Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.226.2023.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-24
Teza: Czy wynagrodzenie wypłacane Kontrahentowi przez Spółkę na podstawie Umowy z tytułu usług wymienionych w pkt 7.1. Umowy, w tym przeniesienia praw autorskich do efektów wykonywanych usług (w tym wytworzonego oprogramowania), stanowi należność licencyjną w rozumieniu w art. 12 ust. 1-3 Konwencji w zw. z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, a tym samym, czy wypłacając Kontrahentowi jakiekolwiek należności na podstawie Umowy (w tym przedpłatę), Spółka powinna pobrać jako płatnik zryczałtowany podatek dochodowy?
Słowa kluczowe: komputery; kontrahent-kontrahent zagraniczny; licencja; należność; oprogramowanie; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów-Wydatki na rzecz pracowników

Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

13 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie wypłacane Kontrahentowi przez Spółkę na podstawie Umowy z tytułu usług wymienionych w pkt 7.1. Umowy, w tym przeniesienia praw autorskich do efektów wykonywanych usług (w tym wytworzonego oprogramowania), stanowi należność licencyjną w rozumieniu w art. 12 ust. 1-3 Konwencji w zw. z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, a tym samym, czy wypłacając Kontrahentowi jakiekolwiek należności na podstawie Umowy (w tym przedpłatę), Spółka powinna pobrać jako płatnik zryczałtowany podatek dochodowy.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 lipca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

„X” S.A. z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja gier komputerowych. Spółka zawarła z „X” (spółką akcyjną prawa chilijskiego) z siedzibą na terytorium Chile (dalej: Kontrahent) umowę o współpracy (dalej: Umowa).

Na warunkach określonych w wyżej wymienionej Umowie. Kontrahent zobowiązał się do wykonywania na rzecz Spółki dzieł dotyczących produkowanych przez Spółkę gier komputerowych obejmujących w szczególności, lecz nie wyłącznie, kod źródłowy, bazy danych i ich zawartość, projekty interfejsów, zasady gry (mechanika gry), zawartość tekstową i materiały audiowizualne (grafiki, filmy, utwory muzyczne, i dźwięki) - w tym powiadomienia i informacje ekranowe, nazwy, slogany, dialogi i wątki fabularne, mapy, projekty lokalizacji, postaci, obiektów, kostiumów i scenerii, choreografie i efekty audiowizualne, podręczniki, dokumentacje oraz charakterystyczny wygląd i odbiór gry, jak również wszelką inną treść zawartą lub wynikającą z plików elektronicznych tworzących łącznie powiązany i współpracujący ze sobą zbiór danych elektronicznych umożliwiający instalację, uruchomienie i używanie gry na określonej platformie, w tym również wszelkie przyszłe łaty (patches) i aktualizację (updates) do gier mające na celu usunięcie błędów, zapewnienie kompatybilności oraz polepszenie działania istniejących elementów i zasobów gier, za ustalonym przez strony wynagrodzeniem, na podstawie indywidualnych zamówień złożonych przez Spółkę. Zgodnie z odpowiednimi postanowieniami Umowy, Kontrahent gwarantuje, że przekazane Spółce dzieła będą wolne od wad prawnych oraz nie będą obciążone prawami osób trzecich. Autorskie prawa majątkowe do dzieł przysługiwać będą jedynie Kontrahentowi i zostaną w całości przeniesione na Spółkę z chwilą przekazania kolejnych dzieł.

Zgodnie z treścią Umowy, autorskie prawa majątkowe do wszystkich utworów stworzonych przez Kontrahenta w ramach wykonywania zobowiązań wynikających z Umowy, w tym również autorskie prawa majątkowe do utworów Kontrahenta wchodzących w skład utworów zbiorowych, których Wnioskodawca jest producentem (prawa producenckie lub wydawnicze, w tym prawo do tytułu) oraz majątkowe prawa pokrewne i autorskie prawa majątkowe do utworów stanowiących samodzielne części innych utworów, z chwilą wytworzenia utworu przez Kontrahenta w jakiejkolwiek postaci przechodzą w całości na Spółkę. Wnioskodawca nabywa również własność przedmiotu, na którym utwór utrwalono z chwilą przekazania Spółce nośnika z utworem. Spółce służy ponadto prawo do korzystania na polach eksploatacji opisanych poniżej z wszelkich przejawów działalności twórczej Kontrahenta nie stanowiących samoistnie przedmiotu prawa autorskiego, a stworzonych przez Kontrahenta w wyniku wykonywania zamówień (wytwory niematerialne), w tym również pierwszeństwo do ich wykorzystania w ramach projektu Spółki. Zgodnie z odpowiednimi postanowieniami Umowy, Kontrahent oświadcza w stosunku do każdego z utworów:

\- że nabył i/lub posiada autorskie prawa majątkowe i prawa pokrewne oraz niezbędne upoważnienia dotyczące pól eksploatacji pozwalających, zgodnie z prawem, na wykorzystanie danego utworu w zakresie określonym Umową;

\- że utwory te będą wolne od wszelkich wad prawnych, nie będą naruszać praw oraz dóbr osobistych osób trzecich, zaś ich wykorzystywanie nie będzie stanowić czynu nieuczciwej konkurencji.

Zgodnie z Umową, prawa, o których mowa powyżej Spółka nabywa na wszystkich polach eksploatacji znanych w chwili zawierania niniejszej Umowy. Zakres ten obejmuje w szczególności następujące pola eksploatacji, tj.:

\- w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworu - wytwarzanie każdą znaną w chwili zawierania niniejszej Umowy techniką egzemplarzy utworu, w tym w szczególności egzemplarzy cyfrowych technikami cyfrowymi, w chmurze i za pośrednictwem sieci komputerowych;

\- w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono - wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy, w tym w szczególności egzemplarzy cyfrowych technikami cyfrowymi, w chmurze i za pośrednictwem sieci komputerowych;

\- w zakresie rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony w pkt 2).

\- publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworu, w tym w szczególności publiczne udostępnianie dzieła w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i czasie przez siebie wybranym;

\- poprzez sieć Internet, a w przypadku, gdy utwory wykonane w ramach niniejszej umowy są programami komputerowymi, zakres ten obejmuje pola eksploatacji wymienione w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w tym następujące pola eksploatacji:

a) prawo do wprowadzenia do stacji roboczej lub serwera;

b) prawo do obserwowania, badania i testowania funkcjonowania programu komputerowego w celu poznania jego idei i zasad;

c) prawo do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie;

d) prawo do wyświetlania, stosowania i przechowywania programu komputerowego;

e) upoważnienie do zwielokrotniania i modyfikacji kodu źródłowego lub wynikowego programu komputerowego, polegające na tłumaczeniu, przystosowaniu, zmianie układu, wprowadzaniu wszelkich innych zmian w programie komputerowym;

f) prawo do rozpowszechniania, w tym sprzedaży, licencjonowania, użyczenia, najmu, udostępniania poprzez sieć Internet, programu komputerowego lub jego kopii;

\- opracowanie, przystosowanie, przeróbki, zmiany układu, modyfikacji, rozbudowa i jakiekolwiek inne zmiany utworu lub tworzenie utworów pochodnych na podstawie utworu;

\- w zakresie wykorzystywania utworów na potrzeby lub w ramach projektów Spółki, w tym połączenie przez Spółkę stworzonych przez Kontrahenta utworów z utworami innych wykonawców. Jak wynika z odpowiednich postanowień Umowy, nabycie autorskich praw majątkowych do utworów, o których mowa powyżej, obejmuje również nabycie prawa zezwalania na wykonywanie zależnych praw autorskich. Spółka będzie posiadać względem Kontrahenta wyłączne prawo pierwokupu autorskich praw majątkowych do utworów w zakresie pól eksploatacji nieznanych w chwili zawarcia Umowy, które powstaną w przyszłości.

Zgodnie z pkt 7.1. Umowy, z tytułu:

\- wykonania przez Kontrahenta dzieł zleconych mu przez Spółkę i ich dostarczenia w umówionej postaci;

\- przeniesienia własności nośników, na których dzieła utrwalono, oraz niezbędnej dokumentacji wraz z nośnikami;

\- przeniesienia praw własności intelektualnej, udzielenia upoważnień, zezwoleń i licencji zgodnie z przytoczonymi powyżej odpowiednimi postanowieniami Umowy;

\- wykonania innych zobowiązań Kontrahenta określonych w treści niniejszej Umowy i zamówieniach;

\- Spółka zapłaci Kontrahentowi łączne wynagrodzenie w wysokości określonej w treści właściwych formularzy zamówień.

Zgodnie z Umową, wynagrodzenie, o którym mowa powyżej może zostać wypłacone jednorazowo lub zaliczkowo w częściach, pod warunkiem dokonania przez Spółkę odbioru poszczególnych, nadających się do tego części dzieła bez zastrzeżeń. Odbiór dzieła lub jego części stanowi dla Kontrahenta podstawę do wystawienia Spółce faktury na umówioną kwotę.

W piśmie z 13 lipca 2023 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu wskazano:

\- Wnioskodawca posiada w chwili obecnej i posiadał będzie również w przyszłości ważny i aktualny certyfikat rezydencji kontrahenta chilijskiego,

\- dane identyfikujące podmiot zagraniczny, kontrahenta chilijskiego o którym mowa we wniosku.

**Pytanie**

Czy wynagrodzenie wypłacane Kontrahentowi przez Spółkę na podstawie Umowy z tytułu usług wymienionych w pkt 7.1. Umowy, w tym przeniesienia praw autorskich do efektów wykonywanych usług (w tym wytworzonego oprogramowania), stanowi należność licencyjną w rozumieniu w art. 12 ust. 1-3 Konwencji w zw. z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, a tym samym, czy wypłacając Kontrahentowi jakiekolwiek należności na podstawie Umowy (w tym przedpłatę), Spółka powinna pobrać jako płatnik zryczałtowany podatek dochodowy?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Spółki, wynagrodzenie wypłacane Kontrahentowi przez Spółkę na podstawie Umowy z tytułu usług wymienionych w pkt 7.1. Umowy, w tym przeniesienia praw autorskich do efektów wykonywanych usług (w tym wytworzonego oprogramowania) nie stanowi wynagrodzenia za należności licencyjne w rozumieniu art. 12 ust. 1-3 Konwencji w zw. z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT.

Spółka, posiadając aktualny na dzień wypłaty zaliczki i wynagrodzenia na rzecz Kontrahenta certyfikat rezydencji nie jest obowiązana do poboru podatku u źródła (według stawki określonej w ustawie o CIT lub w Konwencji), gdyż należności wypłacane Kontrahentowi na podstawie Umowy będą stanowić dla Kontrahenta, zgodnie z Konwencją, przychody (zyski) z przeniesienia własności majątku (względnie: zyski przedsiębiorstw).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów: z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Natomiast jak stanowi art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz wskazane powyżej przepisy ustawy o CIT, należy stwierdzić, że prawidłowe ustalenie, czy na Spółce, jako płatniku, ciąży obowiązek poboru podatku u źródła z tytułu wypłaty wynagrodzenia Kontrahentowi z tytułu usług wymienionych w pkt 7.1. Umowy, w tym z tytułu nabycia praw autorskich od Kontrahenta (podmiotu będącego rezydentem podatkowym Republiki Chile) zależy od wyniku analizy Konwencji.

Zgodnie z art. 12 ust. 1-3 Konwencji, należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie, jeżeli osoba uprawniona do tych należności podlega opodatkowaniu z tego tytułu w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Jednakże należności licencyjne mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 10% kwoty brutto należności licencyjnych.

Określenie „należności licencyjne”, użyte w ust. 3 przywołanego artykułu, oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, lub wszelkich innych wartości niematerialnych, lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, albo za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Jak stanowi z kolei art. 3 ust. 2 Konwencji, przy stosowaniu konwencji przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmie się według prawa tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza konwencja. W rozumieniu przedmiotowej Konwencji należność licencyjna jest zatem związana z:

1\. użytkowaniem lub prawem do użytkowania praw autorskich do utworów,

2\. wyłącznie utworów rodzajowo określonych w art. 12 ust. 3 Konwencji polsko-chilijskiej, tj. każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego (włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla radia lub telewizji), patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje (know-how) związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Przepis art. 12 ust. 3 Konwencji nie dotyczy zatem sytuacji, w których przeniesienie praw autorskich do utworu odpowiada w swej treści konstrukcji zbliżonej do przeniesienia własności tych praw (dotyczy tylko użytkowania lub prawa do użytkowania), a także nie dotyczy utworów rodzajowo niewymienionych w tym przepisie.

Przywołany art. 12 ust. 3 Konwencji w pełni koresponduje z oficjalnym komentarzem do Modelowej Konwencji OECD: „w przypadku, kiedy płatność stanowi wynagrodzenie za przeniesienie pełnego prawa własności do elementu majątku, o którym mowa w definicji należności licencyjnych, płatność taka nie stanowi wynagrodzenia z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania tego elementu majątku i dlatego nie może stanowić należności licencyjnej”. Pogląd ten potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Krakowie, w wyroku z 16 kwietnia 1998 r., sygn. akt I SA/Kr 917/97, w którym, orzekł, że pojęcie należności licencyjnych nie obejmuje należności z wszelkich umów związanych z prawami na dobrach niematerialnych, ale jedynie tych spośród nich, które polegają na ustanowieniu prawa do użytkowania tych praw. Podobnie stwierdził NSA w wyroku z 27 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 300/15 wskazując, że pojęcie należności licencyjnych zawarte w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania nie dotyczy wszelkich opłat dokonywanych w związku z kontraktami, których przedmiotem są prawa na dobrach niematerialnych, lecz wyłącznie tych, w których mamy do czynienia z ustanowieniem prawa do ich użytkowania.

Tym samym zapłata za przeniesienie własności danego prawa nie może być uważana za należność licencyjną w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Tego rodzaju płatności podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, jako zyski z działalności gospodarczej lub zyski z przeniesienia własności majątku. Wniosek powyższy koresponduje również z okolicznością braku wymienienia w art. 12 ust. 3 Konwencji programu komputerowego jako odrębnej kategorii utworu, któremu miałaby podlegać dyspozycja art. 12 ust. 1 i 3 Konwencji albo zawarcia normy, zgodnie z którą należność licencyjna odnosi się do wszystkich typów/rodzajów utworów.

Zgodnie bowiem z przywołanym art. 3 ust. 2 Konwencji polsko- ukraińskiej, w razie braku zdefiniowania określonego pojęcia bezpośrednio w Konwencji, treści tam zawarte interpretuje się zgodnie z brzmieniem (interpretacją), jaką nadaje się przedmiotowemu pojęciu w przepisach krajowych dotyczących danego podatku.

Ustawa o CIT, odwołując się w art. 21 ust. 1 pkt 1 do pojęcia praw autorskich, nie definiuje w tym miejscu ani w żadnym innym miejscu ustawy autonomicznie pojęcia prawa autorskiego. Wobec powyższego intencją ustawodawcy przy interpretacji wskazanego wyżej przepisu było sięgnięcie do znaczenia, jakie wynika z ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 880 z późn. zm.; dalej: „ustawa o prawie autorskim”).

Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 2 (winno być: art. 1 ust. 2 pkt 1) ustawy o prawie autorskim, ustawodawca krajowy wyróżnia program komputerowy jako odrębny przedmiot prawa autorskiego: utwór wyrażony słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literacki, publicystyczny, naukowy, kartograficzny oraz programy komputerowe).

Jak z kolei stanowi art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Choć zatem program komputerowy podlega ochronie jak dzieło literackie, jest od tego dzieła odrębnym rodzajowo przedmiotem prawa autorskiego.

Wobec okoliczności, że program komputerowy nie został wymieniony w art. 12 ust. 3 Konwencji polsko-chilijskiej jako odrębne dzieło (rodzaj utworu), postanowienia art. 12 Konwencji polsko- chilijskiej nie znajdą zastosowania do należności (licencyjnych) wypłacanych z tytułu przeniesienia praw do programu komputerowego. Stanowisko powyższe koresponduje z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych (choć w sprawach dotyczących innych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, to jednak normy te są znacząco zbliżone do treści Konwencji polsko-ukraińskiej w przedmiotowym zakresie). Przykładowo, NSA w wyroku z 3 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1545/12 wskazał, że: „Konwencja nie definiuje pojęcia prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego i naukowego, którym operuje jej art. 12 ust. 3 (\`(...)\`). Odwołać się w związku z tym należy, zgodnie z art. 3 ust. 2 Konwencji, do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Także w ustawie nie zawarto jednak definicji tych pojęć, choć odwołuje się ona do pojęcia praw autorskich w art. 21 ust. 1 pkt 1.

Natomiast z samego faktu uznania programu komputerowego za utwór w rozumieniu prawa autorskiego (art. 1 ust. 2 pkt 1) i możliwości posiadania przez ten utwór cech także innego rodzaju utworów nie wynika, że należności z tytułu użytkowania tego programu są objęte definicją należności licencyjnych zawartą w Konwencji, jako dzieła literackie albo naukowe. (\`(...)\`) ustawodawca wyraźnie odróżnia te rodzaje utworów.

Z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim wynika, że programy komputerowe nie stanowią podkategorii utworów literackich, ale są dziełami rodzajowo odmiennymi, choć do ich ochrony stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące dzieł literackich. Obowiązujące prawo autorskie odróżnia zatem programy komputerowe od utworów literackich, choć jednym i drugim przysługuje ochrona wynikająca z prawa autorskiego, a zakres tej ochrony jest co do zasady identyczny. Dotyczy to jednak ochrony praw autorskich, a nie identycznego traktowania w zakresie opodatkowania, gdyż prawo autorskie nie reguluje kwestii podatkowych.

Wobec tego należności z tytułu korzystania z praw autorskich do programu komputerowego nie mogą być utożsamiane z należnościami licencyjnymi z tytułu korzystania z praw autorskich do dzieła literackiego, o których mowa w Konwencji. Programy komputerowe nie zostały bowiem zaliczone przez ustawodawcę do kategorii utworów literackich (a jedynie są traktowane jak utwory literackie pod względem ochrony praw autorskich do nich przysługujących), ani też z należnościami licencyjnymi z tytułu praw do dzieła naukowego bądź artystycznego, skoro traktowane są jako odrębny rodzaj utworu” (podobnie: NSA w wyroku z 13 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 2677/13 oraz w wyroku z 4 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2789/13).

Mając na uwadze powyższe, wynagrodzenie wypłacane Kontrahentowi przez Spółkę na podstawie Umowy z tytułu usług wymienionych w pkt 7.1. Umowy, w tym przeniesienia praw autorskich do efektów wykonywanych usług (w tym wytworzonego oprogramowania) nie stanowi wynagrodzenia za należności licencyjne w rozumieniu art. 12 ust. 1-3 Konwencji w zw. z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT. Spółka, posiadając aktualny na dzień wypłaty zaliczki i wynagrodzenia na rzecz Kontrahenta certyfikat rezydencji nie jest obowiązana do poboru podatku u źródła (według stawki określonej w ustawie o CIT lub w Konwencji), gdyż należności wypłacane Kontrahentowi na podstawie Umowy będą stanowić dla Kontrahenta, zgodnie z Konwencją, przychody (zyski) z przeniesienia własności majątku (względnie: zyski przedsiębiorstw).

Zgodnie z przywołanym art. 13 ust. 5 Konwencji, dochody z przeniesienia tytułu własności jakiegokolwiek majątku innego niż wymieniony w ust. 1, 2, 3 i 4 tego artykułu podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym osoba przenosząca tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę i w którym podlega ona opodatkowaniu od tych dochodów. Biorąc zatem pod uwagę:

1\. treść art. 26 ust. 1 ustawy o CIT oraz

2\. możliwość udokumentowania miejsca siedziby podatnika (Kontrahenta) dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji (co wynika wprost z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę)

\- Spółka nie była i nie będzie zobowiązana do pobrania podatku w związku z wypłatą przedmiotowego wynagrodzenia (w tym także uiszczenia zaliczki) wynikającego z Umowy na rzecz Kontrahenta.

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. W tym miejscu należy zwrócić uwagę na interpretację podatkową Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 stycznia 2018 r., znak: 0111-KDIB1- 2.4010. 404.2017.1.BG, w zakresie skutków podatkowych przeniesienia praw autorskich do programu komputerowego na gruncie Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania z Ukrainą (dalej: UPO). Organ podatkowy dokonując interpretacji przepisów UPO doszedł do wniosku, iż przeniesienie całości majątkowych praw autorskich do utworu (oprogramowanie), należy kwalifikować jako zysk pochodzący ze sprzedaży majątku.

Tym samym, o ile kontrahent udokumentuje miejsce siedziby dla celów podatkowych certyfikatem rezydencji, przychód z przeniesienia praw autorskich do utworu zostanie opodatkowany w państwie siedziby kontrahenta.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

W myśl art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), - ustala się w wysokości 20% przychodów.

W art. 21 ustawy o CIT wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

W myśl natomiast art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a- 1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

W niniejszej sprawie zastosowanie będzie miała Konwencja zawarta między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Chile w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, sporządzonej w Santiago de Chile dnia 10 marca 2000 r. (Dz. U. z 2004 r., Nr 193, poz. 1976, dalej: „Konwencja”, „UPO”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz Chile dnia 7 czerwca 2017 r.

Stosownie do art. 3 ust. 2 ww. Konwencji:

Przy stosowaniu niniejszej Konwencji przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza Konwencja, przy czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.

W myśl art. 7 ust. 1 Konwencji polsko-chilijskiej:

Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje lub wykonywało działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zgodnie z art. 7 ust. 7 Konwencji polsko-chilijskiej:

Jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej Konwencji, to postanowienia tych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia tego artykułu.

W świetle powyższego należy zatem stwierdzić, że powołany powyżej art. 7 ust. 7 ww. Konwencji przyznaje pierwszeństwo poszczególnym artykułom dotyczącym opisanych w nim konkretnych kategorii dochodów. W związku z tym artykuł ten ma zastosowanie do dochodów przedsiębiorstwa, które nie wchodzą w zakres dochodów objętych innymi artykułami.

Zgodnie z art. 12 ust. 1-3 Konwencji polsko-chilijskiej:

1\. Należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

2\. Jednakże należności licencyjne mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć

(a) 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego;

(b) 15 procent kwoty brutto należności licencyjnych we wszystkich pozostałych przypadkach.

3\. Określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, lub wszelkich innych wartości niematerialnych, lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, albo za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Stosownie do art. 3 ust. 2 ww. Konwencji:

Przy stosowaniu niniejszej Konwencji przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza Konwencja, przy czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.

Ustawa o CIT (ani inne ustawy podatkowe) nie zawierają definicji praw autorskich i z tego względu na potrzeby ustalenia zakresu tego pojęcia konieczne jest odniesienie się do ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509, dalej: „ustawa o prawie autorskim”).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim:

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Jednocześnie jak stanowi art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim:

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

W art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, zawarto ogólną normę, opisującą utwór, będący przedmiotem prawa autorskiego, natomiast ust. 2 tegoż artykułu ma charakter pomocniczy. Dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii, podanych jako katalog otwarty.

Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, że niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie wg przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim:

1\. Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej:

1) autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy;

2) nabywca autorskich praw majątkowych może przenieść je na inne osoby, chyba że umowa stanowi inaczej.

2\. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej "licencją", obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Stosownie do art. 43 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim:

1\. Jeżeli z umowy nie wynika, że przeniesienie autorskich praw majątkowych lub udzielenie licencji nastąpiło nieodpłatnie, twórcy przysługuje prawo do wynagrodzenia.

2\. Jeżeli w umowie nie określono wysokości wynagrodzenia autorskiego, wysokość wynagrodzenia określa się z uwzględnieniem zakresu udzielonego prawa oraz korzyści wynikających z korzystania z utworu.

Zgodnie z art. 67 ustawy o prawie autorskim:

1\. Twórca może udzielić upoważnienia do korzystania z utworu na wymienionych w umowie polach eksploatacji z określeniem zakresu, miejsca i czasu tego korzystania.

2\. Jeżeli umowa nie zastrzega wyłączności korzystania z utworu w określony sposób (licencja wyłączna), udzielenie licencji nie ogranicza udzielenia przez twórcę upoważnienia innym osobom do korzystania z utworu na tym samym polu eksploatacji (licencja niewyłączna).

3\. Jeżeli umowa nie stanowi inaczej, licencjobiorca nie może upoważnić innej osoby do korzystania z utworu w zakresie uzyskanej licencji.

4\. Jeżeli umowa nie stanowi inaczej, uprawniony z licencji wyłącznej może dochodzić roszczeń z tytułu naruszenia autorskich praw majątkowych, w zakresie objętym umową licencyjną.

5\. Umowa licencyjna wyłączna wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności.

W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim:

Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o prawie autorskim:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Jak wskazuje powołany przepis, program komputerowy podlega ochronie niezależnie od formy (sposobu) wyrażenia, a więc w postaci „programu źródłowego” i „programu maszynowego”, „programu wpisanego do pamięci stałej komputera” itd. Podlega on ochronie również wówczas, gdy jest utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej.

Reasumując, należy stwierdzić, że w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Program komputerowy został wymieniony przez ustawodawcę jako przedmiot prawa autorskiego.

Należy podkreślić, że Państwa – Strony UPO ww. Konwencji posłużyły się sformułowaniem „wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego”. Tym samym ww. definicja obejmuje całość chronionych praw autorskich na gruncie polskiej ustawy. Fakt, że program komputerowy jest utworem stanowiącym przedmiot prawa autorskiego jest czynnikiem wystarczającym do włączenia oprogramowania do definicji należności licencyjnych odnoszących się do wszelkich praw autorskich dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego. Intencją Państw - Stron UPO było objęcie zakresem dyspozycji artykułu 12 powołanej umowy UPO, który odnosi się do pojęcia „należności licencyjnych”, wszelkich dochodów uzyskiwanych w związku z korzystaniem z jakiegokolwiek dzieła czy utworu chronionego prawem autorskim na gruncie prawa krajowego. Dochód z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych należy traktować jako należności licencyjne, albowiem program komputerowy stanowi utwór będący przedmiotem prawa autorskiego.

Interpretując przepisy zawarte w powołanej powyżej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską, a Chile należy także zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w niej postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

I tak, pkt 13.1 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD (należności licencyjne), wyraźnie stwierdza, że program komputerowy może być traktowany jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jako dzieła naukowego. Zatem, w przypadku braku wymienienia dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych w definicji „należności licencyjnych”, należy uznać program komputerowy za utwór literacki, artystyczny lub naukowy i dochód uzyskiwany z tytułu użytkowania takich programów traktować dla celów podatkowych jak „należność licencyjną”, której opodatkowanie powinno być rozpatrywane na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zawarła z kontrahentem umowę o współpracy. Autorskie prawa majątkowe do dzieł zostaną w całości przeniesione na Spółkę z chwilą przekazania kolejnych dzieł.

Zgodnie z pkt 7.1 tej umowy z tytułu:

\- wykonania przez Kontrahenta dzieł zleconych mu przez Spółkę i ich dostarczenia w umówionej postaci;

\- przeniesienia własności nośników, na których dzieła utrwalono, oraz niezbędnej dokumentacji wraz z nośnikami;

\- przeniesienia praw własności intelektualnej, udzielenia upoważnień, zezwoleń i licencji zgodnie z przytoczonymi powyżej odpowiednimi postanowieniami Umowy;

\- wykonania innych zobowiązań Kontrahenta określonych w treści Umowy i zamówieniach;

\- Spółka zapłaci Kontrahentowi łączne wynagrodzenie w wysokości określonej w treści właściwych formularzy zamówień.

Mając na uwadze powyższe, należy zauważyć, że pojęcie należności licencyjnych nie dotyczy wszelkich opłat dokonywanych w związku z transakcjami, których przedmiotem są prawa autorskie, lecz wyłącznie tych, w których mamy do czynienia z ustanowieniem prawa do ich użytkowania lub użytkowaniem. Tym samym, zapłata za przeniesienie danego prawa (np. autorskiego do efektów wykonywanych usług - w tym wytworzonego oprogramowania) a wynagrodzenie przekazywane jest z tytułu przeniesienia całości praw wynikających z praw autorskich, nie stanowi należności licencyjnej w rozumieniu ww. Konwencji.

Odnosząc się zatem do przeniesienia praw autorskich nie ma w przedmiotowej sprawie możliwości opodatkowania tego wynagrodzenia jako należności licencyjnych, o których mowa w art. 12 ww. Konwencji, bowiem przepis ten reguluje opodatkowanie należności licencyjnych, do których zalicza się należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego, a nie jego przeniesienia.

W pkt 8.2 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD (z dnia 15 lipca 2014 r. ABC a Wolters Kluwer SA, Warszawa 2016), dotyczącego należności licencyjnych wskazano, że:

_„Jeżeli wypłata jest dokonywana w zamian za przeniesienie pełnego prawa własności mienia, o którym mowa w definicji, to taka wypłata nie jest uważana jako wynagrodzenie za „użytkowanie lub za prawo użytkowania tego mienia” i tym samym nie może być uznana jako należność licencyjna”.(…)_

_Wynika to z faktu, że jeżeli własność praw została przeniesiona w całości lub części na inną osobę, to zapłata za to nie może dotyczyć korzystania z tych praw. Podstawowy charakter transakcji kwalifikowanej jako przeniesienia własności nie może być zmieniony formą wynagrodzenia, przez płacenie go ratami, lub według większości państw przez fakt, że wypłaty są podporządkowane spełnieniu jakiegoś warunku”._

Ponadto zgodnie z pkt 15 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD:

„_Jeżeli wynagrodzenie przekazywane jest z tytułu przeniesienia całości praw wynikających z praw autorskich, płatność nie może stanowić należności licencyjnej i przepisy artykułu nie mają zastosowania. Problem może jednak się pojawić, gdy ma miejsce przeniesienie praw, które obejmuje:_

\- _wyłącznie prawo do użytkowania prawa autorskiego w oznaczonym okresie lub na wyznaczonym obszarze geograficznym,_

\- _dodatkowe wynagrodzenie z tytułu użytkowania oprogramowania,_

\- _zapłatę w formie jednorazowej dość znaczącej kwoty uiszczonej ryczałtowo”._

W pkt 16 ww. Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji wskazano, że:

_„Każdy przypadek będzie uregulowany w zależności od konkretnych faktów, jednak, ogólnie rzecz biorąc, jeżeli płatności są dokonywane w zamian za przeniesienie praw stanowiących mienie odrębne i specjalne (co jest bardziej prawdopodobne w przypadku przyznania praw wyłącznych w ramach określonej strefy geograficznej niż w przypadku przyznania praw wyłącznych na określony czas) jest prawdopodobne, że takie wypłaty stanowić będą na ogół zyski przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 7 lub zyski ze zbycia majątku w rozumieniu art. 13, niż należności licencyjne w rozumieniu art. 12. Wynika to z faktu, iż w przypadku przeniesienia całości lub części praw wynagrodzenie nie może być przekazywane z tytułu korzystania z praw. Istotna cecha transakcji jaką jest przeniesienie praw, nie może ulec zmianie w zależności od formy wynagrodzenia, płatności wynagrodzenia w ratach lub - jak jest w praktyce wielu krajów-od faktu, iż płatności związane są z przypadkową okolicznością”._

Mając na uwadze powyższe, w sytuacji, gdy zostaje przeniesione prawo własności to nie może być mowy o użytkowaniu lub prawu do użytkowania. Sytuacja taka będzie miała miejsce w niniejszej sprawie gdy zostaną przeniesione prawa autorskie do efektów wykonywanych usług.

W myśl art. 13 ww. Konwencji:

1\. Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego położonego w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

2\. Zyski z przeniesienia własności majątku ruchomego stanowiącego część mienia zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie albo z przeniesienia własności mienia ruchomego należącego do stałej placówki, którą osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie posiada w drugim Umawiającym się Państwie w celu wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami, które pochodzą z przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

3\. Zyski z przeniesienia własności statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym lub kontenerów eksploatowanych w transporcie międzynarodowym, lub z przeniesienia własności majątku ruchomego stosowanego przy eksploatacji takich statków morskich lub statków powietrznych, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

4\. Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności tytułów lub innych praw stanowiących kapitał spółki lub wszelkich innych instrumentów finansowych położonych w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

5\. Zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego w powyższych ustępach podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

W pkt 5 ww. Komentarza do art. 13 Modelowej Konwencji wskazano, że:

_„Artykuł nie zawiera dokładnej definicji określenia zysków z majątku i nie jest to konieczne z uwagi na powyższe względy. Wyrazy „przeniesienie własności majątku” są użyte w celu objęcia nimi szczególnie zysków z majątku pochodzących ze sprzedaży lub zamiany, a również z częściowej sprzedaży, wywłaszczenia, przekazania spółce w zamian za akcje, sprzedaży praw, darowizny, a nawet pośmiertnego przekazania majątku”._

W pkt 29 ww. Komentarza do art. 13 ust. 5 Modelowej Konwencji wskazano, że „ Jeżeli chodzi o zyski z przeniesienia tytułu własności majątku innego niż wymieniony w ustępach 1, 2 i 4, to ustęp 5 stanowi, że podlegają one opodatkowaniu tylko w państwie , w którym sprzedający ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.”

W rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajdzie odpowiednio art. 13 ust. 5 ww. Konwencji.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że zyski z tytułu usług wymienionych w pkt 7.1 Umowy w tym przeniesienia praw autorskich do efektów wykonywanych usług (w tym wytworzonego oprogramowania) uzyskiwane przez Kontrahenta chilijskiego należy kwalifikować na gruncie ww. Konwencji jako zyski z przeniesienia tytułu własności majątku, będą podlegały opodatkowaniu tylko w kraju, w którym przenoszący tytuł własności ma siedzibę (rezydencje podatkową), o ile zostanie to udokumentowane certyfikatem rezydencji.

Zatem Wnioskodawca jako dokonujący płatności na rzecz Spółki chilijskiej z tytułu usług wymienionych w pkt 7.1 Umowy, w tym przeniesienia praw autorskich do efektów wykonywanych usług (w tym wytworzonego oprogramowania) nie jest zobowiązany do potrącenia od wypłaconych należności zryczałtowanego podatku dochodowego w Polsce na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 26 ustawy o CIT i art. 13 ust. 5 ww. Konwencji.

Tym samym należy uznać Państwa stanowisko za **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).