Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3.4510.19.2017.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-06
Teza: Czy Placówka posiada status podatnika jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, zatem czy posiada podmiotowość prawno-podatkową pomimo braku zdolności prawnej w innych gałęziach prawa, i czy zobowiązana jest w związku z tym do składania zeznania podatkowego CIT-8, czy jako podmiot niesamodzielny (uzależniony od swojego organu prowadzącego zgodnie z ustawą o systemie oświaty), pomimo posiadania częściowej odrębności majątkowej i wyodrębnionej struktury organizacyjnej, jej przychody i koszty rozlicza Spółka składając zeznania podatkowe obejmujące zdarzenia podatkowe dotyczące zarówno Spółki, jak i prowadzonej przez nią Placówki?
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka budżetowa; jednostka-jednostka organizacyjna; osoba-osoby prawne; placówki-placówka oświatowa; podatnik; spółki; zeznania-zeznania podatkowe; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2017 r. (data wpływu 16 stycznia 2017r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 marca 2017 r. (data wpływu 3 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podmiotowości podatkowej oraz obowiązku składania zeznań podatkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podmiotowości podatkowej oraz obowiązku składania zeznań podatkowych. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 29 marca 2017 r. (data wpływu 3 kwietnia 2017 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. zwana dalej „Spółką” lub „Wnioskodawcą” prowadzi placówkę oświatową - \`(...)\` zwaną dalej „Placówką”, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 1991 r. Nr 95, poz. 425 z późn. zm.) oraz wydanymi na jej podstawie aktami wykonawczymi.

Placówka została wpisana do ewidencji szkół i placówek oświatowych niepublicznych powiatu x i podlega urzędowemu nadzorowi pedagogicznemu kuratora oświaty.

Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego dnia 3 sierpnia 2016 r., a w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest organem prowadzącym Placówki. Jedynym wspólnikiem Spółki oraz prezesem Zarządu jest jednocześnie Dyrektor Placówki. Spółka oraz Placówka posiadają odrębne numery NIP i REGON.

Wykształcona struktura organizacyjna Placówki wymagana ustawą o systemie oświaty, w skład której wchodzą Dyrektor oraz Rada pedagogiczna służy wyłącznie realizacji procesu dydaktycznego. Do zadań Dyrektora należy w szczególności: kierowanie działalnością Placówki, reprezentowanie jej na zewnątrz, sprawowanie nadzoru pedagogicznego, Dyrektor jest kierownikiem zakładu pracy dla zatrudnionych w niej pracowników. Ponadto Dyrektor dysponuje środkami określonymi w planie finansowym Placówki i ponosi odpowiedzialność za ich prawidłowe wykorzystanie.

Placówka nie ma zdolności zaciągania zobowiązań, taką zdolność posiada wyłącznie Spółka. Placówka korzysta zatem z podmiotowości prawnej Spółki, ponieważ nie może być samodzielną, niezależną od Spółki stroną stosunków prawnych.

Przychody Placówki stanowią dotacje na realizację zajęć wczesnego wspomagania rozwoju z budżetu powiatu \`(...)\` oraz przychody związane ze świadczonymi na rzecz klientów indywidualnych usługami, które wpływają na własny rachunek bankowy Placówki. Z tego rachunku i z tych środków opłacane są także koszty funkcjonowania Placówki. Rachunek bankowy został założony dla Placówki w celu prawidłowego rozliczania otrzymywanej dotacji, zgodnie z wymogiem organu administracji dysponującego tymi środkami.

Spółka prowadzi pełną księgowość zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o rachunkowości, w której przychody i koszty Placówki i Spółki są rozpatrywane wspólnie. Koszty Placówki są wyodrębnione na osobnych kontach księgowych wyłącznie w celu prawidłowego rozliczania otrzymywanych dotacji.

Placówka oświatowa nie będzie samodzielna, nie będzie posiadać zdolności do zaciągania zobowiązań, nie posiadać będzie również podmiotowości prawnopodatkowej, a tym samym nie będzie zobowiązana do składania odrębnej rocznej deklaracji CIT-8. Placówka nie będzie wchodzić w strukturę organizacyjną Spółki ale jej majątek ujawniony jest w księgowości Spółki i sama Placówka w sensie prawnopodatkowym w ogóle nie istnieje, jest działalnością organu prowadzącego, a nie jego częścią organizacyjną. W szczególności nie podlegać będzie odrębnym od Spółki obowiązkom podatkowym. Podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych będzie zatem Spółka, która w zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu albo poniesionej straty będzie zobowiązana wykazać wszystkie przychody i koszty ich uzyskania, łącznie z tymi osiągniętymi i poniesionymi przez prowadzoną przez nią Placówkę. Spółka oraz Placówka posiadać będą odrębne numery NIP i REGON.

Placówka nie będzie posiadać pełnej autonomii w sferze majątkowej pozwalającej na samodzielne dysponowanie majątkiem.

Wykształcona struktura organizacyjna Placówki wymagana ustawą o systemie oświaty, w skład której wchodzą Dyrektor oraz Rada pedagogiczna służyć będą wyłącznie realizacji procesu dydaktycznego.

Placówka nie będzie samodzielną, stroną stosunków prawnych, korzystać będzie z podmiotowości prawnej Spółki i nie będzie niezależna od Spółki.

Placówka nie będzie miała zdolności zaciągania zobowiązań. Taką zdolność posiadać będzie wyłącznie Spółka. Przychodami Placówki będą dotacje na realizację zajęć wczesnego wspomagania rozwoju z budżetu powiatu \`(...)\`, które wpływać będą na wyodrębnione konto bankowe Placówki oraz przychody związane ze świadczonymi na rzecz klientów indywidualnych usługami. Spółka prowadzić będzie pełną księgowość zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o rachunkowości, w której przychody i koszty Placówki oraz Spółki będą rozpatrywane wspólnie. Koszty Placówki będą wyodrębnione na osobnych kontach księgowych wyłącznie w celu prawidłowego rozliczania otrzymywanych dotacji.

Zarówno przychody jak i koszty Placówki będą wyodrębnione na jej rachunku bankowym, którego jest właścicielem.

Spółka będzie dokonywać wspólnych rozliczeń podatkowych oraz sporządzać jedno zeznanie CIT-8 obejmujące zdarzenia podatkowe dotyczące Spółki, jak i prowadzonej przez nią Placówki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Placówka posiada status podatnika jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, zatem czy posiada podmiotowość prawno-podatkową pomimo braku zdolności prawnej w innych gałęziach prawa, i czy zobowiązana jest w związku z tym do składania zeznania podatkowego CIT-8, czy jako podmiot niesamodzielny (uzależniony od swojego organu prowadzącego zgodnie z ustawą o systemie oświaty), pomimo posiadania częściowej odrębności majątkowej i wyodrębnionej struktury organizacyjnej, jej przychody i koszty rozlicza Spółka składając zeznania podatkowe obejmujące zdarzenia podatkowe dotyczące zarówno Spółki, jak i prowadzonej przez nią Placówki?

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien on dokonywać wspólnych rozliczeń podatkowych oraz sporządzać jedno zeznanie CIT-8 obejmujące zdarzenia podatkowe dotyczące Spółki, jak i prowadzonej przez nią Placówki.

W świetle prawa oświatowego, placówki oświatowe nie powstają i nie działają samoistnie. Utworzenie placówki oświatowej leży w gestii organu prowadzącego — jednostki samorządu terytorialnego, osoby prawnej lub osoby fizycznej, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 1991 r. Nr 95, poz. 425 z póżn. zm.). Brak autonomii Placówki potwierdza fakt nieposiadania przez nią osobowości prawnej skutkujący niemożnością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Placówka nie posiada również zdolności prawnej. Zgodnie z art. 33 Kodeksu cywilnego osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. Natomiast art. 33(1) § 1 Kodeksu cywilnego nakazuje do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje jednak zdolność prawną, stosować odpowiednio przepisy o osobach prawnych. Ustawy nie przyznają jednak placówkom oświatowym ani osobowości prawnej ani zdolności prawnej, za wyjątkiem Kodeksu pracy, co w świetle podmiotowości prawnopodatkowej Placówki nie ma znaczenia. W szczególności przymiotów tych (w zakresie zdolności cywilnoprawnej) nie nadają placówkom oświatowym przepisy ustawy o systemie oświaty. Tylko organ prowadzący, tu Spółka, może zaciągać zobowiązania oraz być podmiotem praw i obowiązków, czy też stroną w postępowaniach sądowych (za wyjątkiem postępowania w sprawach pracowniczych). W związku z powyższym Placówka nie może być stroną umów cywilnoprawnych oraz nie może zaciągać zobowiązań, a w efekcie nie może też widnieć na fakturach, jako nabywca ani sprzedawca, a co za tym idzie nie ma możliwości dokumentowania dla niej przychodów i kosztów podatkowych odrębnie od Spółki.

Wyodrębnienie organizacyjne Placówki, tj. wewnętrzna hierarchia i organy, jest uzasadnione i konieczne w świetle przepisów ustawy o systemie oświaty, na potrzeby tam określone. Powyższe nie nadaje jednak Placówce statusu odrębnego podmiotu działającego niezależnie od organu prowadzącego. W związku z powyższym Placówka stanowi integralną część organu prowadzącego, przedmiot jego działalności. Należy zatem przyjąć, iż wspólne dokonywanie rozliczeń podatkowych będzie prawidłowe i uzasadnione.

Zgodnie z art. 5 ust. 7 pkt 3 ustawy o systemie oświaty do zadań organu prowadzącego placówkę oświatową należy w szczególności zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 1994 r. Nr 121, poz. 591 z późn. zm.), i organizacyjnej placówki. Rachunkowość jednostki obejmuje przy tym:

1.  prowadzenie, na podstawie dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych, ujmujących zapisy zdarzeń w porządku chronologicznym i systematycznym,
2.  okresowe ustalanie lub sprawdzanie drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów pasywów,
3.  wycenę aktywów i pasywów oraz ustalanie wyniku finansowego,
4.  sporządzanie sprawozdań finansowych,
5.  gromadzenie i przechowywanie dowodów księgowych oraz pozostałej dokumentacji przewidzianej ustawą.

Dodatkowo przepis art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1992 r. Nr 21, poz. 86 z późn. zm.) zobowiązuje podatników do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. W związku z powyższym, obowiązkiem każdego podatnika jest prowadzenie ewidencji księgowej w zakresie przychodów i kosztów w ten sposób, aby możliwe było rozróżnienie wszelkich zdarzeń gospodarczych mających wpływ na ustalenie zobowiązania podatkowego.

Warto w tym miejscu zauważyć, że Rozdział 15 Działu III „Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich” ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku . Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) nie wspomina o odpowiedzialności osoby kierującej placówką oświatową (dyrektor) za zobowiązania podatkowe tejże placówki. Zważywszy na to, jak bardzo rozbudowany jest ów Rozdział 15 zabezpieczając Skarb Państwa na wypadek niewypłacalności dłużnika podatkowego, należy uznać, że brak odpowiedzialności osoby kierującej placówką oświatową za jej długi podatkowe nie wynika z niedopatrzenia ustawodawcy, ale z faktu, że nie może być ona podatnikiem, nie może mieć żadnych długów, w tym długów podatkowych, a podatnikiem jest zawsze bezpośrednio organ prowadzący placówkę oświatową, do którego organów wyżej określone przepisy znajdują już pełne zastosowanie.

Funkcjonowanie niepublicznych placówek oświatowych uregulowane jest ustawą o systemie oświaty, ponadto w znacznej części opiera się na tych samych przepisach prawnopodatkowych, które dotyczą publicznych jednostek systemu oświaty. Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z póżn. zm.) jednoznacznie reguluje kwestię dokumentowania transakcji. W zależności od charakteru transakcji danymi nabywcy bądź sprzedawcy winny być dane organu prowadzącego, tu: Spółki. Należy zwrócić szczególną uwagę na terminologię użytą w art. 106e ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT dotyczącą NIP nabywcy. Przepis ten stanowi że faktura powinna zawierać: „numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi”. Zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, która wprowadza tzw. Centralizację VAT-u od 1 stycznia 2017 roku każda faktura winna być prawidłowo wystawiana na organy prowadzące a nie na jednostki lub zakłady budżetowe, pomimo, że faktury będą dotyczyły zakupów dokonywanych przez te jednostki i na ich rzecz. Dane jednostek oświatowych również muszą być podawane na fakturze, ale wyłącznie jako dane pomocnicze. Powyższy obowiązek dotyczy wszystkich faktur bez wyjątku, także tych które nie dają prawa do odliczeń podatku naliczonego.

Stanowisko Wnioskodawcy w przedmiocie braku autonomii Placówki w zakresie prawa podatkowego potwierdza wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 roku, w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów zgodnie z którym jednostki takie nie spełniają kryterium samodzielności, m. in. z tego względu, że placówka jest podporządkowana organowi prowadzącemu i samodzielnie nie ponosi ryzyka gospodarczego: „(\`(...)\`) aby ocenić istnienie wspomnianego podporządkowania, należy zbadać, czy dana osoba wykonuje działalność we własnym imieniu, na własny rachunek i własną odpowiedzialność oraz czy ponosi ona związane z prowadzeniem działalności ryzyko gospodarcze. Celem stwierdzenia samodzielności danej działalności Trybunał wziął więc pod uwagę brak jakiegokolwiek podporządkowania hierarchicznego władzom publicznym podmiotów niebędących częścią struktury administracji publicznej, a także fakt, że działają one na własny rachunek i na własną odpowiedzialność, że swobodnie kształtują zasady wykonywania swojej pracy i że same pobierają stanowiące ich dochód zasadnicze wynagrodzenie (zob. podobnie wyroki: Komisja/Niderlandy, 235/85, EU:C:1987:161, pkt 14; Heerma, C-23/98, EU:C:2000:46, pkt 18; a także van der Steen, C-355/06, EU:C:2007:615, pkt 21-25). W tym kontekście należy wyjaśnić, jak wskazał rzecznik generalny w pkt 44 opinii, że takie same kryteria oceny przesłanki samodzielności wykonywania działalności gospodarczej mogą mieć zastosowanie do podmiotów prawa publicznego i do osób prywatnych (\`(...)\`.). W niniejszej sprawie z postanowienia i- odsyłającego wynika, że jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego wykonują działalność gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek Gminy Wrocław oraz że nie odpowiadają one za szkody spowodowane tą działalnością, ponieważ odpowiedzialność tę ponosi wyłącznie gmina”.

W wyroku tym zaznaczono, że kryteria samodzielności mają zastosowanie zarówno do podmiotów prawa publicznego, jak i do osób prywatnych. Wyrok jednoznacznie potwierdza, iż jednostki nie ponoszące ryzyka gospodarczego nie mogą być podatnikami podatku VAT, a co za tym idzie, nie mogą na fakturach widnieć jako sprzedawca bądź nabywca. Brak takiej możliwości uniemożliwia prawidłowe I dokumentowanie przychodów i kosztów podatkowych odrębnie dla Placówki. Powyższy pogląd stanowi logiczną konsekwencję braku zdolności do zaciągania zobowiązań samodzielnie przez Placówkę, co powinno skutkować brakiem podmiotowości prawnopodatkowej.

Dodatkowo Spółka powołuje się na dotychczas wydane interpretacje Izb Skarbowych w przedmiotowo tożsamych kwestiach:

*   ILPB4/4510-1-498/15-5/ŁM z dnia 28 grudnia 2015 roku Dyrektora Izby w Poznaniu, w której organ stwierdził, że „Stowarzyszenie powinno sporządzać zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego łącznie z dochodem osiągniętym przez wchodzące w jej skład Niepubliczne Gimnazjum, pomimo tego, że działa na osobnej podstawie prawnej (ustawie o systemie oświaty)”;
*   IBPBI/2/423-432-127CzP z dnia 2 lipca 2012 roku Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w której organ w odpowiedzi na pytanie „Czy przychody uzyskiwane przez placówkę oświatową funkcjonującą w ramach Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością należy ujmować łącznie w deklaracji CIT-8” organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że „przychody uzyskiwane przez Spółkę oraz przychody placówki oświatowej należy ujmować łącznie w deklaracji CIT-8. Status prawny placówek oświatowych określa ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Prowadzona przez Spółkę placówka oświatowa będzie wyodrębniona tylko organizacyjnie w świetle przepisów ustawy o systemie oświaty, co nie nadaje placówce oświatowej statusu odrębnego podmiotu działającego niezależnie od organu prowadzącego. Placówka oświatowa nie będzie miała wyodrębnionego majątku, a wykształcona struktura organizacyjna będzie służyła wyłącznie realizacji procesu dydaktycznego. W świetle prawa oświatowego, placówki oświatowe nie mogą działać samoistnie, mogą być prowadzone przez jednostkę samorządu terytorialnego, osobę prawną lub osobę fizyczną. W związku z powyższym stanowią integralną część organu prowadzącego. Należy zatem przyjąć, iż przychody występujące w placówce oświatowej powinny być ujmowane w deklaracji CIT-8 łącznie z przychodami Spółki”.

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli Placówka nie jest samodzielna, nie posiada zdolności do zaciągania zobowiązań, to nie posiada również podmiotowości prawnopodatkowej, a tym samym nie jest zobowiązana do składania odrębnej rocznej deklaracji CIT-8. Placówka nie wchodzi w strukturę organizacyjną Spółki, a jej majątek ujawniony jest w księgowości Spółki i sama Placówka w sensie prawnopodatkowym w ogóle nie istnieje, jest działalnością organu prowadzącego, a nie jego częścią organizacyjną. W szczególności nie podlega odrębnym od Spółki obowiązkom podatkowym. Podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych będzie zatem Spółka, która w zeznaniu podatkowym i o wysokości osiągniętego dochodu albo poniesionej straty będzie zobowiązana wykazać wszystkie przychody i koszty ich uzyskania, łącznie z tymi osiągniętymi i poniesionymi przez prowadzoną przez nią Placówkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r., poz. 1943 z późn. zm.) określa zasady na jakich prowadzone są szkoły, przedszkola, placówki oświatowo-wychowawcze, placówki pracy przedszkolnej, placówki kształcenia ustawicznego, poradnie psychologiczne, placówki opiekuńczo-wychowawcze i resocjalizacyjne, ośrodki adopcyjno-opiekuńcze oraz biblioteki pedagogiczne. W świetle tych przepisów szkoły i placówki oświatowe są odrębnymi jednostkami od organów, które je prowadzą, co oznacza, że jedna osoba prawna może prowadzić wiele szkół i placówek.

Zgodnie z art. 5 cyt. ustawy: organem prowadzącym szkołę lub placówkę może być minister, jednostka samorządu terytorialnego oraz inne osoby prawne i fizyczne.

Stosownie do treści art. 82 ust. 1 ww. ustawy: osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Wpis do ewidencji określa m.in. statut, tworzący zakres działania i organizację oraz ustalający prawa i obowiązki pracowników oraz uczniów - z czego wynika, że mogą być zakładami pracy w rozumieniu ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r., poz. 1666 z późn. zm.), czyli mogą występować w obrocie samodzielnie.

Mając na względzie treść ww. przepisów, szkoły oraz placówki niepubliczne, jakkolwiek prowadzone przez osoby prawne, posiadają wyodrębniony zespół środków organizacyjnych i majątkowych, co pozwala im na samodzielne działanie oraz uznanie ich za jednostki organizacyjne.

Zgodnie z art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

W myśl powyższych przepisów szkoły i inne placówki oświatowe zakładane przez osoby prawne i inne uprawnione do tego podmioty, mogą być (nie zawsze są) jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawej. Jeśli są jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawej, to są podatnikami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.).

Stosownie bowiem do art. 1 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, są również zgodnie z treścią art. 1 ust. 2 ww. ustawy, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają określenia pojęcia jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Definicja tego podmiotu nie występuje również w Kodeksie cywilnym, który w przepisie art. 33 ogranicza się jedynie do wskazania jednostek organizacyjnych - wyposażonych na mocy przepisów szczególnych - w osobowość prawną. Zatem wszystkie inne jednostki, zorganizowane według pewnego schematu pozwalającego na działanie, dysponujące majątkiem oraz zasobami ludzkimi, co pozwala na uczestniczenie w obrocie gospodarczym, mimo braku osobowości prawnej, posiadają podmiotowość prawnopodatkową. Przepis art. 331 Kodeksu cywilnego stanowi, że do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych.

W świetle powołanych przepisów niepubliczne szkoły lub placówki oświatowe, jeżeli posiadają określone przymioty charakteryzujące je jako jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej (takie jak m.in. wyodrębniony majątek, wykształcona struktura organizacyjna oraz wykazujące dostateczny stopień niezależności i samodzielności, zdolność do zaciągania zobowiązań) winny być uznane za podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Jeśli natomiast placówka nie będzie wyposażona w odrębny majątek, wykształcona struktura organizacyjna będzie służyła wyłącznie realizacji procesu dydaktycznego, a więc nie będą spełnione kryteria dotyczące autonomii majątkowej oraz samodzielności jednostki, to będzie mogło to stanowić podstawę do uznania organu prowadzącego placówkę za podmiot podatku dochodowego od osób prawnych. Oceny spełnienia kryteriów dokonuje się zawsze na podstawie dokumentów źródłowych jednostki.

Jednostki oświatowe, które ww. kryteriów nie spełniają, są wewnętrznymi komórkami organizacyjnymi podmiotu, który je założył i nie są odrębnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie należy zauważyć, że nadanie numeru identyfikacyjnego NIP i REGON dla każdego rodzaju specjalności nie przesądza o formie organizacyjnej placówek, o tym decydują przepisy ustaw oraz statut. Fakt posiadania nr NIP i REGON nie ma znaczenia w tym kontekście, a zatem nie przesądza, że założone placówki są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Natomiast w myśl art. 27 ust. 2 tej ustawy: podatnicy obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego przekazują do urzędu skarbowego sprawozdanie wraz z opinią i raportem podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych, w terminie 10 dni od daty zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego, a spółki - także odpis uchwały zgromadzenia zatwierdzającej sprawozdanie finansowe. Obowiązek złożenia opinii i raportu nie dotyczy podatników, których sprawozdania finansowe, na podstawie odrębnych przepisów, są zwolnione z obowiązku badania.

Na mocy art. 9 ust. 1 ww. ustawy: podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Odrębne przepisy, o których mowa w tym przepisie, zawarte są w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r., poz. 1047 z późn. zm.).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (dalej również: Spółka) prowadzi poradnię psychologiczno-pedagogiczną (dalej: Placówka) na podstawie ustawy o systemie oświaty. Placówka została wpisana do ewidencji szkół i placówek oświatowych niepublicznych. Spółka oraz Placówka posiadają odrębne numery NIP i REGON. Przychodami Placówki są dotacje, które wpływają na wyodrębnione konto bankowe Placówki oraz przychody związane ze świadczonymi na rzecz klientów indywidualnych usługami. Spółka prowadzi pełną księgowość zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o rachunkowości, w której przychody i koszty Placówki oraz Spółki są rozpatrywane wspólnie. Koszty Placówki są wyodrębnione na osobnych kontach księgowych wyłącznie w celu prawidłowego rozliczania otrzymywanych dotacji. Wykształcona struktura organizacyjna Placówki służy wyłącznie realizacji procesu dydaktycznego. Placówka nie jest samodzielną, niezależną od Spółki stroną stosunków prawnych i korzysta z podmiotowości prawnej Spółki. Placówka nie posiada również zdolności do zaciągania zobowiązań.

Zatem powołana przez Wnioskodawcę Placówka, mimo że jest jednostką działającą na zasadzie wyodrębnienia organizacyjnego, stanowi integralną część podmiotu założycielskiego. Tym samym należy stwierdzić, że Placówka, której założycielem jest Wnioskodawca, jest tylko wyodrębnioną organizacyjnie formą jego działalności.

Reasumując skoro Placówka nie posiada wyodrębnionego majątku, struktury organizacyjnej, nie jest samodzielna, nie posiada zdolności do zaciągania zobowiązań, to nie jest zobowiązana do złożenia odrębnej rocznej deklaracji CIT-8. W tym przypadku podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych jest Wnioskodawca. Wobec tego w zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) Wnioskodawca jest zobowiązany wykazać wszystkie przychody i koszty ich uzyskania, łącznie z tymi osiągniętymi przez wchodzącą w jego skład Placówkę.

Reasumując dokonując rocznego rozliczenia podatkowego Placówki oraz Spółki, Wnioskodawca winien sporządzać jedną deklarację CIT-8.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.