Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.39.2017.1.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-05
Teza: Rozpoznanie eksportu towarów
Słowa kluczowe: eksport
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 kwietnia 2017 r. (data wpływu 10 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania eksportu towarów - **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania eksportu towarów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce, podmiotem działającym w branży chemicznej. Głównym przedmiotem działalności Spółki, zgodnie z wykazem zawartym w Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) jest „Sprzedaż hurtowa wyrobów chemicznych, 46.75.Z oraz „Sprzedaż hurtowa pozostałych półproduktów”, 46.76.Z.

Spółka realizacje transakcje z dostawcami jak i klientami polskimi, a także posiadającymi siedzibę w Unii Europejskiej bądź też poza, którzy zarejestrowani są dla celów VAT (poza krajem siedziby działalności), w danym kraju UE.

W toku prowadzonej działalności, kontrahent Spółki (podmiot posiadający siedzibę w Polsce, VAT czynny (dalej: Dostawca PL) nabywa metakrylan n-butylu, kod CN 29161400, numer CAS 97-88-1 (dalej: „Towary”) od kontrahenta mającego siedzibę poza terytorium UE (na terytorium Szwajcarii), zarejestrowanego na VAT w Belgii (dalej: Kontrahent) ze składu celnego mieszczącego się na terytorium Belgii. Towary zostały uprzednio sprowadzone przez Kontrahenta z terytorium kraju trzeciego na terytorium Unii Europejskiej, do składu celnego w Belgii, z zastosowaniem procedury zawieszającej należności celne, które nie skutkują powstaniem długu celnego, a obowiązek podatkowy w imporcie nie powstaje. 

W momencie wyprowadzenia towarów ze składu celnego, Towary zostają objęte procedurą zawieszającą tranzytu (procedura ta jest uruchomiona przez agencję celną dostawcy Towarów tj. Kontrahenta), następnie, na bazie warunków Incoterms 2010, FCA terytorium Belgii (A.), przemieszczane są na terytorium Polski. Na zlecenie oraz koszt Dostawcy PL, Towary zostały przetransportowane (w procedurze tranzytu) do granicy Polsko-Białoruskiej (\`(...)\`), gdzie kolejno towar został sprzedany Spółce w ramach transakcji dostawy towarów, opodatkowanej w Polsce według właściwej stawki.

Kolejno, Spółka sprzedaje Towar znajdujący się w \`(...)\`, klientowi mającemu siedzibę na terytorium Rosji, na zasadach Incoterms FCA, który to podmiot transportuje Towar na własne ryzyko i koszt (bądź też z zaangażowaniem firmy działającej na jego rzecz) na terytorium Rosji.

Należy wskazać, iż w momencie transakcji dostawy Towarów z Belgii do Polski Towary były transportowane na Karnecie TIR, który został zamknięty w \`(...)\`, co pozwoliło na wygenerowanie komunikatu potwierdzającego eksport IE-45.

Ponadto, Towary na żadnym z etapów dostawcy nie stają się towarami dopuszczonymi do obrotu na terytorium Unii Europejskiej (towarami wspólnotowymi), a zatem są uważane za towary niewspólnotowe. Brak dopuszczenia towarów do obrotu (brak obowiązku podatkowego z tyt. importu) wynika z zastosowania procedur zawieszających należności celne (procedurę składu celnego oraz procedurę tranzytu).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy, transakcja sprzedaży towarów przez Spółkę na rzecz klienta z Rosji na bazie FCA \`(...)\`, stanowi dostawę towarów, rozumianą jako eksport towarów z terytorium Polski?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży Towarów na rzecz klienta z Rosji wypełnia przesłanki do uznania jej za eksport bezpośredni towarów, w rozumieniu ar. 2 pkt 8 lit. a Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

W ocenie Spółki, realizowana przez Wnioskodawcę transakcja tj. transakcja dostawy towarów z przyjęciem warunków dostawcy FCA \`(...)\`, z miejscem finalnej dostawy na terytorium Rosji na rzecz klienta z kraju trzeciego winna stanowić eksport bezpośredni towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. a Ustawy VAT.

Przez eksport bezpośredni towarów, zgodnie z art. 2 pkt 8 lit. a Ustawy VAT rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz, (\`(...)\`) jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Jak zostało przez Spółkę wskazane w uzasadnieniu stanowiska do pytania, z punktu widzenia przepisów Ustawy VAT, pojęcie towarów nie ma znaczenia z punktu widzenia pochodzenia owych towarów, co oznacza, iż towarem w rozumieniu Ustawy VAT są zarówno towary wspólnotowe jak i niewspólnotowe (o których mowa w opisanym przypadku towary niedopuszczone do obrotu na terytorium UE).

Co do zasady, stanowisko takie zajmują organy podatkowe tj. DIS w Katowicach w Interpretacji z dnia 21 czerwca 2011 r., znak: IBPP3/443-421/11/DG.

Zatem, w przypadku dostawy towarów spełniającej przesłanki wskazane w definicji ustawowej przewidziane dla eksportu bezpośredniego, transakcja na gruncie ustawy VAT stanowi eksport towarów.

Mając na względzie powyższe, co do zasady sprzedaż Towarów, na podstawie warunków dostawy FCA \`(...)\`, dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz klienta rosyjskiego, gdzie towar transportowany jest z terytorium Polski na terytorium kraju trzeciego, pod warunkiem uzyskania potwierdzenia tego faktu przez urząd celny określony w przepisach celnych, winna stanowić dla Spółki eksport bezpośredni towarów, o którym mowa w przytoczonej regulacji art. 2 pkt 8 lit. a Ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r. poz. 1221.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 1, 3, 6 i 8:

*   przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a, 
*   przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się – co do zasady – terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej,
*   towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii,
*   przez eksport towarów - rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:
    1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
    2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych\-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz, gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium UE, i na niego wystawione są dokumenty eksportowe jako zgłaszającego towar do odprawy celnej – stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),
*   wywóz towarów musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Podatek od towarów i usług jest daniną o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu nim w danym państwie (na terytorium) podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane – na tle przepisów o miejscu świadczenia – za wykonane w tym państwie (na terytorium). Zatem określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania.

Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie zostały zawarte m. in. w rozdziale 1 (Miejsce świadczenia przy dostawie towarów) działu V (Miejsce świadczenia) ustawy. W świetle art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Miejsce świadczenia to nic innego jak miejsce opodatkowania danej czynności. Jego określenie ma istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia państwa, w którym powstaje obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

Ponadto należy, że od dnia 1 maja 2004 r. Polska zaczęła uczestniczyć w systemie NCTS. Od tej daty podmioty zobowiązane musiały przekazywać komunikaty o operacjach tranzytowych do systemu NCTS. System NCTS (New Computerised Transit System) jest to bowiem elektroniczne odzwierciedlenie operacji tranzytowej realizowanej zgodnie z przepisami wspólnego i wspólnotowego tranzytu. Umożliwia on wymianę informacji o operacji tranzytowej w czasie rzeczywistym za pomocą elektronicznych komunikatów, eliminując tym samym czasochłonny sposób przekazywania danych w formie dokumentów papierowych. Komunikaty wymieniane są pomiędzy urzędami celnymi w obszarze międzynarodowym (common domain), w obszarze krajowym (national domain), gdzie informacje o operacjach dostępne są z poziomu wszystkich urzędów celnych, a także pomiędzy urzędami celnymi a podmiotami realizującymi operacje tranzytowe w systemie NCTS (external domain). Operacja tranzytowa jest od początku, tj. od momentu złożenia zgłoszenia celnego, do końca, tj. do zamknięcia operacji tranzytowej, przetwarzana przez system i może być monitorowana na każdym etapie realizacji procedury, tj. w urzędzie wyjścia, tranzytowym, przeznaczenia oraz poszukiwań i poboru należności. Informacje o wprowadzonych do NCTS danych można uzyskać na każdym etapie realizacji operacji WPT, poprzez wyświetlenie zgłoszenia po wprowadzeniu numeru ewidencyjnego operacji tranzytowej, czyli numeru MRN (ang. Movement Reference Number). Celem wdrożenia NCTS było pełne skomputeryzowanie operacji tranzytowej na wszystkich etapach jej realizacji w urzędach celnych: wyjścia, tranzytowych, przeznaczenia, zamknięcia, poszukiwań i poboru. System służy usprawnieniu obrotu towarowego, poprzez umożliwienie firmom komunikowania się z administracją celną w sposób elektroniczny, w tym, przede wszystkim, składanie elektronicznego zgłoszenia do procedury tranzytu, bez potrzeby każdorazowego udawania się do urzędu. Stanowi narzędzie ułatwiające przedsiębiorstwom stosowanie procedury wspólnego i wspólnotowego tranzytu w obrocie towarowym, dając oszczędność czasu, zmniejszając koszty operacji oraz umożliwiając sprawne zarządzanie posiadanym przez firmę zabezpieczeniem. Ponadto, z punktu widzenia administracji celnej, system umożliwia ściślejszy nadzór nad przebiegiem operacji tranzytowej oraz wykrywanie nieprawidłowości. Jednym z komunikatów wysyłanych w systemie NCTS z urzędu do podmiotu jest komunikat IE 45. Potwierdza on wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka nabywa towary od Dostawcy (podmiot posiadający siedzibę w Polsce) towary, które zostały uprzednio nabyte przez Dostawcę od Kontrahenta z Szwajcarii, ze składu celnego mieszczącego się na terytorium Belgii. Towary zostały uprzednio sprowadzone przez Kontrahenta z terytorium kraju trzeciego na terytorium Unii Europejskiej, do składu celnego w Belgii, z zastosowaniem procedury zawieszającej należności celne, które nie skutkują powstaniem długu celnego, a obowiązek podatkowy w imporcie nie powstaje. W momencie wyprowadzenia towarów ze składu celnego, towary zostają objęte procedurą zawieszającą tranzytu, następnie, na bazie warunków Incoterms 2010, FCA terytorium Belgii (A.), przemieszczane są na terytorium Polski. Na zlecenie oraz koszt Dostawcy, Towary zostały przetransportowane (w procedurze tranzytu) do granicy Polsko-Białoruskiej (\`(...)\`), gdzie kolejno towar został sprzedany Wnioskodawcy w ramach transakcji dostawy towarów, opodatkowanej w Polsce według właściwej stawki. Kolejno, Spółka sprzedaje towar znajdujący się w \`(...)\`, klientowi mającemu siedzibę na terytorium Rosji, na zasadach Incoterms FCA, który to podmiot transportuje Towar na własne ryzyko i koszt (bądź też z zaangażowaniem firmy działającej na jego rzecz) na terytorium Rosji. Wywóz towarów poza Unię europejską jest potwierdzony komunikatem IE-45. Towary na żadnym z etapów dostawcy nie stają się towarami dopuszczonymi do obrotu na terytorium Unii Europejskiej

Biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku oraz treść powołanych przepisów z zakresu podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że dostawy towarów o których mowa we wniosku (towarów przemieszczanych w procedurze tranzytu, które docelowo opuszczają terytorium Unii Europejskiej) spełniają definicję eksportu. Spółka sprzedaje bowiem swoje towary, a w wyniku tej sprzedaży są one wysyłanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej, co potwierdza właściwy organ celny. Przy czym, jak wynika z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest – w przypadku towarów wysyłanych przez dokonującego ich dostawy – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki (w analizowanym przypadku to Rzeczypospolita Polska) do nabywcy.

Zatem zostają spełnione wszystkie ustawowe przesłanki właściwe dla eksportu towarów w rozumieniu przepisów z zakresu podatku od towarów i usług, tj:

*   ma miejsce dostawa towarów (art. 7 ust. 1 ustawy);
*   miejscem tej dostawy jest terytorium Polski (art. 22 ust.1 pkt 1 ustawy);
*   w wyniku tej dostawy towary są wysyłane z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej (art. 2 pkt 8 lit. b ustawy),
*   wywóz towarów jest potwierdzony przez właściwy organ celny.

Mając na uwadze stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym w przedmiotowej sytuacji ma miejsce eksport bezpośredni o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a ustawy o VAT należy stwierdzić - oceniając je całościowo - że jest ono nieprawidłowe. Jak wynika bowiem z wniosku to nabywca wywozi towar poza granicę Unii Europejskiej, w konsekwencji Wnioskodawca winien rozpoznać opisaną dostawę jako eksport pośredni towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie - ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.