Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.207.2018.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-29
Teza: Czy Wnioskodawca winien dokonać korekty kosztów związanych z amortyzacją środka trwałego za okres wrzesień 2015 r. – lipiec 2016 r., na bieżąco w 2017 r., czy należy dokonać korekty podatku za lata ubiegłe, tj. odpowiednio 2015 r. i 2016 r.?
Słowa kluczowe: dotacja; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2018 r. (data wpływu 4 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu dokonania korekty odpisów amortyzacyjnych **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki jawnej, której przedmiotem działalności jest świadczenie usług w zakresie utrzymania porządku w budynkach i zagospodarowania terenów zielonych. Spółka powstała w rezultacie przekształcenia Spółki cywilnej w październiku 2016 r. Skład i struktura wspólników nie uległa zmianie. Ewidencja kosztów i przychodów w Spółce jawnej jest prowadzona w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W dniu 1 lipca 2015 r. wspólnicy Spółki cywilnej podpisali umowę o doposażenie stanowiska pracy dla osoby niepełnosprawnej z Prezydentem Miasta X, w którego imieniu działał Dyrektor Powiatowego Urzędu Pracy w X. Przyznano dofinansowanie na zakup środka trwałego (maszyny czyszczącej wraz z wyposażeniem) na wartość netto 37 500 zł. Środek trwały został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w sierpniu 2015 r. i od września 2015 r. rozpoczęto jego amortyzację. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacja w 100% nie stanowiła kosztu uzyskania przychodu, gdyż nabycie środka trwałego było całkowicie pokryte otrzymaną dotacją.

Zgodnie z zapisem umowy, Wnioskodawca zobowiązał się do zatrudnienia osoby niepełnosprawnej na okres 36 miesięcy – w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy był zobowiązany do ponownego zatrudnienia innej niepełnosprawnej osoby w terminie 3 miesięcy od powstania wakatu, a w przeciwnym razie zwrócić do Urzędu w ciągu 30 dni od daty otrzymania wezwania środki finansowe w wysokości równej 1/36 ich części za każdy miesiąc kalendarzowy brakujący do 36 miesięcy, jednak nie mniejsze niż 1/6 tej kwoty.

W dniu 29 grudnia 2016 r. ustało zatrudnienie pracownika przypisanego do realizowanej umowy. W dniu 2 sierpnia 2017 r. wpłynęło do Spółki wezwanie dotyczące zwrotu części dofinansowania w kwocie 21 875,07 zł. W rezultacie nastąpiła zmiana struktury udziału własnego w sfinansowaniu środka trwałego, tj. 58,33% oraz otrzymanego z dotacji, tj. 41,67%, a co za tym idzie nastąpiła konieczność skorygowania odpisu amortyzacyjnego, stanowiącego koszt uzyskania przychodu począwszy od września 2015 r. Środki pieniężne zostały zwrócone do Urzędu Pracy w styczniu 2018 r. wraz z należnymi odsetkami. W związku z otrzymanym w 2017 r. wezwaniem dotyczącym zwrotu części dotacji dokonano korekty amortyzacji za 2017 r. i rozliczono ją w koszty podatkowe w 2017 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca winien dokonać korekty kosztów związanych z amortyzacją środka trwałego za okres wrzesień 2015 r. – lipiec 2016 r., na bieżąco w 2017 r., czy należy dokonać korekty podatku za lata ubiegłe, tj. odpowiednio 2015 r. i 2016 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 22 ust. 7c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodu, w tym amortyzacji, nie wynika z błędu rachunkowego lub oczywistej pomyłki, powinna być dokonana poprzez zwiększenie kosztów uzyskania przychodów, poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym wpłynęło do Spółki wezwanie do zwrotu części dotacji. Podpisując umowę o doposażenie, wspólnicy nie brali pod uwagę możliwości, że nie wywiążą się z zawartej umowy i nie zatrudnią ponownie na powstały wakat pracownika w oznaczonym terminie. Zwrot dotacji nie wynika z niezgodnego z prawem wykorzystywania dotacji, a jedynie z niedotrzymania warunku w zapisie umowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 11 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. I tak, zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów i to zarówno w zakresie kosztów bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami.

Zgodnie z art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). Zasady te - zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W myśl natomiast art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z treścią art. 22a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia i środki transportu – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z przytoczonego przepisu wynika, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych, od tej części, która m.in. została podatnikowi w jakiejkolwiek formie zwrócona. Zatem, wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty, otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot poniesionych wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych objęte są zakresem przedmiotowym cyt. powyżej art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 7c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki jawnej. Spółka powstała w rezultacie przekształcenia Spółki cywilnej. W dniu 1 lipca 2015 r. wspólnicy Spółki cywilnej podpisali umowę, o doposażenie stanowiska pracy dla osoby niepełnosprawnej z Prezydentem Miasta, w imieniu którego działał Dyrektor Powiatowego Urzędu Pracy. Przyznano dofinansowanie na zakup środka trwałego (maszyny czyszczącej wraz z wyposażeniem) na wartość netto 37 000 zł. Środek trwały został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w sierpniu 2015 r. i od września 2015 r. rozpoczęto jego amortyzację. Zgodnie z zapisem umowy, Wnioskodawca zobowiązał się do zatrudnienia osoby niepełnosprawnej na okres 36 miesięcy – w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy był zobowiązany do ponownego zatrudnienia innej niepełnosprawnej osoby w terminie 3 miesięcy od powstania wakatu. W dniu 29 grudnia 2016 r. ustało zatrudnienie pracownika przypisanego do realizowanej umowy. W dniu 2 sierpnia 2017 r. wpłynęło do Spółki wezwanie dotyczące zwrotu części dofinansowania w kwocie 21 875,07 zł. W rezultacie nastąpiła zmiana struktury udziału własnego w sfinansowaniu środka trwałego, tj. 58,33% oraz otrzymanego z dotacji, tj. 41,67%. Środki pieniężne zostały zwrócone do Urzędu Pracy w styczniu 2018 r. wraz z należnymi odsetkami.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego, stwierdzić należy, że ze względu na to, że zwrot dofinansowania spowodowany niewywiązaniem się przez Spółkę z warunków umowy, tj. nie zatrudnieniem na powstały wakat pracownika w oznaczonym terminie z powodów niezależnych od Spółki, które nie były możliwe do przewidzenia na etapie zawierania umowy o dofinansowanie (czyli nie było to spowodowane błędem rachunkowym lub inną oczywistą pomyłką), Wnioskodawca winien dokonać korekty odpisów amortyzacyjnych w momencie (okresie rozliczeniowym), w którym otrzymał dokument potwierdzający przyczyny korekty, tj. w momencie wpływu do Spółki wezwania do zwrotu części dotacji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.