Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-891/13/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-10-17
Teza: w zakresie ustalenia czy zaliczenie przez Wnioskodawcę odsetek od pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez „Spółkę X” do kosztów uzyskania przychodów podlega ograniczeniu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: kapitalizacja; kapitalizacja-cienka kapitalizacja; kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki; udziałowiec; wartość-wartość zadłużenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 8 lipca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 18 lipca 2013 r.), uzupełnionym 8 sierpnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy zaliczenie przez Wnioskodawcę odsetek od pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez „Spółkę X” do kosztów uzyskania przychodów podlega ograniczeniu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2013 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy zaliczenie przez Wnioskodawcę odsetek od pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez „Spółkę X” do kosztów uzyskania przychodów podlega ograniczeniu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w Polsce. Wnioskodawca wchodzi w skład międzynarodowej grupy kapitałowej. Jedynym akcjonariuszem posiadającym 100% akcji Wnioskodawcy jest osoba fizyczna będą rezydentem holenderskim. W dniu 31 grudnia 2010 r. Wnioskodawca zawarł umowę pożyczki ze „Spółką X” z siedzibą w Holandii. W związku z zaciągniętą pożyczką, Wnioskodawca wypłaca „Spółce X” odsetki. Większościowym udziałowcem „Spółki X”, posiadającym 59,93% udziału w jej kapitale, jest „Spółka Y” siedzibą w Holandii. Pozostałymi udziałowcami „Spółki X” są: podmioty „A” (10,49%), podmiot „B” (22,587%), podmiot „C” (6,993%) z siedzibą w Holandii. Natomiast jedynym udziałowcem „Spółki Y” jest osoba fizyczna będąca udziałowcem Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości finansowanie w postaci pożyczki zostanie mu udzielone przez „Spółkę Y” albo przez inną spółkę, w której osoba fizyczna posiada co najmniej 25% udziałów (akcji).

Wnioskodawca posiada również zobowiązania handlowe wobec spółek, których jedynym udziałowcem jest „Spółka X”, tj. wobec podmiotów „D” „E” „F” z siedzibą w Holandii. Powyższe zobowiązania (zarówno z tytułu umów pożyczek, jak i kontraktów handlowych) są wyrażone w walucie obcej, tj. EUR.

Opisana struktura powiązań grupy kapitałowej pomiędzy podmiotami wchodzącymi w skład grupy, zawiera zarówno udziały zwykłe, jak i uprzywilejowane posiadane przez poszczególne podmioty.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy możliwość zaliczenia przez Wnioskodawcę odsetek od pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez „Spółkę X” do kosztów uzyskania przychodów podlega ograniczeniu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwość zaliczenia przez Wnioskodawcę odsetek od pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez „Spółkę X” do kosztów uzyskania przychodów nie podlega ograniczeniu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Ponadto, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 61 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Powyższe przepisy ograniczają możliwość kwalifikowania jako koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez określonych pożyczkodawców, jeżeli wartość zadłużenia podatnika wobec tzw. „znaczących udziałowców” osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego (akcyjnego) spółki - pożyczkobiorcy.

Ograniczeniom tym podlegają pożyczki (kredyty) udzielone spółce przez:

1.  udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki - zgodnie z dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 60 updop oraz
2.  podmiot powiązany z bezpośrednim udziałowcem (akcjonariuszem) jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji) - zgodnie z dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 61 updop.

Z powyższej regulacji wynika, że ograniczeniom wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 updop podlegają sytuacje, gdy między pożyczkodawcą a pożyczkobiorcą istnieje powiązanie kapitałowe na poziomie „spółka matka” - „spółka córka”. Natomiast ograniczeniom zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 61 updop podlegają sytuacje, w których pożyczkodawca jest spółką „siostrzaną” wobec pożyczkobiorcy.

W świetle powyższego, w analizowanej sytuacji w ocenie Wnioskodawcy ograniczeniom możliwości zaliczenia odsetek od pożyczek (kredytów) do kosztów uzyskania przychodów mogą podlegać jedynie odsetki od pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez:

1.  osobę fizyczną, jako akcjonariusza posiadającego 100% akcji Wnioskodawcy, oraz
2.  „Spółkę Y”, jako podmiot powiązany z osobą fizyczną oraz Wnioskodawcą w taki sposób, że osoba fizyczna posiada 100% udziałów zarówno w „Spółce Y” jak i 100% akcji Wnioskodawcy.

„Spółka X” nie jest akcjonariuszem Wnioskodawcy, przez co w stosunku do odsetek od przedmiotowej pożyczki, która została udzielona Wnioskodawcy przez „Spółkę X”, nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 updop. Ponadto, „Spółka X” nie jest powiązana z Wnioskodawcą w taki sposób, że ten sam podmiot posiada w „Spółce X”, jak i we Wnioskodawcy przynajmniej 25% udziałów (akcji). Akcjonariusz Wnioskodawcy, osoba fizyczna nie posiada bowiem żadnych udziałów w „Spółce X”, a także żaden udziałowiec „Spółki X”, nie posiada akcji Wnioskodawcy. W konsekwencji, do odsetek od przedmiotowej pożyczki nie znajdzie zastosowania także art. 16 ust. 1 pkt 61 updop.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, Minister Finansów w interpretacji z dnia 17 grudnia 2008 r. (sygn. DD5/8211/13/ZSD/08/PK-725) na tle stanu faktycznego, w którym między stronami pożyczki istniały powiązania kapitałowe na podobnym poziomie, tzn. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku P. Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) z dnia 20 listopada 2007 r. wynika, że 100% udziałowcem Spółki jest S. GmbH (dalej: Spółka A). Udziały Spółki A należą w 74,9% do Z. SA (dalej: Spółka B), która z kolei posiada 99% udziałów w Z.I.F, (dalej: Spółka C). Ta ostatnia udzieliła Spółce pożyczki w kwocie 2.463.786,94 Euro, od której dwa razy w roku wypłacane są odsetki.

Minister Finansów potwierdził, że Zastosowanie reguły tzw. cienkiej kapitalizacji, określonej w art. 16 ust. 1 pkt 61 updop wymagałoby więc stwierdzenia, iż w stosunku do Spółki oraz do podmiotu, który udzielił jej pożyczki (Spółka C) ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji) w obydwu podmiotach. Ponadto, przy spełnieniu pierwszego ze wskazanych warunków, odsetki od pożyczki zaciągniętej przez Spółkę nie mogłyby zostać uznane w całości za koszt uzyskania przychodu, gdyby zadłużenie Spółki wobec jej udziałowca (Spółki A) oraz wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) w kapitale Spółki A osiągnęłoby trzykrotność kapitału zakładowego Spółki. Jednakże, w świetle stanu faktycznego opisanego we wniosku przez Spółkę, 100% jej udziałów posiada Spółka A, która nie jest jednocześnie udziałowcem Spółki C - pożyczkodawcy. Z kolei Spółka B, udziałowiec Spółki C, posiadający 99% jej kapitału nie jest udziałowcem Spółki - pożyczkobiorcy. W związku z tym opisany w art. 16 ust. 1 pkt 61 updop warunek posiadania przez tego samego udziałowca nie mniej niż po 25% udziałów (akcji) pożyczkodawcy i pożyczkobiorcy nie został spełniony, a zatem możliwość zaliczenia przez Spółkę odsetek wypłacanych Spółce C do kosztów uzyskania przychodów nie podlega ograniczeniu opisanemu w art. 16 ust. 1 pkt 61 updop.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają organy podatkowe także w innych wydanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 19 stycznia 2011 r. (sygn. ITPB3/423-583a/10/AM) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach indywidualnych z 26 stycznia 2009 r. (sygn. IPPB3/423-1576/08-3/AG) oraz z 2 lipca 2009 r. (sygn. IPPB3/423-296/09-2/AG). Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop nie będą miały zastosowania w przedmiotowej sprawie. W konsekwencji, odsetki należne i zapłacone przez Wnioskodawcę od pożyczki udzielonej przez „Spółkę X” w całości stanowić będą koszt uzyskania przychodów, o ile spełnione będą pozostałe warunki zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów zawarte w przepisach updop, w szczególności związek z przychodem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 i 2 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.