Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-2.4512.215.2016.2.MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-01
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur związanych z zakupem towarów i usług związanych z realizacją inwestycji dotyczącej przebudowy oczyszczalni ścieków w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; inwestycje; jednostka-jednostka budżetowa; kanalizacja; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2016 r. (data wpływu 2 grudnia 2016 r.), uzupełnionym pismami z dnia 27 grudnia 2016 r. (data wpływu 4 stycznia 2017 r.) oraz z dnia 23 stycznia 2017 r. (data wpływu 25 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur związanych z zakupem towarów i usług związanych z realizacją inwestycji dotyczącej przebudowy oczyszczalni ścieków w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur związanych z zakupem towarów i usług związanych z realizacją inwestycji dotyczącej przebudowy oczyszczalni ścieków w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Wniosek uzupełniono w dniu 4 stycznia 2017 r. o adres elektroniczny do doręczeń oraz w dniu 25 stycznia 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej również jako: „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizacje projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa ogólnodostępnej infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej na obszarach położonych na terenie Gminy.

Gmina prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków.

Usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz odbioru ścieków realizowane są przez Wnioskodawcę za pośrednictwem samorządowego zakładu budżetowego.

Gmina podjęła rozliczenia w zakresie podatku od towarów i usług wraz ze wszystkimi jej jednostkami organizacyjnymi (centralizacja VAT).

Świadczenie tych usług odbywa się na podstawie podpisywanych z właścicielami i/lub posiadaczami poszczególnych posesji umów o zaopatrzenie w wodę oraz odbioru ścieków.

W konsekwencji Gmina wystawia faktury sprzedażowe z tytułu dostarczania wody i odbioru ścieków na terenie Gminy, tym samym osiąga obrót opodatkowany VAT z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, gdyż usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania ścieków są przez Wnioskodawcę deklarowane dla celów VAT jako podlegające opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca przygotowuje się do nowej inwestycji związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków, tj. przebudowy oczyszczalni ścieków w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

W ramach ww. działania do wykonania będą następujące zadania:

1.  remont dyżurki polegający na przystosowaniu istniejących pomieszczeń do wymagań sanitarno-technicznych, naprawa stropodachu, wymiana okien, ocieplenie budynku, wyposażenie dyżurki w niezbędny sprzęt;
2.  wymiana pomp w przepompowni ścieków;
3.  przystosowanie rurociągu odpływowego z sitopiaskownika do grawitacyjnego spływu ścieków poprzez odpowiednie skrócenie rurociągów wylotowych z sita i piaskownika;
4.  przebudowa bloku technologicznego polegająca na:

*   dostosowaniu komór bloku do pracy w układzie denitryfikacyjno-nitryfikacyjnym z symultanicznym strącaniem Pix-em w celu usuwania azotu, fosforu, pełniejszej stabilizacji i zagęszczania osadu,
*   wprowadzeniu instalacji dawkowania PIX-u,
*   wymianie membran w istniejących sekcjach napowietrzających,
*   zainstalowaniu podnośnika do usuwania cieczy nadosadowej z komory stabilizacji,
*   zainstalowaniu nowej pompy do recyrkulacji i usuwania osadu nadmiernego do komory stabilizacji w bloku technologicznym, z rozdziałem do projektowanych komór stabilizacji,
*   wymianie krat pomostowych,

6.  modernizacja osadnika wtórnego:

*   wymiana rury środkowej-centralnej na rurę ze stali OH18N9,
*   zainstalowanie podnośnika do usuwania ciał pływających,
*   zainstalowanie przelewu pilastego ze stali OH18N9 do ścieków oczyszczonych,
*   wymiana krat pomostowych,

8.  przebudowa stacji dmuchaw:

*   zainstalowanie dmuchaw w obudowach dźwiękochłonnych o wydajności dostosowanej do zapotrzebowania na sprężone powietrze wg obliczeń w projekcie technologicznym,
*   nowa szafa sterownicza do sterowania pracą dmuchaw sondą tlenową poprzez falowniki, ze wskazaniami tlenu oraz ze wskazaniami przepływomierza ilości ścieków odprowadzanych do odbiornika i z przekazem do komputera w dyżurce – wizualizacja,

10.  przebudowa komory stabilizacji osadu:

*   zaprojektowanie dwóch komór tlenowej stabilizacji osadów nadmiernych z podawaniem osadu na istniejącą prasę oraz z usuwaniem cieczy nadosadowej podnośnikami powietrznymi,
*   w hali odwadniania osadu umieszczenie dodatkowej pompy do osadu nadmiernego z dobudowanych komór stabilizacji na prasę,

12.  montaż rozdzielni elektrycznej:
Nowa rozdzielnia o mocy i zabezpieczeniach zapewniających prawidłową pracę oczyszczalni z podłączeniami do:

*   nowego kabla do szafy sterowniczej pomp w przepompowni,
*   nowego kabla do szafy sterowniczej dmuchaw,
*   nowego kabla do pompy Pixu,
*   nowego kabla do szaf mieszadeł w bloku technologicznym 4 szt., przekazem do szafy dmuchaw i następnie do komputera w dyżurce – wizualizacja,
*   podłączenia istniejącego kabla z szafy sterowniczej sito piaskownika,
*   podłączenia istniejącego kabla z szafy sterowniczej stacji odwadniania osadów,
*   nowego kabla do podłączenia przepływomierza ilości odprowadzanych ścieków do odbiornika,
*   kabla do podłączenia pompy do osadu i następnie do szafy sterowniczej pracą odwadniania osadów,
*   zasilania w energię istniejącymi kablami rozdzielni obiektowych: dyżurka, obudowana wiata na środki transportu,
*   przewidzieć 3 podłączenia rezerwowe,
*   agregatu prądotwórczego jako rezerwowe zasilanie;

14.  modernizacja studzienki z przepływomierzem polegająca na wymianie przepływomierza;
15.  wizualizacja i monitoring
Wizualizacja pracy:

*   sonda tlenowa – z szafy tlenomierza do szafy sterowniczej dmuchaw,
*   szafa sterownicza dmuchaw – praca dmuchaw, tlenomierz, odczyt przepływomierza, praca – awaria 3 szt. mieszadeł – przesył do dyżurki,
*   szafa sterownicza sito piaskownika – przesył do dyżurki,
*   szafa sterownicza prasy z higienizacją osadu oraz z przepływomierza osadem – przesył do dyżurki.

Monitoring terenu poprzez zainstalowanie trzech kamer:

*   wjazd na oczyszczalnię,
*   blok technologiczny,
*   teren składowiska osadów.

Przebudowa, prace remontowe oczyszczalni ścieków jak i budowa dwóch nowych komór stabilizacji osadów będą całkowicie prowadzone na ogrodzonym terenie tej oczyszczalni.

Całość inwestycji będzie służyć wyłącznie prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, tj. odpłatnego świadczenia usług odbioru ścieków dla mieszkańców Gminy oraz innym podmiotom mającym siedzibę na terenie Gminy (np. przedsiębiorcom innym niż osoby fizyczne, jednostkom organizacyjnym niebędącym przedsiębiorcami).

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

Inwestycja opisana we wniosku będzie służyć osobom fizycznym mającym miejsce zamieszkania na terenie Gminy oraz przedsiębiorcom mającym siedzibę, bądź miejsce wykonywania działalności na terenie Gminy.

Podmioty te będą korzystać odpłatnie z opisanej inwestycji w ramach odpłatnego nabywania usług odbioru ścieków świadczonych przez samorządowy zakład budżetowy, tj. Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej. Zakład ten będzie wykorzystywać inwestycje do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług odbioru ścieków.

Przedmiotowa inwestycja będzie służyć do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług przez Gminę za pośrednictwem jej samorządowego zakładu budżetowego.

Jedynie w marginalnym zakresie pozostałe jednostki organizacyjne Gminy (szkoły, przedszkola, urząd gminy), które nie są uznawane za odrębnych od Gminy podatników VAT będą również korzystały z przedmiotowej inwestycji w zakresie usług odbioru ścieków z budynków wykorzystywanych przez te jednostki. Usługi te będą odpłatne, aczkolwiek z uwagi, że będą realizowane w ramach struktury Gminy (jako jednego podatnika podatku VAT) nie będą one podlegać opodatkowaniu.

Inwestycja opisana we wniosku będzie służyć do świadczenia usług odbioru ścieków za wynagrodzeniem na podstawie umów cywilnoprawnych (umowa na dostarczanie wody i odbiór ścieków).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina będzie mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości z otrzymanych faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych z planowaną inwestycją, która będzie w całości wykorzystywana do prowadzenia działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina będzie mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości z otrzymanych faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych z planowaną inwestycją, która będzie w całości wykorzystywana do prowadzenia działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie przyjętego stanowiska:

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z uwagi na fakt, że inwestycja będzie służyć wyłącznie działalności opodatkowanej prowadzonej przez Wnioskodawcę, Gmina nie będzie zobowiązana do zastosowania do podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z przedmiotową inwestycją tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy VAT.

Zgodnie z tym przepisem w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Gmina nadmienia, że powyższe stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie organów podatkowych np. interpretacja indywidualna z dnia 22 czerwca 2016 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (1061-IPTPP3.4512.181.2016.2.IŻ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5

‑ w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

Na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Zauważyć należy, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem od towarów i usług. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w sytuacjach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizacje projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa ogólnodostępnej infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej na obszarach położonych na terenie Gminy. Gmina prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków. Usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz odbioru ścieków realizowane są przez Wnioskodawcę za pośrednictwem samorządowego zakładu budżetowego, tj. Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej. Gmina podjęła rozliczenia w zakresie podatku od towarów i usług wraz ze wszystkimi jej jednostkami organizacyjnymi (centralizacja VAT). Świadczenie tych usług odbywa się na podstawie podpisywanych z właścicielami i/lub posiadaczami poszczególnych posesji umów o zaopatrzenie w wodę oraz odbioru ścieków. W konsekwencji Gmina wystawia faktury sprzedażowe z tytułu dostarczania wody i odbioru ścieków na terenie Gminy, tym samym osiąga obrót opodatkowany VAT z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, gdyż usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania ścieków są przez Wnioskodawcę deklarowane dla celów VAT jako podlegające opodatkowaniu VAT. Wnioskodawca przygotowuje się do nowej inwestycji związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków, tj. przebudowy oczyszczalni ścieków w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Przebudowa, prace remontowe oczyszczalni ścieków jak i budowa dwóch nowych komór stabilizacji osadów będą całkowicie prowadzone na ogrodzonym terenie tej oczyszczalni. Inwestycja opisana we wniosku będzie służyć osobom fizycznym mającym miejsce zamieszkania na terenie Gminy oraz przedsiębiorcom mającym siedzibę bądź miejsce wykonywania działalności na terenie Gminy. Podmioty te będą korzystać odpłatnie z opisanej inwestycji w ramach odpłatnego nabywania usług odbioru ścieków świadczonych przez samorządowy zakład budżetowy. Zakład ten będzie wykorzystywać inwestycje do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług odbioru ścieków. Przedmiotowa inwestycja będzie służyć do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług przez Gminę za pośrednictwem jej samorządowego zakładu budżetowego. Jedynie w marginalnym zakresie pozostałe jednostki organizacyjne Gminy (szkoły, przedszkola, urząd gminy), które nie są uznawane za odrębnych od Gminy podatników VAT będą również korzystały z przedmiotowej inwestycji w zakresie usług odbioru ścieków z budynków wykorzystywanych przez te jednostki. Usługi te będą odpłatne, aczkolwiek z uwagi, że będą realizowane w ramach struktury Gminy (jako jednego podatnika podatku VAT) nie będą one podlegać opodatkowaniu. Inwestycja opisana we wniosku będzie służyć do świadczenia usług odbioru ścieków za wynagrodzeniem na podstawie umów cywilnoprawnych (umowa na dostarczanie wody i odbiór ścieków).

Analiza przedstawionego opisu sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że po dokonaniu centralizacji rozliczeń wydatki związane z ww. inwestycją nie będą dotyczyły wyłącznie działalności opodatkowanej, ale również innej działalności, tj. realizacji zadań publicznych niebędących działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy – niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. To, że Gmina i jej jednostki organizacyjne po dokonaniu centralizacji będą działały w ramach jednego podatnika, nie zmienia faktu, że działania w ramach reżimu publicznoprawnego (świadczenia nieodpłatnych usług w ramach zadań własnych wykonywanych przez Gminę i jej jednostki organizacyjne) nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Trzeba przy tym zauważyć, że o kwalifikacji wydatków na realizację przedmiotowej inwestycji (czy związane są z działalnością gospodarczą Gminy, czy też z inną jej działalnością), nie przesądza wewnętrzny charakter rozliczeń pomiędzy Gminą a jej jednostkami organizacyjnymi z tytułu odprowadzania ścieków. Kwalifikacja tych wydatków zależy bowiem od tego, jakiej działalności prowadzonej przez Gminę będzie służyć infrastruktura po jej wybudowaniu, a w opisanym przypadku będzie ona służyć zarówno działalności podlegającej opodatkowaniu VAT (świadczenie usług na rzecz osób fizycznych oraz przedsiębiorców), jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. działalności jednostek organizacyjnych Gminy realizowanej w ramach struktury Gminy).

Mając powyższe na uwadze, jak również powołane przepisy należy wskazać, że w sytuacji, gdy nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi będą służyły do wykonywania przez Gminę czynności opodatkowanych. W przypadku, gdy przypisanie nabyć w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, wówczas kwotę podatku naliczonego należy obliczać zgodnie ze sposobem określenia proporcji, na podstawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Gmina będzie miała zatem obowiązek zastosowania proporcji określonej w art. 86 ust. 2a ustawy, ponieważ ponoszone wydatki związane z planowaną inwestycją w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków, tj. przebudowy oczyszczalni ścieków w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, która będzie służyć osobom fizycznym, przedsiębiorstwom oraz jednostkom organizacyjnym Gminy, będą służyły zarówno do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, jak również działalności innej niż działalność gospodarcza.

W związku z powyższym, zakładając dokonanie centralizacji rozliczeń VAT, Gminie nie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania inwestycyjnego w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków, tj. przebudowy oczyszczalni ścieków w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, ale na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.