Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-155/13/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-05-29
Teza: w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2013r. (data wpływu 19 lutego 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 maja 2013r. (data wpływu 20 maja 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu przepisów ustawy o VAT z tytułu sprzedaży niezabudowanej działki nr 1 oraz prawa użytkowania działki nr 2 zabudowanej drogą – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia z opodatkowania sprzedaży niezabudowanej działki nr 1 – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia z opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania działki nr 2 zabudowanej drogą – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 maja 2013r. (data wpływu 20 maja 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 9 maja 2013r. znak: IBPP1/443-155/13/BM.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wraz z małżonkiem w dniu 23 września 1999r. zakupił udział we współwłasności nieruchomości o łącznej pow. 3394 m2 z której następnie wydzielona została niezabudowana parcela gruntowa nr 2646/60 o pow. 2105 m2 (dalej zwana działką nr 1). W grudniu 2011r. na skutek zniesienia współwłasności Wnioskodawca wraz z małżonkiem stali się wyłącznymi właścicielami (w ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej) działki nr 1. W dniu 9 września 2004r. Wnioskodawca wraz z małżonkiem, w celu zapewnienia nieprzerwanego dojazdu do działki nr 1 zakupili prawo wieczystego użytkowania sąsiedniej nieruchomości o łącznej pow. 2173 m2, której część została następnie wykupiona przez Urząd Marszałkowski. W chwili obecnej Wnioskodawca wraz z małżonkiem są wyłącznymi właścicielami (w ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej) prawa wieczystego użytkowania nieruchomości obejmującej działkę nr 2646/61 o pow. 831 m2 (dalej zwanej działką nr 2), stanowiącej własność Skarbu Państwa.

Działki nr 1 i 2 są przez Wnioskodawcę oraz jego małżonka wynajmowane podmiotowi gospodarczemu, prowadzącemu na tych nieruchomościach stację auto-gaz, który zajmuje się sprzedażą tegoż auto-gazu. Podmiot ten poniósł nakłady na działkę nr 1 w postaci umiejscowienia na niej budynku (nietrwale z gruntem związanego) oraz urządzeń służących wykonywaniu działalności gospodarczej.

Reasumując:

Na działce nr 1 posadowione są zbiorniki gazu, budka sprzedażowa (obiekty nie są trwale związane z gruntem), a także inne urządzenia, które zostaną usunięte przez ich właściciela (podmiot prowadzący stację auto-gaz) przed planowaną transakcją sprzedaży tej działki.

Na działce nr 2 w roku 2005 wybudowana i oddana do użytku została asfaltowa droga dojazdowa (pas włączenia do ruchu), która stanowi budowlę w rozumieniu prawa budowlanego i która będzie podlegała sprzedaży przez Wnioskodawcę wraz z prawem wieczystego użytkowania.

Po dniu 1 kwietnia 2013r. Wnioskodawca wraz z małżonkiem ma zamiar sprzedać prawo własności działki nr 1 oraz prawo wieczystego użytkowania działki nr 2 wraz z drogą dojazdową (budowlą), które stanowią składniki majątku osobistego Wnioskodawcy i jej małżonka. Działka nr 1 zostanie sprzedana jako grunt niezabudowany, gdyż usytuowane obecnie na niej obiekty zostaną usunięte przed transakcją sprzedaży, zaś prawo wieczystego użytkowania działki nr 2 zostanie zbyte wraz z prawem własności budowli na niej umiejscowionej tj. drogi dojazdowej.

Wnioskodawca uzyskuje dochody z wynajmu działki nr 1 i 2 nieopodatkowane podatkiem VAT, nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Jedyną transakcją sprzedaży nieruchomości z majątku osobistego swojego i małżonka Wnioskodawcy, dokonaną w latach poprzednich, była transakcja sprzedaży gruntu rolnego, położonego w 2008r. za łączną kwotę 92.000zł. (nieopodatkowana podatkiem VAT).

Zakup działek nr 1 i 2 nie był dokonywany z zamiarem ich odsprzedaży. Decyzja o sprzedaży została podjęta w kontekście zmieniającej się sytuacji ekonomicznej w kraju i osobistej sytuacji Wnioskodawcy.

W odniesieniu do działki nr 1 Wnioskodawca wskazał:

Zakup został dokonany w celu realizacji inwestycji - budowy stacji benzynowej.

Wydzielenia dokonano w celu zniesienia współwłasności w dniu 6 czerwca 2011r.

Współwłasność zniesiono celu stania się wyłącznym właścicielem wydzielonej nieruchomości.

Do dnia 31 listopada 2011r. prawo nieodpłatnego używania nieruchomości przysługiwało spółce jawnej, w której Wnioskodawca był wspólnikiem-spółka prowadziła na tej nieruchomości działalność gospodarczą, zaś od dnia 1 grudnia 2011r. nieruchomość ta została wynajęta ww. spółce jawnej.

W odpowiedzi na pytanie tut. organu: „Jeżeli nieruchomość (posiadany udział, a po wydzieleniu działka nr 1) była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do celów osobistych, to prosimy o podanie do jakich konkretnie celów osobistych i w jaki sposób była wykorzystywana oraz w jakim okresie (proszę podać daty od do)”, Wnioskodawca odpowiedział, że wykorzystuje nieruchomość od dnia 1 grudnia 2011r. do chwili obecnej na cele osobiste w postaci pobierania czynszu najmu (pożytków cywilnych).

Działka jest wynajmowana od dnia 1 grudnia 2011r.

Przed wydzieleniem działka nie była przedmiotem najmu.

Przeznaczenie nieruchomości w 1999r. jak również na moment sprzedaży zgodnie z zapisem w planie zagospodarowania przestrzennego było następujące: „obowiązuje w zasadzie zakaz zabudowy z wyjątkiem stacji paliw i innych obiektów i urządzeń komunikacji i infrastruktury technicznej niekolidujących z funkcją komunikacyjną i z przebiegiem sieci uzbrojenia terenu”.

Wnioskodawca nie podejmował działań mających na celu uatrakcyjnienie nieruchomości np. poprzez budowę kanalizacji, podłączenie do sieci energetycznej, inne.

Wnioskodawca nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla tej nieruchomości. Na moment sprzedaży nie będzie obowiązywała decyzja o warunkach zabudowy dla tej nieruchomości.

Przyczyną sprzedaży jest chęć pozyskania środków pieniężnych na cele osobiste Wnioskodawcy.

Wnioskodawca pozyskuje nabywców dla tej działki poprzez ogłoszenia w prasie, u agentów handlujących nieruchomościami itp.

Na pytanie tut. organu jakie działania marketingowe Wnioskodawca podejmował lub zamierza podejmować w celu sprzedaży działki Wnioskodawca wskazał „Tylko ogłoszenia w prasie, u agentów handlujących nieruchomościami itp.”.

Wnioskodawca posiada inne nieruchomości, ale na dzień dzisiejszy nie są one przeznaczone do sprzedaży.

II. W odniesieniu do działki nr 2:

Działka pierwotnie posiadała bezpośredni zjazd do drogi wojewódzkiej, który następnie został odcięty poprzez realizację inwestycji wojewódzkiej.

Część działki stanowiąca drogę do dnia 31 listopada 2011r. była nieodpłatnie użytkowana przez spółkę jawną, w której Wnioskodawca był wspólnikiem - jako droga dojazdowa do działki nr 1, na której spółka prowadziła działalność gospodarczą, zaś od dnia 1 grudnia 2011r. działka ta została wynajęta ww. spółce jawnej.

Wnioskodawca wykorzystuje nieruchomość (działkę nr 2) od dnia 1 grudnia 2011r. do chwili obecnej na cele osobiste w postaci pobierania czynszu najmu (pożytków cywilnych).

Drogę wybudował Urząd Marszałkowski, aby zapewnić dojazd do działki nr 1, gdyż dojazd ten wcześniej został odcięty inwestycją wojewódzką.

W odpowiedzi na pytanie tut. organu: „Jeśli drogę wybudował Wnioskodawca, to czy przy jej budowie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego”, Wnioskodawca odpowiedział: „Nie dotyczy”.

Wedle wiedzy Wnioskodawcy droga ta stanowi budowlę w rozumieniu PKOB i Prawa budowlanego. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie drogi.

Działka jest wynajmowana od dnia 1 grudnia 2011r.

Przeznaczenie nieruchomości na dzień zakupu zgodnie z zapisem w planie zagospodarowania przestrzennego było następujące: „obowiązuje w zasadzie zakaz zabudowy z wyjątkiem stacji paliw i innych obiektów i urządzeń komunikacji i infrastruktury technicznej nie kolidujących z funkcją komunikacyjną i z przebiegiem sieci uzbrojenia terenu”.

Wnioskodawca nie występował o zmianą przeznaczenia tej działki na potrzeby budowy drogi.

Wnioskodawca nie podejmował działań mających na celu uatrakcyjnienie tej działki.

Działkę nr 2 należy, jako zapewnienie drogi dojazdowej, sprzedać łącznie z działką nr 1.

Wnioskodawca pozyskuje nabywców dla tej działki poprzez ogłoszenia w prasie, u agentów handlujących nieruchomościami itp.

Na pytanie tut. organu jakie działania marketingowe Wnioskodawca podejmował lub zamierza podejmować w celu sprzedaży działki Wnioskodawca wskazał „Tylko ogłoszenia w prasie, u agentów handlujących nieruchomościami itp.”.

Wnioskodawca posiada inne nieruchomości, ale na dzień dzisiejszy nie są one przeznaczone do sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż prawa własności niezabudowanej działki nr 1 oraz prawa wieczystego użytkowania zabudowanej działki nr 2 wraz z prawem własności budowli, dokonana przez Wnioskodawcę po dniu 1 kwietnia 2013r. będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż prawa własności niezabudowanej działki nr 1 oraz prawa wieczystego użytkowania zabudowanej działki nr 2 wraz z prawem własności budowli, dokonana przez wnioskodawczynię po dniu 1 kwietnia 2013r. będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VA T,

Ad. Sprzedaż niezabudowanej działki nr 1.

Sprzedaż prawa własności niezabudowanej działki nr 1 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem WAT, gdyż sprzedaż ta nie będzie dokonywana przez osobę mającą status podatnika w rozumieniu art. 15 Ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług po zmianie opublikowanej w Dzienniku Ustaw w roku 2013 pod poz. 35, obowiązującej od 1 kwietnia 2013r., cyt.:

„ Art. 15. 1. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

2\. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Jak wynika z uzasadniania projektu ww. zmian do ustawy cyt. „Zaproponowany projekt ustawy zawiera równocześnie szereg zmian upraszczających stosowanie przepisów dotyczących podatku VAT dla przedsiębiorców, zapewniających pewność prawną oraz zmierzających do odbiurokratyzowania wielu obowiązków nałożonych obecnie na podatników. (\`(...)\`) Do najważniejszych z nich należą uproszczenie definicji działalności gospodarczej, poprzez jednoznaczne wskazanie, że nie obejmuje ona czynności okazjonalnych związanych z działalnością gospodarczą (…)”.

Zatem zmiana ustawy o podatku VAT, obowiązująca od dnia 1 kwietnia 2013r. usunie wątpliwości dotyczące możliwości objęcia opodatkowaniem podatkiem VAT „czynności okazjonalnych związanych z działalnością gospodarczą”.

Podkreślenia wymaga fakt, iż działka nr 1 nie została zakupiona w celu dalszej jej odsprzedaży, została nabyta przez Wnioskodawcę, działającego jako osoba fizyczna poza obrotem profesjonalnym i stanowi ona jego majątek osobisty. Wnioskodawca na działce nr 1 nie prowadzi działalności gospodarczej, a jedynie w ramach stosunku prawnego jakim jest najem występuje jako wynajmujący - podmiot zwolniony podmiotowo z podatku VAT. Fakt wynajęcia przedmiotowej nieruchomości nie może zatem stanowić przesłanki do uznania, iż Wnioskodawca ma obowiązek zapłacić podatek VA T od sprzedaży tej nieruchomości.

Dostawa towarów (gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji, istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy (sprzedaży działek), mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w zakresie takich dostaw (sprzedaży działek). Z całą pewnością Wnioskodawca takiej działalności nie prowadzi. W tym miejscu Wnioskodawca pragnie powołać się na orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 roku w sprawach G-180/10 i C 181/10. Według TSUB czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą być uznane za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ad. Sprzedaż zabudowanej drogą dojazdową działki nr 2.

Sprzedaż prawa wieczystego użytkowania działki nr 2 wraz z budowlą (drogą dojazdową) będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT w oparciu o przepis § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, iż zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwałe z gruntem związanych albo części takich budynków łub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku. Z uwagi na to, iż w rozważanym przypadku mamy do czynienia ze sprzedażą budowli po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia tej budowli (tj. oddania drogi dojazdowej do użytkowania), znajdzie zastosowanie zwolnienie wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o podatku VAT, który stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Niezależnie od argumentów prawnych przedstawionych powyżej, sprzedaż prawa wieczystego użytkowania działki nr 2 wraz z prawem własności budowli (drogi dojazdowej) będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT również w oparciu o znowelizowany przepis art. 15 Ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług po zmianie opublikowanej w Dzienniku Ustaw w roku 2013 pod poz. 35, jako czynność związana ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, która nie może być uznana za prowadzenie działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   nieuznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu przepisów ustawy o VAT z tytułu sprzedaży niezabudowanej działki nr 1 oraz prawa użytkowania działki nr 2 zabudowanej drogą – uznaje się za nieprawidłowe,
*   zwolnienia z opodatkowania sprzedaży niezabudowanej działki nr 1 – uznaje się za nieprawidłowe,
*   zwolnienia z opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania działki nr 2 zabudowanej drogą– uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 tej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013r.) rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa nieruchomości, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W świetle zaś definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem określenie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Należy zauważyć, iż Trybunał Sprawiedliwości UE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Należy mieć jednak na względzie, że orzeczenie powyższe zapadło na tle innych stanów faktycznych, bowiem w przypadku pierwszej sprawy dotyczyło sprzedaży przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, działek wydzielonych z gruntu przeznaczonego pierwotnie zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego do produkcji rolnej i użytkowanego przez tę osobę na potrzeby działalności rolniczej w latach 1996–1998. W 1997r. plan zagospodarowania przestrzennego uległ zmianie, w wyniku czego omawiany grunt został przeznaczony pod zabudowę letniskową. Wskutek tej zmiany właściciel podzielił grunt na 64 działki, które od 2000 r. zaczął kolejno sprzedawać osobom fizycznym.

Druga sprawa dotyczyła natomiast małżonków będących od 1996 r. właścicielami gospodarstwa rolnego, które nabyli jako grunt rolny bez prawa do zabudowy. Do końca 2006 r. użytkowali ten grunt na potrzeby działalności rolniczej, to jest hodowli koni, a następnie uprawy roślin przeznaczonych na paszę dla zwierząt. Wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którą omawiany grunt został przeznaczony pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, rozpoczęli sprzedaż, niektórych części gospodarstwa.

Na tle takich stanów faktycznych Trybunał orzekł, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

W sprawie natomiast będącej przedmiotem niniejszej interpretacji stan faktyczny jest zupełnie inny, bowiem wynika z niego, że Wnioskodawca nabył działkę nr 1, a tym samym prawo użytkowania wieczystego działki nr 2 mającej zapewnić dojazd do działki nr 1, na cele działalności gospodarczej i w taki też sposób nieruchomości te były wykorzystywane przez cały okres ich posiadania. Działalnością gospodarczą świetle definicji ustawy o VAT jest bowiem zarówno budowa stacji benzynowej jak i wynajem nieruchomości, zatem wszelkie zakupy czynione z zamiarem realizacji takich inwestycji należy uznać za czynione na potrzeby działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika bowiem, że zakup działki nr 1 został dokonany w celu realizacji inwestycji – budowy stacji benzynowej. Następnie działkę tę udostępniono nieodpłatnie spółce jawnej, w której Wnioskodawca był wspólnikiem, w celu prowadzenia na tej działce działalności gospodarczej. Z kolei od grudnia 2011r. działka została tej spółce jawnej wynajęta. Działka nr 2 stanowi natomiast dojazd do działki nr 1, jest z nią zatem integralnie związana, musi zatem dzielić los działki nr 1, której obsługę zapewnia.

Ponadto plan zagospodarowania przestrzennego zarówno w momencie nabycia działek jak i obecnie przewiduje dla tych działek cyt. „w zasadzie zakaz zabudowy z wyjątkiem stacji paliw i innych obiektów i urządzeń komunikacji i infrastruktury technicznej nie kolidujących z funkcją komunikacyjną i z przebiegiem sieci uzbrojenia terenu.” Samo zatem położenie działek i przeznaczenie dla funkcji komunikacyjnej wyklucza ich wykorzystywanie dla celów osobistych.

To, że Wnioskodawca nie zrealizował z jakichś powodów inwestycji w postaci budowy stacji paliw nie oznacza, że automatycznie grunt ten stał się jego majątkiem osobistym, bowiem w całym okresie jego posiadania Wnioskodawca nie wykorzystywał go do jakichkolwiek celów prywatnych, wręcz przeciwnie, grunt został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej oraz był wykorzystywany w sposób stanowiący działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

W świetle powyższego zasadnym jest odwołanie się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, w którym ugruntowało się stanowisko, że za podatnika uznaje się również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i dokonała w tym celu pewnych nakładów mimo, że sama sprzedaż jeszcze się nie rozpoczęła, czy nawet nigdy nie zostanie rozpoczęta. Bardzo istotnym elementem, przesadzającym o prowadzeniu działalności gospodarczej są czynności przygotowawcze, jakich dokonuje dany podmiot w związku z rozpoczęciem działalności. Sam zamiar prowadzenia działalności powiązany z zakupami realizowanymi w tym celu nadaje status podatnika podatku od towarów i usług, już nawet w fazie dokonywania czynności przygotowawczych.

Ponadto należy mieć na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest również sposób jego wykorzystania w całym okresie posiadania. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych co stwierdził Trybunał Sprawiedliwości UE w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego, co w przedmiotowej sprawie w ocenie tut. organu nie miało miejsca, gdyż Wnioskodawca w żaden sposób nie wykorzystywał posiadanej nieruchomości do celów osobistych. Przykładem takiego wykorzystania działki mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

Podsumowując należy stwierdzić, że mające być przedmiotem sprzedaży działki zostały nabyte przez Wnioskodawcę w celu wybudowania stacji benzynowej, a zatem w celu podjęcia działalności gospodarczej. Również w całym okresie ich posiadania były wykorzystywane zgodnie z ich przeznaczeniem wynikającym z planu zagospodarowania przestrzennego, tj. najpierw udostępnione nieodpłatnie, a później wynajęte spółce jawnej w celu prowadzenia stacji paliw. Przeznaczenie nieruchomości na wynajem, nie jest wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy wykorzystaniem dla celów osobistych, lecz stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług jako wykorzystywanie towaru (gruntu) w sposób ciągły do celów zarobkowych.

W związku z powyższym w całym okresie posiadania działek Wnioskodawca nie wykorzystywał ich do jakichkolwiek celów prywatnych.

Tym samym należy uznać, że planowanej sprzedaży działek Wnioskodawca dokona jako podatnik podatku od towarów i usług i nie będzie to sprzedaż majątku prywatnego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż niezabudowanej działki nr 1 oraz prawa użytkowania wieczystego działki nr 2 zabudowanej drogą, po dniu 1 kwietnia 2013r. nie będzie dokonana przez podatnika w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT – dodanego do ustawy o VAT od dnia 1 stycznia 2011r. – w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013r., zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013r., przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Stosownie do treści art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 647 ze zm.), ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Z treści cytowanego przepisu wynika, że w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dochodzi do wiążącego podmioty władzy, w tym administracji, oraz podmioty spoza systemu władzy (osoby fizyczne i ich organizacje) ustalenia bądź zmiany przeznaczenia terenu na określony w tym planie cel.

We wniosku Wnioskodawca wskazał, iż według planu zagospodarowania przestrzennego na moment sprzedaży dla działki nr 1 „obowiązuje w zasadzie zakaz zabudowy z wyjątkiem stacji paliw i innych obiektów i urządzeń komunikacji i infrastruktury technicznej niekolidujących z funkcją komunikacyjną i z przebiegiem sieci uzbrojenia terenu.”

Powyższy zapis określony w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego wskazuje, że działka nr 1 nie jest terenem całkowicie wyłączonym spod zabudowy.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że skoro miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej działki nr 1 dopuszcza zabudowę w postaci stacji paliw i innych obiektów i urządzeń komunikacji i infrastruktury technicznej niekolidujących z funkcją komunikacyjną i z przebiegiem sieci uzbrojenia terenu, to przedmiotowa działka jest terenem budowlanym w rozumieniu ustawy o VAT. Zatem jej dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, lecz będzie opodatkowana stawką 23% podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż prawa własności niezabudowanej działki nr 1 dokonana przez Wnioskodawcę po dniu 1 kwietnia 2013r. będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika również, że Wnioskodawca zamierza dokonać dostawy prawa wieczystego użytkowania działki nr 2 wraz z prawem własności posadowionej na niej budowli w postaci drogi.

W 2005r. na działce nr 2 wybudowana została przez Urząd Marszałkowski i oddana do użytku asfaltowa droga dojazdowa (pas włączenia do ruchu), która stanowi budowlę w rozumieniu PKOB i Prawa budowlanego. Droga do dnia 31 listopada 2011r. była nieodpłatnie użytkowana przez spółkę jawną, jako droga dojazdowa do działki nr 1, na której spółka prowadziła działalność gospodarczą, zaś od dnia 1 grudnia 2011r. działka ta została wynajęta ww. spółce jawnej. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie drogi.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że dla celów niniejszej interpretacji przyjęto, zgodnie z opisem zawartym we wniosku o interpretację, że przedmiotowa budowla w postaci drogi stanowi rzeczywiście własność Wnioskodawcy (a nie jest np. własnością jednostki samorządu terytorialnego) i Wnioskodawca rzeczywiście ma prawo ją sprzedać.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Natomiast w myśl § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w prawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Według art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z PKOB, przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonaną z materiałów budowlanych i elementów składowych, będącą wynikiem prac budowlanych.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; 2a)(…);
3.  budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową; 3a)obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, mieści się w sekcji „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki.

Zatem zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) droga jest budowlą.

Z przywołanego powyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części, co do zasady, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków i budowli jest ustalenie, kiedy nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budowli do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć także oddanie budowli do użytkowania na podstawie umowy najmu i dzierżawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie w 2005r. na działce nr 2 wybudowana została przez Urząd Marszałkowski asfaltowa droga dojazdowa (pas włączenia do ruchu), która stanowi budowlę w rozumieniu PKOB i Prawa budowlanego. Droga do dnia 31 listopada 2011r. była nieodpłatnie użytkowana przez spółkę jawną, jako droga dojazdowa do działki nr 1, na której spółka prowadziła działalność gospodarczą, zaś od dnia 1 grudnia 2011r. działka ta została wynajęta ww. spółce jawnej. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie drogi.

W kwestii nieodpłatnego świadczenia usług należy wskazać, że zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 maja 2004r. do 31 marca 2011r., nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r. do dnia 31 marca 2013r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z treści wniosku wynika, że drogę wybudował Urząd Marszałkowski, a zatem Wnioskodawcy przy budowie (nabyciu) drogi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, zatem nieodpłatne udostępnienie budowli nie podlegało opodatkowaniu, zatem jej udostępnienie w taki sposób nie stanowiło wydania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu.

Czynnością natomiast podlegającą opodatkowaniu jest wydanie budowli w ramach umowy najmu.

Odnosząc zatem przedstawiony opis sprawy do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę dostawa drogi nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, albowiem nastąpiło ono w dniu 1 grudnia 2011r. tj. w dniu wynajmu nieruchomości na rzecz spółki jawnej, tym samym został wykluczony jeden z przypadków kiedy dostawa nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia (art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o VAT).

W art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ww. ustawy przewidziano drugi warunek, który musi zostać spełniony aby dostawa nieruchomości korzystała ze zwolnienia, a mianowicie pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części nie może upłynąć okres krótszy niż 2 lata. Zatem w sytuacji gdy okres pomiędzy wydaniem pierwszemu użytkownikowi ww. drogi w ramach umowy najmu a momentem dostawy tej drogi nie upłynie okres krótszy niż 2 lata, planowana dostawa nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie udzielił jednoznacznej informacji kiedy nastąpi planowana sprzedaż przedmiotowej nieruchomości tj. czy nastąpi to w okresie krótszym niż 2 lata od rozpoczęcia najmu. Wnioskodawca wskazał jedynie, że dostawa będzie dokonana po dniu 1 kwietnia 2013r.

W takim przypadku należy rozważyć oba możliwe przypadki.

Jeśli zatem Wnioskodawca dokona sprzedaży przedmiotowej drogi, w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia tj. od oddania jej w najem w dniu 1 grudnia 2011r. wówczas dostawa ta nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W takim jednak przypadku należy wziąć pod uwagę treść przywołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z wniosku, przedmiotowa droga spełnia oba wymienione w powyższym przepisie warunki, gdyż Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu (budowie) drogi oraz nie ponosił on wydatków na ulepszenie tej drogi w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Wobec powyższego, dostawa ww. drogi jeżeli będzie dokonana w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia (tj. w okresie krótszym niż dwa lata od oddania jej w najem w dniu 1 grudnia 2011r.) będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W przypadku natomiast gdy planowana sprzedaż ww. drogi nie nastąpi w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, to przedmiotowa dostawa będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z powyższym w świetle § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, dostawa prawa użytkowania wieczystego działki, na której posadowiona jest ww. droga, również będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż prawa wieczystego użytkowania działki nr 2 wraz z budowlą (drogą dojazdową) będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego, bądź zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.