Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1538/09-4/HW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-03-08
Teza: Czy WODR z tytułu realizacji przedmiotowych zadań działa w charakterze podatnika VAT zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: organ-organ władzy publicznej; ośrodki-ośrodek kształcenia kierowców; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wojewódzkiego Ośrodka Ruchu Drogowego, przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2009 r. (data wpływu 14 grudnia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 lutego 2010 r. (data wpływu 22 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie statusu podatnika jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie szkoleń dla kandydatów na instruktorów nauki jazdy,

*   **prawidłowe** w zakresie organizowania egzaminów państwowych sprawdzających kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami, szkoleń dla kandydatów na egzaminatorów, szkoleń dla osób naruszających przepisy ruchu drogowego oraz szkoleń kierowania ruchem drogowym.

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie statusu podatnika. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 22 lutego 2010 r. o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wojewódzki Ośrodek Ruchu Drogowego w X. (dalej WORD) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. WORD w X. został utworzony przez Wojewodę X. Zarządzeniem Nr 29 z dnia 1 kwietnia 1998 r. w sprawie utworzenia Wojewódzkiego Ośrodka Ruchu Drogowego w X. Działalność swoją prowadzi w oparciu o przepisy ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t. j. Dz. u. z 2005 r., Nr 108 poz. 908 ze zm.) oraz rozporządzenia wykonawcze do ww. ustawy. Do zadań WORD należy przeprowadzanie egzaminów państwowych dla kandydatów na kierowców w zakresie wszystkich kategorii prawa jazdy oraz prowadzenie kursów dla kierowców ubiegających się o świadectwo kwalifikacji (w tym kursy kwalifikacyjne na egzaminatorów). Ponadto, WORD prowadzi również działalność na rzecz poprawy bezpieczeństwa ruchu drogowego popularyzacji przepisów prawa o ruchu drogowym, a także przeprowadza szkolenia dla kierowców naruszających przepisy ruchu drogowego, szkolenia w zakresie kierowania ruchem drogowym.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 16 lutego 2010 r. Wnioskodawca poinformował, iż jest jedynym podmiotem uprawnionym do organizowania:

*   egzaminów państwowych sprawdzających kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami – podstawa prawna art. 17 ust. 1 powołanej ustawy Prawo o ruchu drogowym,

*   szkoleń dla osób naruszających przepisy ruchu drogowego - podstawa prawna art. 130 ust. 4 ustawy Prawo o ruchu drogowym oraz § 8 ust. 1 rozporządzenia MSWiA z dnia 20 grudnia 2002 r. w sprawie postępowania z kierowcami naruszającymi przepisy ruchu drogowego

*   szkoleń dla kierujących ruchem drogowym – podstawa prawna § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 18 lipca 2008 r. w sprawie kierowania ruchem drogowym,

*   szkoleń dla kandydatów na egzaminatorów – podstawa prawna art. 110 ust. 1 pkt 6 ustawy Prawo o ruchu drogowym.

Przepisy prawa regulują odpłatność za usługi świadczone przez WORD tylko w zakresie egzaminów państwowych sprawdzających kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami - podstawa prawna rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 11 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości opłat i stawek wynagrodzenia za sprawdzanie kwalifikacji oraz za wydanie dokumentów w tych sprawach oraz rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 27 października 2005 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie wysokości opłat i stawek wynagrodzenia za sprawdzenie kwalifikacji oraz za wydanie dokumentów w tych sprawach (Dz. u. Nr 217, poz.1835).

Przez inne podmioty na wolnym rynku mogą być wykonywane następujące czynności:

*   szkolenia kandydatów na instruktorów nauki jazdy - podstawa prawna rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 27 października 2005 r. w sprawie szkolenia egzaminowania i uzyskiwania uprawnień przez kierujących pojazdami, instruktorów i egzaminatorów,

*   organizowanie kursów dokształcających kierowców wykonujących transport drogowy - podstawa prawna ustawa z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. u. Nr 125 poz. 1371 ze zm.). Kolejna zmiana wprowadzona ustawą z dnia 29 lipca 2005 r. (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 125, poz. 874 ze zm.), zgodnie z art. 39b, dała możliwość prowadzenia tych szkoleń przez organizacje zrzeszające kierowców lub przewoźników o zasięgu ogólnokrajowym.

WORD na podstawie umów cywilnoprawnych wynajmuje pomieszczenia na punkt gastronomiczny i agencję Y obsługujących głównie własnych klientów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca z tytułu realizacji następujących zadań, tj. organizowania:

1.  egzaminów państwowych sprawdzających kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami,
2.  szkoleń dla kandydatów na instruktorów nauki jazdy i egzaminatorów,
3.  szkoleń dla osób naruszających przepisy ruchu drogowego,
4.  szkoleń kierowania ruchem drogowym,

działa w charakterze podatnika VAT, czy też w odniesieniu do powyższych czynności nie jest podatnikiem VAT zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, WORD, na podstawie art. 116 ust. 2 ww. ustawy Prawo o ruchu drogowym (Dz. u. 2005 Nr 108 poz. 908 ze zm.), jest samorządową wojewódzką osobą prawną powołaną do realizacji zadań określonych w ustawie Prawo o ruchu drogowym. Ponadto jako jednostka sektora finansów publicznych, WORD podlega przepisom ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 249, poz. 2104 ze zm.). Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy o finansach publicznych sektor finansów publicznych tworzą m. in. inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych z wyłączeniem przedsiębiorstw, banków i spółek prawa handlowego.

Stosownie do postanowień art. 117 ust. 1 ustawy Prawo o ruchu drogowym, WORD jest zobowiązany do organizowania i przeprowadzania egzaminów państwowych sprawdzających kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami. Opłaty za ten egzamin normuje rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 11 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości opłat i stawek wynagrodzenia za sprawdzanie kwalifikacji oraz za wydanie dokumentów w tych sprawach (Dz. u. Nr 219, poz. 2162 ze zm.).

Dodatkowo na mocy art. 117 ust. 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym, jest on obowiązany do wykonywania zadań z zakresu Bezpieczeństwa Ruchu Drogowego. w ramach tego zadania organizuje m. in. szkolenia:

1.  dla kandydatów na egzaminatorów - obowiązek organizacji i przeprowadzenia tego szkolenia normuje art. 110 ust. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Zgodnie z tym przepisem kandydatem na egzaminatora może być osoba, która oprócz szeregu wymagań określonych przez ww. ustawę ukończyła kurs kwalifikacyjny w wojewódzkim ośrodku ruchu drogowego. Warunki oraz tryb szkolenia egzaminowania kandydatów na instruktorów i egzaminatorów, pracy komisji egzaminacyjnych oraz wzory dokumentów z tym związanych określa rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 27 października 2005 r. w sprawie szkolenia. egzaminowania i uzyskiwania uprawnień przez kierujących pojazdami, instruktorów i egzaminatorów (Dz. u. Nr 217, poz.1834 ze zm.). Tym samym, zgodnie z ww. przepisami, podmiotem uprawnionym do organizowania kursów dla kandydatów na egzaminatorów może być wyłącznie wojewódzki ośrodek ruchu drogowego,
2.  dla osób naruszających przepisy ruchu drogowego - zgodnie z art. 130 ust. 3 ustawy Prawo o ruchu drogowym, kierowca wpisany do ewidencji kierowców naruszających przepisy ruchu drogowego może na własny koszt uczestniczyć w szkoleniu, którego odbycie powoduje zmniejszenie liczby punktów za naruszenie przepisów ruchu drogowego. Na podstawie art. 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 20 grudnia 2002 r. w sprawie postępowania z kierowcami naruszającymi przepisy ruchu drogowego (Dz. u. Nr 236, poz. 1998 ze zm.) szkolenie to organizuje dyrektor wojewódzkiego ośrodka ruchu drogowego, według programu, który stanowi załącznik nr 7 do rozporządzenia,
3.  kierowania ruchem drogowym — na podstawie art. 6 ust. 3a ustawy Prawo o ruchu drogowym, osoby o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 4-8 i ust. 4 pkt 2 mogą dawać polecenia lub sygnały uczestnikowi ruchu lub innej osobie znajdującej się na drodze, pod warunkiem ukończenia szkolenia organizowanego przez wojewódzki ośrodek ruchu drogowego. w myśl § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 18 lipca 2008 r. w sprawie kierowania ruchem drogowym (Dz. u. Nr 132, poz. 839 ze zm.) szkolenie to organizuje odpłatnie wojewódzki ośrodek ruchu drogowego.

Podatnikami podatku od towarów i usług – zgodnie z art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej ustawa – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel czy tez rezultaty takiej działalności Zatem podatnikiem podatku od towarów usług jest każdy przedsiębiorca niezależnie od jego formy organizacyjno-prawnej i bez względu na cel oraz rezultat takiej działalności.

Warunkiem posiadania statusu podatnika jest prowadzenie działalności gospodarczej samodzielnie, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców, innych usługodawców, podmiotów pozyskujących zasoby naturalne rolników, osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Ponadto działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub dóbr niematerialnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 15 ust. 6 ustawy wyłącza z zakresu opodatkowania VAT organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że organy władzy publicznej, co do zasady, nie są podatnikami VAT w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak w pewnych okolicznościach organy władzy publicznej działają w charakterze podatników VAT. Następuje to w sytuacji gdy:

*   wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań,

*   wykonują czynności mieszczące się w ramach ich zadań, ale czynią, to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „organu władzy publicznej jak i urzędów obsługujących te organy”. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 grudnia 2001 r. sygn. akt SK 18/00 stwierdził, że pojęcie władzy publicznej w rozumieniu art. 77 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej obejmuje wszystkie władze w sensie konstytucyjnym – ustawodawczą, wykonawczą i sądowniczą. Zaś w pojęciu władzy publicznej mieszczą się także inne instytucje niż państwowe lub samorządowe, o ile wykonują funkcje władzy publicznej w wyniku powierzenia czy przekazania im tych funkcji przez organ władzy państwowej lub samorządowej. w ocenie Trybunału Konstytucyjnego wykonywanie władzy publicznej łączy się z reguły z możliwością władczego kształtowania sytuacji jednostki.

W świetle stanowiska Trybunału Konstytucyjnego można przyjmować, że wykonywanie władzy publicznej dotyczy wszelkich form działalności państwa, samorządu terytorialnego innych instytucji publicznych, które obejmują bardzo zróżnicowane formy aktywności.

Zgodnie z art. 13 Dyrektywy Rady 112/2006/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, wyłączeniem z opodatkowania VAT zostały objęte m. in.:

*   krajowe, regionalne i lokalne organy władzy,

*   inne podmioty prawa publicznego, w związku z działalnością, którą podejmują, lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Tym samym według przepisów wspólnotowych wyłączenie z opodatkowania VAT wymaga spełnienia dwóch warunków. Po pierwsze czynność musi być realizowana przez organ władzy publicznej lub inny podmiot prawa publicznego. Po drugie organ władzy publicznej lub też podmiot prawa publicznego powinien działać w charakterze organu władzy publicznej. Działanie w charakterze organu władzy publicznej następuje – jak wielokrotnie podkreślał Europejski Trybunał Wspólnot Europejskich (np. wyrok ETS w połączonych sprawach xx i xxx) – gdy podmioty prawa publicznego działają w ramach szczególnej regulacji prawa publicznego. Przy czym nie obejmuje ona działalności wykonywanej przez te podmioty na tych samych warunkach prawnych, co prywatne podmioty gospodarcze.

Oznacza to, że wyłączenie organów władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Dochodzi do niego przy spełnieniu łącznie dwóch przesłanek:

1.  dotyczy jedynie organów władzy publicznej,
2.  odnosi się ono jedynie do tych czynności, które organy władzy publicznej (lub urzędy obsługujące) wykonują w ramach zadań nałożonych na nie odrębnymi przepisami prawa i do realizacji których organy te zostały powołane.

Zdaniem Wnioskodawcy, WORD jest podmiotem niewątpliwie zaspokajającym potrzeby o charakterze powszechnym, nie nastawionym na zysk w swojej podstawowej działalności, do której został powołany, tym samym WORD jest instytucją prawa publicznego, która realizuje zadania nałożone na nią przepisami ustawy Prawo o ruchu drogowym. Wobec tego odpłatne czynności wykonywane przez WORD, o których mowa w art. 117 ust. 1 i ust. 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym, a w szczególności polegające na organizowaniu:

*   egzaminów państwowych sprawdzających kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami,

*   szkoleń dla kandydatów na egzaminatorów,

*   szkoleń dla osób naruszających przepisy ruchu drogowego,

*   szkoleń kierowania ruchem drogowym,

spełniają przesłanki do wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarowi usług, gdyż WORD spełnia wszystkie znamiona wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** w zakresie szkoleń dla kandydatów na instruktorów nauki jazdy,

*   **prawidłowe** w zakresie organizowania egzaminów państwowych sprawdzających kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami, szkoleń dla kandydatów na egzaminatorów, szkoleń dla osób naruszających przepisy ruchu drogowego oraz szkoleń kierowania ruchem drogowym.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 (art. 8 ust. 3 ustawy).

W tym miejscu należy zaznaczyć, że na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz. u. Nr 207, poz. 1293 ze zm.), do dnia 31 grudnia 2010 r., do celów m. in. opodatkowania podatkiem od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. u. Nr 42, poz. 264 ze zm.).

Podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności – art. 15 ust. 1 ustawy.

Stosownie do powołanego wyżej ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Zgodnie z art. 4 ust. 5 VI Dyrektywy Rady Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku Nr 77/388/EWG – Dz. u. UE. L. Nr 145 ze zm. (art. 13 Dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. - Dz. Urz. UE. L. Nr 347) krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Powyższy przepis Dyrektywy został odzwierciedlony w art. 15 ust. 6 ustawy, zgodnie z którym nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przepisy podatkowe nie regulują zasad zawierania umów cywilnoprawnych, ani nie mają wpływu na ich treść. Kwestie zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Stosownie do art. 353¹ ustawy Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Wyłączona z opodatkowania będzie zatem ta działalność organu podlegającego prawu publicznemu, w odniesieniu do której organ ten występuje w charakterze organu publicznego, tj. którą wykonuje w ramach szczególnych zadań i obowiązków przypisanych organom publicznym. Kryterium decydującym o uznaniu organu władzy publicznej za podatnika podatku od towarów i usług będzie zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak przedsiębiorca w stosunku do określonych transakcji lub czynności.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 117 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t. j. Dz. u z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) do zadań wojewódzkiego ośrodka ruchu drogowego należy organizowanie egzaminów państwowych sprawdzających kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami. w myśl ust. 2 powołanego wyżej artykułu ośrodek może wykonywać inne zadania z zakresu bezpieczeństwa ruchu drogowego. Ponadto, ośrodek może wykonywać działalność gospodarczą, której wyniki będą przeznaczane na działalność, o której mowa w ust. 1 i ust. 2 powołanego wyżej artykułu (art. 117 ust. 3 ww. ustawy).

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, iż WORD wykonuje przede wszystkim zadania określone w art. 117 ust. 1 i ust. 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym, a mianowicie organizuje egzaminy państwowe sprawdzające kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami, szkolenia dla kandydatów na egzaminatorów, szkolenia dla osób naruszających przepisy ruchu drogowego, szkolenia kierowania ruchem drogowym. Jak poinformował Wnioskodawca organizowanie szkoleń kandydatów na instruktorów nauki jazdy oraz organizowanie kursów dokształcających kierowców wykonujących transport drogowy może być prowadzone na wolnym rynku przez organizacje zrzeszające kierowców lub przewoźników drogowych o zasięgu ogólnokrajowym.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz w oparciu o obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, iż Wojewódzki Ośrodek Ruchu Drogowego jako wojewódzka samorządowa osoba prawna w zakresie w jakim realizuje zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa zachowując się jak organ władzy publicznej, tj. organizując egzaminy państwowe sprawdzające kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami, szkoleń dla kandydatów na egzaminatorów, szkoleń dla osób naruszających przepisy ruchu drogowego oraz szkoleń kierowania ruchem drogowym nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Natomiast organizując szkolenia kandydatów na instruktorów nauki jazdy Wnioskodawca działa na wolnym rynku jako jeden z podmiotów uprawnionych do dokonywania tych czynności, a zatem zachowuje się jak przedsiębiorca w stosunku do tych czynności. Powyższe oznacza, iż czynności organizowania szkoleń kandydatów na instruktorów nauki jazdy przez Wojewódzki Ośrodek Ruchu Drogowego podlegają opodatkowaniu, i w związku z powyższym w tym zakresie Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.