Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.587.2019.11.KT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-11
Teza: Prawo do skorygowania za sierpień 2018 r. kwoty podatku
naliczonego do odliczenia o kwotę podatku naliczonego,
odliczonego z tytułu otrzymania faktury zaliczkowej w
rozliczeniu za październik 2016 r.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca
obciążenia-odwrotne obciążenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI.
Dokumentacja -Rozdział 1. Faktury -Faktura korygująca
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106j-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 108-ust. 2

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 października 2019 r. wpłynął Pana wniosek z 30 września 2019 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorygowania
    za sierpień 2018 r. kwoty podatku naliczonego do odliczenia o kwotę podatku
    naliczonego, odliczonego z tytułu otrzymania faktury zaliczkowej w rozliczeniu za
    październik 2016 r.
    Uzupełnił go Pan pismem z 2 grudnia 2019 r. (wpływ 6 grudnia 2019 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Przedmiotem
    działalności Zainteresowanego jest świadczenie usług budowlanych, opisanych w
    załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług, przede wszystkim w poz. 2, poz.
    3, poz. 17-20, poz. 24-25. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą
    Wnioskodawca 6 lipca 2016 r. zawarł umowę o generalne wykonawstwo obiektu
    budowlanego. Na mocy umowy zawartej z Inwestorem, Wnioskodawca (Generalny
    Wykonawca) zobowiązał się wykonać kompleksowe zadanie inwestycyjne polegające na
    przebudowie i rozbudowie budynku w celu adaptacji na jednostkę organizacyjną pomocy
    społecznej w rozumieniu Ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t.j. Dz. U. z
    2019 r. poz. 1507 z późn. zm.), zaliczonego do Kategorii XI obiektów budowlanych. Roboty
    miały być wykonane z materiałów dostarczonych przez Wnioskodawcę (Generalnego
    Wykonawcę). Koszty inwestycji miały być finansowane z kredytu bankowego, którego
    pozyskanie leżało w gestii Inwestora. Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz
    Inwestora mieściły się w katalogu zawartym w Załączniku nr 14 do ustawy o podatku od
    towarów i usług. Rozliczenie należności przysługujących Wnioskodawcy (Generalnemu
    Wykonawcy) za wykonane roboty i prace odbywało się na podstawie faktur zaliczkowych,
    wystawianych przez Wnioskodawcę (Generalnego Wykonawcę) na rzecz Inwestora.
    Faktura końcowa została wystawiona przez Wnioskodawcę (Generalnego Wykonawcę) po
    zakończeniu realizacji wszystkich robót objętych umową (po uprzednim zmniejszeniu tego
    zakresu).
    W dniu 22 września 2016 r. Wnioskodawca (Generalny Wykonawca) zawarł z
    Podwykonawcą umowę o podwykonawstwo wyżej określonego obiektu budowlanego, o
    treści korespondującej z Umową zawartą z Inwestorem. Zgodnie z treścią zawartej umowy
    z Podwykonawcą, zapłata wynagrodzenia była dokumentowana wystawionymi przez
    Podwykonawcę fakturami zaliczkowymi. Ostateczne rozliczenie należności nastąpiło na
    podstawie faktury końcowej, wystawionej na podstawie komisyjnego protokołu odbioru
    prac. Zlecone usługi, wykonywane przez Podwykonawcę na rzecz Wnioskodawcy, także
    mieściły się w katalogu zawartym w Załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów i
    usług
    W latach 2016 oraz 2017 Inwestor oraz Wnioskodawca (Generalny Wykonawca) zawarli
    szereg aneksów precyzujących umowę o wykonawstwo obiektu budowlanego,
    określających lub zmieniających harmonogram planowanych prac budowlanych oraz
    wysokość wynagrodzenia należnego. Zmiany umowy między Inwestorem a Wnioskodawcą
    znalazły stosowne odzwierciedlenie w umowie łączącej Wnioskodawcę z Podwykonawcą.
    Rozliczenia między Inwestorem a Wnioskodawcą (Generalnym Wykonawcą) oraz między
    Wnioskodawcą a Podwykonawcą przedstawiały się następująco:
    1) Faktura zaliczkowa wystawiona 17 października 2016 r. przez Wnioskodawcę
      (Generalnego Wykonawcę) na rzecz Inwestora, z 23% stawką podatku VAT (2.340.000
      złotych netto oraz 538.200 złotych podatek VAT) oraz odpowiadająca jej faktura
      zaliczkowa wystawiona 18 października 2016 roku przez Podwykonawcę na rzecz
      Wnioskodawcy (Generalnego Wykonawcy), z 23% stawką podatku VAT (2.304.900
      złotych netto oraz 530.127 złotych podatek VAT). Podatek VAT z tej faktury został
      wykazany przez Podwykonawcę w deklaracji VAT-7 oraz odliczony przez
      Wnioskodawcę;

    2) Faktura zaliczkowa wystawiona 9 marca 2017 r. przez Wnioskodawcę (Generalnego
      Wykonawcę) na rzecz Inwestora, z 23% stawką podatku VAT oraz odpowiadająca jej w
      kwocie netto faktura zaliczkowa wystawiona 9 marca 2017 r przez Podwykonawcę na
      rzecz Wnioskodawcy (Generalnego Wykonawcy), uwzględniająca odwrotne obciążenie
      (czyli wystawiona bez wykazanego podatku VAT);
    3) Faktura zaliczkowa wystawiona 12 września 2017 r. przez Wnioskodawcę (Generalnego
      Wykonawcę) na rzecz Inwestora, z 23% stawką podatku VAT oraz odpowiadająca jej w
      kwocie netto faktura zaliczkowa wystawiona 23 września 2017 r. przez Podwykonawcę
      na rzecz Wnioskodawcy (Generalnego Wykonawcy), uwzględniająca odwrotne
      obciążenie (czyli bez wykazanego podatku VAT);
    4) Faktura końcowa wystawiona 31 sierpnia 2018 r. przez Wnioskodawcę (Generalnego
      Wykonawcę) na rzecz Inwestora, z 23% stawką podatku VAT;
    5) Faktura końcowa (rozliczeniowa) wystawiona 31 sierpnia 2018 r. przez Podwykonawcę
      na rzecz Wnioskodawcy (Generalnego Wykonawcy). Podwykonawca wykazał w tej
      fakturze stawkę VAT 23% (w zakresie dotyczącej rozliczenia zaliczki otrzymanej w
      październiku 2016 roku), a częściowo (w pozostałym zakresie) zastosował mechanizm
      odwrotnego obciążenia. Łącznie faktura końcowa obejmowała wartość netto
      wykonanych prac (8.495.625 złotych), wskazanie na mechanizm odwrotnego
      obciążenia względem kwoty 6.190.725 złotych oraz kwotę 530.127 złotych tytułem VAT
      od zaliczki uiszczonej na rzecz podwykonawcy w październiku 2016 roku.
    W chwili zawarcia umowy oraz w trakcie jej wykonywania, w szczególności w czasie
    wystawiania faktur VAT, zarówno Wnioskodawca jak i Podwykonawca byli i są obecnie
    czynnymi podatnikami podatku VAT, z tym, że Podwykonawca nie zwrócił Wnioskodawcy
    kwoty podatku VAT od zaliczki otrzymanej w październiku 2016 roku. Podwykonawca nie
    wystawił ponadto faktury korygującej do faktury zaliczkowej z października 2016 roku, w
    związku z którą otrzymał zaliczkę plus podatek VAT według stawki 23%.
    Sprzedaż dokonywana przez Podwykonawcę nie była zwolniona od podatku na podstawie
    art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług.
    W uzupełnieniu wskazano:
    1) Czynności wykonywane przez Podwykonawcę na rzecz Wnioskodawcy, zarówno objęte
      fakturą zaliczkową z 17 października 2016 r. jak i objęte fakturą końcową wystawioną
      w dniu 31 sierpnia 2018 roku, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z
      2008 r., wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r.
      w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r., Nr 207, poz. 1293, z
      późn. zm.) klasyfikowane są jako „41.00.40.0. Roboty budowlane związane ze
      wznoszeniem budynków niemieszkalnych (prace związane z budową nowych
      budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków)”.
    2) Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Inwestora, zarówno objęte
      fakturą zaliczkową z 17 października 2016 r. jak i objęte fakturą końcową wystawioną
      w dniu 31 sierpnia 2018 roku, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z
      2008 r., wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r.
      w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r., Nr 207, poz. 1293, z
      późn. zm.) klasyfikowane są jako „41.00.40.0. Roboty budowlane związane ze
      wznoszeniem budynków niemieszkalnych (prace związane z budową nowych
      budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków)”.
    3) Usługę udokumentowaną fakturą końcową, wystawioną 31 sierpnia 2018 r., wykonano
      w sierpniu 2018 r.

## Pytanie

Czy w związku z wystawieniem przez Podwykonawcę na rzecz Wykonawcy faktury
    końcowej, rozliczającej otrzymane zaliczki, Wnioskodawca zobowiązany był w rozliczeniu

    za sierpień 2018 roku, tj. za miesiąc otrzymania tej faktury, do skorygowania
    (pomniejszenia) kwoty podatku naliczonego do odliczenia o kwotę podatku naliczonego,
    odliczonego z tytułu otrzymania faktury zaliczkowej w rozliczeniu za październik 2016 roku
    pomimo tego, że Podwykonawca nie wystawił faktury korygującej do faktury zaliczkowej
    wystawionej w październiku 2016 roku oraz pomimo tego, że Wnioskodawca nie odzyskał
    od Podwykonawcy równowartości kwoty podatku naliczonego, odliczonego z tytułu
    otrzymania faktury zaliczkowej w rozliczeniu za październik 2016 roku?
    Pana stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, wprowadzając do ustawy o podatku od towarów i usług
    mechanizm odwrotnego obciążenia przy zlecaniu podwykonawstwa usług budowlanych,
    ustawodawca określił datę wejścia w życie tego mechanizmu na dzień 1 stycznia 2017
    roku (art. 21 ustawy z 1 grudnia 2016 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i
    usług oraz niektórych innych ustaw). Dostrzegł także, że zmiana zasad opodatkowania
    podwykonawstwa usług budowlanych może dotyczyć inwestycji w toku, tj. takich których
    realizacja rozpoczęła się przed 1 stycznia 2017 roku, a zakończy się po tej dacie.
    Powszechną praktyką w budownictwie jest zaliczkowanie zlecanych usług wykonawstwa
    (podwykonawstwa). W takiej sytuacji otrzymanie zaliczki przez wykonawcę od inwestora
    lub przez podwykonawcę od wykonawcy – rodzi obowiązek podatkowy, dokumentowany
    fakturą VAT. Do końca 2016 roku, podwykonawca wystawiający fakturę z tytułu
    otrzymania zaliczki był zobowiązany do jej opodatkowania (wykazania na fakturze
    zaliczkowej). Podatek naliczony zawarty w fakturze zaliczkowej wystawionej przez
    podwykonawcę podlegał odliczeniu od podatku należnego na zasadach ogólnych.
    Po dniu 1 stycznia 2017 roku nabywca usług budowlanych świadczonych przez
    podwykonawcę stał się z tego tytułu podatnikiem VAT, zobowiązanym do rozliczenia
    podatku VAT na zasadzie reverse charge (art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od
    towarów i usług). Podwykonawca świadcząc usługi opisane w załączniku nr 14 do ustawy o
    podatku VAT wystawiał fakturę bez wykazanego podatku VAT, zamieszczając na fakturze
    adnotację o zastosowaniu odwrotnego obciążenia. Taka właśnie sytuacja miała miejsce w
    opisanym stanie faktycznym. Zasady postępowania w przypadku inwestycji w toku (tj.
    takich, których realizacja rozpoczęła się przed 1 stycznia 2017 roku i wystawione zostały
    faktury zaliczkowe) opisuje art. 8 ustawy zmieniającej. Zgodnie z jego treścią, w przypadku
    uiszczenia przed dniem 1 stycznia 2017 roku całości lub części zapłaty na poczet
    świadczonych od tego dnia usług, dla których podatnikiem od dnia 1 stycznia 2017 r. stał
    się nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług w nowym
    brzmieniu, korekty rozliczenia tej zapłaty dokonuje się w rozliczeniu za okres, w którym
    dokonano dostawy tych towarów lub wykonano tę usługę. Sposób dokonania korekty
    rozliczenia zawiera broszura opublikowana przez Ministerstwo Finansów w dniu 17 marca
    2017 roku w pkt 12 („Przepisy przejściowe”).
    W wyjaśnieniach tych czytamy, że w przypadku uiszczenia przed 1 stycznia 2017 r. całości
    lub części zapłaty (zaliczek) na poczet świadczenia usług, które od tego dnia będą
    rozliczane w reżimie odwróconego obciążenia, która to zapłata (zaliczka) została
    rozliczona na zasadach ogólnych – należy dokonać korekty tego rozliczenia, cała bowiem
    transakcja powinna zostać rozliczona w jednolity sposób. Korekty tej dokonuje się „na
    bieżąco”, tj. w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów lub
    wykonana została usługa. Powyższe stanowisko koresponduje z treścią uzasadnienia
    projektu ustawy: „ponieważ ostateczna realizacja dostawy towaru lub świadczenia usługi
    jest zasadniczo warunkiem koniecznym opodatkowania czynności zapłaty całości lub
    części ceny – skorzystania z prawa do odliczenia przez nabywcę towaru (vide: wyrok TSUE
    w sprawie C-107/13), a co za tym idzie występuje ścisły związek między zapłatą ceny a
    realizowanym świadczeniem, zasadne jest określenie zasad rozliczeń całej transakcji (na
    którą składają się oba te zdarzenia), w sytuacji gdy zapłata oraz dostawa realizowane są
    odpowiednio przed i po wejściu w życie wskazanych regulacji, w sytuacji gdy przepisy te
    różnie określają podmiot zobowiązany do rozliczania podatku z tego tytułu. Zgodnie

    bowiem z dyrektywą VAT do rozliczenia podatku z tytułu jednej dostawy może być
    zobowiązany tylko jeden podatnik. Dodatkowo – celem uproszczenia tych rozliczeń –
    wprowadza się zapis stanowiący o tym, że korekty dokonanego wcześniej rozliczenia
    dokonuje się na bieżąco, tj. w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym
    nastąpiła dostawa towarów lub została wykonana usługa”.
    Zdaniem projektodawców, „wprowadzane przepisy przejściowe niewątpliwie ułatwią
    podatnikom rozliczanie ww. transakcji, poprzez jednoznaczne wskazanie sposobu
    dokonania rozliczenia podatku. Korekty dokonane przez sprzedawcę i nabywcę będą
    odbywały się na bieżąco, zatem nie będą wiązały się z żadnymi konsekwencjami
    podatkowymi dla tych podmiotów. Jednocześnie zagwarantują przedsiębiorcom pewność
    prawną, niezbędną do bieżącego prowadzenia działalności gospodarczej”.
    Z powyższą argumentacją można zgodzić się jedynie pod warunkiem, że podatnikowi
    obowiązanemu do korekty rozliczenia zaliczki rozliczonej przed 1 stycznia 2017 roku
    (wykonawcy robót budowlanych, który zlecił ich podwykonawstwo podwykonawcy)
    zagwarantowane zostanie zachowanie neutralności podatku od towarów i usług w
    związku z dokonaniem tej korekty, tj. że podatnik ten (wykonawca) – w przypadku
    nieotrzymania od swojego kontrahenta (podwykonawcy) zwrotu równowartości
    odliczonego podatku z faktury zaliczkowej – nie będzie zobowiązany do pokrycia tej kwoty
    z własnych środków i nie poniesie ekonomicznego ciężaru tej daniny.
    Sposób rozliczeń w opisanym wyżej stanie faktycznym, zgodnie z wyjaśnieniami
    Ministerstwa Finansów zawartymi w broszurze z 17 marca 2017 roku, przedstawiałby się
    następująco:
    Wnioskodawca (generalny wykonawca inwestycji) w październiku 2016 roku wpłacił
    swojemu podwykonawcy zaliczkę na poczet wykonywanej przez podwykonawcę usługi
    budowlanej w wysokości 2.304.900 złotych netto plus 530.127 złotych podatek VAT =
    2.835.027 złotych. Podwykonawca wystawił 18 października 2016 roku fakturę na kwoty:
    2.304.900 złotych netto plus 530.127 złotych podatek VAT; Wnioskodawca zapłacił zaliczkę
    Podwykonawcy i odliczył VAT z faktury zaliczkowej na zasadach ogólnych.
    W związku z zakończeniem prac budowlanych, podwykonawca 31 sierpnia 2018 roku
    wystawił fakturę końcową, rozliczając w niej całą zaliczkę otrzymaną w październiku 2016
    roku. W związku z tym, że usługi wykonywane przez podwykonawcę mieszczą się w
    katalogu usług zawartym w załączniku nr 14 do ustawy o VAT, do których zastosowanie
    ma mechanizm odwróconego obciążenia, w rozliczeniu podatku VAT za sierpień 2018
    roku podwykonawca powinien był skorygować wystawioną fakturę zaliczkową (czego nie
    uczynił - w fakturze końcowej odrębnie rozliczył zaliczki otrzymane do 31 grudnia 2016
    roku - z VAT oraz zaliczki otrzymane po tej dacie – z zastosowaniem odwrotnego
    obciążenia). Podwykonawca zatem:
    a) powinien był w sierpniu 2018 roku wystawić fakturę korygującą do wystawionej faktury
      zaliczkowej o następującej treści:
        było: netto – 2.304.900 złotych, VAT – 530.127 złotych; jest: 2.304.900 złotych
        „odwrotne obciążenie”.
    b) powinien był wystawić fakturę końcową dokumentującą wykonany zakres prac na
      kwotę 8.495.625 złotych „odwrotne obciążenie” i w deklaracji za sierpień 2018 roku
      skorygować (pomniejszyć) kwotę podatku należnego o 530.127 złotych oraz wystąpić o
      zwrot tej kwoty do urzędu skarbowego,
        oraz
    c) powinien był dokonać zwrotu na rzecz Wnioskodawcy kwoty 530.127 złotych po
      otrzymaniu jej z urzędu skarbowego.

    Jak wskazano wyżej, podwykonawca nie wystawił faktury korygującej, nie wystąpił do
    urzędu skarbowego o zwrot podatku i w konsekwencji nie zwrócił Wnioskodawcy żadnych
    pieniędzy z tego tytułu.
    Z kolei Wnioskodawca powinien był w rozliczeniu za sierpień 2018 roku rozliczyć podatek
    należny od kwoty zaliczki w wysokości 2.304.900 złotych, zgodnie z wystawioną fakturą
    korygującą przez podwykonawcę. Podatek należny od tej kwoty wykazany w rozliczeniu za
    sierpień 2018 roku będzie równocześnie podatkiem naliczonym do odliczenia. Ponieważ
    jednak Wnioskodawca skorzystał w całości z prawa do odliczenia podatku naliczonego z
    faktury zaliczkowej wystawionej w październiku 2018 roku, zobowiązany jest do obniżenia
    podatku naliczonego o kwotę podatku VAT przypadającą na rozliczoną zaliczkę w sierpniu
    2018 roku (czyli 530.127 złotych) i taką kwotę powinien wykazać jako zobowiązanie
    podatkowe do zapłaty.
    Powyższy mechanizm nadaje się do zastosowania pod warunkiem, że dopełnione zostaną
    czynności, na które Wnioskodawca nie ma żadnego wpływu, tj. podwykonawca:
    a) dokona korekty faktury zaliczkowej;
    b) sporządzi prawidłową fakturę końcową, wystąpi do urzędu skarbowego o zwrot kwoty
      podatku należnego z faktury zaliczkowej wystawionej w październiku 2016 roku oraz
      otrzyma ten zwrot;
    c) faktycznie dokona zwrotu na rzecz Wnioskodawcy skorygowanej kwoty 530.127 złotych.
    Jeżeli Wnioskodawca (niezależnie od przyczyn) nie otrzyma od podwykonawcy kwoty
    530.127 złotych, zobowiązany byłby – zgodnie z wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów – do
    wykazania w deklaracji VAT-7 za sierpień 2018 roku kwoty do wpłaty w wysokości 530.127
    złotych oraz do wpłacenia tej kwoty z własnych środków, co skutkowałoby przeniesieniem
    na Wnioskodawcę ekonomicznego ciężaru podatku, z naruszeniem zasady neutralności.
    Powyższe należy poddać ocenie w świetle dwóch podstawowych zasad podatku od
    towarów i usług, tj. zasady neutralności podatku VAT dla przedsiębiorców oraz zasady, że
    prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (które powstaje z chwilą, gdy
    podatek należny staje się wymagalny u kontrahenta) jest prawem nabytym, którego
    podatnika nie można pozbawić ani wprost ani w pośredni sposób.
    Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli przed wykonaniem
    usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek,
    ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej
    kwoty. Podatnik otrzymujący zapłatę przed powstaniem obowiązku podatkowego,
    zobowiązany jest wystawić fakturę z wykazanym podatkiem należnym. Po stronie
    podatnika otrzymującego taką fakturę (Wnioskodawcy w niniejszej sprawie), kwotę
    podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych
    przez podatnika z tytułu dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub
    wykonaniem usługi (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b) ustawy). Kluczowe znaczenie ma art. 86 ust.
    10 ustawy, zgodnie z którym prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do
    nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek
    podatkowy; powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty
    uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 10c). Z
    przywołanych przepisów wynika, że podatnika nie można pozbawić raz powstałego prawo
    do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, także w wyniku zastosowania
    regulacji prawnych o równoważnym skutku, takich jak art. 8 ustawy zmieniającej.
    To samo wynika z art. 167 Dyrektywy 112/2006: prawo do odliczenia powstaje w
    momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Zasady tej nie
    modyfikuje art. 199 ust. 1 pkt a) Dyrektywy, zgodnie z którym państwa członkowskie mogą
    postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik – odbiorca dostawy prac
    budowlanych, w tym prac obejmujących naprawę, porządkowanie, konserwację,

    przebudowę i rozbiórkę nieruchomości, jak również odbiór robót budowlanych uznawany
    za dostawę towarów na podstawie art. 14 ust. 3 Dyrektywy. Przeciwnie, z art. 199 ust. 3
    Dyrektywy wynika, że dla celów stosowania ust. 1 państwa członkowskie mogą wyłącznie
    postanowić, że podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
    nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenie usług w
    rozumieniu art. 2, uznaje się za podatnika w odniesieniu do otrzymanych dostaw towarów
    lub świadczenia usług, jak przewidziano w ust. 1 lub postanowić, że podmioty prawa
    publicznego niebędące podatnikami są uznawane za podatników w odniesieniu do
    otrzymanych dostaw, określonych w ust. 1 lit. e), f) i g). Żaden z przepisów Dyrektywy nie
    zezwala na ingerencję w raz powstałe prawo do odliczenia podatku naliczonego od
    podatku należnego, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT w obrocie profesjonalnym
    oraz zgodnie z zasadą ochrony praw nabytych.
    Neutralność podatku VAT dla przedsiębiorców gwarantuje, że ekonomiczny ciężar tej
    daniny nie będzie ich obciążać (powinien go ponieść ostateczny odbiorca towarów lub
    usług – konsument). Zasadę tę uznać należy za utrwaloną w orzecznictwie i w nauce
    prawa. „Neutralność podatku od wartości dodanej dla podatnika wyraża się m.in.
    dążeniem do poszukiwania, wdrażania i ochrony rozwiązań legislacyjnych zapewniających
    taki stan prawny, w którym wartość podatku zapłaconego przez podatnika nie będzie
    stanowić dla podatnika ostatecznego kosztu. Podatnik musi mieć zapewnioną możliwość
    odzyskania podatku naliczonego związanego ze swoją działalnością opodatkowaną.
    Wszelkie korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności
    podatku są traktowane w doktrynie prawa wspólnotowego VAT jako fundamentalne
    prawo podatnika, nie zaś jako przywilej”. (VI Dyrektywa VAT Komentarz do Dyrektywy Rady
    Unii Europejskiej dotyczący wspólnego systemu podatku od wartości dodanej pod. Red. K.
    Sachsa, C.H. Beck Warszawa 2004, str. 417).
    Jeżeli w prawie UE nie ma regulacji, która pozwoliłaby na ograniczenia prawa podatników
    do odliczenia, to prawo do odliczenia powinno być respektowane (VI Dyrektywa VAT
    Komentarz do Dyrektywy Rady Unii Europejskiej dotyczący wspólnego systemu podatku
    od wartości dodanej pod. red. K. Sachsa, C.H. Beck Warszawa 2004, str. 418 i nast.).
    Podobne stanowisko zajmuje Trybunał Sprawiedliwości: „system odliczeń podatku
    naliczonego, którego zasady określone są w artykułach 17-20, ma na celu całkowite
    uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego
    do zapłaty lub zapłaconego w toku prowadzonej działalności gospodarczej. Ze względu na
    wpływ na poziom obciążeń podatkowych, jakiekolwiek ograniczenia prawa do odliczenia
    przysługującego podatnikowi musi być stosowane w ten sam sposób we wszystkich
    Państwach Członkowskich oraz musi opierać się na istnieniu przepisu w prawie
    wspólnotowym, który ograniczenie takie przewiduje. W przypadku braku takiego przepisu
    z prawa do odliczeń należy korzystać niezwłocznie w odniesieniu do wszystkich kwot
    podatku naliczonego od dostaw towarów i usług. Konieczny do realizacji prawa do
    odliczenia jest jedynie związek zakupów z działalnością gospodarczą” (sprawa 50/87
    Komisja Wspólnot Europejskich przeciw Republika Francuska, wyrok z dnia 21 września
    1988 roku).
    Podsumowując, system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od
    obciążeń z tytułu podatku VAT, przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w trakcie
    prowadzenia działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten
    sposób, iż wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu lub rezultatu, jest
    opodatkowana w sposób całkowicie neutralny, pod warunkiem, że działalność ta podlega
    temu podatkowi. Neutralność ta jest zaburzona, jeżeli ustawodawca dopuszcza do
    sytuacji, w której przez zastosowanie mechanizmu korekt już raz (prawidłowo)
    dokonanych rozliczeń podatku naliczonego, podatnik obowiązany do korekty (obniżenia
    kwoty podatku naliczonego do odliczenia i przez to zwiększenia o taką samą kwotę
    zobowiązania podatkowego do zapłaty) musi uregulować kwotę tego zobowiązania
    pomimo tego, że już raz zapłacił podwykonawcy całą należność (w tym podatek VAT)
    wynikającą z otrzymanej faktury zaliczkowej.

    Opisaną sytuację należy poddać także ocenie w świetle zasady ochrony uzasadnionych
    oczekiwań i pewności prawa (protection of legitimate expectations and legal certainty),
    która to zasada stanowi część unijnego porządku prawnego i musi być przestrzegana nie
    tylko przez organy UE, ale także przez państwa członkowskie implementujące dyrektywy
    unijne (sprawa 74/74 CNTA v Komisja [1975] ECR 533, sprawa C-381/97 Belgocodex v.
    Belgia §26; sprawa C-396/98 Grundstuckgemeinschaft SchlofSstrafte GbR v Finanzamt
    Paderborn, § 44, sprawa C-62/00 Marks & Spencer [2002] ECR I-6325, § 44). W sprawie
    Belgocodex v. Belgia, dotyczącej utraty z mocną wsteczną przez podatnika prawa do
    zwolnienia w podatku VAT dla najmu nieruchomości, Trybunał Sprawiedliwości EU
    stwierdził, że mimo, iż przyznane przez prawodawcę krajowego prawo wyboru
    opodatkowania, nie jest nieodwołalne, to należy przypomnieć, że zasada ochrony
    uzasadnionych oczekiwań i zasada pewności prawa stanowią część wspólnotowego
    porządku prawnego i musi być przestrzegana przez Państwa Członkowskie w zakresie
    uprawnień przyznanych przez Dyrektywy . Powyższe zostało potwierdzone w wyroku
    wydanym w sprawie Breitsohl, w którym Trybunał Sprawiedliwości UE wskazał, iż
    „prawidłowo i w dobrej wierze zrealizowane prawo do obniżenia podatku należnego o
    podatek naliczony jest prawem nabytym, ingerencja w które nie jest dopuszczalna w
    świetle zasad unijnego prawa. Statusu podatnika, raz uznanego, poza sytuacjami, w
    których ma miejsce oszustwo lub nadużycie, nie można podatnika pozbawić ze skutkiem
    retrospektywnym, gdyż nie pozwala na to zasada uzasadnionych oczekiwań i pewności
    prawa. Nie można z tych samych względów pozbawiać podatnika raz nabytego prawa do
    obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Państwo nie może przez zmiany
    legislacyjne pozbawić podatnika raz nabytego prawa do obniżenia podatku”.
    Pozornie może się wydawać, że zasada ochrony praw nabytych nie jest naruszona przez
    mechanizm zawarty w art. 8 ustawy z 1 grudnia 2016 roku o zmianie ustawy o podatku od
    towarów i usług. Ustawodawca nie nakazał przecież wstecznego skorygowania rozliczeń
    dokonanych przez Wnioskodawcę i podwykonawcę w październiku 2016 roku (nie nałożył
    obowiązku korekt deklaracji VAT-7 za październik 2016 roku). Opisany art. 8 ustawy
    zmieniającej mechanizm korekty ma odbywać się na bieżąco. Jak wskazano jednak wyżej,
    neutralne jego przeprowadzenie wymaga dopełnienia przez podwykonawcę (podmiot
    niezależny od wnioskodawcy) szeregu czynności (w szczególności „fizycznego” zwrotu
    skorygowanego przez podwykonawcę podatku należnego). Jeżeli taki „fizyczny” zwrot
    należności nie nastąpi, Wnioskodawca (zobowiązany do pomniejszenia podatku
    naliczonego do odliczenia z tytułu reverse charge o podatek odliczony z faktury
    zaliczkowej wystawionej w październiku 2016 roku) poniesie ciężar zobowiązania
    podatkowego, gdyż zobowiązany będzie pozyskać środki na jego wykonanie z własnych
    zasobów majątkowych. Mechanizm zastosowany w art. 8 ustawy zmieniającej (przy braku
    gwarancji, że Wnioskodawca odzyska pieniądze od podwykonawcy) ma zatem skutek
    równoważny regulacji nakazującej wsteczne skorygowanie deklaracji VAT na skutek
    zmiany prawa. Tego rodzaju sytuacja także jest wykluczona przez zasady prawa UE
    (przytoczone powyżej orzecznictwo ma zastosowanie także wówczas, gdy retroaktywność
    regulacji nie wynika wprost z jej treści, ale jest jej konsekwencją.
    Problematyka dotycząca opodatkowania podatkiem VAT zaliczek oraz zakresu
    dopuszczalnych korekt była przedmiotem rozważań TSUE. W wyroku wydanym w
    połączonych sprawach C-660/16 i C-661/16 (Finanzamt Dachau v. Achim Kollrofi i
    Finanzamt Góppingen v. Erich Wirtl) Trybunał wskazał, że w przypadku korekty prawa do
    odliczenia, w sytuacji gdy zaliczki nie zwrócono, poszanowanie zasady neutralności
    podatkowej osiągnięte zostaje dzięki możliwości uzyskania przez nabywcę od dostawcy
    zwrotu zaliczki wpłaconej na poczet dostawy towarów, która nie doszła w końcu do
    skutku, którą to możliwość państwa członkowskie powinny wprowadzić do swoich
    przepisów. Jeżeli jednak (na przykład z uwagi na upadłość kontrahentów zobowiązanych
    do zwrotu zaliczki) uzyskanie przez nabywców zwrotu zaliczek, które zapłacili w dobrej
    wierze na poczet dostawy zamówionych towarów, byłoby nadmiernie utrudnione, a wręcz
    niemożliwe, przytoczone wyżej zasady mogą wymagać, by nabywca mógł skierować

    żądanie zwrotu bezpośrednio do organów podatkowych (podobnie Reemtsma
    Cigarettenfabriken, C-35/05). Innymi słowy, gdyby nabywcy byli obowiązani dokonać
    korekty odliczeń z tytułu VAT zapłaconego od zaliczek, które wpłacili, a nie dostali zwrotu
    od dostawców, mieliby oni roszczenie wobec organów skarbowych na kwotę identyczną z
    tą zwróconą tym organom w ramach tej korekty. Byłoby zaś oczywiście nieracjonalne,
    żeby zmuszać tych nabywców do korekty odliczeń, a następnie do pozywania organów
    administracji skarbowej w celu uzyskania zwrotu VAT zapłaconego z tytułu omawianych
    zaliczek (podobnie C-564/15, Tibor Farkas v. Nemzeti Adóes Vamhivatal Del-alfóldi
    Regionalis Adó Fóigazgatósaga). Powyższe znajduje analogiczne zastosowanie w opisanym
    stanie faktycznym.
    Reasumując, w związku z wystawieniem przez Podwykonawcę na rzecz Wykonawcy
    faktury końcowej, rozliczającej otrzymane zaliczki, Wnioskodawca zobowiązany był w
    rozliczeniu za sierpień 2018 roku, tj. za miesiąc otrzymania tej faktury, do skorygowania
    (pomniejszenia) kwoty podatku naliczonego do odliczenia o kwotę podatku naliczonego,
    odliczonego z tytułu otrzymania faktury zaliczkowej w rozliczeniu za październik 2016 roku
    pod warunkiem, że:
    a) Podwykonawca wystawił fakturę korygującą do faktury zaliczkowej wystawionej w
      październiku 2016 roku
        oraz
    b) Wnioskodawca odzyskał od Podwykonawcy równowartości kwoty podatku
      naliczonego, odliczonego z tytułu otrzymania faktury zaliczkowej w rozliczeniu za
      październik 2016 roku.
    Ponadto Zainteresowany w uzupełnieniu wskazał, iż stanowisko Wnioskodawcy pozostaje
    bez zmian po uzupełnieniu opisu stanu faktycznego z tym uzupełnieniem, że grupowanie
    PKWiU 2008 (kod 41.00.40.0 „Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków
    niemieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub
    remontem istniejących budynków”) wymienione było w załączniku nr 14 do ustawy o
    podatku od towarów i usług (w wersji obowiązującej w czasie objętym wnioskiem), czyli
    rozliczane na zasadzie odwrotnego obciążenia.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Pana wniosek – 30 grudnia 2019 r. wydałem interpretację indywidualną
    znak: 0113-KDIPT1-2.4012.587.2019.2.KT, w której uznałem Pana stanowisko za
    nieprawidłowe w zakresie prawa do skorygowania za sierpień 2018 r. kwoty podatku
    naliczonego do odliczenia o kwotę podatku naliczonego, odliczonego z tytułu otrzymania
    faktury zaliczkowej w rozliczeniu za październik 2016 r.
    Interpretację indywidualną doręczono Panu 6 stycznia 2020 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    3 lutego 2020 r. wniósł Pan skargę na ww. interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Łodzi. Skarga wpłynęła do mnie 6 lutego 2020 r.
    Wniósł Pan o:
    - uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji,
    - zasądzenie od Organu na rzecz Pana kosztów postępowania.
    Postępowanie przed sądem administracyjnym
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 30
    października 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 124/20.
    21 grudnia 2020 r. wniosłem skargę kasacyjną od wyroku WSA w Łodzi do Naczelnego
    Sądu Administracyjnego.

    Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 29 października 2024 r. (wpływ 5 marca 2025
    r.) sygn. akt I FSK 352/21 oddalił skargę kasacyjną.
    14 kwietnia 2025 r. do Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął prawomocny ww. wyrok
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wraz z aktami sprawy.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
    • uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
      Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww.
      wyrokach;
    • ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam,
      że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o stan
    prawny obowiązujący w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
    Należy w pierwszej kolejności zauważyć, że dla udzielenia odpowiedzi w zakresie będącym
    przedmiotem wniosku dla świadczeń objętych wnioskiem, istotne jest prawidłowe ich
    zaklasyfikowanie według symbolu PKWiU z 2008 r. Tym samym, wydając przedmiotową
    interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy.
    Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów
    i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października
    2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2008 r. nr 207,
    poz. 1293 z późn. zm.), zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest
    obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie
    producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego
    zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące
    rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub
    charakteru usługi.
    Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie
    może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu
    wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU z 2008 r. można
    wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w
    sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa
    Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie
    trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. Głównego
    Urzędu Statystycznego z 2005 r., nr 1 poz. 11).
    W postępowaniu z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jestem uprawniony
    do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania
    klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub
    usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych
    w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej
    Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej

    sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak
    więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU z 2008 r. wskazane
    przez Wnioskodawcę we wniosku.
    W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego
    stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU z 2008 r.
    wymienionych we wniosku czynności), udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosownie do art. 5a ustawy o VAT:
      Towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5,
      wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce
      publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub
      usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują
      symbole statystyczne.
    W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:
      Przez towary rozumie są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT:
      Z którego wynika, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na
      rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten
      podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
    W tym miejscu należy wyjaśnić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie
    miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze
    przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepis art.
    5 ust. 1 ustawy o VAT, ale i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę będącą podatnikiem w
    rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, działającą w takim charakterze.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.

    Z dniem 1 stycznia 2017 r. weszła w życie ustawa z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie
    ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r. poz.
    2024), dalej „ustawa zmieniająca z dnia 1 grudnia 2016 r.”, którą ustawodawca wprowadził
    szereg zmian w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług. Zmiany te dotyczyły m.in.
    sposobu rozliczania podatku w przypadku świadczenia usług budowlanych.
    Przy czym sposób rozliczenia podatku w sytuacji, gdy zlecenie na wykonanie robót
    budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy oraz częściowe
    płatności (zaliczki) miały miejsce przed 1 stycznia 2017 r. natomiast zakończenie robót i
    rozliczenie końcowe nastąpiło po 1 stycznia 2017 r., wynikało z poniższych przepisów
    wyżej cytowanej ustawy zmieniającej z dnia 1 grudnia 2016 r.
    Zgodnie z art. 5 ustawy zmieniającej z dnia 1 grudnia 2016 r., przepisy art. 17 ust. 1 pkt 8
    ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do usług
    wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu
    nadanym niniejszą ustawą, które zostały wykonane od dnia 1 stycznia 2017 r. W celu
    ustalenia momentu wykonania usług stosuje się przepisy art. 19a ust. 2 i 3 ustawy
    zmienianej w art. 1.
    W myśl art. 8 ww. ustawy zmieniającej z dnia 1 grudnia 2016 r.:
      W przypadku uiszczenia przed dniem 1 stycznia 2017 r. całości lub części zapłaty na
      poczet dokonanych od tego dnia dostaw towarów lub świadczenia usług, dla których
      podatnikiem od dnia 1 stycznia 2017 r. stał się nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7
      lub 8 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, korekty
      rozliczenia tej zapłaty dokonuje się w rozliczeniu za okres, w którym dokonano
      dostawy tych towarów lub wykonano tę usługę.
    Z kolei zgodnie z art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku
    od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1751), dalej „ustawa
    zmieniająca z dnia 9 sierpnia 2019 r.”, z dniem 1 listopada 2019 r. w art. 17 w ust. 1
    uchylono pkt 7 i 8 oraz uchylono ust. 1c-1h.
    Jednocześnie, jak stanowi art. 10 ww. ustawy zmieniającej z dnia 9 sierpnia 2019 r.:
      W przypadku dostaw towarów lub świadczenia usług, wymienionych w załączniku nr
      11 lub załączniku nr 14 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym,
      dokonanych:
        1) przed dniem 1 listopada 2019 r., dla których obowiązek podatkowy powstał lub
          faktura została wystawiona po dniu 31 października 2019 r.,
        2) po dniu 31 października 2019 r., dla których faktura została wystawiona przed
          dniem 1 listopada 2019 r.
      - stosuje się przepisy art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, ust. 1c-1h i 2-2b, art. 18c ust. 1 pkt 1, art.
      86 ust. 2 pkt 4 lit. a i b, art. 99 ust. 9, art. 101a, art. 102 ust. 3, art. 106e ust. 1 pkt 18 i
      ust. 4 pkt 1 oraz art. 108 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu
      dotychczasowym.
    Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. do
    dnia 31 października 2019 r.:
      Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
      osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w
      załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
        a) usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie
          jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
        b) usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako
          podatnik VAT czynny.

    Art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. do dnia
    31 października 2019 r.:
      W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący
      dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.
    Stosownie do art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. do
    dnia 31 października 2019 r., w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr
    14 do ustawy, przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako
    podwykonawca.
    Zatem powyższy przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, obowiązujący od dnia 1 stycznia
    2017 r. do dnia 31 października 2019 r., wprowadził mechanizm polegający na
    przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego
    świadczona była usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy o VAT,
    obowiązującym do dnia 31 października 2019 r., w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą był
    podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie była zwolniona od podatku na
    podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9, natomiast usługobiorcą był podatnik, o którym mowa w
    art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym – zgodnie z art. 17 ust. 1h
    ustawy o VAT – mechanizm ten miał zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczył te usługi
    jako podwykonawca. Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych
    w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej
    PKWiU, co wskazywało, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem,
    wymagały rozliczania podatku na zasadzie odwróconego obciążenia.
    W świetle powyższego, nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika
    nr 14 do ustawy o VAT, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. do
    dnia 31 października 2019 r., świadczonych przez podwykonawcę, był odpowiedzialny za
    rozliczenie podatku VAT od tych usług.
    Natomiast transakcje, których przedmiotem było świadczenie wymienionych w załączniku
    nr 14 do ustawy o VAT usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego
    wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegały opodatkowaniu
    według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany był przez wykonawcę (generalnego
    wykonawcę), natomiast inwestor otrzymywał fakturę na kwotę należności za wykonane
    usługi zawierającą podatek VAT.
    Wskazać w tym miejscu należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje
    pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu
    wystarczające jest posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni
    językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego
    PWN, podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego
    wykonawcy (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).
    Z kolei przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należało podejście, zgodnie z którym
    podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym
    wykonawcą swojego zakresu prac (i w konsekwencji rozliczy „podzlecone” usługi
    budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).
    Podsumowując przywołane wyżej regulacje należy stwierdzić, że mechanizm
    odwróconego obciążenia miał zastosowanie przy rozliczaniu podatku z tytułu świadczenia
    usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy, obowiązującym od dnia
    1 stycznia 2017 r. do dnia 31 października 2019 r. (poz. 2-48), objętych wskazanymi w tym
    załączniku symbolami PKWiU, przez podwykonawcę. Podwykonawcą był każdy podmiot
    będący usługodawcą, który nie był generalnym wykonawcą w ramach danej inwestycji
    budowlanej, przyjmującym zlecenie wykonania tej inwestycji bezpośrednio od inwestora.
    Fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy,
    pozostawał bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy.
    Status podwykonawcy wynikał bowiem bezpośrednio z zawartych pisemnych umów, a w

    przypadku ich braku – świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych
    usług.
    A zatem, rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia miało
    zastosowanie, jeśli spełnione były następujące warunki:
    · świadczenie dotyczyło usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT (poz. 2-
      48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU,
    · usługobiorca był podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny,
    · usługodawcą był podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest
      zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT,
    · usługodawca świadczył usługi jako podwykonawca, czyli usługodawca nie był
      generalnym wykonawcą usług.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy o VAT:
      W brzmieniu obowiązującym do dnia 31 października 2019 r., kwotę podatku
      naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla
      którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.
    Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy o VAT:
      Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub
      importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.
    Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT:
      Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w
      przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej
      niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.
    Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT:
      Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w
      przypadkach, o których mowa ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d – powstaje zgodnie z ust. 10,
      pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych
      transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten
      podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w
      odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.
    W myśl art. 86 ust. 10i ustawy o VAT:
      W przypadku uwzględnienia przez podatnika kwoty podatku należnego w deklaracji
      podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, w terminie
      późniejszym niż określony w ust. 10b pkt 2 lit. b i pkt 3, podatnik może odpowiednio
      zwiększyć kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w
      odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej.
    Według art. 86 ust. 11 ustawy o VAT:
      Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach
      określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w
      deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych ().
    Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT:

      Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć
      kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres,
      w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak
      niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.
    W myśl art. 86 ust. 13a ustawy o VAT:
      Jeżeli podatnik w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,
      dostawy towarów oraz świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 podatnikiem
      jest nabywca towarów lub usług, nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o
      kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10 i 11, może on
      obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za
      okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później
      jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od końca roku, w którym powstało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego.
    Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy o VAT:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do
      czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze
      – w części dotyczącej tych czynności.
    Stosownie do przepisu art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT:
      Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także
      dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2,
      dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości
      dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej
      niebędącej podatnikiem.
    Wskazać w tym miejscu należy, że faktura jest dokumentem sformalizowanym
    (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien
    spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-
    prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie
    gospodarcze. Podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi oraz w
    przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.
    Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1
    stycznia 2017 r. do dnia 31 października 2019 r.:
      Faktura powinna zawierać w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla
      których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub
      podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy
      „odwrotne obciążenie”.
    Jak stanowi art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. do
    dnia 31 października 2019 r.:
      Faktura nie zawiera w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których
      obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca
      towaru lub usługobiorca – danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.
    Na mocy art. 106i ust. 1 ustawy o VAT:
      Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w
      którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.
    Z kolei z ust. 2 powyższego artykułu wynika, że:

      jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość
      lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie
      później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość
      lub część zapłaty od nabywcy.
    Art. 106i ust. 7 ustawy o VAT stanowi, że:
      faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:
        1) dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
        2) otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi,
          całości lub części zapłaty.
    Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy o VAT:
      w przypadku gdy po wystawieniu faktury:
        1) udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
        2) udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
        3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
        4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b
          ust. 1 pkt 4,
      5) podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub
      w jakiejkolwiek innej pozycji faktury
      - podatnik wystawia fakturę korygującą.
    Z kolei stosownie do art. 106j ust. 2 ustawy o VAT:
      faktura korygująca powinna zawierać:
        1) wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
        2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
        3) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
          a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
          b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
        4) przyczynę korekty;
        5) jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku
          należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę
          korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych
          stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
        6) w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych
          pozycji.
    W myśl art. 106j ust. 3 ustawy o VAT:
      W przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do
      wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz
      jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:
        1) powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się
          udzielany opust lub obniżka;
        2) może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy
          (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.
    Stosownie do art. 108 ust. 1 ustawy o VAT:

      W przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości
      prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest
      obowiązana do jego zapłaty.
    W myśl art. 108 ust. 2 ustawy o VAT:
      Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik wystawi fakturę, w
      której wykaże kwotę podatku wyższą od kwoty podatku należnego.
    Z okoliczności wynika, że w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą 6 lipca 2016
    r. zawarł Pan umowę o generalne wykonawstwo obiektu budowlanego. Na mocy umowy
    zawartej z Inwestorem, Pan (Generalny Wykonawca) zobowiązał się wykonać
    kompleksowe zadanie inwestycyjne polegające na przebudowie i rozbudowie budynku w
    celu adaptacji na jednostkę organizacyjną pomocy społecznej. Usługi wykonywane przez
    Pana na rzecz Inwestora mieściły się w katalogu zawartym w Załączniku nr 14 do ustawy o
    podatku od towarów i usług. Rozliczenie należności przysługujących Panu (Generalnemu
    Wykonawcy) za wykonane roboty i prace odbywało się na podstawie faktur zaliczkowych,
    wystawianych przez Pana (Generalnego Wykonawcę) na rzecz Inwestora. Faktura końcowa
    została wystawiona przez Pana (Generalnego Wykonawcę) po zakończeniu realizacji
    wszystkich robót objętych umową (po uprzednim zmniejszeniu tego zakresu). 22 września
    2016 r. Pan (Generalny Wykonawca) zawarł z Podwykonawcą umowę o podwykonawstwo
    wyżej określonego obiektu budowlanego, o treści korespondującej z Umową zawartą z
    Inwestorem. Zgodnie z treścią zawartej umowy z Podwykonawcą, zapłata wynagrodzenia
    była dokumentowana wystawionymi przez Podwykonawcę fakturami zaliczkowymi.
    Ostateczne rozliczenie należności nastąpiło na podstawie faktury końcowej, wystawionej
    na podstawie komisyjnego protokołu odbioru prac. Zlecone usługi, wykonywane przez
    Podwykonawcę na rzecz Pana, także mieściły się w katalogu zawartym w Załączniku nr 14
    do ustawy o podatku od towarów i usług
    W latach 2016 oraz 2017 Inwestor oraz Pan (Generalny Wykonawca) zawarli szereg
    aneksów precyzujących umowę o wykonawstwo obiektu budowlanego, określających lub
    zmieniających harmonogram planowanych prac budowlanych oraz wysokość
    wynagrodzenia należnego. Zmiany umowy między Inwestorem a Panem znalazły
    stosowne odzwierciedlenie w umowie łączącej Pana z Podwykonawcą. Rozliczenia między
    Inwestorem a Panem (Generalnym Wykonawcą) oraz między Panem a Podwykonawcą
    przedstawiały się następująco:
    1. Faktura zaliczkowa wystawiona 17 października 2016 r. przez Pana (Generalnego
    Wykonawcę) na rzecz Inwestora, z 23% stawką podatku VAT (2.340.000 złotych netto oraz
    538.200 złotych podatek VAT) oraz odpowiadająca jej faktura zaliczkowa wystawiona 18
    października 2016 roku przez Podwykonawcę na rzecz Pana (Generalnego Wykonawcy), z
    23% stawką podatku VAT (2.304.900 złotych netto oraz 530.127 złotych podatek VAT).
    Podatek VAT z tej faktury został wykazany przez Podwykonawcę w deklaracji VAT-7 oraz
    odliczony przez Pana;
    2. Faktura końcowa (rozliczeniowa) wystawiona 31 sierpnia 2018 r. przez Podwykonawcę
    na rzecz Pana (Generalnego Wykonawcy). Podwykonawca wykazał w tej fakturze stawkę
    VAT 23% (w zakresie dotyczącej rozliczenia zaliczki otrzymanej w październiku 2016 roku),
    a częściowo (w pozostałym zakresie) zastosował mechanizm odwrotnego obciążenia.
    Łącznie faktura końcowa obejmowała wartość netto wykonanych prac (8.495.625 złotych),
    wskazanie na mechanizm odwrotnego obciążenia względem kwoty 6.190.725 złotych oraz
    kwotę 530.127 złotych tytułem VAT od zaliczki uiszczonej na rzecz podwykonawcy w
    październiku 2016 roku.
    Czynności wykonywane przez Podwykonawcę na rzecz Pana oraz przez Pana na rzecz
    Inwestora, zarówno objęte fakturą zaliczkową z 17 października 2016 r. jak i objęte fakturą
    końcową wystawioną w dniu 31 sierpnia 2018 roku, zgodnie z PKWiU klasyfikowane były

    jako „41.00.40.0. Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków
    niemieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub
    remontem istniejących budynków)”.
    W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi w wyroku z 30 października
    2020 r. sygn. akt I SA/Łd 124/20, problem podobny do tego, z jakim mamy do czynienia w
    sprawie, był przedmiotem analizy w orzeczeniu TSUE z dnia 11 kwietnia 2019 r. C-691/17
    (www......). Trybunał przyjął w nim, że Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada
    2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmieniona dyrektywą
    Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. oraz zasady neutralności podatkowej i
    skuteczności należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one praktyce
    organu podatkowego, zgodnie z którą w przypadku braku podejrzeń o popełnieniu
    oszustwa, organ ten odmawia przedsiębiorstwu prawa do odliczenia podatku od wartości
    dodanej, który przedsiębiorstwo to, jako usługobiorca, nienależnie zapłaciło dostawcy tych
    usług na podstawie faktury, którą dostawca ten sporządził zgodnie z ogólnym systemem
    podatku od wartości dodanej (VAT), podczas gdy właściwa transakcja podlegała
    mechanizmowi odwrotnego obciążenia, przy czym - przed odmową prawa do odliczenia
    organ podatkowy nie zbadał, czy wystawca tej błędnej faktury mógł zwrócić jej odbiorcy
    nienależnie zapłaconą kwotę VAT ani czy mógł on dokonać korekty tej faktury w ramach
    mechanizmu autokorekty zgodnie z właściwymi przepisami krajowymi, uzyskując na tej
    podstawie zwrot nienależnie zapłaconego przez niego na rzecz skarbu państwa podatku,
    lub - organ podatkowy nie zdecydował sam zwrócić odbiorcy tej faktury podatku, który
    nienależnie zapłacił jej wystawcy i który ten ostatni zapłacił następnie nienależnie na rzecz
    skarbu państwa. Zasady te wymagają jednak, aby usługobiorca miał możliwość
    skierowania swojego wniosku o zwrot bezpośrednio do organu podatkowego, gdyby
    zwrot VAT nieprawidłowo wykazanego na fakturze przez dostawcę usług na rzecz
    usługobiorcy okazał się nadmiernie utrudniony lub niemożliwy, w szczególności w
    wypadku niewypłacalności dostawcy.
    Zdaniem WSA ważne dla rozstrzygnięcia sprawy niniejszej są motywy uzasadnienia tego
    wyroku. Wynikało z niego, że węgierski organ podatkowy przeprowadził kontrolę a
    posteriori deklaracji podatkowych PORR i nakazał PORR zapłatę kwot z tytułu VAT, odsetek
    i grzywny. Miało to miejsce w sytuacji, w której PORR w związku z budową autostrady
    otrzymał od co najmniej trzech dostawców faktury wystawione zgodnie z ogólnym
    systemem podatkowym, które określały wysokość VAT. PORR zapłacił te faktury, odliczył
    wskazane kwoty VAT, a następnie wystąpił o ich zwrot. Jednakże organ podatkowy uznał,
    iż transakcje gospodarcze wskazane na spornych fakturach dotyczyły głównego zakresu
    działalności budowlanej oraz że zgodnie z mającymi zastosowanie przepisami krajowymi
    powinny one podlegać systemowi odwrotnego obciążenia VAT. Wystawcy faktur powinni
    byli zatem wystawić faktury bez wskazania kwoty VAT lub ze wskazaniem, że podlegały
    one systemowi odwrotnego obciążenia.
    Jest to – w ocenie WSA – sytuacja analogiczna jak w rozpoznanej sprawie, gdzie
    podwykonawca wystawił skarżącemu fakturę 18 października 2016 r. z 23% VAT-em.
    Skarżący ją zapłacił, podwykonawca wykazał podatek należny, podatek naliczony został
    odliczony przez skarżącego. Późniejsze faktury wystawione przez wykonawcę uwzględniały
    odwrotne obciążenie (były wystawiane bez podatku VAT). Końcowa faktura wystawiona
    przez podwykonawcę 31 sierpnia 2018 r. zawierała stawkę VAT w zakresie rozliczenia
    zaliczki z 2016 r. (23%), a pozostałym zakresie uwzględniała mechanizm odwrotnego
    obciążenia.
    Jak wskazał WSA Organ uznał, że całość transakcji należy rozliczyć z uwzględnieniem
    mechanizmu odwrotnego obciążenia, niezależnie od sposobu udokumentowania tych
    czynności przez podwykonawcę. Oznacza to, że skarżący powinien w rozliczeniu za
    sierpień 2018 r. dokonać stosownych korekt w odniesieniu do zaliczki z 2016 r. tzn.
    rozliczyć podatek należny i odliczyć naliczony, którym stał się podatek należny,
    pomniejszając podatek naliczony o podatek naliczony odliczony z faktury zaliczkowej z

    2016 r. bowiem w tym zakresie nie przysługiwało skarżącemu prawo do odliczenia. Jak
    wynika z twierdzeń organu, należy tak postąpić mimo że podwykonawca nie wystawił
    faktury korygującej, nie wystąpił o zwrot i nie przekazał skarżącemu kwoty zwrotu. Organ
    nie odniósł się do kwestii, że skarżący nie może skłonić podwykonawcy do wystawienia
    faktury korygującej do faktury zaliczkowej i końcowej i pomniejszenia przez
    podwykonawcę w deklaracji za sierpień 2018 r. podatku należnego o zapłacony wcześniej,
    z jednoczesnym wystąpieniem o zwrot do urzędu skarbowego i przekazaniem kwoty
    zwrotu skarżącemu. Nie wzbudziło też zastrzeżeń organu to, że nieotrzymanie przez
    skarżącego od podwykonawcy kwoty podatku VAT oznaczałoby, że on sam z własnych
    środków musiałby zapłacić ten podatek, co byłoby równoznaczne z przeniesieniem na
    niego ekonomicznego ciężaru podatku.
    Problem ten był – zdaniem WSA – podnoszony przez stronę skarżącą w sprawie
    zakończonej wspomnianym wyrokiem TSUE. PORR podnosił, że zakładając, iż sporne
    faktury podlegały rzeczywiście systemowi odwrotnego obciążenia, organ podatkowy
    pozbawił tę spółkę prawa do odliczenia VAT. Zauważył tym samym, że organ podatkowy
    uchybił ciążącemu na nim obowiązkowi zbadania, czy wystawcy faktur będących
    przedmiotem postępowania głównego zapłacili VAT i czy możliwe było jeszcze
    skorygowanie tych faktur. Organ ten a fortiori nie wziął pod uwagę okoliczności, że taka
    korekta była prawdopodobnie wykluczona, ponieważ autokorekta jest w istocie zakazana
    w przypadku kontroli wcześniejszych deklaracji. W związku z tym spółka ta została
    ostatecznie pozbawiona możliwości skorzystania z prawa do odliczenia.
    Sąd odsyłający postawił w związku z tym pytanie zmierzające do ustalenia, czy dyrektywa
    oraz zasady proporcjonalności, neutralności podatkowej i skuteczności należy
    interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się praktyce organu podatkowego, zgodnie z
    którą w przypadku braku podejrzeń o popełnieniu oszustwa, organ ten odmawia
    przedsiębiorstwu prawa do odliczenia VAT, który przedsiębiorstwo to, jako usługobiorca,
    nienależnie zapłaciło dostawcy tych usług na podstawie faktury, którą dostawca ten
    sporządził zgodnie z ogólnym systemem VAT, podczas gdy właściwa transakcja podlegała
    mechanizmowi odwrotnego obciążenia
    WSA wskazał, że TSUE rozważył wpierw, czy odmowa prawa do odliczenia VAT
    usługobiorcy znajdującemu się w sytuacji takiej jak PORR jest zgodna z powyższymi
    przepisami i zasadami. Przypomniał, że na podstawie systemu odwrotnego obciążenia nie
    dochodzi w ogóle do zapłaty podatku VAT między usługodawcą a usługobiorcą, gdyż ten
    ostatni w ramach dokonanych transakcji jest zobowiązany z tytułu naliczonego podatku
    VAT i może jednocześnie co do zasady odliczyć ten podatek w taki sposób, że żadna kwota
    nie jest należna organom podatkowym (zob. podobnie wyrok z dnia 26 kwietnia 2017 r..
    Farkas, C-564/15, EU:C:2017:302, pkt 41 i przytoczone tam orzecznictwo). Jak przy tym
    podkreślił, prawo do odliczenia stanowi integralną część mechanizmu VAT i co do zasady
    nie może być ograniczane (wyroki: z dnia 15 lipca 2010 r., Pannon Gep Centrum, C-368/09,
    EU:C:2010:441, pkt 37; z dnia 26 kwietnia 2017 r.. Farkas, C-564/15, EU:C:2017:302, pkt 42).
    System odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT należnego lub
    zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny
    system podatku VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatkowego całkowitą
    neutralność jakiejkolwiek działalności gospodarczej - niezależnie od jej celu lub wyników -
    pod warunkiem że co do zasady podlega ona sama podatkowi VAT (wyroki: z dnia 22
    lutego 2001 r., Abbey National, C-408/98, EU:C:2001:110, pkt 24; z dnia 26 kwietnia 2017 r.
    ( Farkas. C-564/15. EU:C:2017:302, pkt 43). Nadto przypomniał, że w odniesieniu do
    sposobów wykonywania prawa do odliczenia VAT w systemie odwrotnego obciążenia
    objętym art. 199 ust. 1 dyrektywy 2006/112 podatnik, który jako usługobiorca jest
    zobowiązany do zapłaty związanego z tym VAT, nie ma obowiązku posiadania faktury
    wystawionej zgodnie z formalnymi warunkami tej dyrektywy, by móc skorzystać z
    przysługującego mu prawa do odliczenia, i powinien tylko spełniać wymogi formalne
    ustanowione przez dane państwo członkowskie przy wykonywaniu prawa wyboru
    przyznanego mu w art. 178 lit. f) omawianej dyrektywy (zob. podobnie wyrok z dnia 26

    kwietnia 2017 r.. Farkas. C-564/15. EU:C:2017:302, pkt 44 i przytoczone tam orzecznictwo).
    W rozpoznanej sprawie faktury będące przedmiotem postępowania głównego nie
    zawierały obowiązkowych danych wymaganych na mocy § 169 ust. 1 lit, k) ustawy o VAT, a
    PORR błędnie zapłacił VAT nieprawidłowo wykazany na tych fakturach wystawcom
    rzeczonych faktur, podczas gdy na podstawie systemu odwrotnego obciążenia, powinien
    był jako usługobiorca bezpośrednio uiścić VAT organom podatkowym (zgodnie z § 142 ust.
    1 lit. b) tej ustawy podatkowej, za pomocą którego Węgry wprowadziły opcję przewidzianą
    w art. 199 ust. 1 lit. a dyrektywy 2006/112). W związku z tym oprócz faktu, że sporne
    faktury nie spełniały wymogów formalnych przewidzianych w przepisach krajowych
    transponujących tę dyrektywę, nie została też spełniona materialna przesłanka tego
    systemu, a mianowicie, zapłata podatku VAT organom podatkowym przez podatnika
    wnioskującego o odliczenie. Sytuacja taka uniemożliwiła organom podatkowym dokonanie
    kontroli stosowania systemu odwrotnego obciążenia i pociągała za sobą ryzyko utraty
    wpływów podatkowych po stronie zainteresowanego państwa członkowskiego (zob.
    podobnie wyrok z dnia 26 kwietnia 2017 r., Farkas, C-564/15. EU:C:2017:302, pkt 45, 46).
    Ponadto VAT zapłacony przez PORR usługodawcom, będącym wystawcami faktur, nie był
    należny, podczas gdy wykonywanie prawa do odliczenia jest ograniczone jedynie do
    podatków należnych, czyli podatków związanych z czynnością podlegającą opodatkowaniu
    VAT lub zapłaconych, o ile były należne (zob. podobnie wyrok z dnia 26 kwietnia 2017 r.,
    Farkas. C-564/15. EU:C:2017:302, pkt 47). TSUE stwierdził, że skoro PORR nie dotrzymał
    materialnego wymogu systemu odwrotnego obciążenia i zapłacony usługodawcom VAT
    nie był należny, spółka ta nie mogła powołać się na prawo do odliczenia tego podatku.
    Następnie TSUE zajął się kwestią, czy przed odmową przez organ podatkowy prawa do
    odliczenia VAT, który podatnik błędnie zapłacił wystawcom faktur takich, jak w
    postępowaniu głównym, powinien on sprawdzić, czy mają oni możliwość skorygowania
    tych faktur i zwrotu temu podatnikowi wskazanych w nich kwot VAT. Zdaniem PORR,
    gdyby przyjąć, że organ podatkowy mógł odmówić odbiorcy faktur prawa do odliczenia
    VAT, nie wymagając jednocześnie od wystawców tych faktur, aby zastosowali system
    odwrotnego obciążenia i skorygowali wspomniane faktury, odbiorca tych faktur
    podlegałby podwójnemu opodatkowaniu. PORR uważał, że przepisy krajowe dotyczące
    kontroli podatkowych nie pozwalają wystawcom faktur na ich skorygowanie. W tej kwestii
    TSUE przypomniał, że w braku przepisów Unii w zakresie żądania zwrotu podatków
    przepisami postępowania służącymi ochronie wynikających z prawa Unii praw jednostek
    są - zgodnie z zasadą autonomii proceduralnej państw członkowskich - wewnętrzne
    przepisy tych państw, a warunki występowania z tymi żądaniami muszą być zgodne z
    zasadami równoważności oraz skuteczności, a zatem nie mogą być mniej korzystne niż
    warunki dotyczące podobnych żądań opartych na przepisach prawa krajowego i nie mogą
    być ukształtowane w sposób czyniący praktycznie niemożliwym wykonywanie praw
    przyznanych przez porządek prawny Unii (zob. podobnie wyrok z dnia 26 kwietnia 2017 r.,
    Farkas. C-564/15. EU:C:2017:302, pkt 50, 52 i przytoczone tam orzecznictwo). W tym
    kontekście Trybunał przyznał, iż system, zgodnie z którym, po pierwsze, dostawca usług,
    który błędnie wpłacił VAT na rzecz organów podatkowych, może żądać jego zwrotu, a po
    drugie, odbiorca tych usług może wnieść przeciwko temu dostawcy powództwo cywilne o
    zwrot nienależnego świadczenia, jest zgodny z zasadami neutralności i skuteczności. W
    istocie system taki umożliwia odbiorcy, który poniósł ciężar podatku wykazanego w
    fakturze w wyniku błędu, otrzymanie zwrotu kwot zapłaconych nienależnie (zob. podobnie
    wyrok z dnia 15 marca 2007 r„ Reemtsma Cigarettenfabriken, C-35/05, EU:C:2007:167. pkt
    38. 39; z dnia 26 kwietnia 2017 r., Farkas, C-564/15. EU:C:2017:302. pkt 51).
    Rzecz jednak w tym, że – jak wskazał WSA – w sprawie zawisłej przez TSUE rząd węgierski
    potwierdził, że węgierski system prawny, a w szczególności zasady proceduralne w
    zakresie żądania zwrotu podatków nienależnie pobranych, pozwala z jednej strony
    usługobiorcy, który jest odbiorcą faktur, na których VAT został wykazany w wyniku błędu,
    na wniesienie przeciwko dostawcom usług, którzy wystawili owe faktury powództwa
    cywilnego o zwrot nienależnego świadczenia w celu odzyskania nienależnie wypłaconych

    kwot, a z drugiej strony, na żądanie przez tych dostawców usług od organu podatkowego
    zwrotu podatku VAT nienależnie zapłaconego.
    TSUE tymczasem zaznaczył, że jeżeli w sytuacji gdy VAT został rzeczywiście zapłacony
    przez dostawcę usług na rzecz skarbu państwa, zwrot VAT przez tego dostawcę na rzecz
    usługobiorcy okaże się niemożliwy lub nadmiernie utrudniony (w szczególności w
    przypadku upadłości dostawcy), zasada skuteczności może wymagać, by odbiorca usług
    mógł skierować żądanie zwrotu bezpośrednio do organów podatkowych. W takiej sytuacji
    państwa członkowskie w celu przestrzegania zasady skuteczności powinny określić środki i
    zasady proceduralne niezbędne do umożliwienia odbiorcy usług odzyskania podatku
    nienależnie wykazanego w fakturze (zob. podobnie wyrok z dnia 26 kwietnia 2017 r.,
    Farkas, C-564/15, EU:C:2017:302. pkt 53). Jeżeli nic nie wskazuje na istnienie przestępstwa,
    a dostawcy usług, którzy wystawili faktury sporne w postępowaniu głównym, zapłacili VAT
    skarbowi państwa, tak iż ten ostatni nie poniósł szkody ze względu na to, że owe faktury
    zostały błędnie wystawione na zasadach ogólnego opodatkowania zamiast odwrotnego
    obciążenia, to podatnik (odbiorca usług) powinien mieć możliwość skierowania swojego
    wniosku o zwrot bezpośrednio do organu podatkowego, gdyby uzyskanie przez PORR od
    dostawców usług spornych w postępowaniu głównym zwrotu VAT nieprawidłowo
    wykazanego na fakturze okazało się nadmiernie utrudnione lub niemożliwe, w
    szczególności w wypadku niewypłacalności rzeczonych dostawców.
    W ocenie WSA z powyższego wynika, że w zakresie, w jakim system prawny umożliwia
    odzyskanie podatku nienależnie zapłaconego wystawcom spornych faktur, organ
    podatkowy nie jest zobowiązany, przed oddaleniem wniosku o odliczenie VAT, ani do
    sprawdzenia, czy wystawcy ci mogą sprostować te faktury na podstawia przepisów
    krajowych, ani do nakazania takiego sprostowania.
    Mimo zatem, że dyrektywa, zasada proporcjonalności, neutralności podatkowej i
    skuteczności nie sprzeciwiają się praktyce organu podatkowego, zgodnie z którą w
    przypadku braku podejrzeń o popełnieniu oszustwa organ ten odmawia przedsiębiorstwu
    prawa do odliczenia VAT, który przedsiębiorstwo to, jako usługobiorca, nienależnie
    zapłaciło dostawcy tych usług na podstawie faktury, którą dostawca ten sporządził
    zgodnie z ogólnym systemem VAT, podczas gdy właściwa transakcja podlegała
    mechanizmowi odwrotnego obciążenia, to jednak musi istnieć możliwość skierowania
    przez usługobiorcę swojego wniosku o zwrot bezpośrednio do organu podatkowego,
    gdyby zwrot VAT nieprawidłowo wykazanego na fakturze przez dostawcę usług na rzecz
    usługobiorcy zwrotu okazał się nadmiernie utrudniony lub niemożliwy, w szczególności w
    wypadku niewypłacalności dostawcy.
    NSA w Warszawie w wyroku z 29 października 2024 r. o sygn. I FSK 352/2021 wskazał, że
    stanowisko sądu pierwszej instancji jest zasadne, gdyż TSUE w powołanym wyroku
    wskazuje wprost, że obowiązek skorygowania przez podatnika odliczenia podatku
    wynikającego z otrzymanej przez niego faktury zaliczkowej zawierającej podatek VAT,
    który następnie stał się nienależny z uwagi na objęcie usługi odwrotnym obciążeniem,
    uzależniony jest od występowania w prawie krajowym możliwości dochodzenia na drodze
    prawnej przez tego podatnika od wystawcy faktury zwrotu nienależnie zapłaconego mu
    podatku. Możliwość wystąpienia przez podatnika powództwem przeciwko wystawcy
    faktury o zwrot nienależnie zapłaconego mu podatku sprawia, że nałożenie przez prawo
    krajowe na podatnika obowiązku skorygowania odliczenia nienależnego podatku
    naliczonego nie narusza wymogów wynikających z zasad skuteczności i neutralności (pkt
    39, 40 i 41 powołanego wyroku). TSUE w powołanym wyroku wskazuje też, że nawet brak
    wypłacalności wystawcy faktury wykazującej nienależny podatek nie może stanowić
    przeszkody w nałożeniu na podatnika obowiązku skorygowania odliczenia podatku
    naliczonego, który ostatecznie okazał się podatkiem nienależnym i powinien być zwrócony
    przez wystawcę faktury podatnikowi. W powołanym wyroku TSUE wskazuje środek, który
    administracja podatkowa właściwa dla podatnika powinna zastosować w takiej sytuacji w
    celu uwolnienia podatnika od ciężaru nienależnie zapłaconego podatku, który nie może

    być przez niego traktowany jako podatek naliczony podlegający odliczeniu od podatku
    należnego.
    W świetle powyższych konstatacji NSA wskazał, że sąd pierwszej instancji uznał ocenę
    prawną zawartą w zaskarżonej interpretacji za niepełną i wymagającą uzupełnienia o
    odniesienia do wskazanych powyżej kwestii, które są wskazane w powołanym wyroku
    TSUE. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego to stanowisko sądu pierwszej
    instancji jest zasadne, gdyż ocena prawna zawarta w zaskarżonej interpretacji nie odnosi
    się do wszystkich zagadnień związanych z obowiązkiem skorygowania faktur przez
    podatnika w sytuacji opisanej we wniosku o wydanie interpretacji, który został złożony w
    niniejszej sprawie. Sąd pierwszej instancji w sposób prawidłowy wskazał kwestie
    omówione w powołanym wyroku TSUE, które powinny zostać ocenione przez organ w
    interpretacji przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Tymi dodatkowymi zagadnieniami,
    które związane są z obowiązkiem dokonania korekty podatku w sytuacji występującej w
    niniejszej sprawie, i które powinny być omówione w interpretacji są: zagadnienie
    możliwości dochodzenia na podstawie prawa polskiego od wystawcy faktury zwrotu
    nienależnie zapłaconego podatku oraz środek, który będzie miał zastosowanie na
    wypadek niewypłacalności tego wystawcy (zwrot skarżącemu nienależnie zapłaconego
    podatku przez organ podatkowy). Są to zagadnienia istotne, bez oceny których nie będzie
    wyjaśnione w sposób pełny zagadnienie uwolnienia podatnika od ciężaru nienależnie
    zapłaconego podatku przy jednoczesnym nałożeniu obowiązku skorygowania odliczenia
    tego podatku, które zostało dokonane przez podatnika zanim podatek naliczony okazał się
    nienależny. Bez wskazania podatnikowi środków prowadzących do uwolnienia go od
    ciężaru tego podatku przy egzekwowaniu od podatnika obowiązku skorygowania
    odliczenia nienależnie zapłaconego podatku, może dojść do podwójnej zapłaty podatku
    od usługi w części obejmującej wskazaną powyżej zaliczkę zapłaconą w roku 2016.
    Odnosząc się zatem do Pana wątpliwości objętych zakresem pytania, należy ponownie
    przywołać art. 8 ustawy zmieniającej z dnia 1 grudnia 2016 r., zgodnie z którym w
    przypadku uiszczenia przed dniem 1 stycznia 2017 r. całości lub części zapłaty na poczet
    dokonanych od tego dnia dostaw towarów lub świadczenia usług, dla których podatnikiem
    od dnia 1 stycznia 2017 r. stał się nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 lub 8 ustawy
    zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, korekty rozliczenia tej zapłaty
    dokonuje się w rozliczeniu za okres, w którym dokonano dostawy tych towarów lub
    wykonano tę usługę.
    Przy czym obowiązek dokonania korekty podatku dotyczącego zaliczek otrzymanych przed
    1 stycznia 2017 r. (które zostały rozliczone na zasadach ogólnych), a dotyczących usług
    budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT, wiąże się z tym, że
    transakcja nie może zostać rozliczona w sposób niejednolity. Nie może bowiem zaistnieć
    sytuacja, że podatek należny od części transakcji będzie rozliczony przez usługodawcę (na
    zasadach ogólnych) i od części przez usługobiorcę (przy zastosowaniu mechanizmu
    odwrotnego obciążenia).
    Jednocześnie podkreślenia wymaga, że o tym czy dostawa towaru objęta jest odwrotnym
    obciążeniem decydują obiektywne przesłanki, a nie sposób zafakturowania transakcji
    przez sprzedawcę.
    Skoro w okolicznościach niniejszej sprawy otrzymał Pan fakturę końcową dokumentującą
    nabycie usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT,
    wykonanych w sierpniu 2018 r., które zgodnie z przepisami obowiązującymi na dzień
    wykonania tych usług winny podlegać w całości mechanizmowi odwrotnego obciążenia, to
    niezależnie od sposobu udokumentowania tych czynności przez Podwykonawcę, był Pan
    zobowiązany do rozliczenia całości zrealizowanego świadczenia z uwzględnieniem tego
    mechanizmu.
    W sytuacji zatem, gdy Podwykonawca wykazał w fakturze końcowej stawkę VAT 23% (w
    zakresie dotyczącym rozliczenia zaliczki otrzymanej w październiku 2016 roku), a
    częściowo (w pozostałym zakresie) zastosował mechanizm odwrotnego obciążenia, to

    winien Pan w rozliczeniu za sierpień 2018 r. dokonać stosownych korekt w części
    dotyczącej zaliczki uiszczonej w październiku 2016 r. tj. rozliczyć podatek należny od tej
    zaliczki, a także dokonać odliczenia podatku naliczonego, którym stał się – stosownie do
    art. 86 ust. 2 pkt 4 lit a) ustawy o VAT – ww. podatek należny. Również w rozliczeniu za
    miesiąc sierpień 2018 r. Wnioskodawca jest zobowiązany do dokonania korekty poprzez
    pomniejszenie kwoty podatku naliczonego wykazanego za ten miesiąc o kwotę podatku
    naliczonego odliczonego z faktury zaliczkowej wystawionej 17 października 2016 r.,
    bowiem – stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy o VAT – w stosunku do tej kwoty nie
    przysługuje Panu prawo do odliczenia.
    Kierując się ww. wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi sygn. akt I SA
    /Łd 124/20 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt I FSK 352/21, stwierdzić
    należy, że sposób i terminy rozliczenia podatku VAT z tytułu ww. zaliczki uiszczonej w
    październiku 2016r., o których mowa wyżej, winien Pan zastosować, pomimo, że
    Podwykonawca nie wystawił faktury korygującej do faktury zaliczkowej wystawionej w
    październiku 2016 roku i Podwykonawca nie zwrócił Panu równowartości kwoty podatku
    naliczonego, odliczonego z tytułu otrzymania faktury zaliczkowej w rozliczeniu za
    październik 2016 roku.
    Przy czym, w związku z okolicznościami niniejszej sprawy, ma Pan prawo wystąpić z
    powództwem cywilnym przeciwko wystawcy faktury o zwrot nienależnie zapłaconej mu
    kwoty.
    Końcowo, informuję, że w przypadku gdy kontrahent stałby się niewypłacalny, wówczas
    podatnik może wystąpić do organu podatkowego w trybie i na zasadach określonych
    przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz.
    111 ze zm.), m.in. na podstawie przepisów dotyczących nadpłat (art. 72 – 80 tej ustawy).
    Oceniając Pana stanowisko uznałem je za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia
    Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na
    podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w
    rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do
    udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa
    podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Pana opisu sprawy. Tut. Organ
    informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w
    przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację przedstawionego przez Pana opisu
    sprawy.
    Końcowo jeszcze raz podkreślam, że w postępowaniu z wniosku o wydanie interpretacji
    indywidualnej nie jestem uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i
    usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania
    towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach
    określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor
    Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego
    indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację
    indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano na podstawie grupowania PKWiU z
    2008 r. wskazanego przez Pana we wniosku. Kwestia ta nie była przedmiotem oceny tut.
    Organu, lecz przyjęto PKWiU z 2008 r. wskazane przez Pana, jako element opisu sprawy.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający
    wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego
    przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle
    związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Pan ponosi ryzyko związane z

    ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem sprawy podanym przez Pana w złożonym wniosku.
    Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem sprawy i zastosuje się Pan do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
      ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).