Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.15.2020.1.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-13
Teza: Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od opodatkowania usług polegających na doprowadzeniu do zawarcia umów ubezpieczenia należało uznać za prawidłowe. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od opodatkowania usług w trakcie realizacji umowy oraz dodatkowo przechowywanie dokumentów oraz pobieranie składek ubezpieczeniowych i przekazywanie ich do Kontrahenta) należało uznać za nieprawidłowe.
Słowa kluczowe: agent-agent ubezpieczeniowy; pośrednictwo; usługi-usługi ubezpieczeniowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2020 r. (data wpływu 14 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania świadczonych usług wymienionych w pkt 1, 2, 3 (w części), 4, 7, 8 (w części), 10, 11 (w części), 12 (w części) oraz 13 za pośrednictwo w świadczeniu usług ubezpieczeniowych korzystające ze zwolnienia od podatku - **jest prawidłowe**

*   w pozostałym zakresie – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

A. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka") jest spółką prawa polskiego, posiadającą siedzibę działalności gospodarczej w Polsce, gdzie również jest zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) jako podatnik VAT czynny. Jest ona częścią międzynarodowej grupy kapitałowej działającej pod marką B. Spółka prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną VAT w Polsce. Przedmiotem działalności Spółki w Polsce jest m.in. sprzedaż sprzętu elektronicznego (…) (dalej jako: „Sprzęt (…)”).

W celu zapewnienia jak najlepszej oferty swoim klientom, Spółka nawiązała współpracę z C. S.A. Oddział w Polsce (dalej jako: „Kontrahent”) w zakresie pośrednictwa w sprzedaży ubezpieczeń (rozszerzonej gwarancji, określanej dalej jako: „Ubezpieczenie”) dla sprzętu (…)produkowanego przez spółki wchodzące w skład grupy kapitałowej, których dystrybutorem jest Spółka.

Współpraca w powyższym zakresie pomiędzy Spółką a Kontrahentem odbywa się w oparciu o umowę agencyjną (dalej jako: „Umowa"). Na podstawie Umowy Kontrahent zlecił Spółce, a Spółka przyjęła do wykonania za wynagrodzeniem czynności polegające na stałym wykonywaniu dystrybucji ubezpieczeń w zakresie Sprzętu (…) (dalej jako: „Usługi”). Spółka, w oparciu o Umowę, działa jako agent ubezpieczeniowy Kontrahenta w rozumieniu ustawy z dnia 15 grudnia 2018 r. o dystrybucji ubezpieczeń (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2210), i uprawniona jest do wykonywania zarówno czynności faktycznych jak i prawnych w imieniu Kontrahenta. Kontrahent udzielił Spółce pełnomocnictwa do zawierania w jego imieniu umów Ubezpieczenia.

Przed rozpoczęciem współpracy z Kontrahentem Spółka została wpisana do rejestru agentów ubezpieczeniowych prowadzonego przez Komisję Nadzoru Finansowego (jest to warunek konieczny, wynikający z ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, od spełnienia którego uzależniona jest możliwość realizacji przez Spółkę przedmiotu Umowy).

W oparciu o Umowę, Spółka wykonując Usługi zobowiązała się postępować uczciwie, rzetelnie i profesjonalnie, zgodnie z najlepiej pojętym interesem klientów, którzy są zainteresowani zakupem Ubezpieczenia. Spółka w szczególności przed zaoferowaniem klientowi Ubezpieczenia ma obowiązek przeprowadzić badanie jego potrzeb i zweryfikować, czy oferowane Ubezpieczenie odpowiada potrzebom klienta oraz czy klient mieści się w zakresie rynku docelowego, określonego dla tego Ubezpieczenia przez Kontrahenta.

Na podstawie Umowy Spółka, działająca jako agent ubezpieczeniowy zobowiązała się wykonywać Usługi, które w szczególności obejmują następujące działania:

1.  oferowanie Ubezpieczenia i pozyskiwanie klientów dla Kontrahenta oraz informowanie klientów o możliwości zawarcia i warunkach Ubezpieczenia, w tym o sposobie realizacji świadczeń z tytułu umów Ubezpieczenia;
2.  udzielanie pomocy klientom przy wypełnianiu wniosków ubezpieczeniowych, przyjmowanie od klientów tych wniosków i innych dokumentów niezbędnych do zawarcia umowy Ubezpieczenia oraz wykonywanie innych czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów Ubezpieczenia, w tym doręczania klientom wszelkich wymaganych prawnie dokumentów niezbędnych do zawarcia umowy Ubezpieczenia, a także do:
    *   określenia na podstawie uzyskanych od klienta informacji, wymagań i potrzeb danego klienta,
    *   przedstawiania klientowi obiektywnych informacji o produktach ubezpieczeniowych Kontrahenta w zrozumiałej formie, celem umożliwienia klientowi powzięcia świadomej decyzji,
3.  udzielanie klientom pomocy oraz pełnych i wyczerpujących informacji dotyczących dokumentów niezbędnych do zawarcia umowy Ubezpieczenia lub dotyczących złożenia wniosku o wypłatę świadczenia,
4.  zawieranie umów Ubezpieczenia i wystawianie dokumentu potwierdzającego fakt zawarcia umowy Ubezpieczenia,
5.  przyjmowanie oświadczeń o odstąpieniu od umowy Ubezpieczenia, wniosków o zwrot składki, w przypadku odstąpienia od umowy Ubezpieczenia,
6.  zarządzanie zmianami w dokumentach ubezpieczeniowych i wydawanie klientom aneksów lub duplikatów takich dokumentów,
7.  korzystanie wyłącznie z dostarczonych lub zaakceptowanych przez Kontrahenta wzorów lub druków dokumentów oraz innych materiałów niezbędnych do wykonywania Umowy,
8.  rzetelne informowanie o trybie postępowania w przypadku zajścia zdarzenia objętego ochroną ubezpieczeniową, oraz udzielanie pomocy ubezpieczającym, ubezpieczonym lub uprawnionym z umowy Ubezpieczenia w gromadzeniu pełnej dokumentacji niezbędnej do ustalenia zasadności i wysokości świadczeń należnych tym osobom z tytułu umów Ubezpieczenia,
9.  przyjmowanie i przekazywanie do Kontrahenta skarg lub reklamacji klienta,
10.  przekazywanie Kontrahentowi dokumentów ubezpieczeniowych lub informacji o zawartych umowach Ubezpieczenia,
11.  informowanie Kontrahenta o podaniu przez klienta nieprawdziwych danych lub zatajeniu prawdy, przy wypełnianiu dokumentów związanych z zawieraniem, obsługą lub kontynuowaniem Umów ubezpieczenia,
12.  przekazywanie informacji w zakresie określonym w niniejszej Umowie mających znaczenie dla Kontrahenta oraz przestrzeganie wskazówek Kontrahenta, a także podejmowanie, w zakresie prowadzonych spraw, czynności niezbędnych dla ochrony praw Kontrahenta,
13.  dostarczanie klientom odpowiedniej noty informacyjnej w zakresie przetwarzania danych osobowych.

Spółka ma również obowiązek przechowywania wszelkich dokumentów (w tym wniosków i polis) związanych z zawieranymi Ubezpieczeniami, a także udostępniania ich Kontrahentowi na każde żądanie.

W oparciu o umowę Spółka jest uprawniona do poboru składki ubezpieczeniowej od klienta, którą następnie ma obowiązek przekazać Kontrahentowi.

Niezależnie od powyższego Spółka zobowiązana jest wykonywać wszelkie obowiązki wynikające z przepisów prawa w szczególności z ustawy z dnia 15 grudnia 2017 r. o dystrybucji ubezpieczeń (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 2210).

Wszelkie, opisane powyżej czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie Umowy, są czynnościami ubezpieczeniowymi w rozumieniu ww. ustawy i mają na celu doprowadzenie do zawarcia i prawidłowe wykonanie umowy Ubezpieczenia.

Strony Umowy ustaliły, że z tytułu świadczonych Usług Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie prowizyjne. Wynagrodzenie naliczane jest od składek należnych z tytułu umów Ubezpieczenia zawartych za pośrednictwem Wnioskodawcy i stanowi procent zainkasowanej w danym okresie rozliczeniowym składki od umów Ubezpieczenia. Wysokość wynagrodzenia jest niezależna od rodzaju czy ilości czynności wykonanych przez Spółkę w ramach świadczonych Usług, w związku z realizacją Umowy. Wynagrodzenie z tytułu świadczenia Usług należy się Spółce wyłącznie w przypadku skutecznego doprowadzenia do zawarcia umowy Ubezpieczenia. Za okres rozliczeniowy strony Umowy przyjęły miesiąc kalendarzowy. Po zakończeniu okresu rozliczeniowego, Wnioskodawca wystawia fakturę na kwotę należnej mu prowizji i przesyła ją w formie elektronicznej na adres email Kontrahenta.

Wykonywane Usługi Spółka zakwalifikowała na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 - dalej jako: „Ustawa o VAT”) jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych zwolnione z VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, według którego na gruncie ustawy o VAT świadczone Usługi kwalifikuje jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych zwolnione z VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone Usługi należy kwalifikować na gruncie ustawy o VAT jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych zwolnione z VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.  Regulacje Ustawy o VAT i Dyrektywy VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Brzmienie ww. przepisu ustawy o VAT wynika z implementacji zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy VAT (Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej), zgodnie z którym:

"Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

1.  transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych".

Dyrektywa VAT oraz ustawa o VAT nie zawierają definicji usług ubezpieczeniowych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych. Dlatego też w celu ustalenia jakiego rodzaju usługi mogą być uznane za usługi „pośrednictwa” w rozumieniu ustawy o VAT należy w pierwszej kolejności odwołać się do wykładni językowej tego pojęcia.

Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu słownika języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (http://sjp.pwn.pl/) „pośrednictwo” to:

1.  działalność polegająca na kojarzeniu kontrahentów w transakcjach handlowych;
2.  działalność osoby trzeciej mająca na celu doprowadzenie do porozumienia się lub załatwienia jakichś spraw między stronami.

Na gruncie wykładni językowej z pośrednictwem mamy zatem do czynienia w sytuacji, w której pośrednik dokonuje czynności mających na celu skojarzenie stron, miedzy którymi pośredniczy. Istotne jest zatem to, że pośrednik działa aktywnie w celu doprowadzenia do załatwienia spraw związanych ze stosunkiem, który ma związać lub wiąże strony.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT odnoszą się ogólnie do „usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych", a przepisy Dyrektywy VAT do wszelkich „transakcji ubezpieczeniowych wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez (\`(...)\`) agentów ubezpieczeniowych". Ww. akty prawne nie ograniczają zastosowania zwolnienia do jakiejś określonej kategorii świadczeń w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego. Z brzmienia obu regulacji jasno wynika, że ich zakresem objęte są wszelkie świadczenia, które można zakwalifikować do zakresu pośrednictwa ubezpieczeniowego czy działalności agentów ubezpieczeniowych tj. działalności mającej na celu pośredniczenie w kontaktach między klientem a ubezpieczycielem w celu załatwienia spraw związanych ze stosunkiem ubezpieczenia.

1.  Ustawa o dystrybucji ubezpieczeń

Dokonując wykładni pojęcia pośrednictwa ubezpieczeniowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT należy również odnieść się do ustawy z dnia 15 grudnia 2017 r. o dystrybucji ubezpieczeń, stanowiącej implementację przepisów Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2016/97 z dnia 20 stycznia 2016 r. w sprawie dystrybucji ubezpieczeń, która reguluje zagadnienia związane z pośrednictwem ubezpieczeniowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 13 ww. ustawy przez pośrednictwo ubezpieczeniowe należy rozumieć wykonywanie dystrybucji ubezpieczeń lub dystrybucji reasekuracji przez pośredników ubezpieczeniowych. Natomiast art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o dystrybucji ubezpieczeń definiuje pośrednika ubezpieczeniowego jako agenta ubezpieczeniowego, agenta oferującego ubezpieczenia uzupełniające, brokera ubezpieczeniowego oraz brokera reasekuracyjnego, którzy wykonują dystrybucję ubezpieczeń albo dystrybucję reasekuracji za wynagrodzeniem.

Z kolei zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy dystrybucja ubezpieczeń oznacza działalność wykonywaną wyłącznie przez dystrybutora ubezpieczeń polegającą na:

1.  doradzaniu, proponowaniu lub wykonywaniu innych czynności przygotowawczych zmierzających do zawarcia umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych;
2.  zawieraniu umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych w imieniu zakładu ubezpieczeń, w imieniu lub na rzecz klienta albo bezpośrednio przez zakład ubezpieczeń;
3.  udzielaniu pomocy przez pośrednika ubezpieczeniowego w administrowaniu umowami ubezpieczenia lub umowami gwarancji ubezpieczeniowych i ich wykonywaniu, także w sprawach o odszkodowanie lub świadczenie.

Dystrybucja ubezpieczeń polega również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych u agenta ubezpieczeniowego lub agenta oferującego ubezpieczenia uzupełniające oraz czynności brokerskich w zakresie ubezpieczeń u brokera ubezpieczeniowego (art. 4 ust. 6 ustawy o dystrybucji ubezpieczeń).

Powyższe wskazuje, iż na gruncie przepisów ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, działalność dystrybucji ubezpieczeń, obejmuje kompleksowo wszelkie czynności związane z zawarciem i wykonaniem umowy ubezpieczenia. W szczególności działalność w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego obejmuje nie tylko doradzanie czy zawieranie umów ubezpieczenia ale również administrowanie i wykonywanie tych umów.

1.  Orzecznictwo TSUE

Kwalifikowanie usług pośrednictwa finansowego na gruncie Dyrektywy VAT było również wielokrotnie przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „TSUE").

TSUE w sprawie C-453/05 (wyrok z dnia 21 czerwca 2007 r.) orzekł, że „działalność pośrednictwa stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy".

W wyroku z dnia 17 marca 2016 r. w sprawie C-40/15 TSUE przedstawił dotychczasową linię orzeczniczą w zakresie definiowania transakcji ubezpieczeniowych i usług świadczonych przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych. W zakresie transakcji ubezpieczeniowych TSUE wskazał, iż w ogólnie przyjętym rozumieniu charakteryzują się one tym, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za zapłatę składki z góry, do zapewnienia ubezpieczonemu, w razie urzeczywistnienia się ryzyka objętego zakresem ochrony, świadczenia uzgodnionego przy zawarciu umowy.

Natomiast w odniesieniu do usług świadczonych przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych (pośrednictwa ubezpieczeniowego) TSUE podkreślił, iż należy zbadać same cechy takiej działalności, a mianowicie spełnienie dwóch przesłanek. W pierwszej kolejności usługodawca powinien pozostawać w stosunku z ubezpieczycielem i ubezpieczonym. Stosunek ten może być wyłącznie pośredni, jeżeli usługodawca jest podwykonawcą brokera lub agenta. W drugiej kolejności jego działalność powinna obejmować istotne aspekty pośrednictwa ubezpieczeniowego, takie jak wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem.

Z ww. orzecznictwa TSUE wynika zatem, że z pośrednictwem ubezpieczeniowym mamy do czynienia jeśli pośrednik wykonuje rzeczywiście czynności, których celem jest doprowadzenie do powstania stosunku prawnego, którego przedmiotem jest usługa ubezpieczeniowa. Aby zakwalifikować Usługi świadczone przez podatnika jako pośrednictwo ubezpieczeniowe, muszą one wpływać na sytuację prawną i finansową stron umowy.

Idąc dalej, należy również odnieść się do wyroku TSUE z dnia 5 czerwca 1997 r., sygn. C-2/95, w którym sąd wskazał w tezie 66 orzeczenia, że usługi centrum przetwarzania danych będą korzystały ze zwolnienia z VAT przewidzianego dla usług finansowych, o ile będą prowadziły do realizacji specyficznych, kluczowych funkcji usługi zwolnionej z VAT.

Z powyższego orzeczenia jednoznacznie wynika, że czynności techniczne i administracyjne, również mogą korzystać ze zwolnienia z VAT o ile prowadzą do realizacji podstawowych funkcji usługi zwolnionej.

Istotne w omawianym przypadku jest również orzeczenie TSUE o sygn. C-235/00 w sprawie CSC Financial Sendces Ltd. z dnia 13 grudnia 2001 r. TSUE zajął stanowisko, że „negocjacje w zakresie papierów wartościowych” nie obejmują usług ograniczonych do udzielania informacji o produkcie finansowym oraz, w zależności od sytuacji, przyjmowania i przetwarzania wniosków zapisów na papiery wartościowe, bez ich wystawiania.

Z powyższych tez prezentowanych w orzecznictwie TSUE wynika, że usługi finansowe/ubezpieczeniowe (pośrednictwa finansowego/ubezpieczeniowego), korzystające ze zwolnienia z VAT nie mogą ograniczać się jedynie do wykonywania czynności technicznych czy też administracyjnych, gdyż ich celem powinno zasadniczo być dążenie do zmiany stosunków prawnych i finansowych między stronami umowy i ubezpieczenia. Niezależnie jednak od powyższego, TSUE jasno wskazuje, że usługi pośrednictwa finansowego/ubezpieczeniowego obejmują również czynności techniczne oraz administracyjne wykonywane w związku i w celu wykonania usługi finansowej/ubezpieczeniowej zwolnionej z VAT. Innymi słowy czynności techniczne i administracyjne niezbędne dla zrealizowania celu usługi finansowej/ubezpieczeniowej, korzystają ze zwolnienia z VAT. W szczególności zakresem zwolnienia z VAT będą objęte czynności techniczne i administracyjne jeżeli tworzą razem z usługą obiektywną całość i prowadzą do realizacji podstawowych funkcji usługi zwolnionej.

1.  Indywidualne interpretacje podatkowe i orzecznictwo polskich sądów administracyjnych

Również w indywidualnych interpretacjach podatkowych prezentowane jest stanowisko, że pośrednik może wykonywać dodatkowe czynności (oprócz działań zmierzających do samego zawarcia umowy), jednakże aby czynności te można było zaliczyć do czynności pośrednictwa konieczne jest aby wywoływały lub miały na celu wywołanie skutku dla wszystkich stron transakcji, innymi słowy konieczne jest aby skutek tych czynności odnalazł odzwierciedlenie w zawartej umowie pomiędzy stronami. Takie stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął w poniższych interpretacjach:

*   interpretacja nr 0114-KDIP4.4012.554.2018.2.MP z dnia 14 listopada 2018 r.;
*   interpretacja nr 0113-KDIPT1-2.4012.693.2017.1.JSZ z dnia 1 grudnia 2017 r.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 17 listopada 2017 r., sygn. III SA/Wa 3259/16 wskazał, że: „Pośrednictwo ubezpieczeniowe nie kończy się z chwilą zawarcia umowy, ale trwa także po jej zawarciu w postaci opieki posprzedażowej Pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na „zdobyciu klienta”, utrzymaniu go na przyszłość i powiązaniu klienta z ubezpieczycielem w dłuższej perspektywie oraz w szerszym zakresie produktów, a nie tylko na jednorazowej czynności wyszukania klienta, przekazania jego danych do ubezpieczyciela i zawarcia z nim jednej umowy”.

Natomiast w wyroku z dnia 22 maja 2014 r., sygn. III SA/Wa 3187/13, WSA w Warszawie zaznaczył, że „W ocenie Sądu ustalając w ww. warunkach definicję usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych nie można opierać się - tak jak chce tego Organ - na rozumieniu tegoż pojęcia wyłącznie jako wykonywania usług zmierzających do zawarcia umowy ubezpieczenia oraz istotnych czynności z tym związanych, czyli traktującego jako centralny w tym wyrażeniu termin pośrednictwo. Faktem jest, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji takich usług, niemniej jednak pojęcie pośrednictwo ubezpieczeniowe ma swoją normatywną treść, i dlatego - w ocenie Sądu - interpretując treść 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT naturalnym jest poszukiwanie tejże definicji w przepisach z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154 ze zm.) (\`(...)\`). W celu ustalenia, czy świadczenia stanowią kilka niezależnych świadczeń czy jedno świadczenie, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji. Należy jednak przypomnieć, że brak jest bezwzględnej zasady dotyczącej ustalania zakresu danego świadczenia z punktu widzenia podatku VAT, a co za tym idzie, w celu ustalenia zakresu danego świadczenia należy wziąć pod uwagę ogół okoliczności, w jakich ma miejsce dana transakcja”.

1.  Podsumowanie

Mając powyższe na uwadze, usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego, korzystająca ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT powinna charakteryzować się następującymi cechami:

*   celem działań pośrednika jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę; działania podatnika zasadniczo powinny zmierzać do doprowadzenia do zmiany stosunków prawnych i finansowych między klientem, a instytucją ubezpieczeniową, przy czym literalne brzmienie zarówno ustawy o VAT, jak i Dyrektywy VAT wyraźnie wskazuje, że zwolnienie to znajduje zastosowanie w stosunku do wszystkich czynności wykonywanych przez podatnika w związku ze stosunkiem pośrednictwa między klientem a instytucją ubezpieczeniową; powyższą konkluzję potwierdza również brzmienie ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, która klasyfikuje pośrednictwo ubezpieczeniowe jako ogół czynności począwszy od pośredniczenia w celu zawarcia umowy, przez zawarcie umowy, po pośredniczenie w związku z wykonaniem umowy;
*   usługa pośrednika nie ogranicza się do wykonywania formalności administracyjnych związanych z umową i nie stanowi wyłącznie udostępniania informacji stronom transakcji; niezależnie od tego czynności formalne i administracyjne mogą być objęte zakresem zwolnienia z VAT o ile są wykonywane przez pośrednika w związku ze stosunkiem pośrednictwa i stanowią one niezbędny element usługi pośrednictwa, prowadzący, umożliwiający jej wykonanie;
*   za świadczoną usługę pośrednictwa strona transakcji wypłaca pośrednikowi wynagrodzenie.

Mając na uwadze powyższe, Usługi świadczone przez Spółkę, które mają na celu pośredniczenie między Kontrahentem a klientem w celu doprowadzenia od zawarcia i wykonania umowy Ubezpieczenia są usługami pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych w rozumieniu ustawy o VAT ponieważ:

*   ich celem jest skojarzenie klientów z Kontrahentem, a Wnioskodawca uprawniony jest do wykonywania zarówno czynności faktycznych jak i prawnych w imieniu Kontrahenta na podstawie udzielonego mu pełnomocnictwa do zawierania umów Ubezpieczenia w imieniu Kontrahenta;
*   ogół wykonywanych czynności nosi znamiona pośrednictwa pomiędzy klientami a Kontrahentem, niezależnie od etapu, na którym czynności te są wykonywane (przed czy po zawarciu umowy Ubezpieczenia);
*   wszystkie czynności mają na celu zmianę stosunków prawnych i finansowych (także te wykonywane po zawarciu umowy Ubezpieczenia);
*   czynności techniczne i administracyjne tworzą z resztą obiektywną całość, są niezbędne do wykonania pośrednictwa ubezpieczeniowego, bez ich wykonania nie byłoby prawidłowego wykonania pośrednictwa;
*   wynagrodzenie ustalone przez strony umowy ma charakter prowizyjny, charakterystyczny dla stosunku pośrednictwa (niezależny od jego typu, czy rodzaju).

Tym samym, mając na uwadze opisany we wniosku zakres świadczonych przez Spółkę Usług, należy stwierdzić, że ich celem jest doprowadzenie do zawarcia przez Spółkę umów Ubezpieczenia w imieniu i na rzecz Kontrahenta.

Wobec powyższego, uwzględniając treść powołanych przepisów prawnych, przytoczone tezy z orzecznictwa oraz przedstawiony opis sprawy należy uznać, że wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę w zakresie świadczonych Usług, polegające na podejmowaniu działań mających doprowadzić do zawarcia umów Ubezpieczenia, składają się na usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych zwolnione z VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę argumentację prawną Wnioskodawcy wspieraną przez orzecznictwo sądów, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie uznania świadczonych usług wymienionych w pkt 1, 2, 3 (w części), 4, 7, 8 (w części), 10, 11 (w części), 12 (w części) oraz 13 za pośrednictwo w świadczeniu usług ubezpieczeniowych korzystające ze zwolnienia od podatku, a także jest nieprawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm., Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z przywołanego przepisu wynika, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zwolnienie zawarte w przywołanym przepisie stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Ponadto, w myśl art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37–41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Podkreślić należy, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych, ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych. Natomiast w ogólnym rozumieniu „czynność ubezpieczeniowa” charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Czynność ubezpieczeniowa, w każdym przypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe, TSUE w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (wyroki TS w sprawie Card Protection Plan C-349/96, EU:C:1999:93, pkt 17; Skandia C-240/99, EU:C:2001:140, pkt 37; Taksatororringen C-8/01, EU:C:2003:621, pkt 39). Trybunał wyraził stanowisko, że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczenia i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Tutejszy Organ zwraca również uwagę na rolę jaką odgrywa Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w kształtowaniu wykładni wspólnotowej, w tym wykładni prawa podatkowego. Istotę funkcji TSUE należy postrzegać nie tylko przez pryzmat dokonywanej przez niego wykładni konkretnych przepisów prawa wspólnotowego, ale również z punktu widzenia roli jego orzeczeń jako źródła prawa wspólnotowego. Należy także dodać, że TSUE odgrywa kluczową rolę z punktu widzenia jednolitej interpretacji prawa i gwarantuje zarazem, że normy prawa wspólnotowego nie wywołają odmiennych skutków w różnych państwach. Zaznaczyć także należy, że idea ujednolicenia wykładni i stosowania prawa unijnego, jaka stawiana jest działalności TSUE, pokazuje, że intencją Trybunału nie jest, aby wykładnia przez niego przyjęta, była wyłącznie jednokrotnym rozstrzygnięciem prawnym, osadzonym w konkretnym stanie faktycznym, ale także aby przyczyniała się do rozwoju i udoskonalenia prawa wspólnotowego. Wykładnia ta ma także prowadzić do ukształtowania jednolitego rozumienia prawa podatkowego. Działalność TSUE stanowi także istotną rolę „uzupełniającą” w systemie prawa wspólnotowego, co wiąże się z charakterem prawa wspólnotowego, które posiada - często zamierzony - mało precyzyjny charakter wypowiedzi normatywnych. W wyniku tego działania zdefiniowaniu podlegają rozstrzygnięcia o istotnym znaczeniu, co ma miejsce także w przedmiotowej sprawie, stanowiące uzupełnienie systemu prawa wspólnotowego. Wiele pojęć bywa także w drodze wydawanych orzeczeń TSUE odczytanych z mało jasnych przepisów prawa wspólnotowego. Interpretacja przyjęta przez sędziów Trybunału tworzy uzupełnienie przepisów podatkowego prawa wspólnotowego, stanowiąc także ukierunkowanie w procesie tworzenia prawa. Tym samym stanowi także uzasadnienie dla treści aktów prawodawczych. Uzasadnienie może także stanowić wytyczną w sposobie rozumienia określonych przepisów. W konsekwencji powyższych stwierdzeń należy przyjąć, że wspólnotowym prawem podatkowym są w rzeczywistości dopełniające się wzajemnie dyrektywy i orzecznictwo TSUE.

Dlatego też interpretacji zwolnień od podatku należy dokonywać w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje dyrektywy 2006/112/WE w kontekście celu tych zwolnień i przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE. Odwoływanie się zatem do pojęć zwartych w innych przepisach prawa krajowego, tj. zarówno ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 381 ze zm.) jak i ustawy z dnia 15 grudnia 2017 r. o dystrybucji ubezpieczeń (Dz. U. z 2017, poz. 2486) nie powinno przesądzać o zakresie zwolnień od podatku od towarów i usług.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności.

Natomiast w sprawie C-453/05 TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Z kolei w uzasadnieniu wyroku w sprawie CSC Financial Services Ltd. (wyrok TSUE z dnia 13 grudnia 2001 r., C-235/00), która to spółka świadczyła usługi typu call center na rzecz instytucji finansowych, Trybunał podjął się próby skonstruowania definicji samego pośrednictwa. Pośrednikiem jest więc podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. W skład usługi wchodzić może zwłaszcza prowadzenie negocjacji. Celem pośrednictwa jest natomiast uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z kolei nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych.

W kwestii znaczenia słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 Dyrektywy w ww. wyroku TSUE wskazał, że „odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy. Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy.

W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Powyższe tezy znalazły potwierdzenie w wyroku w sprawie C-40/15, gdzie Trybunał wskazał (w kontekście uznania danej działalności za usługi „świadczone przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych” w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy VAT), że w pierwszej kolejności usługodawca powinien pozostawać w stosunku z ubezpieczycielem i ubezpieczonym. Stosunek ten może być wyłącznie pośredni, jeżeli usługodawca jest podwykonawcą brokera lub agenta. W drugiej kolejności jego działalność powinna obejmować istotne aspekty pośrednictwa ubezpieczeniowego, takie jak wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem.

Jak wynika z powołanych przepisów krajowych, wskazanego przepisu Dyrektywy oraz orzecznictwa TSUE, zwolnieniu od podatku podlegają usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, w tym wykonywane przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych. W orzecznictwie TSUE dotyczącym tej tematyki wyraźnie jednak zostało podkreślone, że pośrednictwo ubezpieczeniowe, to czynności których celem jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę ubezpieczenia. Zgodnie z tym orzecznictwem, istotnymi aspektami pośrednictwa ubezpieczeniowego jest wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umowy.

Aby uznać daną działalność za pośrednictwo konieczne jest zatem, aby pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z niżej wymienionych czynności:

*   wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy,

*   uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę,

*   prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji,

*   nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Nie oznacza to oczywiście, że pośrednik nie może wykonywać dodatkowych czynności, jednakże aby czynności te można było zaliczyć do czynności pośredniczących konieczne jest aby wywoływały lub miały na celu wywołanie skutku dla wszystkich stron transakcji, innymi słowy konieczne jest aby skutek tych czynności odnalazł odzwierciedlenie w zawartej umowie pomiędzy stronami.

Mając na uwadze treść powołanych przepisów prawnych oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że tylko usługi polegające na pośredniczeniu w zawieraniu umów ubezpieczenia, których celem będzie doprowadzenie do zawarcia umów ubezpieczeniowych, stanowią pośrednictwo ubezpieczeniowe zwolnione od podatku VAT.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego, posiadającą siedzibę działalności gospodarczej w Polsce, gdzie również jest zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Jest ona częścią międzynarodowej grupy kapitałowej. Przedmiotem działalności Spółki w Polsce jest m.in. sprzedaż sprzętu elektronicznego (…).

W celu zapewnienia jak najlepszej oferty swoim klientom, Spółka nawiązała współpracę z Kontrahentem w zakresie pośrednictwa w sprzedaży ubezpieczeń - rozszerzonej gwarancji, określanej dalej jako Ubezpieczenie, dla sprzętu (…) produkowanego przez spółki wchodzące w skład grupy kapitałowej, których dystrybutorem jest Spółka.

Współpraca w powyższym zakresie pomiędzy Spółką a Kontrahentem odbywa się w oparciu o umowę agencyjną. Na podstawie Umowy Kontrahent zlecił Spółce, a Spółka przyjęła do wykonania za wynagrodzeniem czynności polegające na stałym wykonywaniu dystrybucji ubezpieczeń w zakresie Sprzętu (…). Spółka, w oparciu o Umowę, działa jako agent ubezpieczeniowy Kontrahenta w rozumieniu ustawy z dnia 15 grudnia 2018 r. o dystrybucji ubezpieczeń, i uprawniona jest do wykonywania zarówno czynności faktycznych jak i prawnych w imieniu Kontrahenta. Kontrahent udzielił Spółce pełnomocnictwa do zawierania w jego imieniu umów Ubezpieczenia.

Przed rozpoczęciem współpracy z Kontrahentem Spółka została wpisana do rejestru agentów ubezpieczeniowych prowadzonego przez Komisję Nadzoru Finansowego co stanowiło warunek konieczny, wynikający z ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, od spełnienia którego uzależniona jest możliwość realizacji przez Spółkę przedmiotu Umowy.

W oparciu o Umowę, Spółka wykonując Usługi zobowiązała się postępować uczciwie, rzetelnie i profesjonalnie, zgodnie z najlepiej pojętym interesem klientów, którzy są zainteresowani zakupem Ubezpieczenia. Spółka w szczególności przed zaoferowaniem klientowi Ubezpieczenia ma obowiązek przeprowadzić badanie jego potrzeb i zweryfikować, czy oferowane Ubezpieczenie odpowiada potrzebom klienta oraz czy klient mieści się w zakresie rynku docelowego, określonego dla tego Ubezpieczenia przez Kontrahenta.

Na podstawie Umowy Spółka, działająca jako agent ubezpieczeniowy zobowiązała się wykonywać Usługi, które w szczególności obejmują następujące działania: oferowanie Ubezpieczenia i pozyskiwanie klientów dla Kontrahenta oraz informowanie klientów o możliwości zawarcia i warunkach Ubezpieczenia, w tym o sposobie realizacji świadczeń z tytułu umów Ubezpieczenia; udzielanie pomocy klientom przy wypełnianiu wniosków ubezpieczeniowych, przyjmowanie od klientów tych wniosków i innych dokumentów niezbędnych do zawarcia umowy Ubezpieczenia oraz wykonywanie innych czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów Ubezpieczenia, w tym doręczania klientom wszelkich wymaganych prawnie dokumentów niezbędnych do zawarcia umowy Ubezpieczenia, a także do: określenia na podstawie uzyskanych od klienta informacji, wymagań i potrzeb danego klienta, przedstawiania klientowi obiektywnych informacji o produktach ubezpieczeniowych Kontrahenta w zrozumiałej formie, celem umożliwienia klientowi powzięcia świadomej decyzji, udzielanie klientom pomocy oraz pełnych i wyczerpujących informacji dotyczących dokumentów niezbędnych do zawarcia umowy Ubezpieczenia lub dotyczących złożenia wniosku o wypłatę świadczenia, zawieranie umów Ubezpieczenia i wystawianie dokumentu potwierdzającego fakt zawarcia umowy Ubezpieczenia, przyjmowanie oświadczeń o odstąpieniu od umowy Ubezpieczenia, wniosków o zwrot składki, w przypadku odstąpienia od umowy Ubezpieczenia, zarządzanie zmianami w dokumentach ubezpieczeniowych i wydawanie klientom aneksów lub duplikatów takich dokumentów, korzystanie wyłącznie z dostarczonych lub zaakceptowanych przez Kontrahenta wzorów lub druków dokumentów oraz innych materiałów niezbędnych do wykonywania Umowy, rzetelne informowanie o trybie postępowania w przypadku zajścia zdarzenia objętego ochroną ubezpieczeniową, oraz udzielanie pomocy ubezpieczającym, ubezpieczonym lub uprawnionym z umowy Ubezpieczenia w gromadzeniu pełnej dokumentacji niezbędnej do ustalenia zasadności i wysokości świadczeń należnych tym osobom z tytułu umów Ubezpieczenia, przyjmowanie i przekazywanie do Kontrahenta skarg lub reklamacji klienta, przekazywanie Kontrahentowi dokumentów ubezpieczeniowych lub informacji o zawartych umowach Ubezpieczenia, informowanie Kontrahenta o podaniu przez klienta nieprawdziwych danych lub zatajeniu prawdy, przy wypełnianiu dokumentów związanych z zawieraniem, obsługą lub kontynuowaniem Umów ubezpieczenia, przekazywanie informacji w zakresie określonym w niniejszej Umowie mających znaczenie dla Kontrahenta oraz przestrzeganie wskazówek Kontrahenta, a także podejmowanie, w zakresie prowadzonych spraw, czynności niezbędnych dla ochrony praw Kontrahenta, dostarczanie klientom odpowiedniej noty informacyjnej w zakresie przetwarzania danych osobowych.

Spółka ma również obowiązek przechowywania wszelkich dokumentów - w tym wniosków i polis związanych z zawieranymi Ubezpieczeniami, a także udostępniania ich Kontrahentowi na każde żądanie.

W oparciu o umowę Spółka jest uprawniona do poboru składki ubezpieczeniowej od klienta, którą następnie ma obowiązek przekazać Kontrahentowi.

Niezależnie od powyższego Spółka zobowiązana jest wykonywać wszelkie obowiązki wynikające z przepisów prawa w szczególności z ustawy z dnia 15 grudnia 2017 r. o dystrybucji ubezpieczeń.

Wszelkie, opisane powyżej czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie Umowy, są czynnościami ubezpieczeniowymi w rozumieniu ww. ustawy i mają na celu doprowadzenie do zawarcia i prawidłowe wykonanie umowy Ubezpieczenia.

Strony Umowy ustaliły, że z tytułu świadczonych Usług Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie prowizyjne. Wynagrodzenie naliczane jest od składek należnych z tytułu umów Ubezpieczenia zawartych za pośrednictwem Wnioskodawcy i stanowi procent zainkasowanej w danym okresie rozliczeniowym składki od umów Ubezpieczenia. Wysokość wynagrodzenia jest niezależna od rodzaju czy ilości czynności wykonanych przez Spółkę w ramach świadczonych Usług, w związku z realizacją Umowy. Wynagrodzenie z tytułu świadczenia Usług należy się Spółce wyłącznie w przypadku skutecznego doprowadzenia do zawarcia umowy Ubezpieczenia. Za okres rozliczeniowy strony Umowy przyjęły miesiąc kalendarzowy. Po zakończeniu okresu rozliczeniowego, Wnioskodawca wystawia fakturę na kwotę należnej mu prowizji i przesyła ją w formie elektronicznej na adres email Kontrahenta.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy świadczone Usługi kwalifikuje się jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych zwolnione z VAT.

W niniejszej sprawie odnieść się należy do kwestii świadczeń kompleksowych, w związku z czym należy wskazać, że zarówno przepisy ustawy o VAT jak i prawo unijne nie zawierają stosownych definicji świadczenia złożonego (kompleksowego). Pojęcie to zdefiniowane zostało w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, a w ślad za nim w orzecznictwie administracyjnym. Punktem wyjścia przy definicji świadczenia złożonego jest teza, że każde świadczenie powinno być traktowane odrębnie i niezależnie (jako przedmiot opodatkowania), a traktowanie ich jako świadczeń złożonych ma charakter wyjątkowy.

Pogląd taki pojawił się w orzeczeniu Trybunału z dnia 25 lutego 1999 r. C-349/96 Card Protection Plan Ltd, gdzie Trybunał uznał, że świadczenie obejmujące jedną usługę z ekonomicznego punktu widzenia nie powinno być sztucznie dzielone, by nie zakłócić funkcjonowania systemu VAT, należy określić zasadnicze cechy transakcji w celu ustalenia, czy podatnik świadczy na rzecz klienta, kilka odrębnych usług zasadniczych czy też jedną usługę. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Pogląd ten był powtarzany w orzeczeniach późniejszych np. w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV.

Z kolei w wyroku z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN Trybunał wyraził pogląd, że mając na uwadze dwie okoliczności, mianowicie po pierwsze, z art. 2 (1) szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT, należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji celem określenia, czy podatnik zapewnia klientowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jedno świadczenie (teza 22).

Zatem, aby stwierdzić, czy dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), winno ono składać się z różnych czynności, których realizacja prowadzi do jednego celu. Na świadczenie takiego rodzaju składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast za pomocniczą należy uznać taką czynność, jeśli nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Innymi słowy, pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które zarazem nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

W ocenie tut. organu nie wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę czynności mają charakter jednej złożonej usługi, w której można wyróżnić usługę główną, wobec której reszta świadczeń ma zadanie uzupełniające i pomocnicze. Czynności świadczone przez Wnioskodawcę nie mają charakteru jednolitego świadczenia, usługi związane z pośrednictwem ubezpieczeniowym stanowią tylko część z jego składników; natomiast występują w nim również czynności, które swoimi cechami nie wykazują związku z pośrednictwem ubezpieczeniowym sensu stricte. W analizowanym przypadku oddzielenie poszczególnych czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach realizacji umowy nie ma więc charakteru sztucznego. Zasadne jest zatem, aby czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę nie traktować jako świadczenia kompleksowego właśnie dlatego, że czynności te ze względu na swoje właściwości i charakter nie mogą tworzyć razem ekonomicznie spójnej usługi dla nabywcy.

Mając na uwadze treść powołanych przepisów prawnych oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, polegające na podejmowaniu aktywnych działań mających na celu doprowadzenie do zawarcia i realizacji umowy Ubezpieczenia z Klientem, tj. wskazane we wniosku: oferowanie Ubezpieczenia i pozyskiwanie klientów dla Kontrahenta oraz informowanie klientów o możliwości zawarcia i warunkach Ubezpieczenia, w tym o sposobie realizacji świadczeń z tytułu umów Ubezpieczenia; udzielanie pomocy klientom przy wypełnianiu wniosków ubezpieczeniowych, przyjmowanie od klientów tych wniosków i innych dokumentów niezbędnych do zawarcia umowy Ubezpieczenia oraz wykonywanie innych czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów Ubezpieczenia, w tym doręczania klientom wszelkich wymaganych prawnie dokumentów niezbędnych do zawarcia umowy Ubezpieczenia, a także do: określenia na podstawie uzyskanych od klienta informacji, wymagań i potrzeb danego klienta, przedstawiania klientowi obiektywnych informacji o produktach ubezpieczeniowych Kontrahenta w zrozumiałej formie, celem umożliwienia klientowi powzięcia świadomej decyzji; udzielanie klientom pomocy oraz pełnych i wyczerpujących informacji dotyczących dokumentów niezbędnych do zawarcia umowy Ubezpieczenia; zawieranie umów Ubezpieczenia i wystawianie dokumentu potwierdzającego fakt zawarcia umowy Ubezpieczenia; korzystanie wyłącznie z dostarczonych lub zaakceptowanych przez Kontrahenta wzorów lub druków dokumentów oraz innych materiałów niezbędnych do wykonywania Umowy; rzetelne informowanie o trybie postępowania w przypadku zajścia zdarzenia objętego ochroną ubezpieczeniową; przekazywanie Kontrahentowi dokumentów ubezpieczeniowych lub informacji o zawartych umowach Ubezpieczenia; informowanie Kontrahenta o podaniu przez klienta nieprawdziwych danych lub zatajeniu prawdy, przy wypełnianiu dokumentów związanych z zawieraniem Umów ubezpieczenia; przekazywanie informacji w zakresie określonym w niniejszej Umowie mających znaczenie dla Kontrahenta oraz przestrzeganie wskazówek Kontrahenta; dostarczanie klientom odpowiedniej noty informacyjnej w zakresie przetwarzania danych osobowych – należy uznać za czynności z zakresu pośrednictwa ubezpieczeniowego zmierzające w istocie do zawarcia umowy ubezpieczenia. Tym samym wymienione powyżej usług wykonywane przez Spółkę należy uznać za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, podlegające zwolnieniu od podatku.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od opodatkowania usług polegających na doprowadzeniu do zawarcia umów ubezpieczenia (czynności wymienionych w pkt 1, 2, 3 (w części), 4, 7, 8 (w części), 10, 11 (w części), 12 (w części) oraz 13) należało uznać za prawidłowe.

Z kolei pozostałe z czynności wykonywanych przez Spółkę, tj.: udzielanie klientom pomocy oraz pełnych i wyczerpujących informacji dotyczących dokumentów dotyczących złożenia wniosku o wypłatę świadczenia; przyjmowanie oświadczeń o odstąpieniu od umowy Ubezpieczenia, wniosków o zwrot składki, w przypadku odstąpienia od umowy Ubezpieczenia; zarządzanie zmianami w dokumentach ubezpieczeniowych i wydawanie klientom aneksów lub duplikatów takich dokumentów; udzielanie pomocy ubezpieczającym, ubezpieczonym lub uprawnionym z umowy Ubezpieczenia w gromadzeniu pełnej dokumentacji niezbędnej do ustalenia zasadności i wysokości świadczeń należnych tym osobom z tytułu umów Ubezpieczenia; przyjmowanie i przekazywanie do Kontrahenta skarg lub reklamacji klienta; informowanie Kontrahenta o podaniu przez klienta nieprawdziwych danych lub zatajeniu prawdy, przy wypełnianiu dokumentów związanych z obsługą lub kontynuowaniem Umów ubezpieczenia; podejmowanie, w zakresie prowadzonych spraw, czynności niezbędnych dla ochrony praw Kontrahenta; ale także przechowywanie wszelkich dokumentów (w tym wniosków i polis) związanych z zawieranymi Ubezpieczeniami oraz pobór składki ubezpieczeniowej od klienta, którą następnie ma obowiązek przekazać Kontrahentowi (do czego Spółka jest uprawniona) - stanowią przejaw uczestniczenia Spółki w wykonaniu lub utrzymaniu zawartych już umów ubezpieczenia bądź jest związane z zarządzaniem umowami ubezpieczenia.

Zatem czynności wykonywane przez Spółkę wymienione powyżej (pkt 3 (w części), 5, 6, 8 (w części), 9, 11 (w części), 12 (w części) oraz dodatkowo przechowywanie dokumentów oraz pobieranie składek ubezpieczeniowych i przekazywanie ich do Kontrahenta), nie zmierzają do wyszukiwania klientów ubezpieczeniowych i kontaktowania ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umowy. W związku tym nie stanowią one pośrednictwa ubezpieczeniowego i nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Czynności te nie polegają na podejmowaniu działań, które umożliwiają zawarcie umowy ubezpieczenia, jako pośrednika, skoro wiążą się one z obsługą zawartych już umów ubezpieczenia. W rezultacie czynności te stanowią przejaw uczestniczenia Spółki w wykonaniu lub utrzymaniu zawartych wcześniej umów ubezpieczenia.

Nie można więc przyjąć, że wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy zawartej z Kontrahentem ww. czynności należy traktować jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, korzystające ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 Ustawy o VAT.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od opodatkowania wskazanych usług (wymienionych w pkt 3 (w części), 5, 6, 8 (w części), 9, 11 (w części), 12 (w części) oraz dodatkowo przechowywanie dokumentów oraz pobieranie składek ubezpieczeniowych i przekazywanie ich do Kontrahenta) należało uznać za nieprawidłowe.

Wskazane przez Wnioskodawcę we Wniosku orzeczenia TSUE C-235/00, C-453/05, C-40/15 jednoznacznie potwierdzają, że pośrednictwo ubezpieczeniowe, to czynności których celem jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę ubezpieczenia. Zgodnie z tym orzecznictwem, istotnymi aspektami pośrednictwa ubezpieczeniowego jest wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umowy. Natomiast wskazane wyroki nie potwierdzają stanowiska Wnioskodawcy, aby pośrednictwo ubezpieczeniowe dotyczyło czynności wykonywanych przez pośrednika w trakcie trwania umowy. Tutejszy Organ przytoczył te wyroki TSUE jako potwierdzające jego stanowisko.

Natomiast orzeczenie TSUE C-2/95 dotyczy zupełnie innego stanu faktycznego – usług przetwarzania danych jako usług finansowych, co w ogóle nie jest przedmiotem niniejszej interpretacji.

Wyrok WSA w Warszawie III SA/Wa 3187/13 uchylał wydaną interpretację indywidualną i przekazywał sprawę do ponownego rozpatrzenia ze względu na naruszenie przepisów proceduralnych – brak dostatecznego uzasadnienia prawnego i w tym wyroku nie dokonano żadnego rozstrzygnięcia merytorycznego z uwagi na naruszenie procedury.

Wyrok WSA w Warszawie III SA/Wa 3259/16 jest wyrokiem nieprawomocnym i stanowi rozstrzygnięcie w sprawie postanowienia dotyczącego egzekucji w postępowaniu egzekucyjnym, zatem nie dotyczy sprawy w najmniejszym stopniu podobnej do sprawy będącej przedmiotem niniejszej interpretacji.

Interpretacja 0113-KDIPT1-2.4012.693.2017.1.JSZ dotyczy zwolnienia od podatku świadczonych usług pośrednictwa w zawieraniu umów o przyjmowanie zapłaty przy użyciu kart płatniczych, co nie ma żadnego związku z przedmiotem niniejszej interpretacji.

Interpretacja 0114-KDIP4.4012.55.2018.2.MP dotyczy zwolnienia od podatku świadczonych usług pośrednictwa w zawarciu nowych umów ubezpieczeniowych lub odnowienia dotychczasowych umów, które wygasają. Zatem powyższa interpretacja dotyczy odmiennej sytuacji od objętej niniejszą interpretacją.

Zatem wskazane we wniosku orzeczenia TSUE, wyroki sądowe i interpretacje indywidualne nie potwierdzają stanowiska Wnioskodawcy, iż usługi wykonywane przez agenta ubezpieczeniowego na rzecz ubezpieczającego w trakcie trwania umowy ubezpieczeniowej zawartej przez ubezpieczającego z ubezpieczonym, korzystają ze zwolnienia od podatku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.