Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-827/08-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-03-04
Teza: Czy część opłaty wstępnej nie zaliczona w koszty uzyskania przychodu do momentu wykupienia przedmiotów leasingu może zostać zaliczona jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu w momencie wcześniejszego wykupu przedmiotów leasingu lub w momencie ich sprzedaży?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; leasing-leasing operacyjny; leasingobiorca; skutki podatkowe-skutki podatkowe umowy; umowa; umowa-rozwiązanie umowy; umowa-skutki podatkowe umowy; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością „X”, przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2008 r. (data wpływu 11 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w przypadku wcześniejszego zakończenia umów leasingu operacyjnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku w zakresie kosztów uzyskania przychodów w przypadku wcześniejszego zakończenia umów leasingu operacyjnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością „X” w kwietniu 2007 roku zawarła umowę leasingu operacyjnego na okres 60 miesięcy, co stanowi powyżej 40% normatywnego okresu amortyzacji środków trwałych będących przedmiotem leasingu. Suma opłat ustalonych w umowie, pomniejszona o podatek VAT należny, odpowiadała co najmniej wartości początkowej środka trwałego. Przedmiotem leasingu były dwie maszyny do budowy dróg. Opłata wstępna została rozłożona proporcjonalnie w koszty uzyskania przychodu na cały okres trwania umowy zgodnie z art. 15 ust. 4d.

Po opłaceniu 14 rat, za zgodą Leasingodawcy, Spółka wykupiła 1 maszynę i w ciągu 1 miesiąca dokonała jej sprzedaży, a następnie po zapłacie 18 rat wykupiła pozostałą maszynę i również dokonała jej sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy część opłaty wstępnej nie zaliczona w koszty uzyskania przychodu do momentu wykupienia przedmiotów leasingu może zostać zaliczona jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu w momencie wcześniejszego wykupu przedmiotów leasingu lub w momencie ich sprzedaży?

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie sprzedaży wykupionych wcześniej przedmiotów leasingu niż przewidywała umowa leasingu operacyjnego, w Spółce powstał przychód, którego koszt uzyskania stanowi między innymi część opłaty wstępnej wcześniej nie zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Takiej sytuacji nie wymienia również art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Z powyższego wynika, że wszystkie poniesione koszty, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami lub służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Regulacje zawarte w rozdziale 4a, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczą opodatkowania stron umowy leasingu i określają skutki podatkowe występujące w trakcie trwania umowy leasingu oraz skutki podatkowe rozporządzania przedmiotem leasingu po upływie podstawowego okresu umowy.

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana finansującym oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej korzystającym podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Powyższy przepis nie definiuje wyczerpująco umowy leasingu. Odsyła do uregulowań Kodeksu cywilnego, gdzie określone są elementy jakie powinna zawierać umowa aby na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych była traktowana jako umowa leasingu. Art. 70916 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.), przewiduje możliwość przeniesienia na korzystającego własności rzeczy po upływie oznaczonego w umowie czasu trwania leasingu. Oznacza to, iż w świetle powyższego uregulowania możliwe jest również skrócenia okresu leasingu poprzez wcześniejsze spłacenie rat leasingowych i nabycie przedmiotu leasingu przez korzystającego, w przypadku gdy taka ewentualność wynika z zawartej umowy leasingu.

Zgodnie z art. 17a pkt 2 wyżej cytowanej ustawy, przez podstawowy okres umowy leasingu rozumie się czas oznaczony, na jaki została zawarta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona.

Zdefiniowany w ustawie podstawowy okres umowy leasingu stanowi zatem przedział czasowy, na jaki umowa została pierwotnie zawarta, a nie faktyczny czas trwania umowy. Niezależnie od tego, czy nastąpiłoby skrócenie okresu obowiązywania umowy w jej trakcie, podstawowym okresem umowy zawsze jest ten, który ustalony został przez strony umowy przed jej wejściem w życie. Powyższy wniosek wynika z wykładni gramatycznej art. 17a pkt 2, który wyłącza z podstawowego okresu umowy czas jej przedłużenia lub skrócenia.

Na podstawie art. 17b ust. 1 ww. ustawy opłaty ustalone w umowie leasingu (zwanej potocznie umową leasingu operacyjnego), ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W myśl art. 17b ust. 2 ww. ustawy jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178) - do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.

Jak wynika z powyższego, jeżeli zawarto umowę leasingu spełniającą wymienione wyżej warunki, to ponoszone na jej podstawie opłaty stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego. Regulacje, ujęte w rozdziale art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie określają natomiast skutków podatkowych dokonania wcześniejszego wykupu środka trwałego. Zatem, w celu prawidłowego zaliczenia wydatków związanych z przedmiotem leasingu do kosztów uzyskania przychodów, oprócz spełnienia warunków umowy, należy mieć na uwadze generalną zasadę kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w cytowanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Art. 16 wyżej cytowanej ustawy nie wymienia wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów kosztów poniesionych w trakcie trwania umowy leasingu lub gdy leasingobiorca dokona wcześniejszego wykupu środka trwałego.

Wobec powyższego, odnosząc się do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, zasadnym jest stwierdzenie, że poniesione koszty rat leasingowych (w tym opłaty wstępnej), które zostały uiszczone w związku z wykupem maszyn, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W sytuacji, gdy opłata wstępna była rozliczana proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingu, istnieje możliwość zaliczenia jej pozostałych do rozliczenia rat jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi data ujęcia owych kosztów w księgach, a więc czy w momencie ich poniesienia, czy też dopiero w momencie sprzedaży maszyn.

W świetle powyższego, za prawidłowy należy uznać pierwszy sposób postępowania, a więc ujęcie przedmiotowych wydatków w kosztach w momencie wykupienia przedmiotu leasingu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.