Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-275/10/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-01-25
Teza: Czy umowa powiernicza związana z nabyciem akcji i udziałów podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa powiernictwa
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 25 października 2010r.), uzupełnionym w dniach 03 i 05 stycznia 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy powierniczej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy powierniczej.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 21 grudnia 2010r. Znak: IBPP2/443-886/10/RSz, IBPB II/1/436-275/10/MZ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 03 stycznia 2011r. (data wpływu dodatkowej opłaty) oraz w dniu 05 stycznia 2011r. (data wpływu pisma).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółka komandytowo-akcyjna X) zamierza zawrzeć ze Spółką akcyjną Y umowę o zarząd powierniczy akcjami i udziałami w spółkach kapitałowych, będącymi w posiadaniu Spółki akcyjnej Y (dalej: „Umowa powiernicza” lub „Umowa”). Powodem zawarcia umowy jest potrzeba i chęć wyzbycia się w chwili obecnej przez Spółkę akcyjną Y z listy swych aktywów przedmiotowych akcji i udziałów (prawdopodobnie ze względów związanych ze sprawozdawczością finansową i rachunkową) z jednoczesnym zachowaniem kontroli nad momentem definitywnego wyzbycia się tychże aktywów oraz uwolnienie się od obowiązków związanych z zarządem prawami wynikającymi z tychże akcji i udziałów.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z preambułą Umowy powierniczej „Powierzający w ramach stosunku powiernictwa zamierza zlecić Powiernikowi poszukiwanie w okresie powiernictwa Ostatecznego Nabywcy i podmiotu innego niż Powiernik, który nabędzie udziały/akcje na warunkach zaakceptowanych przez Powierzającego, a w szczególności za cenę rynkową nie mniejszą jednak niż Cena Minimalna wskazana w § 2 Umowy. Powierzający poprzez pisemne oświadczenie może upoważnić Powiernika do zbycia akcji/udziałów za cenę inną niż określona w § 2.” Zbycie akcji nastąpi po cenie nie niższej niż określona w Umowie powierniczej cena minimalna, chyba że Spółka akcyjna Y wyrazi zgodę na odstępstwo od tego warunku.

Wnioskodawca wskazał również, że zgodnie z § 2 Umowy powierniczej:

„1.Powierzający na warunkach określonych w niniejszej Umowie przenosi na Powiernika powierniczo (tymczasowo) własność Akcji/Udziałów określonych w § 1 niniejszej Umowy, z obowiązkiem poszukiwania Ostatecznego Nabywcy oraz obowiązkiem wzajemnego rozliczenia zgodnie z określonymi niżej zasadami.

2\. Powierzający jednocześnie przenosi na Powiernika posiadanie dokumentów akcji. Powiernik lub Ostateczny Nabywca po dokonaniu Rozliczenia ma prawo do odbioru akcji w każdym czasie, po uprzednim poinformowaniu z 2 dniowym wyprzedzeniem. Akcje pozostają w depozycie powierzającego. Jednocześnie Powiernik może wystąpić o wydanie nie posiadanych przez Powierzającego dokumentów akcji od podmiotów trzecich. Powiernik po ich otrzymaniu zdeponuje je u Powierzającego.

3\. Powierzający zobowiązuje Powiernika do wykonywania zarządu Akcjami/Udziałami za wynagrodzeniem przez czas nieoznaczony. Zarząd Akcjami/Udziałami polega przede wszystkim, ale nie wyłącznie na poszukiwaniu Ostatecznego Nabywcy Akcji/Udziałów za Cenę Minimalną określoną w ust. 3 lub wyższą, prowadzeniu negocjacji oraz przygotowaniu stosownej dokumentacji."

Za wykonywane usługi powiernicze wnioskodawca otrzyma procentowe wynagrodzenie prowizyjne liczone od ceny sprzedaży akcji i udziałów powierzonych wnioskodawcy. Stosownie do § 2 pkt 5 Umowy powierniczej „W chwili sprzedaży na rzecz Ostatecznego Nabywcy Akcji/Udziałów Powiernik przekaże w terminie 7 dni, na rzecz Powierzającego uzyskaną w ten sposób kwotę pomniejszoną o kwotę Wynagrodzenia Prowizyjnego brutto określonego powyżej w § 2 ust. 4 Umowy. Na równi z ceną sprzedaży będzie traktowane odszkodowanie z tytułu umorzenia (przymusowego wykupu lub odkupu) („Rozliczenie")."

Natomiast zgodnie z § 2 pkt 7 i 8 Umowy powierniczej:

„7. Do czasu Rozliczenia Powiernik będzie przekazywał na rzecz Powierzającego wszystkie korzyści i pożytki jakie uzyska z Akcji/Udziałów takie jak np. dywidenda, w terminie 30 dni od ich uzyskania. Przekazane korzyści i pożytki nie będą pomniejszane o Wynagrodzenie Prowizyjne.

8.Powierzający, nie częściej niż raz w miesiącu może zwrócić się do Powiernika o przygotowanie pisemnego raportu z wykonanych w ramach niniejszej Umowy czynności.”

Przewidując, iż akcje i udziały będące przedmiotem powierzenia mogą nie zostać zbyte na rzecz ostatecznego nabywcy za cenę odpowiadającą co najmniej cenie minimalnej, strony zawarły w § 3 Umowy powierniczej zobowiązanie zwrotne do przeniesienia własności przedmiotu powierzenia:

„W razie niezawarcia przez Powiernika umowy sprzedaży udziałów i akcji z Ostatecznym Nabywcą w terminie pięciu lat, Powiernik przeniesie zwrotnie na rzecz Powierzającego własność niesprzedanych Akcji/Udziałów, które nie zostały jeszcze przez niego zbyte.”

Wnioskodawca podkreślił, iż zbycie przez niego akcji i udziałów nie będzie zakwalifikowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawca wskazał m.in., iż umowa powiernicza będąca przedmiotem zapytania została już podpisana i jest w trakcie wykonywania. Akcje i udziały będące przedmiotem powierzenia zostały już częściowo przeniesione na wnioskodawcę. Jednocześnie wnioskodawca stwierdził, iż pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych dotyczy stanu faktycznego już zaistniałego, gdyż akcje i udziały zostały już przeniesione na powiernika.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy nabycie akcji przez wnioskodawcę od Spółki akcyjnej Y w ramach Umowy powierniczej podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Zdaniem wnioskodawcy, katalog czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest enumeratywny i nie podlega wykładni rozszerzającej.

Z analizy postanowień art. 1 ww. ustawy wynika, że obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych podlegają tylko te czynności, które wyraźnie wymieniono w cytowanym wyżej przepisie.

Lista czynności podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty, a więc nie może być interpretowana rozszerzająco. Treść nazwanych czynności cywilnoprawnych wymienionych wyraźnie w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych należy ustalać w odniesieniu do postanowień Kodeksu cywilnego regulujących poszczególne zagadnienia. Zamknięty charakter katalogu czynności prawnych obciążonych omawianym podatkiem wyklucza jakąkolwiek możliwość opodatkowania umów nieznajdujących swojego dokładnego odpowiednika wśród tych wymienionych w powoływanym art. 1 ust. 1 ustawy, nawet gdyby faktycznie łączyły one w sobie pewne elementy kilku umów nazwanych, podlegających podatkowi.

Z takiego charakteru katalogu sformułowanego w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że czynności nieobjęte jego zakresem przedmiotowym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Charakter i funkcje ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (nałożenie na podmioty stosunków cywilnoprawnych ciężarów fiskalnych) oraz sposób redakcji art. 1 ust 1 pkt 1 (zasada numerus clausus) nakazuje opowiedzieć się za restrykcyjną jego wykładnią. Niedopuszczalne wydaje się objęcie obowiązkiem podatkowym czynności prawnych niewymienionych w powyższym przepisie, choćby wykazywały podobieństwa do czynności w nim przewidzianych (zwłaszcza w zakresie ich skutków prawnych lub ekonomicznych, np. w postaci przysporzenia majątkowego), będąc jednak odrębnymi typami czynności. Próby rozszerzania zakresu czynności opodatkowanych za pomocą różnych zabiegów interpretacyjnych, zwłaszcza zaś w drodze analogii, muszą budzić sprzeciw.

Zgodzić się natomiast należy z twierdzeniem, że podatkowi będą podlegać te czynności cywilnoprawne, które są jedynie szczególnymi postaciami (odmianami) czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1

Powyższe stanowisko wnioskodawca oparł na wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2001r. Sygn. akt SA/Łd 251/00 oraz na poglądach zawartych w literaturze podatkowej.

Zdaniem wnioskodawcy, umowa powiernicza nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W szczególności przeniesienie akcji i udziałów na wnioskodawcę w wykonaniu tej umowy nie może zostać zakwalifikowane jako sprzedaż, gdyż nie jest nakierowane na uzyskanie świadczenia wzajemnego ze strony wnioskodawcy (świadczeniem wzajemnym w stosunku do obowiązku zarządzania i szukania nabywcy jest prowizja należna na podstawie umowy). Tym samym, zdaniem wnioskodawcy, zawarcie umowy powierniczej nie będzie powodowało obowiązku w podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie wyjaśnia się, że w pozostałej części, dotyczącej podatku od towarów i usług, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zasadę numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Zatem umowa powiernicza należy do kategorii umów nienazwanych. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego, istotą umowy zlecenia jest odpłatne lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zdanie drugie Kodeksu cywilnego).

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że wnioskodawca (Spółka komandytowo-akcyjna) zawarł ze Spółką akcyjną Y umowę o zarząd powierniczy akcjami i udziałami w spółkach kapitałowych, będącymi w posiadaniu Spółki akcyjnej Y. Akcje i udziały zostały już przeniesione na wnioskodawcę - powiernika. Zdaniem wnioskodawcy, umowa powiernicza nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W szczególności przeniesienie akcji i udziałów na wnioskodawcę w wykonaniu tej umowy nie może zostać zakwalifikowane jako sprzedaż, gdyż nie jest nakierowane na uzyskanie świadczenia wzajemnego ze strony wnioskodawcy (świadczeniem wzajemnym w stosunku do obowiązku zarządzania i szukania nabywcy jest prowizja należna na podstawie umowy). Tym samym, zdaniem wnioskodawcy, zawarcie umowy powierniczej nie będzie powodowało obowiązku w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz obowiązujący stan prawny, należy stwierdzić, że zawarta przez wnioskodawcę umowa powiernicza nie została wymieniona w katalogu czynności cywilnoprawnych wskazanych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Opodatkowaniu tym podatkiem nie będzie zatem podlegało również nabycie rzeczonych akcji dokonane w ramach ww. umowy.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanego przez wnioskodawcę wyroku sądowego należy stwierdzić, że orzeczenie to zostało wydane w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Odnosząc się natomiast do przytoczonej przez wnioskodawcę literatury podatkowej, wyjaśnia się, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny poglądów zawartych w tej literaturze; jest zobowiązany do dokonania oceny stanowiska wnioskodawcy na podstawie obowiązujących przepisów prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wyjaśnia się, iż niewykorzystana kwota opłaty zostanie wnioskodawcy zwrócona zgodnie z obowiązującą procedurą.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.