Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.309.2019.1.HD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-10
Teza: Obowiązki płatnika w związku z wykonywaniem przez obywateli z Ukrainy czynności na terenie Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej.
Słowa kluczowe: certyfikaty; nierezydent; obowiązek-obowiązek płatnika; płatnik; rezydencja-certyfikat rezydencji; Ukraina; umowa-umowa cywilnoprawna; umowa-umowa o dzieło; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2019 r. (data wpływu 16 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wykonywaniem przez obywateli z Ukrainy czynności na terenie Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wykonywaniem przez obywateli z Ukrainy czynności na terenie Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Zdarzenie nr I:

Obywatele Ukrainy będą wykonywali czynności na terenie Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej z Wnioskodawcą.

Umowy nie będą zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez obywateli Ukrainy.

Obywatele Ukrainy nie będą dysponować w Polsce stałą placówką do wykonywania działalności będącej przedmiotem umowy.

Pobyt obywateli Ukrainy na terenie Polski będzie przekraczać okres 183 dni w danym roku kalendarzowym.

Obywatele Ukrainy będą posiadać certyfikat rezydencji podatkowej dokumentujący dla celów podatkowych miejsce zamieszkania na Ukrainie i będą wręczać te certyfikaty Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zamierza podjąć współpracę z obywatelami Ukrainy deklarującymi zamiar przyjazdu do Polski tylko w celu wykonywania czynności na podstawie umowy cywilnoprawnej, których zamierzeniem jest jednocześnie pobyt czasowy, których rodzina mieszka na Ukrainie i którzy tam posiadają lokum.

Należności z umów cywilnoprawnych będą każdorazowo przekraczać kwotę 200 zł.

Wypłata nastąpi przed upływem 183 dni przebywania obywateli Ukrainy na terytorium Polski w roku podatkowym.

Zdarzenie nr II:

Obywatele Ukrainy będą wykonywali czynności na terenie Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej z Wnioskodawcą.

Umowy nie będą zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez obywateli Ukrainy.

Obywatele Ukrainy nie będą dysponować w Polsce stałą placówkę do wykonywania działalności będącej przedmiotem umowy.

Pobyt obywateli Ukrainy na terenie Polski będzie przekraczać okres 183 dni w danym roku kalendarzowym.

Obywatele Ukrainy będą posiadać certyfikat rezydencji podatkowej dokumentujący dla celów podatkowych miejsce zamieszkania na Ukrainie, który wyłącznie okażą Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zamierza podjąć współpracę z obywatelami Ukrainy deklarującymi zamiar przyjazdu do Polski tylko w celu wykonywania czynności na podstawie umowy cywilnoprawnej, których zamierzeniem jest jednocześnie pobyt czasowy, których rodzina mieszka na Ukrainie i którzy tam posiadają lokum.

Należności z umów cywilnoprawnych będą każdorazowo przekraczać kwotę 200 zł.

Wypłata nastąpi przed upływem 183 dni przebywania obywateli Ukrainy na terytorium Polski w roku podatkowym.

Zdarzenie nr III:

Obywatele Ukrainy będą wykonywali czynności na terenie Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej z Wnioskodawcą.

Umowy nie będą zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez obywateli Ukrainy.

Obywatele Ukrainy nie będą dysponować w Polsce stałą placówkę do wykonywania działalności będącej przedmiotem umowy.

Pobyt obywateli Ukrainy na terenie Polski będzie przekraczać okres 183 dni w danym roku kalendarzowym.

Obywatele Ukrainy będą posiadać certyfikat rezydencji podatkowej dokumentujący dla celów podatkowych miejsca zamieszkania na Ukrainie, którego nie okażą Wnioskodawcy, a wyłącznie oświadczą, że został wydany.

Wnioskodawca zamierza podjąć współpracę z obywatelami Ukrainy deklarującymi zamiar przyjazdu do Polski tyko w celu wykonywania czynności na podstawie umowy cywilnoprawnej, których zamierzeniem jest jednocześnie pobyt czasowy, których rodzina mieszka na Ukrainie i którzy tam posiadają lokum.

Należności z umów cywilnoprawnych będą każdorazowo przekraczać kwotę 200 zł.

Wypłata nastąpi przed upływem 183 dni przebywania obywateli Ukrainy na terytorium Polski w roku podatkowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca, działając jako płatnik, ma obowiązek odprowadzania do właściwego urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów osiąganych przez obywateli Ukrainy wykonujących czynności w opisany sposób w Zdarzeniu nr I, II i III?

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie Zdarzenia nr I – po stronie Wnioskodawcy nie powstaną ww. obowiązki płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Stosownie do art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Obywatel Ukrainy będzie posiadał certyfikat rezydencji, który potwierdzi, że jego miejscem zamieszkania dla celów podatkowych będzie Ukraina. Wnioskodawca będzie w posiadaniu certyfikatu. Ponadto jego pobyt w Polsce będzie miał charakter tymczasowy i będzie związany jedynie z pracą.

Wobec powyższego w niniejszej sprawie należy wziąć pod uwagę postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z Rządem Ukrainy.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Konwencji dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochody mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tyko w takim zakresie, w jakim mogą być przypisane tej stałej placówce.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie Zdarzenia nr II – po stronie Wnioskodawcy nie powstaną ww. obowiązki płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Stosownie do art. 29 ust. 2 ww. ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Obywatel Ukrainy będzie posiadał certyfikat rezydencji, który potwierdzi, że jego miejscem zamieszkania dla celów podatkowych będzie Ukraina. Wnioskodawcy zostanie on jednie okazany. Ponadto jego pobyt w Polsce będzie miał charakter tymczasowy i będzie związany jedynie z pracą.

Wobec powyższego w niniejszej sprawie należy wziąć pod uwagę postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z Rządem Ukrainy.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Konwencji dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochody mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim mogą być przypisane tej stałej placówce.

Brak posiadania certyfikatu rezydencji może jednak rodzić problemy natury dowodowej po stronie Wnioskodawcy i mimo że obowiązek pobrania i uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy nie będzie obowiązywał, może nie być w stanie tej okoliczności udowodnić.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie Zdarzenia nr III – po stronie Wnioskodawcy powstaną ww. obowiązki płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Stosownie do art. 29 ust. 2 ww. ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Obywatel Ukrainy nie przedstawiając certyfikatu nie udokumentuje miejsca zamieszkania na Ukrainie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy – osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
8.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

W świetle art. 4a wyżej cytowanej ustawy przepis art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wspomniany przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć tzw. ognisko domowe, wszelkie powiązania rodzinne i towarzyskie, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby, itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy ww. analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ośrodka interesów życiowych.

Z wniosku wynika, że obywatele Ukrainy będą wykonywali czynności na terenie Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej z Wnioskodawcą. Umowy nie będą zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez obywateli Ukrainy. Obywatele Ukrainy nie będą dysponować w Polsce stałą placówką do wykonywania działalności będącej przedmiotem umowy. Pobyt obywateli Ukrainy na terenie Polski będzie przekraczać okres 183 dni w danym roku kalendarzowym. Wnioskodawca zamierza podjąć współpracę z obywatelami Ukrainy deklarującymi zamiar przyjazdu do Polski tylko w celu wykonywania czynności na podstawie umowy cywilnoprawnej, których zamierzeniem jest jednocześnie pobyt czasowy, których rodzina mieszka na Ukrainie i którzy tam posiadają lokum. Należności z umów cywilnoprawnych będą każdorazowo przekraczać kwotę 200 zł. Wypłata nastąpi przed upływem 183 dni przebywania obywateli Ukrainy na terytorium Polski w roku podatkowym. Obywatele Ukrainy będą posiadać certyfikat rezydencji podatkowej dokumentujący dla celów podatkowych miejsce zamieszkania na Ukrainie i:

*   będę go wręczać Wnioskodawcy (Zdarzenie nr I),
*   wyłącznie okażą go Wnioskodawcy (Zdarzenie nr II),
*   nie okażą go Wnioskodawcy, a wyłącznie oświadczą, że został wydany (Zdarzenie nr III).

W związku z tym, że Spółka planuje zatrudnić na podstawie umów cywilnoprawnych obywateli Ukrainy, to do wynagrodzeń wypłacanych z tego tytułu ma zastosowanie Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzona w Kijowie w dniu 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r., Nr 63, poz. 269, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. Konwencji, w rozumieniu niniejszej konwencji określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie z tytułu dochodu uzyskiwanego tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku znajdującego się w danym Państwie.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl pkt 2 tego artykułu do źródeł przychodów zalicza się działalność wykonywaną osobiście.

W świetle art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,
3.  przedsiębiorstwa w spadku

*   z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów z tytułu umów cywilnoprawnych (umów zlecenia lub umów o dzieło), o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, reguluje art. 29 ust. 1 pkt 1 tej ustawy w odniesieniu do osób posiadających w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy oraz art. 41 ust. 1 tej ustawy w przypadku osób, które posiadają w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Stosownie natomiast do treści art. 29 ust. 2 tejże ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W myśl art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Certyfikat rezydencji jest dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny – miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jest miejsce zamieszkania. Certyfikat stanowi środek dowodowy (wyłączny) posiadania rezydencji podatkowej w określonym kraju, czego stwierdzenie umożliwia płatnikowi zastosowanie postanowień stosownej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przede wszystkim trzeba uznać, że uzależnienie stosowania opodatkowania przewidzianego w odpowiedniej umowie w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu (we wskazanym zakresie) od przedstawienia certyfikatu rezydencji oznacza, że fakt posiadania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium określonego państwa nie może być dowodzony w inny sposób, aniżeli za pomocą tegoż certyfikatu.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (Ukrainie) osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie (Ukrainie), chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie (Polsce) dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochody mogą być opodatkowane w drugim Państwie (Polsce), jednak tylko w takim zakresie, w jakim mogą być przypisane tej stałej placówce.

W świetle powyższego w przypadku umowy cywilnoprawnej zawartej z osobą, o której mowa w art. 3 ust. 2a ustawy, płatnik stosuje stawkę podatku wynikającą z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub nie pobiera podatku zgodnie z taką umową wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik przedstawi certyfikat rezydencji potwierdzający jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w innym kraju.

Natomiast na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie zaś z art. 41 ust. 4 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że dochody osiągane przez obywateli z Ukrainy w związku z wykonywaniem czynności na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej na terenie Rzeczypospolitej Polskiej – którzy posiadają certyfikat rezydencji podatkowej dokumentujący dla celów podatkowych ich miejsce zamieszkania na Ukrainie (tj. zarówno ci obywatele Ukrainy, którzy będą wręczać Wnioskodawcy certyfikat (Zdarzenie nr I), jak i ci, którzy wyłącznie okażą go Wnioskodawcy (Zdarzenie nr II)), niezależnie od długości ich pobytu w Polsce w roku podatkowym – podlegają opodatkowaniu tylko na Ukrainie, zgodnie z art. 14 ust. 1 Konwencji polsko-ukraińskiej. Wobec tego Wnioskodawca nie jest obowiązany do poboru podatku. W odniesieniu zaś do dochodów osiąganych przez obywateli z Ukrainy w związku z wykonywaniem czynności na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, którzy nie przedstawią certyfikatu rezydencji, a wyłącznie oświadczą, że został on wydany (Zdarzenie nr III) należy stwierdzić, że w okresie, gdy pobyt podatnika na terytorium Polski nie przekroczy 183 dni w roku podatkowym (tj. trwa 183 dni lub krócej) płatnik obowiązany jest do pobrania od wypłacanego wynagrodzenia 20% zryczałtowanego podatku, o którym mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast od momentu przekroczenia przez te osoby pobytu na terytorium Polski 183 dni w roku podatkowym – płatnik zobowiązany będzie do poboru zaliczek na podatek dochodowym na zasadach ogólnych – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.