Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-340/13/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-06-26
Teza: Sprzedaż akcji.
Słowa kluczowe: akcja; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; przychód-źródła przychodu; sprzedaż; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 26 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży akcji - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży akcji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w dniu 15 grudnia 1998 r. na podstawie umowy zawartej ze Skarbem Państwa nabył 1119 akcji zwykłych imiennych Spółki X. S.A. Umowa powyższa miała charakter nieodpłatny na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (Dz. U. Nr 118, poz. 561). W 2012 r. wnioskodawca dokonał za pośrednictwem domu maklerskiego zbycia ww. papierów wartościowych i osiągnął z tego tytułu przychód.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy osiągnięty przez wnioskodawcę przychód z tytułu zbycia przedmiotowych papierów wartościowych podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956) w zw. z art. 52 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, mając na uwadze treść przepisów art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956) w zw. z art. 52 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz fakt, że wnioskodawca nabył przedmiotowe akcje przed dniem 01 stycznia 2004 r. należy stwierdzić, że fakt uzyskania przez niego w 2012 r. przychodu z odpłatnego zbycia tychże akcji podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 02 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

W świetle art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych – oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538). Papierami wartościowymi są w rozumieniu tej ustawy m.in. akcje.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 tej ustawy.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 w związku z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży akcji uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Z powyższego wynika jednoznacznie, że sprzedaż akcji jest czynnością, z którą wiążą się skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca w 1998 r. nabył akcje X. S.A. W 2012 r. wnioskodawca sprzedał nabyte akcje i jego zdaniem z uwagi na fakt, iż zostały one nabyte przed dniem 01 stycznia 2004 r., ich sprzedaż podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zbycie akcji należy zakwalifikować, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody z kapitałów pieniężnych.

Sposób opodatkowania tychże dochodów określa art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych (w tym akcji) jest różnica pomiędzy przychodami z tego zbycia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 – osiągnięta w roku podatkowym.

Odnosząc się do kwestii kosztów uzyskania przychodów zauważyć należy, iż ustawodawca różnicuje sposób ich ustalania w zależności od tego czy akcje zostały nabyte lub objęte w zamian za pieniądze czy też w zamian za wkład niepieniężny.

W przypadku nabywania akcji za środki pieniężne zastosowanie znajdzie przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodu wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy jasno wynika, że od przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia akcji odliczyć można wydatki poniesione na ich nabycie, ale dopiero w momencie uzyskania przychodu ze zbycia tych akcji.

Przepis art. 30b ust. 5 ww. ustawy stanowi, iż dochodów ze zbycia papierów wartościowych (akcji) nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (na zasadach ogólnych według skali podatkowej) oraz w art. 30c (tzw. podatek liniowy z działalności gospodarczej).

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 cyt. ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Aby móc zrealizować ten obowiązek, podatnik winien dysponować stosownymi informacjami dotyczącymi uzyskanych przychodów i poniesionych tytułem ich uzyskania kosztów.

Podsumowując, sprzedaż akcji stanowi źródło przychodów z kapitałów pieniężnych. Opodatkowaniu 19% podatkiem podlega dochód czyli przychód ze sprzedaży pomniejszony o wydatki poniesione przez podatnika na nabycie akcji.

Jednocześnie zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956 z późn. zm.) przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do opodatkowania dochodów (strat) uzyskanych po dniu 31 grudnia 2003 r., z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o których mowa w art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2004 r., pod warunkiem, że papiery te zostały nabyte przed dniem 01 stycznia 2004 r.

Przepis zaś wyżej powołanego art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2004 r., stanowi, iż zwalnia się od podatku dochodowego w okresie od dnia 01 stycznia 2001 r. do dnia 31 grudnia 2003 r., dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, które są dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi, nabytych na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz. U. Nr 118, poz. 754 z późn. zm.) – przy czym zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli sprzedaż tych papierów wartościowych jest przedmiotem działalności gospodarczej.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów art. 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy zmieniającej z dnia 12 listopada 2003 r., dochody ze sprzedaży akcji korzystają ze zwolnienia, jeśli równocześnie zostały spełnione następujące warunki:

1.  akcje dopuszczono do publicznego obrotu papierami wartościowymi;
2.  nabycia akcji dokonano przed dniem 01 stycznia 2004 r.;
3.  nabycie nastąpiło na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym, albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi;
4.  sprzedaż tych akcji nie jest przedmiotem działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, dla oceny, czy sprzedaż akcji korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie wyżej powołanych przepisów istotne jest nie tylko to, czy akcje te zostały nabyte przed dniem 01 stycznia 2004 r. Data nabycia akcji jest tylko jednym z warunków zwolnienia, lecz nie jest warunkiem jedynym. Znaczenie ma także to, czy akcje zostały dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi, tryb nabycia akcji i okoliczność, czy akcje zostały nabyte na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym, albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi oraz czy ich sprzedaż nie jest przedmiotem działalności gospodarczej.

W czasie kiedy wnioskodawca nabył nieodpłatnie (tj. w 1998 r.) przedmiotowe akcje wprowadzenie akcji do obrotu regulowała ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz. U. Nr 118, poz. 754).

W 1998 r., czyli w roku, w którym wnioskodawca na podstawie umowy nabył nieodpłatnie akcje, za publiczny obrót papierami wartościowymi uznawano, stosownie do art. 2 ust. 1 wskazanej ustawy proponowanie nabycia lub nabywanie emitowanych w serii papierów wartościowych, przy wykorzystaniu środków masowego przekazu albo w inny sposób, jeżeli propozycja skierowana jest do więcej niż 300 osób albo do nie oznaczonego adresata z wyjątkiem:

1.  proponowania nabycia papierów wartościowych w postępowaniu likwidacyjnym, upadłościowym i egzekucyjnym,
2.  udostępniania w procesie prywatyzacji przez Skarb Państwa akcji spółki pracownikom oraz producentom rolnym lub rybakom na trwale związanym z jej przedsiębiorstwem,
3.  proponowania przez Skarb Państwa nabycia w procesie prywatyzacji co najmniej 10% akcji danej spółki przez jednego nabywcę,
4.  udostępniania akcji pracownikom, rolnikom i rybakom na podstawie art. 46 ustawy z dnia 30 kwietnia 1993 r. o narodowych funduszach inwestycyjnych i ich prywatyzacji (Dz. U. Nr 44, poz. 202, z 1994 r. Nr 84, poz. 385 oraz z 1997 r. Nr 30, poz. 164 i Nr 47, poz. 298),
5.  proponowania nabycia akcji spółki powstałej z przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (Dz. U. Nr 118, poz. 561 i Nr 156, poz. 775 oraz z 1997 r. Nr 32, poz. 184, Nr 98, poz. 603 i Nr 106, poz. 673), jeżeli stronami umów będą:
    1.  pracownicy tej spółki lub
    2.  osoby, o których mowa w art. 46 ustawy wymienionej w pkt 4, lub
    3.  narodowe fundusze inwestycyjne,
6.  proponowania nabycia papierów wartościowych opiewających wyłącznie na wierzytelności pieniężne, z wyłączeniem papierów określonych w art. 3 ust. 2 i 3, jeżeli termin realizacji praw z tych papierów jest krótszy niż rok, pod warunkiem że emitent w terminie 7 dni przed rozpoczęciem emisji zawiadomi pisemnie Komisję Papierów Wartościowych i Giełd,
7.  proponowania nabycia dotychczasowym akcjonariuszom, w wykonaniu prawa poboru, akcji spółki, które nie są dopuszczone do publicznego obrotu,
8.  proponowania nabycia nie dopuszczonych do publicznego obrotu akcji spółki, jeżeli ich nabywanie będzie następować w drodze wezwania, w trybie określonym w art. 154,
9.  proponowania nabycia przez spółkę własnych akcji w trybie określonym w art. 343 § 3, art. 365 i art. 464 § 3 Kodeksu handlowego,
10.  proponowania nabycia, nabywania lub przenoszenia praw z akcji spółki wniesionych do funduszu przemysłowego, jeżeli stronami umów są wyłącznie pracownicy spółki lub fundusze przemysłowe.

Natomiast pojęcie „publicznej oferty” nie zostało zdefiniowane przez ustawę podatkową. Publiczny charakter oferty ma miejsce wtedy, gdy oferta adresowana jest do wszystkich a nie tylko do ograniczonego kręgu osób. Skierowanie oferty do określonej grupy osób wyklucza jej publiczny charakter, nawet jeśli liczba adresatów przekracza 300 osób. Kierując się tymi zasadami należy określić, czy nabycie akcji w omawianym przypadku nastąpiło na podstawie publicznej oferty. W świetle definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego, „publiczny” oznacza: dotyczący ogółu ludzi, służący ogółowi, przeznaczony, dostępny dla wszystkich. Mówiąc o publicznym charakterze oferty należy bowiem mieć na względzie powszechny dostęp do akcji bez względu na liczbę osób, do których skierowana jest oferta. Tymczasem z przedstawionego przez wnioskodawcę opisu stanu faktycznego wynika, iż nie nabył on akcji na podstawie oferty publicznej, albowiem nabył akcje na podstawie umowy nieodpłatnie, w oparciu o ustawę z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych. Zatem skoro akcje X. S.A. nabyte zostały przez wnioskodawcę nieodpłatnie w trybie oferty dla pracowników, na co wskazują przepisy prawa, na podstawie których wnioskodawca je nabył, tj. ustawa z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych, to nie można stwierdzić, iż zostały nabyte na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym albo na podstawie zezwolenia w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy o publicznym obrocie papierami wartościowymi.

Nawet jeśli w ogóle istniała możliwość nabycia przedmiotowych akcji w ofercie publicznej nie świadczy to jeszcze o tym, iż również sam wnioskodawca nabył je w ofercie publicznej i tym samym może być zwolniony z obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych przy ich późniejszej sprzedaży.

Ustawodawca określił sytuacje, w których obrót papierami wartościowymi - w tym również oferta publiczna - pozbawiony jest publicznego charakteru, mimo posiadania określonych cech. Do takich sytuacji zaliczyć należy wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy udostępnianie w procesie prywatyzacji przez Skarb Państwa akcji spółki pracownikom oraz producentom rolnym lub rybakom na trwale związanym z jej przedsiębiorstwem.

Wobec powyższego, uzyskany w 2012 r. dochód ze sprzedaży przedmiotowych akcji, nabytych nieodpłatnie przez wnioskodawcę w 1998 r. nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym, stosownie do art. 19 wyżej cytowanej ustawy zmieniającej, w związku z art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Akcje oprócz tego, że zostały nabyte przed 01 stycznia 2004 r. musiałyby być jeszcze dopuszczone do publicznego obrotu i nabyte w ofercie publicznej, co nie miało miejsca w niniejszej sprawie. Całość uzyskanego dochodu podlega zatem opodatkowaniu na zasadach określonych w powołanym na wstępie art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym wnioskodawca był obowiązany złożyć w stosownym terminie zeznanie roczne PIT-38 za 2012 r., zgodnie z treścią art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego uznać należy, że nie został spełniony jeden z warunków określonych w art. 52 pkt 1 lit. b ustawy, gdyż przedmiotowe akcje nie zostały nabyte na podstawie publicznej oferty. W związku z tym przychód ze zbycia przez wnioskodawcę akcji spółki X. S.A. w 2012 r. nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

Reasumując, z uwagi na fakt, że przedmiotowe akcje nie zostały nabyte na podstawie publicznej oferty, dochód uzyskany ze zbycia akcji X. S.A. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, tym samym stanowisko wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.