Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP2.4512.115.2017.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-12
Teza: W zakresie sposobu opodatkowania podatkiem VAT przekazywania Twórcom modeli realizacyjnych egzemplarzy autorskich monet kolekcjonerskich.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; odpłatność; opodatkowanie; wynagrodzenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2017 r. (data wpływu 20 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania podatkiem VAT przekazywania Twórcom modeli realizacyjnych egzemplarzy autorskich monet kolekcjonerskich – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania podatkiem VAT przekazywania Twórcom modeli realizacyjnych egzemplarzy autorskich monet kolekcjonerskich.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Działalność Wnioskodawcy w zakresie sprzedaży Wartości kolekcjonerskich stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, a Wnioskodawca działa w odniesieniu do niej w charakterze podatnika VAT, co potwierdza uzyskana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 września 2013 r., sygn. IPPP1/443-759/13-4/PR.

Do Wartości kolekcjonerskich sprzedawanych przez Wnioskodawcę zalicza się m.in.: srebrne monety kolekcjonerskie oraz banknoty kolekcjonerskie. Sprzedaż tych monet i banknotów poprzedzona jest procesem ich zaprojektowania i przygotowania do wytworzenia, w którym istotnym etapem jest opracowanie projektu graficznego Wartości kolekcjonerskiej (awersu i/lub rewersu monety kolekcjonerskiej, przedniej i/lub odwrotnej strony banknotu kolekcjonerskiego). W przypadku monet, na podstawie projektu graficznego tworzy się model realizacyjny (w formie np. modelu gipsowego, zapisu cyfrowego), który następnie jest wykorzystany do wyprodukowania samych monet.

Projekty graficzne Wartości kolekcjonerskich dotyczą określonych tematów, które dobierane są w oparciu o przyjmowaną przez Zarząd Wnioskodawcę politykę emisji i sprzedaży Wartości kolekcjonerskich i mają na celu promowanie postaw obywatelskich, ważnych wydarzeń, czy zagadnień społecznych.

W celu wykonania projektów graficznych oraz modeli realizacyjnych Wartości kolekcjonerskich, które Wnioskodawcę planuje wprowadzić do sprzedaży, Wnioskodawca zawiera z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą (indywidualnie lub wspólnie w formie spółki nieposiadającej osobowości prawnej) lub nieprowadzącymi działalności gospodarczej, które posiadają na terytorium RP miejsce zamieszkania, tj. są polskimi rezydentami podatkowymi (dalej: „Projektanci” lub „Twórcy”):

*   umowy o dzieło, których przedmiotem jest przygotowanie przez Projektanta projektu graficznego Wartości kolekcjonerskiej oraz przeniesienie autorskich praw majątkowych do tego projektu na Wnioskodawcę,
*   umowy o przeniesienie autorskich praw majątkowych (o których mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o prawie autorskim (Ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 666, ze zm.)) na Wnioskodawcę do projektu graficznego Wartości kolekcjonerskiej, który został uprzednio przygotowany na potrzeby Wnioskodawcy (np. w ramach konkursu) przez Projektanta,
*   umowy o dzieło, których przedmiotem jest wykonanie przez Twórcę modelu realizacyjnego Wartości kolekcjonerskiej (monety) oraz przeniesienie autorskich praw majątkowych do tego dzieła na Wnioskodawcę.

Zgodnie z postanowieniami umów o dzieło, których przedmiotem jest wykonanie przez Twórcę modelu realizacyjnego Wartości kolekcjonerskiej (monety) oraz przeniesienie autorskich praw majątkowych do tego dzieła na Wnioskodawcę, w skład całkowitego honorarium z tytułu wykonania przedmiotu umowy, oprócz zasadniczego wynagrodzenia w formie pieniężnej, Twórcy modelu realizacyjnego przysługują w formie rzeczowej egzemplarze autorskie wyemitowanych srebrnych monet kolekcjonerskich. Określona na potrzeby rozliczenia umowy wartość pieniężna rzeczowego elementu wynagrodzenia w postaci egzemplarzy autorskich srebrnych monet kolekcjonerskich, jest równa cenie sprzedaży tych wartości.

Liczba egzemplarzy autorskich, które są należne Twórcy modelu realizacyjnego, określana jest w umowie i wynosi dwie sztuki srebrnych monet kolekcjonerskich wytworzonych z wykorzystaniem danego modelu realizacyjnego.

Umowy zawierane przez Wnioskodawcę z Twórcami nie zastrzegają w żaden sposób przeznaczenia lub wykorzystania przekazywanych egzemplarzy autorskich Wartości kolekcjonerskich. Zatem Twórca, po otrzymaniu od Wnioskodawcę egzemplarzy autorskich Wartości kolekcjonerskich, może dysponować nimi w dowolny sposób (posiada prawa do rozporządzania nimi jak właściciel).

Projekty graficzne Wartości kolekcjonerskich i modele realizacyjne monet oraz prawa ich Twórców, podlegają ochronie i regulacjom zawartym w ustawie o prawie autorskim. Stosownie do art. 63 ustawy o prawie autorskim, „jeżeli umowa obejmuje sporządzenie egzemplarzy przeznaczonych do udostępnienia publiczności, twórcy należą się egzemplarze autorskie w liczbie określonej w umowie”. Przy czym publiczne udostępnienie egzemplarzy oznacza przeniesienie na osoby trzecie prawa własności nośników materialnych w sposób odpłatny lub nieodpłatny (Komentarz do ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ewa Ferenc-Szydełko, wyd. CH Beck, rok wydania 2014). W niniejszym stanie faktycznym nośnikiem materialnym utworu plastycznego (projektu graficznego i modelu realizacyjnego Wartości kolekcjonerskich) są w szczególności srebrne monety kolekcjonerskie, sprzedawane przez Wnioskodawcę zainteresowanym odbiorcom.

Uznając wynikające z cytowanego przepisu prawa Twórców modeli realizacyjnych, stosownie do powyżej opisanych zasad, Wnioskodawca uzgadnia w umowach liczbę należnych Twórcom egzemplarzy autorskich srebrnych monet kolekcjonerskich, które zostały wytworzone z wykorzystaniem ich modeli realizacyjnych.

Sprzedając srebrne monety kolekcjonerskie, Wnioskodawca realizuje jednocześnie funkcję emisji znaków pieniężnych (emitent), gdyż tego typu Wartości kolekcjonerskie opiewają na złote, stanowią prawny środek płatniczy na obszarze RP. Niemniej jednak, w relacjach kontraktowych z Twórcami (tj. w świetle postanowień umów o dzieło oraz umów o przeniesienie autorskich praw majątkowych), egzemplarze autorskie Wartości kolekcjonerskich nie są używane w charakterze pieniądza/środka płatniczego, tylko w charakterze towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, będącego Wartością kolekcjonerską i pełniącego formę rzeczowego elementu wynagrodzenia.

Sprzedaż Wartości kolekcjonerskich następuje po cenie sprzedaży, która jest ustalana przez Wnioskodawcę z uwzględnieniem: kosztów bezpośrednio i pośrednio związanych z ich produkcją i sprzedażą, kosztów ich przygotowania do sprzedaży, marży Wnioskodawcę oraz należnego VAT. Cena sprzedaży jest ceną, po której Wnioskodawcę (jako emitent) wprowadza monetę do obiegu.

Pomiędzy Wnioskodawcę a Twórcami nie zachodzą powiązania określone w art. 32 ustawy o VAT.

W związku z przekazywaniem Twórcom modeli realizacyjnych, w opisanym stanie faktycznym, egzemplarzy autorskich srebrnych monet kolekcjonerskich, Wnioskodawcę powziął wątpliwość, czy oraz, ewentualnie, wg jakich zasad, czynność ta podlega opodatkowaniu VAT. Obecnie Wnioskodawcę odprowadza z tego tytułu VAT, uznając, że przekazywane egzemplarzy autorskich Wartości kolekcjonerskich podlega opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przekazywanie przez Wnioskodawcę Twórcom modeli realizacyjnych, w opisanym stanie faktycznym, egzemplarzy autorskich srebrnych monet kolekcjonerskich podlega opodatkowaniu VAT, oraz
2.  w przypadku udzielania twierdzącej odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy przekazywanie przez Wnioskodawcę Twórcom modeli realizacyjnych egzemplarzy autorskich srebrnych monet kolekcjonerskich stanowi, na gruncie przepisów o VAT, odpłatną dostawę towarów, czy ich nieodpłatne przekazanie?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż w przypadku przekazania przez Wnioskodawcę egzemplarzy autorskich srebrnych monet kolekcjonerskich Twórcom modeli realizacyjnych mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT. Wynika to z faktu, iż:

*   w efekcie przekazania Twórcy egzemplarzy autorskich Wartości kolekcjonerskich, dochodzi do przeniesienia na ich rzecz prawa do rozporządzania tymi egzemplarzami jak właściciel, co wypełnia znamiona dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT,
*   egzemplarze te stanowią towar, w znaczeniu określonym w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT,
*   Wnioskodawcę działa w tym zakresie w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Istota wątpliwości Wnioskodawcy sprowadza się natomiast do zagadnienia, czy wydanie egzemplarzy autorskich Wartości kolekcjonerskich, należy rozpoznać jako odpłatną dostawę towarów (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), czy jako ich nieodpłatne przekazanie (art. 7 ust. 2 ustawy o VAT). Jakkolwiek w obu przypadkach będziemy mieli do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT (Wnioskodawcę zasadniczo przysługuje prawo do odliczenia VAT przy nabyciu egzemplarzy autorskich Wartości kolekcjonerskich, a zatem spełniona jest przesłanka wynikająca z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, od której uzależnione jest opodatkowanie VAT nieodpłatnego przekazania towarów), w zależności od przyjętej kwalifikacji odmienne mogą być zasady określające sposób ustalania podstawy opodatkowania, czy też dokumentacji i ewidencji do celów VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, że przekazanie egzemplarzy autorskich Wartości kolekcjonerskich Twórcom modeli realizacyjnych stanowi odpłatną dostawę towarów na podstawie art. 7 ust. 1, w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, co Wnioskodawcę uzasadnia w następujący sposób.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednocześnie, ustawa VAT nie wskazuje na formę odpłatności, jak również nie definiuje tego pojęcia. Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazuje, że odpłatność ma miejsce wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym. Sytuacja taka występuje, gdy: (i) dostawcę towarów lub usługodawcę łączy z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności, (ii) wynagrodzenie jest wyrażalne w pieniądzu, co oznacza, że istnieje możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Powyższe oznacza więc, iż wynagrodzenie (zapłata) za dostawą towarów może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi. Forma wynagrodzenia (odpłatności) może mieć zatem również charakter mieszany, tj. pieniężno-rzeczowy. Zdaniem Wnioskodawcę takie okoliczności zachodzą właśnie w przedstawionym stanie faktycznym. Zgodnie z umowami zawieranymi z Twórcami wynagrodzenie wynikające z tych umów obejmuje wynagrodzenie pieniężne i wynagrodzenie w naturze (rzeczowe) w postaci egzemplarzy autorskich Wartości kolekcjonerskich.

Wartość pieniężna egzemplarzy autorskich Wartości kolekcjonerskich, stanowiąca składnik wynagrodzenia, jest określana w umowie w oparciu o cenę sprzedaży tych wartości i, stosownie do art. 29a ustawy o VAT, powinna być wliczana do podstawy opodatkowania usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcę na podstawie umowy przez Twórcę będącego podatnikiem VAT, jako element zapłaty za te usługi. Zgodnie bowiem ze wskazanym przepisem, podstawą opodatkowania, co do zasady, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Jednocześnie, po stronie Wnioskodawcę określona w umowie wartość pieniężna egzemplarzy autorskich Wartości kolekcjonerskich powinna stanowić podstawę opodatkowania czynności przekazania tych egzemplarzy przez Wnioskodawcę na rzecz Twórcy.

Zdaniem Wnioskodawcę, w przypadku będącym przedmiotem niniejszego zapytania, nie znajduje zastosowania wyjątek od ww. zasady ogólnej, który został określony w art. 29a ust. 2 ustawy o VAT stanowiący, że w odniesieniu do nieodpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Powyższe wynika z faktu, że przekazanie egzemplarzy autorskich Wartości kolekcjonerskich, jakkolwiek jest obowiązkiem spoczywającym na Wnioskodawcę, na podstawie art. 63 ustawy o prawie autorskim, stanowi formę elementu wynagrodzenia za usługi świadczone przez Twórcę na podstawie umowy (usługi przygotowania dzieła w postaci modeli realizacyjnych Wartości kolekcjonerskich oraz przeniesienia na Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do tego dzieła), a zatem nie ma charakteru nieodpłatnego i w konsekwencji nie jest objęte dyspozycją art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Opisany stan faktyczny ma bowiem cechy kontraktu mieszanego z elementami barteru. Ze strony Twórcy mamy do czynienia ze świadczeniem na rzecz Wnioskodawcę usług, natomiast po stronie Wnioskodawcę z odpłatnością za te usługi, która ma mieszany charakter, tj. na całkowite honorarium z tytułu wykonania umowy składają się m.in.: zasadnicza, pieniężna część wynagrodzenia oraz dodatkowy, rzeczowy element wynagrodzenia w postaci egzemplarzy autorskich Wartości kolekcjonerskich, których wartość pieniężną strony określają w umowie wg cen sprzedaży tych wartości.

Jednocześnie, wobec braku zastrzeżenia w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, co do pieniężnej formy zapłaty, za zapłatę w rozumieniu przepisu należy uznać każdą formę świadczenia wzajemnego: pieniężnego, rzeczowego, pieniężno-rzeczowego (przy czym niezbędne jest, aby wartość świadczenia rzeczowego była możliwa do wyrażenia w pieniądzu). Przepis ten nie zawiera również wskazania, w jaki sposób ustalić wartość świadczenia wzajemnego w postaci rzeczowej. Wartość ta może być zatem określona umownie, z zastrzeżeniem przypadków wynikających z art. 32 ustawy o VAT (w przedstawionym stanie faktycznym pomiędzy Wnioskodawcę, a Twórcami nie zachodzą powiązania określone w tym przepisie).

W przedstawionym stanie faktycznym strony w postanowieniach umów w części dotyczącej egzemplarzy autorskich Wartości kolekcjonerskich ustalają ich rodzaj, liczbę oraz wartość pieniężną, która odpowiada cenie sprzedaży Wartości kolekcjonerskich. W tej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcę, wartość ta: (i) stanowi podstawę opodatkowania przekazania Twórcom egzemplarzy autorskich Wartości kolekcjonerskich, które stanowi dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu VAT po stronie Wnioskodawcę na podstawie art. 7 ust. 1, w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, (ii) na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT powinna zostać uwzględniona przez Twórcę będącego podatnikiem VAT w podstawie opodatkowania usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umowy zawartej z Wnioskodawcę (przygotowania modeli realizacyjnych Wartości kolekcjonerskich oraz przeniesienia na Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do tego dzieła).

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przekazywanie przez Wnioskodawcę Twórcom modeli realizacyjnych egzemplarzy autorskich Wartości kolekcjonerskich podlega opodatkowaniu VAT i na gruncie przepisów o VAT kwalifikowane jest jako odpłatna dostawa towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.