Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4011.145.2017.4.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-06
Teza: możliwość skorzystania z ulgi prorodzinnej
Słowa kluczowe: dochód; dzieci i młodzież; odliczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 17 sierpnia 2017 r. (data wpływu – 22 sierpnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z 15 września 2017 r. (data wpływu – 19 września 2017 r.) oraz pismem z 15 września 2017 r. (data wpływu – 13 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 6 września 2017 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4011.145.2017.2.MK i pismem z 26 września 2017 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4011.145.2017.3.MK wezwano Zainteresowanego będącego stroną do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano pismem z 15 września 2017 r. (data wpływu 19 września 2017 r.) i pismem z 15 września 2017 r. (data wpływu – 13 października 2017 r.).

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

**przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Naczelnik Urzędu Skarbowego w piśmie z 8 listopada 2016 r. zakwestionował prawo Zainteresowanych do otrzymania ulgi podatkowej na dziecko uczące się do 25 roku życia z uwagi na rzekome przekroczenie dozwolonych do otrzymania ulgi dochodów. Według Naczelnika Urzędu Skarbowego dochód córki przekroczył kwotę 3.089 zł i w związku z tym ww. ulga nie przysługuje. W związku z odmiennym stanowiskiem w tej sprawie zainteresowani podjęli dwie próby uzyskania indywidulanej interpretacji w Krajowej Informacji Skarbowej, ale z powodu błędów formalnych wniosek pozostał nierozstrzygnięty, zatem podjęli trzecią próbę. W rozliczeniu rocznym za 2015 r. Zainteresowani wypełnili formularz PIT, w którym ujęli przysługującą im ulgę prorodzinną na dwoje dzieci syna oraz córkę. Oboje ukończyli 18 lat, uczą się i studiują. Córka jest studentką. W 2015 r. pracowała, osiągnęła dochód, który nie wygenerował należnego podatku. Naczelnik Urzędu Skarbowego zakwestionował prawo Zainteresowanych do ulgi powołując się na fakt przekroczenia kwoty 3.089 zł będącej podstawą opodatkowania. Zdaniem Zainteresowanych, córka osiągnęła dochód 3.067,14 zł, niższy niż wymagany limit.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali:

*   wysokość przychodów córki w 2015 r. – 4.384,45 zł,
*   koszty uzyskania przychodów – 1.055,53 zł,
*   koszt ubezpieczenia społecznego – 261,78 zł,
*   dochód – 3.067,14 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 15 września 2017 r. (data wpływu 13 października 2017 r.).

Czy Naczelnik Urzędu Skarbowego słusznie zakwestionował prawo Zainteresowanych do uzyskania ulgi prorodzinnej na studiujące i uczące się dziecko (córkę) w roku podatkowym 2015, powołując się na rzekome przekroczenie dopuszczalnej kwoty dochodu córki, który w przekonaniu Zainteresowanych wyniósł 3.067,14 zł, więc był mniejszy, niż graniczna kwota 3.089 zł?

Zdaniem Zainteresowanych, córka w roku podatkowym 2015 była studentką pedagogiki specjalnej a równocześnie pracowała. Dochód córki był na tyle niski, że nie wygenerował należnego podatku. Po odliczeniu kosztów uzyskania przychodu, składek zdrowotnych i na ubezpieczenie społeczne córka uzyskała kwotę dochodu 3.067,14 zł. Dochód osiągnięty przez córkę, czyli zdaniem Zainteresowanych „podstawa opodatkowania”, był więc mniejszy od limitu 3.089 zł. Wobec tego możliwe było skorzystanie przez nich z ulgi na dziecko. Przedstawiając własne argumenty Zainteresowani dodali, że mają pięcioro dzieci, które wychowywali bez dobrodziejstw programu 500+ i oprócz ulg podatkowych nigdy nie korzystali z żadnej pomocy państwa, wobec tego odbieranie im tak niewielkiego wsparcia, jak ulga prorodzinna wydaje się niesprawiedliwe. Swoje przekonanie Zainteresowani dodatkowo opierają na znanych im analogicznych sprawach i wyrokach sądów korzystnych dla podatników, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 kwietnia 2015 r. sygn. akt II FSK 675/13 albo z 10 listopada 2015 r. sygn. akt. II FSK 2163/13. W obu przypadkach Sąd drugiej instancji uznał, że wyliczając limit dochodów pełnoletniego dziecka niepowodujący utraty przez jego rodziców prawa do ulgi prorodzinnej podlegający opodatkowaniu przychód powinien zostać pomniejszony nie tylko o koszty uzyskania przychodów, ale również o składki na ubezpieczenia społeczne. Zainteresowani stoją na stanowisku, że córka osiągnęła bardzo niski dochód, który nie wygenerował nawet należnego podatku. Po odliczeniu kosztów uzyskania i składek na ubezpieczenie społeczne wyniósł 3.067,14 zł. Ta kwota jest podstawą opodatkowania. Zdaniem Zainteresowanych ich stanowisko potwierdzają analogiczne sprawy i ich rozstrzygnięcia sądowe, które zostały przywołane powyżej. W obu przypadkach Sąd drugiej instancji uznał, że wyliczając dochody pełnoletniego dziecka należy pomniejszyć przychód nie tylko o koszty uzyskania przychodów, ale również o składki na ubezpieczenie społeczne. Stanowisko Zainteresowanego będącego stroną jak i Zainteresowanego niebędącego stroną jest takie samo w tej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie Organ podkreśla, że niniejsza interpretacja stanowi rozstrzygnięcie tylko w zakresie objętym pytaniem tj. sposobu wyliczenia dochodu pełnoletniego, uczącego się dziecka, którego przekroczenie pozbawia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej, pomijając analizę innych przesłanek warunkujących prawo do skorzystania z ulgi na dzieci.

W myśl art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) – od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1.  wykonywał władzę rodzicielską;
2.  pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;
3.  sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Zgodnie z art. 27f ust. 2 ww. ustawy – odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

1.  jednego małoletniego dziecka – kwota 92,67 zł, jeżeli dochody podatnika:
    1.  pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112.000 zł,
    2.  niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56.000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a.
2.  dwojga małoletnich dzieci – kwota 92,67 zł na każde dziecko.
3.  trojga i więcej małoletnich dzieci – kwota:
    1.  92,67 zł odpowiednio na pierwsze i drugie dziecko,
    2.  166,67 zł na trzecie dziecko,
    3.  225 zł na czwarte i każde kolejne dziecko.

Zgodnie z art. 27f ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a.

W myśl art. 27f ust. 2b ww. ustawy, odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka.

Odliczenie, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

1.  na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych,
2.  wstąpiło w związek małżeński (art. 27f ust. 2c cytowanej ustawy).

Z art. 27f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że w przypadku gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem.

Zgodnie z art. 27f ust. 4 ww. ustawy, odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

W myśl art. 27f ust. 5 ww. ustawy, odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów – imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

1.  odpis aktu urodzenia dziecka;
2.  zaświadczenie sądu rodzinnego o ustaleniu opiekuna prawnego dziecka;
3.  odpis orzeczenia sądu o ustaleniu rodziny zastępczej lub umowę zawartą między rodziną zastępczą a starostą;
4.  zaświadczenie o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły.

W świetle art. 27f ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatników utrzymujących pełnoletnie dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3, w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej.

Treść art. 27f ust. 6 w powiazaniu z art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3 wskazuje, że odliczenie kwoty określonej w ust. 2 przysługuje podatnikowi, który utrzymywał dzieci pełnoletnie:

*   bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
*   do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej,
    *   w związku z wykonywaniem przez niego ciążącego na nim obowiązku alimentacyjnego lub w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej.

Przepisy art. 6 ust. 8 i 9 stosuje się odpowiednio do dzieci, o których mowa w ust. 1 i 6 (art. 27f ust. 7 ww. ustawy).

Podkreślenia wymaga, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym ulgi przewidzianej w art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od spełnienia wszystkich ustawowych przesłanek wymaganych do jej zastosowania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i jego uzupełnienia wynika, że w zeznaniu rocznym za 2015 r. Wnioskodawca i matka (rodzice) skorzystali z ulgi prorodzinnej na pełnoletnie, uczące się dzieci, tj. córkę i syna. Córka w 2015 r. pracowała i osiągnęła przychód w kwocie 4.384,45zł, koszty uzyskania przychodów wyniosły 1.055,53 zł, składki na ubezpieczenie społeczne 261,78 zł, dochód 3.067,14 zł.

Jak wynika z powyższych uregulowań prawnych, aby móc skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 27f ww. ustawy należało m.in. utrzymywać w roku podatkowym – w związku z wykonywaniem ciążącego na podatniku obowiązku alimentacyjnego – uczące się dzieci własne lub przysposobione do ukończenia 25 roku życia, które w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej.

W 2015 r. wysokość ww. dochodu wynosiła 3.089 zł, co wynika z wyliczenia ilorazu kwoty zmniejszającej podatek, tj. kwoty 556,02 zł oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej, tj. 18%.

Przy czym, stosownie do treści art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Z kolei w myśl art. 26 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych:

1.  zapłaconych w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących,
2.  potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu
    *   odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak wynika z zacytowanych wyżej przepisów, ustawodawca jednoznacznie w treści analizowanej ustawy zdefiniował pojęcie dochodu, odróżniając je równocześnie od podstawy obliczenia podatku, którą stanowi dochód po odliczeniu m.in. kwot uiszczonych tytułem składek na ubezpieczenie społeczne.

Mając zatem na względzie ww. uregulowania prawne stwierdzić należy, że dla ustalenia prawa do ulgi prorodzinnej, z tytułu utrzymywania – w związku z wykonywaniem ciążącego na podatniku obowiązku alimentacyjnego – pełnoletniego, uczącego się dziecka należy jego dochód osiągnięty w roku podatkowym określić zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako różnicę pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania przychodu.

Zatem zgodnie z przywołanym powyżej przepisem, dochód uzyskany przez pełnoletnie dziecko w 2015 r. wyniósł 3.328,92 zł (4.384,45 zł przychód – 1.055,53 zł koszty uzyskania przychodu) a nie jak twierdzą Zainteresowani 3.067,14 zł, tj. różnica pomiędzy kwotą przychodu, a kwotą składek na ubezpieczenie społeczne i kwotą przypadającą na koszty uzyskania przychodu.

Reasumując, skoro córka Zainteresowanych w 2015 r. osiągnęła dochód, który przekroczył kwotę 3.089 zł, tj. kwotę, o której mowa w art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to uznać należy, że nie została spełniona jedna z przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z omawianej ulgi. Tym samym Zainteresowanym nie przysługiwało prawo do dokonania odliczenia od podatku na podstawie art. 27f ww. ustawy, w zeznaniu rocznym za 2015 ulgi na córkę.

W świetle powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Sądu wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organ, pomimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postepowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.