Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.537.2018.2.WM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-18
Teza: Czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. wszystkie wyżej wymienione w pkt 1, 2 i 3 nieruchomości będą w rozumieniu art. 1 pkt 7 ustawy nowelizującej z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej jako ustawa nowelizująca) stanowiły z osobna przychód ze środków trwałych będących budynkiem, zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 30g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: budynek; podatek; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2018 r. (data wpływu 11 grudnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 lutego 2019 r. (data wpływu 13 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów ze środka trwałego będącego budynkiem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów ze środka trwałego będącego budynkiem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie wynajmu nieruchomości.

Przedmiotem wynajmu są nieruchomości, położone na terytorium RP, będące własnością lub współwłasnością Wnioskodawczyni, przy czym w ich skład wchodzą:

1.  lokale mieszkalne wraz z udziałem wspólnym w nieruchomości,
2.  ½ budynku, w ramach którego nie zostały wydzielone żadne lokale,
3.  lokale użytkowe wraz z udziałem wspólnym w nieruchomości.

Łączna wartość przedmiotowych nieruchomości, będących przedmiotem wynajmu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawczynię, przekracza kwotę 10.000.000 zł. Jednocześnie wartość każdej nieruchomości ustalana jest na podstawie prowadzonej przez podatnika ewidencji środków trwałych.

Co także istotne, w stosunku do każdej z wyżej wskazanych nieruchomości łączny udział powierzchni oddanej do używania w ramach najmu przekracza 5% ich całkowitej powierzchni użytkowej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że przedmiotem najmu są nieruchomości położone na terytorium RP, będące własnością lub współwłasnością, które zakwalifikowane zostały do następujących rodzajów środków trwałych według Klasyfikacji Środków Trwałych:

1.  lokale mieszkalne wraz z udziałem wspólnym nieruchomości - Grupa 1 - Podgrupa 12 - symbol KŚT 122 - lokale mieszkalne;
2.  ½ budynku, w ramach którego nie zostały wydzielone żadne lokale - Grupa 1 - Podgrupa 11 - symbol KŚT 110 - budynki mieszkalne PKOB 1122
3.  lokale użytkowe wraz z udziałem wspólnym w nieruchomości - Grupa 1 - Podgrupa 12 - symbol KŚT 121 - lokale niemieszkalne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. wszystkie wyżej wymienione w pkt 1, 2 i 3 nieruchomości będą w rozumieniu art. 1 pkt 7 ustawy nowelizującej z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej jako ustawa nowelizująca) stanowiły z osobna przychód ze środków trwałych będących budynkiem, zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 30g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy wskazać, iż tzw. „podatek od nieruchomości komercyjnych", zwany także podatkiem minimalnym, pojawił się w polskim porządku prawnym już od 1 stycznia 2018 r.

Jednakże, na mocy art. 1 pkt 7 ustawy nowelizującej, od 1 stycznia 2019 roku obowiązywać będzie daleko idąca nowelizacja art. 30g ustawy o PIT, która spowoduje, iż tzw. „podatek od nieruchomości komercyjnych" zastąpiony zostanie w istocie „podatkiem od przychodów z budynków”.

Mając na uwadze powyższe, zgodnie z brzmieniem art. 30 g ust. 1 ustawy o PIT, które zacznie obowiązywać od 1 stycznia 2019 roku:

Podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1.  stanowi własność albo współwłasność podatnika,
2.  jest składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą,
3.  został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,
4.  jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

*   zwany dalej "podatkiem od przychodów z budynków", wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc. Należy więc wskazać, iż art. 30g ust. 1 ustawy o PIT w brzmieniu od 1 stycznia 2019 r. zakłada opodatkowanie przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem (mieszkalnym i niemieszkalnym), który został oddany do używania (w całości lub w części) na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze a przy tym spełnia pozostałe przesłanki, tj. (1) stanowi własność lub współwłasność podatnika (2) jest składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą, a także (3) jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Mając na uwadze powyższe, od 1 stycznia 2019 r. nastąpi znaczące rozszerzenie zakresu opodatkowania podatkiem minimalnym, gdyż do końca 2018 r. przy ustalaniu obowiązku zapłaty podatku minimalnego podatnicy brali pod uwagę jedynie budynki sklasyfikowane jako handlowo-usługowe oraz biurowe.

Co także ważne z perspektywy niniejszego stanu faktycznego, zgodnie z brzmieniem znowelizowanego art. 30g ust 9 ustawy o PIT:

Podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10 000 000 zł.

Należy więc stwierdzić, iż od 1 stycznia 2019 r., ustalając podstawę opodatkowania podatkiem minimalnym, będzie trzeba brać pod uwagę przychody z poszczególnych budynków oddanych w najem (tj. ich sumę), pomniejszoną o kwotę 10.000.000 złotych. Innymi słowy zmiana dotyczy progu 10.000.000 zł, poniżej którego nieruchomość nie podlega opodatkowaniu, na 10.000.000 zł „kwoty wolnej" przypadającej na podatnika.

Niemniej, co istotne na tle przedstawionego stanu faktycznego, art. 30g ustawy o PIT w brzmieniu od 1 stycznia 2019 roku konstytuować będzie podatek od przychodów z budynków. Co prawda, w art. 30g ustawy o PIT ustawodawca posługuje się także pojęciem współwłasności budynku (wskazując także w art. 30g ust. 5 ustawy o PIT sposób obliczenia w takiej sytuacji wartości początkowej na potrzeby obliczania podatku), jednakże ustawodawca w żadnej mierze nie odnosi się do opodatkowania podatkiem minimalnym wyodrębnionych w ramach danego budynku lokali.

W ocenie Wnioskodawcy, na potrzeby zakresu podlegania pod art. 30g ustawy o PIT w znowelizowanym od 1 stycznia 2019 r. brzmieniu, powinien on odróżnić wskazaną w stanie faktycznym ½ budynku, w ramach którego nie doszło do ustanawiania odrębnych własności samodzielnych lokali w rozumieniu ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, od pozostałych wskazanych w stanie faktycznym samodzielnych lokali mieszkalnych i użytkowych wraz z ich udziałami wspólnymi w nieruchomości.

Mianowicie, z uwagi na charakter prawa podatkowego szczególne znaczenie w tej dziedzinie prawa należy przypisać przede wszystkim wykładni językowej. Dopiero w sytuacji, gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych wyników właściwe może okazać posłużenie się pomocniczo wykładnią systemową lub funkcjonalną. Innymi słowy, analizując brzmienie art. 30g ustawy o PIT od 1 stycznia 2019 r. należy dojść do wniosku, iż niewątpliwie, zgodnie z wykładnią językową, nie obejmuje on w swym zakresie wyodrębnionych prawnie lokali wraz z ich udziałami wspólnymi w nieruchomości, gdyż odnosić się on będzie jedynie do własności lub współwłasności budynku.

W ocenie Wnioskodawcy, gdyby zamiarem ustawodawcy miało być objęcie opodatkowaniem (w rozumieniu znowelizowanego art. 30g ustawy o PIT) również usytuowanych w budynkach, wyodrębnionych pod względem prawno-formalnym lokali, niewątpliwe byłyby one bezpośrednio wymienione w art. 30g ustawy o PIT. Argumentem, który przemawia za takim rozumowaniem jest także brzmienie art. 22a ust. 1 ustawy o PIT, w którym to ustawodawca wprost stwierdził, iż nie tylko budynek może stanowić przedmiot amortyzacji podatkowej, ale również będący przedmiotem odrębnej własności lokal (pod warunkiem, że stanowi on kompletną oraz zdatną do użytku w dniu przyjęcia do użytkowania własność \[lub współwłasność\] podatnika o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, a przy tym jest przykładowo oddany do używania na podstawie umowy najmu).

Biorąc więc pod uwagę fakt, iż w art. 22a ustawy o PIT jako odrębny przedmiot amortyzacji wskazany został lokal, to a contario, skoro w znowelizowanym art. 30g ustawy o PIT ustawodawca odnosi się jedynie do budynków stanowiących własność lub współwłasność podatnika, należy stwierdzić, że w zaprezentowanym stanie faktycznym podatkiem od przychodów z budynków objęta będzie jedynie ½ budynku, gdyż jedynie ona spełnia wszystkie kryteria wskazane w ustępie 1 ww. artykułu.

Ponadto, Klasyfikacja Środków Trwałych (dalej jako „Klasyfikacja"), wskazując środki trwałe będące nieruchomościami, odrębnie traktuje budynki i lokale. Dodatkowo, zawarte w objaśnieniach do Klasyfikacji definicje budynku i lokalu nie są tożsame, co wyraźnie stanowi o konieczności ich rozróżnienia.

Przykładowo, zgodnie z objaśnieniami do Klasyfikacji, budynki to zadaszone obiekty budowlane, konstrukcyjnie połączone z gruntem w sposób trwały, wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, przystosowane do przebywania w nich ludzi, zwierząt i ochrony przedmiotów. Pojęcie „budynek" obejmuje również samodzielne podziemne obiekty budowlane takie jak: centra handlowe, warsztaty, garaże podziemne. Natomiast lokal mieszkalny, to wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb ( ..).

Mając na uwadze wszystko powyższe, obliczając podstawę opodatkowania, Wnioskodawczyni powinna uwzględniać jedynie przychód z nieruchomości wskazanej w punkcie drugim stanu faktycznego tj. ½ budynku, w ramach którego nie zostały wydzielone żadne lokale, a przy tym jest on wynajmowany przez Wnioskodawczynię. Pozostałe nieruchomości wskazane w pkt 1 i 3 stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawczyni, pozostają poza zakresem znowelizowanego z dniem 1 stycznia 2019 r., na podstawie art. 1 pkt 7 ustawy nowelizującej art. 30g ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Interpretację indywidualną oparto zatem na informacji zawartej w uzupełnieniu wniosku, że przedmiotem najmu są nieruchomości położone na terytorium RP, będące własnością lub współwłasnością Wnioskodawczyni, które zakwalifikowane zostały do następujących rodzajów środków trwałych według Klasyfikacji Środków Trwałych:

1.  lokale mieszkalne wraz z udziałem wspólnym nieruchomości - Grupa 1 - Podgrupa 12 - symbol KŚT 122 - lokale mieszkalne;
2.  ½ budynku, w ramach którego nie zostały wydzielone żadne lokale - Grupa 1 - Podgrupa 11 - symbol KŚT 110 - budynki mieszkalne PKOB 1122
3.  lokale użytkowe wraz z udziałem wspólnym w nieruchomości - Grupa 1 - Podgrupa 12 - symbol KŚT 121 - lokale niemieszkalne.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania – właściwy organ – ustali, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest odmienny od rzeczywistego, to wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.