Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.70.2019.2.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-25
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; umowa; wspólność-wspólność majątkowa; zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2019 r. (data wpływu 11 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 marca 2019 r. (data wpływu 11 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2019 r. do tutejszego Organu został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 22 lutego 2019 r., nr 0113-KDIPT3.4011.70.2019.1.PP, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 22 lutego 2019 r. (data doręczenia 1 marca 2019 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 6 marca 2019 r. (data wpływu 11 marca 2019 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 7 marca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Dnia 14 lutego 2015 r. Wnioskodawczyni wstąpiła w związek małżeński z …. W dniu 29 stycznia 2014 r. Wnioskodawczyni została obdarowana przez darczyńcę – córkę (…) umową darowizny – lokalem mieszkalnym nr 3, położonym w … nr 71, Gmina … oraz udziałem w części nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo własności gruntu, zabudowanej wielosegmentowym budynkiem garażu. Z mężem Wnioskodawczyni mieszka razem od 2010 r. (meldunek na stałe męża w …. 71/3 od lipca 2010 r.).

W 2013 r. Wnioskodawczyni i Jej mąż podjęli decyzję o budowie domu. Mąż (wtedy życiowy partner), jako jedyny właściciel działki budowlanej nr 14/7, położonej w …, obręb …, Gmina …, uzyskał pozwolenie na budowę i w październiku 2013 r. Wnioskodawczyni wraz z … rozpoczęli budowę domu jednorodzinnego.

W dniu 9 lutego 2015 r. Wnioskodawczyni zbyła umową sprzedaży – części w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo własności gruntu, zabudowanej garażem. Dnia 20 lutego 2015 r. Wnioskodawczyni zbyła umową sprzedaży lokal mieszkalny nr 3, w budynku nr 71, położony w …, Gmina ….

Dnia 14 lutego 2015 r. Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński z …, oparty na wspólności majątkowej małżeńskiej. W lipcu 2015 r. Wnioskodawczyni i Jej mąż otrzymali zaświadczenie Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowalnego w …, potwierdzające przyjęcie zaświadczenia o zakończeniu budowy i nie zgłoszeniu sprzeciwu do ww. zaświadczenia – dotyczy działki gruntu nr 14/7, …, obręb …, Gmina … (adres: …, Gmina …).

Dnia 1 grudnia 2016 r. aktem notarialnym Wnioskodawczyni i Jej mąż rozszerzyli małżeńską wspólność majątkową. Wnioskodawczyni została wpisana do księgi wieczystej nr …, prowadzonej przez Sąd Rejonowy w … – rozszerzenie małżeńskiej wspólności ustawowej na prawo własności nieruchomości zabudowanej, stanowiący majątek osobisty małżonka w chwili zawarcia umowy rozszerzenia, w związku z tym stawający małżonkowie … i … oświadczyli, że prawo własności nieruchomości zabudowanej działki gruntu nr 14/7, miejscowość …, obręb …, Gmina … (adres: …, …), objęte zostają ich wspólnością majątkową małżeńską.

W dniu 9 lutego 2015 r. oraz w dniu 20 lutego 2015 r. Wnioskodawczyni zbyła nieruchomości, którymi została obdarowana przez córkę w dniu 29 stycznia 2014 r. Uzyskany przychód ze sprzedaży nieruchomości Wnioskodawczyni przeznaczyła wraz z mężem na cele mieszkaniowe, ponieważ byli w trakcie budowy ich domu, a innego mieszkania bądź nieruchomości nie mieli i nie mają. Żeby zakończyć budowę i móc gdzie mieszkać, a tym samym spełnić własny cel mieszkaniowy oraz mając na uwadze ustrój wspólności małżeńskiej ustawowej (zawarcie związku małżeńskiego w dniu 14 lutego 2015 r., środki ze sprzedaży ww. nieruchomości Wnioskodawczyni przeznaczyła na wydatki związane z budową domu i jak najszybsze w nim zamieszkanie.

Zdecydowana większość poniesionych wydatków, uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości miała miejsce od zawarcia związku małżeńskiego (14 luty 2015 r.), do chwili rozszerzenia małżeńskiej wspólności ustawowej na prawo własności nieruchomości zabudowanej, jako wspólność majątkowa małżeńska i wpisania do ksiąg wieczystych żony … – dotyczy działki gruntu nr 14/7, miejscowość …, obręb …, Gmina …, aktualny adres zamieszkania: …, … (rozszerzenie w dniu 1 grudnia 2016 r.).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 6 marca 2019 r. Wnioskodawczyni wskazała, że otrzymany lokal mieszkalny w dniu 29 stycznia 2014 r. w ramach darowizny od córki, § 1 aktu notarialnego, Rep. A nr …:

1.  Umowa darowizny, Wnioskodawczyni jest wpisaną do księgi wieczystej właścicielką lokalu mieszkalnego nr 3 (trzy), położonego w … nr 71, Gmina …, stanowiącego odrębną nieruchomość, składającego się z czterech pokoi, kuchni, łazienki i przedpokoju, o łącznej powierzchni użytkowej 72,66 m2 (siedemdziesiąt dwa metry kwadratowe sześćdziesiąt sześć setnych metra kwadratowego), dla której Sąd Rejonowy w … … Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w … prowadzi księgę wieczystą nr …..
2.  Z własnością tego lokalu związany jest udział wynoszący 1/12 (jeden łamane przez dwanaście) części w nieruchomości wspólnej, która stanowi prawo własności gruntu oraz współwłasność części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, objętych księgą wieczystą nr …., prowadzoną przez powyższy Sąd.
3.  Jest Ona wpisaną do księgi wieczystej współwłaścicielką w udziale do 48/3120 (czterdzieści osiem łamane przez trzy tysiące sto dwadzieścia) części nieruchomości gruntowej położonej w …, Gmina …, powiat …, województwo …, składającej się z działki gruntu nr 108/33 o obszarze 1,3319 ha (jeden hektar trzy tysiące trzysta dziewiętnaście metrów kwadratowych), zabudowanej wielosegmentowym budynkiem garażu, dla którego Sąd Rejonowy w … … Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w …, objętej księgą wieczystą nr ….

Odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego oraz prawa własności gruntu zabudowanego garażem nie nastąpiło w wykonaniu przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni zbyła lokal oraz prawo własności gruntu zabudowanego garażem jako osoba fizyczna (podatnik).

Mąż Wnioskodawczyni nabył działkę, na której zbudowali dom, w dniu 20 września 2010 r., aktem notarialnym – podział majątku dorobkowego Rep. A nr ….

Dochód uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego oraz prawa własności gruntu zabudowanego garażem Wnioskodawczyni przeznaczyła w całości na budowę domu mieszkalnego, tj. zakup materiałów budowlanych, armatury, robocizna, usługi, na które Wnioskodawczyni posiada imienne rachunki i faktury VAT, które przedłożyła Urzędowi Kontroli Skarbowej w …

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy wydatkowany przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego oraz prawa własności gruntu zabudowanego garażem, przeznaczony na budowę domu mieszkalnego w postaci zakupu materiałów budowlanych, armatury, robocizny – usług, na które Wnioskodawczyni posiada imienne rachunki i faktury VAT – czyli na osobę fizyczna …, Wnioskodawczyni może rozliczyć przed Urzędem Kontroli Skarbowej w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości jako koszty przeznaczone na cele mieszkaniowe (na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) za okres od dnia 14 lutego 2015 r. do dnia 1 grudnia 2016 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, spełnia Ona cel mieszkaniowy. Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, od chwili zbycia – sprzedaży nieruchomości Wnioskodawczyni miała 2 lata na spełnienie celu mieszkaniowego, tj. przeznaczenie kosztów zakupu materiałów budowalnych na ww. cele. Ponadto, w tym okresie Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński z obecnym mężem i została objęta wspólnością majątkową małżeńską (1 grudnia 2016 r.) na nieruchomości, na którą wydatkowała środki ze sprzedaży. Wnioskodawczyni zaznacza, że zarówno w chwili sprzedaży nieruchomości, jak i obecnie małżonkowie nie posiadali i nie posiadają żadnego innego mieszkania bądź nieruchomości. Jedyną ich wspólną własnością (małżeńska wspólność majątkowa) jest nieruchomość zabudowana, dotycząca działki nr 14/7, miejscowość …, obręb …, Gmina …, adres domowy: …, …, na którą Wnioskodawczyni wydatkowała środki ze sprzedaży nieruchomości (dokończenie budowy domu jednorodzinnego) i jest wpisana do księgi wieczystej na tej nieruchomości KW nr …, prowadzonej przez Sąd Rejonowy w ….

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku z dnia 6 marca 2019 r., na podstawie ustawy o podatku dochodowym oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Organ podatkowy (Urząd Kontroli Skarbowej) powinien zwolnić z podatku uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przychód. Przychód ten Wnioskodawczyni przeznaczyła na spełnienie celu mieszkaniowego, a więc zakup materiałów budowlanych, robocizny – usług, na które posiada imienne rachunki i faktury VAT. Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Wnioskodawczyni spełniła cel mieszkaniowy – po zbyciu w dniu 9 lutego 2015 r. oraz w dniu 20 lutego 2015 r. lokalu i nieruchomości zabudowanej garażem przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tych nieruchomości, Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielem (małżeńska wspólność majątkowa) własności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, na który przeznaczyła środki ze sprzedaży wspomnianego lokalu, i nieruchomości zabudowanej garażem tak więc, zbywając jedną nieruchomość Wnioskodawczyni nabyła drugą – pozwoliły Jej na to środki, dochód ze sprzedaży lokalu i nieruchomości. Dlatego Wnioskodawczyni uważa, że powinna być zwolniona od opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu i nieruchomości zabudowanej garażem od chwili zawarcia związku małżeńskiego, tj. od dnia 14 lutego 2015 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2018 r., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”, a tym bardziej nie określa szczególnych sposobów nabycia. Należy, mając przy tym na uwadze jego znaczenie językowe, odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 888 § 1 tej ustawy, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Darowizna zgodnie z przepisami ustawy Kodeks cywilny, jest umową, a nie jednostronną czynnością prawną. Istotą jej jest zatem bezpłatne świadczenie, które darczyńca wykonuje ze swego majątku na rzecz innej osoby. Immanentną cechą tak rozumianej darowizny jest więc brak gospodarczego ekwiwalentu. Umowa darowizny prowadzi do przesunięcia określonego dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku osoby obdarowanej. Samo zaś przesunięcie następuje zawsze pod tytułem darmym i podyktowane jest chęcią wzbogacenia obdarowanego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 29 stycznia 2014 r. Wnioskodawczyni otrzymała w darowiźnie od córki lokal mieszkalny i związany z nim udział w części nieruchomości wspólnej oraz udział we współwłasności nieruchomości gruntowej, zabudowanej wielosegmentowym budynkiem garażu.

W dniu 9 lutego 2015 r. Wnioskodawczyni zbyła udział we współwłasności gruntu zabudowanego garażem, natomiast dnia 20 lutego 2015 r. dokonała sprzedaży lokalu mieszkalnego. Odpłatne zbycie ww. nieruchomości nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej.

Biorąc po uwagę powyższe, stwierdzić należy, że odpłatne zbycie w 2015 r. ww. nieruchomości nabytych w drodze darowizny od córki w 2014 r. stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ww. ustawy, ponieważ jego odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są natomiast dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

W art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, ustawodawca określił, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziały w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Należy również wskazać, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30). W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, uzyskanych ze zbycia środków wyłącznie na cele mieszkaniowe podatnika określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli podatnik chce skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi spełnić łącznie wszystkie przesłanki określone przepisami prawa. Elementarna przesłanka dotyczy zaś pochodzenia środków, z których ponoszone mają być wydatki na własne cele mieszkaniowe podatnika. Nie budzi żadnych wątpliwości, że wydatkowany na własne cele mieszkaniowe ma być przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości. Ustawodawca nie rezygnuje z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia, który nie został przez podatnika wydatkowany w sposób o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przepisu tego wynika również warunek czasu, w którym środki z odpłatnego zbycia mają zostać wydatkowane. Nie sposób uznać za wydatki na własne cele mieszkaniowe wydatków poniesionych przed dniem odpłatnego zbycia nieruchomości skoro przepis wskazuje precyzyjnie, że jednym z warunków zastosowania ww. ulgi jest wydatkowanie przychodu począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Tym samym, dla obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania uwzględnione mogą być jedynie wydatki poniesione najwcześniej w dniu odpłatnego zbycia nieruchomości. Zwrot „począwszy od”, wyraża w swoim znaczeniu pierwszy moment od jakiego można dokonać określonych czynności lub podjąć określone działanie.

Należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Wskazać przy tym należy, że kwestia wydatkowania środków pieniężnych uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości powinna być dla celów podatkowych udokumentowana rzetelnymi i wiarygodnymi dowodami. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania poniesionego wydatku. Takimi dokumentami mogą być m.in. umowy sprzedaży, faktury VAT bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą potwierdzić.

W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że w 2013 r. Wnioskodawczyni i Jej mąż (wtedy partner życiowy) podjęli decyzję o budowie domu. Partner Wnioskodawczyni, jako jedyny właściciel działki budowlanej uzyskał pozwolenie na budowę i w październiku 2013 r. Wnioskodawczyni wraz z Nim rozpoczęli budowę domu jednorodzinnego. Mąż Wnioskodawczyni nabył działkę, na której zbudowali dom, w dniu 20 września 2010 r., aktem notarialnym – podział majątku dorobkowego.

Dnia 14 lutego 2015 r. Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński, oparty na wspólności majątkowej małżeńskiej. W lipcu 2015 r. Wnioskodawczyni i Jej mąż otrzymali zaświadczenie Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowalnego, potwierdzające przyjęcie zaświadczenia o zakończeniu budowy.

Dnia 1 grudnia 2016 r. aktem notarialnym Wnioskodawczyni i Jej mąż rozszerzyli małżeńską wspólność majątkową. Wnioskodawczyni została wpisana do księgi wieczystej – rozszerzenie małżeńskiej wspólności ustawowej na prawo własności nieruchomości zabudowanej, stanowiący majątek osobisty małżonka w chwili zawarcia umowy rozszerzenia, w związku z tym małżonkowie oświadczyli, że prawo własności nieruchomości zabudowanej działki gruntu, objęte zostają ich wspólnością majątkową małżeńską.

Uzyskany przychód ze sprzedaży w 2015 r. nieruchomości (lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w prawie własności gruntu oraz udziału w nieruchomości gruntowej, zabudowanej wielosegmentowym garażem) Wnioskodawczyni przeznaczyła na cele mieszkaniowe. Zdecydowana większość poniesionych wydatków, uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości miała miejsce od zawarcia związku małżeńskiego (14 luty 2015 r.), do chwili rozszerzenia małżeńskiej wspólności ustawowej na prawo własności nieruchomości zabudowanej, jako wspólność majątkowa małżeńska i wpisania do ksiąg wieczystych (rozszerzenie w dniu 1 grudnia 2016 r.). Dochód uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego oraz prawa własności gruntu zabudowanego garażem Wnioskodawczyni przeznaczyła w całości na budowę domu mieszkalnego, tj. zakup materiałów budowlanych, armatury, robocizna, usługi, na które Wnioskodawczyni posiada imienne rachunki i faktury VAT.

Istotą w niniejszej sprawie jest kwestia wydatkowania środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i zawarcia umowy rozszerzającej wspólność majątkową małżeńską przed upływem dwuletniego okresu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodu od osób fizycznych i w konsekwencji możliwość zakwalifikowania wydatków związanych z budową budynku mieszkalnego jako wydatków na własne cele mieszkaniowe.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości na wskazane w ustawie „własne” cele mieszkaniowe podatnika.

Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Z istoty rozwiązania zawartego w tych przepisach wynika, że aby kwota uzyskana z odpłatnego zbycia mogła korzystać z omawianego zwolnienia, podatnik powinien przeznaczyć ją m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego, a więc budynku, do którego podatnikowi przysługuje tytuł własności, czy też współwłasności.

Stosownie natomiast do art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem stanowią, co do zasady, części składowe gruntu i na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego nie mogą być odrębnym przedmiotem własności.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym.

Zatem, biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, że budynek trwale związany z nieruchomością gruntową stanowi jej część składową co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu, jak i budynku wzniesionego na tym gruncie, jest zawsze właściciel nieruchomości gruntowej, na której budynek ten został wybudowany.

Jak wskazano wcześniej, należy zwrócić uwagę, że art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera przymiotnik „własny”. Przy interpretacji tych przepisów przymiotnika „własny” nie można pominąć. „Własny” zaś to taki, który stanowi własność lub współwłasność podatnika. Racjonalny ustawodawca w art. 21 ust. 26 ww. ustawy wskazał, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zatem, dla przyznania zwolnienia nie jest wystarczające poniesienie nakładów na budowę jakiegokolwiek budynku (lokalu mieszkalnego). Zakres zwolnienia ograniczony został więc do budynków (lokali), do których podatnik posiada odpowiedni tytuł prawny, pozwalający na uznanie budynku (lokalu) mieszkalnego za własność podatnika, który poniósł nakłady na jego budowę, nadbudowę, rozbudowę lub remont.

Rozstrzygając zatem kwestię odnoszącą się do daty nabycia przez Wnioskodawczynię ww. gruntu należy odwołać się również do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r. poz. 682, z późn. zm.).

Przepis art. 31 § 1 Kodeksu stanowi, że z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa), która obejmuje przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ustawodawca ukształtował jako wspólność łączną, bezudziałową.

Zgodnie z art. 33 pkt 1 Kodeksu, do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej oraz przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 pkt 2 Kodeksu).

Zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa).

Umowa rozszerzająca wspólność ustawową małżeńską ma na celu ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowa ta jest czynnością prawną organizacyjną, która reguluje stosunki majątkowe małżonków podczas trwania ich związku małżeńskiego.

Ponadto, w doktrynie prawa rodzinnego podkreśla się, że w przypadku majątku osobistego małżonek pozostaje w stosunku do niego podmiotem wyłącznie uprawnionym, co oznacza, że jego uprawnienia do dysponowania przedmiotami wchodzącymi w skład majątku osobistego nie podlegają co do zasady żadnym ograniczeniom, w tym wynikającym z przepisów prawa rodzinnego, takimi jak konieczność uzyskania zgody współmałżonka, co do możliwości rozporządzania konkretnym składnikiem majątku osobistego. Możliwe jest więc swobodne dokonywanie pomiędzy małżonkami czynności rozporządzających prowadzących do przeniesienia określonego przedmiotu majątkowego z majątku osobistego do majątku wspólnego.

Zatem, włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości lub praw majątkowych stanowiących majątek osobisty jednego małżonka na zasadach i w sposób określony przez ustawę Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie jest nabyciem tej nieruchomości lub prawa majątkowego przez drugiego małżonka, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176, z późn. zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Nadmienić należy, że wyżej powołana uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego odnosi się wprawdzie do innego stanu faktycznego, jednakże argumenty w niej zawarte są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia nieruchomości dojdzie w wyniku włączenia do majątku wspólnego nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego jednego z małżonków. Zarówno w wyniku włączenia do majątku wspólnego nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego jednego z małżonków, jak i w wyniku ustania wspólności ustawowej wobec śmierci jednego z małżonków, następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego do ustawowej wspólności małżeńskiej. Jednakże, datą nabycia nieruchomości przez każdego z małżonków jest data nabycia przez tego małżonka, który nieruchomość włączył do majątku wspólnego. W konsekwencji, od tej daty należy liczyć upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, również w odniesieniu do małżonka, który nabył nieruchomość w drodze zawarcia umowy rozszerzającej wspólność majątkową małżeńską.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że odpłatne zbycie w 2015 r. przedmiotowych nieruchomości nabytych przez Wnioskodawczynię w 2014 r. w drodze darowizny, stanowiło dla Niej źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e ww. ustawy. Jednakże, w związku z tym, że Wnioskodawczyni wydatkowała w całości środki uzyskane ze sprzedaży ww. nieruchomości w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło ich odpłatne zbycie, na własne cele mieszkaniowe (tj. wydatki związane z budową domu mieszkalnego) oraz w okresie, o którym mowa powyżej zawarła umowę rozszerzającą wspólność majątkową małżeńską na prawo własności nieruchomości zabudowanej ww. budynkiem mieszkalnym, to przychód ten korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Bez znaczenia jest to, że w faktycznym momencie wydatkowania kwoty uzyskanej ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości nabytych w drodze darowizny Wnioskodawczyni nie była współwłaścicielką gruntu, na którym został wybudowany dom mieszkalny, to w wyniku zawarcia umowy rozszerzającej współwłasność małżeńską (w dniu 1 grudnia 2016 r.) stała się jego współwłaścicielką, a za datę tego nabycia uznaje się datę nabycia nieruchomości przez Jej małżonka (20 września 2010 r.), który następnie nieruchomość włączył do majątku wspólnego. Prowadzi to do wniosku, że na skutek dokonania zawarcia umowy rozszerzającej wspólność małżeńską, Wnioskodawczyni stałą się współwłaścicielką nieruchomości już od daty nabycia gruntu przez małżonka, a tym samym na moment wydatkowania pieniędzy z odpłatnego zbycia nieruchomości uznać należy, że wydatkowała je już na własny cel mieszkaniowy, tj. na wydatki związane z budową domu, który to budynek należał do wspólności majątkowej małżeńskiej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Nadmienia się, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych do wniosku ORD-IN dokumentów, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię i Jej stanowiskiem.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.