Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.89.2023.3.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-19
Teza: Wniesienie aportu w postaci ZCP.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; przychód-opodatkowanie przychodu; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Pozostałe zwolnienia.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 109

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

2 lutego 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie Organu – pismem z 12 kwietnia 2023 r. (data wpływu 17 kwietnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą \`(...)\`

Prowadzona działalność podzielona jest na dwa działy:

\- dział garmażeryjny, w ramach którego Wnioskodawca świadczy usługi garmażeryjne na rzecz podmiotu zewnętrznego,

oraz

\- dział sprzedaży, w ramach którego Wnioskodawca posiada punkty sprzedaży, w których sprzedawane jest głównie mięso i wyroby mięsne.

W ramach swojej działalności Wnioskodawca zatrudnia pracowników. Na przedsiębiorstwo Wnioskodawcy składają się: środki trwałe i wyposażenie przypisane poszczególnym działom. Dla każdego punktu działu prowadzona jest oddzielna ewidencja środków trwałych i wyposażenia.

W ramach działu garmażeryjnego wyróżnić można środki trwałe, prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami i dostawcami, prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę i innych umów w zatrudnieniu, środki pieniężne, koncesje, licencje, majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem tej działalności.

Wnioskodawca pozostawał w sporze odnośnie zwrotu pożyczki, udzielonej na rozpoczęcie prowadzenia działu garmażeryjnego. Ostatecznie zawarta została ugoda sądowa z pożyczkodawcą w ramach, której Wnioskodawca zobowiązał się do założenia z pożyczkodawcą, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w ramach której Wnioskodawca wniesie do spółki zorganizowaną część przedsiębiorstwa obejmującą dział garmażeryjny, zaś w ramach aportu pożyczkodawcy nastąpi konwersja wierzytelności przysługującej Mu z tytułu umowy pożyczki na udziały w nowo powołanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Składniki majątku wykorzystywane do prowadzenia działu garmażeryjnego będącego przedmiotem aportu stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, czyli organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

W ramach wykonania zawartej ugody sądowej Wnioskodawca będzie wnosił aportem do spółki z o.o. zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci działu garmażeryjnego, w skład którego wchodzić będą w szczególności:

1.  środki trwałe, takie jak: oprogramowanie do etykiet \`(...)\`, mikser uniwersalny, linka do pakowania \`(...)\`, myjki, wagi nierdzewne, serwerownia z osprzętem i oprogramowaniem, linia technologiczna do pierogów, patelnia elektryczna, przystawki do różnego rodzaju dań, kotły warzelne, mieszałka łopatkowa, wirówka do odsączania, wilk masarski, mięsiarska, formierka wyrobów kulinarnych, naleśnikarka, krajalnica do flaków, maszyna do przetwórstwa, klipsownice, piec konwekcyjno-parowy z wyposażeniem, instalacja odciągowa wraz z okapami, samochody osobowe, stół obrotowy, suszarka do butów;
2.  know-how - technologia produkcji wyrobów garmażeryjnych, receptury;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami: umowa pożyczki na zakup maszyn i urządzeń, umowa handlowa;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami: umowa najmu hali produkcyjnej z zapleczem socjalnym, usługi BHP, usługi deratyzacji hali produkcyjnej, woda, prąd, para technologiczna, umowa na wywóz nieczystości, umowa na wdrożenie oprogramowania produkcyjno-sprzedażowo-finansowego \`(...)\`;
5.  prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę i innych umów w zatrudnieniu: umowy z piętnastoma pracownikami;
6.  środki pieniężne: zgromadzone na rachunku bankowym oraz w kasie w kwocie na dzień wniesienia aportu;
7.  koncesje, licencje, zezwolenia: decyzja Inspekcji Weterynaryjnej (zatwierdzenie zakładu na działalność garmażeryjną), decyzja Powiatowego Inspektora Sanepidu (zatwierdzenie zakładu garmażeryjnego), licencja na używanie programu do celów księgowych oraz kadrowo-płacowych \`(...)\`, licencja na używanie programu do zarządzania produkcją, sprzedażą, modułem księgowym oraz Środkami Trwałymi i WNiP - w fazie wdrażania \`(...)\` - autorski program firmy \`(...)\` sp. z o.o.;
8.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne: prawo do znaku towarowego/logo \`(...)\` , strona internetowa z zawartością \`(...)\`, projekty graficzne ofert handlowych;
9.  tajemnice przedsiębiorstwa, w tym bazy klientów: bazy klientów, bazy danych kontaktowych;
10.  należności w kwocie na dzień wniesienia aportu;
11.  zobowiązania w kwocie na dzień wniesienia aportu.

Należy podkreślić, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności garmażeryjnej zatrudnia 15 pracowników. Wraz z wniesieniem tej części przedsiębiorstwa aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nastąpi „przejście zakładu pracy na innego pracodawcę” na podstawie art. 231 § 1 Kodeksu pracy, bowiem wszyscy pracownicy zatrudnieni przy garmażu zostaną zatrudnieni w ramach nowopowstałej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wyżej wymienione składniki zorganizowanej część przedsiębiorstwa, posiadają przy tym zdolność do samodzielnego funkcjonowania. Działalności garmażeryjnej poświęcono przy tym odrębny rejestr VAT. Wyżej wskazane środki będą więc umożliwiały kontynuację działalności w zakresie przedmiotowej działalności garmażeryjnej. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, nabywając te składniki, będzie kontynuowała działalność w zakresie garmażu przy pomocy składników majątku będących przedmiotem aportu. Spółka nie będzie musiała przy tym angażować innych składników majątkowych aniżeli te wniesione aportem, gdyż w zupełności zaspokoją one potrzeby prowadzonej działalności garmażeryjnej.

Wnioskodawca pragnie przy tym zwrócić uwagę, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest potwierdzenie w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego kwestii weryfikacji posiadania uzasadnienia ekonomicznego. Kwestia ta stanowi element zdarzenia przyszłego w ramach niniejszego wniosku.

W uzupełnieniu wniosku w odpowiedzi na wezwanie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 marca 2023 r. Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego stwierdzając, że: Zorganizowana część przedsiębiorstwa w postaci działu garmażeryjnego będzie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne polega na wyodrębnieniu działu garmażeryjnego w działalności Wnioskodawcy, co ma potwierdzenie w dokumencie przyjętym przez przedsiębiorcę - „Schemat organizacyjny przedsiębiorstwa” - z którego wynika, między innymi, jacy pracownicy są przypisami, do jakich działów, w jakich lokalizacjach funkcjonują działy itp. Ponadto dział garmażeryjny posiada własny „Regulamin funkcjonowania działu garmażeryjnego”. Dział garmażeryjny opiera się na takich składnikach, które funkcjonując jako pewna całość, są niezbędne do prowadzenia usług garmażeryjnych. Co więcej, do tego zespołu można przypisać określone umowy, zdarzenia gospodarcze i dokumenty, które odnoszą się tylko i wyłącznie do tego działu działalności Wnioskodawcy. Dodatkowo, składniki te, jak już wcześniej wskazywano, posiadają zdolność do samodzielnego funkcjonowania niezależnie od pozostałej działalności Wnioskodawcy związanej ze sprzedażą wyrobów mięsnych.

Wyodrębnienie finansowe działu garmażeryjnego jest zapewnione poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych tak, iż jest możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci działu garmażeryjnego. Należy bowiem podkreślić, iż działowi garmażeryjnemu poświęcony jest odrębny rejestr VAT, a także odrębna dokumentacja finansowo-księgowa.

Dział garmażeryjny stanowi funkcjonalnie wyodrębnioną całość, pozwalającą na samodzielne prowadzenie działań gospodarczych. Składniki ZCP pozostają ze sobą w funkcjonalnym związku, co pozwala na kontynuowanie działalności garmażeryjnej także po wniesieniu aportem ww. składników do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Składniki te posiadają także zdolność do samodzielnego funkcjonowania niezależnie od pozostałej działalności Wnioskodawcy związanej ze sprzedażą wyrobów mięsnych. Nie ulega wątpliwości, że ww. składniki są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, mają one bowiem służyć prowadzeniu działalności garmażeryjnej. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy umożliwiają podjęcie przez Niego działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Spółka, która otrzyma wkład niepieniężny w postaci ZCP Wnioskodawcy (dział garmażeryjny), przyjmie do celów podatkowych składniki wchodzące w skład ZCP w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład.

Mając powyższe na uwadze, aby uznać, że transakcja dotyczy ZCP muszą być spełnione następujące przesłanki:

\- transakcja dotyczy zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

\- wydzielenie ww. zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym i finansowym;

\- ww. składniki są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Aby zatem stwierdzić, że wydzielony majątek kwalifikuje się jako, zorganizowana część przedsiębiorstwa należy zbadać, czy składniki majątku dają się wyodrębnić organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

Odnosząc powyższe przesłanki do opisanego w niniejszym wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) zauważyć należy, co następuje.

Transakcja będąca realizacją ugody zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Jego żoną obejmuje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Uszczegóławiając składniki objęte transakcją należy wymienić wśród nich:

1.  środki trwałe, np. oprogramowanie do etykiet \`(...)\`, mikser uniwersalny, mięsiarska formierka wyrobów kulinarnych, naleśnikarka, piec konwekcyjno-parowy z wyposażeniem, instalacja odciągowa wraz z okapami, samochody osobowe;
2.  know-how, receptury;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami;
5.  prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę i innych umów w zatrudnieniu;
6.  środki pieniężne: zgromadzone na rachunku bankowym oraz w kasie złotych;
7.  koncesje, licencje, zezwolenia, np. decyzja Inspekcji Weterynaryjnej, decyzja Powiatowego Inspektora Sanepidu;
8.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, np. prawo do znaku towarowego/logo \`(...)\`;
9.  tajemnice przedsiębiorstwa, w tym bazy klientów;
10.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;
11.  należności;
12.  zobowiązania.

Odnosząc się do kolejnej przesłanki niezbędnej dla uznania transakcji za zbycie ZCP, należy zwrócić uwagę na wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne środków, które mają być wniesione przez Wnioskodawcę, jako ZCP aportem do nowo założonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

### Pytania

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ww. aportu stanowi wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej także jako: „ZCP”), a w konsekwencji transakcja ta jest wyłączona przedmiotowo z podatku VAT?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ww. aportu stanowi wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej także jako: „ZCP”), a w konsekwencji transakcja ta stanowi przychód wolny od podatku dochodowego Wnioskodawcy?

### Pana stanowisko w sprawie (po uzupełnieniu)

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej we wniosku, wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ww. aportu stanowi wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji transakcja ta stanowi przychód wolny od podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2647, dalej ustawa o PIT), przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Mając powyższe na uwadze, aby uznać, że transakcja dotyczy ZCP muszą być spełnione następujące przesłanki:

\- transakcja dotyczy zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

\- wydzielenie ww. zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym i finansowym;

\- ww. składniki są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Aby zatem stwierdzić, że wydzielony majątek kwalifikuje się, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa należy zbadać, czy składniki majątku dają się wyodrębnić organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

Odnosząc powyższe przesłanki do opisanego w niniejszym wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) zauważyć należy, co następuje.

Transakcja będąca realizacją ugody zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Jego żoną obejmuje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Uszczegóławiając składniki objęte transakcją należy wymienić wśród nich:

1.  środki trwałe, np. oprogramowanie do etykiet \`(...)\`, mikser uniwersalny, mięsiarska formierka wyrobów kulinarnych, naleśnikarka, piec konwekcyjno-parowy z wyposażeniem, instalacja odciągowa wraz z okapami, samochody osobowe;
2.  know-how, receptury;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami;
5.  prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę i innych umów w zatrudnieniu;
6.  środki pieniężne: zgromadzone na rachunku bankowym oraz w kasie złotych;
7.  koncesje, licencje, zezwolenia, np. decyzja Inspekcji Weterynaryjnej, decyzja Powiatowego Inspektora Sanepidu;
8.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, np. prawo do znaku towarowego/logo \`(...)\` ;
9.  tajemnice przedsiębiorstwa, w tym bazy klientów;
10.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;
11.  należności;
12.  zobowiązania.

Odnosząc się do kolejnej przesłanki niezbędnej dla uznania transakcji za zbycie ZCP, należy zwrócić uwagę na wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne środków, które mają być wniesione przez Wnioskodawcę, jako ZCP aportem do nowo założonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

1\. Wyodrębnienie organizacyjne

„Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa” (pismo z dnia 24 lutego 2020 r., wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KDIPT1-2.4012.719.2019.3.MC, Wyłączenie z VAT aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, http://sip.mf.gov.pl).

ZCP obejmuje zatem takie składniki, które biorąc pod uwagę ich wzajemne relacje tworzą określony zespół, nie zaś stanowią zbiór przypadkowych elementów. Istotna jest więc rola, jaką te składniki odgrywają w ramach danego przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, wnoszony przez Niego aportem zespół składników spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego, co ma potwierdzenie w dokumencie przyjętym przez przedsiębiorcę - „Schemat organizacyjny przedsiębiorstwa” - z którego wynika, między innymi, jacy pracownicy są przypisami, do jakich działów, w jakich lokalizacjach funkcjonują działy itp. Ponadto dział garmażeryjny posiada „Regulamin funkcjonowania działu garmażeryjnego”.

Dział garmażeryjny opiera się ona na takich składnikach, które funkcjonując, jako pewna całość, są niezbędne do prowadzenia usług garmażeryjnych. Co więcej, do tego zespołu można przypisać określone umowy, zdarzenia gospodarcze i dokumenty, które odnoszą się tylko i wyłącznie do tego działu działalności Wnioskodawcy. Dodatkowo, składniki te, jak już wcześniej wskazywano, posiadają zdolność do samodzielnego funkcjonowania niezależnie od pozostałej działalności Wnioskodawcy związanej ze sprzedażą wyrobów mięsnych.

2\. Wyodrębnienie finansowe.

Wyodrębnienie finansowe oznacza „sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (pismo z dnia 24 lutego 2020 r., wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KDIPT1-2.4012.719.2019.3.MC, Wyłączenie z VAT aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa_,_ http://sip.mf.gov.pl).

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy aport wnoszony przez Niego do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spełnia również przesłankę wyodrębnienia finansowego. Działalności garmażeryjnej świadczonej przez Wnioskodawcę jest poświęcony odrębny rejestr VAT, a także odrębna dokumentacja finansowo-księgowa.To pozwala bez problemu przyporządkować do tej działalności odpowiednie przychody, koszty, należności oraz zobowiązania.

3\. Wyodrębnienie funkcjonalne

O wyodrębnieniu funkcjonalnym można mówić, gdy wskazany zespół składników przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych.

ZCP musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tzn. obejmować takie elementy, które są niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. ZCP musi więc stanowić taki zbiór elementów, które umożliwiają jej działanie jako niezależne przedsiębiorstwo.

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione wyżej składniki pozostają ze sobą w funkcjonalnym związku, co pozwala na kontynuowanie działalności garmażeryjnej także po wniesieniu aportem ww. składników do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Składniki te posiadają także zdolność do samodzielnego funkcjonowania niezależnie od pozostałej działalności Wnioskodawcy związanej ze sprzedażą wyrobów mięsnych. Nie ulega bowiem wątpliwości, że ww. składniki są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych. Mają one służyć prowadzeniu działalności garmażeryjnej.

Co więcej, działalność ta z uwagi na swe wskazane wyżej wyodrębnienie finansowe i organizacyjne, już teraz mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, co potwierdza spełnienie pozostałych dwóch przesłanek pozwalających na przyjęcie, iż aportem, który ma być wniesiony do spółki przez Wnioskodawcę będzie ZCP. Zgodnie bowiem z orzecznictwem, „stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”. (wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 10 listopada 2011 r., C-444/10, FINANZAMT LUDENSCHEID v. CHRISTEL SCHRIEVER, ZOTSiS 2011, nr HA, poz. I-11071).

Zgodnie zaś z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT, wolne od tego podatku są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust.23 - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi natomiast, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.

Na podstawie art. 24 ust. 23 ustawy o PIT, przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Warto przy tym dodać, że zgodnie z przyjmowanym przez organy podatkowe stanowiskiem, wolny od podatku dochodowego na podstawie ww. przepisów jest także aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pismo z dnia 5 grudnia 2018 r., wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KDIPT2-3.4011.503.2018.5.JS, Zwolnienie z PIT przychodu związanego z wniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej, http://sip.mf.gov.pl, pismo z dnia 8 maja 2019 r., wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KDIPT2-3.4011.171.2019.1.AC, Skutki podatkowe wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, http://sip.mf.gov.pl, pismo z dnia 25 października 2022 r., wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KDIPT2-3.4011.664.2022.3.NM, Zwolnienie z PIT aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, http://sip.mf.gov.pl).

Wobec powyższego, należy przyjąć, iż przedmiotem aportu, który wniósł Wnioskodawca do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT. Wniesienie ww. aportu powoduje po stronie Wnioskodawcy przychód w wysokości jego wartości. Przychód ten jest jednak wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej we wniosku, wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ww. aportu stanowi wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Biorąc pod uwagę, iż spółka, która otrzyma wkład niepieniężny w postaci ZCP Wnioskodawcy (dział garmażeryjny), przyjmie do celów podatkowych składniki wchodzące w skład ZCP w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy, transakcja ta stanowi przychód wolny od podatku dochodowego Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan jest prawidłowe.

**Uzasadnienie**

Stosownie do art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.), status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

1) jest zespołem składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);

2) jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w przedsiębiorstwie;

3) jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) mogłaby być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest więc dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), które wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Nie jest sumą poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa. Jest to wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół tych składników, który jest zdolny do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa jest odrębną jednostką organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa. Nie chodzi tu jednak wyłącznie o formalne wyodrębnienie (np. dział, wydział, oddział, itp.), ale przede wszystkim o określoną formę zorganizowania funkcjonowania tej części przedsiębiorstwa (przypisana baza majątkowa, określone zasady funkcjonowania, struktura zarządzania).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne to przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (działalności gospodarczej w danym zakresie). Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi być funkcjonalnie odrębną całością – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą, która definiuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – mieć zdolność do funkcjonowania, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne, które wchodzą w jej skład muszą tworzyć pewną całość gospodarczą, zdolną do urzeczywistniania określonych zadań gospodarczych. Składniki muszą umożliwiać ich nabywcy kontynuowanie działalności gospodarczej, prowadzeniu której służy zorganizowana część przedsiębiorstwa u jej zbywcy.

Wskazanie, jakie składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa determinują spełnianie przez nią takiej funkcje nie jest możliwe in abstracto. Jest to uzależnione od przedmiotu i warunków prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Stąd konieczność indywidualnego analizowania każdego przypadku.

W doktrynie wskazuje się, że wyłączenie niektórych składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa podatnika z transakcji zbycia nie wyklucza przyjęcia, że mimo tego wyłączenia doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy. Warunkiem takiego uznania jest jednak przejście na nabywcę takiego zespołu składników, który umożliwia kontynuowanie działalności gospodarczej, prowadzeniu, której służy zorganizowana część przedsiębiorstwo. Innymi słowy, wyłączenie nie może dotyczyć elementów istotnych dla zachowania zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jako funkcjonalnie powiązanego zespołu składników, który jako całość umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej w danym zakresie.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że zamierza Pan wnieść aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki z o.o. w postaci działu garmażeryjnego.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione przez Pana okoliczności sprawy wskazują, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem planowanego aportu, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 powyższej ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki (…) wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis wskazuje na pojęcie „spółki”, przez którą, na podstawie art. 5a pkt 28 ww. ustawy – należy rozumieć:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
5.  spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Oznacza to, że jeżeli do spółki w rozumieniu art. 5a pkt 28 ww. ustawy, w tym do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania.

Zastrzec jednak należy, że omawiane zwolnienie od podatku przychodów uzyskanych w wyniku aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie jest uprawnieniem bezwarunkowym. Ustawodawca wyłączył możliwość korzystania z tej preferencji podatkowej w sytuacjach, gdy aport byłby wykorzystywany, jako narzędzie, które służy unikaniu lub uchylaniu się od opodatkowania.

Należy zwrócić uwagę na treść art. 24 ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że:

Przepisów ust. 8 i 8a i art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z powyższego wynika, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie, gdy wniesienie wkładu niepieniężnego następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc, gdy warunek ten nie zostanie spełniony, zwolnienie nie ma zastosowania.

Wobec powyższego, skoro w niniejszej sprawie zespół składników materialnych i niematerialnych, stanowiący część przedsiębiorstwa będzie charakteryzować się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym oraz Spółka, do której zostanie wniesiony aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie wyłącznie w oparciu o te składniki kontynuować prowadzoną dotychczas działalność polegającą na działalności garmażeryjnej, to zostaną spełnione wskazane powyżej przesłanki do uznania wyodrębnionej części Pana przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem przychód z tytułu wniesienia powyższego aportu do spółki z o. o. będzie korzystał ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy – z zastrzeżeniem art. 24 ust. 19 tej ustawy.

A zatem Pana stanowisko uznałem za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Niniejsza interpretacja stanowi udzielenie odpowiedzi w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno**\-**skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).