Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-825/13-3/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-18
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT transakcji zbycia składników majątkowych wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej
Słowa kluczowe: aktywa; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku złożonym w dniu 1 sierpnia 2013 r. , uzupełnionym w dniu 3 września 2013 r. (data wpływu 6 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia składników majątkowych wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia składników majątkowych wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 3 września 2013 r. (data wpływu 6 września 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez A. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest wynajem pomieszczeń produkcyjnych i biurowych oraz urządzeń do produkcji aromatów wykorzystywanych w przemyśle spożywczym.

W chwili obecnej, Spółka rozważa odpłatne zbycie — w drodze transakcji kupna-sprzedaży zawartej z zewnętrznym nabywcą — części należących do niej aktywów, wykorzystywanych przez nią do prowadzenia ww. działalności gospodarczej.

W ramach planowanej transakcji, przedmiotem sprzedaży mają być urządzenia techniczne wykorzystywane do produkcji aromatów wraz z towarzyszącą im dokumentacją techniczno – ruchową.

Zgodnie z intencją Wnioskodawcy, przedmiotem zbycia w ramach analizowanej transakcji nie będą jednak składniki majątku Wnioskodawcy, które są aktualnie związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością. Z przedmiotu transakcji wyłączone zostaną w szczególności posiadane przez Spółkę nieruchomości oraz wierzytelności oraz zobowiązania Spółki, nie nastąpi także przeniesienie pracowników Spółki do nabywcy składników majątkowych.

Zbycie składników majątkowych nastąpi po cenie odpowiadającej ich wartości rynkowej.

W chwili obecnej, Wnioskodawca nie wyodrębnił w strukturze organizacyjnej swojego przedsiębiorstwa odrębnej jednostki organizacyjnej (tj. w szczególności działu, wydziału, oddziału), odpowiedzialnej za prowadzenie działalności w zakresie wynajmu pomieszczeń produkcyjnych i biurowych i oddzielnej dla urządzeń do produkcji aromatów.

Analogiczny wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej został złożony przez nabywcę, tj. D. Polska Sp. z o.o. który zadał pytanie, czy przysługuje mu prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z planowaną, przedstawioną wyżej, transakcją kupna-sprzedaży aktywów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż opisanego zespołu składników majątkowych Spółki będzie stanowiła zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT?
2.  Czy w związku z powyższą kwalifikacją przedmiotu transakcji, odpłatne zbycie ww. składników majątkowych na rzecz nabywcy zewnętrznego będzie podlegało opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana przez Spółkę sprzedaż opisanego zespołu składników majątkowych nie będzie stanowiła odpłatnego zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, w związku z czym transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników majątkowych, który ma być przedmiotem odpłatnego zbycia na rzecz nabywcy zewnętrznego nie może zostać uznany za stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu Kodeksu Cywilnego, ani zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż w szczególności przedmiotem sprzedaży nie będą istotne elementy majątku Spółki, które przesądzają o możliwości uznania przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (tj. nieruchomości, wierzytelności i zobowiązania). W konsekwencji, planowana przez Spółkę sprzedaż składników jej majątku nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się - co do zasady - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyłączenie stosowania ustawy o VAT przewidziane w tym przepisie obejmuje zatem tylko te czynności stanowiące dostawę towarów dla celów VAT, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W konsekwencji należy uznać, że zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu VAT.

W myśl art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: „KC”), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności,
5.  prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
6.  koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle powołanej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników za przedsiębiorstwo jest zatem takie ich zorganizowanie, żeby zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami majątkowymi w taki sposób, że zbywany zespół tych składników będzie w stanie posłużyć do kontynuowania określonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

Jednocześnie, katalog składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa nie jest zamknięty, o czym świadczy użyte w art. 551 KC sformułowanie „w szczególności”. Oznacza to, iż przepis ten nie wymienia wszystkich elementów składowych, których wystąpienie gwarantuje istnienie przedsiębiorstwa.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku należy stwierdzić, że w przypadku planowanej przez Spółkę transakcji nie można mówić — w odniesieniu do stanu istniejącego po transakcji - o samoistnej zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Choć intencją Spółki oraz nabywców jest dalsze wykorzystywanie zbywanych składników majątku do działalności obejmującej produkcję/dystrybucję surowców spożywczych należy podkreślić, że prowadzenie tej działalności będzie możliwe dopiero po uzupełnieniu przez D. Polska Sp. z o.o. zakupionych aktywów Spółki jego własnymi składnikami majątku, które posiada i wykorzystuje w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej o pokrewnym/zbliżonym profilu i/lub dodatkowymi składnikami majątku Spółki, których zakup bądź dzierżawa będzie konieczna dla zapewnienia możliwości prowadzenia przez niego takiej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, trudno zatem uznać, że przenoszone elementy przedsiębiorstwa Spółki będą wystarczające – bez ich uzupełnień o aktywa należące do własnego majątku lub majątku nabywcy lub o dodatkowo nabyte bądź wydzierżawione składniki majątku – dla samodzielnego kontynuowania w niezmienionym zakresie działalności gospodarczej wykonywanej przez Spółkę. Tym samym, oznacza to, iż planowany scenariusz przeniesienia przez Spółkę zespołu aktywów nie prowadzi do przeniesienia na rzecz nabywcy zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych, którego stopień samodzielności oceniany z perspektywy możliwości prowadzenia przez nabywcę niezależnej działalności w zakresie produkcji/dystrybucji surowców spożywczych mógłby uzasadniać jego uznanie za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że w ramach planowanej transakcji nie zostaną przeniesione wierzytelności związane z działalnością przedsiębiorstwa Spółki, które zostały expressis verbis wymienione w kodeksowej definicji przedsiębiorstwa, zawartej w art. 551 KC. Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe stanowi dodatkową i jednocześnie niezależną przesłankę uniemożliwiającą uznanie zbywanych aktywów za przedsiębiorstwo w rozumieniu ww. przepisu KC.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższego, zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zespołem składników majątkowych:

*   materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   istniejącym w ramach danego przedsiębiorstwa,

*   wyodrębnionym organizacyjnie,

*   wyodrębnionym finansowo,

*   mogącym stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze, które realizuje w ramach przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy, ze względu na fakt, iż ww. warunki nie zostaną spełnione, planowana przez Spółkę transakcja sprzedaży składników majątkowych nie będzie mogła zostać uznana za przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w ustawie o VAT, integralnym składnikiem majątku wydzielanego jako zorganizowana część przedsiębiorstwa są zobowiązania. Tymczasem w przypadku sprzedaży aktywów Spółki — mocą decyzji stron — zobowiązania Spółki oraz przysługujące jej wierzytelności związane z prowadzoną działalnością nie zostaną przeniesione na rzecz nabywców, lecz pozostaną w Spółce.

Należy wskazać, że art. 2 pkt 27e ustawy o VAT nie zawiera — w przeciwieństwie do powołanej wyżej definicji przedsiębiorstwa — jedynie przykładowego wyliczenia składników majątku tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, lecz wskazuje elementy, których wyodrębnienie jest warunkiem koniecznym jej istnienia. Brak wyodrębnienia zobowiązań z majątku przedsiębiorstwa Spółki oraz ich przeniesienia na nabywcę wraz z pozostałymi składnikami majątku stanowi, zdaniem Wnioskodawcy, kluczowy argument przemawiający za tym, że masa majątkowa, która będzie przedmiotem zbycia nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych.

Po drugie, przenoszone składniki majątku Spółki nie będą tworzyć po stronie nabywcy zespołu składników majątkowych, który będzie zdolny do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych w ramach przedsiębiorstwa D. Polska Sp. z o.o. Jak wskazano powyżej, nabywca, w wyniku nabycia składników majątku Spółki, nie będzie mógł - wyłącznie przy użyciu nabytych przez siebie aktywów Spółki - prowadzić działalności produkcyjnej czy dystrybucyjnej bez korzystania z własnych aktywów lub dodatkowo nabytych bądź wydzierżawionych składników majątku. W rezultacie, jako że na skutek planowanej transakcji przenoszone składniki majątku nie będą stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego dotychczasowe zadania gospodarcze, nie zostanie spełniony warunek konieczny dla uznania przedmiotowej transakcji za przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Po trzecie wskazać należy, że składniki majątkowe, które mają zostać przeniesione na nabywcę nie charakteryzują się dostatecznym stopniem wyodrębnienia w ramach istniejącego przedsiębiorstwa Spółki. Wyodrębnienie organizacyjne w rozumieniu powołanej definicji z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako dział, oddział, wydział itp.

Jak już wskazała Spółka, w ramach jej przedsiębiorstwa żadna taka jednostka organizacyjna nie została wyodrębniona. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku prowadzenia przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa odrębnej księgowości, pozwalającej na niezależne ustalenie wyniku finansowego tej jednostki, tj. w sytuacji, gdy poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie tej jednostce przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, związanych z jej działalnością. Wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać zatem samodzielności finansowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ale wiąże się ze sporządzaniem odrębnego od reszty przedsiębiorstwa sprawozdania finansowego. Jednakże, w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku nie jest prowadzona żadna odrębna księgowość dla części przedsiębiorstwa Spółki oraz jest ustalany jeden wspólny wynik finansowy obejmujący całość działalności prowadzonej przez Spółkę.

Dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa wymagane jest także wyodrębnienie funkcjonalne, tj. zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo, które samodzielnie realizuje zadania gospodarcze, do realizacji których służy w istniejącym przedsiębiorstwie, co – jak wskazano powyżej – nie będzie mieć miejsca w omawianym przypadku.

W konsekwencji należy uznać, że w analizowanym przypadku przedmiotem odpłatnego zbycia nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, a jedynie odrębne składniki majątku Wnioskodawcy.

Stanowisko przedstawione przez Spółkę w niniejszym wniosku w zakresie kwalifikacji podatkowej przedmiotu transakcji znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), polskich sądów administracyjnych oraz organów podatkowych.

Przykładowo, w wyroku z 10 listopada 2011 r. (w sprawie C-444/10) Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever TSUE uznał, że: „(\`(...)\`) przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”.

Analogicznie, NSA w wyroku z dnia 5 lipca 2007 r. (sygn. akt II FSK 874/06) orzekł, że: „(…) element „zorganizowania” przedsiębiorstwa obejmuje jego wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne /możność realizacji określonych zadań gospodarczych, pozwalający przypisać prowadzonej działalności cechy samodzielności/. Tak pojmowane atrybuty muszą występować łącznie (\`(...)\`)”.

Zaprezentowane w niniejszym wniosku stanowisko Wnioskodawcy w zakresie kryteriów decydujących o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało również wielokrotnie potwierdzone przez orzecznictwo sądów administracyjnych oraz organów podatkowych (vide m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 1 lipca 2009 r. (sygn. akt I SA/Ke 225/09) oraz interpretacje organów podatkowych, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1109/12-2/EK) czy pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 lipca 2009 r. (sygn. ILPB3/423-286/09-2/DS).

Uwzględniając powyższe, w opinii Wnioskodawcy, zbycie składników majątkowych w ramach planowanej przez Spółkę sprzedaży aktywów będzie stanowić odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT lub odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę, że przenoszony zespół składników majątkowych nie będzie przedsiębiorstwem ani zorganizowaną jego częścią, w odniesieniu do planowanej transakcji nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wyłącza z opodatkowania VAT zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Jako, że transakcja mieć będzie charakter odpłatny, należy ją potraktować jak sprzedaż stanowiącą dostawę towarów lub świadczenie usług, które będą podlegać opodatkowaniu VAT.

Reasumując, z uwagi na brak spełnienia przesłanek do wyłączenia transakcji z zakresu regulacji ustawy o VAT - transakcja będzie stanowiła dostawę towarów lub świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych. W konsekwencji, Spółka będzie zobowiązana do udokumentowania transakcji fakturą VAT oraz obciążenia ceny netto zbywanych składników majątkowych podatkiem należnym z tytułu sprzedaży.

Mając na uwadze argumenty podniesione w niniejszym wniosku, Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.