Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-185/14/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-05-15
Teza: Dochody z pracy wykonywanej na pokładzie statku eksploatowanego przez przedsiębiorstwo mające siedzibę i faktyczny zarząd w Szwecji.
Słowa kluczowe: marynarze; praca-praca najemna; statek; Szwecja; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2014 r. (data wpływu 20 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów zagranicznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów zagranicznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest marynarzem - pracuje na statkach morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym na podstawie umowy o pracę w charakterze starszego oficera. Mieszka tylko w Polsce i tu ma rezydencję podatkową i nieograniczony obowiązek podatkowy. Otrzymuje świadczenie emerytalne, które rozlicza łącznie z dochodami uzyskanymi z pracy za granicą.

Od 5 lipca 2010 r. pracuje na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo w L., Szwecja.

W okresie od 20 marca 2011 r. do 4 maja 2011 r. pracował na statku tego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo eksploatowało (i nadal eksploatuje) statek morski w transporcie międzynarodowym. Siedziba i faktyczny zarząd przedsiębiorstwa znajduje się w Szwecji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochody za powyższy okres zatrudnienia (20 marca 2011 r. – 4 maja 2011 r.) należy traktować jako "należności ze stosunku: pracy, służbowego, spółdzielczego i z pracy nakładczej, a także zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy" (PIT-36 pozycja D.1.1.), czy jako "dochody osiągnięte za granicą, o które zwiększona jest podstawa obliczania podatku do ustalenia stopy procentowej" (PIT-36 pozycja H.166 i H.167)?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt. 9) w zakresie art. 15 ust. 3 do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym (\`(...)\`) stosuje się zasadę, która zgodna jest z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego, zatem podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa. Dla rozstrzygnięcia, jaką umowę międzynarodową należy zastosować do osoby wykonującej pracę na pokładzie statku morskiego - niezależnie od tego pod jaką banderą pływa - istotne jest więc w jakim państwie znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego ten statek.

(Powyższy akapit jest cytatem ze stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 lipca 2012 r. ).

Ponieważ miejscem faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego statek jest Szwecja, należy dochody za powyższy okres zatrudnienia (20 marca 2011 r. - 4 maja 2011 r.) traktować jako "dochody osiągnięte za granicą\`(...)\`" i uznać rozliczenie podatkowe za rok 2011 za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Stosownie do art. 15 ust. 3 konwencji z dnia 19 listopada 2004 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193) bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, wynagrodzenie otrzymywane za pracę najemną, wykonywaną na pokładzie statku morskiego lub statku powietrznego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, może być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Szwecji otrzymuje wynagrodzenie w związku z zatrudnieniem wykonywanym na pokładzie statku powietrznego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez konsorcjum lotnicze Scandinavian Airlines System (SAS), to takie wynagrodzenie będzie opodatkowane tylko w Szwecji.

W rozumieniu niniejszej Konwencji, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, określenia "przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa" oraz "przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa" oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (art. 3 ust. 1 pkt f) ww. konwencji).

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt g) ww. konwencji określenie "transport międzynarodowy" oznacza wszelki transport statkiem morskim lub statkiem powietrznym eksploatowanym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, z wyjątkiem przypadku, gdy taki statek morski lub statek powietrzny jest eksploatowany wyłącznie między miejscami położonymi w drugim Umawiającym się Państwie.

Zatem dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu pracy wykonywanej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające miejsce faktycznego zarządu i siedzibę Szwecji może być opodatkowany zarówno w Szwecji, jak i w państwie rezydencji, tj. w Polsce.

Jednocześnie, w Polsce - w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu - należy zastosować określoną w art. 22 umowy metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt a) ww. konwencji w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

1.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który stosownie do postanowień niniejszej Konwencji podlega opodatkowaniu w Szwecji, to Polska, z uwzględnieniem postanowień punktu (b), wyłączy taki dochód od opodatkowania. Polska, przy obliczaniu podatku należnego od pozostałego dochodu tej osoby, może zastosować stawkę podatku, jaka byłaby właściwa, gdyby wyłączony dochód nie był wyłączony.
2.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga części dochodu, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10 i 12 mogą być opodatkowane w Szwecji, Polska zezwoli na obliczenie od podatku tej osoby sumy równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Szwecji. Jednakże takie obliczenie nie może przekroczyć tej części podatku obliczonej przed dokonaniem odliczenia, która odpowiada tej części dochodu osiągniętego w Szwecji.

Wobec tego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w Szwecji, to Polska wyłączy taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem.

W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

W sytuacji przedstawionej we wniosku Wnioskodawca, który posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce uzyskał dochody z pracy najemnej wykonywanej w okresie od 20 marca 2011 r do 4 maja 2011 r. na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę i faktyczny zarząd w Szwecji.

Mając na uwadze ww. okoliczności faktyczne oraz powołany wyżej stan prawny stwierdzić zatem należy, że ww. dochody są zwolnione z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 22 ust. 1 pkt a) konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. W sytuacji jednak osiągnięcia przez Wnioskodawcę w 2011 r. dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce (np. z emerytury) ww. dochody z pracy na pokładzie statku podlegają uwzględnieniu dla celów ustalenia stopy procentowej stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. jako „dochody osiągnięte za granicą, o które zwiększona jest podstawa obliczenia podatku do ustalenia stopy procentowej”.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, 80-219 Gdańsk Al. Zwycięstwa 16/17, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.