Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-336/14/PH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-06-18
Teza: momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; leasing; leasing-opłata leasingowa; opłata-opłata wstępna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 6 marca 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 21 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zajmująca się sprzedażą hurtową węgla zawarła 10 grudnia 2013 roku umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem jest naczepa samochodowa. Przedmiot leasingu będzie wykorzystywany w celach ściśle związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą to jest do przewozu węgla. Leasingodawca wystawił fakturę dotyczącą opłaty wstępnej oraz pobrał należność w grudniu 2013 roku. Przedmiot leasingu został zaś wydany w lutym 2014 roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawo do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu kwoty opłaty wstępnej przysługuje w miesiącu zawarcia umowy i wystawienia faktury przez leasingodawcę, to jest w grudniu 2013 roku czy też z chwilą wydania przedmiotu leasingu?

Zdaniem Wnioskodawcy, okresem rozliczeniowym, w którym należy zaliczyć wydatek związany z uiszczeniem opłaty wstępnej w ciężar kosztów uzyskania przychodu jest grudzień 2013 roku. Stanowisko to popiera, zdaniem Wnioskodawcy, wyrok WSA z 17 maja 2011 roku (II FSK 59/10), z którego Wnioskodawca wywodzi stwierdzenie, że wstępna opłata leasingowa powinna zostać zaliczona do kosztów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie. Dotyczy ona nie tyle samego trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego, skoro od jej uiszczenia uzależnione jest zawarcie umowy i wydanie przedmiotu leasingu. Wydanie samego przedmiotu leasingu nie jest powiązane w sposób bezpośredni z dokonaną wcześniej opłatą wstępną. Opłata wstępna związana jest ze skutecznym zawarciem umowy leasingu, a dopiero w konsekwencji z wydaniem przedmiotu. Stanowi rodzaj kaucji zabezpieczającej zawarcie przedmiotowej umowy i nie podlega zwrotowi w momencie jej rozwiązania – a więc w sposób bezpośredni powiązanie istnieje na linii opłaty wstępnej oraz zawarcia umowy leasingu. Wydanie przedmiotu jest kolejną czynnością w ciągu przyczynowo-skutkowym, co wynika z treści umowy. Podkreślić należy, że przedmiotowa umowa spełnia definicję leasingu operacyjnego zgodnie z art. 17b ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych (dalej updop). Wydatek zaś stanowi koszt w myśl art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, gdyż służy co najmniej zachowaniu źródła przychodu. Jest kosztem innym niż koszt bezpośrednio związany z przychodami; jest potrącalny w dacie poniesienia – zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, z zastrzeżeniem, że jak najbardziej możliwe jest określenie, jakiego roku podatkowego dotyczy, tj. 2013, a dokładnie grudnia tego roku, gdyż wtedy została zawarta umowa leasingu operacyjnego, której zabezpieczenie stanowią opłata wstępna.

W orzecznictwie sądowym dominuje pogląd, iż opłata wstępna podlega zaliczeniu do kosztów jednorazowo, w dniu jej poniesienia. Stanowisku takiemu dał wyraz m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18 listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 864/10), podobnie orzekał NSA w podobnych sprawach o czym świadczą wyroki z 19 marca 2010 r., II FSK 1731/08, z 23 marca 2010 r., II FSK 1733/08, z 19 stycznia 2011 r., II FSK 1546/09, i z 17 maja 2011 r., II FSK 59/10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia czy umowa zawarta przez Spółkę jest umową leasingu operacyjnego: kwestia ta została przyjęta przez tut. Organ jako element stanu faktycznego.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. - zwanej dalej „updop”). Zgodnie z art. 17a pkt 1 updop, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Natomiast na podstawie art. 17b ust. 1 updop (leasing operacyjny), opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

Jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz.U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

\-do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.

Aby dana umowa mogła zostać uznana za tzw. podatkową umowę leasingu muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  przedmiotem umowy mogą być wyłącznie rzeczy i prawa stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji,
2.  jedna ze stron umowy oddaje drugiej przedmiot umowy do używania albo pobierania pożytków, za co druga ze stron obowiązana jest zapłacić.

Jeżeli zatem umowa zawarta przez Spółkę spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 updop oraz finansujący nie korzysta z wymienionych w ust. 2 zwolnień, wówczas wszystkie opłaty ustalone w umowie leasingu w podstawowym okresie umowy, w tym wstępna opłata leasingowa, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu. Cytowany powyżej przepis nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty. Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wstępnej opłaty leasingowej, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4 updop koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 4d updop koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e updop).

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł 10 grudnia 2013 roku umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem jest naczepa samochodowa. Przedmiot leasingu będzie wykorzystywany w celach ściśle związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą to jest do przewozu węgla. Leasingodawca wystawił fakturę dotyczącą opłaty wstępnej oraz pobrał należność w grudniu 2013 roku. Przedmiot leasingu został zaś wydany w lutym 2014 roku.

Na podstawie powyżej przywołanych przepisów stwierdzić należy, że przedmiotowa opłata wstępna ma charakter opłaty samoistnej, bezzwrotnej, nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych i jej poniesienie będzie warunkiem koniecznym do realizacji umowy – jest to zatem opłata za samo zawarcie umowy leasingu i wydanie podatnikowi jego przedmiotu. Skoro zatem od uiszczenia takiej należności uzależnione było zawarcie umowy i wydanie przedmiotu leasingu, to zasadne jest twierdzenie, że dotyczy ona nie trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego. To zaś oznacza, że nie dotyczy ona okresu, na jaki umowa została zawarta. Zatem, przedmiotowa opłata wstępna powinna zostać zaliczona do kosztów jednorazowo w dacie poniesienia, bez konieczności rozliczania jej w czasie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.