Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.922.2016.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-29
Teza: w zakresie braku możliwości odliczenia podatku od towarów i usług VAT od wydatków na termomodernizację budynku Urzędu Miasta.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; proporcja; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 grudnia 2016 r. (data wpływu 28 grudnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 20 grudnia 2016 r. (data wpływu 9 stycznia 2017 r.) oraz pismem z 15 lutego 2017 r. (data wpływu 17 lutego 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odliczenia podatku od towarów i usług VAT od wydatków na termomodernizację budynku Urzędu Miasta - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odliczenia podatku od towarów i usług VAT od wydatków na termomodernizację budynku Urzędu Miasta.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 20 grudnia 2016 r. (data wpływu 9 stycznia 2017 r.) oraz pismem z 15 lutego 2017 r. (data wpływu 17 lutego 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 6 lutego 2017 r. znak: 2461-IBPP3.4512.922.2016.1.AR.

W przedmiotowym wniosku uzupełnionym pismem z 15 lutego 2017 r. (data wpływu 17 lutego 2017 r.) przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego złożyła wniosek o przyznanie pomocy ze środków Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego - Poprawa efektywności energetycznej budynków PL 04. Wniosek dotyczył zadania pn. „…”.

Projekt jest (będzie realizowany) w latach 2015-2017, zakończenie projektu jest planowane na 30 kwietnia 2017 r. Gmina stara się jako Wnioskodawca zaliczyć kwotę podatku VAT realizowanej inwestycji do kosztów kwalifikowanych projektu, dlatego musi wykazać, iż podatek VAT nie będzie mógł być przez Gminę odzyskany w całości lub w części zarówno podczas realizowania inwestycji ani po jej zakończeniu. Tylko w takiej sytuacji może zaliczyć podatek VAT poniesiony na realizację projektu jako wydatek kwalifikowalny.

Realizowana inwestycja polega na:

1.docieplenie ścian zewnętrznych:

A.styropian - 18cm

B.styropian - 12cm +

pianka PUR - 4,3cm

klinkier -1,7cm

B.docieplenie ścian zewnętrznych niskiego parteru:

styropian - 12cm +

pianka PUR - 4,3cm

klinkier - 1,7cm

C.docieplenie ścian przylegających do gruntu: - styropian - 18cm

D.docieplenie stropodachu pod poddaszem: wełna mineralna o podwyższonej izolacyjności 25cm

E.wymiana stolarki okiennej

F.wymiana drzwi wejściowych

G.wykonanie instalacji wentylacji mechanicznej, nawiewno - wywiewnej z odzyskiem ciepła.

Do kosztów projektu zaliczono także:

1.  Organizacja konferencji prasowej otwierającej projekt
2.  Organizacja konferencji prasowej zamykającej projekt
3.  Utworzenie podstrony internetowej z informacjami dotyczącymi projektu, w języku polskim i angielskim
4.  Zakup i montaż tablicy informacyjnej
5.  Zakup i montaż tablicy pamiątkowej

Inwestycja jest realizowana na nieruchomościach będących własnością Gminy. Przedmiotowy budynek jest wykorzystywany w następujący sposób:

Niewielka część budynku tj. 16,24 m2 (0,79% powierzchni) jest wykorzystywana na węzeł cieplny przez PEC, gmina obciąża zakład cieplny wyłącznie z tytułu należności za energię elektryczną według wskazania podlicznika ciepła, za 11 miesięcy 2016 roku była to kwota 89,41zł.

Druga niewielka część budynku tj. 2,25 m2 (0,11% powierzchni) jest wykorzystywana na bankomat, z tego tytułu gmina pobiera czynsz za 1 miesiąc w wysokości 756,45zł brutto. Należy podkreślić, że jest to pomieszczenie na parterze, które zostało przystosowane wyłącznie do funkcjonowania w nim bankomatu i nie jest w zasadzie możliwy jego najem przez innego najemcę na inne potrzeby. Bankomat dostępny jest z zewnątrz budynku przez 24 godziny 7 dni w tygodniu, niezależnie od godziny pracy Urzędu Miasta. Poza powyższymi powierzchniami budynek wykorzystywany jest jako siedziba Urzędu Miasta. Tak więc w zasadzie niemalże cały budynek (część budynku o pow. 2029,66 m2 , a więc 99,09%) jest wykorzystywany na prowadzenie działalności jako organu władzy publicznej polegających na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej określonych w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, przy czym na powierzchni 100,67 m2 w wydziale Geodezji, Gospodarki Nieruchomościami i Rolnictwa tj. 4,91% całości budynku obok czynności wykonywanych w charakterze organu władzy publicznej pozostające poza zakresem opodatkowania VAT są wykonywane czynności związane z obrotem nieruchomościami (zarówno zwolnione z podatku VAT jak i opodatkowane np. sprzedaż, dzierżawa). Gmina termomodernizowałaby budynek Urzędu w każdym przypadku, również gdyby był wykorzystywany wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

W uzupełnieniu wniosku podano, że:

1.  Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT o nr NIP … od 19 lipca 2011 r. Gmina składa deklaracje VAT-7.
2.  Gmina prowadzi działalność inną niż gospodarcza (tj. działalność pozostająca poza zakresem VAT - działalność publicznoprawną) oraz prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W ramach działalności gospodarczej wykonuje czynności opodatkowane (usługi najmu, dzierżawy, sprzedaż nieruchomości, usługi cmentarne, usługi sportu i rekreacji, wynajem obiektów sportowych, usługi wyżywienia w stołówce jednostki pomocy społecznej na rzecz osób trzecich) oraz zwolnione (sprzedaż gruntów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, ustanowienia użytkowania wieczystego gruntów na rzecz podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, dzierżawa roczna rolna, usługi z zakresu opieki społecznej).
3.  Gmina nabywa towary i usługi, które są przez nią wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jak i dla celów innych niż działalność gospodarcza, w tego typu przypadku nie jest możliwe przypisanie tych towarów i usług w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej.
4.  Wartość wskaźnika obliczonego na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a ustawy o VAT dla czynności wykonywanych przez Gminę (dla Urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego) wynosi: 8 %.
5.  Wartość proporcji określona na podstawie art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT wynosi: 2015-91 % 2016-89 % 2017-89 %

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało w zakresie wydatków na termomodernizację budynku Urzędu Miasta zmniejszenie podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony zawarty w fakturach zakupu towarów i usług budowlano-montażowych dotyczących przeprowadzenia termomodernizacji Urzędu Miasta?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie będzie przysługiwało zmniejszenie podatku VAT należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach zakupu towarów i usług budowlano-montażowych dotyczących przeprowadzenia termomodernizacji budynku Urzędu Miasta.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ww. inwestycja jest realizowana w budynku Urzędu Miasta, który służy przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych Gminy nałożonych przepisami Ustawy o samorządzie gminnym do realizacji których Gmina została powołana tj. czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu, takie jak m.in. zadania z zakresu Urzędu Stanu Cywilnego, spraw obywatelskich, dowody osobiste, zadania z zakresu utrzymania dróg gminnych, poboru podatków lokalnych. Pomijalna część powierzchni budynku wynajmowana jest na potrzeby funkcjonującego bankomatu.

Powyższa inwestycja służy przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych Gminy. Utrzymanie gminnych obiektów użyteczności publicznej należy do zadań własnych Gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym.

Nie można więc przyjąć, że w momencie dokonywania zakupów związanych z termomodernizacją Urzędu Miasta zamierzała je wykorzystać do czynności opodatkowanych. Głównym celem jest realizacja zadań własnych i dbanie o wizerunek Gminy wśród jej mieszkańców.

Mając powyższe na uwadze pomimo, iż z literalnej interpretacji art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że odliczyć można podatek naliczony związany z transakcjami, których następstwem jest określenie podatku należnego, w omawianych okolicznościach nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z omawianą inwestycją w zakresie termomodernizacji Urzędu Miasta.

O ile nie można wykluczyć, ze wspomniane zakupy inwestycyjne mogą przyczynić się do uzyskania sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej jednak, związek ten nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez Wnioskodawcę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących omawianą inwestycję. To oznacza, że związek dokonanych zakupów inwestycyjnych z wykonywaniem czynności opodatkowanych w przypadku termomodernizacji Urzędu Miasta jest zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającemu opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu termomodernizacji budynku Urzędu Miasta, gdyż zakupy dokonane w związku z realizacją inwestycji służą przede wszystkim czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT (zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie zadań własnych Gminy i utrzymania gminnych obiektów użyteczności publicznej), a tym samym nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający podatnika VAT do odliczenia podatku naliczonego, wynikający z treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Regulacja ta wprowadziła szczególny tryb obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym ponoszonych nakładów) w sytuacji, w której dana nieruchomość miała być używana zarówno na cele działalności gospodarczej, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Niniejsza regulacja miała zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie była wykorzystywana wyłącznie w prowadzonej działalności. Obejmowała ona sytuacje, w których nieruchomość miała przeznaczenie mieszane, to znaczy była wykorzystywana w działalności, jak i na inne cele.

Należy zauważyć, że brzmienie ww. przepisu z dniem 1 stycznia 2016 r. zostało zmienione. I tak, w myśl art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Zgodnie z powyższym, powołany wyżej art. 86 ust. 7b ustawy, od dnia 1 stycznia 2016 r., ma zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 7b jest wykonywanie przez podatnika czynności „do celów osobistych”. Ponieważ w przypadku gminy trudno mówić o wydatkach wykorzystywanych do celów osobistych, dlatego też od dnia 1 stycznia 2016 r. do rozliczeń w tego typu jednostkach nie ma zastosowania przepis art. 86 ust. 7b ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Gmina w świetle art. 2 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm.) wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z treści wniosku wynika, że Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego realizuje projekt pn. „….”. Projekt jest (będzie realizowany) w latach 2015-2017, zakończenie projektu jest planowane na 30 kwietnia 2017 r. Niewielka część budynku tj. 16,24 m2 (0,79% powierzchni) jest wykorzystywana na węzeł cieplny przez PEC, gmina obciąża zakład cieplny wyłącznie z tytułu należności za energię elektryczną według wskazania podlicznika ciepła, za 11 miesięcy 2016 roku była to kwota 89,41zł. Druga niewielka część budynku tj. 2,25 m2 (0,11% powierzchni) jest wykorzystywana na bankomat, z tego tytułu gmina pobiera czynsz za 1 miesiąc w wysokości 756,45zł brutto. Poza powyższymi powierzchniami budynek wykorzystywany jest jako siedziba Urzędu Miasta.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku od towarów i usług VAT od wydatków na termomodernizację budynku Urzędu Miasta wynikającego z faktur zakupu towarów i usług budowlano-montażowych dotyczących przeprowadzenia termomodernizacji budynku Urzędu Miasta.

Należy zauważyć, że w świetle cytowanego na wstępie art. 86. ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w części w jakiej zakupy towarów i usług dokonywane na potrzeby realizacji zadań własnych Gminy są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, natomiast nie będzie przysługiwało w zakresie w jakim zakupy te związane będą z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu i zwolnionymi.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina prowadzi działalność inną niż gospodarcza (tj. działalność pozostająca poza zakresem VAT - działalność publicznoprawną) oraz prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W ramach działalności gospodarczej wykonuje czynności opodatkowane (usługi najmu, dzierżawy, sprzedaż nieruchomości, usługi cmentarne, usługi sportu i rekreacji, wynajem obiektów sportowych, usługi wyżywienia w stołówce jednostki pomocy społecznej na rzecz osób trzecich) oraz zwolnione (sprzedaż gruntów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, ustanowienia użytkowania wieczystego gruntów na rzecz podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, dzierżawa roczna rolna, usługi z zakresu opieki społecznej). Należy więc zaznaczyć, że budynek Urzędu Miasta jest wykorzystywany przez Gminę nie tylko do czynności pozostających poza zakresem VAT ale również do czynności opodatkowanych i zwolnionych.

Analiza przedmiotowej sprawy w kontekście obowiązujących przepisów pozwala stwierdzić, że realizując inwestycję polegającą na termomodernizacji budynku Urzędu Miasta, Wnioskodawca będzie nabywał towary i usługi, które będą wykorzystywane zarówno do wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług). Wobec tego – w świetle przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, natomiast nie będzie przysługiwało w zakresie w jakim zakupy te związane będą z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu i zwolnionymi.

Należy wskazać, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności Wnioskodawca winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności, z którymi wydatki te są związane (podlegającej opodatkowaniu czyli opodatkowanej i zwolnionej, oraz niepodlegającej opodatkowaniu). Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, Wnioskodawcy, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe i wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

W dalszym etapie – z uwagi na fakt, że jak wynika z treści wniosku ww. budynek Urzędu Miasta w ramach działalności gospodarczej, będzie wykorzystywany także do czynności zwolnionych z opodatkowania – nastąpi kolejny podział podatku naliczonego w oparciu o zasady wskazane w art. 90 ustawy. Celem obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu Wnioskodawca winien w odniesieniu do wydatków przyporządkowanych do działalności gospodarczej, wykorzystywanych do czynności zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT, w przypadku braku obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, ustalić proporcję, obliczoną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, tzn. uwzględniając stosunek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT do sprzedaży ogółem tj. opodatkowanej i zwolnionej.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że w odniesieniu do zakupów związanych z działalnością gospodarczą oraz inną niż działalność gospodarcza dokonanych w 2015 r. zastosowanie znajdują przepisy art. 86 ust. 7b w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., w tym do zakupów związanych z działalnością gospodarczą art. 90 ustawy o VAT. Natomiast w odniesieniu do zakupów związanych z działalnością gospodarczą oraz inną niż działalność gospodarcza dokonanych w latach 2016-2017 zastosowanie znajdują przepisy art. 86 ust. 2a, w tym do zakupów związanych z działalnością gospodarczą art. 90 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Należy dodatkowo zauważyć, iż pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym.

Zaznaczyć należy, że w przypadku zmiany stanu prawnego lub zmiany któregokolwiek elementu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), udzielona interpretacja traci aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.