Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-762/09-6/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-12-02
Teza: 1) Czy kotłownię należy zakwalifikować jako oddzielny środek trwały (symbol KŚT 310), czy też wydatki poniesione na kotłownię powinny powiększać wartość starego budynku? 2) Jak zakwalifikować wydatki na budowę przyłączy, które po odbiorze technicznym są eksploatowane i służą obecnie jako niezbędne czynniki do pracy biura handlowego?
Słowa kluczowe: amortyzacja; infrastruktura-infrastruktura techniczna; koszt-koszty uzyskania przychodów; modernizacja; przyłącze; przyłączenie do sieci; remonty; sieć; sieć-sieć przesyłowa; sprzedaż; wartość-wartość początkowa-wartość początkowa środka trwałego; wodociągi; środek-środek trwały; środek-środek trwały-ulepszenie środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 07 września 2009 r. (data wpływu 10.09.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   amortyzacji środka trwałego – **jest prawidłowe,**

*   sposobu zakwalifikowania poniesionych wydatków na wykonanie przyłącza wodno – kanalizacyjnego – **jest prawidłowe,**

*   sposobu zakwalifikowania poniesionych wydatków na wykonanie przyłączy gazowego oraz energetycznego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2009 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismami z dnia 02 listopada 2009 r. oraz z dnia 23 listopada 2009 r. – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   amortyzacji środka trwałego,

*   sposobu zakwalifikowania poniesionych wydatków na wykonanie przyłącza wodno – kanalizacyjnego, gazowego oraz energetycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka posiada majątek trwały w postaci budynku i działki w wieczystej dzierżawie. W budynku usytuowano biuro handlowe Spółki. Budynek posiadał przyłącza centralnego ogrzewania, wodno – kanalizacyjne oraz elektryczne, które były własnością innej Spółki, posiadającej koncesję na dostawę ww. mediów, tzn. wody, ciepła oraz energii elektrycznej. W ramach posiadanej koncesji, Spółka ta dostarczała Wnioskodawcy odpłatnie ww. media.

W celu dalszego rozwoju, Spółka wystąpiła o zezwolenie na budowę nowego budynku, który bezpośrednio przylega do budynku istniejącego. Dnia 16.02.2007 r. Spółka otrzymała zezwolenie na budowę nowego budynku handlowo – usługowego wraz z przebudową istniejącego budynku biurowego oraz przyłączami wodno – kanalizacyjnym, gazowym i elektrycznym. W 2008 r. Spółka przystąpiła do budowy budynku i przyłączy.

Zgodnie z zezwoleniem na budowę, ogrzewanie budynku nowopowstałego i istniejącego jest zaplanowane poprzez wyposażenie kotłowni gazowej usytuowanej w istniejącym pomieszczeniu budynku biurowego.

Spółka dostarczająca ciepło, prąd oraz wodę wypowiedziała Wnioskodawcy umowę. Spowodowało to konieczność natychmiastowego uruchomienia kotłowni i wybudowaniu własnych przyłączy: prądu, gazu oraz wodno – kanalizacyjnego, ponieważ zbliżał się okres zimowy i należało ogrzewać istniejący budynek biurowy.

Wybudowane przyłącza w chwili obecnej obsługują istniejący budynek biurowy i są usytuowane na zewnątrz budynku doprowadzone do sieci miejskiej. W przyszłości zostaną również wykorzystane do nowopowstałego budynku.

W piśmie z dnia 02 listopada 2009 r. Spółka doprecyzowała, iż elementy wyposażenia kotłowni to: kocioł gazowy z zasobnikiem, osprzęt do kotła (pompy, rury przyłączające, wężyki), wydatki te przekraczają kwotę 3 500 zł. Środek trwały (symbol KŚT 310) jest przytwierdzony do ściany w kotłowni w istniejącym budynku (istnieje możliwość demontażu przy użyciu narzędzi).

Ponadto, wydatki na budowę przyłączy instalacji wodno – kanalizacyjnej, gazowej oraz elektrycznej przekraczają wartość 3 500 zł. Własnością Spółki są przyłącza wodno – kanalizacyjne. Spółka poniosła koszty na budowę przyłącza gazowego, które zostało odsprzedane do Zakładu Gazowniczego (Zakład Gazowniczy nie pokrył całkowicie kosztów budowy przyłącza). Natomiast przyłącze energetyczne jest własnością Zakładu Energetycznego.

W kwestii dotyczącej odsprzedaży przyłącza gazowego do Przedsiębiorstwa Gazowniczego, Spółka w dniu 23 listopada 2009 r. przesłała fragment Umowy o przyłączenie do sieci gazowej, z którego wynika, iż:

„Do obowiązków Przedsiębiorstwa gazowniczego należy:

1.  Sprawowanie nadzoru technicznego nad realizacją prac określonych w § 3 Umowy na podstawie zgłoszenia od wykonawcy robót budowlanych działającego na zlecenie Podmiotu ubiegającego się o przyłączenie;
2.  Dokonanie odbioru technicznego wybudowanego przyłącza gazowego, określonego w § 3 ust. 1 Umowy, zgodnie z obowiązującymi przepisami;
3.  Włączenie do czynnej sieci Przedsiębiorstwa gazowniczego i napełnienie paliwem gazowym przyłącza gazowego;
4.  Zakup i zainstalowanie gazomierza miechowego typu G4 i reduktora o przepustowości do 10 m3/h oraz nieodpłatne napełnienie paliwem gazowym instalacji gazowej po zawarciu umowy kompleksowej - sprzedaż i dostarczanie paliwa gazowego, o której mowa w § 8 Umowy.

Ponadto, § 7 zawartej Umowy stanowi, iż:

1.  Podmiot ubiegający się o przyłączenie oświadcza, że dobrowolnie wybuduje własnym kosztem i staraniem przyłącze gazowe, będące przedmiotem Umowy oraz sprzedaje wybudowane urządzenie Przedsiębiorstwu gazowniczemu za kwotę 3 300,00 zł (słownie TrzyTysiąceTrzysta złotych 00/100 zł) plus 22% VAT;
2.  Przedsiębiorstwo gazownicze kupuje od Podmiotu ubiegającego się o przyłączenie wybudowane przez niego przyłącze gazowe, o którym mowa w ust. 1, za ustaloną w ust. 1 cenę;
3.  Wysokość opłaty za przyłączenie, wyliczona dla mocy przyłączeniowej 2,0 m3/h, w oparciu o Taryfę dla usług dystrybucji paliw gazowych, zgodnie z kalkulacją stanowiącą załącznik nr 4 do Umowy, wynosi 1 350,00 zł (słownie JedenTysiącTrzystaPięćdziesiąt złotych 00/100) plus 22 % VAT, tj. 1 647,00 zł (słownie JedenTysiącSześćsetCzterdzieści-Siedem złotych 00/100);
4.  Podmiot ubiegający się o przyłączenie wystawi Fakturę na kwotę, o której mowa w ust. 1 najpóźniej na 7 dni przed terminem przyłączenia, o którym mowa w § 2 ust. 4 Umowy;
5.  Przedsiębiorstwo gazownicze wystawi fakturę za opłatę za przyłączenie na kwotę, o której mowa w ust. 3 w terminie 7 dni od dnia otrzymania Faktury, o której mowa w ust. 4;
6.  Należności wskazane w ust. 1 i ust. 3 rozliczone będą po przyłączeniu przyłącza gazowego do sieci Przedsiębiorstwa gazowniczego w formie kompensaty na podstawie faktury wskazanej w ust. 4 i faktury wskazanej w ust. 5;
7.  Na skutek kompensaty ww. należności z umowy umarzają się do kwoty 1 647,00 zł (słownie JedenTysiącSześćsetCzterdzieściSiedem złotych 00/100 zł). Do zapłaty pozostaje kwota 1 653,00 zł (słownie JedenTysiącSześćsetPięćdziesiątTrzy złote 00/100 zł), która zostanie przekazana przez Przedsiębiorstwo gazownicze na rachunek bankowy Podmiotu ubiegającego się o przyłączenie w terminie 21 dni od dnia otrzymania faktury przez Przedsiębiorstwo gazownicze;
8.  Przejście prawa własności przyłącza gazowego nastąpi z chwilą uznania rachunku bankowego Podmiotu ubiegającego się o przyłączenie kwotą, o której mowa w ust. 7;
9.  Udział finansowy Przedsiębiorstwa gazowniczego poza kwotą do zapłaty określoną w ust. 7 zdaniu drugim polegał będzie na ponoszeniu kosztów związanych z pełnieniem nadzoru technicznego, dokonaniem odbioru technicznego wybudowanego przyłącza gazowego, włączeniem do sieci gazowej i nagazowaniem”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy kotłownię należy zakwalifikować jako oddzielny środek trwały (symbol KŚT 310), czy też wydatki poniesione na kotłownię powinny powiększać wartość starego budynku?
2.  Jak zakwalifikować wydatki na budowę przyłączy, które po odbiorze technicznym są eksploatowane i służą obecnie jako niezbędne czynniki do pracy biura handlowego?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Kotłownia spełnia kryteria wynikające z definicji oddzielnego środka trwałego. Zgodnie z art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, środek trwały stanowi własność podatnika, jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do użytkowania – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywany na potrzeby związane z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą. Obecnie kotłownia, kompletna i zdatna do użytku, ogrzewa stary budynek, a w przyszłości zostanie dodatkowo wykorzystana do nowopowstałego budynku.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Z uwagi na fakt, iż istniejący budynek biurowy, obsługiwany przez przyłącza prądu, gazu oraz wodno – kanalizacyjne, uległ ulepszeniu w wyniku modernizacji (art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), wydatki poniesione na nie winny podwyższać jego wartość. Zakończenie prac związanych z przyłączami były niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej bez zakłóceń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w części dot. amortyzacji środka trwałego,

*   **prawidłowe** – w części dot. sposobu zakwalifikowania poniesionych wydatków na wykonanie przyłącza wodno – kanalizacyjnego,

*   **nieprawidłowe** – w części dot. sposobu zakwalifikowania poniesionych wydatków na wykonanie przyłączy gazowego oraz energetycznego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie, wydatki na nabycie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika bowiem, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 16g ust. 13 ww. ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3 - 11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje użytych w niej ww. pojęć: przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja, modernizacja. Brak jest także definicji pojęcia remont, którego wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli spełniają przesłanki z niego wynikające.

Przyjętym w doktrynie poglądem jest, że z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia gdy następuje ich:

1.  przebudowa, czyli zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
2.  rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
3.  adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
4.  rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
5.  modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego,

w tym na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500,00 zł.

Środki trwałe uważa się za ulepszone (w wyniku czego następuje zwiększenie ich wartości początkowej) przy łącznym spełnieniu następujących warunków:

*   wydatki na ulepszenie muszą być związane z przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją danego środka trwałego,

*   wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania,

*   suma tych wydatków w roku przekracza 3.500 zł.

Natomiast remontem – zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 07 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) – jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Zgodnie z powyższą definicją, istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego użytkowanego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, niezmieniające jego charakteru i funkcji, a następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji (zużycia) oraz niezwiększające jego wartości początkowej.

Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, iż posiada majątek trwały w postaci budynku biurowego i działki w wieczystej dzierżawie. Budynek posiadał przyłącza centralnego ogrzewania, wodno – kanalizacyjne oraz elektryczne, które były własnością innej Spółki, posiadającej koncesję na dostawę Spółce ww. mediów. W celu dalszego rozwoju, Spółka wystąpiła o zezwolenie na budowę nowego budynku handlowo - usługowego, który bezpośrednio przylega do budynku istniejącego. Po uzyskaniu stosownego zezwolenia na budowę ww. budynku wraz z przebudową istniejącego oraz przyłączami wodno –kanalizacyjnym, gazowym i elektrycznym, w 2008 r. Spółka przystąpiła do realizacji inwestycji. Ogrzewanie budynku nowo powstałego i istniejącego zaplanowane zostało poprzez wyposażenie kotłowni gazowej usytuowanej w istniejącym budynku. Ponadto, podmiot dostarczający ww. mediów wypowiedział Spółce umowę co spowodowało konieczność uruchomienia kotłowni w istniejącym budynku oraz wybudowanie własnych przyłączy prądu, gazu oraz wodno – kanalizacyjnego, obsługujących istniejący budynek z zamiarem wykorzystania ich do nowo powstałego budynku. W skład wyposażenia kotłowni zalicza się kocioł gazowy z zasobnikiem, osprzęt do kotła (pompy, rury przyłączające, wężyki). Wydatki na zakup ww. elementów przekraczają kwotę 3 500 zł.

Odnosząc się do kwestii zakwalifikowania przedmiotowego kotła gazowego z zasobnikiem wraz z osprzętem do środków trwałych, należy zauważyć, iż w myśl art. 16h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16i ust. 1 ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j - 16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Stawki amortyzacyjne ustalone w Wykazie stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik do ww. ustawy, są przyporządkowane do określonych symboli Klasyfikacji Środków Trwałych. W związku z tym, aby ustalić stawkę amortyzacyjną konieczne jest określenie do jakiej grupy (podgrupy, rodzaju) Klasyfikacji Środków Trwałych środek należy.

Klasyfikacja Środków Trwałych, została wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.). Jest ona usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustaleniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych.

Przez środki trwałe rozumie się w Klasyfikacji Środków Trwałych rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki lub oddane do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Zgodnie z komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane, według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Natomiast w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania m.in. środka trwałego według Klasyfikacji Środków Trwałych, zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego w Łodzi, który udziela informacji w zakresie stosowania takiej klasyfikacji.

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, iż organ podatkowy nie jest uprawniony do dokonywania klasyfikacji środków trwałych do odpowiedniej grupy. Klasyfikacji tej powinien dokonać sam podmiot gospodarczy przy ewentualnej pomocy uprawnionego organu statystycznego.

Z uwag szczegółowych do grupy 1 – budynki i lokale powołanej wyżej Klasyfikacji Środków Trwałych, wynika, iż do wyposażenia budynku zalicza się wszystkie instalacje wbudowane w konstrukcje budynku na stałe, np. instalacje sanitarne, elektryczne, sygnalizacyjne, komputerowe, telekomunikacyjne, przeciwpożarowe oraz normalne wyposażenie budynku np. wbudowane meble. W skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się również tzw. „obiekty pomocnicze” obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp.

Z kolei, do grupy 3 Klasyfikacji Środków Trwałych, zalicza się kotły i maszyny grzewcze, ale są to kotły grzejne i parowe, maszyny napędowe pierwotne nie zespolone konstrukcyjnie z obiektem, maszyny elektryczne wirujące nie zespolone oraz agregaty (zespoły) elektroenergetyczne wytwórcze i prądotwórcze, które traktuje się jako samodzielne obiekty.

Za odrębny obiekt, zgodnie z uwagami szczegółowymi do grypy 6 Klasyfikacji Środków Trwałych, uważa się maszyny, aparaty, agregaty, zespoły techniczne, itp. które w niniejszej klasyfikacji określa się, jako urządzenia techniczne.

Ponadto, aby składniki majątku wymienione w art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mogły zostać zaliczone do środków trwałych podatnika muszą spełniać następujące warunki:

1.  przewidywany okres ich używania musi przekraczać jeden rok o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,
2.  muszą stanowić własność lub współwłasność podatnika amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
3.  muszą być kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, iż warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
4.  muszą być wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą lub ich oddaniem do używania na podstawie umowy leasingu, najmu lub dzierżawy.

W ocenie Wnioskodawcy, kocioł gazowy z zasobnikiem, osprzęt do kotła (pompy, rury przyłączające, wężyki), należy zakwalifikować jako środek trwały - symbol KŚT 310. W ocenie Spółki, spełnia on bowiem kryteria wynikające z definicji oddzielnego środka trwałego. Dodatkowo Spółka wskazuje, iż jest on przytwierdzony do ściany w kotłowni w istniejącym budynku i istnieje możliwość jego demontażu przy użyciu narzędzi.

Tut. Organ – jako, że nie jest uprawniony do klasyfikacji środków trwałych, a obowiązek prawidłowego sklasyfikowania spoczywa na Spółce – odpowiedzi udzielił w oparciu o przedstawiony przez Spółkę stan faktyczny oraz informacje stanowiące uzupełnienie do wniosku.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż skoro przedmiotowy kocioł z osprzętem, jako urządzenie kompletne i zdatne do użytku, które nie jest trwale (na stałe) powiązane konstrukcyjnie z istniejącym budynkiem biurowym, to wydatki na jego zakup nie powinny zwiększać wartości istniejącego środka trwałego.

Reasumując, mając na uwadze powyższe oraz zawartą w art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych definicję środka trwałego, po spełnieniu wszystkich wymaganych warunków, stwierdzić należy, iż Spółka przedmiotowy kocioł może uznać za środek trwały, podlegający amortyzacji.

Regulacje dotyczące wykonania przyłączy energii zawarte są w ustawie z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (j. t. Dz. U. z 2003 r. Nr 153, poz. 1504).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy, przedsiębiorstwa energetyczne zajmujące się przesyłaniem i dystrybucją paliw gazowych, energii elektrycznej lub ciepła są obowiązane do zawarcia umowy o przyłączenie, umowy sprzedaży paliw albo energii lub umowy przesyłowej z odbiorcami albo podmiotami ubiegającymi się o przyłączenie do sieci, na zasadzie równoprawnego traktowania, jeżeli istnieją techniczne i ekonomiczne warunki dostarczania, a żądający zawarcia umowy spełnia warunki przyłączenia do sieci i odbioru. Jeżeli przedsiębiorstwo energetyczne odmówi zawarcia umowy, jest obowiązane niezwłocznie pisemnie powiadomić o odmowie zainteresowany podmiot, podając przyczynę odmowy.

Przedsiębiorstwa energetyczne zajmujące się przesyłaniem i dystrybucją energii elektrycznej, paliw gazowych lub ciepła są obowiązane zapewniać realizację i finansowanie budowy i rozbudowy sieci, w tym na potrzeby przyłączeń podmiotów ubiegających się o przyłączenie.

Kwestię ponoszenia kosztów związanych z budową sieci i wykonaniem przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych regulują przepisy ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 cytowanej ustawy, przedsiębiorstwo wodociągowo - kanalizacyjne jest obowiązane zapewnić budowę urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych, ustalonych przez gminę w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planach zagospodarowania przestrzennego, w zakresie uzgodnionym w wieloletnim planie rozwoju i modernizacji, o którym mowa w art. 21 ust. 1.

Realizację budowy przyłączy do sieci oraz studni wodomierzowej, pomieszczenia przewidzianego do lokalizacji wodomierza głównego i urządzenia pomiarowego zapewnia na własny koszt osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci (art. 15 ust. 2 ww. ustawy).

Warunki przyłączania do sieci, zgodnie z art. 19 cytowanej ustawy, określa uchwalony przez radę gminy regulamin dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

Osoby, które wybudowały z własnych środków urządzenia wodociągowe i urządzenia kanalizacyjne, mogą je przekazywać odpłatnie gminie lub przedsiębiorstwu wodociągowo –kanalizacyjnemu, na warunkach uzgodnionych w umowie (art. 31 ust. 1 ustawy).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka poniosła wydatki dot. wybudowania własnych przyłączy prądu, gazu oraz wodno – kanalizacyjnego.

Niewątpliwie, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na realizację inwestycji polegającej na wybudowaniu ww. przyłączy, stanowią koszty uzyskania przychodów.

Należy jednak rozpatrzyć sposób w jaki mają one zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, a mianowicie, czy powinny być wliczane bezpośrednio do kosztów podatkowych, czy też wpływać na ulepszenie istniejącego budynku biurowego i tym samym, być rozliczane poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tego budynku.

W tym miejscu dodać należy, iż ze względu na brak kompletności, nie jest możliwe zakwalifikowanie przedmiotowych przyłączy do środków trwałych Wnioskodawcy. Przyłącza te nie działają bowiem samodzielnie, a stanowią element sieci.

W oparciu o powyższe wyjaśnienia, należy stwierdzić, iż istniejący budynek biurowy, dla którego przeprowadzono przedmiotową inwestycję zyskał istotną zmianę cech użytkowych.

Przyłącze wodno – kanalizacyjne stanowi własność Spółki. W wyniku jego budowy, istniejący budynek uległ ulepszeniu (art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), tym samym, wydatki te winny podwyższać jego wartość początkową. Zatem, stanowisko Spółki w tej części uznać należy za prawidłowe.

Wobec powyższego, poniesione wydatki Spółki z tytułu przyłącza wodno –kanalizacyjnego, których wartość przekracza kwotę 3 500,00 zł, powodują wzrost wartości użytkowej istniejącego budynku w stosunku do wartości z dnia przyjęcia go do używania. Tym samym, skutkiem poniesienia przedmiotowych wydatków - stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest zwiększenie wartości początkowej budynku, która stanowi podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisy amortyzacyjne dokonywane od zwiększonej wartości początkowej stanowią koszty uzyskania przychodów.

W odniesieniu natomiast do części dot. przyłączy prądu i gazu, stwierdzić należy, iż wydatki poniesione przez Spółkę na ich wybudowanie stanowią niewątpliwie koszty uzyskania przychodu. Spółka wskazała, iż przyłącze gazowe zostało odsprzedane do Zakładu Gazowniczego (Zakład Gazowniczy nie pokrył całkowicie kosztów budowy przyłącza). Natomiast przyłącze energetyczne jest własnością Zakładu Energetycznego.

Zasady potrącalności kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 15 ust. 4, ust. 4a -4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W świetle wskazanych przepisów, data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania tych kosztów z przychodem podatkowym.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu osiągniętego w danym momencie, w związku z art. 12 ust. 1 lub art. 12 ust. 3 ww. ustawy. Typowym przykładem kosztów bezpośrednich jest wartość produktów wyprodukowanych w toku działalności gospodarczej. W związku ze sprzedażą produktów podatnicy osiągają przychód należny, który powstaje w momencie określonym w art. 12 ust. 3a ww. ustawy.

Powyższe oznacza, iż w dacie powstania przychodu, podatnicy mają prawo odnieść w koszty uzyskania przychodów wydatki poniesione na wytworzenie sprzedanych produktów. Przed sprzedażą wydatki takie nie stanowią kosztów podatkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośrednio odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie.

Jak stanowi art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż koszty poniesione przez Spółkę na realizację infrastruktury technicznej, polegającej na wybudowaniu przyłącza gazowego oraz energetycznego, spełniają wszystkie wyżej wymienione warunki ustawowe do zakwalifikowania ich do kosztów podatkowych.

Wydatki na budowę przyłącza gazowego, które zostało odsprzedane Przedsiębiorstwu gazowemu, stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodem z tytułu sprzedaży przedmiotowego przyłącza, natomiast wydatki poniesione na budowę przyłącza energetycznego stanowią koszty pośrednio warunkujące uzyskanie przychodu.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, iż poniesione przez Spółkę wydatki na infrastrukturę zewnętrzną:

*   gazową – powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży przedmiotowego przyłącza, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

*   elektryczną – powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, co wynika z art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.