Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.574.2022.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-20
Teza: 1) Zaspokojenie długu w wyniku sprzedaży nieruchomości otrzymanej w wyniku przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności, nie spowoduje powstania przychodu na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. 2) Brak obowiązku złożenia PIT-39.
Słowa kluczowe: dłużnik; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przewłaszczenie; przychód-przychody należne; umowa-umowa przewłaszczenia; wierzyciel; wierzyciel-zaspokojenie wierzycieli; wierzytelność
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z działalności gospodarczej.-Definicja, przychody należne.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Pozarolnicza działalność gospodarcza.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14-ust. 1

**Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

8 sierpnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 11 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych ze zbyciem nieruchomości. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 października 2022 r. (wpływ 17 października 2022 r.). Tresć wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktyczengo**

W związku z otrzymanym wezwaniem Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w A. z dnia 23 maja 2022 roku do złożenia zeznania PIT-39, wskazuję co następuje:

Dokonana przez Pana czynność w niniejszej sprawie w wyniku z odpłatnego zbycia nieruchomości na skutek przeniesienia zwrotnego prawa do nieruchomości w wyniku poprzednio zawartej umowy przeniesienia udziałów we współwłasności nieruchomości nie stanowi źródła przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie powinna podlegać opodatkowaniu w stawce 19 % podstawy obliczenia podatku od osób fizycznych.

Powyższe uzasadnia następujący stan faktyczny:

5 kwietnia 2018 roku, prowadząc działalność gospodarczą pod firmą "X" A.B., ul. (\`(...)\`), Pan i C.D., działający w imieniu i na rzecz "Y" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w B., ul. (\`(...)\`), zawarliście umowę w formie aktu notarialnego, Rep. "A" Numer XXX przeniesienia udziałów we współwłasności nieruchomości celem zwolnienia się z długu. Łączna kwota zadłużenia z tytułu niezapłaconych faktur VAT z odsetkami za opóźnienie wraz z udokumentowanymi kosztami obsługi prawnej na dzień sporządzenia aktu wynosiła 224.010,50 zł.

Zgodnie z § 3 umowy wynikało zobowiązanie C.D. działającego w imieniu i na rzecz Spółki "Y" wobec A.B. spłaty całej kwoty 224.010,50 PLN w terminie do 31 grudnia 2019 roku tytułem zadłużenia, przy czym wierzytelność była wymagalna i niekwestionowana przez C.D. Co istotne, postanowienia umowy zawierały zobowiązanie się przez Pana po uzyskaniu spłaty zadłużenia ww. długu przez "Y" spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w B., przenieść zwrotnie prawo do nieruchomości na rzecz C.D., zaś C.D. zobowiązał się do nabycia własności tych nieruchomości.

Jest Pan podatnikiem podatku od towarów i usług i rozliczył Pan powyższą kwotę z niezapłaconych faktur z tytułu podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Następnie, 28 maja 2021 roku przed notariuszem E.F. w A. Rep. A XYZ stawili się: Pan i kupujący, w celu sprzedaży jednej z nieruchomości, stanowiącą niezabudowaną działkę gruntu nr 1 o obszarze 0,1720 ha, położoną w obrębie ewidencyjnym (\`(...)\`)., gmina C., za cenę 143.500 zł, z czego powyższa kwota stanowi jedynie resztę niezaspokojonego i niespłaconego długu z kwoty 224.010,50 zł, a więc nie może stanowić źródła przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jedynie kwotę uzyskaną na pokrycie pozostałego długu z niezapłaconych faktur.

Podkreśla Pan, że w przedstawionym stanie faktycznym dochodzi jedynie do wykonania zobowiązania, powstałego już uprzednio na mocy wcześniejszej umowy między stronami, przy czym wykonanie zobowiązania - za zgodą wierzyciela - dotyczyło sprzedaży nieruchomości i uzyskania pozostałej kwoty z długu istniejącego wobec Pana.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że w przedmiotowej sprawie nie wydano decyzji lub postanowienia co do rozstrzygnięcia istoty sprawy, przez organ podatkowy.

W 2018 roku zawarł Pan z Panem C.D. działającym we własnym imieniu, jak i reprezentując „Y" Sp. z o. o. w B. umowę przeniesienia udziałów we współwłasności nieruchomości celem zwolnienia się z długu w stosunku do Pana - prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą: „X" A.B.

Umowa ta została zawarta w formie aktu notarialnego sporządzonego 5 kwietnia 2018 roku przez Notariusza G.H. w Kancelarii Notarialnej w A., rep. „A" nr XXX.

Przeniesienie własności nieruchomości, zostało dokonane tą umową, celem zwolnienia z długu „Y" Sp. z o.o. w B. w stosunku do Pana, który wyraził na to zgodę i nabył własność nieruchomości, natomiast „Y" Sp. z o.o. działając przez Pana C.D., zobowiązała się do spłaty długu na rzecz Pana w całości, w terminie do dnia 31 grudnia 2019 r. Po spłacie, według warunków zawartej umowy, miało nastąpić zwrotne przeniesienie własności na rzecz Pana C.D..

Konstrukcją prawną tej umowy miało nastąpić przeniesienie własności nieruchomości na zabezpieczenia spłaty długu - to było Pana intencją, nie zaś nabywanie nieruchomości na swoją własność wedle swojego życzenia czy oświadczenia.

Wierzytelność, której dotyczyło zabezpieczenie w ramach zwarcia wskazanej umowy przeniesienia własności nieruchomości, dotyczyła i wynikała z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, tj. w tym konkretnym przypadku, była to sprzedaż stolarki budowlanej wykończeniowej na rzecz „Y" Sp. z o.o., według wystawionych w tym zakresie dokumentów sprzedaży - faktur VAT.

Otrzymane przez Pana udziały w nieruchomości, zgodnie ze wskazywaną umową, stanowiły formę spłaty należności z tytułu sprzedaży na rzecz „Y" Sp. z o.o.

Wskazane należności od „Y" Sp. z o.o., jako zadłużenia w związku z dokonaną sprzedażą stolarki budowalnej, zostały uprzednio zarachowane zgodnie z dyspozycją art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co zresztą spowodowało konieczność odprowadzenia należnego na rzecz Skarbu Państwa podatku dochodowego, mimo nie otrzymania zapłaty z tytułu wystawionych faktur VAT.

W 2021 roku nastąpiła sprzedaż udziałów w nieruchomości nabytych przez Pana zgodnie z umową z 2018 roku. Sprzedaż tych udziałów nastąpiła na rzecz osoby trzeciej, tj. klienta, który chciał nabyć przedmiotową nieruchomość bezpośrednio i zgodnie z intencją Pana C.D., który przystąpił do tej czynności w formie aktu notarialnego, wyrażając zgodę i oświadczając, że zrzeka się roszczenia powrotnego przeniesienia własności przedmiotowej nieruchomości na Jego rzecz i wyrażając zgodę na wykreślenie tego roszczenia z działu III księgi wieczystej prowadzonej dla tej nieruchomości przez Sąd - wobec zawarcia umowy sprzedaży, aktem notarialnym z dnia 28 maja 2021 roku, rep. „A" nr XYZ, sporządzonym przez Notariusza E.F. w Kancelarii Notarialnej w A. Zwolnił Pan z długu w całości „Y" Sp. z o.o. należnego na Pana rzecz.

**Pytania**

1\. Czy w niniejszym stanie faktycznym dotyczącym zwrotnego przeniesienia udziałów we współwłasności nieruchomości i uzyskaniu kwoty niespłaconego przez kontrahenta długu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości można stwierdzić, że powstał po Pana stronie przychód?

2\. Czy biorąc pod uwagę zaistniały stan faktyczny jest Pan zobowiązany do złożenia zeznania PIT-39 za 2021 rok i rozliczenia podatku w stawce 19%?

**Pana stanowisko w sprawie**

Ad 1)

W Pana ocenie w opisanym stanie faktycznym i "odzyskiwaniu" przez Pana kwoty z niezapłaconych przez kontrahenta faktur nie może wiązać się z powstaniem u Pana przychodu, skoro ta kwota została już wcześniej przez Pana rozliczona i zapłacona z tytułu podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z okoliczności sprawy podanych przez Pana wynika, że kontrahent - Spółka "Y" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w B., w imieniu i na rzecz której występuje C.D., jest Pana dłużnikiem z tytułu niezapłaconych faktur i że na skutek zawartego z Panem/wierzycielem umowy przeniesienia udziałów we współwłasności nieruchomości, wykonana poprzez dokonanie na rzecz wierzyciela/Pana świadczenia zastępczego, a mianowicie przeniesienia udziałów we współwłasności nieruchomości celem zwolnienia się z długu.

Wynika z powyższego, że wierzytelność została zaspokojona poprzez skorzystanie z cywilnoprawnej instytucji datio in solutum, tj. świadczenia w miejsce wykonania, przewidzianej w art. 453 k.c. Nie ulega wątpliwości, że spłata zobowiązania nie musiała nastąpić w formie pieniężnej, a Pan mógł na jej poczet przyjąć inne świadczenie. Wykonanie zobowiązania może nastąpić między innymi w wyniku zastosowania wskazanej konstrukcji prawnej przewidzianej w art 453 k.c. Wykonanie zobowiązania, w tym przez świadczenie zamienne (datio in solutum) o jakim mowa w art. 453 k.c. jest formą jego zaspokojenia i co do zasady nie powoduje żadnego przysporzenia po stronie spełniającego świadczenie dłużnika. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przez dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego. Podkreślić należy, że jest to sytuacja zasadniczo inna niż zwolnienie z długu, o jakim mowa w art 508 k.c.

Przepis ten stanowi, że zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Nie ma więc podstaw do zrównania tych dwóch instytucji prawa cywilnego w zakresie skutków podatkowych.

W niniejszej sprawie wierzyciel Spółki (Pan) w miejsce pierwotnie ustalonego świadczenia w postaci spłaty określonej sumy pieniężnej przyjmie świadczenie innego rodzaju, a mianowicie udział we współwłasności nieruchomości. Spółka spełnia więc inne świadczenie w miejsce pieniężnego. Nie ma tu zatem przysporzenia po jej stronie, gdyż wykonanie zobowiązania nie powoduje przysporzenia skutkującego obowiązkiem podatkowym, tak jak i kwota wynikająca ze sprzedaży nieruchomości nie powoduje przysporzenia w postaci zwolnienia z długu z tytułu spłaconej kwoty z niezapłaconych faktur.

Zważyć należy, że dłużnik C.D., aby zwolnić się ze zobowiązania zrzeka się roszczenia o przeniesienie własności nieruchomości opisanej powyżej w wyniku umowy w formie aktu notarialnego z dnia 28 maja 2021 roku nr Rep. A XYZ i Pan uzyskuje zaległą kwotę w wysokości 143.500 zł tytułu niezapłaconych faktur. Stąd organ - Naczelnik II Urzędu Skarbowego w A. wzywając do złożenia wyjaśnień z tytułu niezłożenia zeznania PIT-39 za 2021 r. z uwagi na treść art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie miał wiedzy w zakresie zaistniałego stanu faktycznego.

Jeszcze raz należy w związku z tym podkreślić, że w przedstawionym przez Pana stanie faktycznym dochodzi jedynie do wykonania zobowiązania, powstałego już uprzednio na mocy wcześniejszej umowy między stronami, przy czym wykonanie zobowiązania – za zgodą wierzyciela - następuje w innej formie, aniżeli strony się pierwotnie umówiły. Jest to zatem jedynie zmiana sposobu wykonania już wcześniej powstałego zobowiązania.

Ad 2)

W nawiązaniu do opisanego stanu faktycznego uzyskując w wyniku sprzedaży nieruchomości pozostałą kwotę z tytułu niespłaconych faktur przez kontrahenta w kwocie 143.500 zł nie powinien być Pan zobowiązany do złożenia PIT-39 za 2021 rok i rozliczenia 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem kwota ta nie jest przychodem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a jedynie odzyskaną kwotą długu z tytułu niezapłaconych faktur.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) powołanej ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie ma jednak zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy – nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności gospodarczej i dniem ich zbycia nie upłynęło sześć lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy).

Stosownie natomiast do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów jest określona w art. 10 ust. 1 pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 1 przywołanej wyżej ustawy: przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a. środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,

c. składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d. składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W pierwszej kolejności - przystępując do oceny skutków podatkowych przewłaszczenia nieruchomości i jej późniejszej sprzedaży przez Pana (wierzyciela) - wyjaśnić należy, że umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie należy do umów nienazwanych i jest zawierana na podstawie przepisów art. 155, art. 156 oraz art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360).

Charakter prawny tej umowy, jej essentialia negoti, ukształtowane zostały przez doktrynę i orzecznictwo. Istotną rolę odgrywa w tym zakresie orzecznictwo Sądu Najwyższego. Tytułem przykładu, w wyroku SN z 13 maja 2011 r. sygn. akt: V CSK 360/10 (Lex nr 1102269) wskazano, że:

1) przewłaszczenie na zabezpieczenie jest umową zawieraną na podstawie art. 3531 k.c. pomiędzy dłużnikiem - właścicielem rzeczy a jego wierzycielem, stosownie do której dłużnik przenosi na wierzyciela własność rzeczy w celu zabezpieczenia wykonania jakiegoś zobowiązania,

2) przewłaszczenie rzeczy w celu zabezpieczenia nie następuje z zamiarem trwałego wyzbycia się jej własności i już tylko z tego powodu wykluczone jest identyfikowanie stosunku przewłaszczenia w celu zabezpieczenia ze stosunkiem sprzedaży. Decyduje o tym nie tylko nazwa umowy, ale przede wszystkim treść stosunku prawnego wykreowanego przez oświadczenia woli prowadzące do jego nawiązania i ukształtowania wzajemnych praw i obowiązków stron,

3) intencją stron umowy o przewłaszczenie na zabezpieczenie (art. 65 § 2 k.c.) nie jest przeniesienie własność rzeczy celem zaspokojenia zobowiązania z umowy, np. pożyczki i przyjęcie przez wierzyciela świadczenia w postaci rzeczy na poczet długu z tytułu spłaty pożyczki. Przy przewłaszczeniu na zabezpieczenie realizacja zamierzonego przez strony celu następuje w ten sposób, że w razie niespłacenia długu wierzyciel może, jako właściciel rzeczy, zaspokoić z niej swoją wierzytelność bez potrzeby zachowywania niektórych procedur dyktowanych interesem dłużnika, ale nie oznacza to jednak, że zupełnie dowolnie. W każdym wypadku zaspokojenie się wierzyciela z przewłaszczonej rzeczy następuje nie z chwilą nabycia przez wierzyciela własności rzeczy, ale z chwilą dokonania czynności powodującej zaspokojenie się wierzyciela z tej rzeczy i prowadzącej do umorzenia w całości lub w części zabezpieczonej wierzytelności,

4) zaspokojenie wierzyciela z przewłaszczonej rzeczy następuje nie z chwilą, gdy nabywa on rzecz na własność, bo to ma miejsce w momencie zawarcia umowy przewłaszczenia (art. 155 § 1 k.c.), ale z chwilą, gdy podejmie czynności prowadzące do zaspokojenia się z tej rzeczy w celu umorzenia w całości lub w części zabezpieczonej wierzytelności;

5) jeśli strony nie umówią się co do tego, w jaki sposób wierzyciel ma się zaspokoić z przewłaszczonej rzeczy, i w jaki sposób ma się rozliczyć z dłużnikiem ze zrealizowanego zabezpieczenia, to żądanie wydania dłużnikowi nadwyżki kwoty uzyskanej z przewłaszczonej rzeczy nad kwotą pokrywającą dług zabezpieczony prawem jej własności, znajduje podstawę w art. 405 k.c. Rozliczenie dokonane powinno być w pieniądzu, bowiem brak jest podstaw ku temu, by przewłaszczoną rzecz dzielić i zwracać dłużnikowi ewentualną nadwyżkę jej wartości w formie jakiejś wydzielonej części przewłaszczonej rzeczy.

Jak wyjaśniano również w ww. wyroku sposoby zaspokojenia się wierzyciela korzystającego z przewłaszczenia na zabezpieczenie nie są określone w ustawie, ale za dopuszczalne należy uznać tylko takie, które gwarantują ochronę praw dłużnika i pozostałych jego wierzycieli w sposób możliwie najbardziej zbliżony do rozwiązań ustawowych przyjętych dla zastawu zwykłego czy hipoteki. Zaspokojenie zabezpieczonej wierzytelności z przewłaszczonej rzeczy może nastąpić np. poprzez jej zbycie, oddanie osobie trzeciej do odpłatnego korzystania lub rozporządzenie nią w inny sposób. Niezależnie od wątpliwości zgłoszonych w tej kwestii w literaturze, w orzecznictwie przyjęte jest, że sposobem zaspokojenia wierzyciela może być też zatrzymanie rzeczy i zarachowanie jej wartości na poczet zabezpieczonej wierzytelności. Czynność taka jest bowiem również zgodna z celem przewłaszczenia na zabezpieczenie.

Z chwilą, kiedy w płaszczyźnie rzeczowej wierzyciel staje się bezwarunkowo właścicielem rzeczy i jako sposób zaspokojenia wierzytelności wybiera np. sprzedaż rzeczy (lub przewłaszczonego prawa), to ma on swobodę w dysponowaniu rzeczą jedynie w płaszczyźnie rzeczowej. W płaszczyźnie obligacyjnej jest on zobowiązany postąpić z rzeczą, tak by został zaspokojony jego słuszny interes, ale i by ewentualna nadwyżka wartości prawa zabezpieczającego została przekazana dłużnikowi. O ile zaspokojenie wierzyciela wierzytelności zabezpieczonej przewłaszczeniem na zabezpieczenie następuje przez zatrzymanie rzeczy na własność po wygaśnięciu roszczenia o zwrotne przeniesienie jej własności, to nadwyżka wartości rzeczy przewłaszczonej nad wartością pokrywającą zabezpieczony dług, podlega zwróceniu przewłaszczającemu. Niezależnie od sposobu zaspokojenia wierzyciela z przedmiotu przewłaszczenia na zabezpieczenie, o ile zatrzymuje on kwotę przekraczającą wartość wierzytelności pokrywanej z przewłaszczonej rzeczy, to ta zatrzymana kwota stanowi jego korzyść uzyskaną bez podstawy prawnej kosztem ustanawiającego zabezpieczenie dłużnika. Obowiązek wydania dłużnikowi nadwyżki kwoty uzyskanej przy zastosowaniu któregoś ze sposobów zaspokojenia się z przewłaszczonej rzeczy nad wartością pokrytego długu może wynikać z umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie, o ile strony uzgodnią w niej nie tylko samo zastosowanie zabezpieczenia, ale i sposób zaspokojenia się wierzyciela z przedmiotu zabezpieczenia na wypadek, gdyby dług nie został zaspokojony dobrowolnie oraz kwestie rozliczeń z tego tytułu pomiędzy nimi. Jeśli jednak strony nie umówią się co do tego, w jaki sposób wierzyciel ma się zaspokoić z przewłaszczonej rzeczy, i w jaki sposób ma się rozliczyć z dłużnikiem ze zrealizowanego zabezpieczenia, to żądanie wydania dłużnikowi nadwyżki kwoty uzyskanej z przewłaszczonej rzeczy nad kwotą pokrywającą dług zabezpieczony prawem jej własności, znajduje podstawę w art. 405 k.c.

Reasumując, przewłaszczenie na zabezpieczenie polega na zabezpieczeniu wierzytelności poprzez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z rzeczy w sposób oznaczony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności rzeczy na dłużnika po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. Przeniesienie własności następuje causa cavendi (w celu zabezpieczenia), a między zbywcą (dłużnikiem) a nabywcą (wierzycielem) rzeczy nawiązuje się szczególny stosunek powiernictwa. Dopiero w przypadku niespełnienia świadczenia przez dłużnika, wierzyciel może zaspokoić się z rzeczy według wcześniejszego umownego uzgodnienia - przez definitywne zachowanie własności rzeczy, jej sprzedaż, wynajęcie, itp. Co istotne, zaspokojenie się przez wierzyciela z przewłaszczonej rzeczy (np. poprzez definitywne zachowanie jej własności bądź sprzedaż) jest możliwe wyłącznie w przypadku, gdy dłużnik nie spełni swojego zobowiązania wobec wierzyciela.

Podstawowym celem tej umowy jest więc zabezpieczenie wierzytelności przez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z tej rzeczy w sposób oznaczony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności na zbywcę po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. Konstrukcja umowy może opierać się na warunku rozwiązującym, po spełnieniu którego własność automatycznie przechodzi na dłużnika lub warunku zawieszającym, gdzie istnieje dopiero zobowiązanie do przeniesienia własności rodzące obowiązek ponownego zawarcia umowy przenoszącej tę własność.

Z przewłaszczeniem na zabezpieczenie wiążą się również skutki w zakresie podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu - do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy.

Wyjaśnić należy, że samo zawarcie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia nieruchomości (prawa) nie wywołuje skutków podatkowych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że przewłaszczenie w celu zabezpieczenia wierzytelności, stanowi źródło przychodów, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 jedynie w sytuacji, gdy następuje ostateczne przeniesienie własności nieruchomości, a więc gdy dłużnik nie wykona ciążącego na nim obowiązku.

Art. 14 ust. 3 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi natomiast, że do o przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu - do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy.

Przepis ten wprowadza zatem rozwiązanie, zgodnie z którym w momencie przewłaszczenia danej rzeczy na zabezpieczenie wierzytelności, po stronie podmiotu dokonującego przewłaszczenia nie dochodzi do powstania przychodu. Przychód ten zostanie jednak określony w momencie ostatecznego, definitywnego przeniesienia własności przedmiotu przewłaszczenia – co też jednoznacznie wynika z brzmienia cytowanego przepisu.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia składnika majątku powstanie tylko wówczas, gdy przedmiot przewłaszczenia – w związku z nieuiszczeniem długu – definitywnie przejdzie na własność wierzyciela. Powrotne przejście własności nie powoduje skutków podatkowych, w tym wypadku bowiem nie ma się do czynienia z definitywnym przeniesieniem własności.

Z powołanego art. 14 ust. 3 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika zatem, że przewłaszczenie w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki, stanowi źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 1 jedynie w sytuacji, gdy następuje ostateczne przeniesienie własności przedmiotu umowy, a więc gdy podmiot zobowiązany do zwrotu zaciągniętej pożyczki (kredytu) nie wykona ciążącego na nim obowiązku.

Przepisy art. 10 ust. 2 pkt 1 oraz art. 14 ust. 3 pkt 8 ustawy zastosowanie znajdą jednak wobec dłużnika, który w wyniku braku spłaty długu, definitywnie przenosi ten składnik majątku na swojego wierzyciela.

Oznacza to, iż w przedmiotowej sprawie nie znajdą one zastosowania, bowiem w niniejszej sprawie występuje Pan jako wierzyciel, a nie jako dłużnik.

Jak wynika bowiem z przedstawionych okoliczności, prowadzi Pan działalność gospodarczą, w ramach której posiadał Pan wierzytelności, uprzednio zarachowane jako przychody należne, a wynikające ze sprzedaży stolarki budowlanej wykończeniowej na rzecz „Y" Sp. z o.o.

W 2018 roku Pan i C.D., działający w imieniu i na rzecz ww. spółki, zawarliście umowę, w formie aktu notarialnego, przeniesienia udziałów we współwłasności nieruchomości celem zwolnienia się z długu.

Zgodnie z § 3 umowy, zobowiązanie spłaty na Pana rzecz całej kwoty zadłużenia miało nastąpić w terminie do 31 grudnia 2019 roku. Co istotne, postanowienia umowy zawierały zobowiązanie się przez Pana (po uzyskaniu spłaty zadłużenia ww. długu) przeniesienia zwrotnego prawa do udziału w nieruchomości. Innymi słowy, po spłacie, według warunków zawartej umowy, miało nastąpić zwrotne przeniesienie własności na rzecz Pana C.D.

Konstrukcją prawną tej umowy nastąpić miało więc przeniesienie własności nieruchomości na zabezpieczenia spłaty długu.

Jak wynika z treści wniosku, nie doszło jednak w tym terminie do spłaty na Pana rzecz tego zadłużenia i dopiero w 2021 roku nastąpiła sprzedaż jednej nieruchomości z pośród nabytych udziałów we współwłasności nieruchomości, nabytych przez Pana zgodnie z umową z 2018 roku.

Zatem z dniem 1 stycznia 2020 r, uzyskał Pan faktyczne prawo do dysponowania udziałem we współwłasności nieruchomości. Pana prawo do udziału we współwłasności nieruchomości zmaterializowało się również z prawem, np. do jego sprzedaży w celu zaspokojenia wierzytelności, uprzednio zarachowanych już jako przychody należne, co też miało miejsce w 2021 r.

Przechodząc do meritum sprawy, w pierwszej kolejności wskazać trzeba, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ obie transakcje dokonane zostały w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Pierwsza, prowadziła do zabezpieczenia Pana wierzytelności z tytułu sprzedaży stolarki budowalnej, wobec których zarachował Pan uprzednio przychody należne. Druga, miała na celu zaspokojenie Pana wierzytelności z powyższego tytułu.

Jak wskazał Pan we wniosku, 28 maja 2021 roku doszło do sprzedaży jednej z nieruchomości za kwotę stanowiącą jedynie resztę niezaspokojonego i niespłaconego długu.

Jak już uprzednio wskazano, zaspokojenie się wierzyciela z przewłaszczonej rzeczy następuje nie z chwilą nabycia przez wierzyciela własności rzeczy, ale z chwilą dokonania czynności powodującej zaspokojenie się wierzyciela z tej rzeczy i prowadzącej do umorzenia w całości lub w części zabezpieczonej wierzytelności, np. przez definitywne zachowanie własności rzeczy, jej sprzedaż, wynajęcie, itp.

W niniejszej sprawie w momencie sprzedaży nieruchomości doszło więc jedynie do zaspokojenia wierzytelności (części), która uprzednio zarachowana została jako przychód należny. W konsekwencji, stanowisko Pana, w świetle którego dokonana sprzedaż nieruchomości nie może wiązać się z powstaniem u Pana przychodu, czy też, że nie powinien być Pan zobowiązany do złożenia PIT-39 za 2021 rok i rozliczenia 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem kwota ta nie jest przychodem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a jedynie odzyskaną kwotą długu z tytułu niezapłaconych faktur – jest prawidłowe.

**Informacje dodatkowe**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpetacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu zaistenia zdarzenia.

Jednocześnie organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

• Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).