Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.383.2024.4.MPU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-21
Teza: W zakresie uznania, że przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i w konsekwencji przedmiot Transakcji podlega opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, sprzedaż przedmiotu Transakcji podlega w całości opodatkowaniu VAT i nie jest od tego podatku zwolniona i Nabywcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającej dokumentującej nabycie przedmiotu Transakcji.
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; teren-teren budowlany; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Zwrot różnicy podatku ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa nieruchomości - rezygnacja ze zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 33; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10b-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,
=================

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że:

\- przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i w konsekwencji przedmiot Transakcji podlega opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,

\- sprzedaż przedmiotu Transakcji podlega w całości opodatkowaniu VAT i nie jest od tego podatku zwolniona,

\- Nabywcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającej dokumentującej nabycie przedmiotu Transakcji,

wpłynął 23 sierpnia 2024 r. Uzupełnili go Państwo pismami z 21 października 2024 r. oraz pismem z 5 listopada 2024 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie z 25 października 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania:

(X) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa („Sprzedający”)

2\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(Y) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

(„Nabywca”, „Kupujący”)

**Opis stanu faktycznego wraz z uzupełnieniem**

1\. Informacje ogólne

1) (X) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Sprzedająca”) jest polskim rezydentem podatkowym zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT w Polsce, posiada w Polsce siedzibę i miejsce działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności Sprzedającej jest (…).

2) (Y) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Nabywca”, „Kupująca”) jest polskim rezydentem podatkowym zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT w Polsce, posiada w Polsce siedzibę i miejsce działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności Nabywcy jest prowadzenie (…) (…) (…) z (…) (…).

3) Nabywca i Sprzedająca będą łącznie zwani dalej „Zainteresowanymi”.

4) Na moment dokonania Transakcji, zdefiniowanej poniżej, Zainteresowani będą zarejestrowani w Polsce jako czynni podatnicy VAT. Zainteresowani nie są i na moment Transakcji nie będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy VAT oraz ustawy CIT.

2\. Informacje dotyczące nieruchomości

5) Dnia (…) (…) (…) r. Sprzedająca i Nabywca zawarli w formie aktu notarialnego (Repertorium A nr (…)) umowę sprzedaż i umowę ustanowienia hipoteki. Przedmiotem sprzedaży były następujące nieruchomości gruntowe położone w (…) przy ul. (…) należące na moment sprzedaży do Sprzedającej

· Nieruchomość stanowiąca działkę gruntu nr (…), o powierzchni (…) ha dla której Sąd Rejonowy (…) w (…) prowadzi księgę wieczystą nr KW nr (…) (dalej: „Działka 1”);

· Nieruchomość stanowiąca działkę gruntu nr (…), o powierzchni (…) ha dla której Sąd Rejonowy (…) w (…) prowadzi księgę wieczystą nr KW nr (…) (dalej: „Działka 2”);

· Nieruchomość stanowiąca działkę gruntu nr (…), o powierzchni (…) ha dla której Sąd Rejonowy (…) w (…) prowadzi księgę wieczystą nr KW nr (…) (dalej: „Działka 3”);

· Nieruchomość stanowiąca działkę gruntu nr (…) o powierzchni (…) ha dla której Sąd Rejonowy (…) w (…) prowadzi księgę wieczystą nr KW nr (…) (dalej: „Działka 4”);

6) Działki są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obejmującym część dzielnicy (…) w (…) - tzw. (…), zatwierdzonym Uchwałą Nr (…) Rady Miasta (…) z dnia (…) (…) (…) roku (Dz. Urz. (…) (…) z dnia (…) (…) (…) roku, poz. (…)) znajdują się w strefie planistycznej oznaczonej symbolem (…) U,P przewidującym zabudowę usługową, tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (dalej: „MPZP”).

7) Na Działce 1 i Działce 2 oraz Działce 3 posadowione są budowle, które spełniają definicję „budowli” zawartą w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202 z późn. zm.): tj. drogi i place stanowiące parkingi (drogi i place stanowiące parkingi; łącznie zwane dalej „Budowlami”).

8) Na Działce 3 posadowione są: - hala produkcyjno - magazynową z zapleczem biurowo-socjalnym o powierzchni użytkowej (…) m2 (dwa tysiące trzysta siedemdziesiąt sześć metrów kwadratowych), wybudowana w latach (…)-(…), oddana do użytkowania w (…) roku (dalej: „Budynek 1”) - hala produkcyjno - magazynową z zapleczem biurowo-socjalnym o powierzchni użytkowej (…) m2 ((…) i (…) metra kwadratowego), wybudowana w latach (…)-(…), oddana do użytkowania w (…) roku (dalej: „Budynek 2”) - stalowy zbiornik przeciwpożarowy

9) Działka nr 4 jest niezbudowana (tzn. nie znajdują się na niej żadne budynki, budowle lub ich części),

10) Opisane wyżej Działki, Budynek 1 i 2 oraz Budowle, w dalszej części niniejszego wniosku są łącznie określane jako „Nieruchomość”.

11) Nieruchomość stanowi główny majątek Sprzedającej.

12) Sprzedająca nabyła Budynek 1, Budowle oraz Działki na podstawie umowy sprzedaży z dnia (…) (…) (…) roku (nabycie od osoby fizycznej, prowadzącej działalność gospodarczą, przedmiotowa transakcja była opodatkowana podatkiem VAT). Sprzedająca była w pełni uprawniona do odliczenia podatku VAT w związku z przedmiotowym nabyciem.

13) Budynek 2 został wybudowany przez Sprzedającą i oddany do użytkowania w roku (…). Sprzedająca była w pełni uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na wybudowanie Budynku 2.

14) Przez Działki przechodzi infrastruktura techniczna związana z mediami (w tym sieć ciepłownicza, sieć wodociągowa, sieć gazowa, sieć kanalizacyjna, sieć elektroenergetyczna) należąca do podmiotów trzecich i nie będąca własnością Sprzedającej.

15) Na dzień złożenia niniejszego wniosku od dnia oddania całej powierzchni Budynku 1 i 2 oraz Budowli do używania minęły co najmniej dwa lata.

16) Do momentu sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy Sprzedająca osiągała dochody z tytułu wynajmu powierzchni Budynku 2 opodatkowane VAT i nie zwolnione od tego podatku. Budowle nie były przedmiotem odrębnych umów najmu, obsługują one bowiem Budynek 2 i warunkują jego prawidłowe użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem.

17) Sprzedająca do momentu sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy wykorzystywała i Nieruchomość wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT (i tym samym nie wykorzystywała jej w żadnym okresie poza prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą). Sprzedająca nie wykorzystywała Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

18) Sprzedająca wybudowała Budynek 2, który został oddany do użytkowania w (…) r. Sprzedająca nie ponosiła istotnych wydatków na ulepszenie Budynku 1 i 2 ani ulepszenie Budowli w rozumieniu ustawy o CIT (tj. przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację, aranżacje, modernizację lub remont Budynku 1 i 2 lub Budowli), ani nie dokonała istotnych ulepszeń (przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji, aranżacji, modernizacji lub remontu) Budynku 1 i 2 lub Budowli, które skutkowały zwiększeniem wartości początkowej poszczególnych obiektów (tj. Budynku 1 i 2 lub poszczególnych Budowli) o ponad 30% - za wyjątkiem przebudowy układu drogowego i wybudowaniem miejsc parkingowych na kwotę (…) zł na Działce 1, które to prace zostały oddane do użytkowania w roku (…) (i od tego momentu minęły już 2 lata).

19) W celu zapewnienia obsługi Budynku 2 (który jest przedmiotem umowy najmu) i jego funkcjonowania zgodnie z przeznaczeniem, Sprzedająca do momentu sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy była stroną m.in. następujących umów:

1\. umowy o obsługę spółki, która dotyczy zarządzania Nieruchomością, („Umowa o Zarządzanie”), której przedmiotem było w szczególności zarządzanie i administrowanie najmem, poszukiwanie nowych najemców - komercjalizacja, wystawianie faktur, koordynacja i usuwanie awarii, pobór czynszów i innych należności od najemców, oraz prowadzenie ich aktualnej ewidencji, windykacja ewentualnych zaległości, planowanie i przygotowanie zestawień dot. Nieruchomości, doradztwo strategiczne;

2\. umowy o zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków przemysłowych;

3\. umowy na dostawę energii;

4\. umowy na dostawę gazu;

5\. umów serwisowych;

20) Sprzedająca do momentu sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy była również stroną umowy najmu powierzchni użytkowej Budynku 2 (co zostało wskazane powyżej).

Opis transakcji sprzedaży

21) W związku z podjęciem decyzji o sprzedaży Nieruchomości na zasadach i w zakresie opisanym w niniejszym wniosku („Transakcja”), Sprzedająca zawarła w dniu (…) (…) (…) r. z Kupującą umowę sprzedaży Nieruchomości („Umowa sprzedaży”), na podstawie której:

1\. Sprzedająca sprzedała prawo własności Działek;

2\. Sprzedająca sprzedała prawo własności Budynku 1 i 2;

3\. Sprzedająca sprzedała prawo własności Budowli;

4\. na Nabywcę przeszły, z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 k.c., prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy najmu;

5\. Sprzedająca przeniosła na Kupującą wszelkie prawa, wierzytelności i roszczenia z zabezpieczeń umowy najmu zawartych w odniesieniu do Budynku 2;

22) Na dzień Transakcji Sprzedająca wypowiedziała Umowę o Zarządzanie – umowa ta nie będzie kontynuowana przez Kupującą.

23) W dniu Transakcji lub przed tym dniem Sprzedająca wypowiedziała także umowy o dostawę usług i mediów dotyczących dostawy mediów do Nieruchomości a Zainteresowani skoordynują zawarcie przez Nabywcę nowych umów zapewniających poprawne funkcjonowanie Nieruchomości ze skutkiem na dzień następujący po dacie Transakcji. Nabywca nie przejmują więc żadnych praw i obowiązków Sprzedającej z umów o dostawę usług i mediów. Nabywca nie wyklucza możliwości zawarcia umów z tymi samymi dostawcami mediów, z których usług korzystał Sprzedająca, będzie to jednak dokonane wyłącznie po analizie konkurencyjności ofert innych dostawców oraz możliwości zawarcia takich umów z innymi dostawcami.

24) Zgodnie z ustaleniami Sprzedającej i Nabywcy, Sprzedająca nie przeniosła na Nabywcę w ramach Transakcji żadnych innych składników majątku, praw i obowiązków lub innych elementów poza wskazanymi w pkt 21) powyżej i wyraźnie uzgodnionymi między stronami transakcji, w szczególności przedmiotem umowy nie były:

a) firma (oznaczenia Sprzedającej w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego);

b) prawa i obowiązki wynikające z polis ubezpieczeniowych uzyskanych w odniesieniu do Nieruchomości;

c) prawa i obowiązki wynikające z umów wskazanych w pkt 21) powyżej, tj. w szczególności Umowy o zarządzanie;

d) prawa do strony internetowej Sprzedającej;

e) prawa majątkowe do znaku towarowego Sprzedającej;

f) należności i zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, w tym zobowiązania handlowe;

g) rachunki bankowe i środki na tych rachunkach bankowych;

h) finansowanie związane z Nieruchomością;

i) księgi rachunkowe i inne dokumenty korporacyjne związane z działalnością operacyjną Sprzedającej;

j) know-how związany z działalnością gospodarczą/przedsiębiorstwem Sprzedającej.

25) Przedmiot Transakcji został sprzedany w zamian za cenę, która została zwiększona o VAT, o ile Organ uzna stanowisko Zainteresowanych w zakresie opodatkowania VAT transakcji za prawidłowe. Cena sprzedaży Nieruchomości obejmie przeniesienie na Kupującą praw i obowiązków z tytułu zawartej umowy najmu oraz praw i roszczeń wynikających z zabezpieczeń umowy najmu. Wydzielenie organizacyjne i finansowe

26) Nieruchomość (wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi i prawami będącymi przedmiotem Transakcji) nie stanowiła oddziału, zakładu, czy też oddzielnej jednostki organizacyjnej (w tym w szczególności na podstawie uchwały odpowiednich organów lub innych aktów wewnętrznych) przedsiębiorstwa Sprzedającej.

27) W oparciu o prowadzoną przez Sprzedającą ewidencję księgową jest możliwe przyporządkowanie do sprzedanej Nieruchomości przychodów i należności z tytułu najmu oraz opłat eksploatacyjnych dotyczących utrzymania Nieruchomości oraz kosztów i zobowiązań bezpośrednio związanych z tymi przychodami.

28) Sprzedająca nie zatrudniała i nie zatrudnia żadnych pracowników. Tym samym, w wyniku Transakcji nie doszło do przejścia pracowników, zakładu pracy, ani części zakładu pracy Sprzedającej na Nabywcę. Pozostałe informacje

29) Sprzedająca i Nabywca złożyli w stosunku do Nieruchomości w Umowie sprzedaży zawieranej w formie aktu notarialnego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości i rezygnują ze zwolnienia z opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (spełniające warunki, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT).

30) Sprzedająca wystawiła i doręczyła fakturę dokumentująca sprzedaż Nieruchomości na rzecz Nabywcy z wykazanym podatkiem VAT.

Plany Nabywcy odnośnie Nieruchomości po jej nabyciu

31) Nabywca, po dostosowaniu Nieruchomości do swoich wymagań, będzie ją wykorzystywał w prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług tj. prowadzeniu sieci (…) i (…) z materiałami (…), przy czym przez pewien czas kontynuować będzie umowę najmu powierzchni Budynku 2.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego złożonego wniosku (punkty 7,8,9), Na Działkach 1,2 i 3 posadowione są Budowle w znaczeniu Prawa budowlanego, na Działce 3 posadowione są Budynki w znaczeniu Prawa budowlanego, a Działka 4 jest niezabudowana. Na Działkach 1,2, 3 i 4 nie znajdują się naniesienie stanowiące ruchomości w znaczeniu Kodeksu cywilnego, które nie są częścią składową budynku ani gruntu.

Przez Działki przechodzi infrastruktura techniczna związana z mediami (w tym sieć ciepłownicza, sieć wodociągowa, sieć gazowa, sieć kanalizacyjna, sieć elektroenergetyczna) należąca do podmiotów trzecich i nie będąca własnością Sprzedającej. Infrastruktura ta jest własnością przedsiębiorstw przesyłowych gdyż została do nich przyłączona i wchodzi w skład przedsiębiorstw przesyłowych.

**Pytania w zakresie podatku od towarów i usług**

1) Czy w świetle opisanego stanu faktycznego przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i w konsekwencji przedmiot Transakcji podlega opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT? (dalej „Pytanie 1”)

2) Czy sprzedaż przedmiotu Transakcji podlega w całości opodatkowaniu VAT i nie jest od tego podatku zwolniona? (dalej „Pytanie 2”)

3) Czy Nabywcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającej dokumentującej nabycie przedmiotu Transakcji? (dalej: „Pytanie 3”).

**Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług**

1\. Zdaniem Zainteresowanych, przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i w konsekwencji przedmiot Transakcji podlega opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (dalej „Stanowisko w zakresie Pytania 1”).

2\. Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż przedmiotu Transakcji podlega w całości opodatkowaniu VAT i nie jest od tego podatku zwolniona (dalej „Stanowisko w zakresie Pytania 2”).

3\. Zdaniem Zainteresowanych, Nabywcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającej dokumentującej nabycie przedmiotu Transakcji (dalej: „Stanowisko w zakresie Pytania 3”).

UZASADNIENIE

(i) Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie wskazanym w odpowiedzi na Pytanie 1, tj. że przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i w konsekwencji przedmiot Transakcji podlega opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W celu rozstrzygnięcia, czy sprzedaż Nieruchomości w ramach transakcji będzie opodatkowane VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń od opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania do tej transakcji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłączeniu z zakresu opodatkowania VAT podlega transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Powyższe oznacza, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub ZCP nie podlega opodatkowaniu VAT. W związku z powyższym wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, tj. „przedsiębiorstwo” oraz „ZCP” ma kluczowe znaczenie dla oceny sytuacji podatkowej stron Transakcji, gdyż rozstrzyga o opodatkowaniu planowanej transakcji VAT.

Analiza klasyfikacji przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa Pojęcie „przedsiębiorstwa” nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, jednak zgodnie z ukształtowaną linią orzeczniczą pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „Kodeks cywilny”), zgodnie z którą przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; koncesje, licencje i zezwolenia; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jak wynika z powyższego, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą w wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazane składniki majątkowe mogły posłużyć kontynuowaniu działalności gospodarczej zbywcy.

Zdaniem Zainteresowanych, mając na uwadze, że przedmiotem Transakcji były Działki, Budynek 1 i 2, Budowle oraz z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeks cywilny, na Nabywcę przeszły prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy najmu, jak również Sprzedająca przeniosła na Kupującą wszelkie prawa, wierzytelności i roszczenia z zabezpieczeń umowy najmu zawartej w odniesieniu do Budynku 2, to nie można tego przedmiotu traktować jako powiązanego funkcjonalnie zespołu składników, służących wykonywaniu (przeznaczonych do prowadzenia) określanej działalności jako przedsiębiorstwo.

Bez uzupełnienia przedmiotu Transakcji o dodatkowe umowy, jak np. umowę zarządzania Nieruchomością, na podstawie której następuje m.in. koordynacja i usuwanie awarii, pobór czynszów i innych należności od najemców, oraz prowadzenie ich aktualnej ewidencji, windykacja ewentualnych zaległości, jak również bez dostarczania mediów do Nieruchomości nie można będzie prowadzić działalności polegającej na najmie. Nieruchomości, aby była zdolna do realizacji swoich celów powinna być uzupełniona o dodatkowe kluczowe elementy, jak np. umowy, w oparciu o które nabyte składniki majątkowe będą mogły służyć prowadzeniu działalności. W szczególności, w związku z tym, że Transakcji nie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, o których mowa w definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 55(1) Kodeksu Cywilnego (w tym umów lub zaplecza technicznego, w oparciu o które może być prowadzona działalność) oraz mając na uwadze, że przy użyciu wyłącznie przedmiotu Transakcji nie będzie możliwe prowadzenie jakiejkolwiek działalności, w tym w szczególności działalności polegającej na najmie bez uzupełnienia przedmiotu Transakcji o dodatkowe elementy, to w niniejszej sytuacji nie można klasyfikować przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa. Tak jak zostało wskazane powyżej, w skład Transakcji nie weszła m.in. Umowa o Zarządzanie, której przedmiotem jest zarządzanie najmem i relacje z najemcą, wystawianie faktur oraz prowadzenie aktualnej ewidencji wszelkich płatności należnych od najemcy oraz zapewnienie usług fachowych. Umowa ta jest kluczowa dla prowadzenia działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości. Przedmiotem transakcji nie były również żadne umowy na dostawę mediów, bez których niemożliwe jest wykorzystywanie Budynku zgodnie z jego przeznaczeniem. Nabywca nie przejął również jakichkolwiek środków finansowych.

Wyżej wymienione składniki determinują prowadzoną działalność gospodarczą polegającą na najmie za pomocą Budynku 2. Nie sposób jest bowiem prowadzić działalności w zakresie najmu zasadniczo wyłącznie w oparciu o posiadany Budynek 2 i zawartą umowę najmu.

Tym samym, zdaniem Zainteresowanych, na skutek dokonania Transakcji, nie została zapewniona ciągłość (kontynuacja) prowadzenia działalności, polegającej na wynajmie powierzchni w Budynku 2. Ciągłość ta nie została w szczególności zapewniona na skutek braku przejścia praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzania, czy też umów na dostawę mediów trudno sobie bowiem wyobrazić, że będzie możliwe dalsze wykonywanie działalności polegającej na najmie bez zawarcia nowych umów z dostawcami mediów, zarządcą Budynku 2, dostawcą usług fachowych. Ponadto podkreślenia wymaga, że celem biznesowym Kupującej jest prowadzenie na Nieruchomości sieci marketów i hurtowni budowlanych (co stanowi podstawową działalności Nabywcy), nie zaś kontynuowanie działalności gospodarczej Sprzedającej w obszarze wynajmu nieruchomości.

Tak jak jednak wskazano w stanie faktycznym - aby możliwe było prowadzenie docelowej działalności przez Nabywcę - Nieruchomość będzie wymagała prac dostosowawczych, i jedynie przez okres prac dostosowawczych trwać będzie umowa najmu Budynku 2, która przeszła na Nabywcę z mocy prawa. Tym samym dopiero po uzupełnieniu nabytego w ramach Transakcji zbioru składników o dodatkowe elementy, tj. umowy na roboty budowlane, które dostosują Nieruchomość do celów planowanych przez Nabywcę, możliwe będzie prowadzenie przez Kupującą (…)/(…) z materiałami (…). Nie sposób jest bowiem prowadzić działalności w tym obszarze wyłącznie w oparciu o posiadaną Nieruchomość w stanie na moment nabycia. Nie sposób więc uznać, że przedmiot Transakcji będzie stanowił składniki, wyłącznie w oparciu o które Kupująca może prowadzić działalność polegającą na prowadzeniu (…)/(…) z materiałami (…). Tym samym, zdaniem Zainteresowanych, na skutek dokonania Transakcji, nie została zapewniona kontynuacja prowadzenia jakiejkolwiek działalności ani w zakresie najmu, ani w zakresie prowadzenia (…)/(…) z materiałami (…). Na powyższą konkluzję nie ma wpływu fakt, że przez pewien czas po Transakcji Nabywca będzie wynajmować powierzchnię Budynku 2. Taka sytuacja będzie miała miejsce wyłącznie w okresie dostosowywania Nieruchomości do docelowej działalności Kupującej, a czerpanie zysków z tytułu umowy najmu nie jest celem samym w sobie do Kupującej.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Zainteresowanych nie można uznać, że przedmiot Transakcji stanowi kompleks praw, obowiązków i rzeczy zdolnych do realizacji jakichkolwiek zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedmiotem Transakcji są bowiem wyłącznie wybrane elementy, które same w sobie nie warunkują prowadzenia jakiejkolwiek działalności, nie można więc uznać, że łączy je więź o charakterze organizacyjnym. Powyższe jednoznacznie potwierdza, że w wyniku Transakcji nie doszło do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Sprzedającej, a jedynie poszczególnych składników jej majątku. W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych Przedmiot Transakcji nie spełnia przesłanek uzasadniających uznanie go za przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Brak przesłanek uzasadniających uznanie przedmiotu planowanej Transakcji za ZCP Zdaniem Zainteresowanych, przedmiot planowanej Transakcji nie spełnia również warunków do zakwalifikowania go jako ZCP. Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Ponadto, zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych i organów podatkowych, aby zespół składników majątku mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1\. istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, powiązanych funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych („Przesłanka nr 1”);

2\. zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie („Przesłanka nr 2”);

3\. zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie („Przesłanka nr 3”);

4\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (zespół składników jest wyodrębniony funkcjonalnie) („Przesłanka nr 4”);

5\. zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze („Przesłanka nr 5”).

Przy czym należy zwrócić uwagę, że dla stwierdzenia, czy przedmiotem danej transakcji (zbycia), podlegającej potencjalnemu wyłączeniu z zakresu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jest ZCP, konieczne jest przeanalizowanie zbywanych składników majątkowych pod kątem spełniania ww. kryteriów biorąc pod uwagę ich status w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającej na moment poprzedzający daną transakcję.

Przesłanka nr 1: Zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, powiązanych funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Analogicznie jak przy definicji przedsiębiorstwa, również definicja ZCP kładzie wyraźny nacisk na fakt istnienia owych więzi łączących poszczególne składniki w majątku danego podmiotu w sposób na tyle wyraźny, że możliwe jest ich funkcjonalne wyodrębnienie od pozostałych aktywów. Jak Zainteresowani dowiedli w argumentacji dot. analizy kwalifikacji przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa, przedmiot Transakcji nie tworzy zespołu składników majątkowych umożliwiających prowadzenie działalności polegającej na najmie lub jakiejkolwiek innej działalności. Szersza analiza w tym zakresie powyżej. Konkludując, zdaniem Zainteresowanych, nie sposób stwierdzić, że przedmiot Transakcji stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, powiązanych funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Przesłanka nr 2: Zagadnienie wyodrębnienia organizacyjnego w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającej Przedmiotu Transakcji Ustawa o VAT nie zawiera definicji wyodrębnienia organizacyjnego. W praktyce stosowania prawa przyjmuje się jednak, iż o spełnieniu tej przesłanki można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze danego przedsiębiorstwa. Takie organizacyjne wydzielenie powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Zdaniem Zainteresowanych, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, w ocenie Zainteresowanych, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych, odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Nieruchomość jak również Przedmiot Transakcji nie stanowi oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej ani przedsiębiorstwa Sprzedającej W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym przedmiotu Transakcji w przedsiębiorstwie Sprzedającej.

Przesłanka nr 3: Zagadnienie wyodrębnienia finansowego w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającej Przedmiotu Transakcji Ustawa o VAT nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia finansowego. Jak wynika z ukształtowanej praktyki organów podatkowych i sądów administracyjnych wyodrębnienie finansowe wymaga posiadania takiego systemu ewidencji, który umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przez taki system należy rozumieć m.in. prowadzenie zakładowych planów kont w taki sposób, by była możliwa odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Zainteresowanych, wyodrębnienie finansowe ZCP nie może mieć wymiaru czysto hipotetycznego, lecz musi rzeczywiście występować, co oznacza, że dla stwierdzenia wyodrębnienia finansowego danego zespołu składników majątkowych od pozostałej części majątku danego podmiotu, jego rachunkowość musi być prowadzona w takim układzie i w taki sposób, aby identyfikacja przychodów i kosztów (należności i zobowiązań) związanych z takim zespołem składników majątkowych traktowanym jako pewna odrębna całość była możliwa bez wykonywania dodatkowej pracy analitycznej polegającej na odrębnej analizie zapisów księgowych związanych z poszczególnymi składnikami wchodzącymi w jego skład i ich sumowaniu. Zapewnienie takiej możliwości może nastąpić w różny sposób, w szczególności poprzez odpowiednie ustrukturyzowanie planu kont. Niemniej jednak, aby mówić o wyodrębnieniu finansowym ZCP, konieczne jest, aby możliwość taka istniała faktycznie, a nie jedynie teoretycznie.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, w oparciu o prowadzoną przez Sprzedającą ewidencję księgową jest możliwe przyporządkowanie do sprzedanej Nieruchomości przychodów i należności z tytułu umowy najmu oraz opłat eksploatacyjnych dotyczących utrzymania Nieruchomości oraz kosztów i zobowiązań bezpośrednio związanych z tymi przychodami. Sprzedająca w swoich strukturach nie posiada bowiem innego rodzaju działalności. Powyższe nie wynika jednak z odrębności finansowej Nieruchomości, ale z dedykowanej działalności Sprzedającej, która jest ograniczona do świadczenia usług (…). W związku z tym, że w strukturach Sprzedającej nie istnieje jakiekolwiek wyodrębnienie finansowe jakiejkolwiek części działalności, to nie sposób uznać, że Nieruchomość jest wyodrębniona finansowo.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, nie można mówić o wyodrębnieniu finansowym przedmiotu Transakcji w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającej.

Przesłanka 4: Zagadnienie wyodrębnienia funkcjonalnego w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającej Przedmiotu Transakcji jako zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) Ustawa o VAT nie zawiera definicji wyodrębnienia funkcjonalnego. Niemniej jednak przesłankę tę (zgodnie z ukształtowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych i organów podatkowych) należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych i zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Zorganizowana część przedsiębiorstwa ma bowiem stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. ma obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Przy czym należy uznać, że – aby można było mówić o ich wyodrębnieniu – zakres tych zadań musi odróżniać je od innych funkcji gospodarczych realizowanych przy pomocy tego przedsiębiorstwa.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym:

a) funkcje przypisane do danego zespołu składników majątkowych muszą być w sposób widoczny odseparowane od pozostałych zadań realizowanych w ramach przedsiębiorstwa,

b) przy pomocy takiego zespołu składników majątkowych nie powinny być realizowane funkcje przypisane do składników wchodzących w skład pozostałej części przedsiębiorstwa,

c) składniki wchodzące w skład pozostałej części przedsiębiorstwa nie powinny być wykorzystywane do realizacji funkcji przypisanych do tego zespołu składników majątkowych.

W ocenie Zainteresowanych, mając na uwadze przedmiot planowanej Transakcji oraz określenie funkcji i zakresu działalności jakiemu ma służyć przedmiot Transakcji, nie ulega wątpliwości, iż nie stanowi on zorganizowanego kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych polegających na świadczeniu jakiejkolwiek działalności, w tym w szczególności działalności polegającej na świadczeniu usług (…). Trudno więc mówić w takim przypadku o przejęciu funkcji polegającej na najmie, nawet jeżeli umowa (…) z mocy prawa przeszła na Nabywcę. W skład Transakcji nie weszła bowiem m.in. Umowa o Zarządzanie, której przedmiotem jest zarządzanie najmem i relacje z najemcą wystawianie faktur oraz prowadzenie aktualnej ewidencji wszelkich płatności należnych od najemców oraz umowy na media i zapewnienie usług fachowych. Umowy te są kluczowe dla prowadzenia działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości. Te właśnie składniki determinują prowadzoną działalność gospodarczą polegającą na (…) za pomocą Budynku 2. Nie sposób jest bowiem prowadzić działalności w zakresie (…) zasadniczo wyłącznie w oparciu o posiadany Budynek 2 i zawartą umowę najmu.

Intencją Nabywcy nie jest również prowadzenie przy wykorzystaniu Nieruchomości wg stanu z dnia nabycia działalności polegającej na najmie jej powierzchni. Powyższe jednoznacznie oznacza, że przedmiot majątku nie jest wyodrębniony funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Sprzedającej, bowiem nie jest możliwe prowadzenie jakiejkolwiek działalności przez Nabywcę wyłącznie w oparciu o przedmiot Transakcji. Konkludując, Zdaniem Zainteresowanych nie można mówić o funkcjonalnym wyodrębnieniu Przedmiotu Transakcji w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającej.

Przesłanka 5: Zdolność Przedmiotu Transakcji do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze Ostatnią cechą definiującą ZCP jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. W zakresie tej przesłanki uznaje się (zgodnie z praktyką stosowania prawa, potwierdzoną dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych), iż część mienia przedsiębiorstwa może być uznana za jego zorganizowaną część, gdy posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, tj. prowadzenia niezależnej od reszty przedsiębiorstwa działalności gospodarczej (stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze).

Analiza taka jest niezbędna do stwierdzenia czy dane składniki majątkowe mogą być zakwalifikowane jako ZCP. Kwalifikacja taka jest możliwa wyłącznie, gdy określony zespół składników materialnych i niematerialnych potencjalnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania przypisane mu w strukturze organizacyjnej danego podmiotu. Oznacza to, jak już omówiono powyżej, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników majątku, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić (zorganizować) odrębne przedsiębiorstwo, lecz zorganizowanym zespołem tych składników umożliwiającym samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Istotne jest jednak również, aby przenoszone składniki majątkowe mogły służyć realizacji określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo. W doktrynie wskazuje się w tym zakresie, iż „celowe może być także przeprowadzenie swoistej symulacji – jeśli zarówno „oderwana” część przedsiębiorstwa, jak i jego pozostałość mogą funkcjonować w obrocie samodzielnie, to należy uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa”.

Konieczna jest zatem analiza pewnego hipotetycznego stanu, polegającego na – jak już wspomniano powyżej – „oderwaniu” określonych składników majątkowych od pozostałej części mienia ich właściciela. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, przedmiotem Transakcji jest zasadniczo Nieruchomość. Jednocześnie, w skład przedmiotu Transakcji nie weszły żadne inne składniki, które determinują funkcjonowanie przedsiębiorstwa, pozwalając mu na prowadzenie działalności gospodarczej w jakimkolwiek zakresie, w szczególności działalności polegającej na najmie. Tym samym, to w gestii Nabywcy leży takie zorganizowanie przedmiotu Transakcji (i dodanie nowych składników), aby Nieruchomość mogła być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej (tj. by mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze).

Przedmiot Transakcji będzie wymagał uzupełniania o podstawowe umowy takie jak umowa o zarządzanie nieruchomością, czy umowy na media, aby możliwe było tymczasowe wynajmowanie Budynku 2 do czasu dostosowania Nieruchomości do prowadzenia w niej (…)/(…) z materiałami (…) (co jest podstawowym celem Nabywcy). Te właśnie składniki determinują prowadzoną działalność gospodarczą polegającą na najmie za pomocą Budynku 2. Nie sposób jest bowiem prowadzić działalności w zakresie najmu zasadniczo wyłącznie w oparciu o posiadany Budynek 2 i zawartą umowę najmu. Tym samym, zdaniem Zainteresowanych, na skutek Transakcji, nie została zapewniona ciągłość (kontynuacja) prowadzenia działalności, polegająca na wynajmie powierzchni w Budynku 2. Ciągłość ta nie została w szczególności zapewniona na skutek braku przejścia praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzania, czy też umów na dostawę mediów trudno sobie bowiem wyobrazić, że będzie możliwe dalsze wykonywanie działalności polegającej na najmie bez zawarcia nowych umów z dostawcami mediów, zarządcą Budynku, dostawcą usług fachowych. Ponadto, jak zostało wskazane powyżej, Nabywca docelowo planuje dostosować Nieruchomość do zupełnie innych celów niż najem (do prowadzenia w niej (…)/(…) materiałów (…)) nie zamierza więc wykorzystywać Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na najmie powierzchni użytkowej Budynku 2. Bez zawiązania dodatkowych umów Nabywca nie będzie w stanie przy użyciu przedmiotu Transakcji prowadzić docelowej działalności. Intencją Nabywcy nie jest również prowadzenie przy wykorzystaniu Nieruchomości wg stanu z dnia nabycia działalności polegającej na najmie jej powierzchni. Powyższe jednoznacznie oznacza, że przedmiot majątku nie jest wyodrębniony funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Sprzedającej, bowiem nie jest możliwe prowadzenie jakiejkolwiek działalności przez Nabywcę wyłącznie w oparciu o przedmiot Transakcji.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Zainteresowanych nie można uznać, że przedmiot Transakcji stanowi kompleks praw, obowiązków i rzeczy zdolnych do realizacji jakichkolwiek zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedmiotem Transakcji były wyłącznie wybrane elementy, które same w sobie nie warunkują prowadzenia jakiejkolwiek działalności, nie można więc uznać, że łączy je więź o charakterze organizacyjnym. Powyższe jednoznacznie potwierdza, że w wyniku Transakcji nie doszło do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Sprzedającej, a jedynie poszczególnych składników jej majątku. Konkludując, zdaniem Zainteresowanych przedmiot Transakcji nie miał zdolności do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze bez doposażenia go w dodatkowe podstawowe elementy.

Stanowisko organów podatkowych potwierdzających prawidłowość oceny Zainteresowanych

Powyższe stanowisko Zainteresowanych potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo:

\- Interpretacja Indywidualna Dyrektora KIS z dnia 20 sierpnia 2021 r. (nr 0114-KDIP1-1.4012.353.2021.3.MM), gdzie organ zgodził się w całości ze stanowiskiem podatnika, że „Przedmiot Transakcji/Przedmiot Zmienionej Transakcji nie jest zbyciem przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa” i odstąpił na podstawie art. 14c § 1 OP od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska cyt.: „Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem Transakcji będzie zasadniczo Nieruchomość. Jednocześnie, w skład przedmiotu planowanej Transakcji nie wejdą żadne inne składniki, które determinują funkcjonowanie przedsiębiorstwa, pozwalając mu na prowadzenie działalności gospodarczej w jakimkolwiek zakresie, w szczególności działalności polegającej na najmie lub działalności deweloperskiej. Aby Nabywca mógł rozpocząć prowadzenie projektu deweloperskiego niezbędne jest bowiem zapewnienie odpowiednich umów lub zaplecza technicznego oraz finansowania realizowanej inwestycji. Takie elementy nie będą jednak przedmiotem transakcji. Tym samym, to w gestii Nabywcy leży takie zorganizowanie przedmiotu Transakcji (i dodanie nowych składników), aby Nieruchomość mogła być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej (tj. by mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze). Podkreślenia również wymaga, że celem biznesowym Sprzedającego nie jest realizacja przedsięwzięcia deweloperskiego (Strony uzgodniły, że Sprzedający wystąpi o decyzję w sprawie pozwolenia na rozbiórkę w związku z ograniczeniami administracyjnymi, nie jest natomiast pewnym, że taka decyzja zostanie uzyskana przed zawarciem Umowy przyrzeczonej, przy czym Sprzedający będzie podejmował czynności mające na celu złożenie wniosku o pozwoleniu na rozbiórkę oraz wydanie decyzji w tym przedmiocie), ani kontynuowanie umów najmu, wygasza on bowiem swą działalność w związku z czym została podjęta uchwała o likwidacji. Tym samym, zdaniem Zainteresowanych, na skutek dokonania planowanej Transakcji, nie zostanie zapewniona ciągłość (kontynuacja) prowadzenia jakiejkolwiek działalności. Mając powyższe na uwadze, w opinii Zainteresowanych nie można uznać, że przedmiot Transakcji stanowi kompleks praw, obowiązków i rzeczy zdolny do realizacji jakichkolwiek zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedmiotem Transakcji będą bowiem wyłącznie wybrane elementy, które same w sobie nie warunkują prowadzenia jakiejkolwiek działalności, w tym w szczególności w zakresie deweloperki, nie można więc uznać, że łączy je więź o charakterze organizacyjnym. Powyższe jednoznacznie potwierdza, że w wyniku planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Sprzedającego, a jedynie poszczególnych składników jego majątku. Konkludując, zdaniem Zainteresowanych przedmiot Transakcji nie będzie miał zdolności do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze bez doposażenia go w dodatkowe podstawowe elementy”.

\- Interpretacja Indywidualna Dyrektora KIS z dnia 24 czerwca 2020 r. (nr 0113-KDIPT1-3.4012.242.2020.4.MJ), cyt.: „Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że z okoliczności wniosku nie wynika, że przedmiot transakcji będzie stanowił przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy, przedmiotu transakcji nie będą stanowiły składniki majątkowe, które będą wyodrębnione organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego. Wskazane składniki mające być przedmiotem sprzedaży, nie umożliwią prowadzenia niezależnego przedsiębiorstwa. Jak wyjaśniono wyżej, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa. Analizując, czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy brać pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przedmiotowa transakcja sprzedaży nie będzie zbyciem przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia z zakresu opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT”.

\- Interpretacja Indywidualna Dyrektora KIS z dnia 20 lutego 2020 r. (nr 0114-KDIP4-2.4012.56.2019.2.WH), cyt.: „W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że brak jest podstaw do uznania - sprzedaży Nieruchomości, tj. działek o nr 1oraz nr 2 zabudowanych budynkami oraz budowlami za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy - Kodeks cywilny, jak również za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Jak wynika z wniosku, przedmiotem sprzedaży jest Nieruchomość wraz ze znajdującymi się na niech budynkami i budowlami. Planowana transakcja nie obejmie istotnych elementów przedsiębiorstwa Zbywcy takich jak: należności Zbywcy, innych niż wymienione powyżej praw własności, umów na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę, środków finansowych będących własnością Zbywcy, umów o świadczenie usług administracyjnych zawartych przez Zbywcę, które dotyczyć mogą Nieruchomości (m.in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.), ksiąg rachunkowych Zbywcy, tajemnic handlowych i know-how Zbywcy, firmy Zbywcy, zobowiązań Zbywcy, w tym zobowiązań Zbywcy z tytułu pożyczek bezpośrednio związanych z Nieruchomością, z wyjątkiem ewentualnie kaucji i depozytów pieniężnych najemców/dzierżawców, co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunek najmu/dzierżawy przez Nabywcę. W ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości Nabywca nie nabędzie praw lub zobowiązań wynikających z umów dotyczących: umów o zarządzanie Nieruchomością, której strona jest obecnie Zbywca, dostawy mediów (w tym dotyczących m.in. dostawy energii elektrycznej, dostawy wody, odbioru ścieków, usług telekomunikacyjnych itp.), obsługi serwisowej Nieruchomości - m.in. sprzątania nieruchomości, usługi ochrony nieruchomości, usługi utrzymania technicznego nieruchomości, usługi wywozu śmieci, usługi odśnieżania, usługi monitoringu przeciwpożarowego. Ponadto Transakcja nie będzie wiązała się z przejściem pracowników Zbywcy. Ponadto jak wynika z okoliczności przedmiotowej sprawy Nabywca nie będzie miał możliwości kontynuacji działalności wyłącznie w oparciu o aktywa nabyte od Zbywcy, tj. bez zapewnienia przez Nabywcę istotnych dodatkowych elementów nieodzownych dla prowadzania centrum handlowego, które nie zostaną pozyskane w ramach transakcji ze Zbywcą (w tym w szczególności bez zapewnienia przez Nabywcę obsługi w zakresie zarządzania Nieruchomością oraz bez zapewnienia odpowiednich środków finansowych umożliwiających finasowanie bieżącej działalności centrum handlowego). W świetle powyższego należy stwierdzić, że przedmiotowa transakcja nie będzie obejmować składników majątkowych pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki”.

Dodatkowo stanowisko Zainteresowanych znajduje swoje potwierdzenie w orzeczeniach sądów administracyjnych, przykładowo:

• Wyrok NSA z 28 stycznia 2019 r. sygn. akt I FSK 293/17. „Z kolei w orzeczeniu z 12 kwietnia 2019 r., NSA analizował przypadek transakcji sprzedaży centrum handlowego wskazując, iż w sprawie tej umowa sprzedaży nieruchomości nie obejmowała takich elementów, jak oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa sprzedającego), znak towarowy galerii handlowej, domeny internetowe związane z funkcjonowaniem galerii handlowej, inne niż wynikające z umów wierzytelności i zobowiązania sprzedającego, prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów o świadczenie usług księgowych, umów o świadczenie usług prawnych oraz w zakresie negocjacji z najemcami, umów doradztwa w zakresie wynajmowania powierzchni oraz umowy najmu siedziby sprzedającego, koncesje, licencje i zezwolenia, wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontrakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi, księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej sprzedającego oraz zakład pracy sprzedającego lub jakakolwiek jego część (spółka nie przejęła personelu zatrudnionego u sprzedającego). Z tych względów sąd wskazał, iż trudno w takiej sytuacji mówić o przejęciu ZCP i o tym, by doszło do przeniesienia środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej bez jakichkolwiek modyfikacji, również w kontekście akcentowanej przez spółkę okoliczności braku przeniesienia na stronę umowy o zarządzanie nieruchomością. W realiach sprawy bowiem zbywca samodzielnie zarządzał sprzedanym centrum handlowym przy pomocy pracowników, których spółka nie przejęła. Nie posiadając odpowiedniego zaplecza osobowego zmuszona była do zawiązania umowy na zarząd z podmiotem trzecim, która to umowa oprócz zwykłej obsługi technicznej i utrzymania obiektu, dotyczyła również komercjalizacji powierzchni handlowych oraz przeprowadzania rozliczeń z najemcami. W tym zakresie więc, kluczowy dla prowadzenia działalności gospodarczej element spółka pozyskała już po zawarciu transakcji.

• Przedstawione powyżej stanowisko znajduje również potwierdzenie w opublikowanych w dniu 11 grudnia 2018 r. w Biuletynie Informacji Publicznej Ministerstwa Finansów objaśnieniach podatkowych w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: „Objaśnienia”). Zgodnie z Objaśnieniami traktowanie zbycia nieruchomości komercyjnych jako dostawy towaru opodatkowanej VAT powinno stanowić zasadę. Objaśnienia wskazują na zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji jako na istotne elementy transakcji, w oparciu o które dokonane powinno być rozstrzygnięcie, czy przedmiot sprzedaży stanowi przedsiębiorstwo/jego zorganizowaną część, czy wyłącznie odrębne składniki majątkowe. Zgodnie z Objaśnieniami, jeżeli nabywca, aby kontynuować działalność zbywcy, musi zaangażować inne składniki majątku lub podejmować dodatkowe działania, to taki zespół składników majątkowych nie stanowi ani przedsiębiorstwem, ani ZCP. W szczególności, zgodnie z Objaśnieniami, niezbędne jest ustalenie, czy w ramach transakcji przejdą następujące elementy, które pozwalają na kontynuację działalności:

• prawa i obowiązki z umów kredytowych na nabycie, modernizację bądź przebudowę zbywanej nieruchomości,

• prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie nieruchomością,

• prawa i obowiązki z umowy zarządzania aktywami,

• należności pieniężne,

z zastrzeżeniem rodzaju i skali prowadzonej działalności (nie wszystkie elementy muszą wystąpić, jeżeli przy pomocy przeniesionych elementów nabywca będzie wstanie prowadzić działalność wykonywaną uprzednio przez sprzedającego. Weryfikacja, czy w danym przypadku wystąpią kryteria warunkujące uznanie danego przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo/ZCP powinna być dokonana na moment transakcji. Zgodnie z Objaśnieniami, kontynuowanie wynajmu nieruchomości komercyjnej przez jakiś okres po zawarciu transakcji nie stanowi samoistnej okoliczności potwierdzającej zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę, jeżeli z obiektywnych okoliczności wynika, że jego zamiarem – na moment zawarcia transakcji - było wykorzystanie nieruchomości dla własnych celów gospodarczych niepolegających na wynajmie nieruchomości komercyjnych.

Objaśnienia posługują się w tym następującym przykładem (Przykład 4): Zbywca jest właścicielem pawilonu z lokalami usługowymi, a po jego nabyciu nabywca wyburzy pawilon i wybuduje hale magazynową dla potrzeb prowadzonej działalności hurtowej sprzedaży środków spożywczych. Możliwe jest utrzymywanie przez pewien czas umów najmu, które przechodzą na nabywcę z mocy prawa. Przed zawarciem transakcji nabywca wystąpił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie hali magazynowej. Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w Objaśnieniach opisana w przykładzie 4 transakcja nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP. Nabywca nie nabył nieruchomości z zamiarem ich wykorzystania do komercyjnego najmu. Na moment transakcji zachowanie nabywcy potwierdzało zamiar zmiany dotychczasowego sposobu wykorzystania nieruchomości, tj. wystąpił o wydanie decyzji stanowiącej element procesu budowy hali magazynowej. W związku z powyższym, poszczególne składniki, które podlegają przeniesieniu w ramach Transakcji, tj. Nieruchomość, prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy najmu, jak również wierzytelności i roszczenia z zabezpieczeń umowy najmu zawartej w odniesieniu do Budynku 2, nie stanowią w świetle Objaśnień wystarczających składników do kontynuowania przez Nabywcę działalności Sprzedającej. Co więcej, zgodnie z Objaśnieniami, nawet w sytuacji, w której nabywca nabędzie nieruchomość w celu realizacji na gruncie nowej inwestycji, ale przez pewien czas będzie kontynuował umowy najmu, to taka okoliczność nie powoduje, że przedmiotem nabycia było ZCP/przedsiębiorstwo.

Podsumowując, przedstawiona powyżej argumentacja w sposób jednoznaczny wskazuje, że zdaniem Zainteresowanych, przedmiot Transakcji nie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i w konsekwencji podlega opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

(ii) Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie wskazanym w odpowiedzi na Pytanie 2, tj. że sprzedaż przedmiotu Transakcji podlega w całości opodatkowaniu VAT i nie jest od tego podatku zwolniona.

Jak wskazano w odpowiedzi na Pytanie 1, w analizowanej sprawie sprzedaż przedmiotu Transakcji nie może być uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, tj. do Transakcji tej nie znajdzie zastosowania wyłączenie z opodatkowania VAT zawarte w art. 6 pkt 1 Ustawy VAT. W konsekwencji, dostawa Nieruchomości stanowi odpowiednio odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy VAT i będą miały do niej zastosowanie przepisy Ustawy VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, przedmiotem Umowy sprzedaży była Nieruchomość rozumiana jako Działki 1,2,3 i 4, Budynek 1 i 2 oraz Budowle.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższe oznacza, iż opodatkowanie VAT sprzedaży gruntu, na którym posadowiony jest budynek lub budowla będzie uzależnione od sposobu opodatkowania budynku lub budowli na tym gruncie posadowionych. Wobec powyższego sposób opodatkowania VAT dostawy gruntów, na których posadowione są Budynek i Budowle, będzie uzależniony od tego w jaki sposób opodatkowana będzie ich dostawa.

Mając powyższe na uwadze rozstrzygnięcia wymaga, czy dostawa Nieruchomości stanowi transakcją zwolnioną od VAT, czy też podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast, jak wskazano w stanie faktycznym Nieruchomość nie była przez Sprzedającą wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej. W związku z tym, dostawa Nieruchomości nie będzie korzystać z ww. zwolnienia od VAT. Sprzedaż terenu niezabudowanego Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane rozumie się w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z ustawą o VAT, jeżeli na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie postanowieniom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu jako pod zabudowę (tj. ustalenia, czy stanowi on teren budowlany opodatkowany VAT). W sytuacji, gdy na określonym terenie nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, decydujące są postanowienia zawarte w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu. Zgodnie z informacjami wskazanymi w stanie faktycznym Działka 1, 2 i 3 są zabudowane budynkami i budowlami, w związku z czym nie dotyczy ich zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z kolei w odniesieniu do Działki 4 jak wskazano w stanie faktycznym:

a) na Działce 4 nie znajdują się żadne budynki, budowle lub ich części;

b) Działka 4 objęta jest MPZP przewidującym zabudowę

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że Działka 4 będzie stanowić teren niezabudowany przeznaczony pod zabudowę. W konsekwencji sprzedaż Działki 4 przez Sprzedającą jako terenu budowlanego będzie podlegać opodatkowaniu VAT i nie będzie od tego podatku zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Sprzedaż terenu zabudowanego

Kolejno ustawa VAT w art. 43 ust. 1 pkt 10 przewiduje, iż dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT, z wyjątkiem gdy:

\- dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

\- pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu. Pod pojęciem pierwszego zasiedlenia zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2019 r., należy rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

\- wybudowaniu lub

\- ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z ww. przepisami, aby mówić o pierwszym zasiedleniu budynku, budowli lub ich części musi nastąpić jego oddanie do używania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi np. na podstawie najmu lub dzierżawy lub rozpoczęcie użytkowania budynku, budowli lub ich części przez jego właściciela na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to, czy wymienione czynności nastąpiły i są związane z wykonywaniem działalności opodatkowanej VAT. Takie rozumienie ww. przepisu jest bezsporne.

W analizowanym stanie faktycznym, Sprzedająca nie ponosiła wydatków na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację, aranżacje, modernizację lub remont Budynku 1 i 2 lub Budowli, przekraczających 30% wartości początkowej Budynku 1 i 2 lub poszczególnych Budowli (za wyjątkiem rozbudowy parkingu wskazanej w stanie faktycznym od której minęło już 2 lata). Cała powierzchnia Budynku 1 i 2 jak i Budowle zostały oddane do używania ponad 2 lata przed datą Transakcji. Ponadto Sprzedająca w okresie, w którym była właścicielem Nieruchomości, nie wybudował na Działkach żadnych nowych obiektów (wybudowała jedynie Budynek 2 oddany do użytkowania w roku (…)).

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Zainteresowanych należy uznać, że do pierwszego zasiedlenia Budynku 1 i 2 oraz Budowli doszło wcześniej niż 2 lata przed datą Transakcji. W konsekwencji, należy stwierdzić, że dostawa Budynku 1 i 2 oraz Budowli ramach Transakcji nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia bądź też w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia, gdyż pomiędzy dostawą Budynku 1 i 2 i Budowli w ramach Transakcji, a pierwszym zasiedleniem tych obiektów upłynie okres dłuższy niż 2 lata (co więcej okres ten upłynął już na dzień złożenia wniosku o wydanie niniejszej interpretacji).

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwolnieniu podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie, mając na uwadze, że Transakcja wypełnia hipotezę przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnienie obligatoryjne z art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy również nie będzie miało zastosowania. Może być ono bowiem potencjalnie zastosowane wyłącznie w sytuacji, gdy przesłanki z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie zostałyby spełnione i przedmiotowe zwolnienie nie miałoby zastosowania.

Skoro w analizowanej sprawie nie ma zastosowania obligatoryjne zwolnienie od VAT na podstawie art. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, ale zwolnienie fakultatywne na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to zgodnie z treścią art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

\- są zarejestrowani jako podatnicy vat czynni;

\- złożą oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów.

Zainteresowani wskazują, że w stanie faktycznym byli uprawnieni do rezygnacji ze zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i dokonania wyboru opodatkowania dostawy Budynków 1 i 2 i Budowli podatkiem VAT. Dokonany wybór również dotyczył opodatkowania VAT Działek, które dzielą zasady opodatkowania VAT Budynków 1 i 2 i Budowli. Mając na uwadze, że Sprzedająca i Nabywca, byli na moment podpisania Umowy sprzedaży czynnymi podatnikami VAT oraz złożyli w akcie notarialnym (Umowie sprzedaży) oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy VAT, to przedmiotowa dostawa podlega opodatkowaniu VAT.

Reasumując, w opinii Zainteresowanych sprzedaż przedmiotu Transakcji podlega w całości opodatkowaniu VAT i nie jest od tego podatku zwolniona.

(iii) Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie odpowiedzi na Pytanie nr 3, tj. że Nabywcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającej dokumentującej nabycie przedmiotu Transakcji Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1, prawo to powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jednocześnie, zgodnie zaś z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Powyższe ograniczenie nie znajdzie jednak zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż Zainteresowani zrezygnują ze zwolnienia od opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. Prawo do odliczenia VAT naliczonego jest fundamentalną zasadą podatku VAT, co powoduje, że jest on neutralny dla przedsiębiorców, a jego ekonomiczny ciężar ponosi wyłącznie konsument. W związku z realizacją prawa do odliczenia VAT konieczne jest oczywiście wykazanie związku (bezpośredniego lub pośredniego) pomiędzy realizowanymi zakupami a wykonywaną opodatkowaną działalnością gospodarczą.

Związek bezpośredni ma miejsce wówczas, gdy nabywane towary lub usługi są przeznaczone do dalszej odsprzedaży, a tym samym bezpośrednio są związane z działalnością opodatkowaną VAT. Natomiast związek pośredni występuje wtedy, gdy nabywane świadczenia wiążą się z ogólnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa podatnika. Dla oceny prawa do odliczenia VAT znaczenie ma zamiar podatnika co do wykorzystania zakupionych towarów i usług w momencie ponoszenia wydatku, jak również związek ponoszonych wydatków z działalnością opodatkowaną VAT. Nabywca niezwłocznie po nabyciu Nieruchomości planuje przystąpić do prac mających na celu dostosowanie Nieruchomości do docelowej działalności w obszarze prowadzenia (…) (…) (…) (…). Działalność ta będzie opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z VAT. Sprzedająca oraz Nabywca na dzień dokonania Transakcji byli zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca wykorzysta Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT w sposób opisany powyżej do celów działalności opodatkowanej VAT.

W świetle powyższego – zdaniem Zainteresowanych – po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej dokonanie Transakcji, Nabywcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu przedmiotu Transakcji, gdyż spełniony jest warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, Nabywcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającej dokumentującej nabycie przedmiotu Transakcji.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest:

\- prawidłowe w zakresie, że przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i w konsekwencji przedmiot Transakcji podlega opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,

\- prawidłowe w zakresie, że sprzedaż przedmiotu Transakcji podlega w całości opodatkowaniu VAT i nie jest od tego podatku zwolniona,

\- prawidłowe w zakresie, że Nabywcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającej dokumentującej nabycie przedmiotu Transakcji.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

Końcowo informuję, że obecny publikator ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług to: tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.

Obecny publikator ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny to: tekst jedn.: Dz.U. z 2024 r. poz. 1061, ze zm.

Ponadto publikator ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa to: tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazujemy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy zdnia11marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

(X) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art.14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…) (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.