Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.556.2024.4.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-18
Teza: Dotyczy ustalenia, czy Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT, dokonując wypłaty zysku za rok obrotowy 2023 na rzecz A po przekształceniu Spółki w spółkę komandytową, ma prawo i obowiązek pomniejszyć - w trybie art. 22 ust. 1a-1c Ustawy o CIT - zryczałtowany podatek dochodowy należny od A, o zapłacony przez Spółkę CIT za cały 2023 r.
Słowa kluczowe: przekształcanie; płatnik; spółki-spółka komandytowa; zyski-wypłata z zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22-ust. 1a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

18 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT, dokonując wypłaty zysku za rok obrotowy 2023 na rzecz A po przekształceniu Spółki w spółkę komandytową, ma prawo i obowiązek pomniejszyć - w trybie art. 22 ust. 1a-1c Ustawy o CIT - zryczałtowany podatek dochodowy należny od A, o zapłacony przez Spółkę CIT za cały 2023 r.

Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie pismem z 11 grudnia 2024 r. (data wpływu 11 grudnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

A sp. z o.o. sp.j. z siedzibą w Z (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu …, przy czym Spółka powstała w wyniku przekształcenia spółki B sp. z o.o. sp.k. z siedzibą w C (…). Do przekształcenia doszło w trybie art. 551 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm., dalej jako: „KSH”), na podstawie uchwały nr 1 z dnia 6 kwietnia 2022 objętej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza z Kancelarii Notarialnej w …, Rep. A nr …

Od momentu powstania Spółki do chwili obecnej jej wspólnikami są: Pan D - udział w zyskach i stratach na poziomie 49%, Pan E - udział w zyskach i stratach na poziomie 49% (Pan D oraz Pan E dalej łącznie jako: „Osoby Fizyczne”) oraz spółka A sp. z o.o. z siedzibą w Z (KRS: …) (dalej jako: „A”, przy czym Osoby Fizyczne oraz A dalej łącznie jako: „Wspólnicy”) udział w zyskach i stratach na poziomie 2%. Każdy Wspólnik Spółki wniósł do niej wkład pieniężny w wysokości 100,00 PLN. Wspólnicy przed przekształceniem byli także wspólnikami spółki B sp. z o.o. sp.k. z siedzibą w Z (KRS: …).

Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem obrotowym, przy czym pierwszy rok obrotowy Spółki zakończył się w dniu 31 grudnia 2022 r. W pierwszym roku obrotowym Spółka nie była podatnikiem CIT, gdyż zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1a) lit. c) Ustawy o CIT złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego ze względu na siedzibę Spółkę oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody ze Spółki - informację CIT-15j.

Spółka nie złożyła informacji CIT-15j przed rozpoczęciem kolejnego roku obrotowego, tj. roku 2023, a w konsekwencji w 2023 r. stała się podatnikiem CIT. Spółka uregulowała CIT za 2023 r.

Spółka cały czas się rozwija i regularnie osiąga coraz to większe przychody i zyski, a co za tym idzie jej działalność wiąże się z coraz to większym ryzykiem. Między innymi z tego względu Wspólnicy podjęli decyzję o przekształceniu Spółki w spółkę komandytową. W dniu 14 sierpnia 2024 r. podjęto uchwałę w przedmiocie przekształcenia Spółki w spółkę komandytową, przy czym przekształcenie nastąpi w trybie art. 551 i nast. KSH. Przekształcenie Spółki w spółkę komandytową nie zostało jeszcze wpisane do KRS, a to oznacza, że przekształcenie nie doszło jeszcze do skutku. Jeszcze przed przekształceniem do Spółki przystąpił nowy wspólnik, tj. F sp. z o.o. z siedzibą w Z (KRS: …, dalej jako: „F”, przy czym Osoby Fizyczne, A oraz F dalej łącznie jako: „Wspólnicy”).

Po przekształceniu Spółki w spółkę komandytową jej wspólnikami mają być Wspólnicy, tj. Pan D - komplementariusz, wkład pieniężny w wysokości 100,00 PLN, udział w zyskach i stratach na poziomie 49%, Pan E - komplementariusz, wkład pieniężny w wysokości 100,00 PLN, udział w zyskach i stratach na poziomie 49%, A - komplementariusz, wkład pieniężny w wysokości 100,00 PLN, udział w zyskach i stratach na poziomie 1 % oraz F - komandytariusz, wkład pieniężny w wysokości 100,00 PLN, udział w zyskach i stratach na poziomie 1%.

Zysk Spółki za rok obrotowy 2023 r. nie został do chwili obecnej wypłacony na rzecz Wspólników Spółki ani w całości, ani w części. Wspólnicy Spółki zysk Spółki za rok obrotowy 2023 zamierzają wypłacić w całości lub w części po przekształceniu Spółki w spółkę komandytową.

Końcowo Spółka wskazuje, że przy rozpatrywaniu niniejszego wniosku dla Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej mogą być przydatne także poniższe informacje:

1) Spółka jest podatnikiem CIT,

2) Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, tj. na podstawie art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT, podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka komandytowa, która powstanie z przekształcenia Spółki także będzie polskim rezydentem podatkowym, tj. na podstawie art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT będzie podlegała w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,

3) Wspólnicy Spółki są polskimi rezydentami podatkowymi, tj. odpowiednio na podstawie art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT, jak również na podstawie art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT, podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wspólnicy spółki komandytowej, która powstanie z przekształcenia Spółki także będą polskimi rezydentami podatkowymi, tj. odpowiednio na podstawie art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT, jak również na podstawie art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT, będą podlegać w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

**Pytanie**

Czy Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT, dokonując wypłaty zysku za rok obrotowy 2023 na rzecz A po przekształceniu Spółki w spółkę komandytową, ma prawo i obowiązek pomniejszyć - w trybie art. 22 ust. 1a-1c Ustawy o CIT - zryczałtowany podatek dochodowy należny od A, o zapłacony przez Spółkę CIT za cały 2023 r.?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jako płatnik (…) podatku dochodowego od osób prawnych, odpowiednio na podstawie (…) art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT, dokonując wypłaty zysku za rok obrotowy 2023 na rzecz (…) A, po przekształceniu Spółki w spółkę komandytową, ma prawo i obowiązek pomniejszyć – (…) w trybie art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT - zryczałtowany podatek dochodowy należny (…) od A, o zapłacony przez Spółkę CIT za cały 2023 r.

Uzasadnienie własnego stanowiska w sprawie

(…)

Natomiast zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT - „Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłaty należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2,2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e (\`(...)\`)”.

Ponadto, zgodnie z art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT - „Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, pomniejsza się kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zyskach został uzyskany”.

Zdaniem Wnioskodawcy z powyższych przepisów wynika, że Wnioskodawca wypłacając komplementariuszom spółki komandytowej (… A), w 2024 r. lub w kolejnych latach, zysk za 2023 r., będzie miał prawo i obowiązek – (…) art. 22 ust. 1a Ustawy o PIT (winno być: „Ustawy o CIT”) - pomniejszyć zryczałtowany podatek dochodowy należy (…) od A o zapłacony przez Spółkę CIT za 2023 r.

Dla możliwości zastosowania takiego pomniejszenia nie ma żadnego znaczenia fakt, że (…) A nie był komplementariuszem w 2023 r., tj. w roku podatkowym, za który będzie wypłacany zysk. Kluczowe jest jedynie to, że w momencie wypłaty zysku za 2023 r. Spółka będzie już spółką komandytową, a (…) A będzie już komplementariuszem spółki komandytowej, która powstanie z przekształcenia Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe stanowisko jest prawidłowe, gdyż (…) art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT dla zastosowania pomniejszenia wymaga jedynie, aby podmiot uzyskujący przychód z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej posiadał status komplementariusza, tj. status wspólnik spółki komandytowej, który ponosi nieograniczoną (całym swoim majątkiem) odpowiedzialność za jej zobowiązania. Dodatkowo, z punktu widzenia (…) art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT kluczowe jest, aby podmiot uzyskujący przychody posiadał status komplementariusza nie w trakcie roku, za który jest wypłacany zysk, lecz w momencie wypłaty tego zysku, a zatem w momencie, w którym po stronie komplementariusza powstaje przychód podatkowy z tego tytułu.

Przeciwna interpretacja nie ma jakichkolwiek podstaw, gdyż (…) w art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT nie ma żadnego sformułowania, które sugerowałoby, że jakiekolwiek znaczenie ma to, czy dany podmiot chociażby przez „wycinek” roku, za który jest wypłacany zysk, posiadał status komplementariusza spółki komandytowej. Takim sformułowaniem nie jest przede wszystkim zwrot „za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zyskach został uzyskany”, gdyż zwrot ten oznacza jedynie tyle, że komplementariusz obniża swój zryczałtowany podatek dochodowy o odpowiednią część podatku CIT zapłaconego przez spółkę za konkretny rok podatkowy, tj. za rok podatkowy, za który przychód z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej został uzyskany. Zwrot ten obliguje zatem komplementariusza do pomniejszenia swojego zryczałtowanego podatku dochodowego o podatek CIT zapłacony przez spółkę nie za jakikolwiek rok podatkowy, lecz za konkretny rok podatkowy, tj. za rok, za który zysk jest wypłacany. Dla przykładu, komplementariusz otrzymując wypłatę zysku za 2023 r. pomniejsza swój zryczałtowany podatek dochodowy ale tylko i wyłącznie o odpowiednią część podatku CIT zapłaconego przez spółkę za 2023 r. Innymi słowy, komplementariusz otrzymując w 2025 r. wypłatę zysku za 2023 r. nie może obniżyć swojego zryczałtowanego podatku dochodowego o CIT zapłacono przez spółkę w 2024 r., lecz musi obniżyć swój podatek o odpowiednią część podatku CIT zapłaconego przez spółkę za 2023 r.

Gdyby ustawodawca chciał uzależnić możliwość skorzystania z pomniejszenia, o którym mowa (…) w art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT od posiadania statusu komplementariusza w roku podatkowym za który jest wypłacany zysk to znalazłoby to odzwierciedlenie w treści powyższych przepisów (np. poprzez zamieszczenie w nich zwrotu „proporcjonalnie do okresu posiadania statusu komplementariusza w roku podatkowym, za który jest wypłacany zysk”), tym bardziej, że jeśli ustawodawca zamierza uzależnić skutki podatkowe od jakiegoś okresu to wprost na to wskazuje. Przykładem w tym zakresie może być chociażby art. 24a ust. 4 Ustawy o CIT zgodnie, z którym: „Podstawę opodatkowania, o której mowa w ust. 1, stanowi kwota odpowiadająca dochodowi zagranicznej jednostki kontrolowanej proporcjonalnie do okresu, w którym jednostka zagraniczna była kontrolowana przez podatnika w jej roku podatkowym, albo do okresu, o którym mowa w ust. 8 albo 9, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym prawom do uczestnictwa w zysku tej jednostki, po odliczeniu kwot (\`(...)\`)”.

Skoro (…) w art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT nie ma żadnego zastrzeżenia wskazującego na obowiązek posiadania przez dany podmiot statusu komplementariusza w roku podatkowym za który jest wypłacany zysk - to uzależnianie możliwości pomniejszenia zryczałtowanego podatku dochodowego od tej okoliczności byłoby przejawem nieuprawnionej interpretacji tych przepisów, a nawet przejawem ich nadinterpretacji. Taka nadinterpretacja jest jednak niedopuszczalna, gdyż (…) art. 22 ust. 1 a Ustawy o CIT konstytuują zwolnienia podatkowe, a to oznacza, że muszą być one interpretowane ściśle, literalnie (nie mogą być interpretowane ani zawężająco, ani rozszerzająco).

Tymczasem taka ścisła, literalna interpretacja (…) art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że z pomniejszenia, o którym mowa w tych przepisach może skorzystać podmiot, który w chwili wypłaty zysku jest komplementariuszem, bez względu na to, czy tym komplementariuszem był w trakcie roku podatkowego, za który jest wypłacany zysk. Taka interpretacja jest spójna z innymi przepisami prawa, w tym zwłaszcza z przepisami KSH, które wprost wskazują, że prawo do zysku spółki uzależnione jest od posiadania statusu wspólnika w konkretnym dniu, a nie od posiadania statusu wspólnika w trakcie roku podatkowego, za który jest wypłacany zysk. Przykładem może być spółka jawna oraz spółka komandytowa, w przypadku, których zgodnie z art. 52 KSH, wspólnik może domagać się podziału i wypłaty zysku po zakończeniu roku obrotowego (a zatem podziału i wypłaty zysku może domagać się wyłącznie osoba, która jest wspólnikiem na koniec roku obrotowego, przy czym w praktyce w spółkach osobowych wypłata zysku ma miejsce dopiero po sporządzaniu sprawozdania finansowego), jak również spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w przypadku której zgodnie z art. 193 § 1 KSH, uprawnionymi do dywidendy są wspólnicy, którzy posiadali udziały w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku (co oznacza, że wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, który posiadał udziały przez cały rok obrotowy, za który jest wypłacana dywidenda, lecz który nie posiada tych udziałów w momencie wypłaty dywidendy, nie ma prawa do dywidendy).

Prawidłowość przedstawionego powyżej stanowiska potwierdza także uzasadnienie do ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2123), w którym wskazano, że: „W praktyce zatem sytuacja prawna oraz odpowiedzialność komandytariusza w spółce komandytowej jest zbliżona do sytuacji prawnej oraz odpowiedzialności wspólników spółki kapitałowej (np. spółki z o.o.). Uznając zatem, iż brak jest racjonalnego uzasadnienia dla dalszego podatkowego różnicowania zasad opodatkowania komandytariusza w spółce komandytowej z zasadami dotyczącymi wspólników spółki kapitałowej proponuje się nadanie spółce komandytowej statusu podatnika podatku dochodowego. W takim przypadku do komplementariusza takiej spółki znajdować będą zastosowanie przepisy art. 22 ust. 1a-1e ustawy o CIT (…) pozwalające na odliczenie przez ten podmiot od podatku dochodowego wyliczonego od dochodu z udziału w zyskach spółki komandytowej, kwoty podatku zapłaconej przez tę spółkę, proporcjonalnie obciążającej zysk komplementariusza uzyskany z udziału w takiej spółce. W konsekwencji komplementariusz spółki komandytowej podlegać będzie podobnym obciążeniom podatkowym jak wspólnicy spółek podatkowo transparentnych (spółek niebędących podatnikami podatku dochodowego)”.

Z powyższego uzasadnienia wynika, że celem nowelizacji, która wprowadziła opodatkowanie spółek komandytowych podatkiem CIT było także stworzenie mechanizmu pozwalającego uniknąć podwójnego opodatkowania na poziomie komplementariuszy, tj. mechanizmu pozwalającego odliczyć kwotę podatku CIT zapłaconego przez spółkę komandytową, która proporcjonalnie obciąża zysk komplementariusza uzyskany z udziału w takiej spółce. Gdyby zatem w rzeczywistości było tak, że z pomniejszenia, o którym mowa (…) w art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT może skorzystać wyłącznie podmiot, który posiadał status komplementariusza w trakcie roku podatkowego, za który jest wypłacany zysk, to doszłoby do bezpodstawnego zróżnicowania zasad opodatkowania komplementariuszy, którzy znajdują się w zasadzie w takiej samej sytuacji. Nie ma bowiem żadnej różnicy pomiędzy osobą, która posiada statusu komplementariusza w roku podatkowym, za który wypłacany jest zysk, a osobą, która nie posiadała takiego statusu w roku podatkowym, za który wypłacany jest zysk, lecz posiada ten status już w chwili wypłaty zysku. Oba takie podmioty podatek CIT płacony przez spółkę obciąża w identyczny sposób, lecz tylko w pierwszej sytuacji komplementariusz uniknąłby podwójnego opodatkowania.

Dodatkowo, uzależnienie możliwości zastosowania pomniejszenia, o którym mowa (…) w art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT od posiadania statusu komplementariusza w roku podatkowym, za który jest wypłacany zysk oznaczałoby, że:

1) możliwe są sytuacje, w których nikt nie skorzysta z pomniejszenia - taka sytuacja mogłaby mieć miejsce chociażby w przypadku sprzedaży przez komplementariusza w dniu 1 stycznia 2023 r. ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej na rzecz osoby trzeciej, która w miejsce tego komplementariusza wstąpiłaby do spółki komandytowej, przy czym do momentu sprzedaży ogółu praw i obowiązków komplementariusz występujący ze spółki nie uzyskałby jeszcze wypłaty zysku. Osoba trzecia, która nabyłaby ogół praw i obowiązków od dotychczasowego komplementariusza wstąpiłaby w jego prawa, a co za tym idzie mogłaby żądać wypłaty zysku za 2022 r. Jednocześnie dotychczasowy komplementariusz, po zbyciu ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej, nie mógłby już żądać podziału i wypłaty zysku za ten rok. W takiej sytuacji, gdyby prawidłowe było stanowisko odmienne niż to prezentowane przez Wnioskodawcę, to dotychczasowy komplementariusz spółki nie mógłby skorzystać z odliczenia przewidzianego (…) w art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT ponieważ w momencie wypłaty zysku nie byłby już komplementariuszem, zaś nowy komplementariusz nie mógłby skorzystać z tego prawa, gdyż w 2022 r. (tj. w roku, za który jest wypłacany zysk), nie był komplementariuszem,

2) przepis prawa podatkowego niejako „wymusza” na uczestnikach obrotu gospodarczego zawieranie transakcji zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej w dniu 1 stycznia, gdyż zawierając transakcję tylko w tym dniu nabywca ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej miałby możliwość „pełnego” skorzystania z mechanizmu przewidzianego (…) w art. 22 ust. 1 a Ustawy o CIT.

Ponadto, za prawidłowością stanowiska Wnioskodawcy przemawia jeszcze jeden argument, który także wynika z uzasadnienia do ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2123). Ten argument sprowadza się do tego, że celem ustawodawcy było także to, aby komplementariusze zostali niejako „nagrodzeni” za to, że ponoszą odpowiedzialność za zobowiązania spółki komandytowej bez żadnych ograniczeń, tj. całym swoim majątkiem. Tymczasem, gdyby z pomniejszenia przewidzianego (…) w art. 22 ust. 1a Ustawy o CIT mogli korzystać wyłącznie ci komplementariusze, którzy posiadali taki status w roku podatkowym, za który wypłacany jest zysk, to taka „nagroda” nie spotkałaby już tych komplementariuszy, którzy co prawda nie posiadali takiego statusu w roku, za który jest wypłacany zysk, lecz taki status posiadają już w momencie wypłaty tego zysku. Byłaby to jednak sytuacja absurdalna, tym bardziej, że z punktu widzenia odpowiedzialności za zobowiązania spółki, komandytowej, sytuacja ww. komplementariuszy w żaden sposób się nie różni, co więcej nowy komplementariusz odpowiada bez ograniczeń (całym swoim majątkiem) także za te zobowiązania, które powstały przed uzyskaniem przez niego tego statusu, tj. także za te zobowiązania, które powstały w roku podatkowym, za który jest wypłacany zysk. Potwierdza to chociażby art. 10 § 3 KSH, zgodnie z którym: „W przypadku przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika na inną osobę, za zobowiązania występującego wspólnika związane z uczestnictwem w spółce osobowej i zobowiązania tej spółki osobowej odpowiadają solidarnie występujący wspólnik oraz wspólnik przystępujący do spółki”.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdza także wyrok WSA w Warszawie z dnia 4 kwietnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2590/22, w którym stan faktyczny był następujący: „Wnioskodawca uzyskał z dniem 1 stycznia 2022 r. status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (dalej „CIT”) (\`(...)\`) Wspólnikami Spółki są dwie osoby fizyczne („Osoby Fizyczne”), upoważnione do reprezentowania Spółki oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Wspólnik-Spółka”), która została w umowie spółki jawnej wyłączona z reprezentowania Spółki. Dla potrzeb Wniosku Osoby Fizyczne oraz Wspólnik-Spółka występują w nim łącznie jako „Wspólnicy”. Jedynym udziałowcem Wspólnika-Spółki jest jeden ze Wspólników. Wspólnicy Spółki są polskimi rezydentami podatkowymi oraz nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. Osoby Fizyczne posiadają ogół praw i obowiązków w Spółce od 2002 r., a Wspólnik-Spółka jest wspólnikiem Spółki od końca 2016 r. Wspólnicy rozważali dokonanie w trakcie 2022 r. przekształcenia Wnioskodawcy w trybie art. 551 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych („Przekształcenie”) w spółkę komandytową. Po Przekształceniu Osoby Fizyczne obejmą w spółce przekształconej status komplementariuszy, a Wspólnik-Spółka będzie pełnił u Wnioskodawcy funkcję komandytariusza (\`(...)\`) Od dnia 1 stycznia 2022 r. Wnioskodawca uiszcza co miesiąc na swój mikrorachunek podatkowy zaliczki na poczet CIT. Wspólnicy Wnioskodawcy rozważają dokonanie w 2023 r. wypłaty części lub całości zysku za 2022 r. (\`(...)\`)”.

W takim stanie faktycznym WSA w Warszawie w wyroku z dnia 4 kwietnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 25-90/22 wskazał, że: „Tym samym, nie można się zgodzić ze stanowiskiem Organu, że komplementariusz ma prawo do obniżenia zryczałtowanego podatku o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany, ale jedynie przypadającego proporcjonalnie na okres, w którym dany wspólnik był w spółce komplementariuszem. Taki pogląd nie znajduje oparcia w przepisach prawnych, pomija nadto zasadę rocznego rozliczania podatku dochodowego, nie mówiąc nadto o nieopodatkowaniu komplementariuszy na bieżąco z tytułu prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Słusznie Strona podnosi jako argument okoliczność, że w przestawionym zdarzeniu przyszłym, przychody ze Spółki będą uzyskane przez osoby fizyczne posiadające status komplementariuszy, bowiem do ich wypłaty dojdzie w momencie, w którym Spółka będzie już posiadała formę spółki komandytowej. Przychody te, z racji tego, że prawo do zysku Osób Fizycznych powstanie na koniec 2022 r., będą obejmowały zysk Spółki za cały rok 2022. W związku z powyższym spełnione są warunki wynikające z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, co uzasadnia uznanie stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe”.

Końcowo Wnioskodawca wskazuje, że w jego przypadku bez znaczenia jest fakt, że podatek CIT za 2023 r. został zapłacony przez Spółkę, jako spółkę jawną. Irrelewantne znaczenie tej okoliczności wynika z tego, że spółka komandytowa, która powstanie z przekształcenia Spółki (które to przekształcenie zostanie przeprowadzone w trybie art. 551 i nast. KSH), będzie następcą prawnym Spółki pod tytułem ogólnym, a to sprawia, że spółka komandytowa zgodnie z art. 93a § 1 i § 2 OP, wstąpi we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki. Innymi słowy, podatek CIT za 2023 r., który został zapłacony przez Spółkę, stanie się podatkiem CIT zapłaconym przez spółkę komandytową. Po przekształceniu podatek CIT za 2023 r. zapłacony przez spółkę jawną będzie traktowany tak jak podatek zapłacony przez spółkę komandytową, a tym samym zryczałtowany podatek dochodowy należny od Osób Fizycznych oraz A, jako od komplementariuszy, będzie mógł zostać pomniejszony o odpowiednią część podatku CIT zapłaconego przez Spółkę za 2023 r.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Z kolei w myśl art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Stosownie do art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych:

Wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, z uwzględnieniem art. 5761.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT:

podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym m. in.: dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy CIT:

Podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Stosownie do art. 26 ust. 3 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1, 2-2b, 2d i 2e pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, albo - w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. f - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1 - informację o wysokości pobranego podatku,

2) art. 3 ust. 2, oraz urzędowi skarbowemu - informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku

\- sporządzone według ustalonego wzoru.

Obowiązek przesłania tych informacji podatnikom oraz urzędowi skarbowemu nie powstaje w przypadku i w zakresie określonych w ust. 2a zdanie pierwsze.

Państwa wątpliwości w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych budzi kwestia ustalenia, czy Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, dokonując wypłaty zysku za rok obrotowy 2023 na rzecz A po przekształceniu Spółki w spółkę komandytową, ma prawo i obowiązek pomniejszyć – w trybie art. 22 ust. 1a-1c Ustawy o CIT - zryczałtowany podatek dochodowy należny od A, o zapłacony przez Spółkę CIT za cały 2023 r.

Odnosząc się do powyższej wątpliwości oraz do Państwa stanowiska w tym zakresie wskazać należy, że w niniejszej sprawie nie będą miały zastosowania przepisy art. 22 ust. 1a-1c ustawy o CIT.

Wskazać należy, że z opisu sprawy wynika, że od 2023 r. Spółka jawna posiada status podatnika CIT. 14 sierpnia 2024 r. podjęto uchwałę w przedmiocie przekształcenia Spółki w spółkę komandytową (przekształcenie Spółki w spółkę komandytową nie zostało jeszcze wpisane do KRS, a to oznacza, że przekształcenie nie doszło jeszcze do skutku). Zysk Spółki za rok obrotowy 2023 r. nie został do chwili obecnej wypłacony na rzecz Wspólników Spółki ani w całości, ani w części. Wspólnicy Spółki zysk Spółki za rok obrotowy 2023 zamierzają wypłacić w całości lub w części po przekształceniu Spółki w spółkę komandytową.

Zgodnie z art. 22 ust. 1a ustawy o CIT:

zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza **z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1**, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Stosownie do art. 22 ust. 1b ustawy o CIT:

Kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 1a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 1c ustawy o CIT:

Przepisy ust. 1a i 1b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

Zauważyć należy, że w art. 22 ust. 1a-1c ww. ustawy, mowa jest o przychodach uzyskiwanych przez komplementariusza **z tytułu udziału w zyskach spółki,** **o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1**, to oznacza to, że chodzi wyłącznie o zyski wypracowane przez spółki komandytowe i spółki komandytowo-akcyjne mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej a nie spółki jawne. W przedmiotowej sprawie istotne znaczenie ma fakt, że zysk w 2023 r. został wypracowany przez spółkę jawną a więc przez spółkę, która nie została wymieniona w art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, dokonując wypłaty zysku za rok obrotowy 2023 na rzecz A, po przekształceniu Spółki w spółkę komandytową, nie może pomniejszyć w trybie art. 22 ust. 1a ustawy o CIT zryczałtowanego podatku dochodowego należnego od A, o zapłacony przez Spółkę CIT za 2023 r.

Zatem Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe infor****macje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy wyłącznie podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanego we wniosku orzeczenia sądu administracyjnego należy stwierdzić, iż zostało ono wydane w indywidualnej sprawie podmiotu, który o jego wydanie wystąpił, zatem nie jest on wiążący dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).