Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1367/13/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-04
Teza: Okreslenie okresu rozliczeniowego, w którym spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-termin odliczenia podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2013 r. (data wpływu 12 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie okresu rozliczeniowego, w którym Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie okresu rozliczeniowego, w którym Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i w związku z tym na podstawie przepisu art. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium RP (nieograniczony obowiązek podatkowy), jest również zarejestrowana w jako podatnik VAT UE czynny.

W związku ze zmianami w ustawie o podatku od towarów i usług, które zaczną obowiązywać od dnia 1 stycznia 2014 r., to jest zmianą dotychczasowego brzmienia przepisu art. 86 ust. 10 i 10b ustawy, w zakresie momentu powstania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, Spółka powzięła wątpliwość co do prawidłowego ustalenia tego momentu. Wniosek dotyczy stanu prawnego, który zacznie obowiązywać od dnia 1 stycznia 2014 r.

Spółka nabywa towary wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zdarza się, że faktura za otrzymane towary doręczana jest Spółce z opóźnieniem, które może wynosić 3 lub więcej miesięcy. Wobec tego może się zdarzyć tak, że zamówione towary Spółka otrzyma na przykład w miesiącu styczniu, który będzie miesiącem dokonania dostawy, a fakturę potwierdzającą dostawę tych towarów otrzyma w miesiącu maju.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy Spółka będzie postępowała prawidłowo dokonując obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracji za miesiąc, w którym otrzymała fakturę dokumentującą dokonaną wcześniej dostawę, to jest w podanym w stanie faktycznym przykładzie za miesiąc maj, ewentualnie za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych, liczonych od okresu, w którym otrzymała fakturę, czyli za czerwiec bądź lipiec?
*   Czy w przypadku niedokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 10, 10b, bądź 86 ust 11 ustawy, Spółka będzie postępowała prawidłowo dokonując obniżenia na podstawie przepisu art. 86 ust. 13 ustawy poprzez korektę deklaracji za okres, w którym otrzymała fakturę, czyli w podanym w stanie faktycznym przykładzie - w korekcie za miesiąc maj?

Spółka przedstawiając swoje stanowisko wskazała, że zgodnie z nowym brzmieniem przepisu art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie z art. 86 ust. 10b ustawy - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2a), wskazuje, iż kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: nabycia towarów i usług, dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi a w przypadku importu towarów - kwota podatku wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego. Podatnik, jeżeli nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e ustawy, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jednej z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust 10, 10d, 10e i 11, może obniżyć kwotę podatku należnego poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku podatkowego, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust 13a.

Zdaniem Spółki, w przypadku nabywania towarów wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych, prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje z chwilą gdy spełnione są przesłanki: dokonania dostawy i otrzymania przez Spółkę faktury lub dokumentu celnego (w przypadku importu).

Zgodnie bowiem z brzmieniem przepisu art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, ale prawo to (do obniżenia) powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy).

Skoro zgodnie art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, to dla nabywcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu tej dostawy powstanie również z chwilą dokonania dostawy. Jednak już prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego powstanie u nabywcy nie wcześniej, niż z chwilą otrzymania faktury lub dokumentu celnego, dotyczącego dokonanej dostawy.

W związku z powyższym, w opisanym we wniosku stanie faktycznym, Spółka postępować będzie prawidłowo dokonując odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego w deklaracji za miesiąc, w którym otrzymała fakturę dokumentującą wcześniej zrealizowaną dostawę towarów. Jeżeli więc dostawa będzie dokonana w miesiącu styczniu, ale otrzyma fakturę dotyczącą tej dostawy w miesiącu maju, wówczas kwotę podatku wynikającą z tej faktury, będzie mogła odliczyć w deklaracji za miesiąc maj.

Jeżeli natomiast, w opisanym stanie faktycznym Spółka nie dokona odliczenia w deklaracji za miesiąc maj, to zgodnie z brzmieniem przepisu art. 86 ust. 11 ustawy, będzie uprawniona do dokonania odliczenia w deklaracji za miesiąc czerwiec, bądź lipiec danego roku (jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych). Co prawda przepis art. 86 ust. 11 ustawy zawiera w swej hipotezie odesłanie do ustępów 10, 10d i 10e, bez wskazania ustępu 10b pkt 1, jednak przepis art. 86 ust. 10 ustawy stanowi regułę generalną, w oparciu o którą prawo do obniżenia podatku naliczonego o kwotę podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów powstał obowiązek podatkowy. Natomiast przepis ustępu 10b, który zawiesza prawo do obniżenia kwoty podatku należnego do czasu otrzymania faktury, stanowi jedynie jego rozwinięcie i uściślenie reguły generalnej zawartej w przepisie ust. 10 i nie stanowi samodzielnej podstawy prawnej obniżenia. Wobec tego uznać należy, że ustanowione w przepisie ust. 11 prawo do dokonania odliczenia w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych, w przypadku odliczenia dokonywanego na podstawie ust. 10 rozpatrywać należy z uwzględnieniem zapisu ust. 10b, co prowadzi do wniosku wskazanego przez Spółkę powyżej, tj. do uznania, że podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych następujących po okresie, w którym powstało faktycznie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego - w przykładzie podanym przez Spółkę po okresie, w którym otrzyma fakturę dokumentującą dokonaną wcześniej dostawę.

Interpretacja przeciwna, prowadząca do wniosku, że w przykładzie opisanym przez Spółkę, prawo do odliczenia w dwóch następnych okresach rozliczeniowych dotyczy wyłącznie okresów rozliczeniowych liczonych bez uwzględnienia zapisów ust. 10b, to jest liczonych od rozliczenia za okres, w którym w stosunku do nabytych przez podatnika towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy, przekreślałaby faktyczne prawo podatnika do skorzystania z możliwości odliczenia w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych liczonych od momentu, kiedy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego faktycznie powstało, czyli, w podanym przykładzie, od momentu otrzymania faktury. W takim przypadku Spółka byłaby zmuszona do dokonania odliczenia wyłącznie poprzez korektę podatku - na podstawie przepisu art. 86 ust. 13 ustawy, pomimo że faktyczna możliwość odliczenia powstała już po upływie dwóch okresów rozliczeniowych liczonych od momentu w którym powstał obowiązek podatkowy.

W konsekwencji uznać należy, że jeżeli do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie dojdzie również w deklaracjach za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych (w przykładzie za miesiąc czerwiec bądź lipiec), Spółka, zgodnie z brzmieniem przepisu art. 86 ust. 13 ustawy, będzie mogła dokonać obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wyłącznie poprzez korektę deklaracji podatkowej za miesiąc maj (to jest miesiąc, w którym faktycznie powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego), nie później niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 2 pkt 1 tego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak stanowi art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczonej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 10c ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Na mocy art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że - jak słusznie wskazano we wniosku - Spółka postępować będzie prawidłowo dokonując odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego w deklaracji za miesiąc, w którym otrzyma fakturę dokumentującą wcześniej zrealizowaną dostawę towarów. Jeżeli więc dostawa będzie dokonana w miesiącu styczniu, ale Spółka otrzyma fakturę dotyczącą tej dostawy w miesiącu maju, wówczas kwotę podatku wynikającą z tej faktury - zgodnie z treścią art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 ustawy - będzie mogła odliczyć w deklaracji za miesiąc maj.

Jeżeli natomiast Spółka nie dokona odliczenia w deklaracji za miesiąc maj, to zgodnie z brzmieniem przepisu art. 86 ust. 11 ustawy, będzie uprawniona do dokonania odliczenia w deklaracji za miesiąc czerwiec, bądź lipiec danego roku (jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych).

Jeżeli do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie dojdzie również w deklaracjach za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych (w przykładzie za miesiąc czerwiec bądź lipiec), Spółka, zgodnie z brzmieniem przepisu art. 86 ust. 13 ustawy, będzie mogła dokonać obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wyłącznie poprzez korektę deklaracji podatkowej za miesiąc maj (to jest miesiąc, w którym faktycznie powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego), nie później niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.