Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.450.2018.1.PH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-09
Teza: w zakresie kwalifikacji do przychodów z zysków kapitałowych przychodów z tytułu odsprzedaży licencji, udzielenia sublicencji, w sytuacji, gdy licencje: - stanowią w Spółce wartości niematerialne i prawne – jest prawidłowe, - nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych – jest nieprawidłowe
Słowa kluczowe: licencja; oprogramowanie; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 lipca 2018 r. (data wpływu 22 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym 17 i 29 października 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do przychodów z zysków kapitałowych przychodów z tytułu odsprzedaży licencji, udzielenia sublicencji, w sytuacji, gdy licencje:

*   stanowią w Spółce wartości niematerialne i prawne – **jest prawidłowe,**
*   nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych – **jest nieprawidłowe**
*   (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2018 r. do Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do przychodów z zysków kapitałowych przychodów z tytułu odsprzedaży licencji, udzielenia sublicencji do programów komputerowych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 9 października 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.342.2018.1.BG wezwano Wnioskodawcę do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 17 i 29 października 2018 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej „Spółka”) posiada siedzibę i miejsce zarządu w Polsce oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych („podatek CIT”). Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest przerób ropy naftowej oraz sprzedaż hurtowa produktów naftowych. Rokiem podatkowym w Spółce jest rok kalendarzowy.

Spółka świadczy dla podmiotów powiązanych szeroko rozumiane usługi informatyczne, w tym odsprzedaje zakupione wcześniej licencje, udziela sublicencji. Usługi te, w zależności od charakteru usługi można podzielić na kategorie:

1.  Kompleksowe usługi informatyczne, w całości zbudowane w oparciu o zasoby Spółki tj. świadczone przez pracowników Spółki lub konsultantów zewnętrznych przy wykorzystaniu sprzętu, oprogramowania systemowego, licencji, niezbędnych do dostarczenia danej usługi, które stanowią własność Spółki. Dodatkowo Spółka udziela licencji, sublicencji do oprogramowania w stosunku, do którego świadczone są usługi informatyczne. Udzielenie licencji, sublicencji jest niezbędnym elementem do świadczenia usługi informatycznej, nie jest jednak głównym celem usługi informatycznej.
2.  Kompleksowe usługi informatyczne świadczone przez pracowników Spółki lub konsultantów zewnętrznych przy wykorzystaniu sprzętu, niezbędnego do dostarczenia danej usługi, który nie stanowi własności Spółki a należy do podmiotów na rzecz, których usługi są świadczone. Podobnie jak w pierwszym przypadku, Spółka udziela licencji, sublicencji do oprogramowania w stosunku, do którego świadczone są usługi informatyczne. Udzielenie licencji, sublicencji jest niezbędnym elementem do świadczenia usługi informatycznej nie jest jednak głównym celem usługi informatycznej.
3.  Usługi sprzedaży licencji, udzielenia sublicencji. Spółka zakupuje licencje a następnie odsprzedaje je podmiotom powiązanych lub udziela sublicencji. Odsprzedaż odbywa się po cenach równych zakupowi licencji (tzw. refaktura) lub też z uwzględnieniem dodatkowych kosztów związanych z zakupem w postaci marży. Wybrane licencje, zakupione przez Spółkę nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych, gdyż są od razu odsprzedawane lub też nie spełniają wymogów ustawowych. Natomiast, cześć zakupionych licencji stanowi w Spółce wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji. Odsprzedane licencje, sublicencje są używane, instalowane na infrastrukturze nie należącej do Spółki.

W ramach umów na świadczenie usług informatycznych Spółka zobowiązania jest do:

1.  Zapewnienia wysokiej dostępności oraz prawidłowego funkcjonowania systemów informatycznych użytkowanych przez poszczególne podmioty powiązane,
2.  Świadczenia usługi wsparcia w kontekście dostarczanych usług informatycznych,
3.  Utrzymywania oraz administrowania serwerami, sprzętem i oprogramowaniem udostępnionym podmiotom powiązanych w ramach świadczonych usług m.in.:
    1.  obsługi kont oraz poczty elektronicznej, dostęp do systemów informatycznych poprzez tworzenie kont użytkowników, ich administrację, zarządzanie uprawnieniami, świadczenie usługi wsparcia,
    2.  umożliwienie korzystania z oprogramowania oraz systemów IT administrowanych, niezbędnych do prawidłowej działalności podmiotów powiązanych np. SAP, SharePoint,
    3.  dokonywanie zmian konfiguracyjnych oraz modyfikacji w wybranych systemach informatycznych/aplikacjach w wyniku zgłaszanych potrzeb przez podmioty powiązane,
    4.  umożliwienie wykorzystywania w spółkach powiązanych domem i subdomen internetowych, będących w posiadaniu Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przychody z odsprzedaży licencji, udzielenia sublicencji do programów komputerowych, opisane w stanie faktycznym pkt 3, stanowią przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT ? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, przychody z odsprzedaży licencji, udzielenia sublicencji do programów komputerowych, z którymi nie wiąże się świadczenie innych usług np. informatycznych, stanowią przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT. W tym przypadku odsprzedaż licencji, udzielenie sublicencji jest oddzielną, samodzielną transakcją i nie sposób powiązać jej z innymi przychodami, nie zaliczanymi do zysków kapitałowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie kwalifikacji do przychodów z zysków kapitałowych przychodów z tytułu odsprzedaży licencji, udzielenia sublicencji uznaje się za:

*   **prawidłowe** w przypadku licencji, sublicencji które stanowią w Spółce wartości niematerialne i prawne,
*   **nieprawidłowe** w przypadku licencji, sublicencji które nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. weszła w życie ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175, dalej: „ustawa zmieniająca”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 z późn zm.; dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników zostały rozdzielone na dwa źródła:

*   z zysków kapitałowych oraz
*   z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydzielając odrębne źródło przychodów – z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b updop.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 updop, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody:

1.  z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych,
2.  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
3.  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
4.  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
5.  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c.

Przepis art. 7b ust. 1 zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Wskazany powyżej przepis art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a updop wprost odnosi się do art. 16b updop, tj. do kategorii praw stanowiących dla podatnika „wartości niematerialne i prawne”, które to wartości są kreowane u podatnika wyłącznie poprzez nabycie danego prawa.

Prawami majątkowymi wymienionymi w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop są:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
*   licencje,
*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej,
*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

W sprawie będącej przedmiotem wniosku Wnioskodawca świadczy dla podmiotów powiązanych szeroko rozumiane usługi informatyczne. Pośród tych usług, w zależności od charakteru usługi można m.in. wydzielić kategorię usług sprzedaży licencji, udzielenia sublicencji.

Spółka zakupuje licencje a następnie odsprzedaje je podmiotom powiązanych lub udziela sublicencji. Odsprzedaż odbywa się po cenach równych zakupowi licencji (tzw. refaktura) lub też z uwzględnieniem dodatkowych kosztów związanych z zakupem w postaci marży. Wybrane licencje, zakupione przez Spółkę nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych, gdyż są od razu odsprzedawane lub też nie spełniają wymogów ustawowych.

Natomiast, cześć zakupionych licencji stanowi w Spółce wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji. Odsprzedane licencje, sublicencje są używane, instalowane na infrastrukturze nie należącej do Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy w niniejszej sprawie dotyczą odpowiedniej kwalifikacji przychodów z odsprzedaży licencji, udzielenia sublicencji do programów komputerowych, tj. czy przychody te podlegają kwalifikacji jako przychody z zysków kapitałowych czy też jako przychody z innych źródeł.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przywołane uregulowania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, że nabycie i odsprzedaż oprogramowania nie dotyczy licencji, które mogłyby zostać uznane za wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16b ust. 1 updop.

Jak wskazuje konstrukcja art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a w zw. z art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop do przychodów z zysków kapitałowych należy zaliczyć m.in. licencje, które są kreowane poprzez nabycie danego prawa stanowiące dla podatnika wartości niematerialne i prawne. Tym samym przychody uzyskane z odsprzedaży licencji, udzielenia sublicencji oprogramowania komputerowego niestanowiącego u Wnioskodawcy wartości niematerialnych i prawnych, należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł. Natomiast w sytuacji gdy udzielenie sublicencji dotyczy licencji stanowiących wartości niematerialne i prawne, przychody z tego tytułu należy zaliczyć do przychodów z zysków kapitałowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie kwalifikacji do przychodów z zysków kapitałowych przychodów z tytułu odsprzedaży licencji, udzielenia sublicencji, w sytuacji, gdy licencje:

*   stanowią w Spółce wartości niematerialne i prawne – jest prawidłowe,
*   nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych – jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Nadmienia się, że w zakresie pytania nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.