Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/4511-431/15/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-03
Teza: Czy nakłady na modernizację budynku podnoszące jego wartość należy amortyzować indywidualnie ustaloną wcześniej stawką amortyzacji?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; remonty; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 marca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 30 marca 2015 r.), uzupełnionym 19 czerwca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu modernizacji budynku, o którym mowa we wniosku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2015 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu modernizacji budynku, o którym mowa we wniosku. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 9 czerwca 2015 r. Znak: IBPBI/1/4511-374/15/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 19 czerwca 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, opodatkowaną 19% podatkiem liniowym, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Przedmiotem działalności są przede wszystkim usługi sklasyfikowane wg kodów PKD:

*   46.14.Z Działalność agentów zajmujących się sprzedażą maszyn, urządzeń przemysłowych, statków i samolotów,
*   25.62.Z Obróbka mechaniczna elementów metalowych,
*   33.12.Z Naprawa i konserwacja maszyn,
*   33.14.Z Naprawa i konserwacja urządzeń elektrycznych,
*   33.20.Z Instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia,
*   46.15.Z Działalność agentów zajmujących się sprzedażą mebli, artykułów gospodarstwa domowego i drobnych wyrobów metalowych.

Wnioskodawca zamierza zakupić nieruchomość zabudowaną:

*   budynkiem handlowo-magazynowym wybudowanym w 1975 r., remontowanym i modernizowanym w 2010 r.,
*   budynkiem handlowo-administracyjnym wybudowanym w 1975 r., remontowanym i modernizowanym w 2010 r,.
*   wiatą stalową magazynową wybudowaną w 1975 r.,
*   wiatą magazynową wybudowaną w 1975 r.,
*   budynkiem portierni.

W skład nieruchomości wchodzi plac utwardzony płytami betonowymi (miejsca parkingowe, droga dojazdowa, plac manewrowy), całość jest ogrodzona. Nieruchomość przewidziana do zakupu jest użytkowana ponad 5 lat przez właściciela i zostanie po zakupie po raz pierwszy wprowadzona do ewidencji środków trwałych firmy Wnioskodawcy. Środki trwałe, tj. budynki, wiaty spełniają kryteria używanego środka trwałego i do dnia dzisiejszego są wynajmowane na cele prowadzonej w nich działalności gospodarczej. Po zakupie budynek handlowo-administracyjny zostanie przeznaczony na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność usługową (warsztat) oraz pomieszczenia biurowe. Pozostałe budynki zostaną przeznaczone do wynajmu. Budynek handlowo-magazynowy, będzie wynajęty na działalność handlową, w związku z tym spełnia kryteria lokalu handlowo-usługowego i zostanie zaliczany do rodzaju 103 Klasyfikacji Środków Trwałych. Budynek handlowo-administracyjny zostanie zakwalifikowany do rodzaju 101 Klasyfikacji Środków Trwałych, jako budynek przemysłowy. Wiaty zostaną zakwalifikowane do rodzaju 291 Klasyfikacji Środków Trwałych, jako pozostałe obiekty inżynierii lądowej i wodnej, natomiast budynek portierni do rodzaju 109 Klasyfikacji Środków Trwałych, jako pozostałe budynki niemieszkalne. Budynki są trwale związane z gruntem. Plac na terenie nieruchomości został utwardzony płytami betonowymi. Elementami składowymi placu są drogi dojazdowe, miejsca parkingowe oraz plac manewrowy, które obsługują wszystkie budynki na terenie nieruchomości. Kwalifikuje się on do grupy 2 KŚT, pod pozycją 220, jako autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe. Po zakupie Wnioskodawca planuje wyremontować ogrodzenie, poprzez założenie w miejsce siatki metalowych paneli oraz zamontowanie automatycznych bram wjazdowych oraz plac utwardzony, poprzez wymianę nawierzchni. Kolejnym etapem będzie również ocieplenie i wykonanie elewacji budynku handlowo-administracyjnego.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 17 czerwca 2015 r., wskazano m.in., że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 05 maja 2003 r. W dniu 25 marca 2015 r. została zakupiona nieruchomość zabudowana w skład, której wchodzą:

*   budynek handlowo-usługowy,
*   budynek warsztatowo-administracyjny,
*   wiata magazynowa,
*   budynek warsztatu betoniarskiego,
*   budynek murowany,
*   plac utwardzony,
*   ogrodzenie,
*   grunt.

Na dzień nabycia wszystkie składniki spełniały kryteria środka trwałego, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.). Składniki zostały zakwalifikowane do następujących grup KŚT:

*   budynek handlowo-usługowy - 103,
*   budynek warsztatowo-administracyjny - 101,
*   wiata magazynowa – 104,
*   budynek warsztatu betoniarskiego – 101,
*   budynek murowany – 109,
*   plac utwardzony – 220,
*   ogrodzenie – 291,
*   grunt – 032.

Budynek administracyjny został przyjęty do użytkowania. Koszty na ocieplenie i wykonanie elewacji zostaną poniesione w kolejnych latach.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Czy nakłady na modernizację budynku podnoszące jego wartość należy amortyzować indywidualnie ustaloną wcześniej stawką amortyzacji?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 6)

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na wykonanie elewacji budynku wraz z jego ociepleniem będą kosztem uzyskania przychodu wyłącznie poprzez odpisy amortyzacyjne, ponieważ ocieplenie budynku wiąże się z ulepszeniem parametrów technicznych (izolacji termicznej i akustycznej) budynku. W wyniku przeprowadzenia tych prac obiekt ten zyska wyższą wartość użytkową w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania. Wydatki na docieplenie należy więc zaliczyć do kosztów związanych z ulepszeniem, tj. będą one powiększały wartość początkową obiektu dla celów ustalenia podstawy dokonywanych odpisów amortyzacyjnych. W związku z tym Wnioskodawca uważa, że należy zastosować stawkę taką samą jaka została ustalona dla środka trwałego w momencie jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   musi nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   musi być właściwie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Podkreślić przy tym należy, że ciężar wykazania związku przyczynowo-skutkowego kosztu z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22h ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z powyższych przepisów wynika, że sposób zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków ponoszonych na środek trwały uzależniony jest od charakteru tych wydatków. Wydatki o charakterze remontowym, co do zasady podlegają bezpośredniemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile spełniają przesłanki uznania ich za ww. koszty wskazane w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wydatki poniesione przez podatnika na nabycie, wytworzenie lub ulepszenie środków trwałych, są rozliczane w czasie i podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - pośrednio poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tych środków.

Z cyt. powyższej art. 22g ust. 17 ww. ustawy wynika, że ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Wyliczenie zawarte w omawianym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek. Przebudową jest rezultat prac budowlanych, którego istotą jest zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego, nie powodująca jednak zwiększenia ani jego powierzchni, ani też kubatury. Rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni lub kubatury budynku. Rekonstrukcja to ponowna budowa, w efekcie której nastąpi odtworzenie określonych elementów obiektu w tej przestrzeni, którą dotychczas elementy te zajmowały. Zazwyczaj dotyczy elementów zużytych lub zniszczonych. Adaptacja natomiast polega na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił, a modernizacja to unowocześnienie, tj. wyposażenie obiektu bądź jego elementów składowych w takie urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, a które są wytworem nowszej myśli technicznej.

Ulepszenie środka trwałego polega zatem na dokonywaniu nakładów na tenże środek, które powodują wzrost wartości użytkowej tego środka. Wydatki o charakterze ulepszeniowym, podlegają zaliczeniu do ww. kosztów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od podwyższonej wartości początkowej środka trwałego. Jeżeli jednak wydatki te nie przekroczą kwoty 3.500 zł, mogą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu jednorazowo w dacie poniesienia.

Z powyższego przepisu wynika jednoznacznie, że istotnym dla oceny robót jako ulepszenia jest porównanie stanu obiektu przed przeprowadzeniem robót budowlanych, rodzaju robót i stanu obiektu po ich dokonaniu.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zakupił na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej nieruchomość gruntową, zabudowaną m.in. budynkiem warsztatowo-administracyjnym. Budynek ten spełniający w dniu nabycia kryteria środka trwałego, został oddany do używania. Wnioskodawca zamierza ocieplić i wykonać elewację przedmiotowego budynku. Przy czym, wydatki z tego tytułu zostaną poniesione w kolejnych latach. Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku przeprowadzenia tych prac obiekt ten zyska wyższą wartość użytkową w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że wydatki związane z ww. pracami budowlanymi w budynku, będącym środkiem trwałym będą mieć charakter modernizacyjny. Wobec tego przedmiotowe wydatki, jako nakłady na ulepszenie (modernizację) winny zwiększyć wartość początkową ulepszonego budynku, a co za tym idzie wydatki te mogą znaleźć odzwierciedlenie w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, wyłącznie poprzez odpisy amortyzacyjne (jeżeli ich wartość początkowa przekracza 3.500 zł) dokonywane od powiększonej wartości początkowej środka trwałego (budynku), zgodnie z art. 22g ust. 17 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane wg wybranej (stosowanej) metody amortyzacji tego środka trwałego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-5 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.