Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.196.2023.2.DJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-16
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w związku z przeznaczeniem przychodu ze zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spłata; zniesienie-zniesienie współwłasności
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

8 marca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 5 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 maja 2023 r. (wpływ 12 maja 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

W dniu (\`(...)\`) 2017 roku aktem notarialnym Rep. A nr (\`(...)\`), sporządzonym w Kancelarii Notarialnej w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`) dokonała Pani zakupu prawa własności lokalu mieszkalnego nr (…) położonego w budynku przy (\`(...)\`) nr (\`(...)\`) wraz z garażem (…), położonym przy ulicy (…) wraz z przypisanymi do wymienionych nieruchomości udziałami we własności działek. Wyżej wymienione nieruchomości kupiła Pani wówczas za kwotę (…) złotych.

W dniu (\`(...)\`) 2022 roku aktem notarialnym Rep. A numer (\`(...)\`) w Kancelarii Notarialnej w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`) nieruchomości wskazane powyżej zostały przez Panią sprzedane za kwotę (…) złotych. Pomiędzy czynnością sprzedaży przedmiotowego mieszkania i garażu a kupnem upłynęło ponad 5 lat, ale nie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ten fakt zgodnie z art. 10 wyżej przywołanej ustawy powoduje obowiązek potraktowania różnicy w cenie zakupu i sprzedaży jako przychodu, a co za tym idzie powstaje obowiązek podatkowy zgodnie z art. 30e cytowanej ustawy.

Oprócz nieruchomości, która została przez Panią opisana powyżej jest Pani w 50% właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości (…), składającej się z budynku mieszkalnego oraz działek rolnych i lasów (siedlisko). W drugiej połowie właścicielem tej nieruchomości jest Pani były mąż Pan (\`(...)\`), z którym jest Pani po rozwodzie, a z którym będąc jeszcze w związku małżeńskim miała Pani ustanowioną rozdzielność majątkową.

Od 2019 roku stara się Pani odzyskać swój dom, by móc w nim zamieszkać (odkupić 50% własności), w związku z czym do Sądu Rejonowego w (\`(...)\`) złożyła Pani wniosek o zniesienie współwłasności. Postępowanie w tej sprawie skończyło się wydaniem postanowienia (sygn. akt (…)) z dnia (…) 2022 roku.

Cytując istotne dla tej sprawy fragmenty postanowienia: „Sąd Rejonowy (…) postanawia: 1. Znieść współwłasność nieruchomości gruntowej (…) zabudowanej budynkiem mieszkalnym (…) o wartości (…) złotych w ten sposób, że nieruchomość tę przyznać na wyłączną własność Wnioskodawczyni (\`(...)\`) z obowiązkiem spłaty na rzecz uczestnika (\`(...)\`) kwoty (…) złotych (…)”.

W piśmie, stanowiącym uzupełnienie wniosku doprecyzowała Pani opis zdarzenia przyszłego sprawy o następujące informacje:

Postanowienie w sprawie o zniesienie współwłasności o sygn. akt (…) jest prawomocne, a Sąd Rejonowy w (\`(...)\`) stwierdził prawomocność orzeczenia od dnia (…) 2023 roku (fakt stwierdzenia prawomocności został wpisany na postanowieniu w dniu (…) 2023 roku).

Przedmiotem Pani zapytania jest kwestia przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2022 roku nieruchomości na spłatę połowy wartości budynku mieszkalnego, chociaż we wniosku wskazała Pani przez uproszczenie wysokość całej kwoty spłaty obejmującej oprócz nieruchomości zabudowanej również przyległe do niej nieruchomości rolne i leśne. Precyzując tę kwestię, zgodnie z wyceną wartości nieruchomości sporządzoną na potrzeby procedowanej w Sądzie sprawy, biegły sądowy (…) wycenił poszczególne składowe przedmiotu postępowania w następujący sposób:

\- działka mieszkalna zabudowana na kwotę (…) złotych,

\- działka rolna na kwotę (…) złotych,

\- działka leśna na kwotę (…) złotych.

Ten operat znajduje się w aktach sprawy w Sądzie Rejonowym w (\`(...)\`), a wycena ta była ostateczną podstawą precyzującą warunki wydanego przez Sąd rozstrzygnięcia.

Precyzując Pani zapytanie można jednak uznać, że na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych (spłatę nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym) wydatkowała Pani kwotę (…) złotych, co stanowi połowę jej wartości. Należy jednak interpretując wprost zapis postanowienia Sądu wskazać, że uznał on, iż to cała nieruchomość (łącznie z działką rolną oraz leśną) jest zabudowana budynkiem mieszkalnym (siedlisko) - fragment treści postanowienia w tym zakresie przytoczy Pani poniżej.

Zniesienie współwłasności nie było przedmiotem umowy, a wynikało wyłącznie z postanowienia Sądu Rejonowego w (\`(...)\`). Dla doprecyzowania kwestii cytuje Pani przedmiotowy fragment postanowienia: „1. postanawia znieść współwłasność nieruchomości gruntowej o łącznej powierzchni (…) ha, położonej w miejscowości (…), składającej się z działek ewidencyjnych o numerach (…) oraz (…), zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej (…) m2, dla której Sąd Rejonowy w (\`(...)\`) prowadzi księgę wieczystą nr (…) o wartości (…) zł (…) w ten sposób, że nieruchomość tę przyznać na wyłączną własność Wnioskodawczyni (\`(...)\`) z obowiązkiem spłaty na rzecz uczestnika (\`(...)\`) kwoty (…) zł (…)”.

W postanowieniu Sądu nie wyszczególniono osobno wartości każdej z tych nieruchomości, taka wycena została sporządzona przez biegłego sądowego i jak Pani wspomniała, znajduje się ona w operacie w aktach sprawy Sądu Rejonowego w (\`(...)\`).

Formalnie stała się Pani właścicielem całej wskazanej wyżej nieruchomości z chwilą uprawomocnienia się postanowienia Sądu, czyli w dniu (…) 2023 roku. Na dzień dzisiejszy przelała już Pani tytułem wykonania postanowienia kwotę (…) złotych, a pozostałą kwotę (…) złotych przeleje Pani również zgodnie z postanowieniem Sądu, w terminie 2 tygodni od dnia faktycznego opuszczenia Pani nieruchomości przez uczestnika (\`(...)\`). Biorąc pod uwagę „kalendarz wydarzeń”, w związku z realizacją postanowienia Sądu, uczestnik postępowania (\`(...)\`) musi opuścić dom w terminie do (…) 2023 roku, więc w terminie do (…) 2023 roku Pani musi dokonać spłaty pozostałej kwoty (…) złotych.

W budynku, którego dotyczy sprawa, dokładnie od dnia (…) 2023 roku realizuje Pani własne cele mieszkaniowe – mieszka Pani wraz z córką (…) oraz swoim partnerem.

W odpowiedzi na pytanie organu, _czy_ _spłaty na rzecz Pani byłego męża w celu nabycia od niego połowy nieruchomości, o której mowa w zadanym pytaniu dokona Pani środkami uzyskanymi ze sprzedanej przez Panią w 2022 roku nieruchomości (a więc czy sfinansuje ją Pani przychodem uzyskanym ze sprzedaży ww. nieruchomości)_ poinformowała Pani, że tak, spłaty dokonała Pani wykorzystując całą kwotę jaką uzyskała Pani ze sprzedaży w 2022 roku nieruchomości, a dodatkowo musiała Pani korzystać ze środków finansowych pochodzących z innych źródeł.

Ponadto wskazała Pani, że całą kwotę przychodu uzyskanego ze sprzedanej w 2022 roku nieruchomości już na dzień dzisiejszy przeznaczyła Pani na spłatę połowy wartości nieruchomości, więc w sposób oczywisty jest ona wydana przed końcem 2025 roku.

### Pytanie

Czy w odniesieniu do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wykonanie postanowienia Sądu Rejonowego w przedmiocie spłaty połowy wartości nieruchomości wraz z przeniesieniem prawa własności nieruchomości (na Panią) jest wydatkiem poniesionym na własne cele mieszkaniowe i jest (będzie) podstawą do uznania kwoty różnicy w zakupie i sprzedaży mieszkania jako wolnej od podatku dochodowego?

### Pani stanowisko w sprawie

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w rozdziale 3, w art. 21 ust. 1 jako wolne od podatku dochodowego określa w pkt 131: „dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych (…) jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne mieszkaniowe (…)”.

Opisana sytuacja związana z wykonaniem postanowienia Sądu Rejonowego w (\`(...)\`) wypełnia zapisy cytowanego przepisu ustawy. Odnosząc się wprost do mechanizmu wskazanego w postanowieniu należy jednoznacznie stwierdzić, że traktując sprawę w „pospolitym uproszczeniu” niejako odkupuje Pani połowę nieruchomości od byłego męża za kwotę określoną w postanowieniu. Należy to w sposób oczywisty rozumieć jako wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe.

Art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy określa, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 uważa się m.in. wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku (…) a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie (…).

W opisanym przez Panią przypadku „wprost” nabywa Pani 50% zabudowanej nieruchomości rolnej doprowadzając do stanu, że w całości staje się ona Pani własnością, a to z kolei pozwoli Pani na wprowadzenie się do niej (do tej pory były mąż odmawiał Pani i córce prawa wstępu do domu).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W konsekwencji, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w 2022 roku sprzedała Pani prawo własności lokalu mieszkalnego wraz z garażem wraz z przypisanymi do wymienionych nieruchomości udziałami we własności działek. Ww. nieruchomości zakupiła Pani w 2017 roku. Oprócz nieruchomości, która została przez Panią opisana powyżej była Pani w 50% właścicielem nieruchomości, składającej się z budynku mieszkalnego oraz działek rolnych i lasów (siedlisko). W drugiej połowie właścicielem tej nieruchomości był Pani były mąż, z którym jest Pani po rozwodzie, a z którym będąc jeszcze w związku małżeńskim miała Pani ustanowioną rozdzielność majątkową. Od 2019 roku starała się Pani odzyskać swój dom, by móc w nim zamieszkać (odkupić 50% własności), w związku z czym do Sądu Rejonowego złożyła Pani wniosek o zniesienie współwłasności. Postępowanie w tej sprawie skończyło się wydaniem postanowienia, zgodnie z którym Sąd Rejonowy postanowił znieść współwłasność ww. nieruchomości w ten sposób, że nieruchomość tę przyznać Pani na wyłączną własność z obowiązkiem dokonania spłaty na rzecz Pani byłego męża.

Odnosząc się do powyższego, skoro przedmiotowa sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie – zatem stanowi dla Pani źródło przychodu podlegające opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wątpliwość Pani budzi kwestia, czy ma Pani możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z przeznaczeniem przychodu uzyskanego z tejże sprzedaży na spłatę połowy wartości budynku mieszkalnego, o którym mowa we wniosku.

Stosownie do treści art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy,

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Z kolei art. 22 ust. 6e ww. ustawy wskazuje, że:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wedle art. 30e ust. 4 przywołanej ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje więc taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W myśl art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Stosownie do art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, prawo do przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych w terminie nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).

Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Zatem, przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na „własne cele mieszkaniowe”. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.

W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem lokalu mieszkalnego czy budynku mieszkalnego na cele mieszkalne jedynie w sytuacji, gdy nabył go w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Odnosząc się do opisanego zdarzenia przyszłego, zawartego we wniosku nadmienić należy, że pojęcie „działka siedliskowa” nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa, jednakże Sądy Administracyjne wielokrotnie wypowiadały się jak należy je rozumieć. I tak NSA w wyroku z dnia 2 lutego 2016 r. sygn. akt I OSK 417/15 stwierdził, że oczywistym jest, że działka siedliskowa jest czymś innym niż działka budowlana. Działka uznana bowiem za siedliskową jest gruntem rolnym, na której istnieje możliwość zabudowy związanej z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Przykładów definicji siedliska i działki siedliskowej dostarcza również orzecznictwo Sądu Najwyższego. I tak w uchwale z dnia 8 czerwca 1977 r., sygn. akt III CZP 40/77 ww. Sąd stwierdził: siedliskiem jest ta część nieruchomości, na której znajdują się budynki na działce rolniczej – mieszkalne oraz służące wyłącznie produkcji rolniczej, czyli dom mieszkalny wraz z zabudowaniami gospodarczymi. Natomiast w uchwale z dnia 8 sierpnia 1973 r., sygn. akt III CZP 45/73 Sąd Najwyższy wyjaśnił, że za działkę siedliskową uznaje się działkę pod budynkami wchodzącymi w skład gospodarstwa rolnego (budynkami mieszkalnymi oraz innymi budynkami i urządzeniami służącymi wyłącznie produkcji rolniczej oraz przetwórstwu rolno-spożywczemu) lub inaczej – działkę, na której stoi dom mieszkalny, przy czym dom mieszkalny będący składnikiem gospodarstwa rolnego spełnia jednocześnie dwie funkcje: zaspokaja potrzeby mieszkaniowe w znaczeniu ogólnym oraz ułatwia właścicielowi, zamieszkałemu w gospodarstwie rolnym, racjonalne prowadzenie tego gospodarstwa.

Mając na uwadze powyższe nie sposób wywodzić, że do zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym uprawniają wydatki poniesione na zakup działki siedliskowej, czy np. budynku gospodarczego wzniesionego na tej działce. Do celów mieszkaniowych – wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ww. ustawy – których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawniających do skorzystania z ww. zwolnienia ustawodawca nie zakwalifikował bowiem nabycia ziemi rolnej, czy działki leśnej, a także budynków niemieszkalnych (gospodarczych). Natomiast wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego - jeżeli faktycznie podatnik realizuje/będzie realizował w nim własne cele mieszkaniowe (wykorzystuje/będzie wykorzystywał ten budynek na własne cele mieszkaniowe) - może zakwalifikować do wydatków - o których mowa w 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dających prawo do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Jak sama wskazała Pani w uzupełnieniu wniosku w niniejszej sprawie: przedmiotem Pani zapytania jest kwestia przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2022 roku nieruchomości na spłatę połowy wartości budynku mieszkalnego. Ponadto wyjaśniła Pani, że w budynku, którego dotyczy sprawa od (…) 2023 roku realizuje Pani własne cele mieszkaniowe. Dodatkowo wskazała Pani, że całą kwotę przychodu uzyskanego ze sprzedanej w 2022 roku nieruchomości już przeznaczyła Pani na spłatę połowy wartości nieruchomości.

W konsekwencji, spłata połowy wartości budynku mieszkalnego dokonana przez Panią środkami uzyskanymi ze sprzedaży w 2022 roku nieruchomości na rzecz Pani męża w wyniku zniesienia współwłasności jest bez wątpienia wydatkiem, jaki musiała Pani ponieść, aby uzyskać prawo własności przysługujących Pani byłemu mężowi udziałów w budynku mieszkalnym. Spłata w tej części (a więc spłata przypadająca na nabycie połowy budynku mieszkalnego od byłego męża środkami uzyskanymi ze zbycia w 2022 roku nieruchomości) będzie stanowić zatem dla Pani wydatek poniesiony na nabycie udziałów w nieruchomości, które uprzednio należały do innej osoby (do Pani byłego męża).

Wskazać należy, że nabycie udziału w budynku mieszkalnym korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131, w związku z ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro jak wskazano spłata pełni rolę wydatku na nabycie udziału w budynku mieszkalnym, to istnieją podstawy zakwalifikowania jej jako wydatku poniesionego na realizację własnych celów mieszkaniowych.

Nie ma przy tym znaczenia dla możliwości zastosowania przedmiotowego zwolnienia, że nabycie połowy ww. budynku mieszkalnego od byłego męża zostało dokonane w wyniku zniesienia współwłasności.

Zauważyć bowiem należy, że wydatek na spłatę współwłaściciela poniesiony w związku ze zniesieniem współwłasności (spadkowej lub innej) w części w jakiej przypada na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku – bądź własności/części/udziału w innych wymienionych w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych inwestycjach mieszkaniowych stanowi wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tejże ustawy.

**Reasumując, sprzedaż zakupionych przez Panią w 2017 roku nieruchomości, która została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi dla Pani źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.**

**Jednakże, wydatkowanie przychodu ze sprzedaży ww. nieruchomości, w ciągu trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na spłatę udziału należącego do Pani byłego męża w budynku mieszkalnym, do którego nabyła Pani prawo własności w wyniku** **zniesienia współwłasności i** **w którym realizuje Pani własne cele mieszkaniowe, uprawnia Panią do skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

**Zaznaczyć jednakże należy, że ww. zwolnienie obejmie taką część dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości jaka proporcjonalnie odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie osiągniętym z odpłatnego zbycia nieruchomości. Zatem, w sytuacji gdy – jak Pani wskazała w uzupełnieniu podania – cały przychód ze zbycia nieruchomości został przez Panią wydatkowany na spłatę połowy wartości budynku mieszkalnego na rzecz Pani byłego męża – tym samym, dochód z tytułu rzeczonej sprzedaży będzie w całości zwolniony z podatku dochodowego.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).