Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-43/11/CzP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-01-13
Teza: Czy w świetle przepisów art. 15 ust. 4-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka prawidłowo określa dzień poniesienia kosztów oraz rok podatkowy, w którym dokonuje potrącenia kosztów? momentu potrącenia kosztów uzyskania przychodów /pytanie odnoszące się do przykładu oznaczonego we wniosku Nr 4/
Słowa kluczowe: faktura-korekta faktury; koszt-potrącalność kosztów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2010r. (data wpływu do tut. BKIP 04 października 2010r.), uzupełnionym w dniu 30 grudnia 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych /pytanie odnoszące się do przykładu oznaczonego we wniosku Nr 4/:

*   ujęcia faktur korygujących dotyczących kosztów uzyskania przychodów potrąconych w roku podatkowym - **jest nieprawidłowe**
*   ujęcia faktur korygujących dotyczących kosztów uzyskania przychodów potrąconych po roku podatkowym - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 04 października 2010r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ujęcia faktur korygujących dotyczących kosztów uzyskania przychodów potrąconych w roku podatkowym,
*   ujęcia faktur korygujących dotyczących kosztów uzyskania przychodów potrąconych po roku podatkowym.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 21 grudnia 2010r. znak: IBPBI/2/423-1326/10/CzP wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienie wniosku wpłynęło do tut. BKIP 30 grudnia 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe :

Spółka prowadzi działalność polegającą na sprzedaży samochodów osobowych, dostawczych i ciężarowych, świadczy usługi naprawy pojazdów.

Z uwagi na fakt, że Spółka stanowi część koncernu międzynarodowego, jest zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych w ciągu kilku dni po 31 grudnia. Spółka w związku z tym nie jest w stanie księgować pod datą 31 grudnia dokumentów, które wpłyną do niej po tej dacie. Spółka tworzy rezerwy na przewidywane koszty, które ujmuje jako bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zgodnie z zasadą współmierności kosztów i przychodów wyrażoną w art. 6 ustawy o rachunkowości.

Sprawozdanie finansowe za rok X zostało sporządzone 31 marca X+1r. Zatwierdzone 15 czerwca X+1r., Faktura korygująca podwyższająca/zmniejszająca od kontrahenta za usługę naprawy wystawiona 01 lipca X+1 roku, otrzymana 10 lipca X+1 roku, dotycząca usługi druku wykonanej w grudniu X roku dotyczącej sprzedaży przez Spółkę w grudniu X roku — zostanie zaksięgowana na dzień 01 lipca X+1r. Korekta spowodowana jest zdarzeniami mającymi miejsce po dokonaniu przez Spółkę zakupu.

Informacje dodatkowe:

Stosownie do przepisów ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości, Spółka zobowiązana jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdania finansowego na dzień kończący rok obrotowy. Rokiem obrotowym i jednocześnie rokiem podatkowym w Spółce jest rok kalendarzowy, zaś okresem sprawozdawczym - miesiąc.

Roczne sprawozdanie finansowe Spółki podlega badaniu i ogłaszaniu, zgodnie z art. 64 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy.

Data sporządzenia sprawozdania finansowego za Xr. to 31 marca Xr. (winno być X+1). Jest to data podpisania sprawozdania przez osobę, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych i kierownika jednostki. Data zatwierdzenia sprawozdania finansowego za Xr. to 15 czerwca X+1r. Zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu CIT-8 za rok podatkowy od 01.01.X do 31.12.X zostało złożone z dniem 31 marca X+1r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów art. 15 ust. 4-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka prawidłowo określa dzień poniesienia kosztów oraz rok podatkowy, w którym dokonuje potrącenia kosztów? momentu potrącenia kosztów uzyskania przychodów /pytanie odnoszące się do przykładu oznaczonego we wniosku Nr 4/

Zdaniem Spółki, zgodnie z definicją „dnia poniesienia kosztów” wyrażoną w art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2007r. Spółka przyjmuje, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych. Zgodnie z pismem Ministerstwa Finansów z dnia 08 marca 2007r. MB8/102/2007 Spółka stoi na stanowisku, że to przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego.

Zdaniem Spółki, odnosząc powyższe unormowania do sytuacji przedstawionej w treści wniosku będzie to data 1 lipca X+1 r.

Przyjmując poszczególne dni poniesienia kosztów i uznając poszczególne wydatki jako koszty bezpośrednie, Spółka traktuje poszczególne koszty jako potrącalne w roku podatkowym X+1 - art. 15 ust. 4c ustawy PDOP.

W przypadku, gdyby koszty powyższe zostały rozpoznane przez Spółkę jako koszty pośrednie w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości, Spółka uznałaby poszczególne koszty jako potrącalne w roku podatkowym X+1 - art. 15 ust. 4d ustawy PDOP.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – zwanej dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Zasady potrącalności kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 15 ust. 4-4e updop. W myśl art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4b updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzenia takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego

\-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z art. 15 ust. 4c updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W świetle wyżej wskazanych zasad data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania kosztów z przychodem podatkowym.

Jak stanowi art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zasady wystawiania faktur korygujących regulują przepisy § 13 i § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.). Z przepisu § 13 wynika, że faktura korygująca winna zostać wystawiona w przypadku, gdy po wystawieniu faktury pierwotnej udzielony został rabat, nastąpił zwrot sprzedawcy towarów oraz zwrot nabywcy kwot nienależnych, nastąpił zwrot nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu. Fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (§ 14 ust. 1 rozporządzenia).

Faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest zatem faktura pierwotna.

Przepisy updop nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Zatem, bez względu na to czy poniesiony koszt ma charakter kosztu bezpośredniego, czy też kosztu pośredniego wystawiona faktura korygująca nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu a jedynie jego wysokość. Ponadto zdaniem tut. Organu również przyczyna dokonania korekty faktury nie ma wpływu na moment poniesienia kosztu.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, co następuje:

*   jeżeli Spółka ponosi wydatek stanowiący bezpośredni bądź pośredni koszt uzyskania przychodów potrącany w grudniu roku podatkowego X, to faktura korygująca ten koszt winna być odniesiona do roku, w którym ujęto fakturę pierwotną, a więc tego samego roku podatkowego, czyli w grudniu roku podatkowego X.
*   jeżeli Spółka ponosi wydatek stanowiący bezpośredni bądź pośredni koszt uzyskania przychodów potrącany w roku podatkowym X+1, to faktura korygująca ten koszt winna być odniesiona do roku, w którym ujęto fakturę pierwotną, a więc roku podatkowego X+1.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, stanowisko Spółki w zakresie:

*   ujęcia faktur korygujących dotyczących kosztów uzyskania przychodów potrąconych w roku podatkowym - jest nieprawidłowe,
*   ujęcia faktur korygujących dotyczących kosztów uzyskania przychodów potrąconych po roku podatkowym - jest prawidłowe.

Należy ponadto podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, przedmiotem interpretacji indywidualnej są przepisy prawa podatkowego. Wobec tego, tutejszy organ nie dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej zasad ujmowania w księgach rachunkowych ponoszonych przez Niego wydatków. Kwestia ta bowiem jest regulowana przepisami o rachunkowości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie stanów faktycznych odnoszących się do przykładów oznaczonych we wniosku nr 1, 2, 3, 4 oraz zdarzeń przyszłych odnoszących się do przykładów oznaczonych we wniosku nr 1, 2, 3 wydano odrębne interpretacje indywidualne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.