Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.309.2020.3.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-27
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: działki; dzierżawa; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; opodatkowanie; podatnik; sprzedaż; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2020 r. (data wpływu 30 lipca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 września 2020 r. (data wpływu 25 września 2020 r.) oraz pismem z dnia 5 października 2020 r. (data wpływu 9 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży nieruchomości niezabudowanej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu sprzedaży nieruchomości niezabudowanej. Wniosek uzupełniono w dniu 25 września 2020 r. oraz w dniu 9 października 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2007 roku Wnioskodawca nabył grunt rolny położony w (…) o powierzchni 16,87 ha (dalej: Nieruchomość). Nieruchomość stanowi jedną geodezyjną działkę oznaczoną numerem (…). W 2016 roku został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zgodnie, z którym zmienione zostało przeznaczenie Nieruchomości z rolniczego pod aktywizację gospodarczą.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku VAT. Nieruchomość nie była jednak nigdy wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie wprowadził Nieruchomości do ewidencji środków trwałych i nigdy nie była ona składnikiem majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Od momentu nabycia Nieruchomość stanowiła majątek prywatny Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nigdy nie dokonywał żadnych nakładów na Nieruchomość, ani też nie podejmował żadnych działań związanych z jej ulepszeniem. W szczególności należy wskazać, że Wnioskodawca nie dokonywał żadnych podziałów Nieruchomości jak również nie wydzielał dróg wewnętrznych, ani też nie zbroił Nieruchomości. Wnioskodawca nie występował również o uzyskanie dla Nieruchomości warunków zabudowy czy pozwolenia na budowę, jak i nie opracowywał żadnej dokumentacji projektowej. Od momentu nabycia Nieruchomości Wnioskodawca nie podejmował również żadnych działań marketingowych związanych z jej sprzedażą, nie korzystał z usług pośredników, agencji obrotu nieruchomościami jak również innych specjalistów zajmujących się doradztwem w zakresie sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca nie zamierzał bowiem sprzedać Nieruchomości i nie podejmował w tym zakresie żadnej aktywności.

W ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawca dzierżawił Nieruchomość wyłącznie na cele rolnicze. Była to jedyna aktywność Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym Nieruchomości. Należy przy tym podkreślić, że dzierżawa Nieruchomości na cele rolnicze nie odbywała się w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Przed sporządzeniem niniejszego wniosku Wnioskodawca otrzymał od podmiotu trzeciego ofertę dotyczącą nabycia Nieruchomości. W zaistniałych okolicznościach Wnioskodawca rozważa jej sprzedaż.

W uzupełnieniu z dnia 23 września 2020 r., Wnioskodawca podał następujące informacje:

Ad 1

Wnioskodawca jest wpisany do CEIDG jako przedsiębiorca, aczkolwiek przedmiot działalności gospodarczej wykonywanej faktycznie przez Wnioskodawcę nie obejmował i nie obejmuje działań w zakresie obrotu nieruchomościami (rozumianego jako nabywanie i zbywanie nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej).

Ad 2

Nieruchomość – działka nr (…) została nabyta na podstawie umowy sprzedaży.

Ad 3

Wnioskodawca nabył Nieruchomość z zamiarem jej wykorzystania na potrzeby działalności rolniczej (Nieruchomość nie została nabyta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej).

Ad 4

Wnioskodawcy nie przysługiwało w związku z nabyciem Nieruchomości prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ad 5

Udział Wnioskodawcy w procedurze zmiany „zagospodarowania przestrzennego” Nieruchomości ograniczył się do złożenia – w takcie prowadzonych przez Gminę (…) prac związanych ze sporządzeniem i opracowaniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – do złożenia Wójtowi Gminy (…) wniosku o przeznaczenia Nieruchomości ww. planie na cel tożsamy ze wskazanym uprzednio w opracowanym przez ww. gminę studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (…).

Ad 6

Wnioskodawca nie prowadził jakichkolwiek działań mających na celu pozyskanie nabywcy dla Nieruchomości. Podmiot potencjalnie zainteresowany nabyciem Nieruchomości sam zgłosił się do Wnioskodawcy.

Ad 7

Wnioskodawca nie zawarł do dnia sporządzenia tego pisma przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości. Ponadto, Wnioskodawca nie prowadził dotychczas żadnych rozmów z oferentem dotyczących parametrów potencjalnej przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości.

Ad 8

Wnioskodawca nie udzielił oferentowi do dnia sporządzenia tego pisma żadnych pełnomocnictw do występowania w sprawach dotyczących Nieruchomości i nie prowadził z oferentem rozmów, dotyczących udzielenia takich pełnomocnictw w przyszłości.

Ad 9

Wnioskodawca nie prowadzi z oferentem żadnych rozmów dotyczących ewentualnych planów oferenta w zakresie pobudowania infrastruktury na Nieruchomości.

Ad 10

Nie dotyczy (z uwagi na fakt nie zawarcia przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości).

Ad 11

Wnioskodawca wykorzystywał i wykorzystuje Nieruchomość wyłącznie poprzez jej wydzierżawienie rolnikowi indywidulanemu na potrzeby prowadzonej przez tego rolnika działalności rolniczej. Z tytułu umowy dzierżawy Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca nie planuje obecnie zmiany sposobu wykorzystywania Nieruchomości.

Ponadto, Zainteresowany podał następujące informacje:

Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości, które byłyby aktualnie przeznaczone przez Wnioskodawcę do sprzedaży.

Do dnia sporządzenia niniejszego pisma Wnioskodawca dokonał zbycia jednej nieruchomości, tj. nieruchomości położonej (…), dla której Sąd Rejonowy prowadzi obecnie księgę wieczystą o numerze (…). Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę w 1996 roku na podstawie umowy sprzedaży, i to w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy (wybudowania domu). Wnioskodawca powyższego zamiaru nie zrealizował.

Wnioskodawca zbył przedmiotową nieruchomość 22.3.2013 roku. Powodem zbycia przedmiotowej nieruchomości było odstąpienie przez Wnioskodawcę od zamiaru zagospodarowania jej na własne potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawcy.

Do momentu zbycia przedmiotowej nieruchomości, nie była ona wykorzystywana w jakimkolwiek celu i nie została zagospodarowana w żaden sposób. W dacie zbycia przedmiotowa nieruchomość była niezabudowana. Środki otrzymane tytułem ceny sprzedaży przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca przeznaczył na bieżące potrzeby życiowe i pokrycie wydatków, a w pozostałej części na oszczędności.

Natomiast w piśmie z dnia 5 października 2020 r., Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

Sprzedawca nieruchomości położonej w (…), stanowiącej działkę o numerze (…), nie naliczył podatku VAT od umowy sprzedaży, na podstawie której Wnioskodawca nabył ww. nieruchomość.

Sprzedawca nieruchomości położonej w (…), stanowiącej działkę o numerze (…), nie wystawił w związku z transakcją nabycia przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości faktury VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (w zakresie podatku od towarów i usług).

Czy sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług co wynika z następujących okoliczności faktycznych i prawnych.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Warunkiem koniecznym opodatkowania jest spełnienie przesłanki podmiotowej, tj. aby podmiot, który w związku z wykonaniem dostawy był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców, lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tym samym – zgodnie ze wskazanymi powyżej ustawowymi definicjami – dla uznania określonych zachowań za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku prywatnego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zatem, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Wskazane powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie zarówno w indywidualnych interpretacjach podatkowych, orzecznictwie sądów administracyjnych jak również orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Jako przykład należy wskazać wyroki w sprawach: C-180/10 i C-181/10, w których to Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca lub producenta, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18.10.2011 r. sygn. akt I FSK 1536/10, w którym stwierdził, że wykonie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo – nawet w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy – nie przesądza automatycznie, że z tego powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoby wykonującej prawo własności w stosunku do tego gruntu. Ustalenie przedmiotowych okoliczności jest warunkiem koniecznym dla rozstrzygnięcia czy sprzedaż nieruchomości następuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czy też w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Tożsame konkluzje zostały zawarte we wcześniejszym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29.10.2007 r. (sygn.akt. I FPS 3/07), w którym Sąd stwierdził, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Jednocześnie NSA wskazał, że ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W niniejszym stanie faktycznym potencjalna sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę nie mogłaby zostać uznana za czynność dokonaną w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W pierwszej kolejności trzeba podkreślić, że Nieruchomość należy do majątku prywatnego Wnioskodawcy od ponad trzynastu lat i nigdy nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym potencjalna sprzedaż miałaby nastąpić w ramach zwykłej, jednorazowej transakcji dotyczącej majątku prywatnego. Należy również podkreślić, że Wnioskodawca nie dokonywał żadnych nakładów na Nieruchomość, ani też nie podejmował żadnych działań związanych z jej ulepszeniem lub „uatrakcyjnieniem”. W szczególności Wnioskodawca nie dokonywał żadnych podziałów Nieruchomości jak również nie wydzielał dróg wewnętrznych, nie zbroił Nieruchomości. Wnioskodawca nie występował również o uzyskanie dla Nieruchomości warunków zabudowy czy pozwolenia na budowę, a nadto nie opracowywał żadnej dokumentacji projektowej. Wnioskodawca nie korzystał również z usług pośredników, agencji obrotu nieruchomościami jak również innych specjalistów zajmujących się doradztwem w zakresie sprzedaży nieruchomości. W stosunku do Nieruchomości Wnioskodawca nie podejmował również żadnych innych aktywności, którym można byłoby przypisać zawodowy (profesjonalny) charakter.

Z powyższych okoliczności faktycznych wynika jednoznacznie, że sprzedaż Nieruchomości ma być transakcją okazjonalną i jednorazową czyli taką, która nie jest czyniona z zamiarem nadania jej stałego charakteru. Tym samym w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości nie można uznać Wnioskodawcy za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Jeśli bowiem osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku prywatnego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, to nie można jej uznać za prowadzenie działalności gospodarczej. Ponadto brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia Nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego – charakteru takiej działalności). To wskazuje, że w rozpatrywanym przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, które nie mają cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Tym samym nie można uznać sprzedaży Nieruchomości za przejaw działalności gospodarczej Wnioskodawcy w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała przepisom ustawy o VAT. Jednocześnie należy wskazać, że zaprezentowane stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach, które zostały wydane w podobnych okolicznościach faktycznych np. interpretacji z dnia 19.09.2019 r. (0113-KDIPT1-1.4012.416.2019.3.MH) czy też interpretacji z dnia 30.06.2016 r. (IBPP1/4512-267/16/AR).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być, np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działek istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku VAT. W 2007 r. Wnioskodawca nabył grunt rolny o powierzchni 16,87 ha. Nieruchomość stanowi jedną geodezyjną działkę oznaczoną numerem (…). W 2016 roku został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zgodnie, z którym zmienione zostało przeznaczenie Nieruchomości z rolniczego pod aktywizację gospodarczą. Nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie wprowadził Nieruchomości do ewidencji środków trwałych i nigdy nie była ona składnikiem majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Od momentu nabycia Nieruchomość stanowiła majątek prywatny Wnioskodawcy. Wnioskodawca nigdy nie dokonywał żadnych nakładów na Nieruchomość, ani też nie podejmował żadnych działań związanych z jej ulepszeniem. W szczególności Wnioskodawca nie dokonywał żadnych podziałów Nieruchomości jak również nie wydzielał dróg wewnętrznych, ani też nie zbroił Nieruchomości. Wnioskodawca nie występował również o uzyskanie dla Nieruchomości warunków zabudowy czy pozwolenia na budowę, jak i nie opracowywał żadnej dokumentacji projektowej. Od momentu nabycia Nieruchomości Wnioskodawca nie podejmował również żadnych działań marketingowych związanych z jej sprzedażą, nie korzystał z usług pośredników, agencji obrotu nieruchomościami jak również innych specjalistów zajmujących się doradztwem w zakresie sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca nie zamierzał bowiem sprzedać Nieruchomości i nie podejmował w tym zakresie żadnej aktywności. W ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawca dzierżawił Nieruchomość wyłącznie na cele rolnicze. Była to jedyna aktywność Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym Nieruchomości. Wnioskodawca otrzymał od podmiotu trzeciego ofertę dotyczącą nabycia Nieruchomości. W zaistniałych okolicznościach Wnioskodawca rozważa jej sprzedaż. Wnioskodawca jest wpisany do CEIDG jako przedsiębiorca, aczkolwiek przedmiot działalności gospodarczej wykonywanej faktycznie przez Wnioskodawcę nie obejmował i nie obejmuje działań w zakresie obrotu nieruchomościami (rozumianego jako nabywanie i zbywanie nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej). Nieruchomość – działka nr (…) została nabyta na podstawie umowy sprzedaży. Wnioskodawca nabył Nieruchomość z zamiarem jej wykorzystania na potrzeby działalności rolniczej (Nieruchomość nie została nabyta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej). Wnioskodawcy nie przysługiwało w związku z nabyciem Nieruchomości prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Udział Wnioskodawcy w procedurze zmiany „zagospodarowania przestrzennego” Nieruchomości ograniczył się do złożenia – w trakcie prowadzonych przez Gminę (…) prac związanych ze sporządzeniem i opracowaniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – do złożenia Wójtowi Gminy (…) wniosku o przeznaczenie Nieruchomości ww. planie na cel tożsamy ze wskazanym uprzednio w opracowanym przez Gminę studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (…). Wnioskodawca nie prowadził jakichkolwiek działań mających na celu pozyskanie nabywcy dla Nieruchomości. Podmiot potencjalnie zainteresowany nabyciem Nieruchomości sam zgłosił się do Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie zawarł do dnia sporządzenia tego pisma przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości. Ponadto, Wnioskodawca nie prowadził dotychczas żadnych rozmów z oferentem dotyczących parametrów potencjalnej przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca nie udzielił oferentowi do dnia sporządzenia tego pisma żadnych pełnomocnictw do występowania w sprawach dotyczących Nieruchomości i nie prowadził z oferentem rozmów, dotyczących udzielenia takich pełnomocnictw w przyszłości. Wnioskodawca nie prowadzi z oferentem żadnych rozmów dotyczących ewentualnych planów oferenta w zakresie pobudowania infrastruktury na Nieruchomości. Wnioskodawca wykorzystywał i wykorzystuje Nieruchomość wyłącznie poprzez jej wydzierżawienie rolnikowi indywidulanemu na potrzeby prowadzonej przez tego rolnika działalności rolniczej. Z tytułu umowy dzierżawy Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca nie planuje obecnie zmiany sposobu wykorzystywania Nieruchomości.

Sprzedawca nieruchomości położonej w (…), stanowiącej działkę o numerze (…) nie naliczył podatku VAT od umowy sprzedaży, na podstawie której Wnioskodawca nabył ww. nieruchomość i nie wystawił w związku z transakcją nabycia przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości faktury VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. ustalenia, czy sprzedaż działki nr (…) będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca wykorzystuje przedmiotową nieruchomość poprzez jej wydzierżawienie rolnikowi indywidualnemu na potrzeby prowadzonej przez tego rolnika działalności rolniczej.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że nieruchomość (działka nr (…)) wydzierżawiona rolnikowi indywidualnemu, na podstawie zawartej umowy, de facto wykorzystywana jest przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, zatem czynność dostawy działki nr (…) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż działki nr (…) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca z tytułu tej transakcji będzie działać w charakterze – zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy – podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy jednak zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przedmiotowe zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Ponadto, stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

W związku z powyższym, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy działka, która będzie przedmiotem sprzedaży, jest terenem budowlanym w rozumieniu powołanego wyżej art. 2 pkt 33 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie działka niezabudowana nr (…), dla której w 2016 r. został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym zostało określone przeznaczenie nieruchomości pod aktywizację gospodarczą.

W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że przedmiotowa działka spełnia definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Zatem w przypadku sprzedaży ww. działki, nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem nie został spełniony warunek określony w tym przepisie.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru (nieruchomości) wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie ww. zwolnienia od podatku, to przepisy dopuszczają również możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przy spełnieniu łącznie obu warunków, o których mowa w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nabył działkę nr (…) w 2007 r. z zamiarem wykorzystania jej na potrzeby działalności rolniczej. Wnioskodawca wykorzystywał i wykorzystuje Nieruchomość wyłącznie poprzez jej wydzierżawienie rolnikowi indywidulanemu na potrzeby prowadzonej przez tego rolnika działalności rolniczej. Wnioskodawca nie planuje obecnie zmiany sposobu wykorzystywania Nieruchomości.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r., poz. 701, z późn. zm.), zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

Zatem jak wynika z powyższego, działka nr (…) była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie do celów działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jednakże w odniesieniu do czynności nabycia działki nr (…), Wnioskodawca wskazał, że sprzedawca nie naliczył podatku VAT od umowy sprzedaży, na podstawie której Wnioskodawca nabył ww. nieruchomość, ani nie wystawił w związku z nabyciem tej nieruchomości faktury VAT.

Mając na uwadze powyższą informację, stwierdzić należy, że przy nabyciu ww. działki nie wystąpił podatek, który by podlegał odliczeniu. Zatem skoro dostawa nie była objęta podatkiem VAT, to nie można uznać, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo mu nie przysługiwało. Tym samym nie został spełniony jeden z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że sprzedaż nieruchomości (działki nr (…)) nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione łącznie oba warunki, o których mowa w tym przepisie.

Podsumowując, sprzedaż działki nr (…) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca z tytułu tej transakcji będzie działać w charakterze – zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy – podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż działki nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, jak również ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, lecz należy ją opodatkować według właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniając całościowo, należało uznać za nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W analizowanej sprawie rozstrzygnięcie wydano wyłącznie w oparciu o opis sprawy przedstawiony we wniosku oraz w uzupełnieniach do wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.