Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.11.2018.2.OA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-29
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu zawieranych transakcji typu forward.
Słowa kluczowe: banki; działalność-działalność gospodarcza; podatnik; transakcja; usługi-usługi pomocnicze
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2018 r. (data wpływu 5 stycznia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 marca 2018 r. (data wpływu 13 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu zawieranych transakcji typu forward – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu zawieranych transakcji typu forward. Wniosek uzupełniono w dniu 13 marca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i własnego stanowiska oraz przeformułowane pytanie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. W ramach prowadzonej działalności zajmuje się eksportem i importem części samochodowych i w ramach dostaw unijnych WDT pozyskuje środki walutowe. Aby zabezpieczyć się przed zmianami kursu Wnioskodawca zawiera z Bankiem transakcje walutowe typu forward.

Transakcje walutowe forward jakie zawiera Wnioskodawca polegają na:

*   w przypadku sprzedaży waluty przez Wnioskodawcę – rzeczywistym przeniesieniu w określonej dacie przez Wnioskodawcę na rzecz Banku kwoty waluty oraz przyjęciu kwoty waluty przez Bank – inaczej mówiąc Bank zobowiązuje się do zakupu, a Wnioskodawca do sprzedaży umówionej kwoty waluty;
*   w przypadku zakupu waluty przez Wnioskodawcę – rzeczywistym przeniesieniu w określonej dacie przez Bank kwoty waluty na rzecz Wnioskodawcy oraz przyjęciu kwoty waluty przez Wnioskodawcę – inaczej mówiąc Bank zobowiązuje się do sprzedaży, a Wnioskodawca do zakupu umówionej kwoty waluty.

Rozliczenie transakcji walutowych polega więc na rzeczywistym, wzajemnym postawieniu sobie do dyspozycji środków w określonych w kontrakcie walutach.

Wnioskodawca nie realizuje transakcji walutowych Forward typu NDF (non-deliverable forward) w której rozliczenie realizowane jest tylko poprzez realizacje różnicy kursowej bez rzeczywistego przenoszenia kwoty waluty.

Podkreślenia wymaga fakt, iż w przypadku transakcji na instrumentach pochodnych, takich jak np. transakcje forward, dochodzi do działania profesjonalnego podmiotu (w tym przypadku Banku), polegającego na zabezpieczeniu danej jednostki gospodarczej przed ryzykiem niekorzystnych zmian cen określonego instrumentu bazowego. Przedmiotem świadczenia jest więc zabezpieczenie danego podmiotu przed ryzykiem gospodarczym. Wypracowanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych tytułem dodatnich różnic kursowych nie jest wynikiem jego działania, lecz efektem zaistnienia na rynkach finansowych korzystnych dla niego okoliczności.

Transakcje walutowe stanowią uzupełnienie zasadniczej działalności firmy Wnioskodawcy i służą do zabezpieczenia kontraktów zakupu i sprzedaży towarów, zawieranych z dostawcami i odbiorcami zagranicznymi. Powodem ich stosowania w prowadzonej działalności jest chęć uniknięcia strat, które mogłyby powstać w wyniku zmiany kursu waluty.

Występują też przypadki, że Wnioskodawca, gdy jest chwilowy wyższy kurs waluty (niż średnia okresowa) robi forward sprzedaży waluty na poczet planowanych przyszłych wpływów. W przypadku, gdy kurs ulegnie osłabieniu czasami Wnioskodawca decyduje się na zrobienie odwrotnego forwardu zakupu waluty. Również występują sytuacje odwrotne tzn., gdy kurs waluty jest niższy (niż średnia okresowa) Wnioskodawca decyduje się na forward zakupu waluty i w przypadku, gdy kurs wzrośnie wykonuje odwrotny forward sprzedaży waluty. Jak wynika z powyższego opisu transakcje forward są zlecane w zależności od warunków rynkowych i w zależności od potrzeb Wnioskodawcy. Transakcje forward stanowią jeden z elementów zabezpieczenia interesów Wnioskodawcy. W niektórych miesiącach Wnioskodawca nie przeprowadza jakiejkolwiek transakcji forward w innych zaś zdarza się to kilkakrotnie (np. 7 razy). Może więc mieć miejsce sytuacja, kiedy w danym okresie obrachunkowym nie zostanie zawarta żadna transakcja forward, gdyż poziom kursów walutowych będzie sprzyjał działalności Wnioskodawcy. Wnioskodawca stosuje transakcje forward dla walut Euro oraz korony czeskie (zarówno kupno jak i sprzedaż).

Wnioskodawca nie tworzy jakiegoś konkretnego funduszu w celu dokonywania na nim operacji typu forward, a celem tych transakcji jest korzystna sprzedaż waluty w celu regulowania zobowiązań w walucie PLN.

Część waluty, około 30% nie jest wymieniana na PLN tylko służy regulowaniu zobowiązań walutowych (nabycia unijne towarów WNT).

Zyski uzyskiwane z transakcji walutowych stanowią następujący udział w obrotach Wnioskodawcy:

Rok Obrót firmy Zyski z forwardów Zyski z forwardów udział %

2012 0.000 000,00 0.000,00 0,17%

2013 0 000.000,00 00.000,00 0,39%

2014 0 000.000,00 0.000,00 0,16%

2015 0 000.000,00 00.000,00 0,25%

2016 0 000.000,00 00.000,00 0,18%

2017 0 000.000,00 0.000,00 0,07%

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca doprecyzował, że:

1.  –
2.  Bank nie pobiera bezpośrednio prowizji z tytułu zawarcia takiej transakcji. Bank jednak otrzymuje wynagrodzenie za świadczenie usługi, które stanowi ogólny wynik transakcji odnotowywany przez Bank w określonym czasie. Zawierając transakcje przeciwstawne tj. obrotu walutami różnica pomiędzy kursami kasowym a terminowym stanowi dla Banku wynagrodzenie.
3.  Wnioskodawca nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia od Banku w związku z zawarciem transakcji typu forward. Wnioskodawca zawierając taką transakcję zabezpiecza się przed niekorzystną zmianą kursu walutowego, a także umożliwia projekcję przyszłego wyniku finansowego realizowanych transakcji biznesowych.

Wnioskodawca wskazał ponadto, że celem złożenia wniosku jest potwierdzenie stanowiska, iż zawieranie z Bankiem transakcji typu forward nie stanowi dla Wnioskodawcy świadczenia usług (nie jest on usługodawcą) i w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie z tytułu zawarcia takiej transakcji uznawany za podatnika podatku VAT. Tym samym przedmiotowe transakcje nie będą miały m.in. wpływu na ustalenie obrotu, jak również Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawienia faktury VAT w związku z tego typu transakcją.

W tym miejscu wskazać należy, że Wnioskodawca nie udzielił odpowiedzi na pytanie nr 1 wezwania, jednakże wobec przeformułowania pytania mającego być przedmiotem interpretacji, i uwzględniając pozostałe informacje przedstawione we wniosku i jego uzupełnieniu – pozostaje to bez wpływu na możliwość wydania interpretacji w żądanym zakresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 13 marca 2018 r.).

Czy zawieranie transakcji typu forward z Bankiem stanowi dla Wnioskodawcy świadczenie usług i w związku z tym Wnioskodawcę należy uznać za podatnika VAT obowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu tych transakcji?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwanej dalej ustawą o VAT, czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług są m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Czynności są opodatkowane podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy wykonywane są przez podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, działającego w takim charakterze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, w myśl ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Ponadto, aby czynność uznać za czynność podlegającą opodatkowaniu, to czynność ta musi być wykonana odpłatnie.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęć: kontrakt terminowy, kontrakt forward. Zgodnie ze słownikiem finansowym - kontrakt terminowy to umowa dwóch stron o wykonanie transakcji kupna, w której kupujący zobowiązuje się do zakupu, a sprzedający do sprzedaży określonej ilości danego dobra, po określonej cenie, w określonym czasie w przyszłości. Kontrakty terminowe wykorzystywane są przede wszystkim do zabezpieczania ryzyka wynikającego z faktu posiadania instrumentu bazowego, na który kontrakt został wystawiony. Kontraktami terminowymi można zabezpieczyć na przykład posiadany portfel akcji przed utratą wartości lub przykładowo w przypadku kontraktów na kursy walut, chronić wynik finansowy przedsiębiorstwa, gdy jest on obarczony ryzykiem walutowym. Pozwala on na zawarcie w danym momencie umowy, dzięki której będzie można sprzedać lub kupić (zależnie od rodzaju kontraktu) dany instrument bazowy w przyszłości po określonej z góry cenie.

Przy czym – forward walutowy – jest to transakcja, której istotą jest wzajemne zobowiązanie stron do przeniesienia własności na rzecz drugiej strony określonej kwoty waluty w uzgodnionym terminie w przyszłości, zgodnie z przyjętym przez strony terminowym kursem wymiany (ustalonym z góry w momencie zawierania transakcji). W przypadku rzeczywistej transakcji forward dochodzi do faktycznej wymiany walut, w przypadku transakcji nierzeczywistych (NDF - non delivery forward) następuje rozliczenie transakcji poprzez wypłatę jednej ze stron transakcji kwoty rozliczenia stanowiącej różnicę pomiędzy ustalonym kursem terminowym a kursem rzeczywistym w dniu realizacji transakcji.

Podkreślenia wymaga fakt, iż w przypadku transakcji na instrumentach pochodnych dochodzi do działania profesjonalnego podmiotu (w tym przypadku banku), polegającego na zabezpieczeniu danej jednostki gospodarczej przed ryzykiem niekorzystnych zmian cen określonego instrumentu bazowego. Przedmiotem świadczenia jest więc zabezpieczenie danego podmiotu przed wspomnianym ryzykiem gospodarczym.

Wzajemność stosunku zobowiązaniowego w transakcjach walutowych polega na tym, że strony są wzajemnie względem siebie uprawnione jak i zobowiązane.

Założeniu, że jedna ze stron takiego stosunku prawnego jest usługodawcą, nie może przesądzić, że zobowiązania drugiej strony przybiorą postać usługi, bowiem do uznania dokonywanych przez Wnioskodawcę czynności za świadczenie usług, stoi na przeszkodzie brak samodzielnego charakteru. Dokonywane przez Wnioskodawcę rozliczenia mają jedynie charakter techniczny, pozwalający na prawidłową realizację transakcji forward i wynikających z niej zabezpieczeń wahań walutowych. Wykonanie tych czynności nie jest wynikiem procesu decyzyjnego lecz jest wynikiem sytuacji na rynku kursu walut i jest jego bezpośrednią konsekwencją. Ponadto, jedynym beneficjentem usług jest Wnioskodawca, podczas gdy Bank jako aktywny uczestnik rynku instrumentów pochodnych bierze udział w stałym oferowaniu zainteresowanym podmiotom kontraktów na instrumentach pochodnych i jest niejako kreatorem rynku instrumentów pochodnych. W świetle powyższego art. 8 ust. 1 ustawy o VAT należy interpretować w taki sposób, że w przypadku, gdy jedną ze stron transakcji na instrumentach pochodnych, takich jak transakcje forward, jest podmiot, który nie trudni się zawodowo takimi transakcjami, czy też szerzej transakcjami finansowymi, należy przyjąć, że jest on jedynie usługobiorcą i sam nie świadczy żadnej usługi na rzecz banku.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przypadku gdy Wnioskodawca zawiera transakcje forward z Bankiem, który w ramach takiej transakcji jest zobowiązany do dokonania określonego świadczenia na rzecz Wnioskodawcy (w zakresie transakcji forward – do przeniesienia własności na rzecz drugiej strony określonej kwoty waluty w uzgodnionym terminie w przyszłości), za usługodawcę i podatnika VAT z tytułu tej transakcji powinien zostać uznany Bank. Zatem dokonywane przez Wnioskodawcę czynności nie wyczerpują desygnatów świadczenia usług i nie będą podlegały podatkowi VAT.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że w jego ocenie nie można uznać, iż zawierając transakcję typu forward, świadczy on jakąkolwiek usługę na rzecz drugiego podmiotu (tutaj Banku). Aby dane świadczenie można było uznać za świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

*   świadczenie musi być wykonywane na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej;
*   świadczenie to musi być odpłatne, tj. związane z otrzymywaniem przez kontrahenta wynagrodzenia;
*   świadczenie musi zostać wykonane przez podatnika działającego w takim charakterze.

W niniejszej sprawie brak jest ew. beneficjenta usługi „świadczonej” przez Wnioskodawcę. Zasadniczo w transakcjach forward beneficjentem jest sam Wnioskodawca, który zawierając transakcję z Bankiem ogranicza ryzyko wahań kursu walut, z którym musi się liczyć w prowadzonej działalności gospodarczej. Zdaniem Wnioskodawcy to Bank świadczy usług na jego rzecz a nie na odwrót.

Przechodząc do dalszej analizy warunków odpłatność świadczenia należy powiązać z otrzymywaniem przez świadczeniodawcę wynagrodzenia. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), świadczenie jest odpłatne kiedy:

*   istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i jej beneficjentem;
*   w zamian za usługi wypłacone jest wynagrodzenie, które jest wyrażalne w pieniądzu;
*   istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem, co oznacza, że świadczenia stron muszą być ekwiwalentne (obie strony stosunku prawnego muszą odnosić korzyść - jedna w postaci otrzymania świadczenia, druga w postaci wynagrodzenia za realizację tego świadczenia).

W tym kontekście należy podkreślić specyfikę przedmiotowych transakcji związaną z faktem, że przepływy pieniężne mogą być dokonywane – w ramach jednej usługi – w różne strony (co uzależnione jest od ceny instrumentu bazowego na dzień rozliczenia danego instrumentu pochodnego). Wnioskodawca nie otrzymuje w związku z zawieraniem transakcji forward wynagrodzenia od Banku. Za takowe nie można uznać kwoty za sprzedaż/kupno waluty wg kursu ustalonego już w momencie zawarcia transakcji, który obowiązuje bez względu na aktualną rynkową cenę waluty. W tej konfiguracji to Wnioskodawca jest świadczeniobiorcą – Bank zapewnia stabilność kursu już w momencie zawarcia transakcji.

Wnioskodawca nie prowadzi profesjonalnej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług pośrednictwa finansowego i obrotem instrumentami finansowymi. Podmiotem działającym jak profesjonalista w przypadku transakcji typu forward jest Bank.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca nie może zostać uznany za podatnika VAT i w konsekwencji nie będzie on zobowiązany do rozliczenia podatku VAT z tytułu zawarcia transakcji typu forward z Bankiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Analiza treści art. 8 ust. 1 ustawy wskazuje na bardzo szerokie pojęcie świadczenia usług obejmujące różnego rodzaju świadczenia niebędące dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Czynności są opodatkowane podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy wykonywane są przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającego w takim charakterze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się eksportem i importem części samochodowych i w ramach dostaw unijnych WDT pozyskuje środki walutowe. Aby zabezpieczyć się przed zmianami kursu Wnioskodawca zawiera z Bankiem transakcje walutowe typu forward.

Transakcje walutowe forward jakie zawiera Wnioskodawca polegają na:

*   w przypadku sprzedaży waluty przez Wnioskodawcę – rzeczywistym przeniesieniu w określonej dacie przez Wnioskodawcę na rzecz Banku kwoty waluty oraz przyjęciu kwoty waluty przez Bank - inaczej mówiąc Bank zobowiązuje się do zakupu, a Wnioskodawca do sprzedaży umówionej kwoty waluty;
*   w przypadku zakupu waluty przez Wnioskodawcę – rzeczywistym przeniesieniu w określonej dacie przez Bank kwoty waluty na rzecz Wnioskodawcy oraz przyjęciu kwoty waluty przez Wnioskodawcę – inaczej mówiąc Bank zobowiązuje się do sprzedaży, a Wnioskodawca do zakupu umówionej kwoty waluty.

Rozliczenie transakcji walutowych polega więc na rzeczywistym, wzajemnym postawieniu sobie do dyspozycji środków w określonych w kontrakcie walutach.

Wnioskodawca nie realizuje transakcji walutowych Forward typu NDF (non-deliverable forward) w której rozliczenie realizowane jest tylko poprzez realizacje różnicy kursowej bez rzeczywistego przenoszenia kwoty waluty.

Podkreślenia wymaga fakt, iż w przypadku transakcji na instrumentach pochodnych, takich jak np. transakcje forward, dochodzi do działania profesjonalnego podmiotu – Banku, polegającego na zabezpieczeniu danej jednostki gospodarczej przed ryzykiem niekorzystnych zmian cen określonego instrumentu bazowego. Przedmiotem świadczenia jest więc zabezpieczenie danego podmiotu przed ryzykiem gospodarczym. Wypracowanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych tytułem dodatnich różnic kursowych nie jest wynikiem jego działania, lecz efektem zaistnienia na rynkach finansowych korzystnych dla niego okoliczności.

Transakcje walutowe stanowią uzupełnienie zasadniczej działalności firmy Wnioskodawcy i służą do zabezpieczenia kontraktów zakupu i sprzedaży towarów, zawieranych z dostawcami i odbiorcami zagranicznymi. Powodem ich stosowania w prowadzonej działalności jest chęć uniknięcia strat, które mogłyby powstać w wyniku zmiany kursu waluty.

Występują też przypadki, że Wnioskodawca, gdy jest chwilowy wyższy kurs waluty (niż średnia okresowa) robi forward sprzedaży waluty na poczet planowanych przyszłych wpływów. W przypadku, gdy kurs ulegnie osłabieniu czasami Wnioskodawca decyduje się na zrobienie odwrotnego forwardu zakupu waluty. Również występują sytuacje odwrotne tzn., gdy kurs waluty jest niższy (niż średnia okresowa) Wnioskodawca decyduje się na forward zakupu waluty i w przypadku, gdy kurs wzrośnie wykonuje odwrotny forward sprzedaży waluty. Jak wynika z powyższego opisu transakcje forward są zlecane w zależności od warunków rynkowych i w zależności od potrzeb Wnioskodawcy. Transakcje forward stanowią jeden z elementów zabezpieczenia interesów Wnioskodawcy. W niektórych miesiącach Wnioskodawca nie przeprowadza jakiejkolwiek transakcji forward w innych zaś zdarza się to kilkakrotnie (np. 7 razy). Może więc mieć miejsce sytuacja, kiedy w danym okresie obrachunkowym nie zostanie zawarta żadna transakcja forward, gdyż poziom kursów walutowych będzie sprzyjał działalności Wnioskodawcy. Wnioskodawca stosuje transakcje forward dla walut Euro oraz korony czeskie (zarówno kupno jak i sprzedaż).

Wnioskodawca nie tworzy jakiegoś konkretnego funduszu w celu dokonywania na nim operacji typu forward, a celem tych transakcji jest korzystna sprzedaż waluty w celu regulowania zobowiązań w walucie PLN.

Część waluty, około 30% nie jest wymieniana na PLN tylko służy regulowaniu zobowiązań walutowych (nabycia unijne towarów WNT).

Wnioskodawca nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia od Banku w związku z zawarciem transakcji typu forward. Wnioskodawca zawierając taką transakcję zabezpiecza się przed niekorzystną zmianą kursu walutowego, a także umożliwia projekcję przyszłego wyniku finansowego realizowanych transakcji biznesowych. Bank nie pobiera bezpośrednio prowizji z tytułu zawarcia takiej transakcji. Bank jednak otrzymuje wynagrodzenie za świadczenie usługi, które stanowi ogólny wynik transakcji odnotowywany przez Bank w określonym czasie. Zawierając transakcje przeciwstawne tj. obrotu walutami różnica pomiędzy kursami kasowym a terminowym stanowi dla Banku wynagrodzenie.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia czy zawieranie transakcji typu forward z Bankiem stanowi dla niego świadczenie usług i powoduje, że staje się on podatnikiem VAT obowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu tych transakcji.

W analizowanej sprawie należy wziąć pod uwagę specyfikę transakcji finansowych, w których kierunek przepływów pieniężnych nie musi odzwierciedlać faktycznej roli stron i jest odmienny od większości standardowych transakcji podlegających opodatkowaniu VAT. W transakcjach finansowych, w tym w transakcjach na kontraktach terminowych, kierunek strumienia pieniężnego przepływającego w wyniku realizacji transakcji nie powinien być podstawą do stwierdzenia, która ze stron jest usługobiorcą, a która usługodawcą. Takie podejście nie odzwierciedlałoby bowiem ekonomicznego, a co za tym idzie, faktycznego charakteru funkcji stron transakcji. W transakcjach terminowych podmiot organizujący obrót z reguły nie otrzymuje od drugiej strony bezpośredniego wynagrodzenia, a wysokość i kierunek rozliczenia transakcji jest wynikiem autonomicznych zmian rynkowych (i może być różny).

W świetle powyższych rozważań samo otrzymanie płatności nie może być zatem utożsamiane z faktem wykonania usługi, a kierunek płatności nie może determinować, kto jest nabywcą, a kto świadczącym usługę.

W celu identyfikacji usługobiorcy i usługodawcy w danej transakcji kluczowe jest zatem posłużenie się kryterium zaspokajania potrzeb. W praktyce bowiem usługobiorcą jest podmiot, który chce zaspokoić pewną potrzebę, natomiast usługodawca jest podmiotem, który taką potrzebę może zaspokoić poprzez świadczenia wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W ocenie organu, w przedstawionych okolicznościach sprawy, to Bank powinien być uznany za podatnika VAT, ponieważ to on świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ramach realizacji wskazanych transakcji to Bank zaspokaja potrzeby Wnioskodawcy poprzez zabezpieczenie przed ryzykiem gospodarczym, wynikającym z prowadzonej przez niego działalności. Wnioskodawca jest wyłącznie beneficjentem (odbiorcą) świadczenia dokonywanego przez Bank na jego rzecz. Bez znaczenia pozostaje tutaj fakt, że kierunek przepływów pieniężnych w ramach omawianych transakcji może przebiegać w różne strony.

Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, nawet w sytuacji, w której otrzymuje on od Banku środki pieniężne, w wyniku rozliczenia transakcji zabezpieczającej ryzyko, Wnioskodawca nie występuje w roli świadczącego usługę, gdyż w takiej sytuacji Wnioskodawca nie zabezpiecza ryzyka występującego po stronie Banku. Zatem płatność jaką otrzymuje Wnioskodawca nie jest wynagrodzeniem za czynności podejmowane przez niego na rzecz Banku. Czynności wykonywane w ramach ww. rozliczenia transakcji mają jedynie charakter techniczny wobec podstawowego celu opisanej transakcji, jakim jest zabezpieczenie ryzyka finansowego Wnioskodawcy.

Zatem Wnioskodawca nie pełni roli podatnika, w przypadku zawierania transakcji typu forward z Bankiem i wobec tego nie jest zobowiązany do rozliczenia podatku VAT z tego tytułu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.