Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.336.2017.1.APO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-10
Teza: Ustalenie momentu powstania przychodu z tytułu otrzymanego od kontrahenta odszkodowania za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu.
Słowa kluczowe: moment; przychód-powstanie przychodu; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 września 2017 r. (data wpływu 13 września 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu otrzymanego od kontrahenta odszkodowania za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu (pytanie oznaczone we wniosku nr 4 i 5) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2017 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu otrzymanego od kontrahenta odszkodowania za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej również „Stowarzyszenie”) jest jednostką terenową organizacji o charakterze ogólnopolskim. Posiada osobowość prawną, jest zarejestrowany w KRS (nie jako przedsiębiorca) oraz jako czynny podatnik/płatnik podatku VAT. Prowadzi działalność w oparciu o prawo stowarzyszeń, na podstawie statutu uchwalonego na szczeblu ogólnokrajowym. Prowadzi działalność gospodarczą i statutową. W ostatnich czterech latach wykazywał straty finansowe na koniec roku, które były pokrywane z kapitału własnego jednostki (fundusz statutowy). Wnioskodawca jest współwłaścicielem większościowym nieruchomości (mniejsza część należy do organizacji macierzystej reprezentowanej przez Zarząd Główny w Warszawie). W 2008 r. została podpisana przez Wnioskodawcę umowa najmu pomieszczeń biurowych z kontrahentem zewnętrznym X na okres 20 lat. Konkretnie, 17 stycznia 2008 r. została zawarta umowa najmu pomiędzy Wnioskodawcą a najemcą X. Umowa dotyczyła wynajęcia jednego z trzech budynków, których Wnioskodawca jest współwłaścicielem i została zawarta do 31 grudnia 2027 r. (na czas określony 20 lat). W par. 13 ust. 1 ww. umowy, określono, że w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy na podstawie porozumienia stron Wynajmujący ma prawo do odszkodowania za wcześniejsze rozwiązanie umowy w wysokości kwoty czynszu jaka pozostaje do zapłaty do końca obowiązywania umowy. W dniu 1 stycznia 2016 r. kontrahent X opuścił budynek Wnioskodawcy w związku z zakupem nowej siedziby, jednak kontrahent X nadal płacił Wynajmującemu co miesiąc czynsz korzystając z budynku (jednoosobowa obsługa). W dniu 24 sierpnia 2017 r. doszło do podpisania porozumienia, które rozwiązało umowę z 31 sierpnia 2017 r. W porozumieniu został zawarty zapis o jednorazowej zapłacie tytułem odszkodowania za wcześniejsze rozwiązanie umowy w kwocie 280.000,00 zł plus 23%VAT w terminie do 90 dni od dnia podpisania porozumienia. Wnioskodawca z działalności gospodarczej finansuje działalność statutową, zgodnie z rozwiązaniami ustawowymi (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dalej: „ustawa o CIT”). Wnioskodawca płaci podatek dochodowy rzędu kilkuset złotych rocznie.

W statucie Wnioskodawcy jest zapis w par. 14, że celami działalności Wnioskodawcy są m.in.:

*   inicjowanie, prowadzenie i wspieranie przedsięwzięć w zakresie nauki, techniki, gospodarki, innowacji, edukacji, kultury i ekologii (pkt 3),
*   wspieranie i upowszechnianie wiedzy specjalistycznej w dziedzinie nauk technicznych, jak również w zakresie teorii i praktyki zarządzania projektami, w tym innowacyjnymi (pkt 5),
*   upowszechnianie wiedzy i umiejętności technicznych w społeczeństwie, w tym wśród młodzieży (pkt 8)

a realizacja celów następuje poprzez (par. 14 statutu) m.in.:

*   organizowanie wspólnych, interdyscyplinarnych imprez technicznych, gospodarczych i kulturalnych (pkt 3),
*   działalność wydawniczą i informacyjną (pkt 4),
*   zakładanie i prowadzenie wraz z ponoszeniem niezbędnych nakładów na ich utrzymanie Domów i Klubów, ośrodków doskonalenia kadr (pkt 11),
*   prowadzenie działalności oświatowej na rzecz młodzieży i dorosłych oraz upowszechnianie kształcenia ustawicznego (pkt 13),
*   organizowanie i prowadzenie szkoleń i doskonalenia kwalifikacji zawodowych we wszystkich dziedzinach techniki (pkt 18).

Zgodnie z par. 15, Wnioskodawca może prowadzić wyodrębnioną rachunkowo lub organizacyjnie działalność gospodarczą, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa, a dochód z niej służy realizacji celów statutowych. Art. 34 ustawy o stowarzyszeniach, określa, że Stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą, według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach. Dochód z działalności gospodarczej stowarzyszenia służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków. U Wnioskodawcy dochód z działalności gospodarczej służy realizacji celów statutowych i nie jest przeznaczony do podziału między jego członków. Wnioskodawca tworzy fundusz statutowy z przeznaczeniem na finansowanie działalności statutowej, na który odpisuje zysk lub z którego pokrywa stratę. W okresie kilkunastu ostatnich lat i nadal w stosunku do Wnioskodawcy ma zastosowanie zwolnienie dochodów przeznaczonych na cele statutowe określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT (realizacja celów naukowo-technicznych, oświatowych i kulturalnych).

Wnioskodawca otrzymał od kontrahenta X comiesięczny czynsz, opłaty za energię, ciepło i wodę, ponosił też koszty utrzymania nieruchomości, stąd wynajmowany budynek przynosił zysk z działalności gospodarczej, który pokrywał koszty działalności.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy zafakturowana rekompensata w kwocie 280.000,00 zł plus 23%VAT ma być przez Wnioskodawcę potraktowana jako jednorazowa wpłata za wcześniejsze rozwiązanie umowy w dacie wystawienia faktury czy w dacie wpływu środków? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
2.  Czy otrzymane odszkodowanie należy potraktować jako jednorazowy przychód podatkowy czy też rozdzielić w czasie na okres do końca hipotetycznego trwania umowy czyli do trwania umowy tj. 31 grudnia 2027 r.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Odszkodowanie powinno zostać ujęte jako przychód w dacie wystawienia faktury. Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3 (przychód z działalności gospodarczej), uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Otrzymane odszkodowanie jako pochodna czynszu najmu otrzymywanego wcześniej od kontrahenta X stanowi przychód z działalności gospodarczej. Dokonanie wpłaty nie może też być uznane za zaliczkę, gdyż w dniu wystawienia faktury następuje udokumentowanie wykonania przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta X usługi. Skoro tak, to za datę uzyskania przychodu należy, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy CIT, uznać te datę z wymienionych wyżej, która powstaje najwcześniej czyli datę wystawienia faktury.

Ad. 2.

Odszkodowanie powinno zostać ujęte jako przychód jednorazowo w dacie wystawienia faktury.

Zgodnie z art. 12 ust 3a ustawy CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3 (przychód z działalności gospodarczej), uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Otrzymane odszkodowanie jako pochodna czynszu najmu otrzymywanego wcześniej od kontrahenta X stanowi przychód z działalności gospodarczej. Skoro tak to za datę uzyskania przychodu należy uznać te datę z wymienionych wyżej która powstaje najwcześniej czyli datę wystawienia faktury.

Umowa uległa rozwiązaniu więc otrzymana wpłata wypełnia całkowicie stosunek zobowiązaniowy kontrahenta X wobec Wnioskodawcy. Jednocześnie, Wnioskodawca nie będzie już dalej udostępniał lokalu na rzecz kontrahenta X, co oznacza, że najem czyli wykonywana usługa została zakończona. Tym samym, wystawienie faktury na pełną kwotę odszkodowania stanowi zakończenie podatkowe wykonywania usługi i nie ma podstaw prawnych, żeby dokonywać rozliczenia w czasie tego przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 updop, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika, względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. W obrocie bezgotówkowym będzie to dzień uznania rachunku bankowego podatnika jako rachunku wierzyciela. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie, którymi Wnioskodawca może rozporządzać jak właściciel.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegają zatem wszelkie wpływy majątkowe powstałe przy prowadzeniu działalności gospodarczej, a także z innych tytułów. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazują, że przychód podatkowy rozpoznawany jest według zasady kasowej. Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 12 ust. 3 updop, który stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Moment powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą reguluje art. 12 ust. 3a updop, w myśl którego za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku - art. 12 ust. 3c updop.

Natomiast, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty - art. 12 ust. 3e updop.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w oparciu o prawo stowarzyszeń, na podstawie statutu uchwalonego na szczeblu ogólnokrajowym. W stosunku do Wnioskodawcy ma zastosowanie zwolnienie dochodów przeznaczonych na cele statutowe określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, w związku z realizacją celów naukowo-technicznych, oświatowych i kulturalnych. W dniu 17 stycznia 2008 r. pomiędzy Wnioskodawcą a najemcą X została zawarta umowa najmu jednego z trzech budynków, których Wnioskodawca jest współwłaścicielem, na czas określony 20 lat (do 31 grudnia 2027 r.). W umowie określono, że w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy na podstawie porozumienia stron, Wynajmujący ma prawo do odszkodowania za wcześniejsze rozwiązanie umowy w wysokości kwoty czynszu, jaka pozostaje do zapłaty do końca obowiązywania umowy. W dniu 24 sierpnia 2017 r. doszło do podpisania porozumienia, które rozwiązało umowę z 31 sierpnia 2017 r. W porozumieniu został zawarty zapis o jednorazowej zapłacie tytułem odszkodowania za wcześniejsze rozwiązanie umowy w kwocie 280.000,00 zł plus 23%VAT w terminie do 90 dni od dnia podpisania porozumienia.

Zasadą wynikającą z treści art. 12 ust. 3 updop, jest to, że przychodem związanym z działalnością gospodarczą osiągniętym w roku podatkowym jest przychód należny, choćby nie został jeszcze faktycznie otrzymany. Niektóre przychody z działalności gospodarczej rozliczane są według metody kasowej. Niewątpliwie przychody związane z otrzymaniem odszkodowania za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu są związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. W przypadku odszkodowań trudno jednak uznać, że mamy do czynienia z wydaniem towaru lub świadczeniem usługi. Podmiot, któremu przysługuje takie świadczenie, nie dokonuje bowiem z tego tytułu żadnego świadczenia na rzecz kontrahenta. Oznacza to, że przychody z tego tytułu należy zakwalifikować jako pozostałe świadczenia, o których mowa w art. 12 ust. 3e updop. Wobec powyższego, odszkodowanie za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychód podatkowy (odpowiadający kwocie dochodu) w dniu jego faktycznego otrzymania.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy do pytania oznaczonego we wniosku nr 4, zgodnie z którym za datę uzyskania przychodu z tytułu otrzymanego odszkodowania należy uznać datę wystawienia faktury nie jest prawidłowe. W związku z powyższym, również stanowisko do pytania oznaczonego nr 5 nie można uznać za prawidłowe, bowiem wynika z niego, że zdaniem Wnioskodawcy, odszkodowanie powinno zostać ujęte jako przychód jednorazowo w dacie wystawienia faktury.

Jednocześnie należy wskazać, że kwestia ustalenia obowiązku podatkowego z tytułu ww. odszkodowania za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu, przeznaczonego na finansowanie działalności statutowej Wnioskodawcy była przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.