Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-557/15/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-08-03
Teza: Czy Wnioskodawczyni zobowiązana będzie do zapłaty podatku dochodowego z tytułu wzbogacenia w wyniku wybudowania budynku ze środków spółki na gruncie stanowiącym jej współwłasność oraz pokrywaniem kosztów użytkowania całości pomieszczeń w okresie trwania współwłasności nieruchomości w zakresie, w którym spółka ponosi wydatek przewyższający jej udział w nieruchomości wspólnej?
Słowa kluczowe: budynek; grunty; przychód-źródła przychodu; współwłasność; wybudowanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 kwietnia 2015 r. (data wpływu – 5 maja 2015 r.), uzupełnionym w dniu 24 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków wybudowania budynku na gruncie stanowiącym przedmiot współwłasności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków wybudowania budynku na gruncie stanowiącym przedmiot współwłasności.

W przedmiotowym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wraz ze spółką kapitałową - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością –nabędzie na podstawie umowy sprzedaży na współwłasność niezabudowaną nieruchomości gruntową przeznaczoną pod zabudowę.

W umowie określa się, że podatnik nabywa udział 9/10 zaś spółka 1/10, i w związku z tym ponoszą w odpowiedniej części koszt zakupu nieruchomości. Spółka nabywająca nieruchomości prowadzi działalność gospodarczą wymagającą posiadania własnych pomieszczeń biurowych oraz magazynowych. Spółka w celu zaspokojenia własnych potrzeb lokalowych - prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, na nieruchomości wspólnej, zamierza wybudować budynek, w którym miałaby swoją siedzibę, biura oraz magazyny.

Spółka podczas realizacji inwestycji polegającej na budowie budynku biurowego poniesie wszystkie wydatki związane z budową przedmiotowego obiektu, jak też i koszt utrzymania obiektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni zobowiązana będzie do zapłaty podatku dochodowego z tytułu wzbogacenia w wyniku wybudowania budynku ze środków spółki na gruncie stanowiącym jej współwłasność oraz pokrywaniem kosztów użytkowania całości pomieszczeń w okresie trwania współwłasności nieruchomości w zakresie, w którym spółka ponosi wydatek przewyższający jej udział w nieruchomości wspólnej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, obowiązek podatkowy właściciela nieruchomości związany z wybudowaniem nieruchomości przez współwłaścicieli, w sytuacji w której inny współwłaściciel ponosi koszty wybudowania i utrzymania obiektu w części przekraczającej ułamkowo określony udział w nieruchomości nie powstaje w okresie trwania współwłasności nieruchomości.

W opinii Wnioskodawczyni ewentualny obowiązek podatkowy powstanie dopiero z momentem zniesienia współwłasności nieruchomości i pozostaje uregulowany jedynie w zakresie w którym orzeka się o spłatach i dopłatach z tytułu zniesienia współwłasności tej nieruchomości (art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Tym samym brak jest podstawy prawnej do rozliczenia ewentualnego wzrostu wartości udziału na skutek działań innego współwłaściciela - poza kwestią opodatkowania ewentualnych spłat i dopłat jedynie w związku ze zniesieniem współwłasności.

Zgodnie z opisanym powyżej zdarzeniem przyszłym spółka będąca współwłaścicielem nieruchomości poniesie nakłady na nieruchomość wspólną oraz wydatki związane z jej utrzymaniem. Jednocześnie nieruchomość będzie wykorzystana wyłącznie na zaspokajanie potrzeb lokalowych spółki związanej z jej działaniem.

Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego rozliczenie nakładów pomiędzy właścicielami następuje z chwilą zniesienia współwłasności. W takiej sytuacji dochodzimy do stanu prawnego uregulowanego z punktu widzenia podatkowego w zakresie spłat i dopłat. Ewentualne roszczenia stron z tego tytułu są nie wymagalne i winny być rozstrzygnięte w trybie zniesienia współwłasności.

Natomiast do momentu ewentualnego zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni w żaden sposób nie zostanie wzbogacona poprzez poczynione przez Spółkę nakłady, gdyż istniejący stan współwłasności i pojawiające się wzbogacenie nie ma charakteru ostatecznego.

Współwłaściciel dokonujący inwestycji posiada skuteczne roszczenie o zwrot należności. Z punktu widzenia ekonomicznego nie ma miejsca wzbogacenie, gdyż w ślad za wzrostem wartości nieruchomości powstaje roszczenie o zwrot odpowiedniej części wartości inwestycji.

Zatem nie zaktualizuje się również obowiązek podatkowy od ewentualnego wzbogacenia Wnioskodawczyni. Ewentualne spłaty lub dopłaty będą objęte obowiązkiem podatkowym wynikającym z przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i dotyczą wyłącznie rozliczenia wynikającego ze zniesienia współwłasności.

Konkludując, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż do momentu zniesienia współwłasności nieruchomości, wzniesiony na przedmiotowej nieruchomości budynek, w żaden sposób Jej nie wzbogaci (nie będzie przychodem), zatem nie zaktualizuje się również obowiązek podatkowy. Nadto ewentualny obowiązek podatkowy będzie związany jedynie ze spłatą lub dopłatą nie zaś ze wzrostem wartości nieruchomości.

Wnioskodawczyni podkreśla, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa w rozdziale 2 źródła przychodu. W żadnym z powołanych tam przepisów nie wskazuje się jako odrębnego źródła przychodu wykonania przez współwłaściciela prac budowlanych na nieruchomości wspólnej w zakresie w którym wartość inwestycji dokonanej przez współwłaściciela jest większa od jego udziału.

Więcej wydaje się, iż wzrost wartości nieruchomości w tej konkretnie sytuacji nie stanowi przychodu w rozumieniu przepisów art. 10 i kolejnych ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl zaś art. 10 ust. 1 przytoczonej ustawy źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
2.  działalność wykonywana osobiście;
3.  pozarolnicza działalność gospodarcza;
4.  działy specjalne produkcji rolnej;
5.  (uchylony);
6.  najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;
7.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;
8.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

8a działalność prowadzona przez zagraniczną spółkę kontrolowaną;

9\. inne źródła.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie zaś art. 11 ust. 2 wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei w art. 11 ust. 2a ww. ustawy ustawodawca jasno określił, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Ponieważ ustawodawca nie sprecyzował bliżej, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenia”, ograniczając się w tym względzie jedynie do wskazania sposobu i kryteriów ustalania ich wartości, to w takim przypadku nieodzownym wydaje się odwołanie do rozumienia tego pojęcia w prawie cywilnym oraz w orzecznictwie i doktrynie prawa podatkowego.

W prawie cywilnym pojęcie „świadczenia” rozpatruje się na tle stosunku zobowiązaniowego w ten sposób, że przez świadczenie rozumie się zachowanie dłużnika zgodne z treścią zobowiązania i polegające na zadośćuczynieniu podlegającego ochronie interesowi wierzyciela (art. 353 Kodeksu cywilnego). Najogólniej rzecz biorąc świadczenie polegać może na zachowaniu się czynnym - działaniu lub zachowaniu się biernym, tj. zaniechaniu, czyli powstrzymywaniu się od jakiegoś działania.

Pojęcie nieodpłatnego świadczenia dla celów podatkowych ma jednak szerszy zakres niż w prawie cywilnym. I tak przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne (tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02).

W znaczeniu „słownikowym” z kolei określenie „nieodpłatne świadczenia” oznacza wszelkie świadczenia nie wymagające opłaty; takie, za które się nie płaci, bezpłatne (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa, 2003).

Istotą nieodpłatnego świadczenia jest więc to, by otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego.

Nadto ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, co oznacza, iż należy skorzystać z definicji nieruchomości zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.).

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym.

Natomiast współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, iż własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W myśl art. 196 § 1 k.c., współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 tej ustawy.

Roszczenia dotyczące zwrotu nakładów i wydatków na części wspólne nieruchomości mają swoją podstawę w art. 207 k.c. Zgodnie z tym przepisem pożytki i inne przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów; w takim samym stosunku współwłaściciele ponoszą wydatki i ciężary związane z rzeczą wspólną. Przez wydatki rozumie się nakłady na rzecz: konieczne, użyteczne, a nawet zbytkowne, jeżeli przy zachowaniu reguł zarządu rzeczą wspólną uzgodniono takie wydatki. Najczęściej są to wydatki ponoszone w toku normalnej eksploatacji rzeczy, według zasad prawidłowej gospodarki, przy zgodzie większości współwłaścicieli (art. 201 k.c.). Nie można jednak wykluczać wydatków nadzwyczajnych, przekraczających zakres zwykłego zarządu, podejmowanych za zgodą wszystkich współwłaścicieli (art. 199 k.c.). Zgodnie ze stanowiskiem judykatury roszczenie współwłaściciela o zwrot nakładów dokonanych na wspólną nieruchomość ma obligacyjny charakter, powstaje i jest wymagalne z chwilą dokonania nakładu.

Z analizy opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni wraz ze spółką kapitałową - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością –nabędzie na podstawie umowy sprzedaży na współwłasność niezabudowaną nieruchomości gruntową przeznaczoną pod zabudowę.

W umowie określa się, że podatnik nabywa udział 9/10 zaś spółka 1/10, i w związku z tym ponoszą w odpowiedniej części koszt zakupu nieruchomości. Spółka nabywająca nieruchomości prowadzi działalność gospodarczą wymagającą posiadania własnych pomieszczeń biurowych oraz magazynowych. Spółka w celu zaspokojenia własnych potrzeb lokalowych - prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, na nieruchomości wspólnej, zamierza wybudować budynek, w którym miałaby swoją siedzibę, biura oraz magazyny.

Spółka podczas realizacji inwestycji polegającej na budowie budynku biurowego poniesie wszystkie wydatki związane z budową przedmiotowego obiektu, jak też i koszt utrzymania obiektu.

Mając zatem na względzie dotychczas poczynione ustalenia stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu wybudowania budynku ze środków spółki na gruncie stanowiącym jej współwłasność oraz pokrywania kosztów użytkowania całości pomieszczeń w okresie trwania współwłasności nieruchomości w zakresie, w którym spółka ponosi wydatek przewyższający jej udział w nieruchomości wspólnej, bowiem z uwagi na przysługujące drugiemu ze współwłaścicieli (spółka) roszczenie o zwrot nakładów poczynionych tytułem wybudowania budynku oraz jego utrzymania nie można uznać, że Wnioskodawczyni uzyska nieodpłatne świadczenie, którego istotą jest, by otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Wybudowanie przez drugiego ze współwłaścicieli budynku czy też ponoszenie przez niego kosztów utrzymania nie może być więc zakwalifikowane do żadnego ze źródeł przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu analizowanym podatkiem.

Jednocześnie wskazać należy, że w związku ograniczeniem przez Wnioskodawczynię zakresu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej do podatku dochodowego od osób fizycznych, rozstrzygnięcie czy też odniesienie się do tej części jej stanowiska odwołującej się do skutków w podatku od czynności cywilnoprawnych stało się bezprzedmiotowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.