Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8/033/167/597/PSG/12/PK-900/RD115550
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-11-07
Teza: opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości
Słowa kluczowe: grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 7 kwietnia 2011 r. nr IBPP3/443-1033/10/AB, wydanej w imieniu Ministra Finansów, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, na wniosek z dnia 17 grudnia 2010 r. (data wpływu 29 grudnia 2010 r.), uzupełniony pismem z dnia 29 marca 2011 r. (data wpływu 1 kwietnia 2011 r.) oraz pismem z dnia 7 kwietnia 2011 r. (data wpływu 7 kwietnia 2011 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w przedmiocie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, zmienia ww. interpretację z urzędu stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2010 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wpłynął ww. wniosek z dnia 17 grudnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości. Wniosek ten został następnie uzupełniony pismem z dnia 29 marca 2011 r. (data wpływu 1 kwietnia 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca planuje sprzedaż nieruchomości gruntowej, stanowiącej własność Skarbu Państwa na rzecz jej użytkownika wieczystego, oznaczonej jako działki ewidencyjne 311/2, 312/2, 318/2, 377, 379/2, 380/2, 383/7 o łącznej pow. 4,02 ha, objęte księgą wieczystą. Przedmiotem dostawy jest kilka działek gruntu o odmiennym charakterze i przeznaczeniu. Działki ewidencyjne 311/2, 312/2, 318/2 i 383/7 sąsiadują ze sobą tworząc teren o zróżnicowanej konfiguracji częściowo porośnięty lasem. Działka ewidencyjna 311/2 zabudowana jest budynkiem biurowym z parkingiem i wewnętrzną drogą utwardzoną. Działka ewidencyjna 377, 379/2 i 380/2 leżą na stoku góry tworząc teren czynnego wyrobiska kamienia. Działka ewidencyjna 311/2 stanowi użytek ba (tereny przemysłowe) – 0,71 ha i dr (drogi) – 0,08 ha, 312/2 i 318/2 użytek LsV (lasy), 377 RVI (grunty orne), 379/2 Ba (tereny przemysłowe), 380/2 RVI (grunty orne) LsIV (lasy), 383/7 PsV (pastwiska trwałe). Gmina nie posiada obecnie obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy z dn. 29 kwietnia 2004 r. działki ewidencyjne 379/2 i 380/2 znajdują się częściowo w terenie udokumentowanego złoża surowców skalnych o symbolu PE, częściowo w granicach obszaru górniczego, działki ewidencyjne 318/2, 312/2, 311/2, 377 i 383/7 znajdują się w granicach obszaru górniczego.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 29 marca 2011 r. Wnioskodawca wskazał, iż:

*   W dniu 30 sierpnia 2010 r. Pan Eugeniusz W. skierował do Starosty wniosek o nabycie na własność nieruchomości Skarbu Państwa, będącej w jego użytkowaniu wieczystym, obejmującej działki ewidencyjne nr 318/2 o powierzchni 0,08 ha, nr 312/2 o powierzchni 0,07 ha, nr 311/2 o powierzchni 0,79 ha, nr 377 o powierzchni 0,56 ha, 379/2 o powierzchni 1,03 ha, nr 380/2 o powierzchni 1,46 ha i nr 383/7 o powierzchni 0,03 ha, położone w M., objęte księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy V Wydział Ksiąg Wieczystych.
*   Nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, co w sposób nie budzący wątpliwości wynika z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zm.), przy czym na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.
*   Mocą decyzji Wojewody z dnia 27 grudnia 1995 r. wydanej w oparciu o przepis art. 2 ust. 3 oraz art. 2e ust. 1 i 2 obowiązującej wówczas ustawy z dnia 29 września 1990 r. o zmianie ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości – stwierdzono nabycie z mocy prawa z dniem 27 maja 1991 r. użytkowania wieczystego gruntów Skarbu Państwa, stanowiących działki ewidencyjne nr 318/2 o powierzchni 0,08 ha, nr 312/2 o powierzchni 0,07 ha, nr 311/2 o powierzchni 0,79 ha, nr 377 o powierzchni 0,56 ha, 379/2 o powierzchni 1,03 ha, nr 380/2 o powierzchni 1,46 ha i nr 383/7 o powierzchni 0,03 ha położone w M. oraz własności zlokalizowanego tam budynku administracyjnego oraz budynku magazynu na rzecz Kopalni.
*   W dniu 11 grudnia 2002 r. na podstawie umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego Dyrektor Delegatury Ministra Skarbu Państwa w imieniu Skarbu Państwa przeniósł własność wymienionego wyżej Przedsiębiorstwa, w skład którego weszły m.in. prawa do opisanej wyżej nieruchomości, spółce pod firmą Kopalnie, która z kolei w drodze umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego, zawartej w dniu 18 grudnia 2008 r. przeniosła prawo użytkowania wieczystego wymienionych gruntów oraz własność budynków i budowli na rzecz Pana Eugeniusza W.
*   Nie ulega żadnych wątpliwości, że zlokalizowane na przedmiotowym gruncie obiekty budowlane stanowią własność użytkownika wieczystego, co wynika z generalnej zasady, jaka wyrażona została w art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego. Tak więc zawarcie ewentualnej umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego o nabyciu własności – dotyczyć będzie jedynie gruntu.
*   Wydaje się zatem, że dla wydania interpretacji indywidualnej w przedmiocie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek gruntowych stanowiących własność Skarbu Państwa na rzecz użytkownika wieczystego – nie ma znaczenia, kto i kiedy wybudował zlokalizowany na działce nr 311/2 położonej w M., budynek biurowy, parking i wewnętrzną drogę utwardzoną. Wymienione obiekty budowlane, nie będą bowiem przedmiotem umowy sprzedaży.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 7 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca poinformował, iż zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy działka ewidencyjna 311/2 przeznaczona jest pod zabudowę, natomiast pozostałe działki ewidencyjne, tj. 379/2, 380/2, 312/2, 318/2, 377 i 383/7, nie są przeznaczone pod zabudowę.

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż przedmiotowych działek na rzecz jej użytkownika wieczystego powinna być opodatkowana podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w stosunku do działek ewidencyjnych 312/2 – użytek las, 318/2 – użytek las, 377 – grunty orne, 380/2 użytek las i grunt orny, 383/7 – użytek pastwisko trwałe można skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, natomiast jeśli chodzi o działkę ewidencyjną 311/2 – użytek teren przemysłowy – zabudowany budynkiem biurowym z parkingiem oraz działkę ewidencyjną 379/2 – użytek tereny przemysłowe należy zastosować opodatkowanie podatkiem VAT.

W dniu 7 kwietnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając, na podstawie przepisów § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w imieniu Ministra Finansów – wydał interpretację indywidualną, nr IBPP3/443-1033/10/AB, w której uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   prawidłowe – w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowych o numerach ewidencyjnych 311/2, 312/2, 318/2, 377, 380/2, 383/7 na rzecz użytkownika wieczystego,
*   nieprawidłowe – w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej o numerze ewidencyjnym 379/2 na rzecz użytkownika wieczystego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w wydanej interpretacji indywidualnej przywołał przepisy: art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7, art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 9 i art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) oraz odniósł ich treść do zdarzenia przyszłego, pytania i stanowiska, przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w wydanej interpretacji indywidualnej przywołał następujące przepisy:

*   art. 46 § 1, 235 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.);
*   art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 9 ust. 1 i 4 oraz art. 14 ust. 8 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. Nr 80, poz. 717, z późn. zm.);
*   art. 6 pkt 8, art. 20 ust. 1 pkt 4, art. 25 ust. 1 i 2, art. 51 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. Prawo geologiczne i górnicze (Dz.U. z 2005 r. Nr 228, poz. 1947, z późn. zm.);
*   art. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.).

W uzasadnieniu przedmiotowej interpretacji organ podatkowy wskazał, iż o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego ani decyzja o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ww. ustawy o planowaniu przestrzennym, tj. studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. W oparciu o powyższe organ stwierdził, iż czynność zbycia działek na rzecz użytkownika wieczystego o nr 379/2 i 380/2 które znajdują się częściowo w terenie udokumentowanego złoża surowców skalnych o symbolu PE, a częściowo w granicach obszaru górniczego oraz działek nr 312/2, 318/2, 377 i 383/7 znajdujących się w granicach obszaru górniczego jako tereny, które upoważniają do prowadzenia działalności górniczej jak i eksploatacji surowców skalnych, podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jako tereny niezabudowane nieprzeznaczone pod zabudowę. Natomiast w przypadku sprzedaży działki nr 311/2 zabudowanej budynkiem biurowym z parkingiem i wewnętrzną droga utwardzoną organ stwierdził, iż przedmiotem dostawy będzie jedynie grunt, gdyż obiekty budowlane znajdujące się na tym gruncie stanowią odrębny przedmiot własności i są własnością użytkownika wieczystego. Zatem dostawa gruntu w postaci działki nr 311/2 nie będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, bowiem jest to działka zabudowana i zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy przeznaczona jest pod zabudowę. Zatem zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT dostawa tej działki będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał za prawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowych o numerach ewidencyjnych 311/2, 312/2, 318/2, 377, 380/2, 383/7 na rzecz użytkownika wieczystego, oraz za nieprawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej o numerze ewidencyjnym 379/2 na rzecz użytkownika wieczystego.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 7 kwietnia 2011 r. nr IBPP3/443-1033/10/AB, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) – dalej: ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (pkt 6) oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 (pkt 7).

Zgodnie z art. 232 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), grunty stanowiące własność Skarbu Państwa położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym.

Zgodnie z uchwałą NSA z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. akt I FPS 1/06: „W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem /towarem – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy/ na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, tak jak ma to miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży gruntu przez właściciela.

Właśnie z uwagi na uznanie użytkowania wieczystego za prawo rzeczowe o charakterze zbliżonym do prawa własności, a nie do praw rzeczowych ograniczonych, nie było konieczne odrębne wymienianie tego prawa w definicji dostawy zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT (\`(...)\`) Z pierwszej części definicji „dostawy towaru”, zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT /część zdania zakończona drugim przecinkiem/ wynika, że obejmuje ona w znaczeniu podatkowym ustanowienie prawa użytkowania wieczystego, które daje użytkownikowi wieczystemu prawo do rozporządzania gruntem jak właściciel, czyli w sposób podobny pod względem skutków ekonomicznych do właściciela.

Konsekwencją stanowiska, że oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów będzie stwierdzenie, że w przypadku gdy taka czynność nastąpiła w przed dniem 1 maja 2004 r. (\`(...)\`) nie podlega ona obecnie podatkowi od towarów i usług. W przypadku dostawy towarów zasadą jest bowiem, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru / art. 19 ust. 1 ustawy o VAT/. W momencie zaś ustanowienia użytkowania wieczystego ta czynność nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Tym samym opłaty dotyczące czynności niepodlegającej opodatkowaniu nie mogą być objęte podatkiem od towarów i usług po wejściu w życie nowej regulacji prawnej.(\`(...)\`)

Wobec powyższego należy uznać, że opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r., gdy taka czynność nie podlegała podatkowi od towarów i usług, po wejściu w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w sprawie podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 54 poz. 535 ze zm./ ani nie zawiera w sobie należnego podatku, ani też nie powinna być powiększona o taki podatek na podstawie przepisów tej ustawy.”.

Zgodnie z powyższym nabycie prawa własności nieruchomości przez dotychczasowego użytkownika, w przypadku gdy ustanowienie użytkowania wieczystego nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r., co do zasady jest zdarzeniem niewywołującym skutków w zakresie podatku od towarów i usług. Nabycie prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel nastąpiło bowiem już z chwilą zawarcia umowy o ustanowienie prawa wieczystego użytkowania, które to ustanowienie przed dniem 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższą zasadę stosuje się odpowiednio w stosunku do nabycia prawa własności nieruchomości przez dotychczasowego użytkownika, w przypadku gdy nabył on to prawo od poprzedniego użytkownika wieczystego również po dniu 1 maja 2004 r. – stosownie do wyżej przytoczonych przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT zbycie prawa użytkowania wieczystego stanowi dostawę towarów tak samo jak jego ustanowienie. Skoro zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nabył – na mocy umowy sprzedaży z dnia 18 grudnia 2008 r. – prawo do rozporządzania nieruchomością jak właściciel w momencie zakupu prawa użytkowania wieczystego od poprzedniego użytkownika wieczystego, to czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności jest czynnością neutralną pod względem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż zbycie na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego działek ewidencyjnych 312/2, 318/2, 377, 380/2 i 383/7 podlega – na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT – zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, natomiast zbycie na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego działek ewidencyjnych 311/2 oraz 379/2 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, należy uznać za nieprawidłowe.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 7 kwietnia 2011 r. nr IBPP3/443-1033/10/AB, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.