Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-379/16-2/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-29
Teza: w zakresie obowiązku opodatkowania wykonywanych zadań publicznych powierzonych przez Gminę bez zawierania umowy cywilnoprawnej oraz obowiązku opodatkowania otrzymywanych dopłat
Słowa kluczowe: dopłata; spółki; umowa-umowa cywilnoprawna; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2016 r. (data wpływu 13 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania wykonywanych zadań publicznych powierzonych przez Gminę bez zawierania umowy cywilnoprawnej oraz obowiązku opodatkowania otrzymywanych dopłat – **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2016 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania wykonywanych zadań publicznych powierzonych przez Gminę bez zawierania umowy cywilnoprawnej oraz obowiązku opodatkowania otrzymywanych dopłat.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną, gminną spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, powołaną zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm. - dalej jako ustawa o samorządzie gminnym lub usg) i na podstawie art. 2 i art. 4 ugk, dla wykonywania zadań własnych Gminy z zakresu gospodarki komunalnej, określonych w art. 7 usg. Wszystkie udziały w kapitale zakładowym Spółki posiada jedyny Wspólnik, tj. Gmina, celem których jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy. Zgodnie z art. 12 ust. 4 ugk, funkcję Zgromadzenia Wspólników w Spółce pełni, jako organ wykonawczy, Wójt Gminy.

Uchwałą Rady Gminy, zgodnie z przepisami powołanej ustawy o gospodarce komunalnej Spółce powierzone zostały niektóre zadania własne z zakresu gospodarki komunalnej, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy, polegające na:

1.  zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu ścieków,
2.  utrzymaniu czystości pasów drogowych dróg gminnych wraz z zamiataniem ulic i chodników,
3.  utrzymaniu czystości i porządku na przystankach autobusowych i opróżnianiu koszy ulicznych,
4.  koszeniu traw w pasach drogowych,
5.  koszeniu rowów odwadniających drogi gminne,
6.  zimowym utrzymaniu dróg i parkingów gminnych,
7.  konserwacji wpustów ulicznych i studni chłonnych,
8.  konserwacji pompowni deszczowych,
9.  bieżącym utrzymaniu dróg gruntowych i tłuczniowych,
10.  utrzymaniu oznakowania pionowego, poziomego, elementów uspokojenia ruchu oraz oznakowania w systemie MSI.

Wykonywanie zadań własnych z zakresu gospodarki komunalnej, o których jest mowa wyżej, nie jest przedmiotem żadnej umowy cywilnoprawnej pomiędzy Gminą a Spółką. Spółka wykonuje powierzone zadania ze środków, jakimi dysponuje. Na bieżącą działalność Spółka otrzymała i będzie otrzymywać dopłaty od jedynego Wspólnika, nakładane uchwałami Zgromadzenia Wspólników na podstawie art. 178 kodeksu spółek handlowych.

Wniesione w 2016 roku i planowane do wniesienia w ciągu 2016 roku dopłaty na kapitał zapasowy, zostaną rozliczone w okresie rocznym (tj. w rozliczeniu za 2016 rok).

Wnioskodawca i Gmina są odrębnymi podatnikami podatku VAT, posiadającymi oddzielne numery identyfikacji podatkowej NIP.

Możliwość zarządzania dopłat przez Zgromadzenie Wspólników, którego funkcję pełni Wójt Gminy, przewiduje akt założycielski Spółki, a planowane dopłaty zawierają się w granicach, przewidzianych w treści tego aktu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wykonywanie przez Spółkę zadań publicznych z zakresu gospodarki komunalnej, powierzonych Wnioskodawcy przez Gminę (będącą jedynym Wspólnikiem Spółki), celem których jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności, w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych bez zawierania umowy cywilnoprawnej, podlega opodatkowaniu VAT i powinno być dokumentowane fakturą VAT?
2.  Czy dopłaty, nakładane uchwałami Zgromadzenia Wspólników (którego funkcję pełni Wójt Gminy), na podstawie art. 178 kodeksu spółek handlowych, otrzymywane przez Spółkę na bieżącą działalność od jedynego Wspólnika - Gminy, stanowią wynagrodzenie za świadczenie usługi na rzecz Gminy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a ich otrzymanie powinno być dokumentowane fakturą VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy wykonywanie zadań publicznych z zakresu gospodarki komunalnej, powierzonych przez Gminę Spółce, w której posiada 100% udziałów, w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych, bez zawierania umowy cywilnoprawnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie powinno być dokumentowane fakturą VAT. Zdaniem Wnioskodawcy czynności wykonywania powierzonych zadań publicznych, nie spełniają bowiem przesłanek pojęcia usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, co powoduje brak podstawy opodatkowania.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, dopłaty nakładane uchwałami Zgromadzenia Wspólników na podstawie art. 178 kodeksu spółek handlowych nie stanowią wynagrodzenia za usługi na rzecz Gminy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i ich otrzymanie nie powinno być dokumentowane fakturą VAT, ponieważ dopłaty nie spełniają przesłanek pojęcia dopłat w rozumieniu art. 29a ustawy o VAT, co powoduje brak podstawy opodatkowania.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina może wykonywać swoje zadania albo bezpośrednio, albo pośrednio, przekazując wykonywanie tych zadań innym podmiotom, zaś formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywanie zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa. (art. 9 ust. 3 usg).

Zadaniami użyteczności publicznej, w myśl ust. 4 wskazanego przepisu, są zadania własne gminy, określone w art. 7 ust. 1 usg, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Powyższe unormowania znajdują swoje odzwierciedlenie w przepisach ustawy o gospodarce komunalnej.

Stosownie do przepisu art. 1 ust. 2 ustawy o gospodarce komunalnej, gospodarka komunalna obejmuje w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

W myśl art. 2 ugk, gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego (dalej także jako JST), w szczególności w formie zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

W art. 4 ugk, ustawodawca przyznał organowi stanowiącemu JST (jakim w przedmiotowej sprawie jest Rada Gminy), prawo decydowania o wyborze sposobu i formy prowadzenia gospodarki komunalnej. Zgodniej z art. 9 ust. 1 ugk jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (lub spółki akcyjne), a także przystępować do takich spółek.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ugk, JST może także powierzać wykonywanie zadań z zakresu gospodarki komunalnej osobom fizycznym, osobom prawnym i innym jednostkom organizacyjnym nie posiadającym osobowości prawnej na podstawie umowy cywilnoprawnej. Przy uwzględnianiu ustawy o finansach publicznych, wybór podmiotu następuje w trybie ustawy o partnerstwie publiczno-prawnym, w trybie przepisów ustawy o koncesji na roboty budowlane lub usługi, w trybie ustawy Prawo o zamówieniach publicznych, w trybie ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, w trybie ustawy o publicznym transporcie zbiorowym lub na zasadach ogólnych.

Nie budzi wątpliwości, że powierzenie wykonywania zadań własnych osobom trzecim może następować wyłącznie na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej, za wynagrodzeniem.

W przedmiotowej sprawie, Spółka nie zawiera jednak z Gminą żadnej umowy o tym charakterze. Wykonywanie powierzonych niektórych zadań z zakresu gospodarki komunalnej, następuje bowiem na podstawie stosownej uchwały Rady Gminy, ze środków własnych Spółki, bez zawierania umowy cywilnoprawnej, określającej świadczenie wzajemne w postaci wynagrodzenia.

Spółka jest komunalną osobą prawną, powiązaną Gminy, w której funkcję Zgromadzenia Wspólników wykonuje organ wykonawczy Gminy.

Przyjmuje się, że wykonywanie przez gminę zadań komunalnych we własnym zakresie - przez utworzoną w tym celu jednostkę organizacyjną - nie wymaga zawarcia umowy. W ramach przyjętego rozwiązania, podstawą powierzenia zadań jest sam akt organu gminy powołujący do życia tę jednostkę i określający przedmiot jej działania, (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 sierpnia 2005 r., (II GSK 105/05, orzeczenia, nsa.gov. pl).

W wyroku tym NSA stwierdził, że „/../ Jeżeli zatem powierzenie zadań użyteczności publicznej jednostce organizacyjnej samorządu terytorialnego następuje drogą aktu kreującego tę jednostkę, to do przypadku takiego nie znajduje zastosowania ustawa z dnia 20 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych /../”. NSA wskazał nadto, że między gminą i utworzoną przez nią jednostką może mieć miejsce umowa o realizację zamówienia publicznego na rzecz gminy, ale wtedy, gdy przedmiotem zlecenia jest zamówienie niemieszczące się w zakresie zadań, dla których gmina tę jednostkę powołała.

Aczkolwiek orzeczenie dotyczyło zagadnienia stosowania ustawy o zamówieniach publicznych, to zdaniem Wnioskodawcy, ma odpowiednie zastosowanie w przedmiotowej sprawie, bowiem odnosi się do istoty relacji gminy i spółki komunalnej w zakresie objętym treścią niniejszego wniosku.

Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 10 listopada 2005 r (sygn. akt III SA/Wa 2445/05, Lex nr 191962). W wyroku tym Sąd stwierdził, że: „ Skoro więc ustawodawca w art. 2 ustawy /../ o gospodarce komunalnej /../ przewidział, że gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego, a w przepisie art. 3, iż mogą one powierzać zadania z zakresu gospodarki komunalnej również innym osobom fizycznym i prawnym lub jednostkom nie posiadającym osobowości prawnej w drodze umowy na zasadach ogólnych z uwzględnieniem przepisów między innymi o zamówieniach publicznych - to należy uznać, że są to różne formy działania. W pierwszym przypadku gmina będąc udziałowcem lub akcjonariuszem – decyduje o bycie prawnym i gospodarczym spółki. W drugim przypadku ma jedynie wpływ na kształtowanie warunków i celów umowy cywilno-prawnej. W pierwszym więc przypadku wprost narzuca wymagania decyzjami własnych organów, podejmowanymi w trybie uchwał gminnych, w drugim musi negocjować warunki umowy.”

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Przez świadczenie usług w rozumieniu powołanego przepisu, należy rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz innego podmiotu, wynikające ze stosunku zobowiązaniowego, w którym jeden podmiot jest odbiorcą usługi (nabywcą) a drugi świadczącym usługę. Co do zasady, każde świadczenie nie stanowiące dostawy towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania, jest usługą w rozumieniu ustawy o VAT, przy czym w wyniku zobowiązania:

1.  odbiorca (nabywca) usługi jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne nabywcy usługi w postaci wynagrodzenia.

„Świadczenie usług nie może mieć miejsca bez ustalenia konsumenta, tj. podmiotu będącego beneficjentem danej usługi” (tak : K. Kosakowska, w VI Dyrektywa VAT, pod red. K. Sachsa - za J. Zubrzycki Leksykon VAT, tom I, Wyd. Unimex, Wrocław 2016, s. 129).

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno być wypłacone wynagrodzenie, a pomiędzy świadczoną usługą a wynagrodzeniem, musi istnieć bezpośredni związek.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT (z zastrzeżeniem ust.2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz 120 ust. 4 i 5), podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podobne regulacje zawiera prawo unijne, bowiem z treścią przepisu art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną (kwota należna) takiej dostawy lub świadczenia.

Z powołanych przepisów wywieść należy, że włączenie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze do podstawy opodatkowania następuje wówczas, gdy celowa dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze wpływa bezpośrednio na cenę towaru lub usługi. Innymi słowy - do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru lub konkretnej usługi i bezpośrednio wpływają na ich cenę, (tak też, zachowująca aktualność interpretacja Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. w sprawie interpretacji przepisów art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze PP3-812-134.2004.BL).

Z powyższych względów nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29a ustawy VAT dotacja, subwencja lub dopłata o podobnym charakterze niezwiązana bezpośrednio z dostawą towaru lub usługi i nie mająca wpływu na ich cenę.

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie podatkiem VAT uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch przesłanek, tj. dana czynność należy do kategorii podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, czyli w przedmiotowej sprawie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i jest jednocześnie wykonywana przez podmiot, który przy wykonywaniu tej czynności działa jako podatnik VAT.

Jak wskazano wyżej, niezbędną cechą do uznania danego świadczenia za usługę w rozumieniu ustawy o VAT jest też jej odpłatność, w następstwie istnienia stosunku cywilnoprawnego, obejmującego wymianę świadczeń wzajemnych, w którym odbiorcą usługi świadczonej przez jedną stronę tego stosunku, jest druga strona, świadcząca wzajemnie wynagrodzenie za usługę, (usługa w zamian za wynagrodzenie).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są m.in. osoby prawne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, zdefiniowaną w ust. 2 tego przepisu. Wnioskodawca jest osobą prawną, nie pozostającą w strukturze Gminy, posiadającą odrębną zdolność prawnopodatkową, stąd nie znajduje tu zastosowania art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT.

Spółka, jak wskazano wyżej, jest co prawda odrębnym podmiotem - odrębną od Gminy osobą prawną, jednak na zakres powierzonych do wykonania zadań nie ma żadnego wpływu. W szczególności nie zawiera z Gminą żadnej odpłatnej umowy cywilnoprawnej, w której, jako niezależna strona takiej umowy, mogłaby mieć wpływ zarówno na przedmiot umowy jak i na cenę usług. W przypadku Spółki, będącej spółka komunalną, wykonuje ona powierzone zadania własne Gminy, zlecająca wykonywanie zadań własnych Gmina jest jednocześnie jedynym wspólnikiem Spółki, powołującym organ nadzoru Spółki w postaci Rady Nadzorczej Spółki, a funkcje Zgromadzenia Wspólników wykonuje organ wykonawczy Gminy. Jako spółka samorządowa jest zatem co prawda odrębną osobą prawną, lecz zależną od Gminy w ujęciu funkcjonalnym, organizacyjnym i majątkowym.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, adresatem wykonywanych zadań własnych, powierzonych przez Gminę Spółce, nie jest Gmina, lecz członkowie społeczności lokalnej, tj. mieszkańcy Gminy.

Na swoją bieżącą działalność, Spółka otrzymuje i będzie otrzymywać dopłaty od będącej jedynym Wspólnikiem Gminy.

Zgodnie z art. 177 § 1 i 2 ustawy kodeksu spółek handlowych umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału, zaś stosownie do przepisu art. 178 § 1 ksh, wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą zgromadzenia wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat stosuje się § 2 art. 178 oraz przepis art. 179 ksh. Wykorzystując dorobek piśmiennictwa i orzecznictwa, można dopłaty zdefiniować, jako dodatkowe, obowiązkowe wpłaty wspólników na rzecz spółki, wynikające z umowy spółki i zarządzone przez zgromadzenie wspólników. Dopłata ma zatem „/../ charakter obowiązkowego świadczenia wspólników na rzecz spółki o charakterze pieniężnym oraz fakultatywnie zwrotnym/../” (tak np. M. Rodzynkiewicz w Kodeks spółek handlowych, Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis 2005, s. 279 i n).

Stosownie do art. 179 ksh, dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym. Dopłaty są postrzegane, jako sposób na pozyskanie przez spółkę środków finansowych koniecznych do prowadzenia działalności, w tym potrzebnych na sfinansowanie inwestycji, dokapitalizowanie spółki lub pokrycie straty bilansowej, (tak A. Szajkowski/M. Tarska w Kodeks spółek handlowych, t. II Komentarz Wyd. CH Beck 2005, s. 296 i n., R. Pabis w Kodeks spółek handlowych, Komentarz, Wyd. CH Beck 2011 s. 670; podobnie NSA w Warszawie w postanowieniu z dnia 20 lutego 2014 r., II FZ 146/14, LEX 1426684).

Należy podkreślić, że co do zasady, Wspólnikowi nie przysługuje roszczenie o zwrot wniesionej dopłaty. Obowiązkowe świadczenie w postaci dopłaty ma charakter wewnętrznej przymusowej pożyczki wspólników na rzecz spółki (tak A. Kidyba w Kodeks spółek handlowych t.l, komentarz do art. 1-300 k.s.h., wyd.12 Wolters Kluwer 2015 s.779, postanowienie NSA w Warszawie z dnia 18 grudnia 2013 r., II FZ 1098/13, LEX 1404538 - za Autorem) tyle że dopóki uchwała Zgromadzenia Wspólników nie zostanie zarządzony zwrot dopłat, Wspólnik nie ma roszczenia o zwrot.

Ten element zdaniem Wnioskodawcy, ma istotne znaczenie dla kwalifikowania dopłaty, jako świadczenia, które z uwagi na swój charakter, nie ma cechy wynagrodzenia.

Należy także zauważyć, że wnoszone dopłaty, w ujęciu ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm.), ujmowane są w kapitałach własnych Spółki, dopóki nie zostaną wykorzystane w sposób umożliwiający ich odpisanie. Również w tym ujęciu daje się dostrzec odrębny od wynagrodzenia charakter dopłat - dopłaty, pomimo ujmowania w kapitałach własnych, nie zwiększają kapitału zakładowego Spółki. Nie są też jej przychodem.

Powyższe okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, przesądzają, że w stosunkach między Gminą a Spółką, nie odchodzi do zawarcia umowy cywilnoprawnej, przedmiotem której jest odpłatne świadczenie usług na rzecz Gminy.

Odnosząc powołane powyżej przepisy do przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy, wykonywanie przedmiotowych zadań, będących zadaniami z zakresu gospodarki komunalnej o charakterze użyteczności publicznej w celu bieżącego i nieprzerwanego zaspokajania zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych nie stanowi przedmiotu opodatkowania w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, ponieważ pomiędzy Wnioskodawcą a Gminą, będącą jedynym Wspólnikiem, nie dochodzi do odpłatnych świadczeń wzajemnych. Wnioskodawca świadczy powierzone zadania własne z zakresu gospodarki komunalnej, na innej podstawie, niż umowa, za ich realizację nie otrzymuje wynagrodzenia, zaś beneficjentem usług są mieszkańcy a nie Gmina.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, dopłaty, jakie otrzymała i będzie otrzymywać Spółka na podstawie przepisów kodeksu spółek handlowych, nie mają charakteru wynagrodzenia ani też nie stanowią dopłat o charakterze określonym w treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z powołanym wyżej art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają transakcje, których przedmiotem jest m.in. świadczenie usług, o ile są wykonywane przez podatników podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT i w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka wykonuje powierzone zadania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina jednak, w przedmiotowej sprawie, zlecając wykonanie zadań własnej Spółce, nie działa w sferze działalności gospodarczej, jako podatnik VAT względem osoby trzeciej na podstawie umowy cywilnoprawnej, lecz w sferze publicznej.

To powoduje, że zdaniem Spółki, nie dochodzi do świadczenia odpłatnej usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, gdyż, jak wskazano wyżej, konsumentem usługi świadczonej przez Spółkę nie jest Gmina, lecz społeczność samorządowa, a usługa, choć wykonywana przez Spółkę, świadczona jest w imieniu Gminy. Gmina zaś nie nabywa od Spółki usługi, lecz zleca jej (powierza) wykonywanie zadania własnego o charakterze użyteczności publicznej.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje oparcie w najnowszym orzecznictwie organów skarbowych i sądów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (w wyroku wydanym w sprawie o sygn. akt I SA/Po 232/12) stwierdził, że nie można stwierdzić, że w sytuacji, gdy spółka komunalna wykonuje powierzone jej przez gminę zadania, nawiązuje się stosunek prawny, w którym następuje wymiana świadczeń, ponieważ spółka wykonuje bowiem powierzone zadania w imieniu gminy. Stąd też zdaniem WSA, nie można przyjąć, że spółka świadczy usługi na rzecz gminy. „/../ Działania spółki, w zakresie wykonania zadań związanych z gospodarką komunalną nakierowane jest na zaspokajanie potrzeb danej wspólnoty samorządowej, zatem nie można uznać, że świadczy usługi, których odbiorcą, konsumentem, jest gmina/../”.

Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 5 maja 2015 roku (sygn. akt I FSK 484/14), w sprawie rozpatrywanej na skutek kasacji, stwierdził, że : „Z uwag poczynionych w przywołanych orzeczeniach można wyprowadzić wniosek, że w sprawach dotyczących transakcji z udziałem gminy wymaga rozważenia czy w relacjach ze świadczeniodawcą gmina występuje jako podatnik VAT czy też jako organ władzy publicznej. W pierwszym z ww. wariantów świadczący charakter ponoszonych wydatków (w związku z nabyciem usługi przez podatnika VAT~gminę) nie powinien co do zasady nasuwać zastrzeżeń. W drugiej sytuacji rozstrzygnąć ponadto należy, czy gmina występuje w roli konsumenta (nabywcy usługi), czy też chodzi tu o powierzone świadczenie wykonywane nie na rzecz, a w imieniu jednostki samorządowej, w związku z realizacją jej zadań własnych o charakterze użyteczności publicznej, tzn. zbadać należy, czy świadczenie jest niezależne.

Odpowiedź na powyższe pytania determinuje w ocenie składu orzekającego podatkową kwalifikację wydatków ponoszonych przez gminę na rzecz odrębnych od niej podmiotów (podatników VAT), Jeżeli bowiem wydatek nie jest ponoszony przez jednostkę samorządu terytorialnego w szczególności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej albo w związku z innym nabyciem usługi (zwłaszcza związanej z realizacją zadań o charakterze publicznoprawnym) od niezależnego wykonawcy, to trudno w tym stanie rzeczy mówić o odpłatnym świadczeniu usług na rzecz tej jednostki w rozumieniu art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.”

W innej części uzasadnienia, NSA przyznał, że wnosząca kasację w rozpatrywanej sprawie spółka, zasadnie wskazała na „/../ analogię do sytuacji wykonywania zadań własnych gminy przez samorządowy zakład budżetowy, który świadczy usługi w imieniu jednostki samorządowej, jako jej wyodrębniona jednostka organizacyjna. W orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że taki stan faktyczny, mimo odrębnej podmiotowości podatkowej zakładu pozostaje poza przedmiotem regulacji art. 8 ustawy o VAT (por. wyrok NSA z 18 października 2011 r., I FSK 1369/10, CBOSA oraz uchwałę NSA z 24 czerwca 2013 r. I FPS 1/13 i ONSA i WSA z 2013/6/96).’’

Wnioskodawca wskazuje także, że w cytowanym wyżej orzeczeniu, zdaniem NSA nie można podzielić poglądu, zgodnie z którym w przypadku wykonywania zadań własnych przez spółkę komunalną, przeciwnie, niż w przypadku zakładu budżetowego, czynności te podlegałyby opodatkowaniu VAT. Zdaniem NSA prowadziłoby to w konsekwencji do ingerowania przez przepisy ustawy o VAT w prawo gospodarki komunalnej „/../ niejako narzucając gminie wybór formy prawnej realizacji zadań w ww. zakresie ze względu na potencjalne obowiązki podatkowe./../”. W przypadku zakładu budżetowego, czynności wykonywane w imieniu gminy pozostawałaby poza systemem VAT, zaś wydatki dokonywane na rzecz spółki byłyby obciążane podatkiem VAT.

Powyższe, nie wyklucza zdaniem NSA, opodatkowania podatkiem VAT usług spółki, świadczonych odpłatnie na rzecz podmiotów zewnętrznych, tj. konsumentów czynności w zakresie gospodarki komunalnej. (NSA przywołał w tym miejscu wyrok w sprawie o sygn. I FSK 1369/10).

Powyższe orzeczenie NSA było podstawą wydania wyroku przez WSA w Gliwicach w dniu 1 października 2015 roku (III SA/Gl 1444/15) oraz miało swoje uzasadnienie w Interpretacji Indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 25 marca 2016 roku. (IBPP3/4512-27/16/KG).

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie, Spółka nie świadczy usług na rzecz Gminy, lecz w jej imieniu, jako JST, realizując powierzone jej niektóre zadania własne JST o charakterze użyteczności publicznej, których odbiorcą jest społeczność lokalna, a świadczenia te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, środki finansowe, jakie Spółka otrzymała i otrzymywać będzie od Gminy na bieżącą działalność, powiększające jej kapitały własne, nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usługi i nie stanowią dopłaty podlegającej opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o VAT. W szczególności uwzględniając, że zarówno zakres jak też finansowanie powierzonych zadań własnych nie są niezależne, lecz całkowicie zależne od Gminy.

Wobec powyższego, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska zaprezentowanego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016, poz. 710), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o VAT zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o VAT jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w ww. art. 5a ustawy.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Wskazać należy, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council TSUE stwierdził, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 Staatssecretaris van Financien przeciwko Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats GA ETS, które zapadło na tle przepisów Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu - jak wskazał Trybunał - świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R.J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono, że dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności.

Zatem czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

1.  istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
2.  wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
3.  istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
4.  odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
5.  istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług, w rozumieniu art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl ust. 2 tego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą prawną, gminną spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, powołaną zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym i na podstawie art. 2 i art. 4 ustawy o gospodarce komunalnej, dla wykonywania zadań własnych Gminy z zakresu gospodarki komunalnej, określonych w art. 7 ustawy o gospodarce komunalnej. Wszystkie udziały w kapitale zakładowym Spółki posiada jedyny Wspólnik, tj. Gmina, celem których jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy. Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy o gospodarce komunalnej, funkcję Zgromadzenia Wspólników w Spółce pełni, jako organ wykonawczy, Wójt Gminy.

Uchwałą Rady Gminy, zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce komunalnej Spółce powierzone zostały niektóre zadania własne z zakresu gospodarki komunalnej, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy, polegające na:

1.  zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu ścieków,
2.  utrzymaniu czystości pasów drogowych dróg gminnych wraz z zamiataniem ulic i chodników,
3.  utrzymaniu czystości i porządku na przystankach autobusowych i opróżnianiu koszy ulicznych,
4.  koszeniu traw w pasach drogowych,
5.  koszeniu rowów odwadniających drogi gminne,
6.  zimowym utrzymaniu dróg i parkingów gminnych,
7.  konserwacji wpustów ulicznych i studni chłonnych,
8.  konserwacji pompowni deszczowych,
9.  bieżącym utrzymaniu dróg gruntowych i tłuczniowych,
10.  utrzymaniu oznakowania pionowego, poziomego, elementów uspokojenia ruchu oraz oznakowania w systemie MSI.

Wykonywanie zadań własnych z zakresu gospodarki komunalnej nie jest przedmiotem żadnej umowy cywilnoprawnej pomiędzy Gminą a Spółką. Spółka wykonuje powierzone zadania ze środków, jakimi dysponuje. Na bieżącą działalność Spółka otrzymała i będzie otrzymywać dopłaty od jedynego Wspólnika, nakładane uchwałami Zgromadzenia Wspólników na podstawie art. 178 kodeksu spółek handlowych. Wniesione w 2016 roku i planowane do wniesienia w ciągu 2016 roku dopłaty na kapitał zapasowy, zostaną rozliczone w okresie rocznym (tj. w rozliczeniu za 2016 rok).

Wnioskodawca i Gmina są odrębnymi podatnikami podatku VAT, posiadającymi oddzielne numery identyfikacji podatkowej NIP.

Na tle przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca ma wątpliwość czy wykonywanie przez Spółkę zadań publicznych z zakresu gospodarki komunalnej, powierzonych przez Gminę bez zawierania umowy cywilnoprawnej, podlega opodatkowaniu VAT i powinno być dokumentowane fakturą VAT oraz czy dopłaty, nakładane uchwałami Zgromadzenia Wspólników na podstawie art. 178 kodeksu spółek handlowych, otrzymywane przez Spółkę na bieżącą działalność od jedynego Wspólnika - Gminy, stanowią wynagrodzenie za świadczenie usługi na rzecz Gminy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a ich otrzymanie powinno być dokumentowane fakturą VAT.

W oparciu o art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu. Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 powoływanej wyżej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (…) – art. 7 ust. 1 ww. ustawy. Zadania własne obejmują m.in. sprawy: gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 2 i 3 cyt. ustawy).

W celu wykonywania zadań – na podstawie art. 9 ust. 1 powołanej ustawy – gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej – uregulowano w ustawie z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2016 r., poz. 573).

W oparciu o art. 2 cytowanej ustawy gospodarka komunalna, może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego, w szczególności w formach: samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że zarówno Gmina, jak i utworzona przez nią Spółka prawa handlowego – Wnioskodawca, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działają w charakterze podatników podatku VAT.

Zaznaczenia wymaga, że Wnioskodawca jest Spółką, będącą odrębnym od Gminy podmiotem posiadającym osobowość prawną, zatem nie jest adresatem normy prawnej zawartej w art. 15 ust. 6 ustawy. Tym samym nie może korzystać z wyłączenia z opodatkowania, które dotyczy ściśle określonych podmiotów tj. organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy.

Z uwagi na powołane przepisy i opis sprawy przedstawiony we wniosku, należy stwierdzić, że przedstawiona we wniosku sytuacja nosi znamiona odpłatnego świadczenia usług, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka co prawda wykonuje czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy w zakresie gospodarki komunalnej na podstawie powierzenia, ale wykonuje te czynności jako odrębny podmiot posiadający status podatnika VAT. Wnioskodawca mimo, że wykonuje czynności z katalogu zadań własnych, wymienionych w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym w imieniu jednostki samorządu terytorialnego, to jednak sam nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 177 § 1 i 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.), umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów. Wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat tych stosuje się przepisy § 2 oraz art. 179. Jeżeli wspólnik nie uiścił dopłaty w określonym terminie, obowiązany jest do zapłaty odsetek ustawowych; spółka może również żądać naprawienia szkody wynikłej ze zwłoki (art. 178 § 1 i 2 Ksh). Stosownie do art. 179 § 1 Ksh dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym. Dopłaty mogą być wnoszone w związku z czasowymi trudnościami finansowymi spółki, potrzebą jej dokapitalizowania, koniecznością poniesienia dodatkowych nakładów inwestycyjnych itp. Dopłata jest formą wewnętrznej przymusowej pożyczki wspólników na rzecz spółki. Wspólnikowi, który uiścił dopłatę, nie przysługuje (chyba że zarządzono zwrot dopłat) roszczenie o wypłatę uiszczonej sumy.

W wypadku wniesienia dopłat, są one wykazywane jako składnik kapitału własnego, dopóki nie zostaną użyte w sposób uzasadniający ich odpisanie (art. 36 ust. 2e ustawy z 29 września 1994r. ustawy o rachunkowości; tekst jedn. Dz. U. z 2013r. poz. 330 ze zm.). W konsekwencji kapitał zakładowy nie ulegnie zwiększeniu, a wartość dopłaty będzie zaliczona na wpłaty należne (Kidyba Andrzej: Kodeks spółek handlowych. Komentarz. Tom I. Komentarz do art. 1-300 Ksh, LEX, 2008, wyd. VI.).

Z wniosku nie wynika, by Spółka za usługi wykonywane na podstawie zleceń od Gminy bez zawierania umowy cywilnoprawnej, pobierała wynagrodzenie od podmiotów trzecich. Dopłata stanowi, zatem wyłącznie źródło finansowania realizowanych przez Spółkę usług na rzecz Gminy bez zawierania umowy cywilnoprawnej. Zatem z uwagi na charakter opisanej dopłaty, uznać należy że stanowi ona wynagrodzenie za świadczone na rzecz Gminy usługi, wykonywane na podstawie zleceń, bez zawierania umowy cywilnoprawnej.

Tym samym z uwagi na powołane przepisy, stwierdzić należy, że Wnioskodawca w zakresie wykonywania bez zawierania umowy cywilnoprawnej tj. na podstawie zleceń otrzymywanych od Gminy, czynności związanych z realizacją części zadań własnych Gminy finansowanych z otrzymywanych dopłat, działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a wykonywane czynności spełniają definicję świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, dlatego też podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji powyższego ww. czynności winny być udokumentowane fakturą VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego – w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanego przez Spółkę orzecznictwa sądowego, podnieść należy, że Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy. Nie negując powołanych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy jednak wskazać, że z wyroków tych nie należy wyciągać wniosku o ukształtowaniu się określonej linii orzeczniczej. Kształtowanie się orzecznictwa jest procesem rozłożonym w czasie.

Wskazać również należy, że Wnioskodawca powołał korzystne dla siebie rozstrzygnięcia, potwierdzające jego stanowisko. Organ podatkowy pragnie natomiast wskazać, że w orzecznictwie administracyjnym występują w tym zakresie odmienne poglądy. Przykładowo w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 października 2013 r. sygn. I FSK 1397/12 odnoszącego się do kwestii czy wykonywanie zadań publicznych powierzonych Spółce przez Gminę, bez zawierania umowy cywilnoprawnej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i powinno być udokumentowane fakturą VAT, NSA nie podzielił stanowiska zajętego w tej sprawie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 4 lipca 2012 r. o sygn. I SA/Po 232/12, który powołany został przez Wnioskodawcę. NSA wskazał, że „W niniejszej sprawie nie jest przedmiotem sporu to, że W.P.K. jako spółka prawa handlowego jest wyodrębnionym podmiotem, posiadającym osobowość prawną i że jest ono czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Natomiast, wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji, stopień zależności tej Spółki od Gminy nie może automatycznie przesądzać o braku możliwości uznania wykonywania zadań własnych Gminy powierzonych Spółce za podlegające, jako świadczone usługi, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Na gruncie rozpoznawanej sprawy nie można przyjąć, że między Gminą a Spółką nie następuje wymiana świadczeń. Minister Finansów słusznie uznał, że przedstawiona we wniosku o wydanie interpretacji sytuacja nosi znamiona odpłatnego świadczenia usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Wprawdzie Spółka wykonuje czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy w zakresie gospodarki komunalnej na podstawie powierzenia, jednakże czynności te wykonuje jako odrębny podmiot posiadający status podatnika podatku VAT, za co otrzymuje wynagrodzenie (na co wskazano już we wniosku o wydanie interpretacji). W.P.K. w S. jest spółką prawa handlowego (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) i nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą.”

Zatem wskazać należy, że w analizowanej sprawie nie została ukształtowana jednolita linia orzecznicza. Stawiając tezy orzeczeń sądów administracyjnych przywołanych przez Spółkę na poparcie własnej argumentacji obok przytoczonej przez organ podatkowy należy stwierdzić, że świadczy to jedynie o podzieleniu i braku jednoznacznej wykładni prezentowanej przez Sądy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.