Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.204.2019.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-16
Teza: Czy z tytułu wynajmu samochodów udziałowcowi, Spółka powinna obliczyć i wykazać po zakończeniu roku w PIT-11 przychód z art. 20 ust. 1 z częściowych nieodpłatnych świadczeń dla udziałowca w kwocie różnicy pomiędzy mniejszą kwotą netto opłacanego miesięcznego czynszu za najem samochodów a większą kwotą netto miesięcznych rat leasingowych ponoszonych przez Spółkę w okresie trwania umów leasingowych?
Słowa kluczowe: leasing; najem; płatnik; samochód-samochód osobowy; udziałowiec; umowa-umowa najmu; wspólnik; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 20 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka w czerwcu 2017 roku oraz w marcu 2018 roku zawarła umowy leasingu operacyjnego 3-letniego na podstawie których jest użytkownikiem leasingowanych samochodów osobowych. Jako użytkownik wykorzystywała samochody w prowadzonej działalności gospodarczej, zaliczając kwotę rat leasingowych netto + 50% kwoty VAT nie podlegającej odliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, a 50% VAT odliczała jako VAT naliczony. Po zawarciu umów leasingowych zarząd Spółki podjął decyzję (uchwała) o wykupie tych samochodów na własność po zakończeniu umów leasingowych i użytkowaniu ich przez łączny okres 10 lat (wliczając okres umów leasingowych). Spółka w przedmiocie swojej działalności ma zgłoszoną działalność PKD 77.11.Z Wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek. Wynajem przedmiotowych dwóch samochodów będzie pierwszym wynajmem w tym rodzaju działalności prowadzonym przez Spółkę. Głównym rodzajem działalności jest sprzedaż wyrobów … (…).

Od 1 grudnia 2018 r. Spółka wynajmuje 2 samochody będące w leasingu operacyjnym jednemu z udziałowców mniejszościowych. W przyszłości 1 samochód nadal będzie wynajmowany przez tegoż udziałowca, a drugi przez małżonka tegoż udziałowca mniejszościowego.

Najemcy zobowiązani są do ponoszenia kosztów zakupu paliwa na własny koszt. Umowy najmu są (a po zmianie będą nadal) zawarte na okres do zakończenia trwania umów leasingowych (okres powyżej 6 m-cy). Miesięczny czynsz najmu dla każdego z samochodów został skalkulowany w ten sposób, że wartość ofertowa netto z umowy leasingu każdego z samochodów została podzielona na 120 miesięcy, tj. 10-letni okres przez jaki spółka zamierza wykorzystywać samochody (na początku na podstawie leasingu później jako środek trwały), zwiększona o miesięczną wartość ubezpieczenia + przeglądu rocznego. Spółka od tak ustalonego czynszu miesięcznego będzie naliczać 23% VAT i ewidencjonować na koniec każdego miesiąca czynsz na kasie fiskalnej.

Udziałowcem mniejszościowym, któremu samochody leasingowane są wynajęte jest osoba fizyczna posiadająca 1% udziałów w spółce z o.o., podlegająca opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej od całości swoich dochodów - nieograniczony obowiązek podatkowy. Wnioskodawcę i najemcę nie łączy na dzień podpisania umowy inny stosunek prawny, w szczególności pomiędzy Wnioskodawcą i najemcą nie istnieje stosunek prawny typu umowa o pracę czy umowa zlecenia. Najemca nie pełni też innych funkcji w Spółce (nie jest członkiem Zarządu). Udziałowiec będący najemcą samochodów ma zagwarantowane w umowie spółki dodatkowo: wyższą dywidendę o połowę od przysługującej pozostałym wspólnikom oraz przy rozwiązaniu lub likwidacji spółki połowę majątku spółki pozostałego po likwidacji.

W oparciu o przedstawiony powyżej sposób kalkulacji czynszu najmu, w rozliczeniu każdego miesiąca kwota netto czynszu za najem przedmiotowych samochodów będzie niższa od kwoty netto rat leasingowych dla poszczególnych samochodów wynajmowanych.

Podobnie małżonek udziałowca mniejszościowego jest osobą fizyczną podlegającą opodatkowaniu na terytorium RP od całości swoich dochodów, tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy. Nie będzie istniał żaden inny stosunek prawny pomiędzy małżonkiem mniejszościowego udziałowca a Spółką będącą leasingobiorcą wynajmowanych samochodów (poza umową najmu samochodu z leasingu). Między małżonkami istnieje współwłasność majątkowa.

Raty leasingu za samochody, jakie ponosi Wnioskodawca nie obejmują opłat eksploatacyjnych / serwisowych i nie obejmują ubezpieczenia samochodów (Wnioskodawca ubezpiecza samochody zawierając samodzielnie polisy i opłacając odrębnie składki ubezpieczeniowe u zaakceptowanego przez Leasingodawcę ubezpieczyciela). Na czas umowy wynajmu samochodów będących u Wnioskodawcy w leasingu, Wnioskodawca nie będzie korzystał z tych samochodów w prowadzonej działalności (zostają wynajęte i oddane wyłącznie do dyspozycji najemców na cały okres najmu). Umowy leasingu nie były zmieniane lub odnawiane po 31 grudnia 2018 r. do dnia dzisiejszego i nie przewiduje się takich zmian w trakcie trwania umowy najmu obejmującej okres trwania umów leasingowych u Wnioskodawcy. Samochody osobowe będące przedmiotem najmu, o których mowa we wniosku spełniają definicję samochodu osobowego w myśl art. 4a pkt 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Umowy leasingu o których mowa we wniosku spełniają warunki określone w art. 17a pkt 1 oraz art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy z tytułu wynajmu samochodów udziałowcowi, Spółka powinna obliczyć i wykazać po zakończeniu roku w PIT-11 przychód z art. 20 ust. 1 z częściowych nieodpłatnych świadczeń dla udziałowca w kwocie różnicy pomiędzy mniejszą kwotą netto opłacanego miesięcznego czynszu za najem samochodów a większą kwotą netto miesięcznych rat leasingowych ponoszonych przez Spółkę w okresie trwania umów leasingowych?
2.  Czy w przyszłości z tytułu wynajmu samochodu małżonkowi udziałowca, Spółka powinna obliczyć i wykazać po zakończeniu roku w PIT-11 przychód z art. 20 ust. 1 z częściowych nieodpłatnych świadczeń wyliczonych jako sumy w danym roku różnicy pomiędzy mniejszą kwotą netto opłacanego miesięcznego czynszu za najem samochodu a większą kwotą netto miesięcznej raty leasingowanego samochodu ponoszonych przez Spółkę w okresie trwania umów leasingowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przewidywanym 10-letnim okresem użytkowania samochodów oddanych w najem, kalkulacja wysokości czynszu najmu na poziomie sumy 10-letniej amortyzacji, kosztów ubezpieczeń oraz przeglądów okresowych stanowi odzwierciedlenie kosztów jakie spółka musi ponieść w związku z użytkowaniem wynajmowanych samochodów, co nie powoduje powstania po stronie osób wynajmujących przychodu z częściowego nieodpłatnego świadczenia.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 przychodem są nieodpłatne świadczenia m.in. w naturze. Ust. 2b wskazuje na częściowe nieodpłatne świadczenia gdzie przychodem jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń określonych zgodnie z ust.2 lub 2a a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

W przypadku opisanej we wniosku sytuacji związanej z wynajmem samochodów będących w leasingu, dochodzi do sytuacji gdzie w okresie trwania umowy leasingowej miesięczny czynsz z najmu samochodu nie pokrywa się z ratą czynszu leasingu za ten miesiąc, przy czym w przypadku udziałowca najemca jest osobą fizyczną powiązaną ze Spółką (Wynajmującym) poprzez udział kapitałowy, w przypadku małżonka udziałowca najemcą jest osoba fizyczna pośrednio (rodzinnie) powiązana ze Spółką poprzez udziałowca mniejszościowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym rozliczeniu różnica pomiędzy mniejszym czynszem miesięczny za najem a wyższą wartością raty leasingu w danym miesiącu nie stanowi częściowego nieodpłatnego świadczenia dla najemców (zarówno mniejszościowego udziałowca, jak i jego małżonka) w związku z tym, że wartość przedmiotu leasingu została przez Spółkę odniesiona do okresu przewidywanego użytkowania samochodu, tj. 10 lat, a nie tylko 3-letniego okresu leasingu. Tak więc spółka jako osoba prawna nie będzie zobowiązana do wystawienia dla najemców informacji PIT-11 po zakończeniu roku, ponieważ jej zdaniem nie wystąpi częściowe nieodpłatne świadczenie dla tych osób.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne (to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, źródłami przychodów są również inne źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użyte w tym przepisie sformułowanie „w szczególności” oznacza, że przepis ten zawiera tylko przykładowe wyliczenie przychodów, co oznacza, że przysporzenia majątkowe nie zaliczane do pozostałych źródeł przychodów stanowią przychody objęte tym przepisem.

Na podstawie art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Stosownie do art. 42g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy oraz podmioty, o których mowa w art. 42a, przesyłają roczne obliczenie podatku, o którym mowa w art. 34 ust. 7, oraz informacje, o których mowa w art. 34 ust. 8, art. 35 ust. 10, art. 39 ust. 1 i 3, art. 42 ust. 2 pkt 1, art. 42a ust. 1 oraz art. 42e ust. 6:

1.  urzędowi skarbowemu – w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym;
2.  podatnikowi – w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym.

Wątpliwości Spółki dotyczą powstania po jej stronie obowiązków płatnika z tytułu częściowo nieodpłatnych świadczeń dla udziałowca i jego małżonka wyliczonych jako różnica pomiędzy kwotą opłacanego miesięcznego czynszu za najem samochodów a kwotą miesięcznej raty leasingowanych pojazdów ponoszonych przez Spółkę w okresie trwania umów leasingowych.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku można uznać, że warunki zawarcia umów najmu samochodów opisane we wniosku są co najmniej zbliżone do warunków rynkowych. Sposób ustalenia czynszu polegający na podziale wartości rynkowej pojazdu przez liczbę miesięcy, przez które samochody będą użytkowane, oraz powiększenie w ten sposób ustalonej ceny o koszty ubezpieczenia, przeglądów oraz o podatek od towarów i usług, uprawdopodabnia przyjęcie realiów rynkowych, a zatem nie ma podstaw do uznania różnicy pomiędzy mniejszym czynszem miesięcznym a wyższą ratą leasingową za częściowo nieodpłatne świadczenie dla najemców opisanych samochodów. Trudno bowiem w niniejszej sprawie uznać tę wartość za korzyść dla najemców w postaci powiększenia ich aktywów lub uniknięcia wydatku, który musieliby ponieść. Z tego względu na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia (stan faktyczny) i wydania interpretacji (zdarzenie przyszłe).

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.