Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1117/12-4/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-11
Teza: Jeżeli sprzedaż Nieruchomości nastąpi w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, rozumianego jako oddanie Budynku w najem, sprzedaż zarówno Budynku jak i gruntu podlegać będzie obligatoryjnemu opodatkowaniu na podstawie art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 1 ustawy stawką podatku w wysokości 23%. Zastosowania nie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy. Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5.11.2012r. (data wpływu 5.11.2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28.11.2012 r. (data wpływu 29.11.2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 19.11.2012 r. doręczone Stronie w dniu 23.11.2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dostawy Nieruchomości za czynność, do której nie ma zastosowania art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e) ustawy oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości jest:

*   **prawidłowe** - w części dotyczącej uznania dostawy Nieruchomości za czynność, do której nie ma zastosowania art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e) ustawy oraz w zakresie obligatoryjnego opodatkowania dostawy nieruchomości, a co za tym idzie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości, w sytuacji gdy sprzedaż nastąpi w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia Budynku oraz
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej obligatoryjnego opodatkowania dostawy Nieruchomości, a co za tym idzie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości, w sytuacji gdy sprzedaż nastąpi w okresie 2 lat bądź dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

UZASADNIENIE

W dniu 5.11.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dostawy Nieruchomości za czynność, do której nie ma zastosowania art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e) ustawy oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza nabyć zabudowaną zespołem budynków nieruchomość gruntową (dalej: Nieruchomość) w celu czerpania korzyści z jej wynajmu, tj. do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zgodnie z ustaleniami stron (Sprzedawcy oraz Spółki) przedmiotem zakupu będą:

*   prawo do własności kamienicy wraz z trzema oficynami usytuowanej na nieruchomości gruntowej. Przeznaczenie funkcjonalne kamienicy to obiekt handlowo-usługowy oraz
*   ewentualne przynależności związane z Budynkiem (przykładowo windy, anteny itp.)
*   związane z budynkiem następujące prawa majątkowe: majątkowe prawa autorskie do projektu budowlanego, projektów branżowych oraz projektów wykonawczych, wszystkie prawa i roszczenia Sprzedawcy względem Generalnego Wykonawcy wynikające z umowy o Generalne Wykonawstwo i wystawionego przez Generalnego Wykonawcę dokumentu gwarancji, wszelkie prawa i roszczenia Sprzedawcy wynikające z umowy z pracownią projektową, wszystkie prawa i roszczenia z tytułu udzielonego zabezpieczenia w zakresie wszelkich roszczeń względem jedynego najemcy budynku, prawa i roszczenia wynikające z gwarancji wystawionych przez producentów lub sprzedawców w odniesieniu do urządzeń i sprzętów zainstalowanych na Nieruchomości, prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących dostawy mediów do Budynku.

Sprzedawca oświadczył, iż Nieruchomość, którą obecnie planuje sprzedać Spółce, pierwotnie nabył w grudniu 2007 roku na podstawie umowy sprzedaży udokumentowanej aktem notarialnym. Nabycie Nieruchomości wcześniej przez Sprzedawcę podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Sprzedawca w 2009 r. uzyskał pozwolenie na przebudowę i zmianę sposobu użytkowania zespołu budynków wchodzących w skład Nieruchomości. Od 2009 roku ponosił nakłady na przebudowę Budynku i ponosi takie nakłady nadal, gdyż proces przebudowy nie zakończył się oddaniem obiektu do użytkowania. Na chwilę obecną Budynek nie został wprowadzony do rejestru środków trwałych Sprzedawcy. Sprzedawca poinformował Spółkę, iż kwota nakładów poniesionych na przebudowę przekracza 30% wartości początkowej tego Budynku. W związku z tą przebudową Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT.

W październiku 2012 r., Sprzedawca wydał jedynemu najemcy przedmiot umowy najmu, który stanowi Nieruchomość. Zgodnie z zawartą umową najmu, Nieruchomość będzie stanowić przedmiot najmu przez okres 5 lat od daty wydania jej najemcy. W związku z dokonaniem Transakcji, zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, z mocy prawa Nabywca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu zawartej przez Sprzedawcę . Sprzedawca wyda również Spółce oryginały dokumentów związanych z przenoszonymi prawami majątkowymi i prawem własności Nieruchomości. Spółka planuje nabycie od Sprzedawcy odrębnego składnika majątkowego, a nie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego.

Sprzedawca i Spółka są czynnymi podatnikami VAT.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała:

W 2009 r. Sprzedawca rozpoczął prace w ramach przebudowy oraz zmiany sposobu użytkowania zespołu budynków posadowionych na nabytej nieruchomości gruntowej. W wyniku przeprowadzonych prac, nastąpiła integracja budynków - nabyta kamienica oraz trzy oficyny stanowią obecnie jeden budynek. Integracja budynków nastąpiła między innymi poprzez przykrycie dziedzińca przeszklonym dachem, fizyczne pootwieranie części ścian oraz instalację jednolitych systemów dla ówcześnie odrębnych budynków.

Stąd, w ramach Transakcji Spółka nabędzie prawo własności do nieruchomości gruntowej z posadowionym na niej budynkiem (choć powstałym historycznie z zespołu odrębnych budynków).

W złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, mianem „Nieruchomość” została określona nieruchomość gruntowa wraz z posadowionym na niej budynkiem (kamienica oraz trzy oficyny, które po zakończonych pracach budowlanych stanowią jeden budynek).

Odnosząc się zatem do obecnego stanu rzeczy oraz tego planowanego na dzień Transakcji. Wnioskodawca pisząc „Nieruchomość” ma na myśli będącą przedmiotem planowanej Transakcji nieruchomość gruntową z posadowionym na niej budynkiem (choć powstałym historycznie z zespołu odrębnych budynków).

Także używając terminu „Budynek”, Wnioskodawca miał na myśli - odnosząc się do obecnego stanu rzeczy oraz tego planowanego na dzień Transakcji - wchodzący w skład Nieruchomości budynek posadowiony na nieruchomości gruntowej, a powstały historycznie z zespołu odrębnych budynków.

Oficyny po zakończonych pracach budowlanych stanowią jeden budynek (integracja budynków nastąpiła między innymi poprzez przykrycie dziedzińca przeszklonym dachem, fizyczne pootwieranie części ścian oraz instalację jednolitych systemów dla budynków - jedna klimatyzacja, jeden system niskoprądowy, etc.).

Nakłady ponoszone na przebudowę Budynku stanowią wydatki w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Sprzedawca ponoszone wydatki kwalifikuje w ten sposób, iż zwiększają one wartość początkową Budynku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z zakupem Nieruchomości, które nie stanowi nabycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółce, zgodnie z art. 86 ustawy o VAT, przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT oraz zwrotu ewentualnej różnicy pomiędzy podatkiem naliczonym a należnym?
2.  Czy w związku z faktem, iż zakup Nieruchomości będzie podlegał obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tej transakcji? Wnioskodawca prosi o potwierdzenie, iż prawidłowo uważa, że do dostawy Nieruchomości (czyli Budynku wraz z nieruchomością gruntową) nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i l0a) ustawy o VAT. W zakresie nieruchomości gruntowej pytanie to powstało w związku z brzmieniem art. 29 ust. 5 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zdaniem Spółki, zakup w ramach Transakcji składników majątku, w tym Nieruchomość nie będą stanowiły na gruncie ustawy o VAT przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT oraz zwrotu ewentualnej różnicy pomiędzy podatkiem naliczonym a należnym.

W świetle przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż składniki majątku przedsiębiorstwa Sprzedawcy będące przedmiotem zakupu, nie będą posiadały na dzień sprzedaży cech wymienionych w art. 55 KC oraz w art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT i nie mieszczą się w pojęciu przedsiębiorstwa czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a tym samym Spółce przy ich nabyciu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zgodnie z art. 86 ustawy o VAT.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Zgodnie natomiast z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, w ramach Transakcji na kupującego, czyli Spółkę nie przejdą zobowiązania Sprzedawcy - w szczególności na Spółkę nie przejdą kluczowe zobowiązania związane z prowadzoną przez Sprzedawcę działalnością gospodarczą (w szczególności zobowiązania wynikające z umowy pożyczki czy z umowy o świadczenie usług zarządczych).

Ponadto, przedmiotem Transakcji będą wyłącznie niektóre składniki przedsiębiorstwa Sprzedawcy - w szczególności na Nabywcę nie zostaną przeniesione istotne składniki majątkowe i niemajątkowe umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej, w tym środki finansowe, przedmiotem Transakcji nie będą również księgi rachunkowe Sprzedawcy.

Dodatkowo należy także wskazać, że intencją Spółki jest nabycie samej Nieruchomości i jej przynależności (zgodnie z zakresem opisanym w zdarzeniu przyszłym) stanowiących odrębne aktywa trwałe.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, z punktu widzenia prawa cywilnego, przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego na dzień Transakcji. W szczególności powoduje to wyłączenie niektórych składników składających się na przedsiębiorstwo Sprzedawcy, takich jak: wierzytelności niezwiązanych z Nieruchomością, środków pieniężnych, rachunków bankowych, tajemnic związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa, ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (możliwe jest wyłącznie przekazanie dokumentacji technicznej odnoszącej się do Nieruchomości).

Wobec tego, w oparciu wyłącznie o nabyty przedmiot Transakcji, Spółka nie będzie w stanie samodzielne realizować zadań w formie niezależnego przedsiębiorstwa bez wykonania szeregu dodatkowych czynności, chociażby wyposażenia działalności w odpowiednie środki pieniężne, w związku z czym przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem, w przedmiotowej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania. Czynność zakupu Nieruchomości będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych, a tym samym Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, jako że nabytą Nieruchomość będzie wykorzystywała do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem VAT(najem).

Ad 2

Zdaniem Spółki dostawa Budynku będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tej transakcji.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwałe związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, co powoduje, że dostawa gruntu objęta jest taką samą stawką podatku jak dostawa budynków, budowli łub ich części trwale z tym gruntem związanych. Z tego powodu w celu ustalenia zasady opodatkowania przedmiotu Transakcji kluczowe jest ustalenie zasady opodatkowania Budynku.

Na mocy natomiast odpowiednich przepisów ustawy o VAT (art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT), zwalnia się natomiast z opodatkowania podatkiem VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim (przy czym przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej),
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Należy mieć na uwadze, że podatnik może zrezygnować z powyższego zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą powyższym zwolnieniem (z art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT), pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Natomiast art. 43 ust 7a ustawy o VAT mówi, iż warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W analizowanej sytuacji, zdaniem Spółki, kluczowe znaczenie ma ustalenie czy planowana dostawa Nieruchomości będzie następowała przed, w ramach lub w terminie 2 lat od pierwszego zasiedlenia (w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT). Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawcy, dostawa Nieruchomości dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, tj. poprzez wydanie Budynku nabywcy w ramach planowanej transakcji.

W konsekwencji, planowana dostawa może podlegać obligatoryjnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT lub obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT.

Z brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT wynika, że warunkiem objęcia dostawy nieruchomości obligatoryjnym zwolnieniem z opodatkowania VAT, o którym mowa w tym przepisie jest łączne spełnienie następujących dwóch przesłanek:

1.  braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz
2.  nieponoszenia wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, lub ponoszenie takich wydatków, ale w wysokości niższej niż 30% wartości początkowej tych obiektów (lub użytkował obiekty w stanie ulepszonym do wykonywania czynności opodatkowanych przez co najmniej pięć lat).

W przypadku niespełnienia chociażby jednej z ww. przesłanek, dostawa Nieruchomości będzie podlegać obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej uznania dostawy Nieruchomości za czynność, do której nie ma zastosowania art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e) ustawy oraz w zakresie obligatoryjnego opodatkowania dostawy nieruchomości, a co za tym idzie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości, w sytuacji gdy sprzedaż nastąpi w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia Budynku oraz za nieprawidłowe w części dotyczącej obligatoryjnego opodatkowania dostawy nieruchomości, a co za tym idzie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości, w sytuacji gdy sprzedaż nastąpi w okresie 2 lat bądź dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), dalej zwanej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast zgodnie z uregulowaniami art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (…).

Z cytowanych przepisów wynika, iż podstawowym warunkiem dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Zatem aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane (w sposób bezpośredni i bezsporny) z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czynności zwolnione od podatku od towarów i usług oraz czynności niepodlegające opodatkowaniu tym podatkiem).

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto z art. 2 pkt 27e wynika, iż dla celów stosowania ustawy przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Z przedstawionego przez podatnika opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza nabyć zabudowaną Budynkiem nieruchomość gruntową w celu czerpania korzyści z jej wynajmu, tj. do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zgodnie z ustaleniami stron (Sprzedawcy oraz Spółki) przedmiotem zakupu będą:

*   prawo do własności kamienicy wraz z trzema oficynami (Budynek) usytuowanej na nieruchomości gruntowej. Przeznaczenie funkcjonalne kamienicy to obiekt handlowo-usługowy oraz
*   ewentualne przynależności związane z Budynkiem (przykładowo windy, anteny itp.)
*   związane z budynkiem następujące prawa majątkowe: majątkowe prawa autorskie do projektu budowlanego, projektów branżowych oraz projektów wykonawczych, wszystkie prawa i roszczenia Sprzedawcy względem Generalnego Wykonawcy wynikające z umowy o Generalne Wykonawstwo i wystawionego przez Generalnego Wykonawcę dokumentu gwarancji, wszelkie prawa i roszczenia Sprzedawcy wynikające z umowy z pracownią projektową, wszystkie prawa i roszczenia z tytułu udzielonego zabezpieczenia w zakresie wszelkich roszczeń względem jedynego najemcy budynku, prawa i roszczenia wynikające z gwarancji wystawionych przez producentów lub sprzedawców w odniesieniu do urządzeń i sprzętów zainstalowanych na Nieruchomości, prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących dostawy mediów do Budynku.

W ramach Transakcji na Spółkę nie przejdą zobowiązania Sprzedawcy, w szczególności na Spółkę nie przejdą kluczowe zobowiązania związane z prowadzoną przez Sprzedawcę działalnością gospodarczą (w szczególności zobowiązania wynikające z umowy pożyczki czy z umowy o świadczenie usług zarządczych).

Jak Spółka wskazuje, przedmiotem Transakcji będą wyłącznie niektóre składniki przedsiębiorstwa Sprzedawcy - w szczególności na Nabywcę nie zostaną przeniesione istotne składniki majątkowe i niemajątkowe umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej, w tym środki finansowe, przedmiotem Transakcji nie będą również księgi rachunkowe Sprzedawcy, wierzytelności niezwiązane z Nieruchomością, środki pieniężne, rachunki bankowe, tajemnice związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (możliwe jest wyłącznie przekazanie dokumentacji technicznej odnoszącej się do Nieruchomości). W oparciu wyłącznie o nabyty przedmiot Transakcji, Spółka nie będzie w stanie samodzielne realizować zadań w formie niezależnego przedsiębiorstwa bez wykonania szeregu dodatkowych czynności, chociażby wyposażenia działalności w odpowiednie środki pieniężne, w związku z czym przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Odnosząc powołane wcześniej przepisy do opisanego zdarzenia przyszłego stwierdzić trzeba, że pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia wszystkie kryteria wskazane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Należy wskazać, iż z przepisu definiującego zorganizowaną część przedsiębiorstwa wynika, że obejmuje ona także zobowiązania. Zgodnie z nim, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

Zgodzić się trzeba ze Spółką, iż w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, do sprzedaży Nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Sprzedawana Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, bowiem przedmiotem sprzedaży będą wyłącznie niektóre składniki przedsiębiorstwa Sprzedawcy - w szczególności na Nabywcę nie zostaną przeniesione istotne składniki majątkowe i niemajątkowe umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej, w tym środki finansowe. Przedmiotem Transakcji nie będą również księgi rachunkowe Sprzedawcy i inne składniki materialne i niematerialne wymienione, które w świetle Kodeksu cywilnego tworzące przedsiębiorstwo.

Sprzedaż Nieruchomości nie będzie również stanowić zorganizowanej jego części, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e) ustawy. Planowanej transakcji, jak wskazuje Spółka, nie będzie towarzyszyło przeniesienie zobowiązań Zbywcy – w szczególności na Spółkę nie przejdą kluczowe zobowiązania związane z prowadzoną przez Sprzedawcę działalnością gospodarczą.

W tym zakresie stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

W związku z powyższym ustalenia wymaga, czy sprzedaż Nieruchomości może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Rozpatrując tę kwestię należy wskazać, że niżej cyt. przepisy dotyczące zwolnień od podatku odnoszą się do budynków, budowli lub ich części. Ze zdarzenia opisanego we wniosku wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie zabudowana Budynkiem nieruchomość gruntowa.

Budynek powstał z przebudowy odrębnych budynków, których integracja nastąpiła między innymi poprzez przykrycie dziedzińca przeszklonym dachem, fizyczne pootwieranie części ścian oraz instalację jednolitych systemów dla budynków – jedna klimatyzacja, jeden system niskoprądowy, etc.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku wynosi 23%.

W myśl art. 43. ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  po między pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy. Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie do art. 43 ust. 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. (art. 43 ust. 7a ustawy)

Ponadto, w świetle ust. 10 ww. artykułu 43, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z wniosku wynika, iż zgodnie z ustaleniami stron (Sprzedawcy oraz Spółki) przedmiotem zakupu będzie prawo do własności kamienicy wraz z trzema oficynami (Budynek) usytuowanej na nieruchomości gruntowej. Przeznaczenie funkcjonalne kamienicy to obiekt handlowo-usługowy. Sprzedawca nabył ją jako zespół budynków w grudniu 2007 roku na podstawie umowy sprzedaży udokumentowanej aktem notarialnym. Nabycie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Następnie Sprzedawca dokonał przebudowy nabytej nieruchomości, w wyniku której powstał jeden budynek.

Sprzedawca od 2009 roku ponosił nakłady na przebudowę kamienicy wraz z trzema oficynami i ponosi takie nakłady nadal. Nakłady ponoszone na przebudowę Budynku stanowią wydatki w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Sprzedawca ponoszone wydatki kwalifikuje w ten sposób, iż zwiększają one wartość początkową Budynku. Kwota poniesionych przez Sprzedawcę nakładów na przebudowę Budynku przekracza 30% jego wartości początkowej.

W związku z tą przebudową Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT od dokonanych nakładów. W październiku 2012 r. Sprzedawca wydał Nieruchomość jedynemu najemcy na podstawie umowy najmu. Zgodnie z zawartą umową najmu, Nieruchomość będzie stanowić przedmiot najmu przez okres 5 lat od daty wydania jej najemcy.

Analizując zdarzenie przyszłe opisane we wniosku stwierdzić należy, że istotne znaczenie w sprawie ma fakt, iż wydatki poniesione na ulepszenie Budynku, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% jego wartości początkowej. Dokonanie ulepszeń tej wielkości jest traktowane, dla celów określenia czy w sprawie mamy do czynienia z pierwszym zasiedleniem, na równi z wybudowaniem budynku. Zgodnie z cyt. wcześniej art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie budynku do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub jego użytkownikowi. Z wniosku wynika, że po dokonaniu ulepszeń wynoszących co najmniej 30% wartości początkowej Budynku, od października 2012 r. Budynek stał się przedmiotem najmu, który ma trwać przez okres 5 lat. W tym miejscu wskazać należy, że usługa najmu jest czynnością podlegającą opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy jako odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. A zatem wydanie Budynku w najem spełnia definicję pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy.

Wobec powyższego, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że dostawa Nieruchomości dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia rozumianego jako wydanie Budynku Nabywcy w ramach planowanej transakcji. Pierwszym zasiedleniem będzie bowiem wydanie Budynku w najem, które ma miejsce przed planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości.

W związku z tym, aby ustalić czy transakcja sprzedaży Budynku może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy rozpatrzyć przypadek kiedy to sprzedaż Nieruchomości nastąpi w okresie 2 lat i dłuższym od pierwszego zasiedlenia rozumianego jako wydanie Budynku w najem po dokonaniu ulepszeń, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej Budynku, oraz przypadek kiedy to transakcja sprzedaży nastąpi w okresie krótszym niż 2 lata od tak rozumianego pierwszego zasiedlenia.

W przypadku, gdy sprzedaż Nieruchomości nastąpi w okresie krótszym niż dwa lata od czasu oddania Budynku w najem wówczas sprzedaż Budynku nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Nie zostaną bowiem spełnione warunki do zastosowania zwolnienia.

Należy więc dokonać analizy, czy sprzedaż będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Art. 43 ust. 1 pkt 10a do zastosowania zwolnienia od podatku wymaga spełnienia dwóch warunków tj. braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz, w sytuacji gdy były dokonywane wydatki na ulepszenie tych budynków, budowli lub ich części uprawniające sprzedającego do odliczenia podatku naliczonego, wydatki te muszą być niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Warunku dotyczącego wydatków, zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez około 5 lat.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca dokona zakupu Nieruchomości w okresie krótszym niż 5 lat od daty oddania przez Sprzedającego Budynku w najem. W związku z tym, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a również nie może mieć w sprawie zastosowania. Jak Wnioskodawca wskazuje wydatki na ulepszenie Budynku przekraczają 30% jego wartości początkowej i Budynek nie będzie służył Sprzedającemu w stanie ulepszonym przez okres 5 lat do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem sprzedaż Budynku w tym przypadku winna być opodatkowana stawką podatku w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 i art. art. 146a pkt 1 ustawy, a co za tym idzie Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury VAT. Jak z wniosku wynika, Wnioskodawca będzie wykorzystywał zakupioną Nieruchomość do czynności opodatkowanych.

W przypadku natomiast, gdy sprzedaż Nieruchomości nastąpi w okresie dwóch lat bądź dłuższym od czasu oddania Budynku w najem wówczas sprzedaż Budynku będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zostaną bowiem spełnione warunki do zastosowania tego zwolnienia. Sprzedaż Nieruchomości nastąpi w okresie 2 lat bądź dłuższym od pierwszego zasiedlenia. Jednocześnie Sprzedający będzie mógł wybrać opodatkowanie dostawy Budynku, na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, po spełnieniu zawartych w tym przepisie warunków.

Odnosząc się do opodatkowania dostawy gruntu, na którym przedmiotowy Budynek jest posadowiony, wskazać należy, że zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem sprzedając przedmiotową Nieruchomość Spółka do sprzedaży gruntu winna zastosować tę samą stawkę jak w stosunku do sprzedawanego Budynku, znajdującego się na tym gruncie.

Reasumując, w sytuacji gdy sprzedaż Nieruchomości nastąpi w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, rozumianego jako oddanie Budynku w najem, sprzedaż zarówno Budynku jak i gruntu podlegać będzie obligatoryjnemu opodatkowaniu na podstawie art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 1 ustawy stawką podatku w wysokości 23%. Zastosowania nie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy. Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości.

Natomiast w przypadku nabycia Nieruchomości w okresie 2 lat bądź dłuższym od czasu pierwszego zasiedlenia rozumianego jak wyżej, sprzedaż będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z tym że Sprzedający będzie mógł wybrać opodatkowanie przedmiotowej transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, po spełnieniu warunków zawartych w tych przepisach. Wybór opodatkowania transakcji spowoduje, ze Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury.

Zatem, w tej części, stanowisko Spółki, że dostawa Nieruchomości będzie podlegać obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej, a co za tym idzie Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT uznaje się za prawidłowe, w przypadku gdy transakcja sprzedaży Nieruchomości nastąpi w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia i za nieprawidłowe w przypadku dokonania sprzedaży w okresie 2 lat i dłuższym od pierwszego zasiedlenia.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.