Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4511-39/15/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-15
Teza: opodatkowanie dochodów uzyskanych w związku z wykonywaniem pracy na pokładzie statku morskiego.
Słowa kluczowe: marynarze; Norwegia; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; praca-praca najemna; statek; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 10 kwietnia 2015 r. (data wpływu do Biura – 15 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych w związku z wykonywaniem pracy na pokładzie statku morskiego:

*   w części dotyczącej braku obowiązku złożenia zeznania podatkowego za 2014 r. - **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych w związku z wykonywaniem pracy na pokładzie statku morskiego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni ma miejsce zamieszkania w Polsce i tutaj posiada ośrodek interesów życiowych zgodnie z art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniosek dotyczy stanu faktycznego zaistniałego od sierpnia 2014 r. do grudnia 2014 r.

Wnioskodawczyni jest zatrudniona przez przedsiębiorstwo „G” z siedzibą na Cyprze.

Na mocy umowy z tym przedsiębiorstwem Wnioskodawczyni została oddelegowana do pracy na rzecz przedsiębiorstwa „M” , którego biuro główne oraz operacyjne znajduje się w Norwegii.

Wnioskodawczyni nie osiąga dochodów w Polsce.

Wnioskodawczyni pracuje na stanowisku marynarz-geofizyk na pokładzie statku „A”, z pokładu którego prowadzone są badania sejsmiczne dna morskiego. Statek ten pływa po wodach terytorialnych Norwegii i Danii oraz po wodach międzynarodowych; jest zarejestrowany w Norweskim Międzynarodowym Rejestrze Statków (N.I.S.)

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy dochody Wnioskodawczyni za pracę wykonywaną w 2014 r. na pokładzie statku użytkowanego przez przedsiębiorstwo „M”, którego siedziba znajduje się na terenie Norwegii podlegają opodatkowaniu w Polsce?
2.  Czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana do złożenia zeznania podatkowego i zapłaty podatku w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dochody uzyskiwane przez nią w 2014 r. za pracę na pokładzie statku „A”, użytkowanego przez przedsiębiorstwo „M”, którego siedziba znajduje się na terenie Norwegii nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawczyni powołała przepisy art. 14 ust. 3, art. 3 ust. 1 lit. g) i art. 22 ust. 1 lit. d) polsko-norweskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w brzmieniu ustalonym Protokołem zmieniającym umowę z dnia 05 lipca 2012 r. wskazując, iż zgodnie z obowiązującą w Norwegii ustawą Lov om skatt av formue og innekt (skatteloven) tj. Law on tax on income and wealth (Prawo podatku dochodowego i majątkowego) od opodatkowania zwolniona jest osoba wykonująca pracę na statkach zarejestrowanych w N.I.S. i osoby wykonujące pracę dla zagranicznych przedsiębiorców prowadzących działalność na pokładzie danego statku -paragraf 2-3 ustęp 1 h.

Wnioskodawczyni stwierdziła również, że z analizy wyżej wskazanego stanu prawnego wynika, iż dochód Wnioskodawczyni pracującej na statku morskim zarejestrowanym w N.I.S. eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez norweskie przedsiębiorstwo podlega opodatkowaniu w Polsce, a zgodnie z art. 22 ust. 1 litera d) ww. umowy zastosowanie ma metoda odliczenia proporcjonalnego.

Jednak ze względu na istnienie ulgi podatkowej, którą reguluje art. 27g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku. Zgodnie z tym przepisem podatnik ma prawo odliczyć od podatku dochodowego kwotę stanowiącą różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z metodą odliczenia proporcjonalnego a podatkiem wyliczonym metodą wyłączenia z progresją.

Metoda wyłączenia z progresją oznacza, że od podstawy opodatkowania wyłącza się dochód osiągnięty za granicą, jednak stosuje się stawkę podatkową właściwą dla całego dochodu. Metoda odliczenia proporcjonalnego polega na tym, że dochód osiągnięty za granicą jest opodatkowany w Polsce, ale od jego wysokości odlicza się podatek zapłacony za granicą.

W przypadku braku osiągania przez Wnioskodawczynię dochodu w Polsce podatek od jej dochodu wyliczony zgodnie z metodą wyliczenia z progresją będzie wynosił zero, zatem całą kwotę podatku obliczonego na podstawie metody odliczenia proporcjonalnego podatnik ma prawo odliczyć na mocy art. 27 g ust. 2 od należnego podatku.

Oznacza to, iż Wnioskodawczyni w ogóle nie jest zobowiązana do zapłaty podatku w Polsce i nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Z kolei w myśl 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że miejsce zamieszkania i ośrodek interesów życiowych Wnioskodawczyni znajduje się na terytorium Polski.

Wnioskodawczyni podlega zatem nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Warszawie dnia 9 września 2009 r. (Dz.U. z 2010 r., Nr 134, poz. 899), wprowadzonym protokołem zmieniającym konwencję, podpisanym w Oslo dnia 5 lipca 2012 r. (Dz.U. z 2013, r. poz. 680), wynagrodzenie uzyskane w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa może być opodatkowane w tym Państwie.

Określenie „przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa” oznacza przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie (art. 3 ust. 1 lit. f) konwencji).

Natomiast określenie „transport międzynarodowy” oznacza wszelki transport statkiem morskim lub statkiem powietrznym, za wyjątkiem przypadku, gdy statek morski lub statek powietrzny jest eksploatowany wyłącznie między miejscami położonymi w Umawiającym się Państwie (art. 3 ust. 1 lit. g) konwencji).

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy zauważyć, że art. 14 ust. 3 konwencji ma zastosowanie w przypadku, kiedy marynarz, mający miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, osiąga dochody w związku z pracą wykonywaną na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę w Norwegii.

Z treści wniosku i zadanego pytania wynika, iż biuro główne i operacyjne oraz siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statek morski na pokładzie, którego Wnioskodawczyni wykonuje pracę marynarza-geofizyka, znajduje się w Norwegii. Statek ten pływa po wodach terytorialnych Norwegii i Danii oraz po wodach międzynarodowych; jest zarejestrowany w Norweskim Międzynarodowym Rejestrze Statków (N.I.S.)

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że dochody Wnioskodawczyni z tytułu pracy na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo „M”, w myśl art. 14 ust. 3 konwencji, mogą być opodatkowane w obu państwach, tj. w Polsce, jak i w Norwegii. Jednocześnie, w Polsce – w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu – należy zastosować określoną w art. 22 konwencji metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 lit. a) konwencji, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami konwencji może być opodatkowany w Norwegii, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania. Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 1 lit. d) konwencji, wprowadzonym protokołem, bez względu na postanowienia lit. a) unikanie podwójnego opodatkowania następuje poprzez zastosowanie odliczenia, o którym mowa w literze b), jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce uzyskuje dochód, który zgodnie z postanowieniami konwencji może być opodatkowany w Norwegii, jednakże zgodnie z prawem wewnętrznym Norwegii, dochód ten jest zwolniony z podatku.

Zgodnie z kolei z art. 22 ust. 1 lit. b) konwencji, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12, 13 lub ustępu 7 artykułu 20 niniejszej Konwencji mogą być opodatkowane w Norwegii, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Norwegii. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Norwegii.

Skoro dochód uzyskiwany przez Wnioskodawczynię, zgodnie z prawem wewnętrznym Norwegii, jest zwolniony z podatku, to w konsekwencji, zgodnie z art. 22 ust. 1 lit. d) konwencji, zastosowanie znajdzie metoda odliczenia proporcjonalnego, o której mowa w art. 22 ust. 1 lit. b) konwencji oraz odpowiednio art. 27 ust. 9 albo 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

W tym przypadku, Wnioskodawczyni ma możliwość skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 27g ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 27g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody m.in. ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

W myśl art. 27g ust. 2 ww. ustawy odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8.

Z treści ww. uregulowań wynika, iż podatnik uzyskujący dochody z pracy za granicą, w państwie, z którym zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje, w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, tzw. metodę odliczenia proporcjonalnego – winien dokonać obliczenia rocznego podatku z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust. 9 albo 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Następnie, od tak obliczonego podatku, ma prawo odliczyć ulgę abolicyjną, o której mowa w cyt. powyżej art. 27g ww. ustawy.

Ulga polega na odliczeniu od podatku, obliczonego zgodnie z art. 27 ustawy, pomniejszonego o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b ustawy, kwoty stanowiącej różnicę między podatkiem obliczonym przy zastosowaniu metody odliczenia proporcjonalnego a kwotą podatku obliczonego przy zastosowaniu tzw. metody wyłączenia z progresją.

Zatem, biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, iż w omawianej sprawie Wnioskodawczyni ma prawo skorzystać z ulgi abolicyjnej, gdyż do jej dochodów uzyskiwanych w 2014 r. w Norwegii, zgodnie z powołaną wyżej konwencją polsko-norweską ma zastosowanie metoda proporcjonalnego odliczenia.

Wnioskodawczyni winna zatem dokonać obliczenia rocznego podatku za 2014 r. z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust. 9 albo 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Następnie, od tak obliczonego podatku, odliczyć ulgę abolicyjną, o której mowa w cyt. powyżej art. 27g ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli w wyniku tego rachunku kwota do zapłaty wyniesie zero, to Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do uiszczenia podatku.

Oznacza to, że w sytuacji gdy – jak wskazała Wnioskodawczyni w treści wniosku – nie osiągnęła w 2014 r. dochodów ze źródeł położonych na terytorium Polski, wynagrodzenie za pracę uzyskiwaną na pokładzie statku nie podlega opodatkowaniu w Polsce. Wnioskodawczyni ma jednak obowiązek złożenia rocznego zeznania podatkowego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej braku obowiązku składania zeznania podatkowego za 2014 r. - jest nieprawidłowe; w pozostałej części - jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków,, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.