Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1035/13-4/MKw
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-20
Teza: Zwolnienie z opodatkowania transakcji nabycia nieruchomości na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2013 r. (data wpływu 14 listopada 2013 r.) uzupełnionym w dniu 17 grudnia 2013 r. (data wpływu 20 grudnia 2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 06 grudnia 2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 12 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania transakcji nabycia nieruchomości na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania transakcji nabycia nieruchomości na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 16 grudnia 2013 r., złożonym w dniu 17 grudnia 2013 r. (data wpływu 20 grudnia 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 6 grudnia 2013 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (spółka z o. o.) jest podmiotem czynnym VAT, którego przedmiot działalności stanowi nabywanie i administrowanie nieruchomościami. Aktualnie zamierza nabyć od spółki z o. o. „X” nieruchomość gruntową zabudowaną wyłącznie budynkiem biurowym.

Spółka „X”, będąca również czynnym podatnikiem VAT, jest od dnia 30 grudnia 2002 r. użytkownikiem wieczystym ww. nieruchomości, w wyniku aportu wniesionego w tym dniu przez jednego z jej wspólników. W okresie od 1 stycznia 2003 r. do dnia 14 grudnia 2010 r. nieruchomość używana była do celów prowadzonej przez Spółkę „X” działalności gospodarczej. W tym czasie, znajdujący się na nieruchomości budynek biurowy poddawany był sukcesywnie pracom o charakterze remontowo - modernizacyjnym, których wartość netto przekroczyła 30% wartości początkowej biurowca z dnia wniesienia aportu. W stosunku do ponoszonych wydatków na remont i modernizację, Spółka „X” korzystała z przysługującego prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W dniu 14 grudnia 2010 r. Spółka „X” wydzierżawiła na 30 lat całą nieruchomość podmiotowi „Y”. Umowa dzierżawy obowiązywała i była wykonywana przez strony jedynie w okresie 14 grudnia 2010 r. - 1 kwietnia 2013 r. Rozwiązana została przed upływem pierwotnie umówionego okresu w wyniku porozumienia stron. Czynsz dzierżawy w okresie ponad dwuletnim (grudzień 2010 - kwiecień 2013) w trakcie obowiązywania umowy był opodatkowany podatkiem od towarów i usług.

Po kwietniu 2013 roku Spółka „X” nosiła się z zamiarem wykonania dalszych prac remontowo - modernizacyjnych budynku biurowca, lecz z braku środków finansowych od tego zamiaru odstąpiła.

Aktualnie grunt którego jest wieczystym użytkownikiem wraz ze znajdującym się na nim biurowcem, który stanowi jej własność, zamierza sprzedać Wnioskodawcy.

Wartość początkowa biurowca nie została zwiększona o sumę nakładów remontowo - modernizacyjnych poniesionych przez Spółkę „X” w latach 2003 - 2010. Cena sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wstępnie uzgodniona z Wnioskodawcą jest wyższa od sumy jej wartości z dnia aportu zwiększonej o nakłady poniesione w latach 2003 - 2010.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, sprzedaż (dostawa) budynku biurowca przez Spółkę „X” na rzecz Wnioskodawcy objęta jest zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z kolei, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z literalnego brzmienia powołanych wyżej przepisów wynika, że pierwsze zasiedlenie następuje w sytuacji, gdy budynek (budowla) lub ich część, jest oddawana do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli poniesione wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przedstawionym stanie faktycznym, dotyczącym zdarzenia przyszłego, nastąpiło pierwsze zasiedlenie, w związku z upływem okresu 2 lat od momentu wydzierżawienia biurowca przez Spółkę „X” podmiotowi „Y” tj. wykonania czynności polegających opodatkowaniu (otrzymywania czynszu dzierżawnego), w następstwie oddania obiektu do użytkowania (zawarcia umowy dzierżawy) oraz jej wykonywania nieprzerwanie w okresie 14 grudzień 2010 r. - 1 kwietnia 2013 r.

Pierwsze zasiedlenie o którym mowa nastąpiło zatem, w wyniku dzierżawy biurowca wybudowanego przed rokiem 2003.

Faktu pierwszego zasiedlenia nie zmienia okoliczność poniesienia w latach 2003 - 2010 nakładów na ulepszenie budynku przekraczających 30% jego wartości początkowej.

Ulepszenie polegające na przebudowie i modernizacji biurowca spowodowało niewątpliwie wzrost wartości użytkowej obiektu mierzonej okresem używania i przewidywaną eksploatacją. Brak sukcesywnego rozliczania ponoszonych wydatków na ulepszenie w kwotach przekraczających 3500 zł, poprzez bieżące zwiększanie wartości początkowej biurowca o ich wartość i ostateczne rozliczenia całości poniesionych nakładów ulepszających pozostaje bez wpływu na fakt zakończenia procesu ulepszenia tego budynku przed dniem 14 grudnia 2010 r., tj. data oddania do użytkowania wydzierżawiającemu.

Proces ulepszania budynku biurowca został definitywnie zakończony przed jego wydzierżawieniem podmiotowi „Y”. Po tej dacie do momentu planowanego aktualnie jego zbycia na rzecz Wnioskodawcy, dalsze nakłady ulepszające nie były ponoszone, pomimo pierwotnie innych zamierzeń w tym względzie.

Sumując, zdaniem Wnioskodawcy planowana dostawa przedmiotowego budynku, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, w związku z upływem ponad 2 lat od pierwszego zasiedlenia po jego wybudowaniu oraz od poniesienia wydatków na ulepszenie. Ponadto zgodnie z przepisem art. 29 ust. 5a ustawy VAT, w przypadku omawianej transakcji z podstawy opodatkowania planowanej dostawy, nie podlega wyłączeniu wartość gruntu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy. I tak, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: (…)

1.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,
2.  zbycie praw do użytkowania wieczystego gruntów.

Przy czym przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…) - art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem w świetle powołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy, odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem VAT zamierza nabyć od spółki z o. o. nieruchomość gruntową zabudowaną wyłącznie budynkiem biurowym. Zbywca, będący również czynnym podatnikiem VAT, jest od dnia 30 grudnia 2002 użytkownikiem wieczystym ww. nieruchomości. Przedmiotową nieruchomość Zbywca nabył w wyniku aportu wniesionego przez jednego ze wspólników. W okresie od 1 stycznia 2003 r. do dnia 14 grudnia 2010 r. nieruchomość używana była do celów, prowadzonej przez Zbywcę, działalności gospodarczej. W tym czasie, znajdujący się na nieruchomości budynek biurowy poddawany był sukcesywnie pracom o charakterze remontowo - modernizacyjnym, których wartość netto przekroczyła 30% wartości początkowej biurowca z dnia wniesienia aportu. W stosunku do ponoszonych wydatków na remont i modernizację, Zbywca korzystał z przysługującego prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Następnie w dniu 14 grudnia 2010 r. Zbywca wydzierżawił na 30 lat całą nieruchomość podmiotowi „Y”. Jednakże, umowa dzierżawy obowiązywała i była wykonywana przez strony jedynie w okresie od 14 grudnia 2010 r. do 1 kwietnia 2013 r. Przedmiotowa umowa rozwiązana została przed upływem pierwotnie umówionego okresu w wyniku porozumienia stron. Czynsz dzierżawy w trakcie obowiązywania umowy był opodatkowany podatkiem od towarów i usług. Po kwietniu 2013 roku Zbywca nosił się z zamiarem wykonania dalszych prac remontowo - modernizacyjnych budynku biurowca, lecz z braku środków finansowych od tego zamiaru odstąpił. Aktualnie grunt, którego jest wieczystym użytkownikiem wraz ze znajdującym się na nim biurowcem, który stanowi jego własność, zamierza sprzedać Wnioskodawcy.

Na tle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy transakcja dostawy przedmiotowej nieruchomości, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%. Z kolei na podstawie art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy. Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość powinna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, gdyż zarówno sprzedaż jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać, że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu nabywcy lub najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto – zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy – warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Z kolei, kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego wynika, że do dostawy gruntu zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT analogiczna jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. Tym samym, w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

W odniesieniu do powołanej definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zatem, należy wskazać, że sprzedaż opisanej nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ w odniesieniu do budynku biurowego doszło do pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, z chwilą oddania ww. budynku w dzierżawę na podstawie zawartej w dniu 14 grudnia 2010 r. pomiędzy Zbywcą, a podmiotem „Y” umowy dzierżawy. Jednocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą na rzecz Wnioskodawcy upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W tej sytuacji ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy będzie korzystało również zbycie gruntu, na którym posadowiony jest opisany we wniosku budynek biurowy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z art. 43 ust. 11 ustawy wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. 2012, poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.