Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.418.2022.2.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-22
Teza: Dotyczy skutków podatkowych otrzymania nieruchomości oraz spłaty w związku z rozwiązaniem spółki jawnej.
Słowa kluczowe: nieruchomości; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka jawna; spłata
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe w części otrzymania nieruchomości w wyniku rozwiązania spółki jawnej i nieprawidłowe w części dotyczącej otrzymania spłaty w związku z przekazaniem nieruchomości innemu wspólnikowi.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

11 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych otrzymania nieruchomości oraz spłaty w związku z rozwiązaniem spółki jawnej.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 lipca 2022 r. (data wpływu 14 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki A. spółka jawna z siedzibą w (…). Spółka ta prowadzi działalność gospodarczą i jest z tego tytułu czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka powstała w 2006 r. i jest wpisana do rejestru przedsiębiorców pod numerem KRS (…). Wspólnicy w tym Wnioskodawca w 2014 r. wnieśli do Spółki wkłady niepieniężne w postaci udziałów w nieruchomościach. Nieruchomości te zostały podzielone na działki w tym budowlane w ilości 34 o powierzchni od 764 m2 (działka o charakterze usługowym) do 1991 m2 oraz działki pod drogi wewnętrzne, ścieżki do lasu oraz na plażę.

Spółka wybudowała sieć wodociągową i kanalizacyjną umożliwiającą podłączenie do niej budowanych domów. Sieć ta została sprzedana na rzecz przedsiębiorstwa B. w (…) 27 października 2010 r. Spółka podpisała również umowę z (…) SA w efekcie czego sieć energetyczna wybudowana została przez przedsiębiorstwo energetyczne.

Ponadto Spółka wykonała drogi wewnętrzne łącznie z drogą dojazdową do osiedla od drogi publicznej oraz wykonała ze środków Spółki drogę publiczną łączącą osiedle z drogą powiatową (…) za zgodą zarządcy drogi Miasta i Gminy (…).

Pierwszy z domów został zrealizowany przez Spółkę w całości pod tzw. klucz pozostałe Zbywane były na różnym stopniu zawansowania robót budowalnych jako tzw. stan surowy, bądź stany zero (fundamenty), kilkanaście działek było sprzedanych bez jakichkolwiek robót budowlanych.

Wspólnicy w tym Wnioskodawca zamierzają podjąć jednomyślną uchwałę o zakończeniu działalności spółki bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, w rozumieniu przepisów art. 67-85 Kodeksu spółek handlowych oraz zawrzeć porozumienie dotyczące sposobu podziału pozostałego majątku spółki i rozliczenia się wspólników między sobą z tego tytułu. Majątek jaki jest własnością Spółki to cztery działki budowlane. Trzy z nich obejmują działki do których dołączono fragmenty z niewykorzystanych terenów przewidzianych pierwotnie pod drogi. Działki te są trudno zbywalne z uwagi na ich kształt, częściowe zalesienie i brak możliwości ich odlesienia. Jedna z działek na przeważającej powierzchni ma w planie zagospodarowania przestrzennego funkcję usługową co ma istotny wpływ na wartość i możliwości usytuowania budynku mieszkalnego. Na pozostałych działkach, poza nieregularnymi kształtami, występują ograniczenia dotyczące konieczności zachowania strefy przeciwpożarowej w związku ze znajdującym się na nich lasem. Pomimo starań działki nie znalazły nabywców, stąd decyzja o ich podziale pomiędzy wspólników.

Wspólnicy w tym Wnioskodawca w porozumieniu planują dokonać następującego podziału majątku spółki. Trzech wspólników przejmie działki, a jeden ze wspólników otrzyma spłatę swojego udziału w gotówce. Wartość każdej z działek zostanie indywidualnie wyceniona. Różnice w wartości przejmowanych działek zostaną rozliczone przez dopłatę, tj. wypłatę środków pieniężnych w celu wyrównania do wartości przypadającego na niego udziału. Porozumienie wspólników, zawierające postanowienia o przejęciu ww. składników majątku przez wspólników, zostanie sporządzone w formie aktu notarialnego z uwagi na to, że w skład dzielonego majątku spółki wchodzą nieruchomości. Na koniec złożony zostanie wniosek o wykreślenie spółki z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.**

1\. Jest Pan wspólnikiem spółki A. SPÓŁKA JAWNA z siedzibą w (…), która prowadzi działalność gospodarczą i jest z tego tytułu czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka powstała w 2006 r. i jest wpisana do rejestru przedsiębiorców pod numerem KRS (…).

2\. Spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

3\. Wspólnikami spółki (…) SPÓŁKA JAWNA są jedynie osoby fizyczne.

4\. Wartość Pana udziału w majątku Spółki wynosi 28%, dwaj wspólnicy posiadają udziały po 11%, jeden 22% i jeden 28%.

5\. Wszyscy Wspólnicy w 2014 r. wnieśli do Spółki wkłady niepieniężne w postaci udziałów w nieruchomości. Nieruchomość ta została jak wspomniano wcześniej podzielona na 34 działki budowlane. Wartość Pana udziału w nieruchomości w dacie wniesienia tj. w 2006 r. wynosiła 851 613 zł.

6\. Wspólnicy spółki zamierzają zakończyć działalność spółki bez przeprowadzania likwidacji i w porozumieniu ustalić wartość pozostałego majątku tj. wartość nieruchomości stanowiących niezabudowane działki gruntu, ustalić wartość przypadającego na każdego z wspólników wartości udziału w majątku spółki, a następnie dokonać podziału tych działek między wspólników lub niektórzy wspólnicy przejmą działki i dokonają spłaty w gotówce pozostałych wspólników.

7\. Ten Wspólnik, który przejmuje działkę lub działki o wartości większej niż wartość przypadającego na niego udziału, będzie zobowiązany do dopłaty w gotówce na rzecz wspólników, którzy nie przejmą żadnej z działek lub przejmą działki o mniejszej wartości.

8\. Wartość majątku spółki tj. nieruchomości wstępnie oszacowano na kwotę 853 787 zł. Pana udział w wartości tego majątku wynosi 28% co stanowi kwotę 239 060.36 zł. Zamierza Pan w wyniku podziału przejąć działkę o wartości 228 600 zł oraz udział we współwłasności działki stanowiącej drogę dojazdową o wartości 2400 zł. Wyrównanie do wartości udziału tj. do kwoty 239 060,36 zł otrzyma Pan w gotówce. Nie wyklucza Pan, że w przypadku gdy jeden ze wspólników przejmie więcej niż dwie działki przypadający na Pana udział otrzyma Pan w gotówce tj. w kwocie 239 060,39 zł lub może dojść do przejęcia przez Pana działki o większej wartości niż przypadający na Pana udział i wówczas dokona Pan spłaty na rzecz pozostałych wspólników.

9\. Środki na dopłatę będą pochodziły ze spłaty dokonanej przez wspólnika, który w wyniku podziału przejmie dwie lub więcej działek, których wartość przewyższy przypadający na niego udział w majątku spółki.

10.Działki przejmowane przez wspólników w wyniku zakończenia działalności spółki powstały z nieruchomości wniesionej przez wspólników w tym przez Pana do Spółki w 2014 r.

### Pytania

1\. Czy korzysta Pan ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 w przypadku otrzymania przez Pana w wyniku zakończenia działalności spółki jawnej bez przeprowadzania likwidacji działki gruntu o wartości niższej niż przypadający na Pana udział w majątku spółki pozostałym na datę zakończenia działalności i uzyskanie dopłaty w gotówce stanowiącej wyrównanie tego udziału - tytułem przykładu wskazuje Pan nieruchomości pozostałe na datę zakończenia oszacowane na kwotę 853 787 zł, Pana udział w wartości tego majątku wynosi 28% co stanowi kwotę 239 060.36 zł. Zamierza Pan w wyniku podziału przejąć działkę o wartości 228 600 zł oraz udział we współwłasności działki stanowiącej drogę dojazdową o wartości 2400 zł. Wyrównanie do wartości udziału tj. do kwoty 239 060,36 zł otrzyma Pan w gotówce.

2\. Czy korzysta Pan ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 w przypadku otrzymania przez Pana w wyniku zakończenia działalności spółki jawnej bez przeprowadzania likwidacji spłatę w gotówce w wysokości odpowiadającej wartości Pana w majątku Spółki w kwocie 239 060,39 zł.

3\. Czy korzysta Pan ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 w przypadku gdy przejmie Pan nieruchomość o wartości przewyższającej niż przypadający na Pana udział i dokona Pan spłaty w gotówce na rzecz pozostałych wspólników tytułem wyrównania ich udziałów - tytułem przykładu wskazuje Pan – przejmie Pan działki o wartości 400 000 zł wartość Pana udziału wynosi 239 060,36 zł, wartość działki przewyższająca przypadający na Pana udział tytułem spłaty przekaże Pan w gotówce pozostałym wspólnikom w tym przypadku kwotę 160 939,64 zł.

### Pana stanowisko w sprawie

Uważa Pan, że rozwiązanie spółki jawnej z zachowaniem procedury likwidacji, jak również rozwiązanie spółki bez przeprowadzania likwidacji na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to tożsame zdarzenia zmierzające do likwidacji działalności gospodarczej Spółki. A zatem przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnoszące się do likwidacji spółki niemającej osobowości prawnej powinny być również stosowane do rozwiązania takiej spółki bez przeprowadzania likwidacji.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Użycie przez ustawodawcę pojęcia "likwidacji" odnosi się do każdego, dopuszczalnego i zgodny z przepisami prawa sposób ustania bytu prawnego takiej spółki, w wyniku którego dochodzi m.in. do podziału między wspólników majątku spółki. W tym przypadku nie jest istotne, w jaki sposób została przeprowadzona likwidacja spółki, czy po przeprowadzeniu formalnej likwidacji czy też zakończenie jej działalności nastąpi w inny, ustalony przez wspólników, sposób prowadzący do tego samego rezultatu.

Uważa Pan, że dopłaty otrzymane przez wspólników od pozostałych wspólników jako wyrównanie udziału i dopłata w formie pieniężnej dla wspólnika, który otrzyma dopłatę odpowiadającą jego udziałowi, należy uznać za środki pieniężne otrzymane z tytułu likwidacji spółki, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 10 u.p.d.f. Utrwalone orzecznictwo sądów administracyjnych jednoznacznie potwierdza, że przypadku rozwiązania spółki jawnej i dokonania podziału jej majątku na rzecz wspólników nie dochodzi do odpłatnego zbycia udziału kapitałowego, czy też udziału w majątku spółki lub udziału w poszczególnych składnikach tego majątku. Wspólnik otrzymujący spłatę lub dopłatę nie może zbywać na rzecz innego wspólnika swego udziału kapitałowego, bowiem istotą i celem umowy zawieranej przez wspólników jest prawne unicestwienie tego udziału, wynikające z ustania bytu spółki. Gdyby przyjmować, że wspólnik dokonujący spłaty/dopłaty czyni to w zamian za nabycie udziału kapitałowego drugiego wspólnika, to należałoby w konsekwencji przyjąć, że dochodzi w ten sposób do zaistnienia (chociażby czasowego, do wykreślenia spółki z rejestru) jednoosobowej spółki jawnej, co nie jest dopuszczalne na gruncie Kodeksu spółek handlowych. Wspólnicy nie są właścicielami udziałów w majątku spółki jawnej, czy jego poszczególnych składnikach. Należy przy tym mieć na uwadze, że efektem rozwiązania spółki osobowej nie jest także powstanie po stronie wspólników udziałowej współwłasności jej majątku, tak jak w przypadku rozwiązania spółki cywilnej, kiedy podział jej majątku łączy się ze zniesieniem współwłasności. Z powyższych względów należy również przyjąć, że dopłata uzyskana przez wspólników jako wyrównanie udziału, w związku z przejęciem przez drugiego wspólnika większej części majątku spółki, nie może być traktowana jak przychód otrzymany ze zbycia składników otrzymanych w związku z likwidacją spółki, gdyż wspólnik uprzednio tych składników nie uzyskał do swojego majątku. Jak już bowiem wcześniej wskazano, majątek spółki osobowej nie jest majątkiem wspólników, a w wyniku rozwiązania spółki wspólnicy nie stają się ex lege współwłaścicielami jej majątku. W związku z tym, należy uznać, że w wyniku omawianego rozliczenia, wspólnik nie otrzymuje zapłaty za zbycie części majątku, tylko otrzymuje tę właśnie, należną mu część majątku, jednakże w innej niż ich natura postaci tj. w formie pieniężnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 10 sierpnia 2021 r. I SA/Rz 471/21 potwierdził jednoznacznie, że przepis art. 14 ust. 3 pkt 10 u.p.d.f. nie budzi wątpliwości, w szczególności nie stwarza on podstaw do różnicowania skutków podatkowych związanych z rozliczeniami wspólników w związku z likwidacją spółki osobowej w zależności od tego, czy spłata dla wspólnika pochodzi z dochodów już opodatkowanych, np. z pozostawionych w spółce zysków, czy od innego wspólnika w ramach wyrównania udziałów.

W uzupełnieniu dotychczasowego stanowiska podnosi Pan, że zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych są przychody uzyskane przez wspólnika spółki niebędącej osoba prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Przepis ten ma zastosowanie również w przypadku zakończenia działalności spółki jawnej bez przeprowadzania likwidacji. Sądy administracyjne w tym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku sygn. akt I SA/Rz 471/21 jednoznacznie potwierdzają, że przejęcie w wyniku likwidacji czy zakończenia działalności spółki jawnej składników majątkowych i wyrównanie wartości udziału w tym majątku w wyniku dopłaty korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych i nie stanowi zbycia majątku, nie jest odrębną czynnością, podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku sygn. akt NSA II FSK 1467/15, czy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku sygn. akt I SA/Sz 1270/15. Sądy administracyjne w obydwu wyżej wymienionych przypadkach jednoznacznie potwierdziły, że wspólnik, który przejmuje w wyniku podziału majątku spółki jawnej w wyniku likwidacji, jak i zakończenia działalności spółki w wyniku porozumienia wspólników składniki majątkowe będzie mógł skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sądy potwierdzają, że treść tego przepisu jest jednoznaczna, nie zawiera on żadnych pojęć nieostrych, które wymagałaby doprecyzowania. W sposób nie budzący żadnych wątpliwości przywołany przepis wyłącza z przychodów środki pieniężne, lub składniki majątkowe które otrzymał wspólnik spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Zakończenie działalności spółki bez przeprowadzania likwidacji spółki jawnej wywołuje te same skutki prawne. Następuje podział majątku spółki i wyrównanie udziałów w gotówce. W żadnym przypadku nie mamy tu do czynienia ze sprzedażą czy zbyciem tego majątku. Dodatkowo należy zwrócić uwagę, że przedmiotem podziału w wyniku zakończenia działalności spółki są działki pozostałe z nieruchomości wniesionej przez wspólników w 2006 r.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych:

Określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 51 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach (art. 51 § 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 51 § 3 ww. ustawy:

Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Podkreślenia jednak wymaga, że zgodnie z art. 37 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Przepisy niniejszego rozdziału mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 58 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych:

Rozwiązanie spółki powodują:

1) przyczyny przewidziane w umowie spółki;

2) jednomyślna uchwała wszystkich wspólników;

3) ogłoszenie upadłości spółki;

4) śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości;

5) wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika;

6) prawomocne orzeczenie sądu.

Stosownie do treści art. 67 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych:

W przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Zgodnie z art. 82 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych:

Z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych.

Stosownie do art. 82 § 2 Kodeksu spółek handlowych:

Pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku.

Natomiast stosownie do art. 82 § 3 tej ustawy:

Rzeczy wniesione przez wspólnika do spółki tylko do używania zwraca się wspólnikowi w naturze.

Przechodząc na grunt ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) należy wskazać, że w myśl art. 5a pkt 26 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Z kolei, zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w takiej spółce, tj. innej niż wskazana w art. 5a pkt 28 ww. ustawy, uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika.

Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Za spółkę niebędącą osobą prawną w rozumieniu powyższych przepisów należy zatem uznać m.in. spółkę jawną osób fizycznych.

W związku z powyższym, w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki jawnej osób fizycznych, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest spółka, tylko poszczególni wspólnicy. Zatem na nich, a nie na spółce ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy:

Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Za przychód należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Co do zasady, do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 omawianej ustawy podatkowej.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce, z wyjątkiem składników majątku stanowiących udziały (akcje), papiery wartościowe, tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, pochodne instrumenty finansowe oraz składników majątku, w wyniku otrzymania których Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów z ich odpłatnego zbycia.

Natomiast stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy:

Do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, wystąpieniem wspólnika z takiej spółki lub zmniejszeniem udziału kapitałowego w takiej spółce, z wyjątkiem składników majątku stanowiących udziały (akcje), papiery wartościowe, tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, pochodne instrumenty finansowe oraz składników majątku, w wyniku otrzymania których Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów z ich odpłatnego zbycia

– jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki albo zmniejszenie udziału kapitałowego w takiej spółce, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Celem wprowadzenia powyższych przepisów, tj. art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) i art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulujących kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa podatnika w spółce niebędącej osobą prawną, było rozwianie wątpliwości interpretacyjnych dotyczących skutków podatkowych zakończenia uczestnictwa podatnika w spółce niebędącej osobą prawną (w tym także w wyniku likwidacji takiej spółki). Ustawodawca postanowił zatem, że w przypadku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, gdy wspólnik otrzyma z tego tytułu niepieniężne składniki majątku, odroczony zostanie moment opodatkowania do chwili, gdy podatnik odpłatnie zbędzie te składniki majątku, a zatem z tytułu tego zbycia uzyska dodatkowe, nieopodatkowane wcześniej środki.

Należy przy tym zauważyć, że wyżej cytowane, a dotyczące spółki niebędącej osobą prawną przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odnoszą się wyłącznie do sytuacji, w której dochodzi do zakończenia bytu prawnego takiej spółki na skutek przeprowadzenia formalnego postępowania likwidacyjnego. Na gruncie języka powszechnego „likwidacja” oznacza „zniesienie, usunięcie lub rozwiązanie czegoś; postępowanie zmierzające do uregulowania spraw organizacyjnych i majątkowych rozwiązywanego przedsiębiorstwa lub organizacji”. W odniesieniu do przepisów art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczących skutków podatkowych „likwidacji spółki niebędącej osobą prawną” należy podkreślić, że określenie „likwidacja spółki niebędącej osobą prawną” służy wskazaniu tytułu prawnego (źródła pochodzenia, podstawy) uzyskania przez podatnika składników majątku objętych omawianymi zasadami opodatkowania. Treść i cel powołanych przepisów art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie dają podstaw do ograniczenia zakresu ich stosowania jedynie do sytuacji, gdy spółka niebędąca osobą prawną kończy działalność (jest rozwiązywana) po przeprowadzeniu likwidacji. Regulacje te odnoszą się do szerzej rozumianej sytuacji otrzymania przez podatnika składników majątku jako należności przysługujących mu – jako wspólnikowi spółki niebędącej osobą prawną – w związku z procesem zakończenia działalności tej spółki.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że jest Pan wspólnikiem w spółce jawnej. Spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wspólnicy spółki zamierzają zakończyć działalność spółki bez przeprowadzania likwidacji. W majątku spółki znajduje się nieruchomość, która została wcześniej podzielona na 34 działki budowlane. W związku z zakończeniem działalności spółki może Pan otrzymać:

‒ działkę o wartości 228 600 zł oraz udział we współwłasności działki stanowiącej drogę dojazdową o wartości 2400 zł. Wyrównanie do wartości udziału tj. do kwoty 239 060,36 zł otrzyma Pan w gotówce,

‒ w przypadku gdy jeden ze wspólników przejmie więcej niż dwie działki przypadający na Pana udział otrzyma Pan w gotówce tj. w kwocie 239 060,39 zł,

‒ lub może dojść do przejęcia przez Pana działki o większej wartości niż przypadający na Pana udział i wówczas dokona Pan spłaty na rzecz pozostałych wspólników.

Powyższe oznacza, że gdy – w związku z zakończeniem działalności Spółki – otrzyma Pan na własność majątek Spółki (Nieruchomość), co będzie stanowić uzyskanie wartości ponad przysługujący Panu udział w zyskach Spółki, wartość ta nie będzie stanowić Pana przychodu podatkowego w dacie likwidacji Spółki. Również w przypadku gdy dostanie Pan na własność działkę gruntu o wartości niższej niż przypadający na Pana udział w majątku spółki, wartość ta nie będzie stanowić Pana przychodu podatkowego w dacie likwidacji Spółki.

Przychód powstanie dopiero w sytuacji odpłatnego zbycia tego majątku przez Pana, chyba że sprzedaż nastąpi po upływie 6 lat, licząc od następnego miesiąca po miesiącu likwidacji Spółki, bądź też sprzedaż przez Pana nastąpi w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.

Natomiast odnosząc się do skutków podatkowych otrzymania spłaty, w związku z przejęciem przez innych wspólników spółki nieruchomości i z obowiązkiem spłaty na Pana rzecz, wskazać należy, że uzyskanie przez Pana spłaty w zw. z przekazaniem majątku likwidowanej Spółki innemu wspólnikowi jest czynnością prawną mającą charakter odpłatnego zbycia. Żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyłącza z kategorii przychodów ani nie zwalnia z opodatkowania tym podatkiem tego typu przysporzenia majątkowego. Z uwagi na to, że przyczyną (źródłem) tej spłaty jest wcześniejsze funkcjonowanie wspólników w Spółce, następnie jej rozwiązanie bez przeprowadzenia likwidacji i przekazanie części majątku Spółki innym wspólnikom – przychód uzyskany z tej spłaty (tu: z odpłatnego zbycia) powinien zostać zakwalifikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem w kontekście powyżej zaprezentowanego stanu prawnego przekazanie nieruchomości na rzecz innych wspólników posiada charakter czynności prawnej rozporządzającej przez Pana przypadającym na Pana udziałem w majątku Spółki (składnikach majątku). W związku z tym, że towarzyszyła temu spłata, czynność ta ma charakter odpłatnego zbycia, do którego stosuje się przepisy art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b i art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na mocy art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się odpowiednio.

Zatem w przypadku otrzymania przez Pana, w związku likwidacją Spółki jawnej:

‒ działki gruntu o wartości niższej niż przypadający na Pana udział w zysku spółki i otrzymanie spłaty przez Pana - po Pana stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie otrzymania działki gruntu, natomiast otrzymanie spłaty przez Pana – stanowi przychód z działalności gospodarczej , o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

‒ spłaty w gotówce w wysokości odpowiadającej wartości Pana udziału w majątku spółki – spłata ta stanowi przychód z działalności gospodarczej , o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

‒ otrzymania nieruchomości o wartości przewyższającej Pana udział w majątku spółki - po Pana stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie otrzymania tego majątku.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy :

‒ zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).