Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4015.23.2018.1.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-21
Teza: W zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką
Słowa kluczowe: hipoteka; lokal; współwłasność; zniesienie
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 marca 2018 r. (data wpływu 4 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego obciążonego hipoteką.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 18 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca wraz z ówczesną partnerką A. F. nabył w udziałach po 50% nieruchomość składającą się z lokalu mieszkalnego o łącznej powierzchni użytkowej 51,37 m2 . Lokal mieszkalny znajduje się w K. i jest objęty księgą wieczystą. Cena z aktu notarialnego wyniosła 250.000 zł.

Powyższy zakup został sfinansowany z zaciągniętego kredytu w Banku. Na poczet zakupu mieszkania zaciągnięto kredyt w wysokości 256.410,26 zł. Okres spłaty ustalono na 30 lat. Tytułem zabezpieczenia spłaty kredytu udzielonego A. F. i Wnioskodawcy, na lokalu ustanowiono hipotekę kaucyjną w wysokości 435.900 zł. Po kilku latach wspólnego zamieszkiwania w zakupionym lokalu, A. F. – współwłaścicielka wyprowadziła się i nie jest w związku z Wnioskodawcą. W związku z tym między byłymi konkubentami zostało ustalone, że w związku z faktem zamieszkiwania w lokalu mieszkalnym Wnioskodawcy, A. F. nie będzie ponosiła kosztów spłaty rat kredytowych.

W ślad za takimi ustaleniami współwłaściciele ustalili, że zostanie zniesiona współwłasność nieruchomości w ten sposób, że A. F. nieodpłatnie przeniesie swój udział na rzecz Wnioskodawcy użytkującego lokal. Zaznaczyć należy, że A. F. przenosząc swój udział we własności lokalu na rzecz Wnioskodawcy nie uzyska jakiegokolwiek przychodu i nie otrzyma spłaty. Ocena wartości przedmiotowego lokalu przez rzeczoznawcę majątkowego wykazała, że wartość całej nieruchomości w marcu 2018 r. wynosiła 300.000 zł. Oznacza to, że połowa – udział A. F. posiada wartość 150.000 zł. Pozostała do spłaty wartość kredytu hipotecznego na dzień składania niniejszego wniosku wynosi ok. 224.000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przyjmując w ramach zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego, nieodpłatnie zbywany przez A. F. udział w wyżej wskazanej i opisanej nieruchomości, z jednoczesnym zastrzeżeniem samodzielnego zaspokojenia przez Wnioskodawcę zobowiązań z tytułu kredytu hipotecznego na nabycie przedmiotowego lokalu, Wnioskodawca zobowiązany będzie do odprowadzenia z tego tytułu podatku od spadków i darowizn?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** z uwagi na fakt, iż wysokość zobowiązania kredytowego i ustanowiona na nieruchomości hipoteka w wysokości znacznie przewyższającej wartość 50% udziału w nieruchomości, który w chwili obecnej po potrąceniu obciążeń związanych z ustanowioną hipoteką wynosi „0”, nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed zniesieniem przysługiwał nabywcy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 powołanej ustawy podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy lub praw po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość) ustalona według stanu rzeczy z dnia nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. A zatem z punktu widzenia podatkowego długi i ciężary pomniejszają wartość nabytych rzeczy lub praw. W związku z faktem, iż hipoteka ustanowiona na nieruchomości w wysokości 435.900 zł znacznie przewyższa jej wartość, to stanowi ona ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, a zatem pomniejsza wartość przejmowanego udziału, który wynosi „zero”.

W ocenie Wnioskodawcy należy zatem wskazać, że wartość udziału w lokalu mieszkalnym obejmowanego w związku ze zniesieniem współwłasności powinna być pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką. Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma natomiast znaczenia to jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia (całość, część lub czy został on całkowicie spłacony). W konsekwencji, przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, wartość nieruchomości, w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności, może być pomniejszona o faktyczną wartość zadłużenia z tytułu kredytu. Uwzględniając wartość hipoteki w relacji do wartości obejmowanej części (udziału) w nieruchomości na podstawie niniejszego stanu faktycznego nie powinno to implikować dla Wnioskodawcy powstania zobowiązania podatkowego, co najwyżej można wskazać na fakt występowania obowiązku podatkowego nie skutkującego zapłatą podatku.

Za powyższym stanowiskiem przemawia także brzmienie art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od darowizn i spadków. Przepis ten stanowi, że podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Uregulowanie zawarte w art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn wskazuje, że dzień nabycia decyduje o wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów, przy czym wartość tę (tzw. wartość czystą) ustala się według stanu rzeczy i praw majątkowych z dnia nabycia. Zatem pojęcie stan rzeczy i praw majątkowych nie odnosi się do wartości długów i ciężarów z dnia nabycia, lecz do wartości nabytych rzeczyi praw majątkowych, które należy pomniejszyć o wartość długów i ciężarów. Zatem to globalna, całkowita, faktyczna wartość długów i ciężarów obniża wartość rzeczy i praw majątkowych ustaloną w dniu nabycia. Wartość części hipoteki obciążającej przedmiotowy lokal przekracza wartość udziału drugiego współwłaściciela.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 644) – podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Jako, że przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie definiują pojęcia „współwłasność”, należy odwołać się do odpowiednich przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.).

Na podstawie art. 195 Kodeksu cywilnego – własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Zgodnie z art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego – każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Sposoby wyjścia ze stanu współwłasności regulują postanowienia art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego. W świetle wyżej powołanych przepisów zniesienie współwłasności może nastąpić w drodze umowy między współwłaścicielami albo, w braku zgody między współwłaścicielami, na podstawie orzeczenia sądu.

W ramach wymienionych trybów ustawodawca przewiduje trzy sposoby zniesienia współwłasności:

1.  podział rzeczy wspólnej, czyli np. podzielenie jednej nieruchomości na kilka mniejszych (tzw. podział fizyczny),
2.  przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,
3.  sprzedaż rzeczy wspólnej (tzw. podział cywilny).

Zniesienie współwłasności bez spłat i dopłat podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Na podstawie art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn – obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy rzeczy i praw majątkowych. W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy – w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy – podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Natomiast podstawę opodatkowania – w myśl art. 7 ust. 6 cyt. ustawy – przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy.

Ustawodawca nie podaje definicji długów i ciężarów. Jednocześnie rozszerza to pojęcie w art. 7 ust. 2 i 3 ustawy przykładowo wyliczając przypadki, które stanowią długi i ciężary. Oznacza to, iż długi i ciężary w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowią katalog otwarty. Pojęcie „długów” w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od jego wartości.

„Ciężarem” natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową, np. hipoteka. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

W oparciu o art. 8 ust. 1 ww. ustawy – wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw (…). Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych zgodnie z art. 8 ust. 3 wskazanej ustawy – określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Stosownie do art. 9 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy – opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 4.902,00 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej. Przy obliczeniu podatku od nieodpłatnego zniesienia współwłasności ma także zastosowanie zasada kumulacji nabytych od tej samej osoby wartości rzeczy i praw majątkowych w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, oraz odliczenia kwoty wolnej od podatku (art. 9 ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy – wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe – art. 14 ust. 2 ww. ustawy.

W myśl art. 14 ust. 3 ustawy – do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1.  do grupy I – małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;
2.  do grupy II – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;
3.  do grupy III – innych nabywców.

Na podstawie art. 244 § 1 Kodeksu cywilnego – hipoteka stanowi ograniczone prawo rzeczowe. Hipotekę regulują odrębne przepisy, a mianowicie ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1007 ze zm.). W myśl art. 65 ust. 1 cyt. ustawy – w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż 18 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca wraz z ówczesną partnerką A. F. nabył w udziałach po 50% nieruchomość składającą się z lokalu mieszkalnego o łącznej powierzchni użytkowej 51,37 m2 . Cena z aktu notarialnego wyniosła 250.000 zł. Powyższy zakup został sfinansowany z zaciągniętego kredytu w Banku. Na poczet zakupu mieszkania zaciągnięto kredyt w wysokości 256.410,26 zł. Okres spłaty ustalono na 30 lat. Tytułem zabezpieczenia spłaty kredytu udzielonego A. F. i Wnioskodawcy, na lokalu ustanowiono hipotekę kaucyjną w wysokości 435.900 zł. Po kilku latach wspólnego zamieszkiwania w zakupionym lokalu, A. F. – współwłaścicielka wyprowadziła się i nie jest w związku z Wnioskodawcą. W związku z tym między byłymi konkubentami zostało ustalone, że w związku z faktem zamieszkiwania w lokalu mieszkalnym Wnioskodawcy, A. F. nie będzie ponosiła kosztów spłaty rat kredytowych. W ślad za takimi ustaleniami współwłaściciele ustalili, że zostanie zniesiona współwłasność nieruchomości w ten sposób, że A. F. nieodpłatnie przeniesie swój udział na rzecz Wnioskodawcy użytkującego lokal. Zaznaczyć należy, że A. F. przenosząc swój udział we własności lokalu na rzecz Wnioskodawcy nie uzyska jakiegokolwiek przychodu i nie otrzyma spłaty. Ocena wartości przedmiotowego lokalu przez rzeczoznawcę majątkowego wykazała, że wartość całej nieruchomości w marcu 2018 r. wynosiła 300.000 zł. Oznacza to, że połowa – udział A. F. posiada wartość 150.000 zł. Pozostała do spłaty wartość kredytu hipotecznego na dzień składania niniejszego wniosku wynosi ok. 224.000 zł.

Wobec powyższego stwierdzić należy, ze skoro dokonana zostanie czynność prawna dotycząca zniesienia współwłasności nieruchomości, bez obowiązku spłat i dopłat, to czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podstawę opodatkowania należy ustalić zgodnie z art. 7 ust. 1 i 6 cyt. ustawy.

Ustanowiona na nieruchomości hipoteka stanowić będzie obciążenie, które należy zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy. Zatem wartość 1/2 części nieruchomości, nabyta w drodze zniesienia współwłasności przez Wnioskodawcę, powinna być pomniejszona o 1/2 część kwoty hipoteki.

Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia fakt przejęcia przez Wnioskodawcę kosztów spłaty rat kredytu oraz jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia. Istotna jest kwota hipoteki, którą została obciążona opisana we wniosku nieruchomość.

Zatem skoro w przedmiotowej sprawie – jak wynika z wniosku – wartość hipoteki (przypadająca na nabywany udział) przekroczy wartość nabywanego udziału w nieruchomości, to podstawa opodatkowania wyniesie zero. Tym samym w niniejszej sprawie obowiązek podatkowy co prawda wystąpi, jednak nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. W związku z powyższym na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek uiszczenia podatku od spadków i darowizn z tytułu dokonania przedmiotowego zniesienia współwłasności.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.