Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-303/13/SK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-06-21
Teza: w zakresie określenia skutków podatkowych obniżenia wartości wkładu Wnioskodawcy wniesionego do spółki komandytowej
Słowa kluczowe: przychód-przychód z praw majątkowych; spółki-spółka komandytowa; wkład-wycofanie wkładu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 25 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

*   powstania przychodu dla wspólnika spółki komandytowej w związku z obniżeniem wartości jego wkładu wniesionego do tej spółki oraz sposobu ustalenia dochodu uzyskanego z tego tytułu - **jest prawidłowe,**
*   w zakresie określenia źródła przychodu z ww. tytułu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie określenia skutków podatkowych obniżenia wartości wkładu Wnioskodawcy wniesionego do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej, zwanej dalej „spółką”. W 2011 r. swój wkład do tej spółki pokrył aportem w postaci przedsiębiorstwa, prowadzonego uprzednio w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo obejmowało w szczególności środki trwałe, zapasy towarów, należności, środki pieniężne oraz zobowiązania związane z prowadzoną działalnością. Przedmiot aportu został wyceniony według jego wartości rynkowej z dnia wniesienia do spółki. W zamian za wniesiony wkład niepieniężny, zgodnie z przepisem art. 50 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), Wnioskodawca objął w spółce udział kapitałowy równy wartości wniesionego wkładu, tj. równy wartości rynkowej przedsiębiorstwa z dnia jego wniesienia do spółki.

Obecnie rozważa obniżenie w przyszłości wartości wniesionego wkładu do spółki. W wyniku tej czynności otrzymałby od spółki środki pieniężne równe wartości obniżenia wkładu. Jednocześnie zgodnie z umową spółki wartość udziału kapitałowego Wnioskodawcy zostałaby obniżona o kwotę równą kwocie środków pieniężnych, które otrzyma. Obniżenie wartości wkładu nie spowoduje wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy środki pieniężne otrzymane z tytułu obniżenia wartości wkładu i udziału kapitałowego w spółce w sposób wskazany we wniosku stanowią podlegający opodatkowaniu przychód?
2.  Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, to do jakiego źródła należy zaliczyć ten przychód?
3.  W jaki sposób należy ustalić dochód z tytułu częściowego obniżenia wartości wkładu i udziału kapitałowego, a w szczególności jak ustalić wartość kosztów uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, środki pieniężne otrzymane w związku z obniżeniem wartości wkładu stanowią przychód, który pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzoną w formie spółki działalnością gospodarczą. Środki pieniężne, które otrzymałby, jako częściowy zwrot wniesionego wkładu, pochodzą ze źródeł finansowania powstałych w toku działalności gospodarczej spółki. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, przesądza to, że przychód ten należy zaliczyć do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów jest, co do zasady, nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż w związku z otrzymaniem środków pieniężnych od spółki komandytowej z tytułu obniżenia wartości wkładu w tej spółce, dochód powinien zostać ustalony, jako różnica otrzymanych środków pieniężnych i kosztów związanych z tym przychodem.

W ocenie Wnioskodawcy, koszty uzyskania przychodu należy obliczyć jako część wartości wniesionego przedsiębiorstwa przypadającą proporcjonalnie na wartość obniżenia wkładu według następującego wzoru:

*   koszt uzyskania przychodu = "wartość podatkowa" przedsiębiorstwa x kwota obniżenia wartości wkładu /pierwotna wartość wkładu.

Przez „wartość podatkową” przedsiębiorstwa Wnioskodawca rozumie wartość składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa w dniu jego wniesienia do spółki komandytowej, wynikającą z ksiąg i ewidencji podatkowych prowadzonych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, a w szczególności:

*   wydatki poniesione na nabycie podlegających amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych pomniejszone o dokonane do dnia wniesienia przedsiębiorstwa odpisy amortyzacyjne,
*   wydatki na nabycie składników zapasów,
*   wartość wniesionych należności,
*   wartość wniesionych środków pieniężnych.

pomniejszoną o zobowiązania wchodzące w skład przedsiębiorstwa.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, przy częściowym obniżeniu wartości wkładu do spółki komandytowej będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnej części wartości przedsiębiorstwa z dnia jego wniesienia.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej „k.s.h”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. Stosownie do treści art. 102 k.s.h., spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. W myśl art. 103 k.s.h., w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej. Wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki (art. 48 k.s.h.). Zgodnie z art. 54 § 1 w związku z art. 37 § 1 k.s.h., zmniejszenie udziału kapitałowego wymaga zgody pozostałych wspólników. Powyższe oznacza, że przepisy k.s.h. dopuszczają możliwość zmniejszenia udziału kapitałowego, czyli zmniejszenie wkładów wspólników.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej, do której w 2011 r. wniósł wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa. Wnioskodawca planuje obniżyć wartość wniesionego wkładu. W wyniku tej czynności otrzyma środki pieniężne, natomiast wartość Jego udziału w spółce zostanie obniżona o wartość tych środków.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę środków pieniężnych od spółki komandytowej, której jest wspólnikiem, z tytułu obniżenia wartości Jego wkładu w tej spółce, u Wnioskodawcy powstanie przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, przychód ten zaliczyć należy do określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródła przychodów, jakim m.in. są prawa majątkowe. Stosownie bowiem do treści tego przepisu, odrębnym źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Z kolei, w myśl przepisu art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ww. ustawy podatkowej mimo, iż posługują się terminem „prawa majątkowe”, nie zawierają jego definicji, natomiast zawarty w art. 18 katalog tych praw jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy, można zaliczyć także inne prawa, nie wymienione w tym przepisie.

Wobec powyższego, przychód uzyskany przez wspólnika w związku z obniżeniem jego wkładu wniesionego do spółki komandytowej, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, jako przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać również należy, że w stosunku do przychodów uzyskanych w związku z obniżeniem wkładów w spółce komandytowej ustawodawca nie określił żadnych szczególnych rozwiązań. Oznacza to, że w tym przypadku zastosowanie będą miały ogólne reguły dotyczące ustalania przychodów.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie wskazać należy, iż w związku z uznaniem otrzymanych przez Wnioskodawcę środków pieniężnych za przychód z praw majątkowych, dla celów jego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia wartości uzyskanego przychodu o koszty uzyskania tego przychodu, tj. o wydatki faktycznie poniesione na nabycie wycofywanej części wkładu do spółki komandytowej, które spełniać będą przesłanki wymienione w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Reasumując, z tytułu obniżenia wkładu w spółce komandytowej Wnioskodawca uzyska przychód z praw majątkowych. Dochodem z tego źródła przychodów będzie nadwyżka sumy przychodów nad kosztami faktycznie poniesionymi na nabycie (objęcie) tego wkładu w takiej wysokości w jakiej nie zostały rozliczone w spółce komandytowej. Jeżeli koszty uzyskania przychodów równają się sumie przychodów wówczas nie wystąpi dochód. Przy czym, przy częściowym obniżeniu wartości wkładu wniesionego uprzednio do spółki komandytowej, Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnej części wartości wkładu (wniesionego przedsiębiorstwa) z dnia jego wniesienia (określanej przez Wnioskodawcę pojęciem „wartość początkowa przedsiębiorstwa”).

W świetle art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku w zakresie:

*   powstania przychodu dla wspólnika spółki komandytowej w związku z obniżeniem wartości jego wkładu wniesionego do tej spółki oraz sposobu ustalenia dochodu uzyskanego z tego tytułu - jest prawidłowe,
*   w zakresie określenia źródła przychodu z ww. tytułu - jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31 – 511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.