Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1568/11-4/AWa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-03-16
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie dokonania zwrotu naliczonego podatku VAT na rzecz wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej w tytułu przeprowadzonego szkolenia.
Słowa kluczowe: finansowanie; kształcenie; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; środek-środki publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki cywilnej przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2011 r. (data wpływu: do Izby Skarbowej w Poznaniu 19 grudnia 2011 r., do Biura KIP w Lesznie 20 grudnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 lutego 2012 r. (data wpływu 5 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokonania zwrotu naliczonego podatku VAT na rzecz wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej w tytułu przeprowadzonego szkolenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokonania zwrotu naliczonego podatku VAT na rzecz wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej w tytułu przeprowadzonego szkolenia. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 29 lutego 2012 r. o doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W ofercie Spółki, oprócz świadczenia usług doradczych i konsultingowych w zakresie przygotowywania, prowadzenia i wykonywania inwestycji, prowadzenia tzw. outsourcingu środowiskowego, wykonywania wniosków o wydawanie pozwoleń na emisję, wykonywania dokumentacji projektowych z zakresu prawa budowlanego oraz innych tego typu, znajduje się organizacja różnego typu szkoleń, warsztatów i doradztwa dotyczącego procedur i wymagań związanych z postępowaniem administracyjnym w zakresie prawa ochrony środowiska i innych z tym prawem związanych (odpady, powietrze, woda, ścieki, geologia, hałas, przyroda, plany zagospodarowania przestrzennego itp.), szkoleń w zakresie postępowania administracyjnego z zakresu prawa budowlanego oraz szkoleń i doradztwa w zakresie optymalizacji procesowej wg metodologii LEAN MANAGEMENT, SIX SIGMA oraz KAIZEN i zarządzania procesami (Business Process Management System). Te szkolenia i doradztwo, pomagają osobom biorącym w nich udział, poszerzyć ich kwalifikacje, nabyć nowe umiejętności i wiedzę w zakresie: postępowania administracyjnego, uzyskiwania pozwoleń, wymagań dokumentacji - wniosków kierowanych do organów administracji, poszerzają i uzupełniają wiedzę uczestników w zakresie proekologicznych wymagań i zachowań, pokazują korzyści z przestrzegania takich procedur i z takich zachowań, pokazują korzyści z wprowadzania nowoczesnych metod organizacji procesów zarządzania przekładających się na wyższe wyniki finansowe przedsiębiorstw i spółek prawa handlowego. W szkoleniach tych biorą i mogą brać udział zarówno pracownicy urzędów administracji publicznej, samorządowych jednostek organizacyjnych, jak też osoby fizyczne, prywatne spółki osobowe, prywatne spółki prawa handlowego, spółki prawa handlowego, których właścicielami są samorządy i spółki prawa handlowego, w których udziały lub akcje posiada Skarb Państwa. Wnioskodawca nie jest podmiotem objętym systemem oświaty, nie jest kwalifikowany do podmiotów wskazanych w art. 2 ustawy o oświacie. Nie posiada też zaświadczenia o wpisie do ewidencji placówek niepublicznych oraz nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Nie prowadzi kształcenia zawodowego i kursów przekwalifikowania zawodowego.

W trakcie prowadzonej działalności, Wnioskodawca otrzymał zapytanie ofertowe od wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej w/s przeprowadzenia szkolenia wśród pracowników tej instytucji. Szkolenie miało być przeprowadzone w siedzibie zamawiającego. Spółka miała przygotować program szkolenia i multimedialną prezentację. Koszt drukowania materiałów pisemnych brał na siebie zamawiający. Oferta na to szkolenie, poza informacjami o charakterze merytorycznym (posiadana wiedza, doświadczenie itp.), wymagała podania ceny netto i ceny brutto tego szkolenia. Taką ofertę Zainteresowany złożył i podał w niej cenę przeprowadzenia tej usługi o wartości netto i o wartości brutto - po doliczeniu podatku VAT w wysokości 23%. W wyniku postępowania konkursowego, oferta Spółki została przyjęta, po czym Wnioskodawca podpisał z wojewódzką samorządową jednostką organizacyjną umowę na wykonanie tej usługi. Ekspert zatrudniony przez spółkę na indywidualną umowę, przeprowadził w wojewódzkiej samorządowej jednostce organizacyjnej szkolenie w zakresie aspektów budowlanych dotyczących inwestycji w zakresie wytwarzania energii z odnawialnych źródeł energii. Zakres tego szkolenia dotyczył procedur poprzedzających rozpoczęcie robót budowlanych (dokumentacje, uzgodnienia), uwarunkowań procesu inwestycyjnego wynikających z przepisów prawa ochrony środowiska, harmonogramu czynności podjęcia kroków finalizujących inwestycję, kontroli procesu inwestycyjnego pod względem wymagań ochrony środowiska, oddania inwestycji do użytkowania, omówienia całego procesu na przykładzie związanym z elektrownią wodną lub biomasą i udzielenia odpowiedzi na pytania uczestników. Po przeprowadzeniu szkolenia, zatrudniony ekspert dokonywał jeszcze (w ramach tej umowy) konsultacji i odpowiadał na zadane pytania kierowane drogą elektroniczną. Po zakończeniu szkolenia i okresu, w którym były prowadzone konsultacje, Zainteresowany wystawił wojewódzkiej samorządowej jednostce organizacyjnej fakturę zgodną ze złożoną wcześniej ofertą i zawartą wcześniej umową. W sytuacji, kiedy zamawiający nie zakwestionował wcześniejszej oferty i podpisanej między stronami umowy, zwłaszcza w kontekście przyjętej do faktury 23% stawki VAT, Wnioskodawca nie sprawdzał zależności pomiędzy rodzajem środków finansowych, z jakich szkolący się dokonują płatności (publiczne czy prywatne), a faktem zwolnienia od podatku VAT. Tak więc do kwoty wynagrodzenia netto Zainteresowany dodał należny podatek VAT w wysokości 23%. Zgodnie z obowiązkiem podatkowym Wnioskodawca dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług i należność z tytułu VAT, wpłacił na konto Urzędu Skarbowego. Po kilku miesiącach, po rozliczeniu tej usługi, wojewódzka samorządowa jednostka organizacyjna, zażądała od Spółki zwrotu naliczonego podatku VAT twierdząc, że tego rodzaju usługi szkoleniowe są z niego zwolnione. Ponieważ, poinformowano Wnioskodawcę o możliwości skierowania sprawy do sądu, to naliczoną wysokość podatku VAT, zwrócił na konto wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej. Czynność zwrotu podatku VAT na rzecz zamawiającego, Zainteresowany poprzedził wystawieniem faktury VAT korygującej pierwotną fakturę.

W piśmie z dnia 29 lutego 2012 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Zainteresowany poinformował, że efektem przeprowadzonego przez Wnioskodawcę szkolenia dla wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej nie jest kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe. Przedmiotowe usługi nie obejmują nauczania pozostającego w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, ale najczęściej mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy, która służyła i będzie służyć do celów zawodowych, bowiem poszerza w każdym przypadku wiedzę szkolonych pracowników n.t. obowiązków, jakie muszą wypełniać podmioty prowadzące działalność gospodarczą i inne instytucje w zakresie obowiązujących przepisów dotyczących wszystkich lub wybranych komponentów środowiska naturalnego. W tym konkretnym przypadku szkoleni pracownicy wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej sprawdzający wnioski o uzyskanie dotacji z UE, uzyskali wiedzę n.t. obowiązujących procedur związanych z uzyskiwaniem przez wnioskodawców dotacji, wymaganych pozwoleń na budowę, pozwoleń i zezwoleń środowiskowych oraz pozwoleń na pobory i emisje do środowiska naturalnego. Tak świadczone usługi na rzecz ww. podmiotu nie były prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych, w odrębnych przepisach, natomiast wg wiedzy Spółki i posiadanej przez nią informacji, były w całości finansowane ze środków publicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisywanej wyżej sprawie szkolenia przeprowadzonego w wojewódzkiej samorządowej jednostce organizacyjnej, Wnioskodawca słusznie dokonał zwrotu na konto zamawiającego naliczonego wcześniej podatku VAT, bowiem wobec tego rodzaju instytucji, które dysponują środkami publicznymi, można zastosować zwolnienie od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo tego, że zamawiający wprowadził Spółkę w błąd akceptując jej ofertę, podpisując umowę i akceptując pierwotnie fakturę obłożoną podatkiem VAT w wysokości 23%, to zgodnie z zasadą określoną w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT, dokonując zwrotu podatku VAT na rzecz wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej, Zainteresowany postąpił słusznie i zgodnie z prawem. Ze względu na płatność tej faktury dokonywanej przez zamawiającego ze środków publicznych, należność tej usługi powinna być zwolniona od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić należy, iż zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.).

Zgodnie z brzmieniem art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.) wynika, że system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Zgodnie z art. 82 ww. ustawy, osoby fizyczne i prawne mogą zakładać placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu placówek publicznych.

Placówki niepubliczne mogą zatem być zakładane i prowadzone przez osoby fizyczne lub osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego.

Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Równocześnie, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast, w myśl § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Przytoczone wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:

*   ze sprzedaży papierów wartościowych,
*   z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
*   ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
*   z otrzymanych pożyczek i kredytów,
*   z innych operacji finansowych;

6.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 zastąpiło rozporządzenie Rady nr 1777/2005, które przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.).

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca przeprowadził szkolenie w kwestii aspektów budowlanych dotyczących inwestycji w zakresie wytwarzania energii z odnawialnych źródeł energii dla pracowników wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej. Zakres tego szkolenia dotyczył procedur poprzedzających rozpoczęcie robót budowlanych (dokumentacje, uzgodnienia), uwarunkowań procesu inwestycyjnego wynikających z przepisów prawa ochrony środowiska, harmonogramu czynności podjęcia kroków finalizujących inwestycję, kontroli procesu inwestycyjnego pod względem wymagań ochrony środowiska, oddania inwestycji do użytkowania, omówienie całego procesu na przykładzie związanym z elektrownią wodną lub biomasą i udzielenia odpowiedzi na pytania uczestników.

Wnioskodawca nie jest podmiotem objętym systemem oświaty, nie jest kwalifikowany do podmiotów wskazanych w art. 2 ustawy o oświacie. Nie posiada też zaświadczenia o wpisie do ewidencji placówek niepublicznych oraz nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Nie prowadzi kształcenia zawodowego i kursów przekwalifikowania zawodowego. Efektem przeprowadzonego przez Wnioskodawcę szkolenia dla wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej nie jest kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe. Przedmiotowe usługi nie obejmują nauczania pozostającego w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, ale najczęściej mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy, która służyła i będzie służyć do celów zawodowych, bowiem poszerza w każdym przypadku wiedzę szkolonych pracowników n.t. obowiązków, jakie muszą wypełniać podmioty prowadzące działalność gospodarczą i inne instytucje w zakresie obowiązujących przepisów dotyczących wszystkich lub wybranych komponentów środowiska naturalnego. W tym konkretnym przypadku szkoleni pracownicy wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej sprawdzający wnioski o uzyskanie dotacji z UE, uzyskali wiedzę n.t. obowiązujących procedur związanych z uzyskiwaniem przez wnioskodawców dotacji, wymaganych pozwoleń na budowę, pozwoleń i zezwoleń środowiskowych oraz pozwoleń na pobory i emisje do środowiska naturalnego. Tak świadczone usługi na rzecz ww. podmiotu nie były prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych, w odrębnych przepisach, natomiast wg wiedzy Spółki i posiadanej przez nią informacji, były w całości finansowane ze środków publicznych.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że świadczone przez Zainteresowanego usługi szkoleniowe nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, bowiem Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, nie posiada również statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym. W tej sytuacji należy przeanalizować, czy spełnione są przesłanki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a – c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Zwolnieniu podlegają również usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, o czym stanowi § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazał, iż „Efektem przeprowadzonego przez Wnioskodawcę szkolenia dla wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej nie jest kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe. Przedmiotowe usługi nie obejmują nauczania pozostającego w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, ale najczęściej mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy, która służyła i będzie służyć do celów zawodowych (…)”.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, iż w przypadku, gdy przedmiotowe szkolenia miały na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych, to wówczas spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Z opisu sprawy nie wynika jednakże, aby Zainteresowany spełniał warunki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia określonego w pkt a i pkt b analizowanego przepisu. Przedmiotowe usługi nie są bowiem prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, Wnioskodawca na świadczone usługi nie uzyskał także akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Przedmiotowe usługi są jednak – jak wskazuje Spółka – w całości finansowane ze środków publicznych, a szkolenia przeprowadzane są dla pracowników wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej. Wobec powyższego, spełniona jest przesłanka wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, umożliwiająca skorzystanie ze zwolnienia od podatku VAT.

Zaznacza się jednak, że w sytuacji, gdy przedmiotowe szkolenia nie miały na celu uzyskania lub uaktualnienia wiedzy, która służyła i będzie służyć do celów zawodowych, to wówczas nie jest spełniona podstawowa przesłanka umożliwiająca zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, tj. uznanie ww. usług za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Spółka nie spełnia również pozostałych warunków umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia określonych w pkt a oraz pkt b analizowanego przepisu. Przedmiotowe usługi nie są bowiem prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Zainteresowany na świadczone usługi nie uzyskał również akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Przedmiotowe usługi są finansowane natomiast w całości ze środków publicznych. Spełniony jest zatem warunek wynikający z pkt c wskazanego wyżej artykułu. Z uwagi jednakże na fakt, iż Spółka nie świadczy usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, które obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, to nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Podkreślenia bowiem wymaga, iż aby Zainteresowany mógł skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa wyżej, muszą być spełnione oba warunki łącznie.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy świadczone na rzecz pracowników wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe miały na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy w kwestii aspektów budowlanych dotyczących inwestycji w zakresie wytwarzania energii z odnawialnych źródeł energii dla celów zawodowych i były finansowane w całości ze środków publicznych, to korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Wyjaśnienia wymaga, iż w sytuacji, gdyby jednak świadczone na rzecz pracowników wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe nie miały na celu uzyskania lub uaktualnienia wiedzy w kwestii aspektów budowlanych dotyczących inwestycji w zakresie wytwarzania energii z odnawialnych źródeł energii dla celów zawodowych, to pomimo tego, że są finansowane w całości ze środków publicznych, to wówczas nie spełniają przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 i pkt 29 ustawy. W konsekwencji, świadcząc ww. usługi Spółka powinna zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 23%.

Z treści wniosku wynika także, iż po zakończeniu szkolenia i okresu, w którym były prowadzone konsultacje, Zainteresowany wystawił wojewódzkiej samorządowej jednostce organizacyjnej fakturę zgodną ze złożoną wcześniej ofertą i zawartą wcześniej umową. Tak więc do kwoty wynagrodzenia netto Zainteresowany dodał należny podatek VAT w wysokości 23%. Zgodnie z obowiązkiem podatkowym Wnioskodawca dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług i należność z tytułu VAT, wpłacił na konto Urzędu Skarbowego. Po kilku miesiącach, po rozliczeniu tej usługi, wojewódzka samorządowa jednostka organizacyjna, zażądała od Spółki zwrotu naliczonego podatku VAT twierdząc, że tego rodzaju usługi szkoleniowe są z niego zwolnione. Ponieważ, poinformowano Wnioskodawcę o możliwości skierowania sprawy do sądu, to naliczoną wysokość podatku VAT, zwrócił na konto wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej. Czynność zwrotu podatku VAT na rzecz zamawiającego, Zainteresowany poprzedził wystawieniem faktury VAT korygującej pierwotną fakturę.

Obecnie w związku z zaistniałą sytuacją, Wnioskodawca ma wątpliwości czy Wnioskodawca słusznie dokonał zwrotu na konto zamawiającego naliczonego wcześniej podatku VAT, bowiem wobec tego rodzaju instytucji, które dysponują środkami publicznymi, można zastosować zwolnienie od podatku VAT.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

Stosownie do treści art. 106 ust. 4 ustawy podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

W praktyce w obrocie gospodarczym zdarzają się sytuacje, w których należy skorygować uprzednio wystawiony i wprowadzony do obrotu prawnego dokument. W związku z tym, ustawodawca przewidział dwie możliwości korygowania błędów w fakturach VAT: za pomocą faktury korygującej lub noty korygującej.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2011 r. rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem, regulujące m. in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do § 13 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;

4.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
5.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Jak wynika z § 14 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;

4.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
5.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Z treści § 14 ust. 3 ww. rozporządzenia wynika, iż faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Z przywołanych uregulowań wynika, iż celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. W tym miejscu zaznaczyć należy, iż prawo do wystawienia faktury korygującej przysługuje wyłącznie sprzedawcy i dotyczy sytuacji, gdy sprzedaż udokumentowana została fakturą.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny, w świetle powołanych przepisów stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy świadczone na rzecz pracowników wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe miały na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy w kwestii aspektów budowlanych dotyczących inwestycji w zakresie wytwarzania energii z odnawialnych źródeł energii dla celów zawodowych i były finansowane w całości ze środków publicznych, to Wnioskodawca słusznie dokonał zwrotu na konto zamawiającego naliczonego wcześniej podatku VAT, bowiem jak wskazano wyżej ww. usługi korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Wyjaśnienia wymaga, że w sytuacji, gdyby jednak świadczone na rzecz pracowników wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe nie miały na celu uzyskania lub uaktualnienia wiedzy w kwestii aspektów budowlanych dotyczących inwestycji w zakresie wytwarzania energii z odnawialnych źródeł energii dla celów zawodowych, to Wnioskodawca pierwotnie słusznie postąpił wystawiając fakturę VAT ze stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%. W związku z powyższym, Zainteresowany nie powinien był dokonywać zwrotu naliczonego wcześniej podatku VAT z tytułu przeprowadzonego szkolenia na rzecz zamawiającego wystawiając fakturę VAT korygującą pierwotną fakturę, ponieważ przedmiotowe usługi nie korzystają w powyższym przypadku ze zwolnienia od tego podatku.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie dokonania zwrotu naliczonego podatku VAT na rzecz wojewódzkiej samorządowej jednostki organizacyjnej. Natomiast, kwestia dotycząca stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla świadczonych usług szkoleniowych, doradczych i konsultingowych dla urzędów administracji publicznej i samorządowych jednostek organizacyjnych oraz dla osób fizycznych, prywatnych spółek osobowych, prywatnych spółek prawa handlowego, spółek prawa handlowego, których właścicielami są samorządy i spółek prawa handlowego, w których udziały lub akcje posiada Skarb Państwa, a także dla pracowników samorządowych i prywatnych została załatwiona interpretacją indywidualną z dnia 16 marca 2012 r., nr ILPP1/443-1568/11-5/AWa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.