Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.64.2019.1.RG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-01
Teza: niepodleganie opodatkowaniu świadczenia usług opiekuńczych i specjalistycznych usług opiekuńczych, niepodleganie opodatkowaniu czynności wydania duplikatu Karty Dużej Rodziny oraz wydania drugiej formy Karty (np. karty elektronicznej, w przypadku, gdy wnioskodawca miał wydaną od 2018 r. kartę tradycyjną).
Słowa kluczowe: duplikat; gmina; karta; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2019 r. (data wpływu 6 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu świadczenia usług opiekuńczych i specjalistycznych usług opiekuńczych – **jest nieprawidłowe,**

*   niepodlegania opodatkowaniu czynności wydania duplikatu Karty Dużej Rodziny oraz wydania drugiej formy Karty (np. karty elektronicznej, w przypadku, gdy wnioskodawca miał wydaną od 2018 r. kartę tradycyjną) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu świadczenia usług opiekuńczych i specjalistycznych usług opiekuńczych,

*   niepodlegania opodatkowaniu czynności wydania duplikatu Karty Dużej Rodziny oraz wydania drugiej formy Karty (np. karty elektronicznej, w przypadku, gdy wnioskodawca miał wydaną od 2018 r. kartę tradycyjną).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

1.

Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej w …, dalej: GOPS, jest jednostką budżetową Gminy …, realizującą zadania pomocy społecznej wynikające z polityki społecznej państwa i gminy. GOPS wykonuje zadania z zakresu pomocy społecznej określone w ustawie z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 1508, z późn. zm.). Do zadań GOPS w zakresie wykonywania zadań własnych gminy z zakresu pomocy społecznej należy m.in. (art. 17 ust. 1 pkt 11) organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi oraz z zakresu zadań zleconych (art. 18 ust. 1 pkt 3) organizowanie i świadczenie specjalistycznych usług opiekuńczych w miejscu zamieszkania dla osób z zaburzeniami psychicznymi.

Szczegółowe warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze oraz szczegółowe warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, tryb ich pobierania zostały ustalone w uchwale Rady Gminy w … nr … z dnia 28 września 2004 r. ws. szczegółowych warunków przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze należące do zadań własnych Gminy oraz szczegółowych warunków częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również tryb ich pobierania. Pomoc w formie usług opiekuńczych przyznaje w formie decyzji administracyjnej Kierownik GOPS. W decyzji zawarte są: liczba przyznanych godzin danej usługi miesięcznie oraz miesięczna kwota odpłatności, jaką usługobiorca lub członek jego rodziny (gospodarstwa domowego) jest zobowiązany zapłacić. W zależności od dochodu na osobę w rodzinie, usługi opiekuńcze są pełnopłatne, częściowo odpłatne lub nieodpłatne.

Specjalistyczne usługi opiekuńcze dla osób z zaburzeniami psychicznymi są zadaniami zleconymi z zakresu administracji rządowej, a osiągnięte z nich dochody stanowią dochód budżetu Gminy w wysokości 5% pobranych opłat. Pozostała kwota jest odprowadzana na rachunek Urzędu Wojewódzkiego. Na świadczenie usług specjalistycznych Gmina otrzymuje dotację z budżetu państwa. Uprawnienie do specjalistycznych usług opiekuńczych jest przyznawane decyzją administracyjną, zawierającą także liczbę przyznanych godzin usługi miesięcznie i miesięczną odpłatność.

2.

GOPS sporadycznie pobiera także opłaty za wydanie duplikatu Karty Dużej Rodziny oraz drugiej formy karty np. elektronicznej, wydanych na podstawie ustawy z dnia 5 grudnia 2014 r. o Karcie Dużej Rodziny (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 1832 ze zm.).

Wydanie duplikatu Karty Dużej Rodziny oraz domówienie drugiej formy Karty (np. elektronicznej) są realizowane na wniosek członka rodziny wielodzietnej, co wynika z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 2014 r. o Karcie Dużej Rodziny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1832 ze zm.). Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, kartę przyznaje wójt właściwy ze względu na miejsce zamieszkania członka rodziny wielodzietnej. W myśl art. 13 ust. 1 i 2 ww. ustawy, karta jest przyznawana bezpłatnie, natomiast zgodnie z art. 13 ust. 2 ww. ustawy opłata za wydanie duplikatu Karty Dużej Rodziny oraz wydanie innej formy Karty w przypadku, gdy wnioskodawca miał wydaną kartą tradycyjną wynosi 9,40 zł. Wpływy z tych opłat stanowią dochód budżetu państwa, co wynika z art. 13 ust. 6 ustawy o Karcie Dużej Rodziny, jednak 5% pobranych opłat stanowi dochód Gminy, a pozostałe 95% odprowadzane jest na rachunek Urzędu Wojewódzkiego. Jak stanowi art. 13 ust. 3 ustawy o Karcie Dużej Rodziny jeżeli zachodzą szczególnie uzasadnione okoliczności, w szczególności dotyczące sytuacji materialnej lub zdrowotnej rodziny wielodzietnej, wójt może. na umotywowany wniosek, zwolnić członka rodziny wielodzietnej z ponoszenia opłaty, o której mowa w ust. 2.

Gmina dokonała scentralizowania rozliczeń podatku VAT. Zarządzenie Nr … zostało podpisane w dniu 11 stycznia 2017 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy świadczenie usług opiekuńczych, specjalistycznych usług opiekuńczych, które to usługi świadczone są w ramach władztwa administracyjnego, podlegają ustawie o podatku dochodowym od towarów i usług (dalej: VAT)?
2.  Czy wydanie duplikatu Karty Dużej Rodziny oraz domówienie drugiej formy Karty (np. karty elektronicznej, w przypadku, gdy wnioskodawca miał wydaną od 2018 r. kartę tradycyjną) podlegają ustawie o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie 1

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o pomocy społecznej, do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami z zaburzeniami psychicznymi. Organizowanie i świadczenie specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi w miejscu zamieszkania dla osób z zaburzeniami psychicznymi należy do zadań zleconych z zakresu administracji rządowej realizowanych przez gminę na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 3 ustawy o pomocy społecznej.

GOPS będący jednostką budżetową utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego do realizacji zadań gminy w zakresie władzy publicznej spełnia przesłanki wskazane w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. GOPS wykonując zadania, do których został powołany, stanowi organ władzy publicznej, a w konsekwencji należy uznać, że jest to podmiot mieszczący się w zakresie podmiotowym wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynności wykonywane przez GOPS związane z pobieraniem opłat na podstawie decyzji administracyjnej realizowane w ramach zadań z zakresu władzy publicznej są czynnościami ze stery publicznoprawnej. Pobierane opłaty mają charakter daniny publicznej, zaś dochód uzyskiwany z ich poboru służy celom publicznym. Art. 15 ust. 6 ustawy o VAT ma zastosowanie, między innymi, przy świadczeniu usług w zakresie pomocy społecznej przez wyznaczone jednostki na podstawie decyzji administracyjnych (wyrok WSA w Warszawie z dnia 22 sierpnia 2012 r. III SA/Wa 3092/11).

Jak stanowi art. 50 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona, przysługuje pomoc w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych. Ustawa ta w art. 50 ust. 6 na rzecz rady gminy przeniosła kompetencje do określenia w drodze uchwały, szczegółowych warunków przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi oraz szczegółowych warunków częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również trybu ich pobierania.

Szczegółowe warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze oraz szczegółowe warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, tryb ich pobierania zostały ustalone w uchwale Rady Gminy … nr … z dnia 28 września 2004 r. ws. szczegółowych warunków przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze należące do zadań własnych Gminy oraz szczegółowych warunków częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również tryb ich pobierania. Pomoc w formie usług opiekuńczych przyznaje w formie decyzji administracyjnej Kierownik GOPS.

Na podstawie art. 50 ust. 7 ustawy o pomocy społecznej, Minister właściwy do spraw zabezpieczenia społecznego w porozumieniu z Ministrem właściwym do spraw zdrowia określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje specjalistycznych usług opiekuńczych i kwalifikacje osób świadczących te usługi oraz warunki i tryb ustalania i pobierania opłat za specjalistyczne usługi opiekuńcze świadczone osobom z zaburzeniami psychicznymi, jak również warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia z tych opłat, ze względu na szczególne potrzeby osób korzystających z usług, uwzględniając sytuację materialną tych osób.

Minister Polityki Społecznej wydał na podstawie art. 50 ust. 7 ustawy o pomocy społecznej rozporządzenie z dnia 22 września 2005 r. w sprawie specjalistycznych usług opiekuńczych, (Dz. U. z 2005 r. Nr 189, poz. 1598). Zgodnie z § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia odpłatność za specjalistyczne usługi dla osób z zaburzeniami psychicznymi ustala ośrodek pomocy społecznej właściwy ze względu na miejsce zamieszkania osoby wymagającej pomocy w tej formie, na wniosek osoby zainteresowanej lub jej opiekuna, w zależności od posiadanego dochodu na osobę w rodzinie. Odpłatność ta wynika z sytuacji dochodowej w przeliczeniu na osoby samotnie gospodarujące bądź osoby w rodzinie (gospodarstwie domowym).

Z przepisów zawartych w § 4 ust. 4-7 ww. rozporządzenia wynika, że cenę jednej godziny specjalistycznych usług dla osób z zaburzeniami psychicznymi ustala ośrodek pomocy społecznej, na podstawie analizy kosztów realizacji tego zadania lub wynika ona z umowy zawartej przez ośrodek pomocy społecznej z podmiotem przyjmującym zlecenie realizacji tego zadania. Opłata za specjalistyczne usługi opiekuńcze stanowi iloczyn ceny, o której mowa w ust. 4, wskaźnika odpłatności określonego w procentach, o których mowa w ust. 3 oraz liczby godzin świadczonych usług w ciągu miesiąca. Ośrodek pomocy społecznej wydaje decyzję o liczbie godzin przyznanych miesięcznie specjalistycznych usług oraz o wysokości odpłatności. Jeżeli wyliczona kwota odpłatności za specjalistyczne usługi dla osób z zaburzeniami psychicznymi jest niższa od kwoty określonej w art. 38 ust. 4 ustawy o pomocy społecznej, odpłatności nie pobiera się.

Ponadto czynności z zakresu pomocy społecznej są kierowane tylko do określonej i wąskiej grupy osób, a wysokość opłat uzależniona jest od sytuacji materialnej beneficjentów. GOPS nie zawiera w tym zakresie umów cywilnoprawnych z beneficjentami pomocy społecznej i nie kształtuje swobodnie wzajemnych relacji oraz wielkości opłaty.

Gminy nie mogą w tym przypadku konkurować z podmiotami prywatnymi, jeżeli ich działanie w tym zakresie jest z góry określone przez przepisy prawa. W konsekwencji, wyłączenie Gmin z kategorii podatników VAT, w opinii Gminy …, nie będzie prowadziło do zakłóceń konkurencji, o których mowa w Dyrektywie Rady 2006/112/WE.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy … świadczenie usług opiekuńczych oraz specjalistycznych usług opiekuńczych są czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zgodnie z którego wyrokiem (I SA/Po 1229/17) „\`(...)\` należy stwierdzić, że Gmina, świadcząc w ramach Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej usługi opiekuńcze na rzecz osób uprawnionych do uzyskania pomocy, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy.”

Pytanie 2

Mając na uwadze przepisy ustawy o karcie dużej rodziny w związku z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT należy zaznaczyć, że wydawanie duplikatów Kart Dużej Rodziny oraz domówienie innej formy karty następuje na podstawie przepisów ustawy. Ustawa wprowadza także obowiązek pobierania opłaty. Wydawanie duplikatów Kart Dużej Rodziny oraz drugiej formy Karty (np. elektronicznej) odbywa się na podstawie przedłożonego wniosku, nie zaś na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Jak wynika z powyższego, Gmina na mocy ww. przepisów ustawy zobowiązana jest wykonać określone czynności, w tym wydać duplikat Karty.

Za wydanie duplikatu oraz drugiej formy Karty Gmina pobiera opłatę określoną w ww. ustawie. Opłata ta ma charakter publicznoprawny. W tym zakresie Gmina działa jako organ władzy publicznej. W związku z powyższym, opłaty z tytułu wydawania duplikatów Kart Dużej Rodziny i drugiej formy Karty nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na fakt, że Gmina nie jest uznawana w tym zakresie za podatnika VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy … wydanie duplikatu Karty Dużej Rodziny oraz domówienie drugiej formy Karty (np. karty elektronicznej w przypadku, gdy wnioskodawca miał wydaną od 2018 r. kartę tradycyjną) są czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu świadczenia usług opiekuńczych i specjalistycznych usług opiekuńczych – **jest nieprawidłowe,**

*   niepodlegania opodatkowaniu czynności wydania duplikatu Karty Dużej Rodziny oraz wydania drugiej formy Karty (np. karty elektronicznej, w przypadku, gdy wnioskodawca miał wydaną od 2018 r. kartę tradycyjną) – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustaw, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Nie obejmuje ona natomiast działalności prowadzonej przez te organy na warunkach prawnych takich, jak mające zastosowanie do podmiotów prywatnych.

Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza – art. 4 (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Należy nadmienić, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Rozpatrując kwestię będącą przedmiotem wniosku, czy zadania z zakresu pomocy społecznej polegające na świadczeniu usług opiekuńczych oraz specjalistycznych usług opiekuńczych przez Wnioskodawcę (Gminę), będącą zarejestrowanym, czynnym, podatnikiem VAT za pośrednictwem swojej jednostki budżetowej (GOPS) podlegają ustawie o podatku od towarów i usług należy powołać przepisy ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2018 r., poz. 1508 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka.

Stosownie do zapisu zawartego w art. 6 pkt 5 ustawy o pomocy społecznej, przez jednostkę organizacyjną pomocy społecznej rozumie się regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, dom pomocy społecznej, placówkę specjalistycznego poradnictwa, w tym rodzinnego, ośrodek wsparcia i ośrodek interwencji kryzysowej.

Obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą (art. 16 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Gmina i powiat, obowiązane zgodnie z przepisami ustawy do wykonywania zadań pomocy społecznej, nie mogą odmówić pomocy osobie potrzebującej, mimo istniejącego obowiązku osób fizycznych lub osób prawnych do zaspokajania jej niezbędnych potrzeb życiowych (art. 16 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej).

Do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi (art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o pomocy społecznej).

Jak stanowi art. 50 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona, przysługuje pomoc w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych.

Usługi opiekuńcze lub specjalistyczne usługi opiekuńcze mogą być przyznane również osobie, która wymaga pomocy innych osób, a rodzina, a także wspólnie niezamieszkujący małżonek, wstępni, zstępni nie mogą takiej pomocy zapewnić – art. 50 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej.

Usługi opiekuńcze obejmują pomoc w zaspokajaniu codziennych potrzeb życiowych, opiekę higieniczną, zaleconą przez lekarza pielęgnację oraz, w miarę możliwości, zapewnienie kontaktów z otoczeniem – art. 50 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej.

Zgodnie z art. 50 ust. 6 ustawy o pomocy społecznej, rada gminy określa, w drodze uchwały, szczegółowe warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi, oraz szczegółowe warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również tryb ich pobierania.

Natomiast w myśl art. 50 ust. 7 ustawy o pomocy społecznej, minister właściwy do spraw zabezpieczenia społecznego w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw zdrowia określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje specjalistycznych usług opiekuńczych i kwalifikacje osób świadczących te usługi oraz warunki i tryb ustalania i pobierania opłat za specjalistyczne usługi opiekuńcze świadczone osobom z zaburzeniami psychicznymi, jak również warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia z tych opłat, ze względu na szczególne potrzeby osób korzystających z usług, uwzględniając sytuację materialną tych osób.

Na podstawie art. 50 ust. 7 ustawy o pomocy społecznej Minister Polityki Społecznej wydał rozporządzenie z dnia 22 września 2005 r. w sprawie specjalistycznych usług opiekuńczych (Dz. U. z 2005 r. Nr 189, poz. 1598). W myśl § 4 ust. 1 przedmiotowego rozporządzenia, Odpłatność za specjalistyczne usługi dla osób z zaburzeniami psychicznymi ustala ośrodek pomocy społecznej właściwy ze względu na miejsce zamieszkania osoby wymagającej pomocy w tej formie, na wniosek osoby zainteresowanej lub jej opiekuna, w zależności od posiadanego dochodu na osobę w rodzinie.

Świadczenia z pomocy społecznej są udzielane na wniosek osoby zainteresowanej, jej przedstawiciela ustawowego albo innej osoby, za zgodą osoby zainteresowanej lub jej przedstawiciela ustawowego (art. 102 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, przyznanie świadczeń z pomocy społecznej następuje w formie decyzji administracyjnej.

Wójt (burmistrz, prezydent miasta) udziela kierownikowi ośrodka pomocy społecznej upoważnienia do wydawania decyzji administracyjnych w indywidualnych sprawach z zakresu pomocy społecznej należących do właściwości gminy (art. 110 ust. 7 ustawy o pomocy społecznej).

Mając na uwadze obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy ponownie wskazać, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy zatem rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze zaprezentowany opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do usług opiekuńczych i specjalistycznych usług opiekuńczych mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie, które jest wykonywane z nakazu organu władzy (decyzja administracyjna) pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności.

Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone decyzją administracyjną czynności na rzecz konkretnej osoby, która za te czynności dokonuje opłaty w określonej wysokości bądź też opłaty tej dokonuje osoba trzecia. Skoro jest możliwe zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy), należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

W ocenie tut. Organu istotnym jest to, że decyzje administracyjne orzekają jedynie w danej sprawie w stosunku do konkretnej osoby (świadczeniobiorcy). Zatem działanie Wnioskodawcy obejmujące wydanie decyzji administracyjnej rozstrzygającej w jakiej formie zostanie przyznane świadczenie na rzecz podopiecznego, tj. czy zostanie przyznane świadczenie czy też nie, jest czym innym niż sama realizacja tego świadczenia, która stanowi niewątpliwie czynność cywilnoprawną, bowiem czynności wykonywane w oparciu o tę decyzję są usługami wykonywanymi w ramach stosunków cywilnoprawnych.

Fakt, że Wnioskodawca obarczony jest zadaniem w postaci realizacji tych usług wynikających z decyzji administracyjnych nie jest jednoznaczny z tym, że automatycznie zostaje wyłączony z zakresu podatku VAT, bowiem w rozpatrywanej sprawie zachodzi związek pomiędzy otrzymywanymi dochodami (uiszczanymi opłatami) a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności. Tym samym uiszczane opłaty są niczym innym jak wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia usług dokonywanych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie podobne lub takie same czynności mogą być wykonywane przez inne podmioty, tzw. podmioty konkurencyjne.

Tak więc w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie (usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze, które jest wykonywane z nakazu organu (decyzja administracyjna) pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności. Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone decyzją administracyjną czynności na rzecz konkretnej osoby, za które otrzymuje opłaty w określonej decyzją wysokości, bądź też opłaty tej dokonuje osoba trzecia. Możliwe jest zatem zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy). Dlatego też, czynności świadczone przez Zainteresowanego spełniają definicję świadczenia usług, określoną w art. 8 ust. 1 ustawy i Wnioskodawca w zakresie tych czynności nie korzysta z wyłączenia z grona podatników podatku od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadcząc za odpłatnością usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i w zakresie, w jakim realizuje ww. zadania, nie podlega regulacjom przepisu art. 15 ust. 6 powołanej ustawy. A zatem, ww. usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie zostało uznane za nieprawidłowe.

Natomiast w celu ustalenia czy wydanie duplikatu Karty Dużej Rodziny oraz domówienie drugiej formy Karty (np. karty elektronicznej, w przypadku, gdy wnioskodawca miał wydaną od 2018 r. kartę tradycyjną) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy wskazać, że z ustawy z dnia 5 grudnia 2014 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 1832, z późn. zm.) o Karcie Dużej Rodziny, wynika, że ustawa określa zasady przyznawania członkom rodziny wielodzietnej Karty Dużej Rodziny, zwanej dalej „Kartą”, sposób przyznawania im uprawnień oraz sposób realizacji i finansowania zadań wynikających z ustawy.

Uprawnienia przysługujące osobom posiadającym ważną Kartę polegają na przyznaniu korzystniejszego od ogólnie obowiązującego dostępu do towarów, usług lub innych form działalności (art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o Karcie Dużej Rodziny).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy o Karcie Dużej Rodziny, kartę przyznaje wójt właściwy ze względu na miejsce zamieszkania członka rodziny wielodzietnej.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 ustawy o Karcie Dużej Rodziny, karta oraz jej duplikat są przyznawane i wydawane na wniosek członka rodziny wielodzietnej.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy o Karcie Dużej Rodziny, karta jest przyznawana bezpłatnie, z zastrzeżeniem ust. 1a.

Wydanie Karty podlega opłacie w wysokości 9,21 zł, w przypadku gdy:

1.  członkowi rodziny wielodzietnej, na jego wniosek, wydana już została wyłącznie karta tradycyjna i następnie członek rodziny wielodzietnej wnioskuje o kartę elektroniczną albo
2.  członkowi rodziny wielodzietnej, na jego wniosek, udostępniona już została karta elektroniczna i następnie członek rodziny wielodzietnej wnioskuje o wydanie karty tradycyjnej.

(art. 13 ust. 1a ustawy Karcie Dużej Rodziny).

Wydanie duplikatu Karty podlega opłacie w wysokości 9,21 zł (art. 13 ust. 2 ustawy o Karcie Dużej Rodziny).

Jeżeli zachodzą szczególnie uzasadnione okoliczności, w szczególności dotyczące sytuacji materialnej lub zdrowotnej rodziny wielodzietnej, wójt może, na umotywowany wniosek, zwolnić członka rodziny wielodzietnej z ponoszenia opłaty, o której mowa w ust. 1a lub 2 (art. 13 ust. 3 ustawy o Karcie Dużej Rodziny).

Jak wynika z powyższego, Gmina na mocy ww. przepisów ustawy zobowiązana jest wykonać określone czynności, w tym wydać duplikat Karty lub drugą formę karty. Za wydanie duplikatu oraz drugiej formy karty pobiera opłatę określoną w ww. ustawie. Opłata ta ma charakter publicznoprawny. W tym zakresie Gmina działa jako organ władzy publicznej.

W świetle powyższego, wydanie duplikatu Karty Dużej Rodziny oraz wydanie drugiej formy Karty (np. karty elektronicznej, w przypadku, gdy wnioskodawca miał wydaną od 2018 r. kartę tradycyjną) są czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Gminy w tym zakresie uznano za prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu świadczenia usług opiekuńczych i specjalistycznych usług opiekuńczych –jest nieprawidłowe,

*   niepodlegania opodatkowaniu czynności wydania duplikatu Karty Dużej Rodziny oraz wydania drugiej formy Karty (np. karty elektronicznej, w przypadku, gdy wnioskodawca miał wydaną od 2018 r. kartę tradycyjną) – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy wskazać, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku wyroku sądowego tutejszy Organ wyjaśnia, że powołany wyrok jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża. Zatem, wskazany we wniosku wyrok sądu nie ma wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.