Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-425/13/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-07-15
Teza: Czy w przedstawionych okolicznościach – Spółka jako płatnik – może zastosować zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do całej kwoty diety wypłaconej pracownikom z tytułu podróży służbowych?
Słowa kluczowe: dieta; podróż; posiłki-posiłki profilaktyczne; praca; uchwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2013 r. (data wpływu 16 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 czerwca 2013 r. oraz z dnia 11 lipca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie zwolnienia z opodatkowania diet wypłacanych pracownikom - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 24 czerwca 2013 r. oraz z dnia 11 lipca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania diet wypłacanych pracownikom.

We wniosku tym został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zapewnia nieodpłatnie posiłki profilaktyczne swoim pracownikom, którzy wykonują pracę w warunkach szczególnie uciążliwych, tzn. odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych (art. 232 Kodeksu pracy). Rodzaje tych posiłków i wymagania, jakie powinny one spełnić określa Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów. Z ww. rozporządzenia wynika, że posiłki profilaktyczne powinny zawierać:

*   50-55% węglowodanów,
*   30-35% tłuszczów,
*   15% białek

oraz posiadać wartość energetyczną około 1000 kcal.

Jeżeli pracodawca nie ma możliwości wydawania posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych, może zapewnić w czasie pracy:

1.  korzystanie z takich posiłków w punktach gastronomicznych,
2.  przyrządzanie posiłków przez pracownika we własnym zakresie z otrzymanych produktów.

Wnioskodawca w regulaminie pracy uregulował sprawę posiłków profilaktycznych w ten sposób, że każdy z pracowników otrzymuje bony profilaktyczne na wyżywienie podczas pracy w uciążliwych warunkach, którymi płaci otrzymując posiłek w punktach gastronomicznych (stołówkach, barach mlecznych, barach). Wartość bonu określana jest corocznie w porozumieniu ze związkami zawodowymi. Dział kadr sporządza pismo w formie oświadczenia, które wypełnia kierownik danej budowy w zakresie ilości pracowników i ich okresu przebywania na budowie. W oświadczeniu zawierającym niezbędne dane Wnioskodawcy potrzebne do wystawienia faktury znajduje się także informacja, że Wnioskodawca „wystawił” bon profilaktyczny, który ma formę zatwierdzoną przez zarząd w odpowiedniej wysokości (w 2013 r. jest to 11 zł brutto) oraz o fakturowaniu powyższej usługi przez jednostkę gastronomiczną wyłącznie na podstawie zebranych bonów. Takie oświadczenie podpisywane jest przez osoby upoważnione do reprezentowania spółki (zgodnie z KRS) i przekazywane konkretnemu punktowi gastronomicznemu.

Ponadto z uwagi na specyfikę branży, w której działa Wnioskodawca - są to usługi budowlane w zakresie infrastruktury elektroenergetycznej - większość pracowników technicznych, takich jak: monterzy, elektromonterzy, kierownicy budowy etc. przebywa w delegacjach służbowych.

Pracownicy na polecenie pracodawcy wykonują zadanie służbowe poza miejscem, w którym znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy. Są to prace na terenie całej Polski, w celu realizacji podstawowej działalności Wnioskodawcy. Po zakończeniu podróży służbowej pracownika – na zatwierdzonym przez zarząd druku „rozliczenie delegacji służbowej” i uprzednim zatwierdzeniu przez odpowiednich kierowników budowy wykonywanych prac przez pracowników – zostają naliczone i wypłacone diety z tytułu podróży służbowej.

W związku z zaistniałymi wątpliwościami Wnioskodawca zwrócił się z zapytaniem dotyczącym udzielenia porady prawnej do Okręgowego Inspektoratu Pracy w G., czy wydanie pracownikowi posiłku profilaktycznego na podstawie art. 232 Kodeksu pracy uzasadnia obniżenie diety należnej pracownikowi na podstawie § 7 ust. 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r.?

Okręgowy Inspektorat Pracy w G. pismem z dnia 29 marca 2013 r. wyjaśnił, iż „zgodnie z art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. u. z 1998 r., Nr 21, poz. 94 ze zm.) pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Rodzaje posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania reguluje rozporządzenie z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z 1996 r., Nr 60, poz. 279).

Natomiast zgodnie z § 7 rozporządzenia z dnia 19 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 169) dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę podróży. Kwotę diety, o której mowa powyżej, zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie – 25% diety;
2.  obiad – 50% diety;
3.  kolacja – 25% diety.

Cel zapewnienia bezpłatnych posiłków, jak widać z powyższych przepisów jest różny, niezależny i niezwiązany ze sobą. W związku z powyższym wydawanie posiłku profilaktycznego nie uzasadnia obniżenia diety należnej z tytułu podróży służbowej”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionych okolicznościach – Spółka jako płatnik – może zastosować zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do całej kwoty diety wypłaconej pracownikom z tytułu podróży służbowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, cała kwota diety wypłacana pracownikom w związku z podróżami służbowymi podlega zwolnieniu, niezależnie od faktu zapewnienia im posiłków profilaktycznych.

Zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Jak wynika z § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowych, dieta w czasie podróży jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę podróży.

Zgodnie natomiast z § 7 pkt 4 ww. rozporządzenia, kwotę diety, o której mowa w ust. 1, zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie – 25% diety;
2.  obiad – 50% diety;
3.  kolacja -25% diety.

Dokonując analizy powyższego przepisu Wnioskodawca stwierdza, że dieta jest ekwiwalentem pieniężnym przeznaczonym na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia. Dieta stanowi swoisty ryczałt, uzupełniający zwiększone wydatki na pożywienie w związku z wyjazdem służbowym. W uzasadnieniu do projektu rozporządzenia Ministerstwo wyjaśnia, że wprowadzenie powyższej zmiany było niezbędne, gdyż poprzednio obowiązujące przepisy stanowiły, że dieta nie przysługiwała w sytuacji, gdy pracownik miał zapewnione częściowe bezpłatne wyżywienie. W interesie pracodawców jest by dieta była stosownie zmniejszona w przypadku, gdy pracownik miał zapewniony 1 lub 2 posiłki, a więc gdy wydatki pracownika na zwiększenie kosztów wyżywienia w czasie krajowej podróży były mniejsze niż w sytuacjach, gdy wszystkie posiłki musiał zapewnić sam sobie. W ocenie Wnioskodawcy, wniosek jaki płynie z tego uzasadnienia wskazuje, że sytuacje w których pracownik miał zapewnione bezpłatne częściowe wyżywienie nie może nakładać na pracodawcę braku podstaw do wypłaty całej wartości diety. Prawidłowe w takich sytuacjach jest obniżenie o stosowny % wartości diety. Zdaniem Wnioskodawcy zapewnienie bezpłatnego posiłku dla pracownika w trakcie podróży służbowej najczęściej realizowane jest przez inne podmioty niż pracodawca, np. śniadanie wliczone w cenę pokoju hotelowego, zapewnienie lunchu podczas wszelkiego rodzaju szkoleń, konferencji, wówczas prawidłowe będzie zmniejszenie wartości diety wypłaconej pracownikowi.

Ponadto zgodnie z zasadą wynikającą z art. 232 Kodeksu pracy, pracodawca zobowiązany jest zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatne posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych.

Rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydania określa rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie posiłków profilaktycznych i napojów.

Rozporządzenie wykonawcze do Kodeksu pracy definiuje dwie możliwości zapewnienia posiłków profilaktycznych, podczas gdy pracodawca nie posiada własnej stołówki bądź rodzaj wykonywanej pracy nie pozwala organizacyjnie na zagwarantowanie posiłku w czasie pracy:

1.  korzystanie z takich posiłków w punktach gastronomicznych,
2.  przyrządzanie posiłków przez pracownika we własnym zakresie z otrzymanych produktów.

Jak wynika z § 8 ww. rozporządzenia pracownikom nie przysługuje ekwiwalent pieniężny za posiłki i napoje.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stwierdza, że obowiązki pracodawcy w zakresie przekazywania pracownikom posiłków profilaktycznych i napojów mogą być realizowane jedynie poprzez wydawanie ich w naturze przez pracodawcę albo zapewnienie korzystania z takich posiłków w punktach gastronomicznych, albo wydawania produktów do przygotowania posiłków przez pracowników.

Wnioskodawca realizując powyższą zasadę wydaje pracownikom bony żywieniowe na podstawie których mają oni dostęp tylko i wyłącznie do otrzymania posiłku w punkcie gastronomicznym. Ich wartość również będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca uważa, że posiłki profilaktyczne nie mogą być utożsamiane z „posiłkami”, o których mowa w § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowych, gdyż stanowią odrębne świadczenie należne pracownikowi. Ponadto ww. obowiązek pracodawcy wynika z dwóch odrębnych rozporządzeń, które to regulują oddzielnie kwestie dotyczące posiłków.

Jak Wnioskodawca wykazał powyżej, w Jego ocenie dieta stanowi pewien ekwiwalent pieniężny przeznaczony na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia podczas podróży służbowej. Posiłki profilaktyczne nie mogą być natomiast wydawane w formie ekwiwalentu pieniężnego, np. jako zwrot pracownikowi określonej sumy pieniędzy za zakup artykułów spożywczych. W takiej sytuacji nie dochodziłoby do spełnienia obowiązków wynikających z przepisów art. 232 Kodeksu pracy. Wnioskodawca w tym miejscu podkreśla, iż posiłek profilaktyczny jest uzupełnieniem normalnej ilości pokarmu i jest związany ze zwiększonym wydatkiem energetycznym pracownika. O szczególnym charakterze świadczy to, że musi on być wydany w naturze – nie można w miejsce posiłku profilaktycznego wypłacić ekwiwalentu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, iż w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę do przychodów ze stosunku pracy (stosunku służbowego) zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zapewnia nieodpłatnie posiłki profilaktyczne swoim pracownikom, którzy wykonują pracę w warunkach szczególnie uciążliwych, tzn. odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych (art. 232 kodeksu pracy). Rodzaje tych posiłków i wymagania, jakie powinny one spełnić określa Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów.

Wnioskodawca w regulaminie pracy uregulował sprawę posiłków profilaktycznych w ten sposób, że każdy z pracowników otrzymuje bony profilaktyczne na wyżywienie podczas pracy w uciążliwych warunkach, którymi płaci otrzymując posiłek w punktach gastronomicznych (stołówkach, barach mlecznych, barach). Wartość bonu określana jest corocznie w porozumieniu ze związkami zawodowymi. Dział kadr sporządza pismo w formie oświadczenia, które wypełnia kierownik danej budowy w zakresie ilości pracowników i ich okresu przebywania na budowie. W oświadczeniu zawierającym niezbędne dane Wnioskodawcy potrzebne do wystawienia faktury znajduje się także informacja, że Wnioskodawca „wystawił” bon profilaktyczny, który ma formę zatwierdzoną przez zarząd w odpowiedniej wysokości (w 2013 r. jest to 11 zł brutto) oraz o fakturowaniu powyższej usługi przez jednostkę gastronomiczną wyłącznie na podstawie zebranych bonów. Takie oświadczenie podpisywane jest przez osoby upoważnione do reprezentowania spółki (zgodnie z KRS) i przekazywane konkretnemu punktowi gastronomicznemu.

Ponadto z uwagi na specyfikę branży, w której działa Wnioskodawca - są to usługi budowlane w zakresie infrastruktury elektroenergetycznej - większość pracowników technicznych, takich jak: monterzy, elektromonterzy, kierownicy budowy etc. przebywa w delegacjach służbowych.

Pracownicy na polecenie pracodawcy wykonują zadanie służbowe poza miejscem, w którym znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy. Są to prace na terenie całej Polski, w celu realizacji podstawowej działalności Wnioskodawcy. Po zakończeniu podróży służbowej pracownika – na zatwierdzonym przez zarząd druku „rozliczenie delegacji służbowej” i uprzednim zatwierdzeniu przez odpowiednich kierowników budowy wykonywanych prac przez pracowników – zostają naliczone i wypłacone diety z tytułu podróży służbowej.

W związku z zaistniałymi wątpliwościami Wnioskodawca zwrócił się z zapytaniem dotyczącym udzielenia porady prawnej do Okręgowego Inspektoratu Pracy w G., czy wydanie pracownikowi posiłku profilaktycznego na podstawie art. 232 Kodeksu pracy uzasadnia obniżenie diety należnej pracownikowi na podstawie § 7 ust. 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r.?

Okręgowy Inspektorat Pracy w G. pismem z dnia 29 marca 2013 r. wyjaśnił, iż „zgodnie z art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. u. z 1998 r., Nr 21, poz. 94 ze zm.) pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Rodzaje posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania reguluje rozporządzenie z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z 1996 r., Nr 60, poz. 279).

Natomiast zgodnie z § 7 rozporządzenia z dnia 19 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 169) dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę podróży. Kwotę diety, o której mowa powyżej, zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie – 25% diety;
2.  obiad – 50% diety;
3.  kolacja – 25% diety.

Cel zapewnienia bezpłatnych posiłków, jak widać z powyższych przepisów jest różny, niezależny i niezwiązany ze sobą. W związku z powyższym wydawanie posiłku profilaktycznego nie uzasadnia obniżenia diety należnej z tytułu podróży służbowej”.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Przedmiotowe zwolnienie od podatku obejmuje zatem diety i inne świadczenia otrzymane przez pracownika za czas podróży służbowej, do wysokości określonej w odrębnych przepisach.

Wyjaśnić przy tym należy, że odrębnymi przepisami, do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. poz.167).

Zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:

1.  przejazdów,
2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
3.  noclegów,
4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Stosownie natomiast do § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia, dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę podróży.

W myśl § 7 ust. 2 tego rozporządzenia, należność z tytułu diet oblicza się za czas od rozpoczęcia podróży krajowej (wyjazdu) do powrotu (przyjazdu) po wykonaniu zadania służbowego w następujący sposób:

1.  jeżeli podróż trwa nie dłużej niż dobę i wynosi:

1.  mniej niż 8 godzin - dieta nie przysługuje,
2.  od 8 do 12 godzin - przysługuje 50% diety,
3.  ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości;

3.  jeżeli podróż trwa dłużej niż dobę, za każdą dobę przysługuje dieta w pełnej wysokości, a za niepełną, ale rozpoczętą dobę:

1.  do 8 godzin - przysługuje 50% diety,
2.  ponad 8 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.

Z § 7 ust. 3 powołanego rozporządzenia wynika, iż dieta nie przysługuje:

1.  za czas delegowania do miejscowości pobytu stałego lub czasowego pracownika oraz w przypadkach, o których mowa w § 10;
2.  jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne całodzienne wyżywienie.

Natomiast § 7 ust. 4 ww. rozporządzenia, kwotę diety, o której mowa w ust. 1, zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia, przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:

1.  śniadanie - 25% diety;
2.  obiad - 50% diety;
3.  kolacja - 25% diety.

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 4 stosuje się odpowiednio (§ 7 ust. 5 rozporządzenia w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej).

Podstawowym warunkiem otrzymania należności objętych zakresem zacytowanego wyżej przepisu § 7 ww. rozporządzenia jest niewątpliwie odbycie przez pracownika podróży służbowej.

Definicja podróży służbowej została zawarta w art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21 poz. 94 ze zm.), który stanowi, iż pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Podróżą służbową, zgodnie z tą definicją, jest taki wyjazd, który odbywa się na polecenie pracodawcy i jest związany ze świadczeniem pracy poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Zacytowana definicja ma charakter ogólny, co oznacza, że swoim zakresem obejmuje wszystkich pracowników, bez względu na podstawę nawiązania stosunku pracy.

Natomiast obowiązki pracodawcy związane z zapewnieniem pracownikom pracującym w szczególnych warunkach posiłków profilaktycznych wynikają z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. Nr 60, poz. 279).

Stosownie do § 1 ww. rozporządzenia, pracodawca zapewnia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych nieodpłatnie:

1.  posiłki wydawane ze względów profilaktycznych, zwane dalej "posiłkami", w formie jednego dania gorącego, z zastrzeżeniem § 2 ust. 2,
2.  napoje, których rodzaj i temperatura powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy.

Z § 2 ust. 1 tego rozporządzenia wynika, że posiłki powinny zawierać około 50-55% węglowodanów, 30-35% tłuszczów, 15% białek oraz posiadać wartość kaloryczną około 1000 kcal.

W myśl § 2 pkt 3 ww. rozporządzenia, jeżeli pracodawca nie ma możliwości wydawania posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych, może zapewnić w czasie pracy:

1.  korzystanie z takich posiłków w punktach gastronomicznych,
2.  przyrządzanie posiłków przez pracownika we własnym zakresie z otrzymanych produktów.

Z § 3 ust. 1 tego rozporządzenia wynika, iż pracodawca zapewnia posiłki pracownikom wykonującym prace:

1.  związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 2000 kcal (8375 kJ) u mężczyzn i powyżej 1100 kcal (4605 kJ) u kobiet,
2.  związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 1500 kcal (6280 kJ) u mężczyzn i powyżej 1000 kcal (4187 kJ) u kobiet, wykonywane w pomieszczeniach zamkniętych, w których ze względów technologicznych utrzymuje się stale temperatura poniżej 10oC lub wskaźnik obciążenia termicznego (WBGT) wynosi powyżej 25oC,
3.  związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 1500 kcal (6280 kJ) u mężczyzn i powyżej 1000 kcal (4187 kJ) u kobiet, wykonywane na otwartej przestrzeni w okresie zimowym; za okres zimowy uważa się okres od dnia 1 listopada do dnia 31 marca,
4.  pod ziemią.

Stosownie natomiast do § 3 pkt 2 powołanego rozporządzenia, pracodawca zapewnia posiłki pracownikom zatrudnionym przy usuwaniu skutków klęsk żywiołowych i innych zdarzeń losowych.

Stanowiska pracy, na których zatrudnieni pracownicy powinni otrzymywać posiłki i napoje, oraz szczegółowe zasady ich wydawania, a także warunki uzasadniające zapewnienie posiłków w sposób, o którym mowa w § 2 ust. 2, ustala pracodawca w porozumieniu z zakładowymi organizacjami związkowymi, a jeżeli u danego pracodawcy nie działa zakładowa organizacja związkowa - pracodawca po uzyskaniu opinii przedstawicieli pracowników (§ 5 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 6 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia, posiłki i napoje wydawane są pracownikom w dniach wykonywania prac uzasadniających ich wydawanie. Posiłki powinny być wydawane w czasie regulaminowych przerw w pracy, w zasadzie po 3-4 godzinach pracy.

Napoje powinny być dostępne dla pracowników w ciągu całej zmiany roboczej (§ 6 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Stosownie do § 8 tego rozporządzenia, pracownikom nie przysługuje ekwiwalent pieniężny za posiłki i napoje.

Zatem mając na uwadze przestawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy obowiązek zapewnienia posiłków profilaktycznych dla pracowników, o których mowa we wniosku – stosownie do przepisów prawa pracy - jest niezależny od obowiązku wypłaty diety za czas trwania podróży służbowej, wówczas całość przysługującej pracownikowi diety zwolniona jest z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że tutejszy organ nie analizował kwestii, czy pracownicy Wnioskodawcy rzeczywiście odbywali podróż służbową oraz czy – na mocy stosownych przepisów - są uprawnieni do otrzymywania posiłków profilaktycznych, gdyż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Artykuł 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy m.in. ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych. Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Upoważnienie do wydawania indywidualnych interpretacji obejmuje zatem jedynie przepisy prawa podatkowego, natomiast nie obejmuje przepisów prawa pracy.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń