Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-1029/15-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-03
Teza: Rekompensaty wypłacane wdowom, wdowcom i sierotom, które pobierają rentę po zmarłych pracownikach, emerytach i rencistach, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 92 ustawy do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł. Nadwyżka ponad tę kwotę stanowi przychód z innych źródeł i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Z tego tytułu Wnioskodawca nie będzie zobowiązany pobierać ani odprowadzać zaliczek na podatek dochodowy. Rekompensaty wypłacane byłym pracownikom, którzy pobierają zasiłki i świadczenia przedemerytalne, będą stanowić przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu, w stosunku do których Wnioskodawca również nie będzie pełnił funkcji płatnika, tj. nie będzie pobierać i odprowadzać zaliczek na podatek dochodowy.
Słowa kluczowe: emeryt; nagrody; rekompensata; renciści; zamiana
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2015 r. (data wpływu 10 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty rekompensaty jest:

*   **prawidłowe**\- w części dotyczącej zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do rekompensat wypłacanych byłym pracownikom (emerytom i rencistom),
*   **nieprawidłowe**\- w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

Dnia 10 września 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty rekompensaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca to największy w Polsce producent ciepła i energii elektrycznej wytwarzanych efektywną metodą kogeneracji. Spółka posiada kilka zakładów. Obecnie w Spółce trwają rokowania dotyczące Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy (dalej: „ZUZP”). W szczególności ma zostać podpisane Porozumienie wdrażające nowy zakładowy układ zbiorowy pracy dla T. (dalej: „Projekt Porozumienia Wdrażającego”). Ze względu na planowane zmiany zasad wynagradzania i zgodnie z Projektem Porozumienia Wdrażającego, niektóre dotychczas funkcjonujące w Spółce świadczenia zostaną zniesione lub ograniczone, a w zamian wypłacone zostaną rekompensaty.

Projekt Porozumienia Wdrażającego, który w chwili obecnej jest przedmiotem negocjacji z funkcjonującymi u Wnioskodawcy organizacjami związkowymi, przewiduje wypłatę następujących rekompensat (dalej łącznie: „Rekompensaty”):

1.  rekompensatę dla pracowników za zniesienie uprawnienia do nagrody jubileuszowej (zgodnie z aktualnie obowiązującym ZUZP, pracownik nabywa prawo do nagrody jubileuszowej po przepracowaniu łącznie 20 lat przy czym nagroda jubileuszowa przysługuje nie częściej niż co pięć lat);
2.  rekompensatę dla pracowników za likwidację uprawnienia do korzystania z energii elektrycznej wg taryfy pracowniczej (zgodnie z aktualnie obowiązującym ZUZP, pracownikowi przysługuje prawo do korzystania z energii elektrycznej w ilości nie przekraczającej 3000 kWh w roku i średnio miesięcznie 250 kWh w nie więcej niż dwóch układach pomiarowych, wskazanych przez pracownika. Odpłatność pracownika za zużycie 1 kWh energii elektrycznej w ilości określonej powyżej stanowi 20% wartości cen i stawek opłat za energię elektryczną i składnika zmiennego opłaty przesyłowej normalnej ogólnie obowiązującej taryfy dla gospodarstw domowych. Pozostałą część odpłatności ponosi Spółka;
3.  rekompensatę dla byłych pracowników, tj. emerytów lub rencistów, a także osób pobierających zasiłki i świadczenia przedemerytalne oraz wdów (wdowców) i sierot, które pobierają rentę po zmarłych pracownikach, emerytach i rencistach za zniesienie uprawnienia do ekwiwalentu za energię elektryczną (zgodnie z aktualnie obowiązującym ZUZP, emeryci i renciści, a także osoby pobierające zasiłki i świadczenia przedemerytalne oraz wdowy (wdowcy) i sieroty, które pobierają rentę po zmarłych pracownikach, emerytach i rencistach nabywają prawo do ekwiwalentu pieniężnego w wysokości 3000 kWh x 80% ceny energii elektrycznej i składnika zmiennego opłaty przesyłowej oraz 100% wartości opłaty stałej sieciowej i opłaty abonamentowej wg taryfy jednostrefowęj ogólnie obowiązującej dla gospodarstw domowych);
4.  rekompensatę za ograniczenie wysokości jednorazowej odprawy pieniężnej w związku z przejściem pracownika na emeryturę lub rentę z tytułu niezdolności do pracy (zgodnie z aktualnie obowiązującym ZUZP, pracownikom zatrudnionym w Spółce przysługuje jednorazowa odprawa pieniężna w związku z przejściem na emeryturę lub rentę z tytułu niezdolności do pracy. Wysokość odprawy określana jest procentowo od podstawy jej wymiaru, którą stanowi wynagrodzenie obliczane jak za urlop wypoczynkowy).

Wyżej wymienione Rekompensaty, które mają zostać wypłacone ze poszczególne świadczenia będą miały charakter pieniężny i ich wysokość będzie uzależniona od pewnych obiektywnych czynników takich jak przykładowo staż pracy czy aktualna wysokość wynagrodzenia. Szczegóły dotyczące sposobów wyliczenia Rekompensat za każde ze wskazanych powyżej świadczeń są precyzyjnie określone w Projekcie Porozumienia Wdrażającego. Po zakończeniu negocjacji z funkcjonującymi w T. organizacjami związkowymi, uzgodnienia dotyczące zasad wypłaty Rekompensat (w szczególności co do ich wysokości/zasad ustalania) znajdą odzwierciedlenie w postanowieniach układu zbiorowego pracy/innego opartego na ustawie porozumienia zbiorowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wartość Rekompensat wypłacanych pracownikom, byłym pracownikom (emerytom i rencistom), a także osobom pobierającym zasiłki i świadczenia przedemerytalne oraz wdowom (wdowcom) i sierotom, które pobierają rentę po zmarłych pracownikach, emerytach i rencistach, które są w chwili obecnej określone w Projekcie Porozumienia Wdrażającego i po zakończeniu negocjacji z organizacjami związkowymi zostaną uregulowane w układzie zbiorowym pracy/innym opartym na ustawie porozumieniu zbiorowym, jest wolna od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT?
2.  Czy wartość Rekompensat wypłacanych byłym pracownikom (tj. emerytom i rencistom) w związku z likwidacją uprawnienia do ekwiwalentu za energię elektryczną, które są w chwili obecnej określone w Projekcie Porozumienia Wdrażającego i po zakończeniu negocjacji z organizacjami związkowymi zostaną uregulowane w układzie zbiorowym pracy/innym opartym na ustawie porozumieniu zbiorowym, jest wolna od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy PIT, do wysokości wskazanej w tym przepisie?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy wartość Rekompensat wypłacanych pracownikom, byłym pracownikom (emerytom i rencistom), a także osobom pobierającym zasiłki i świadczenia przedemerytalne oraz wdowom (wdowcom) i sierotom, które pobierają rentę po zmarłych pracownikach, emerytach i rencistach, których zasady wypłaty (w szczególności co do ich wysokości/zasad ustalania) znajdą odzwierciedlenie w układzie zbiorowym pracy/innym opartym na ustawie porozumieniu zbiorowym obowiązującym w T. jest wolna od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy wartość Rekompensat wypłacanych byłym pracownikom (tj. emerytom i rencistom) w związku z likwidacją uprawnienia do ekwiwalentu za energię elektryczną jest wolna od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy PIT, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.

Uzasadnienie

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku:

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 powołanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jeżeli chodzi o pracowników T. to należy wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone-za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, źe wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm., dalej: „Kodeks pracy”), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Projekt Porozumienia Wdrażającego, który w chwili obecnej jest przedmiotem negocjacji z funkcjonującymi u Wnioskodawcy organizacjami związkowymi przewiduje wypłatę Rekompensat. Po zakończeniu prowadzonych z organizacjami związkowymi negocjacji, kwestie związane z wypłatą Rekompensat (w szczególności co do ich wysokości/zasad ich ustalania) zostaną określone w układzie zbiorowym pracy/innym opartym na ustawie porozumieniu zbiorowym obowiązującym w T..

Nie budzi wątpliwości, że Rekompensaty, które Spółka zamierza wypłacić są związane ze stosunkiem pracy łączącym pracowników z T.. W tym miejscu należy wskazać, że zarówno ustawa PIT, Kodeks pracy jak i ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, dalej: „Kodeks cywilny”), nie zawierają definicji legalnej pojęcia rekompensata.

W związku z powyższym zasadne powinno być odwołanie się do definicji słownikowej tego pojęcia.

Zgodnie z definicją zawartą w internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN, rekompensata to: (i) zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, (ii) zlikwidowanie poniesionych przez kogoś strat lub doznanych krzywd, (iii) to, co równoważy braki, straty lub krzywdy.

Powyższe wskazuje, że definicja pojęcia rekompensata jest znacznie szersza od pojęcia „odszkodowanie” czy „zadośćuczynienie”, do których odnosi się art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT. Nie budzi przy tym wątpliwości, że pojęciu rekompensaty nie sposób odmówić jej odszkodowawczego charakteru; zgodnie z powołaną definicją, celem rekompensaty jest bowiem nie tylko zrównoważenie lub wyrównanie braków i niedoborów, ale także zlikwidowanie poniesionych przez kogoś strat lub doznanych krzywd. Bez wątpienia Rekompensaty, które Spółka zmierza wypłacić swoim pracownikom mają na celu zlikwidować występującą po ich stronie stratę powstałą w związku z brakiem możliwości otrzymania/ograniczeniem dotychczasowego zakresu świadczeń od pracodawcy, które przysługiwały im na mocy dotychczasowego ZUZP. Wskazać przy tym należy, że rekompensata jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu uszczerbku, jakiego doznaje osoba we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy jak i niemajątkowy. W niniejszej sprawie pracownik doznaje uszczerbku majątkowego- w szczególności, ze względu na okoliczności za które nie ponosi odpowiedzialności, nie jest on dłużej uprawniony do przysługujących mu na podstawie dotychczasowego ZUZP świadczeń lub, choć jest do nich uprawniony, to zmniejszeniu ulega zakres dokonywanych wypłat.

W chwili obecnej zasady planowanej wypłaty Rekompensat wynikają wprost z Projektu Porozumienia Wdrażającego, zaś po zakończeniu negocjacji z organizacjami związkowymi zostaną określone w zakładowym układzie zbiorowym pracy/innym opartym na ustawie porozumieniu zbiorowym (w szczególności co do ich wysokości/zasad ustalania) i na tej podstawie będą wypłacane. Mają one charakter pieniężny i ich wypłata jest zależna od obiektywnych kryteriów. Mając to na względzie ich wypłata będzie posiadała swoje źródło we wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT postanowieniach układu zbiorowego pracy/innym opartym na ustawie porozumieniu zbiorowym.

Podobne stanowisko zaprezentowane jest w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 grudnia 2014 r. (sygn. IBPBII/1/415-881/14/BD). Dotyczy ona nieco innego stanu faktycznego, bowiem programu dobrowolnych odejść, jednakże wynikające z niej tezy dotyczące wykładni art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT mają uniwersalny charakter i potwierdzają prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy. W interpretacji tej stwierdzono: „skoro bowiem, jak wskazuje Wnioskodawca, wypłata zadośćuczynienia w formie rekompensaty nastąpi na podstawie porozumienia zbiorowego (\`(...)\`) to spełniona zostanie w tym zakresie przesłanka do zastosowania zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Analogiczne stanowisko zostało zawarte w interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 30 czerwca 2015 r. (sygn. IPTPB2/4511-167/15-4/PK), w której organ podatkowy stwierdził, że „Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 17 czerwca 2015 r. Wnioskodawczyni podpisała rozwiązanie umowy o pracę na mocy porozumienia stron i została objętą Programem Dobrowolnych Odejść dla Pracowników spółki. Umowa o pracę została rozwiązana z dniem 30 czerwca 2014 r. na podstawie art. 30 § 1 pkt 1 KP w związku z § 1 ust. 6 ww. Programu. Na podstawie § 2 ww. porozumienia została Wnioskodawczyni wypłacona rekompensata pieniężna z tytułu rozwiązania umowy o pracę z przyczyn niedotyczących pracownika. Wypłata rekompensaty ma na celu zadośćuczynienie pracownikowi straty w związku z brakiem możliwości osiągania wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy. Wysokość i zasady ustalenia otrzymanej rekompensaty wynikają bezpośrednio z faktu objęcia Wnioskodawczyni Programem Dobrowolnych Odejść Pracowników spółki. Rekompensata została Wnioskodawczyni wypłacona zgodnie z terminem ustalonym w programie w dwóch ratach: w dniu 11 lipca 2014 r. i w dniu 22 grudnia 2014 r. (\`(...)\`) Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wyraźnie bowiem wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy. Wnioskodawczyni wskazała, że wysokość i zasady ustalenia otrzymanej rekompensaty wynikają z Programu Dobrowolnych Odejść stosowanego przez pracodawcę. Program ten należy więc do regulacji, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że wypłacona Wnioskodawczyni rekompensata mająca na celu zadośćuczynienie strat związanych z brakiem możliwości osiągania wynagrodzenia u pracodawcy, korzysta ze zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym Wnioskodawczyni nie będzie miała obowiązku odprowadzania podatku dochodowego od otrzymanej rekompensaty”.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy rekompensata, jeżeli wynika wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, może podlegać zwolnieniu z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, że treść art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT nie przewiduje ograniczeń podmiotowych. W szczególności zwolnieniem mogą być więc objęci również byli pracownicy (emeryci lub renciści), a także osoby pobierające zasiłki i świadczenia przedemerytalne oraz wdowy (wdowcy) i sieroty, które pobierają rentę po zmarłych pracownikach, emerytach i rencistach, jeśli Rekompensata im wypłacana wynika wprost z układów zbiorowych pracy/innych opartych na ustawie postanowień porozumień zbiorowych.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy wartość Rekompensat dla pracowników/byłych pracowników (emerytów i rencistów), jak i osób pobierających zasiłki i świadczenia przedemerytalne oraz wdów (wdowców) i sierot, które pobierają rentę po zmarłych pracownikach, emerytach i rencistach, które będą wypłacone przez Wnioskodawcę na podstawie układu zbiorowego pracy/innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych będzie wolna od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy PIT, zwolnieniu z opodatkowania podlegają świadczenia otrzymywane przez emerytów lub rencistów w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.

W tym miejscu należy stwierdzić, że zarówno przysługujący obecnie (tj. na podstawie aktualnie obowiązującego ZUZP) byłym pracownikom T. (tj. emerytom i rencistom) ekwiwalent za energię elektryczną, jak i Rekompensaty, które zostaną im wypłacone w związku z likwidacją uprawnienia do tego ekwiwalentu, są bez wątpienia świadczeniami otrzymywanymi w związku z łączącym ich uprzednio stosunkiem pracy (tzn. powyższych świadczeń nie może otrzymać każdy, a wyłącznie osoby będące byłymi pracownikami Wnioskodawcy).

Mając pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, tak długo jak łączna wartość otrzymanych w danym roku podatkowym przez emeryta lub rencistę świadczeń w związku z łączącym go uprzednio z zakładem pracy stosunkiem pracy/stosunkiem służbowym czy spółdzielczym stosunkiem pracy nie przekroczy kwoty 2.280 zł, przychody te będą korzystały ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy PIT.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14–15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy.

W myśl art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychody z innych źródeł, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Stosownie do uregulowań zawartych w art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy, od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów lub rencistów, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38- w wysokości 10% należności.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 42 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują m.in. kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Na mocy art. 42 ust. 1a ww. ustawy, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru (PIT-8AR).

Ponadto w terminie do końca lutego roku następnego Wnioskodawca będzie zobowiązany przesłać zawodnikom oraz właściwemu urzędowi skarbowemu informację PIT-11, zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy.

W myśl art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Zgodnie z aktualnie obowiązującą treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Nowe brzmienie przepisu – zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 29 października 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw – ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie natomiast z art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. − Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502) ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Jak wynika z treści wniosku, obecnie w Spółce trwają rokowania dotyczące Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy (dalej: „ZUZP”). W szczególności ma zostać podpisane Porozumienie wdrażające nowy zakładowy układ zbiorowy pracy dla T. (dalej: „Projekt Porozumienia Wdrażającego”). Ze względu na „planowane zmiany zasad wynagradzania i zgodnie z Projektem Porozumienia Wdrażającego, niektóre dotychczas funkcjonujące w Spółce świadczenia zostaną zniesione lub ograniczone, a w zamian wypłacone zostaną rekompensaty.

Rekompensaty, które mają zostać wypłacone za poszczególne świadczenia będą miały charakter pieniężny i ich wysokość będzie uzależniona od pewnych obiektywnych czynników takich jak przykładowo staż-pracy czy aktualna wysokość wynagrodzenia. Szczegóły dotyczące sposobów wyliczenia Rekompensat za każde ze wskazanych powyżej świadczeń są precyzyjnie określone w Projekcie Porozumienia Wdrażającego. Po zakończeniu negocjacji z funkcjonującymi w T. organizacjami związkowymi, uzgodnienia dotyczące zasad wypłaty Rekompensat (w szczególności co do ich wysokości/zasad ustalania) znajdą odzwierciedlenie w postanowieniach układu zbiorowego pracy/innego opartego na ustawie porozumienia zbiorowego.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy rekompensaty wypłacone za świadczenia, które zostaną zniesione lub ograniczone, podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy objęte są wyłącznie odszkodowania (zadośćuczynienia), w sytuacji gdy ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, z wyjątkiem wymienionych w lit. a)-g) tego przepisu.

Wskazać przy tym należy, że odszkodowanie i zadośćuczynienie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Istoty rekompensaty, o której mowa w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nie należy doszukiwać się w twierdzeniu, że tego typu świadczenie jest odszkodowaniem czy zadośćuczynieniem, czyli naprawieniem szkody lub straty, jaką osoba poniosła w związku z pozbawieniem jej niektórych świadczeń. W powyższym wypadku jedne świadczenia, które zostaną zniesione lub ograniczone, zostały zamienione na inne świadczenie – rekompensatę. W tej sytuacji nie można stwierdzić, że rekompensata jest odszkodowaniem czy zadośćuczynieniem. Jest to tylko zamiana jednego świadczenia na inne świadczenie. W związku z powyższym, rekompensata jest źródłem przychodu.

Jak wynika z przytoczonego art. 21 ust. 1 pkt 3, przepis ten nie przewiduje zwolnień dla rekompensat stosowanych w zamian za inne świadczenia. Zatem w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z ww. przepisu.

Odnosząc się do rekompensaty wypłaconej pracownikom w zamian za nagrodę jubileuszową, jednorazową odprawę pieniężną i uprawnienia do korzystania z energii elektrycznej wg taryfy pracowniczej, należy zauważyć, że nagrody jubileuszowe, odprawy pieniężne i uprawnienia do korzystania z energii elektrycznej wg taryfy pracowniczej to świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, które mają swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy. W związku z tym stanowią przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując kwestię dotyczącą rekompensat wypłacanych byłym pracownikom, tj. emerytom lub rencistom, należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są świadczenia otrzymywane przez emerytów lub rencistów w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy, będzie miał zastosowanie wyłącznie do tych ekwiwalentów pieniężnych, które spełniają łącznie trzy warunki:

*   przysługują w zamian świadczeń rzeczowych,
*   ich beneficjentami (osobami otrzymującymi) są emeryci lub renciści,
*   prawo do tego świadczenia wynika z uprzednio łączącego ww. emeryta lub rencistę stosunku służbowego, stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rekompensata wypłacana przez Wnioskodawcę stanowi dla emeryta lub rencisty przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Jednakże przychód ten bez względu na źródło finansowania korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wartość otrzymanych świadczeń nie przekracza w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.

Opodatkowanie otrzymanych środków od byłego pracodawcy wystąpi dopiero wówczas, gdy roczna wartość tych świadczeń przekroczy kwotę 2.280 zł. Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od nadwyżki ponad tę kwotę, tj. ponad 2.280 zł., płatnik zobowiązany jest pobrać 10% zryczałtowany podatek dochodowy.

Dochodów (przychodów) od których pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27, co wynika z postanowień art. 30 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze wyżej powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypłacone przez Wnioskodawcę świadczenia dla byłych pracowników (emerytów i rencistów) do kwoty nieprzekraczającej w roku podatkowym 2.280 zł będą korzystać ze zwolnienia. Natomiast nadwyżka ponad tę kwotę będzie podlegała opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

W przypadku rekompensaty wypłacanej byłym pracownikom, tj. osobom pobierającym zasiłki i świadczenia przedemerytalne, świadczenie to stanowi dla tych osób przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu. W stosunku do tych osób nie można zastosować zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy, gdyż osoby te nie posiadają statusu emeryta lub rencisty. Natomiast w przypadku rekompensaty wypłacanej wdowom, wdowcom i sierotom, które pobierają rentę po zmarłych pracownikach, emerytach i rencistach, zastosowanie będzie miał art. 21 ust. 1 pkt 92 ustawy. Zgodnie z ww. art. 21 ust. 1 pkt 92 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczenie dla ww. osób do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł, będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania.

Dodatkowo należy zauważyć, że w przypadku świadczeń, do których zastosowanie ma art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy, nadwyżka ponad kwotę zwolnioną podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy, natomiast w przypadku świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 92 ustawy- na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej.

Reasumując, należy stwierdzić, że wartość wypłaconych rekompensat nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rekompensaty stanowią dla pracowników przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu, od którego Wnioskodawca jest zobowiązany pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy.

Rekompensaty wypłacane emerytom i rencistom korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł. Nadwyżka ponad tę kwotę podlega opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, który Wnioskodawca będzie zobowiązany pobrać, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Rekompensaty wypłacane wdowom, wdowcom i sierotom, które pobierają rentę po zmarłych pracownikach, emerytach i rencistach, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 92 ustawy do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł. Nadwyżka ponad tę kwotę stanowi przychód z innych źródeł i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Z tego tytułu Wnioskodawca nie będzie zobowiązany pobierać ani odprowadzać zaliczek na podatek dochodowy.

Rekompensaty wypłacane byłym pracownikom, którzy pobierają zasiłki i świadczenia przedemerytalne, będą stanowić przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu, w stosunku do których Wnioskodawca również nie będzie pełnił funkcji płatnika, tj. nie będzie pobierać i odprowadzać zaliczek na podatek dochodowy.

W przypadku rekompensat stanowiących przychód z innych źródeł Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia informacji PIT-8C.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.