Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.344.2024.2.SH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-27
Teza: 1. Czy w związku z planowanym Połączeniem, po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT. 2. Czy w związku z planowanym Połączeniem, po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT. 3. Czy, w związku z planowym Połączeniem, po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT. 4. Czy, w związku z wygaśnięciem wszelkich wierzytelności/zobowiązań, w tym pożyczkowych, pomiędzy Spółką Przejmowaną a Spółką w wyniku konfuzji, po stronie Spółki, w tym jako następcy prawnego Spółki Przejmowanej, dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania na gruncie Ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: konfuzja; połączenie; przychód-powstanie przychodu; spółki-łączenie spółek przez przejęcie; łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przychody z zysków kapitałowych-Przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów  ; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przychody z zysków kapitałowych-Przychody z udziału w zyskach osób prawnych-Przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 16a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 1-lit. m; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 1a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8f; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 13; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3e; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3f

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

24 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

\- czy w związku z planowanym Połączeniem, po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

\- czy w związku z planowanym Połączeniem, po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

\- czy w związku z planowym Połączeniem, po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

\- czy w związku z wygaśnięciem wszelkich wierzytelności/zobowiązań, w tym pożyczkowych, pomiędzy Spółką Przejmowaną a Spółką w wyniku konfuzji, po stronie Spółki, w tym jako następcy prawnego Spółki Przejmowanej, dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 sierpnia 2024 r. (data wpływu tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

E. S.A. z siedzibą w X (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) prowadzi działalność w obszarze (…). Wnioskodawca podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości uzyskiwanych dochodów.

Celem rozwoju linii biznesowej dotyczącej (…) Spółka nabyła (…) 100% udziałów w spółce W. sp. z o.o. z siedzibą w X („Spółka Przejmowana”). Spółka Przejmowana nie posiada zagranicznych zakładów.

Wnioskodawca planuje dokonanie połączenia ze Spółką Przejmowaną poprzez jej przejęcie („Połączenie”). Motywem stojącym za połączeniem jest koncentracja działalności wytwarzania (…) w jednej spółce. Pozwoli to na minimalizację kosztów obsługi projektów. Innymi słowy, działalność dotycząca wytwarzania (…) zostanie skupiona w jednym podmiocie. Po połączeniu Spółka będzie kontynuowała dotychczas prowadzoną działalność na terytorium Polski, w tym w oparciu o składniki majątkowe przejęte od Spółki Przejmowanej w wyniku Połączenia.

Planowane Połączenie zostanie przeprowadzone w oparciu o regulacje z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych w zw. z art. 516 § 6 oraz art. 515 § 1 tej ustawy. W konsekwencji, Połączenie nastąpi poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę. Uwzględniając specyfikę połączeń uproszczonych, w wyniku Połączenia nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, a co za tym idzie nie dojdzie do emisji nowych akcji Spółki. W wyniku Połączenia Spółka Przejmowana zostanie wykreślona z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Spółka wstąpi z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej. Wartość rynkowa przejmowanych składników majątkowych, ustalona na dzień poprzedzający dzień Połączenia, może być wyższa niż wartość tych składników majątkowych przyjętą przez Spółkę Przejmowaną dla celów podatkowych.

Wnioskodawca jest wierzycielem pożyczkowym Spółki Przejmowanej. Ponadto, na dzień połączenia między Spółką a Spółką Przejmowaną mogą istnieć również inne wzajemne wierzytelności/zobowiązania handlowe lub kontraktowe. Natomiast w wyniku Połączenia wszelkie wierzytelności/zobowiązania pożyczkowe i inne, pomiędzy Spółką a Spółką Przejmowaną, ulegną wygaszeniu z mocy prawa w wyniku tzw. konfuzji, tj. zlania się praw i obowiązków wierzyciela (pożyczkodawcy) i dłużnika (pożyczkobiorcy) w jednym podmiocie (tutaj Spółce).

Połączenie będzie dokonane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i biznesowych oraz nie ma na celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 13 sierpnia 2024 r., uzupełniając opis zdarzenia przyszłego i odpowiadając na zadane pytania, wskazali Państwo m.in., że:

\- mając na uwadze aktualne brzmienie przepisów podatkowych, Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych wartości składników majątkowych Spółki Przejmowanej w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki przejmowanej, ponieważ będzie do tego zobowiązana przepisami prawa podatkowego.

Wszystkie składniki majątkowe przejęte od Spółki Przejmowanej w związku z Połączeniem będą wykorzystywane (przypisane) przez Spółkę Przejmującą do jej działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski.

\- Ponieważ wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie może wskazać przyszłej wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej na dzień poprzedzający dzień Połączenia, jednak Wnioskodawca zakłada, że wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej, otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w toku Połączenia, będzie równa albo wyższa od historycznej ceny nabycia (wartości podatkowej) udziałów w Spółce Przejmowanej.

**Pytania**

1\. Czy w związku z planowanym Połączeniem, po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT?

2\. Czy w związku z planowanym Połączeniem, po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT?

3\. Czy, w związku z planowym Połączeniem, po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT?

4\. Czy, w związku z wygaśnięciem wszelkich wierzytelności/zobowiązań, w tym pożyczkowych, pomiędzy Spółką Przejmowaną a Spółką w wyniku konfuzji, po stronie Spółki, w tym jako następcy prawnego Spółki Przejmowanej, dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania na gruncie Ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W ocenie Wnioskodawcy:

1\. W związku z planowanym Połączeniem przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT, będzie podlegał wyłączeniu z opodatkowania po stronie Spółki na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT.

2\. W związku z planowanym Połączeniem, z uwagi na brak podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, a co za tym idzie brak emisji nowych akcji, po stronie Spółki nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT.

3\. W związku z planowanym Połączeniem, z uwagi na to, że Spółka będzie posiadała 100% udziałów w Spółce Przejmowanej na dzień poprzedzający dzień Połączenia, przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT, będzie podlegał wyłączeniu z opodatkowania po stronie Spółki na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3f Ustawy o CIT.

4\. W związku z wygaśnięciem wszelkich wierzytelności/zobowiązań, w tym pożyczkowych, pomiędzy Spółką Przejmowaną a Spółką w wyniku konfuzji, po stronie Spółki, w tym jako następcy prawnego Spółki Przejmowanej, nie dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania na gruncie Ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT, przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższa od wartości rynkowej tych składników.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się, w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu ustawy z dnia 26 lipca 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw wprowadzającym zmiany brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 8c, art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT:

„Kwestia neutralności owych transakcji zależna jest między innymi od tego, czy transakcja przestrzega ciągłości w wartościach ustalanych dla celów podatkowych. (\`(...)\`) W konsekwencji, w stosunku do spółki przejmującej art. 4 ust. 1 i 5 Dyrektywy nakładają zasadę ciągłości w wycenie przekazanych aktywów na potrzeby wyliczenia nowych odpisów amortyzacyjnych lub zysków i strat w odniesieniu do aktywów i pasywów. Jest to warunek wstępny neutralności podatkowej. (\`(...)\`) W tym zakresie projekt przewiduje regulacje dotyczące reorganizacji podmiotów (w ramach wymiany udziałów, łączenia, podziału, aportu), w tym mającej charakter transgraniczny, poprzez uszczelnienie obecnie istniejących przepisów, tj. zapewnienie neutralności podatkowej restrukturyzacji w przypadku kontynuacji wyceny restrukturyzowanego majątku”.

W tym miejscu należy podkreślić, że ustawodawca wprowadził przepis szczególny w zakresie ustalania wartości początkowej środków trwałych nabytych w drodze połączenia, tj. art. 16g ust. 9 Ustawy o CIT, zgodnie z którym w razie połączenia podmiotów wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej podmiotu połączonego, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1 Ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, w przypadku Połączenia Spółka będzie zobowiązana do kontynuowania amortyzacji podatkowej dla przejętych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stosując zasady, jakie obowiązywały w przypadku Spółki Przejmowanej. Analogiczne zasady, zgodnie z zasadą sukcesji generalnej uregulowanej w art. 93 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, powinny również mieć zastosowanie do pozostałych składników majątkowych Spółki Przejmowanej, które zostaną przejęte przez Spółkę w wyniku Połączenia. Innymi słowy, zgodnie z krajowymi przepisami podatkowymi, Spółka jest zobowiązana do przyjęcia dla celów podatkowych wartości wszystkich składników majątkowych Spółki Przejmowanej, zgodnie z ich wartościami księgowymi w spółce przejmowanej.

Ponadto, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, wszystkie składniki majątkowe przejęte od Spółki Przejmowanej w związku z Połączeniem będą wykorzystywane przez Spółkę do działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski.

Mając na uwadze powyższe, wszystkie warunki, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT będę spełnione. W konsekwencji, przychód Spółki na Połączeniu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT zostanie wyłączony z opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT.

Stanowisko to potwierdzają m.in. następujące interpretacje podatkowe:

\- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 1 marca 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.12.2024.1.MR1;

\- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 28 lutego 2024 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.76.2024.1.KK;

\- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 16 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.396.2023.1.BJ.

Podsumowując, jeżeli wartość rynkowa przejmowanych składników majątkowych, ustalona na dzień poprzedzający dzień Połączenia, będzie wyższa niż wartość tych składników majątkowych przyjętą przez Spółkę Przejmowaną dla celów podatkowych, to po stronie Spółki nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT, ponieważ przychód ten będzie wyłączony z opodatkowania na mocy art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT z uwagi na spełnienie wszystkich warunków wymienionych w tym ostatnim przepisie.

Ad 2.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Wartość emisyjna udziałów (akcji), zgodnie z art. 4a pkt 16a Ustawy o CIT, oznacza cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w umowie spółki, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Należy zauważyć, że przepis ten odnosi się do sytuacji, w której przychodem powinna być „wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego”, ale tylko i wyłącznie „w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej”.

Zatem przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT dotyczy tylko takich stanów faktycznych, w których występuje „wartość emisyjna” udziałów (akcji), tj. sytuacji, gdy w wyniku połączenia podwyższany zostaje kapitał zakładowy spółki przejmującej i zostają wyemitowane nowe udziały (akcje) przydzielone wspólnikom spółek łączonych.

Natomiast w sytuacji, w której w ramach łączenia się spółek nie dochodzi do podwyższenia kapitału zakładowego i emisji udziałów (akcji), a co za tym idzie nie mamy do czynienia z „wartością emisyjną” udziałów (akcji), to - a contrario - nie ma podstaw do zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, aby zastosować przepis art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT muszą wystąpić dwie mierzalne wartości: (i) wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego; oraz (ii) wartość emisyjna udziałów (akcji) przydzielonych wspólnikom spółek łączonych. Natomiast, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, w ramach Połączenia nie dojdzie do emisji akcji, czyli nie wystąpi „wartość emisyjna udziałów (akcji)”. Co za tym idzie, po stronie Spółki nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT.

Należy również zauważyć, że Ustawa o CIT powinna być interpretowana zgodnie z treścią dyrektywy Rady 2009/133/WE z 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (dalej: „Dyrektywa”).

W preambule do Dyrektywy zostało wskazane, że: „Łączenia, podziały, podziały przez wydzielenie, wnoszenie aktywów, wymiana udziałów dotyczące spółek różnych państw członkowskich mogą być niezbędne w celu stworzenia we Wspólnocie warunków właściwych dla rynku wewnętrznego i w celu zapewnienia w ten sposób skutecznego funkcjonowania takiego rynku wewnętrznego. Takie czynności nie powinny być hamowane przez ograniczenia, niekorzystne warunki lub zniekształcenia wynikające w szczególności z przepisów podatkowych państw członkowskich. W tym celu niezbędne jest w odniesieniu do takich czynności zapewnienie reguł podatkowych, które są neutralne z punktu widzenia konkurencji, aby umożliwić przedsiębiorstwom dostosowanie się do wymagań rynku wewnętrznego, zwiększyć ich produktywność i poprawić ich siłę konkurencyjną na poziomie międzynarodowym”.

Wyżej wskazany cel Dyrektywy został wyartykułowany w art. 4 ust. 1, zgodnie z którym, łączenie, podział lub podział przez wydzielenie nie stanowi podstawy opodatkowania zysków kapitałowych obliczonych poprzez odniesienie do różnicy między wartością rzeczywistą przekazanych aktywów i pasywów a ich wartością do celów podatkowych.

W piśmiennictwie podkreśla się, że „Neutralność ta polega na tym, że zdarzenia te w momencie ich zaistnienia nie powodują dla żadnej ze spółek ani dla jej wspólników obciążenia podatkowego. Dotyczy ono nadwyżek wartości (określanych w dyrektywie 2009/133/WE jako zyski kapitałowe) związanych ze składnikami majątkowymi spółek, które kończą swój byt prawny na skutek wymienionych zdarzeń, oraz nadwyżek wartości związanych z udziałami w tych spółkach.” (H. Litwińczuk, Nowe regulacje podatkowe dotyczące transgranicznej restrukturyzacji spółek, PP 2022, nr 5, s. 5-15.).

Mimo, że Dyrektywa przewiduje regulacje odnoszące się do transgranicznych połączeń, należy mieć na uwadze, że cały system prawa podatkowego powinien uwzględniać prounijną wykładnię przepisów. W tym kontekście należy podkreślić, że prounijna wykładnia przepisów prawa krajowego wynika wprost z traktatów UE (por. art. 4 ust. 3 TUE) oraz z utrwalonego orzecznictwa TSUE (por. m.in. wyroki TSUE w sprawach Pfeiffer, C-397/01 do C-403/01; Mono Car Styling, C-12/08 oraz Pupino, C-105/03).

Z uwagi, że Połączenie zostanie przeprowadzone bez przyznania akcjonariuszom akcji Spółki nowej emisji, uwzględniając przy tym przepisy Dyrektywy w związku z obowiązkiem pro-unijnej wykładni przepisów Ustawy o CIT, to art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie. W konsekwencji, po stronie Spółki nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT.

Stanowisko to potwierdzają m.in. następujące interpretacje podatkowe:

\- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 13 lutego 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.712.2023.2. SG;

\- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 14 lutego 2024 r., Znak: 0111 -KDIB1-1.4010.701.2023.2.AW;

Podsumowując, w związku z planowanym Połączeniem, z uwagi na brak podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, a co za tym idzie brak emisji nowych akcji, po stronie Spółki nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT.

Ad 3.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT przychodem jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku, gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.

W odniesieniu do tej kategorii przychodu należy jednak wskazać, że ustawodawca wprowadził w art. 12 ust. 4 pkt 3f Ustawy o CIT wyłączenie z opodatkowania, zgodnie z którym do przychodu, o którym mowa wyżej, nie wlicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, majątku określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na dzień poprzedzający dzień Połączenia Spółka będzie posiadała 100% udziałów Spółki Przejmowanej. Mając na uwadze powyższe, na mocy art. 12 ust. 4 pkt 3f Ustawy o CIT, po stronie Spółki nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT.

Stanowisko to potwierdzają m.in. następujące interpretacje podatkowe:

\- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 10 listopada 2023 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.497.2023.1.ASK;

\- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 18 września 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.157.2023.4.RH;

Podsumowując, w związku z planowanym Połączeniem, z uwagi na to, że Spółka będzie posiadała 100% udziałów w Spółce Przejmowanej na dzień poprzedzający dzień Połączenia, przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT, będzie podlegał wyłączeniu z opodatkowania po stronie Spółki na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3f Ustawy o CIT.

Ad. 4

Ustawa o CIT nie zawiera wyczerpującej definicji przychodu podatkowego, lecz wskazano w niej otwarty katalog zdarzeń, które mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Wygaśnięcie zobowiązania w drodze konfuzji nie zostało bezpośrednio wymienione w przepisach Ustawy o CIT jako zdarzenie generujące przychód podatkowych.

W myśl generalnej zasady, przychodem podatkowym może być wyłącznie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, bezwarunkowym i definitywnym. Pojęcie konfuzji w doktrynie prawa cywilnego rozumiane jest jako połączenie w jednym podmiocie osoby wierzyciela i dłużnika, prowadzące do wygaśnięcia zobowiązania na skutek zaniku istotnego elementu stosunku zobowiązaniowego, jakim są dwie strony zobowiązania.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku konfuzji ani wierzyciel, ani dłużnik nie otrzyma żadnego przysporzenia majątkowego, co za tym idzie - nie powstanie przychód podatkowy z tytułu wygaśnięcia wzajemnych zobowiązań i należności w związku z zaistnieniem konfuzji. W skutek konfuzji nie dojdzie bowiem do spłaty zobowiązań (w tym wypadku z tytułu pożyczek).

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, konfuzja nie może być uznana również za umorzenie zobowiązania, o którym mowa we wskazanym wyżej art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a Ustawy o CIT.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a Ustawy o CIT, przychodem jest również wartość umorzonych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów).

W doktrynie prawa podatkowego, pojęcie umorzenia ustala się poprzez zestawienie definicji słownikowej z instytucją umorzenia wierzytelności na gruncie prawa cywilnego.

„Pojęcie „umorzenie” oznacza zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu (np. umorzyć dług, umorzyć podatek) (M.Szymczak (red.), Słownik, t. 3, 1998, s. 557). Przepisy z zakresu KC nie definiują pojęcia „umorzenie zobowiązania”, regulują natomiast kwestię umorzenia wierzytelności, mogą zostać umorzone w następujący sposób:

1) poprzez potrącenie - zgodnie z art. 498 KC, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeśli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym;

2) poprzez odnowienie - zgodnie z art. 506 KC, jeżeli w celu umorzenia zobowiązania dłużnik zobowiązuje się za zgodą wierzyciela spełnić inne świadczenie albo nawet to samo świadczenie, lecz z innej podstawy prawnej, zobowiązanie dotychczasowe wygasa (odnowienie);

3) poprzez zwolnienie dłużnika z długu - zgodnie z art. 508 KC, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje”. (W. Dmoch, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 10, Warszawa 2022).

Wszelkie zobowiązania pożyczkowe i inne, pomiędzy Spółką Przejmowaną a Spółką, wygasną z mocy prawa wskutek Połączenia, tj. osoba wierzyciela (pożyczkodawcy) i dłużnika (pożyczkobiorcy) zostanie skupiona w jednym podmiocie. W szczególności, do momentu Połączenia Spółka Przejmowana ani Spółka nie zostaną zwolniona z długu i nie uzyskają przysporzenia majątkowego w postaci obniżenia pasywów (zobowiązań) - co mogłoby być traktowane jako uzyskanie przychodu przez którąkolwiek z nich.

W przypadku wygaśnięcia zobowiązania w drodze konfuzji nie znajdzie również zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, lub innych świadczeń w naturze. Nie można twierdzić, że w przypadku konfuzji dochodzi do nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia, bowiem, jak już wskazano, w jej wyniku nie powstanie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe.

Stanowisko to potwierdzają m.in. następujące interpretacje podatkowe:

\- Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.520.2023.1.AND;

\- Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 września 2023 r., Znak 0111-KDIB1-1.4010.155.2023.1.AND.

W związku z powyższym, wygaśnięcie wzajemnych należności oraz zobowiązań w wyniku konfuzji nie będzie prowadziło do powstania przychodu po stronie Spółki, w tym jako następcy prawnego Spółki Przejmowanej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań Nr 1, Nr 2, Nr 3 oraz Nr 4 jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny Państwa stanowiska w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 4.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej do pytania oznaczonego we wniosku Nr 1, Nr 2 oraz Nr 3**

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania postawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i Państwa własnego stanowiska w sprawie, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. ustawy Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18, dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH:

spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Stosownie do art. 492 § 1 tej ustawy:

połączenie może być dokonane:

1) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);

2) przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

W przypadku dokonania połączenia na powyższych zasadach, spółka przejmowana przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmującą.

Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje także ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

W świetle art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:

osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1\. osób prawnych,

2\. osobowych spółek handlowych,

3\. osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej:

przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

\- innej osoby prawnej (osób prawnych);

\- osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast, zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółek przy ich fuzji regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT,

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej,

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Ustawa o CIT, nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość – Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014). Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji) rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,

cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT,

przychodem jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT,

do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT,

do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.

W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Ad 1

Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego Nr 1 budzi kwestia ustalenia, czy w związku z planowanym Połączeniem, po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy (Spółki Przejmującej), wskazać należy, że z cytowanego powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT wynika, że wartość przychodu na skutek połączenia powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Przychodem po stronie Wnioskodawcy (Spółki Przejmującej) może więc być ewentualna nadwyżka wartości majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

Z wniosku wynika, że wartość rynkowa przejmowanych składników majątkowych, ustalona na dzień poprzedzający dzień Połączenia, może być wyższa niż wartość tych składników majątkowych przyjętą przez Spółkę Przejmowaną dla celów podatkowych.

Zatem, jeżeli ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki przejmowanej otrzymanego przez Wnioskodawcę (Spółkę Przejmującą) będzie przewyższać wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższej od wartości rynkowej tych składników), to po stronie Spółki Przejmującej powstanie co do zasady przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

Nie mniej jednak z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zatem do przychodów nie zalicza się ewentualnej nadwyżki wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego nad wartością przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, jeśli zostaną spełnione dwie przesłanki, tj.:

a) spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych te składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego (co będzie miało miejsce w analizowanej sytuacji) oraz

b) spółka przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP (co również będzie miało miejsce w analizowanej sytuacji).

W analizowanej sytuacji obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych wartości składników majątkowych Spółki Przejmowanej w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej, ponieważ będzie do tego zobowiązana przepisami prawa podatkowego. Wszystkie składniki majątkowe przejęte od Spółki Przejmowanej w związku z Połączeniem będą wykorzystywane (przypisane) przez Spółkę Przejmującą do jej działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski.

Reasumując, w związku z planowanym Połączeniem, po stronie Wnioskodawcy (Spółki Przejmującej) nie dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT, bowiem przychód ten będzie podlegał wyłączeniu z opodatkowania po stronie Spółki na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 1 jest prawidłowe.

Ad 2 i Ad 3

Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego Nr 2 budzi kwestia ustalenia, czy w związku z planowanym Połączeniem, po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT.

Natomiast, Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego Nr 3 budzi kwestia ustalenia, czy w związku z planowym Połączeniem, po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT.

Odnosząc się do kwestii powstania ewentualnego przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d i pkt 8f ustawy o CIT po stronie Spółki Przejmującej w wyniku planowanego połączenia, w pierwszej kolejności, wskazać należy, że przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f powołanej ustawy są komplementarne. Jeśli spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce przejmowanej zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d. Jeśli posiada 100% udziałów, wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f. Natomiast jeśli posiada w spółce przejmowanej mniej niż 100% udziałów zastosowanie mają oba przepisy. Łącznie pozwalają one opodatkować majątek przejęty przez spółkę, a jaka wartość majątku jest opodatkowana na podstawie każdego z nich zależy od udziału spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej.

Wskazać należy, że z cytowanego już wyżej art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT wynika, że przychodem dla spółki przejmującej może być ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że w związku z faktem, że celem rozwoju linii biznesowej dotyczącej (…) Spółka nabyła (…) 100% udziałów w spółce W. sp. z o.o. z siedzibą w X („Spółka Przejmowana”) oraz, że planowane Połączenie zostanie przeprowadzone w oparciu o regulacje z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych w zw. z art. 516 § 6 oraz art. 515 § 1 tej ustawy. W konsekwencji, Połączenie nastąpi poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę. Uwzględniając specyfikę połączeń uproszczonych, w wyniku Połączenia nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, a co za tym idzie nie dojdzie do emisji nowych akcji Spółki.

Zatem, mając na uwadze powyższe w niniejszej sprawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania.

Reasumując, po stronie Wnioskodawcy (Spółki Przejmującej) na skutek połączenia ze Spółką Przejmowaną nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 2 jest prawidłowe

Z kolei, z cytowanego już wyżej art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT wynika, że przychodem będzie ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej, na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że ponieważ wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie może wskazać przyszłej wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej na dzień poprzedzający dzień Połączenia, jednak Wnioskodawca zakłada, że wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej, otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w toku Połączenia, będzie równa albo wyższa od historycznej ceny nabycia (wartości podatkowej) udziałów w Spółce Przejmowanej.

Zatem w sytuacji, gdy ustalona w części odpowiadającej udziałowi Spółki Przejmującej w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej, otrzymanego przez Spółkę Przejmującą, będzie równa cenie nabycia udziałów w Spółce Przejmowanej, to dla Spółki Przejmującej nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Natomiast w sytuacji, gdy powstanie nadwyżka, o której mowa w ww. przepisie, to może co do zasady powstać przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Nie mniej jednak z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.

Jednocześnie wskazać należy, że Wnioskodawca będzie posiadał w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej udział w wysokości wyższej niż 10%, bowiem jak wynika z wniosku będzie posiadał 100% udziałów w Spółki Przejmowanej. Zatem znajdzie do niego zastosowanie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 3f ww. ustawy.

Zatem, po stronie Wnioskodawcy (Spółki Przejmującej) nie powstanie przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy CIT, ze względu na wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 3 jest prawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia czy:

\- w związku z planowanym Połączeniem, po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT - jest prawidłowe,

\- w związku z planowanym Połączeniem, po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT - jest prawidłowe,

\- w związku z planowym Połączeniem, po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy o CIT - jest prawidłowe,

\- w związku z wygaśnięciem wszelkich wierzytelności/zobowiązań, w tym pożyczkowych, pomiędzy Spółką Przejmowaną a Spółką w wyniku konfuzji, po stronie Spółki, w tym jako następcy prawnego Spółki Przejmowanej, dojdzie do powstania przychodu do opodatkowania na gruncie Ustawy o CIT - jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, wskazać należy, że z przedstawionego przez Państwa opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego Połączenia Spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. Tym samym stwierdzenie, przedstawione przez Państwo we wniosku, że Połączenie będzie dokonane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i biznesowych oraz nie ma na celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym:

interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.