Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-388/12-5/UNR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-09-14
Teza: 1.Czy Gmina będzie miała prawo do złożenia korekty deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonej przez Urząd w przypadku wystąpienia zdarzeń gospodarczych wymagających skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT w okresie którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był tylko Urząd ? 1.1Czy Gmina będzie miała prawo do złożenia korekty (z podaniem NIP Gminy oraz wskazaniem Gminy jako podatnika VAT) odpowiedniej deklaracji VAT-7 złożonej pierwotnie przez Urząd w przypadku wystąpienia konieczności odliczenia kwoty podatku naliczonego odnoszącego się do okresu, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był Urząd ?
Słowa kluczowe: dzierżawa; faktura; gmina; identyfikacja podatkowa; kanalizacja; korekta; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatnik; projekt; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia; urząd-urząd gminy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2012 r. (data wpływu 6 czerwca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 września 2012 r. (data wpływu 7 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do złożenia korekty deklaracji VAT-7 przez Gminę do deklaracji złożonej pierwotnie przez Urząd – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na budowę kanalizacji sanitarnej i oczyszczalni ścieków, będącej przedmiotem dzierżawy na rzecz Spółki,

*   prawa do złożenia korekty deklaracji VAT-7 przez Gminę do deklaracji złożonej pierwotnie przez Urząd,

*   prawa do złożenia korekty deklaracji VAT-7 przez Gminę do deklaracji złożonej pierwotnie przez Urząd i odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT wystawionej przez wykonawcę z danymi Gminy z okresu kiedy czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT był Urząd.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 5 września 2012 r. o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego oraz o dopłatę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

W okresie do grudnia 2011 r. Jedynie Urząd był zarejestrowanym podatnikiem i składał miesięczne deklaracje VAT-7 do właściwego Urzędu Skarbowego. W związku z powziętymi wątpliwościami, Gmina zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji prawa podatkowego, która miała potwierdzić kto powinien być zgłoszony jako podatnik podatku VAT – Gmina czy obsługujący ją Urząd. W odpowiedzi na złożony wniosek, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w indywidualnej interpretacji z dnia 13.09.2011 roku (sygn. IPTPP1/443-485/11-2/MS), stwierdził, że to Gmina a nie Urząd powinna być zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług. W konsekwencji otrzymania powyższej interpretacji, Gmina została zarejestrowana jako podatnik VAT w grudniu 2011 roku. Przy czym własny numer NIP Gmina uzyskała już wcześniej. Począwszy od rozliczeń za miesiąc styczeń 2012 roku Gmina składa miesięczną deklaracje VAT-7. Przed rejestracją Gminy dla potrzeb podatku VAT, tj. Do grudnia 2011 roku, faktury sprzedażowe były wystawianie z danymi Urzędu. Natomiast faktury zakupowe w części przypadków z danymi Gminy. Taka sytuacja miała również miejsce w przypadku budowy kanalizacji sanitarnej i oczyszczalni ścieków z programu „\`(...)\`” w ramach działania „Podstawowe usługi dla gospodarki ludności wiejskiej”. Ponoszone w tym zakresie wydatki były udokumentowane przez wykonawcę wystawioną na Gminę fakturą VAT. W 2012 roku Gmina planuje zawrzeć odpłatną umowę dzierżawy przedmiotowej kanalizacji sanitarnej wraz z oczyszczalnią z Zakładem Komunalnym Spółka z o.o. i z tytułu świadczenia usług dzierżawy wystawiać faktury VAT.

W piśnie z dnia 5 września 2012 r. Wnioskodawca wskazał, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Budowa przedmiotowej kanalizacji sanitarnej i oczyszczalni ścieków należy do zadań własnych Gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.). Budowa kanalizacji i oczyszczalni ścieków została zakończona i oddana do użytku. Pierwszy etap zakończono 1 czerwca 2011 roku, drugi etap zakończono 8 czerwca 2012 roku. Dnia 8 czerwca 2012 roku przedmiotowa sieć kanalizacyjna i oczyszczalnia ścieków została przekazana do użytkowania na podstawie umowy dzierżawy dla Zakładu Komunalnego Sp. Z o.o. w organizacji. Okres realizacji inwestycji: 05.10.2010. – 08.06.2012 r. Sieć kanalizacji sanitarnej wraz z oczyszczalnią ścieków jest środkiem trwałym podlegającym amortyzacji. Wartość początkowa przedmiotowej kanalizacji sanitarnej wraz z oczyszczalnią ścieków przekracza wartość 15.000 zł. W rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243 poz. 1623) przedmiotowa kanalizacja sanitarna wraz z oczyszczalnią ścieków stanowi budowlę. Przedmiotowa kanalizacja sanitarna wraz z oczyszczalnią ścieków jednocześnie została oddana do użytkowania oraz w dzierżawę dnia 08.06.2012 r. Faktury VAT dokumentujące wydatki poniesione w związku z budową kanalizacji sanitarnej i oczyszczalni ścieków zostały wystawione na Gminę. Urząd nie dokonywał odliczeń podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji. Urząd nie dokonywał powyższych odliczeń w związku z tym, iż początkowo przedmiotowa kanalizacja sanitarna i oczyszczalnia ścieków miała być udostępniona nieodpłatnie Zakładowi Komunalnemu, będącym zakładem budżetowym Gminy. Jednak w 2012 roku po podjęciu Uchwały Rady Gminy z dnia 30 stycznia 2012 r. w sprawie likwidacji i przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego pn. Zakład Komunalny w celu utworzenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pn. Zakład Komunalny Spółka z o.o., zdecydowano zawrzeć z ww. Spółką z .o.o. odpłatną umowę dzierżawy przedmiotowej kanalizacji sanitarnej i oczyszczalni ścieków. Urząd nie uwzględnił w deklaracjach VAT-7 faktur zakupowych i podatku naliczonego z nich wynikającego dotyczących okresu, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był tylko Urząd w związku z tym, iż początkowo przedmiotowa kanalizacja sanitarna i oczyszczalnia ścieków miała być przekazana w nieodpłatne użytkowanie dla Zakładu Komunalnego (zakład budżetowy). Faktura VAT z dnia 1 czerwca 2011 r. wystawiona przez „wykonawcę” na rzecz Gminy dokumentuje transakcję budowy kanalizacji i oczyszczalni ścieków – etap I. Zakupiona usługa w związku z zawarciem umowy dzierżawy w dniu 08.06.2012 r. z Zakładem Komunalnym Sp. Z o.o. w organizacji została wykorzystana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Urząd nie dokonał odliczenia podatku VAT z faktury z dnia 01.06.2011 r., dokumentującej transakcje budowy pierwszego etapu przedmiotowej kanalizacji sanitarnej i oczyszczalni ścieków. Urząd nie dokonał powyższego odliczenia w związku z tym, iż początkowo planowano oddać ww. kanalizację w bezpłatne użytkowanie dla Zakładu Komunalnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania, oznaczone we wniosku jako pyt. Nr 2 i nr 2.1.

1.  Czy Gmina będzie miała prawo do złożenia korekty deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonej przez Urząd w przypadku wystąpienia zdarzeń gospodarczych wymagających skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT w okresie którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był tylko Urząd ?

1.1. Czy Gmina będzie miała prawo do złożenia korekty (z podaniem NIP Gminy oraz wskazaniem Gminy jako podatnika VAT) odpowiedniej deklaracji VAT-7 złożonej pierwotnie przez Urząd w przypadku wystąpienia konieczności odliczenia kwoty podatku naliczonego odnoszącego się do okresu, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był Urząd ?

Zdaniem Wnioskodawcy,

W odniesieniu do pytania 1: Gmina będzie miała prawo złożenia korekty deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonej przez Urząd w przypadku wystąpienia zdarzeń gospodarczych wymagających skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT w okresie, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był tylko Urząd.

W odniesieniu do pytania 1.1.: Gmina będzie miała prawo do złożenia korekty (z podaniem NIP Gminy oraz wskazaniem Gminy jako podatnika VAT) odpowiedniej deklaracji VAT-7 złożonej pierwotnie przez Urząd w przypadku wystąpienia konieczności odliczenia kwoty podatku naliczonego odnoszącego się do okresu, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był Urząd.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. Zm. Dalej „Ustawa o VAT”) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w oparciu o art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych działań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W konsekwencji ze względu na fakt, iż to jednostki samorządu terytorialnego są podmiotami posiadającymi osobowość prawną, to gminy i miasta a nie obsługujące je urzędy powinny być rozpoznawane jako podatnicy VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych miasta bądź gminy, podmioty te są podatnikami VAT. Podsumowując, należy uznać, iż w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, Gmina występuje w charakterze podatnika VAT. Ponadto, ponieważ to Gmina, a nie Urząd posiada osobowość prawną i w określonym zakresie może korzystać z niej w celu prowadzenia działalności gospodarczej, Urząd nie powinien być uznany za odrębnego podatnika VAT. Pogląd ten został również potwierdzony w otrzymanej przez Gminę indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 13 września 2011 r., sygn. IPTPP1/443-485/11-2/MS wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi stwierdzający, iż: „Gmina, w rozumieniu ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest właścicielem mienia i innych praw majątkowych oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na podstawie budżetu gminy. (…) Gmina jest samorządową osobą prawną, która nie ma własnych struktur organizacyjnych, natomiast nałożone na nią zadania, w myśl art. 33 cyt. Ustawy o samorządzie gminnym, wykonuje za pośrednictwem urzędu gminy. Jak wynika z powyższego, urząd gminy jest jednostką pomocniczą, służącą zarządowi do wykonania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy. Tak rozumiany urząd jest wyspecjalizowanym biurem o pewnym zespole pracowników oraz zasobie środków materialnych, danych do pomocy organowi w celu realizacji jego zadań i kompetencji. Samorządowe osoby prawne (gminy, powiaty, województwa) są jednostkami podziału terytorialnego, posiadają osobowość prawną, a zatem i zdolność do działania we własnym imieniu i na własny rachunek. Nie mają jednak własnych struktur organizacyjnych, a nałożone na nie zadania wykonują za pośrednictwem urzędu. Urzędy te, realizując zadania spoczywające na samorządowych osobach prawnych, a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występują wyłącznie jako jednostki organizacyjne działające w imieniu i na rzecz ww. osób prawnych. (…) Z powyższego wynika, że rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług powinna dokonać Gmina, jako podatnik podatku od towarów i usług. (…) Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, iż w zakresie podatku od towarów i usług nie występuje odrębna podmiotowość Gminy i Urzędu Gminy. Jako podatnik podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT powinna być zarejestrowana wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną. (…) Reasumując podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do działalności zarówno Gminy, jak i Urzędu Gminy, jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną.”

Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie w utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych oraz w wydawanych w imieniu Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych, wydawanych na wniosek innych jednostek samorządu terytorialnego. Stanowisko takie zaprezentował art. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 marca 2010 r., sygn. I FSK 273/09. Ponadto należy podkreślić, iż w przeszłości rejestracja Urzędu zamiast Gminy nie wynikała z woli Gminy, lecz była spowodowana powszechnie przyjętą przez organy podatkowe praktyką, zgodnie z którą dla potrzeb podatku VAT rejestrowane były urzędy a nie jednostki samorządu terytorialnego.

Powyższe znalazło odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP1/443-2/10-4/AS z dnia 13 marca 2010 r. W przypadku tym organ podatkowy odstąpił od pisemnego uzasadnienia powyższej indywidualnej interpretacji, potwierdzając jednocześnie stanowisko podatnika, twierdzącego, że „Zarejestrowanie przed laty jako podatników, nie Gmin a Urzędów je reprezentujących było powszechną praktyką akceptowaną i odbywającą się za zgodą organów podatkowych i w związku z powyższym w demokratycznym państwie prawa nie powinno wywołać negatywnych skutków po stronie podatnika (…). W chwili obecnej zgodnie z (…) poglądem prezentowanym przez Ministra Finansów Urząd Miasta funkcjonuje używając nadanego mu NIP jedynie w rozliczeniach o charakterze publiczno – prawnym jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń zatrudnionych pracowników, oraz z tego samego tytułu, jako płatnik składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne do ZUS”.

W związku z powyższym należy uznać, iż w zakresie wypełniania wszelkich obowiązków z tytułu podatku od towarów i usług właściwym podmiotem tych czynności będzie jedynie Gmina. Niemniej, mimo późniejszej rejestracji Gminy, zdaniem Gminy zachowana jest ciągłość podatnika VAT ze względu na tożsamość, gdyż Urząd działa jako reprezentant Gminy. Tym samym kwestia rejestracji Gminy dla celów VAT na miejsce Urzędu ma jedynie charakter techniczny, czynności mającej uporządkować rozliczenia z tytułu VAT i nie będzie miała wpływu na ocenę poprawności rozliczeń. Rejestracja Gminy jako podatnika podatku VAT jest czynnością neutralną m.in. dla prawa korygowania deklaracji VAT-7 w sytuacji wystąpienia różnych zdarzeń gospodarczych wymagających skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT, w szczególności w przypadku:

*   konieczności korekty podatku należnego,

*   możliwości skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje:

*   podatnikowi,

*   w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wskazano powyżej, w zakresie zawieranych umów cywilnoprawnych Gmina jest podatnikiem VAT. Aby zatem posiadała możliwość odliczenia VAT naliczonego od danych wydatków, musi być również spełniona druga przesłanka wymagana przez powyższy przepis, tj. Wydatki te muszą być związane z wykonaniem przez Gminę czynności opodatkowanych VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 13 Ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia VAT naliczonego w odpowiednich terminach, może on tego dokonać w drodze późniejszej korekty deklaracji VAT-7, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do odliczenia (które co do zasady powstaje w chwili otrzymania faktury VAT zakupowej).

Mając na uwadze stanowisko Gminy dotyczące tożsamości Urzędu i Gminy jako podatnika VAT, Gmina stoi na stanowisku, iż będzie miała prawo do złożenia korekt deklaracji VAT-7 (z podaniem NIP Gminy) do deklaracji złożonej przez Urząd oraz do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT wystawionej przez wykonawcę z danymi Gminy z okresu kiedy czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT był Urząd.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ww. ustawy).

Gmina, stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. Ustawy).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent). Jak stanowi natomiast art. 11a ust. 3 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o wójcie, należy przez to rozumieć także burmistrza oraz prezydenta miasta. W myśl art. 33 ust. 1, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy. Jak wynika z powyższego, urząd gminy nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ww. art. 9 ustawy o samorządzie gminnym. Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu.

Urząd gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu gminy, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Zatem Urząd działając w imieniu Gminy realizuje zadania własne Gminy. Natomiast zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma Gmina, nie zaś Urząd.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 128, poz. 861) urząd gminy nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych oraz dla ich urzędów, obsługujących od strony techniczno – organizacyjnej te osoby prawne.

Niniejsze rozporządzenie było poprzedzone rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz. U. Nr 142, poz. 1020 ze zm.).

Urząd jest więc aparatem pomocniczym organu wykonawczego, który nie posiada podmiotowości prawnej. Powyższe oznacza, że podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności może być wyłącznie Gmina, w żadnym zaś przypadku Urząd.

W świetle cyt. Wyżej przepisu art. 15 ust. 1 ustawy, jednostki samorządu terytorialnego (gminy, powiaty, województwa), ze względu na przyznaną im ustawowo osobowość prawną, są podatnikami podatku od towarów i usług, o ile spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 15 ustawy.

Zauważyć należy, iż już w wydanej dla Wnioskodawcy interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2011 r. znak: IPTPP1/443-485/11-2/MS stwierdzono, że zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT powinna być wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną. Z wydanego rozstrzygnięcia wynikało również, że Urząd Gminy nie jest uprawniony do wystawiania, otrzymywania faktur VAT oraz składania deklaracji w imieniu własnym (tj. używając własnej nazwy) w ramach realizacji zadań Gminy.

Mając na względzie przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny, należy stwierdzić, iż pomimo formalnych nieprawidłowości związanych z faktem, iż w tej konkretnej sytuacji to Urząd był zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i składał deklaracje dla podatku od towarów i usług – nie ulega jednak wątpliwości, że składane przez Urząd rozliczenia w podatku VAT były rozliczeniami Gminy – jako podatnika (jak wskazano wyżej Urząd Gminy jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy Gminie).

Z przytoczonych wyżej przepisów jednoznacznie wynika bowiem, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Gmina i Urząd Gminy nie mogą być odrębnymi (odrębnie zarejestrowanymi) podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż są to ściśle ze sobą związane podmioty.

Jak już zaznaczono powyżej, podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności może być wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną, nie zaś Urząd Gminy. Dlatego też tylko Gmina może składać rozliczenia deklaracyjne w podatku od towarów i usług. Urząd Gminy nie może być zarejestrowany jako odrębny od Gminy podatnik VAT, w związku z czym nie może być uprawniony do składania deklaracji w imieniu własnym (tj. używając własnej nazwy) w ramach realizacji zadań Gminy. Podkreślić należy, iż mimo późniejszej rejestracji Gminy zachowana jest ciągłość podatnika VAT ze względu na tożsamość, gdyż Urząd działa jako reprezentant Gminy. Tym samym kwestia rejestracji Gminy dla celów VAT zamiast Urzędu ma jedynie charakter technicznej czynności mającej uporządkować rozliczenia z tytułu VAT. Jednocześnie, taka ocena sytuacji pozwala na zachowanie ciągłości rozliczeń podatkowych z tytułu VAT i nie będzie miała wpływu na ocenę poprawności rozliczeń.

Zgodnie z art. 81 § 1 z dnia 29 sierpnia 1997 r. ustawy Ordynacja podatkowa(t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Przepis § 2 tego przepisu stanowi, iż skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Zgodnie z art. 81b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej – w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:
    1.  kontroli podatkowej,
    2.  postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Art. 81b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, iż korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Korekta deklaracji ma zatem na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji, z wynikającym z przepisu prawa obowiązkiem dołączenia pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty. Skorygowane zeznanie (deklaracja) zastępuje zeznanie (deklarację) złożone uprzednio.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w okresie do grudnia 2011 r. Jedynie Urząd był zarejestrowanym podatnikiem i składał miesięczne deklaracje VAT-7 do właściwego Urzędu Skarbowego. Gmina została zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w grudniu 2011 roku. Przy czym własny numer NIP Gmina uzyskała już wcześniej. Począwszy od rozliczeń za miesiąc styczeń 2012 roku Gmina składa miesięczną deklaracje VAT-7. Przed rejestracją Gminy dla potrzeb podatku VAT, tj. Do grudnia 2011 roku, faktury sprzedażowe były wystawianie z danymi Urzędu. Natomiast faktury zakupowe w części przypadków z danymi Gminy.

Biorąc pod uwagę powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy, należy stwierdzić, iż Gmina będzie miała prawo do złożenia korekty deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonej przez Urząd w przypadku wystąpienia zdarzeń gospodarczych wymagających skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT w okresie, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był tylko Urząd.

Tym samym Gmina będzie miała prawo do złożenia korekty (z podaniem NIP Gminy oraz wskazaniem Gminy jako podatnika VAT) odpowiedniej deklaracji VAT-7 złożonej pierwotnie przez Urząd w przypadku konieczności odliczenia kwoty podatku naliczonego odnoszącego się do okresu, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był Urząd.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do złożenia korekty deklaracji VAT-7 przez Gminę do deklaracji złożonej pierwotnie przez Urząd. Natomiast wniosek w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na budowę kanalizacji sanitarnej i oczyszczalni ścieków, będącej przedmiotem dzierżawy na rzecz Spółki został rozpatrzony interpretacją Nr IPTPP4/443-388/12-4/UNR oraz w zakresie prawa do złożenia korekty deklaracji VAT-7 przez Gminę do deklaracji złożonej pierwotnie przez Urząd i odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT wystawionej przez wykonawcę z danymi Gminy z okresu kiedy czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT był Urząd została wydana interpretacja Nr IPTPP4/443-388/12-6/UNR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.