Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.23.2017.1.TKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-11
Teza: Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy usług udzielania zabezpieczeń spłaty kredytów.
Słowa kluczowe: gwarancje; instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; kredyt; pożyczka; ryzyko; zabezpieczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2017 r. (data wpływu 10 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy usługi świadczone na podstawie Umowy korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy usługi świadczone na podstawie Umowy korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką z siedzibą w Polsce. Wnioskodawca w toku swojej działalności gospodarczej świadczy m.in. różnego rodzaju usługi finansowe, które nie stanowią działalności bankowej oraz usługi w zakresie windykacji.

Spółka rozważa rozszerzenie zakresu prowadzonej działalności o usługi zmierzające do przyznania instytucjom finansowym (m.in. bankom oraz podmiotom niebędącym bankami zajmującym się udzielaniem pożyczek) zabezpieczenia przed ryzykiem braku spłaty kredytów/pożyczek.

W związku z powyższym, Wnioskodawca planuje zawarcie z podmiotem niepowiązanym prowadzącym działalność w wyżej wskazanym zakresie (dalej: „Kontrahent”) umowy o przeniesieniu ryzyka niespłacania pożyczek (dalej: „Umowę”). Zgodnie z uzgodnieniami stron, zakresem wynikającej z Umowy ochrony zostanie objęta spłata nominalnej wartości zabezpieczonych, a niespłaconych przez klientów pożyczek, zarówno w części kapitałowej, jak też w części odsetkowej (odsetki, które nie będą podlegały kapitalizacji) bądź też tylko w części kapitałowej.

Należne dla Wnioskodawcy wynagrodzenie z tytułu przyznania Kontrahentowi zabezpieczenia przed ryzykiem pożyczkowym będzie uiszczane cyklicznie, np. w okresach miesięcznych lub kwartalnych.

Wysokość przysługującego Wnioskodawcy wynagrodzenia będzie określona w kwocie przewidywanej szkodowości zabezpieczanego w danym okresie portfela pożyczek. Tym samym, kwota wynagrodzenia zostanie określona m.in. w oparciu o przewidywany na dany okres (np. miesiąc lub kwartał) poziom ryzyka braku spłaty pożyczek objętych zabezpieczeniem. Zarówno kalkulacja należnego dla Wnioskodawcy wynagrodzenia z tytułu przyznanego Kontrahentowi zabezpieczenia, jak również obowiązek uiszczenia płatności na rzecz Wnioskodawcy, nastąpi w związku z zawarciem kontraktu o charakterze zabezpieczającym (i tym samym przyznania przez Wnioskodawcę ochrony dla Kontrahenta).

Zgodnie z ustaleniami stron, przyznane przez Wnioskodawcę zabezpieczenie również będzie realizowane cyklicznie, np. w okresach miesięcznych lub kwartalnych. Realizacja Umowy będzie polegała na tym, że Spółka w zamian za opisane powyżej wynagrodzenie dokona zapłaty na rzecz Kontrahenta kwoty odpowiadającej wartości nominalnej pożyczki udzielonej przez Kontrahenta na rzecz klienta (w części stanowiącej spłatę kapitału i/lub odsetek). Wypłata środków na rzecz Kontrahenta nastąpi w przypadku zaistnienia uzgodnionego w Umowie zdarzenia. Zdarzeniem tym będzie m.in. niespłacenie raty/rat pożyczki przez indywidualnie określony i wskazany w Umowie okres.

Zapisy Umowy mogą przewidywać odrębne regulacje dotyczące kwestii przejścia bądź braku przejścia na Wnioskodawcę własności wierzytelności z tytułu zabezpieczonych pożyczek, w stosunku do których zrealizowano zabezpieczenie. Warunki oraz kwota wynagrodzenia z tytułu przeniesienia własności wierzytelności mogą zostać uregulowane przez Strony w drodze odrębnego od Umowy porozumienia.

W sytuacji, gdy nie dojdzie do przeniesienia własności wierzytelności na rzecz Wnioskodawcy, Spółka na mocy przedmiotowej Umowy może żądać od Kontrahenta przekazania otrzymanych przez Kontrahenta od pożyczkobiorców wartości spłaconych pożyczek (w części kapitałowej i/lub odsetkowej), w zakresie, w jakim zostały pokryte przez Spółkę poprzez dokonanie płatności kwoty odpowiadającej wartości nominalnej pożyczki. Wnioskodawcy może również zostać przyznane prawo otrzymania od Kontrahenta kwot uzyskanych przez Kontrahenta w związku z realizacją zabezpieczeń, jak również kwot uzyskanych na skutek działań windykacyjnych (podjętych w stosunku do wierzytelności z tytułu pożyczek zabezpieczonych Umową). Również Spółka może zostać zobowiązana do przekazywania Kontrahentowi otrzymanych spłat pożyczek w części, w której nie zostały pokryte przez Spółkę poprzez dokonanie ww. płatności, pozyskane przez Spółkę w toku windykacji sądowej i pozasądowej, gdyby takie działania były podejmowane przez Spółkę niezależnie od świadczenia usług w ramach Umowy.

Rozważane przez Wnioskodawcę uruchomienie nowej kategorii usług przedstawionych w treści przedmiotowego wniosku uzasadnione jest obserwowanym wśród instytucji finansowych zainteresowaniem nabycia usług, których celem jest zabezpieczenie środków finansowych przeznaczonych na udzielanie pożyczek. Należy jednocześnie zaznaczyć, że Umowa stanowiąca podstawę dla realizacji przez Wnioskodawcę przedmiotowej usługi należy do specyficznej kategorii stosunków kontraktowych stanowiących tzw. umowy nienazwane.

Co istotne, w praktyce obrotu gospodarczego nie ma jednego modelu wykorzystywanego dla celów zawarcia i realizacji umów zmierzających do zabezpieczenia ryzyka kredytowego (m.in. umów typu Credit Default Swap, tzw. CDS). Z tej perspektywy, kwalifikacja Umowy powinna zostać dokonana przy uwzględnieniu zasadniczego celu leżącego u podstaw jej zawarcia, a więc przyznania przez Wnioskodawcę dla instytucji finansowej zabezpieczenia na wypadek niewywiązania się dłużników ze spłaty zadłużenia.

Na podstawie wskazanej kategorii umów, jedna ze stron transakcji w zamian za uzgodnione wynagrodzenie zgadza się na zapłatę kwoty odpowiadającej wartości pożyczki (finansowania) przyznanej przez drugą stronę transakcji dla innego podmiotu (pierwotnego dłużnika) w przypadku wystąpienia uzgodnionego w umowie zdarzenia. W praktyce gospodarczej, zdarzeniem tym jest najczęściej niespłacenie podstawowego długu przez pierwotnego dłużnika (np. kredytu lub pożyczki). Powyższy mechanizm powoduje, iż wynagrodzenie należne dla Wnioskodawcy jest ściśle uzależnione od kwantyfikacji ryzyka wystąpienia braku spłaty kredytu/pożyczki – im ryzyko w tym zakresie jest wyższe, tym wyższe jest również wynagrodzenie, które nabywca usługi (Kontrahent) zobowiązany jest zapłacić podmiotowi zabezpieczającemu (Wnioskodawcy).

Zabezpieczenie ryzyka działalności pożyczkowej i kredytowej poprzez zawieranie umów o charakterze zabezpieczającym jest bardzo często stosowaną praktyką przez krajowe oraz międzynarodowe instytucje finansowe. Dzięki ww. kategorii umów instytucje finansowe (banki lub podmioty niebędące bankami udzielające pożyczek) mogą w bezpieczny sposób minimalizować ryzyko związane ze swoimi aktywami, a tym samym udzielać więcej pożyczek i kredytów. Dlatego też, przystąpienie przez Wnioskodawcę do Umowy stanowi nową kategorię oferowanych przez Wnioskodawcę usług o charakterze finansowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy usługi świadczone przez Spółkę na podstawie Umowy podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT?
2.  Jeśli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 zostałoby uznane za nieprawidłowe, to czy usługi świadczone przez Spółkę na podstawie Umowy podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

W opinii Wnioskodawcy, świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy usługi korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, do czynności opodatkowanych zalicza się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zasadniczo, aby uznać daną czynność za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Kluczowe jest zatem istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Przepisy ustawy o VAT przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od tego podatku. I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT „zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych oraz ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę”.

W ocenie Wnioskodawcy, usługa przejęcia i zabezpieczenia ryzyka niespłacalności pożyczek świadczona przez Spółkę w oparciu o przedmiotową Umowę powinna zostać zakwalifikowana jako usługa zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie powyższego przepisu. Mając na uwadze zakres przedmiotowy, jak również cel leżący u podstaw przystąpienia do Umowy, świadczona przez Wnioskodawcę usługa wypełnia bowiem znamiona usług wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT.

Wśród kategorii usług objętych zakresem ww. zwolnienia ustawodawca wskazał m.in. usługi w zakresie gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych. Tym samym, mając na uwadze fakt, iż w oparciu o analizowaną Umowę Wnioskodawca przejmie na siebie ryzyko niespłacania pożyczek, oferowana przez Spółkę usługa może zostać potraktowana jako usługa zabezpieczająca transakcje finansowe, których przedmiotem jest przyznanie finansowania przez Kontrahenta na rzecz klientów.

Skoro zgodnie z uzgodnieniami Stron, w przypadku zaistnienia przewidzianego w Umowie zdarzenia, tj. wystąpienia braku spłaty zabezpieczonej pożyczki przez klienta, Wnioskodawca zobligowany jest do zapłaty na rzecz klienta kwoty odpowiadającej wartości nominalnej pożyczki udzielonej przez Spółkę na rzecz klienta (w części stanowiącej spłatę kapitału i/lub odsetek), wynagrodzenie płatne w związku z zawarciem Umowy stanowi de facto zapłatę za usługi zabezpieczenia spłaty pożyczki.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez niego na podstawie Umowy usługi mające na celu zabezpieczenie transakcji finansowych realizowanych przez Kontrahenta (zabezpieczenie spłaty udzielonych pożyczek) podlegają zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT.

Ad 2.

W przypadku, gdyby stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 zostało uznane za nieprawidłowe, to w opinii Wnioskodawcy, świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy usługi mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 z późn. zm. dalej jako: „Ustawa OIF”), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie. W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. g Ustawy OIF, instrumentami finansowymi są m.in. niebędące papierami wartościowymi instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Jako, że świadczona przez Spółkę usługa realizowana jest w oparciu o kategorię tzw. umów nienazwanych (na co wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego), które w praktyce gospodarczej powszechnie wykorzystywane są w transakcjach kredytowego/pożyczkowego instrumentu pochodnego – tzw. swapu ryzyka kredytowego (ang. Credit Default Swap – CDS), których skutkiem jest przejęcie przez usługodawcę ryzyka niespłacalności pożyczek, w analizowanym zdarzeniu przyszłym możliwe jest zastosowanie zwolnienia z VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

Zakresem zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT objęte zostały czynności, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w Ustawie OIF (z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie). Tym samym, poprzez odwołanie się do literalnego brzmienia Ustawy OIF, zgodnie z którym przez instrumenty finansowe rozumie się m.in. niebędące papierami wartościowymi instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego (w oparciu o art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. g Ustawy OIF), zastosowanie zwolnienia z VAT należy uznać za zasadne.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez niego na podstawie Umowy usługi mogą podlegać zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych przepisów wynika, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby zatem uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca rozważa rozszerzenie zakresu prowadzonej działalności o usługi zmierzające do przyznania instytucjom finansowym (m.in. bankom oraz podmiotom niebędącym bankami zajmującym się udzielaniem pożyczek) zabezpieczenia przed ryzykiem braku spłaty kredytów/pożyczek.

W związku z powyższym, planuje zawarcie z podmiotem niepowiązanym prowadzącym działalność w wyżej wskazanym zakresie umowy o przeniesieniu ryzyka niespłacania pożyczek. Zgodnie z uzgodnieniami stron, zakresem wynikającej z Umowy ochrony zostanie objęta spłata nominalnej wartości zabezpieczonych, a niespłaconych przez klientów pożyczek, zarówno w części kapitałowej, jak też w części odsetkowej (odsetki, które nie będą podlegały kapitalizacji) bądź też tylko w części kapitałowej.

Należne dla Wnioskodawcy wynagrodzenie z tytułu przyznania Kontrahentowi zabezpieczenia przed ryzykiem pożyczkowym będzie uiszczane cyklicznie, np. w okresach miesięcznych lub kwartalnych.

Wysokość przysługującego Wnioskodawcy wynagrodzenia będzie określona w kwocie przewidywanej szkodowości zabezpieczanego w danym okresie portfela pożyczek. Tym samym, kwota wynagrodzenia zostanie określona m.in. w oparciu o przewidywany na dany okres (np. miesiąc lub kwartał) poziom ryzyka braku spłaty pożyczek objętych zabezpieczeniem. Zarówno kalkulacja należnego dla Wnioskodawcy wynagrodzenia z tytułu przyznanego Kontrahentowi zabezpieczenia, jak również obowiązek uiszczenia płatności na rzecz Wnioskodawcy, nastąpi w związku z zawarciem kontraktu o charakterze zabezpieczającym (i tym samym przyznania przez Wnioskodawcę ochrony dla Kontrahenta).

Zgodnie z ustaleniami stron, przyznane przez Wnioskodawcę zabezpieczenie również będzie realizowane cyklicznie, np. w okresach miesięcznych lub kwartalnych. Realizacja Umowy będzie polegała na tym, że Spółka w zamian za opisane powyżej wynagrodzenie dokona zapłaty na rzecz Kontrahenta kwoty odpowiadającej wartości nominalnej pożyczki udzielonej przez Kontrahenta na rzecz klienta (w części stanowiącej spłatę kapitału i/lub odsetek). Wypłata środków na rzecz Kontrahenta nastąpi w przypadku zaistnienia uzgodnionego w Umowie zdarzenia. Zdarzeniem tym będzie m.in. niespłacenie raty/rat pożyczki przez indywidualnie określony i wskazany w Umowie okres.

Zapisy Umowy mogą przewidywać odrębne regulacje dotyczące kwestii przejścia bądź braku przejścia na Wnioskodawcę własności wierzytelności z tytułu zabezpieczonych pożyczek, w stosunku do których zrealizowano zabezpieczenie. Warunki oraz kwota wynagrodzenia z tytułu przeniesienia własności wierzytelności mogą zostać uregulowane przez Strony w drodze odrębnego od Umowy porozumienia.

W sytuacji, gdy nie dojdzie do przeniesienia własności wierzytelności na rzecz Wnioskodawcy, Spółka na mocy przedmiotowej Umowy może żądać od Kontrahenta przekazania otrzymanych przez Kontrahenta od pożyczkobiorców wartości spłaconych pożyczek (w części kapitałowej i/lub odsetkowej), w zakresie, w jakim zostały pokryte przez Spółkę poprzez dokonanie płatności kwoty odpowiadającej wartości nominalnej pożyczki. Wnioskodawcy może również zostać przyznane prawo otrzymania od Kontrahenta kwot uzyskanych przez Kontrahenta w związku z realizacją zabezpieczeń, jak również kwot uzyskanych na skutek działań windykacyjnych (podjętych w stosunku do wierzytelności z tytułu pożyczek zabezpieczonych Umową). Również Spółka może zostać zobowiązana do przekazywania Kontrahentowi otrzymanych spłat pożyczek w części, w której nie zostały pokryte przez Spółkę poprzez dokonanie ww. płatności, pozyskane przez Spółkę w toku windykacji sądowej i pozasądowej, gdyby takie działania były podejmowane przez Spółkę niezależnie od świadczenia usług w ramach Umowy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy usługi świadczone przez Spółkę na podstawie Umowy będą zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy.

Analizując przedstawiony stan sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa stwierdzić należy, iż wypłata świadczenia (kwoty odpowiadającej wartości nominalnej pożyczki) jest następstwem realizacji usługi świadczonej przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, za którą Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie. Tym samym realizowane przez Wnioskodawcę zobowiązanie w ramach zawartej Umowy gwarancyjnej stanowi odpłatne świadczenie usług stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak wynika z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94, z późn. zm.), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 1636, z późn. zm.), instrumentami finansowymi są papiery wartościowe a także niebędące papierami wartościowymi instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Zgodnie z art. 3 pkt 28a ww. ustawy, przez instrumenty pochodne rozumie się opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

W świetle powyższego, transakcje kredytowymi instrumentami pochodnymi typu swap ryzyka kredytowego (CDS) uznać należy za transakcje instrumentami finansowymi, które polegają na zabezpieczeniu spłaty kredytów/pożyczek.

Na mocy art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 14 ustawy, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Jak stanowi art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy powinny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie zwalniają pośrednictwo lub wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych, poręczeń i wszelkich innych zabezpieczeń i gwarancji oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę.

W tym miejscu wskazać należy, co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w dyrektywie powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy obejmuje zwolnieniem od podatku od towarów i usług czynności udzielania poręczeń, gwarancji i innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych, rozumianych jako zgoda poręczyciela, gwaranta lub udzielającego zabezpieczenia do spłacenia długu lub każdego innego zobowiązania finansowego w imieniu dłużnika, w przypadku niewywiązywania się przez niego ze spłaty długu. Zaznaczyć należy ponadto, iż warunkiem objęcia zwolnieniem gwarancji, poręczeń i zabezpieczeń jest ich finansowy (pieniężny) charakter.

W rozpatrywanej sprawie, za świadczone usługi zabezpieczeń spłat kredytów/pożyczek, Spółka otrzyma wynagrodzenie, którego kalkulacja nastąpi w związku z zawarciem kontraktu o charakterze zabezpieczającym. Tym samym warunek finansowego (pieniężnego) charakteru ww. transakcji zostanie zachowany.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że czynności, które będą wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy za wynagrodzeniem, w wyniku których Spółka będzie zabezpieczać spłatę kredytów/pożyczek w przypadku braku ich spłaty w określonym terminie, będą stanowić usługi w zakresie udzielania zabezpieczeń transakcji finansowej.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji będzie dochodzić do świadczenia przez Wnioskodawcę usług w zakresie udzielania zabezpieczeń transakcji finansowych, a więc ww. usługi świadczone przez Spółkę na podstawie Umowy będą zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy w związku z planowanym świadczeniem usług w zakresie udzielania zabezpieczeń transakcji finansowych, bezzasadne stało się badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.