Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.775.2020.2.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-11
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nabycie; nakłady; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód; spadek; zakup; zwrot-zwrot nakładów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 11 września 2020 r. (data wpływu 16 września 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 grudnia 2020 r. (data wpływu 21 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn.), w związku z powyższym pismem z dnia 26 listopada 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.775.2020.1.KR, wezwano Zainteresowanych, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 26 listopada 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 9 grudnia 2020 r.).

W dniu 21 grudnia 2020 r. (nadano za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 16 grudnia 2020 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana …,

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią …,

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawcy (Zainteresowani) są osobami fizycznymi mającymi miejsce zamieszkania na terytorium Polski. W dniu 26 maja 2015 r. dokonali sprzedaży należących do Nich udziałów (każdy z Wnioskodawców posiadał udział po 1/2) w nieruchomości obejmującej grunt zabudowany budynkiem mieszkalnym w zabudowie szeregowej.

Wnioskodawca A (Zainteresowany będący stroną postępowania) wszedł w posiadanie udziału w ww. nieruchomości poprzez nabycie spadku po swojej matce, która zmarła w dniu 3 lutego 2014 r. Spadek został nabyty na podstawie testamentu notarialnego z dnia 12 listopada 2010 r., co stwierdzono w akcie poświadczenia dziedziczenia z dnia 17 marca 2014 r. Wnioskodawca A udział nabył będąc stanu wolnego i w chwili sprzedaży stanowił on część Jego majątku osobistego.

Wnioskodawczyni B (Zainteresowana niebędąca stroną postępowania) weszła w posiadanie udziału w ww. nieruchomości w drodze zakupu, na podstawie umowy sprzedaży z dnia 29 października 2010 r. Wnioskodawczyni B udział nabyła będąc stanu wolnego i w chwili sprzedaży stanowił on część Jej majątku osobistego. W 2011 r. zawarła związek małżeński, jednak umowy majątkowej małżeńskiej rozszerzającej wspólność ustawową nie zawierała.

Z uwagi na to, że Wnioskodawczyni B ponosiła nakłady na wykończenie nieruchomości w kwocie ok. 150 000 zł, ustalone zostało, że z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości, Wnioskodawcy A za Jego udział należna będzie kwota 200 000 zł, a Wnioskodawczyni B – kwota 350 000 zł.

W umowie sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego ustalenia te znalazły odzwierciedlenie w następujących zapisach (zanonimizowano je na potrzeby niniejszego wniosku):

„ § 3. \[Pełnomocnik Wnioskodawcy A\] działając w imieniu \[Wnioskodawcy A\] oraz \[Wnioskodawczyni B\] sprzedają \[Kupującej\] wyżej opisaną, zabudowaną nieruchomość, wpisaną w księdze wieczystej nr \[\`(...)\`\], za cenę 550 000 zł (pięćset pięćdziesiąt tysięcy złotych), a \[Kupująca\] nieruchomość tę, za podaną cenę kupuje, wyjaśniając, że jest stanu wolnego.

§ 4. \[Pełnomocnik Wnioskodawcy A\] działając w imieniu \[Wnioskodawcy A\] oraz \[Wnioskodawczyni B\] potwierdzają, że zapłacona została część ceny w kwocie 70 000 zł (siedemdziesiąt tysięcy złotych), przy czym kwotę tę otrzymała \[Wnioskodawczyni B\], \[Kupująca\] zobowiązuje się zapłacić \[Wnioskodawczyni B\] i \[Wnioskodawcy A\] resztę ceny w kwocie 480 000 zł (czterysta osiemdziesiąt tysięcy złotych) najpóźniej do dnia pierwszego czerwca dwa tysiące piętnastego roku (01-06-2015 r.), zgodnie ze wskazaniem stawających ad. 1/ i ad. 2/, przelewami, w następujący sposób:

*   kwotę 280 000 zł (dwieście osiemdziesiąt tysięcy złotych) na rachunek bankowy \[Wnioskodawczyni B\] numer \[\`(...)\`\]

*   kwotę 200 000 zł (dwieście tysięcy złotych) na rachunek bankowy \[Wnioskodawcy A\] numer \[\`(...)\`\],

a pod względem tego zobowiązania, na mocy niniejszego aktu notarialnego, poddaje się egzekucji z art. 777 § 1 pkt 4 Kodeksu postępowania cywilnego.”

Z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości, poza kwotami wskazanymi w treści umowy, żaden z Wnioskodawców nie uzyskał żadnych innych środków pieniężnych ani przysporzenia majątkowego w jakiejkolwiek innej formie. Nie doszło też do żadnych rozliczeń ani spłat pomiędzy nimi.

Następnie, w dniu 16 listopada 2017 r. Wnioskodawca A zawarł z Deweloperem umowę rezerwacyjną, której przedmiotem było uzyskanie prawa pierwszeństwa zawarcia umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu, umowy sprzedaży albo umowy deweloperskiej dostarczenia lokalu mieszkalnego. Z tytułu umowy rezerwacyjnej Wnioskodawca A zapłacił na rzecz Dewelopera kwotę 5 000 zł, która została uregulowana przelewem w dniu 17 listopada 2017 r.

Na podstawie umowy z dnia 27 listopada 2017 r. Wnioskodawca A dokonał zakupu lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej. Cena zakupu została ustalona w następujący sposób (zapisy umowy zanonimizowano na potrzeby niniejszego wniosku):

„ § 3. Stawająca pod ad. 1), działająca w imieniu Spółki sprzedaje \[Wnioskodawcy A\] lokal mieszkalny numer \[\`(...)\`\], opisany wyżej wraz z udziałem wynoszącym \[\`(...)\`\] części w nieruchomości wspólnej objętej księgą wieczystą numer \[\`(...)\`\] za cenę 230 491 zł (dwieście trzydzieści tysięcy czterysta dziewięćdziesiąt jeden złotych) brutto, zawierającą należny podatek od towarów i usług, a \[Wnioskodawca A\] lokal mieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, za podaną cenę kupuje wyjaśniając, że nabycia dokonuje będąc stanu wolnego.

Strony niniejszym oświadczają, iż dnia 16 listopada 2017 r. zawarły umowę rezerwacyjną, której przedmiotem było uzyskanie przez Kupującego prawa pierwszeństwa zawarcia z \[Deweloperem\] Umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu, umowy sprzedaży albo umowy deweloperskiej dostarczenia lokalu mieszkalnego numer \[\`(...)\`\], w której to umowie \[Deweloper\] zobowiązał się do udzielenia Kupującemu rabatu w wysokości 5 000 zł (pięć tysięcy złotych) w przypadku zawarcia Umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu, umowy sprzedaży w terminie wskazanym w umowie rezerwacyjnej. W związku z powyższym w wykonaniu postanowień umowy rezerwacyjnej łączna cena brutto ulega obniżeniu o kwotę 5 000 zł (pięć tysięcy złotych) i wynosi 225 491 zł (dwieście dwadzieścia pięć tysięcy czterysta dziewięćdziesiąt jeden złotych).”

Kwota 225 491 zł tytułem zapłaty ceny sprzedaży została przez Wnioskodawcę A uregulowana przelewem w dniu 27 listopada 2017 r.

Wnioskodawca A poniósł także następujące koszty związane z zawarciem umowy sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego, uregulowane gotówką w dniu 27 listopada 2017 r.:

*   taksa notarialna 750 zł,

*   podatek VAT od ww. taksy 172 zł 50 gr,

*   opłata sądowa od wniosku o wyodrębnienie lokalu i założenie dla niego nowej księgi wieczystej 60 zł,

*   opłata sądowa od wniosku o wpis własności w księdze wieczystej 200 zł,

*   opłata sądowa od wniosku o wpis w księdze wieczystej przysługującego właścicielom lokalu udziału w nieruchomości wspólnej 100 zł,

*   opłata sądowa od wniosku o wpis prawa osobistego w dziale III księgi wieczystej 150 zł,

*   opłata za wniosek wieczystoksięgowy 200 zł,

*   podatek VAT od ww. opłaty 46 zł,

łącznie 1 678 zł 50 gr.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali, że intencją Wnioskodawców było ustalenie cen sprzedaży udziałów w nieruchomości w taki sposób, który zrekompensuje Wnioskodawczyni B nakłady poniesione na wykończenie tej nieruchomości. W rezultacie Wnioskodawcy mieli uzyskać ze sprzedaży środki w proporcji odzwierciedlającej ich faktyczny wkład finansowy w tę nieruchomość. Ustalenia te znalazły odzwierciedlenie w zapisach umowy zacytowanych w opisie stanu faktycznego. Z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości Wnioskodawca A otrzymał od Kupującej kwotę 200 000 zł, a Wnioskodawczyni B – kwotę 350 000 zł. Żadne dodatkowe rozliczenia nie były dokonywane pomiędzy Wnioskodawcami.

Wnioskodawczyni B poniosła nakłady na wykończenie przedmiotowej nieruchomości w kwocie ok. 150 000 zł, zatem środki uzyskane ze sprzedaży Jej udziału w nieruchomości odpowiadały kwocie uprzednio poniesionych nakładów. Intencją Wnioskodawców nie było uzyskanie przez Nią jakiegokolwiek dodatkowego przysporzenia ponad to, co miało zrekompensować poniesione przez Nią nakłady.

Umowa zakupu lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej z dnia 27 listopada 2017 r. została zawarta w formie aktu notarialnego.

Wnioskodawca A przeznaczył przychód ze sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości na zakup lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, na podstawie umowy z dnia 27 listopada 2017 r. W tym celu poniósł wydatki z tytułu umowy rezerwacyjnej, ceny zakupu lokalu mieszkalnego i kosztów zawarcia umowy zakupu lokalu mieszkalnego, szczegółowo przedstawione w opisie stanu faktycznego.

W przypadku Wnioskodawczyni B, przeznaczenie środków z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości na własne cele mieszkaniowe oraz prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie są przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji. Z tego powodu nie podano szczegółowych informacji w tym zakresie.

Poniesienie przez Wnioskodawcę A kosztów związanych z zawarciem umowy zakupu lokalu mieszkalnego, uregulowanych gotówką w dniu 27 listopada 2017 r., zostało udokumentowane umową sprzedaży sporządzoną w formie aktu notarialnego, w której treści wyszczególnione zostały wszystkie te opłaty, wraz z faktem pobrania ich przez notariusza od strony kupującej (tj. Wnioskodawcy A).

Wnioskodawca A nabył w dniu 27 listopada 2017 r. ww. lokal mieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej w celu zamieszkania w nim osobiście. Wnioskodawca A nie zamierza wynajmować tego lokalu osobom trzecim, ani w inny sposób czerpać korzyści z jego udostępnienia osobom trzecim.

W celu rozliczenia podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości, Wnioskodawcy złożyli zeznania podatkowe (PIT-39), wykazując w nich następujące kwoty przychodu, odpowiadające kwotom otrzymanym przez każdego z Wnioskodawców od strony kupującej, zgodnie z postanowieniami § 3 i § 4 umowy sprzedaży:

*   Wnioskodawca A – 200 000 zł,

*   Wnioskodawczyni B – 350 000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznali za przychód z odpłatnego zbycia swoich udziałów w nieruchomości, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwoty faktycznie uzyskane od strony kupującej zgodnie z umową sprzedaży, czy też przychód u każdego z nich stanowi połowa łącznej ceny sprzedaży obu udziałów w nieruchomości?
2.  Które z wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę A w związku z nabyciem lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej stanowią dla Niego wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, będące podstawą obliczenia dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1, natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Zainteresowanych, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, za przychód z odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prawidłowo uznali kwoty faktycznie uzyskane od strony kupującej zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży, tj. w kwotach:

*   Wnioskodawca A – 200 000 zł,

*   Wnioskodawczyni B – 350 000 zł.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do źródeł przychodów zalicza się odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie: w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Ponieważ każdy z Wnioskodawców dokonał sprzedaży udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat od jego nabycia, uznać należy, że uzyskane przez Nich przychody z tego tytułu podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pojęcie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości zdefiniowano w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

W opisie stanu faktycznego wskazano, że z uwagi na to iż Wnioskodawczyni B ponosiła nakłady na wykończenie nieruchomości, ustalone zostało, że z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości, Wnioskodawcy A za jego udział należna będzie kwota 200 000 zł, a Wnioskodawczyni B – kwota 350 000 zł.

W umowie sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego ustalenia te znalazły odzwierciedlenie w następujących zapisach (zanonimizowano je na potrzeby niniejszego wniosku):

§ 3. \[Pełnomocnik Wnioskodawcy A\] działając w imieniu \[Wnioskodawcy A\] oraz \[Wnioskodawczyni B\] sprzedają \[Kupującej\] wyżej opisaną, zabudowaną nieruchomość, wpisaną w księdze wieczystej nr \[\`(...)\`\], za cenę 550 000 zł (pięćset pięćdziesiąt tysięcy złotych), a \[Kupująca\] nieruchomość tę, za podaną cenę kupuje, wyjaśniając, że jest stanu wolnego.

§ 4. (Pełnomocnik Wnioskodawcy A\] działając w imieniu \[Wnioskodawcy A\] oraz \[Wnioskodawczyni B\] potwierdzają, że zapłacona została część ceny w kwocie 70 000 zł (siedemdziesiąt tysięcy złotych), przy czym kwotę tę otrzymała \[Wnioskodawczyni B\]. \[Kupująca\] zobowiązuje się zapłacić \[Wnioskodawczyni B\] i \[Wnioskodawcy A\] resztę ceny w kwocie 480 000 zł (czterysta osiemdziesiąt tysięcy złotych) najpóźniej do dnia pierwszego czerwca dwa tysiące piętnastego roku (01-06-2015 r.). zgodnie ze wskazaniem stawających ad. l/ i ad. 2/, przelewami, w następujący sposób:

*   kwotę 280 000 zł (dwieście osiemdziesiąt tysięcy złotych) na rachunek bankowy \[Wnioskodawczyni B\] numer \[\`(...)\`\],

*   kwotę 200 000 zł (dwieście tysięcy złotych) na rachunek bankowy \[Wnioskodawcy A\] numer \[\`(...)\`\],

a pod względem tego zobowiązania, na mocy niniejszego aktu notarialnego, poddaje się egzekucji z art. 777 § 1 pkt 4 Kodeksu postępowania cywilnego.

Wskazano także, że z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości, poza kwotami wskazanymi w treści umowy, żaden z Wnioskodawców nie uzyskał żadnych innych środków pieniężnych ani przysporzenia majątkowego w jakiejkolwiek innej formie. Nie doszło też do żadnych rozliczeń ani spłat pomiędzy nimi.

W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku doprecyzowano, że intencją Wnioskodawców było ustalenie cen sprzedaży udziałów w nieruchomości w taki sposób, który zrekompensuje Wnioskodawczyni B nakłady poniesione na wykończenie tej nieruchomości. W rezultacie Wnioskodawcy mieli uzyskać ze sprzedaży środki w proporcji odzwierciedlającej ich faktyczny wkład finansowy w tę nieruchomość. Ustalenia te znalazły odzwierciedlenie w zapisach umowy zacytowanych w opisie stanu faktycznego. Z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości Wnioskodawca A otrzymał od Kupującej kwotę 200 000 zł, a Wnioskodawczyni B – kwotę 350 000 zł. Żadne dodatkowe rozliczenia nie były dokonywane pomiędzy Wnioskodawcami. Wnioskodawczyni B poniosła nakłady na wykończenie przedmiotowej nieruchomości w kwocie ok. 150 000 zł, zatem środki uzyskane ze sprzedaży jej udziału w nieruchomości odpowiadały kwocie uprzednio poniesionych nakładów. Intencją Wnioskodawców nie było uzyskanie przez Nią jakiegokolwiek dodatkowego przysporzenia ponad to, co miało zrekompensować.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawcy uważają, że za przychód z odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać kwoty uzyskane przez poszczególnych Wnioskodawców od strony kupującej zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży, tj.:

*   dla Wnioskodawcy A – 200 000 zł,

*   dla Wnioskodawczyni B – 350 000 zł.

Pomimo użycia przez osobę sporządzającą akt notarialny określenia, że Wnioskodawca A i Wnioskodawczyni B sprzedają nieruchomość za cenę 550 000 zł, nie ulega wątpliwości, że nieruchomość nie była przedmiotem współwłasności łącznej Wnioskodawców, lecz sprzedaży podlegały odrębne udziały w prawie własności tej nieruchomości. Właściciele poszczególnych udziałów mają prawo dokonać ich sprzedaży po dowolnych cenach, także różniących się od siebie. Żaden przepis prawa nie obliguje ich do określenia ceny sprzedaży udziałów w równych kwotach. W praktyce obrotu gospodarczego często zdarzają się sytuacje, w których tożsame rzeczy lub prawa majątkowe sprzedawane są po różnych cenach, w zależności m.in. od czasu i miejsca zawarcia umowy, skali zapotrzebowania ze strony nabywcy, wyniku negocjacji oraz wielu innych czynników. Fakt dokonania sprzedaży tożsamych rzeczy lub praw majątkowych przez różnych uczestników obrotu gospodarczego, po różnych cenach, nie oznacza, że są oni zobowiązani do określenia przychodu z odpłatnego zbycia w równej wysokości. Podobna sytuacja miała miejsce w stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku, w którym dwie osoby fizyczne dokonały odpłatnego zbycia równych udziałów w nieruchomości, ustalając jednak różne kwoty środków pieniężnych, które mają otrzymać od strony kupującej tytułem uregulowania ceny sprzedaży. Treść art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości jako wartość wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia. Dalsza część tego przepisu uprawnia organy podatkowe do określenia przychodu w innej wysokości, niż wyrażona w umowie (w wysokości wartości rynkowej), ale pod warunkiem, że cena wyrażona w umowie bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw. W opisanym stanie faktycznym różnicę w cenie poszczególnych udziałów uzasadnia okoliczność poniesienia przez Wnioskodawczynię B nakładów na wykończenie przedmiotowej nieruchomości w łącznej kwocie ok. 150 000 zł. Intencją Wnioskodawców było ustalenie cen sprzedaży udziałów w nieruchomości w taki sposób, który zrekompensuje Wnioskodawczyni B poniesione nakłady, co zostało osiągnięte poprzez zróżnicowanie kwot należnych poszczególnym Wnioskodawcom od strony kupującej.

Mając na uwadze powyższe, w zakresie pytania oznaczonego nr 1, Wnioskodawcy uważają za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym za przychody z odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości, o których mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznać należy kwoty faktycznie uzyskane od strony kupującej zgodnie z przytoczonymi postanowieniami umowy sprzedaży, tj. w kwotach:

*   Wnioskodawca A – 200 000 zł,

*   Wnioskodawczyni B – 350 000 zł.

W ocenie Wnioskodawców brak jest natomiast podstaw do uznania, że przychód z odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości u każdego z Wnioskodawców stanowi połowa łącznej ceny sprzedaży obu udziałów w nieruchomości (tj. w niniejszym stanie faktycznym po 275 000 zł).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawcy (Zainteresowani) w dniu 26 maja 2015 r. dokonali sprzedaży należących do Nich udziałów (każdy z Wnioskodawców posiadał udział po 1/2) w nieruchomości obejmującej grunt zabudowany budynkiem mieszkalnym w zabudowie szeregowej. Wnioskodawca A (Zainteresowany będący stroną postępowania) wszedł w posiadanie udziału w ww. nieruchomości poprzez nabycie spadku po swojej matce, która zmarła w dniu 3 lutego 2014 r. Spadek został nabyty na podstawie testamentu notarialnego z dnia 12 listopada 2010 r., co stwierdzono w akcie poświadczenia dziedziczenia z dnia 17 marca 2014 r. Wnioskodawczyni B (Zainteresowana niebędąca stroną postępowania) weszła w posiadanie udziału w ww. nieruchomości w drodze zakupu, na podstawie umowy sprzedaży z dnia 29 października 2010 r. Z uwagi na to, że Wnioskodawczyni B ponosiła nakłady na wykończenie nieruchomości w kwocie ok. 150 000 zł, ustalone zostało, że z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości, Wnioskodawcy A za Jego udział należna będzie kwota 200 000 zł, a Wnioskodawczyni B – kwota 350 000 zł.

W umowie sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego ustalenia te znalazły odzwierciedlenie w następujących zapisach:

„ § 3. \[Pełnomocnik Wnioskodawcy A\] działając w imieniu \[Wnioskodawcy A\] oraz \[Wnioskodawczyni B\] sprzedają \[Kupującej\] wyżej opisaną, zabudowaną nieruchomość, wpisaną w księdze wieczystej nr \[\`(...)\`\], za cenę 550 000 zł (pięćset pięćdziesiąt tysięcy złotych), a \[Kupująca\] nieruchomość tę, za podaną cenę kupuje, wyjaśniając, że jest stanu wolnego.

§ 4. \[Pełnomocnik Wnioskodawcy A\] działając w imieniu \[Wnioskodawcy A\] oraz \[Wnioskodawczyni B\] potwierdzają, że zapłacona została część ceny w kwocie 70 000 zł (siedemdziesiąt tysięcy złotych), przy czym kwotę tę otrzymała \[Wnioskodawczyni B\], \[Kupująca\] zobowiązuje się zapłacić \[Wnioskodawczyni B\] i \[Wnioskodawcy A\] resztę ceny w kwocie 480 000 zł (czterysta osiemdziesiąt tysięcy złotych) najpóźniej do dnia pierwszego czerwca dwa tysiące piętnastego roku (01-06-2015 r.), zgodnie ze wskazaniem stawających ad. 1/ i ad. 2/, przelewami, w następujący sposób:

*   kwotę 280 000 zł (dwieście osiemdziesiąt tysięcy złotych) na rachunek bankowy \[Wnioskodawczyni B\] numer \[\`(...)\`\]

*   kwotę 200 000 zł (dwieście tysięcy złotych) na rachunek bankowy \[Wnioskodawcy A\] numer \[\`(...)\`\],

a pod względem tego zobowiązania, na mocy niniejszego aktu notarialnego, poddaje się egzekucji z art. 777 § 1 pkt 4 Kodeksu postępowania cywilnego.”

Z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości, poza kwotami wskazanymi w treści umowy, żaden z Wnioskodawców nie uzyskał żadnych innych środków pieniężnych ani przysporzenia majątkowego w jakiejkolwiek innej formie. Nie doszło też do żadnych rozliczeń ani spłat pomiędzy nimi. Intencją Wnioskodawców było ustalenie cen sprzedaży udziałów w nieruchomości w taki sposób, który zrekompensuje Wnioskodawczyni B nakłady poniesione na wykończenie tej nieruchomości. W rezultacie Wnioskodawcy mieli uzyskać ze sprzedaży środki w proporcji odzwierciedlającej ich faktyczny wkład finansowy w tę nieruchomość. Ustalenia te znalazły odzwierciedlenie w zapisach umowy zacytowanych w opisie stanu faktycznego. Z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości Wnioskodawca A otrzymał od Kupującej kwotę 200 000 zł, a Wnioskodawczyni B – kwotę 350 000 zł. Żadne dodatkowe rozliczenia nie były dokonywane pomiędzy Wnioskodawcami. Wnioskodawczyni B poniosła nakłady na wykończenie przedmiotowej nieruchomości w kwocie ok. 150 000 zł, zatem środki uzyskane ze sprzedaży Jej udziału w nieruchomości odpowiadały kwocie uprzednio poniesionych nakładów. Intencją Wnioskodawców nie było uzyskanie przez Nią jakiegokolwiek dodatkowego przysporzenia ponad to, co miało zrekompensować poniesione przez Nią nakłady.

Wnioskodawca A przeznaczył przychód ze sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości na zakup lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, na podstawie umowy z dnia 27 listopada 2017 r. W tym celu poniósł wydatki z tytułu umowy rezerwacyjnej, ceny zakupu lokalu mieszkalnego i kosztów zawarcia umowy zakupu lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca A ww. lokal mieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej nabył w celu zamieszkania w nim osobiście, nie zamierza On wynajmować tego lokalu osobom trzecim, ani w inny sposób czerpać korzyści z jego udostępnienia osobom trzecim.

W dniu 16 listopada 2017 r. Wnioskodawca A zawarł z Deweloperem umowę rezerwacyjną, której przedmiotem było uzyskanie prawa pierwszeństwa zawarcia umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu, umowy sprzedaży albo umowy deweloperskiej dostarczenia lokalu mieszkalnego. Z tytułu umowy rezerwacyjnej Wnioskodawca A zapłacił na rzecz Dewelopera kwotę 5 000 zł, która została uregulowana przelewem w dniu 17 listopada 2017 r.

Na podstawie umowy z dnia 27 listopada 2017 r. Wnioskodawca A dokonał zakupu lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej. Umowa zakupu lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej z dnia 27 listopada 2017 r. została zawarta w formie aktu notarialnego. Cena zakupu została ustalona w następujący sposób (zapisy umowy zanonimizowano na potrzeby niniejszego wniosku):

„ § 3. Stawająca pod ad. 1), działająca w imieniu Spółki sprzedaje \[Wnioskodawcy A\] lokal mieszkalny numer \[\`(...)\`\], opisany wyżej wraz z udziałem wynoszącym \[\`(...)\`\] części w nieruchomości wspólnej objętej księgą wieczystą numer \[\`(...)\`\] za cenę 230 491 zł (dwieście trzydzieści tysięcy czterysta dziewięćdziesiąt jeden złotych) brutto, zawierającą należny podatek od towarów i usług, a \[Wnioskodawca A\] lokal mieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, za podaną cenę kupuje wyjaśniając, że nabycia dokonuje będąc stanu wolnego.

Strony niniejszym oświadczają, iż dnia 16 listopada 2017 r. zawarły umowę rezerwacyjną, której przedmiotem było uzyskanie przez Kupującego prawa pierwszeństwa zawarcia z \[Deweloperem\] Umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu, umowy sprzedaży albo umowy deweloperskiej dostarczenia lokalu mieszkalnego numer \[\`(...)\`\], w której to umowie \[Deweloper\] zobowiązał się do udzielenia Kupującemu rabatu w wysokości 5 000 zł (pięć tysięcy złotych) w przypadku zawarcia Umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu, umowy sprzedaży w terminie wskazanym w umowie rezerwacyjnej. W związku z powyższym w wykonaniu postanowień umowy rezerwacyjnej łączna cena brutto ulega obniżeniu o kwotę 5 000 zł (pięć tysięcy złotych) i wynosi 225 491 zł (dwieście dwadzieścia pięć tysięcy czterysta dziewięćdziesiąt jeden złotych).”

Kwota 225 491 zł tytułem zapłaty ceny sprzedaży została przez Wnioskodawcę A uregulowana przelewem w dniu 27 listopada 2017 r.

Wnioskodawca A poniósł także następujące koszty związane z zawarciem umowy sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego, uregulowane gotówką w dniu 27 listopada 2017 r.:

*   taksa notarialna 750 zł,

*   podatek VAT od ww. taksy 172 zł 50 gr,

*   opłata sądowa od wniosku o wyodrębnienie lokalu i założenie dla niego nowej księgi wieczystej 60 zł,

*   opłata sądowa od wniosku o wpis własności w księdze wieczystej 200 zł,

*   opłata sądowa od wniosku o wpis w księdze wieczystej przysługującego właścicielom lokalu udziału w nieruchomości wspólnej 100 zł,

*   opłata sądowa od wniosku o wpis prawa osobistego w dziale III księgi wieczystej 150 zł,

*   opłata za wniosek wieczystoksięgowy 200 zł,

*   podatek VAT od ww. opłaty 46 zł,

łącznie 1 678 zł 50 gr.

W celu rozliczenia podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości, Wnioskodawcy złożyli zeznania podatkowe (PIT-39), wykazując w nich następujące kwoty przychodu, odpowiadające kwotom otrzymanym przez każdego z Wnioskodawców od strony kupującej, zgodnie z postanowieniami § 3 i § 4 umowy sprzedaży:

*   Wnioskodawca A – 200 000 zł,

*   Wnioskodawczyni B – 350 000 zł.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw. Zatem, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć, każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano wyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W myśl art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego, przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Z powyższej normy prawnej wynika, że spadkobiercy w zasadzie wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca. Oznacza to, że w skład spadku wchodzą prawa i obowiązki, ale także uzasadnione prawnie nadzieje na nabycie prawa. Prawa majątkowe są składnikiem masy spadkowej dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania z wnioskiem o ich dochodzenie. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Stosownie do art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego, powołanie do spadku, czyli przekazanie w spadku majątku, wynika z ustawy albo z testamentu, jednakże dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest data śmierci spadkodawcy. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy. W omawianej sprawie nabycie przez Wnioskodawcę A (Zainteresowanego będącego stroną postępowania) spadku nastąpiło zatem w dniu śmierci matki, czyli 3 lutego 2014 r.

W związku z tym, że odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę A (Zainteresowanego będącego stroną postępowania) 1/2 udziału w przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w dniu 26 maja 2015 r., tj. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie (w przedmiotowej sprawie w dniu 3 lutego 2014 r. w drodze spadku), to sprzedaż ta stanowi źródło przychodu, w rozumieniu przywołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu tym podatkiem.

Również odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię B (Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania) 1/2 udziału w przedmiotowej nieruchomości nabytego w dniu 29 października 2010 r., także stanowi źródło przychodu, w rozumieniu powołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem odpłatne zbycie ww. udziału w nieruchomości nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Z przywołanego przepisu wynika, że co do zasady przychodem ze sprzedaży nieruchomości jest cena określona w umowie pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia – o ile odpowiada ona wartości rynkowej nieruchomości. Za cenę rynkową należy uznać wartość określonej rzeczy lub prawa ustaloną na podstawie cen stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia.

Wskazać także należy, że stosownie do art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, uważa się udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Koszt nabycia, co do zasady określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości lub prawa majątkowego. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość lub prawa majątkowe, które sprzedał, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości lub prawa był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Ponadto kosztem nabycia mogą być koszty notarialne, czyli wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego związanego z nabyciem nieruchomości, w tym również wydatek na zapłatę podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę między przychodem ustalonym zgodnie z ww. art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu, ustalonymi na podstawie art. 22 ust. 6c ww. ustawy (jeżeli nabycie przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania 1/2 udziału w nieruchomości zostało dokonane w drodze zakupu) lub na podstawie art. 22 ust. 6d ww. ustawy (w przypadku gdy nabycie przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania 1/2 części w nieruchomości nastąpiło w drodze spadku). Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego oraz kosztami uzyskania tego przychodu.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Na gruncie analizowanej sprawy, Zainteresowani powzięli wątpliwość, czy przychód z odpłatnego zbycia swoich udziałów w nieruchomości, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią kwoty faktycznie uzyskane od strony kupującej zgodnie z umową sprzedaży, czy też przychód u każdego z nich stanowi połowa łącznej ceny sprzedaży obu udziałów w nieruchomości.

Zainteresowani są zdania, że za przychód z odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać kwoty uzyskane przez poszczególnych Wnioskodawców od strony kupującej zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży, tj. dla Wnioskodawcy A – 200 000 zł, zaś dla Wnioskodawczyni B – 350 000 zł. Pomimo użycia przez osobę sporządzającą akt notarialny określenia, że Wnioskodawca A i Wnioskodawczyni B sprzedają nieruchomość za cenę 550 000 zł, zdaniem Zainteresowanych nie ulega wątpliwości, że nieruchomość nie była przedmiotem współwłasności łącznej Wnioskodawców, lecz sprzedaży podlegały odrębne udziały w prawie własności tej nieruchomości. W ocenie Zainteresowanych brak jest natomiast podstaw do uznania, że przychód z odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości u każdego z Wnioskodawców stanowi połowa łącznej ceny sprzedaży obu udziałów w nieruchomości (tj. w niniejszym stanie faktycznym po 275 000 zł).

Z powyższym stanowiskiem Zainteresowanych nie sposób się zgodzić. Jak wynika z wskazanych wyżej przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych określonym zgodnie z art. 19 ww. ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdy nabycie nieruchomości następuje w drodze spadku. Zatem, przepis art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sposób niebudzący wątpliwości stwierdza, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest wartość tej nieruchomości określona w umowie zbycia, która powinna odzwierciedlać jej cenę rynkową na dzień zbycia, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Przychodem, nie jest więc np. kwota faktycznie otrzymana przez sprzedającego do dyspozycji, lecz wartość nieruchomości wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, o ile odpowiada ona wartości rynkowej, pomniejszona o ewentualne koszty odpłatnego zbycia.

Należy bowiem zauważyć, że Zainteresowanym (Wnioskodawcy A oraz Wnioskodawczyni B) w przedmiotowej nieruchomości przysługiwały udziały wynoszące po 1/2. Skoro zatem udziały Zainteresowanych w sprzedanej nieruchomości wynosiły po 1/2, to przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, Zainteresowani ustalają z uwzględnieniem ceny sprzedaży wynikającej z umowy sprzedaży i wielkości Ich udziałów. Przychodem każdego z Zainteresowanych będzie zatem połowa z 550 000 zł (o ile odpowiada ona wartości rynkowej) tj. 275 000 zł. Okoliczność, że Wnioskodawca A otrzymał z tytułu sprzedaży udziału 1/2 w przedmiotowej nieruchomości, kwotę mniejszą niż należna (kwota wynikająca z umowy sprzedaży (ceny sprzedaży) oraz wielkości przysługującego Mu udziału), zaś Wnioskodawczyni B otrzymała z tytułu sprzedaży udziału 1/2 w przedmiotowej nieruchomości kwotę większą niż należna (kwota wynikająca z umowy sprzedaży (ceny sprzedaży) oraz wielkości przysługującego Jej udziału), mająca ustalenie i odzwierciedlenie w zapisach aktu notarialnego umowy sprzedaży w związku z dokonanym rozliczeniem nakładów poniesionych przez Wnioskodawczynię B na ww. nieruchomość, pozostaje tutaj bez znaczenia. Przychodem z powyższego źródła jest, co wykazano wyżej, a co wynika z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość rzeczy wyrażona w cenie określonej w umowie, a nie środki rzeczywiście otrzymane. Podstawę opodatkowania ustala się bowiem w oparciu o cenę sprzedaży wynikającą z umowy sprzedaży oraz wielkość udziału przysługującego współwłaścicielowi, a nie w oparciu o faktyczny przepływ środków jaki z różnych powodów może nastąpić między współwłaścicielami. Zatem, przychodem ze sprzedaży nieruchomości, nie jest bowiem kwota faktycznie otrzymana, lecz kwota wynikająca z umowy sprzedaży.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są inne źródła.

Z ogólnej definicji przychodów, zawartej w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Definicja ta, dla potrzeb opodatkowania dochodów uzyskiwanych z innych źródeł została uzupełniona w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zauważyć należy, że powołany wyżej przepis wymienia określone rodzaje przychodów stanowiące pewien katalog o charakterze otwartym, a tym samym nie rozstrzyga w sposób ostateczny co jest przychodem z „innych źródeł”. Użycie przez ustawodawcę zwrotu „w szczególności” przesądza, że przedmiotowy katalog nie ma charakteru zamkniętego, wyczerpującego. Innymi słowy, przychody niemieszczące się w źródłach przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ww. ustawy i niewymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych przewidzianych w tej ustawie stanowią przychody z innych źródeł.

Zatem o przychodzie można mówić wtedy, gdy ma on charakter trwałego przysporzenia majątkowego, tj. ma konkretny wymiar finansowy, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Tak więc podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe.

Z przywołanych powyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy. Do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie zalicza się kwot uzyskanych z tytułu różnego rodzaju zwrotów własnych nakładów poczynionych za inny podmiot, pod warunkiem, że ów zwrot rzeczywiście odpowiada kwocie uprzednio poniesionych kosztów.

Zatem, skutki podatkowe zwrotu poniesionych wydatków (nakładów) na nieruchomość należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychodu z tzw. „innych źródeł”, a nie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Skutkiem odpłatnego zbycia jest przeniesienie prawa własności w zamian za określone świadczenie – najczęściej pieniężne – na rzecz zbywającego, natomiast w przedmiotowej sytuacji Wnioskodawczyni B oprócz przeniesienia prawa współwłasności w nieruchomości otrzymała również zwrot poniesionych wydatków (nakładów) na nieruchomość.

Biorąc więc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że otrzymanie przez Wnioskodawczynię B zwrotu nakładów poniesionych przez Nią na opisaną powyżej nieruchomość wspólną odpowiadających kwocie uprzednio poniesionych przez Nią nakładów – polegające na tym, że z tytułu sprzedaży udziału 1/2 w przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni B otrzymała kwotę większą niż należna (kwota wynikająca z umowy sprzedaży (ceny sprzedaży) oraz wielkości przysługującego Jej udziału) – nie będzie stanowiło przychodu dla Wnioskodawczyni B w świetle art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w opisanym powyżej stanie faktycznym nie mamy do czynienia z powstaniem przysporzenia majątkowego po stronie Wnioskodawczyni B.

Reasumując stwierdzić należy, że odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości, stanowi dla Zainteresowanych źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodem Zainteresowanych ze zbycia przedmiotowej nieruchomości jest różnica pomiędzy przychodem określonym na podstawie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi na podstawie art. 22 ust. 6c (nabycie przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania 1/2 udziału w nieruchomości zostało dokonane w drodze zakupu) i art. 22 ust. 6d ww. ustawy (nabycie przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania 1/2 części w nieruchomości nastąpiło w drodze spadku) – proporcjonalnie do posiadanego przez Zainteresowanych udziału w przedmiotowej nieruchomości. Przychodem będzie więc cena określona w umowie sprzedaży współwłasności nieruchomości, o ile odpowiada ona wartości rynkowej, pomniejszona o ewentualne koszty odpłatnego zbycia, stosownie do posiadanego udziału.

Nie można więc zgodzić się z Zainteresowanymi, że przychodem, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą kwoty faktycznie uzyskane od strony kupującej zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży tj. kwota 200 000 zł, którą otrzymał Wnioskodawca A, zaś kwota 350 000 zł, którą otrzymała Wnioskodawczyni B.

Zainteresowani (Wnioskodawca A oraz Wnioskodawczyni B) winni wykazać przychód, czyli część ceny uzyskanej ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości odpowiadającej ich udziałom w przedmiotowej nieruchomości pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia. W rozpatrywanej sprawie przychodem każdego z Zainteresowanych jest połowa ceny (o ile odpowiada ona wartości rynkowej) tj. 275 000 zł, albowiem udział Zainteresowanych w nieruchomości wynosił po 1/2 (pomniejszona o ewentualne koszty odpłatnego zbycia ustalone w sposób opisany w niniejszej interpretacji).

W konsekwencji powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.