Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-381/16/JC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-06-16
Teza: Darowizna przedsiębiorstwa – towary, wyposażenie, środki trwałe.
Słowa kluczowe: amortyzacja; darowizna; koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; towar-towar handlowy; wyposażenie; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 22 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania przedsiębiorstwa synowi w formie darowizny – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania przedsiębiorstwa synowi w formie darowizny.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie produkcji oraz obróbki metali. Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność firmy w pełnym zakresie opodatkowana jest podatkiem VAT (sprzedaż opodatkowana). Wnioskodawca zamierza przenieść swoje przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w drodze darowizny (z zachowaniem formy zgodnej z przepisami prawa) na syna, który prowadził będzie indywidualną działalność gospodarczą i będąc czynnym podatnikiem VAT. Przedsiębiorstwo prowadzone w następstwie darowizny przez syna będzie kontynuowało działalność dotychczasowego przedsiębiorstwa prowadząc sprzedaż opodatkowaną. W skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wchodzą wszelkie składniki wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego w tym nieruchomość w postaci części budynku w którym prowadzona jest działalność biurowa i produkcyjna przedsiębiorstwa - obecnie przedmiotowa część budynku została wyodrębniona jako lokal użytkowy nr 2 i spełnia on warunki samodzielności lokali zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali. W ramach przywołanej wyżej umowy darowizny Wnioskodawca zamierza przenieść na swojego syna całe prowadzone dotychczas przez siebie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego z wyłączeniem stanowiącej środek trwały części budynku tj. określonego wyżej lokalu użytkowego nr 2. Jednocześnie w dniu darowizny zawarta zostanie długoterminowa umowa dzierżawy przedmiotowej części budynku pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcą przedsiębiorstwa (synem Wnioskodawcy). Nabywca przedsiębiorstwa będzie więc prowadził je dalej w stanie niezmienionym, w dotychczasowej lokalizacji, z tym że siedziba nie będzie stanowiła środka trwałego przedsiębiorstwa, tylko użytkowana będzie w ramach umowy dzierżawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy darowizna przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa), a tym samym jego składników w postaci: towarów handlowych, materiałów, wyrobów gotowych spowoduje konieczność wyłączenia przez Wnioskodawcę wartości tych składników majątku z kosztów podatkowych?
2.  Czy darowizna przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa), a tym samym jego składników w postaci wyposażenia (tj. zużywających się rzeczowych składników majątku niezaliczonych do środków trwałych), które było wykorzystywane w działalności darczyńcy spowoduje konieczność pomniejszenia kosztów podatkowych o wydatki poniesione na jego nabycie?
3.  Czy darowizna przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa), a tym samym jego składników w postaci środków trwałych ujawnionych w stosownej ewidencji, które były wykorzystywane w działalności darczyńcy spowoduje konieczność pomniejszenia kosztów podatkowych o dokonane do dnia darowizny odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodów?

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku darowizny przedsiębiorstwa obejmującego składniki w postaci: towarów handlowych, materiałów, wyrobów gotowych po stronie darczyńcy konieczne jest wyłączenie wartości tych składników majątku z kosztów podatkowych z uwagi na brzmienie art. 23 ust. 1 pkt 11 updof, gdyż składniki te z momentem darowizny przestają służyć osiąganiu przez podatnika przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej i tracą związek z ogólnym funkcjonowaniem jego przedsiębiorstwa i w konsekwencji skutkuje to tym, że koszty poniesione na ich nabycie nie spełniają warunków do uznania ich za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 cyt. ustawy.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku darowizny przedsiębiorstwa obejmującego składniki w postaci wyposażenia (tj. zużywających się rzeczowych składników majątku niezaliczonych do środków trwałych) nie występuje konieczność pomniejszenia kosztów podatkowych o wydatki poniesione na jego nabycie. Skoro bowiem składniki wyposażenia były faktycznie wykorzystywane w działalności prowadzonej przez podatnika i przyczyniały się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to ich przekazanie w drodze darowizny nie skutkuje koniecznością korygowania kosztów uzyskania przychodów o wartość wydatków na nabycie tych składników majątkowych i w tym przypadku nie ma zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 49 updof.

Stanowisko to potwierdzają następujące interpretacje indywidualne: Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 marca 2013 r. nr IPTPB1/415-610/12-6/KO oraz IPTPB1/415-503/13-3/MD oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 stycznia 2013 r. nr IBPBI/1/415-1216/12/SK.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku darowizny przedsiębiorstwa obejmującego składniki w postaci środków trwałych nie ma podstaw do korygowania kosztów uzyskania przychodów o sumę dokonanych wcześniej odpisów amortyzacyjnych, gdyż odpowiadały one okresowi używania środków trwałych w działalności gospodarczej podatnika. Zgodny pogląd w tej kwestii prezentują Minister Finansów i Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacjach z 18 stycznia 2013 r. i 15 października 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Definicja przedsiębiorstwa zawarta została w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 poz. 380 z późn. zm.), zgodnie z którym, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zauważyć przy tym należy, że katalog składników (elementów) przedsiębiorstwa, o których mowa w ww. przepisie, nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użycie sformułowania „w szczególności”. W związku z powyższym w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego mogą wchodzić także inne składniki majątkowe, niewymienione w cyt. wyżej przepisie, np. zobowiązania wynikające z prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 11 o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju (…).

Mając powyższe przepisy na względzie stwierdzić należy, iż wydatki poniesione z tytułu zakupu towarów handlowych, które uprzednio zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (a które podlegają faktycznemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu z ich sprzedaży) w momencie ich nieodpłatnego przekazania (darowizny) na rzecz syna, tracą u Wnioskodawcy cechę poniesienia ich w celu osiągnięcia, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, o której mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Wydatki te nie mogą więc stanowić kosztów uzyskania przychodów darczyńcy. Z chwilą dokonania darowizny towarów handlowych, Wnioskodawca powinien zatem dokonać korekty kosztów.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, nie zaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych – w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

Powyższe wskazuje, że darowizna wykorzystywanych w działalności składników majątku nie zaliczonych do środków trwałych (tj. wyposażenia), nie skutkuje koniecznością bezwarunkowego skorygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z uprzednim zaliczeniem do tych kosztów, poniesionych wydatków na nabycie tych składników. Jeżeli podatnik wykaże, iż darowane składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności gospodarczej i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to ma prawo wydatki na ich nabycie pozostawić w kosztach uzyskania przychodów, pomimo nieodpłatnego przekazania ich innej osobie. Wyłączenie z kosztów podatkowych wydatków może zatem mieć miejsce jedynie wówczas, jeżeli składnik majątku podatnika nie jest wykorzystywany dla celów działalności prowadzonej przez podatnika, lecz służy osobistym celom osób fizycznych lub bez uzasadnienia znajduje się poza siedzibą podatnika. Darowizna lub nieodpłatne przekazanie tych składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej nie skutkuje w każdym przypadku koniecznością skorygowania kosztów uzyskania przychodów o wartość tych składników majątkowych. Jeśli składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to podatnik ma prawo wydatki na ich nabycie zaliczyć do kosztów, bez względu na sposób ich późniejszego wykorzystania.

Powołany przepis art. 23 ust. 1 pkt 49 cyt. ustawy powinien mieć więc zastosowanie do korygowania kosztów w przypadku stwierdzenia, że zakup składników majątku nie był dokonany na cele działalności gospodarczej, ale na cele osobiste podatnika (określonej osoby). Nie stanowi on podstawy do wyłączenia z kosztów wydatków poniesionych na nabycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, a następnie darowanych.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W przypadku darowizny składników majątkowych będących środkami trwałymi – darowizna to jako jedna z form zbycia wyznacza datę zakończenia dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez podatnika dokonującego zbycia. Czynność nieodpłatnego przekazania środków trwałych na rzecz syna nie powoduje konieczności dokonania jakichkolwiek korekt kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Bowiem odpisy naliczone w okresie używania składnika majątku na potrzeby działalności pozostają kosztem uzyskania przychodu u przekazującego te składniki majątku ze swej działalności gospodarczej. Ostatniego odpisu amortyzacyjnego dokonywanego od wartości początkowej amortyzowanego środka trwałego, który następnie zostaje przekazany do działalności syna, Wnioskodawca może dokonać za miesiąc w którym to przekazanie zostało dokonane.

W związku z powyższym w sytuacji, gdy darowane są składniki majątku będące środkami trwałymi, które podlegały amortyzacji, nie zachodzi potrzeba korekty kosztów, gdyż wydatki na zakup tych środków nie były zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, natomiast dokonywane odpisy amortyzacyjne odpowiadają okresowi używania tych składników majątku w działalności gospodarczej.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy), a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.