Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4011.19.2023.2.WN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-12
Teza: Stosowanie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).
Słowa kluczowe: IP Box; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty prac rozwojowych.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Definicje ustawowe.-Definicja działalności B+R
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej możliwości uznania kosztów użytkowania biura oraz kosztów obsługi sekretarskiej za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową jest nieprawidłowe, w pozostałej części jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

20 kwietnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 17 kwietnia 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 czerwca 2023 r. (wpływ tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest osobą fizyczną. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 20 grudnia 2021 r. i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.; dalej: „ustawa o PIT”).

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1292 ze zm.). Wnioskodawca wykonuje działalność gospodarczą, wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, w zakresie świadczenia usług związanych z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki i usług powiązanych (scharakteryzowanych w sekcji J, dziale 62 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU); Dz. U. z 2015 r., poz. 1676 ze zm.; oraz w sekcji J, dziale 62 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU); Dz. U. z 2008 r., nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Wnioskodawca zawarł ze swoimi kontrahentami umowy o świadczenie usług informatycznych, w tym usług programistycznych (dalej: „Umowa/ Umowy”). W ramach Umów Wnioskodawca zobowiązuje się m.in. do:

1) realizacji prac koncepcyjnych, analitycznych, programistycznych i testowych przy tworzeniu i wdrożeniu architektury dla m.in. wysoko obciążonych aplikacji (np. aplikacji chmurowych),

2) rozwoju istniejącej infrastruktury-oprogramowania, zgodnie z wytycznymi danego kontrahenta lub podmiotów wskazanych przez kontrahenta.

Wytwarzanie architektury do aplikacji polega na programowaniu kodu źródłowego, tworzącego obiekty w chmurze za pomocą wzorca „…” (dalej: I…). Tworząc nową, rozwijając istniejącą architekturę/ infrastrukturę Wnioskodawca dokonuje szczegółowej analizy każdego jej komponentu, projektuje komunikację pomiędzy komponentami i wykonuje faktyczną implementację kodu. Główne frameworki, narzędzia, platformy i języki programowania używane przez Wnioskodawcę to:

\- T…, H…, I…;

\- O…/.N…;

\- A…, G…, v…;

\- G…, J\`(...)\`, Q…, P\`(...)\`

Przedmiotem prac Wnioskodawcy dla przykładu jest rozwój oprogramowania „…” do systemu M… (system zarządzania treścią) dla (…) operatora telekomunikacyjnego. Operator ten będzie używany do zapewnienia wdrożenia CMS na dowolnych platformach K… , w tym: O…, E…, A\`(...)\` Celem projektu jest uniezależnienie się od M…. oraz ułatwienie wdrażania i rozwoju C…. dla użytkowników i klientów firmy.

W ramach świadczonych usług, Wnioskodawca uzyskuje od danego kontrahenta wytyczne co do zakresu prac, wymagań względem rozwiązania do wykonania, a następnie we własnym zakresie projektuje szczegółową architekturę danej aplikacji oraz pisze jej kod źródłowy. Wnioskodawca realizuje określone przez kontrahenta zadania, w czasie i miejscu przez siebie wybranym. Umowa obliguje Wnioskodawcę do wykonania całości lub części zlecenia w terminach ustalonych z danym kontrahentem. Wnioskodawca osobiście ponosi ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej, jego odpowiedzialność wobec Kontrahenta jest nieograniczona (lub ograniczona do określonej kwoty w przypadku jednego z kontrahentów, w przypadku winy nieumyślnej), Wykonawca odpowiada również wobec osób trzecich za naruszenia ich praw autorskich. W żaden sposób nie jest z Wnioskodawcy zdjęta odpowiedzialność przed podmiotami trzecimi korzystającymi z opracowanych rozwiązań informatycznych wykonanych dla danego kontrahenta.

Na mocy zawartych Umów Wnioskodawca zobowiązany jest do przekazania każdemu kontrahentowi kopii całej wykonanej pracy, w tym kodu źródłowego, który został ostatecznie opracowany w ramach świadczonych usług, jak również powiązanej dokumentacji.

Podsumowując, po zakończonej pracy Wnioskodawcy kontrahent otrzymuje:

a) spersonalizowaną architekturę, dostosowaną do swoich potrzeb/systemu i opisaną kodem źródłowym wraz w pełni automatyzowanym procesem wdrażania infrastruktury (na np. chmurze) oraz

b) dokumentację techniczną - każdy aspekt projektu wymaga udokumentowania i jest specyficzny dla danego produktu/kontrahenta/projektu (dalej: „Oprogramowanie”).

Usługi realizowanie przez Wnioskodawcę w większości dotyczą opracowania nowego Oprogramowania od podstaw, według koncepcji i autorskiego pomysłu Wnioskodawcy przy swobodzie wyboru technologii i narzędzi wytwarzania. W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija istniejące u danego kontrahenta rozwiązanie informatyczne, tworzy on wówczas również nowe Oprogramowanie w formie nowych modułów, jednak zgodnie ze sposobem, w jaki został pierwotnie opracowany kod źródłowy kontrahenta. W tym przypadku, w celu umożliwienia realizacji Usługi, kontrahent udostępnia Wnioskodawcy kod źródłowy jego rozwiązania informatycznego, do którego ochrony Wykonawca jest zobowiązany z zachowaniem najwyższej staranności. Bez względu na to czy Oprogramowanie tworzone jest od podstaw, czy jako rozwinięcie istniejącego u danego kontrahenta rozwiązania, wynikami pracy Wnioskodawcy są zupełnie nowe, odrębne od istniejącego oprogramowania utwory, które są utrwalone w postaci zapisu kodu (np. w repozytorium kodu czy na ustalonych z kontrahentem nośnikach) a zatem spełniają definicję utworu w rozumieniu art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1231 ze zm.; dalej: „ustawa o IP”).

Wnioskodawca nie prowadzi badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668 ze zm.) (dalej: „ustawa PSWiN”). Natomiast w ramach podejmowanej działalności Wnioskodawca podejmuje działalność twórczą, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności technicznych, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia nowych rozwiązań IT (nowej architektury, metod komunikacji komponentów rozwiązania, kodu źródłowego programu). Prace te prowadzone są w systematyczny i ciągły sposób - według z góry zdefiniowanych celów (zakładających stworzenie określonych efektów w zakładanym czasie). Mają one charakter twórczy - w ich wyniku powstaje nowy w skali jego przedsiębiorstwa, a także w skali przedsiębiorstwa danego kontrahenta kod źródłowy. Warto podkreślić, że tworzenie i rozwój Oprogramowania ma skomplikowany charakter i każdorazowo wymaga pogłębienia wiedzy dziedzinowej przez Wnioskodawcę oraz podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Ze względu na szybki postęp technologii IT, w otwartej przestrzeni publicznej często brak jest wiedzy, rozwiązań problemów, na które napotyka Wnioskodawca wtoku prac nad Oprogramowaniem. Działania Wnioskodawcy prowadzą do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Nabytą w procesie tworzenia danego Oprogramowania wiedzę, Wnioskodawca używa w dalszych swoich pracach nad innymi rozwiązaniami.

Stworzone zatem w wyniku prac programistycznych Wnioskodawcy Oprogramowanie:

\- zawsze odznacza się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem,

\- zawsze jest kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej,

\- nie jest efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny.

Działania te podejmowane są przez Wnioskodawcę od momentu rozpoczęcia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca, jest zobowiązany do wydawania danemu kontrahentowi rezultatów swoich prac, w szczególności opracowanego kodu źródłowego Oprogramowania. Przyjęcie rezultatów prac Wnioskodawcy przez danego kontrahenta jest odnotowywane w formie elektronicznej - na systemach rejestrujących udostępnionych przez danego kontrahenta klienta (np. repozytorium kodu) lub za pomocą poczty elektronicznej.

Umowy zawarte z kontrahentami kształtują sposób przeniesienia praw do konkretnych stworzonych przez Wnioskodawcę Oprogramowań. Wnioskodawca w ramach wynagrodzenia za świadczenie usług przenosi na kontrahenta a kontrahent nabywa od Wnioskodawcy wszelkie autorskie prawa majątkowe do jakichkolwiek rezultatów Umowy, w tym w szczególności jakichkolwiek kodów źródłowych czy programów komputerowych, aplikacji i przedmiotów ochrony ustawy z dnia 4 lutego 1994 o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „Prawo autorskie”), w chwili przyjęcia przez kontrahenta, również w formie nieukończonej, każdego utworu lub jego części, bez jakichkolwiek ograniczeń czasowych, terytorialnych i przestrzennych, bez konieczności składania dodatkowego oświadczenia, na ustalonych przez Strony polach eksploatacji. W szczególności przeniesienie praw autorskich przez Wnioskodawcę na kontrahenta, następuje na wszelkich polach eksploatacji wymienionych w art. 50 Prawa autorskiego – w zakresie utworów, w art. 74 ust. 4 Prawa autorskiego w zakresie praw majątkowych do programów komputerowych. Uzupełniając, przedmiotem pytań niniejszego wniosku jest wyłącznie przekazanie prawa autorskiego do programów komputerowych.

Wnioskodawca gwarantuje kontrahentowi, że przekazane przez niego w ramach realizacji Umowy utwory (dalej: „IP”) nie będą dotknięte żadnymi wadami prawnymi ani nie będą ograniczać danego kontrahenta w korzystaniu z tych utworów. Wnioskodawca w szczególności zapewnia, iż rozporządzanie i korzystanie z utworów przez danego kontrahenta i wszelkie osoby działające w jego w imieniu lub na jego rzecz oraz przez następców prawnych danego kontrahenta nie będzie naruszać jakichkolwiek praw osób trzecich, w szczególności przysługujących takim osobom osobistych lub majątkowych praw autorskich, tajemnicy przedsiębiorstwa, praw własności przemysłowej lub dóbr osobistych.

Z tytułu świadczenia usług informatycznych kontrahent zobowiązany jest do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia, stanowiącego iloczyn godzin, wynikających z zaakceptowanego zestawienia ilości godzin, oraz określonej stawki godzinowej. Wynagrodzenie za świadczenie usług informatycznych jest łączną zapłatą za usługi programistyczne, które mają na celu stworzenie Oprogramowania oraz usługi pozostałe. Wynagrodzenie za przeniesienia praw majątkowych do stworzonego lub rozwiniętego oprogramowania, wytworzonego przez Wnioskodawcę w związku z realizacją danej umowy zawarte jest w wynagrodzeniu za świadczenie usług informatycznych, mających na celu stworzenie Oprogramowania (dalej: „wynagrodzenie autorskie”).

Ze względu na specyfikę współpracy z różnymi kontrahentami, wysokość wynagrodzenia autorskiego określana jest w następujący sposób:

a) wprost w umowie - jako % wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy za świadczenie usług informatycznych, mających na celu stworzenie Oprogramowania, lub

b) wynagrodzenie autorskie jest wyodrębniane na podstawie prowadzonej dodatkowo ewidencji. Wnioskodawca prowadzi bowiem szczegółowe zestawienie liczby godzin (za dany okres rozliczeniowy) świadczenia usług na rzecz danego kontrahenta. Zestawienie zawiera dokładny podział na Usługi, w ramach których powstaną utwory i programy komputerowe będące utworami oraz czynności pozostałe np. usługi doradcze. Ponadto, Wnioskodawca sporządza raport dotyczący przeprowadzonych prac, wytworzonych IP, który przekazuje kontrahentowi i na jego podstawie potwierdza się wynagrodzenie przysługujące Wnioskodawcy z tytułu cesji produktów pracy Wnioskodawcy oraz przeniesienia praw własności intelektualnej.

Podsumowując, w ramach wykonywania usług programistycznych na podstawie danej Umowy, Wnioskodawca wytwarza kod źródłowy stanowiący program komputerowy, będący przedmiotem autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego w rozumieniu art. 74 ustawy o IP. Wnioskodawca, również w ramach przedmiotowej Umowy, przenosi odpłatnie w ramach wynagrodzenia przedmiotowe autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego na rzecz kontrahenta. W konsekwencji, Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt. 2 ustawy o PIT.

Wnioskodawca ponosi następujące koszty prowadzonej działalności związanej z tworzeniem i/lub rozwojem Oprogramowania:

a) koszty nabycia: sprzętu komputerowego (dwa laptopy z systemem Windows), tabletu, telefonów wraz z urządzeniami peryferyjnymi (np. słuchawkami) oraz akcesoriami (np. etui), odtwarzacz multimedialny (model APPLETV itp. (dalej: „Sprzęt”). Wskazany Sprzęt jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę we wszystkich pracach programistycznych będących przedmiotem niniejszego wniosku. Służy do tworzenia i testowania kodu źródłowego, dokumentacji oraz umożliwia kontakt z kontrahentem.

b) koszt nabycia motocykla oraz koszty użytkowania motocykla i samochodu (dalej: „Pojazd/Pojazdy”) w tym: koszty napraw, przeglądów, koszty akcesoriów, opłaty z tytułu ubezpieczenia pojazdów - niezbędne dla zapewnienia Wnioskodawcy sprawnego transportu do kontrahenta w celu konsultacji dotyczących tworzonego Oprogramowania. Pojazdy wykorzystywane są do celów świadczenia usług na rzecz kontrahenta i pozwalają na szybki, sprawny i zintegrowany z potrzebami kontrahenta kontakt i konsultacje.

c) koszt nabycia usług księgowych (dalej: „Księgowość”) - związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową. Księgowość wskazuje jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów do danego IP oraz umożliwia rozdział faktury za usługi, ponadto wskazuje pod którą pozycją dany koszt znajduje się w księdze przychodów i rozchodów;

d) w przypadku jednego z kontrahentów Wnioskodawca ponosi również koszty: używania komputera osobistego Kontrahenta wraz z oprogramowaniem, infrastruktury technicznej Kontrahenta (dostęp do serwera, usług telekomunikacyjnych itp.), użytkowania biura w celu świadczenia usług oraz koszty obsługi sekretarskiej Kontrahenta (dalej: „Koszty Kontrahenta”).

Wszystkie wskazane we wniosku wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę były i są ponoszone - w celu prowadzenia wskazanych wyżej prac rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własność intelektualnej.

Z dniem 1 stycznia 2019 r., na podstawie art. 1 pkt 25 w związku z art. 48 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), wszedł w życie art. 30ca ustawy o PIT, regulujący podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W związku z wejściem w życie przepisu art. 30ca ustawy o PIT, Wnioskodawca powziął wątpliwość co do tego, czy znajdzie on zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym. W szczególności czy wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę w zamian za przeniesienie autorskiego prawa do programu komputerowego będzie stanowiło podstawę do obliczenia dochodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. Ponadto, Wnioskodawca powziął wątpliwości co do sposobu ustalania wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Na podstawie art. 30cb ustawy o PIT, oprócz ewidencji w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, w odrębnej ewidencji (dalej: „Ewidencja”), Wnioskodawca, od początku okresu objętego wnioskiem (tj. od 1 stycznia 2022):

1) wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

2) prowadzi księgę przychodów i rozchodów wraz z ewidencją dodatkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Jak wspomniano powyżej, dodatkowo w ramach Ewidencji prowadzona jest ewidencja czasu pracy poświęconego przez Wnioskodawcę na tworzenie utworów lub ich części w związku z wykonywaniem prac twórczych w danym okresie rozliczeniowym i na prace pozostałe niezwiązane z tworzeniem lub rozwijaniem programów komputerowych. Proporcja czasu pracy poświęconego na tworzenie każdego z utworów lub ich części (IP) do ogółem przepracowanego w danym okresie rozliczeniowym czasu stanowi wskaźnik, który jest używany do kalkulacji i alokacji wysokości przychodów i kosztów podatkowych do danego IP (dalej: „Wskaźnik IP”).

Dla przykładu, jeśli w danym okresie rozliczeniowym Wnioskodawca tworzy trzy utwory, każde z tych rozwiązań traktuje jako odrębny utwór chroniony prawem autorskim do programu komputerowego na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim. W efekcie, Wnioskodawca rozpoznaje je w Ewidencji jako trzy odrębne kwalifikowane prawa własności intelektualnej. Następnie, Wnioskodawca przypisuje do każdego z wyodrębnionych kwalifikowanych praw własności intelektualnej odpowiadające mu przychody i koszty uzyskania przychodu przy użyciu Wskaźnika IP. (I tak jeśli w danym okresie rozliczeniowym Wnioskodawca przepracował 150 godzin, z czego na pierwsze IP alokował 50h a na drugie IP 10 h, to Wskaźnik IP dla pierwszego IP wyniesie 1/3 a dla drugiego IP 1/15. Taką proporcją policzony zostanie przychód z każdego z IP w danym okresie rozliczeniowym. Na przykład jeśli całkowity przychód za dany okres rozliczeniowy wyniósł 20.000 zł netto, to odpowiednio przychód na pierwsze IP wyniesie 1/3\* 20. 000 zł. Analogicznie przypisywane są koszty do danego IP). Ponieważ w ramach zawartych Umów Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych na kontrahentów, Wnioskodawca rozpoznaje przychód dotyczący każdego kwalifikowanego IP jako przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w odpowiedniej proporcji liczonej Wskaźnikiem IP. Po odjęciu kosztów od przychodów Wnioskodawca określa dochód (stratę) przypadający na każde kwalifikowane IP.

Następnie Wnioskodawca wylicza wskaźnik nexus w odniesieniu do każdego tak określonego dochodu (straty) przypadającego na każde kwalifikowane IP. Do wyliczenia każdego wskaźnika Wnioskodawca uwzględnia koszty działalności związanej z wytworzeniem danego kwalifikowanego IP poniesione narastająco w każdym miesiącu prac. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od innych podmiotów w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Wnioskodawca wskazuje również, że nie nabywa kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

W kolejnym kroku Wnioskodawca mnoży wcześniej określony dochód dotyczący każdego kwalifikowanego IP przez wyliczony, właściwy dla tego prawa wskaźnik nexus, i w ten sposób Wnioskodawca określa wartość kwalifikowanego dochodu (straty), o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. W przypadku gdy wartość wskaźnika nexus przekracza 1, Wnioskodawca przyjmuje wartość 1.

W ostatnim etapie Wnioskodawca sumuje tak wyliczony kwalifikowany dochód z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W stosunku do sumy kwalifikowanych dochodów Wnioskodawca chciałby zastosować 5% stawkę opodatkowania.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotowy wniosek dotyczy dochodów (w tym przychodów i kosztów z nimi związanych) uzyskanych z tytułu świadczenia usług programistycznych na podstawie umów na rzecz kontrahentów w roku podatkowym 2022 oraz w latach następnych. 

**Uzupełnienie wniosku**

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca podejmuje działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce

Wnioskodawca prowadzi systematycznie prace rozwojowe od początku prowadzenia działalności gospodarczej tj. od 20 grudnia 2021 r.

Prace rozwojowe dotyczyły/dotyczą powstania programów komputerowych. Ich celem było/jest opracowanie nowej lub znacząco ulepszonej spersonalizowanej architektury (dla m.in. wysoko obciążonych aplikacji chmurowych) w postaci kodu źródłowego oraz odpowiedniej dokumentacji technicznej. Czynności obejmowały/obejmują prace koncepcyjne, analityczne, programistyczne i testowe. Wszystkie powstałe programy komputerowe są i będą efektem własnej, samodzielnej działalności twórczej Wnioskodawcy, wynikiem zdobytej wcześniej i wykorzystanej wiedzy w tej dziedzinie.

W wyniku prac rozwojowych Wnioskodawca zaprojektował i stworzył nowe zmienione lub ulepszone produkty (wprowadzające po stronie kontrahenta też innowację procesową) tj. ulepszoną architekturę rozwiązania w formie kodu źródłowego. Poniżej przykłady wypracowanych autorskich i dedykowanych rozwiązań:

a) Zaprojektowanie architektury modułu monitoringowego do analizy działających procesów /serwisów usługowych oraz wykrywania pojawiąjących się problemów w systemie dla globalnej instytucji finansowej;

b) Zaprojektowanie architektury na której klient będzie procesować dane zgodnie z wymaganiami bezpieczeństwa danych HIPAA oraz GAPR dla klienta z branży ochrona zdrowia ze (…);

c) Opracowanie architektury i kod programistycznego rozwiązania do autotreningu modeli machine learning do inteligentnego rozpoznawania i adopcji scenariuszy filmowych, książek.

Wnioskodawca w swojej działalności gospodarczej oferował i oferuje usługi, które są wynikiem prac rozwojowych.

Opracowane produkty/procesy lub usługi w stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy są nowe, bardziej innowacyjnie. Ich opracowanie nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług. Jak Wnioskodawca wskazał we wniosku tworzenie i rozwój spersonalizowanej architektury ma skomplikowany charakter i każdorazowo wymaga dogłębnej analizy potrzeb, istniejących rozwiązań technologicznych, pogłębienia wiedzy dziedzinowej przez Wnioskodawcę oraz podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym.

Otrzymywane przez Wnioskodawcę przychody są bezpośrednim skutkiem prowadzonych przez niego prac rozwojowych i wytwarzanych efektów tych prac. Gdyby Wnioskodawca nie prowadził prac rozwojowych i nie wytwarzał programów komputerowych, nie uzyskiwałby przychodów ze współpracy z kontrahentami, o których mowa we wniosku.

W ramach działalności Wnioskodawca samodzielnie prowadził/prowadzi prace o innym charakterze niż prace rozwojowe. Są to usługi szkolenia użytkowników wytworzonego rozwiązania lub pozostawanie Wnioskodawcy w gotowości do świadczenia usług. Prace realizowane są w sposób nieregularny w zależności od potrzeb danego kontrahenta od początku prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Prace takie i przychody z nich nie są jednak przedmiotem wniosku, gdyż Wnioskodawca nie ma zamiaru stosować do nich ulgi IP BOX.

Jak wspomniano we Wniosku, każdorazowo do faktury za dany okres rozliczeniowy z danym kontrahentem, Wnioskodawca załącza szczegółowe zestawienie przepracowanych godzin na poszczególne zadania. Na tej podstawie możliwy jest podział na czas pracy poświęcony na prace rozwojowe (prowadzące do stworzenia programów komputerowych (dalej „oprogramowania”)) oraz prace pozostałe. Wskaźnik proporcji czasu pracy poświęconego na oprogramowanie do całkowitej liczby godzin przepracowanych w danym okresie umożliwia wyodrębnienie przychodu z tytułu prac na oprogramowaniem. Idąc dalej na podstawie tych samych danych możliwe jest wydzielenie przychodu z poszczególnych programów komputerowych.

Wnioskodawca, dla potrzeb ulgi IP BOX, na bieżąco od 1 stycznia 2022 prowadzi szczegółową zbiorczą ewidencję przepracowanego czasu pracy na poszczególne zadania, w tym czasu pracy poświęconego na tworzenie poszczególnych programów komputerowych.

Zarówno w przypadku tworzenia, jak i w przypadku rozwoju „Oprogramowania” - efekty prac Wnioskodawcy są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Sposób „przeniesienia” każdego z majątkowych praw autorskich do Oprogramowania następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy

Efekty prac, do których majątkowe prawa autorskie przenosi Wnioskodawca na Zleceniodawcę zawsze są efektem podejmowanych przez Wnioskodawcę prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Efekty pracy Wnioskodawcy, które Wnioskodawca nazywa „Oprogramowaniem”/ „Projektem” zawsze są/będą utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.: nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawców.

Efekty pracy Wnioskodawcy, które Wnioskodawca nazywa odpowiednio „Oprogramowaniem”/ „Projektem” zawsze są/będą odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawcy przysługują/będą przysługiwały osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych „Oprogramowań”.

Żaden z opisanych wydatków, których dotyczy trzecie pytanie nie były i nie są ponoszone wyłącznie w celu prowadzenia przez Wnioskodawcę konkretnych prac w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym. Wszystkie wydatki są ponoszone na wszystkie prace (rozwojowe, jak również opisanych w pytaniu 2 powyżej). Wnioskodawca przypisuje wydatki do prac rozwojowych kluczem przychodowym (udział czasu pracy (godzin) poświęconych na prace rozwojowe do ogółem przepracowanego czasu pracy (godzin) na wszystkich pracach w danym okresie).

Wnioskodawca przyporządkowuje wymienione we wniosku wydatki do działań, które traktuje jako konkretne prace rozwojowe według kryteriów obiektywnych, stosując proporcję przychodową w dacie poniesienia wydatku. Wnioskodawca zalicza do wskaźnika nexus wszystkie wydatki, jakie przypisuje do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego Oprogramowania, bezpośrednio związane z tworzeniem lub rozwijaniem Oprogramowania, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 Ustawy PIT (w myśl którego do kosztów wskaźnika nexus nie zalicza się do kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami). Wnioskodawca nie stosuje innych zasad przyporządkowania wydatków do wskaźników nexus.

Wnioskodawca wymienia zamknięty katalog wydatków, będących przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji:

\- laptop z systemem (…), laptop z systemem (…), tablet z etui, słuchawki komputerowe, telefon, odtwarzacz multimedialny (…), smartwatch;

\- koszty korzystania z biura, komputera osobistego wraz z oprogramowaniem, infrastruktury technicznej (serwera/usług telekomunikacyjnych - Internetu) oraz koszty obsługi sekretarskiej kontrahenta w celu świadczenia usług,

\- nabycie motocykla, opłata leasingowa za samochód, zakup części samochodowych, motocyklowych, naprawy serwisowe, przeglądy techniczne, zakup paliwa, opłaty z tytułu ubezpieczenia pojazdów,

\- nabycie usług księgowych.

Poszczególne składniki majątku, tj. sprzęt komputerowy, nie stanowią środków trwałych w prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazuje na funkcjonalny związek poszczególnych wydatków z pracami rozwojowymi:

a) laptop z systemem (…), laptop z systemem (…), tablet z etui, telefon - służą do tworzenia i testowania (w tym na różnych urządzeniach) kodu źródłowego, opracowania powiązanej dokumentacji technicznej;

b) laptop z systemem (…), laptop z systemem (…), słuchawki komputerowe, tablet z etui, telefon, odtwarzacz multimedialny (…), zegarek elektroniczny - służą do kontaktów z kontrahentami (sms, poczta elektroniczna, wideokonferencja), w trakcie realizacji prac rozwojowych,

c) wydatki dotyczące pojazdów: nabycie motocykla, zakup części samochodowych, motocyklowych, naprawy serwisowe i przeglądy techniczne, zakup paliwa, opłaty ubezpieczenia pojazdów - wydatki niezbędne dla zapewnienia Wnioskodawcy sprawnego transportu do kontrahentów, w celu konsultacji dotyczących tworzonego Oprogramowania.

d) usługi księgowe - są to wydatki związane z prowadzeniem rozliczeń uzyskiwanych przez Wnioskodawcę przychodów z opisanej działalności polegającej m.in. na tworzeniu Oprogramowań (opisanych we wniosku) i prowadzenia księgi przychodów i rozchodów, a także ewidencji na potrzeby ulgi IP BOX. Dzięki powierzeniu takich usług zewnętrznemu podmiotowi, Wnioskodawca ma więcej czasu na prowadzenie działalności opisanej we wniosku i wytwarzanie kwalifikowanych praw IP. Nadto biuro rachunkowe wspomaga Wnioskodawcę w prowadzeniu ewidencji na potrzeby ulgi IP BOX gdzie ujawniane są wytwarzane przez Wnioskodawcę kwalifikowane IP, przychody, wydatki i dochody.

e) koszty korzystania z biura, komputera osobistego wraz z oprogramowaniem, infrastruktury technicznej (serwera/usług telekomunikacyjnych - Internet) oraz koszty obsługi sekretarskiej - ponoszenie tych kosztów jest niezbędne w celu realizacji usługi dla jednego z kontrahentów (szczególne wymagania kontrahenta ze względu na podwyższony próg bezpieczeństwa i przyjętą politykę realizacji projektów). Kontrahent zapewnia:

\- przestrzeń biurową - do spotkań z kontrahentem i jego klientami celem prezentacji i omówienia wyników prac,

\- dostęp do komputera osobistego wraz z oprogramowaniem - zasób niezbędny do programowania i testowania oprogramowania, czy do zdobywania wiedzy potrzebnej do tworzenia nowych rozwiązań, o których mowa we wniosku,

\- dostęp do infrastruktury technicznej (serwer /usługi telekomunikacyjne - Internet) - zasób niezbędny do wykonywania prac - procesowania danych i kodu,. Indywidulany zakup wysokiej jakości środowiska do tworzenia i testowania oprogramowania na potrzeby współpracy z danym kontrahentem nie byłby korzystny pod kątem finansowym (wysoki wydatek jednorazowy oraz koszt licencji);

\- obsługę sekretarską - niezbędną w celu ułatwienia i usprawnienia organizacji współpracy z kontrahentem (m.in. umawianie i organizacja spotkań, odbiór korespondencji).

Odrębna ewidencja jest prowadzona na bieżąco od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP.

W latach następnych będzie Pan uzyskiwał ww. dochody w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionym opisie sprawy.

**Pytania**

1) Czy prace programistyczne, prowadzone przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem usług w ramach Umów, należy kwalifikować jako działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

2) W przypadku uznania, że prace programistyczne, prowadzone przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem usług w ramach Umów, należy kwalifikować jako działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, to czy autorskie prawo do programu komputerowego, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Wnioskodawcę w ramach prac programistycznych, których dotyczy pytanie nr 1, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?

3) Czy wydatki z tytułu nabycia:

a) sprzętu komputerowego (laptopy), tabletu, telefonu wraz z urządzeniami peryferyjnymi (np. słuchawki) i akcesoriami (np. etui) oraz odtwarzacza multimedialnego,

b) nabycia motocykla oraz koszty użytkowania motocykla i samochodu, oraz

c) nabycia usług księgowych,

d) koszty używania komputera osobistego Kontrahenta wraz z oprogramowaniem, infrastruktury technicznej Kontrahenta (dostęp do serwera, usług telekomunikacyjnych itp.), użytkowania biura w celu świadczenia usług oraz koszty obsługi sekretarskiej Kontrahenta

do prac programistycznych są kosztami faktycznie poniesionymi przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo- rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT i przy obliczaniu wskaźnika, o którym mowa w tym przepisie, koszty te powinny zostać rozpoznane we wzorze pod literą „a”?

4) Czy dochód (strata) Wnioskodawcy, jaki uzyskuje on w związku z odpłatnym przeniesieniem autorskiego prawa do programu komputerowego na rzecz danego kontrahenta w ramach Umowy, jest dochodem (stratą) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

**Pana stanowisko w sprawie**

ad 1.

Prace programistyczne, prowadzone przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem usług w ramach danej Umowy, należy kwalifikować jako prace rozwojowe, a w konsekwencji uznać za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

ad 2.

Mając na uwadze stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym prace programistyczne, prowadzone przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem usług w ramach danej Umowy, należy kwalifikować jako działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, to autorskie prawo do programu komputerowego, wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach Umowy, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Wnioskodawcę w ramach prac programistycznych, których dotyczy pytanie nr 1, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

ad 3.

Wydatki z tytułu nabycia:

a) sprzętu komputerowego (laptopy), tabletu, telefonu wraz z urządzeniami peryferyjnymi (np. słuchawki) i akcesoriami (np. etui) oraz odtwarzacza multimedialnego,

b) nabycia motocyklu oraz koszty użytkowania motocyklu i samochodu

c) nabycia usług księgowych,

d) używania komputera osobistego Kontrahenta wraz z oprogramowaniem, infrastruktury technicznej Kontrahenta (dostęp do serwera, usług telekomunikacyjnych itp.), użytkowania biura w celu świadczenia usług oraz koszty obsługi sekretarskiej Kontrahenta do prac programistycznych

są kosztami faktycznie poniesionymi przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT i przy obliczaniu wskaźnika, o którym mowa w tym przepisie, koszty te powinny zostać rozpoznane we wzorze pod literą „a”.

ad 4.

Dochód (strata) Wnioskodawcy, jaki uzyskuje on w związku z odpłatnym przeniesieniem autorskiego prawa do programu komputerowego na rzecz danego kontrahenta w ramach Umowy, jest dochodem (stratą) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

UZASADNIENIE

ad 1.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicja legalna prac rozwojowych zawarta w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT odsyła do definicji prac rozwojowych zawartej w art. 4 ust. 3 ustawy PSWiN. Zgodnie z tym przepisem, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na uwadze przytoczone powyżej ramy prawne, o prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej można mówić, gdy realizowane prace:

\- mają twórczy charakter;

\- są prowadzone w systematyczny sposób;

\- zostały zrealizowane w określonym celu - zwiększenia zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań;

\- obejmują badania naukowe lub prace rozwojowe.

Pojęcie „twórczy” zgodnie z definicją słownikową oznacza - mający na celu tworzenie; będący wynikiem tworzenia, zaś „tworzyć” - powodować powstawanie czegoś. Można zatem uznać, że działalność podejmowana przez podatnika musi mieć na celu opracowanie, wytworzenie, skonstruowanie czegoś. Ustawa nie precyzuje co ma być wynikiem owego procesu twórczego. Można zatem przyjąć, że może to być przykładowo produkt, materiał, usługa, narzędzie czy też program. Ponadto, wśród synonimów terminu „twórczy” można wymienić takie przymiotniki jak: „kreatywny” czy „konstruktywny”.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca podkreśla, że jego działalność ma charakter twórczy/innowacyjny, gdyż jest nakierowana na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych lub istotnie zmodyfikowanych narzędzi na rzecz kontrahenta. Prace wykonywane przez Wnioskodawcę wymagają kreatywnego podejścia, nie są wykonywane na schematach, lecz każdorazowo wymagają dokonywania rozwiązań koncepcyjnych pozwalających na realizację danego projektu. Wnioskodawca tworzy m.in. oprogramowanie (laC) zgodnie z wytycznymi kontrahenta. Bazując na dostępnej aktualnie wiedzy i własnych umiejętnościach (przede wszystkim w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania), Wnioskodawca, w sposób twórczy, projektuje i tworzy zmienione, ulepszone lub nowo wytworzone produkty informatyczne, procesy i usługi informatyczne (programy komputerowe).

W odniesieniu do opisanej działalności Wnioskodawcy nie budzi ponadto wątpliwości, że działalność ta jest wykonywana w sposób systematyczny i nie ma charakteru jednorazowego, nadzwyczajnego.

Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 października 2020 r. (sygn. 0114-KDIP3-1.4011.470.2020.2.EC) „najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu”, a „spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby”.

Zgodnie z przedstawionym powyżej opisem, działalność prowadzona przez Wnioskodawcę prowadzona jest w sposób systematyczny: w sposób stały, od początku prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca prowadzi tego rodzaju prace w sposób stały, jako nieodłączny, kluczowy element prowadzenia swojej działalności gospodarczej, a także zamierza kontynuować prowadzenie tego rodzaju działalności w przyszłości. Działania te stanowią istotę funkcjonowania Wnioskodawcy i podejmowane są w zaplanowany sposób poprzez odpowiadanie na zapotrzebowanie kontrahenta. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Kolejną przesłanką uznania konkretnej działalności za działalność badawczo-rozwojową jest konieczność nakierowania tej działalności na zwiększanie zasobów wiedzy podatnika. Przesłanka ta ma eliminować próby uznawania standardowej działalności gospodarczej podatnika za działalność badawczo-rozwojową. Celem pierwszej jest bowiem przede wszystkim wypracowanie zysku, zaś drugiej zwiększanie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań. Nie wyklucza to naturalnie celu zarobkowego takiej działalności, który jednak w tym wypadku nie jest celem głównym.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku i działalność wykonywaną przez Wnioskodawcę, jego zdaniem nie budzi wątpliwości, że efektem zastosowania zasobów wiedzy jest ich wykorzystanie do tworzenia nowych lub istotnie zmodyfikowanych/ulepszonych produktów (Oprogramowania) na rzecz kontrahenta. Głównym celem realizowanych przez Wnioskodawcę prac jest przede wszystkim tworzenie nowych lub istotnie zmodyfikowanych rozwiązań architektury informatycznej na rzecz kontrahenta. Wnioskodawca podkreśla, że podejmowane aktywności ze swej istoty zmierzają do uzyskania specjalistycznej wiedzy, która w większości sytuacji jest niedostępna na rynku.

W dodatku, Wnioskodawca, poprzez tworzenie nowego rozwiązania technicznego, wykorzystuje dotychczas istniejącą wiedzę oraz opracowuje nową wiedzę z dziedziny technologii i informatyki do tworzenia nowych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań. Zdaniem Wnioskodawcy zatem, jego aktywność w ramach prowadzonych prac zasadniczo może zostać uznana za prace rozwojowe, gdyż polega m.in. na kształtowaniu i wykorzystywaniu wiedzy i umiejętności z dziedziny nauk i technologii do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań.

W rezultacie, przesłanki uznania działalności Wnioskodawcy (prac programistycznych) za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT należy w jego ocenie uznać za spełnione, bowiem jest to (i) działalność twórcza, (ii) obejmująca prace rozwojowe, (iii) podejmowana w sposób systematyczny, (iv) w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prace programistyczne, prowadzone przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem usług w ramach danej Umowy, należy kwalifikować jako prace rozwojowe, a w konsekwencji jako działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

ad 2.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W ramach wykonywania usług na podstawie Umowy, Wnioskodawca wytwarza programy komputerowe.

Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. (i) autorskie prawo do programu komputerowego, jeżeli (ii) podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, a także (iii) jego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej (art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT).

Program komputerowy jest przedmiotem autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego (art. 1 ust. 2 w związku z art. 1 ust. 1 ustawy o IP). Zdaniem Wnioskodawcy, autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego, o którym mowa w ustawie o IP, należy utożsamić z autorskim prawem do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. W związku z tym, pierwsza przesłanka do uznania programów komputerowych wytworzonych przez Wnioskodawcę w ramach Umowy (będących przedmiotem autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego) za kwalifikowane prawo własności intelektualnej jest spełniona.

Ponadto, program komputerowy podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o IP, przy czym, jak podkreśla się w doktrynie, ochronie tej podlegają „nawet krótkie fragmenty (elementy) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1”( 1) Por. Barta, Markiewicz, Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wyd. V (Lex), komentarz do art. 74, pkt 7.) (czyli o ile spełnią definicję utworu). W związku z tym, druga przesłanka do uznania programów komputerowych wytworzonych przez Wnioskodawcę w ramach Umowy (będących przedmiotem autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego) za kwalifikowane prawo własności intelektualnej jest spełniona.

W efekcie pozostaje przeanalizować, czy programy komputerowe wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy są lub będą wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, prace programistyczne, prowadzone przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem usług w ramach Umowy, należy kwalifikować jako działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca, w ramach świadczenia usług informatycznych na podstawie Umowy, polegających m.in. na tworzeniu Oprogramowania zgodnie z wytycznymi kontrahenta wytwarza programy komputerowe w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać, że w stanach faktycznych podobnych do stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, w których osoby fizyczne w ramach działalności gospodarczej zajmowały się tworzeniem programów komputerowych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał taką działalność za wytwarzanie, rozwijanie lub ulepszanie programów komputerowych w ramach prowadzonej przez podatników działalności badawczo-rozwojowej - przykładowo, w interpretacjach indywidualnych:

\- z 1 marca 2022 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.5.2022.1.GG;

\- z 13 kwietnia 2022 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.14.2022.2.AK;

\- z 9 października 2019 r. o sygn. 0114-KDIP3-1.4011.358.2019.3.MT;

\- z 23 września 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.402.2019.2.IR;

Mając na uwadze powyższe oraz zważywszy na stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym prace programistyczne, prowadzone przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem usług w ramach danej Umowy, należy kwalifikować jako działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, to autorskie prawo do programu komputerowego, wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach danej Umowy, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Wnioskodawcę w ramach prac programistycznych, których dotyczy pytanie nr 1, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

ad 3.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

((a+b)\*1,3)/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, autorskie prawo do programu komputerowego, wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach Umowy, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Wnioskodawca, w związku z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (w związku ze świadczeniem usług programistycznych na podstawie Umowy) ponosi również wydatki. Wydatki te obejmują m.in.

a) sprzętu komputerowego (laptopy), tabletu, telefonu wraz z urządzeniami peryferyjnymi (np. słuchawki) i akcesoriami (np. etui) oraz odtwarzacza multimedialnego;

b) nabycia motocyklu oraz koszty użytkowania motocyklu i samochodu;

c) nabycia usług księgowych;

d) używania komputera osobistego Kontrahenta wraz z oprogramowaniem, infrastruktury technicznej Kontrahenta (dostęp do serwera, usług telekomunikacyjnych itp.), użytkowania biura w celu świadczenia usług oraz koszty obsługi sekretarskiej Kontrahenta służących wykonywaniu prac programistycznych.

Sprzęt komputerowy, tablet, telefon wraz z urządzeniami peryferyjnymi oraz akcesoriami jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę w celu tworzenia programów komputerowych, w związku ze świadczeniem usług informatycznych - brak możliwości skorzystania z tych elementów uniemożliwiłby lub znacząco utrudnił wytworzenie oprogramowania będącego przedmiotem zbywanego prawa autorskiego do programu komputerowego. Telefon komórkowy i inne urządzenia mobilne (tablet) - umożliwia komunikację mailową ze kontrahentem, w przypadku braku dostępu do komputera, otrzymywanie komunikatów o krytycznych błędach w aplikacji, testowanie systemu, ułatwia szybką reakcję w takiej sytuacji, umożliwia kontakt telefoniczny z kontrahentem.

Motocykl i samochód są niezbędne dla zapewnienia Wnioskodawcy sprawnego transportu do kontrahenta w celu konsultacji dotyczących tworzonego Oprogramowania. Pojazdy wykorzystywane są do celów świadczenia usług na rzecz kontrahenta i pozwalają na szybki, sprawny i zintegrowany z potrzebami kontrahenta kontakt i konsultacje.

Również koszty: używania komputera osobistego Kontrahenta wraz z oprogramowaniem, infrastruktury technicznej Kontrahenta (dostęp do serwera, usług telekomunikacyjnych itp.), użytkowania biura w celu świadczenia usług oraz koszty obsługi sekretarskiej Kontrahenta są związane ściśle z realizacją prac programistycznych Wnioskodawcy na rzecz danego Kontrahenta. Wnioskodawca ponosi koszty wykorzystanych do realizacji przedmiotu umowy zasobów (tj. sprzęt, infrastruktura, przestrzeń biurowa z obsługą administracyjną).

Dlatego też koszty faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę z tego tytułu należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (autorskim prawem do programu komputerowego). Przy obliczaniu wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4, koszty te powinny zostać rozpoznane we wzorze pod literą (zmienną) „a”.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo:

\- w interpretacji indywidualnej z dnia 13 grudnia 2022 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.676.2022.2.JŚ;

\- w interpretacji indywidualnej z dnia 10 stycznia 2022 r. o sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.1060.2021.2.ID;

\- w interpretacji indywidualnej z dnia 23 września 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.402.2019.2.IR;

\- w interpretacji indywidualnej z dnia 9 września 2019 r. o sygn. 0114-KDIP3-1.4011.318.2019.3.MG.

\- w interpretacji indywidualnej z dnia 20 grudnia 2022 r., sygn. 0112-KDWL.4011.961.2022.2.DS;

\- w interpretacji indywidualnej z dnia 15 listopada 2022 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.635.2022.2.KP.

Podsumowując, ww. wydatki na zakup Sprzętu oraz koszty związane z nabyciem i eksploatacją Pojazdów, a także koszty Księgowości, Koszty Kontrahenta są kosztami faktycznie poniesionymi przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. W związku z powyższym, wydatki faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na możliwość używania komputera osobistego do produkcji oprogramowania, są wydatkami faktycznie poniesionymi przez Wnioskodawcę na działalność badawczo-rozwojową prowadzoną przez niego w ramach świadczenia usług informatycznych na podstawie Umowy, które są związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wytworzonym w ramach tej działalności (autorskim prawem do programu komputerowego), o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, ponieważ (i) są faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę (ii) na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową (iii) związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. W związku z tym, Wnioskodawca powinien uwzględnić wartość przedmiotowych wydatków we wskaźniku, o którym mowa w art. 30ca ust. 4, pod literą (zmienną) „a” przedmiotowego wzoru.

ad 4.

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty m.in. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT).

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. W związku ze świadczeniem usług informatycznych na rzecz kontrahenta Wnioskodawca wytwarza m.in. programy komputerowe, do których autorskie prawa majątkowe są przenoszone odpłatnie na rzecz danego kontrahenta na podstawie Umowy.

Wnioskodawca przenosi na kontrahenta autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o IP. Kontrahent zobowiązany jest, na podstawie Umowy, do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia (ceny) za przeniesienie autorskich praw majątkowych. W związku z tym, w stanie faktycznym niniejszego wniosku dochodzi do sprzedaży przez Wnioskodawcę kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie wyodrębnia na fakturze osobnej pozycji dotyczącej przeniesienia praw majątkowych do stworzonego lub rozwiniętego oprogramowania, to jest w stanie je wyodrębnić na podstawie prowadzonej dodatkowo ewidencji.

Mając na uwadze powyższe, dochód (strata) Wnioskodawcy, jaki uzyskuje on w związku z odpłatnym przeniesieniem autorskiego prawa do programu komputerowego na rzecz kontrahenta w ramach Umowy, jest dochodem (stratą) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych

(t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647) stanowi, że:

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3/a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Prowadzenie ewidencji w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że:

\- prowadzi Pan działalność gospodarczą m. in. w zakresie usług związanych z tworzeniem i rozwojem oprogramowania,

\- Pana działania prowadzą do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,

\- w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podejmuje Pan działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

\- w wyniku prac rozwojowych Wnioskodawca zaprojektował i stworzył nowe zmienione lub ulepszone produkty,

\- prace te prowadzone są w systematyczny i ciągły sposób,

\- Pana działalność nie jest działalnością obejmującą wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.

Tym samym – przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Pana mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślenia przy tym wymaga, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość świadczonych przez Pana usług ani też całość prowadzonej działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu w ramach podejmowanych przez Pana prac rozwojowych.

Jak zaznaczono w opisie sprawy, utwory tworzone, rozwijane przez Pana są chronione przez art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz stanowią one odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie tych przepisów.

Na gruncie rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że autorskie prawa do programów komputerowych chronionych powyższym przepisem, tworzonych i rozwijanych w ramach Pana działalności gospodarczej – w zakresie, w jakim stanowią nowe i indywidualne rozwiązania będące bezpośrednim efektem prac badawczo-rozwojowych – są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód uzyskany przez Pana z przeniesienia praw autorskich do Oprogramowania stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 2 updof.

Przy tym, o ile podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP. Zaznaczenia przy tym wymaga, że w Pana sytuacji, opodatkowaniu 5% stawką będzie podlegała suma przemnożonych przez wskaźniki nexus dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych.

Odnosząc się natomiast do Pana wątpliwości dotyczących ustalania wskaźnika nexus, wskazujemy, że istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym, powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo‑rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć więc trzeba, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z treści wniosku, ponosi Pan koszty związane z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania, takie jak:

\- koszty nabycia sprzętu komputerowego: laptop z systemem (…), laptop z systemem (…), tablet z etui, słuchawki komputerowe, telefon, odtwarzacz multimedialny (…), smartwatch;

\- koszty nabycia motocykla, koszty użytkowania motocykla i samochodu: nabycie motocykla, opłata leasingowa za samochód, zakup części samochodowych, motocyklowych, naprawy serwisowe, przeglądy techniczne, zakup paliwa, opłaty z tytułu ubezpieczenia pojazdów,

\- koszty nabycia usług księgowych,

\- koszty używania komputera osobistego Kontrahenta wraz z oprogramowaniem, infrastruktury technicznej Kontrahenta (dostęp do serwera, usług telekomunikacyjnych), użytkowania biura w celu świadczenia usług oraz koszty obsługi sekretarskiej Kontrahenta.

Analiza ponoszonych wydatków prowadzi do wniosku, że kosztu obsługi sekretarskiej nie można uznać za koszty prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust.4 ustawy. Organ nie znajduje w opisie sprawy uzasadnienia do uznania tego wydatku za koszt prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Nie można racjonalnie stwierdzić, że występują jakiekolwiek okoliczności wskazujące na bezpośredni związek tego wydatku z wytworzonym IP. Zatem, bez poniesienia ww. wydatków wytworzenie kwalifikowanego IP również byłoby możliwe.

Odnosząc się do kosztów użytkowania biura kontrahenta w celu świadczenia usług należy mieć na uwadze treść art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym ustawodawca wskazał, że koszty związane z nieruchomościami nie stanowią kosztów bezpośrednio związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Do tej kategorii kosztów należy zaliczyć wszystkie ponoszone przez podatnika wydatki pozostające w związku z nieruchomościami, w których wytwarzane jest kwalifikowane IP. Trudno przyjąć, że ww. wydatki są wprost związane z wytworzeniem lub rozwinięciem oprogramowania. Wobec tego, wydatki poniesione na użytkowania biura kontrahenta nie mogą stanowić kosztu bezpośrednio związanego z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i nie mogą być uwzględnione przy obliczaniu wskaźnika nexus.

Zatem takie koszty należy uznać za koszty pośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie mogą zostać zawarte we wskaźniku nexus.

Natomiast pozostałe wymienione przez Pana koszty mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP, w zakresie, w jakim służyły prowadzeniu prac rozwojowych, których efektem było powstanie IP.

Zdaniem organu, informacje wskazane we wniosku i jego uzupełnieniu potwierdzają istnienie przesłanek świadczących o bezpośrednim powiązaniu tych wydatków z działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wobec tego, wymienione wyżej, wobec których wskazał Pan przesłanki przemawiające za bezpośrednim ich powiązaniem z prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może Pan uwzględnić przy ustalaniu wskaźnika/wskaźników nexus (art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy) w odpowiedniej części.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że przenosi Pan autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych na Zleceniodawcę, dzięki czemu osiąga Pan dochód z jego sprzedaży.

Jak wskazał Pan wprost we wniosku, wyodrębnia Pan w prowadzonej odrębnej ewidencji pozaksięgowej każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, dokonuje Pan wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, jak również dokonuje wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 omawianej ustawy. Ewidencja taka prowadzona jest na bieżąco od 1 stycznia 2022 r.

Istotnym jest również, że prowadzi Pan ewidencję czasu pracy poświęconego przez Pana na tworzenie utworów, która umożliwia wydzielenie przychodu z poszczególnych programów komputerowych, co nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego, a czego weryfikacja może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej.

Podsumowując, może Pan zastosować stawkę 5% od dochodów z powyższego tytułu, osiągniętych w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku. Z ulgi tej może Pan skorzystać w zeznaniu rocznym składanym za rok 2022. Jeśli Pana sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się, będzie Pan mógł skorzystać z omawianej preferencji także w zeznaniach za kolejne lata podatkowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja nie rozstrzyga, czy prowadzi Pan prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz, czy efekty Pana pracy to programy komputerowe podlegające ochronie, o której mowa w art. 74 ustawy o Prawie autorskim i prawach pokrewnych. Te elementy podał Pan jako okoliczności faktyczne sprawy.

Należy również zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Pana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Pana. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pan do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.