Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-571/12/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-13
Teza: Opodatkowanie dywidendy wypłaconej przez spółkę z siedzibą w Luksemburgu.
Słowa kluczowe: akcja; dywidendy; Luksemburg; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 13 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie opodatkowania dywidend uzyskiwanych od spółki mającej siedzibę na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga (pytanie oznaczone we wniosku nr 1):

*   w zakresie wykładni pojęcia „dywidenda” zawartego w Konwencji – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie opodatkowania dywidend uzyskiwanych od spółki mającej siedzibę na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, obywatelką polską, która ma miejsce zamieszkania na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 28 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r.. Nr 51. poz. 307 z późn. zm., dalej: ustawa PIT).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy PIT, wnioskodawczyni podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności w Luksemburgu poprzez położony tam zakład w rozumieniu Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Luksemburgu dnia 14 czerwca 1995 r., (Dz. U. Nr 110, poz. 527, dalej: „UPO” lub „Konwencja”), jak również nie wykonuje wolnego zawodu w oparciu o położoną tam stałą placówkę. Zainteresowana może w przyszłości posiadać akcje spółki kapitałowej prawa luksemburskiego, tj. société anyome lub société a responsibilite limitée (dalej: Spółka).

Spółka będzie posiadała osobowość prawną i siedzibę na terenie Luksemburga. Spółka będzie luksemburskim rezydentem podatkowym i zgodnie z podatkowym prawem luksemburskim, będzie tam podlegać opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, z zastrzeżeniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania dochodów i majątku, których stroną jest Luksemburg.

W przyszłości Spółka może funkcjonować jako SICAV (société dinvestissement a capital variable - spółka inwestycyjna o kapitale zmiennym) lub SICAF (société dinvestissement a capital fixe spółka inwestycyjna z kapitałem stałym) oraz dodatkowo pod reżimem SIF (specialised investment fund - wyspecjalizowany fundusz inwestycyjny) zgodnie z luksemburską ustawą z dnia 13 lutego 2007 r. o wyspecjalizowanych funduszach inwestycyjnych (Loi du février 2007 relative aux fonds dinvestissement specialises, dalej: „prawo o wyspecjalizowanych funduszach inwestycyjnych). Nawet w przypadku przyjęcia reżimu SICAV lub SICAF oraz SIF, spółka będzie nadal Spółką kapitałową prawa luksemburskiego, która w szczególności będzie posiadać osobowość prawną oraz zarząd jako organ wykonawczy. Przyjęcie reżimu SICAV-SIF (lub SICAF-SIF) oznacza jedynie, że Spółka będzie traktowana jako fundusz inwestycyjny poddany nadzorowi sprawowanemu przez luksemburskie organy nadzoru finansowego, tj. odpowiednik polskiej komisji nadzoru finansowego (commission de surveillance du secteur financier - dalej: „luksemburska komisja nadzoru finansowego”).

Jednocześnie docelowo Spółka będzie prowadziła działalność inwestycyjną poprzez inwestowanie posiadanych środków majątkowych zgodnie z przepisami prawa o wyspecjalizowanych funduszach inwestycyjnych przy zachowaniu odpowiednich wymogów regulacyjnych, informacyjnych oraz dotyczących dywersyfikacji aktywów.

W konsekwencji, w przypadku przyjęcia reżimu SICAV/SICAF - SIF spółka nadal pozostaje spółką kapitałową, która podlega jednakże szczególnemu nadzorowi sprawowanemu przez luksemburską komisję nadzoru finansowego.

Do spółki będą miały zastosowanie przepisy UPO. W szczególności spółka nie stanowi spółki holdingowej, o której mowa w art. 29 UPO, stanowiącym, że UPO nie ma zastosowania do spółek holdingowych w rozumieniu szczególnego ustawodawstwa Luksemburga opartego aktualnie na ustawie z dnia 31 lipca 1929 r. i Dekrecie Wielkoksiążęcym z dnia 17 grudnia 1938 r. oraz dochodów, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje z takich spółek.

SICAV/SICAF nie jest spółką holdingową, o której mowa w art. 29 UPO.

Zastosowanie UPO do SICAV oraz SICAF potwierdza pismo dyrektora administracji podatkowej Księstwa Luksemburga (administration de contributions directes), wydane 24 października 2001 r., sygn. II/1425-S38HE/CG, opublikowane na oficjalnej stronie internetowej, jak również informacje zawarte na samej stronie internetowej administration de contributions directes. W powoływanych źródłach UPO została wymieniona jako ta, której beneficjentami są także spółki inwestycyjne o zmiennym kapitale, tj. SICAV oraz inne formy spółek inwestycyjnych w tym SICAF, z siedzibą w Luksemburgu.

Spółka może otrzymać certyfikat rezydencji wydany przez właściwe władze podatkowe w Luksemburgu zaświadczający, że spółka posiada status rezydenta podatkowego w Luksemburgu w rozumieniu Konwencji (zarówno przed jak i po przejściu na reżim prawny SICAV/SICAF-SIF).

W związku z tym, iż wnioskodawczyni będzie posiadała udziały/akcje Spółki (a w przyszłości Spółki funkcjonującej w reżimie SICAV-SIF), w przyszłości będą wypłacane dla niej dywidendy.

Dodatkowo również Spółka w przyszłości może dokonać nabycia od wnioskodawczyni udziałów/akcji Spółki w celu umorzenia. Wskutek nabycia udziałów/akcji wnioskodawczyni w celu umorzenia zostanie wypłacony ekwiwalent. W przyszłości Spółka ulegnie również likwidacji. Na skutek procesu likwidacyjnego wspólnicy, w tym także wnioskodawczyni otrzymają odpowiedni udział w majątku spółki pozostały po zaspokojeniu jej wierzycieli oraz kosztów likwidacji.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

Czy dochód uzyskiwany z tytułu przedstawionych w opisie zdarzenia dywidend wypłacanych przez Spółkę na rzecz wnioskodawczyni nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem wnioskodawczyni, opisany w zdarzeniu dochód, który będzie uzyskiwany przez nią, w związku z tym, że zgodnie z art. 10 ust. 1 ust. 2 lit. a) i lit. b) i ust. 3 UPO traktowany jest jak dywidenda, to na podstawie art. 24 pkt 1 lit. a) UPO dochód ten nie będzie opodatkowany w Polsce.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

W konsekwencji dochody rezydenta polskiego z tytułu wypłaty dywidendy przez spółkę mającą siedzibę w Luksemburgu co do zasady podlegają na podstawie przepisów ustawy o PIT opodatkowaniu w Polsce. Stawkę podatku określa w takiej sytuacji art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, zgodnie z którym od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Jakkolwiek przepis art. 30a ust. 1 ustawy PIT stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. To znaczy, że ustawa podatkowa wyraźnie stanowi, iż w przypadku niezgodności jej postanowień z przepisami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, pierwszeństwo mają zapisy umów. Dodatkowo zgodnie z przepisami Konstytucji RP, ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy (art. 91 ust. 1 Konstytucji RP).

Ponadto umowa międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową (art. 91 ust. 2 Konstytucji RP).

W konsekwencji w celu ustalenia zakresu opodatkowania podatkiem dochodowym dywidend wypłacanych zainteresowanej przez Spółkę, należy upewnić się, czy UPO nie przewiduje zasad innych niż przewidziane w ustawie PIT. Ponieważ luksemburskie spółki SIF nie stanowią spółek holdingowych w rozumieniu prawa luksemburskiego, należy zatem a contrario przyjąć, iż w przypadku pozostałych spółek prawa luksemburskiego, w tym spółek inwestycyjnych mających status funduszu inwestycyjnego SIF przepisy UPO mają zastosowanie. W myśl art. 10 ust. 1 Konwencji dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Luksemburgu osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce mogą być opodatkowane w Polsce. Jednocześnie jednak, na mocy art. 10 ust. 2 Konwencji dywidendy te mogą być również opodatkowane w Luksemburgu i według prawa luksemburskiego, tj. w Państwie w którym spółka wypłacająca dywidendę ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć w przypadku osób fizycznych 15% kwoty dywidendy brutto. Przez dywidendy, zgodnie z art. 10 ust. 3 Konwencji, należy rozumieć dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji. Dodatkowo, Konwencja w art. 24 ust. 1 lit. a) przewiduje metodę unikania podwójnego opodatkowania, zgodnie z którą jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami Konwencji może być opodatkowany w Luksemburgu, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień zawartych w art. 24 ust. 1 lit. b) Konwencji, taki dochód lub majątek od opodatkowania, z tym jednak, że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony od opodatkowania.

Zdaniem wnioskodawczyni, warto także podkreślić, iż art. 24 ust. 1 lit. b) Konwencji dotyczy wyłącznie dochodu z odsetek lub należności licencyjnych, a zatem nie znajdzie zastosowania w analizowanej sytuacji. W związku z powyższym, przychód powstały po stronie wnioskodawczyni z tytułu dywidendy wypłaconej jej przez Fundusz SIF z siedzibą w Luksemburgu będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 24 ust. 1 pkt a) Konwencji.

W rezultacie niezależnie, czy i jak dywidendy są opodatkowane w Luksemburgu dochody te będą zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce (metoda wyłączenia polegająca na zwolnieniu).

Dodatkowo w takim przypadku, zgodnie z przepisem art. 24 pkt 1 lit. a) in fine UPO, Polska przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony od opodatkowania. UPO zatem przewiduje możliwość zastosowania przez Polskę zmodyfikowanej zasady zwolnienia -zwolnienia z progresją.

Zdaniem wnioskodawczyni, polski ustawodawca skorzystał z tego prawa wprowadzając zasadę w przepisie art. 27 ust. 8 ustawy PIT.

Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy PIT oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu zgodnie z ust. 1 art. 27 ustawy PIT osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy PIT,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W konsekwencji, w tym przypadku znajdzie zastosowanie metoda zwolnienia z progresją, o której mowa w art. 27 ust. 8 ustawy PIT.

Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawczyni przytacza fragmenty następujących pism organów podatkowych:

*   postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego Ministra Finansów sygn. DD7-033-136/ML/06/5656 z dnia 24 października 2006 r.,
*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 03 lutego 2011 r., sygn. IPPB2/415-968/10-2/AS oraz w dniu 19 listopada 2009 r., sygn. IPPB2/415-549/09-2/AK,
*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 21 października 2008 r. (Nr ILPB2/415-471/08-3/JK), w dniu 13 grudnia 2007 r., sygn. ILPB2/415-151/07-2/MK oraz w dniu 07 grudnia 2011 r., sygn. ILPB2/415-1032/11-2/JK,
*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 08 lipca 2011 r., sygn. IBPBII/2/415-468/11/ŁCz i IBPBII/2/415-476/11/JG oraz w dniu 06 lipca 2011 r., sygn. IBPBII/2/415-454/11/MW i IBPBII/2/415-452/11/MW.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawczyni wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1. Ocena stanowiska w zakresie pytania nr 2 i 3 została zawarta w odrębnych interpretacjach.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 4a ww. ustawy, powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych przychodów z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19%.

Jednocześnie art. 30a ust. 2 ww. ustawy przewiduje, że powyższy przepis należy stosować z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. W niniejszej sprawie aktem nadrzędnym w stosunku do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest Konwencja zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzona w Luksemburgu dnia 14 czerwca 1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527).

W myśl art. 10 ust. 1 ww. Konwencji, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże, zgodnie z art. 10 ust. 2 Konwencji, dywidendy te mogą być jednak opodatkowane także w Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę (w niniejszej sprawie w Luksemburgu), ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć:

1.  5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli odbiorcą dywidend jest spółka (inna niż spółka osobowa), której udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 25 procent,
2.  15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Stosownie do art. 10 ust. 3 Konwencji określenie „dywidendy” oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Polska, jako państwo członkowskie OECD, przestrzega zasad i zaleceń wypracowanych w ramach Komitetu Podatkowego tej Organizacji. W Komentarzu do art. 10 ust. 3 Modelowej Konwencji OECD (pkt 23 Komentarza) wskazano, że w związku z dużymi różnicami w prawie państw członkowskich OECD nie jest możliwe zdefiniowanie pojęcia „dywidenda” w sposób pełny i wyczerpujący. W konsekwencji definicja zawiera jedynie przykłady, które znajdują się w prawie większości państw członkowskich, po czym dodana jest generalna klauzula odwołująca się do prawa wewnętrznego.

Zasady, jakimi należy się kierować przy interpretowaniu określenia „dywidendy”, zawartego w art. 10 ust. 3 Modelowej Konwencji OECD, omówione zostały w sposób szczegółowy w opracowaniu z zakresu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania Klaus’a Vogel’a (Klaus Vogel on Double Taxation Convention A commentary to the OECD -, UN -, US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital With Particular Reference to German Treaty Practice, Third Edition, Kluwer Law International, str. 649 nb. 185).

Stosownie do powołanego opracowania definicja „dywidend” zawarta w art. 10 Modelowej Konwencji OECD zawiera trzy części. Zgodnie z definicją zawartą w art. 10 ust. 3 Konwencji OECD, określenie „dywidendy” oznacza dochody:

*   z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli,
*   oraz z innych praw, nie będących wierzytelnościami, do udziału w zyskach,
*   jak również z innych praw korporacyjnych o ile dochody te zrównane są, według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, z wpływami z akcji.

Jednocześnie autor zwraca uwagę, iż taki podział nie powoduje, że części te są niezależne od siebie. Określenie „inne” użyte w drugiej i trzeciej części definicji wskazuje na odwołanie się do poprzedniej lub poprzednich części, które nie może być pominięte w czytaniu definicji dywidend. Pierwszym wnioskiem, jaki należy wyciągnąć jest taki, iż jedynie taki rodzaj dochodu może być uznany za „dywidendę”, który powstaje w związku z „prawami korporacyjnymi”. Następny wniosek to, że nawet rodzaje dochodu, które są określone za pomocą przykładów w pierwszej części, mogą być uznane za dywidendy tylko wtedy, jeżeli powstają z „praw” a nie z „wierzytelności” dających udział w zysku.

Komentarz do Modelowej Konwencji OECD także zawiera szeroki zakres przedmiotowy pojęcia dywidend i jako dywidendę traktuje nie tylko podział zysków uchwalany każdego roku przez walne zgromadzenie akcjonariuszy, lecz także inne zyski z tytułu uczestnictwa w spółkach, jednakże w stosunku do tych dochodów Komentarz do Modelowej Konwencji OECD przewiduje zastrzeżenie, że ulgi w stosunku do tych dochodów stosuje się o ile państwo, w którym spółka ma siedzibę zrównuje taki dochód z wpływami z akcji.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę na fakt, że w opisie zdarzenia przyszłego wnioskodawczyni podała, że dywidendy będą jej wypłacone w związku z posiadaniem udziałów/akcji spółki z siedzibą w Luksemburgu, która może działać w reżimie SICAV-SIF.

Należy powtórzyć za Wojewódzkim Sadem Administracyjnym w Gdańsku wyrażone w prawomocnym wyroku z dnia 13 października 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 803/10 stanowisko, że w literaturze przedmiotu podkreśla się, że udział w spółce nie jest akcją w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, zatem prawa do dywidendy, wynikające z takiego udziału, nie należą ani do pierwszej, ani do drugiej części definicji dywidendy, bowiem do tych grup należą tylko te tytuły prawne do udziału w zysku, które są inkorporowane w papierach wartościowych. Do trzeciej części definicji należą natomiast dochody z praw udziałowych (praw, które wynikają z udziału w kapitale spółki), które nie są inkorporowane w papierze wartościowym – w tym także od dochodów z wszelkiego rodzaju wierzytelności, jeżeli prawo wewnętrzne państwa źródła dywidendy pozwala na takie traktowanie tych dochodów (jako zrównanych z dochodami z akcji). Do takich dochodów traktowanych jak dochody z akcji zalicza się m.in. właśnie dochody z udziałów w spółce.

W świetle powyższego, dokonując wykładni art. 10 ust. 3 Konwencji nie można pominąć, że w pierwszym członie definicji mowa jest wyłącznie o akcjach a nie o akcjach i/lub udziałach. W rezultacie jeżeli dywidenda a więc świadczenie pochodzące z podziału zysku bilansowego będzie wypłacone wnioskodawczyni w związku z posiadaniem nie akcji, lecz udziałów, to wbrew temu co twierdzi, prawo Luksemburga winno dochód z udziałów wypłacony tytułem zysku bilansowego spółki zrównywać z wpływami z akcji.

Mając na uwadze przepisy art. 10 ust. 1 Konwencji, dochód wypłacony z podziału zysku bilansowego spółki z tytułu posiadania akcji oraz udziałów (jeśli spełniony będzie warunek, o którym mowa wyżej) podlega opodatkowaniu w Polsce, przy czym w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować określoną w art. 24 Konwencji metodę unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może być opodatkowany w Luksemburgu, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień zawartych pod literą b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, z tym jednak, że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony od opodatkowania.

Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. b) Konwencji, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułów 11 i 12 może być opodatkowany w Luksemburgu, to Polska zezwoli na odliczenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Luksemburgu. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która odpowiednio przypada na dochód uzyskany w Luksemburgu.

W rezultacie zasadę wskazaną w art. 24 ust. 1 lit. b) Konwencji stosuje się w przypadku opodatkowania odsetek oraz należności licencyjnych uregulowanych w art. 11 oraz art. 12 Konwencji. Natomiast w przypadku opodatkowania dywidend stosuje się zasadę wskazaną w art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji, przepis ten będzie miał także zastosowanie w przypadku zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku.

W związku z tym, że spółki prawa luksemburskiego o zmiennym kapitale typu SICAV, a także z kapitałem stałym typu SICAF mające status funduszu inwestycyjnego prawa luksemburskiego SIF nie stanowią spółek holdingowych w rozumieniu szczególnego ustawodawstwa Luksemburga wskazanego w Konwencji, o którym mowa w art. 29 Konwencji, oraz przepisy Konwencji nie wyłączają jej zastosowania do spółek prawa luksemburskiego utworzonych w reżimie SICAV-SIF lub SICAF-SIF w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie przepisy Konwencji.

Oznacza to, że na mocy Konwencji, dochody z dywidend ze źródła w Luksemburgu uzyskiwane przez osoby o nieograniczonym obowiązku podatkowym mogą podlegać na warunkach określonych w niniejszym uzasadnieniu zwolnieniu z opodatkowania w Polsce, niezależnie od tego, w jakiej wysokości byłby pobrany podatek w Luksemburgu przy wypłacie takiej dywidendy.

Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tzw. metodę wyłączenia z progresją.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, iż z uwagi na definicję dywidendy stanowiska wnioskodawczyni, zgodnie z którym dochód uzyskany z tytułu dywidendy wypłacanej przez luksemburską spółkę w związku z posiadaniem udziałów/akcji, zarówno przed jak i po przyjęciu przez nią reżimu SICAV-SIF lub SICAF-SIF może podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie można było uznać w całości za prawidłowe.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych - wskazać należy, iż orzeczenia te nie są wiążące dla tut. Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.