Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.135.2023.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-05
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT wartości niewykorzystanych bądź częściowo wykorzystanych Kart podarunkowych uprawniających do dokonania zakupu towarów od Sprzedawców za pośrednictwem Platformy.
Słowa kluczowe: bony-bon różnego przeznaczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - bony różnego przeznaczenia realizowanych w części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 42; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 44; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 45; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2a-art. 8b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2a-art. 8b-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1a-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1a-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1b-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1b-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

10 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wartości niewykorzystanych bądź częściowo wykorzystanych Kart podarunkowych uprawniających do dokonania zakupu towarów od Sprzedawców za pośrednictwem Platformy.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka akcyjna jest polskim rezydentem podatkowym, prowadzącym działalność polegającą na sprzedaży na terytorium Polski asortymentu związanego z kulturą i rozrywką, za pośrednictwem sklepu internetowego, jak i sklepów stacjonarnych.

Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Obecnie Spółka jest emitentem oraz prowadzi sprzedaż kart podarunkowych fizycznych oraz elektronicznych. Karty fizyczne upoważniają do zakupu dowolnego towaru w salonach stacjonarnych oraz sklepie internetowym Spółki. Karty elektroniczne stanowią elektroniczną formę bonu towarowego, obecnie upoważniającego do zakupu dowolnego towaru jedynie w sklepie internetowym Spółki, jednak w przyszłości będą też możliwe do wykorzystania w sklepie stacjonarnym Spółki (dalej: „Karta podarunkowa”).

Karta podarunkowa stanowi kartę na okaziciela i jest dostępna w różnych nominałach. Karta podarunkowa sprzedawana jest zarówno na rzecz klientów indywidualnych (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) (dalej: „Klienci indywidualni”), jak i przedsiębiorców (osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą) (dalej: „Przedsiębiorcy”)(dalej łącznie jako „Klienci”).

Karta podarunkowa nie podlega wymianie na środki pieniężne w całości lub w części oraz nie może zostać zwrócona Spółce (emitentowi).

Aktywacja Karty podarunkowej następuje w dacie jej zakupu. Karta podarunkowa jest ważna i aktywna przez okres kolejnych 12 miesięcy od daty zakupu. Po przekroczeniu terminu jej ważności, Karta podarunkowa traci ważność i nie jest możliwe jej ponowne doładowanie. Po upływie ważności Karty podarunkowej, środki pieniężne wpłacone w zamian za jej wydanie nie podlegają zwrotowi. Klienci są o tym informowani przez Spółkę.

W dacie wydania Karty podarunkowej na rzecz Klienta nie jest znana kwota, która zostanie wydatkowana na zakup towarów za pomocą Karty podarunkowej. Ponadto, Klienci mogą nabywać towary za pomocą Karty podarunkowej opodatkowane różnymi stawkami VAT.

Dotychczas Spółka rozpoznawała przychód w dacie realizacji transakcji przy użyciu Karty podarunkowej lub w dacie upływu jej ważności.

Na potwierdzenie prawidłowości stosowanego podejścia Spółka uzyskała interpretacje indywidualne z 2 marca 2011 r., wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (interpretacja nr IPPB3/423-842/10-4/MC, dotycząca sprzedaży elektronicznych kart podarunkowych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz interpretacja nr IPPB3/423-841/10-4/MC, dotycząca sprzedaży elektronicznych kart podarunkowych na rzecz klientów instytucjonalnych).

Spółka planuje rozszerzenie możliwości wykorzystania Karty podarunkowej na transakcje zakupowe dokonywane przez Klientów od zewnętrznych sprzedawców (dalej: „Sprzedawcy”), którym Spółka udostępnia zakupową platformę internetową, której jest właścicielem (dalej: „Platforma”). Sprzedawcami mogą być zarówno podmioty niepowiązane, jak i powiązane ze Spółką, w rozumieniu przepisów o cenach transferowych.

Spółka jest wyłącznie pośrednikiem pomiędzy Sprzedawcami a Klientami, tj. nie nabywa żadnych praw do towaru/produktu będącego przedmiotem sprzedaży za pośrednictwem Platformy. Dostawa towarów/produktów sprzedanych za pośrednictwem Platformy jest dokonywana przez Sprzedawców. To Sprzedawcy są również zobowiązani do wystawienia faktur /paragonów na rzecz Klientów. Spółka nie otrzymuje żadnych środków w dacie dokonania transakcji sprzedaży za pośrednictwem Platformy.

W przypadku dokonania transakcji za pośrednictwem Platformy, z uwzględnieniem przypadku płatności Kartą podarunkową, środki za zakup towaru/produktu wpłyną od Spółki (w zakresie, w którym wykorzystano do płatności Kartę podarunkową) oraz/lub od Klienta (w zakresie, w którym nie wykorzystano Karty podarunkowej) do operatora płatności i będą przekazywane do Sprzedawcy po zrealizowaniu przez niego zamówienia, w przyjętych okresach rozliczeniowych.

Okresy rozliczeniowe, w których Sprzedawcy otrzymają od Spółki środki za zrealizowanie zamówień będą różnić się od siebie, tj. będą mogły wynosić m.in. dwa dni, pięć dni, ale również miesiąc w zależności od postanowień umowy zawartej ze Sprzedawcą. Wypłaty dokonywane przez operatora do Sprzedawców (ze środków Spółki) w okresach rozliczeniowych będą pomniejszane o prowizję należną Spółce (dalej: „Prowizja”). Spółka wystawi faktury z tytułu Prowizji na Sprzedawców.

Zatem w przypadku dokonania transakcji za pośrednictwem Platformy, przy wykorzystaniu Karty podarunkowej, Spółka planuje, aby wykorzystywane środki pieniężne z Karty podarunkowej wpływały od Spółki do operatora płatności i były przekazywane przez operatora płatności do Sprzedawców po zrealizowaniu zamówienia, w danych okresach rozliczeniowych oraz po potrąceniu prowizji Spółki. Jeżeli skończy się data ważności Karty podarunkowej przy pomocy której dokonywany jest zakup za pośrednictwem Platformy, niewykorzystane środki nie będą jednak zwracane Klientom. Nie będą również przekazywane Sprzedawcom, staną się własnością Spółki.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka nie planuje wystawiać faktur/paragonów na Klientów w związku z samym wydaniem (sprzedażą) Karty podarunkowej.

**Pytanie (pytanie nr 5 wniosku)**

Czy wartość niewykorzystanych Kart podarunkowych bądź wartość częściowo wykorzystanych Kart podarunkowych uprawniających do dokonania zakupu towarów od Sprzedawców za pośrednictwem Platformy będzie podlegała opodatkowaniu VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Państwa zdaniem, wartość niewykorzystanych Kart podarunkowych bądź wartość częściowo wykorzystanych Kart podarunkowych uprawniających do dokonania zakupu towarów od Sprzedawców za pośrednictwem Platformy nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska

Karta podarunkowa jako bon różnego przeznaczenia.

Zgodnie z art. 2 pkt 41 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), przez pojęcie bonów należy rozumieć instrumenty, z którymi wiąże się obowiązek ich przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Tak rozumiane bony należy podzielić na bony jednego przeznaczenia (tzw. bony SPV) oraz bony różnego przeznaczenia (tzw. bony MPV).

Wprowadzona do ustawy o VAT w art. 2 pkt 43 definicja bonu SPV stanowi, iż przez bon SPV rozumie się bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu.

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 44 ustawy o VAT, przez bon MPV rozumie się bon inny niż bon jednego przeznaczenia.

Oznacza to, że w przypadku bonu różnego przeznaczenia w momencie jego emisji nie są znane miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, lub kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług.

Na moment wydania Karty podarunkowej Klientowi nie będzie wiadomo, jakie dokładnie towary zostaną nabyte przez Klienta poprzez Platformę, przez co nie jest z góry wiadome jaka stawka VAT będzie miała zastosowanie w momencie realizacji Karty podarunkowej u Sprzedawcy (w ofercie Sprzedawców znajdują się zarówno towary opodatkowane stawką 23% jak i stawkami niższymi 8 i 5%).

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka uważa, iż Karty podarunkowe uprawniające Klientów do dokonania zakupów poprzez Platformę będą stanowić bony różnego przeznaczenia zgodnie z art. 2 pkt 44 ustawy o VAT. Nie ma w tym zakresie znaczenia czy jest to Klient indywidualny czy Przedsiębiorca.

Niewykorzystana wartość Kart podarunkowych.

Transfer bonów różnego przeznaczenia nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT na podstawie art. 8b ust. 1 ustawy o VAT. Opodatkowaniu VAT podlega natomiast faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia, przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia za te towary bądź usługi.

Przekazanie przez Spółkę Kart podarunkowych Klientom, nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT z uwagi na to, iż Karty podarunkowe stanowią bony różnego przeznaczenia.

Opodatkowaniu VAT będzie podlegało natomiast faktyczne przekazanie towaru/produktu przez Sprzedawców do Klientów w przypadku wykorzystania Kart podarunkowych do zakupów przez Platformę. Sprzedawcy udokumentują sprzedaż przy pomocy faktur VAT wystawionych na Klientów.

Karty podarunkowe mają określoną ważność, po upływie której nie będzie możliwe wykorzystanie znajdujących się na Kartach podarunkowych kwot do dokonania zakupów poprzez Platformę.

W tym miejscu powstała wątpliwość Spółki, czy w przypadku niewykorzystania Karty podarunkowej przez Klienta (gdy minął okres jej ważności) lub wykorzystania Karty podarunkowej w części, należy opodatkować podatkiem VAT niewykorzystaną wartość Karty podarunkowej.

Zdaniem Spółki, Spółka powinna być uznana za podmiot świadczący usługę pośrednictwa, o której mowa w art. 8b ust. 2 ustawy o VAT, w związku z czym opodatkowaniu VAT będzie podlegać wyłącznie wynagrodzenie w postaci Prowizji otrzymywane przez Spółkę jako pośrednika od Sprzedawców z tytułu zrealizowanych Kart podarunkowych przy pomocy Platformy. Równocześnie nie ma podstaw do opodatkowania VAT wartości niewykorzystanych Kart podarunkowych, czyli tych które nie zostały w części bądź w całości zrealizowane w terminie przez Klientów i utraciły ważność.

W obecnych regulacjach ustawy o VAT nie ma zapisów które opodatkowywałyby wprost wartość niewykorzystanego przez nabywcę bonu różnego przeznaczenia. Powyższego zdarzenia w świetle art. 7 oraz art. 8 ustawy VAT nie można również zakwalifikować jako dostawę towarów czy też świadczenie usług.

Należy przy tym zauważyć, iż w toku prac legislacyjnych nad ustawą wprowadzającą do ustawy o VAT przepisy o bonach (ustawa z 22 listopada 2018 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług. Dz. U. z 2018 r. poz. 2433), zrezygnowano z opodatkowania VAT bonów różnego przeznaczenia (MPV), gdy nie zostaną w całości lub w części zrealizowane w terminie ich ważności i wynagrodzenie z tego tytułu zostanie „zatrzymane” (w szczególności zrezygnowano z dodania do ustawy o VAT projektowanego art. 8c, zgodnie z którym: „W przypadku gdy bon różnego przeznaczenia nie zostanie w całości lub w części zrealizowany terminie ważności tego bonu i wynagrodzenie z tego tytułu zostanie zatrzymane, uznaje się, że podatnik, który zatrzymał to wynagrodzenie wyświadczył usługę gotowości do realizacji dostawy towarów lub świadczenia usług, których ten bon dotyczy na rzecz ostatniego posiadacza bonu”). Decyzja ta była podyktowana, m.in., brakiem uregulowania tej materii w Dyrektywie Rady UE 2016/1065 z 27 czerwca 2016 r. zmieniająca dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do bonów na towary lub usługi (Dz. U. UE. L z 2016 r. Nr 177) (dalej: Dyrektywa o bonach).

Klient, który nie wykorzystał całości Karty podarunkowej czy też wykorzystał ją jedynie częściowo, nie otrzyma żadnego towaru lub usługi, dlatego też opodatkowanie podatkiem VAT w tej sytuacji nie może mieć zastosowania. Opodatkowaniu VAT podlega bowiem dostawa towarów i świadczenie usług – a w tym przypadku do żadnego z tych zdarzeń nie dochodzi.

Co istotne, Spółka będzie informowała Klientów o 12 miesięcznym terminie ważności Karty podarunkowej oraz że niewykorzystana w terminie Karta podarunkowa czy też jej część nie podlegają zwrotowi. Niewykorzystanie Kart podarunkowych Spółki w okresie ich ważności oznaczać będzie rezygnację Klientów z możliwości ich realizacji oraz wygaśnięcie wszelkich praw z nimi związanych.

Nabywcom Kart podarunkowych nie będzie przysługiwać w szczególności w takim wypadku prawo do zwrotu zapłaconej Spółce ceny za Kartę podarunkową. Kwota uzyskana przez Spółkę ze sprzedaży niewykorzystanych Kart podarunkowych będzie „zatrzymywana” przez Spółkę i w żaden sposób nie będzie związana z czynnościami opodatkowanymi dostawy towarów przez Sprzedawców, jak też z usługą pośrednictwa świadczoną przez Spółkę na rzecz Sprzedawców.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunały Sprawiedliwości UE (dalej: TSUE), aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Świadczenie usług dokonywane odpłatnie wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, pkt 27; z 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86 Apple and Pear Development Council, pkt 12; z 16 października 1997 r. w sprawie C-258/95 Fillibeck, pkt 12; z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 GFKL Financial Services, pkt 19).

Taki bezpośredni związek nie występuje pomiędzy usługami realizowanymi przez Spółkę na rzecz Sprzedawców a kwotami zatrzymanymi przez Spółkę w związku z niezrealizowaniem Karty podarunkowej.

Dodatkowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 14 października 2022 r., sygn. III SA/Wa 801/22, potwierdził że wartość niezrealizowanych bonów nie podlega opodatkowaniu, argumentem przeciwko uznaniu że wartość niezrealizowanych bonów stanowi wynagrodzenie za usługę prowizji bądź dystrybucji bonów jest także treść Dyrektywy o bonach: „Zgodnie z jej motywem 12 jej przepisy „nie dotyczą sytuacji, w których bon różnego przeznaczenia nie zostaje zrealizowany przez konsumenta końcowego w terminie ważności bonu, a wynagrodzenie otrzymane za taki bon zatrzymuje sprzedawca”. Tymczasem art. 8b ust. 2 stanowi odpowiednik art. 30b ust. 2 dyrektywy 2016/112/WE (przepisu wprowadzonego dyrektywą 2016/1065). Gdyby zapłata za niezrealizowany bon różnego przeznaczenia stanowiła wynagrodzenie za usługę pośrednictwa, dystrybucji lub promocji, niewątpliwie byłaby objęta art. 8b ust. 2 u.p.t.u., a tym samym - art. 30b ust. 2 dyrektywy 2016/112/WE. Ponieważ zgodnie z motywem 12 dyrektywy 2016/1095 nie jest objęta art. 30b ust. 2 dyrektywy 2016/112/WE, nie stanowi wynagrodzenia za taką usługę”.

W powyższym wyroku Sąd uznał za prawidłowe stanowisko, że konsekwencją przyjętego sposobu opodatkowania w odniesieniu do bonów różnego przeznaczenia jest to, że jeśli bon różnego przeznaczenia nie zostanie zrealizowany w terminie swojej ważności, zaś wynagrodzenie otrzymane za taki bon zatrzymuje sprzedawca, nie wystąpi opodatkowanie. Jest to następstwem faktu, że nie dochodzi do wykorzystania bonu, w związku z czym w zamian za bon nie dochodzi do wydania żadnych towarów ani świadczenia żadnych usług. Nie pojawia się faktyczna konsumpcja, a zatem nie ma uzasadnienia dla opodatkowania.

Stanowisko Spółki w zakresie braku opodatkowania VAT niewykorzystanych bądź częściowo wykorzystanych Kart podarunkowych znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych:

a. Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 lutego 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.674.2021.7.S.JG,

b. Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 lutego 2022 r. , sygn. 0111-KDIB3-2.4012.579.2021.3.MN.

Tym samym, Państwa zdaniem prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wartość niezrealizowanych bądź częściowo zrealizowanych Kart podarunkowych (będących bonem różnego przeznaczenia), która jest zatrzymywana przez Spółkę po wygaśnięciu ważności Kart podarunkowych, nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Dla ww. konkluzji nie ma znaczenia, czy w transakcji ze Sprzedawcą biorą udział Klienci indywidualni czy Przedsiębiorcy.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, w zakresie podatku od towarów i usług, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 2 pkt 41 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o bonie - rozumie się przez to instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Jak stanowi art. 2 pkt 42 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o emisji bonu – rozumie się przez to pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu.

Zgodnie z art. 2 pkt 43 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o bonie jednego przeznaczenia – rozumie się przez to bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu.

Stosownie do art. 2 pkt 44 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o bonie różnego przeznaczenia - rozumie się przez to bon inny niż bon jednego przeznaczenia.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 45 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o transferze bonu - rozumie się przez to emisję bonu oraz każde przekazanie tego bonu po jego emisji.

Wskazać w tym miejscu należy, że wprowadzenie definicji bonu na towary i usługi jest nie tylko istotne ze względu na potrzebę harmonizacji opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do transakcji z wykorzystaniem bonów w Unii Europejskiej, lecz także ze względu na potrzebę unikania zakłóceń konkurencji. Celem tej definicji jest również rozróżnienie pomiędzy bonami, które można wymienić na towary i usługi a instrumentami płatniczymi, które służą wyłącznie do realizacji płatności, gdyż opodatkowanie bonów podatkiem VAT jako specyficznego środka płatniczego i instrumentów płatniczych jest różne.

Z uwagi na fakt, że bony w praktyce mogą nabierać coraz więcej cech, które charakteryzują instrumenty płatnicze, w każdym przypadku należy badać, czy płatności, przy których skorzystać można z takiego instrumentu, dotyczą ograniczonej liczby oznaczonych co do nazwy towarów lub usług lub czy tożsamość potencjalnych oferentów dostaw towarów lub usług jest znana z góry – wówczas taki instrument zachowuje swój charakter bonu. Należy przy tym podkreślić, że bon może mieć formę materialną lub elektroniczną.

W odniesieniu do rozróżnienia bonu jednego przeznaczenia (bonu SPV) od bonu różnego przeznaczenia (bonu MPV) wskazać należy, że związane jest to z odmiennym traktowaniem tych bonów w świetle VAT. Istotą tego rozróżnienia jest to, czy w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na które bon ostatecznie zostanie wymieniony, w momencie emisji bonu, dostępnych jest wystarczająco dużo informacji, by stwierdzić, gdzie ma nastąpić opodatkowanie podatkiem i w jakiej kwocie. Zatem gdy powyższe dane są możliwe do określenia, tj. w momencie emisji bonu można określić jego miejsce opodatkowania oraz wysokość podatku należnego, to mamy do czynienia z bonem jednego przeznaczenia. W pozostałych przypadkach, tj. gdy nie można ustalić miejsca opodatkowania w momencie emisji bonu lub nie jest znana kwota podatku należnego mamy do czynienia z bonami różnego przeznaczenia. Zatem bon lub powiązana z nim dokumentacja już w chwili emisji powinny jasno określać charakter tego bonu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Obecnie Spółka jest emitentem oraz prowadzi sprzedaż kart podarunkowych fizycznych oraz elektronicznych. Karty fizyczne upoważniają do zakupu dowolnego towaru w salonach stacjonarnych oraz sklepie internetowym Spółki. Karty elektroniczne stanowią elektroniczną formę bonu towarowego. Karta podarunkowa stanowi kartę na okaziciela i jest dostępna w różnych nominałach. Karta podarunkowa sprzedawana jest zarówno na rzecz klientów indywidualnych jak i przedsiębiorców. Karta podarunkowa nie podlega wymianie na środki pieniężne w całości lub w części oraz nie może zostać zwrócona Spółce (emitentowi). Aktywacja Karty podarunkowej następuje w dacie jej zakupu. Karta podarunkowa jest ważna i aktywna przez okres kolejnych 12 miesięcy od daty zakupu. Po przekroczeniu terminu jej ważności, Karta podarunkowa traci ważność i nie jest możliwe jej ponowne doładowanie. Po upływie ważności Karty podarunkowej, środki pieniężne wpłacone w zamian za jej wydanie nie podlegają zwrotowi. Klienci są o tym informowani przez Spółkę. W dacie wydania Karty podarunkowej na rzecz Klienta nie jest znana kwota, która zostanie wydatkowana na zakup towarów za pomocą Karty podarunkowej. Ponadto, Klienci mogą nabywać towary za pomocą Karty podarunkowej opodatkowane różnymi stawkami VAT. Spółka planuje rozszerzenie możliwości wykorzystania Karty podarunkowej na transakcje zakupowe dokonywane przez Klientów od zewnętrznych sprzedawców, którym Spółka udostępnia zakupową platformę internetową, której jest właścicielem. Spółka jest wyłącznie pośrednikiem pomiędzy Sprzedawcami a Klientami. Dostawa towarów/produktów sprzedanych za pośrednictwem Platformy jest dokonywana przez Sprzedawców. To Sprzedawcy są również zobowiązani do wystawienia faktur /paragonów na rzecz Klientów. Spółka nie otrzymuje żadnych środków w dacie dokonania transakcji sprzedaży za pośrednictwem Platformy. Zatem w przypadku dokonania transakcji za pośrednictwem Platformy, przy wykorzystaniu Karty podarunkowej, Spółka planuje, aby wykorzystywane środki pieniężne z Karty podarunkowej wpływały od Spółki do operatora płatności i były przekazywane przez operatora płatności do Sprzedawców po zrealizowaniu zamówienia, w danych okresach rozliczeniowych oraz po potrąceniu prowizji Spółki. Jeżeli skończy się data ważności Karty podarunkowej przy pomocy której dokonywany jest zakup za pośrednictwem Platformy, niewykorzystane środki nie będą jednak zwracane Klientom. Nie będą również przekazywane Sprzedawcom, staną się własnością Spółki.

Na tle przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania podatkiem VAT wartości niewykorzystanych bądź wartości częściowo wykorzystanych Kart podarunkowych, które są zatrzymywane przez Państwa po wygaśnięciu ważności Kart podarunkowych.

Wskazaliście Państwo, że w dacie wydania Karty podarunkowej na rzecz Klienta nie jest znana kwota, która zostanie wydatkowana na zakup towarów za pomocą Karty podarunkowej. Ponadto, Klienci mogą nabywać towary za pomocą Karty podarunkowej opodatkowane różnymi stawkami VAT. W konsekwencji czego, w momencie emisji Kart nie jest znana kwota podatku należnego. W związku z powyższym bezsprzecznym jest, że Karty podarunkowe uprawniające Klientów do dokonania zakupów poprzez Platformę, będą zgodnie z art. 2 pkt 44 ustawy stanowiły bony różnego przeznaczenia.

Zasady dotyczące opodatkowania transferu bonów różnego przeznaczenia zostały przedstawione w dziale II rozdziale 2a ustawy „Opodatkowanie w przypadku stosowania bonów”.

I tak, zgodnie z art. 8b ust. 1 ustawy:

Faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem. Nie podlega opodatkowaniu podatkiem wcześniejszy transfer bonu różnego przeznaczenia.

Jak stanowi art. 8b ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy transferu bonu różnego przeznaczenia dokonuje podatnik inny niż podatnik dokonujący czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem zgodnie z ust. 1, opodatkowaniu podatkiem podlegają usługi pośrednictwa oraz inne usługi, które można zidentyfikować, takie jak usługi dystrybucji lub promocji, dotyczące tego bonu.

Przy korzystaniu z bonu różnego przeznaczenia podatek VAT będzie naliczany w chwili skorzystania z bonu, czyli podczas wymiany bonu na towary lub usługi.

W odniesieniu do obowiązku podatkowego dla bonów różnego przeznaczenia zastosowanie będą miały zasady ogólne wynikające z art. 19a ust. 1 ustawy, czyli podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady powinien zostać rozliczony za ten okres rozliczeniowy, gdyż zgodnie z ust. 1 art. 19a ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zatem obowiązek podatkowy dla przedmiotowego bonu MPV powstanie w momencie faktycznej dostawy towaru lub wykonania usługi w zamian za ww. bon, tj. podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i powinien zostać rozliczony za ten okres rozliczeniowy. Innymi słowy, obowiązek rozpoznania podatku VAT powstaje w momencie skorzystania z danego bonu, a więc w momencie faktycznej dostawy towarów czy wykonania usług, do których uprawnia dany bon, dopiero wówczas zaistnieje możliwość określenia wysokości podatku należnego.

Jak wyżej wskazano w przypadku bonów różnego przeznaczenia podatek VAT powinien zostać pobrany, gdy zostanie dokonana dostawa towarów/świadzczenie usług. Bon nie podlega więc opodatkowaniu VAT w momencie transferu.

Zgodnie z ogólną zasadą wskazaną w art. 29a ust. 1 ustawy:
----------------------------------------------------------

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 1a ustawy:

Podstawa opodatkowania z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług dokonanych w zamian za bon różnego przeznaczenia realizowany w całości, w odniesieniu do tego bonu, jest równa:

1) wynagrodzeniu zapłaconemu za ten bon różnego przeznaczenia, pomniejszonemu o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami;

2) wartości pieniężnej wskazanej na tym bonie różnego przeznaczenia lub w powiązanej dokumentacji, pomniejszonej o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami - w przypadku gdy informacje dotyczące wynagrodzenia są niedostępne.

Jak stanowi art. 29a ust. 1b ustawy:

Podstawa opodatkowania z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług dokonanych w zamian za bon różnego przeznaczenia realizowany w części, w odniesieniu do tego bonu, jest równa odpowiedniej części:

1) wynagrodzenia zapłaconego za ten bon różnego przeznaczenia, pomniejszonej o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami;

2) wartości pieniężnej wskazanej na tym bonie różnego przeznaczenia lub w powiązanej dokumentacji, pomniejszonej o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami - w przypadku gdy informacje dotyczące wynagrodzenia są niedostępne.

W odniesieniu do płatności za towar lub usługę za pośrednictwem bonu różnego przeznaczenia ustawodawca rozróżnił zatem dwie sytuacje tj. gdy bon różnego przeznaczenia jest realizowany w całości oraz gdy jest realizowany w części. Dla dostawy towarów i świadczenia usług dokonanych w zamian za bon MPV realizowany w całości, podstawą opodatkowania jest wartość wynagrodzenia zapłaconego za ten bon pomniejszona o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami lub wartość pieniężna wskazana na tym bonie lub powiązanej dokumentacji, pomniejszona o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami – w przypadku gdy informacje dotyczące tego wynagrodzenia są niedostępne.

Natomiast dla dostawy towarów i świadczenia usług dokonanych w zamian za bon MPV realizowany w części, w sytuacji gdy w pozostałej części posiadacz ma możliwość realizacji niewykorzystanej części bonu, podstawa opodatkowania jest równa odpowiedniej części wynagrodzenia zapłaconego za ten bon (pomniejszonej o podatek VAT) lub odpowiedniej części wartości pieniężnej wskazanej na tym bonie lub powiązanej dokumentacji pomniejszonej o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy Klient nie wykorzysta całości lub części kwoty, która jest przypisana do Karty podarunkowej, a kwota (różnica) nie jest zwracana (pozostaje u Państwa), a jednocześnie Karta podarunkowa utraciła ważność i Klientowi nie przysługuje prawo do wykorzystania bonu w późniejszym terminie, to sam transfer bonu (bonu MPV) nie powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak już wcześniej wykazano, zgodnie z regulacją art. 8b ust. 1 ustawy w zw. z art. 19a ust. 1 ustawy, jedynie faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia podlega opodatkowaniu podatkiem, zaś nie podlega opodatkowaniu wcześniejszy jego transfer.

W konsekwencji, kwoty otrzymywane przez Spółkę od Klientów w związku z wydaniem im bonów różnego przeznaczenia, nie są kwotami otrzymywanymi z tytułu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, więc zatrzymane kwoty uzyskane ze sprzedaży niewykorzystanych bonów w całości, bądź w części po upływie ich ważności też nie podlegają opodatkowaniu VAT, bo nigdy nie dochodzi do faktycznego przekazania towarów lub faktycznego świadczenia usług dokonanego w zamian za te bony.

Reasumując, niewykorzystana wartość Karty podarunkowej lub niewykorzystana część jej wartości nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Dodatkowe informacje**

Nadmieniamy, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego pytania. Inne kwestie wynikające z Państwa stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponosicie Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Wskazać należy, że niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Macie Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).