Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1526/08-2/JB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-12-17
Teza: Czy w świetle opisanego powyżej stanu faktycznego prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wypłata dywidendy niepieniężnej, w przypadku gdy taką formę dywidendy przewiduje uchwała Zgromadzenia Wspólników, nie będzie skutkować dla Spółki powstaniem przychodu w rozumieniu art. 12 ust.1 ustawy o PDOP?
Słowa kluczowe: dywidendy; przychód-powstanie przychodu; udziałowiec; wypłata; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14 b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29.09.2008r. (data wpływu 06.10.2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wypłata dywidendy niepieniężnej, w przypadku gdy taką formę dywidendy przewiduje uchwała Zgromadzenia Wspólników, będzie skutkować powstaniem dla Spółki przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06.10.2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie potwierdzenia, że wypłata dywidendy w formie niepieniężnej, w postaci posiadanych udziałów w innej spółce kapitałowej, nie skutkuje powstaniem po stronie podmiotu dokonującego wypłaty, przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza wypłacić dywidendę jedynemu udziałowcowi - N E M & F S.A. (dalej jako „N” lub „Udziałowiec”). Wartość dywidendy obejmie zarówno zysk osiągnięty przez Spółkę w 2007r., jak i zyski z lat ubiegłych. W tym celu planowane jest podjęcie uchwały Zgromadzenia Wspólników dotyczące wypłaty zysku (dywidendy) w części w formie gotówkowej, a w części w formie niepieniężnej tzn. w postaci posiadanych udziałów w innej spółce kapitałowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle opisanego powyżej stanu faktycznego prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wypłata dywidendy niepieniężnej, w przypadku gdy taką formę dywidendy przewiduje uchwała Zgromadzenia Wspólników, nie będzie skutkować dla Spółki powstaniem przychodu w rozumieniu art. 12 ust.1 ustawy o PDOP?

W ocenie Spółki, wypłata dywidendy w formie niepieniężnej nie skutkuje powstaniem przychodu do opodatkowania po stronie podmiotu wypłacającego dywidendę, a powoduje powstanie przychodu z udziału w zyskach osób prawnych po stronie udziałowca.

Na gruncie ustawy z dnia 15 września 2000 r., Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 ze zm., dalej jako „KSH”), dopuszczalna jest wypłata dywidendy zarówno w formie pieniężnej, jak i niepieniężnej.

Postanowienia KSH mogą być odnoszone w równym stopniu zarówno do dywidend w pieniądzu, jak i niepieniężnych. Skoro postanowienia ustawowe nie przesądzają o wyższości jednej formy wypłaty dywidendy nad drugą, należy przyjąć, że obie formy są równorzędne. A zatem, w przypadku podjęcia uchwały o wypłacie dywidendy w gotówce, zobowiązanie spółki ma od początku charakter pieniężny, natomiast jeżeli podjęta jest uchwała o wypłacie gotówki w postaci niepieniężnej, zobowiązanie spółki ma od początku charakter niepieniężny.

Niezależnie zatem od postaci dywidendy, nie zmienia się jednostronny charakter zobowiązania spółki względem wspólnika. Wykonanie tego zobowiązania (to jest wypłata dywidendy) jest świadczeniem jednostronnym, ponieważ skutkuje powstaniem przysporzenia majątkowego jedynie po stronie otrzymującego dywidendę udziałowca. Prawo wspólnika do udziału w zyskach spółki kapitałowej (prawo do dywidendy) jest podstawowym prawem majątkowym przysługującym z tytułu posiadania udziałów/akcji danej spółki. W doktrynie prawa handlowego powszechnie przyjmuje się, że z chwilą podjęcia uchwały zgromadzenia wspólników o podziale zysku, to abstrakcyjne prawo majątkowe konkretyzuje się w postaci roszczenia obligacyjnego wierzyciela (wspólnika) do dłużnika (spółki). Zatem zarówno o powstaniu, jak i o treści roszczenia wspólnika będzie decydować przede wszystkim brzmienie stosownej uchwały zgromadzenia wspólników. Spółka natomiast, z tytułu wypłaty dywidendy nie ma względem wspólnika żadnych roszczeń.

W związku z powyższym, z punktu widzenia cywilistycznego, obowiązek wypłaty dywidendy jest zobowiązaniem jednostronnym, wynikającym z przepisów ustawowych, umowy spółki i uchwały zgromadzenia wspólników. Zatem wypłata dywidendy jest świadczeniem dłużnika (spółki) na rzecz wierzyciela (wspólnika), któremu nie towarzyszy żadne świadczenie wzajemne wspólnika. W szczególności, wypłata dywidendy nie następuje w wyniku umowy zawartej pomiędzy udziałowcami i Spółką w znaczeniu prawa cywilnego. W wyniku wypłaty dywidendy po stronie wypłacającego nie następuje zatem żadne przysporzenie majątkowe, gdyż beneficjent świadczenia (tj. udziałowiec) w wyniku jego otrzymania nie jest zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, które mogłoby być zakwalifikowane jako przychód należny Spółki. Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych oraz orzecznictwem sądów administracyjnych, przychód podatkowy kreują jedynie te zdarzenia, które powodują powstanie trwałego przysporzenia majątkowego, rozumianego jako definitywne powiększenie aktywów podatnika \[por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 listopada 2003 roku, sygn. III SA 3382/02; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 1998 roku, sygn. SA/Sz 1305/97; interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w imieniu Ministra Finansów w dniu 21 lutego 2008 roku, znak; lP-PB3-423-490/07-2/KB; postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 11 grudnia 2006 raku, znak 1471/DPD2/423-135/06/MB\]. Spółka wskazuje, że wypłata dywidendy skutkuje przyrostem aktywów jedynie po stronie otrzymującego dywidendę wspólnika. W konsekwencji, to podmiot otrzymujący dywidendę (w opisanym stanie faktycznym udziałowiec) osiągnie przychód w rozumieniu ustawy o PDOP. Co więcej, poprzez czynność podziału zysku wypracowanego przez Spółkę, następuje w rzeczywistości obniżenie wartości posiadanego przez nią majątku, a zatem nie sposób przyjąć, iż Spółka w przypadku dystrybucji dywidendy w naturze osiąga jakiekolwiek przysporzenie majątkowe, które mogłoby by podlegać opodatkowaniu. Co istotne, ustawa o PDOP nie zawiera żadnych postanowień dotyczących powstania przychodu podatkowego po stronie podmiotu wypłacającego dywidendę. W szczególności, art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP nie wymienia takiego rodzaju przychodu w katalogu przychodów podatkowych.

Ustalona w uchwale zgromadzenia wspólników forma dywidendy nie ma więc także wpływu na kwalifikację podatkowego zdarzenia po stronie Spółki. W ocenie Spółki, skoro bezspornie w sytuacji wypłaty dywidendy w formie pieniężnej nie występują żadne skutki podatkowe w PDOP dla dokonującego wypłaty (w szczególności nie powstają żadne koszty ani przychody podatkowe), to nie sposób przyjąć, aby wypłata dywidendy w formie niepieniężnej pociągała za sobą jakiekolwiek implikacje w tym podatku dla dokonującego wypłaty. Nie można bowiem różnicować sytuacji podatkowej spółki dokonującej podziału zysków na rzecz wspólników w naturze od sytuacji spółki, która wypłaca gotówkę. Oznaczałoby to bowiem, iż pomimo braku regulacji normatywnej w tym zakresie, w zależności od tego, czy podatnik posiada środki pieniężne na wypłatę dywidendy, czy też decyduje się dokonać podziału zysku w naturze z uwagi na aktualny brak gotówki, wystąpią odmienne dla niego skutki podatkowe. Zatem w Spółce przychód nie powstanie ani w przypadku wypłaty dywidendy w pieniądzu, ani w przypadku dywidendy niepieniężnej.

Ponadto, Spółka zwraca uwagę, że zarówno wypłata majątku likwidowanej spółki, jak i podział zysku w formie dywidendy na gruncie przepisów podatkowych stanowią dochód z udziału w zyskach osób prawnych dla udziałowca. W obydwu przypadkach udziałowiec uzyskuje w ten sposób czy to środki pieniężne stanowiące majątek spółki, czy tez prawo własności określonych składników majątkowych, wchodzących uprzednio w skład spółki (podlegającej likwidacji, czy tez wypłacającej dywidendę). Skoro praktyka organów podatkowych jednoznacznie wskazuje, iż w przypadku przeniesienia praw a własności określonych składników majątkowych w procesie likwidacji nie powstaje przychód podatkowy po stronie likwidowanego podmiotu, to analogicznie należy rozpoznać skutki podatkowe wypłaty udziałów tytułem podziału zysku wypracowanego przez Spółkę.

Reasumując, w ocenie Spółki, wypłata dywidendy w postaci praw do znaków towarowych oraz gotówki do Udziałowca nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o POOP dla Spółki, a zatem na Spółce nie będzie ciążył obowiązek podatkowy z tego tytułu.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Prawo do udziału w zyskach, zwane prawem do dywidendy, jest jedną z najważniejszych form realizacji praw udziałowców tworzących spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Wspólnik sp. z o.o., zgodnie z art. 191 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz.1037 ze zm) ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników. Kwota przeznaczona do podziału między wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, udziały własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub umową spółki powinny być przekazane z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe (art.192 Ksh).

Dopuszczalna jest wypłata dywidendy zarówno w formie pieniężnej jak i niepieniężnej.

Na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr. 54, poz. 654 z późn. zm, dalej: updop) dywidenda jest przychodem udziałowca (akcjonariusza) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i podlega opodatkowaniu w momencie jej wypłaty (art. 10 ust.1 i art. 22 ustawy).

Rozpatrując skutki podatkowe po stronie spółki wypłacającej dywidendę, należy podkreślić, że dywidenda jest kwotą wynikającą z wypracowanego zysku osoby prawnej i jest wypłacana z tej części osiągniętego dochodu, która pozostanie po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wypłata dywidendy nie jest wydatkiem zaliczanym do kosztów podatkowych. Pozyskanie środków na wypłatę dywidendy ma bezpośredni związek z czystym zyskiem, podlegającym podziałowi. Oznacza to, że dotyczy tej części osiągniętego dochodu, która pozostanie po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W spółce wypłacającej dywidendę pieniężną nie powstaje więc przychód do opodatkowania. Natomiast zgoła odmienna sytuacja ma miejsce, gdy spółka dokonuje wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej, kosztem swojego majątku. Podjęcie takiej decyzji może być podyktowane różnymi względami, np. brakiem gotówki na wypłatę dywidendy (jak pisze Spółka we wniosku)- także pochodzącej z zewnętrznych źródeł finansowania np. pożyczki czy kredytu. Spółka może także za bardziej racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia uznać przekazanie określonych składników swoich aktywów udziałowcowi uprawnionemu do dywidendy niż ich zbycie a dopiero następnie wypłatę gotówki (w tym przypadku oszczędza np. na kosztach związanych ze zbyciem majątku).

Dlatego wypłata dywidendy w formie niepieniężnej w drodze przeniesienia na wspólnika Spółki własności praw do udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, stanowiącego składnik aktywów Spółki, spowoduje po stronie spółki wypłacającej powstanie przychodu z odpłatnego zbycia tego prawa rozpoznanego na podstawie art. 12 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z zastrzeżeniem art. 14 ust 1 ustawy, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie.

Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przenosząc na wspólnika prawa własności do udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, Spółka zwalnia się z długu wobec udziałowca z tytułu wypłaty dywidendy, kosztem swojego majątku, a nie majątku należnego wspólnikom do podziału po opodatkowaniu dochodów Spółki.

Warto również pamiętać, że przeniesienie prawa własności do udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością związane jest z zachowania wymogów przewidzianych przepisami Kodeksu spółek handlowych, regulujących m.in. kwestię formy prawnej zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art.180 Ksh), jak i również zawiadomienia spółki o fakcie zbycia udziałów (art.187 § 1 Ksh).

Słusznie zatem zauważa Spółka, że nie można różnicować sytuacji podatkowej spółki posiadającej środki pieniężne na wypłatę dywidendy, od sytuacji, gdy spółka decyduje się dokonać podziału zysku w naturze z uwagi na aktualny brak gotówki. Nieuzasadnione jest bowiem różnicowanie sytuacji prawnopodatkowej podatnika, który najpierw dokonał zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością i rozpoznał z tego tytułu przychód do opodatkowania, a następnie za otrzymaną faktycznie kwotę wykonał swoje zobowiązanie wobec udziałowca z tytułu wypłaty dywidendy (to zdarzenie nie kreuje już przychodu podatkowego), od sytuacji podatnika, który przenosi bezpośrednio na rzecz udziałowca należące do niego prawo majątkowe tytułem wypłaty dywidendy. Zarówno w jednym jak i drugim przypadku spółka osiąga ten sam efekt ekonomiczny.

Reasumując, w Spółce powstanie przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w wysokości wartości rynkowej tych udziałów.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę postanowień interpretacyjnych organów podatkowych należy stwierdzić, że nie stanowią one źródła prawa, a rozstrzygnięcia w nich zawarte zapadły w indywidualnych sprawach (w dodatku w odmiennych stanach faktycznych) i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.