Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.691.2024.2.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-07
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT otrzymanego finansowania. Określenie momentu powstania obowiązku podatkowego, z tytułu przeniesienia na rzecz Skarbu Państwa praw majątkowych utworów powstałych w ramach realizacji Projektu.
Słowa kluczowe: dotacja; obowiązek-obowiązek podatkowy; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - dotacje, subwencje i inne dopłaty; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 5-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

\- prawidłowe – w zakresie opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego przez Państwa Finansowania,

\- nieprawidłowe - w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, z tytułu przeniesienia na rzecz Skarbu Państwa praw majątkowych utworów powstałych w ramach realizacji Projektu.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego przez Państwa Finansowania,

\- opodatkowania podatkiem VAT świadczeń realizowanych przez pozostałych członków Konsorcjum,

\- określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, z tytułu przeniesienia na rzecz Skarbu Państwa praw majątkowych utworów powstałych w ramach realizacji Projektu.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 października 2024 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Instytut \`(...)\` z siedzibą w \`(...)\` ul. \`(...)\`, NIP: \`(...)\` („Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („Podatek VAT”). Zgodnie ze statutem działają Państwo na podstawie przepisów ustawy z dnia 30.04.2010 o instytutach badawczych.

Państwa działalność obejmuje m.in.: (\`(...)\`).

Dnia (\`(...)\`) roku podpisali Państwo z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju z siedzibą w \`(...)\` ul. \`(...)\`, NIP: \`(...)\` („Centrum”), umowę nr \`(...)\` o wykonanie i finansowanie projektu realizowanego w ramach programu \`(...)\` pn. „\`(...)\`”(„Umowa”).

W Umowie występują Państwo jako lider konsorcjum („Konsorcjum”), w skład którego wchodzą trzy dodatkowe podmioty. Członkowie Konsorcjum są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami Podatku VAT.

Zgodnie z § 2 ust. 1 Umowy „Umowa określa zasady udzielenia przez Centrum Finansowania realizacji Projektu pt. „\`(...)\`" finansowanego przez Centrum i realizowanego w ramach Konkursu Nr \`(...)\` „\`(...)\`”. Zgodnie ze słowniczkiem Umowy, przez „Finansowanie” strony rozumieją wartość wsparcia finansowego udzielonego Wykonawcy i Współwykonawcom (pozostałym członkom Konsorcjum) przez Centrum ze środków publicznych na podstawie Umowy w celu realizacji Projektu. Z kolei przez „Projekt” rozumie się ”projekt realizowany na podstawie Umowy, opisany szczegółowo w załącznikach do Umowy w szczególności w załączniku nr 1 do Umowy. Z załącznika tego wynika, iż „Celem Projektu jest (\`(...)\`)”.

Zgodnie z § 13 ust. 1 Umowy „Finansowanie przekazywane jest Wykonawcy w transzach w formie zaliczek lub refundacji wypłacanych w wysokości określonej w Harmonogramie płatności Projektu stanowiącym Załącznik nr 4 do Umowy na podstawie złożonych przez Wykonawcę i zaakceptowanych przez Centrum Wniosków o płatność. W uzasadnionych przypadkach lub w przypadku wątpliwości dotyczących prawidłowej realizacji Projektu, Finansowanie przekazywane będzie wyłącznie w formie refundacji. Do czasu przekazania zaliczki lub refundacji Wykonawca zobowiązany jest do finansowania Projektu ze środków własnych. W ust. 2 natomiast czytamy, że „Po otrzymaniu zaliczek Wykonawca wystawia faktury zaliczkowe zgodnie z postanowieniami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 710, ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT". W sytuacji, gdy faktury zaliczkowe nie obejmują całej zapłaty za wykonany etap/projekt po zakończeniu realizacji etapu/projektu Wykonawca wystawia fakturę końcową zgodnie z postanowieniami ustawy o VAT oraz przesyła ją wraz z wnioskiem o refundację”.

Ponadto Umowa reguluje kwestię zasad kwalifikacji tzw. kosztów kwalifikowanych (§ 14 Umowy), tj. kosztów ponoszonych przez Państwa, które są finansowane na podstawie Umowy przez Centrum, a także określa zasady zwrotu Finansowania (§ 15 Umowy).

Na podstawie Umowy dokonywali Państwo zakupów świadczeń, niezbędnych do realizacji Projektu, od pozostałych członków Konsorcjum oraz od podmiotów trzecich. Transakcje zakupu były dokumentowane fakturami, wystawionymi na Państwa przez dostawców (w tym pozostałych członków Konsorcjum) oraz finansowane przez Centrum w formie zaliczek wypłacanych zgodnie z Umową. Zgodnie z cytowanym wyżej § 13 Umowy, wystawiali Państwo z tego tytułu na rzecz Centrum faktury zaliczkowe. Nie dokonywali Państwo dostaw towarów ani nie świadczyli usług, finansowanych na podstawie Umowy środkami uzyskanymi od Centrum.

W dniu (\`(...)\`) roku została podpisana umowa pomiędzy Skarbem Państwa reprezentowanym przez Ministra (\`(...)\`) („Uprawniony”), a Państwem i pozostałymi członkami Konsorcjum, której przedmiotem było przeniesienie autorskich praw majątkowych („Umowa na przeniesienie praw”) do utworów, powstałych w wyniku realizacji Projektu na podstawie Umowy. W treści Umowy na przeniesienie praw strony zastrzegły, iż przeniesienie praw do utworów na Uprawnionego następuje w ramach Finansowania przekazanego Państwu na podstawie Umowy. Oznacza to, iż wolą stron było potwierdzenie, że zapłata za przeniesienia praw do utworów nastąpiła na podstawie wystawionych przez Państwa faktur zaliczkowych. Dnia (\`(...)\`) roku został podpisany protokół przekazania/przyjęcia utworów powstałych w ramach realizacji Projektu.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że zakresem pytania nr 1 objęta jest kwota Finansowania przysługująca Państwu z tytułu czynności realizowanych przez Państwa na rzecz Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (zwanym dalej Centrum) w ramach projektu oraz na podstawie Umowy.

Jako Lider konsorcjum są Państwo zobowiązani do wykonania w ramach realizowanego projektu wszystkich niezbędnych czynności w celu realizowania Projektu określonego w Umowie z należytą starannością zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa polskiego i unijnego, w tym z przepisami dotyczącymi konkurencji, zamówień publicznych oraz Umową i jej załącznikami w szczególności do:

\- Realizowania Projektu zgodnie z opisem Projektu, harmonogramem wykonania Projektu i kosztorysem Projektu, które stanowią odpowiednio Załączniki nr I. 2 i 3 do Umowy, w tym m.in.

1) opracowania nowej strategii \`(...)\`,

2) opracowania i skatowania technologii:

a) \`(...)\`,

b) \`(...)\` oraz

c) \`(...)\`,

3) wykonania i demonstracji w warunkach zbliżonych do rzeczywistych \`(...)\` oraz wykonywania czynności administracyjnych takich jak, m.in.:

\- przekazywanie Centrum wniosków o płatność oraz raportów,

\- niezwłocznego informowania Centrum o zamiarze dokonania zmian prawno- organizacyjnych u siebie oraz Współwykonawcy, które mogą mieć bezpośredni wpływ na realizację Projektu,

\- wnoszenia wkładu własnego na realizację Projektu oraz zapewnienie jego wniesienia przez Współwykonawców,

\- udzielania Centrum oraz upoważnionym przez Centrum podmiotom wszelkich żądanych informacji lub dokumentów dotyczących stanu realizacji Projektu i wydatkowania finansowania, a także wyników Projektu oraz ich wykorzystania, w trakcie realizacji Projektu oraz przez okres 5 lat od terminu zakończenia realizacji Projektu,

\- zarządzania realizacją Projektu zgodnie z ogólnie przyjętymi metodykami zarządzania projektami np. \`(...)\` .

W ramach realizowanego Projektu objętego zakresem wniosku, świadczą Państwo czynności, o których mowa wyżej w pkt 2, tj. czynności, do których są Państwo zobowiązani zgodnie z Umową.

Czynności w ramach realizowanego projektu, objętego zakresem wniosku, świadczą Państwo na rzecz Centrum, tj. na rzecz Narodowego Centrum Badań i Rozwoju z siedzibą w \`(...)\` ul. \`(...)\` (obecnie ul. \`(...)\`).

Centrum, tj. Narodowe Centrum Badań i Rozwoju (NCBiR) przekazuje środki finansowe jako wynagrodzenie za wykonanie świadczeń zgodnie z Umową, których efektem są powstałe utwory. Autorskie prawa majątkowe do tych utworów, tj. powstałych w wyniku realizacji Projektu na podstawie Umowy, przekazane są na rzecz Skarbu Państwa. Wynagrodzeniem za przekazanie tych praw są środki finansowe przekazane przez Centrum. Istnieje bezpośredni związek przyczynowy pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonaniem ww. świadczeń, ponieważ w przypadku braku zapłaty świadczenia te nie zostałyby wykonane (nie powstałyby utwory o których mowa wyżej).

Otrzymane dofinansowanie jest przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z realizacją Projektu, o którym mowa we wniosku oraz stanowi zapłatę za wykonane w ramach Projektu świadczenia.

### Pytania

1\. Czy Finansowanie przekazywane w ramach Umowy Państwu przez Centrum na podstawie faktur zaliczkowych, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

2\. (we wniosku nr 3) Czy obowiązek podatkowy w podatku VAT, z tytułu przeniesienia na rzecz Uprawnionego praw majątkowych do utworów na podstawie Umowy na przeniesienie praw, powstał w dacie podpisania protokołu przekazania/przyjęcia utworów powstałych w ramach realizacji Projektu, jako nieodpłatne przekazania praw majątkowych, czy też w dacie podpisania protokołu nastąpiło tylko formalne przeniesienie praw majątkowych, a obowiązek podatkowy powstawał w dacie otrzymania zaliczek, o których mowa w pytaniu nr 1, stanowiących wynagrodzenia za przeniesienie tych praw?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Państwa zdaniem, przekazywane przez Centrum Finansowanie w ramach Umowy na podstawie faktur zaliczkowych, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ dochodzi do wypłaty zaliczki na poczet świadczonych usług, tj. przekazania praw do utworów powstałych w ramach realizacji Projektu.

Ad. 3

Obowiązek podatkowy z tytułu przeniesienia na rzecz Uprawnionego praw do utworów na podstawie Umowy na przeniesienie praw, powstawał w dacie otrzymania zaliczek, o których mowa w pytaniu nr 1. Wynika to z faktu, iż zgodnie z treścią tej umowy, wynagrodzenie za przeniesienie praw do utworów zostało wypłacone w ramach Finansowania na podstawie Umowy, tj. na podstawie faktur zaliczkowych. Formalne przeniesienie praw do utworów na podstawie protokołu przekazania/przyjęcia utworów powstałych w ramach realizacji Projektu, nie stanowi odrębnej transakcji, lecz jest w istocie wykonaniem Umowy.

Uzasadnienie

Ad. 1

Z treści Umowy wynika, iż jej przedmiotem jest realizacja Projektu polegającego na opracowaniu … . Umowa przewiduje, iż Finansowanie Projektu nastąpi poprzez przekazywanie środków pieniężnych przez Centrum na rzecz Wykonawcy w transzach w formie zaliczek lub refundacji. W przypadku zaliczek zobowiązują się Państwo do wystawienia faktur zaliczkowych. W przypadku refundacji wystawią Państwo faktury za wykonanie części prac/etapu. W sytuacji, gdy faktury zaliczkowe nie obejmują całej zapłaty za wykonany etap/projekt, po zakończeniu realizacji etapu/projektu, Wykonawca wystawia fakturę końcową zgodnie z postanowieniami ustawy o VAT oraz przesyła je wraz z wnioskiem o refundację.

Z umowy wynika, iż Finansowanie może być formą dotacji przekazanej na konkretny cel, tj. na realizację Projektu. Wskazują na to również zapisy określające zasady kwalifikacji tzw. kosztów kwalifikowanych oraz warunki zasad zwrotu Finansowania.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług („Ustawa VAT”), podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Oznacza to, że dotacja podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy ma bezpośredni wpływ na cenę towarów lub usług. Wnioskując a contrario w przypadku niespełnienia tego warunku, przekazanie dotacji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca nie dokonywał dostaw towarów ani nie świadczył usług, finansowanych na podstawie Umowy, a więc środkami pochodzącymi z dotacji. Finansowanie nie miało również wpływu na cenę usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy przez pozostałych członków Konsorcjum. W efekcie należy stwierdzić, iż otrzymanie na podstawie Umowy Finansowania przez Wnioskodawcę, nie stanowiło dotacji podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Finansowanie otrzymane przez Państwa, stanowiło natomiast zapłatę ceny za przeniesie praw do utworów powstałych w ramach Projektu. Wskazują na to zarówno zapisy Umowy, mówiące o obowiązku wystawienia faktur zaliczkowych przez Wnioskodawcę (§ 13 Umowy), jak i treść Umowy na przeniesienie praw, zgodnie z którą Państwo w ramach kwoty Finansowania, której zapłata została dokonana na podstawie Umowy, przenosi na wszystkich polach eksploatacji prawa majątkowe do utworów powstałych w ramach realizacji Umowy (§ 2 ust. 1 Umowy na przeniesienie praw).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT. Oznacza to, iż przeniesienie praw do utworów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako świadczenie Usług. Reasumując, przekazywane Finansowania w ramach Umowy Państwu przez Centrum na podstawie faktur zaliczkowych, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT ponieważ dochodzi do wypłaty zaliczki na poczet świadczonych usług, tj. przekazania praw do utworów powstałych w ramach realizacji Projektu.

Ad. 3

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT. Oznacza to, iż opodatkowaniu podatkiem VAT jako usługa, podlega każde zachowanie niebędące dostawą towarów, świadczone na rzecz innego podmiotu. W efekcie należy stwierdzić, iż przeniesienie autorskich praw majątkowych na gruncie ustawy VAT, podlega opodatkowaniu jako świadczenie usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.

Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.

Podpisanie Umowy na przeniesienie praw, a następnie podpisanie protokołu przekazania/przyjęcia utworów powstałych w ramach realizacji Projektu, nie stanowi odrębnej transakcji, lecz jest w istocie wykonaniem Umowy. Na podstawie Umowy Centrum zleca Państwu, występującego jako lider Konsorcjum, realizację Projektu, w ramach którego powstają utwory w rozumieniu ustawy z dnia 04.02.1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych („Prawo autorskie”). Projekt realizowany jest przez Konsorcjum jednak ze względu na fakt, iż Konsorcjum nie posiada osobowości prawnej i nie może być stroną Umowy, jak również Konsorcjum nie jest odrębnym podatnikiem podatku VAT, w praktyce członkowie Konsorcjum, w ramach realizacji Projektu, świadczą usługi na rzecz Wnioskodawcy, który jest stroną Umowy z Centrum. Finansowanie odbywa się na podstawie zaliczek wypłacanych na podstawie Umowy przez Centrum na rzecz Państwa oraz na podstawie faktur wystawianych przez pozostałych członków Konsorcjum na rzecz Państwa z tytułu usług świadczonych na jego rzecz. Wykonanie Umowy nie powoduje jednak przeniesienia efektów jej realizacji na podmiot finansujący, tj. na Centrum. Finansowanie na podstawie Umowy, mimo cech dotacji, nie podlega opodatkowaniu jako dotacja, gdyż jej przekazanie nie ma bezpośredniego wpływu na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez Państwa, co jest wymogiem wynikającym z brzmienia art. 29a ust. 1 ustawy VAT. W treści Umowy strony uzgodniły, iż przekazywanie środków w ramach Finansowania, będzie następowało na podstawie faktur zaliczkowych, co ewidentnie wskazuje na Finansowanie jako formę zapłaty, mimo że Umowa nie przewiduje w zamian przekazywania żadnych świadczeń na rzecz Centrum. Przekazanie tych świadczeń następuje dopiero na podstawie innej umowy, tj. Umowy na przeniesienie praw, a owe Finansowanie jest tam wskazane jako zapłata za przeniesienie na Uprawnionego praw do utworów powstałych w ramach Projektu realizowanego na podstawie Umowy. Wynika to wprost z treści § 2 ust. 1 Umowy na przeniesienie praw, w którym czytamy „Każdy z Wykonawców w ramach kwoty finansowania, której zapłata została dokonana na podstawie umowy Nr … zawartej w dniu 15 grudnia 2016 roku pomiędzy Narodowym Centrum Badań i Rozwoju a Wykonawcami - przenoszą (na wszystkich polach eksploatacji) na Uprawnionego autorskie prawa majątkowe do utworów wymienionych w Załączniku nr 8 do Umowy, wraz z wyłącznym prawem zezwalania na wykonywanie zależnych praw autorskich.(\`(...)\`)”. Oznacza to, iż transakcja podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT polegała na wykonaniu usług na rzecz Centrum, w ramach których członkowie Konsorcjum wytworzyli utwory w rozumieniu Prawa autorskiego, a następnie przenieśli na rzecz Uprawnionego autorskie prawa majątkowe do tych utworów. Zapłata za wykonaną usługę została zrealizowana w formie zaliczek, udokumentowanych fakturami zaliczkowymi. Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy VAT, w przypadku usług, obowiązek podatkowy powstaje w dacie ich wykonania.

W analizowanym stanie faktycznym, wykonanie usługi nastąpiło w dacie podpisania protokołu przekazania/przyjęcia utworów powstałych w ramach realizacji Projektu, tj. 09.05.2024 roku. Należy jednak pamiętać, iż zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności m.in. zaliczkę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Ponieważ pełna kwota wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów została wypłacona w formie zaliczek, obowiązek podatkowy w podatku VAT powstawał w dacie otrzymania kolejnych zaliczek, co zostało udokumentowane odpowiednimi fakturami zaliczkowymi.

Ponadto należy zauważyć, iż gdyby przyjąć, wbrew treści cytowanego wyżej § 2 ust. 1 Umowy na przeniesienie praw, że przeniesienie autorskich praw majątkowych na Uprawnionego nastąpiło nieodpłatnie, to czynność ta nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Oznacza to, iż a contrario nieodpłatne świadczenie usług do celów działalności gospodarczej podatnika nie stanowi odpłatnego świadczenia usług oraz w efekcie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Definicja działalności gospodarczej dla celów podatku VAT ma bardzo szeroki zakres i obejmuje m.in. świadczenie usług. Nie może być wątpliwości co do tego, iż Państwa Instytut jako zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT prowadzi działalność gospodarczą, a świadczenie usług polegających na przeniesieniu autorskich prawa majątkowych do utworów w ramach Umowy na przeniesienie praw, dokonywane jest w ramach prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej. W rezultacie gdyby uznać, iż przeniesienie owych praw majątkowych nastąpiło nieodpłatnie, należałoby stwierdzić, że czynność ta na podstawie wnioskowania a contrario art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

\- prawidłowe – w zakresie opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego przez Państwa Finansowania,

\- nieprawidłowe - w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, z tytułu przeniesienia na rzecz Skarbu Państwa praw majątkowych utworów powstałych w ramach realizacji Projektu.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1, ze zm.), zwanej dalej dyrektywą. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

TSUE w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen–NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że:

„(\`(...)\`) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb. Orz. s. I 10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje »odpłatnie« w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG–Kraftfahrzeuge–Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. 1 7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

W wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances Trybunał wskazał, że

„(\`(...)\`) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C–53/09 i C–55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z treści tego przepisu wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy, zgodnie z którym:

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74‑77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C–184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C–353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Tym samym, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Jak wskazano powyżej kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja przekazywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, zauważenia wymaga, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Analizując zatem kwestię, czy otrzymywana dotacja podlega opodatkowaniu, należy rozważyć, czy występują konkretne podlegające opodatkowaniu czynności (dostawa towarów lub świadczenie usług) wykonywane przez Państwa, z którymi związane jest ww. dofinansowanie.

W tym miejscu wskazania wymaga, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji, strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego, zauważenia wymaga, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Oznacza to, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Jak wyżej wskazano, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Z okoliczności sprawy wynika, że podpisali Państwo umowę z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju, na wykonanie i finansowanie projektu realizowanego w ramach programu \`(...)\` pn. „\`(...)\`”. Celem Projektu jest (\`(...)\`). Czynności w ramach realizowanego projektu, świadczą Państwo na rzecz Centrum, tj. na rzecz Narodowego Centrum Badań i Rozwoju. Centrum, przekazuje środki finansowe jako wynagrodzenie za wykonanie świadczeń zgodnie z Umową, których efektem są powstałe utwory. Autorskie prawa majątkowe do tych utworów, tj. powstałych w wyniku realizacji Projektu na podstawie Umowy, przekazane są na rzecz Skarbu Państwa. Wynagrodzeniem za przekazanie tych praw są środki finansowe przekazane przez Centrum.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Przekazywane Państwu środki finansowe na realizację powierzonych Państwu zadań w ramach realizowanego projektu należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa usług. Zauważenia bowiem wymaga, że otrzymane środki nie zostały przeznaczone na Państwa ogólną działalność, lecz mogły być wykorzystane tylko i wyłącznie na określone i wskazane działania wykonywane w ramach realizowanego projektu. Otrzymane dofinansowanie jest przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z realizacją Projektu, o którym mowa we wniosku oraz stanowi zapłatę za wykonane w ramach Projektu świadczenia, które – jak wynika z wniosku – zostaną przekazane na rzecz Skarbu Państwa.

Zatem otrzymane przez Państwa środki finansowe - przysługujące Państwu na realizację powierzonych zadań w ramach zawartej umowy, które następnie zostaną przekazane na rzecz Skarbu Państwa - stanowią zapłatę za świadczone usługi.

Ponadto, we wniosku wskazali Państwo, że istnieje bezpośredni związek przyczynowy pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonaniem ww. świadczeń, ponieważ w przypadku braku zapłaty świadczenia te nie zostałyby wykonane (nie powstałyby utwory o których mowa wyżej). Zatem otrzymane środki finansowe należy uznać za zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej, w analizowanym przypadku od NCBiR.

W konsekwencji zostały spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie wykonywanych przez Państwa w ramach ww. projektu czynności za odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla których ustawodawca nie przewidział możliwości zastosowania zwolnienia. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym od osoby trzeciej wynagrodzeniem w zamian za realizację projektu będącego przedmiotem umowy.

Z uwagi na powyższe, kwota otrzymanego od NCBiR finansowania przysługująca Państwu, na realizację opisanego we wniosku projektu, stanowi podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z uwzględnieniem z art. 29a ust. 6 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Przy czym, kwota otrzymanego przez Państwa finansowania, stanowi podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, wyłącznie w części przysługującej Państwu i tym samym w tej części podlega – po Państwa stronie - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług zawierają przepisy art. 19a ustawy.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy:

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Ww. przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego.

I tak, stosownie do treści art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 6 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Z wniosku wynika, że finansowanie przekazywane jest Państwu w transzach w formie zaliczek lub refundacji wypłacanych w wysokości określonej w harmonogramie płatności projektu. W uzasadnionych przypadkach lub w przypadku wątpliwości dotyczących prawidłowej realizacji projektu, finansowanie przekazywane będzie wyłącznie w formie refundacji. Po otrzymaniu zaliczek wystawiają Państwo faktury zaliczkowe. W sytuacji, gdy faktury zaliczkowe nie obejmują całej zapłaty za wykonany etap/projekt po zakończeniu realizacji etapu/projektu wystawiają Państwo fakturę oraz przesyłają wraz z wnioskiem o refundację.

Tak więc w przypadku uzyskania przez Państwa dotacji od NCBiR, która jest w istocie formą wynagrodzenia za przekazanie efektów projektu, mającą bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika (art. 29a ust. 1 ustawy o VAT), obowiązek podatkowy powstanie z chwilą otrzymania całości lub części tej dotacji, subwencji lub dopłaty - w odniesieniu do otrzymanej kwoty niezależnie od tego, kiedy wpływ tych środków nastąpi czy przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, czy też po tych zdarzeniach.

W tym miejscu wskazania wymaga, że do dopłat, o których mowa powyżej, stanowiących obrót będący podstawą opodatkowania, zaliczyć należy również refundację, która jest formą wsparcia finansowego udzielonego po wykazaniu faktycznie poniesionych kosztów w związku z podpisaną z NCBiR umową.

Zatem odnośnie kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego dla otrzymanej dotacji, wskazania wymaga, że w związku z ustaleniem, że dofinansowanie (dotacja) stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy po Państwa stronie powstanie na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy, tj. z chwilą otrzymania dotacji w całości lub w części.

Z okoliczności sprawy nie wynika, że ww. zaliczki nie stanowią pełnej kwoty Państwa wynagrodzenia, zatem fakt przekazania Skarbowi Państwa praw majątkowych utworów powstałych w ramach realizacji Projektu, nie spowoduje po Państwa stronie powstania obowiązku podatkowego.

W konsekwencji, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 uznałem za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie:

\- opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego przez Państwa Finansowania,

\- określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, z tytułu przeniesienia na rzecz Skarbu Państwa praw majątkowych utworów powstałych w ramach realizacji Projektu.

Natomiast wniosek w pozostałym zakresie zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).