Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.429.2022.3.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-10
Teza: Dotyczy ustalenia: - czy po dokonaniu połączenia spółki B Sp. z o.o. ze spółką A, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczania strat podatkowych z lat poprzednich, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku; - czy po dokonaniu połączenia spółki C Sp. z o.o. ze spółką A, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia strat podatkowych z lat z lat poprzednich, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku; - czy po dokonaniu Połączenia trójstronnego spółek (B Sp. z o.o. oraz C Sp. z o.o. z A) w ramach jednej czynności, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia strat podatkowych z lat poprzednich, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku.
Słowa kluczowe: działalność; limit; połączenie; strata
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przedmiot opodatkowania-Przychody i koszty niewpływające na dochód/stratę-Straty podatnika, który przejął inny podmiot lub nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 3-pkt 7

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

23 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia :

\- czy po dokonaniu połączenia spółki B Sp. z o.o. ze spółką A, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczania strat podatkowych z lat poprzednich, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku;

\- czy po dokonaniu połączenia spółki C Sp. z o.o. ze spółką A, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia strat podatkowych z lat z lat poprzednich, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku;

\- czy po dokonaniu Połączenia trójstronnego spółek (B Sp. z o.o. oraz C Sp. z o.o. z A) w ramach jednej czynności, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia strat podatkowych z lat poprzednich, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 września 2022 r. oraz 7 października 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce).

Wnioskodawca funkcjonuje w ramach grupy podmiotów powiązanych (dalej: „Grupa”) zajmującej się m.in. działalnością wytwórczą oraz handlową w zakresie produktów wykonanych (…).

Jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy, posiadającym 100% akcji w kapitale zakładowym Spółki, jest D Sp. z o.o.

A

Podstawowym przedmiotem działalności A jest produkcja i sprzedaż (…), w szczególności (…). Spółka wytwarza i dystrybuuje m.in. (…).

Powyższy zakres działalności potwierdzają kody PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) ujawnione w Krajowym Rejestrze Sądowym. Zgodnie z informacjami zawartymi w aktualnym odpisie z KRS dla Spółki, przedmiotem przeważającej działalności A jest:

(…)

Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że w procesie produkcyjnym (…).

Zgodnie ze sprawozdaniem finansowym za 2021 rok Spółka osiągnęła przychody ze sprzedaży w wysokości ponad (…) zł. Struktura sprzedaży w 2021 r. kształtowała się w następujący sposób:


| Przychody ze sprzedaży: | 100,0% 
| (…) | 89,7% 
| (…) | 7,2% 
| Pozostałe | 3,1% 

Sprzedaż (…) stanowi zatem główne źródło dochodów Wnioskodawcy, bowiem odpowiadała za wygenerowanie 89,7% udziału w całkowitych przychodach osiągniętych przez Spółkę w 2021 roku.

Należy wskazać, że wskutek znacznej poprawy sytuacji finansowej Spółki w ostatnim czasie prognozowane jest osiągnięcie w 2022 r. przychodów na poziomie ok. (…) zł.

We wcześniejszych latach podatkowych A poniósł straty podatkowe, które nie zostały jak dotąd w całości odliczone zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o CIT.

B Sp. z o.o.

Oprócz Wnioskodawcy w skład Grupy wchodzi m.in. spółka B Sp. z o.o. B Sp. z o.o. jest podatnikiem podatku CIT i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest polskim rezydentem podatkowym).

B Sp. z o.o. powstała w wyniku dokonanego w 2020 roku przekształcenia spółki B S.A. w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, w wyniku czego wszystkie udziały w spółce przekształconej objął jej dotychczasowy akcjonariusz - E.

B Sp. z o.o. zajmuje się produkcją (…), w szczególności (…). Technologia wykorzystywana do produkcji (…) jest oparta o materiał (…). Elementy (…), które wykorzystywane są w produkcji (…) to w głównej mierze (…), które produkuje się z (…), pozyskiwanych z (…) z wykorzystaniem procesu (…). Proces pozyskiwania (…). W zdecydowanej większości produkowanych (…). Materiały (…) wykorzystywane przy produkcji (…), w szczególności elementy (…), B Sp. z o.o. nabywa m.in. od A oraz innych spółek z Grupy, w tym D Sp. z o.o.

Łączna wartość przychodów B Sp. z o.o. według ostatniego dostępnego zatwierdzonego sprawozdania finansowego (za 2020 r.) wyniosła we wskazanym roku (…) zł.

C Sp. z o.o.

W skład Grupy wchodzi również spółka C Sp. z o.o. C Sp. z o.o. jest podatnikiem podatku CIT i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest polskim rezydentem podatkowym).

Podstawowym przedmiotem działalności C Sp. z o.o. jest działalność handlowa polegająca na sprzedaży (…), w szczególności (…). Spółka pełni rolę spółki dystrybucyjnej w Grupie, prowadząc sprzedaż w punktach obsługi oraz składach handlowych. Do głównych źródeł przychodów spółki zalicza się handel materiałami (…) dla budownictwa oraz przemysłu (…). Dodatkowo, spółka rozwija sprzedaż produktów uzupełniających, takich jak (…) uzupełnienie oferty dla ww. grup docelowych. Do głównych towarów handlowych oferowanych przez spółkę zaliczane są: (…). C Sp. z o.o. pozyskuje oferowane produkty (…) ze spółek z Grupy, w szczególności A i D Sp. z o.o., a także częściowo od zewnętrznych dostawców spoza Grupy.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie dodać, że A oraz C Sp. z o.o. ze względu na w większości tożsamy zakres sprzedawanych produktów posiadają wspólną grupę klientów, z którymi wymiennie dokonują transakcji. Zgodnie z ustaleniami wewnątrzgrupowymi, wybór podmiotu (A bądź C Sp. z o.o.), który obsługuje danego klienta, zależy od wielkości wolumenu transakcyjnego. W przypadku wysokiego wolumenu (powyżej określonego w Grupie progu), klient nabywa towar bezpośrednio od A. W przypadku mniejszej sprzedaży z kolei, sprzedawcą jest spółka dystrybucyjna (nastawiona w większym stopniu na obrót detaliczny) – C Sp. z o.o.

Łączna wartość przychodów C Sp. z o.o. według sprawozdania finansowego za 2021 r. wyniosła we wskazanym roku (…) zł.

Planowana reorganizacja

Grupa, w ramach której działa Wnioskodawca, planuje przeprowadzić reorganizację swojej struktury w taki sposób, by działalność szeroko rozumianego (…) została skonsolidowana w jednym podmiocie gospodarczym. Konsolidacja ma na celu integrację biznesu B Sp. z o.o. oraz C. Sp. z o.o. z A w ramach połączenia spółek i uzyskanie synergii, wyeliminowanie zbędnych procesów pomiędzy spółkami, ograniczenie obowiązków administracyjnych, ustrukturyzowanie działalności Grupy i uproszczenie jej struktury.

W tym celu Grupa planuje dokonać połączeń B Sp. z o.o. z A oraz C Sp. z o.o. z A, w trybie art. 492 ust 1 pkt 1 KSH, przez przeniesienie całego majątku B Sp. z o.o. / C Sp. z o.o. na A za akcje w podwyższonym kapitale zakładowym, które A przyzna wspólnikom spółek przejmowanych. W wyniku połączenia większościowym akcjonariuszem A w dalszym ciągu pozostanie D Sp. z o.o., natomiast część akcji w Spółce zostanie objęta przez wspólnika B Sp. z o.o., tj. E oraz wspólnika C Sp. z o.o., tj. F Sp. z o.o. Co istotne, na moment złożenia niniejszego wniosku nie zapadły ostateczne decyzje, czy oba połączenia będą przeprowadzone. Jeśli tak, zostaną dokonane w ramach jednej czynności, tj. trójstronnego połączenia A, B Sp. z i C Sp. z o.o. (dalej: „Połączenie”). Możliwa jest jednak decyzja o przeprowadzeniu tylko jednego z ww. połączeń.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie podkreślić, że biorąc pod uwagę wartość spółek, wartość akcji przydzielonych wspólnikom spółek przejmowanych nie będzie wynosiła więcej niż 25% wartości wszystkich akcji ogółem spółki przejmującej (A).

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że ww. czynności, o których mowa w niniejszym wniosku, stanowią kolejne kroki w ramach prowadzonej reorganizacji Grupy. Przed planowanym Połączeniem trójstronnym (bądź dwustronnym, jeśli taka będzie finalna decyzja) zostanie dokonane przeniesienie aportem z D Sp. z o.o. do A części operacyjnej, tożsamej z obecną działalnością A (produkcja i sprzedaż produktów (…)) - fakt, że planowany aport nie zmieni przedmiotu podstawowej działalności A został potwierdzony interpretacją indywidualną wydaną przez tut. Organ z dnia (.) o sygn. (…). W konsekwencji otrzymanego aportu dojdzie do znacznego zwiększenia skali działalności A (bez zmiany przedmiotu) oraz uzyskiwanych przychodów (według szacunków o kilkaset milionów przychodów rocznie w pierwszych latach po aporcie).

Po planowanych czynnościach reorganizacyjnych, A będzie w dalszym ciągu prowadzić działalność produkcyjną oraz rozszerzoną działalność handlową produktów (…), w szczególności (…). Spółki B Sp. z o.o. oraz C Sp. z o.o. natomiast przestaną istnieć z chwilą wpisu Połączenia do rejestru.

Połączenie spółek opisane w niniejszym wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Proces integracji działalności spółek oraz umieszczenie ich w jednym podmiocie gospodarczym w celu uzyskania synergii, wyeliminowania zbędnych procesów pomiędzy spółkami, ograniczenia obowiązków administracyjnych, ustrukturyzowania działalności Grupy w (…) uproszczenia jej struktury świadczy o tym, że planowane działanie będzie w pełni uzasadnione ekonomicznie.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest potwierdzenie w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego kwestii weryfikacji posiadania uzasadnienia ekonomicznego. Kwestia ta stanowi element zdarzenia przyszłego w ramach niniejszego wniosku.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z dnia 7 października 2022 r. wskazaliście Państwo, iż:

_„W tym miejscu Wnioskodawca pragnie podkreślić, że biorąc pod uwagę wartość spółek, wartość akcji przydzielonych wspólnikom spółek przejmowanych będzie niższa niż 25% wartości wszystkich akcji ogółem spółki przejmującej (A)”._

**Pytania**

1\. Czy po dokonaniu połączenia spółki B Sp. z o.o. ze spółką A, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczania strat podatkowych z lat poprzednich, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku?

2\. Czy po dokonaniu połączenia spółki C Sp. z o.o. ze spółką A, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia strat podatkowych z lat z lat poprzednich, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku?

3\. Czy po dokonaniu Połączenia trójstronnego spółek (B Sp. z o.o. oraz C Sp. z o.o. z A) w ramach jednej czynności, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia strat podatkowych z lat poprzednich, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Zdaniem Wnioskodawcy, po dokonaniu połączenia spółki B Sp. z o.o. ze spółką A, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczania strat podatkowych z lat poprzednich, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku.

2\. Zdaniem Wnioskodawcy, po dokonaniu połączenia spółki C Sp. z o.o. ze spółką A, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia strat podatkowych z lat poprzednich, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku.

3\. Zdaniem Wnioskodawcy, po dokonaniu Połączenia trójstronnego spółek (B Sp. z o.o. oraz C Sp. z o.o. z A) w ramach jednej czynności, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia strat podatkowych z lat poprzednich, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytań 1 -3

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustaw o CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem, ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o CIT o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1) obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo

2) obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Jednocześnie, z dniem 1 stycznia 2021 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123).

W wyniku powyższej nowelizacji do art. 7 ust. 3 ustawy o CIT został dodany nowy pkt 7.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 7 przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1 tego przepisu, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się: strat podatnika, jeżeli podatnik przejął inny podmiot lub nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w tym w drodze wkładu niepieniężnego, lub otrzymał wkład pieniężny, za który nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w wyniku czego:

a) przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu lub nabyciu, w całości albo w części jest inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem lub nabyciem, lub

b) co najmniej 25% udziałów (akcji) podatnika posiada podmiot lub podmioty, które na dzień kończący rok podatkowy, w którym podatnik poniósł taką stratę, praw takich nie posiadały.

Zgodnie z uzasadnieniem do ww. ustawy nowelizującej, (Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw, druk sejmowy nr 642, Sejm RP IX kadencji, www.sejm.gov.pl; dalej: „Uzasadnienie”) celem powyższego przepisu jest „ograniczenie zjawiska wykorzystywania przez podatnika strat podatkowych innego podmiotu celem obniżenia własnych zobowiązań podatkowych”.

Zgodnie z treścią powyższego przepisu w przypadku spełnienia co najmniej jednej z dwóch wymienionych wyżej przesłanek będącej skutkiem transakcji nabycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w tym np. w drodze połączenia przez przejęcie, spółka przejmująca nie będzie uprawniona do rozliczenia strat powstałych przez dokonaniem jednej z wyżej wymienionych transakcji.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że w ocenie Wnioskodawcy zarówno pierwsza jak i druga przesłanka nie będzie spełniona w analizowanym przypadku.

Odnosząc się do przesłanki pierwszej, Wnioskodawca pragnie wskazać, że połączenie spółki B Sp. z o.o. ze spółką A nie spowoduje zmiany faktycznie prowadzonej podstawowej działalności gospodarczej A.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (tj. Dz. U. z 2021 r., poz. 162 ze zm.), „działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły”. Natomiast słowo podstawowy zgodnie z słownikiem PWN (sjp.pwn.pl) oznacza: 1. «główny, zasadniczy», 2. «stanowiący podstawę jakiegoś przedmiotu lub urządzenia». W związku z tym, podstawowy to taki, który stanowi podstawę czegoś, na którym coś się opiera, od którego coś zależy, zasadniczy, główny, najważniejszy.

A zatem, podstawowa działalność gospodarcza stanowi taką działalność, na której podmiot opiera swoją główną działalnością zarobkową.

Biorąc pod uwagę powyższe informacje należy stwierdzić, że produkcja i sprzedaż (…), w tym, w szczególności (…) stanowi niewątpliwie podstawową działalność A. Połączenie obu spółek, tj. B Sp. z o.o. z A nie spowoduje, w ocenie Wnioskodawcy, zmiany faktycznie prowadzonej podstawowej działalności gospodarczej Spółki, ponieważ spółka A w dalszym ciągu będzie kontynuowała produkcję wyrobów (…), w szczególności (…), w dotychczasowym zakresie. Działalność produkcyjna (…) po dokonaniu połączenia, będzie stanowić dodatkowy, mniejszy (w odniesieniu do założeń co do generowanych przychodów) element działalności A - co istotne - prowadzony z wykorzystaniem materiałów produkowanych przez Wnioskodawcę (…).

W ocenie Wnioskodawcy, zakres działalności obu ww. spółek jest do siebie zbliżony. A zajmuje się produkcją materiałów (…), w tym, w szczególności (…), które w późniejszym etapie są wykorzystywane przez B Sp. z o.o. w procesie produkcyjnym (…).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zgodnie z informacjami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego, przychody generowane z produkcji (…), po przeprowadzeniu reorganizacji (zwłaszcza aportu do A i połączenia) będą stanowiły niewielką część przychodów A. Główne, podstawowe źródło przychodów A, tj. produkcja i sprzedaż (…), pozostanie bez zmian. W ocenie Wnioskodawcy, połączenie spółek o tak odmiennej skali prowadzonej działalności, nie będzie miało wpływu na faktycznie prowadzoną, główną działalność gospodarczą A.

Integracja działalności produkcyjnej obu spółek przyczyni się do spełnienia podstawowego celu Grupy, polegającego umieszczeniu całej produkcyjnej oraz handlowej w zakresie produktów (…) w jednym podmiocie gospodarczym.

Wnioskodawca pragnie jeszcze raz zaznaczyć, że w wyniku połączenia przedmiot przeważającej działalności A ani faktycznie, ani formalnie (ujawniony w odpisie aktualnym Spółki w KRS), nie ulegnie zmianie. Po połączeniu, A w dalszym ciągu będzie zajmował się przede wszystkim produkcją (…).

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku WSA z dnia 4 listopada 2021 r. o sygnaturze I SA/Łd 558/21, który potwierdza sposób interpretacji art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT. W powyższym wyroku sąd wskazał, że:

„Należy także zwrócić uwagę na wykładnię funkcjonalną. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że na obie Spółki - przejmująca (\`(...)\`) i przejmowana (\`(...)\`) oraz udziałowcy Spółki przejmowanej - (\`(...)\`) prowadzą działalność z zakresie przetwórstwa (…), zatem spełniają (a contrario) warunek opisany w art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a - przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu lub nabyciu, w całości albo w części jest inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem, lub (\`(...)\`)”

\- uznając tym samym brak spełnienia przesłanki o której mowa w art. 7 ust. 3 pkt 7 lit. a.

W wyniku połączenia nie dojdzie do istotnej zmiany działalności operacyjnej A. Po dokonaniu połączenia, A będzie w dalszym ciągu prowadzić działalność w zakresie produkcji (…), a także ją wykorzystywać do produkcji (…), w tym, w szczególności (…) Spółka B Sp. z o.o. z kolei, w wyniku Połączenia przestanie istnieć.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiot faktycznie prowadzonej przez niego podstawowej działalności gospodarczej po transakcji nie będzie inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej podstawowej działalności przed transakcją, w związku z czym przesłanka pierwsza nie będzie spełniona w opisywanej sytuacji.

Jeżeli chodzi o przesłankę drugą - dotyczącą zmiany struktury własnościowej po dokonaniu połączenia spółki B Sp. z o.o. ze spółką A, należy wskazać, że przed planowaną transakcją, jedynym akcjonariuszem A jest D Sp. z o.o.

D Sp. z o.o. posiadał 100% akcji w A w momencie poniesienia strat przez Spółkę, o których mowa w opisie zdarzenia przeszłego. W wyniku połączenia, wspólnik B Sp. z o.o., tj. E otrzyma nowe akcje w podwyższonym kapitale zakładowym A. W wyniku transakcji D Sp. z o.o. w dalszym ciągu pozostanie większościowym udziałowcem A, natomiast część akcji w podwyższonym kapitale zakładowym, zostanie objęta przez E. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wartość przyznanych akcji wspólnikowi spółki przejmowanej nie przekroczy 25% wartość wszystkich akcji ogółem.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy również przesłanka druga nie będzie spełniona w opisywanej sytuacji. W wyniku transakcji, wartość przydzielonych akcji spółce, która na dzień kończący rok podatkowy, w którym Wnioskodawca poniósł stratę, akcji takich nie posiadała, nie przekroczy progu 25%, o którym mowa jest w art. 7 ust. 3 pkt 7 lit) b.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza również uzasadnienie do zmian w ustawie CIT dotyczące pkt 7 w art. 7 ust. 3:

„Uwzględniając jednak fakt, iż powyższe działania (przejęcie innego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, uzyskanie wkładu pieniężnego za który podatnik nabył przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa) mogą być przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych służących przywróceniu możliwości generowania przez takiego podatnika dochodów, ograniczenie możliwości uwzględniania strat przez podatnika uzależnione zostało od wystąpienia dodatkowych warunków, wskazujących na to, iż głównym celem tych działań było nieuzasadnione skorzystanie z możliwości pomniejszenia dochodu (powiększenia straty) innego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części innego przedsiębiorstwa, to jest:

\- przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej po takim przejęciu lub nabyciu, w całości lub w części był inny, niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności przed takim przejęciem lub nabyciem, lub

\- co najmniej 25% praw do udziału w zysku podatnika - w wyniku opisanych operacji restrukturyzacyjnych - uzyskał podmiot lub podmioty, które wcześniej praw takich nie posiadały”.

Z powyższego wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie analizowanym ograniczeniem możliwości odliczenia strat takich transakcji, które nie są przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a polegają np. na nabyciu spółek ze stratami, które prowadzą zasadniczo odmienną działalność (bądź nie prowadzą żadnej działalności w wyniku faktycznego bankructwa).

Autorzy uzasadnienia wskazują natomiast wprost, że tego rodzaju transakcje mogą być przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, co ma miejsce w przypadku planowanego Połączenia.

Wnioskodawca pragnie jeszcze raz podkreślić, że celem połączenia jest konsolidacja działalności produkcyjnej oraz handlowej (…) w jednym podmiocie gospodarczym, poprzez umieszczenie w nim całej produkcji (…). Reorganizacja pozwoli na konsolidację biznesów i uzyskanie synergii, optymalizację kosztów, wyeliminowanie zbędnych procesów pomiędzy spółkami, ustrukturyzowanie działalności grupy, uproszczenie jej struktury oraz ograniczenie obowiązków administracyjnych. Planowane działania pozwolą Spółce kontynuować produkcję w zakresie dotychczasowej podstawowej działalności gospodarczej, nie naruszając jej struktury własnościowej w sposób wskazany w art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT.

Podsumowując, w opisywanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do spełnienia żadnej z przesłanek zawartych w art. 7 ust. 3 pkt 7. Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że po dokonaniu transakcji polegającej na połączeniu B Sp. z o.o. z A, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania strat poniesionych przez niego przed dniem połączenia, gdyż do transakcji nie znajdzie zastosowania art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 2

Odnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytań 1-3 do pytania oznaczonego nr 2, należy wskazać, że w ocenie Wnioskodawcy zarówno pierwsza jak i druga przesłanka również w tym przypadku nie będzie spełniona.

W zakresie przesłanki pierwszej, Wnioskodawca pragnie wskazać, że połączenie spółek C Sp. z o.o. ze spółką A nie spowoduje zmiany w całości albo w części faktycznie prowadzonej podstawowej działalności gospodarczej A.

Biorąc pod uwagę definicję podstawowej działalności gospodarczej, która została przytoczona powyżej, należy stwierdzić, że produkcja i sprzedaż wyrobów (…), w tym, w szczególności (…) stanowi niewątpliwie podstawową działalność A. Połączenie obu spółek, tj. C Sp. z o.o. z A nie spowoduje, w ocenie Wnioskodawcy, zmiany faktycznie prowadzonej podstawowej działalności gospodarczej Spółki, ponieważ spółka A w dalszym ciągu będzie kontynuowała produkcję wyrobów (…), w tym, w szczególności (…), w dotychczasowym zakresie.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że pomimo iż Spółka prowadzi działalność produkcyjną to przecież wykazywane przychody w rachunku zysków i strat pochodzą właśnie ze sprzedaży tych towarów (co z kolei jest głównym przedmiotem działalności C Sp. z o.o. - różnica polega jedynie na klienteli), a nie z samej ich produkcji. A zatem, działalność handlowa A zostanie poszerzona o dodatkowych klientów (z którymi obrót ma mniejszy wolumen sprzedażowy).

W ocenie Wnioskodawcy, zakres działalności obu ww. spółek jest do siebie bardzo zbliżony. A zajmuje się produkcją (…), w tym, w szczególności (…), którymi handluje naprzemiennie (w zależności od wolumenu transakcyjnego oraz polityki dystrybucyjnej) zarówno sam A jak i C Sp. z o.o.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zgodnie z informacjami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego, przychody generowane z działalności gospodarczej spółki C Sp. z o.o. stanowią niewielką część przychodów generowanych przez A. Główne, podstawowe źródło przychodów A, tj. produkcja i sprzedaż (…) pozostanie bez zmian.

Integracja działalności handlowej obu spółek przyczyni się do spełnienia podstawowego celu Grupy, polegającego umieszczeniu całej produkcyjnej oraz handlowej w jednym podmiocie gospodarczym.

Wnioskodawca pragnie jeszcze raz zaznaczyć, że w wyniku połączenia przedmiot przeważającej działalności A ani fatycznie, ani formalnie (ujawniony w odpisie aktualnym Spółki w KRS), nie ulegnie zmianie. Po połączeniu, A w dalszym ciągu będzie zajmował się głównie produkcją (…).

W wyniku połączenia, nie dojdzie do istotniej zmiany działalności operacyjnej spółki A. Po dokonaniu połączenia, A będzie w dalszym ciągu prowadzić działalność w zakresie produkcji (…), a także prowadzić działalność handlową. Spółka C Sp. z o.o. z kolei, w wyniku połączenia przestanie istnieć.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiot faktycznie prowadzonej przez niego podstawowej działalności gospodarczej po transakcji nie będzie inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez niego podstawowej działalności przed transakcją, w związku z czym przesłanka pierwsza nie będzie spełniona w opisywanej sytuacji.

Jeżeli chodzi o przesłankę drugą dotyczącą zmiany struktury własnościowej po dokonaniu połączenia spółki C Sp. z o.o. ze spółką A, należy wskazać, że przed planowaną transakcją, jedynym akcjonariuszem posiadającym 100% akcji w kapitale zakładowym A jest D Sp. z o.o.

D Sp. z o.o. posiadał całościowy pakiet akcji w A w momencie poniesienia strat przez Spółkę, o których mowa w opisie zdarzenia przeszłego. W wyniku połączenia, wspólnik C Sp. z o.o., tj. F Sp. z o.o. otrzyma nowe akcje w podwyższonym kapitale zakładowym A. W wyniku transakcji D Sp. z o.o. w dalszym ciągu pozostanie większościowym akcjonariuszem A, natomiast część akcji w podwyższonym kapitale zakładowym, zostanie objęta przez F Sp. z o.o. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wartość przyznanych akcji wspólnikowi spółki przejmowanej nie przekroczy 25% wartości wszystkich akcji ogółem.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy również przesłanka druga nie będzie spełniona w opisywanej sytuacji. W wyniku transakcji, wartość przydzielonych akcji spółce, która na dzień kończący rok podatkowy, w którym Wnioskodawca poniósł stratę, akcji takich nie posiadała, nie przekroczy progu 25%, o którym mowa jest w art. 7 ust. 3 pkt 7 lit) b.

Należy dodać, że jak wskazano we wcześniejszej części niniejszego wniosku, intencją ustawodawcy związaną z wprowadzeniem art. 7 ust. 3 pkt 7 było objęcie analizowanym ograniczeniem możliwości odliczenia strat takich transakcji, które nie są przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Autorzy uzasadnienia wskazują natomiast wprost, że tego rodzaju transakcje mogą być przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, co ma miejsce w przypadku planowanego połączenia.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że celem połączenia jest konsolidacja działalności produkcyjnej oraz handlowej (…) w jednym podmiocie gospodarczym, poprzez umieszczenie w nim całej produkcji i sprzedaży (…). Reorganizacja pozwoli na konsolidację biznesów i uzyskanie synergii, optymalizację kosztów, wyeliminowanie zbędnych procesów pomiędzy spółkami, ustrukturyzowanie działalności grupy, uproszczenie jej struktury oraz ograniczenie obowiązków administracyjnych. Planowane działania pozwolą Spółce kontynuować produkcję w zakresie dotychczasowej podstawowej działalności gospodarczej, nie naruszając jej struktury własnościowej w sposób wskazany w art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT.

Podsumowując, w opisywanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do spełnienia żadnej z przesłanek zawartych w art. 7 ust. 3 pkt 7. Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że po dokonaniu transakcji polegającej na połączeniu C Sp. z o.o. z A, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania strat poniesionych przez niego przed dniem dokonania połączenia, gdyż do transakcji nie znajdzie zastosowania art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 3

W konsekwencji okoliczności podniesionych w uzasadnieniu do pytań 1 oraz 2, Wnioskodawca pragnie wskazać, że również trójstronne Połączenie spółek B Sp. z o.o. oraz C Sp. z o.o. (jako spółek przejmowanych) z A (jako spółki przejmującej), przeprowadzone w ramach jednej czynności, nie spowoduje zmiany faktycznie prowadzonej podstawowej działalności A.

Jak zostało wykazane wcześniej produkcja i sprzedaż (…) w szczególności (…) stanowi niewątpliwie podstawową działalność A. Połączenie trójstronne spółek, tj. B Sp. z o.o. oraz C Sp. z o.o. z A nie spowoduje zmiany faktycznie prowadzonej podstawowej działalności gospodarczej Spółki, ponieważ spółka A w dalszym ciągu będzie kontynuowała produkcję wyrobów (…), w tym, w szczególności (…), w dotychczasowym zakresie.

Działalność produkcyjna (…) po dokonaniu połączenia, będzie stanowić dodatkowy element prowadzonej działalności A, wykorzystujący w szczególności materiały wytwarzane przez Wnioskodawcę m.in. (…). Działalność handlowa z kolei, która obecnie jest prowadzona również przez Wnioskodawcę, zostanie poszerzona o dodatkowych klientów, obsługiwanych dotychczas przez C Sp. z o.o. (w ramach omówionego podziału funkcji sprzedażowych).

W ocenie Wnioskodawcy, zakres działalności trzech ww. spółek jest do siebie zbliżony. A zajmuje się produkcją wyrobów (…), w tym, w szczególności (…), które w późniejszym etapie są wykorzystywane przez B Sp. z o.o. w procesie produkcyjnym (…) oraz przed C Sp. z o.o. w działalności handlowej.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zgodnie z informacjami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego, przychody generowane z działalności gospodarczej B Sp. z o.o. oraz C Sp. z o.o. są znacznie niższe niże generowane przez A. Zgodnie z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, połączenie spółek o tak odmiennej skali prowadzonej działalności nie będzie miało istotnego wpływu na faktycznie prowadzoną działalność gospodarczą A.

Integracja działalności produkcyjnej oraz handlowej spółek przyczyni się do spełnienia podstawowego celu Grupy, polegającego umieszczeniu całej działalności produkcyjnej oraz handlowej w jednym podmiocie gospodarczym.

Wnioskodawca pragnie jeszcze raz zaznaczyć, że w wyniku Połączenia przedmiot przeważającej działalności A (ujawniony w odpisie aktualnym Spółki w KRS) ani fatycznie, ani formalnie, nie ulegnie zmianie. Po Połączeniu, A w dalszym ciągu będzie zajmował się produkcją (…).

Po dokonaniu połączenia, A będzie w dalszym ciągu prowadzić działalność w zakresie produkcji (…), a także ją wykorzystywać do produkcji (…), w tym, w szczególności (…) oraz prowadzić działalność handlową. Spółki Sp. z o.o. oraz C Sp. z o.o. z kolei, w wyniku Połączenia przestaną istnieć.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiot faktycznie prowadzonej przez niego podstawowej działalności gospodarczej po transakcji nie będzie inny niż przedmiot faktycznie prowadzonej przez niego podstawowej działalności przed transakcją, w związku z czym przesłanka pierwsza nie będzie spełniona w opisywanej sytuacji.

Jeżeli chodzi natomiast o przesłankę drugą dotyczącą zmiany struktury własnościowej po dokonaniu połączenia spółki B Sp. z o.o oraz C Sp. z o.o. ze spółką A, należy wskazać, że przed planowaną transakcją, jedynym akcjonariuszem posiadającym 100% akcji w kapitale zakładowym A jest D Sp. z o.o.

W wyniku połączenia wspólnicy spółek B Sp. z o.o. (E) oraz C Sp. z o.o. (F Sp. z o.o.) otrzymają nowe akcje w podwyższonym kapitale zakładowym A. W wyniku transakcji D Sp. z o.o. w dalszym ciągu pozostanie większościowym akcjonariuszem A. W wyniku transakcji D Sp. z o.o. w dalszym ciągu pozostanie większościowym udziałowcem A, natomiast część akcji w podwyższonym kapitale zakładowym, zostanie objęta przez E oraz F Sp. z o.o. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wartość przyznanych akcji wspólnikom spółek przejmowanych nie przekroczy 25% wartości wszystkich akcji ogółem.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy również przesłanka druga nie będzie spełniona w opisywanej sytuacji. W wyniku transakcji, wartość przydzielonych akcji spółkom, która na dzień kończący rok podatkowy, w którym Wnioskodawca poniósł stratę, akcji takich nie posiadały, nie przekroczy progu 25%, o którym mowa jest w art. 7 ust. 3 pkt 7 lit) b.

Jak wskazano, intencją ustawodawcy było objęcie analizowanym ograniczeniem możliwości odliczenia strat takich transakcji, które nie są przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że celem Połączenia trójstronnego będzie konsolidacja działalności produkcyjnej oraz handlowej (…) w jednym podmiocie gospodarczym, poprzez umieszczenie w nim całej produkcji wyrobów (…), w tym, w szczególności (…), a także składników majątkowych wykorzystywanych w działalności handlowej. Reorganizacja pozwoli na konsolidację biznesów i uzyskanie synergii, optymalizację kosztów, wyeliminowanie zbędnych procesów pomiędzy spółkami, ustrukturyzowanie działalności grupy, uproszczenie jej struktury oraz ograniczenie obowiązków administracyjnych. Planowane działania pozwolą Spółce kontynuować produkcję i sprzedaż w zakresie dotychczasowej podstawowej działalności gospodarczej, nie naruszając jej struktury własnościowej w sposób wskazany w art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT.

Należy jeszcze raz podkreślić, że przepis art. 7 ust. 3 pkt 7 ustawy o CIT uzależnia ograniczenie możliwości podatnika uzależnione zostało od wystąpienia dodatkowych warunków, które jak wykazano powyżej, nie są spełnione w niniejszym uwzględniania strat przez zdarzeniu przyszłym.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, po dokonaniu transakcji polegającej na Połączeniu spółki B Sp. z o.o. oraz C Sp. z o.o. ze spółką A, Wnioskodawca będzie uprawniony i zobowiązany do rozpoznawania przychodów i kosztów pozostających w związku z działalnością spółki przejmowanej, które zgodnie z ustawą o CIT powstaną lub powinny zostać ujęte po dacie połączenia oraz będzie uprawniony do odliczania od dochodu ustalonego z uwzględnieniem dochodów spółki przejmowanej strat podatkowych, z uwzględnieniem zasady źródeł dochodów i przy uwzględnieniu limitu strat w danym roku.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.