Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB1.4511.10.2017.1.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-13
Teza: W zakresie możliwości stosowania zryczałtowanych 50% kosztów uzyskania przychodu w działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; twórcy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2016 r. (data wpływu 4 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości stosowania zryczałtowanych 50% kosztów uzyskania przychodu w działalności gospodarczej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości stosowania zryczałtowanych 50% kosztów uzyskania przychodu w działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

F. to jednoosobowa działalność gospodarcza trudniąca się dostarczaniem treści cyfrowych. Wnioskodawca jest właścicielem firmy i jednocześnie autorem E-BOOKA (książki w formie elektronicznej), którą „sprzedaje” poprzez stronę/sklep internetowy zamieszczony na witrynie www.

W związku z faktem, że Wnioskodawca jest autorem utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych zarejestrowanym jako twórca (PKD 90.03.Z – Artystyczna i literacka działalność twórcza) Wnioskodawca chciałby upewnić się, że przysługuje mu na podstawie art. 22 ustawy o PIT prawo do odliczenia 50% kosztów uzyskania przychodu, jako iż rozporządza prawem autorskim do swojego utworu udzielając kupującym licencji na korzystanie z praw autorskich, co jest dokładnie opisane w regulaminie sklepu na stronie www., który to regulamin kupujący akceptuje zawierając umowę.

W związku z brakiem szczegółowych przepisów, które dotyczą utworów dostarczanych drogą elektroniczną Wnioskodawca prosi o interpretację zaistniałego stanu faktycznego względem przysługującego twórcom prawa do odliczeń, o których mowa w art. 22 pkt 9 ustawy o PIT.

Kupującym/klientom zostaje udzielona licencja na korzystanie z praw autorskich definiowana regulaminem sklepu oraz ustawą o prawach autorskich.

Klient zawiera z F. umowę o dostarczenie treści cyfrowych i na adres poczty elektronicznej zostaje wysłany link do pobrania książki w formie elektronicznej, która jest utworem w rozumieniu ustawy.

Jest to jedyna forma działalności jaką trudni się firma F.

Właściciel firmy jest jednocześnie autorem utworu stąd ma prawo do rozporządzania prawami do tego utworu. Autor jest twórcą zgodnie z art. 8 ustawy o prawie autorskim jako, iż jego nazwisko jest uwidocznione na każdym egzemplarzu E-BOOKA, a jego autorstwo jest dodane do publicznej wiadomości na stronie www.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy autorowi książki w formie elektronicznej (E-BOOKA), który rozporządzając prawami do utworu trudni się dostarczaniem treści cyfrowych, która to działalność de facto odpowiada sprzedaży papierowej wersji utworu literackiego i przysługuje zgodnie z art. 22 pkt 9 ustawy o PIT prawo do odliczenia 50% kosztów uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, jak i konsultanta w formie doradcy podatkowego w zaistniałej sytuacji autorowi i właścicielowi firmy F. przysługuje wspomniane prawo.

W związku z brakiem szczegółowych regulacji dotyczących dostarczania treści cyfrowych autor zwraca się jednak z prośbą o interpretację i doprecyzowanie przepisów celem uzyskania pewności i prawidłowego obliczenia wielkości zaliczki na podatek dochodowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm. ), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są m.in. określone w pkt 3 i 7 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7).

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

− prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Natomiast zgodnie z art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Przychodem z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast przychód z praw majątkowych zdefiniowany został w art. 18 ustawy, zgodnie z którym za przychód ten uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Jednocześnie należy zauważyć, że kwalifikacja uzyskanych przychodów do odpowiedniego źródła przychodów determinuje sposób ustalania kosztów uzyskania tych przychodów. Koszty uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej i z praw majątkowych ustalane są według nieco różnych zasad.

Kosztami uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Na gruncie powyższej regulacji podstawową cechą kosztów podatkowych jest ich związek z przychodem albo związek z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów podatkowych pod warunkiem, że dany koszt nie został wymieniony w katalogu kosztów negatywnych zawartym w art. 23 ust. 1 ustawy.

Natomiast 50-procentowe koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich oraz z praw pokrewnych przez artystów wykonawców, w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, określa art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia społeczne.

W roku podatkowym, stosownie do treści art. 22 ust. 9a ww. ustawy, łączne 50-procentowe koszty uzyskania przychodów nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Wybór przez podatnika sposobu realizacji swojej działalności twórczej poprzez prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej eliminuje możliwość stosowania 50-procentowych kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 ww. ustawy. Jak bowiem jednoznacznie stanowi przepis art. 22 ust. 12 ww. ustawy, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie mają zastosowania koszty uzyskania przychodów określone w ust. 9.

Kontynuując powyższe rozważania należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”. Ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 666, z póżn. zm.).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażania (utwór).

W myśl art. 1 ust. 2 ww. ustawy w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi (np. poprzez udzielenie licencji) i stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą trudniącą się dostarczaniem treści cyfrowych. Wnioskodawca jest właścicielem firmy i jednocześnie autorem E-BOOKA (książki w formie elektronicznej), którą „sprzedaje” poprzez stronę/sklep internetowy zamieszczony na witrynie www.. Wnioskodawca jest autorem utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych zarejestrowanym jako twórca (PKD 90.03.Z – Artystyczna i literacka działalność twórcza). Kupującym/klientom zostaje udzielona licencja na korzystanie z praw autorskich definiowana regulaminem sklepu oraz ustawą o prawach autorskich. Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że innej działalności oprócz tej o charakterze twórczym nie wykonuje.

Podkreślić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wyklucza możliwości osiągania przez twórców przychodów z majątkowych praw autorskich, w tym z tytułu odpłatnego zbycia tych praw, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Okoliczność, że prawa majątkowe zostały wymienione w odrębnym źródle przychodów nie oznacza, że przychody z tych praw - osiągane przez przedsiębiorcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - nie mogą stanowić przychodów z działalności gospodarczej. Nie można twierdzić, że w każdym przypadku, gdy przedmiotem umowy jest możliwość świadczenia objętych prawami autorskimi usług, to przychody z tego tytułu stanowią zawsze przychody z praw majątkowych. Jeśli bowiem przychody te osiągane są w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to wówczas uzyskany przychód z tego tytułu należy kwalifikować do źródła przychodów: „pozarolnicza działalność gospodarcza”.

Odnosząc się do opisanego we wniosku stanu faktycznego uznać należy, że przychody Wnioskodawcy, z tytułu udzielenia licencji, uzyskiwane są w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i tym samym stanowią one przychody określone w art. 14 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy (z pozarolniczej działalności gospodarczej). Nie ma przy tym znaczenia, że świadczone usługi polegają na tworzeniu utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, lecz to że wynagrodzenie wynikające z umowy na udzielenie licencji uzyskiwane jest w ramach ww. działalności gospodarczej, czyli działalności prowadzonej we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły. W konsekwencji, do przychodów tych nie mogą mieć zastosowania 50-procentowe koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na wyłączenie zawarte wprost w ww. art. 22 ust. 12 ustawy.

Tym samym nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy stwierdzającym, że ma on prawo w omawianym przypadku do zastosowania 50-procentowych kosztów uzyskania przychodów.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.