Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.161.2022.1.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-24
Teza: Opłata za konkretne zachowanie Najemcy będzie stanowić dla Najemcy wynagrodzenie, które będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: budowa-budowa budynków-budowa budynków na wynajem; najem; opłata; usługi; wynagrodzenia; świadczenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

23 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 4 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Opłaty za zawarcie umowy najmu za wynagrodzenie za usługę oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej Opłatę. Uzupełnili go Państwo pismem z 4 lutego 2022 r. (wpływ 25 marca 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

(…)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

(…)

**Opis zdarzenia przyszłego**

A. sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest deweloperem nieruchomości przemysłowych w Europie. Przedmiotem działalności Spółki jest budowa nieruchomości przemysłowych oraz inne usługi/inwestycje nieruchomościowe.

Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny oraz posiada siedzibę w Polsce.

Spółka miała otrzymać od C. sp. z o.o. (dalej: „C.”) - spółka powiązana - zlecenie świadczenia usługi budowy kompleksu obejmującego budynek zawierający pomieszczenia biurowo-socjalne oraz pomieszczenia przemysłowe i techniczne wraz z innymi budynkami (dalej: „Nieruchomość”), przy czym warunkiem dojścia zlecenia do skutku, tj. rozpoczęcia przez Spółkę prac budowlanych, było znalezienie przyszłego najemcy Nieruchomości (jeszcze przed rozpoczęciem ww. prac).

C. zawarła umowę najmu Nieruchomości z B. sp. z o.o. (dalej: „Najemca”). W ramach negocjacji ww. długoterminowej umowy najmu Spółka oraz Najemca zawarli w czerwcu 2021 r. inną umowę (dalej: „Umowa”) - aneksowaną w styczniu 2022 r., na podstawie której Spółka zobowiązała się do zapłaty na rzecz przyszłego Najemcy opłaty za zawarcie umowy najmu Nieruchomości z C (dalej: „Opłata”). Opłata ta według Umowy stanowi tzw. finansową zachętę („cash incentive”) dla nowego najemcy. Motywacją Spółki do zawarcia Umowy było przekonanie Najemcy do zawarcia umowy najmu z C., co z kolei skutkowałoby możliwością rozpoczęcia świadczenia usług budowlanych przez Spółkę na rzecz Wynajmującego.

Najemca również jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny i posiada siedzibę w Polsce. Przedmiotem działalności Najemcy jest produkcja części samochodowych.

Spółka i Najemca będą łącznie określani jako „Strony” lub „Wnioskodawcy”.

Strony nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu regulacji VAT.

Zawarta Umowa przewiduje, iż w przypadku uzyskania przez Strony interpretacji indywidualnej, zgodnie, z którą Opłata podlega opodatkowaniu VAT, wartość ta zostanie powiększona o kwotę należnego podatku VAT, a sama zapłata Opłaty zostanie udokumentowana fakturą wystawioną przez Najemcę.

W dalszej kolejności należy wskazać, że prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu zawartej między C. a Najemcą zostały scedowane przez C. na rzecz D. Sp. z o.o. (dawniej: (…)) - dalej: „Wynajmujący”. Wspomniana cesja została dokonana odpłatnie - za przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy najmu Wynajmujący zapłacił na rzecz C określone wynagrodzenie, które zostało opodatkowane VAT przez C.

Do Umowy został podpisany aneks, zgodnie z którym Opłata zostanie wypłacona przez Spółkę na rzecz Najemcy pod warunkiem ziszczenia się następujących warunków:

i. zawarcie przez Najemcę umowy najmu Nieruchomości,

ii. przejęcie przez Najemcę wynajmowanych powierzchni we wskazanych w umowie najmu terminach,

iii. podpisanie przez wynajmującego oraz Najemcę protokołów zdawczo - odbiorczych, potwierdzających wydanie Najemcy pomieszczenia przemysłowego (testowego) i technicznego oraz pomieszczenia biurowego „C”, znajdujących się na Nieruchomości,

iv. podpisanie przez wynajmującego oraz Najemcę protokołów zdawczo - odbiorczych, potwierdzających wydanie Najemcy lokalu biurowego „A” i lokalu biurowego „B”, znajdujących się na Nieruchomości.

W związku z cesją umowy najmu Nieruchomości ostatecznie zmienił się również podmiot zlecający świadczenie usług deweloperskich w zakresie budowy Nieruchomości. W momencie cesji umowy najmu zlecającym usługi budowlane został ostatecznie - na podstawie odrębnej umowy - Wynajmujący (początkowo zapotrzebowanie na te usługi - jak zostało wspomniane powyżej - zgłaszało C).

Aktualnie Spółka świadczy zatem ww. usługi budowlane na rzecz Wynajmującego (trwają prace budowlane).

Umowa przewiduje, że Opłata zostanie wypłacona w dwóch transzach. Pierwsza transza zostanie wypłacona po spełnieniu się warunków i-iii opisanych powyżej. Natomiast druga transza zostanie wypłacona po spełnieniu się warunku iv, opisanego powyżej.

Strony będą zarejestrowane jako czynni podatnicy VAT na moment rozliczenia Opłaty.

Wydatki na Opłatę będą ściśle związane z czynnościami opodatkowanymi VAT po stronie Spółki. Jak zostało wskazane na początku, motywacją Spółki do zawarcia Umowy było przekonanie Najemcy do zawarcia umowy najmu pierwotnie z C, co z kolei skutkowałoby możliwością rozpoczęcia świadczenia usług budowlanych. Analogiczna sytuacja występuje również po cesji umowy najmu między C a Wynajmującym. W przypadku Wynajmującego również warunkiem świadczenia usług budowlanych przez Spółkę było „zabezpieczenie” najemcy dla Nieruchomości - w przeciwnym razie prace budowlane nie byłyby prowadzone przez Spółkę. Podsumowując, dzięki Umowie i Opłacie Spółka może świadczyć usługi budowlane, które stanowią czynności opodatkowane VAT po stronie Spółki.

**Pytania**

1\. Czy zapłata Opłaty przez Spółkę na rzecz Najemcy będzie stanowiła zapłatę wynagrodzenia za opodatkowaną podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”) usługę wyświadczoną przez Najemcę na rzecz Spółki?

2\. Czy w przypadku uznania stanowiska Stron w zakresie pytania 1 za prawidłowe. Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT z faktury wystawionej przez Najemcę, dokumentującej Opłatę za wyświadczoną przez Najemcę usługę?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Zdaniem Wnioskodawców zapłata Opłaty przez Spółkę na rzecz Najemcy będzie stanowiła zapłatę wynagrodzenia za usługę opodatkowaną VAT.

2\. W ocenie Wnioskodawców Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT z faktury wystawionej przez Najemcę, dokumentującej Opłatę.

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W świetle powołanych przepisów wskazać należy, że pod pojęciem świadczenia usług rozumie się każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie, jak i zaniechanie. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do kategorii usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy o VAT.

Zgodnie z przyjętą praktyką, opodatkowaniu VAT podlegają zasadniczo świadczenia, które mają charakter ekwiwalentny. Przy ocenie, czy w danym stanie faktycznym mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, należy odwołać się do następujących przesłanek:

‒ istnieje bezpośredni beneficjent świadczenia odnoszący z niego korzyść,

‒ istnieje stosunek prawny łączący strony oraz stosunek ten zakłada świadczenie wzajemne,

‒ świadczenie jest odpłatne (występuje ekwiwalentne wynagrodzenie należne w zamian za dane świadczenie),

‒ istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem.

W ocenie Stron, czynności opisane w stanie faktycznym stanowią opodatkowane VAT świadczenie usług realizowane przez Najemcę. Uiszczenie przez Spółkę na rzecz Najemcy Opłaty dotyczy ściśle określonego zachowania po stronie Najemcy, to znaczy wyrażenia zgody na zawarcie umowy najmu Nieruchomości pierwotnie z C, a następnie z Wynajmującym. Zdaniem Wnioskodawców, ww. czynności spełniają wszelkie przesłanki pozwalające uznać, że po stronie Najemcy dochodzi do świadczenia usług. W szczególności Spółka jest bezpośrednim beneficjentem podpisania umowy najmu Nieruchomości przez Najemcę, tj. Spółka dzięki temu może świadczyć usługi budowlane obecnie na rzecz Wynajmującego. W przeciwnym razie - gdyby Najemca nie zdecydował się na najem Nieruchomości - Spółka nie mogłaby dokonywać sprzedaży opodatkowanej.

Z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie, świadczenie odpłatne to takie, które odbywa się za wynagrodzeniem.

Ponadto pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem powinien istnieć związek wynikający ze stosunku prawnego pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, który w zamian za wykonanie usługi dokonuje wypłaty wynagrodzenia.

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym musi być bezpośredni, tzn. ze stosunku prawnego musi wynikać korzyść otrzymującego świadczenie i związane z tą korzyścią wynagrodzenie. Zdaniem Wnioskodawców, taka sytuacja ma miejsce w stanie faktycznym opisanym we wniosku, to znaczy: na podstawie zawartej między Stronami Umowy, uiszczona przez Spółkę Opłata stanowi wynagrodzenie z tytułu odpłatnego świadczenia usług przez Najemcę. Świadczenie Najemcy polega na zawarciu umowy najmu Nieruchomości (pierwotnie ze spółką C, a następnie z Wynajmującym).

Transakcję występującą między Najemcą i Spółką należy rozumieć jako transakcję ekwiwalentną, taką, w której występuje świadczenie w zamian za określone wynagrodzenie.

Opłata (wynagrodzenie) jest wypłacana w związku z zawarciem umowy najmu oraz protokolarnym przejęciem pomieszczeń będących przedmiotem tego najmu. Z kolei w związku z jej wypłatą, Spółka uzyska możliwość realizacji inwestycji polegającej na budowie Nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że spełniona jest przesłanka istnienia związku pomiędzy uiszczaną Opłatą a otrzymaniem przez Spółkę świadczenia wzajemnego (zawarcie umowy najmu Nieruchomości), Wnioskodawcy uważają, że ww. Opłata powinna zostać uznana za wynagrodzenie wypłacane w zamian za skonkretyzowane świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie powinno budzić wątpliwości, że w niniejszej sprawie występują świadczenia wzajemne, bezpośrednie i ekwiwalentne, które polegają na:

1\. odpowiednim zachowaniu jednej strony (podpisanie umowy najmu oraz wydanie nieruchomości - vide warunki wypłacenia Opłaty opisane w stanie faktycznym), a z drugiej strony,

2\. na zapłacie przez Spółkę określonego w Umowie wynagrodzenia pod postacią Opłaty.

Reasumując, określona w Umowie Opłata, która będzie uiszczona przez Spółkę na rzecz Najemcy, w zamian za wykonane przez Najemcę świadczenie w postaci zawarcia umowy najmu, stanowi wynagrodzenie za opodatkowane VAT (tj. niepodlegające zwolnieniu) usługi w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Przedstawione powyżej stanowisko Wnioskodawców znajduje swoje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe w sprawach o analogicznym charakterze, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

1.z 11 lutego 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.755.2020.3.WD

„Jak wskazano wyżej, świadczeniem jest każde zachowanie polegające na działaniu, zaniechanie działania lub znoszeniu (tolerowaniu) określonej sytuacji lub stanu rzeczy. Otrzymane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie w postaci określonej jednorazowej kwoty pieniężnej należy traktować jako wynagrodzenie za skonkretyzowane świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż istnieje związek między wypłatą wynagrodzenia a otrzymanie świadczenia wzajemnego - najemca zobowiąże się do zawarcia umowy najmu z Wnioskodawcą w zaproponowanej przez niego formie, w zamian otrzymując jednorazową kwotę pieniężną. Przedmiotowa transakcja ma charakter ekwiwalentny - świadczenie jednej strony stosunku zobowiązaniowego następuje w zamian za odpowiadające mu określone świadczenie drugiej strony. Wynagrodzenie otrzymane przez najemcę stanowi zapłatę za konkretne świadczenie możliwe do zidentyfikowania i wynika wprost z łączącego Wnioskodawcę i potencjalnych najemców stosunku zobowiązaniowego powstałego w toku prowadzonych negocjacji. Tym samym w przedmiotowej sprawie wystąpi element wzajemności, konieczny aby uznać, że płatność jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę”;

2.z 16 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.557.2018.2.KBR

„Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że opłata motywacyjna wypłacona Najemcy w postaci premii pieniężnej jest wynagrodzeniem za zawarcie umowy. Z tytułu wypłaty Premii Pieniężnej dochodzi do zawiązania innego stosunku zobowiązaniowego pomiędzy Wnioskodawcą a Najemcą, niezależnego od umowy najmu powierzchni. Należy zwrócić uwagę, że wypłacana Premia Pieniężna ma zmotywować Kontrahenta do działania w postaci zawarcia Umowy a także zwiększenia najmowanej powierzchni (co jak wynika z opisu wniosku już nastąpiło - Najemca dwukrotnie powiększył powierzchnię najmu). W takiej sytuacji następuje wyraźny związek wypłaconego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia ze wzajemnym zachowaniem Kontrahenta - zawarcie Umowy lub rozszerzenie współpracy pomiędzy stronami poprzez zwiększenie najmowanej powierzchni. Tak więc, otrzymana przez Najemcę Premia Pieniężna jest związana z jego określonym zachowaniem, a zatem świadczeniem przez niego usług, na rzecz Wnioskodawcy. Tym samym występuje konieczny element wzajemności, wystarczający do uznania, że płatność jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę”.

Jednocześnie Strony zaznaczają, iż mają świadomość, że ww. interpretacje indywidualne zostały wydane w nieco odmiennym stanie faktycznym (umowa najmu jest zawierana bezpośrednio z podmiotem wypłacającym środki pieniężne), niemniej w ocenie Wnioskodawców potwierdzają one ich stanowisko wyrażone w niniejszym wniosku, tj. potwierdzają, że opłata za zawarcie umowy najmu stanowi wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu VAT. Zdaniem Stron bez znaczenia dla tej kwestii jest to, między jakimi podmiotami jest zawierana wspomniana umowa najmu, w przypadku gdy w wyniku zawarcia takiej umowy podmiot wnoszący opłatę będzie de facto korzystającym z tej czynności (podpisania umowy najmu), gdyż pozwoli mu ona na dokonywanie czynności opodatkowanych.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców zapłata Opłaty przez Spółkę na rzecz Najemcy będzie stanowiła zapłatę wynagrodzenia za usługę opodatkowaną VAT po stronie Najemcy.

Ad. 2

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatki należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie zaś z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jednocześnie, jak wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Odnosząc powyższe regulacje do niniejszej sprawy należy wskazać, że w przypadku Spółki zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT, gdyż, jak już zostało wskazane, w ocenie Spółki istnieje bezpośredni związek wydatku poniesionego przez Spółkę (Opłata) z czynnościami opodatkowanymi, tj. świadczeniem usług budowlanych.

Skoro zatem:

‒ nabyta przez Spółkę usługa będzie wykorzystywana w całości do wykonywania czynności opodatkowanych przez Spółkę (świadczenie usług budowlanych),

‒ Spółka na moment rozliczenia Opłaty będzie podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy VAT i będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny,

‒ Najemca na moment rozliczenia opłaty będzie podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy VAT i będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, oraz wystawi na rzecz Spółki odpowiednie faktury VAT,

\- zdaniem Wnioskodawców, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Najemcę, dokumentującej należną Opłatę z tytułu zawarcia umowy najmu powierzchni przemysłowej i biurowej oraz przejęcia pomieszczeń.

Stanowisko Wnioskodawców potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 października 2020 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.512.2020.AKA organ podatkowy uznał za w pełni prawidłowe następujące stanowisko podatnika:

„Należy zauważyć, że Zachęta Finansowa dotyczy czynności ściśle związanych z opodatkowaną VAT działalnością gospodarczą A. w zakresie wynajmu nieruchomości komercyjnej (Budynku będącego częścią Kompleksu). Celem nabywania od Najemcy opisanych w opisie zdarzenia przyszłego usług jest zapewnienie większej sprzedaży opodatkowanej VAT z tytułu najmu Budynku (\`(...)\`) spełnione zostały wszelkie warunki decydujące o powstaniu po stronie Wynajmującego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur, na podstawie których wypłacona będzie Zachęta Finansowa”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia:

‒ 29 października 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.484.2019.1.KBR,

‒ 16 kwietnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.48.2020.1.WH,

‒ 8 września 2020 r, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.350.2020.1.BS.

W tym miejscu Wnioskodawcy również zwracają uwagę, iż mają świadomość w zakresie pewnej odmienności stanu faktycznego przedstawionego w ww. interpretacjach oraz w niniejszym wniosku (różnica w stronie podmiotowej umowy najmu), przy czym w ocenie Stron kwestia ta nie ma znaczenia dla możliwości przeniesienia konkluzji płynących z przywołanych interpretacji na grunt niniejszej sprawy.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć należy, iż pojęcie usługi w prawie polskim zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Ponadto, pomocniczo należy przywołać art. 25 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11.12.2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zobowiązaniowego, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiekolwiek czynności lub podjęcia działania. Dyrektywa obejmuje definicją świadczenia usług również zobowiązanie do zaniechania działania bądź do tolerowania czynności lub sytuacji.

W konsekwencji, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

‒ w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W kwestii odpłatności za ww. świadczenie wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zagadnienie odpłatności świadczenia jako przesłanki opodatkowania było przedmiotem licznych rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. W innym orzeczeniu, w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Analizując dokładnej ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council wskazał, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wyjaśnił, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał - świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

We wniosku podali Państwo informacje, z których wynika, że:

‒ Spółka miała otrzymać od C zlecenie świadczenia usługi budowy Nieruchomości,

‒ warunkiem dojścia zlecenia do skutku było znalezienie przyszłego najemcy Nieruchomości,

‒ C zawarła umowę najmu Nieruchomości z Najemcą,

‒ w ramach negocjacji ww. długoterminowej umowy najmu Spółka oraz Najemca zawarli Umowę, na podstawie której Spółka zobowiązała się do zapłaty na rzecz przyszłego Najemcy Opłaty za zawarcie umowy najmu Nieruchomości z C. Opłata ta stanowi tzw. finansową zachętę dla nowego najemcy,

‒ motywacją Spółki do zawarcia Umowy było przekonanie Najemcy do zawarcia umowy najmu z C, co z kolei skutkowałoby możliwością rozpoczęcia świadczenia usług budowlanych przez Spółkę,

‒ prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu zawartej między C a Najemcą zostały scedowane przez C na rzecz Wynajmującego,

‒ aktualnie Spółka świadczy ww. usługi budowlane na rzecz Wynajmującego.

W celu rozstrzygnięcia wątpliwości dotyczącej uznania zapłaty Opłaty za zapłatę wynagrodzenia za opodatkowaną usługę wyświadczoną przez Najemcę na rzecz Spółki, należy określić czy w związku z otrzymaną opłatą istnieje świadczenie realizowane przez Najemcę na rzecz Spółki.

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu sprawy, w ramach negocjacji ww. długoterminowej umowy najmu dochodzi do zawiązania nowego, niezależnego stosunku zobowiązaniowego, zgodnie z którym Najemca w zamian za wypłaconą przez Spółkę w dwóch transzach kwotę pieniędzy (Opłatę) jest skłonny zawrzeć umowę najmu Nieruchomości z C (scedowaną następnie na rzecz Wynajmującego). Nie ma przy tym znaczenia, że umowa najmu została zawarta pomiędzy Najemcą a C, a następnie scedowana na Wynajmującego. Co więcej, opisane świadczenie wykonywane jest w oparciu o zawartą pomiędzy Spółką a Najemcą umowę. Umowa ta zawiera zapis, że pierwsza transza zostanie wypłacona po spełnieniu następujących warunków:

‒ zawarcie przez Najemcę umowy najmu Nieruchomości,

‒ przejęcie przez Najemcę wynajmowanych powierzchni we wskazanych w umowie najmu terminach,

‒ podpisanie przez wynajmującego oraz Najemcę protokołów zdawczo - odbiorczych, potwierdzających wydanie Najemcy pomieszczenia przemysłowego (testowego) i technicznego oraz pomieszczenia biurowego „C”, znajdujących się na Nieruchomości,

Natomiast druga transza zostanie wypłacona po zaistnieniu warunku podpisania przez wynajmującego oraz Najemcę protokołów zdawczo - odbiorczych, potwierdzających wydanie Najemcy lokalu biurowego „A” i lokalu biurowego „B”, znajdujących się na Nieruchomości.

Jak wskazano wyżej, świadczeniem jest każde zachowanie polegające na działaniu, zaniechaniu działania lub znoszeniu (tolerowaniu) określonej sytuacji lub stanu rzeczy. Otrzymane przez Najemcę wynagrodzenie w postaci określonej kwoty pieniężnej, wypłaconej w dwóch transzach po spełnieniu warunków wynikających z zawartej umowy, należy traktować jako wynagrodzenie za skonkretyzowane świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż istnieje związek między wypłatą wynagrodzenia a otrzymaniem świadczenia wzajemnego – Najemca zobowiąże się do zawarcia umowy najmu z C. (scedowaną na rzecz Wynajmującego). Przedmiotowa transakcja ma charakter ekwiwalentny – świadczenie jednej strony stosunku zobowiązaniowego następuje w zamian za odpowiadające mu określone świadczenie drugiej strony. Wynagrodzenie otrzymane przez Najemcę stanowi zapłatę za konkretne świadczenie możliwe do zidentyfikowania i wynika wprost z łączącego Spółkę i Najemcę stosunku zobowiązaniowego wynikającego z zawartej umowy. Tym samym w opisanej sprawie wystąpi element wzajemności, konieczny aby uznać, że Opłata jest wynagrodzeniem z tytułu świadczonych usług.

W konsekwencji przedstawiona w zdarzeniu przyszłym Opłata za konkretne zachowanie Najemcy polegające na zgodzie na zawarcie umowy najmu Nieruchomości z C. i przyjęciu warunków przedstawionych w Umowie zawartej ze Spółką, będzie stanowić dla Najemcy wynagrodzenie, które będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej świadczoną przez Najemcę usługę w związku z otrzymaniem Opłaty, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z podanych przez Państwa informacji wynika, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz prowadzi działalność podlegającą opodatkowaniu. Jednocześnie Opłata będzie dotyczyła czynności opodatkowanych, tj. będzie związana ze świadczeniem usług budowlanych, stanowiących czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, skoro przedstawiona w opisie sprawy Opłata oraz usługi budowlane, wykonywane przez Spółkę w konsekwencji zawarcia przez Najemcę umowy najmu, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, to Spółce będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez Najemcę, dokumentującej opisane świadczenie. W przedmiotowej sprawie, zostanie spełniona podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek nabywanych usług z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

A Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).