Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.711.2018.1.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-22
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej w lipcu 2014 r., która została uregulowana po upływie 150 dni od terminu płatności w okresie rozliczeniowym, w którym dokonano zapłaty.
Słowa kluczowe: dług-dług zły; korekta; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 89

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2018 r. (data wpływu 26 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej w lipcu 2014 r., która została uregulowana po upływie 150 dni od terminu płatności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej w lipcu 2014 r., która została uregulowana po upływie 150 dni od terminu płatności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka jest dostawcą usług internetowych, głównie dla małych i średnich przedsiębiorstw. Wnioskodawca specjalizuje się m.in. w pośrednictwie w rejestracji nazw domen internetowych, hostingu serwisów www., utrzymywaniu kont poczty elektronicznej oraz udostępnianiu aplikacji biznesowych przez Internet.

W dniu 7 marca 2013 roku Spółka zawarła umowę na doradztwo biznesowe z podmiotem zewnętrznym (dalej: „Doradca”), którego celem było m.in. przeprowadzenie restrukturyzacji działu obsługi klienta oraz stworzenie nowej strategii marketingowej. Usługi, które Wnioskodawca zakupił od Doradcy, były związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną Spółki. Umowa zawarta pomiędzy Doradcą a Spółką przewidywała wynagrodzenie ryczałtowe oraz wynagrodzenie na zasadzie tzw. wynagrodzenia od sukcesu („success fee”), tj. od osiągniętego rezultatu. Wynagrodzenie na zasadzie „success fee” powinno zostać wypłacone przez Spółkę w 2014 r. w czterech ratach, płatnych za okres kwartalny, w terminie 30 dni od doręczenia Spółce prawidłowo wystawionej faktury. Zgodnie z umową, Doradca powinien wystawić osobną fakturę na każdą z czterech rat. Datę wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług przez Doradcę ustalono na ostatni dzień roboczy każdego kwartału.

Umowa przewidywała, iż Spółka ma prawo do wstrzymania wypłaty kolejnych rat wynagrodzenia w przypadku, gdy w kolejnych kwartałach 2014 roku uzyska zmniejszony pożytek z rezultatów usług doradczych do czasu stwierdzenia, po czyjej stronie leży przyczyna zmniejszonych pożytków. Nie wiązało się to jednak ze wstrzymaniem wystawiania faktur przez Doradcę. Zgodnie z zawartą umową, jedynie w przypadku stwierdzenia, że wina za uzyskanie zmniejszonego pożytku leży po stronie Doradcy, jego wynagrodzenie powinno być zmniejszone. Jednak w przypadku, gdy Doradca niezwłocznie usunie przyczynę uzyskania zmniejszonego pożytku przez Spółkę, Wnioskodawca zobowiązany był do wypłaty wynagrodzenia Doradcy.

W marcu 2014 r. Spółka otrzymała od Doradcy kalkulację wynagrodzenia, lecz zakwestionowała jej treść. Zdaniem Spółki sukces, od którego uzależniona była wypłata wynagrodzenia został osiągnięty, jednak nie w takiej wysokości, w jakiej Doradca byłby uprawniony do otrzymania wynagrodzenia, które wskazał w kalkulacji przekazanej Wnioskodawcy.

Pierwszą fakturę za usługi Spółka otrzymała od Doradcy 10 lipca 2014 r. Faktura ta datowana była na dzień 1 lipca 2014 r., ze wskazaniem daty sprzedaży usług 1 lipca 2014 r. W związku z tym, iż zdaniem Wnioskodawcy, faktura została nieprawidłowo wystawiona w zakresie wartości wykonanych usług, daty wystawienia faktury oraz daty sprzedaży usług, Spółka odesłała niniejszą fakturę do Doradcy.

Następnie Doradca przekazał wierzytelność z tytułu ww. umowy firmie windykacyjnej (dalej: „Windykator”).

Z uwagi na brak zgody pomiędzy Spółką a Doradcą kwestia rozliczenia z tytułu świadczonych usług została, z powództwa Windykatora, przekazana do rozpoznania przez sąd. W toku postępowania zarówno sąd I, jak i II instancji uznały rację Windykatora. Wobec tego, Spółka wniosła skargę kasacyjną od wyroku sądu II instancji do Sądu Najwyższego.

W wyniku orzeczenia sądu II instancji, pomimo prowadzonego postępowania przed Sądem Najwyższym, Spółka została zobowiązana do zapłaty pierwszej raty wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług doradztwa. Wobec tego, zgodnie z orzeczeniem sądu, należność ta została uregulowana Windykatorowi 21 listopada 2017 r. W dniu 5 grudnia 2017 r. został wysłany wniosek o wystawienie oraz doręczenie Spółce duplikatu faktury dokumentującej pierwszą ratę wynagrodzenia należnego Doradcy. Duplikat ten został wystawiony 11 grudnia 2017 r. i doręczony Wnioskodawcy 14 grudnia 2017 r., natomiast w miejscu daty sprzedaży usług widniała data 1 lipca 2014 r.

W dalszej kolejności, 29 stycznia 2018 r., Spółka otrzymała od Windykatora wezwanie do zapłaty pozostałych 3 rat wynagrodzenia. Poza wezwaniem do zapłaty Spółka nie otrzymała jednak faktur za usługi doradztwa i wskazała Windykatorowi, iż poprawne wystawienie tychże jest, zgodnie z umową, jednym z warunków zapłaty wynagrodzenia.

Następnie, 4 kwietnia 2018 r., Spółka otrzymała dwie faktury (odpowiednio za drugą i trzecią ratę wynagrodzenia za sukces), na których data sprzedaży usług oraz data wystawienia faktury wskazane były jako 3 kwietnia 2018 r. Wnioskodawca odesłał dostarczone faktury do wystawcy z adnotacją, iż w Jego ocenie zostały one błędnie wystawione w zakresie daty sprzedaży oraz kwoty należnego wynagrodzenia.

Spółka nie otrzymała czwartej faktury (tj. faktury za czwartą ratę wynagrodzenia za sukces), natomiast 16 kwietnia 2018 r. otrzymała jej duplikat - wystawiony 13 kwietnia 2018 r. ze wskazaną datą sprzedaży usług na 3 kwietnia 2018 r.

Podsumowując:

*   7 marca 2013 r. - data zawarcia umowy pomiędzy Spółką a Doradcą;
*   2014 r. - zgodnie z umową, w tym roku, w czterech ratach, na podstawie czterech faktur wystawionych w ostatnim dniu kolejnych kwartałów, miało zostać wypłacone dodatkowe wynagrodzenie za efekt usługi świadczonej przez Doradcę (tzw. success fee);
*   marzec 2014 - data otrzymania pierwszej kalkulacji od Doradcy;
*   1 lipca 2014 r. - data wystawienia pierwszej faktury;
*   1 lipca 2014 r. - data sprzedaży usług widniejąca na pierwszej fakturze oraz na duplikacie pierwszej faktury;
*   10 lipca 2014 r. - data otrzymania pierwszej faktury od Doradcy;
*   Spółka odesłała pierwszą fakturę do Doradcy ze względu na błędne, zdaniem Wnioskodawcy, jej wystawienie, następnie Doradca sprzedał wierzytelność firmie windykacyjnej, która wytoczyła powództwo przeciwko Spółce, zgodnie z orzeczeniem sądu II instancji, Wnioskodawca został zobowiązany do zapłaty pierwszej raty wynagrodzenia (tj. zapłaty kwoty z pierwszej faktury wystawionej przez Doradcę);
*   21 listopada 2017 r. - zapłata pierwszej raty wynagrodzenia (tj. kwoty widniejącej na pierwszej fakturze);
*   5 grudnia 2017 r. - wysłanie wniosku o wystawienie duplikatu pierwszej faktury;
*   11 grudnia 2017 r. - data wystawienia duplikatu pierwszej faktury;
*   14 grudnia 2017 r. - otrzymanie przez Spółkę duplikatu pierwszej faktury;
*   29 stycznia 2018 r. - Spółka otrzymała wezwanie do zapłaty pozostałych trzech rat wynagrodzenia;
*   3 kwietnia 2018 r. - data wystawienia kolejnych dwóch faktur (tj. za drugą i trzecią ratę) oraz data sprzedaży usług na nich widniejąca;
*   4 kwietnia 2018 r. - data otrzymania przez Spółkę ww. faktur (tj. za drugą i trzecią ratę);
*   12 kwietnia 2018 r. - data odesłania drugiej i trzeciej faktury do ich wystawcy;
*   13 kwietnia 2018 r. - data wystawienia duplikatu czwartej faktury, na której widniała data sprzedaży usług - 3 kwietnia 2018 r.;
*   16 kwietnia 2018 r. - Spółka otrzymała duplikat czwartej faktury (odesłany 18 kwietnia 2018 r., jako nieprawidłowo wystawiony co do daty i kwoty należnej).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1).

W którym okresie rozliczeniowym Spółka ma prawo dokonać odliczenia podatku VAT z pierwszej faktury wystawionej przez Doradcę, tj. faktury wystawionej w lipcu 2014 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, odnoszącym się do ww. pytania, w związku z nieodliczeniem VAT naliczonego w pierwotnym okresie rozliczeniowym, Spółka nie powinna być zobowiązana do korekty historycznych rozliczeń VAT, a jedynie do dokonania odliczenia w rozliczeniu za listopad 2017 r., tj. w miesiącu, w którym doszło do uregulowania należności.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę odliczenia VAT stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymywanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Moment, w którym po stronie podatnika pojawia się możliwość odliczenia podatku naliczonego, został wskazany w art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, który stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika usług powstał obowiązek podatkowy, przy czym prawo to powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. W myśl art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, może to zrobić w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, l0d, l0e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnikowi, który nabył towary lub usługi wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy lub w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych. W sytuacji, gdy podatnik nie skorzysta z tego uprawnienia we wskazanych wyżej terminach, może dokonać obniżenia podatku należnego poprzez korektę deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało to prawo, jednak nie później niż w ciągu 5 lat licząc od początku roku, kiedy podatnik nabył to uprawnienie.

Wskazane powyżej zasady ulegają jednak zmianie w sytuacji, gdy podatnik nie ureguluje w terminie 150 dni należności wynikającej z danej faktury. Wynika to z art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że w takim przypadku dłużnik jest zobowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury. Natomiast jeżeli po dokonaniu ww. korekty podatnik ureguluje należności, to zgodnie z art. 89b ust. 4 ustawy o VAT taki podatnik ma ponownie prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego, ale w rozliczeniu za okres, w którym dana należność została uregulowana. Opisane powyższe zasady wynikające z art. 89b ustawy o VAT nie odnoszą się wprost do podatników, którzy wcale nie skorzystali z przysługującego im prawa do odliczenia podatku naliczonego w terminie 150 dni od dnia upływu terminu płatności, a samą należność uregulowali dopiero po upływie wskazanego terminu. Należy jednak zauważyć, że interpretacja celowościowa omawianego przepisu prowadzi do wniosku, że podatnik, który w terminie 150 dni nie uregulował danej należności, wraz z upływem tego terminu czasowo traci nabyte uprzednio prawo do odliczenia podatku naliczonego, aż do momentu uregulowania należności. Innymi słowy, w tym okresie podatnik, który jeszcze nie odliczył podatku, zostaje czasowo pozbawiony takiej możliwości, mimo, że w innych okolicznościach (tj. gdyby faktura została zapłacona) byłoby to możliwe. Podatnik nabywa ponownie możliwość zwiększenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym uregulowano należność.

Nie ulega wątpliwości, że w przedmiotowej sytuacji usługa związana z działalnością opodatkowaną Spółki została wykonana przez Doradcę w okresie, który wynika z wyroku sądowego, a Spółka otrzymała fakturę VAT w lipcu 2014 r. Niemniej jednak należy zwrócić uwagę na fakt, że Spółka nie uregulowała należności wynikającej ze wskazanej faktury w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności, a samą fakturę odesłała Doradcy ze względu na błędy co do daty wystawienia, daty sprzedaży oraz wysokości wynagrodzenia. Pomimo otrzymania faktury uprawniającej do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanego nabycia usług, Spółka nie dokonała na jej podstawie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej faktury przysługuje w rozliczeniu za okres, w którym uregulowana została należność, czyli listopad 2017 r.

Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, np.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 14 grudnia 2016 r., sygn. 1061- IPTPP1.4512.529.2016.1.MW - „W rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że podatnik otrzymał faktury „pierwotne” (co potwierdza ich rejestracja w książce korespondencji), ale nie dokonał na ich podstawie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Mając na uwadze wyżej przedstawiony całokształt okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo odliczyć podatek naliczony wynikający z ww. przedmiotowych faktur, po otrzymaniu ich duplikatów, w okresie rozliczeniowym, w którym dokonano zapłaty należności za poszczególne faktury”);
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 27 lipca 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.261.2017.l.DG - „W rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że podatnik mimo otrzymania faktur uprawniających do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych zakupów towarów lub usług, nie dokonał na ich podstawie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w terminach wskazanych w art. 86 ust. 10, 11 lub 13 (w drodze korekty). Zatem w okolicznościach rozpatrywanej sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo odliczyć podatek naliczony wynikający z ww. faktur, w tym z uwzględnieniem kwot wynikających z faktur korygujących, w okresie rozliczeniowym, w którym dokonano zapłaty należności, z zastrzeżeniem terminu wskazanego w art. 86 ust. 13 ustawy - tj. nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego”.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż Spółka nie uregulowała płatności w terminie, o którym mowa w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, moment odliczenia związany będzie z momentem uregulowania płatności, w związku z czym Spółka powinna być uprawniona do odliczenia VAT w rozliczeniu za listopad 2017 r., tj. w miesiącu, w którym doszło do uregulowania należności, mimo otrzymania duplikatu faktury w grudniu 2017 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zaznaczyć jednak należy, że ustawodawca nie zobowiązuje w żaden sposób podatnika, któremu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego do jego odliczenia. Jest to elementarne prawo podatnika i od niego samego zależy, czy z niego skorzysta, czy też nie.

Ponadto, ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z analizy zarówno przywołanych regulacji prawnych, jak i całokształtu przepisów ustawy wynika, że podatek od towarów i usług ze względu na jego konstrukcję, tzn. opodatkowanie wartości dodanej na poszczególnych etapach obrotu gospodarczego, jest podatkiem sformalizowanym i prawo do odliczenia podatku naliczonego jest ograniczone. Podstawę do odliczenia podatku naliczonego mogą stanowić bowiem wyłącznie dokumenty wymienione w ustawie, przy czym dokumenty te muszą spełniać wymogi określone w ustawie i rozporządzeniu wykonawczym do niej.

Podstawowym dokumentem wystawianym, zgodnie z art. 106b ustawy, przez podatników podatku od towarów i usług są faktury. Są one dokumentami, którymi czynni podatnicy tego podatku dokumentują swoją sprzedaż, przez którą stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie jest jednak związane tylko z otrzymaniem faktury, choćby od strony formalnej poprawnej, bowiem przysługuje ono w związku z nabyciem towarów i usług. Uprawnienie to może dotyczyć wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane. Samo posiadanie faktury nie tworzy bowiem prawa do odliczenia podatku na niej wykazanego. Przysługuje ono wyłącznie wówczas, gdy doszło do rzeczywistego nabycia towaru/wyświadczenia usługi oraz gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Terminy odliczenia podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur zostały określone w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Według art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

1.  powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
2.  doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
3.  podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 10c ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z powołanych przepisów wynika, że nierozliczony w okresie otrzymania faktury lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych podatek naliczony może zostać rozliczony w okresie 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Odliczenie podatku, zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy będzie możliwe wyłącznie poprzez korektę deklaracji za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku.

Zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy, w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

W myśl cytowanego powyżej przepisu, dłużnik ma obowiązek skorygowania odliczonego podatku naliczonego wynikającego z faktury, jeżeli nie ureguluje należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Obowiązek dokonania takiej korekty ciąży na dłużniku bez względu na to, czy jego wierzyciel skorzystał z ulgi na złe długi, czy też nie, tzn. czy wykorzystał możliwość odzyskania zapłaconego do urzędu podatku VAT po wystawieniu faktury, która nie została uregulowana przez kontrahenta (dłużnika).

Stosownie do art. 89b ust. 1a ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

W myśl art. 89b ust. 2 ustawy, w przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

W przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części (art. 89b ust. 4 ustawy).

Przepis art. 89b ust. 1 ustawy nakłada obowiązek skorygowania podatku naliczonego w przypadku nieuregulowania należności przez dłużnika w określonej sytuacji. Należy wskazać, że termin „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach jest pojęciem szerokim, obejmującym wszelkie typy rozliczeń, takich jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza, potrącenie (kompensata). Przez termin „uregulowanie”, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującego wygaśnięciem zobowiązania.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 7 marca 2013 r. Spółka zawarła umowę na doradztwo biznesowe z podmiotem zewnętrznym, którego celem było m.in. przeprowadzenie restrukturyzacji działu obsługi klienta oraz stworzenie nowej strategii marketingowej. Usługi, które Wnioskodawca zakupił od Doradcy, były związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną Spółki. Umowa zawarta pomiędzy Doradcą a Spółką przewidywała wynagrodzenie ryczałtowe oraz wynagrodzenie na zasadzie tzw. wynagrodzenia od sukcesu („success fee”), tj. od osiągniętego rezultatu. Wynagrodzenie na zasadzie „success fee” powinno zostać wypłacone przez Spółkę w 2014 r. w czterech ratach, płatnych za okres kwartalny, w terminie 30 dni od doręczenia Spółce prawidłowo wystawionej faktury. Zgodnie z umową, Doradca powinien wystawić osobną fakturę na każdą z czterech rat. Datę wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług przez Doradcę ustalono na ostatni dzień roboczy każdego kwartału.

Umowa przewidywała, iż Spółka ma prawo do wstrzymania wypłaty kolejnych rat wynagrodzenia w przypadku, gdy w kolejnych kwartałach 2014 r. uzyska zmniejszony pożytek z rezultatów usług doradczych do czasu stwierdzenia, po czyjej stronie leży przyczyna zmniejszonych pożytków. Nie wiązało się to jednak ze wstrzymaniem wystawiania faktur przez Doradcę. Zgodnie z zawartą umową, jedynie w przypadku stwierdzenia, że wina za uzyskanie zmniejszonego pożytku leży po stronie Doradcy, jego wynagrodzenie powinno być zmniejszone. Jednak w przypadku, gdy Doradca niezwłocznie usunie przyczynę uzyskania zmniejszonego pożytku przez Spółkę, Wnioskodawca zobowiązany był do wypłaty wynagrodzenia Doradcy.

W marcu 2014 r. Spółka otrzymała od Doradcy kalkulację wynagrodzenia, lecz zakwestionowała jej treść. Zdaniem Spółki sukces, od którego uzależniona była wypłata wynagrodzenia został osiągnięty, jednak nie w takiej wysokości, w jakiej Doradca byłby uprawniony do otrzymania wynagrodzenia, które wskazał w kalkulacji przekazanej Wnioskodawcy.

Pierwszą fakturę za usługi Spółka otrzymała od Doradcy 10 lipca 2014 r. Faktura ta datowana była na dzień 1 lipca 2014 r., ze wskazaniem daty sprzedaży usług na 1 lipca 2014 r. W związku z tym, iż zdaniem Wnioskodawcy, faktura została nieprawidłowo wystawiona w zakresie wartości wykonanych usług, daty wystawienia faktury oraz daty sprzedaży usług, Spółka odesłała niniejszą fakturę do Doradcy.

Następnie Doradca przekazał wierzytelność z tytułu ww. umowy firmie windykacyjnej.

Z uwagi na brak zgody pomiędzy Spółką a Doradcą kwestia rozliczenia z tytułu świadczonych usług została, z powództwa Windykatora, przekazana do rozpoznania przez sąd. W toku postępowania zarówno sąd I jak i II instancji uznały rację Windykatora. Wobec tego, Spółka wniosła skargę kasacyjną od wyroku sądu II instancji do Sądu Najwyższego.

W wyniku orzeczenia sądu II instancji, pomimo prowadzonego postępowania przed Sądem Najwyższym, Spółka została zobowiązana do zapłaty pierwszej raty wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług doradztwa. Wobec tego, zgodnie z orzeczeniem sądu, należność ta została uregulowana Windykatorowi 21 listopada 2017 r. W dniu 5 grudnia 2017 r. został wysłany wniosek o wystawienie oraz doręczenie Spółce duplikatu faktury dokumentującej pierwszą ratę wynagrodzenia należnego Doradcy. Duplikat ten został wystawiony 11 grudnia 2017 r. i doręczony Wnioskodawcy 14 grudnia 2017 r., natomiast w miejscu daty sprzedaży usług widniała data 1 lipca 2014 r.

W świetle powyższego, Wnioskodawca wniósł o rozstrzygnięcie, w którym okresie rozliczeniowym Spółka ma prawo dokonać odliczenia podatku VAT z pierwszej faktury wystawionej przez Doradcę, tj. faktury wystawionej w lipcu 2014 r.?

W tym miejscu powtórzyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z wniosku wynika, że usługi, które Wnioskodawca zakupił od Doradcy (w tym udokumentowane fakturą , były związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną Spółki.

Zatem, co do zasady – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury, przy założeniu że nie zachodzą wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nie uregulował należności wynikającej z faktury z dnia 1 lipca 2014 r. otrzymanej 10 lipca 2014 r. w terminie, o którym mowa w art. 89b ust. 1 ustawy.

W tych okolicznościach Wnioskodawca – pomimo otrzymania faktury dokumentującej nabycie usługi w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą – nie dokonał odliczenia podatku naliczonego wykazanego w przedmiotowej fakturze, w terminach wskazanych w art. 86 ust. 10, ust. 11 lub ust. 13 ustawy (w drodze korekty).

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie, w przypadku, gdy Wnioskodawca nie skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury z dnia 1 lipca 2014 r., otrzymanej w dniu 10 lipca 2014 r., a następnie dopiero po upływie terminu wskazanego w art. 89b ust. 1 ustawy – po upływie 150 dni od daty upływu terminu płatności, określonego w umowie uregulował całą należność, tj. w dniu 21 listopada 2017 r., Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku VAT wynikającego z tej faktury w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana, w omawianych okolicznościach w rozliczeniu za listopad 2017 r., z zastrzeżeniem terminu wskazanego w art. 86 ust. 13 ustawy – tj. nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy, przepis art. 89b ustawy nie ma zastosowania, tj. Wnioskodawca nie jest zobowiązany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego, o której mowa w tym przepisie, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – nie dokonał odliczenia podatku VAT przed faktycznym uregulowaniem zobowiązania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało ocenić jako prawidłowe.

Jednocześnie informuje się, że w kwestii objętej pytaniami nr 2-7, tj. w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz ewentualnego obowiązku dokonania korekty tego podatku w przypadku, gdy Sąd Najwyższy uchyli zaskarżone orzeczenie II instancji oraz w przypadku, gdy Sąd Najwyższy oddali skargę kasacyjną Wnioskodawcy wydano postanowienie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.