Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-121/11-2/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-04-20
Teza: Opodatkowania usług świadczonych na rzecz podatników mających siedzibę poza terytorium kraju, jak również na rzecz podatników mających siedzibę na terytorium Polski.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; opodatkowanie; pożyczka; usługi; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20.01.2011r. (data wpływu 26.01.2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług

*   **jest nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania usług świadczonych na rzecz podatników mających siedzibę poza terytorium kraju,
*   **jest prawidłowe** – w zakresie opodatkowania usług świadczonych na rzecz podmiotów polskich.

UZASADNIENIE

W dniu 26.01.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) z siedzibą w W. jest spółką należącą do grupy T., prowadzącej działalność w obszarze rozwoju i obsługi nieruchomości, w tym w szczególności centrów oraz parków handlowych. Dodatkowo, Grupa T. zajmuje się również rozwojem powierzchni biurowych oraz prywatnych lokali mieszkalnych w Europie Centralnej.

Zgodnie z dokumentami rejestracyjnymi Spółki, do przedmiotu działalności Spółki zgłoszonego do Krajowego Rejestru Sądowego, oprócz zadań związanych z zarządzaniem nieruchomościami, realizacją projektów budowlanych, kupnem i sprzedażą nieruchomości na własny rachunek oraz pośrednictwem w obrocie nieruchomościami należą także leasing finansowy, pozostała finansowa działalność usługowa oraz pozostałe formy udzielania kredytów.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). W ramach swojej działalności, Spółka udzieliła w przeszłości szeregu pożyczek na rzecz innych podmiotów należących do Grupy T., zarówno polskich, jak i zagranicznych (z siedzibą w Danii oraz Szwecji). Z tytułu udzielonych pożyczek Spółka uzyskuje wynagrodzenie w postaci odsetek.

Zgodnie z założeniami Spółki, w przypadku posiadania nadwyżek finansowych będzie ona w przyszłości w dalszym ciągu udzielać pożyczek innym podmiotom z Grupy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Spółka wnosi o potwierdzenie, iż zarówno w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2011 r., jak i w stanie prawnym obowiązującym po tym dniu, udzielanie przez nią pożyczek stanowi dla niej świadczenie usług zwolnionych z opodatkowania VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, iż zarówno w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2011 r., jak i stanie prawnym obowiązującym po tym dniu, udzielanie przez Spółkę pożyczek stanowi dla niej świadczenie usług zwolnionych z opodatkowania VAT.

Udzielanie pożyczek jako czynność opodatkowana VAT:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zarazem też, jak stanowi art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W świetle powołanej definicji usług, nie budzi wątpliwości, iż także udzielanie pożyczek zakwalifikowane powinno zostać jako świadczenie usług na gruncie ustawy o VAT, co jednoznacznie potwierdzają interpretacje indywidualne wydawane przez organy podatkowe. Jak wskazał przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 10 listopada 2010 r. (sygn. IPPP1-443-881/10-4/PR), „udzielenie pożyczki będzie spełniać niewątpliwie szeroką definicję usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy VAT. W analizowanej sytuacji można przecież zidentyfikować beneficjenta świadczenia wykonanego przez Spółkę, którym będzie pożyczkobiorca mogący korzystać z kapitału udostępnionego mu przez Spółkę na określony czas. Jednocześnie Spółka zobowiązana będzie do udostępnienia kapitału. Ponadto, usługa będzie miała charakter odpłatny, z uwagi na fakt, iż Spółka pobierać będzie wynagrodzenie w postaci odsetek od udostępnionego kapitału.”

Także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 18 maja 2010 r. (sygn. ILPP1/443-311/10-2/NS) wskazał jednoznacznie, iż „czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym” (analogicznie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 9 września 2010 r., sygn. IBPP2/443-518/10/ICz oraz interpretacji z dnia 26 października 2010 r., sygn. IBPP2/443-609/10/RSz czy też Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 10 listopada 2010 r., sygn. IPPP2/443-620/10-4/AO).

Zarazem też Spółka pragnie zaznaczyć, iż w odniesieniu do czynności polegającej na udzieleniu pożyczek działa ona niewątpliwie jako podatnik VAT, o czym przesądza zarówno uwzględnienie udzielania pożyczek w przedmiocie działalności Spółki wykazanym w Krajowym Rejestrze Sądowym, jak i fakt, że pożyczki były przez nią udzielane wielokrotnie w ubiegłych latach i zgodnie z zamiarem Spółki będą one mogły być udzielane także w przyszłości.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje przy tym wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Umowy pożyczki w świetle ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2011 r.

Mając powyższe na uwadze, należy też uwzględnić, iż w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2011, zwolnione od podatku były usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W poz. 3 ww. załącznika wymienione zostały natomiast usługi mieszczące się w grupowaniu o symbolu PKWiU w Sekcji J ex (65-67), tj. usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem:

*   działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,
*   usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
*   usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
*   usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20 - 00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
*   usług ściągania długów oraz faktoringu,
*   usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
*   usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
*   transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
*   transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

W świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego, w ocenie Spółki czynność udzielania przez nią pożyczek na rzecz innych podmiotów z Grupy T. powinna zostać zaklasyfikowana jako „usługi udzielania pożyczek poza systemem bankowym”, wymienione pod symbolem PKWiU 65.22 (zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.) i stosowaną do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. w oparciu o 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207 poz. 1293 ze zm.)).

W konsekwencji, nie budzi wątpliwości, ż udzielanie przez Spółkę pożyczek mieścić się będzie w zakresie zwolnienia od opodatkowania VAT określonego przez art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Charakter usług świadczonych przez Spółkę w zakresie udzielania pożyczek potwierdza przy tym określony w Krajowym Rejestrze Sądowym zakres jej działalności. Jak zostało to już bowiem zaznaczone w opisie stanu faktycznego, zgłoszony w Rejestrze przedmiot działalności Spółki obejmuje m.in. pozostałe formy udzielania kredytów, określone kodem 64.92.Z Polskiej Klasyfikacji Działalności, wprowadzonej Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 251, poz.1835). Zgodnie przy tym z wyjaśnieniami stanowiącymi załącznik do powołanego rozporządzenia, podklasa 64.92. Z PKD obejmuje działalność związaną z usługami finansowymi dotyczącymi przede wszystkim udzielania kredytów przez instytucje nieobjęte pośrednictwem pieniężnym, w tym m.in. pożyczki pieniężne poza systemem bankowym. Niewątpliwie zatem charakter działalności zgłoszonej przez Spółkę w Krajowym Rejestrze Sądowym odpowiada usługom wymienionym pod symbolem PKWiU 65.22.

Tym samym, biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż usługi udzielania pożyczek, świadczone przez Spółkę jako podatnika podatku VAT w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Jednocześnie usługi te korzystały w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2011 r. ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy.

Prawidłowość stanowiska Spółki w powyższym zakresie potwierdzają liczne interpretacje indywidualne wydawane w zbliżonych stanach faktycznych przez organy podatkowe. Tytułem przykładu Spółka pragnie powołać m.in.:

*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 listopada 2010 r. (sygn. IPPP3/443-827/10-2/MG) w której Dyrektor wskazał, iż „w pozycji 3 tego załącznika, w zamkniętym katalogu usług wyłączonych ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie znajdują się wymienione przez Wnioskodawcę usługi. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż zgodnie z załącznikiem nr 4 poz. 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, usługi udzielania pożyczek jako usługi pośrednictwa finansowego zostały przedmiotowo zwolnione z tego podatku. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż przedmiotowe usługi udzielania pożyczek korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług, sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 65.22.10 jako usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym.”
*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 lipca 2010 r. (sygn. ILPP2/443-732/10-2/BA) zgodnie z którą „czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych świadczone poza systemem bankowym zaliczane są do grupy usług pośrednictwa finansowego, sklasyfikowanego w sekcji J dział 65 PKWiU, a tego rodzaju działalność mieści się w definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Wobec Powyższego udzielanie pożyczek podlega regulacjom zawartym w ustawie o podatku od towarów i usług.”
*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 listopada 2007 r. (sygn. IP-PP2-443-273/07-2/BM) potwierdzającą że „udzielanie przez Wnioskodawcę odpłatnych pożyczek, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 65.22 „Usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym” podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług i korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 (jako wymienione w poz. 3 załącznika nr 4) - bez znaczenia jest tutaj fakt, że przedmiotowe działania wykraczają poza zakres czynności zgłoszonych jako przedmiot działalności Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym”.
*   interpretację Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 27 kwietnia 2006 r. (sygn. PP/443-6-1-BS/06), w której Naczelnik wskazał, iż „z powyższych przepisów wynika, że wykonywanie czynności, które uznawane są w statystyce publicznej za usługi niezależnie od tego czy podatnik ma tę czynność wpisaną w zakres swojej działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”, jak również, że „udzielanie pożyczek jest zatem usługą i jest to zdaniem tut. organu podatkowego usługa zaliczana do usług pośrednictwa finansowego”. Podobne stanowisko zajął również Naczelnik III Urzędu Skarbowego w Lublinie w interpretacji z 10 maja 2005 r. (sygn. P-4/436/5/05).
*   interpretację Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 4 stycznia 2006 r. (sygn. 1473/WV/443/339/265/2005/AG) potwierdzającą, iż „udzielanie pożyczek przez podatnika niezależnie od tego, czy jest objęte zgłoszonym przez niego zakresem działalności, stanowi działalność usługową, określoną w PKWiU (65.22.10-00.90) „usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym”, która na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy w związku z pozycją 3 do załącznika Nr 4 do ustawy o VAT jest zwolniona od podatku od towarów i usług (\`(...)\`)”.

Umowy pożyczki w świetle ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.

Zgodnie z a. 43 ust. 1 pkt 38 znowelizowanej ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Tym samym zauważyć należy, iż ustawodawca odstąpił w powyższym zakresie od dotychczasowego odwołania do klasyfikacji usług na gruncie PKWiU i w sposób bezpośredni uregulował zwolnienie z opodatkowania VAT usług polegających na udzielaniu pożyczek.

Biorąc pod uwagę brzmienie zacytowanego artykułu oraz zaprezentowany stan faktyczny, nie budzi wątpliwości, iż także w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. usługi udzielania pożyczek świadczone przez Spółkę na rzecz innych podmiotów z grupy T. stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przy czym na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT korzystać będą ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie opodatkowania usług świadczonych na rzecz podatników mających siedzibę poza terytorium kraju, oraz prawidłowe w zakresie opodatkowania usług świadczonych na rzecz podmiotów polskich.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – w myśl ust. 2 tego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Istota umowy pożyczki została zawarta w ustawie z dnia 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju. Zatem, udzielanie pożyczek stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika iż Wnioskodawca jest spółką należącą do grupy T., prowadzącej działalność w obszarze rozwoju i obsługi nieruchomości, w tym w szczególności centrów oraz parków handlowych. Dodatkowo, Grupa T. zajmuje się również rozwojem powierzchni biurowych oraz prywatnych lokali mieszkalnych w Europie Centralnej.

Do przedmiotu działalności Spółki oprócz zadań związanych z zarządzaniem nieruchomościami, realizacją projektów budowlanych, kupnem i sprzedażą nieruchomości na własny rachunek oraz pośrednictwem w obrocie nieruchomościami należą także leasing finansowy, pozostała finansowa działalność usługowa oraz pozostałe formy udzielania kredytów. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach swojej działalności, Spółka udzieliła w przeszłości szeregu pożyczek na rzecz innych podmiotów należących do Grupy, zarówno polskich, jak i zagranicznych (z siedzibą w Danii oraz Szwecji). Z tytułu udzielonych pożyczek Spółka uzyskuje wynagrodzenie w postaci odsetek. Zgodnie z założeniami Spółki, w przypadku posiadania nadwyżek finansowych będzie ona w przyszłości w dalszym ciągu udzielać pożyczek innym podmiotom z Grupy.

Odnosząc się do kwestii udzielania pożyczek podmiotom mającym siedzibę poza terytorium Polski tj. w przedstawionym przypadku w Szwecji i Danii wskazać należy, że bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Dla celów określenia miejsca świadczenia usług ustawodawca odrębnie zdefiniował pojęcie podatnika. I tak zgodnie z art. 28a pkt 1 stwierdza się, że przez to pojęcie rozumiemy:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6;
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

oraz podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

A zatem zgodnie z art. 28b ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2010 r. jak i w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2011 r. usługi udzielania pożyczek przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów spełniających definicję podatnika z art. 28a ustawy mających siedzibę poza terytorium kraju (Danii oraz Szwecji) będą opodatkowane w miejscu siedziby usługobiorcy tj. Danii, Szwecji.

W świetle art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub — w przypadku terytorium państwa trzeciego — podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z § 25 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.11.2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), wskazuje iż przepisy § 5, 7-21 i 24 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5 rozporządzenia z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem - § 25 ust. 2 rozporządzenia.

W świetle § 26 ust. 1 obowiązującego od dnia 01.04.2011 r., rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.03.2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), wskazuje iż przepisy § 5, 7-22 i 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5 rozporządzenia z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem - § 26 ust. 2 rozporządzenia.

Mając zatem na uwadze przytoczone powyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego należy uznać, iż Wnioskodawca będzie zobowiązany udokumentować świadczone usługi, będące przedmiotem zapytania, wystawiając fakturę zgodnie z art. 106 ust. 2 ustawy. Faktury te, stosownie do § 25 ust. 2 rozporządzenia obowiązującego do dnia 31.03.2011 r., i stosownie do § 26 ust. 2 rozporządzenia obowiązującego od dnia 01.04.2011 r. powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Analizując powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy iż usługi udzielania pożyczek przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów mających siedzibę na terytorium Danii oraz Szwecji zgodnie z art. 28b ustawy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju. Jednakże Wnioskodawca winien wystawiać faktury zgodnie z art. 106 ust. 2 ustawy.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, iż świadczy na rzecz podatników polskich jak i zagranicznych usługi udzielania pożyczek. Z tytułu udzielonych pożyczek Spółka uzyskuje wynagrodzenie w postaci odsetek. We własnym stanowisku Wnioskodawca wskazał, iż usługi, jakie są przez Niego świadczone należy sklasyfikować w PKWiU 65.22 jako „usługi udzielania pożyczek poza systemem bankowym”. Zgodnie z założeniami Wnioskodawcy, w przypadku posiadania nadwyżek finansowych będzie On w przyszłości w dalszym ciągu udzielał pożyczek innym podmiotom z Grupy. Wątpliwość Wnioskodawcy budzi możliwość zastosowania zwolnienia dla świadczonych usług zarówno w oparciu o przepisu ustawy obowiązujące do dnia 31.12.2010 r. jak i po tym dniu.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2010 r. , stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2011 r., zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W pozycji 3 ww. załącznika wymieniono usługi mieszczące się w grupowaniu o symbolu PKWiU w Sekcji J ex (65-67), tj. usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem:

1.  działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,
2.  usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
3.  usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
4.  usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
5.  usług ściągania długów oraz faktoringu,
6.  usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
7.  usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
8.  transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
9.  transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

W objaśnieniach do ww. załącznika ustawodawca wskazał ponadto, że „ex” dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania.

W pozycji 3 tego załącznika, w zamkniętym katalogu usług wyłączonych ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie znajdują się wymienione przez Wnioskodawcę usługi. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż zgodnie z załącznikiem nr 4 poz. 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, usługi udzielania pożyczek jako usługi pośrednictwa finansowego zostały przedmiotowo zwolnione z tego podatku.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż przedmiotowe usługi udzielania pożyczek do dnia 31.12.2010 r. ustawy korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług, sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 65.22. jako usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym.

Natomiast w świetle przepisów obowiązujących od dnia 01.01.2011 r., co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%. Jednakże na podstawie art. 146a ustawy, obowiązującym od dnia 01.01.2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od dnia 1 stycznia 2011 r., zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż usługi polegające na udzieleniu pożyczek korzystają ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Mając powyższe na uwadze usługi udzielania pożyczek świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz podatników polskich, do dnia 31.12.2010 r. korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 65.22. jako usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym. Natomiast od dnia 01.01.2011 r. usługi te będą korzystały ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania zwolnienia dla usług udzielania pożyczek poza systemem bankowym należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.