Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-974/09-2/ASZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-11-03
Teza: Czy wniesienie przez Gminę K. aportem sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej do K. Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o., która jest 100% udziałem Gminy będzie korzystało ze zwolnienia w podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, czy na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Min. Fin. z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: aport; gmina; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r., Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2009 r. (data wpływu 11.09.2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania czynności wniesienia aportu przez Gminę do spółki z o.o. w postaci sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2009 r. wpłynął w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania czynności wniesienia aportu przez Gminę do spółki z o.o. w postaci sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach realizacji zadań własnych zgodnie z przepisami ustawy o samorządzie gminnym, Gmina buduje między innymi sieć wodociągową i kanalizację sanitarna w miejscowości Ch. Inwestycja została rozpoczęta w 2007 r. i zostanie zakończona w roku bieżącym. Ponieważ jest to realizacja zadnia publicznego we własnym imieniu i na własny rachunek spełnione są przesłanki zawarte w § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z tym zwolniona jest od podatku od towarów i usług. Biorąc to pod uwagę oraz fakt, że gmina nie uzyskiwała i nie uzyskuje przychodów ze sprzedaży wody i za odprowadzanie ścieków, nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne.

Eksploatacją sieci wodociągowo-kanalizacyjnej oraz sprzedażą wody i opłatami za odprowadzanie ścieków zajmuje się spółka Gminy pod nazwą K. Gospodarka Komunalna Sp. z o.o. (dalej; KGK Sp. z o.o.) Wybudowany wodociąg i sieć kanalizacji sanitarnej zostaną jej przekazane w formie aportu. Zaznaczyć należy, że nie jest to aport przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Wniesienie aportu nastąpi zgodnie z postanowieniami uchwały Rady Miejskiej w K. Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego i objęcie udziałów nastąpi w formie aktu notarialnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie przez Gminę aportem sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej do K. Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o., która jest 100% udziałem Gminy będzie korzystało ze zwolnienia w podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, czy na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Min. Fin. z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wniesienie aportem wodociągu i sieci kanalizacji sanitarnej przez Gminę do swojej Spółki będzie podlegało zarówno zwolnieniu przedmiotowemu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jak i zwolnieniu podmiotowemu wynikającemu z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Będzie to bowiem dostawa budowli, w stosunku do których nie przysługiwało jej prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony oraz nie ponosiła nakładów na ich ulepszenie. Ponieważ po 31 marca 2009 r. aporty opodatkowane są na zasadach ogólnych a opodatkowanie uzależnione jest od przedmiotu aportu, to skoro przedmiot aportu objęty jest zwolnieniem, to dotyczy ono również aportu.

Poza tym inwestycja jest realizowana przez jednostkę samorządu terytorialnego we własnym imieniu i na własny rachunek jako zadanie własne gminy wynikające z przepisów ustawy o samorządzie gminnym a gmina wobec braku związku ze sprzedażą opodatkowaną nie posiada prawa do odliczania podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Gmina jako podmiot prawa publicznego, zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) realizuje zadania użyteczności publicznej, którymi są zadania własne gminy. W art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy z dnia 8 marca 1990r., wymieniono, jako zadania własne Gminy, m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Z tytułu wykonywania tych zadań Gmina jest zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie regulacji rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008r. Nr 212, poz. 1336), gdzie w § 13 ust. 1 pkt 11 określono, iż zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina zadania wymienione w art. 7 ust.1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych może na podstawie art. 9 ust. 3 w/w ustawy wykonywać w prawnie dopuszczalnej formie. Formę taką określa art. 2 ustawy z dnia z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43 ze zm.) zgodnie z, którym „Gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach: zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego”. Oznacza to, że Gmina zadania własne z zakresu wodociągów i kanalizacji może prowadzić w formie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w tym przypadku pod nazwą KGK Sp. z o.o. Fakt zawiązania przez Gminę K. spółki KGK Sp. z o.o., której zresztą będzie ona jedynym udziałowcem nie powoduje tego, że działania podejmowane na rzecz Spółki (winienie aportu, wyposażenie jej w majątek) tracą przymiot zadań realizowanych w ramach użyteczności publicznej. Na etapie wnoszenia aportu zadania te nadal pozostają zadaniami własnymi Gminy, które korzystają ze zwolnienia na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej; ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy o VAT, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 cyt. ustawy o VAT, który stanowi, iż sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa ww. art. 7 ust. 1 cyt. ustawy VAT, a tym samym, w rozumieniu przywołanego art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić należy, iż z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ona ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

Przepisy, co do zasady, nie przewidują zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług aportów wnoszonych do spółek prawa handlowego i cywilnego, w związku z powyższym czynność ta jest opodatkowana. Wniesienie do spółki prawa handlowego aportu niepieniężnego, któremu towarzyszy świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony - stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą, po dniu 31 marca 2009 r., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, iż Gmina zamierza wnieść aportem sieć wodociągową i kanalizacji sanitarnej do swojej spółki pod nazwą KGK Sp. z o.o., która jest spółką ze 100% udziałem Gminy. Wniesienie aportem wodociągów i sieci kanalizacji odbędzie się w formie aktu notarialnego na podstawie uchwały Rady Gminy. Inwestycja powyższa rozpoczęła się w 2007 r. Gminie nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego od faktur dokumentujących budowę tych sieci wodociągów i kanalizacji wobec braku związku ze sprzedażą opodatkowaną, gdyż Gmina nie uzyskiwała i nie uzyskuje przychodów ze sprzedaży wody; eksploatacją i sprzedażą wody będzie się zajmować KGK Sp. z o.o.

Zatem w oparciu o przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku stwierdzić należy, iż wniesienie przez Gminę aportu w postaci wodociągów, w zamian za który przysługuje jej świadczenie wzajemne w postaci udziałów, stanowi odpłatną dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednakże z uwagi na uregulowania § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008r. Nr 212, poz. 1336), zwalniające z podatku od towarów i usług czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, wniesienie przedmiotowego aportu w postaci sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej jest zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Natomiast na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy, zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tej sytuacji generalnym kryterium jest to, iż Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W związku z czym należy stwierdzić, że planowana przez Gminę dostawa sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej, w formie aportu może być zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Niemniej jednak rozpatrywanie kwestii zwolnienia z art. 43 ust.1 pkt 10a ustawy o VAT w przedmiotowej sprawie jest niecelowe skoro Gmina korzysta ze zwolnienia podmiotowo- przedmiotowego przewidzianego w § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli dany podmiot korzysta z preferencji podatkowej na podstawie zwolnienia podmiotowego lub podmiotowo-przedmiotowego nie powinien on poszukiwać innych zwolnień przedmiotowych, które skierowane są do zupełnie innych podmiotów.

Reasumując należy stwierdzić, iż Gmina wypełnia przesłanki do tego by skorzystać ze zwolnienia w związku z wniesieniem przedmiotowego aportu na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT jest zwolnieniem przedmiotowym, które w opisanym zdarzeniu przyszłym nie będzie skierowane do Gminy.

Ustosunkowując się do stanowiska Wnioskodawcy mówiącego o tym, iż może on skorzystać zarówno ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, jak również ze zwolnienia z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że takie stanowisko jest nietrafne. Skoro Gmina korzysta ze zwolnienia podmiotowo-przedmiotowego doszukiwanie się innych zwolnień jest bezprzedmiotowe. Jeżeli Gmina w danym zakresie w stosunku do wszystkich swoich czynność jest wyłączona z kręgu podmiotów na których ciąży obowiązek podatkowy, to wówczas próby poszukiwania innych zwolnień są bezcelowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 w/w ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 w/w ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 w/w ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.