Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.38.2018.1.EZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-16
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT w całości lub części w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; montaż; odliczenia-prawo do odliczenia; sieć; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2018 r. (data wpływu 31 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w całości lub części w związku z realizacją projektu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w całości lub części w związku z realizacją projektu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Miasto (dalej: „Wnioskodawca” ) jest jednostką samorządu terytorialnego, działającą na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), wyposażoną, jako miasto na prawach powiatu, w osobowość prawną na podstawie art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, w związku z art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1868, z późn. zm.; dalej: „ustawa o samorządzie powiatowym”). Wnioskodawca jest podatnikiem zarejestrowanym dla celów podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce jako podatnik VAT czynny. Miasto wspólnie z Politechniką oraz firmą „A.” (dalej: „Strony”) przygotowuje projekt pt. „A.” o akronimie „L.”, w ramach którego planuje montaż sieci czujnikowej, stacji pomiarowych oraz innych elementów systemu (dalej: „Projekt”). Strony zawarły list intencyjny, w którym zadeklarowały podpisanie umowy partnerstwa mającej za przedmiot wspólną realizację Projektu w ramach Programu. Program to instrument finansowy Unii Europejskiej poświęcony współfinansowaniu projektów z dziedziny ochrony środowiska i klimatu. Jego głównym celem jest wspieranie procesu wdrażania wspólnotowego prawa ochrony środowiska, realizacja unijnej polityki w tym zakresie, a także identyfikacja i promocja nowych rozwiązań dla problemów dotyczących środowiska, w tym przyrody. Celem Projektu jest monitoring i ocena powietrza w regionie, a tym samym umożliwienie wypełniania zadań własnych Gminy w zakresie ochrony środowiska. Powstały w ramach Projektu system będzie początkowo rozwijany w Mieście i będzie zawierał następujące komponenty:

1.  stacje badawcze monitorujące jakość powietrza (5 szt.), które zostaną uruchomione na zlecenie Miasta w ramach usługi dotyczącej dostawy danych pomiarowych (nie będą stanowiły środka trwałego Miasta),
2.  sieć czujnikową (do 80 punktów detekcji pyłu PM2.5/PM10, dodatkowo detekcja NO2/CO w wybranych punktach),
3.  bazę danych o emisjach zanieczyszczeń wprowadzanych do powietrza,
4.  bazę danych o wynikach modelowania jakości powietrza,
5.  bazę symulacji redukcji emisji,
6.  narzędzie wspomagania podejmowania decyzji.

Komponenty od 2-6 utworzone w ramach Projektu przez firmę „A.”. zostaną następnie przekazane nieodpłatnie Miastu. Przewiduje się ponadto zakup przez Miasto serwera, który będzie ulokowany w serwerowni Zarządu Dróg Miejskich (tj. jednostki budżetowej Miasta), na którym będą zainstalowane składniki systemu, i który będzie się również komunikował z miejskim systemem zarządzania ruchem. Zakłada się, że wyniki pracy systemu będą dostępne przez ogólnodostępną stronę internetową, urządzenia mobilne oraz 125 PIAP’ów (Portale Informacji Administracji Publicznej – spełniające również funkcję parkometrów). Wyniki systemu będą wyświetlane na PIAP’ach nieodpłatnie bez konieczności poniesienia opłaty parkingowej, podobnie jak funkcjonująca już dzisiaj możliwość wyświetlenia strony „G.” na każdym z parkometrów. W ramach Projektu przewiduje się ponadto zakup przez Miasto stanowiska komputerowego do obsługi systemu. Wśród kosztów promocji przewiduje się zakup gadżetów i ulotek z logo Projektu, tablic upowszechniających wiedzę o Projekcie. Miasto będzie także nabywać, w ramach realizacji Projektu, zewnętrzne usługi analiz jakości powietrza, a także inne niezbędne dla prowadzenia Projektu towary lub usługi. Wnioskodawca przewiduje, że infrastruktura nabyta i wytworzona w ramach Projektu zarówno w trakcie, jak i po zakończeniu Projektu, w żaden sposób nie będzie bezpośrednio wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy (w tym ZDM). Wnioskodawca nie przewiduje też pośredniego wykorzystania efektów Projektu do czynności opodatkowanych VAT. Realizacja Projektu nie będzie generowała sprzedaży opodatkowanej VAT u Wnioskodawcy w żadnej części. W szczególności, nie przewiduje się odpłatnej, opodatkowanej VAT sprzedaży usług i towarów związanej z infrastrukturą sfinansowaną w ramach Projektu (typu wynajem, dzierżawa, itd.), czy to ze środków własnych, czy to ze środków pochodzących z dofinansowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących zakupu towarów i usług związanych z realizacją Projektu w całości lub części?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie przysługuje mu (ani w całości, ani w części) prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących zakupu towarów i usług związanych z realizacją Projektu. Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (tzw. odliczenie VAT). Na podstawie art. 86 ust. 2 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jak wynika z powołanego art. 86 ust. 1, prawo do odliczenia VAT przysługuje wyłącznie podatnikom, w sytuacji, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia VAT związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (tj. w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych z VAT lub w ogóle niepodlegających opodatkowaniu VAT). Mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony we wniosku, skoro efekty Projektu nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT po stronie Miasta, Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia VAT z tytułu realizacji Projektu (ani całkowicie, ani częściowo).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Powiat – stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1868, z późn. zm.) – wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 91 ww. ustawy, prawa powiatu przysługują miastom, które w dniu 31 grudnia 1998 r. liczyły więcej niż 100 000 mieszkańców, a także miastom, które z tym dniem przestały być siedzibami wojewodów, chyba że na wniosek właściwej rady miejskiej odstąpiono od nadania miastu praw powiatu, oraz tym, którym nadano status miasta na prawach powiatu, przy dokonywaniu pierwszego podziału administracyjnego kraju na powiaty.

Na podstawie art. 92 ust. 1 ww. ustawy, funkcje organów powiatu w miastach na prawach powiatu sprawuje rada miasta oraz prezydent miasta. Zgodnie z ust. 2 i ust. 3 powołanego artykułu ustawy o samorządzie powiatowym, miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie, a ustrój i działanie organów miasta na prawach powiatu, w tym nazwę, skład, liczebność oraz ich powoływanie i odwoływanie, a także zasady sprawowania nadzoru, określa ustawa o samorządzie gminnym.

Według art. 6 ustawy o samorządzie powiatowym, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami, ale nie może prowadzić działalności gospodarczej wykraczającej poza zadania o charakterze użyteczności publicznej.

Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie ochrony środowiska i przyrody (art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o samorządzie powiatowym).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, który wspólnie z Politechniką oraz firmą „A.”., przystępuje do realizacji projektu pn.: „A.”, w ramach programu „L.”. Głównym celem programu jest wspieranie procesu wdrażania wspólnotowego prawa ochrony środowiska, realizacja unijnej polityki w tym zakresie, a także identyfikacja i promocja nowych rozwiązań dla problemów dotyczących środowiska, w tym przyrody. Celem realizowanego Projektu jest monitoring i ocena powietrza w regionie, a tym samym umożliwienie wypełniania zadań własnych gminy w zakresie ochrony środowiska. Powstały w ramach projektu system będzie początkowo rozwijany w Mieście i będzie zawierał komponenty wskazane przez Wnioskodawcę. Komponenty, utworzone w ramach Projektu przez firmę, zostaną następnie przekazane nieodpłatnie Miastu. Przewiduje się ponadto zakup przez Miasto serwera, który będzie ulokowany w serwerowni jednostki budżetowej Miasta, na którym będą zainstalowane składniki systemu, i który będzie się również komunikował z miejskim systemem zarządzania ruchem. Zakłada się, że wyniki pracy systemu będą dostępne przez ogólnodostępną stronę internetową, urządzenia mobilne oraz 125 PIAP’ów (Portale Informacji Administracji Publicznej). Wyniki systemu będą wyświetlane na PIAP’ach nieodpłatnie, bez konieczności poniesienia opłaty parkingowej. W ramach Projektu przewiduje się ponadto zakup przez Miasto stanowiska komputerowego do obsługi systemu. Wśród kosztów promocji przewiduje się zakup gadżetów i ulotek z logo Projektu, tablic upowszechniających wiedzę o Projekcie. Miasto będzie także nabywać, w ramach realizacji Projektu, zewnętrzne usługi analiz jakości powietrza, a także inne niezbędne dla prowadzenia Projektu towary lub usługi. Wnioskodawca przewiduje, że infrastruktura nabyta i wytworzona w ramach Projektu zarówno w trakcie, jak i po zakończeniu Projektu, w żaden sposób nie będzie bezpośrednio wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy. Miasto nie przewiduje też pośredniego wykorzystania efektów Projektu do czynności opodatkowanych VAT. Realizacja Projektu nie będzie generowała sprzedaży opodatkowanej VAT u Wnioskodawcy w żadnej części. W szczególności, nie przewiduje się odpłatnej, opodatkowanej VAT sprzedaży usług i towarów związanej z infrastrukturą sfinansowaną w ramach Projektu (typu wynajem, dzierżawa, itd.), czy to ze środków własnych, czy to ze środków pochodzących z dofinansowania.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą tego, czy ma on prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w całości lub części w związku z realizacją ww. projektu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie będzie występował. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że Gmina będzie realizowała opisaną operację w ramach zadań publicznoprawnych. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – planowana inwestycja nie będzie wykorzystywana na cele związane z czynnościami opodatkowanymi. Tym samym w analizowanym przypadku Gmina nie będzie ponosiła wydatków w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc nabywając towary i usługi nie będzie działała w charakterze podatnika VAT. Zatem, w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie są spełnione.

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w całości lub części od faktur dotyczących zakupu towarów i usług związanych z realizacją projektu. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do obniżenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie działa jako podatnik VAT, a tym samym wydatki związane z realizacją ww. projektu nie służą do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.