Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-831/15-7/18-S/RS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-14
Teza: Za datę nabycia przez Wnioskodawczynię prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz własności budynku mieszkalnego, zbycie których miało nastąpić w 2015 r., należy uznać datę uzyskania do majątku wspólnego małżonków. W związku z tym okres pięciu lat, o którym mowa w tym przepisie liczyć należy od końca roku 1996 i 2005. Z uwagi zatem na upływ tego okresu, dokonane zbycie ww. praw nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.
Słowa kluczowe: budynek; budynek-sprzedaż budynków; grunty; majątek-podział majątku; nabycie; nabycie-nabycie prawa; przychód; sprzedaż-sprzedaż budynków; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 9 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 228/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 14 listopada 2018 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2015 r. (data wpływu 24 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz budynku mieszkalnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2015 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz budynku mieszkalnego.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 6 listopada 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawczyni indywidualną interpretację znak: ITPB2/4511831/15/IL, w której uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe. Stwierdził, że planowane odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz budynku mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi w majątku wspólnym nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z upływem okresu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz wybudowanie budynku, a tym samym nie będzie rodzić obowiązku zapłaty podatku dochodowego.

Natomiast dochód uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania działki gruntu oraz budynku mieszkalnego w części nabytej w 2012 r. w drodze podziału majątku dorobkowego małżonków stanowiący różnicę pomiędzy przychodem określonym w oparciu o art. 19 a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c podlegać będzie opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym co wynika z treści art. 30e ust. 1 ww. ustawy.

Wnioskodawczyni na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 6 listopada 2015 r. znak: ITPB2/4511-831/15/IL wniosła pismem z dnia 27 listopada 2015 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 29 grudnia 2015 r. znak: ITPB2/4511-1-98/15/BK stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 6 listopada 2015 r. znak: ITPB2/4511-831/15/IL złożyła skargę z dnia 1 lutego 2016 r. (data wpływu 5 lutego 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 9 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 228/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 6 listopada 2015 r. znak: ITPB2/4511-831/15/IL.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 9 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 228/16, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy złożył skargę kasacyjną z dnia 20 lipca 2016 r. znak ITRP/46-83/16/PST do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Pismem z dnia 7 września 2018 r. pełnomocnik organu podatkowego cofnął wniesioną skargę kasacyjną.

Postanowieniem z dnia 25 września 2018 r. sygn. akt II FSK 2498/16 Naczelny Sąd Administracyjny umorzył postępowanie kasacyjne.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 17 lipca 1996 r., na mocy umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, zawartej w formie aktu notarialnego, Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem, z którym łączyła ją wspólność ustawowa małżeńska, nabyła prawo użytkowania wieczystego działki gruntu, na której małżonkowie następnie wybudowali dom (ukończenie budowy nastąpiło w 2005 r.). W związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego małżonkowie zostali ujawnieni w treści księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości jako użytkownicy wieczyści na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, a następnie, po wzniesieniu budynku, jako użytkownicy wieczyści nieruchomości gruntowej i właściciele budynku stanowiącego odrębną nieruchomość (w udziałach 1/1).

W dniu 26 lipca 2012 r. małżonkowie zawarli notarialną umowę o podział majątku wspólnego, na mocy której prawo użytkowania wieczystego oraz własność budynku przypadły wyłącznie Wnioskodawczyni z obowiązkiem spłaty na rzecz męża kwoty 230.000 zł.

Fakt zawarcia umowy majątkowej małżeńskiej znalazł odzwierciedlenie w treści księgi wieczystej, prowadzonej dla nieruchomości, zgodnie z którą obecnie wyłącznym użytkownikiem wieczystym oraz właścicielem budynku mieszkalnego jest Wnioskodawczyni, z ujawnionym udziałem w postaci niezmienionej, tj. 1/1.

Obecnie Wnioskodawczyni zamierza dokonać przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i sprzedaży budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychód, uzyskany przez Wnioskodawczynię z tytułu przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i sprzedaży budynku, które nastąpią prawdopodobnie jeszcze w 2015 r., podlegał będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedstawionym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz nieruchomości budynkowej stanowi wprawdzie źródło przychodów, jednakże z uwagi na fakt, iż nie następuje w ramach wykonywanej działalności gospodarczej oraz ze względu na okoliczność, iż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa (1996 r.) oraz wybudowanie domu (2005 r.) upłynął 5-letni okres czasu, uzyskany przychód nie będzie podlegał opodatkowaniu.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż stosownie do treści art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego - z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). W myśl natomiast art. 341 i art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego - każdy z małżonków jest uprawniony do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego oraz do korzystania z nich w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez drugiego małżonka. W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku. Wspólność majątkowa małżeńska jest współwłasnością łączną w rozumieniu art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, mającą charakter bezudziałowy. Powyższe oznacza, iż nabywając daną rzecz w ramach ustroju wspólności majątkowej, każdy z małżonków nabywa tę rzecz w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, w dniu 17 lipca 1996 r., na mocy umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, zawartej w formie aktu notarialnego, Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem, z którym łączyła ją wspólność ustawowa małżeńska, nabyła prawo użytkowania wieczystego działki gruntu, na której małżonkowie następnie wybudowali dom (ukończenie budowy nastąpiło w 2005 r.). W związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego małżonkowie zostali ujawnieni w treści księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości jako użytkownicy wieczyści na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, a następnie, po wzniesieniu budynku, jako użytkownicy wieczyści nieruchomości gruntowej i właściciele budynku stanowiącego odrębną nieruchomość (w udziałach 1/1).

W dniu 26 lipca 2012 r. małżonkowie zawarli notarialną umowę o podział majątku wspólnego, na mocy której prawo użytkowania wieczystego oraz własność budynku przypadły wyłącznie Wnioskodawczyni z obowiązkiem spłaty na rzecz męża kwoty 230.000 zł.

Fakt zawarcia umowy majątkowej małżeńskiej znalazł odzwierciedlenie w treści księgi wieczystej, prowadzonej dla nieruchomości, zgodnie z którą obecnie wyłącznym użytkownikiem wieczystym oraz właścicielem budynku mieszkalnego jest Wnioskodawczyni, z ujawnionym udziałem w postaci niezmienionej, tj. 1/1.

Obecnie Wnioskodawczyni zamierza dokonać przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i sprzedaży budynku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 9 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 228/16 uznając pogląd organu za nieprawidłowy, wskazał, że użyty przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f. zwrot „nabycie" nie został zdefiniowany. Brak wskazania tytułów prawnych nabycia, mógłby sugerować, że chodzi tu o każde uzyskanie wymienionych, w nich praw, bez względu na tytuł i formę nabycia. Jednak analiza orzecznictwa wskazuje, że nie wszystkie formy nabycia będą mieściły się w tym pojęciu. W uchwale z 17 grudnia 1996 r., FPS 7/96 (ONSA 1997/2, poz. 51) Naczelny Sąd Administracyjny nie uznał za nabycie, zwrotu wywłaszczonej uprzednio nieruchomości, mimo że decyzja wydana w tym przepisie miała charakter konstytutywny.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie, podzielając wyrażony w tej uchwale pogląd, uznał, że nie każde przeniesienie własności jest nabyciem w rozumieniu przepisu.

Zgodnie z art. 31 § 3 K.r.i.o., z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą między innymi przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej, przedmioty nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 K.r.i.o.). Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 K.r.i.o.) Zgodnie z ogólną zasadą uregulowaną w art. 43 § 1 K.r.i.o., oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa).

Ustanowienie umownej rozdzielności majątkowej powoduje, że każdy z małżonków ma własny majątek, samodzielnie nim zarządza i dorabia się na własny rachunek. Każdy z nich odpowiada wówczas tylko za własne zobowiązania i tylko własnym majątkiem pod warunkiem, że wierzyciele o tej rozdzielności wiedzieli. Mimo rozdzielności majątkowej małżonkowie mogą mieć majątek wspólny, na przykład mieszkanie czy dom. Jednak kupują je wówczas nie jako małżonkowie lecz jako dwie osoby na współwłasność np. po ½ części. Mogą też wówczas swobodnie tymi ułamkami dysponować bez zgody drugiego współmałżonka np. sprzedać swój udział. Jeżeli małżonkowie zawrą umowę o rozdzielności majątkowej już w trakcie trwania małżeństwa wtedy również będą mieć majątek wspólny, czyli ten, który zgromadzili od momentu zawarcia małżeństwa do ustanowienia rozdzielności majątkowej. Aby zlikwidować wspólność majątku, muszą zawrzeć dodatkową umowę, w której mogą swobodnie podzielić się tym majątkiem. Dopuszczalny jest też podział, w którym jeden z małżonków nabywa cały dotychczas zgromadzony majątek wspólny.

Dorobkiem każdego z małżonków jest wzrost wartości jego majątku po zawarciu umowy majątkowej. Jego istota polega na pozostawaniu przez małżonków w trakcie jego trwania w rozdzielności majątkowej, a po jej ustaniu małżonek, którego dorobek jest większy, przekazuje jego połowę drugiemu małżonkowi. Ustrój ten, lepiej niż rozdzielność majątkowa, chroni interesy niepracującego małżonka.

Sąd podkreślił, że z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkową ustawową nie następuje jakiekolwiek wydzielenie części nieruchomości, a żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy. Każdy z współwłaścicieli jest właścicielem całej rzeczy. Nie można również powiedzieć, że z chwilą zawarcia umowy majątkowej strona takiej umowy ponownie nabyła nieruchomość. Objęcie przedmiotów wspólnością ustawową i założenie, że wobec braku odmiennych postanowień, każdy z małżonków posiada ½ udziału jest czynnością prawną organizacyjną, której przedmiotem jest regulacja majątkowo prawnych stosunków małżonków. Nie oznacza to, że od momentu zawarcia umowy majątkowej małżonek, który dotychczas władał całą nieruchomością, będzie miał prawo władania tylko połową i tylko w tej części będzie mógł nią rozporządzić, zaś drugą połową rozporządzał będzie drugi małżonek. Takie rozumowanie pozostawałoby w sprzeczności z zasadą wspólności ustawowej. Udział we współwłasności ustawowej nie może być przedmiotem obrotu.

W orzecznictwie nie ma wątpliwości co do tego, że w przypadku odwrotnym jak w niniejszej sprawie, tj. objęcia wspólnością ustawową nieruchomości, stanowiącej odrębną własność, małżonek, który stałby się w ten sposób współwłaścicielem, w przypadku sprzedaży tej nieruchomości, korzystałby ze zwolnienia przysługującego drugiemu małżonkowi, na skutek upływu terminu 5 lat, liczonego od momentu nabycia nieruchomości przez pierwszego małżonka (wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2002 r., sygn. akt III SA 2717/2000). Także, nie będzie odpłatnym zbyciem włączenie do majątku małżonków, w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową, nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka (wyrok NSA z dnia 25 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 211/12). A przecież również w tych przypadkach, udział majątkowy jednego z małżonków wzrósł kosztem drugiego małżonka, co powinno skutkować ustaleniem przychodu dla tego małżonka na podstawie przepisów p.d.o.f.

W ocenie Sądu, zawarcie małżeńskich umów majątkowych, rozszerzających małżeńską wspólność ustawową czy też wprowadzających rozdzielność majątkową, nie mieści się w pojęciu nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f. i nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 313/14; wyrok NSA z dnia 13 maja 2016 r. sygn. akt II FSK 1110/14). Nabycie składnika majątku przez małżonków, którzy podlegali ustrojowi wspólności ustawowej na gruncie prawa podatkowego następuje jeden raz niezależnie od późniejszych zmian tego ustroju wprowadzonych małżeńską umową majątkową. Ustanie ustawowej wspólności majątkowej nie powoduje ponownego nabycia składnika majątku przez małżonków, a jedynie ewentualne zwiększenie udziału jednego z małżonków w już nabytej rzeczy. Nabycie z art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f. należy rozumieć inaczej niż na gruncie prawa cywilnego, gdzie przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy.

W orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z dnia 28 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 2119/13) kształtuje się pogląd, że nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f. nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego tylko w sytuacji, gdy podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Tym samym za datę nabycia nieruchomości lub praw, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego), ale tylko wówczas, jeżeli podział był ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszyły mu spłaty i dopłaty lub jeżeli wartość otrzymanych przez daną osobę nieruchomości lub praw w wyniku tego podziału mieściła się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługiwał w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty oraz gdy wartość otrzymanych przez drugiego małżonka nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku wspólnym, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości, który przekracza udział byłego małżonka w majątku wspólnym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku wspólnego. Przez pojęcie nabycie użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f. należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Zdaniem Sądu, z takim poglądem nie sposób się zgodzić. W sytuacji gdy na skutek zawartej umowy o rozdzielności majątkowej, jeden z małżonków otrzyma nieruchomość (wchodzącą wcześniej do ustawowej wspólności majątkowej) z obowiązkiem dokonania spłaty na rzecz drugiego małżonka to w istocie nie doszło do zwiększenia aktywów małżonka, któremu przyznano ww. nieruchomość. Podział majątku wspólnego w takiej sytuacji jest nadal ekwiwalentny i mieści się w udziałach małżonków jakie przysługiwały im w majątku wspólnym. A tylko zwiększenie aktywów danej osoby byłoby nabyciem w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f. Z podobną sytuacją mamy do czynienia w przypadku zbycia udziału spadkowego, ponad udział wynikający ze stwierdzenia nabycia spadku. W takiej sytuacji przyjmuje się, że momentem nabycia, będzie otwarcie spadku, potwierdzone postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku co do całości, nawet w przypadku, gdy w wyniku późniejszego działu spadku podatnik otrzymał więcej praw. Jak wskazuje się, z chwilą otwarcia spadku, pomiędzy spadkobiercami powstaje współwłasność w częściach ułamkowych. Każdy ze współwłaścicieli jest właścicielem całej rzeczy, ale żaden nie jest właścicielem całości. Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych (art. 1035 K.c.). Żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy. Rzecz jako całość, jak i każda część tej rzeczy, należy do wszystkich współwłaścicieli. Zniesienie współwłasności następuje przez dział spadku, który musi być poprzedzony stwierdzeniem nabycia praw do spadku. Uprawnionym do nabycia własności rzeczy w drodze działu spadku jest wyłącznie spadkobierca danego spadkodawcy. Prawo to nabywa się w drodze dziedziczenia po spadkodawcy, a nie od innego spadkobiercy. W wyniku dziedziczenia dochodzi do powstania wspólności majątku spadkowego. Wspólność ta nie jest tożsama ze wspólnością w częściach ułamkowych w rozumieniu przyjętym w art. 196 § 1 K.c., gdyż jej przedmiotem jest spadek, a nie rzecz. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich i następuje "konkretyzacja" składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. W związku z powyższym cały przychód uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości, (a nie wynikający z wielkości udziału spadkowego), której własność nabył pozostały przy życiu małżonek, w wyniku działu spadku, wolny jest od podatku dochodowego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f. (np. wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1101/10).

Również i w tym przypadku aktywa jednego z małżonków (pozostającego przy życiu) wzrosły, lecz ustanie ustawowej wspólności majątkowej (na skutek śmierci jednego z małżonków) nie spowodowało ponownego nabycia składnika majątku wspólnego.

Zdaniem Sądu, nie ma podstaw do różnicowania sytuacji prawnej osób, które nabyły nieruchomość wspólnie z małżonkiem w ramach ustawowej wspólności majątkowej, a następnie sprzedały tę nieruchomość w zależności od stanu cywilnego tych osób w sytuacji ustania ustawowej wspólności majątkowej.

Konsekwentnie, w takim przypadku nie można przyjąć, że pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 p.d.o.f. biegnie od daty zawarcia ww. umowy małżeńskiej przez skarżącą.

Skutkiem tego, w tej sprawie, zważywszy na pierwotny moment nabycia składnika majątku (rok

1996 i rok 2005), brak jest możliwości opodatkowania jego zbycia w 2015 r. (w tym roku miała nastąpić sprzedaż nieruchomości według stanu opisanego we wniosku o wydanie interpretacji) i latach następnych na podstawie tego przepisu.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz uwzględniając stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 9 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 228/16 dotyczące wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę nabycia przez Wnioskodawczynię prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz własności budynku mieszkalnego, zbycie których miało nastąpić w 2015 r., należy uznać datę uzyskania do majątku wspólnego małżonków. W związku z tym okres pięciu lat, o którym mowa w tym przepisie liczyć należy od końca roku 1996 i 2005. Z uwagi zatem na upływ tego okresu, dokonane zbycie ww. praw nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.