Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-71/13/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-04-19
Teza: Brak obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 89b ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku naliczonego; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2012 r. (data wpływu 28 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 89b ustawy o VAT - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 89b ustawy o VAT.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Po uprawomocnieniu się - w dniu 17 października 2012 r. - postanowienia Sądu Rejonowego w sprawie ogłoszenia upadłości firmy Wnioskodawcy (spółki akcyjnej), od dostawców wpływają pisma o zamiarze skorygowania podatku VAT w trybie art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w stosunku do wierzytelności, które podlegają zgłoszeniu do listy wierzytelności. Do dnia dzisiejszego lista wierzytelności nie została sporządzona, a postępowanie upadłościowe jest w toku. Jednocześnie na tym etapie postępowania upadłościowego trudno jest określić, w jakim stopniu i kiedy wierzytelności te będą zaspokojone.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na skutek ogłoszenia upadłości, obejmującej likwidację majątku dłużnika Wnioskodawca ma obowiązek pomniejszania podatku naliczonego w trybie art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w związku z otrzymywaniem, po dniu ogłoszenia upadłości likwidacyjnej, od dostawców towarów i usług, zawiadomień o zamiarze korekty podatku należnego w trybie art. 89a tej ustawy oraz nieopłaceniem tych zobowiązań?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami (tj. art. 89a ustawy o VAT) oraz obowiązkami syndyka masy upadłości w kwestii kompetencji sprawozdawczych - syndyk masy upadłości, w przeciwieństwie do samego upadłego nie jest zobowiązany do każdorazowego korygowania podatku VAT w przypadku skorzystania przez wierzycieli upadłego po ogłoszeniu upadłości „w deklaracji” z ulgi na tzw. złe długi, gdyż w świetle aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych nie ciążą na nim tego typu zobowiązania. Wskazać należy, że syndyk nie jest upadłym i nie reprezentuje upadłego, lecz masę upadłości. Jego obowiązki ściśle zdefiniowane przez prawo upadłościowe i naprawcze muszą być interpretowane ściśle, a ustawodawca nie dopuszcza wykładni rozszerzającej. Wskazać tu należy w szczególności wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie I SA/Ol 660/11 z dnia 7 grudnia 2011 r. oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2009 r., III SA/Wa 484/09. Oba wyroki prawomocne utrzymały się w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w Warszawie. W konkluzji powyższych orzeczeń wskazać należy, iż w kręgu podmiotów uprawnionych (zobowiązanych) do skorygowania deklaracji podatkowych ustawodawca nie wymienił syndyka (art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej); podzielono również stanowisko skarżących, iż syndyk masy upadłości nie może brać odpowiedzialności za zdarzenia, które miały miejsce przed ogłoszeniem upadłości. Końcowo należy wskazać, iż brak obowiązku syndyka co do dokonywania każdorazowo korekty podatku VAT z tytułu skorzystania przez wierzycieli upadłego z ulgi na złe długi w trybie art. 89a ustawy o VAT nie pozbawia organów podatkowych, w konsekwencji Skarbu Państwa do dochodzenia w/w należności podatkowych od masy upadłości w trybie procedur przewidzianych prawem upadłościowym i naprawczym. Organy podatkowe mogą więc zatem dokonać zgłoszenia wierzytelności powołując się na w/w okoliczność, które to zgłoszenie zostanie ocenione pod względem merytorycznym i formalnym w trybie wspomnianych procedur.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Możliwość rozliczenia podatku należnego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności uregulowana została przez ustawodawcę w Dziale IX Rozdziale 1a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.).

Zgodnie z art. 89a ust. 1 cyt. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a ww. ustawy).

W myśl art. 89a ust. 2 cyt. ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny;
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni;
4.  wierzytelności nie zostały zbyte;
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Stosownie do art. 89a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6.

Jak stanowi art. 89a ust. 4 ww. ustawy w przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Podatnik obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego (art. 89a ust. 5 ustawy).

Z kolei z art. 89a ust. 6 ustawy wynika, że podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego.

Ponadto, zgodnie z art. 89a ust. 7 ustawy, przepisów ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Z kolei w myśl art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia.

Zgodnie natomiast z art. 89b ust. 2 ww. ustawy w przypadku częściowego uregulowania należności przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności.

W kontekście powyższego oraz na podstawie przedstawionego stanu faktycznego uznać należy, iż na podatniku, będącemu w upadłości likwidacyjnej i jednocześnie pozostającemu podatnikiem VAT czynnym, który zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług jest stroną, która dokonuje korekty podatku naliczonego, ciążą obowiązki wynikające z art. 89b tej ustawy.

Jak bowiem wskazano, w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, tj. zawiadomienia dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. la, oraz nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, dłużnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Brzmienie art. 89b ustawy wskazuje zatem, że dłużnik w sytuacji otrzymania zawiadomienia jest zobowiązany do korekty podatku naliczonego.

Warunek, aby nabywca (dłużnik) - w niniejszej sprawie Wnioskodawca - nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, należy odnieść wyłącznie do daty dostawy towaru lub świadczenia usługi. Okoliczność ta jest przy tym nieistotna w momencie dokonywania przedmiotowej korekty.

Oznacza to, że jeżeli procedura ulgi na złe długi zostanie uruchomiona w sposób prawidłowy - tj. przy spełnieniu wszystkich warunków określonych w art. 89a ust. 2 ustawy o VAT, a dłużnik na dzień dokonania korekty podatku należnego przez wierzyciela znajduje się w trakcie postępowania upadłościowego, wierzyciel ma prawo do korekty podatku należnego, a dłużnik ma obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego.

Istotne jest również, aby w momencie dokonania korekty dłużnik (jak również wierzyciel) był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny - cyt. powyżej art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT. Natomiast powołany przepis art. 89a ust. 2 pkt 1 odnosi się do statusu odbiorcy towaru bądź usługi, w momencie dokonywania dostawy towaru bądź świadczenia usług. Odbiorca (przyszły dłużnik) winien być podatnikiem podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i nie być w trakcie postępowania upadłościowego, ani w trakcie likwidacji. Jeżeli bowiem w momencie dokonania dostawy bądź świadczenia usługi dłużnik był w trakcie postępowania upadłościowego, bądź w trakcie likwidacji, to wówczas wierzyciel nie ma możliwości skorzystania z korekt podatku należnego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności.

Zauważyć też należy, że to, iż podmiot, będący czynnym podatnikiem podatku VAT, zostaje postawiony w stan upadłości, nie powoduje, że traci on automatycznie status czynnego podatnika podatku VAT, o ile wykonywane są przez ten podmiot lub w jego imieniu (np. przez syndyka) czynności podlegające zakresowi podatku od towarów i usług. Przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r., Nr 175, poz. 1361 ze zm.) nie ograniczają zdolności prawnej i zdolności do czynności prawnych podmiotu znajdującego się w upadłości likwidacyjnej. Z art. 185 ust. 2 p.u.i.n. wynika bowiem, że ogłoszenie upadłości nie ma wpływu na zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych upadłego. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, przejawia się to zachowaniem statusu czynnego podatnika VAT.

W tym kontekście należy wskazać, że pytanie Wnioskodawcy dotyczy tych wierzytelności, które podlegają zgłoszeniu do listy wierzytelności. Z treści wniosku nie wynika również, że nie zostały spełnione wszystkie przesłanki z art. 89a ust. 2 ustawy o VAT, w celu prawidłowego uruchomienia procedury ulgi na złe długi.

Zatem okoliczności przedstawione w opisie stanu faktycznego wskazują, że Wnioskodawca zobowiązany jest do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonane zostało odliczenie, bowiem spełnione zostały warunki wynikające z przepisów ustawy o VAT.

W ocenie organu podatkowego brzmienie przepisów regulujących zasady rozliczania podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności wskazują, że okoliczność ogłoszenia upadłości dłużnika, nie zwalnia Wnioskodawcy z obowiązku określonego przepisem art. 89b ustawy o VAT. Obowiązek ten stanowi w istocie konsekwencję prawa do dokonania korekty, o której mowa w art. 89a ustawy o VAT. Skorzystanie z ulgi na złe długi przez podatnika-sprzedawcę i skorygowanie przezeń podatku należnego wiąże się bowiem z obowiązkami w zakresie korekty podatku naliczonego przez podatnika-nabywcę. Zastosowanie trybu korekty podatku powoduje de facto, że konstrukcyjnie przestaje istnieć podatek należny, przez co przestaje też faktycznie istnieć podatek naliczony, który można by odliczyć. Stąd też konieczna jest korekta podatku naliczonego. Element ten realizuje podstawową cechę podatku od towarów i usług, jaką jest jego neutralność.

Stanowisko takie prezentowane jest również w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 października 2010 r. sygn. akt III SA/G1 1257/10, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 26 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 452/12, czy też Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 29 sierpnia 2012 r. sygn. akt I SA/Ke 335/12, który stwierdził, że „z art. 89a i art. 89b ustawy o VAT wynika, że skutki „złego długu” obejmują również dłużnika, który znajduje się w stanie upadłości w momencie realizacji „ulgi”. Mówiąc wprost, sam stan upadłości dłużnika nie zwalnia go z obowiązku dokonania korekty”. Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z dnia 5 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Ol 761/11 uznał, że warunek, aby nabywca (dłużnik) nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, odnosi się „wyłącznie do daty dostawy towaru lub świadczenia usługi. W momencie dokonania korekty istotne jest natomiast, by dłużnik i wierzyciel, byli zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni, stosownie do treści art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT”. W tym miejscu wskazać należy także, iż powołany w stanowisku wyrok WSA w Olsztynie z dnia 7 grudnia 2011 r. sygn. akt I Sa/Ol 660/11 został uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok z dnia 17 kwietnia 2013 r. sygn. akt I FSK 405/12).

Ponadto organ pragnie podkreślić, iż nie neguje okoliczności, że należności z tytułu podatków, jak i inne należności, muszą być w kwestii zaspokojenia z masy upadłości poddane działaniu odpowiednich przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego. W ocenie organu należy jednak rozróżnić obowiązek dokonania przedmiotowej korekty od terminu i kolejności zaspokojenia z masy upadłości wierzytelności, których obowiązek wpłat powstał po ogłoszeniu upadłości. Jak słusznie bowiem zauważył WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 15 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Po 704/10, cel oraz funkcja jakie Prawo upadłościowe i naprawcze pełni w stosunku do wierzycieli nie przekreśla stosowania procedury korekty podatku wobec dłużnika będącego w stanie upadłości lub likwidacji.

Analiza przepisów dotyczących rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności wskazuje, że kształtując te przepisy ustawodawca uwzględnił specyfikę przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego, bowiem wyłączył możliwość ich stosowania w odniesieniu do wierzytelności, które powstały w okresie, gdy przyszły dłużnik był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Stąd też kierując się zasadą racjonalnego ustawodawcy przyjąć należy, że gdyby ogłoszenie upadłości lub postawienie w stan likwidacji miało wykluczać obowiązek dokonania korekty, o której mowa w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, to zostałoby to wprost wskazane w treści przepisów regulujących zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności. Tymczasem przepisy tej materii wyłączają przedmiotowy obowiązek w sytuacji, gdy dłużnik jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji wyłącznie w momencie dostawy towaru lub świadczenia usługi.

Wskazać również należy, iż prawo podatkowe jest autonomiczną dziedziną prawa regulującą zagadnienie praw i obowiązków podatników, co oznacza, że jedynie w oparciu o wyraźną podstawę prawną z ustaw podatkowych uprawnione jest sięganie do regulacji z zakresu innych dziedzin prawa. Jeśli więc ustawa podatkowa zawiera pewne szczególne regulacje, określając skutki podatkowe podejmowanych przez podatników czynności prawnych, to nie można w sposób nie znajdujący uzasadnienia w jej przepisach, ograniczać możliwość ich zastosowania w sytuacji ogłoszenia upadłości lub prowadzenia likwidacji podmiotu będącego dłużnikiem podatnika.

Ustawa o podatku od towarów i usług w sposób szczególny i kompleksowy reguluje zagadnienia związane z prawami i obowiązkami dotyczącymi tzw. ulgi za złe długi, w tym wyczerpująco kształtuje obowiązki podatkowe dłużników. Skoro zatem spór dotyczy kwestii związanych z obowiązkiem dokonania korekty, to podstawowym źródłem normatywnym w sprawie powinna być ustawa podatkowa. Regulacje aktów prawnych normujących inne obszary porządku prawnego mogą pełnić rolę pomocniczą w interpretowaniu norm prawa podatkowego, jednakże w żaden sposób nie mogą norm tych zastępować, wykluczać czy powodować ich interpretację w sposób sprzeczny z zasadami prawa podatkowego.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 89b ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części. Skoro więc nastąpi uregulowanie należności (w tym przypadku w wyniku zaspokojenia wierzytelności zgłoszonej w postępowaniu upadłościowym Wnioskodawcy jako dłużnika), która wcześniej została odpisana jako nieściągalna i względem której została dokonana korekta podatku w ramach „ulgi na złe długi”, Wnioskodawca ma prawo dokonać ponownie korekty (zwiększenia) podatku naliczonego o kwotę podatku wynikającą z uregulowanych faktur. Zatem korekta podatku naliczonego nie jest ostateczna, a racjonalny ustawodawca przewidział takie sytuacje, stąd nie dochodzi do sprzeczności normy prawnej art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług z przepisami Prawa upadłościowego i naprawczego.

Jak już bowiem wskazano, w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, tj. zawiadomienia dłużnika - w niniejszej sprawie Wnioskodawcy - o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. la i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, dłużnik (Wnioskodawca) jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub do odpowiedniego powiększenia podatku należnego.

Końcowo zauważyć należy, iż z dniem 1 stycznia 2013 r. obowiązuje w nowym brzmieniu art. 89b ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342) oraz dodano ust. 1a i 6.

Zgodnie z nowym brzmieniem art. 89b ust. 1 cyt. ustawy w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze. Stosownie do treści art. 89b ust. 1a ww. ustawy przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

W myśl art. 89b ust. 2 ww. ustawy w przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

Ponadto zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342), do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2.

Natomiast w świetle art. 23 ust 2 ww. ustawy o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce, przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r.

Odnosząc się z kolei do tej części stanowiska, która dotyczy uprawnień syndyka w zakresie prawnopodatkowym stwierdzić należy, iż zgodnie art. 160 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze w sprawach dotyczących masy upadłości syndyk dokonuje czynności na rachunek upadłego, lecz w imieniu własnym. W myśl art. 173 ww. ustawy, syndyk niezwłocznie obejmuje majątek upadłego, zarządza nim, zabezpiecza go przed zniszczeniem, uszkodzeniem lub zabraniem go przez osoby postronne oraz przystępuje do jego likwidacji.

W świetle cytowanych przepisów, upadły z mocy prawa traci zarząd oraz możliwość korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego, jednakże ta okoliczność nie pozbawia upadłego statusu podatnika, do którego to stosuje się prawa i obowiązki wynikające z przepisów obowiązujących ustaw podatkowych.

We wszelkich postępowaniach, stroną w znaczeniu materialnym pozostaje upadły – to on jest podmiotem praw i obowiązków, natomiast syndykowi przysługuje legitymacja formalna do występowania w tych postępowaniach; jest on stroną w znaczeniu formalnym. W zakresie prawnopodatkowym działanie syndyka należy potraktować jako działanie przez pełnomocnika z wszystkimi prawnymi tego stanu rzeczy konsekwencjami. W świetle powyższego syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację wszystkich obowiązków podatnika i płatnika przez upadłego.

Syndyk sprawujący zarząd nad majątkiem upadłego, w celu jego likwidacji poprzez sprzedaż, dokonuje szeregu czynności prawnych i faktycznych, które powodują powstanie określonych zobowiązań. Zobowiązania takie, powstałe w trakcie trwania upadłości stanowią wydatki niezbędne do osiągnięcia celu postępowania (art. 230 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze). Stosownie do art. 230 ust. 2 tej ustawy, do wydatków postępowania upadłościowego należą w szczególności: wynagrodzenie i wydatki syndyka, nadzorcy sądowego i zarządcy oraz ich zastępców, wynagrodzenie i wydatki członków rady wierzycieli, wydatki związane ze zgromadzeniem wierzycieli, koszty doręczeń, obwieszczeń i ogłoszeń, przypadające za czas po ogłoszeniu upadłości podatki i inne daniny publiczne, wydatki związane z zarządem masy upadłości, w tym przypadające za czas po ogłoszeniu upadłości należności ze stosunku pracy oraz należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, wydatki związane z likwidacją masy upadłości, chociażby do likwidacji doszło na podstawie układu.

Zatem obowiązki podatnika nałożone m.in. przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, w tym obowiązek składania deklaracji podatkowych, nie ustają w chwili ogłoszenia upadłości, a syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację obowiązków podatnika.

Wskazać również należy, iż zgodnie z art. 57 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, jeżeli ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, upadły jest obowiązany wskazać i wydać syndykowi cały swój majątek, a także wydać wszelkie dokumenty dotyczące jego działalności, majątku oraz rozliczeń, w szczególności księgi rachunkowe, inne ewidencje prowadzone dla celów podatkowych i korespondencję. Wykonanie tego obowiązku upadły potwierdza w formie oświadczenia na piśmie, które składa sędziemu-komisarzowi.

Syndyk masy upadłości ponosi zatem odpowiedzialność za rzetelność i niewadliwość ksiąg rachunkowych. Tym samym syndyk jest zobowiązany do terminowego składania deklaracji podatkowych, jak również ma obowiązek niezwłocznego regulowania należności podatkowych, z tym, że obowiązek ten aktualizuje się jedynie wtedy, gdy syndyk posiada środki potrzebne do zapłaty podatku. Zatem syndyk – działający w imieniu i na rzecz upadłego – jest zobowiązany do podpisywania deklaracji (zarówno bieżącej, jak i do korekty, o której mowa w art. 89b ustawy) oraz dokonywania ewentualnej wpłaty zobowiązania podatkowego.

Końcowo zauważyć należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawa - Ordynacja podatkowa). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Spółki, nie zaś wierzycieli. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla wierzycieli, którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tych podmiotów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.