Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-490/11/CJS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-07-22
Teza: Czy sprzedaż udziałów nabytych w spadku w gospodarstwie rolnym jest zwolniona od podatku dochodowego?
Słowa kluczowe: grunty-grunty rolne; nabycie; nieruchomości; spadek; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2011r. (data wpływu do tut. Biura 13 kwietnia 2011r.), uzupełnionym w dniach 13 i 28 czerwca 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2011r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi wniosku, pismami z dnia 03 i 20 czerwca 2011r. Znak: IBPBII/2/415-490/11/CJS wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniach 13 i 28 czerwca 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wraz z pozostałymi spadkobiercami nabył w spadku po rodzicach udziały w gospodarstwie rolnym. W związku z powyższym został sporządzony protokół dziedziczenia w dniu 05 lipca 2010r. Przedmiotowe gospodarstwo zostało sprzedane przez wszystkich spadkobierców w dniu 29 października 2010r.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że ojciec wnioskodawcy zmarł w dniu 03 lutego 2004r., a matka zmarła w dniu 28 czerwca 2009r. Wnioskodawca w spadku po ojcu wraz z pozostałymi spadkobiercami nabył udział wynoszący 1/4, a po matce nabył udział wynoszący 1/3 spadku. Wnioskodawca wskazał, że gospodarstwo rolne wchodzące w skład spadku stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów prawa a nabywca zakupił to gospodarstwo w celu prowadzenia swojego gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż udziału w gospodarstwie rolnym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

Zdaniem wnioskodawcy, nie powinien on płacić podatku dochodowego z tytułu sprzedaży spadku, ponieważ zostało sprzedane gospodarstwo rolne o pow. 5,7771 ha, od którego zawsze odprowadzany był podatek rolny. Ponadto w wyniku sprzedaży gospodarstwo rolne nie uległo zmianom czyli nie utraciło charakteru rolnego. Nie uległo ono zmniejszeniu i nadal jest odprowadzany podatek rolny. W planie zagospodarowania przestrzennego miasta są to tereny rolne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m. in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Cytowany powyżej przepis formułuje generalną zasadę, iż sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Z przedstawionego we wniosku stan faktycznego wynika, że w dniu 03 lutego 2004r. zmarł ojciec wnioskodawcy, a w dniu 28 czerwca 2009r. zmarła matka wnioskodawcy. Wnioskodawca wraz z pozostałymi spadkobiercami w spadku po ojcu nabył udział wynoszący 1/4, a w spadku po matce udział wynoszący 1/3 w gospodarstwie rolnym o pow. 5,7771ha. W dniu 29 października 2010r. wnioskodawca wraz z pozostałymi spadkobiercami sprzedał swój udział w ww. gospodarstwie rolnym.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że nabycia udziałów w nieruchomości wnioskodawca dokonał w dacie śmierci rodziców, tj. odpowiednio w 2004r. w spadku po ojcu oraz w 2009r. w spadku po matce. Zatem termin o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, po upływie którego w ogóle nie stanowi źródła przychodu sprzedaż udziału w nieruchomości nabytego w spadku po ojcu upłynął z dniem 31 grudnia 2009r.

Wobec powyższego przychód jaki wnioskodawca uzyskał w 2010r. ze sprzedaży udziału nabytego w spadku po ojcu nie będzie stanowił źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż sprzedaż została dokonana po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości.

Z uwagi jednak na fakt, iż wnioskodawca współwłaścicielem gospodarstwa rolnego w udziale odziedziczonym po zmarłej matce stał się w 2009r., a sprzedaży tego udziału w prawie własności gospodarstwa rolnego dokonał przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, do przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości odpowiadającego udziałowi odziedziczonemu po matce będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, opłatę notarialną, opłatę skarbową, opłatę sądową). Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; przy czym zwolnienie to nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 136, poz. 969 ze zm.). W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

1.  grunty orne,
2.  sady,
3.  łąki trwałe,
4.  pastwiska trwałe,
5.  grunty rolne zabudowane,
6.  grunty pod stawami,
7.  rowy.

Natomiast zgodnie z § 68 ust. 2. ww. rozporządzenia grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na:

1.  lasy,
2.  grunty zadrzewione i zakrzewione.

Z powyższego wynika, że zarówno lasy oraz grunty zadrzewione i zakrzewione nie zostały wymienione jako grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, tj. nie zostały sklasyfikowane jako użytki rolne. Zatem w przypadku sprzedaży takiej nieruchomości przedmiotowe zwolnienie określone art. 21 ust. 1 pkt 28 nie znajdowałoby zastosowania, a sprzedaż udziału w części przypadającego na las oraz grunty zadrzewione i zakrzewione, podlegałaby opodatkowaniu według zasad określonych w ww. art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy uzależnione zostało od wystąpienia następujących przesłanek:

1.  zbywane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
2.  muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
3.  grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że dla zaistnienia zwolnienia w nim przewidzianego muszą zaistnieć łącznie powyższe przesłanki. Musi zatem nastąpić sprzedaż całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego oraz nie może nastąpić utrata charakteru rolnego tych gruntów w związku z ich sprzedażą. Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego nastąpi wyłącznie w sytuacji, gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają przedmiotowy grunt. Natomiast dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności faktyczne. Cel ten może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją.

Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Tak więc dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu znaczenie mają okoliczności związane z faktycznym utrzymaniem rolniczego charakteru użytkowania gruntu, a nie formalnoprawne związane z charakterem gruntu w momencie jego zakupu i zbycia wynikające z zapisów ewidencji gruntów i budynków czy też z faktu opodatkowania danego gruntu podatkiem rolnym.

Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia zaistnienia tej okoliczności ciąży na podatniku, tj. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Organy podatkowe rozstrzygając prawo podatnika do zwolnienia od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży biorą pod uwagę wszystkie okoliczności związane z daną transakcją a decydującymi w tym względzie są okoliczności faktyczne, takie jak zamiar nabywcy co do wykorzystywania nieruchomości. Chodzi bowiem o faktyczną, a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego przez nieruchomość.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca wraz z pozostałymi spadkobiercami w dniu 29 października 2010r. sprzedał m. in. udział jaki przypadł mu w przedmiotowym gospodarstwie rolnym po zmarłej matce. Przedmiotowa nieruchomość została nabyta w celu prowadzenie swojego gospodarstwa rolnego przez nabywców gospodarstwa rolnego. Tym samym powołane przez wnioskodawcę okoliczności wskazują, że zostały spełnione przesłanki zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przychód uzyskany ze sprzedaży ww. udziału w przedmiotowej nieruchomości korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, przychód jaki wnioskodawca uzyskał w 2010r. ze sprzedaży udziału nabytego w spadku po ojcu w przedmiotowej nieruchomości nie będzie stanowił źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż sprzedaż została dokonana po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości. Zatem przychód uzyskany ze sprzedaży ww. udziału w przedmiotowej nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży udziału nabytego w spadku po matce może podlegać zwolnieniu na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009r.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla wnioskodawcy. Stosownie do powyższego pozostali spadkobiercy chcąc uzyskać interpretację indywidualną winni wystąpić z odrębnymi zapytaniami i uiścić stosowne opłaty.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.