Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-461/10-4/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-07-07
Teza: Opodatkowanie premii pieniężnych, obniżenie podstawy opodatkowania oraz właściwe dokumentowanie.
Słowa kluczowe: dokumentacja; faktura-faktura korygująca; obrót; premia-premia pieniężna; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22.04.2010r. (data wpływu 30.04.2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 15.06.2010r. (data wpływu 21.06.2010r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 07.06.2010r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania premii pieniężnych - **jest prawidłowe,**
*   dokumentowania wypłacanych premii i obniżenia obrotu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.04.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych, obniżenia podstawy opodatkowania oraz właściwego dokumentowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedaje towary hurtowniom farmaceutycznym, które następnie sprzedają je do aptek. Spółka zamierza przeprowadzić akcję promocyjną polegającą na wypłacaniu hurtowniom farmaceutycznym premii pieniężnych. Celem przyznawania premii pieniężnych na warunkach określonych w regulaminie Promocji jest intensyfikacja sprzedaży produktów dystrybuowanych przez Organizatora.

Zgodnie z regulaminem promocji:

*   Program przeznaczony jest dla hurtowni farmaceutycznych, które dokonały w trakcie Programu zakupów odpowiedniej ilości lub wartości produktów (dalej: Uczestnik).
*   Warunkiem nabycia prawa do premii pieniężnej jest zakup określonej ilości lub wartości produktów Spółki przez Uczestnika (dodatkowo Spółka może też w ramach danej promocji wymagać, aby kontrahent udokumentował nie tylko zakup, ale też odprzedaż nabytych towarów do aptek).
*   Wysokość premii pieniężnej ustalona będzie każdorazowo jako określony procent zakupów produktów Spółki objętych promocją. Wysokość premii pieniężnej będzie ustalana oraz komunikowana indywidualnie Uczestnikom programu przez przedstawicieli handlowych Spółki osobiście lub drogą elektroniczną.
*   Programem mogą być objęte wszystkie (premia wypłacana od całego portfolio) lub wybrane produkty (brandy) znajdujące się w ofercie handlowej Spółki. Informacja na temat produktów objętych promocją będzie komunikowana indywidualnie Uczestnikom programu przez przedstawicieli handlowych Spółki osobiście lub drogą elektroniczną.
*   Nabycie prawa do premii pieniężnej każdorazowo przed jej przyznaniem oraz wypłatą będzie udokumentowane w sposób, który będzie umożliwiał weryfikację prawa do uzyskania premii. W szczególności, Spółka każdorazowo będzie mogła określić ilość i wartość nabytych towarów będących podstawą do wypłaty premii, gdy następować to będzie na bazie faktur wystawionych przez Spółkę dla Uczestnika. Dodatkowo, w przypadku części promocji warunkiem wypłaty premii pieniężnej będzie przedstawienie przez Uczestnika dowodu odsprzedaży nabytych towarów (raporty sprzedaży) do kolejnych podmiotów w łańcuchu dystrybucji, tj. do aptek. Ma to umożliwić efektywne zarządzanie polityką premiową Spółki i premiowanie wyłącznie tych zakupów, które mogą wpłynąć na zwiększenie sprzedaży i przychodów Spółki.

Ponadto w nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca dodał, iż wypłacane premie pieniężne nie są formą wynagrodzenia za jakiekolwiek zobowiązanie kontrahenta do dokonywania zakupów wyłącznie u Spółki, ani do posiadania pełnego asortymentu towarów Spółki, gdyż taki stosunek zobowiązaniowy nie istnieje. Wyłącznym warunkiem nabycia prawa do premii pieniężnej jest zakup określonej ilości lub wartości produktów Spółki przez kontrahenta. Spółka pragnie zauważyć, że zasady wypłacania premii pieniężnych wynikać będą z regulaminu danej promocji prowadzonej przez Spółkę lub z umowy zawartej z danym kontrahentem. Co do zasady wypłacanie premii związane będzie z zakupami dokonywanymi w określonym przedziale czasu. W regulaminie konkretnej promocji lub w umowie z danym kontrahentem określone są warunki, po spełnieniu których następuje wypłata premii pieniężnej. Co do zasady warunkiem uzyskania premii pieniężnej będzie zakup określonej ilości lub wartości produktów Spółki. Jednocześnie warunkiem wypłaty premii będzie jej udokumentowanie w sposób, który umożliwiał będzie weryfikację prawa do uzyskania premii.

Premie są wypłacone wyłącznie w przypadku, gdy Uczestnik wykaże określony poziom zakupów. W konsekwencji, jeżeli np. kontrahent w danym okresie nie nabywa żadnych produktów nie nabędzie prawa do uzyskania premii od zakupów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Spółka wnosi o potwierdzenie, iż w świetle opisanego stanu faktycznego, na podstawie Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 04.54.535 z dnia 2004.04.05. dalej: „ustawa VAT”):

*   Wypłacane przez Spółkę premie pieniężne nie podlegają opodatkowaniu VAT;
*   Premie pieniężne nie powinny być dokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez otrzymujących premie pieniężne. Premie pieniężne powinny być dokumentowane notami uznaniowymi wystawianymi przez Spółkę;
*   Spółka będzie uprawniona do zmniejszenia obrotu oraz kwoty podatku należnego wykazanego z tytułu sprzedaży, będącej podstawą kalkulacji premii pieniężnej pomimo braku wystawienia faktur korygujących zmniejszających. W takim przypadku, kwota premii pieniężnej powinna być traktowana jako kwota brutto w której podatek podlegający korekcie (zmniejszeniu) wyliczony jest metodą „w stu”;
*   Spółka będzie uprawniona do obniżenia obrotu oraz podatku należnego w momencie wystawienia noty uznaniowej, która dokumentować będzie powstanie prawa do uzyskania premii.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium RP. Zgodnie z art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 pod pojęciem towary - rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30 -32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 29 ust. 4 podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W opinii Spółki, w świetle opisanego stanu faktycznego na podstawie ustawy VAT:

*   Wypłacane przez Spółkę premie pieniężne nie podlegają opodatkowaniu VAT;
*   Premie pieniężne nie powinny być dokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez otrzymujących premie pieniężne. Premie pieniężne powinny być dokumentowane notami uznaniowymi wystawianymi przez Spółkę;
*   Spółka będzie uprawniona do zmniejszenia obrotu oraz kwoty podatku należnego wykazanego z tytułu sprzedaży, będącej podstawą kalkulacji premii pieniężnej pomimo braku wystawienia faktur korygujących zmniejszających. W takim przypadku, kwota premii powinna być traktowana jako kwota brutto w której podatek podlegający korekcie (zmniejszeniu) wyliczony jest metodą „w stu”;
*   Spółka będzie uprawniona do obniżenia obrotu oraz podatku należnego w momencie wystawienia noty uznaniowej, która dokumentować będzie powstanie prawa do uzyskania premii.

1\. Podatkowa kwalifikacja premii pieniężnych na gruncie VAT (art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Nie ulega wątpliwości, że otrzymanie przez hurtownie premii pieniężnej nie może być uznane za wynagrodzenie z tytułu dostawy towarów. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 6 przez dla celów ustawy o VAT pod pojęciem definicji rzeczy rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zdaniem Spółki nie można też uznać, że premie pieniężne powinny być uznane za wynagrodzenie z tytułu usług świadczonych przez hurtownie i podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko takie byłoby niezgodne z literalną i celowościową interpretacją ustawy o VAT i dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem sądów administracyjnych i Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 (odpłatne świadczenie usług), rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przepis ten jednoznacznie stanowi, że usługą jest świadczenie niebędące dostawą towaru. Nie może zatem wystąpić sytuacja faktyczna, która jednocześnie stanowiłaby dostawę towaru i świadczenie usługi. Przepis ten wyklucza taką interpretację.

Dokonywanie zakupów przez hurtowników od dystrybutorów mieści się w zakresie dostawy towarów i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Na określoną wielkość obrotów składa się odpowiednia liczba transakcji sprzedaży - dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Po osiągnięciu określonego poziomu zakupów i udokumentowaniu dalszej odprzedaży tych towarów hurtownik otrzymuje od Spółki premię pieniężną. Dokonanie przez hurtownika odpowiedniej ilości zakupów od dystrybutora nie może być uznane za świadczenie usług przez hurtownika na rzecz Spółki. Nie można uznać, że czynności stanowiące dostawę towaru, po ich zsumowaniu stanowią usługę. Odmienne stanowisko prowadzi do uznania, iż w ramach transakcji już opodatkowanych mieszczą się czynności, które powinny podlegać odrębnemu opodatkowaniu.

Oznaczałoby to, że każda czynność zakupu od dystrybutora stanowiłaby jednocześnie usługę hurtownika świadczoną na rzecz Spółki, co powodowałoby podwójne opodatkowanie tej samej czynności. Pierwszy raz - jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi - jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji (np. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 26 kwietnia 2009 sygn. akt I SA/Po 287/07).

Należy podkreślić, iż podwójne opodatkowanie narusza konstytucyjną zasadę równości i powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 84 i 217 Konstytucji. Dodatkowo Spółka pragnie podkreślić, że usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 24 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE to transakcja gospodarcza. Oznacza to, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Tymczasem wypłata premii wiąże się jedynie z wykonaniem określonej sumy czynności będących elementem dostawy towarów. Nabywca dokonuje zakupów dobrowolnie, a niezrealizowanie określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 listopada 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 2023/08).

Należy podkreślić, że stanowisko zgodnie z którym premie pieniężne nie podlegają opodatkowaniu VAT prezentowane jest także przez organy podatkowe, w tym tut. Izbę Skarbową (Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. akt: IPPP2/443-346/09-2/BM z 2009.07.01).

„Z przedstawionego we wniosku opisie stanu faktycznego wynika, iż Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zaopatruje się w towary handlowe u wielu dostawców na podstawie zawartych z nimi umów regulujących współpracę handlową. Umowy te regulują przede wszystkim kwestie związane z zakupem towarów handlowych oraz działaniami mającymi na celu zintensyfikowanie sprzedaży towarów poprzez różnego rodzaju akcje marketingowe i promocyjne. Ponadto umowy przewidują, iż Spółce może zostać wypłacony bonus od obrotu (in. premia pieniężna) za osiągnięcie odpowiedniego poziomu zakupu towarów od danego dostawcy. Premia ta jest kalkulowana jako odpowiedni procent wartości towarów zakupionych w danym okresie rozliczeniowym (najczęściej rocznym) - nie jest ona związana z konkretną dostawą towarów, ale jest wynikiem wszystkich dostaw dokonanych przez dostawcę w danym okresie rozliczeniowym na rzecz Spółki.

Jak wynika z wniosku i jego uzupełnienia, wypłacane premie pieniężne nie mają związku z jakimkolwiek świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz wypłacającego. Wszelkie czynności marketingowo-promocyjne wykonywane przez Spółkę na rzecz dostawców stanowią odrębny przedmiot umowy i są rozliczane odrębnie na podstawie faktur VAT. Ponadto Spółka podkreśla, iż premia pieniężna nie jest żadną formą wynagrodzenia za jakiekolwiek zobowiązanie Spółki do dokonywania zakupów wyłącznie u danego dostawcy ani do posiadania pełnego asortymentu towarów kontrahenta, gdyż taki stosunek zobowiązaniowy nie istnieje.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż w tym konkretnym przypadku otrzymujący premie nie świadczy na rzecz kontrahenta usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu i nie powinna być udokumentowana fakturą VAT.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz wyżej przytoczone przepisy prawa, należy stwierdzić, iż premie pieniężne (bonus od obrotu) otrzymywane przez Wnioskodawcę za osiągnięcie pewnego poziomu zakupów są dla niego czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w konsekwencji mogą być udokumentowane jedynie notami księgowymi (Spółka nie wystawia z tego tytułu faktur VAT).”

2\. Dokumentowanie korekty obrotu (art. 29 ust 4 ustawy o VAT)

Skoro wypłacanie premii pieniężnych hurtownikowi nie jest usługą, to nie może być taka wypłata dokumentowana fakturą VAT. Zgodnie bowiem z art. 106 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 22 i art. 15 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek wystawiania faktur zawierających określoną treść, a przede wszystkim rodzaj dokonanej sprzedaży (tj. odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług) - ciąży na podatnikach tego podatku, a więc na dostawcy lub usługodawcy.

Natomiast w przypadku, gdy dana czynność nie podlega przepisom ustawy o VAT, jej dokonanie może być udokumentowane „ogólnym” dokumentem księgowym tj. notą księgową będącą uniwersalnym dokumentem księgowym dla udokumentowania takich operacji, dla których nie jest wymagane stosowanie określonych formularzy w postaci faktur (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 marca 2009r., sygn. akt III SA/Wa 3373/08).

Dodatkowo Spółka chce zwrócić uwagę na treść art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. Przepis ten w sposób jasny i czytelny przedstawia możliwości, jakie przysługują podatnikowi w celu zmniejszenia obrotu.

Zgodnie z wykładnią gramatyczną tegoż przepisu, obrót może być zmniejszany o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów.

Ustawodawca nie sprecyzował, w jaki sposób i w jakiej formie ma być dokumentowane udzielenie rabatu, zarówno co do samego ich udzielania, jak i co do ich wysokości i przedmiotu. Skoro przepis tej formy nie narzuca, to należy przyjąć, iż zmniejszenie obrotu jest możliwe także w oparciu o inne niż korekta faktury dokumenty. Dokumenty te mają jedynie zawierać wszelkie dane potrzebne do ustalenia wysokości udzielonego rabatu.

Niewątpliwie art. 29 ust. 4 ustawy o VAT pozostaje w zgodzie z art. 73 dyrektywy 2006/112/WE, który określa podstawę opodatkowania i przewiduje uprawnienie do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Zatem wystarczającą przesłanką do ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go (dokumentowania) w jeden konkretny sposób. W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, że udokumentowanie premii notą uznaniową wystawioną przez Spółkę będzie uprawniało do obniżenia obrotu oraz podatku należnego.

Kwestia ta była już przedmiotem badań Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w wyroku w sprawie Elida Gibbs, C-317/94. ETS stwierdził, że podstawa opodatkowania dla producenta jako podatnika musi być kwota odpowiadająca cenie, po jakiej sprzedał on towary hurtownikom lub detalistom, pomniejszona o wartość rabatów na podstawie których wypłacone zostało wynagrodzenie ostatecznym nabywcom towarów.

Również w sprawie Komisja Europejska v. Republika Federalna Niemiec C-427/98, Trybunał dopuścił możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania w wyniku udzielenia przez podatnika rabatu potransakcyjnego nie bezpośredniemu nabywcy towaru bez konieczności wystawienia faktury korygującej. W konsekwencji, nawet w przypadku stwierdzenia, że nie ma podstawy do wystawienia faktury korekty, brak jest podstaw do stwierdzenia, że strona nie jest uprawniona do dokonania korekty obrotu z uwagi na wypłaty premii hurtownikom.

Kwota otrzymanej premii powinna być w takim przypadku traktowana jako kwota brutto, w którą wliczony jest podatek VAT obliczony metodą „w stu”. Wyliczenie podatku według metody „od stu” i potraktowanie kwoty wypłaconej premii jako kwoty netto, od której powinno być wyliczone zmniejszenie podatku należnego jest oczywiście niezasadne. Rozwiązanie takie sprzeczne byłoby z brzmieniem art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którą podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku i prowadziłoby do negatywnych konsekwencji dla budżetu.

Dodatkowo, poprawność wskazanej metody kalkulacji podatku jednoznacznie wynika z cyt. powyżej wyroku ETS w sprawie Elida Gibbs C-317/94, gdzie stwierdzono, że „podstawa opodatkowania służąca za podstawę naliczenia podatku pobieranego przez organy skarbowe nie może przekroczyć rzeczywiście zapłaconego przez konsumenta ostatecznego wynagrodzenia, stanowiącego podstawę do obliczenia obciążenia VAT, które konsument ten ostatecznie ponosi. Nie byłoby zgodne z VI Dyrektywą, gdyby podstawa opodatkowania użyta do obliczenia podatku należnego od producenta jako podatnika, przekraczała kwotę ostatecznie przez niego otrzymaną”.

Jednocześnie Spółka pragnie zauważyć, że odpowiednie zmniejszenie obrotu oraz podatku należnego powinno nastąpić w momencie wystawienia noty uznaniowej, która dokumentować będzie powstanie prawa do uzyskania premii. W takim przypadku z całokształtu zebranej dokumentacji jasno będzie wynikać, że premia pieniężna była należna (jest dokumentowana notą księgowa) i została faktycznie rozliczona na podstawie wiarygodnych dokumentów, które jednoznacznie określają prawo kontrahenta do jej uzyskania (faktury VAT dokumentujące sprzedaż towarów w okresie objętym promocją oraz ewentualnie raporty sprzedaży).

Należy podkreślić, że konkluzja co do momentu rozliczenia korekty w zakresie podatku należnego została potwierdzona przez tut. Izbę Skarbową (sygn. akt IPPP3-4521/20/ 09-2/JF), która wskazała, że: „spółka wypłacającą hurtowniom premie pieniężne w istocie udziela rabatów. Posiadając stosowne dokumenty potwierdzające rzeczywistą wartość swojej sprzedaży wystawi notę księgową i nabędzie prawo do obniżenia kwoty obrotu i kwoty podatku należnego”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania otrzymanej premii pieniężnej uznaje się za prawidłowe oraz w zakresie sposobu ich dokumentacji i obniżenia obrotu za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU jako klasyfikacji, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. Świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania. Premia jest wynagrodzeniem w zamian za świadczoną usługę w sytuacji, gdy wypłacana jest za świadczenie dodatkowych usług np.: o charakterze promocyjnym, marketingowym, lojalnościowym, których celem jest wsparcie i intensyfikacja sprzedaży (np.: eksponowanie towaru na półkach). Wówczas premię należy uznać jako wynagrodzenie za świadczoną usługę podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 8 ustawy. Jeżeli nie można uznać, że premia jest wypłacana za świadczenie dodatkowych usług wówczas nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Samo przekroczenie obrotów nie jest usługą i wypłacona w takim przypadku gratyfikacja w postaci premii jest czynnością niepodlegającą VAT.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W opisanym zdarzeniu przyszłym wskazano, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedaje towary hurtowniom farmaceutycznym, które następnie sprzedają je do aptek. Spółka zamierza przeprowadzić akcję promocyjną polegającą na wypłacaniu hurtowniom farmaceutycznym premii pieniężnych. Celem przyznawania premii pieniężnych na warunkach określonych w regulaminie Promocji jest intensyfikacja sprzedaży produktów dystrybuowanych przez Organizatora. Program przeznaczony jest dla hurtowni farmaceutycznych, które dokonały w trakcie Programu zakupów odpowiedniej ilości lub wartości produktów. Warunkiem nabycia prawa do premii pieniężnej jest zakup określonej ilości lub wartości produktów Spółki przez uczestnika - dodatkowo Spółka może też w ramach danej promocji wymagać, aby kontrahent udokumentował nie tylko zakup, ale też odprzedaż nabytych towarów do aptek. Wysokość premii pieniężnej ustalona będzie każdorazowo jako określony procent zakupów produktów Spółki objętych promocją. Programem mogą być objęte wszystkie lub wybrane produkty znajdujące się w ofercie handlowej Wnioskodawcy. Nabycie prawa do premii pieniężnej każdorazowo przed jej przyznaniem oraz wypłatą będzie udokumentowane w sposób, który będzie umożliwiał weryfikację prawa do uzyskania premii. W szczególności, Spółka każdorazowo będzie mogła określić ilość i wartość nabytych towarów będących podstawą do wypłaty premii, gdy następować to będzie na bazie faktur wystawionych przez Spółkę do Uczestnika. Dodatkowo, w przypadku części promocji warunkiem wypłaty premii pieniężnej będzie przedstawienie przez Uczestnika dowodu odsprzedaży nabytych towarów (raporty sprzedaży) do kolejnych podmiotów w łańcuchu dystrybucji, tj. do aptek. Ma to umożliwić efektywne zarządzanie polityką premiową Spółki i premiowanie wyłącznie tych zakupów, które mogą wpłynąć na zwiększenie sprzedaży i przychodów Spółki. Ponadto Wnioskodawca dodał, iż wypłacane premie pieniężne nie są formą wynagrodzenia za jakiekolwiek zobowiązanie kontrahenta do dokonywania zakupów wyłącznie u Spółki, ani do posiadania pełnego asortymentu towarów Spółki, gdyż taki stosunek zobowiązaniowy nie istnieje. Wyłącznym warunkiem nabycia prawa do premii pieniężnej jest zakup określonej ilości lub wartości produktów Spółki przez kontrahenta. Co do zasady wypłacanie premii związane będą z zakupami dokonywanymi w określonym przedziale czasu. Zatem stwierdzić należy, iż rozpatrywane z wniosku zachowanie nie może zostać uznane za świadczenie usługi określonej w art. 8 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji skoro wypłacona przez Spółkę premia pieniężna nie jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę, należy stwierdzić, iż mamy do czynienia z wynagrodzeniem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stąd też nie będą one dokumentowane fakturami VAT wystawianymi przez otrzymujących owe premie, ponieważ nie będą oni świadczyć żadnych usług na rzecz Spółki.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z kolei na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą bądź dostawami, to nawet, jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawianej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwanym dalej rozporządzeniem.

Wnioskodawca w treści złożonego wniosku wyraźnie podkreślił, iż nabycie prawa do premii pieniężnej każdorazowo przed jej przyznaniem oraz wypłatą będzie udokumentowane w sposób, który będzie umożliwiał weryfikację prawa do uzyskania premii. Spółka każdorazowo będzie mogła określić ilość i wartość nabytych towarów będących podstawą do wypłaty premii, gdy następować to będzie na bazie faktur wystawionych przez Spółkę dla Uczestnika. Należy stwierdzić, iż aby daną obniżkę można było uznać za rabat w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy, musi pozostawać w bezpośrednim związku z konkretną dostawą (dostawami), gdyż w rzeczywistości jak ma to miejsce w okolicznościach sprawy, wypłacana określona kwota pieniędzy jest nierozerwalnie powiązana z tymi dostawami. Nie można mówić, że premia zostaje wypłacona w oderwaniu od zaistniałych transakcji, które były brane pod uwagę przy obliczeniu wysokości udzielonego bonusu, w konsekwencji czego w istocie nabywca poniósł mniejszy koszt nabycia towarów/usług, zmniejszeniu uległa podstawa opodatkowania, z tytułu konkretnych transakcji (dostaw).

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że opisana przez Wnioskodawcę premia pieniężna stanowi w istocie rabat obniżający wartość konkretnych zakupów udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT – zmniejszający podstawę opodatkowania po stronie dostawcy.

Odnosząc się do kwestii właściwego dokumentowania przedmiotowych premii pieniężnych stwierdzić należy, iż skoro otrzymane wynagrodzenie za realizację określonego poziomu zakupów w ustalonym konkretnym czasie jest rabatem mającym odniesienie do dostaw zrealizowanych w wyznaczonym regulaminem okresie, to rabat ten udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu, wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w w/w rozporządzeniu.

Zgodnie z § 13 ust. 1 cyt. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą, która – zgodnie z § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia – powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca: a. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4, b. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Podkreślić należy, iż z treści normy prawnej zawartej w § 13 ust. 1 w/w rozporządzenia dobitnie wynika, że gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu jest zobligowany do wystawienia faktury korygującej, a więc jednoznacznie określono formę udokumentowania rabatów, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, w sytuacji gdy pierwotny obrót z kontrahentem był dokumentowany fakturą. Z wykładni gramatycznej oraz systemowej przepisów art. 29 ust. 4 ustawy oraz § 13 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia wynika, że jeżeli podatnik dokonuje obniżenia obrotu z tytułu rabatu udzielonego po wystawieniu faktur, fakt udzielenia takiego rabatu – zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia w zw. z art. 29 ust. 4 ustawy – musi zostać przez niego udokumentowany fakturą korygującą. Przyjęcie dokumentowania przedmiotowych rabatów w drodze wystawienia not obciążeniowych prowadziłoby do zaburzenia konstrukcji podatku od towarów i usług w ramach mechanizmu „opodatkowanie – odliczenie”, ponieważ obniżeniu podstawy opodatkowania przez podatnika z tytułu wystawionych przez niego faktur, prowadzącemu w konsekwencji do zmniejszenia jego podatku należnego, przy braku wystawienia z tego tytułu faktury korygującej jego obrót i podatek, nie towarzyszyłoby obniżenie podatku naliczonego u jego kontrahenta odliczonego w oparciu o pierwotne faktury, z których w wyniku rabatu – obrót i podatek został obniżony. Taka sytuacja powodowałaby brak korelacji pomiędzy obniżoną wielkością podatku należnego wynikającego z faktur uwzględnionych przez podatnika z tytułu udzielenia kontrahentowi rabatu „premiowego”, a nieobniżoną wielkością podatku naliczonego wynikającego z tychże faktur pierwotnych otrzymanych przez kontrahenta podatnika, który podlegał odliczeniu. Dodać należy, że racjonalnym jest, iż fakt obniżenia obrotu udokumentowanego fakturą z tytułu rabatu, z uwagi na rolę tego dokumentu jaką pełni w konstrukcji podatku od towarów i usług w zakresie odliczania podatku naliczonego w nim wykazanego, powinien zostać udokumentowany również fakturą - korygującą pierwotny obrót i wykazany uprzednio podatek.

Mając na uwadze powyższe uznać należy, że do opisanej przez Wnioskodawcę premii pieniężnej stanowiącej w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami i zmniejszający podstawę opodatkowania, winny być, na podstawie § 13 ust. 1 rozporządzenia, wystawione faktury korygujące odnoszące się do faktur dokumentujących wartość zakupów, warunkujących otrzymanie rabatu. Faktury korygujące powinny ponadto uwzględniać wymogi wynikające z § 13 ust. 2 rozporządzenia.

Odnosząc się do przywołanego przez Wnioskodawcę wyroku WSA w Warszawie z dnia 25 marca 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3373/08 należy zauważyć, iż problem w rozpoznawanej sprawie sprowadzał się do rozstrzygnięcia, czy premie pieniężne wypłacane nabywcy w związku z osiągnięciem określonego poziomu obrotu lub ich wzrostu w danym okresie rozliczeniowym stanowią czynność pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług i w konsekwencji transakcje takie należy dokumentować notami obciążeniowymi, czy też stanowią świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych i należy je dokumentować fakturami VAT. Powyższe orzeczenie WSA w istocie nie stoi w sprzeczności ze stanowiskiem prezentowanym przez tut. Organ w niniejszej interpretacji indywidualnej, jednakże zauważyć należy, iż rozstrzyga wyłącznie w zakresie uznania za usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy wypłacanych premii pieniężnych w zamian za osiągnięcie określonego poziomu obrotów oraz naruszenia zasady podwójnego opodatkowania. Nie porusza on natomiast kwestii potraktowania przedmiotowych premii pieniężnych jako rabatów, pomniejszających podstawę opodatkowania dokonanych dostaw towarów mających wpływ na wysokość udzielonej premii. Stąd też w świetle przedstawionego stanu faktycznego nie można uznać przywołanego wyroku jako istotnego, bowiem sporne zagadnienie leży poza zakresem objętym niniejszym rozstrzygnięciem, i nie można z niego wywieść tezy, że premie pieniężne nie stanowią rabatu.

Kolejno, odnosząc się do powołanych przez Spółkę wyroków ETS należy stwierdzić, iż traktują one o roli i obowiązku podatnika w systemie poboru podatku VAT. Zauważyć należy, że wyrok C-317/94 w sprawie Elida Gibbs, zawiera rozstrzygnięcie w sprawie o odmiennym stanie faktycznym od zaprezentowanego we wniosku. Dotyczy on sytuacji, gdzie udzielenie rabatu następowało poprzez system specjalnych kuponów rabatowych, przy czym rabaty te udzielane były przez podatnika nie jego bezpośrednim kontrahentom, lecz kolejnemu odbiorcy w łańcuchu dystrybucji towaru. W powyższej sytuacji mamy do czynienia z tzw. łańcuchem dostaw. Kluczowe rozstrzygnięcie sprawy odnosi się do podstawowej zasady w podatku VAT - zasady neutralności, prawidłowego zastosowania warunków do odliczenia podatku VAT. Orzeczenie w sprawie C-427/98 pomiędzy Komisją Europejską a Republiką Niemiecką dotyczy korekty podstawy opodatkowania w przypadku zwrotu sprzedawcy detalicznemu wartości kuponów zniżkowych. Jak wynika z powyższego powołane orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości są rozstrzygnięciami w odmiennych stanach faktycznych i nie znajdują zastosowania w niniejszej sprawie.

Z treści zapytania przedstawionego we wniosku wynika, iż wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia ustalenia właściwego momentu obniżenia obrotu oraz podatku należnego.

W tym miejscu należy wskazać na brzmienie art. 29 ust. 4a ustawy, zgodnie z którym w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Brzmienie powołanych wyżej przepisów art. 29 ust. 4 i ust. 4a ustawy, wyraźnie stanowi, iż kwoty o które zmniejsza się podstawę opodatkowania muszą zostać udokumentowane. Faktura korygująca, bez potwierdzenia jej odbioru, nie spełnia powyższej przesłanki i nie stanowi wystarczającej podstawy do obniżenia podatku należnego – dopiero potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę spowoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia.

W każdym przypadku, gdy wystawiona została faktura korygująca zmniejszająca wartość podstawy opodatkowania i podatku należnego, sprzedawca w celu dokonania stosownych zmniejszeń powinien posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej. Skoro w normalnym, standardowym toku dokonywania transakcji dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, zasadą i wymogiem jest potwierdzenie tych transakcji wystawioną przez dostawcę fakturą VAT, która musi znaleźć się w posiadaniu nabywcy, aby ten na jej podstawie mógł dokonać stosownego odliczenia podatku naliczonego, to wydaje się, że co do zasady nie jest niczym szczególnie trudnym i uciążliwym do wykonania podjęcie działań zmierzających do doręczenia korekty faktury nabywcy, zwłaszcza że co należy podkreślić, obowiązujące przepisy nie zawierają żadnego wymogu dotyczącego formy takiego potwierdzenia, organy podatkowe akceptują każdy rodzaj potwierdzenia, który pozwala bez żadnych wątpliwości ustalić, czy i kiedy faktura korygująca dotarła do nabywcy. Przedmiotowe potwierdzenie może zostać dokonane np.: drogą elektroniczną – internetem lub pocztą e-mail, za pomocą faksu, jak również za pomocą poczty lub przesyłki kurierskiej, itp. Ważne jest to, aby z potwierdzenia odbioru faktury korygującej jednoznacznie wynikał fakt, iż nabywca towaru lub usługi, otrzymał fakturę korygującą.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy zdecydowanie podkreślić, że wymóg posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej nie odbiera podatnikowi prawa do zmniejszenia kwoty obrotu, ale wprowadza element kontrolny i potwierdzający, że podatnik nie dokonał nieuzasadnionych obniżeń obrotu i kwot podatku należnego, które wiązałyby się z uszczupleniami wpływów budżetowych.

Odnosząc się do przywołanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej z 2 lipca 2009 r. sygn. IPPP3-4521-20-09-2/JF zauważyć należy, iż zaprezentowany tam stan faktyczny całkowicie odstaje od przedstawionego w przedmiotowej sprawie. W okoliczności tej sprawy wynikało, że Spółka dokonywała sprzedaży towarów dystrybutorom, a ci z kolei hurtownikom. Spór dotyczył kwestii opodatkowania oraz sposobu dokumentowania premii pieniężnych udzielanych przez Spółkę nie bezpośrednio nabywającym towary dystrybutorom, a kolejnym w łańcuchu dostaw hurtownikom. Stąd też przytoczona interpretacja w żaden sposób nie może być podstawą do wydania rozstrzygnięcia, bowiem została wydana w oparciu o całkowicie odmienny stan faktyczny.

W konsekwencji uznania wypłacanych premii pieniężnych za rabat, który zgodnie z powyżej zaprezentowanym uzasadnieniem powinien być dokumentowany w postaci wystawionych faktur korygujących obniżających w rezultacie podstawę opodatkowania, zapytanie postawione we wniosku dotyczące metody rozliczenia premii przy zastosowaniu not uznaniowych obejmujących kwotę brutto wypłacanych premii należy uznać za bezprzedmiotowe. Konstrukcja tego pytania opiera się na założeniu, że właściwym sposobem dokumentowania udzielanych premii pieniężnych jest nota uznaniowa i to na jej podstawie dokonuje się obniżenia podstawy opodatkowania, natomiast tut. Organ w niniejszej interpretacji indywidualnej wskazuje wyraźnie na konieczność wystawiania faktur korygujących.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.