Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.55.2017.2.RD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-28
Teza: Czy w świetle przytoczonego stanu faktycznego podmiot może zostać uznany za podatnika podatku od towarów i usług na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r.? Czy płatności ponoszone przez członków podmiotu podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; składki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2017 r. (data wpływu 23 marca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 6 kwietnia 2017 r. (data wpływu 11 kwietnia 2017 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 31 marca 2017 r. (skutecznie doręczone w dniu 3 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku z wykonywaniem na rzecz członków czynności podlegających opodatkowaniu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku z wykonywaniem na rzecz członków czynności podlegających opodatkowaniu.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 5 kwietnia 2017 r., złożonym w dniu 6 kwietnia 2017 r. (data wpływu 11 kwietnia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 31 marca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

E. dalej: Wnioskodawca zostało utworzone dla uproszczenia funkcjonowania Korytarza Towarowego Morze Północne – Morze Bałtyckie.

Kolejowy Korytarz Towarowy Morze Północne - Morze Bałtyckie to zgodnie z definicją zawartą w skonsolidowanym Rozporządzeniu (UE) 913/2010 z uwzględnieniem Listu intencyjnego o przedłużeniu Kolejowego Korytarza Towarowego Morze Północne – Morze Bałtyckie do Republiki Czeskiej oraz do granicy polsko – ukraińskiej przez Ministerstwa właściwe dla transportu kolejowego w Belgii, Holandii, Niemczech, Polsce, Republice Czeskiej i na terenie Litwy oraz Decyzja wykonawcza Komisji (UE) 2015/1111 z dnia 7 lipca 2015 roku w sprawie zgodności przedłożonego wspólnie przez zainteresowane państwa członkowskie wniosku dotyczącego przedłużenia kolejowego korytarza towarowego Morze Północne – Morze Bałtyckie z art. 5 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 913/2010 w sprawie europejskiej sieci kolejowej ukierunkowanej na konkurencyjny transport towarowy.

Parlament Europejski i Rada z dnia 20 października 2010 roku opublikowały Rozporządzenie (UE) 913/2010 w sprawie europejskiej sieci kolejowej ukierunkowanej na konkurencyjny transport towarowy, które weszło w życie dnia 9 listopada 2010 roku („Rozporządzenie”). Rozporządzenie to wymaga utworzenia Zarządu, który będzie składał się z przedstawicieli zarządców infrastruktury i organów alokujących zgodnie z artykułem 7 (2) Dyrektywy 2012/34/UE, wzdłuż Korytarza.

Decyzja wykonawcza Komisji (UE) 2015/1111 z dnia 7 lipca 2015 roku w sprawie zgodności przedłużonego wspólnie przez zainteresowane Państwa Członkowskie wniosku dotyczącego przedłużania kolejowego korytarza towarowego Morze Północne – Morze Bałtyckie z art. 5 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 913/2010 w sprawie europejskiej sieci kolejowej ukierunkowanej na konkurencyjny transport towarowy.

Zgodnie z decyzją Zarządu to drugie przyjmie formę Zgrupowania E. z zastrzeżeniem wykonania umów partnerskich zawartych przez E. został zarejestrowany w Sądzie Rejonowym.

Zgodnie ze statutem E. jest organizacją non profit, posiadającą cele i założenia zgodne z Rozporządzeniem 913/2010. E. podejmuje wszelkie środki wynikające z wykonania Rozporządzenia 913/2010 dotyczące obowiązków Rady Zarządzającej Korytarza. Celem E. jest co do zasady prowadzenie działalności gospodarczej, choć E. nie jest nastawione na osiąganie zysków.

Cele E. obejmują następujące przedmioty działalności zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności:

*   Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z) jako główna działalność,
*   Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna gdzie indziej niesklasyfikowana (PKD 74.90.Z),
*   Pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana (PKD 82.99.Z).

Wpływami do budżetu E. są składki członkowskie wnoszone przez członków E. narodowych zarządców infrastruktury kolejowej państw, przez które przebiega korytarz, oraz inne środki, między innymi środki unijne. Składki wnoszone przez członków mają dwojakiego rodzaju charakter. Pierwsza ich część jest corocznie ustalana w równej wysokości dla każdego członka E. i ta część odpowiada równym udziałom w E. wszystkich członków. Natomiast druga część ma zastosowanie w przypadku, gdy E. będzie jedynym beneficjentem projektów CEF i jest wnoszona do E. w celu sfinansowania zobowiązań E. wobec swoich członków z tytułu usług konsultingowych - zaangażowania merytorycznego członków E. w funkcjonowanie korytarza towarowego. Wysokość tej drugiej części składki różni się w odniesieniu do poszczególnych członków E. i uzależniona jest od zadeklarowanych potrzeb członków E. w zakresie finansowania ich zaangażowania w funkcjonowanie korytarza towarowego, które są odzwierciedlone przez udział członków E. w odpowiednim zadaniu w projekcie dofinansowanym ze środków CEF. Zgodnie ze statutem rachunkowość E. musi być prowadzona zgodnie z przepisami krajowymi.

Budżet E. obejmuje:

*   wszystkie koszty operacyjne działalności (obsługa Korytarza), na podstawie umów usługowych zawartych z Członkami (pokrywane ze składek w równej wysokości);
*   wydatki wynikające z umów badawczych i usługowych zawartych z osobami trzecimi (pokrywane ze składek w równej wysokości);
*   w przypadku gdy E. będzie jedynym beneficjentem projektu dofinansowanego ze środków CEF - wydatki wynikające z umów na usługi konsultingowe zawartych z Członkami lecz będące kosztami operacyjnymi działalności (pokrywane ze składek w zróżnicowanej wysokości).

Koszty operacyjne działalności są kosztami wszystkich istotnych działań Korytarza. Ewentualne inne koszty związane z personelem, sprzętem i usługami świadczonymi przez Członków na rzecz E., które nie zostały zatwierdzone lub zakontraktowane przez E., muszą zostać poniesione przez Członków. Finansowanie budżetu odbywać się będzie poprzez opłaty wnoszone przez Członków według udziałów oraz przez inne ewentualne finansowanie. Członkowie E. wnoszą opłaty w terminie 60 dni od otrzymania prośby w tej sprawie.

Do 2016 r. włącznie zadania E. wykonywane są przez pracowników jednego zarządcy (P. S.A), który ponosi koszty z tym związane.

Źródłem finansowania działalności E. będzie również grant z CEF (instrument „Łącząc Europę”).

W ramach swojego funkcjonowania E. wystawiać będzie wezwania do zapłaty składek członkowskich, natomiast otrzymywać będzie faktury za:

*   wykonanie studiów - faktury wystawione przez wykonawców wybranych w postępowaniu o udzieleniu zamówienia;
*   usługi konsultingowe świadczone przez członków E. - w przypadku gdy E. będzie jedynym beneficjentem projektu dofinansowanego ze środków CEF;
*   koszty funkcjonowania biura korytarza wystawiane przez zarządców infrastruktury (w tym P. S.A.).

E. będzie realizować zadania związane z zarządzaniem i koordynacją działań w ramach korytarza, w tym opracowaniem dokumentacji korytarza (oferty przepustowości, dokumentu informacyjnego korytarza oraz analiz i studiów dla potrzeb rozwoju korytarza), organizacją pracy grupy koordynacyjnej, grup roboczych, organizacją współpracy z Radą Wykonawczą oraz grupami doradczymi przewoźników i terminali, a także realizacją projektów finansowanych z grantów UE. E. został nadany numer identyfikacji podatkowej, a także złożono zgłoszenie VAT-R (podatnik VAT czynny). E. jest zarejestrowane na potrzeby obrotu wewnątrzwspólnotowego.

W ramach zadań E. opracowywana jest dokumentacja korytarza, która udostępniana jest - po zatwierdzeniu przez członków E. - zainteresowanym przewoźnikom i innym upoważnionym wnioskodawcom (informacja publiczna). W przypadku braku E. czynności te musieliby wykonać wszyscy zarządcy łącznie, każdorazowo uzgadniać, który zarządca będzie koordynował dane działanie i zawierać między wszystkimi zarządcami umowy o podziale kosztów z tym związanych.

Przewoźnicy zainteresowani skorzystaniem z oferty korytarza wnoszą opłaty do odpowiednich zarządców za dostęp do infrastruktury.

W ramach E. mogą być nabywane usługi, z których korzystają uczestnicy E. za jego pośrednictwem. Dotyczyło to dotychczas przykładowo nabycia przez E. od RNE usługi dostępu do oprogramowania CIP umożliwiającego konfigurowanie i udostępnianie informacji o korytarzu klientom korytarza - przewoźnikom i innym upoważnionym wnioskodawcom (z usługi dostępu korzystają za pośrednictwem E. wszyscy członkowie). Jak wskazywano wyżej E. zawierać będzie również umowy z wykonawcami wybranymi w postępowaniu o udzielenie zamówienia na wykonanie studiów. Jednym z takich studiów będzie Studium nt. Poprawy przepustowości, które skoncentruje się na długości pociągów i w miarę możliwości innych parametrach np. prędkości maksymalnej. Studium ma na celu:

*   identyfikację głównych przeszkód infrastrukturalnych utrudniających eksploatację długich pociągów;
*   identyfikacja środków, które pozwolą na usunięcie tych przeszkód infrastrukturalnych, które utrudniają niezakłócony ruch długich pociągów;
*   oszacowanie skuteczności tego rozwiązania;
*   identyfikacja potrzeb inwestycyjnych.

Dzięki rezultatom Studium Członkowie E. – Zarządcy Infrastruktury – będą mogli podjąć działania mające na celu poprawę i harmonizację warunków międzynarodowego transportu kolejowego wzdłuż korytarza. Jednym z głównych udogodnień wspomnianych przez klientów jest bowiem ujednolicenie parametrów infrastrukturalnych, zwłaszcza maksymalnej dozwolonej długości pociągu. Wykonanie studium planowane jest w 2018 r.

W celu sfinansowania wykonania studium E. na podstawie statutu zwróci się do członków E. o przekazanie środków. E. co do zasady nie będzie wykorzystywać rezultatów studium w swojej działalności.

Realizacja powyższych działań stanowi wykonanie obowiązków nałożonych na poszczególnych zarządców Rozporządzeniem (obowiązki Rady zarządzającej).

E. w istocie zarządza korytarzem oraz realizuje zadania wynikające ze statutu oraz pozyskanych grantów, finansując składką nabywane usługi.

Jak wynika ze statutu, opłaty jakich E. może domagać się od członków, mogą wynikać z:

1.  konieczności pokrycia kosztów operacyjnych E., w tym koszty biura korytarza i C-OSS, na podstawie umów usługowych zawartych z Członkami,
2.  wydatki wynikające z umów badawczych i usługowych zawartych z osobami trzecimi,
3.  w przypadku gdy E. będzie jedynym beneficjentem projektu dofinansowanego ze środków CEF - wydatki wynikające z umów na usługi konsultingowe zawartych z Członkami (pokrywane ze składek w zróżnicowanej wysokości).

Zadania wykonywane przez E. stanowią realizację celów Rozporządzenia. Zgodnie z preambułą tego rozporządzenia:

„(14) W celu zaspokojenia potrzeb rynkowych metody utworzenia korytarza towarowego powinny zostać przedstawione w planie wdrożenia, w którym należy określić i ustanowić harmonogram działań służących poprawie funkcjonowania kolejowego transportu towarowego. Ponadto, aby zagwarantować, że planowane lub wdrażane działania mające na celu utworzenie korytarza towarowego będą odpowiadać potrzebom lub oczekiwaniom ogółu użytkowników tego korytarza, należy regularnie i zgodnie z procedurami określonymi przez radę zarządzającą zasięgać opinii wnioskodawców będących potencjalnymi użytkownikami tego korytarza towarowego. (\`(...)\`)

(16) W celu zapewnienia spójności i ciągłości zdolności przepustowej infrastruktury wzdłuż korytarza towarowego państwa członkowskie i właściwi zarządcy infrastruktury, a także, w stosownych przypadkach, państwa członkowskie i europejskie państwa trzecie, powinny skoordynować inwestycje dotyczące tego korytarza oraz planować je z myślą o potrzebach związanych z tym korytarzem, z uwzględnieniem efektywności gospodarczej. W celu zagwarantowania, że wnioskodawcy, którzy ewentualnie będą korzystać z korytarza, zostaną dobrze poinformowani, należy opublikować harmonogram wykonania inwestycji. Inwestycje te powinny obejmować projekty związane z rozwojem systemów interoperacyjnych oraz zwiększeniem zdolności przepustowej pociągów.

(17) Z tych samych powodów wszelkie roboty związane z infrastrukturą i należącymi do niej urządzeniami, które wpłynęłyby na ograniczenie dostępnej zdolności przepustowej danego korytarza towarowego, powinny również być koordynowane na poziomie tego korytarza towarowego i stanowić przedmiot aktualizowanych publikacji.

(18) W celu ułatwienia składania wniosków w sprawie zdolności przepustowej infrastruktury dla międzynarodowych usług kolejowego transportu towarowego wskazane jest wyznaczenie lub utworzenie punktu kompleksowej obsługi (one-stop shop) dla każdego korytarza towarowego. W tym celu należy opierać się na już istniejących inicjatywach, w szczególności podjętych przez R. - organizację, która koordynuje współpracę zarządców infrastruktury oraz świadczy szereg usług na rzecz przedsiębiorstw międzynarodowego transportu towarowego.

(19) Zarządzanie korytarzami towarowymi powinno obejmować również procedury alokacji zdolności przepustowej infrastruktury na rzecz międzynarodowych pociągów towarowych kursujących takimi korytarzami. Procedury te powinny uwzględniać potrzebę alokacji zdolności przepustowej dla innych rodzajów transportu, w tym transportu pasażerskiego.

(20) W celu zapewnienia lepszego wykorzystania infrastruktury kolejowej konieczna jest koordynacja funkcjonowania tej infrastruktury i terminali położonych na trasie korytarza towarowego.

(26) Dla ułatwienia dostępu do informacji dotyczących korzystania z całej głównej infrastruktury korytarza towarowego i dla zapewnienia niedyskryminacyjnego dostępu do tego korytarza, rada zarządzająca powinna sporządzać, regularnie aktualizować i publikować dokument zawierający wszystkie te informacje.”

Realizacja powyższych celów - jak wynika z art. 8 Rozporządzenia - następuje przez powołanie rady zarządzającej. Art. 8 ust. 2 stanowi, że w odniesieniu do każdego korytarza towarowego zainteresowani zarządcy infrastruktury i, w stosownych przypadkach, organy alokujące, o których mowa w art. 14 ust. 2 dyrektywy 2001/14/WE, ustanawiają radę zarządzającą odpowiedzialną za podejmowanie działań wymienionych w ust. 5, 7, 8 i 9 niniejszego artykułu oraz w art. 9-12, art. 13 ust. 1, art. 14 ust. 2, 6 i 9, art. 16 ust. 1, art. 17 ust. 1 oraz art. 18 i 19 niniejszego rozporządzenia. Rada zarządzająca składa się z przedstawicieli zarządców infrastruktury.

Jak wynika z art. 8 ust. 5, rada może mieć formę europejskiego ugrupowania interesów gospodarczych w rozumieniu rozporządzenia Rady (EWG) nr 2137/85 z dnia 25 lipca 1985 r. w sprawie europejskiego ugrupowania interesów gospodarczych (EUIG). Rada zarządzająca koordynuje, zgodnie z krajowymi i europejskimi planami rozmieszczenia, stosowanie interoperacyjnych aplikacji informatycznych lub alternatywnych rozwiązań, które mogą stać się dostępne w przyszłości, w celu obsługiwania wniosków w sprawie międzynarodowych tras pociągów oraz prowadzenia ruchu międzynarodowego w korytarzu towarowym.

Zgodnie z art. 9 Rozporządzenia rada zarządzająca:

1.  sporządza plan wdrożenia najpóźniej sześć miesięcy przed uruchomieniem korytarza towarowego i przekazuje go radzie wykonawczej do zatwierdzenia;
2.  przeprowadza okresowe przeglądy planu wdrożenia, uwzględniając postępy poczynione w jego wdrażaniu, rynek kolejowych przewozów towarowych w danym korytarzu towarowym i funkcjonowanie oceniane zgodnie z celami, o których mowa w ust. 1 lit. c);
3.  przeprowadza i okresowo uaktualnia analizę rynku transportowego odnoszącą się do faktycznych i oczekiwanych zmian ruchu w danym korytarzu towarowym, w wyniku jego utworzenia, obejmującą poszczególne rodzaje ruchu i odnoszącą się zarówno do transportu towarowego, jak i pasażerskiego. W razie potrzeby analiza ta dokonuje również oceny kosztów i korzyści społeczno-gospodarczych płynących z utworzenia korytarza towarowego;
4.  w stosownych przypadkach rada zarządzająca podejmuje działania na rzecz współpracy z administracjami regionalnymi lub lokalnymi w odniesieniu do planu wdrożenia.

Ponadto, jak wynika z art. 13 Rozporządzenia, rada zarządzająca korytarza towarowego wyznacza lub tworzy wspólny organ umożliwiający wnioskodawcom składanie wniosków i uzyskiwanie odpowiedzi - w jednym miejscu i w ramach jednej operacji - w sprawie zdolności przepustowej infrastruktury dla pociągów towarowych przekraczających co najmniej jedną granicę w jednym korytarzu towarowym (zwany dalej „punktem kompleksowej obsługi” (one-stop shop)).

Art. 14 przewiduje zaś, że rada zarządzająca:

1.  ocenia zapotrzebowanie na zdolność przepustową przydzielaną na potrzeby pociągów towarowych kursujących w korytarzu towarowym, przy uwzględnieniu analizy rynku transportowego, o której mowa w art. 9 ust. Rozporządzenia, wniosków w sprawie zdolności przepustowej infrastruktury odnoszących się do poprzednich i obecnie obowiązujących rozkładów jazdy oraz umów ramowych;
2.  promuje koordynację zasad pierwszeństwa w odniesieniu do alokacji zdolności przepustowej w korytarzu towarowym;
3.  oraz grupa doradcza, o której mowa w art. 8 ust. 7 Rozporządzenia, wprowadzają procedury służące zapewnieniu optymalnej koordynacji alokacji zdolności przepustowej między zarządcami infrastruktury zarówno w odniesieniu do wniosków, o których mowa w art. 13 ust. 1, jak i do wniosków otrzymanych przez danych zarządców infrastruktury. Procedury te dotyczą także dostępu do terminali.

Ponadto, jak stanowi art. 18 Rozporządzenia, rada zarządzająca sporządza, regularnie aktualizuje i publikuje dokument zawierający:

1.  wszystkie informacje zawarte w regulaminie sieci dla sieci krajowych, dotyczącym korytarza towarowego, sporządzonym zgodnie z procedurą określoną w art. 3 dyrektywy 2001/14/WE;
2.  wykaz terminali i ich charakterystykę, w szczególności informacje dotyczące warunków i sposobów dostępu do terminali;
3.  informacje dotyczące procedur, o których mowa w art. 13-17 niniejszego rozporządzenia; oraz
4.  plan wdrożenia.

Ponadto art. 19 Rozporządzenia przewiduje, że rada zarządzająca korytarza towarowego:

1.  promuje spójność planów wykonania w korytarzu towarowym, o których mowa w art. 11 dyrektywy 2001/14/WE,
2.  monitoruje świadczenie usług kolejowego transportu towarowego w korytarzu towarowym i raz do roku publikuje wyniki tego monitorowania,
3.  przeprowadza badania satysfakcji użytkowników korytarza towarowego i raz do roku publikuje ich wyniki.

Jak wynika z powyższego, zadania E., który wykonuje obowiązki rady zarządzającej, obejmują szereg czynności, z których korzyści odnoszą wszyscy członkowie E., a także osoby trzecie (przewoźnicy zainteresowani korzystaniem z korytarza).

Dotychczas powyższe działania realizowali przedstawiciele zarządców (grupy robocze), a E. nie ponosiła z tego tytułu kosztów. Nie żądała zatem opłaty od członków na pokrycie kosztów operacyjnych działalności.

Jedynym kosztem operacyjnym poniesionym przez E. był koszt C-OSS w kwocie 55 000 EUR za 2016 rok. Z informacji E. wynika, że inne Europejskie Zgrupowania Interesów Gospodarczych działające w Unii Europejskiej, zarządzające korytarzami są zarejestrowane jako podatnicy podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wskazuje że na tożsamych podstawach prawnych i analogicznych zasadach działa Europejskie Zgrupowanie Interesów Gospodarczych Kolejowego Korytarza Towarowego nr 5 (European Economic Interest Grouping for Baltic – Adriatic Rall Freight Corridor 5 E.). Na wniosek E. nr 5 Minister Rozwoju i Finansów wydał interpretację indywidualna z dnia 16 lutego 2017 r. znak 1462- IPPP3.4512.964.2016.1.KT, w której uznał, że E. jest podatnikiem podatku od towarów i usług, zaś wnoszone przez członków E. składki podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle przytoczonego stanu faktycznego E. może zostać uznany za podatnika podatku od towarów i usług na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r.?
2.  Czy płatności ponoszone przez członków E. podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, E. jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Wynikające ze statutu E. płatności, określone jako składka, stanowią wynagrodzenie E. za zarządzanie korytarzem w rozumieniu podatku od towarów i usług i podlegają opodatkowaniu tym podatkiem na zasadach ogólnych. Członkowie E. świadczą usługi na rzecz E. E. świadczy usługi wyłącznie na rzecz swoich członków.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepis ten odzwierciedla treść art. 2 lit. c Dyrektywy 112, stanowiącego, że opodatkowaniu VAT podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Przez dostawę towarów rozumie się co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.).

Przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Szerokie, odwołujące się do pojęcia świadczenia, określenie zakresu przedmiotowego wskazanego w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., nie może być odczytywane w ten sposób, że świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania bądź zaniechania innej strony. Z powołanego przepisu wynika, że usługą jest każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (konsument) wynosi z niego, choćby nawet potencjalną korzyść. Innymi słowy, na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. czynności, które podlegają opodatkowaniu, tj. dostawa towarów oraz świadczenie usług, powinny mieć charakter odpłatny, z tym, że pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonanym świadczeniem powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonanego świadczenia, a zatem wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Posiłkując się także wskazówkami zawartymi w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości (np. wyrok z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93, wyrok z 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81, wyrok z dnia 5 lutego 1980 r. w sprawie C-154/80 czy w sprawie C-276/97, C-358/97 i 408/97) można sformułować ogólne stanowisko, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem, uważane mogą być relacje, w których:

*   istnieje jakiś związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

W sprawie C-93/10 TSUE wskazał: „(pkt 17) Na wstępie należy przypomnieć, że w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C 246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb.Orz. s. I 10605, pkt 43). (pkt 18) W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47)”.

Aby usługa należała do zakresu stosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, musi być świadczona odpłatnie. W świetle orzecznictwa TSUE, o świadczeniu wzajemnym można mówić wówczas, gdy między stronami występuje stosunek prawny, w ramach którego dokonuje się wymiany świadczeń wzajemnych. „Innymi słowy, wynagrodzenie powinno być otrzymane w zamian za usługę (wyrok z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C 16/93 Tolsma, Rec. s, I 743, pkt 14). Wymóg ten nazywany jest również „wymogiem bezpośredniego związku” (por. wyroki z dnia 29 lutego 1996 r. w sprawie C 215/94 Mohr, Rec. s. I 959, pkt 17; z dnia 5 lutego 1981 r. w sprawie 154/80 CoóperatieveAardappeienbewaarpiaats, Rec. s. 445; z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86 Apple and Pear Deveiopment Councii, Rec. s. 1443).

Art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w ust. 1 stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższego, wystarczającym dla uzyskania statusu podatnika podatku od towarów i usług jest wykonywanie działalności gospodarczej. Nie jest istotny cel takiej działalności, w szczególności czy jest ona prowadzona z zamiarem osiągnięcia zysku. Konieczne jest również wykonywanie czynności stanowiących wykonywanie usług o charakterze odpłatnym, dla których istnieją beneficjenci tych usług.

Jak wynika ze stanu faktycznego, E. w istocie będzie zarządzać korytarzem oraz realizować zadania wynikające ze statutu oraz pozyskanych grantów, finansując składką nabywane usługi. Wykonywanie czynności nałożonych Rozporządzeniem co do zasady nie stanowi odpłatnej działalności gospodarczej, jednak w ramach tej działalności może wystąpić świadczenie usług na rzecz członków E. Będzie tak, gdy E. będzie w szczególności nabywać usługi w imieniu własnym na rzecz swoich członków.

Zgodnie z motywem 9 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wersja przekształcona), „dalsza integracja rynku wewnętrznego prowadzi do zwiększonego zapotrzebowania na współpracę transgraniczną między podmiotami gospodarczymi mającymi siedziby w różnych państwach członkowskich oraz rozwój europejskich ugrupowań /zgrupowań/ interesów gospodarczych (EUIG) /E./, utworzonych zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2137/85 z dnia 25 lipca 1985 r. w sprawie europejskiego ugrupowania interesów gospodarczych (EUIG) 4. W związku z tym należy wyjaśnić, że EUIG /E./ są podatnikami, w przypadkach gdy odpłatnie dokonują dostaw towarów lub odpłatnie świadczą usługi”. W art. 5 tego rozporządzenia wskazano, że Europejskie Ugrupowanie Interesów Gospodarczych (EUIG) /E./, utworzone zgodnie z rozporządzeniem (EWG) nr 2137/85, które realizuje dostawy towarów lub świadczy usługi odpłatnie na rzecz swoich członków lub osób trzecich, uznaje się za podatnika w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 rozporządzenie Rady (EWG) nr 2137/85 z dnia 25 lipca 1985 r. w sprawie europejskiego ugrupowania interesów gospodarczych (EUIG) (Dz. U. UE. L. z 1985 r. Nr 199, str. 1), celem ugrupowania jest ułatwianie lub rozwój działalności gospodarczej jej członków oraz poprawa lub intensyfikacja wyników tej działalności; celem ugrupowania nie jest osiąganie zysków dla siebie.

Celem E. wynikającym ze statutu jest wypełnienie zadań Rady Zarządzającej określonych w Rozporządzeniu 910/2010. Działalność ugrupowania odnosi się do działalności gospodarczej jego członków i nie może mieć bardziej znaczącego charakteru od jedynie pomocniczego dla tej działalności.

Z powyższego wynika, że celem E. jest co do zasady prowadzenie działalności gospodarczej, choć nie jest nastawione na osiąganie zysków. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. E. realizować ma natomiast co do zasady cele działalności gospodarczej członków zgrupowania.

Realizacja powyższych celów, o których mowa w niniejszym stanie faktycznym, wynikających z art. 8 Rozporządzenia - następuje przez powołanie rady zarządzającej. Art. 8 ust. 2 stanowi, że w odniesieniu do każdego korytarza towarowego zainteresowani zarządcy infrastruktury i w stosownych przypadkach, organy alokujące, o których mowa w art. 14 ust. 2 dyrektywy 2001/14/WE, ustanawiają radę zarządzającą odpowiedzialną za podejmowanie działań wymienionych w ust. 5, 7, 8 i 9 niniejszego artykułu oraz w art. 9-12, art. 13 ust. 1, art. 14 ust. 2, 6 i 9, art. 16 ust. 1, art. 17 ust. 1 oraz art. 18 i 19 niniejszego rozporządzenia. Rada zarządzająca składa się z przedstawicieli zarządców infrastruktury.

Jak wynika z art. 8 ust. 5, rada może mieć formę europejskiego ugrupowania interesów gospodarczych w rozumieniu rozporządzenia Rady (EWG) nr 2137/85 z dnia 25 lipca 1985 r. w sprawie europejskiego ugrupowania interesów gospodarczych (EUIG). Rada zarządzająca koordynuje, zgodnie z krajowymi i europejskimi planami rozmieszczenia, stosowanie interpretacyjnych aplikacji informatycznych lub alternatywnych rozwiązań, które mogą stać się dostępne w przyszłości, w celu obsługiwania wniosków w sprawie międzynarodowych tras pociągów oraz prowadzenia ruchu międzynarodowego w korytarzu towarowym.

Zgodnie z art. 9 Rozporządzenia rada zarządzająca:

1.  sporządza plan wdrożenia najpóźniej sześć miesięcy przed uruchomieniem korytarza towarowego i przekazuje go radzie wykonawczej do zatwierdzenia;
2.  przeprowadza okresowe przeglądy planu wdrożenia, uwzględniając postępy poczynione w jego wdrażaniu, rynek kolejowych przewozów towarowych w danym korytarzu towarowym i funkcjonowanie oceniane zgodnie z celami, o których mowa w ust. 1 lit. c);
3.  przeprowadza i okresowo uaktualnia analizę rynku transportowego odnoszącą się do faktycznych i oczekiwanych zmian ruchu w danym korytarzu towarowym, w wyniku jego utworzenia, obejmującą poszczególne rodzaje ruchu i odnoszącą się zarówno do transportu towarowego, jak i pasażerskiego. W razie potrzeby analiza ta dokonuje również oceny kosztów i korzyści społeczno-gospodarczych płynących z utworzenia korytarza towarowego.
4.  w stosownych przypadkach rada zarządzająca podejmuje działania na rzecz współpracy z administracjami regionalnymi lub lokalnymi w odniesieniu do planu wdrożenia.

Ponadto art. 19 Rozporządzenia przewiduje, że rada zarządzająca korytarza towarowego:

1.  promuje spójność planów wykonania w korytarzu towarowym, o których mowa w art. 11 dyrektywy 2001/14/WE,
2.  monitoruje świadczenie usług kolejowego transportu towarowego w korytarzu towarowym i raz do roku publikuje wyniki tego monitorowania,
3.  przeprowadza badania satysfakcji użytkowników korytarza towarowego i raz do roku publikuje ich wyniki.

Jak wynika z powyższego, zadania E. (wykonującego obowiązki rady zarządzającej) obejmują szereg czynności, z których korzyści odnoszą wszyscy członkowie E., a także osoby trzecie (przewoźnicy zainteresowani korzystaniem z korytarza). Poprzez czynności wykonywane przez E. członkowie są zwolnieni z obowiązku wykonywania czynności, za które odpowiadają. Członkowie E. są w związku z tym beneficjentami czynności wykonywanych przez E., bowiem w braku E. musieliby oni samodzielnie realizować zdania związane z koordynacją korytarza.

Ponieważ E. może również nabywać usługi we własnym imieniu, z których mogą korzystać poszczególni członkowie (np. wykupienie dostępu do CIP, usługi świadczonej przez RNE), w tym zakresie E. działa jako podatnik podatku od towarów i usług świadczący usługi za wynagrodzeniem. Podobnie w charakterze usługodawcy wobec członków E. wystąpi, gdy będzie zawierać umowy z wykonawcami wybranymi w postępowaniu o udzieleniu zamówienia na wykonanie studiów, o którym mowa w stanie faktycznym wniosku. Dzięki rezultatom Studium członkowie E. - zarządcy infrastruktury - będą mogli podjąć działania mające na celu poprawę i harmonizację warunków międzynarodowego transportu kolejowego wzdłuż korytarza. Beneficjentami nabywanych przez E. usług będą zatem członkowie, prowadzący działalność jako zarządy infrastruktury wchodzącej w skład korytarza.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r., w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. W przypadkach, gdy rola E. jako zarządcy korytarza polega na nabyciu usług, z których za pośrednictwem E. korzystać będą członkowie (zarządcy), można twierdzić, że E. bierze udział w świadczeniu usług na rzecz członków. Potwierdzeniem takiej okoliczności może być w szczególności fakt żądania od członków wniesienia opłaty w celu pokrycia konkretnego kosztu usług dla członków, która odpowiada udziałowi członka w kosztach E. z tytułu nabycia tych usług.

Mimo że działalność E. jest działalnością non profit, to ma ona - jak wynika z powyższego - na celu wspieranie działalności gospodarczej członków E. Członkowie E. świadczą usługi na rzecz E. E. świadczy usługi wyłącznie na rzecz swoich członków. Do zadań E. należy zarządzanie korytarzem. Zatem w przypadku gdy składka pobierana jest w celu sfinansowania określonych świadczeń dla członków, E. może być uważany za podatnika podatku od towarów i usług, a wykonywane czynności za odpłatne świadczenie usług. Mając na względzie cel powołania E. (realizacja zadań Rady Zarządzającej, co prowadzi do wspierania działalności gospodarczej członków - Rada ma za zadanie koordynować działanie korytarza) oraz możliwość bezpośredniego powiązania składki z wydatkami E. z tytułu nabycia towarów i usług, z których korzystać będą członkowie E., należy uznać, że E. jest podatnikiem podatku, zaś składka w tych przypadkach stanowi wynagrodzenie za czynności na rzecz członków.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, żądanie zapłaty składek może być uznane za wynagrodzenie i te składki powinny być dokumentowane fakturami. Stanowisko takie zostało uznane za prawidłowe w interpretacji z dnia 16 lutego 2017 r. znak 1462.IPPP3.4512.964.2016.1.KT wydanej na wniosek Europejskiego Zgrupowania Interesów Gospodarczych Kolejowego Korytarza Towarowego nr 5 (European Economic Interest Grouping for Baltic – Adriatic Rail Freight Corridor 5 E.), w której Minister Finansów uznał, że E. jest podatnikiem podatku od towarów i usług, zaś wnoszone przez członków E. składki podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.