Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-508/15-4/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-24
Teza: 1) Czy nabyte w drodze umowy datio in solutum autorskie prawa majątkowe do Znaków Niezarejestrowanych będą stanowić wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji podatkowej? 2) Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do ustalenia wartości początkowej nabywanych praw do Znaków Niezarejestrowanych według ich wartości określonej na potrzeby umowy datio in solutum, odpowiadającej odpowiedniej części wartości wierzytelności, uregulowanej na mocy przedmiotowej umowy datio in solutum?
Słowa kluczowe: emisja; obligacje; prawa-prawa majątkowe; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa; wierzytelność; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2015 r. (data wpływu 3 czerwca 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji podatkowej - **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 3 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji podatkowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Na chwilę obecną Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki komandytowej, która nie jest podatnikiem CIT. W przyszłości Wnioskodawca zamierza dokonać przekształcenia swojej formy prawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, na skutek czego Wnioskodawca nabędzie status podatnika CIT.

Następnie Spółka (już po przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) zamierza wyemitować obligacje (dalej: „Obligacje”) na rzecz SKA.

Zapłata ceny emisyjnej obligacji zostanie dokonane w całości lub w części poprzez przeniesienie na rzecz Spółki przedsiębiorstwa SKA (dalej: „Przedsiębiorstwo SKA”) w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121; dalej: „KC”).

Przeniesienie Przedsiębiorstwa SKA jako zapłata ceny emisyjnej za Obligacje zostanie dokonane poprzez zastosowanie instytucji datio in solutum, która w prawie polskim jest opisana w art. 453 KC. Zgodnie z brzmieniem ww. przepisu, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Nabyte przez Spółkę Znaki w postaci słownej lub słowno-graficznej stanowić będą utwory w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych - (tekst jedii.: Dz. U. z 2006 r., nr 90, poz. 631 ze zm. - dalej: „UPA”). Dodatkowo, niektóre z nabytych Znaków na moment nabycia Przedsiębiorstwa będą zarejestrowane (dalej: „Znaki Zarejestrowane”) w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „UP RP”) lub w Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (dalej: „OHIM”), inne natomiast będą przedmiotem toczącego się postępowania w sprawie rejestracji w UP RP lub w OHIM (dalej: „Znaki Niezarejestrowane”).

W przypadku Znaków Zarejestrowanych, Spółka nabędzie w ramach Przedsiębiorstwa prawa ochronne na ww. znaki oraz majątkowe prawa autorskie. Z kolei w przypadku Znaków Niezarejestrowanych, Spółka nabędzie w ramach Przedsiębiorstwa prawa ze zgłoszenia ww. znaków oraz majątkowe prawa ochronne.

Spółka zamierza prowadzić działalność polegającą na czerpaniu opłat licencyjnych z umów licencyjnych mających za przedmiot Znaki przez okres czasu przekraczający rok.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy nabyte przez Spółkę w drodze umowy datio in solutum autorskie prawa majątkowe do Znaków Niezarejestrowanych będą stanowić wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji podatkowej?
2.  Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do ustalenia wartości początkowej nabywanych praw do Znaków Niezarejestrowanych według ich wartości określonej na potrzeby umowy datio in solutum, odpowiadającej odpowiedniej części wartości wierzytelności przysługującej Wnioskodawcy względem SKA w związku z emisją Obligacji, uregulowanej na mocy przedmiotowej umowy datio in solutum?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1)

Nabyte przez Spółkę w drodze umowy datio in solutum autorskie prawa majątkowe do Znaków Niezarejestrowanych będą stanowić wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji podatkowej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „WNiP”). Zgodnie bowiem z art. 16b ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z powyższego, aby prawa do znaków towarowych mogły być uznane za WNiP w rozumieniu przepisów podatkowych, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  prawa do znaków towarowych muszą znajdować się w katalogu zawartym w art. 16b ust. 1 ustawy o CIT;
2.  prawa do znaków towarowych muszą zostać nabyte przez podatnika;
3.  znaki towarowe muszą być wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej;
4.  przewidywany okres wykorzystywania znaków towarowych w prowadzonej działalności gospodarczej musi wynosić co najmniej rok.

Jak zostało podkreślone, w przypadku Znaków Niezarejestrowanych Spółka poza prawami ze zgłoszenia ww. znaków nabędzie również autorskie prawa majątkowe, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie bowiem z art. 1 pkt 1 UPA przedmiotem prawa autorskiego jest utwór, rozumiany jako każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (art. 1 ust. 2 pkt 1 UPA). Jednocześnie, na podstawie art, 120 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (tekst jedn.: Dz. U z 2003 r., nr 119, poz. 1117 ze zm. - dalej: „PWP”) - znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów drugiego przedsiębiorstwa.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, iż niezarejestrowany znak towarowy, o którym mowa w przepisach PWP, może stanowić utwór w odniesieniu do którego przysługują majątkowe prawa autorskie wynikające z przepisów UPA, niezależnie od objęcia lub nieobjęcia przedmiotowego znaku towarowego ochroną wynikającą z rejestracji w UP RP (tak też J. Barta „System Prawa Prywatnego. Tom 13. Prawo autorskie”, Warszawa 2008, s. 27-28).

Jak wynika z powyższego, nabywane przez Wnioskodawcę majątkowe prawa autorskie do Znaków Niezarejestrowanych, stanowiących zbiór określonych elementów słownych, graficznych lub słowno-graficznych, będą stanowić podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Stanowisko powyższe potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 3 grudnia 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-1083/14/MO stwierdził: „pytanie Wnioskodawcy dotyczy znaków towarowych stanowiących przedmiot prawa autorskiego, czyli znaków, które są utworem w rozumieniu art . 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oznacza to, że w drodze umowy sprzedaży Spółka nabędzie prawa majątkowe dotyczące poszczególnych znaków towarowych. W takiej sytuacji, prawa te pomimo braku formalnej rejestracji w Urzędzie Patentowym, czy też Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego, mogą zostać uznane za podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art . 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop, jeżeli:
    *   będą nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
    *   przewidywany okres ich używania będzie przekraczał rok,
    *   będą wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę osobową albo oddane przez nią do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art . 17a pkt 1 ustawy o pdop.W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego nabyte niezarejestrowane znaki towarowe, stanowiące przedmiot prawa autorskiego, podlegają amortyzacji w księgach Spółki jako wartości niematerialne i prawne —jest prawidłowe ”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2014 r., sygn. IPPB3/423-1031/13-2/MS1 zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy w myśl którego: „niezarejestrowane znaki towarowe stanowiące zbiór określonych elementów słownych, graficznych lub słowno-graficznych stanowią podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art . 16b ust 1 pkt 4 updop. ”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2013 r., nr IPPB3/423-553/13-2/PK1 uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „ nabyte niezarejestrowane znaki towarowe stanowiące przedmiot prawa autorskiego podlegają amortyzacji w księgach Spółki jako wartości niematerialne i prawne - autorskie lub pokrewne prawa majątkowe.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2014 r., sygn. IPPB3/423-537/13-2/PK1 uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy w myśl którego „nabyte w drodze umowy sprzedaży niezarejestrowane znaki towarowe stanowiące przedmiot prawa autorskiego, stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskimi prawach pokrewnych, mogą zostać uznane za podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 stawy o CIT. "

Mając na uwadze powyższe, oraz uwzględniając fakt, iż nabyte przez Spółkę Znaki Niezarejestrowane:

*   będą nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   będą wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę albo oddane przez nią do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT, a okres ich wykorzystywania będzie przekraczał rok,
*   Spółka będzie w pełni uprawniona do rozpoznania nabytych autorskich praw majątkowych do Znaków Niezarejestrowanych jako WNiP i dokonywać od nich podatkowych odpisów amortyzacyjnych.

Ad. 2)

Wnioskodawca będzie uprawniony do ustalenia wartości początkowej nabywanych praw do Znaków Niezarejestrowanych według ich wartości określonej na potrzeby umowy datio in solutum, odpowiadającej odpowiedniej części wartości wierzytelności przysługującej Wnioskodawcy względem SKA w związku z emisją Obligacji, uregulowanej na mocy przedmiotowej umowy datio in solutum.

Wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustalana jest na podstawie art. 16g ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:

1.  w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia; la) w razie częściowo odpłatnego nabycia, cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu określonego w art. 12 ust. 5a;
2.  w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia;
3.  w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób wartość iynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości;
4.  w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki albo spółdzielni — ustaloną przez podatnika, z zastrzeżeniem pkt 4c, na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości iynkowej; 4a) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:
    
    1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
    2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie — jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
    3.  wartość określoną zgodnie z art. 14 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie;
    
    4b) w razie przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową:
    1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne,
    2.  wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie składników majątku, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były amortyzowane,4c) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego komercjalizowanej własności intelektualnej wniesionej do spółki kapitałowej przez podmiot komercjalizujący — wartość, o której mowa w art. 15 ust ls;
5.  w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, z zastrzeżeniem ust. 10b - ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej;
6.  w razie nabycia, w następstwie wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14a - wartość wierzytelności (należności) uregulowanej w wyniku wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w tym przepisie; przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio;
7.  w przypadku prowadzenia przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, działalności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczny zakład lub przeniesienia przez spółki zawiązane na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) i spółdzielnie zawiązane na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 1435/2003 z dnia 22 lipca 2003 r. w sprawie statutu spółdzielni europejskiej (SCE) ich siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - wartość, o której mowa w art. 15 ust. ly, nie wyższą jednak od wartości rynkowej składnika majątku.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zastosowanie będzie miał art. 16g ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT. W związku z tym Wnioskodawca będzie miał prawo do ustalenia wartości początkowej nabywanych praw do Znaków Niezarejestrowanych według ich wartości określonej na potrzeby umowy dałio in solutum, odpowiadającej odpowiedniej części wartości wierzytelności przysługującej Wnioskodawcy względem SKA w związku z emisją Obligacji, uregulowanej na mocy przedmiotowej umowy datio in solutum.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2015 r., sygn. IBPBI/2/4510-103/15/JP zauważył, że „w myśl art. 16g ust. 1 pkt 6 ustawy o pdop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, w razie nabycia, w następstwie wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14a uważa się wartość wierzytelności (należności) uregulowanej w wyniku wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w tym przepisie; przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio. Zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o pdop, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do, dnia przekazania środka trwałego łub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że do ustalenia wartości początkowej nabytego Znaku towarowego w ramach datio in solutum znajdzie zastosowanie art. 16g ust. 1 pkt 6 ustawy o pdop. Zatem wartością początkową będzie wartość wierzytelności uregulowanej w wyniku wykonania świadczenia niepieniężnego. ”

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Nabyte przez Spółkę w drodze umowy datio in solutum autorskie prawa majątkowe do Znaków Niezarejestrowanych będą stanowić wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji podatkowej.
2.  Wnioskodawca będzie uprawniony do ustalenia wartości początkowej nabywanych praw do Znaków Niezarejestrowanych według ich wartości określonej na potrzeby umowy datio in solutum, odpowiadającej odpowiedniej części wartości wierzytelności przysługującej Wnioskodawcy względem SKA w związku z emisją Obligacji, uregulowanej na mocy przedmiotowej umowy datio in solutum.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.