Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.670.2024.2.PR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-30
Teza: Możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 14 w zakresie dodatku relokacyjnego.
Słowa kluczowe: miejsce-miejsce zamieszkania; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z wykonywanej pracy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 14

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 listopada 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 1 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych otrzymania dodatku relokacyjnego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 grudnia 2024 r. (data wpływu 23 grudnia 2024 r. – uzupełnienie przekazane przez Urząd Skarbowy).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Na podstawie przedwstępnej umowy o pracę zawartej w dniu … 2024 r. w punkcie 1, zostało określone, że jako pracownik otrzyma Pani jednorazowy dodatek relokacyjny w wysokości 150% miesięcznego wynagrodzenia za pracę. Z związku z podjęciem pracy, musiała Pani zmienić miejsce zamieszkania i przeprowadziła się Pani z adresu … na adres …, aby móc realizować obowiązki pracownicze w zakładzie pracy mieszczącym się w …, nazwa firmy A sp. z o.o.

W dniu … 2024 r. otrzymała Pani wynagrodzenie za pracę oraz dodatek relokacyjny w wysokości … zł brutto co stanowi 150% miesięcznego wynagrodzenia brutto. Załączyła Pani przedwstępną umowę o pracę oraz umowę najmu lokalu mieszkalnego.

Uzupełnienie

1) Czy podjęła Pani nową pracę, czy kontynuuje Pani pracę u poprzedniego pracodawcy?

Podjęła Pani nową pracę u nowego pracodawcy. Nowy pracodawca to A Sp. z o.o.

2) Czy „podjęcie pracy” wiąże się z zawarciem przez Panią nowej umowy o pracę?

Tak, zawarła Pani nową umowę o pracę.

3) Jakie miejsce świadczenia przez Panią pracy zostało wskazane w tej umowie?

Miejsce świadczenia pracy to … .

4) Czy miejsce świadczenia przez Panią pracy wynika z zawartej umowy o pracę, czy np. z wypowiedzenia zmieniającego, czy też aneksu do tej umowy?

Miejsce świadczenia pracy wynika z zawartej umowy o pracę.

5) Czy „podjęcie pracy” nastąpiło na pisemne polecenie pracodawcy (oddelegowanie)? Jeśli nie – na jakiej podstawie i w jaki sposób nastąpiło Pani przeniesienie do innej lokalizacji geograficznej w celu świadczenia pracy?

Podjęcie przez Panią pracy wymagało zmiany miejsca zamieszkania ze względu na odległość, nie byłaby Pani w stanie świadczyć pracy z Pani poprzedniego miejsca zamieszkania. Dlatego na zawartej przedwstępnej umowie o pracę w dniu … 2024 r., pracodawca zaznaczył udzielenie Pani dodatku relokacyjnego w wysokości 150% miesięcznego wynagrodzenia brutto na pokrycie kosztów relokacji, np. wynajem mieszkania. Do poprzedniego wniosku załączyła Pani umowę o pracę, gdzie jest ten wpis oraz umowę najmu mieszkania. Zmiana miejsca zamieszkania była niezbędna do świadczenia pracy.

**Pytanie**

Czy może Pani skorzystać ze zwolnienia i nie płacić podatku dochodowego od otrzymanego dodatku relokacyjnego?

**Pani stanowisko w sprawie**

Pani zdaniem, może Pani skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 UPDOF i nie płacić podatku dochodowego od otrzymanej całej kwoty dodatku relokacyjnego. W celu wykonywania pracy musiała Pani zmienić miejsce zamieszkania, gdyż miejsce zakładu pracy w … jest oddalone o około 6 godzin jazdy samochodem od Pani miejsca zamieszkania w … . Poniosła Pani koszty przeprowadzki oraz najmu mieszkania blisko zakładu pracy, aby mieć możliwość wykonywania obowiązków służbowych.

Kwota dodatku relokacyjnego mieści się w limicie podatkowym, gdyż wynosi 150% wynagrodzenia miesięcznego.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. ustawy:

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie zatem różnicuje sposoby powstania przychodu: gdy chodzi o pieniądze i wartości pieniężne przychód może powstać – verba legis – przez „otrzymanie lub postawienie go do dyspozycji podatnika”. Natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia – w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych – są traktowane jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są „otrzymane”, co ma wskazywać na bezwzględnie – w odniesieniu do tego przychodu – wymagany realny charakter świadczenia.

W odniesieniu do pieniędzy (wartości pieniężnych) skonkretyzowanie i przypisanie ich jako przychodu będącego podstawą opodatkowania jest możliwe bez elementu realnego przysporzenia, tj. wydania sumy podatnikowi, wystarczy, że określona kwota pojawi się na liście płac i będzie do dyspozycji pracownika. Jest oczywiste, że kwota ta stanowi korzyść pracownika.

Natomiast – w odniesieniu do innych nieodpłatnych świadczeń – bez elementu realnego przysporzenia w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak jest podstaw do określenia jego wysokości.

Użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że zarówno w art. 11 ust. 1, jak i w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wskazuje, że przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze (czyli: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika) oraz świadczenia nieodpłatne lub częściowo odpłatne.

Zatem wszelkie dodatki do wynagrodzeń wypłacane pracownikom, w tym również dodatek relokacyjny, należy zakwalifikować do świadczeń pieniężnych, stanowiących przychód ze stosunku pracy.

Otrzymane przez pracowników dodatki relokacyjne mogą korzystać ze zwolnienia uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

Aby ww. zwolnienie dotyczące pracownika miało zastosowanie, muszą być spełnione przesłanki wynikające z tego przepisu, tj.:

a) przeniesienie musi być służbowe, czyli związane z poleceniem pracodawcy, a nie ze zmianą miejsca zamieszkania wynikającą z woli i inicjatywy samego pracownika,

b) przeprowadzka musi mieć miejsce w trakcie zatrudnienia, a więc nie mogą to być przenosiny w związku z podjęciem nowej pracy u innego pracodawcy,

c) rekompensata otrzymana od pracodawcy nie może przekroczyć 200% wynagrodzenia pracownika należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie,

d) zwolnienie dotyczy wyłącznie pracowników, a nie osób wykonujących pracę na podstawie umowy cywilnoprawnej (np. zleceniobiorców).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji „przeniesienia służbowego”. Zgodnie z definicją języka polskiego PWN, pojęcie „przenieść” oznacza m.in. „zabrać coś lub kogoś i niosąc umieścić gdzie indziej”, czy też „umieścić coś lub kogoś w innym miejscu, w innym czasie, w innych warunkach niż poprzednio”, natomiast „służbowy” oznacza m.in. „należny komuś z tytułu pracy”(www.sjp.pwn.pl).

Pojęcie „przeniesienie służbowe” wskazuje wyłącznie na okoliczność zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika w rozumieniu potocznym, w związku ze stosowanym poleceniem pracodawcy.

Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy wynika zatem, że odnosi się ono do sytuacji zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika. Analizowany przepis nie odwołuje się jedynie do przeniesienia służbowego w ramach stosunku służbowego. W związku z powyższym, należy przyjąć, zgodnie z zasadami wykładni, że gdyby ustawodawca chciał ograniczyć zastosowanie danego zwolnienia tylko do przeniesienia służbowego w ramach stosunku służbowego (a nie zezwolić na jego zastosowanie do wszystkich pracowników), wskazałby to wyraźnie w przepisie.

W związku z brakiem takiego uszczegółowienia, analizowane zwolnienie powinno mieć zastosowanie do wszystkich pracowników przenoszonych służbowo, jeśli spełnione zostaną pozostałe warunki określone w przepisie. Przedmiotowe zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zatem zastosowanie zarówno do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, jak i pozostających w stosunku służbowym, o ile otrzymują oni świadczenia wskazane w tym przepisie w związku z przeniesieniem służbowym.

**Ocena skutków podatkowych Pani sytuacji**

Otrzymany przez Panią dodatek relokacyjny stanowi dla Pani – w momencie jego wypłaty – przychód ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zauważam, że z treści Pani wniosku wynika, że:

• podjęła Pani nową pracę u nowego pracodawcy;

• zawarła Pani nową umowę o pracę.

Jak wskazałem powyżej, aby ww. zwolnienie znalazło zastosowanie, przeniesienie musi być służbowe (czyli związane z poleceniem pracodawcy, a nie ze zmianą miejsca zamieszkania wynikającą z woli i inicjatywy samego pracownika), a przeprowadzka musi mieć miejsce w trakcie zatrudnienia (nie mogą to być przenosiny w związku z podjęciem nowej pracy u innego pracodawcy).

W opisanym zdarzeniu nie została Pani przeniesiona przez dotychczasowego pracodawcę do wykonywania pracy w innym miejscu, lecz podjęła Pani pracę u nowego pracodawcy. Zatem nie doszło do przeniesienia służbowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji otrzymane przez Panią świadczenie nie korzysta ze zwolnienia uregulowanego w tym przepisie.

W konsekwencji, Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie dokumentów stanowiących załączniki do wniosku wyjaśniam, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych dokumentów. W związku z tym dokumenty przesłane przez Panią nie mogą być przedmiotem merytorycznej analizy.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.