Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-427/11/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-07-25
Teza: skutki podatkowe wypłaty zaległego wynagrodzenia i premii rocznej spadkobiercy zmarłego członka zarządu
Słowa kluczowe: przychód-przychód z praw majątkowych; wynagrodzenia-wynagrodzenie zaległe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2011r. (data wpływu do tut. Biura – 18 kwietnia 2011r.), uzupełnionym w dniu 15 czerwca 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty zaległego wynagrodzenia i premii rocznej spadkobiercy zmarłego członka zarządu:

*   w części dotyczącej zastosowania ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedmiocie premii rocznej wypłaconej spadkobiercy – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej zakwalifikowania wypłaconej premii do przychodów z innych źródeł i wypłacenia premii w kwocie brutto oraz obowiązku wystawienia PIT-8C na nazwisko zmarłego członka zarządu – **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej braku obowiązków płatnika w związku z wypłatą spadkobiercy zaległego wynagrodzenia zarządcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty zaległego wynagrodzenia i premii rocznej spadkobiercy zmarłego członka zarządu.

Z uwagi na stwierdzone braki formalne wniosku, pismem z dnia 07 czerwca 2011r., adresowanym do pełnomocnika, wezwano wnioskodawcę do ich uzupełnienia. W treści wezwania poinformowano również, iż dołączone do wniosku pełnomocnictwo obejmuje umocowanie pełnomocnika jedynie do złożenia (w tym podpisania) wniosku. Wskazano, że jeżeli zatem nie zostanie przedłożone pełnomocnictwo, z treści którego będzie wynikało umocowanie pełnomocnika do odbioru interpretacji, tut. Organ prześle wydaną interpretację na adres wnioskodawcy. Uzupełnienia dokonano w dniu 15 czerwca 2011r. W dniu 24 czerwca 2011r. wpłynęło do tut. Biura pismo informujące o dokonanej wpłacie. Jednocześnie nie został przedłożony dokument, z którego wynikałoby umocowanie pełnomocnika do obioru interpretacji, czy też do innego rodzaju czynności prócz tej wynikającej z pierwotnego pełnomocnictwa. Wobec powyższego interpretacja zostanie wysłana na adres siedziby wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W roku podatkowym zmarł członek zarządu wnioskodawcy, związany z nim cywilnoprawną umową o zarządzanie. Między wnioskodawcą a zmarłym zarządcą nie istniał stosunek pracy. Zarządca nie prowadził działalności gospodarczej.

Po śmierci zarządcy rada nadzorcza wnioskodawcy przyznała mu premię roczną (zgodnie z umową wiążącą strony). Premia ta została wypłacona małżonce zmarłego - będącej jedynym spadkobiercą - w całości, tj. w kwocie brutto.

Podobnie zaległe wynagrodzenie (za kilka dni miesiąca maja, w którym zmarł zarządca) zostało wypłacone spadkobiercy w kwocie brutto, to jest bez potrącania kosztów uzyskania przychodu i zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zasadne było wypłacenie spadkobiercy zmarłego zarządcy zaległego wynagrodzenia w kwocie brutto bez potrącania kosztów uzyskania przychodu i zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?
2.  Czy zasadne było wypłacenie spadkobiercy zarządcy premii rocznej przyznanej mu pośmiertnie w kwocie brutto, bez potrącania kosztów uzyskania przychodu i zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?
3.  Przepisy których ustaw znajdą zastosowanie do poszczególnych praw majątkowych (wynagrodzenia oraz premii rocznej)?
4.  Jakie informacje PIT należy wydać w przedstawionej sprawie i na jaką osobę?

Zdaniem wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym w zakresie premii rocznej zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prawa majątkowe w postaci premii rocznej nie istniały w chwili śmierci zarządcy, a powstały dopiero w okresie późniejszym. W związku z tym premia ta nie weszła do masy spadkowej, a więc nie została objęta podatkiem od spadków i darowizn, lecz podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Według wnioskodawcy, premia stanowić będzie przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem za przychody z innych źródeł – w ocenie wnioskodawcy - można uznać przychody, które co prawda nie mieszczą się w hipotezach wskazanych przepisów (art. 12-14 i 17 ww. ustawy), ale pozostają z nimi w jakimiś związku. Wnioskodawca wskazał, iż wypłacona premia roczna miałaby związek „z przychodami uzyskanymi na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktami menedżerskimi lub umowami o podobnym charakterze", o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak więc premię – zdaniem wnioskodawcy - należało wypłacić (w kwocie brutto) spadkobiercom zarządcy oraz sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów (PIT - 8C) na nazwisko zmarłego zarządcy.

W przypadku wynagrodzenia - przysługującego zmarłemu na podstawie umowy cywilnoprawnej o zarządzanie - w ocenie wnioskodawcy - zasadne było wypłacenie spadkobiercy zarządcy zaległej części (za część miesiąca maja 2010r.) wynagrodzenia w kwocie brutto. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów ustawowych. Nabyte w ten sposób prawa majątkowe podlegają opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku od spadków darowizn. W związku z powyższym, za ten okres nie wystawia się informacji PIT, gdyż w tym wypadku wnioskodawca nie jest płatnikiem tego podatku. Podatek od spadku płaci bowiem spadkobierca.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w przedmiocie skutków podatkowych wypłaty zaległego wynagrodzenia i premii rocznej spadkobiercy zmarłego członka zarządu.

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W myśl art. 922 § 1 tej ustawy przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Zgodnie z art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami (art. 922 § 2 kodeksu cywilnego). I tak na przykład stosownie do uregulowań art. 631 § 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (j.t. Dz. U. z 1998 r. Nr 21 poz. 94 ze zm.) w skład masy spadkowej nie wchodzą prawa majątkowe ze stosunku pracy - przechodzą one bowiem po śmierci pracownika, w równych częściach, na małżonka oraz inne osoby spełniające warunki wymagane do uzyskania renty rodzinnej w myśl przepisów o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych. Dopiero w razie braku takich osób prawa te wchodzą do spadku.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż zmarł członek zarządu wnioskodawcy, związany z nim cywilnoprawną umową o zarządzanie. Między wnioskodawcą a zmarłym zarządcą nie istniał stosunek pracy. Zarządca nie prowadził działalności gospodarczej. Po śmierci zarządcy rada nadzorcza wnioskodawcy przyznała mu premię roczną (zgodnie z umową wiążącą strony). Premia ta została wypłacona małżonce zmarłego - będącej jedynym spadkobiercą - w całości, tj. w kwocie brutto. Podobnie zaległe wynagrodzenie (za kilka dni miesiąca maja, w którym zmarł zarządca) zostało wypłacone spadkobiercy w kwocie brutto, to jest bez potrącania kosztów uzyskania przychodu i zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wypłacona spadkobiercy premia roczna, jako prawo majątkowe nie istniała w chwili śmierci zarządcy, w związku z tym nie weszła do masy spadkowej i tym samym podlega ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do tej części stanowiska wskazać należy, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest rozstrzyganie czy dane prawo majątkowe weszło czy też nie weszło w skład masy spadkowej. Upoważniony Organ udziela pisemnej interpretacji jedynie co do zakresu i sposobu zastosowania ustaw podatkowych oraz wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych i ratyfikowanych umów międzynarodowych związanych z materią podatkową.

Jeżeli zatem wnioskodawca wskazuje, iż premia roczna, jako prawo majątkowe nie istniała w chwili śmierci zarządcy, związku z tym nie weszła do masy spadkowej - Organ przyjmuje powyższe stwierdzenie jako element stanu faktycznego. W odróżnieniu od procesu stosowania prawa organ dokonujący interpretacji nie ustala stanu faktycznego w sprawie (zgodnie z zasadami postępowania podatkowego wynikającymi z Ordynacji podatkowej, nie przeprowadza postępowania dowodowego), lecz odnosi przepisy prawa podatkowego do stanu faktycznego (bądź zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku.

Jeżeli zatem premia roczna, jako prawo majątkowe nie istniała w chwili śmierci zarządcy, w związku z tym nie weszła do masy spadkowej i nie jest przedmiotem dziedziczenia. Podlega zatem regulacjom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko wnioskodawcy w tej części, w której stwierdza, iż wypłacona spadkobiercy premia roczna zarządcy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy wskazano, iż źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (pkt 7) oraz inne źródła (pkt 9).

Stosownie do treści art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych, uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zacytowany powyżej przepis nie podaje normatywnej definicji przychodów z praw majątkowych i nie stanowi katalogu zamkniętego, na co wskazuje wyrażenie „w szczególności”. Tą kategorią został objęty każdy przychód osiągnięty przez podatnika w związku z posiadaniem przez niego praw o charakterze majątkowym.

Natomiast stosownie do treści art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Skoro zatem - spadkobiercy zmarłego zarządcy - wnioskodawca wypłacił premię roczną, która nie weszła w skład masy spadkowej, osiągnięty przez spadkobiercę przychód z tego tytułu należy kwalifikować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych określonych w art. 18 ustawy. Wnioskodawca sam wskazuje, iż wypłacona premia stanowi prawo majątkowe, jednak błędnie kwalifikuje przychód z tego tytułu, uznając go za przychód z tzw. innych źródeł. Wskazać należy, iż przychodami z innych źródeł będą wszelkie przychody, które nie pochodzą ze źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy, a jednocześnie stanowią przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do źródła tego należą wszelkie pozostałe przychody niemieszczące się w innych źródłach przychodów. Jeżeli zatem przychód z praw majątkowych został określony w pkt 7 ust. 1 art. 10 ustawy, brak podstaw prawnych by zaliczać go do innych źródeł. Argumentacja wnioskodawcy, iż jakoby przychody z innych źródeł to przychody, które nie mieszczą się w hipotezach wskazanych przepisów (art. 12-14 i 17 ww. ustawy), ale pozostają z nimi w jakimiś związku należy uznać za błędną.

Wnioskodawca jako płatnik wypłacający świadczenie będące realizacją prawa majątkowego określonego w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 tejże ustawy, obowiązany jest pobrać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczkę na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkowa określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jednocześnie wskazać należy, iż w opisanej sytuacji nie zostały poniesione przez spadkobiercę żadne koszty mogące stanowić koszt uzyskania przychodu z prawa majątkowego, w związku z czym podstawa opodatkowania nie powinna zostać pomniejszona o koszty uzyskania przychodów. Brak jest również podstaw do zastosowania zmniejszenia zaliczki na podatek dochodowy o 1/12 kwoty zmniejszającej zaliczkę, bowiem cytowany powyżej art. 41 ust. 1 nie zawiera odniesienia do art. 32 ust. 3 ustawy.

Stosownie do art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11).

W związku z powyższym na płatniku ciąży obowiązek pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy oraz wystawienia na nazwisko spadkobiercy zarządcy imiennej informacji o wypłaconych świadczeniach i pobranej zaliczce na podatek dochodowy - PIT-11, w której wykazany zostanie przychód z tytułu praw majątkowych. Byt prawny podatnika jako osoby fizycznej ustaje z chwilą śmierci. Przychodu nie może zatem osiągnąć osoba, która nie żyje. To spadkobierca osoby zmarłej osiągnął przychód z praw majątkowych zatem to na nazwisko spadkobiercy powinna zostać wystawiona informacja PIT-11.

W świetle powołanych wyżej przepisów stanowisko wnioskodawcy w zakresie zakwalifikowania wypłaconej premii do przychodu innych źródeł oraz dotyczące wypłacenia premii w kwocie brutto i obowiązku wystawienia PIT-8C na nazwisko zmarłego zarządcy należało uznać za nieprawidłowe.

Z kolei zgodzić się należy ze stanowiskiem wnioskodawcy, w którym stwierdza, iż nie jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z wypłatą spadkobiercy zaległego wynagrodzenia zarządcy, gdyż w tym zakresie znajdzie zastosowanie ustawa o podatku od spadków i darowizn. W przedstawionym stanie faktycznym istotne znaczenie ma fakt, iż między wnioskodawcą a zmarłym zarządcą nie istniał stosunek pracy, wówczas bowiem zaległe wynagrodzenie jako prawo majątkowe na mocy art. 631 § 2 kodeksu pracy nie wchodziłoby w skład masy spadkowej.

Skoro zatem zmarłego zarządcę z wnioskodawcą łączyła cywilnoprawna umowa o zarządzanie to wypłacone spadkobiercy zaległe wynagrodzenie zarządcy jako prawo majątkowe podlega dziedziczeniu i nie znajdą do niego zastosowania uregulowania ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zgodzić się zatem należy ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż zaległe wynagrodzenie należało wypłacić w kwocie brutto i w związku z jego wypłatą na wnioskodawcy nie ciążył obowiązek płatnika (w tym obowiązek wystawienia informacji PIT).

W tej części zatem stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.