Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.72.2017.1.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-16
Teza: Na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, Sprzedawca jako podatnik podatku od towarów i usług będzie uprawniony do rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyboru opodatkowania planowanej dostawy Nieruchomości pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy przez Sprzedającego i Nabywcę.
Słowa kluczowe: nieruchomości; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 22 marca 2017 r. (data wpływu 28 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości.

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Wstęp

C. S.A. prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku VAT. C. S.A. jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej (oraz właścicielem położonych na niej budynków i budowli stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności), dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą („Nieruchomość”). Nieruchomość składa się z dwóch działek ewidencyjnych: działki nr 35/3 oraz działki nr 35/4.

C. S.A. prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku VAT. C. S.A. jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej (oraz właścicielem położonych na niej budynków i budowli stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności), dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą („Nieruchomość”). Nieruchomość składa się z dwóch działek ewidencyjnych: działki nr 35/3 oraz działki nr 35/4. C. S.A. zamierza sprzedać prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z położonymi na niej budynkami i budowlami na rzecz A. sp. z o.o. C. S.A. oraz A. sp. z o.o. będą zwani w dalszej części niniejszego wniosku jako „Zainteresowani”.

Nieruchomość w obecnym kształcie (tj. jako składająca się z obecnych działek nr 35/3 i 35/4) powstała w wyniku podziału dokonanego zgodnie z decyzją Prezydenta Miasta z dnia 17 grudnia 2012 r. („Decyzja Podziałowa”). Na podstawie Decyzji Podziałowej dokonany został podział nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną nr 35 (o powierzchni 4,2339 ha) na cztery działki: działkę nr 35/1 (pow. 0,5306 ha), działkę 35/2 (pow. 1,9577 ha), działkę 35/3 (pow. 1,7346 ha) oraz działkę 35/4 (pow. 0,0110 ha). Na skutek Decyzji Podziałowej dokonano zatem podziału działki nr 35 na cztery działki, z czego dwie (działki nr 35/3 i 35/4) tworzą obecnie jedną nieruchomość gruntową (zdefiniowaną powyżej jako Nieruchomość).

Na podstawie decyzji nr 359/96 z dnia 28 maja 1996 r. („Decyzja z 1996 r.”) Wojewoda stwierdził nabycie z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r. przez Przedsiębiorstwo P\`(...)\` („P.”) użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego, będącego własnością Skarbu Państwa, stanowiącego działkę ewidencyjną nr 35 (czyli Nieruchomość jeszcze przed podziałem z 2012 r.). Należy zatem stwierdzić, że Nieruchomość (przed podziałem z 2012 r.) była od 5 grudnia 1990 r. w użytkowaniu wieczystym P.

Na podstawie umowy o odpłatnym korzystaniu z mienia z dnia 4 lipca 1991 r. („Umowa z 1991 r.”), która obowiązywała od dnia 1 lipca 1991 r., Skarb Państwa oddał na rzecz C. S.A. do korzystania w celu prowadzenia działalności gospodarczej i pobierania pożytków, mienie P. przy ul. 1 Sierpnia 2/14. Na skutek powyższej umowy C. S.A. otrzymała do korzystania działkę nr 35 wraz z położonymi na niej budynkami i budowlami.

W dniu 30 września 1996 r. C. S.A. zawarła ze Skarbem Państwa „Umowę odnowienia umowę sprzedaży oraz ustanowienia hipoteki” („Umowa z 1996 r.”), której przedmiotem była sprzedaż zespołu składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, stanowiącego zorganizowaną część zlikwidowanego przedsiębiorstwa państwowego P.. Na podstawie powyższej umowy C. S.A. nabyła przedsiębiorstwo, w tym prawo wieczystego użytkowania gruntów (działka nr 35) oraz własność położonych na gruncie budynków i budowli. Jako, że umowa dotyczyła sprzedaży przedsiębiorstwa, toteż transakcja nie stanowiła czynności opodatkowanej podatkiem VAT. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 pkt 1 obowiązującej wówczas ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym („Ustawa o VAT z 1993 r.”), sprzedaż przedsiębiorstwa nie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Na działce nr 35/3 znajdują się następujące budynki i budowle, ujęte przez C. S.A. w ewidencji środków trwałych:

1.  budynek produkcyjno-usługowy o powierzchni użytkowej 6.322 m2 (dalej: „Budynek produkcyjno-usługowy”);
2.  pawilon auto-komis o powierzchni użytkowej 137 m2 (dalej: „Pawilon auto – komis”);
3.  place i drogi o powierzchni użytkowej 11.245 m2 (dalej: „Place i drogi”);
4.  osadnik błota (dalej: „Osadnik błota”);
5.  ogrodzenie terenu (dalej: „Ogrodzenie terenu”).

Ponadto, na terenie działki nr 35/3 zlokalizowane są następujące budowle, które nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych C. S.A.:

1.  sieć wodociągowa;
2.  sieć kanalizacji deszczowej;
3.  sieć kanalizacji sanitarnej;
4.  sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia;
5.  sieć elektroenergetyczna średniego napięcia;
6.  stacja transformatorowa;
7.  sieć teletechniczna.

Budowle wymienione w pkt od 1 do 6 powyżej będą dalej zwane łącznie jako „Sieci działki 35/3”. Sieci działki 35/3 stanowią własność C. S.A. Sieć teletechniczna położona na działce nr 35/3 nie stanowi własności C. S.A., lecz jest częścią przedsiębiorstwa telekomunikacyjnego. W konsekwencji, planowana transakcja sprzedaży prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości wraz z prawem własności budynków i budowli nie będzie obejmować sieci teletechnicznej (nie będzie ona przedmiotem dostawy w rozumieniu Ustawy o VAT).

Na terenie działki nr 35/4 zlokalizowane są następujące budowle:

1.  sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia;
2.  sieć elektroenergetyczna średniego napięcia;
3.  komora podziemna magistralnej sieci wodociągowej;
4.  sieć teletechniczna.

Budowle położone na działce nr 35/4 nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych C. S.A. Sieci wymienione w pkt 1 i 2 powyżej będą dalej zwane łącznie jako „Sieci działki 35/4”. Sieci działki 35/4 stanowią własność C. S.A. Komora podziemna magistralnej sieci wodociągowej nie stanowi własności C. S.A., lecz wchodzi w skład przedsiębiorstwa wodociągowego. Należy dodać, że przedmiotowa komora tylko w części znajduje się w granicach działki 35/4, a ponadto nie jest wykorzystywana na potrzeby Nieruchomości. Mając powyższe na względzie, należy uznać, że planowana transakcja sprzedaży prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości wraz z prawem własności budynków i budowli nie będzie obejmować opisanej komory podziemnej (nie będzie ona przedmiotem dostawy w rozumieniu Ustawy o VAT).

Sieć teletechniczna położna na działce nr 35/4 nie jest własnością C. S.A., lecz wchodzi w skład przedsiębiorstwa telekomunikacyjnego. Przedmiotowa sieć przebiega (pod ziemią) przez działkę nr 35/4 jedynie fragmentarycznie i nie służy dostawie mediów do Nieruchomości. Mając na uwadze powyższe okoliczności, trzeba stwierdzić, że wskazana sieć nie będzie przedmiotem dostawy przy planowanej transakcji sprzedaży prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości wraz z prawem własności budynków i budowli.

1.  Informacje dotyczące poszczególnych naniesień

Poniżej wskazano istotne informacje dotyczące poszczególnych budynków i budowli będących przedmiotem planowanej dostawy.

1.  Budynek produkcyjno-usługowy

1.1. Umowy dotyczące Budynku produkcyjno-usługowego

Budynek produkcyjno-usługowy został wybudowany przed wejściem w życie Ustawy o VAT z 1993 r. (prawdopodobnie w 1970 r.). Na podstawie Decyzji z 1996 r. Wojewoda stwierdził nabycie z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r. przez P. użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego, będącego własnością Skarbu Państwa, stanowiącego działkę ewidencyjną nr 35. W dniu 5 grudnia 1990 r. P. stał się zatem użytkownikiem wieczystym gruntu (działki nr 35) i jednocześnie właścicielem budynków i budowli położonych na tej działce, w tym Budynku produkcyjno-usługowego.

Na podstawie Umowy z 1991 r. Skarb Państwa oddał na rzecz C. S.A. do korzystania w celu prowadzenia działalności gospodarczej i pobierania pożytków mienie przedsiębiorstwa P., w skład którego wchodził Budynek produkcyjno-usługowy. Przekazanie przedsiębiorstwa (w tym powyższego budynku) do korzystania nie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT ponieważ Umowa z 1991 r. została zawarta przed wejściem w życie przepisów o tym podatku.

W 1994 r. C. S.A. (wynajmujący) zawarła z C. sp. z o.o. (najemca) umowę najmu Budynku produkcyjno-usługowego. W okresie trwania stosunku najmu (do 31 maja 2014 r.) strony wielokrotnie zmieniały jego treść, m.in. w zakresie wynajmowanej powierzchni budynku. Najem Budynku produkcyjno-usługowego na rzecz C. sp. z o.o. stanowił usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie Umowy z 1996 r. Skarb Państwa sprzedał na rzecz C. S.A. mienie stanowiące zorganizowaną część zlikwidowanego przedsiębiorstwa P. Na podstawie powyższej umowy C. S.A. nabyła prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności znajdujących się na niej budynków i budowli (w tym Budynku produkcyjno-usługowego). Z treści Umowy z 1996 r. wynika, że na jej podstawie doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 obowiązującej wówczas Ustawy o VAT z 1993 r., sprzedaż przedsiębiorstwa nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, przy nabyciu Budynku produkcyjno-usługowego, nie wystąpił podatek naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu.

W 1997 r. C. S.A. wniosła aportem do C. sp. z o.o. prawo użytkowania 7,12% powierzchni Budynku produkcyjno-usługowego. Powyższe prawo użytkowania było wykonywane do dnia 15 maja 2012 r. Wskazana czynność wniesienia aportu została dokonana w okresie obowiązywania Ustawy o VAT z 1993 r. i nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W dniu 30 września 2004 r. C. S.A. (wynajmujący) zawarła z C. sp. z o.o. (najemca) umowę najmu, części Nieruchomości, w tym części Budynku produkcyjno-usługowego; była ona wielokrotnie aneksowana i obowiązywała do dnia 31 maja 2014 r.).

Wynajmowana powierzchnia została wydana C. sp. z o.o. w dniu 1 października 2004 r. Najem stanowił usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT.

W dniu 30 kwietnia 2012 r. C. S.A. zawarła z N. sp. z o.o. porozumienie w przedmiocie oddania do odpłatnego i niewyłącznego używania Nieruchomości (rozumianej jako prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności budynków i budowli stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności) wraz z prawem do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane („Porozumienie”). Nieruchomość (wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami, w tym Budynkiem produkcyjno-usługowym) została faktycznie udostępniona N. sp. z o.o. w dniu 1 maja 2012 r. Celem Porozumienia było udostępnienie Nieruchomości w związku z planowanymi inwestycjami budowlanymi. Na mocy Porozumienia N. sp. z o.o. otrzymała dostęp do Nieruchomości, w tym do położonych na niej budynków i budowli. Po zawarciu Porozumienia N. sp. z o.o. zmieniła nazwę na S. sp. z o.o. Na mocy umowy z dnia 18 marca 2013 r. nastąpiło przeniesienie praw i obowiązków S. sp. z o.o. wynikających z Porozumienia na H. sp. z o.o. (stroną Porozumienia, w miejsce S. sp. z o.o., stała się H. sp. z o.o.). Analizowane Porozumienie było aneksowane w dniu 16 stycznia 2013 r. oraz w dniu 10 kwietnia 2014 r. Zostało ono rozwiązane na mocy „Porozumienia o Rozwiązaniu” z dnia 27 listopada 2014 r., ze skutkiem na dzień 4 grudnia 2014 r. Usługa udostępnienia Nieruchomości na podstawie Porozumienia podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W dniu 15 maja 2012 r. C. S.A. (wynajmujący) zawarła z C. sp. z o.o. (najemca) umowę najmu, na podstawie której oddała w najem część Budynku produkcyjno-usługowego. Udostępnienie tej części budynku na podstawie przedmiotowej umowy nastąpiło w dniu 16 maja 2012 r. Umowa obowiązywała do dnia 31 stycznia 2014 r. Usługa najmu była opodatkowana podatkiem VAT.

W dniu 10 kwietnia 2014 r. C. S.A. (wydzierżawiający) zawarła umowę dzierżawy z H. sp. z o.o. (dzierżawca) dotyczącą całej Nieruchomości (wraz z położonymi na niej budynkami i budowlami) („Umowa Dzierżawy z 2014 r.”). Przekazanie Nieruchomości (w tym Budynku produkcyjno-usługowego) w wykonaniu Umowy Dzierżawy z 2014 r. nastąpiło w dniu 2 czerwca 2014 r. Powyższa umowa uległa rozwiązaniu w dniu 30 kwietnia 2015 r. Dzierżawa stanowiła usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zaznaczyć, że H. sp. z o.o. dysponowała Nieruchomością już przed zawarciem Umowy Dzierżawy z 2014 r. - jak bowiem wskazano powyżej, H. sp. z o.o. w dniu 18 marca 2013 r. stała się stroną Porozumienia, a zatem od tego dnia miała prawo do niewyłącznego używania Nieruchomości.

W dniu 10 maja 2015 r. C. S.A. (wydzierżawiający) zawarła z J. sp. z o.o. sp.k. (dzierżawca) umowę dzierżawy fragmentu Nieruchomości ze skutkiem przekazania do użytkowania na dzień 15 maja 2015 r. („Umowa Dzierżawy z 2015 r.”). Umowa Dzierżawy z 2015 r. obejmowała swoim zakresem 6,96% powierzchni Budynku produkcyjno-usługowego. Usługa dzierżawy świadczona na podstawie powyższej umowy podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie umowy z dnia 18 kwietnia 2016 r. C. S.A. wynajęła C. sp. z o.o. cześć Budynku produkcyjno-usługowego o powierzchni około 1.900 m2.

W dniu 1 sierpnia 2016 r. C. S.A. (wynajmujący) zawarła z V. sp. z o.o. (najemca) umowę najmu, na podstawie której oddała do korzystania część Budynku produkcyjno-usługowego (1.660 m2).

Należy dodać, że w związku z podziałem działki nr 35 na podstawie Decyzji Podziałowej, podziałowi uległ również Budynek produkcyjno-usługowy. Linia podziału działki nr 35 została przeprowadzona „przez” ten budynek. W wyniku podziału, Budynek produkcyjno-usługowy został podzielony na dwa niezależne budynki - jeden położony na powstałej w wyniku podziału działce nr 35/3 (obecny Budynek produkcyjno-usługowy - 53,15% powierzchni budynku sprzed podziału), a drugi na powstałej w wyniku podziału działce nr 35/2. Działka nr 35/2 została zbyta przez C. S.A. w dniu 16 stycznia 2013 r. Po sprzedaży, istniejący na działce nr 35/2 budynek (który przed podziałem działki nr 35 był częścią Budynku produkcyjno-usługowego) został rozebrany.

1.2. Ulepszenia Budynku produkcyjno-usługowego

W dniu przyjęcia Budynku produkcyjno-usługowego do korzystania przez C. S.A. (1 lipca 1991 r.) jego wartość początkowa wynosiła 1.341.780,67 PLN. Na skutek urzędowej aktualizacji wartości środków trwałych dokonanej na podstawie Obwieszczenia Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 8 lutego 1995 r. w sprawie wskaźników przeliczeniowych do aktualizacji wyceny środków trwałych na dzień 1 stycznia 1995 r. (M.P. z 1995 r., Nr 9, poz. 125) wartość początkowa tego obiektu na dzień 1 stycznia 1995 r. została zaktualizowana do kwoty 3.072.479,07 PLN.

W okresie od 1995 r. do 2005 r. C. S.A. dokonała ulepszeń Budynku produkcyjno-usługowego na kwotę 1.800.930,23 PLN. Ulepszenia były zatem wyższe niż 30% wartości początkowej tego środka trwałego. Następnie, w 2008 r. C. S.A. dokonała ulepszeń Budynku produkcyjno-usługowego na kwotę 10.454,99 PLN (0,17% wartości początkowej obiektu), a w 2010 r. na kwotę 353.896,80 PLN (5,68% wartości początkowej). Przy wydatkach na powyższe ulepszenia C. S.A. przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Należy podkreślić, że wskazane ulepszenia dotyczyły całego Budynku produkcyjno-usługowego, jeszcze sprzed podziału działki nr 35 na podstawie Decyzji Podziałowej. Omawiane ulepszenia dotyczyły więc nie tylko obecnego Budynku produkcyjno- usługowego, ale również tej jego części, która pozostała na wydzielonej działce nr 35/2 i która została następnie rozebrana. Obecny Budynek produkcyjno-usługowy ma powierzchnię równą 53,15% powierzchni budynku sprzed podziału (w związku z Decyzją Podziałową).

Jak wskazano powyżej, od 1994 r. C. sp. z o.o. wynajmowała Budynek produkcyjno-usługowy od C. S.A. W okresie wynajmu, C. sp. z o.o. (najemca) dokonała ulepszeń tego obiektu na kwotę 2.088.000,00 PLN (a zatem 31,73% jego wartości początkowej). W dniu 15 maja 2012 r. nastąpiło między C. sp. z o.o. a C. S.A. rozliczenie tych nakładów. W „globalnej” kwocie ulepszeń Budynku produkcyjno-usługowego (2.088.000,00 PLN) na tę część budynku, która pozostała na działce nr 35/3 (a zatem na obecny Budynek produkcyjno-usługowy) przypadała kwota 1.554.587,50 PLN. Jak wskazano powyżej, obecny Budynek produkcyjno-usługowy ma powierzchnię równą 53,15% powierzchni budynku sprzed podziału (w związku z Decyzją Podziałową). Uwzględniając powyższe kryterium powierzchniowe, na obecny (po podziale) Budynek produkcyjno- usługowy „przypadała” wartość początkowa w kwocie 4.606.798,45 PLN. Tym samym, wartość ulepszeń odkupionych od C. sp. z o.o. w dniu 15 maja 2012 r. przypadająca na obecny Budynek produkcyjno-usługowy (1.554.587,50 PLN) była wyższa niż 30% tak obliczonej (zgodnie z kryterium powierzchniowym) wartości początkowej tej części obiektu. Należy przy tym dodać, że w dniu podziału Budynku produkcyjno-usługowego nie dokonano w księgach zapisów, zgodnie z którymi wartość początkowa tego budynku zostałaby „podzielona” pomiędzy dwie części budynki. Przed podziałem, Budynek produkcyjno-usługowy miał wartość początkową 8.667.541,76 PLN, a pierwsza zmiana wartości początkowej tego obiektu w księgach C. S.A. nastąpiła w dniu 16 stycznia 2013 r., w dniu sprzedaży działki nr 35/2. W związku z tą sprzedażą, C. S.A. ustaliła wartość początkową (obecnego) Budynku produkcyjno-usługowego na kwotę 7.536.124,17 PLN (powyższe wynikało z odjęcia od kwoty 8.667.541,76 PLN niezamortyzowanej części wartości początkowej budynku przypadającej na część budynku położoną na działce nr 35/2).

C. S.A. przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem powyższych nakładów od C. sp. z o.o.

1.  Pawilon auto-komis

2.1. Umowy dotyczące Pawilonu auto-komis

Pawilon auto-komis został wybudowany w 1997 r. przez C. sp. z o.o. (najemcę gruntu) jako inwestycja w obcym środku trwałym.

Na podstawie Porozumienia, Nieruchomość (w tym Pawilon auto-komis) została w dniu 1 maja 2012 r. oddana N. sp. z o.o. do odpłatnego i niewyłącznego używania wraz z prawem do dysponowania nią na cele budowlane.

W dniu 15 maja 2012 r. C. S.A. wykupiła od C. sp. z o.o. nakłady na wybudowanie Pawilonu auto-komis o wartości 111.000,00 PLN, co zostało udokumentowane fakturą VAT. Przy nabyciu nakładów, C. S.A. przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W dniu 10 kwietnia 2014 r. C. S.A. (wydzierżawiający) zawarła z H. sp. z o.o. (dzierżawca) Umowę Dzierżawy z 2014 r. Wskazana umowa dotyczyła dzierżawy Nieruchomości rozumianej jako grunt oraz wszystkie położone na nim budynki i budowle (a zatem również Pawilon auto-komis). Wydanie przedmiotu dzierżawy nastąpiło w dniu 2 czerwca 2014 r.

W dniu 10 maja 2015 r. C. S.A. (wydzierżawiający) zawarła z J. sp. z o.o. sp.k. (dzierżawca) Umowę Dzierżawy z 2015 r. (udostępnienie części Nieruchomości i części budynków oraz budowli nastąpiło w dniu 15 maja 2015 r.). Umowa ta obejmowała 100% powierzchni Pawilonu auto-komis. Usługa dzierżawy podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

2.2. Ulepszenia Pawilonu auto-komis

Pawilon auto-komis nie był ulepszany.

1.  Place i drogi

3.1. Umowy dotyczące Placów i dróg

Place i drogi zostały wybudowane przed 1991 r. Place i drogi zostały oddane przez Skarb Państwa na rzecz C. S.A. do odpłatnego korzystania na podstawie Umowy z 1991 r. Przekazanie Nieruchomości na podstawie powyższej umowy nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ w tym czasie nie obowiązywały przepisy o tym podatku.

W 1994 r. C. S.A. oddała w najem część powierzchni Placów i dróg na rzecz C. sp. z o.o. Umowa we wskazanym zakresie była wielokrotnie aneksowana i obowiązywała do dnia 31 maja 2014 r.

Świadczenie usługi najmu na podstawie powyższej umowy podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pozostałą część Placów i dróg użytkowała na własne potrzeby C. S.A.

W dniu 30 września 1996 r. C. S.A. zawarła ze Skarbem Państwa Umowę z 1996 r. Na podstawie powyższej umowy C. S.A. nabyła prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności znajdujących się na niej budynków i budowli (w tym Placów i dróg). Powyższa transakcja stanowiła sprzedaż przedsiębiorstwa i dlatego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie Porozumienia, w dniu 1 maja 2012 r., C. S.A. oddała do używania na rzecz N. sp. z o.o. całą Nieruchomość (a zatem również 100% powierzchni Placów i dróg). Oddanie Nieruchomości do używania na podstawie Porozumienia stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Od dnia 27 grudnia 2012 r. do 15 stycznia 2013 r. obowiązywał aneks z dnia 30 listopada 2012 r. do umowy najmu z dnia 30 września 2004 r., na podstawie którego C. sp. z o.o. wynajmowała od C. S.A. 100% powierzchni Placów i dróg. Świadczenie usługi najmu na podstawie tej umowy podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W dniu 2 czerwca 2014 r. cała Nieruchomość (w tym Place i drogi) zostały przekazane do używania H. sp. z o.o. na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r. Świadczenie usługi dzierżawy na podstawie powyższej umowy podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W dniu 15 maja 2015 r. C. S.A. wydała na rzecz J. sp. z o.o. sp.k., na podstawie Umowy Dzierżawy z 2015 r., 62,25% powierzchni Placów i dróg. Świadczenie powyższej usługi dzierżawy podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie umowy z dnia 18 kwietnia 2016 r. C. S.A. wynajęła C. sp. z o.o. parkingi o powierzchni około 2.340 m2 oraz tereny współużytkowane o powierzchni około 470 m2.

W dniu 1 sierpnia 2016 r. C. S.A. (wynajmujący) zawarła z V. sp. z o.o. (najemca) umowę najmu, na podstawie której oddała do korzystania (współużytkowania) część Placów i dróg.

3.2. Ulepszenia Placów i dróg

Place i drogi były ulepszane przez C. S.A., lecz wartość ulepszeń była niższa niż 30% ich wartości początkowej.

1.  Osadnik błota

4.1. Umowy dotyczące Osadnika błota

Osadnik błota powstał przed 1991 r. C. S.A. otrzymała Osadnik błota do korzystania w wyniku Umowy z 1991 r. Przekazanie Osadnika błota nie stanowiło transakcji opodatkowanej podatkiem VAT, bowiem nie obowiązywały wówczas przepisy o tym podatku.

Na podstawie Umowy z 1996 r. C. S.A. nabyła od Skarbu Państwa Nieruchomość wraz z prawem własności znajdujących się na niej budynków i budowli (wobec tego Umowa z 1996 r. skutkowała również nabyciem własności Osadnika błota przez C. S.A.). Na podstawie powyższej umowy doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego), a zatem przedmiotowa transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie Porozumienia, C. S.A. w dniu 1 maja 2012 r. oddała N. sp. z o.o. Nieruchomość (w tym znajdujące się na niej budynki i budowle, a zatem również Osadnik błota) do odpłatnego i niewyłącznego używania wraz z prawem do dysponowania nią na cele budowlane. Porozumienie obowiązywało do dnia 4 grudnia 2014 r. Oddanie Nieruchomości do używania na podstawie Porozumienia stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r. C. S.A., w dniu 2 czerwca 2014 r. przekazała Nieruchomość wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami (w tym Osadnikiem błota) do korzystania spółce H. sp. z o.o. Usługa dzierżawy świadczona na podstawie tej umowy podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jakkolwiek Osadnik błota nie był wymieniony wprost w powyższych umowach (jako przedmiot sprzedaży, dzierżawy itd.), to umowy te dotyczyły całej Nieruchomości wraz ze wszystkimi położonymi na niej budynkami i budowlami (nawet jeżeli któryś z budynków lub budowli nie był wprost wskazany w danej umowie), a zatem obejmowały one również Osadnik błota. Tym samym Osadnik błota został oddany w użytkowanie na rzecz C. S.A. na podstawie Umowy z 1991 r., nabyty przez C. S.A. w ramach Umowy z 1996 r., oddany do odpłatnego i niewyłącznego użytkowania na rzecz N. sp. z o.o. na podstawie Porozumienia z 2012 r., a także oddany do korzystania spółce H. sp. z o.o. na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r.

4.2. Ulepszenia Osadnika błota

Osadnik błota nie był ulepszany.

1.  Ogrodzenie

5.1. Umowy dotyczące Ogrodzenia

Wszystkie uwagi względem umów związanych z oddaniem do użytkowania Osadnika błota mają zastosowanie również względem Ogrodzenia.

Ogrodzenie powstało przed 1991 r. C. S.A. otrzymała Ogrodzenie do korzystania w wyniku Umowy z 1991 r. Przekazanie Ogrodzenia nie stanowiło transakcji opodatkowanej podatkiem VAT, bowiem nie obowiązywały wówczas przepisy o tym podatku.

Na podstawie Umowy z 1996 r. C. S.A. nabyła od Skarbu Państwa Nieruchomość wraz z prawem własności znajdujących się na niej budynków i budowli (wobec tego Umowa z 1996 r. skutkowała również nabyciem własności Ogrodzenia przez C. S.A.). Na podstawie powyższej umowy doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego), a zatem przedmiotowa transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie Porozumienia, C. S.A. w dniu 1 maja 2012 r. oddała N. sp. z o.o. Nieruchomość (w tym znajdujące się na niej budynki i budowle, a zatem również Ogrodzenie) do odpłatnego i niewyłącznego używania wraz z prawem do dysponowania nią na cele budowlane.

Porozumienie obowiązywało do dnia 4 grudnia 2014 r. Oddanie Nieruchomości do używania na podstawie Porozumienia stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r. C. S.A., w dniu 2 czerwca 2014 r. przekazała Nieruchomość wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami (w tym Ogrodzeniem) na rzecz H. sp. z o.o. Usługa dzierżawy świadczona na podstawie tej umowy podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jakkolwiek Ogrodzenie nie było wymienione wprost w powyższych umowach (jako przedmiot sprzedaży, dzierżawy itd.), to umowy te dotyczyły całej Nieruchomości wraz ze wszystkimi położonymi na niej budynkami i budowlami (nawet jeżeli któryś z budynków lub budowli nie był wprost wskazany w danej umowie), a zatem obejmowały one również Ogrodzenie. Tym samym Ogrodzenie zostało oddane w użytkowanie na rzecz C. S.A. na podstawie Umowy z 1991 r., nabyte przez C. S.A. w ramach Umowy z 1996 r., oddane do odpłatnego i niewyłącznego użytkowania na rzecz N. sp. z o.o. na podstawie Porozumienia z 2012 r., a także oddane do korzystania spółce H. sp. z o.o. na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r.

5.2. Ulepszenia Ogrodzenia

C. S.A. dokonała ulepszeń Ogrodzenia w roku 1994. Wydatki na ulepszenia przekraczały 30% wartości początkowej Ogrodzenia. C. S.A. przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami na powyższe ulepszenia.

1.  Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4

6.1. Umowy dotyczące Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4

Wszystkie uwagi względem umów związanych z oddaniem do użytkowania Osadnika błota mają zastosowanie również względem Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4.

Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4 powstały przed 1991 r. C. S.A. otrzymała Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4 do korzystania w wyniku Umowy z 1991 r. Przekazanie Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4 nie stanowiło transakcji opodatkowanej podatkiem VAT, bowiem nie obowiązywały wówczas przepisy o tym podatku.

Na podstawie Umowy z 1996 r. C. S.A. nabyła od Skarbu Państwa Nieruchomość wraz z prawem własności znajdujących się na niej budynków i budowli (wobec tego Umowa z 1996 r. skutkowała również nabyciem własności Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4 przez C. S.A.). Na podstawie powyższej umowy doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego), a zatem przedmiotowa transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie Porozumienia, C. S.A. w dniu 1 maja 2012 r. oddała N. sp. z o.o. Nieruchomość (w tym znajdujące się na niej budynki i budowle, a zatem również Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4) do odpłatnego i niewyłącznego używania wraz z prawem do dysponowania nią na cele budowlane. Porozumienie obowiązywało do dnia 4 grudnia 2014 r. Oddanie Nieruchomości do używania na podstawie Porozumienia stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r. C. S.A., w dniu 2 czerwca 2014 r. przekazała Nieruchomość wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami (w tym z Sieciami działki 35/3 i Sieciami działki 35/4) na rzecz H. sp. z o.o. Usługa dzierżawy świadczona na podstawie tej umowy podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jakkolwiek Sieci działki nie były wymienione wprost w powyższych umowach (jako przedmiot sprzedaży, dzierżawy itd.), to umowy te dotyczyły całej Nieruchomości wraz ze wszystkimi położonymi na niej budynkami i budowlami (nawet jeżeli któryś z budynków lub budowli nie był wprost wskazany w danej umowie), a zatem obejmowały one również Sieci działki. Tym samym Sieci działki zostały oddane w użytkowanie na rzecz C. S.A. na podstawie Umowy z 1991 r., nabyte przez C. S.A. w ramach Umowy z 1996 r., oddane do odpłatnego i niewyłącznego użytkowania na rzecz N. sp. z o.o. na podstawie Porozumienia z 2012 r., a także oddane do korzystania spółce H. sp. z o.o. na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r.

6.2. Ulepszenia Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4

Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4 nie były ulepszane.

Wszystkie budynki i budowle opisane we wniosku były nieprzerwanie wykorzystywane przez C. S.A. do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

1.  Uwaga dodatkowa

W dniu 15 lipca 2016 r. C. S.A. zawarła z T. sp. z o.o. sp.k. przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. W tym samym dniu powyższe podmioty zawarły umowę użyczenia, na mocy której C. S.A. nieodpłatnie użyczyła Nieruchomość na rzecz T. sp. z o.o. sp.k. na cele budowlane w rozumieniu art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2016, poz. 290, ze zm.) w zakresie niezbędnym do występowania przez T. sp. z o.o. sp.k jako inwestor w procesie budowlanym dotyczącym inwestycji na Nieruchomości, w tym w szczególności do uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych, tj. m.in. decyzji o warunkach zabudowy oraz pozwolenia na budowę.

1.  Charakter zbywanego zespołu składników majątkowych

Planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości obejmować będzie prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz prawo własności położonych na gruncie budynków i budowli stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności. Nieruchomość nie stanowi wyodrębnionej organizacyjnie jednostki w strukturze C. S.A, jak również nie jest traktowana jako dział, wydział, oddział itd. przedsiębiorstwa, który zostałby wyodrębniony na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.

Planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie obejmować pracowników, w szczególności na nabywcę (A. sp. z o.o.) nie przejdą pracownicy C. S.A. W wyniku sprzedaży, na nabywcę nie przejdą również elementy wyposażenia budynków położonych na Nieruchomości. Co do zasady, po sfinalizowaniu transakcji sprzedaży Nieruchomości, nabywca nie stanie się stroną umów związanych z prowadzoną aktualnie na Nieruchomości działalnością gospodarczą, tj. nie „wejdzie” do tych umów w miejsce C. S.A. (umowy najmu i dzierżawy obiektów położonych na Nieruchomości, umowa ochrony Nieruchomości). C. S.A. zamierza rozwiązać powyższe umowy przed dniem dostawy Nieruchomości. C. S.A. wygasi zatem umowy dotyczące prowadzonej na Nieruchomości działalności gospodarczej i sprzeda nabywcy część aktywów pozostałych po tej działalności (tj. prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz budynki i budowle).

Strony umowy sprzedaży nie wykluczają, że za zgodą dostawców mediów, prawa z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości (tzn. dostawa prądu, ciepła i wody) zostaną przeniesione na nabywcę, na podstawie umowy cesji praw. Poza ew. cesją praw z umów dostawy mediów, w ramach planowanej dostawy Nieruchomości, na nabywcę nie przejdą żadne wierzytelności, prawa z papierów wartościowych, środki pieniężne, koncesje, licencje, zezwolenia, patenty, prawa autorskie, ani tajemnice przedsiębiorstwa związane z Nieruchomością - wszystkie powyższe aktywa pozostaną u C. S.A.

Nieruchomość (wraz z budynkami i budowlami) może służyć do prowadzenia działalności gospodarczej, ale wskazane składniki majątkowe (tj. składniki, które będą przedmiotem sprzedaży, tzn. prawo użytkowania wieczystego, oraz prawo własności budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości) nie są wystarczające do samodzielnego funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Do samodzielnego funkcjonowania jako przedsiębiorstwo konieczny byłyby dodatkowe zasoby, w szczególności pracownicy oraz wyposażenie.

C. S.A. prowadzi wspólną ewidencję księgową dla wszystkich obiektów, na których realizuje swoją działalność gospodarczą. Ewidencja ta prowadzona jest w taki sposób, że na jej podstawie możliwe jest wyodrębnienie zdarzeń gospodarczych (takich jak przychody i koszty oraz należności i zobowiązania) przypisanych do danego obiektu, w tym do Nieruchomości.

Nieruchomość wraz z położonymi na niej budynkami i budowlami nie utworzy u nabywcy wyodrębnionego organizacyjnie i finansowo zespołu składników materialnych i niematerialnych, który mógłby stanowić samodzielne przedsiębiorstwo. Nabywca nie będzie kontynuować działalności gospodarczej prowadzonej na Nieruchomości przez C. S.A., lecz zamierza wyburzyć naniesienia znajdujące się na Nieruchomości w celu prowadzenia innej działalności, aniżeli działalność prowadzona przez C. S.A.

1.  Informacja o uzyskanej interpretacji indywidualnej

Zainteresowani informują, że w 2016 r. C. S.A. oraz T. sp. z o.o. sp.k. (poprzednik prawny A. sp. z o.o.) wystąpili ze wspólnym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej skutków podatkowych zbycia Nieruchomości. Wniosek z 2016 r. niemal nie różnił się od niniejszego wniosku. Zmiany wprowadzone w niniejszym wniosku, względem wniosku z 2016 r., dotyczącą drobnego uaktualnienia stanu faktycznego oraz nieznacznego uzupełnienia argumentacji prawnej, lecz w ocenie Zainteresowanych nie wpływają one na ocenę prawnopodatkową przedstawionego zdarzenia przyszłego w odpowiedzi na wniosek z 2016 r.

Minister Finansów (organ upoważniony: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) wydał interpretację indywidualną z dnia 24 października 2016 r. nr IPPP3/4512-554/16-2/IG, w której uznał stanowisko Zainteresowanych za prawidłowe.

Planowana transakcja zbycia Nieruchomości, opisana we wniosku z 2016 r. (a zarazem opisana w niniejszym wniosku), nie została jeszcze przeprowadzona. Po otrzymaniu interpretacji z dnia 24 października 2016 r. T. sp. z o.o. sp.k. przekształciła się w A. sp. z o.o. (przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z o.o,). W związku z przekształceniem, jako że miało ono miejsce przed zastosowaniem się do interpretacji, ochrona wynikająca z interpretacji otrzymanej przez spółkę komandytową nie przeszła na spółkę z o.o. Z tego względu Zainteresowani zdecydowali się wystąpić z kolejnym (niniejszym) wnioskiem o wydanie interpretacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Nieruchomość wraz z położonymi na niej budynkami i budowlami stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, w związku z czym dostawa Nieruchomości wraz budynkami i budowlami nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym planowana dostawa budynków i budowli położonych na Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT?
3.  Czy strony transakcji będą mogły zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynków i budowli położonych na Nieruchomości i wybrać opodatkowanie dostawy tych budynków i budowli na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT?

Stanowisko Zainteresowanych:

Ad. 1

Zdaniem Zainteresowanych, Nieruchomość wraz z położonymi na niej budynkami i budowlami nie stanowi przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, w związku z czym dostawa Nieruchomości wraz budynkami i budowlami nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Stosownie do art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”, dlatego też zgodnie z poglądem powszechnie przyjętym w orzecznictwie oraz w interpretacjach organów podatkowych, w celu określenia pojęcia „przedsiębiorstwo” należy stosować art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z ww. przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że przedsiębiorstwo musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, tj. stanowić samodzielny podmiot gospodarczy, zdolny do funkcjonowania w obrocie gospodarczym na niezmienionych zasadach pomimo jego zbycia.

Przedmiotem planowej transakcji sprzedaży będzie Nieruchomość, która nie stanowi odrębnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do samodzielnego funkcjonowania na rynku, dlatego też nie można uznać, że w rezultacie transakcji dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa. W szczególności, transakcja sprzedaży nie będzie obejmować przejścia elementów charakterystycznych dla przedsiębiorstwa takich jak: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, prawa własności do ruchomości, wierzytelności, koncesje, licencje, patenty, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi itp.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości, nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa.

Zainteresowani uważają również, że sprzedawana Nieruchomość nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa („ZCP”) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Z powyższego wynika, że status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);
2.  jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Wniosek taki jest zgodnie przyjmowany zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w wypowiedziach organów podatkowych.

Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli posiada poniższe 3 płaszczyzny wyodrębnienia:

*   wyodrębnienie organizacyjne,
*   wyodrębnienie finansowe,
*   wyodrębnienie funkcjonalne.

Brak zaistnienia któregokolwiek z powyższych elementów wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, składniki majątkowe, które zostaną sprzedane przez C. S.A. na rzecz A. sp. z o.o. nie odznaczają się powyższymi cechami wyodrębnienia.

Wyodrębnienie organizacyjne występuje wówczas, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa, przy czym wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnego aktu (por. np. interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 2 października 2015 r. nr IPPP1/4512-872/15-2/RK).

Należy wskazać, że przedmiotem analizowanej transakcji będą jedynie prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności położonych na gruncie budynków i budowli.

Nieruchomość wraz z budynkami i budowlami nie stanowią u C. S.A. wyodrębnionego zespołu składników majątkowych. Nie stanowią one również wyodrębnionej jednostki typu oddział, dział, wydział itp. względem pozostałej części majątku C. S.A. Nieruchomość stanowi jedynie jedno z miejsc prowadzenia działalności przez C. S.A. Nieruchomość nie spełnia zatem warunku wyodrębnienia organizacyjnego.

Z kolei z wyodrębnieniem funkcjonalnym mamy do czynienia, gdy wyodrębniona część jednostki jest w stanie przejąć określone zadania gospodarcze oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Zatem wyodrębniona część jednostki musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. To samodzielne działanie muszą umożliwić przejęte składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład danej jednostki (por. interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 1 sierpnia 2014 r. nr ILPP2/443-526/14-2/JK).

C. S.A. aktualnie wykorzystuje Nieruchomość wraz z budynkami i budowlami w prowadzonej działalności gospodarczej. Jednak samodzielnie składniki te (które będą przedmiotem sprzedaży) nie są wystarczające do kontynuowania działalności przez nabywcą, ani też nie są wystarczające do tego, aby stanowić niezależne przedsiębiorstwo zdolne do świadczenia i nabywania usług. Zbywane składniki majątkowe są jedynie częścią przedsiębiorstwa C. S.A., ale same nie mogłyby istnieć jako niezależne przedsiębiorstwo. Co istotne, C.. S.A. nie przeniesie na nabywcę wszystkich składników rzeczowych, praw oraz umów, które są obecnie przez nią wykorzystywane w działalności prowadzonej przy wykorzystaniu Nieruchomości oraz położonych na niej budowli i budynków. Nie dojdzie również do przeniesienia zasobów ludzkich na nabywcę. Nie jest możliwe samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym zespołu składników materialnych i niematerialnych bez odpowiednich zasobów ludzkich. Aktywa, które zostaną sprzedane na rzecz nabywcy, będą zatem jedynie niezorganizowanym funkcjonalnie fragmentem przedsiębiorstwa C. S.A., który sam nie mógłby tworzyć niezależnego przedsiębiorstwa.

Kolejnym warunkiem, jaki musi być spełniony, aby można było mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest wyodrębnienie finansowe składników materialnych i niematerialnych. C. S.A. prowadzi ewidencję księgową dla wszystkich obiektów, na których realizuje swoją działalność gospodarczą. Na jej podstawie możliwe jest wyodrębnienie zdarzeń gospodarczych (takich jak przychody i koszty oraz należności i zobowiązania) przypisanych do danego obiektu, w tym do Nieruchomości. Nie stanowi to jednak, zdaniem Zainteresowanych, wyodrębnienia finansowego w znaczeniu ustawowym determinującym przesłanki zaistnienia ZCP. Jako wyodrębnienie finansowe rozumie się bowiem taką samodzielność finansową, która daje możliwość ustalania odrębnych celów oraz planów finansowych dla wydzielonego zespołu składników majątkowych. Może to przełożyć się na tworzenie odrębnych planów finansowych, budżetów na podstawie analizy oczekiwanych rezultatów oraz przewidywanych wydatków jednostek wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Zdaniem Zainteresowanych, wyodrębnienie zdarzeń gospodarczych związanych z Nieruchomością w ewidencji księgowej C. S.A., nie obejmuje swym zakresem składników, które decydowałyby o samodzielnym funkcjonowaniu Nieruchomości w zakresie finansowym. Nadto aby mówić o wyodrębnieniu finansowym, należy ZCP przypisać wszystkie zobowiązania oraz je przenieść na nabywcę. Potwierdza to interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 16 stycznia 2015 r. (nr IPPB1/415-1122/14-5/MT), zgodnie z którą konsekwencją finansowego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do niej wszelkich zobowiązań związanych z jej działalnością. Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane. C. S.A. nie przeniesie natomiast na nabywcę zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych a związanych z Nieruchomością, na podstawie których nabywca mógłby kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Zainteresowanych, dostawa przedmiotowych składników nie będzie stanowić dostawy ZCP, bowiem, jak już wskazano powyżej, aby stwierdzić, że mamy do czynienia z ZCP, konieczne jest łączne spełnienie przesłanek jego definicji z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. Nawet jeżeli uznać, że zachodzą przesłanki wyodrębnienia finansowego składników majątkowych i niemajątkowych znajdujących się na Nieruchomości, to nie będą spełnione pozostałe elementy definicji ZCP, tzn. wyodrębnienie organizacyjne składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, które byłyby przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, które razem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Konkludując, w ocenie Zainteresowanych, Nieruchomość wraz z położonymi na niej budynkami i budowlami nie stanowi przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, w związku z czym dostawa Nieruchomości wraz budynkami i budowlami nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Ad. 2

Zdaniem Zainteresowanych, planowana dostawa budynków i budowli położonych na Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepis art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT wskazuje, że towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii. Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 Ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa do użytkowania wieczystego gruntu. Sprzedaż nieruchomości, jak również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi zatem czynność opodatkowaną podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów.

W znaczeniu cywilistycznym przez jedną nieruchomość uznaje się cały teren objęty jedną księgą wieczystą, nawet jeżeli składa się na niego kilka działek wyodrębnionych ewidencyjnie (tak np. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 23 września 1970 r. sygn. II CR 361/70). Jednak dla celów podatku VAT przyjmuje się, że odrębnym towarem jest każda z ewidencyjnie wyodrębnionych działek gruntu (tak np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 października 2010 r., sygn. I FSK 1698/09). W praktyce zatem każdą z działek składających się na Nieruchomość (tj. działkę gruntu nr 35/3 i 35/4) należy rozpatrywać jako odrębny przedmiot obrotu.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższej regulacji wynika, że opodatkowanie bądź zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy gruntu zależy od opodatkowania dostawy samego budynku lub budowli, lub ich części znajdujących się na tym gruncie. Innymi słowy, zasady opodatkowania budynków lub budowli „rozciągają się" na grunt (działkę ewidencyjną), na którym są położone. Za wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 kwietnia 2010 r. sygn. I FSK 369/09 można wskazać, że „dostawa gruntu wraz z używanym budynkiem (lub budowlą), w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, którego dostawa podlega zwolnieniu z VAT również objęta jest zwolnieniem od podatku. W tym wypadku, bowiem o zwolnieniu całej dostawy decyduje charakter dostawy budynku”.

W celu ustalenia zasad opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji, konieczne jest zatem ustalenie zasad opodatkowania dostawy poszczególnych budynków i budowli położonych na Nieruchomości.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższy przepis z pewnością nie będzie miał zastosowania w analizowanym przypadku, ponieważ C. S.A. nie wykorzystywała Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższej regulacji wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest co do zasady zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, na mocy art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych oraz z interpretacji organów podatkowych, definicję pierwszego zasiedlenia należy interpretować w zgodzie z przepisami unijnymi, w szczególności z dyrektywą 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 ze zm.). Tytułem przykładu, w wyroku z 14 maja 2015 r. (sygn. I FSK 382/14) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że prounijna wykładnia Ustawy o VAT nakazuje odmiennie interpretować pojęcie pierwszego zasiedlenia w zależności od tego, czy ma ono miejsce po wybudowaniu budynku/budowli, czy następuje po ulepszeniu obiektu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym o wartość równą co najmniej 30% wartości początkowej. W pierwszym przypadku, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć „pierwsze zajęcie budynku, używanie” (a więc należy odejść od dosłownego brzmienia art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, który wiąże pierwsze zasiedlenie z czynnością „oddania do użytkowania” w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu), w drugim zaś trzeba oprzeć się na wykładni literalnej przepisów Ustawy o VAT.

W przypadku gdy budynek/budowla nie spełnia przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, należy rozpatrzyć, czyjej dostawa nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Stosownie do tego przepisu, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy podkreślić, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, wskazane powyżej przesłanki muszą być spełnione łącznie (z poniższym zastrzeżeniem).

Na podstawie art. 43 ust. 7a Ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w 43 ust. 1 pkt 10a lit. b) nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku dostawy działki, na której położonych jest kilka budynków lub budowli, może wystąpić sytuacja, w której dostawa niektórych naniesień jest opodatkowana VAT, zaś dostawa pozostałych jest zwolniona z podatku. W związku z tym, iż ani przepisy Ustawy o VAT, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie precyzują w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania w takim przypadku (gdy sprzedaż dotyczy częściowo nieruchomości opodatkowanej podatkiem VAT, a częściowo nieruchomości korzystającej ze zwolnienia od tego podatku), uprawnione jest przyjęcie rozwiązania opartego o klucz wartościowy, tzn. proporcjonalnie jako udział wartości budynków i budowli opodatkowanych w ogólnej wartości wszystkich budynków i budowli znajdujących się na działce ewidencyjnej (taka metoda znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 kwietnia 2010 r. o sygn. I FSK 369/09).

W ocenie Zainteresowanych planowana dostawa budynków i budowli położonych na Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Poniżej wskazano argumentację dotyczącą zasadności zastosowania tego zwolnienia podatkowego względem poszczególnych budynków i budowli.

1.  Budynek produkcyjno-usługowy

W ocenie Zainteresowanych, w świetle przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że ostatnie ulepszenie Budynku produkcyjno-usługowego o wartości co najmniej 30% jego wartości początkowej miało miejsce w dniu 15 maja 2012 r. w wyniku nabycia przez C. S.A. nakładów od C. sp. z o.o. W momencie nabycia nakładów (w dniu 15 maja 2012 r.) część Budynku produkcyjno-usługowego była przedmiotem najmu (na podstawie umowy C. S.A. z C. sp. z o.o. z dnia 30 września 2004 r.). Jednocześnie cała Nieruchomość, w tym Budynek produkcyjno-usługowy, była oddana N. sp. z o.o. do odpłatnego i niewyłącznego używania na podstawie Porozumienia.

W świetle powyższego należy przyjąć, że pierwsze zasiedlenie Budynku produkcyjno-usługowego miało miejsce w dniu rozliczenia ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej obiektu, tj. w dniu 15 maja 2012 r. W tym dniu Budynek produkcyjno-usługowy został oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT - przez „oddanie do użytkowania” w analizowanym przypadku należy rozumieć kontynuację stosunku najmu z C. sp. z o.o. oraz kontynuację stosunku prawnego wynikającego z Porozumienia, na podstawie którego Nieruchomość (w tym Budynek produkcyjno-usługowy) była oddana na rzecz N. sp. z o.o. do niewyłącznego używania. Taki pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych np. w interpretacji nr IPPP1/443-1049/14-3/JŻ z dnia 15 października 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której stwierdzono, że kontynuowanie umowy najmu po dokonaniu ulepszeń budynku o co najmniej 30% jego wartości początkowej, należy zakwalifikować jako „oddanie budynku do użytkowania”, co w konsekwencji oznacza, że dochodzi do pierwszego zasiedlenia takiego budynku:

„W ocenie tutejszego Organu w odniesieniu do opisanych we wniosku Zabudowań, które są wynajmowane w całości lub w części, w przypadku których w trakcie trwania umów najmu może dochodzić do ulepszenia danego budynku lub budowli przekraczającego 30% wartości początkowej danego budynku lub budowli, pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 ust. 14 ustawy należy rozpoznać w momencie dokonania ulepszeń wraz z jednoczesnym wydaniem Zabudowań użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, tj. kontynuowaniu zawartej wcześniej umowy najmu”.

Konkludując, należy stwierdzić, że do pierwszego zasiedlenia Budynku produkcyjno-usługowego doszło w dniu 15 maja 2012 r. Po tym dniu Budynek produkcyjno-usługowy nie był ulepszany. Tym samym, planowana dostawa Budynku produkcyjno-usługowego na rzecz A. sp. z o.o. będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, będzie bowiem dokonana po upływie 2 lat od dnia pierwszego zasiedlenia tego obiektu. Strony transakcji mogą zrezygnować z powyższego zwolnienia podatkowego po spełnieniu warunków z art. 43 ust. 10 i nast. Ustawy o VAT.

W przypadku przyjęcia (zdaniem Zainteresowanych błędnego) stanowiska, że w dniu 15 maja 2012 r. nie doszło do pierwszego zasiedlenia Budynku produkcyjno-usługowego, należałoby stwierdzić, że pierwsze zasiedlenie części tego obiektu, oddanej do użytkowania na podstawie umowy najmu z dnia 15 maja 2012 r., miało miejsce w dniu 16 maja 2012 r., skutkiem czego dostawa tej części budynku byłaby zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ponieważ nastąpiłaby po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Natomiast pierwsze zasiedlenie części obiektu niebędącej przedmiotem powyższej umowy nastąpiłoby w najpóźniej w dniu 2 czerwca 2014 r. w związku z wydaniem Nieruchomości przez C. S.A. na rzecz H. sp. z o.o. na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r. Powyższa umowa dotyczyła Nieruchomości wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami, które były na niej położone, a zatem „obejmowała” również Budynek produkcyjno-usługowy. Przy takim założeniu dostawa pozostałej części Budynku produkcyjno-usługowego również byłaby zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, byłaby bowiem dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

1.  Pawilon auto-komis

W ocenie Zainteresowanych, pierwsze zasiedlenie Pawilonu auto-komis nastąpiło w związku z rozpoczęciem wykorzystywania tego obiektu w działalności gospodarczej C. S.A. (a więc w 1997 r.). Przyjmując zaś literalną wykładnię przepisów Ustawy o VAT o pierwszym zasiedleniu należałoby stwierdzić, że miało ono miejsce w dniu 1 maja 2012 r. w związku z oddaniem przez C. S.A. na rzecz N. sp. z o.o. całej Nieruchomości (w tym Pawilonu auto-komis) do używania na podstawie Porozumienia. W tym dniu doszło bowiem, po raz pierwszy po wybudowaniu tego budynku (które miało miejsce w 1997 r.), do jego oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (oddanie Nieruchomości do używania na podstawie Porozumienia stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem). Mając powyższe na uwadze, zdaniem Zainteresowanych, planowana dostawa Pawilonu auto-komis będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, strony transakcji będą uprawnione do rezygnacji z przedmiotowego zwolnienia (pod warunkiem dokonania stosownego zgłoszenia).

W przypadku przyjęcia (zdaniem Zainteresowanych błędnego) stanowiska, że pierwsze zasiedlenie nie wystąpiło ani w 1997 r., ani w dniu 1 maja 2012 r., należałoby stwierdzić, że pierwsze zasiedlenie tego obiektu miało miejsce najpóźniej w dniu 2 czerwca 2014 r. w związku z wydaniem Nieruchomości przez C. S.A. na rzecz H. sp. z o.o. na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r. Powyższa umowa dotyczyła Nieruchomości wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami, które były na niej położone, a zatem „obejmowała” również Pawilon auto-komis. Przy takim założeniu dostawa Pawilonu auto-komis również byłaby zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, byłaby bowiem dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia (dostawa nastąpi po dniu 2 czerwca 2016 r.).

1.  Place i drogi

Ze względu na okoliczność, iż Place i drogi nie zostały ulepszone o co najmniej 30% ich wartości początkowej, do ich pierwszego zasiedlenia doszło w chwili rozpoczęcia wykorzystywania ich w działalności gospodarczej C. S.A., czyli w pierwszej połowie lat 90-tych XX wieku. Przyjmując zaś literalną wykładnię przepisów o pierwszym zasiedleniu, należałoby zbadać, kiedy doszło do ich oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po ich wybudowaniu.

W 1994 r. nastąpiło oddanie do użytkowania na rzecz C. sp. z o.o. części powierzchni Placów i dróg na podstawie umowy najmu części Nieruchomości. Należy zatem uznać, że najpóźniej w tym roku doszło do pierwszego zasiedlenia tej (wynajętej) części Placów i dróg.

W dniu 30 kwietnia 2012 r. C. S.A. zawarła Porozumienie z N. sp. z o.o., na podstawie którego w dniu 1 maja 2012 r. oddano w odpłatne i niewyłączne używanie wraz z prawem do dysponowania nieruchomością na cele budowlane całą Nieruchomość, w tym 100% powierzchni Placów i dróg. Tym samym, zdaniem Zainteresowanych, najpóźniej w dniu 1 maja 2012 r. doszło do pierwszego zasiedlenia pozostałej (niezasiedlonej wcześniej) części Placów i dróg.

W przypadku przyjęcia (zdaniem Zainteresowanych błędnego) poglądu, że w dniu 1 maja 2012 r. nie doszło do pierwszego zasiedlenia Placów i dróg, należałoby stwierdzić, że pierwsze zasiedlenie pozostałej (niezasiedlonej wcześniej) części Placów i dróg nastąpiło najpóźniej w dniu 27 grudnia 2012 r. Wtedy bowiem C. S.A. zmieniła zakres umowy najmu Nieruchomości zawartej z C. sp. z o.o. i wydała do użytkowania 100% powierzchni Placów i dróg. Trzeba więc uznać, że najpóźniej w tym dniu (27 grudnia 2012 r.) nastąpiło pierwsze zasiedlenie całej powierzchni Placów i dróg.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, dostawa Placów i dróg będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, będzie bowiem dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Stronom transakcji przysługiwać będzie, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, prawo do rezygnacji z zastosowania tego zwolnienia.

1.  Osadnik błota

W ocenie Zainteresowanych, pierwsze zasiedlenie Osadnika błota nastąpiło w pierwszej połowie lat 90-tych XX wieku w związku z rozpoczęciem jego wykorzystywania w działalności gospodarczej C. S.A. Przyjmując zaś literalną wykładnię przepisów o pierwszym zasiedleniu, należałoby stwierdzić, że doszło do niego w dniu 1 maja 2012 r. w związku z oddaniem przez C. S.A. na rzecz N. sp. z o.o. całej Nieruchomości (w tym Osadnika błota) do używania na podstawie Porozumienia. W tym dniu doszło bowiem, po raz pierwszy po wybudowaniu tego obiektu, do jego oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (oddanie Nieruchomości do używania na podstawie Porozumienia stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem). Niezależnie od tego, która z powyższych koncepcji byłaby uznana za prawidłową, należy uznać, że planowana dostawa Osadnika błota będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT (każdy z powyższych poglądów prowadzi do wniosku, że dostawa nastąpi po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia). Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, strony transakcji będą uprawnione do rezygnacji z przedmiotowego zwolnienia (pod warunkiem dokonania stosownego zgłoszenia).

W przypadku przyjęcia (zdaniem Zainteresowanych błędnego) stanowiska, że ani w latach 90-tych, ani w dniu 1 maja 2012 r. nie doszło do pierwszego zasiedlenia Osadnika błota, należałoby stwierdzić, że pierwsze zasiedlenie tego obiektu miało miejsce najpóźniej w dniu 2 czerwca 2014 r. w związku z wydaniem Nieruchomości przez C. S.A. na rzecz H. sp. z o.o. na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r. Powyższa umowa dotyczyła Nieruchomości wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami, które były na niej położone, a zatem „obejmowała” również Osadnik błota. Przy takim założeniu dostawa Osadnika błota również byłaby zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, byłaby bowiem dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

1.  Ogrodzenie

W ocenie Zainteresowanych, pierwsze zasiedlenie Ogrodzenia nastąpiło w dniu 1 maja 2012 r. w związku z oddaniem przez C. S.A. na rzecz N. sp. z o.o. całej Nieruchomości (w tym Ogrodzenia) do używania na podstawie Porozumienia. W tym dniu doszło bowiem, po raz pierwszy po ulepszeniu tej budowli (ulepszenia przewyższały 30% wartości początkowej), do jej oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (oddanie Nieruchomości do używania na podstawie Porozumienia stanowiło usługą podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem). Mając powyższe na uwadze, zdaniem Zainteresowanych, planowana dostawa Ogrodzenia będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, strony transakcji będą uprawnione do rezygnacji z przedmiotowego zwolnienia (pod warunkiem dokonania stosownego zgłoszenia).

W przypadku przyjęcia (zdaniem Zainteresowanych błędnego) stanowiska, że w dniu 1 maja 2012 r. nie doszło do pierwszego zasiedlenia Ogrodzenia, należałoby stwierdzić, że pierwsze zasiedlenie tego obiektu miało miejsce najpóźniej w dniu 2 czerwca 2014 r. w związku z wydaniem Nieruchomości przez C. S.A. na rzecz H. Poland sp. z o.o. na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r. Powyższa umowa dotyczyła Nieruchomości wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami, które były na niej położone, a zatem „obejmowała” również Ogrodzenie. Przy takim założeniu dostawa Ogrodzenia byłaby zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, byłaby bowiem dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

1.  Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4

W ocenie Zainteresowanych, pierwsze zasiedlenie Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4 nastąpiło w pierwszej połowie lat 90-tych XX wieku w związku z rozpoczęciem ich wykorzystywania w działalności gospodarczej C.. S.A. Przyjmując zaś literalną wykładnię przepisów o pierwszym zasiedleniu, należałoby stwierdzić, że doszło do niego dniu 1 maja 2012 r. w związku z oddaniem przez C. S.A. na rzecz N. sp. z o.o. całej Nieruchomości (w tym Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4) do używania na podstawie Porozumienia. W tym dniu doszło bowiem, po raz pierwszy po wybudowaniu tych budowli do ich oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (oddanie Nieruchomości do używania na podstawie Porozumienia stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem). Mając powyższe na uwadze, zdaniem Zainteresowanych, planowana dostawa Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4 będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, strony transakcji będą uprawnione do rezygnacji z przedmiotowego zwolnienia (pod warunkiem dokonania stosownego zgłoszenia).

W przypadku przyjęcia (zdaniem Zainteresowanych błędnego) stanowiska, że do pierwszego zasiedlenia nie doszło ani w latach 90-tych, ani w dniu 1 maja 2012 r., należałoby stwierdzić, że miało ono miejsce najpóźniej w dniu 2 czerwca 2014 r. w związku z wydaniem Nieruchomości przez C. S.A. na rzecz H. sp. z o.o. na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r. Powyższa umowa dotyczyła Nieruchomości wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami, które były na niej położone, a zatem „obejmowała” również Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4. Przy takim założeniu dostawa Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4 również byłaby zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, byłaby bowiem dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Ad. 3

Zdaniem Zainteresowanych, strony transakcji będą mogły zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości i wybrać opodatkowanie dostawy tych budynków i budowli na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych, dostawa budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, bowiem będzie dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia tych obiektów. Jak wskazano powyżej, do ich pierwszego zasiedlenia doszło najpóźniej w dniu 2 czerwca 2014 r.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Należy zatem stwierdzić, że w przypadku dostawy budynku (budowli) zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, strony transakcji mogą zrezygnować z tego zwolnienia i wybrać opodatkowanie dostawy (pod warunkami wskazanymi w art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT). Jako, że dostawa budynków i budowli położonych na Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, toteż strony będą uprawnione do rezygnacji ze zwolnienia i do wyboru opodatkowania ich dostawy po spełnieniu warunków wskazanych w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów i wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższego przepisu powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące przedsiębiorstwo w powyżej przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług również zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy, przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że C. S.A. prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku VAT. C. S.A. jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej (oraz właścicielem położonych na niej budynków i budowli stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności), dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą. Nieruchomość składa się z dwóch działek ewidencyjnych: działki nr 35/3 oraz działki nr 35/4.

C. S.A. zamierza sprzedać prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z położonymi na niej budynkami i budowlami na rzecz A. sp. z o.o.

Nieruchomość w obecnym kształcie (tj. jako składająca się z obecnych działek nr 35/3 i 35/4) powstała w wyniku podziału dokonanego zgodnie z decyzją Prezydenta Miasta z dnia 17 grudnia 2012 r. nr 33/2012. Na podstawie Decyzji Podziałowej dokonany został podział nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną nr 35 (o powierzchni 4,2339 ha) na cztery działki: działkę nr 35/1 (pow. 0,5306 ha) , działkę 35/2 (pow. 1,9577 ha), działkę 35/3 (pow. 1,7346 ha) oraz działkę 35/4 (pow. 0,0110 ha). Na skutek Decyzji Podziałowej dokonano zatem podziału działki nr 35 na cztery działki, z czego dwie (działki nr 35/3 i 35/4) tworzą obecnie jedną nieruchomość gruntową (zdefiniowaną powyżej jako Nieruchomość).

Na podstawie decyzji z dnia 28 maja 1996 r. Wojewoda stwierdził nabycie z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r. przez Przedsiębiorstwo P\`(...)\` użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego, będącego własnością Skarbu Państwa, stanowiącego działkę ewidencyjną nr 35 (czyli Nieruchomość jeszcze przed podziałem z 2012 r.). Należy zatem stwierdzić, że Nieruchomość (przed podziałem z 2012 r.) była od 5 grudnia 1990 r. w użytkowaniu wieczystym P.

Na podstawie umowy o odpłatnym korzystaniu z mienia z dnia 4 lipca 1991 r., która obowiązywała od dnia 1 lipca 1991 r., Skarb Państwa oddał na rzecz C. S.A. do korzystania w celu prowadzenia działalności gospodarczej i pobierania pożytków, mienie P. przy ul. 1 Sierpnia 2/14. Na skutek powyższej umowy C. S.A. otrzymała do korzystania działkę nr 35 wraz z położonymi na niej budynkami i budowlami.

W dniu 30 września 1996 r. C. S.A. zawarła ze Skarbem Państwa „Umowę odnowienia umowę sprzedaży oraz ustanowienia hipoteki”, której przedmiotem była sprzedaż zespołu składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, stanowiącego zorganizowaną część zlikwidowanego przedsiębiorstwa państwowego P. Na podstawie powyższej umowy C. S.A. nabyła przedsiębiorstwo, w tym prawo wieczystego użytkowania gruntów (działka nr 35) oraz własność położonych na gruncie budynków i budowli. Jako, że umowa dotyczyła sprzedaży przedsiębiorstwa, toteż transakcja nie stanowiła czynności opodatkowanej podatkiem VAT. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 pkt 1 obowiązującej wówczas ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym, sprzedaż przedsiębiorstwa nie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Na działce nr 35/3 znajdują się następujące budynki i budowle, ujęte przez C. S.A. w ewidencji środków trwałych:

1.  budynek produkcyjno-usługowy o powierzchni użytkowej 6.322 m2;
2.  pawilon auto-komis o powierzchni użytkowej 137 m2;
3.  place i drogi o powierzchni użytkowej 11.245 m2;
4.  osadnik błota;
5.  ogrodzenie terenu.

Ponadto, na terenie działki nr 35/3 zlokalizowane są następujące budowle, które nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych C. S.A.:

1.  sieć wodociągowa;
2.  sieć kanalizacji deszczowej;
3.  sieć kanalizacji sanitarnej;
4.  sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia;
5.  sieć elektroenergetyczna średniego napięcia;
6.  stacja transformatorowa;
7.  sieć teletechniczna.

Sieci działki 35/3 stanowią własność C. S.A. Sieć teletechniczna położona na działce nr 35/3 nie stanowi własności C. S.A., lecz jest częścią przedsiębiorstwa telekomunikacyjnego. W konsekwencji, planowana transakcja sprzedaży prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości wraz z prawem własności budynków i budowli nie będzie obejmować sieci teletechnicznej (nie będzie ona przedmiotem dostawy w rozumieniu ustawy o VAT).

Na terenie działki nr 35/4 zlokalizowane są następujące budowle:

1.  sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia;
2.  sieć elektroenergetyczna średniego napięcia;
3.  komora podziemna magistralnej sieci wodociągowej;
4.  sieć teletechniczna.

Budowle położone na działce nr 35/4 nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych C. S.A. Sieci działki 35/4 stanowią własność C. S.A. Komora podziemna magistralnej sieci wodociągowej nie stanowi własności C. S.A., lecz wchodzi w skład przedsiębiorstwa wodociągowego. Należy dodać, że przedmiotowa komora tylko w części znajduje się w granicach działki 35/4, a ponadto nie jest wykorzystywana na potrzeby Nieruchomości. Mając powyższe na względzie, należy uznać, że planowana transakcja sprzedaży prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości wraz z prawem własności budynków i budowli nie będzie obejmować opisanej komory podziemnej (nie będzie ona przedmiotem dostawy w rozumieniu Ustawy o VAT).

Sieć teletechniczna położna na działce nr 35/4 nie jest własnością C. S.A., lecz wchodzi w skład przedsiębiorstwa telekomunikacyjnego. Przedmiotowa sieć przebiega (pod ziemią) przez działkę nr 35/4 jedynie fragmentarycznie i nie służy dostawie mediów do Nieruchomości. Wskazana sieć nie będzie przedmiotem dostawy przy planowanej transakcji sprzedaży prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości wraz z prawem własności budynków i budowli.

Ad. 1

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Nieruchomość wraz z położonymi na niej budynkami i budowlami stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym dostawa Nieruchomości wraz z budynkami i budowlami nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W ocenie Organu, ze względu na charakter oraz zakres przedmiotu transakcji, który ma obejmować wyłącznie prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z położonymi na niej budynkami i budowlami stanowiącymi odrębny od gruntu przedmiot własności, na rzecz Wnioskodawcy, przedmiotu transakcji nie można uznać za całe przedsiębiorstwo Zbywcy (C. S.A.) czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa Zbywcy. Jak wynika z opisu sprawy, Nieruchomość nie stanowi wyodrębnionej organizacyjnie jednostki w strukturze Zbywcy, jak również nie jest traktowana jako dział, wydział, oddział itd. przedsiębiorstwa, który zostałby wyodrębniony na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.

Planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie obejmować pracowników, w szczególności na Wnioskodawcę nie przejdą pracownicy Zbywcy. W wyniku sprzedaży, na Wnioskodawcę nie przejdą również elementy wyposażenia budynków położonych na Nieruchomości. Co do zasady, po sfinalizowaniu transakcji sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawca nie stanie się stroną umów związanych z prowadzoną aktualnie na Nieruchomości działalnością gospodarczą tj. nie „wejdzie” do tych umów w miejsce Zbywcy. (umowy najmu i dzierżawy obiektów położonych na Nieruchomości, umowa ochrony Nieruchomości). Zbywca zamierza rozwiązać powyższe umowy przed dniem dostawy Nieruchomości. Zbywca wygasi zatem umowy dotyczące prowadzonej na Nieruchomości działalności gospodarczej i sprzeda nabywcy część aktywów pozostałych po tej działalności (tj. prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz budynki i budowle).

Strony umowy sprzedaży nie wykluczają, że za zgodą dostawców mediów, prawa z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości (tzn. dostawa prądu, ciepła i wody) zostaną przeniesione na Wnioskodawcę, na podstawie umowy cesji praw. Poza ew. cesją praw z umów dostawy mediów, w ramach planowanej dostawy Nieruchomości, na Wnioskodawcę nie przejdą żadne wierzytelności, prawa z papierów wartościowych, środki pieniężne, koncesje, licencje, zezwolenia, patenty, prawa autorskie, ani tajemnice przedsiębiorstwa związane z Nieruchomością - wszystkie powyższe aktywa pozostaną u Zbywcy. Wskazane składniki majątkowe (tj. składniki, które będą przedmiotem sprzedaży, tzn. prawo użytkowania wieczystego, oraz prawo własności budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości) nie są wystarczające do samodzielnego funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Do samodzielnego funkcjonowania jako przedsiębiorstwo konieczny byłyby dodatkowe zasoby, w szczególności pracownicy oraz wyposażenie.

Zbywca prowadzi wspólną ewidencję księgową dla wszystkich obiektów, na których realizuje swoją działalność gospodarczą. Nieruchomość wraz z położonymi na niej budynkami i budowlami nie utworzy u Wnioskodawcy wyodrębnionego organizacyjnie i finansowo zespołu składników materialnych i niematerialnych, który mógłby stanowić samodzielne przedsiębiorstwo. Wnioskodawca nie będzie kontynuować działalności gospodarczej prowadzonej na Nieruchomości przez Zbywcę, lecz zamierza wyburzyć naniesienia znajdujące się na Nieruchomości w celu prowadzenia innej działalności, aniżeli działalność prowadzona przez Zbywcę.

W konsekwencji, zbywana Nieruchomość nie spełni warunków określonych w art. 2 pkt 27e ustawy i nie może zostać uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Nie stanowi także przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W konsekwencji, zbycie tej Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na ogólnych zasadach określonych w ustawie o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Ponadto, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym planowana dostawa budynków i budowli położonych na Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Przedmiotem sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy będzie Nieruchomość wraz z naniesieniami w postaci budynków i budowli opisanych następująco:

Budynek produkcyjno-usługowy

1.  Umowy dotyczące Budynku produkcyjno-usługowego

Budynek produkcyjno-usługowy został wybudowany przed wejściem w życie Ustawy o VAT z 1993 r. (prawdopodobnie w 1970 r.). Na podstawie Decyzji z 1996 r. Wojewoda stwierdził nabycie z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r. przez P. użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego, będącego własnością Skarbu Państwa, stanowiącego działkę ewidencyjną nr 35. W dniu 5 grudnia 1990 r. P. stał się zatem użytkownikiem wieczystym gruntu (działki nr 35) i jednocześnie właścicielem budynków i budowli położonych na tej działce, w tym Budynku produkcyjno-usługowego.

Na podstawie Umowy z 1991 r. Skarb Państwa oddał na rzecz C. S.A. do korzystania w celu prowadzenia działalności gospodarczej i pobierania pożytków mienie przedsiębiorstwa P., w skład którego wchodził Budynek produkcyjno-usługowy. Przekazanie przedsiębiorstwa (w tym powyższego budynku) do korzystania nie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT ponieważ Umowa z 1991 r. została zawarta przed wejściem w życie przepisów o tym podatku.

W 1994 r. C. S.A. (wynajmujący) zawarła z C. sp. z o.o. (najemca) umowę najmu Budynku produkcyjno-usługowego. W okresie trwania stosunku najmu (do 31 maja 2014 r.) strony wielokrotnie zmieniały jego treść, m.in. w zakresie wynajmowanej powierzchni budynku. Najem Budynku produkcyjno-usługowego na rzecz C. sp. z o.o. stanowił usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie Umowy z 1996 r. Skarb Państwa sprzedał na rzecz C. S.A. mienie stanowiące zorganizowaną część zlikwidowanego przedsiębiorstwa P.. Na podstawie powyższej umowy C. S.A. nabyła prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności znajdujących się na niej budynków i budowli (w tym Budynku produkcyjno-usługowego). Z treści Umowy z 1996 r. wynika, że na jej podstawie doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 obowiązującej wówczas Ustawy o VAT z 1993 r., sprzedaż przedsiębiorstwa nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, przy nabyciu Budynku produkcyjno-usługowego, nie wystąpił podatek naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu.

W 1997 r. C. S.A. wniosła aportem do C. sp. z o.o. prawo użytkowania 7,12% powierzchni Budynku produkcyjno-usługowego. Powyższe prawo użytkowania było wykonywane do dnia 15 maja 2012 r. Wskazana czynność wniesienia aportu została dokonana w okresie obowiązywania Ustawy o VAT z 1993 r. i nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W dniu 30 września 2004 r. C. S.A. (wynajmujący) zawarła z C. sp. z o.o. (najemca) umowę najmu, części Nieruchomości, w tym części Budynku produkcyjno-usługowego (umowa była wielokrotnie aneksowana i obowiązywała do dnia 31 maja 2014 r.). Wynajmowana powierzchnia została wydana C. sp. z o.o. w dniu 1 października 2004 r. Najem stanowił usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT.

W dniu 30 kwietnia 2012 r. C. S.A. zawarła z N. sp. z o.o. porozumienie w przedmiocie oddania do odpłatnego i niewyłącznego używania Nieruchomości (rozumianej jako prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności budynków i budowli stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności) wraz z prawem do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane. Nieruchomość (wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami, w tym Budynkiem produkcyjno-usługowym) została faktycznie udostępniona N. sp. z o.o. w dniu 1 maja 2012 r. Celem Porozumienia było udostępnienie Nieruchomości w związku z planowanymi inwestycjami budowlanymi. Na mocy Porozumienia N. sp. z o.o. otrzymała dostęp do Nieruchomości, w tym do położonych na niej budynków i budowli. Po zawarciu Porozumienia N. sp. z o.o. zmieniła nazwę na S. sp. z o.o. Na mocy umowy z dnia 18 marca 2013 r. nastąpiło przeniesienie praw i obowiązków S. sp. z o.o. wynikających z Porozumienia na H. sp. z o.o. (stroną Porozumienia, w miejsce S. sp. z o.o., stała się H. Poland sp. z o.o.). Analizowane Porozumienie było aneksowane w dniu 16 stycznia 2013 r. oraz w dniu 10 kwietnia 2014 r. Zostało ono rozwiązane na mocy „Porozumienia o Rozwiązaniu” z dnia 27 listopada 2014 r., ze skutkiem na dzień 4 grudnia 2014 r. Usługa udostępnienia Nieruchomości na podstawie Porozumienia podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W dniu 15 maja 2012 r. C. S.A. (wynajmujący) zawarła z C. sp. z o.o. (najemca) umowę najmu, na podstawie której oddała w najem część Budynku produkcyjno-usługowego. Udostępnienie tej części budynku na podstawie przedmiotowej umowy nastąpiło w dniu 16 maja 2012 r. Umowa obowiązywała do dnia 31 stycznia 2014 r. Usługa najmu była opodatkowana podatkiem VAT.

W dniu 10 kwietnia 2014 r. C. S.A. (wydzierżawiający) zawarła umowę dzierżawy z H. sp. z o.o. (dzierżawca) dotyczącą całej Nieruchomości (wraz z położonymi na niej budynkami i budowlami). Przekazanie Nieruchomości (w tym Budynku produkcyjno-usługowego) w wykonaniu Umowy Dzierżawy z 2014 r. nastąpiło w dniu 2 czerwca 2014 r. Powyższa umowa uległa rozwiązaniu w dniu 30 kwietnia 2015 r. Dzierżawa stanowiła usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy zaznaczyć, że H. sp. z o.o. dysponowała Nieruchomością już przed zawarciem Umowy Dzierżawy z 2014 r. - jak bowiem wskazano powyżej, H. sp. z o.o. w dniu 18 marca 2013 r. stała się stroną Porozumienia, a zatem od tego dnia miała prawo do niewyłącznego używania Nieruchomości.

W dniu 10 maja 2015 r. C. S.A. (wydzierżawiający) zawarła z J. sp. z o.o. sp. k. (dzierżawca) umowę dzierżawy fragmentu Nieruchomości ze skutkiem przekazania do użytkowania na dzień 15 maja 2015 r. Umowa Dzierżawy z 2015 r. obejmowała swoim zakresem 6,96% powierzchni Budynku produkcyjno-usługowego. Usługa dzierżawy świadczona na podstawie powyższej umowy podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie umowy z dnia 18 kwietnia 2016 r. C. S.A. wynajęła C. sp. z o.o. część Budynku podukcyjno-usługowego o powierzchni około 1.900 m2.

W dniu 1 sierpnia 2016 r. C. S.A. (wynajmujący) zawarła z V. sp. z o.o. (najemca) umowę najmu, na podstawie której oddała do korzystania część Budynku produkcyjno-usługowego (1.660 m2).

Należy dodać, że w związku z podziałem działki nr 35 na podstawie Decyzji Podziałowej, podziałowi uległ również Budynek produkcyjno-usługowy. Linia podziału działki nr 35 została przeprowadzona „przez” ten budynek. W wyniku podziału, Budynek produkcyjno-usługowy został podzielony na dwa niezależne budynki - jeden położony na powstałej w wyniku podziału działce nr 35/3 (obecny Budynek produkcyjno-usługowy - 53,15% powierzchni budynku sprzed podziału), a drugi na powstałej w wyniku podziału działce nr 35/2. Działka nr 35/2 została zbyta przez C. S.A. w dniu 16 stycznia 2013 r. Po sprzedaży, istniejący na działce nr 35/2 budynek (który przed podziałem działki nr 35 był częścią Budynku produkcyjno-usługowego) został rozebrany.

1.  Ulepszenia Budynku produkcyjno-usługowego

W dniu przyjęcia Budynku produkcyjno-usługowego do korzystania przez C. S.A. (1 lipca 1991 r.) jego wartość początkowa wynosiła 1.341.780,67 PLN. Na skutek urzędowej aktualizacji wartości środków trwałych dokonanej na podstawie Obwieszczenia Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 8 lutego 1995 r. w sprawie wskaźników przeliczeniowych do aktualizacji wyceny środków trwałych na dzień 1 stycznia 1995 r. (M.P. z 1995 r., Nr 9, poz. 125) wartość początkowa tego obiektu na dzień 1 stycznia 1995 r. została zaktualizowana do kwoty 3.072.479,07 PLN.

W okresie od 1995 r. do 2005 r. C. S.A. dokonała ulepszeń Budynku produkcyjno-usługowego na kwotę 1.800.930,23 PLN. Ulepszenia były zatem wyższe niż 30% wartości początkowej tego środka trwałego. Następnie, w 2008 r. C. S.A. dokonała ulepszeń Budynku produkcyjno-usługowego na kwotę 10.454,99 PLN (0,17% wartości początkowej obiektu), a w 2010 r. na kwotę 353.896,80 PLN (5,68% wartości początkowej). Przy wydatkach na powyższe ulepszenia C. S.A. przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Należy podkreślić, że wskazane ulepszenia dotyczyły całego Budynku produkcyjno-usługowego, jeszcze sprzed podziału działki nr 35 na podstawie Decyzji Podziałowej. Omawiane ulepszenia dotyczyły więc nie tylko obecnego Budynku produkcyjno-usługowego, ale również tej jego części, która pozostała na wydzielonej działce nr 35/2 i która została następnie rozebrana. Obecny Budynek produkcyjno-usługowy ma powierzchnię równą 53,15% powierzchni budynku sprzed podziału (w związku z Decyzją Podziałową).

Jak wskazano powyżej, od 1994 r. C. sp. z o.o. wynajmowała Budynek produkcyjno-usługowy od C. S.A. W okresie wynajmu, C. sp. z o.o. (najemca) dokonała ulepszeń tego obiektu na kwotę 2.088.000,00 PLN (a zatem 31,73% jego wartości początkowej). W dniu 15 maja 2012 r. nastąpiło między C. sp. z o.o. a C. S.A. rozliczenie tych nakładów. W „globalnej” kwocie ulepszeń Budynku produkcyjno-usługowego (2.088.000,00 PLN) na tę część budynku, która pozostała na działce nr 35/3 (a zatem na obecny Budynek produkcyjno-usługowy) przypadała kwota 1.554.587,50 PLN. Jak wskazano powyżej, obecny Budynek produkcyjno-usługowy ma powierzchnię równą 53,15% powierzchni budynku sprzed podziału (w związku z Decyzją Podziałową). Uwzględniając powyższe kryterium powierzchniowe, na obecny (po podziale) Budynek produkcyjno-usługowy „przypadała” wartość początkowa w kwocie 4.606.798,45 PLN. Tym samym, wartość ulepszeń odkupionych od C. sp. z o.o. w dniu 15 maja 2012 r. przypadająca na obecny Budynek produkcyjno-usługowy (1.554.587,50 PLN) była wyższa niż 30% tak obliczonej (zgodnie z kryterium powierzchniowym) wartości początkowej tej części obiektu. Należy przy tym dodać, że w dniu podziału Budynku produkcyjno-usługowego nie dokonano w księgach zapisów, zgodnie z którymi wartość początkowa tego budynku zostałaby „podzielona” pomiędzy dwie części budynki. Przed podziałem, Budynek produkcyjno-usługowy miał wartość początkową 8.667.541,76 PLN, a pierwsza zmiana wartości początkowej tego obiektu w księgach C. S.A. nastąpiła w dniu 16 stycznia 2013 r., w dniu sprzedaży działki nr 35/2. W związku z tą sprzedażą, C. S.A. ustaliła wartość początkową (obecnego) Budynku produkcyjno-usługowego na kwotę 7.536.124,17 PLN (powyższe wynikało z odjęcia od kwoty 8.667.541,76 PLN niezamortyzowanej części wartości początkowej budynku przypadającej na część budynku położoną na działce nr 35/2).

C. S.A. przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem powyższych nakładów od C. sp. z o.o.

Pawilon auto-komis

1.  Umowy dotyczące Pawilonu auto-komis

Pawilon auto-komis został wybudowany w 1997 r. przez C. sp. z o.o. (najemcę gruntu) jako inwestycja w obcym środku trwałym.

Na podstawie Porozumienia, Nieruchomość (w tym Pawilon auto-komis) została w dniu 1 maja 2012 r. oddana N. sp. z o.o. do odpłatnego i niewyłącznego używania wraz z prawem do dysponowania nią na cele budowlane.

W dniu 15 maja 2012 r. C. S.A. wykupiła od C. sp. z o.o. nakłady na wybudowanie Pawilonu auto-komis o wartości 111.000,00 PLN, co zostało udokumentowane fakturą VAT. Przy nabyciu nakładów, C. S.A. przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W dniu 10 kwietnia 2014 r. C. S.A. (wydzierżawiający) zawarła z H. sp. z o.o. (dzierżawca) Umowę Dzierżawy z 2014 r. Wskazana umowa dotyczyła dzierżawy Nieruchomości rozumianej jako grunt oraz wszystkie położone na nim budynki i budowle (a zatem również Pawilon auto-komis). Wydanie przedmiotu dzierżawy nastąpiło w dniu 2 czerwca 2014 r.

W dniu 10 maja 2015 r. C. S.A. (wydzierżawiający) zawarła z J. sp. z o.o. sp. k. (dzierżawca) Umowę Dzierżawy z 2015 r. (udostępnienie części Nieruchomości i części budynków oraz budowli nastąpiło w dniu 15 maja 2015 r.). Umowa ta obejmowała 100% powierzchni Pawilonu auto-komis. Usługa dzierżawy podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

1.  Ulepszenia Pawilonu auto-komis

Pawilon auto-komis nie był ulepszany

Place i drogi

1.  Umowy dotyczące Placów i dróg

Place i drogi zostały wybudowane przed 1991 r. Place i drogi zostały oddane przez Skarb Państwa na rzecz C. S.A. do odpłatnego korzystania na podstawie Umowy z 1991 r. Przekazanie Nieruchomości na podstawie powyższej umowy nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ w tym czasie nie obowiązywały przepisy o tym podatku.

W 1994 r. C. S.A. oddała w najem część powierzchni Placów i dróg na rzecz C. sp. z o.o.

Umowa we wskazanym zakresie była wielokrotnie aneksowana i obowiązywała do dnia 31 maja 2014 r. Świadczenie usługi najmu na podstawie powyższej umowy podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pozostałą część Placów i dróg użytkowała na własne potrzeby C. S.A.

W dniu 30 września 1996 r. C. S.A. zawarła ze Skarbem Państwa Umowę z 1996 r. Na podstawie powyższej umowy C. S.A. nabyła prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności znajdujących się na niej budynków i budowli (w tym Placów i dróg). Powyższa transakcja stanowiła sprzedaż przedsiębiorstwa i dlatego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie Porozumienia, w dniu 1 maja 2012 r., C. S.A. oddała do używania na rzecz N. sp. z o.o. całą Nieruchomość (a zatem również 100% powierzchni Placów i dróg). Oddanie Nieruchomości do używania na podstawie Porozumienia stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Od dnia 27 grudnia 2012 r. do 15 stycznia 2013 r. obowiązywał aneks z dnia 30 listopada 2012 r. do umowy najmu z dnia 30 września 2004 r., na podstawie którego C. sp. z o.o. wynajmowała od C. S.A. 100% powierzchni Placów i dróg. Świadczenie usługi najmu na podstawie tej umowy podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W dniu 2 czerwca 2014 r. cała Nieruchomość (w tym Place i drogi) zostały przekazane do używania H. sp. z o.o. na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r. Świadczenie usługi dzierżawy na podstawie powyższej umowy podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W dniu 15 maja 2015 r. C. S.A. wydała na rzecz J. sp. z o.o. sp.k., na podstawie Umowy Dzierżawy z 2015 r., 62,25% powierzchni Placów i dróg. Świadczenie powyższej usługi dzierżawy podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie umowy z dnia 18 kwietnia 2016 r. C. S.A. wynajęła C. sp. z o.o. parkingi o powierzchni około 2.340 m2 oraz tereny współużytkowe o powierzchni około 470 m2.

W dniu 1 sierpnia 2016 r. C. S.A. (wynajmujący) zawarła z V. sp. z o.o. (najemca) umowę najmu, na podstawie której oddała do korzystania (współużytkowania) część Placów i dróg.

1.  Ulepszenia Placów i dróg

Place i drogi były ulepszane przez C. S.A., lecz wartość ulepszeń była niższa niż 30% ich wartości początkowej.

Osadnik błota

1.  Umowy dotyczące Osadnika błota

Osadnik błota powstał przed 1991 r. C. S.A. otrzymała Osadnik błota do korzystania w wyniku Umowy z 1991 r. Przekazanie Osadnika błota nie stanowiło transakcji opodatkowanej podatkiem VAT, bowiem nie obowiązywały wówczas przepisy o tym podatku.

Na podstawie Umowy z 1996 r. C. S.A. nabyła od Skarbu Państwa Nieruchomość wraz z prawem własności znajdujących się na niej budynków i budowli (wobec tego Umowa z 1996 r. skutkowała również nabyciem własności Osadnika błota przez C. S.A.). Na podstawie powyższej umowy doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego), a zatem przedmiotowa transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie Porozumienia, C. S.A. w dniu 1 maja 2012 r. oddała N. sp. z o.o. Nieruchomość (w tym znajdujące się na niej budynki i budowle, a zatem również Osadnik błota) do odpłatnego i niewyłącznego używania wraz z prawem do dysponowania nią na cele budowlane. Porozumienie obowiązywało do dnia 4 grudnia 2014 r. Oddanie Nieruchomości do używania na podstawie Porozumienia stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r. C. S.A., w dniu 2 czerwca 2014 r. przekazała Nieruchomość wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami (w tym Osadnikiem błota) do korzystania spółce H. sp. z o.o. Usługa dzierżawy świadczona na podstawie tej umowy podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jakkolwiek Osadnik błota nie był wymieniony wprost w powyższych umowach (jako przedmiot sprzedaży, dzierżawy itd.), to umowy te dotyczyły całej Nieruchomości wraz ze wszystkimi położonymi na niej budynkami i budowlami (nawet jeżeli któryś z budynków lub budowli nie byt wprost wskazany w danej umowie), a zatem obejmowały one również Osadnik błota. Tym samym Osadnik błota został oddany w użytkowanie na rzecz C. S.A. na podstawie Umowy z 1991 r., nabyty przez C. S.A. w ramach Umowy z 1996 r., oddany do odpłatnego i niewyłącznego użytkowania na rzecz N. sp. z o.o. na podstawie Porozumienia z 2012 r., a także oddany do korzystania spółce H. sp. z o.o. na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r.

1.  Ulepszenia Osadnika błota

Osadnik błota nie był ulepszany.

Ogrodzenie

1.  Umowy dotyczące Ogrodzenia

Wszystkie uwagi względem umów związanych z oddaniem do użytkowania Osadnika błota mają zastosowanie również względem Ogrodzenia.

Ogrodzenie powstało przed 1991 r. C. S.A. otrzymała Ogrodzenie do korzystania w wyniku Umowy z 1991 r. Przekazanie Ogrodzenia nie stanowiło transakcji opodatkowanej podatkiem VAT, bowiem nie obowiązywały wówczas przepisy o tym podatku.

Na podstawie Umowy z 1996 r. C. S.A. nabyła od Skarbu Państwa Nieruchomość wraz z prawem własności znajdujących się na niej budynków i budowli (wobec tego Umowa z 1996 r. skutkowała również nabyciem własności Ogrodzenia przez C. S.A.). Na podstawie powyższej umowy doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego), a zatem przedmiotowa transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie Porozumienia, C. S.A. w dniu 1 maja 2012 r. oddała N. sp. z o.o. Nieruchomość (w tym znajdujące się na niej budynki i budowle, a zatem również Ogrodzenie) do odpłatnego i niewyłącznego używania wraz z prawem do dysponowania nią na cele budowlane. Porozumienie obowiązywało do dnia 4 grudnia 2014 r. Oddanie Nieruchomości do używania na podstawie Porozumienia stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r. C. S.A., w dniu 2 czerwca 2014 r. przekazała Nieruchomość wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami (w tym Ogrodzeniem) na rzecz H. sp. z o.o. Usługa dzierżawy świadczona na podstawie tej umowy podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jakkolwiek Ogrodzenie nie było wymienione wprost w powyższych umowach (jako przedmiot sprzedaży, dzierżawy itd.), to umowy te dotyczyły całej Nieruchomości wraz ze wszystkimi położonymi na niej budynkami i budowlami (nawet jeżeli któryś z budynków lub budowli nie był wprost wskazany w danej umowie), a zatem obejmowały one również Ogrodzenie. Tym samym Ogrodzenie zostało oddane w użytkowanie na rzecz C. S.A. na podstawie Umowy z 1991 r., nabyte przez C. S.A. w ramach Umowy z 1996 r., oddane do odpłatnego i niewyłącznego użytkowania na rzecz N. sp. z o.o. na podstawie Porozumienia z 2012 r., a także oddane do korzystania spółce H. sp. z o.o. na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r.

1.  Ulepszenia Ogrodzenia

C. S.A. dokonała ulepszeń Ogrodzenia w roku 1994. Wydatki na ulepszenia przekraczały 30% wartości początkowej Ogrodzenia. C. S.A. przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami na powyższe ulepszenia.

Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4

1.  Umowy dotyczące Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4

Wszystkie uwagi względem umów związanych z oddaniem do użytkowania Osadnika błota mają zastosowanie również względem Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4.

Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4 powstały przed 1991 r. C. S.A. otrzymała Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4 do korzystania w wyniku Umowy z 1991 r. Przekazanie Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4 nie stanowiło transakcji opodatkowanej podatkiem VAT, bowiem nie obowiązywały wówczas przepisy o tym podatku.

Na podstawie Umowy z 1996 r. C. S.A. nabyła od Skarbu Państwa Nieruchomość wraz z prawem własności znajdujących się na niej budynków i budowli (wobec tego Umowa z 1996 r. skutkowała również nabyciem własności Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4 przez C. S.A.). Na podstawie powyższej umowy doszło do sprzedaży przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego), a zatem przedmiotowa transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie Porozumienia, C. S.A. w dniu 1 maja 2012 r. oddała N. sp. z o.o. Nieruchomość (w tym znajdujące się na niej budynki i budowle, a zatem również Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4) do odpłatnego i niewyłącznego używania wraz z prawem do dysponowania nią na cele budowlane. Porozumienie obowiązywało do dnia 4 grudnia 2014 r. Oddanie Nieruchomości do używania na podstawie Porozumienia stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r. C. S.A., w dniu 2 czerwca 2014 r. przekazała Nieruchomość wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami (w tym z Sieciami działki 35/3 i Sieciami działki 35/4) na rzecz H. sp. z o.o. Usługa dzierżawy świadczona na podstawie tej umowy podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jakkolwiek Sieci działki nie były wymienione wprost w powyższych umowach (jako przedmiot sprzedaży, dzierżawy itd.), to umowy te dotyczyły całej Nieruchomości wraz ze wszystkimi położonymi na niej budynkami i budowlami (nawet jeżeli któryś z budynków lub budowli nie był wprost wskazany w danej umowie), a zatem obejmowały one również Sieci działki. Tym samym Sieci działki zostały oddane w użytkowanie na rzecz C. S.A. na podstawie Umowy z 1991 r., nabyte przez C. S.A. w ramach Umowy z 1996 r., oddane do odpłatnego i niewyłącznego użytkowania na rzecz N. sp. z o.o. na podstawie Porozumienia z 2012 r., a także oddane do korzystania spółce H. sp. z o.o. na podstawie Umowy Dzierżawy z 2014 r.

1.  Ulepszenia Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4

Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4 nie były ulepszane.

Wszystkie budynki i budowle opisane we wniosku były nieprzerwanie wykorzystywane przez C. S.A. do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W dniu 15 lipca 2016 r. C. S.A. zawarła z T. sp. z o.o. sp.k. (poprzednik prawny A. sp. z o.o.) przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. W tym samym dniu powyższe podmioty zawarły umowę użyczenia, na mocy której C. S.A. nieodpłatnie użyczyła Nieruchomość na rzecz T. sp. z o.o. sp.k. na cele budowlane w rozumieniu art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2016, poz. 290 ze zm.) w zakresie niezbędnym do występowania przez T. sp. z o.o. sp.k jako inwestor w procesie budowlanym dotyczącym inwestycji na Nieruchomości, w tym w szczególności do uzyskania wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych, tj. m.in. decyzji o warunkach zabudowy oraz pozwolenia na budowę.

W celu ustalenia zasad opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji, konieczne jest zatem ustalenie zasad opodatkowania dostawy poszczególnych budynków i budowli położonych na Nieruchomości.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie powyższego przepisu dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można mówić o pierwszym zasiedleniu, zgodnie ze wskazanym art. 2 pkt 14 ustawy, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności objętej przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Tym samym, może to być zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług.

W kwestii rozumienia pojęcia „pierwsze zasiedlenie” wypowiedział się NSA w wyroku o sygn. I FSK 382/14 z dnia 14 maja 2015 r. W opinii Sądu, definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w Dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Zdaniem Sądu polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Stwierdzono też, że polski ustawodawca przekroczył granice swobodnego uznania pozbawiając podatników – takich jak w okolicznościach przedmiotowej sprawy – zwolnienia z VAT.

Sąd w ww. wyroku stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. Naczelny Sąd Administracyjny uznał więc, że skoro spółka użytkowała w części budynek na potrzeby działalności gospodarczej i czyniła to przez kilka lat, to spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia od VAT na zasadach wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W odniesieniu natomiast do przebudowanych budynków w wyroku tym zauważono, że artykuł 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112 przewiduje możliwość określenia przez państwo członkowskie szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, a mianowicie przebudowy budynków (co potwierdził w swoim wyroku TS J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV, C-326/11, EU:C:2012:461, pkt 36). Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Zatem w przypadku budynków/budowli na które poniesiono nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej należy stosować definicję określoną w art. 2 ust. 14 lit. b) ustawy o VAT. W konsekwencji, w odniesieniu do budynków/budowli ulepszonych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, gdzie ulepszenia stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej konieczne jest oddanie budynku (budowli lub ich części) do użytkowania w „wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Budynek/budowla powinien być wydany nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania. Przy czym, wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedawcę czynności podlegającej opodatkowaniu. Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ww. ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie został naliczony podatek od tej czynności – może to być również czynność zwolniona od podatku.

W konsekwencji, pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy będzie miało miejsce wówczas, kiedy zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, gdyż zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast po ulepszeniu podatnik przyjmie do używania budynek/budowlę w swojej działalności, pomimo że dojdzie do korzystania z budynku/budowli to nie dochodzi do ww. pierwszego zasiedlenia.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Odnosząc powyższe do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że dostawa opisanej we wniosku zabudowanej Nieruchomości wraz z posadowionymi na niej naniesieniami (budynkami i budowlami) będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Budynek produkcyjno-usługowy

W świetle przedstawionego opisu należy stwierdzić, że w stosunku do Budynku produkcyjno-usługowego dokonano ulepszeń o wartości co najmniej 30% jego wartości początkowej. Niemniej jednak po niniejszych ulepszeniach przedmiotowy budynek był przedmiotem najmu oraz dzierżawy. W świetle powyższego należy przyjąć, że najpóźniej pierwsze zasiedlenie Budynku produkcyjno-usługowego miało miejsce w dniu 2 czerwca 2014 r. Tym samym od momentu pierwszego zasiedlenia Budynku produkcyjno-usługowego upłynął okres dłuższy niż dwa lata i spełnione są warunki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy względem sprzedaży niniejszego budynku.

Pawilon auto-komis

W świetle opisu zdarzenia przyszłego Pawilon auto-komis został wybudowany w 1997 r. przez C. sp. z o.o. i od tego czasu był użytkowany przez tą firmę. Zatem w momencie oddania Pawilonu auto-komis do użytkowania doszło do jego pierwszego zasiedlenia. Jednocześnie budynek ten nie był przedmiotem ulepszeń przekraczających 30% jego wartości. Tym samym od momentu pierwszego zasiedlenia Pawilonu auto-komis upłynął okres dłuższy niż dwa lata i spełnione są warunki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy względem sprzedaży niniejszego budynku.

Place i drogi

Place i drogi zostały wybudowane przed 1991 r. i oddane do użytkowania. Zatem w momencie oddania do użytkowania Placów i dróg doszło do ich pierwszego zasiedlenia. Wartość ulepszeń poniżej 30% nie ma wpływu na datę pierwszego zasiedlenia. Tym samym od momentu pierwszego zasiedlenia niniejszych zabudowań upłynął okres dłuższy niż dwa lata i spełnione są warunki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy względem ich sprzedaży.

Osadnik błota

Osadnik błota został wybudowany przed 1991 r. i oddany do użytkowania. W momencie oddania do użytkowania Osadnika błota doszło do jego pierwszego zasiedlenia i nie było nakładów na jego ulepszenie. Tym samym od momentu pierwszego zasiedlenia Osadnika błota upłynął okres dłuższy niż dwa lata i spełnione są warunki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy względem jego sprzedaży.

Ogrodzenie

Ogrodzenia zostało wybudowane przed 1991 r. W 1994 r. firma C. S.A. jako użytkownik dokonała jego ulepszeń w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej. Niemniej jednak po niniejszych ulepszeniach ogrodzenie było przedmiotem dzierżawy. W świetle powyższego należy przyjąć, że najpóźniej pierwsze zasiedlenie Ogrodzenia miało miejsce w dniu 2 czerwca 2014 r. Tym samym od momentu pierwszego zasiedlenia Ogrodzenia upłynął okres dłuższy niż dwa lata i spełnione są warunki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy względem sprzedaży niniejszego ogrodzenia.

Sieci działki 35/3 i sieci działki 35/4

Sieci zostały wybudowane przed 1991 r. i oddane do użytkowania. W momencie oddania do użytkowania Sieci działki 35/3 i Sieci działki 35/4 doszło do ich pierwszego zasiedlenia i nie było nakładów na ich ulepszenie. Tym samym od momentu pierwszego zasiedlenia Sieci działek upłynął okres dłuższy niż dwa lata i spełnione są warunki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy względem ich sprzedaży.

Zatem, w stosunku do wszystkich budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości doszło do ich pierwszego zasiedlenia i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną transakcją sprzedaży upłynie okres co najmniej 2 lat. Sprzedaż wszystkich budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości będzie więc korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji sprzedaż całej Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 dotyczącego zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT planowanej dostawy budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy strony transakcji będą mogły zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynków i budowli położonych na Nieruchomości i wybrać opodatkowanie dostawy tych budynków i budowli na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, mając na uwadze okoliczności przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, Sprzedawca jako podatnik podatku od towarów i usług będzie uprawniony do rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyboru opodatkowania planowanej dostawy Nieruchomości pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy przez Sprzedającego i Nabywcę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem 3 należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.