Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.264.2022.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-17
Teza: - Czy budowę domów, które charakteryzować się będą oszczędnościami energii, a nawet możliwością konfiguracji jako domy samowystarczalne, Spółka może potraktować jako działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych? - Czy koszty związane z zastosowaniem płyty fundamentowej Spółka może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: definicja; koszt-koszty kwalifikowane; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Działalność badawczo-rozwojowa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Warunki skorzystania z ulgi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 maja 2022 r., (data wpływu tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego (ostatecznie przeformułowany w uzupełnieniu):

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) zarejestrowana (…) w KRS pod numerem (…), przeważające PKD 68.10.Z - Kupno i Sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Dotychczasowe projekty skupiały się na obrocie nieruchomościami głównie z rynku wtórnego z założeniem częściowych nakładów na remont.

Po nabytym doświadczeniu, Spółka rozpoczęła inwestycję w budowę małego osiedla domów jednorodzinnych (5 domów), które charakteryzować się będą oszczędnościami energii, a nawet możliwością konfiguracji jako domy samowystarczalne.

W tym celu Spółka zamierza przeprowadzić prace badawczo-rozwojowe, dzięki którym połączy kilku technologii, tak aby analizy energooszczędności budowanych domów samowystarczalnych były jak najbardziej korzystne.

Koniecznym elementem do osiągnięcia pożądanego efektu jest innowacyjna płyta fundamentowa. Rozwiązanie które zastosujemy składać się będzie z doboru odpowiednich materiałów instalacyjnych - wysokojakościowego rurarzu z polietylenu sieciowanego i masy anhydrytowej. Taka instalacja odpowiednio zaprojektowana i wykonana tworzy zintegrowany system płyty grzewczej. Koszty związane z budową płyty fundamentowej zostały szczegółowo wymienione w Ad.4.

Kolejnym elementem jest zastosowanie pustaków ceramicznych oraz „szarego styropianu”, materiały te gwarantują uzyskanie korzystnych efektów cieplnych z płyty fundamentowej.

Dodatkowo planujemy wyposażenie konstrukcji budowlanej w system pod montaż paneli fotowoltaicznych lub na życzenie klienta wyposażenie domu w taką technologię.

Ostatnia składowa to zakup pompy ciepła jako element nowoczesnego systemu technologicznego, który po połączeniu z powyższymi składowymi stworzy finalny produkt niewystępujące dotychczas w działalności Spółki i w znacznym stopniu odróżniający się od istniejących rozwiązań.

W piśmie uzupełniającym z 4 maja 2022 r., wskazaliście Państwo dodatkowo, że:

Ad.1.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka realizuje i zamierza w przyszłości realizować działalność twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny (zaplanowany i uporządkowany) oraz ciągły, w celu zwiększenia zasobów wiedzy Spółki oraz wykorzystania zdobytych zasobów wiedzy do stworzenia nowych, ulepszonych produktów dla rynku nieruchomości. Wnioskodawca w sposób twórczy planuje wykonać zintegrowany systemy płyt grzewczych, w taki sposób, aby uzyskać jak najlepsze efekty oszczędności energii, które będą podstawą konfiguracji domów samowystarczalnych.

Ad.2.

Do prac badawczo-rozwojowych Spółka zamierza kwalifikować wszystkie prace zmierzające do wybudowania energooszczędnych domów, które posiadać będą możliwość konfiguracji jako domy samowystarczalne. W szczególności będą to prace związane z analizą energooszczędności budowanych domów oraz budową innowacyjnej płyty fundamentowej (szczegółowo wymienione w Ad.4), a także prace dodatkowe związane z konfiguracją domu samowystarczalnego, m.in. zastosowanie pustaków ceramicznych oraz „szarego styropianu”, przygotowanie konstrukcji budowlanej pod montaż paneli fotowoltaicznych oraz zastosowanie pompy ciepła. Wszystkie te elementy pozwolą uzyskać finalny produkt jakim będzie energooszczędny dom samowystarczalny.

Ad.3.

Działalność Spółki polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu oraz wykorzystaniu dostępnej wiedzy i umiejętności do planowania projektowania i tworzenia zmienionych oraz ulepszonych produktów charakteryzujących się wysokimi efektami oszczędności energii.

Ad.4.

Wśród kosztów dotyczących zastosowania rozwiązania płyty fundamentowej znajdą się materiały i usługi potrzebne do jej wykonania takie jak: hydro-izolacja - folia PE gr. 0,3mm, izolacja termiczna od gruntu - styropian XPS gr. 30cm, izolacja krawędziowa boków płyty EPS 100 gr. 20cm i opaski wokół płyty styropian EPS 100 gr. 10 cm, pianka uszczelniająca elementy brzegowe, rura kanalizacyjna PCW, rura do ciepłej i zimnej wody, przejścia techniczne przez płytę do wody i prądu, rura PCW, system grzewczy rura wielowarstwowa Pex/Al/Pex fi 16, doprowadzenie rur pod kaloryfer w łazience, beton C20/25 (B25) z pompą, w okresie obniżonych temperatur dodatki zimowe, zbrojenie hybrydowe stalowe i rozproszone, szalunki systemowe, piasek na podbudowę pod płytę, usunięcie wierzchniej warstwy ziemi koparką obrotową, wykonanie podbudowy płyty fundamentowej z podsypki o grubości 0,4m-0,5m, wykonanie zagęszczenia podbudowy płyty, wypoziomowanie powierzchni podbudowy przy użyciu niwelatora, wykonanie izolacji przeciwwilgociowej z podwójnej warstwy folii ochronnej, wykonanie izolacji termicznej od gruntu ze styropianu XPS, wykonanie izolacji termicznej od gruntu po krawędzi płyty ze styropianu EPS, wykonanie uszczelnienia styropianowych elementów brzegowych pianką uszczelniającą, wykonanie instalacji kanalizacyjnej, wykonanie przejścia technicznego do wody i prądu przy ścianie zewnętrznej, wykonanie instalacji ogrzewania podłogowego, wykonanie instalacji do ciepłej i zimnej wody, wykonanie otworów do odpływów liniowych do prysznica, ciepłe progi do okien tarasowych, wbudowanie betonu za pomocą pompy, zawibrowanie i wyrównanie powierzchni płyty fundamentowej, zabezpieczenie wykonanej płyty folią.

Ad.5.

Spółka na bieżąco, tj. od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia domów samowystarczalnych, a w szczególności wytworzenia płyty fundamentowej prowadzi odrębną ewidencję rachunkową, w której wyodrębnia wszystkie koszty kwalifikowane. Odrębna ewidencja pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu bądź straty, zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad.6.

Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt. 34 lub 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad.7.

Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r., o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

Ad.8.

Koszty realizacji prowadzonych prac Spółka pokrywa ze środków własnych. Koszty te nie były, nie są, ani nie będą zwracane w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

**Pytania:**

1\. Czy budowę domów, które charakteryzować się będą oszczędnościami energii, a nawet możliwością konfiguracji jako domy samowystarczalne, Spółka może potraktować jako działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

2\. Czy koszty związane z zastosowaniem płyty fundamentowej Spółka może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Spółka uważa, że budowa domów jest działalnością badawczo-rozwojową, ponieważ wybudowane domy charakteryzować się będą dużymi oszczędnościami energii i możliwością konfiguracji ich jako domy samowystarczalne, co jest innowacyjnym rozwiązaniem w skali firmy oraz rynku nieruchomości.

Ad. 2.

Spółka uważa, że koszty związane z zastosowaniem nowoczesnej płyty fundamentowej są kosztami kwalifikowanymi, ponieważ bez ich poniesienia nie jest możliwe wybudowanie innowacyjnych domów energooszczędnych.

W piśmie uzupełniającym z 4 maja 2022 r., wskazaliście Państwo dodatkowo, że:

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Dokonywane przez Spółkę analizy dotyczące energooszczędności budowanych domów samowystarczalnych, a następnie wdrożenie ich do osiągnięcia założonych celów jakim jest budowa domów samowystarczalnych będzie efektem twórczej działalności podejmowanej w sposób systematyczny (zaplanowany i uporządkowany) oraz ciągły, w celu zwiększenia zasobów wiedzy Spółki oraz wykorzystania zdobytych zasobów wiedzy do stworzenia nowych, ulepszonych produktów dla rynku nieruchomości. Produktem finalnym przeprowadzonych przez Spółkę prac badawczo-rozwojowych będą nowe i ulepszone domy samowystarczalne niewystępujące dotychczas w działalności Spółki i w znacznym stopniu odróżniające się od istniejących rozwiązań. W związku z powyższym, odpowiadając na zadane we wniosku pytanie 1, Spółka uważa, że budowę domów, które charakteryzować się będą oszczędnościami energii, a nawet możliwością konfiguracji jako domy samowystarczalne, może potraktować jako działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2, pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszty kwalifikowane uznaje się:

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z wyżej przytoczoną definicją, odpowiadając na zadane we wniosku pytanie 2, Spółka uważa, że koszty związane z zastosowaniem płyty fundamentowej (szczegółowo wymienione w Ad.4.) może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ bez tych kosztów nie jest możliwe wybudowanie innowacyjnych domów energooszczędnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”),

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Stosownie do art. 4a pkt 26 updop,

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 u.p.d.o.p., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Na podstawie art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W myśl art. 18d ust. 3 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością

Stosownie do treści art. 18d ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Ponadto w myśl art. 18d ust. 7 updop wynika, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

\- w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

\- w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

\- w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Zgodnie natomiast z art. 18d ust. 8 updop:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Natomiast, stosownie do art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym,

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1\. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2\. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

3\. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.,

4\. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy u.p.d.o.p., przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5\. jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6\. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7\. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8\. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,

9\. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 wskazać należy, że aby działalność spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano)

przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a pkt 28 updop, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego nie można uznać, że opisane działania podatnika, stanowią działalność badawczo-rozwojową sformułowaną w art. 4a pkt 26-28 updop.

W objaśnieniach dotyczących ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zawartych na stronach internetowych Ministerstwa Finansów wskazano, że każda ulga w podatku dochodowym ma charakter wyjątkowy i stanowi odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania. Ulgi podatkowe z jednej strony zmniejszają obciążenia fiskalne podatnika, z drugiej zaś dochody sektora finansów publicznych. W konsekwencji, wszelkie przepisy prawa podatkowego, które dotyczą szeroko rozumianych preferencji podatkowych, należy wykładać ściśle.

Zatem, tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 updop.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług.

Zatem, działalnością badawczo-rozwojową będą tyko te prace które w ramach opracowania nowych produktów mogą być uznane za działalność twórczą, tj. aktywność podatnika nastawioną na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związaną z postępem naukowym, czy technologicznym.

Analizując przedstawiony opis stanu faktycznego należy uznać, że prowadzona działalność Wnioskodawcy zawiera elementy twórczej działalności, której efektem są niewątpliwie energooszczędne, samowystarczalne domy. Jednak nie sposób stwierdzić, że prowadzone przez Wnioskodawcę prace budowlane w systematyczny sposób mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań tj. tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług.

Realizowane przez Wnioskodawcę prace opisane we wniosku bez wątpienia wprowadzają nowoczesne rozwiązania technologiczne i projektowe do tworzonych inwestycji. Nie są to jednak rozwiązania unikatowe, polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Opisana we wniosku działalność wpisuje się w zakres „standardowej” działalności firmy budowlanej, realizującej działalność w zakresie budowania energooszczędnych, samowystarczalnych domów. Wnioskodawca specjalizuje się w realizacji takich projektów. Efektem prowadzonych prac jest każdorazowo innowacyjny projekt budowlany – uzyskany w oparciu o posiadaną wiedzę i umiejętności.

Z wniosku nie wynika, by poza posiadaną wiedzą Wnioskodawcy i wykorzystaniem dostępnych źródeł wiedzy, w związku z realizacją prac budowlanych powstawała nowa wiedza w ramach systematycznie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności naukowej. Prace budowlane mają jedynie na celu realizację inwestycji z wykorzystaniem dostępnej wiedzy i kompetencji Wnioskodawcy. Tego rodzaju działalność sprowadza się w istocie do profesjonalnego świadczenia usług budowlanych.

Nie można również stwierdzić, że działalność Wnioskodawcy w zakresie budowania domów stanowi działalność rozwojową. Posiadana wiedza i umiejętności Wnioskodawcy nie służą do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Usługi budowlane Wnioskodawcy świadczone są wg określonego schematu postępowania z wykorzystaniem odpowiedniej specjalistycznej wiedzy, a ich efektem jest gotowy energooszczędny dom. Działalność Wnioskodawcy nastawiona jest na realizację konkretnych inwestycji. Każde z nich ma co prawda indywidualny charakter, gdyż dotyczy różnych obiektów budowlanych, niemniej jednak, świadczenie usług budowlanych, z uwzględnieniem uwarunkowań inwestycyjnych, oczekiwań klienta, w przedstawiony we wniosku sposób nie wypełnia definicji działalności rozwojowej.

Rozwojowi/ewaluacji podlega jedynie konkretny budynek, podlegający zwykłemu procesowi jego tworzenia w toku świadczonej usługi budowlanej, z uwzględnieniem zaplanowanych konkretnych etapów wieńczących końcowym opracowaniem domu energooszczędnego, a tym samym wykonaniem zleconej usługi.

O ile więc, podejmowane prace mogą być emanacją nowoczesnych rozwiązań wprowadzanych w budowanych domach, o tyle działania te nie są wynikiem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę, ani nie służą bezpośrednio do inicjowania, projektowania czy tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług.

Jak już wyżej wskazano, twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej powinien przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Natomiast, prace wymienione we wniosku, takich znamion nie posiadają.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy Spółka może skorzystać z odliczenia od dochodu w ramach ulgi B+R, kosztów kwalifikowanych (koszty związane z zastosowaniem płyty fundamentowej) poniesionych przy budowie budynków, w których wprowadzono nowatorskie rozwiązania opisane powyżej, należy uznać za nieprawidłowe.

W związku z uznaniem prac opisanych we wniosku za niespełniające definicji działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 updop, kosztów wymienionych w pkt Ad. 4, nie można uznać za koszty kwalifikowane na podstawie art. 18d ust. 2 updop.

Zatem stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).