Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.80.2017.1.NL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-05
Teza: skutki podatkowe wniesienia aportem do Spółki kapitałowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa we wniosku
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka kapitałowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 lipca 2017 r. (data wpływu 12 lipca 2017 r.), uzupełnionym 23 sierpnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem do Spółki kapitałowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa we wniosku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2017 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem do Spółki kapitałowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa we wniosku. W dniu 23 sierpnia 2017 r. wniosek został uzupełniony.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą na terytorium Polski, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Główną działalnością Spółki jest wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych. Dodatkowo, Spółka prowadzi działalność niekoncesjonowaną, którą stanowią tzw. usługi back-office - procesy wsparcia dla spółek z Grupy Kapitałowej GPEC (dalej: „Grupa”) - zapewniając świadczenie na rzecz całej Grupy, m.in. następujących usług:

*   zarządzania nieruchomościami i flotą samochodów;
*   zarządzania majątkiem;
*   zarządzania zakupami;
*   obsługi w zakresie IT;
*   prowadzenia ksiąg rachunkowych;
*   windykacji należności;
*   kontroli finansowej;
*   analizy finansowej i podatkowej;
*   obsługi kadrowo-płacowej;
*   rozliczania liczników ciepła;
*   rozliczania transakcji sprzedaży;
*   zarządzania taryfą;
*   obsługi prawnej.

Spółka jest jedynym udziałowcem Spółki z o.o. (dalej: „Spółka zależna”) z siedzibą na terytorium Polski, będącej podatnikiem CIT oraz czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca planuje wniesienie do Spółki zależnej w ramach wkładu niepieniężnego działów, które łącznie składają się na CUW. W szczególności będą to następujące działy:

*   Obszar finansów (Centrum Usług Księgowych i Windykacyjnych, Dział Kontrolingu, Dział Zakupów, Dział Obsługi Prawnej, Dział Finansowych Analiz Strategicznych, Dział Taryfikacji oraz Dział Rozliczeń);
*   Dział Personalny;
*   Dział Zarządzania Nieruchomościami i Flotą;
*   Dział IT.

Wniesienie CUW do Spółki zależnej stanowić będzie zakończenie procesu centralizacji usług w Grupie rozpoczętego w 2013 r. Skupienie działalności back-office jest wyrazem dążenia do specjalizacji spółek w Grupie w świadczeniu określonych usług.

Ponadto, rozdzielenie działalności koncesjonowanej od działalności niekoncesjonowanej (w zakresie obszarów wsparcia) porządkuje wewnętrznie oraz zewnętrznie procesy zarządzania Grupą.

Wniesienie CUW umożliwi również świadczenie usług na rzecz podmiotów spoza Grupy oraz realizację nowych projektów biznesowych Grupy związanych m.in. z:

*   akwizycjami nowych spółek i ich optymalną obsługą;
*   doradztwem zewnętrznym, w zakresie wyżej wymienionych usług działalności niekoncesjonowanej.

Rozwój nowych projektów biznesowych ma na celu zwiększenie wyników Grupy w perspektywie długoterminowej. Ma to nastąpić dzięki budowaniu marki Grupy jako profesjonalnego partnera biznesowego świadczącego nowe usługi na rynku zewnętrznym w dużo szerszym zakresie niż obecnie.

W związku z planowanym wniesieniem CUW przez Wnioskodawcę do Spółki zależnej w formie ZCP, Wnioskodawca otrzyma udziały w Spółce zależnej.

CUW składa się ze składników materialnych i niematerialnych, wykorzystywanych dotychczas w działalności Wnioskodawcy, związanych z funkcjonowaniem w szczególności: Obszaru finansów (Centrum Usług Księgowych i Windykacyjnych, Dział Kontrolingu, Dział Zakupów, Dział Obsługi Prawnej, Dział Finansowych Analiz Strategicznych, Dział Taryfikacji oraz Dział Rozliczeń), Działu Personalnego, Działu Zarządzania Nieruchomościami i Flotą oraz Działu IT.

Działy, które Wnioskodawca wniesie w ramach wkładu niepieniężnego do Spółki zależnej, są jednostkami organizacyjnymi w Spółce, wyodrębnionymi pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, z przyporządkowanymi zasobami ludzkimi i materialnymi, zadaniami oraz celami biznesowymi.

Wyodrębnienie to wynika przede wszystkim z tego, że każdy z ww. działów Spółki posiada odrębny od wytwarzania i zaopatrywania w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych rodzaj działalności oraz specyfikę funkcjonowania, która powoduje istotną biznesową autonomię każdego z nich w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

W ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy wydzielono personel odpowiedzialny za działalność prowadzoną przez CUW. Każdy z działów, które składają się na CUW posiada swojego kierownika.

Po wniesieniu CUW przez Wnioskodawcę do Spółki zależnej, w Spółce zależnej znajdzie się większość personelu działów wchodzących w skład CUW. Personel ten będzie w stanie zapewnić realizację zadań i obowiązków należących obecnie do działów wchodzących w skład CUW.

Na moment wniesienia CUW do Spółki zależnej, możliwe będzie przypisanie do CUW przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów (w tym środków trwałych oraz zobowiązań). Ponadto, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że działy składające się na CUW są jednostkami budżetującymi, samodzielnie planującymi przychody i koszty, a także monitorującymi ich odchylenia. Dodatkowo, ewidencje rachunkowe i podatkowe prowadzone przez Wnioskodawcę pozwalają na rozpoznanie i przypisanie do CUW ich należności i zobowiązań.

Co więcej, na moment wniesienia CUW, możliwe będzie wyodrębnienie w prowadzonej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających na CUW. Dodatkowo, do CUW zostaną również alokowane środki pieniężne, znajdujące się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki, które będą bezpośrednio związane z prowadzoną przez CUW działalnością gospodarczą, tj. odpowiednia część środków pieniężnych zostanie alokowana do CUW.

Spółka, w oparciu o prowadzoną ewidencję, jest w stanie sporządzić bilans i rachunek zysków i strat odzwierciadlające sytuację majątkową oraz wyniki (rentowność) prowadzonych rodzajów działalności i przypisanych im struktur organizacyjnych.

W skład wnoszonego do Spółki zależnej CUW, na dzień dokonania wkładu niepieniężnego, wchodzić będzie zespół następujących składników majątkowych, w tym zobowiązań:

*   aktywa trwałe Spółki, funkcjonalnie związane z CUW (w tym m.in. nieruchomości, komputery, urządzenia i wyposażenie elektroniczne oraz IT, meble, urządzenia biurowe i inne);
*   prawa majątkowe, w tym licencje i prawa wieczystego użytkowania związane z CUW;
*   kontakty handlowe i inne kontakty związane z CUW;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu;
*   zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 1666 ze zm., dalej: ,.k.p.”) - dla pracowników związanych z CUW;
*   rezerwy pracownicze na urlopy i premie;
*   aktywa obrotowe, w tym środki pieniężne związane z CUW;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z klientami oraz dostawcami CUW (należności i zobowiązania).

Zdaniem Wnioskodawcy, materialne i niematerialne składniki majątkowe wchodzące w skład CUW odznaczają się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, a zatem umożliwiają podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W ramach wniesienia CUW do Spółki zależnej, wniesione zostaną także nieruchomości będące własnością spółek z Grupy, którymi w chwili obecnej zarządza Dział Zarządzania Nieruchomościami i Flotą.

Spółka zależna będzie świadczyć na rzecz Wnioskodawcy, jak i odpowiednio pozostałych spółek z Grupy, m.in. usługi takie jak:

*   zarządzanie nieruchomościami i flotą samochodów;
*   zarządzanie majątkiem;
*   zarządzanie zakupami;
*   obsługa w zakresie IT;
*   prowadzenie ksiąg rachunkowych;
*   windykacja należności;
*   kontrola finansowa;
*   analizy finansowe i podatkowe;
*   obsługa kadrowo-płacowa;
*   rozliczanie liczników ciepła;
*   rozliczanie transakcji sprzedaży;
*   zarządzanie taryfą;
*   obsługa prawna.

Po wniesieniu CUW do Spółki zależnej, Spółka zależna będzie kontynuowała prowadzoną przez CUW na moment wniesienia działalność gospodarczą.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że na dzień złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. CUW świadczy usługi na rzecz dziewięciu podmiotów z Grupy.

Biorąc powyższe pod uwagę, nie ulega wątpliwości, że CUW w obecnej strukturze Wnioskodawcy stanowi potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zespół składników majątkowych i niemajątkowych tworzący CUW, wnoszony w ramach wkładu niepieniężnego do Spółki zależnej, stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a w konsekwencji czy transakcja wniesienia CUW przez Wnioskodawcę do Spółki zależnej w drodze wkładu niepieniężnego nie będzie skutkowała powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników majątkowych i niemajątkowych tworzący CUW, wnoszony w ramach wkładu niepieniężnego do Spółki zależnej, stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), a w konsekwencji transakcja wniesienia CUW przez Wnioskodawcę do Spółki zależnej w drodze wkładu niepieniężnego nie będzie skutkowała powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.

Pojęcie ZCP.

Stosownie do art. 4a pkt 3 ustawy o CIT za przedsiębiorstwo uznaje się przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459 ze zm., dalej: „k.c.”) w art. 551 definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Zapis ten dopuszcza umowne wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstw a pewnych jego elementów.

Katalog składników niematerialnych i materialnych, tworzących przedsiębiorstwo, ma charakter otwarty (na co wskazuje użyty zwrot „w szczególności”).

W świetle powyższych unormowań należy wskazać, że fakt wyłączenia z transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa niektórych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa nie wyklucza uznania, że mamy do czynienia ze sprzedażą całego przedsiębiorstwa.

Definicja ZCP zawarta została natomiast w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych wymogów jest to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym i zobowiązania.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza - co prawda - pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

Ponadto wymagane jest, aby ZCP mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Na gruncie ustawy o CIT mamy więc do czynienia ze ZCP, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

W związku z tym, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie poniższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego z przypadków.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP - zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT - musi odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

ZCP tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich aby można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. W dotychczasowych poglądach organów podatkowych wielokrotnie zostało podkreślone, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny dział, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Argumenty takie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 2 stycznia 2014 r., Znak: IPTPP2/443-847/13-2/KW oraz w interpretacji indywidualnej z 22 listopada 2013 r., Znak: IPTPP2/443-708/13-2/JN twierdząc, iż aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Należy podkreślić, że pojęcie ZCP nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia wszystkie kryteria wskazane w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Wyodrębnienie organizacyjne CUW.

Warunek wyodrębnienia organizacyjnego ZCP jest spełniony w sytuacji, gdy zespół aktywów ma określone miejsce w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa np. jako dział, wydział, oddział, zakład, biuro, projekt itp. (tak m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 stycznia 2017 r., Znak: 1462-IPPB5.4510.1020.2016.1.AK).

Pojęcie wyodrębnienia organizacyjnego zostało wyjaśnione także przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej z 14 lutego 2012 r., Znak: ILPB3/423-595/09/12-S/EK, zgodnie z którą wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana części przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Podobnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 2 lutego 2015 r., Znak: IBPP3/443-1288/14/KG, gdzie wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość.

W zakresie organizacyjnego wyodrębnienia zespołu składników majątkowych organy podatkowe prezentują stanowisko, że kluczowe dla istnienia takiego wyodrębnienia są postanowienia wewnętrznych regulacji obowiązujących u danego podatnika. Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w licznych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe. Tytułem przykładu, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 3 lutego 2015 r., Znak: IBPBI/2/423-1284/14/IZ oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 18 maja 2011 r., Znak: IPTPP2/443-30/11-3/BM wskazali, że o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Ponadto, na istnienie wyodrębnienia organizacyjnego poszczególnych jednostek biznesowych (dział, wydział, oddział, itp.) funkcjonujących w ramach spółki, może wskazywać również fakt powołania dyrektorów dla takich jednostek (tak też wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 19 maja 2009 r., Znak: ILPP1/443-264/09-2/BP).

W ocenie Wnioskodawcy, CUW spełnia przedmiotowe kryterium. W ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy wydzielono aktywa i personel odpowiedzialny za działalność prowadzona przez CUW. Każdy z działów, które składają się na CUW, w szczególności Centrum Usług Księgowych i Windykacyjnych, Dział Kontrolingu, Dział Zakupów, Dział Obsługi Prawnej, Dział Finansowych Analiz Strategicznych, Dział Taryfikacji, Dział Rozliczeń, Dział Personalny, Dział Zarządzania Nieruchomościami i Flota oraz Dział IT posiada swojego kierownika. Po wniesieniu CUW przez Wnioskodawcę do Spółki zależnej, w Spółce zależnej znajdzie się większość personelu ww. działów. Personel ten będzie w stanie zapewnić realizację zadań i obowiązków należących do ww. działów. Jednocześnie CUW korzysta z zasobów (sprzętu, zapasów, finansowania, wyposażenia, umów itp.) przypisanych do CUW.

W związku z powyższym należy uznać, iż CUW spełnia warunek wyodrębnienia organizacyjnego.

Wyodrębnienie finansowe.

Wyodrębnienie finansowe jest rozumiane, jako sytuacja, w której prowadzone ewidencje pozwalają na przyporządkowanie przychodów, kosztów oraz należności i zobowiązań do danego ZCP. Termin „wyodrębnienie finansowe” to klauzula generalna, która ze swej natury powinna być interpretowana w sposób możliwie szeroki. Oznacza możliwość przypisania tych wartości do realizowanych przez ZCP zadań gospodarczych.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tak wypowiedział się m.in.: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2017 r., Znak: 1462-IPPB5.4510.1020.2016.1.AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 6 grudnia 2016 r., Znak: 3063-ILPB2.4510.97.2016.2.EK, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 6 grudnia 2016 r., Znak: 1462-IPPB5.4516.934.2016.1.AK.

W zakresie spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego, niejednokrotnie podkreślone zostało przez organy podatkowe, że wystarczającym warunkiem jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty i przychody, należności i zobowiązania do ZCP.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 10 stycznia 2013 r., Znak: ILPP2/443-1044/12-4/EN, wskazał że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tak też orzekł WSA w Krakowie w wyroku z 15 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 31/10.

Powyższe znajduje potwierdzanie również w wyroku WSA we Wrocławiu z 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15, w którym sąd uznał iż wbrew stanowisku organu, z treści analizowanego przepisu nie wynika też, że warunkiem finansowego wyodrębnienia ZCP jest pełne wyodrębnienie majątku (tu zobowiązań), czy też konieczność przypisania wszelkich przychodów i kosztów, zobowiązań i należności Spółki związanych z jej działalnością do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na wyrok WSA w Warszawie z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2836/11, gdzie sąd wskazał, że wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa (tak wskazał również w wyroku WSA w Warszawie z 18 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1765/10). Za powyższym stanowiskiem wielokrotnie opowiadały się organy podatkowe, które w wydawanych interpretacjach w pełni akceptowały stanowisko podatników, zgodnie z którym o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem aportu (tak stwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 28 września 2016 r., Znak: IBPB-1-1/4510-228/16-1/BK, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 28 października 2016 r., Znak: ITPB3/4510-441/16-1/MJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 2 listopada 2016 r., Znak: 1462-IPPB5.4510.857.2016.1.AK).

Ewidencje rachunkowe i podatkowe prowadzone przez Wnioskodawcę pozwalają na rozpoznanie i przypisanie zdarzeń gospodarczych (przychodów, kosztów oraz należności i zobowiązań) odpowiednio do CUW. Ponadto Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że działy składające się na CUW są jednostkami budżetującymi, samodzielnie planującymi przychody i koszty, a także monitorującymi ich odchylenia.

Co więcej, na moment wniesienia CUW, możliwe będzie wyodrębnienie w prowadzonej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, wartości umorzeń i amortyzacji przypadających na CUW. Dodatkowo, do CUW zostaną alokowane środki pieniężne, znajdujące się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki, które będą bezpośrednio związane z prowadzona przez CUW działalnością gospodarcza, tj. odpowiednia część środków pieniężnych zostanie alokowana do CUW.

Ponadto, Spółka w oparciu o prowadzona ewidencję, jest w stanie sporządzić bilans i rachunek zysków i strat odzwierciedlające sytuację majątkową oraz wyniki (rentowność) prowadzonych rodzajów działalności i przypisanych im struktur organizacyjnych.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, że CUW spełnia wymóg wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 listopada 2016 r., Znak: 1462-IPPB5.4510.936.2016.1.AK, organ w pełni zaaprobował stanowisko podatnika zgodnie, z którym ocena wydzielenia funkcjonalnego bazuje na weryfikacji czy określona część przedsiębiorstwa jest zdolna do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Oznacza to zatem ocenę stopnia niezależności danego obszaru od pozostałej części przedsiębiorstwa oraz jego samowystarczalność. Stanowisko takie akceptowane było ponadto przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach indywidualnych z 7 listopada 2016 r., Znak: 1462-IPPB1.4511.1056.2016.1.EC oraz z 8 listopada 2016 r., Znak: 1462-IPPB1.4511.1051.2016.1.MM.

Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Należy przez to rozumieć, że aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Powyższe potwierdził także np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 10 kwietnia 2013 r., Znak: ILPP2/443-81/13-2/MR wskazując, że wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębne całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Jak wynika z dalszej części stanowiska Wnioskodawcy, dział/centrum usług wspólnych traktowany jest przez organy podatkowe jako spełniające przedmiotowy wymóg.

Konkluzję tę należy odnieść również do CUW Wnioskodawcy. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że CUW jest wyodrębniona funkcjonalnie z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Funkcje CUW będą mogły być realizowane po wniesieniu go do Spółki zależnej.

Biorąc pod uwagę fakt, że w skład wnoszonego do Spółki zależnej CUW wchodzić będą:

*   aktywa trwałe Spółki, funkcjonalnie związane z CUW (w tym m.in. nieruchomości, komputery, urządzenia i wyposażenie elektroniczne oraz IT, meble, urządzenia biurowe i inne);
*   prawa majątkowe, w tym licencje i prawa wieczystego użytkowania, związane z CUW;
*   kontakty handlowe i inne kontakty związane z CUW;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu;
*   zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 231 k.p. - dla pracowników związanych z CUW;
*   rezerwy pracownicze na urlopy i premie;
*   aktywa obrotowe, w tym środki pieniężne związane z CUW;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z klientami oraz dostawcami CUW (należności i zobowiązania).

Ponadto, w ramach wniesienia CUW do Spółki zależnej, wniesione zostaną także nieruchomości będące własnością spółek z Grupy, którymi w chwili obecnej zarządza Dział Zarządzania Nieruchomościami i Flotą.

Każdy z działów Spółki wchodzący w skład CUW posiada odrębny od wytwarzania i zaopatrywania w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych rodzaj działalności oraz specyfikę funkcjonowania, która powoduje istotną biznesową autonomię każdego z nich w ramach przedsiębiorstwa Spółki. Spółka zależna będzie mogła kontynuować obecnie prowadzoną przez CUW działalność. Zatem zakres działalności prowadzonej przez działy, które stanowią CUW nie ulegnie zmianie.

Spółka podkreśla również, że na dzień złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego CUW świadczy usługi na rzecz dziewięciu podmiotów z Grupy.

W konsekwencji, Wnioskodawca uważa, że CUW spełnia warunek wyodrębnienia funkcjonalnego.

Zdolność do samodzielnej realizacji zadań.

Kolejnym warunkiem, jaki powinien spełniać zespół składników majątkowych mający stanowić ZCP, jest zdolność do samodzielnej realizacji zadań, jakie wykonuje w dotychczasowym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że dany zespół składników powinien mieć możliwość kontynuacji działalności jako niezależny podmiot. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 6 grudnia 2016 r., Znak: 3063-ILPB2.4510.97.2016.2.EK, ZCP powinno obejmować składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa które muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 26 listopada 2015 r., Znak: ILPB3/4510-1-398/15-4/EK, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko potwierdzały wielokrotnie sądy administracyjne m.in. WSA w Gliwicach w wyroku z 10 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 954/15 wskazał, że zawarta w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. definicja nie wymaga, aby zespól składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów (np. obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe) nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. Tak również wypowiedział się NSA w Warszawie w wyroku z 23 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1643/10, jak również WSA w Gliwicach w wyroku z 6 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/G1 112/10, w którym sąd skonstatował, iż w nowoczesnej gospodarce przedsiębiorcy powszechnie korzystają z usług zewnętrznych w zakresie kadr, informatyki czy księgowości dla celów optymalizacji kosztów funkcjonowania i nie pozbawia to danego podmiotu zdolności prowadzenia działalności produkcyjnej. WSA w Krakowie w wyroku z 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 31/10, wskazał, że w ocenie Sądu w kontrolowanych postępowaniach organ dokonujący pisemnej interpretacji bezpodstawnie uznał, że opisany przez spółkę wyodrębniony zespól składników materialnych i niematerialnych nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przede wszystkim organ zakwestionował jedynie zdolność spółki, która ma powstać, do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Organ odparł się przy tym na okoliczności opisanej we wniosku, iż w dniu wniesienia aportu, zostanie zawarta umowa, na podstawie której skarżąca spółka będzie świadczyć na rzecz nowopowstałej Spółki Produkcja usługi w zakresie kadr usług informatycznych i finansowych (\`(...)\`) Ponadto wskazywane przez organ usługi w zakresie kadr, obsługi informatycznej i finansowej nie muszą być wykonywane samodzielnie przez jakiekolwiek jednostki wewnętrzne przedsiębiorstwa, lecz mogą być zlecane innym podmiotom, co nie może prowadzić w realiach przedsiębiorstwa produkcyjnego do ustalenia braku możliwości wykonywania zadań gospodarczych.

W opinii Wnioskodawcy CUW spełnia przedmiotowe kryterium, bowiem w skład wnoszonego do Spółki zależnej CUW wchodzić będą:

*   aktywa trwałe Spółki, funkcjonalnie związane z CUW (w tym m.in. nieruchomości, komputery, urządzenia i wyposażenie elektroniczne oraz IT, meble, urządzenia biurowe i inne);
*   prawa majątkowe, w tym licencje i prawa wieczystego użytkowania, związane z CUW;
*   kontakty handlowe i inne kontakty związane z CUW;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu;
*   zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 231 k.p. - dla pracowników związanych z CUW;
*   rezerwy pracownicze na urlopy i premie;
*   aktywa obrotowe, w tym środki pieniężne związane z CUW;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z klientami oraz dostawcami CUW (należności i zobowiązania);

które umożliwiają samodzielne prowadzenie działalności polegającej na:

*   zarządzaniu nieruchomościami i flotą samochodów;
*   zarządzaniu majątkiem;
*   zarządzaniu zakupami;
*   obsłudze w zakresie IT;
*   prowadzeniu ksiąg rachunkowych;
*   windykacji należności;
*   kontroli finansowej;
*   analizie finansowej i podatkowej;
*   obsłudze kadrowo-płacowej;
*   rozliczaniu liczników ciepła;
*   rozliczaniu transakcji sprzedaży;
*   zarządzaniu taryfą;
*   obsłudze prawnej.

Zatem CUW będzie wyposażone w składniki stanowiące więcej niż minimum określone dla uznania, że nastąpi kontynuacja działalności części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Należy więc stwierdzić, że CUW ma możliwość niezależnego prowadzenia działalności w dotychczasowym zakresie.

W świetle powyższego, CUW zdolne będzie do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze poprzez pracowników (w tym kadrę zarządzająca) zatrudnionych w obecnych działach CUW.

Zobowiązania jako składnik ZCP.

W ocenie Wnioskodawcy, opisanej powyżej konkluzji nie zmienia fakt, iż może dojść do sytuacji w której niektóre zobowiązania przypisane do CUW nie zostaną włączone do wkładu niepieniężnego wnoszonego do Spółki zależnej.

Taka sytuacja może mieć potencjalnie miejsce przede wszystkim w przypadku braku możliwości uzyskania zgody na przeniesienie tych zobowiązań do Spółki zależnej, czy też odmowy jej udzielenia przez wierzycieli Wnioskodawcy.

Należy wskazać, że art. 4a pkt 4 ustawy o CIT nie wymaga, aby w skład ZCP weszły wszystkie zobowiązana związane z danym segmentem działalności.

Uzależnienie uznania danego zespołu składników za ZCP od tego, czy wszyscy wierzyciele wyrażą zgodę na przejście wszystkich obowiązków na nowy podmiot wyłączałoby możliwość uznania za ZCP dużych kompleksów majątkowych, w skład których wchodzą liczne zobowiązania, w odniesieniu do których nie można zagwarantować, że wszyscy wierzyciele wyrażą zgodę na ich przeniesienie. Dlatego przyjmuje się, że dla uznania danego zespołu aktywów za ZCP konieczne będzie przeniesienie zobowiązań kluczowych dla prowadzonej działalności przez ZCP. Całość zobowiązań związanych z danym zespołem składników nie musi być przedmiotem aportu w sytuacji, gdy takiej czynności sprzeciwiają się wierzyciele, zobowiązania te są sporne, lub nie dotyczą bezpośrednio istotnych gospodarczo funkcji realizowanych przez ZCP.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku NSA w Warszawie z 12 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 2222/09, w którym sąd stwierdził, że kwestią sporną pomiędzy organem, a stroną skarżącą na dzień wniesienia skargi było to, czy bezwzględnie wszystkie zobowiązania związane z aportem muszą być przeniesione na Spółkę (\`(...)\`). Ostatecznie sąd przychylił się do tezy, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wymaga, aby dla uznania aportu za taka część, w jej skład musiały wchodzić wszystkie zobowiązania. Naczelny Sąd Administracyjny podziela ten punkt widzenia, traktując go jako logiczne następstwo założenia, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna odznaczać się cechą określoną w skardze kasacyjnej jako „autonomiczność”. Trudno przy tym nie zgodzić się z konstatacją sądu, iż gdy wierzyciel posiadający nieznaczną wierzytelność w stosunku do pozostałych zobowiązań Spółki nie zgodziłby się na jej przeniesienie, pozbawiłby automatycznie dany zespół składników majątkowych statusu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Podobne stanowisko zajął również WSA we Wrocławiu w wyroku z 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15, w którym wskazano, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostać bez wpływu na kwalifikacje zbywanych składników jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, podobnie jak formułowanie nazbyt rygorystycznych wymogów w odniesieniu do trzech płaszczyzn wyodrębnienia (organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej) prowadzić może do wniosków niedających pogodzić się zarówno z literalną jak i celowościową wykładnią przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Najistotniejszą bowiem w mniejszej sprawie jest okoliczność, czy dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy fakt, że część zobowiązań Wnioskodawcy może nie wejść w skład ZCP nie będzie miało wpływu na kwalifikację CUW jako ZCP.

Inne składniki majątkowe.

W przypadku wniesienia CUW do Spółki zależnej Wnioskodawca wskazuje, że potencjalnie może zaistnieć sytuacja, w której do Spółki zależnej nie zostaną przeniesione na zasadzie wyjątku niskowartościowe składniki majątkowe (np. ze względu na ich niejednoznaczne przypisanie w ewidencji niskocennych środków trwałych do innego działu Spółki).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż niewłączenie w skład CUW niektórych składników majątkowych jest możliwe pod warunkiem, że nie pozbawi ono, na dzień dokonania wkładu niepieniężnego, CUW cech ZCP.

Wskazaną konkluzję potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 września 2015 r., Znak: IBPB-1-2/4510-193/15/MS, w której czytamy, że elementy wchodzące w skład przedsiębiorstwa zostały wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by ich wyłączenie z masy majątkowej stanowiącej przedsiębiorstwo czy jego zorganizowaną część niwelowało istnienie przedsiębiorstwa czy ZCP. O tym, jakie konkretne składniki muszą pozostać w masie majątkowej, aby stanowiła ona ZCP, każdorazowo decydują okoliczności faktyczne danego przypadku. Z tego względu wyłączenie z Departamentu Dealerskiego Nieruchomości, będącej miejscem prowadzenia działalności gospodarczej przez ten departament nie sprawia, że zespół składników majątkowych, w tym zobowiązań, zorganizowanych w Departamencie Dealerskim nie stanowi ZCP. Jedyną przesłanką przesądzającą o stanowieniu przez zespół składników ZCP jest bowiem jego zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, nie zaś posiadanie odgórnie wskazanych typów składników majątkowych. Tak również wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2017 r., Znak: 1462-1PPB5.4510.1020.2016.1.AK. Powyższe wprost potwierdził NSA w Warszawie w wyroku z 12 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 607/12, który wskazał, że w orzecznictwie też zauważa się, że wyłączenie pewnych elementów z czynności prawnej zbycia przedsiębiorstwa nie niweczy uznania tej czynności za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Dopuszczalne jest wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbis w art. 551 k.c., a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Zakres wyłączeń poszczególnych składników nie może jednakże być na tyle szeroki, aby przekreślił istotę przedsiębiorstwa. W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań.

W świetle powyższego należy przyjąć, że potencjalne nieprzeniesienie niskowartościowych składników majątkowych do Spółki zależnej (np. ze względu na ich niejednoznaczne przypisanie w ewidencji niskocennych środków trwałych do innego działu Spółki) nie wpłynie na kwalifikację CUW jako ZCP.

CUW jako ZCP.

W tym miejscu należy wskazać, że organy podatkowe wprost potwierdzały, że działy/centra usług wspólnych stanowią, co do zasady, ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 2 listopada 2016 r., Znak: 1462-IPPB5.4510.849.2016.1.AK, w której zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że składniki majątkowe dotyczące działalności prowadzonej w ramach Działu usług wspólnych stanowiły w strukturze przedsiębiorstwa Spółki zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący ww. istniejące zobowiązania. W konsekwencji Spółka uważa, że warunek istnienia zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych obejmującego istniejące zobowiązania został spełniony w zaistniałym stanie faktycznym zarówno w przypadku przenoszonego Działu dystrybucji specjalistycznej, jak i Działu usług wspólnych. Podobnie wypowiedział się także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 22 lutego 2016 r., Znak: IPPB5/4510-1220/15-4/AK.

Wskazać należy, że definicja ZCP zarówno w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”) skonstruowana jest w identyczny sposób. Z tego punktu widzenia należy wskazać również na interpretacje dotyczące kwalifikowania działu/centrum usług wspólnych jako ZCP na gruncie ustawy o VAT.

I tak Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 24 lutego 2016 r., Znak: IPPP3/4512-1080/15-4/WH, wskazał że opisany przez Wnioskodawcę zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, tworzący Dział dystrybucji specjalistycznej oraz Dział usług wspólnych posiada cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy, tym samym spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem transakcję wniesienia aportem do Spółki Nabywającej Działu dystrybucji specjalistycznej oraz Dział usług wspólnych należy uznać za czynności niepodlegające przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Aport ZCP a brak przychodu po stronie Wnioskodawcy.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 ustawy o CIT oraz art. 14 ustawy o CIT, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.

Art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT jednoznacznie wskazuje, że w przypadku gdy podatnik wnosi do spółki wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, osiąga w związku z tą operacją przychód. A contrario, wkład niepieniężny do spółki kapitałowej, którego przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część nie podlega na mocy powyższej regulacji opodatkowaniu CIT.

W związku z powyższym nie ma wątpliwości, że wartość udziałów Spółki zależnej objętych w zamian za ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT wniesionej do Spółki zależnej nie będzie stanowiła dla Spółki wnoszącej ZCP przychodu podlegającego opodatkowaniu. Brak jest także jakichkolwiek innych podstaw prawnych w ustawie o CIT, które skutkowałyby uznaniem, że wniesienie ZCP do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały spowodowałoby powstanie przychodu po stronie spółki wnoszącej ZCP.

Mając na uwadze, iż zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Wnioskodawcę CUW stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, należy wskazać, że w związku z wniesieniem do Spółki zależnej wkładu niepieniężnego w postaci CUW nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu CIT, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 czerwca 2017 r., Znak: 0112-KDIL5.4010.13.2017.1.EK, w której organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż (\`(...)\`) w ramach aportu Spółka wniesie Dział Logistyki stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki, w związku z czym aport nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki.

W celu potwierdzenia przedstawionego stanowiska należy również przywołać interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 kwietnia 2017 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.6.2017.1.JF, w której organ, w zbliżonym stanie faktycznym uznał, że (..) wnoszone przez Wnioskodawcę aportem składniki majątkowe stanowią zbycie przedsiębiorstwa. Tym samym czynność wniesienia aportu w postaci opisanej powyżej transakcji nie spowoduje powstania przychodu do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 updop.

Biorąc powyższe rozważania pod uwagę, skoro zespół składników majątkowych i niemajątkowych tworzący CUW, wnoszony w ramach wkładu niepieniężnego do Spółki zależnej stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to w konsekwencji transakcja wniesienia CUW przez Wnioskodawcę do Spółki zależnej w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego nie będzie skutkowała powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a,
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku

z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Aleja Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.