Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.354.2021.3.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-22
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrot podatku VAT w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: fundusz; fundusz-Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego; fundusz-fundusz unijny; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek; podatek-podatek należny; podatek-podatek od towarów i usług; projekt; projekt-projekt pomocowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 czerwca 2021 r. (data wpływu – 8 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 1 października 2021 r. (data wpływu – 4 października 2021 r.) oraz pismem z 15 października 2021 r. (data wpływu – 18 października 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrot podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…” – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 8 lipca 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrot podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…”. Wniosek został uzupełniony pismem z 1 października 2021 r. (data wpływu – 4 października 2021 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 27 września 2021 r., znak: 0111-KDIB3-3. 4012.354.2021.1.MAZ oraz pismem z 15 października 2021 r. (data wpływu – 18 października 2021 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 11 października 2021 r., znak: 0111-KDIB3-3. 4012.354.2021.2.MAZ.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Gmina AB (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) przystępuje do realizacji projektu pn. „…" (dalej jako: „Projekt”), który otrzymał dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR) w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020, Oś priorytetowa … .

Uchwałą nr … Zarząd Województwa … dokonał wyboru do dofinansowania Projektu Gminy, znajdującego się na liście ocenionych wniosków o dofinansowanie projektów, zawierającej wyniki pracy KOP dla projektów niegrantowych. Umowa o dofinansowanie ww. Projektu pomiędzy Gminą a Instytucją Zarządzającą RPO 2014-2020 (Województwo …) podpisana została … 2021 roku. Planowany okres realizacji projektu: od … r. do … r.

Całkowita wartość Projektu wynosi … zł, w tym dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego: … zł co stanowi 85% wydatków kwalifikowalnych Projektu. Wnioskodawcą Projektu jest Gmina – jednostka samorządu terytorialnego. Celem głównym Projektu jest zwiększenie efektywności energetycznej 4 budynków użyteczności publicznej i 1 budynku mieszkaniowego w Gminie.

Cel główny przyczyni się do realizacji celów cząstkowych, tj.:

\- ocieplenia budynków;

\- poprawy ergonomii obiektów i estetyki;

\- obniżenia kosztów utrzymania budynków;

\- poprawy stanu środowiska naturalnego w perspektywie długookresowej na terenie Gminy oraz terenów sąsiednich;

\- częściowej realizacji założeń Programu Gospodarki Niskoemisyjnej dla Gminy;

\- wzrostu udziału energii pochodzącej z OZE na terenie Gminy.

Do niemierzalnych celów ogólnych Projektu zaliczamy:

\- wzrost komfortu użytkowania budynków;

\- wzmocnienie wśród mieszkańców Gminy świadomości rozwiązywania przez miasto problemów związanych z zanieczyszczeniem środowiska i ekologią.

Zakres Projektu obejmuje przeprowadzenie prac wpływających na poprawę parametrów energetycznych budynków użyteczności publicznej, tj.:

\- budynku socjalnego, składającego się z mieszkań komunalnych i domu dziennego pobytu osób starszych, zlokalizowanego przy ul. …,

\- budynku Przedszkola Miejskiego nr … przy ul. …,

\- budynku Szkoły Podstawowej nr … przy ul. … wraz z salą gimnastyczną LO im. …, która mieści się w tej samej bryle budynku,

\- budynku socjalnego przy ul. … .

Projekt obejmuje swoim zakresem również budynek mieszkalny wielorodzinny, zlokalizowany przy ul. …, w którym mieszkania udostępniane są na szczególnych warunkach. Produkty Projektu w postaci zmodernizowanej infrastruktury nie będą wykorzystywane do działalności o charakterze gospodarczym, pozostaną częścią zasobów infrastrukturalnych Gminy oraz powiatu … (dot. sali gimnastycznej przy ul. …). Zgodnie z wytycznymi w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020, podatek VAT może być uznany za wydatek kwalifikowany tylko wtedy, gdy beneficjent nie ma prawnej możliwości jego odzyskania.

W związku z powyższym niezbędne jest uzyskanie interpretacji w następującym zakresie: Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrot podatku VAT w związku z realizacją Projektu?

W związku z realizacją ww. Projektu Gmina będzie ponosić wydatki dokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę. Nabyte towary i usługi związane z realizacją Projektu będą służyć czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT. Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty – zgodnie z art. 7 ust ww. ustawy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

\- pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych,

\- komunalnego budownictwa mieszkaniowego,

\- oświaty, w tym szkół podstawowych, przedszkoli i innych placówek oświatowo-wychowawczych,

\- utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Zatem przedmiotowy wniosek w pełni wpisuje się w zakres prowadzonej przez Gminę działalności.

Majątek powstały wskutek realizacji przedmiotowej inwestycji będzie stanowił majątek Gminy oraz powiatu … (w przypadku sali gimnastycznej przy ul. …). W Projekcie nie występuje sprzedaż. Wnioskodawcy nie zostaną przysporzone żadne korzyści o charakterze gospodarczym w związku z realizacją Projektu i będzie służył wyłącznie zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty Gminy. Gmina podpisała porozumienie z liceum ogólnokształcącym, będącym gospodarzem sali gimnastycznej (na podstawie trwałego zarządu udzielonego placówce przez Zarząd Powiatu AB), dotyczące wyrażenia zgody Gminie na dysponowanie na czas realizacji Projektu częścią nieruchomości, gdzie mieści się sala gimnastyczna liceum ogólnokształcącego, która zgodnie z przygotowanym audytem energetycznym będzie objęta pracami termomodernizacyjnymi w celu osiągnięcia zakładach celów efektywności energetycznej. Budynki poddane termomodernizacji będą zgodnie z aktualnym przeznaczeniem wykorzystywane na działalność oświatową, społeczną i związaną z mieszkalnictwem komunalnym.

W budynku socjalnym przy ul. …, gdzie mieszczą się mieszkania komunalne oraz dom dziennego pobytu osób starszych, a także w budynku mieszkalnym przy ul. … nie ma zawartych żadnych umów z podmiotami zewnętrznymi. W budynku przy ul. … dzierżawiony jest jedynie lokal o powierzchni … m2 na rzecz organizacji pozarządowej – modelarni prowadzonej przez XY, która utrzymuje się z dotacji przeznaczonych na zadania publiczne. W budynku mieści się również świetlica środowiskowa prowadzona przez MOPS w AB. Podobnie w placówkach edukacyjnych: brak jest zawartych umów najmu pomieszczeń/sal lekcyjnych, tj. w budynku Przedszkola Miejskiego nr … przy ul. … oraz budynku Szkoły Podstawowej nr … przy ul. … .

Podobnie sala gimnastyczna LO im. …, stanowiąca własność powiatu … (innego podatnika niż Gmina), aktualnie nie jest wynajmowana podmiotom zewnętrznym. Gospodarze przewidują zawrzeć umowę najmu na prowadzenie zajęć sportowych od 09.21 do 12.21 r. (2 x tygodniowo po 1 h, stawka … zł/h). Stroną w umowie będzie jednak liceum ogólnokształcące z upoważnienia powiatu …, który jest właścicielem obiektu (sali gimnastycznej LO). Gmina nie będzie stroną w umowie z najemcą zewnętrznym.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z powyższego przepisu wynika, że jednostka samorządu terytorialnego jest podatnikiem podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. w przypadku, gdy czynności takie są wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że w pozostałym zakresie, np. w zakresie zadań własnych nałożonych na gminę na podstawie odrębnych przepisów, jednostki samorządu terytorialnego nie występują jako podatnicy podatku VAT. Przedmiotowe zadanie należy do zakresu zadań własnych gminy, do realizacji którego gmina jest zobowiązana ustawą o samorządzie gminnym. Po zakończeniu realizacji inwestycji prawo własności termomodernizowanych obiektów nie przejdzie na żaden inny podmiot. Pozostaną one w dalszym ciągu własnością Gminy oraz Starostwa … (sala gimnastyczna).

Reasumując, Gmina wdrażając przedsięwzięcie inwestycyjne będzie ponosić wydatki dokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę, lecz nie będzie mogła dokonywać odliczeń kwot podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z modernizacją infrastruktury i późniejszym jej użytkowaniem w wyniku realizacji zadania – Projektu. Mając na względzie fakt, że powstała w ramach realizacji projektu zmodernizowana infrastruktura będzie służyć Gminie jedynie na potrzeby realizacji jej zadań własnych, to w przedmiotowej sprawie Gmina nie będzie wykonywała świadczeń podlegających opodatkowaniu VAT.

Wobec powyższego, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupami towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu.

W uzupełnieniu wniosku z 1 października 2021 r., odpowiadając na zadane przez Organ pytania, Wnioskodawca wskazał, że:

1\. Szkoła Podstawowa nr … nie korzysta z sali gimnastycznej Liceum Ogólnokształcącego im. … i z tego tytułu nie została podpisana żadna umowa dotycząca wynajmu.

2\. Zgodnie z zapisami umowy, XY za dzierżawę lokalu w budynku przy ul. … opłaca miesięczny czynsz w wysokości … zł brutto oraz zryczałtowaną opłatę za centralne ogrzewanie w wysokości … zł brutto. Łączne miesięczne opłaty należne wynajmującemu wynoszą … zł brutto.

3\. Na podstawie podjętej uchwały Rady Powiatu … dotyczącej powierzenia Gminie zadania w zakresie termomodernizacji budynku sali gimnastycznej Liceum Ogólnokształcącego w …, a ze strony Rady Miejskiej w … uchwały dotyczącej przejęcia tego zadania powiatowego, podpisane zostanie stosowne porozumienie pomiędzy Zarządem Powiatu AB a Burmistrzem Miasta …, które określać będzie warunki finansowania przez powiat realizowanego przez gminę … zakresu prac termomodernizacji sali gimnastycznej LO w …, będącej własnością powiatu.

W uzupełnieniu wniosku z 15 października 2021 r., odpowiadając na zadane przez Organ pytania, Wnioskodawca wskazał, że:

1\. Wartość wskaźnika, obliczonego na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a ustawy, dla gminnego budynku socjalnego przy ul. … wynosi „0”. Przy uwzględnieniu sposobu określenia proporcji, wykorzystując dane średniorocznej liczby godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą (1 godzina w miesiącu) do ogólnej średniorocznej liczby godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością i poza tą działalnością (roczna ilość godzin w 2020 r. to „…”). Co oznacza, iż wartość wskaźnika wynosi „0” (w konsekwencji wyliczeń: …).

2\. Proporcja określona zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy nie przekracza 2%, a zatem Gmina uznaje, że proporcja ta wynosi 0%.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrot podatku VAT w związku z realizacją Projektu?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz zwrot podatku VAT w związku z realizacją Projektu.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatków od towarów i usług w zakresie w jakim towary lub usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Żaden z zakładanych wariantów nie zachowuje warunku określonego w ww. artykule, a więc Gmina nie będzie miała możliwości dokonania odliczenia podatku VAT. W związku z powyższym podatek ten przy ubieganiu się o dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014 - 2020 został uznany jako koszt kwalifikowalny.

Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty – zgodnie z art. 7 ww. ustawy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

\- pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych,

\- komunalnego budownictwa mieszkaniowego,

\- oświaty, w tym szkół podstawowych, przedszkoli i innych placówek oświatowo-wychowawczych,

\- utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Zatem przedmiotowy wniosek w pełni wpisuje się w zakres prowadzonej przez Gminę działalności. Majątek powstały wskutek realizacji przedmiotowej inwestycji będzie stanowił majątek Gminy i będzie służył wyłącznie zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty Gminy. Budynki poddane termomodernizacji będą zgodnie z aktualnym przeznaczeniem wykorzystywane na działalność oświatową, społeczną i związaną z mieszkalnictwem komunalnym. Ze względu na brak udostępnianej infrastruktury przeznaczanej pod działalność gospodarczą (konkurencyjną), w szczególności lokali w obiektach budownictwa mieszkalnego, a także sal lekcyjnych i innych pomieszczeń w obiektach edukacyjnych – nie ma możliwości wystąpienia czynności opodatkowanych podatkiem VAT. A zatem zmodernizowana infrastruktura, która powstanie w ramach realizacji Projektu nie będzie wykorzystywana do prowadzenia żadnej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Należy zauważyć, że modernizacja polegająca na poprawie efektywności energetycznej budynków socjalno-mieszkalnych i edukacyjnych stanowi realizację celu publicznego na poziomie samorządowym, a nie realizację czynności wykonywanych na podstawie zawartych przez Gminę umów cywilnoprawnych. Zatem realizowana inwestycja w ramach przedsięwzięcia – Projektu, nie będzie służyła wykonywaniu czynności opodatkowanych przez Gminę.

Z treści przywołanej regulacji art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że prawodawca uzależnia prawo do odliczenia podatku naliczonego od wykorzystywania towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (są nimi m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju), gdzie do wykonania takich czynności mają być wykorzystywane towary i usługi.

Wskazać należy, że okoliczności towarzyszące konkretnej transakcji zakupu towaru lub usługi powinny wskazywać jednoznacznie, że zakup dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej lub planowanej przez niego działalności gospodarczej.

Gmina realizując inwestycję – Projekt nie będzie wykorzystywać efektów inwestycji do realizacji czynności opodatkowanych. W przypadku zrealizowanej przez Gminę inwestycji warunek określony w art. 86 ust. 1 nie będzie zachowany, a więc nie będzie miała możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT

Podsumowując – Gmina nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ani ubiegania się o jego zwrot w związku z realizacją Projektu.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”). W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy – art. 87 ust. 1 ustawy.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę, uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają m.in. regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne oraz art. 90 ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2) nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio – art. 90 ust. 10a ustawy.

Jak stanowi art. 90 ust. 10b ustawy, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1\. utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;

2\. urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Ponadto zaznaczyć należy, że dla celów proporcjonalnego odliczenia, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przyjmuje się proporcję wyliczoną odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej, w tym dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, działającego w formie samorządowej jednostki budżetowej, zgodnie z art. 90 ust. 3-6, 9a i 10 ustawy, w przypadku wykonywania przez tę jednostkę czynności opodatkowanych podatkiem oraz czynności zwolnionych od tego podatku.

Dla oceny prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług przez jednostkę samorządu terytorialnego, należy przede wszystkim zbadać, czy przy nabyciu towaru lub usługi, jednostka samorządu terytorialnego działała w charakterze podatnika, co potwierdzają obiektywne okoliczności towarzyszące nabyciu tego towaru lub usługi, oraz czy nabywane towary i usługi są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik, w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści powołanych przepisów ustawy wynika, że za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Powyższe przepisy wskazują, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). W tym tylko zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2021 r., poz. 1372; dalej jako: „ustawa o samorządzie gminnym”), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

\- pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych (pkt 6);

\- wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej (pkt 6a);

\- gminnego budownictwa mieszkaniowego (pkt 7);

\- edukacji publicznej (pkt 8);

\- utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (pkt 15).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Gmina przystępuje do realizacji Projektu polegającego na modernizacji energetycznej budynków użyteczności publicznej, dofinansowanego ze środków unijnych. Głównym celem Projektu jest zwiększenie efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej (dwa budynki socjalne, przedszkole i szkoła wraz z sala gimnastyczną liceum) oraz budynku mieszkalnego, w którym mieszkania udostępniane są na szczególnych warunkach. Produkty Projektu w postaci zmodernizowanej infrastruktury nie będą wykorzystywane do działalności o charakterze gospodarczym, pozostaną częścią zasobów infrastrukturalnych Gminy oraz powiatu … (dot. sali gimnastycznej liceum). Powstała w ramach realizacji projektu zmodernizowana infrastruktura będzie służyć Gminie jedynie na potrzeby realizacji jej zadań własnych. W związku z realizacją Projektu, Gmina będzie ponosić wydatki dokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę. Nabyte towary i usługi związane z realizacją Projektu będą służyć czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W Projekcie nie występuje sprzedaż. Wnioskodawcy nie zostaną przysporzone żadne korzyści o charakterze gospodarczym w związku z realizacją Projektu i będzie służył wyłącznie zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty Gminy. Gmina podpisała porozumienie z liceum ogólnokształcącym, będącym gospodarzem sali gimnastycznej, dotyczące wyrażenia zgody Gminie na dysponowanie na czas realizacji Projektu częścią nieruchomości, gdzie mieści się sala gimnastyczna liceum ogólnokształcącego, która będzie objęta pracami termomodernizacyjnymi. Budynki poddane termomodernizacji będą zgodnie z aktualnym przeznaczeniem wykorzystywane na działalność oświatową, społeczną i związaną z mieszkalnictwem komunalnym. W budynku socjalnym przy ul. …, gdzie mieszczą się mieszkania komunalne oraz dom dziennego pobytu osób starszych, a także w budynku mieszkalnym przy ul. … nie ma zawartych żadnych umów z podmiotami zewnętrznymi. W budynku przy ul. … dzierżawiony jest jedynie lokal o powierzchni … m2 na rzecz organizacji pozarządowej – modelarni prowadzonej przez XY. XY za dzierżawę lokalu opłaca miesięczny czynsz w wysokości … zł brutto oraz zryczałtowaną opłatę za centralne ogrzewanie w wysokości … zł brutto. Łączne miesięczne opłaty należne wynajmującemu wynoszą … zł brutto.. W budynku mieści się również świetlica środowiskowa prowadzona przez MOPS w … . Podobnie w placówkach edukacyjnych: brak jest zawartych umów najmu pomieszczeń/sal lekcyjnych, tj. w budynku Przedszkola Miejskiego nr … przy ul. … oraz budynku Szkoły Podstawowej nr … przy ul. … . Podobnie sala gimnastyczna liceum, stanowiąca własność powiatu … (innego podatnika niż Gmina), aktualnie nie jest wynajmowana podmiotom zewnętrznym. Gospodarze przewidują zawrzeć umowę najmu na prowadzenie zajęć sportowych od września 2021 r. Stroną w umowie będzie jednak liceum ogólnokształcące z upoważnienia powiatu …, który jest właścicielem obiektu. Gmina nie będzie stroną w umowie z najemcą zewnętrznym. Szkoła Podstawowa nr … nie korzysta z sali gimnastycznej liceum ogólnokształcącego. Na podstawie podjętej uchwały Rady Powiatu … dotyczącej powierzenia Gminie zadania w zakresie termomodernizacji budynku sali gimnastycznej Liceum Ogólnokształcącego w …, a ze strony Rady Miejskiej w … uchwały dotyczącej przejęcia tego zadania powiatowego, podpisane zostanie stosowne porozumienie pomiędzy Zarządem Powiatu AB a Burmistrzem Miasta …, które określać będzie warunki finansowania przez powiat realizowanego przez Gminę zakresu prac termomodernizacji sali gimnastycznej LO w …, będącej własnością powiatu. Wartość wskaźnika, obliczonego na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a ustawy, dla gminnego budynku socjalnego przy ul. … nie przekracza 2%, a zatem Gmina uznaje, że proporcja ta wynosi 0%.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia prawa do obniżenia kwoty podatku naliczonego lub zwrot podatku VAT w związku z realizacją Projektu.

Rozważając możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług, dokonywane w związku z realizacją przedmiotowego Projektu, należy wskazać, że w świetle art. 86 ustawy o VAT najistotniejszym warunkiem, umożliwiającym realizację tego prawa, jest związek dokonywanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Prawo do odliczenia podatku na gruncie ustawy o VAT powstaje bowiem jako konsekwencja dokonania przez podatnika określonych zakupów towarów i usług, które są następnie wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Rozpatrując prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego opodatkowanej działalności gospodarczej. Tym samym, w przypadku czynności niepodlegających opodatkowaniu, podatnik nie uzyskuje uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego. Oznacza to, że Wnioskodawca nie będzie mógł domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

W przedstawionych we wniosku okolicznościach sprawy Gmina podała, że efekty Projektu będą służyć czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zmodernizowana infrastruktura będzie służyła Gminie na potrzeby realizacji jej zadań własnych, wynikających z przepisów ustawy o samorządzie gminnym. Należy jednak pamiętać, że w budynku przy ul. … Gmina wydzierżawiła lokal dla organizacji pozarządowej XY. Jak podał Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku, dzierżawa jest odpłatna, co wskazuje na wykonywanie przez Gminę czynności opodatkowanych. Ponadto w budynku przy ul. … mieści się świetlica środowiskowa prowadzona przez MOPS. Powyższe oznacza, że ten budynek jest wykorzystywany przez Gminę do wykonywania działalności gospodarczej opodatkowanej (dzierżawa lokalu) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (zadania własne – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT).

Jak wyżej wskazano, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia podatku VAT, ma związek nabywanych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. podatnik, w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności powinien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności tj. działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy opodatkowanej oraz działalności innej niż gospodarcza (niepodlegającej opodatkowaniu). W sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Należy również wskazać, że w przypadku, gdy dokonywane zakupy towarów i usług będą służyć do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych w danej jednostce organizacyjnej wylicza się z zastosowaniem sposobu określenia proporcji ustalonego dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej efekty inwestycji do ww. celów, tj. celów „mieszanych”.

Wydatki ponoszone w związku z modernizacją energetyczną budynku przy ul. … będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej (dzierżawa lokalu), w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustaw (czynności opodatkowanych), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zatem Gmina, oceniając możliwość odliczenia podatku z tytułu zakupów dotyczących modernizacji wskazanego budynku, ustaliła kwotę podatku naliczonego według sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, właściwych dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej efekty inwestycji do działalności gospodarczej. Dla roku 2020 proporcja ta nieznacznie przekroczyła 0%. W tej sytuacji Gmina uznała, że proporcja ta wynosi 0%, co wynika z treści przepisu art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie miał ani prawa do odliczenia podatku naliczonego, ani do zwrotu podatku VAT, w związku z realizacją Projektu.

Tym samym, oceniając całościowo, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Organ również wskazuje, że nie dokonywał oceny prawidłowości sposobu obliczenia proporcji przez Gminę, ponieważ informacja w tym zakresie stanowi element opisu zdarzenia przyszłego, przedstawionego we wniosku.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.