Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1495/12/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-19
Teza: ustalenie wartości początkowej budynku, który były budowany na cele prywatne, jednak w trakcie budowy zmieniono jego przeznaczenie na cele prowadzonej działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: budynek; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 30 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniu 7 lutego 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej budynku, o którym mowa we wniosku - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej budynku, o którym mowa we wniosku. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 25 stycznia 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-1495/12/AP wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 7 lutego 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 19 lipca 2004 r. umową przejęcia długu i umową przeniesienia własności Wnioskodawczyni nabyła od osoby fizycznej trzy działki. Na jednej z działek rozpoczęta była budowa budynku mieszkalno-gospodarczego. Wnioskodawczyni ponosiła nakłady na dalszą budowę tego budynku, gdyż planowała wraz z rodziną w nim zamieszkać. W czerwcu 2011 r. Wnioskodawczyni postanowiła jednak przystosować ten budynek do działalności gospodarczej i zaczęła gromadzić faktury związane z pracami mającymi na celu to przystosowanie. Nakłady na adaptację ww. budynku nie były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, a budynek ten nie był nigdy zaliczony do środków trwałych i ujęty w ewidencji środków trwałych. W sierpniu 2012 r. Wnioskodawczyni uzyskała pozwolenie na użytkowanie części budynku i zamierza wprowadzić go do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej.

Wobec konieczności zaciągnięcia kredytu w banku w 2012 r. został wykonany operat szacunkowy dotyczący określenia wartości przedmiotowej nieruchomości. Operat został wykonany przez uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego. Rzeczoznawca określił w sporządzonym operacie osobno wartość gruntu i osobno wartość budynku. Wnioskodawczyni zamierza wprowadzić budynek do ewidencji środków trwałych przyjmując jego wartość początkową w wysokości wynikające z operatu szacunkowego, gdyż nie ma innej możliwości wycenienia jego wartości i nakładów, szczególnie ponoszonych przez Nią w okresie od momentu jego nabycia w 2004 r. do 2011 r.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 2 lutego 2013 r., wskazano, iż:

*   pozarolniczą działalność gospodarczą Wnioskodawczyni rozpoczęła 1 maja 2003 r.,
*   przedmiotem tej działalności gospodarczej jest wynajem i zarządzenie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi (PKD 68.20.Z),
*   budowa budynku została zakończona, a budynek jest zdatny do użytku,
*   przedmiotowa nieruchomość nie była w żaden sposób związana z prowadzoną przez Wnioskodawczynię w latach 2003 -2011 działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wobec braku możliwości pełnego udokumentowania poniesionych nakładów, wprowadzając po raz pierwszy do ewidencji środków trwałych budynek, można przyjąć jego wartość początkową w oparciu o wycenę jego wartości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedmiotowej sprawie zastosowanie winien znaleźć przepis art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie można w inny sposób ustalić rzetelnie wartości budynku, który zamierza wprowadzić do ewidencji środków trwałych. Wnioskodawczyni uważa, iż ma prawo ustalić wartość początkową budynku poprzez wycenę jego wartości, z uwagi na brak pełnego udokumentowania poniesionych wydatków na prace wykończeniowe, posiłkując się operatem sporządzonym przez uprawnionego rzeczoznawcę.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawczyni powołała:

*   pismo Podsekretarza Stanu do Marszałka Senatu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 9 września 2010 r. Znak: DD2/0602/46/KBF/10/BMI9-10903,
*   interpretację indywidualną wydaną przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 lipca 2009 r. Znak: ILPB1/415-492/09-2/AA.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do postanowień art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast w myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powyższego wynika, iż określony składnik majątku podatnika może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi on własność lub współwłasność podatnika,
*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
*   jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Przy czym, podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl bowiem art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmują likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2 tej ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

*   w razie odpłatnego nabycia, cenę ich nabycia,
*   w razie wytworzenia we własnym zakresie, koszt wytworzenia.

Przy czym, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku. (art. 22g ust. 3 ww. ustawy). Natomiast za koszt wytworzenia, zgodnie z art. 22g ust. 4 ww. ustawy, uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zauważyć przy tym należy, iż jedynie w wyjątkowych sytuacjach możliwe jest ustalenie wartości początkowej środków trwałych:

*   w wysokości wynikającej w wyceny dokonanej przez podatnika w odniesieniu do środków trwałych nabytych przed dniem założenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
*   w wysokości odpowiadającej ich bieżącej wartości rynkowej, ustalanej przez biegłego rzeczoznawcę w odniesieniu do wytworzonych środków trwałych.

Zgodnie bowiem z art. 22g ust. 8 ww. ustawy, jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia. W myśl natomiast art. 22g ust. 9 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Z powyższych przepisów wynika, iż zasadnicze znaczenie dla sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego ma sposób jego nabycia. Przy czym, możliwość ustalenia wartości początkowej środka trwałego poprzez wycenę dokonaną przez podatnika lub przez biegłego dotyczy jedynie przypadków, w których środek trwały odpowiednio został nabyty przed dniem założenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i brak jest możliwości ustalenia tej wartości (w przypadku nabycia) lub w przypadku gdy został wytworzony przez podatnika we własnym zakresie. Te sposoby ustalenia wartości początkowej stanowią wyjątek od obowiązujących zasad ustalania tejże wartości wg zasad określonych w art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy (a więc wg ceny nabycia lub kosztu wytworzenia). Niemożność ustalenia wartości początkowej środka trwałego zgodnie z generalną zasadą winna mieć przy tym charakter obiektywny, a więc dotyczyć np. tych sytuacji, w których podatnik nie posiada – bo nie musiał posiadać stosownych dokumentów stwierdzających wysokość poniesionych przez niego wydatków na nabycie lub wytworzenie określonego składnika majątku (dot. np. nabycia lub wytworzenia określonego składnika majątku przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, czy też przeznaczenia do działalności gospodarczej prywatnego składnika majątku).

Zasady wyrażonej w art. 22g ust. 9 przedmiotowej ustawy, nie można stosować do składników majątku, które zostały wytworzone w ramach (w trakcie) prowadzonej działalności gospodarczej lub z zamiarem wykorzystywania ich na potrzeby tej działalności. W takim przypadku ponoszone koszty wytworzenia środków trwałych powinny być ewidencjonowane z uwzględnieniem wymogów określonych w ww. art. 22g ust. 1 pkt 2 i ust. 4 tej ustawy. Tym bardziej dotyczy to sytuacji wytworzenia budynków niemieszkalnych.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w dniu 19 lipca 2004 r. umową przejęcia długu i umową przeniesienia własności Wnioskodawczyni nabyła od osoby fizycznej trzy działki. Na jednej z działek rozpoczęta była budowa budynku mieszalno-gospodarczego. Od momentu nabycia tego budynku Wnioskodawczyni ponosiła nakłady na jego budowę, gdyż planowała wraz z rodziną w nim zamieszkać. W czerwcu 2011 r. postanowiła jednak przystosować ten budynek do działalności gospodarczej i zaczęła gromadzić faktury związane z pracami mającymi na celu to przystosowanie. Nakłady na adaptację tego budynku nie były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, a budynek ten nie był nigdy zaliczony do środków trwałych i ujęty w ewidencji środków trwałych. W sierpniu 2012 r. Wnioskodawczyni uzyskała pozwolenie na użytkowanie części budynku. Obecnie Wnioskodawczyni chciałaby wprowadzić budynek do ewidencji środków trwałych przyjmując jego wartość początkową w wysokości wynikające z operatu szacunkowego, gdyż nie ma innej możliwości wycenienia jego wartości i nakładów, szczególnie ponoszonych przez Nią w okresie od momentu jego nabycia w 2004 r. do 2011 r. Wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą od 1 maja 2003 r., której przedmiotem jest wynajem i zarządzenie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi (PKD 68.20.Z). Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, iż budowa ww. budynku została zakończona i budynek ten jest zdatny do użytku. Przedmiotowa nieruchomość nie była w żaden sposób związana z prowadzoną przez Wnioskodawczynię w latach 2003 -2011 działalnością gospodarczą.

Zatem odnosząc się do powołanych przepisów i przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie przedmiotowy budynek w momencie wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych będzie zdatny i kompletny do użytku (wykorzystania) na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, a zatem spełniać będzie wszystkie przesłanki określone w art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to może zostać uznany za środek trwały w tej działalności. Jednakże jego wartości początkowej nie będzie można ustalić w oparciu o wycenę dokonaną przez podatnika, zgodnie z art. 22g ust. 8 ww. ustawy. Z wniosku wynika bowiem, iż Wnioskodawczyni na podstawie zawartej umowy przejęcia długu i przenoszącej własność, a więc wg znanej wartości, nabyła grunt z rozpoczętą budową budynku mieszkalno-gospodarczego, z zamiarem dokończenia tej budowy i zamieszkania w nim wraz z rodziną. Następnie ponosiła wydatki na dokończenie budowy tego budynku, a w 2011 r. (przed zakończeniem budowy) podjęła decyzję o jego przystosowaniu do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji, stwierdzić należy, iż Wnioskodawczyni wytworzyła w istocie przedmiotowy budynek, w tym częściowo na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem, na gruncie przedmiotowej sprawy wyłącznie wartość nakładów inwestycyjnych poniesionych do końca maja 2011 r. na budowę ww. budynku, który pierwotnie miał zostać przeznaczony na cele prywatne (jako element wartości początkowej wytworzonego środka trwałego), może zostać określona w sposób, o którym mowa w art. 22g ust. 9 ww. ustawy (w oparciu o wycenę biegłego rzeczoznawcy) i o ile w istocie Wnioskodawczyni nie posiada i nie musiała posiadać dokumentów potwierdzających wysokość poniesionych z tego tytułu wydatków. Natomiast wartość nakładów ponoszonych od czerwca 2011 r. na budowę budynku należy ustalić w oparciu o dowody stwierdzające wysokość poniesionych z tego tytułu wydatków.

Powyższe oznacza, iż wartość początkową budynku będącego przedmiotem wniosku należy ustalić, jako sumę:

*   wartości nakładów poniesionych na budowę budynku („rozpoczętej budowy budynku”) wynikającej z zawartej w dniu 19 lipca 2004 r. umowy przejęcia długu i przeniesienia własności,
*   wartości nakładów inwestycyjnych poniesionych na budowę ww. budynku do momentu zmiany jego przeznaczenia (tj. do końca maja 2011 r.), która może zostać ustalona przez biegłego, powołanego przez Wnioskodawczynię,
*   udokumentowanych wydatków inwestycyjnych poniesionych od momentu zmiany jego przeznaczenia, która nastąpiła w czerwcu 2011 r. do dnia oddania go do użytkowania.

Od ustalonej w powyższy sposób wartości początkowej Wnioskodawczyni będzie mogła dokonywać odpisów amortyzacyjnych i zaliczać je do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię rozstrzygnięć organów podatkowych wskazać należy, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podatników i nie wiążą tut. Organu. Co istotne wskazane wyżej rozstrzygnięcia wydane zostały na gruncie odmiennego stanu faktycznego, niż będący przedmiotem niniejszego wniosku ORD-IN, bowiem dotyczą one sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych nabytych w drodze kupna, natomiast w przedmiotowej sprawie środek trwały (budynek) został w istocie wytworzony (wybudowany).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.