Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.603.2019.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-28
Teza: sprzedaż Nieruchomości, stanowić będzie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i w konsekwencji podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; dostawę działek należy opodatkować stawką podatku w wysokości 23%
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; podatnik; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 10 września 2019 r. (data wpływu 16 września 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 31 października 2019 r. (data wpływu 4 listopada 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 22 października 2019 r. znak 0114-KDIP4.4012.603.2019.1.AK (skutecznie doręczone dnia 25 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek niezabudowanych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek niezabudowanych. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 31 października 2019 r., złożonym w dniu 31 października 2019 r. (data wpływu 4 listopada 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 22 października 2019 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego Stroną postępowania: Pana A.B.
*   Zainteresowanego niebędącego Stroną postępowania: Panią I.B.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wraz z małżonką I.B. (zwani dalej łącznie „Sprzedającymi”) – na zasadach ustawowych małżeńskich - są właścicielami nieruchomości gruntowej (zwanej dalej „Nieruchomością”), składającej się z dwunastu niezabudowanych działek ewidencyjnych, która to nieruchomość według księgi wieczystej nr (…) ma łączną powierzchnię (…) ha i położona jest w (…) przy ulicy (…), w dzielnicy (…), w gminie (…), w województwie (…), w obrębie ewid. nr (…), o wpisanym w ewidencji gruntów sposobie korzystania „R” - GRUNTY ROLNE. Nieruchomość znajduje się na obszarze (…) dla którego sporządzono (…) 2002 r. miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i jest oznaczona, jako teren usług komercyjnych - 6UC. Zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego na nieruchomości 6UC dopuszcza się realizację wszystkich typów usług nieuciążliwych - bez dodatkowych ograniczeń programowych.

Sprzedający są właścicielami Nieruchomości na podstawie decyzji Kierownika Urzędu Rejonowego w (…) nr (…) z (…) 1998 r. w przedmiocie przekształcenia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości w prawo własności. Sprzedający nabyli prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości od osób fizycznych na podstawie aktu notarialnego z dnia (…) 1982 r.

Z myślą o przekazaniu Nieruchomości dwójce dzieci Sprzedający w roku 2010 dokonali podziału Nieruchomości na dwanaście części, a mianowicie na: działkę ozn. nr geod. (…) o powierzchni (…) ha, (ii) działkę ozn. nr geod. (…)o powierzchni (…) ha, (iii) działkę ozn. nr geod. (…) o powierzchni (…) ha, (iv) działkę ozn. nr geod. (…) o powierzchni (…) ha, (v) działkę ozn. nr geod. (…) o powierzchni (…) ha, (vi) działkę ozn. nr geod. (…) o powierzchni (…) ha, (vii) działkę ozn. nr geod. (…) o powierzchni (…) ha, (viii) działkę ozn. nr geod. (…) o powierzchni (…) ha , (ix) działkę ozn. nr geod. (…) o powierzchni (…) ha , (x) działkę ozn. nr geod. (…) o powierzchni (…) ha, (xi) działkę ozn. nr geod. (…) o powierzchni (…) ha oraz (xii) działkę ozn. nr geod. (…) o powierzchni (…) ha. Prawo własności do tych działek do dziś nie zostało na nikogo przeniesione. Nieruchomość mieści się przy drodze miejskiej utwardzonej. Wzdłuż Nieruchomości stoją słupy energetyczne. Nieruchomość posiada potencjalny dostęp do wody i kanalizacji. Wszystkie te elementy powstały stosunkowo niedawno i wyłącznie z inicjatywy i na koszt (…) lub właścicieli okolicznych nieruchomości, przede wszystkim dewelopera D. Sprzedający w latach osiemdziesiątych XX wieku wykopali na Nieruchomości studnię głębinową, do której został doprowadzony prąd. Własne ujęcie wody było wykorzystywane do nawadniania upraw przez około 10 lat. Potem licznik energii został zdjęty. Od czasu wybudowania osiedla przez dewelopera D. na granicy Nieruchomości znajduje się przyłącze (woda i kanalizacja), jednak Sprzedający nigdy nie występowali z wnioskiem o przyłączenie. Nieruchomość nie jest ogrodzona przez Sprzedających - ogrodzenia wschód, zachód i południe Nieruchomości zostały postawione przez właścicieli sąsiednich działek.

Od momentu nabycia prawa użytkowania wieczystego w roku 1982 Nieruchomość wchodziła w skład gospodarstwa rolnego (obecnie działy specjalne produkcji rolnej). Do 2004 roku włącznie na Nieruchomości uprawiane były przez Sprzedających tulipany w celu otrzymania cebul do dalszej nasady oraz ziemniaki i zboże. Od 2005 roku do dnia dzisiejszego Nieruchomość jest nieużytkowana.

W 2008 r. część Nieruchomości o powierzchni 30m x 30m została wydzierżawiona spółce D. - deweloper budował osiedle na działce granicznej i poprosił o możliwość użycia utwardzonego placu manewrowego z przeznaczeniem na wybudowanie drogi dojazdowej do inwestycji.

Z tego samego powodu w roku 2018 wydzierżawiono spółce I. część Nieruchomości, ponieważ spółka ta prowadziła na ulicy (…) inwestycję polegającą na budowie drogi asfaltowej i w tym celu potrzebowała wykorzystać dzierżawiony teren na składowisko materiałów oraz maszyn przewidzianych do wybudowania drogi.

Przypuszczalnie w 1988 r. Sprzedający otrzymali zgodę na wybudowanie na nieruchomości budynku gospodarczego na cele rolne. Sprzedający występowali też z wnioskami o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w roku 2012 celem rozszerzenia funkcji usługowej o mieszkaniową. Wnioski te nie zostały rozpatrzone pozytywnie i nie została wydana żadna decyzja.

Opis Sprzedających:

Wnioskodawca wraz z małżonką osiągnęli już wiek emerytalny. Wnioskodawca cały czas oficjalnie prowadzi działalność rolniczą, ponieważ nie może przejść na emeryturę KRUS, gdyż musiałby uprzednio wyzbyć się Nieruchomości. Żona Wnioskodawcy (współwłaścicielka Nieruchomości) pobiera emeryturę z KRUS od sierpnia 2014 r. Z działalności rolniczej Sprzedający rozliczali się przez cały czas podatkiem dochodowym. Wnioskodawca obecnie jest zakwalifikowany, jako dział specjalny produkcji rolnej. W latach 1990-1991 Żona Wnioskodawcy prowadziła handel obwoźny rozliczany ryczałtem podatkowym. Od maja 2003 r. do lipca 2007 r. (z wyłączeniem roku 2006) Wnioskodawca prowadził działalność pozarolniczą w postaci usług ogólnobudowlanych rozliczanych kartą podatkową.

Nieruchomość nigdy nie była wprowadzona przez Sprzedających do ewidencji środków trwałych, nigdy nie była amortyzowana, ani nigdy nie były dokonywane jakiekolwiek odliczenia podatkowe z tytułu jej wykorzystywania.

Opis planowanej sprzedaży:

Wnioskodawca wraz z małżonką nie są już w stanie wykorzystywać Nieruchomości na cele rolne. Z uwagi na zabezpieczenie swojej oraz swoich dzieci przyszłości Sprzedający postanowili o sprzedaży Nieruchomości. Sprzedaży Nieruchomości będzie dokonywał Wnioskodawca wraz z małżonką, jako ich właściciele, natomiast środki uzyskane z ich sprzedaży będą stopniowo przekazywane dzieciom w formie darowizny. Nieruchomość stanowi atrakcyjne i wartościowe działki, które mogą być zabudowane pod usługi lub (po dokonaniu zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego) pod mieszkalnictwo. Sprzedający chcą sprzedać Nieruchomość wyłącznie w całości w ramach jednej transakcji sprzedaży, dlatego kupcem zapewne będzie podmiot z branży deweloperskiej. Celem zwiększenia szans na sprzedaż Nieruchomości Sprzedający:

1.  okazjonalnie zamieszczali ogłoszenie o możliwości zakupu Nieruchomości na portalu (…);
2.  wyrazili zgodę na publikacje opisanego powyżej ogłoszenia przez kilku agentów nieruchomości (żaden nie uzyskał prawa wyłączności).

Proces poszukiwania kupca nie był prowadzony w profesjonalny sposób i nie wykorzystywano innych narzędzi marketingowych poza ww. działaniami.

W piśmie z dnia 31 października 2019 r. (data wpływu 4 listopada 2019 r.) stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że umowa dzierżawy części nieruchomości o wymiarach 30m x 30m na rzeczy spółki D. została zawarta na okres od 1 maja 2008 roku do 31 grudnia 2008 roku i miało to miejsce przed podziałem Nieruchomości na dwanaście części, który to podział został dokonany w roku 2010.

Umowa dzierżawy na rzecz spółki I. zawarta została na okres od 1 maja 2018 roku do 16 lipca 2018 roku i dotyczyła gruntów oznaczonych jako działki nr (…) oraz (…).

W związku z dzierżawami na rzecz spółki D. oraz I. Wnioskodawca i jego małżonka otrzymali wynagrodzenie od wyżej wymienionych spółek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca wraz z małżonką jest zmuszony do naliczenia oraz odprowadzenia podatku VAT z tytułu sprzedaży całej Nieruchomości?
2.  Czy Wnioskodawca wraz z małżonką jest zmuszony do naliczenia oraz odprowadzenia podatku VAT z tytułu sprzedaży poszczególnych działek wchodzących w skład Nieruchomości?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Sprzedających, sprzedaż Nieruchomości nie będzie opodatkowana żadnym podatkiem VAT, w szczególności podatkiem VAT w wysokości 23%. Sprzedający nie kupili Nieruchomości - wiele lat temu - celem ich odsprzedaży z zyskiem tylko w celu prowadzenia produkcji rolnej. Sprzedający nie zamierzają bogacić się poprzez zakup kolejnych pól, np. z pieniędzy za sprzedane działki i przekształcać ich w działki budowlane na sprzedaż. Sprzedający nie mają zamiaru sprzedawać Nieruchomości w częściach, tylko mają zamiar sprzedać Nieruchomość w ramach jednej transakcji. Przy wykorzystywaniu Nieruchomości Sprzedający nigdy nie prowadzili działalności, jako podatnicy VAT. Sprzedający nie mają również zamiaru budować ogrodzenia dla całości Nieruchomości lub dla każdej działek z osobna. Sprzedający nie posiadają także innych nieruchomości przeznaczonych na sprzedaż. W ocenie Sprzedających, przy sprzedaży Nieruchomości nie mogą być uznani za podatników VAT. Warto nadmienić, że sprzedaż Nieruchomości jest spowodowana zmianą sytuacji życiowej i realiów gospodarczych, ponieważ żadne z dzieci Sprzedających nie planuje na stałe związać się z rolnictwem i przejąć gospodarstwa (dochody z rolnictwa nie są w dzisiejszych czasach wystarczające na utrzymanie rodziny). Sprzedaż Nieruchomości będzie dotyczyć majątku osobistego, nabytego na cele prywatne, niezwiązane z działalnością gospodarczą czy handlową.

Sprzedaż Nieruchomości nie będzie działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, tylko będzie stanowiło zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nawet fakt wystąpienia pojedynczych działań zwiększających szansę na sprzedaż Nieruchomości nie decyduje o uznaniu, że sprzedaż Nieruchomości można uznać za działalność gospodarczą, profesjonalną. O działalności takiej można mówić jedynie wówczas, gdy ciąg działań podejmowanych przez Sprzedających wskazuje na aktywność charakterystyczną dla obrotu nieruchomościami. Znaczenie dla sprawy ma całokształt działań, jakie Sprzedający podejmowali w odniesieniu do Nieruchomości przez cały okres jej posiadania i te działania nie mogą być potraktowane, jak aktywność charakterystyczna dla obrotu nieruchomościami. W związku z tym, Sprzedający będą korzystali z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Przedstawiona powyżej ocena dotyczy także postawionego pytania nr 2, albowiem czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą - orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10. Powyższe stanowisko jest tożsame z tym przedstawionym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 kwietnia 2019 r. 0114-KDIP1-1.4012.123.2019.2.RR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Towarami, według art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przy czym dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, który stanowi, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Potwierdził to również Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Zauważyć należy, że problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145).

Jak stanowi art. 195 ww. ustawy Kodeks cywilny, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Zauważyć należy, że współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Zgodnie z art. 196 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej.

Jak wynika z treści art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny, Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ww. Kodeksu). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Zaznaczenia wymaga, że w myśl art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r., poz. 2086, z późn. zm.), zwanej dalej k.r.o., z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków łub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 k.r.o., w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Jak stanowi art. 36 § 1 oraz § 2 k.r.o., oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 k.r.o., zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne, w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości, wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym (art. 43 § 1 k.r.o.).

Jak wynika z powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa nieruchomości – co do zasady – jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ponadto należy zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Ponadto powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Należy mieć również na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny”, to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Natomiast dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Z okoliczności przedstawionych przez Stronę wynika, że Wnioskodawca wraz z małżonką – na zasadach ustawowych małżeńskich - są właścicielami nieruchomości gruntowej, składającej się z dwunastu niezabudowanych działek ewidencyjnych. Nieruchomość położona jest w obrębie ewid. nr (…), o wpisanym w ewidencji gruntów sposobie korzystania „R” - GRUNTY ROLNE. Nieruchomość znajduje się na obszarze, dla którego sporządzono (…) 2002 r. miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i jest oznaczona, jako teren usług komercyjnych - 6UC. Zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego na nieruchomości 6UC dopuszcza się realizację wszystkich typów usług nieuciążliwych - bez dodatkowych ograniczeń programowych.

Sprzedający są właścicielami Nieruchomości na podstawie decyzji Kierownika Urzędu Rejonowego w (…) nr (…) z (…) 1998 r. w przedmiocie przekształcenia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości w prawo własności. Sprzedający nabyli prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości od osób fizycznych na podstawie aktu notarialnego z dnia (…) 1982 r.

Z myślą o przekazaniu Nieruchomości dwójce dzieci Sprzedający w roku 2010 dokonali podziału Nieruchomości na dwanaście części, tj. działki ozn. nr geod. (…) - (…).

Nieruchomość mieści się przy drodze miejskiej utwardzonej. Wzdłuż Nieruchomości stoją słupy energetyczne. Nieruchomość posiada potencjalny dostęp do wody i kanalizacji. Wszystkie te elementy powstały stosunkowo niedawno i wyłącznie z inicjatywy i na koszt (…) lub właścicieli okolicznych nieruchomości, przede wszystkim dewelopera D..

Sprzedający w latach osiemdziesiątych XX wieku wykopali na Nieruchomości studnię głębinową, do której został doprowadzony prąd. Własne ujęcie wody było wykorzystywane do nawadniania upraw przez około 10 lat. Potem licznik energii został zdjęty. Od czasu wybudowania osiedla przez dewelopera D. na granicy Nieruchomości znajduje się przyłącze (woda i kanalizacja), jednak Sprzedający nigdy nie występowali z wnioskiem o przyłączenie. Nieruchomość nie jest ogrodzona przez Sprzedających - ogrodzenia wschód, zachód i południe Nieruchomości zostały postawione przez właścicieli sąsiednich działek.

Od momentu nabycia prawa użytkowania wieczystego w roku 1982 Nieruchomość wchodziła w skład gospodarstwa rolnego (obecnie działy specjalne produkcji rolnej). Do 2004 roku włącznie na Nieruchomości uprawiane były przez Sprzedających tulipany w celu otrzymania cebul do dalszej nasady oraz ziemniaki i zboże. Od 2005 roku do dnia dzisiejszego Nieruchomość jest nieużytkowana.

W 2008 r. część Nieruchomości o powierzchni 30m x 30m została wydzierżawiona spółce D. - deweloper budował osiedle na działce granicznej i poprosił o możliwość użycia utwardzonego placu manewrowego z przeznaczeniem na wybudowanie drogi dojazdowej do inwestycji. Umowa dzierżawy części nieruchomości o wymiarach 30m x 30m na rzeczy spółki D. została zawarta na okres od 1 maja 2008 roku do 31 grudnia 2008 roku i miało to miejsce przed podziałem Nieruchomości na dwanaście części.

W roku 2018 wydzierżawiono spółce I. część Nieruchomości, ponieważ spółka ta prowadziła na ulicy (…) inwestycję polegającą na budowie drogi asfaltowej i w tym celu potrzebowała wykorzystać dzierżawiony teren na składowisko materiałów oraz maszyn przewidzianych do wybudowania drogi. Umowa dzierżawy na rzecz spółki I. zawarta została na okres od 1 maja 2018 roku do 16 lipca 2018 roku i dotyczyła gruntów oznaczonych jako działki nr (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`).

W związku z dzierżawami na rzecz spółki D. oraz I. Wnioskodawca i jego małżonka otrzymali wynagrodzenie od wyżej wymienionych spółek.

Przypuszczalnie w 1988 r. Sprzedający otrzymali zgodę na wybudowanie na nieruchomości budynku gospodarczego na cele rolne. Sprzedający występowali też z wnioskami o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w roku 2012 celem rozszerzenia funkcji usługowej o mieszkaniową. Wnioski te nie zostały rozpatrzone pozytywnie i nie została wydana żadna decyzja.

Wnioskodawca cały czas oficjalnie prowadzi działalność rolniczą, ponieważ nie może przejść na emeryturę KRUS, gdyż musiałby uprzednio wyzbyć się Nieruchomości. Żona Wnioskodawcy (współwłaścicielka Nieruchomości) pobiera emeryturę z KRUS od sierpnia 2014 r. Z działalności rolniczej Sprzedający rozliczali się przez cały czas podatkiem dochodowym. W latach 1990-1991 żona Wnioskodawcy prowadziła handel obwoźny rozliczany ryczałtem podatkowym. Od maja 2003 r. do lipca 2007 r. (z wyłączeniem roku 2006) Wnioskodawca prowadził działalność pozarolniczą w postaci usług ogólnobudowlanych rozliczanych kartą podatkową.

Nieruchomość nigdy nie była wprowadzona przez Sprzedających do ewidencji środków trwałych, nigdy nie była amortyzowana, ani nigdy nie były dokonywane jakiekolwiek odliczenia podatkowe z tytułu jej wykorzystywania.

Sprzedaży Nieruchomości będzie dokonywał Wnioskodawca wraz z małżonką, jako ich właściciele, natomiast środki uzyskane z ich sprzedaży będą stopniowo przekazywane dzieciom w formie darowizny. Nieruchomość stanowi atrakcyjne i wartościowe działki, które mogą być zabudowane pod usługi lub (po dokonaniu zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego) pod mieszkalnictwo. Sprzedający chcą sprzedać Nieruchomość wyłącznie w całości w ramach jednej transakcji sprzedaży, dlatego kupcem zapewne będzie podmiot z branży deweloperskiej. Celem zwiększenia szans na sprzedaż Nieruchomości Sprzedający:

1.  okazjonalnie zamieszczali ogłoszenie o możliwości zakupu Nieruchomości na portalu (…);
2.  wyrazili zgodę na publikacje opisanego powyżej ogłoszenia przez kilku agentów nieruchomości (żaden nie uzyskał prawa wyłączności).

Proces poszukiwania kupca nie był prowadzony w profesjonalny sposób i nie wykorzystywano innych narzędzi marketingowych poza ww. działaniami.

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia opisanej Nieruchomości jako całości lub poszczególnych działek oznaczonych nr (\`(...)\`)-(\`(...)\`).

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy pozwala stwierdzić, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż Nieruchomości niezabudowanej, podzielonej na działki o nr (\`(...)\`)-(\`(...)\`), bez względu na to czy Nieruchomość zostanie sprzedana w całości jednemu kupującemu czy sprzedawane będą poszczególne działki gruntu, stanowić będzie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i podlegać będzie opodatkowaniu tym podatkiem.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że może mieć to miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Jak wynika z wniosku, część Nieruchomości, przed jej podziałem na dwanaście działek, była przedmiotem odpłatnej umowy dzierżawy na rzecz Spółki D. i z tego tytułu Sprzedający otrzymywali od spółki wynagrodzenie. Ponadto w 2018 r. Wnioskodawca i jego małżonka wydzierżawili Spółce I. działki nr (\`(...)\`) i (\`(...)\`). Również z tego tytułu Sprzedający otrzymali wynagrodzenie.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zatem dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Oddanie rzeczy innej osobie do używania na podstawie umowy dzierżawy związane jest z wzajemnym świadczeniem dzierżawcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Wynika z tego, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego dzierżawcę.

Z uwagi na powyższe przepisy, odpłatne udostępnianie nieruchomości innemu podmiotowi skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wydzierżawiającego, tym samym mieści się w definicji odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. W konsekwencji wypełnia, określoną w cyt. art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, definicję działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku wystąpiły okoliczności, które wskazują, że sprzedaż Nieruchomości, stanowić będzie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i w konsekwencji podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć bowiem należy, że Wnioskodawca i jego małżonka wykorzystywali posiadany majątek w sposób zorganizowany i ciągły, któremu nie można przypisać znamion wykorzystywania majątku w celach prywatnych. Wnioskodawca wraz z małżonką, wydzierżawił część Nieruchomości – w 2008 r. przed dokonaniem podziału na dwanaście działek, a następnie w 2018 r. udostępnił działki nr (\`(...)\`) i (\`(...)\`). Z tego tytułu Wnioskodawca i jego małżonka otrzymali wynagrodzenie. Zatem Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę i jego żonę wyłącznie w celach prywatnych (osobistych). Udostępnienie przez Wnioskodawcę i jego małżonkę części Nieruchomości dzierżawcom, stanowi w swej istocie – na tle okoliczności sprawy – świadome podejmowanie działań mających na celu gospodarowanie przedmiotową Nieruchomością w celach gospodarczych.

Wykorzystywanie posiadanej Nieruchomości w celu dzierżawy nie stanowi czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Zatem nie cele osobiste, a cele gospodarcze leżą u podstaw działania Wnioskodawcy i jego małżonki, wobec czego czynność zbycia przedmiotowych działek gruntu nie stanowi – jak wskazał Wnioskodawca w treści wniosku – zwykłego zarządu majątkiem osobistym. Sprzedaż działek oznaczonych nr od (\`(...)\`) do (\`(...)\`) wpisuje się więc w katalog czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w związku z tym stanowi działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy, a Wnioskodawcy występują w charakterze podatników tego podatku, zgodnie z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy.

Podsumowując, w związku ze sprzedażą przedmiotowych działek gruntu, Wnioskodawca i jego małżonka będą działali jak podatnicy, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a czynność zbycia Nieruchomości (działek gruntu) będzie stanowiło – w rozumieniu art. 7 ust. 1 ww. ustawy – odpłatną dostawę towarów, podlegającą, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 cyt. ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe przepisy ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wskazują, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia z podatku od towarów i usług przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym, o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub wydanie decyzji o warunkach zabudowy.

Z wniosku wynika, że działki o nr (\`(...)\`)-(\`(...)\`) nie są zabudowane oraz są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że zostały przeznaczone pod zabudowę usługową. Zatem działki gruntu oznaczone nr (\`(...)\`)-(\`(...)\`) stanowią teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, co wyklucza zastosowanie przy dostawie tych działek zwolnienia z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

Skoro nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od tego podatku.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy podkreślić, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z okoliczności wskazanych we wniosku, transakcja nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę i jego małżonkę nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (nabycie prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości nastąpiło w 1982 r. od osób fizycznych, a w 1988 r. prawo to zostało przekształcone w prawo własności), nie można więc uznać, że Wnioskodawcy i jego małżonce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro nabycie przez nich Nieruchomości nie było objęte tym podatkiem.

Ponadto Nieruchomość nie była wykorzystywana przez cały okres jej użytkowania wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług.

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanych we wniosku działek gruntu o nr (\`(...)\`)-(\`(...)\`) nie znajdzie zastosowania również zwolnienie z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

W konsekwencji, skoro dostawa niezabudowanych działek gruntu o nr (\`(...)\`)-(\`(...)\`) nie może korzystać ani ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, ani ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, to dostawę ww. działek należy opodatkować stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawców należało uznać za nieprawidłowe.

Na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Wnioskodawców orzecznictwo, ponieważ zapadło ono w odniesieniu do indywidualnego i właściwego tylko temu orzecznictwu opisu sprawy. W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Wnioskodawców wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.