Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.9.2025.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-03
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na
przeprowadzeniu szkolenia z podpisu elektronicznego.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z
podatku od towarów i usług
podpis-podpis elektroniczny
usługi-usługi finansowane ze środków publicznych
usługi-usługi kształcenia zawodowego
usługi-usługi szkoleniowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi kształcenia
zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego
finansowane w całości ze środków publicznych
Przepisy: [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie
zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków
stosowania tych zwolnień-Rozdział 2-§ 3-ust. 1-pkt 14
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29-lit. c

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe

    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    A. (dalej także jako Spółka lub A.) jest spółką (...), posiadającą osobowość prawną i
    podlegającą opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.
    Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zajmuje
    się między innymi produkcją (...).
    A. jest (...), świadczących kwalifikowane usługi zaufania, w tym usługę kwalifikowanego
    podpisu elektronicznego.
    Podpis kwalifikowany, złożony z wykorzystaniem kwalifikowanego certyfikatu jest
    równoważny pod względem skutków prawnych podpisowi odręcznemu na terytorium Unii
    Europejskiej. Generowany jest zgodnie z wymogami ustawy o usługach zaufania oraz
    identyfikacji elektronicznej z dnia 5 września 2016 roku, a także Rozporządzenia
    Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 910/2014 z dnia 23 lipca 2014 roku w sprawie
    identyfikacji elektronicznej i usług zaufania w odniesieniu do transakcji elektronicznych na
    rynku wewnętrznym oraz uchylające dyrektywę 1999/93/WE (dalej jako Rozporządzenie
    elDAS).
    Spółka oferuje także za dodatkowym wynagrodzeniem szkolenia w zakresie ram prawnych
    oraz sposobu korzystania z kwalifikowanego podpisu elektronicznego.
    W ramach szkolenia przekazywane są między innymi informacje o sposobie podpisywania
    dokumentów, zasadach korzystania z aplikacji (...) oraz o różnicach pomiędzy
    elektronicznymi certyfikatami.
    Uczestnik szkolenia wyposażany jest także w wiedzę w zakresie weryfikacji podpisów, w
    szczególności w ramach prowadzonych postępowań w oparciu o ustawę Prawo zamówień
    publicznych, a także uzyskuje informacje na temat zasad i sposobu stosowania
    otoczonego podpisu elektronicznego. Przedmiotem szkolenia mogą być także zasady
    stosowania dowodu osobistego jako nośnika dla certyfikatów podpisu elektronicznego.
    Spółka, świadcząc ww. usługi szkolenia dla firm z sektora prywatnego stosuje stawkę
    podatku w wysokości 23%.
    W związku z pojawiającymi się zapytaniami od kontrahentów, Spółka podjęła wątpliwość w
    zakresie wysokości opodatkowania podatkiem VAT usług, świadczonych w szczególności
    dla podmiotów z sektora publicznego (...), które zamawiając usługę składałyby
    oświadczenia o finansowaniu szkolenia w całości lub w co najmniej 70% ze środków
    publicznych.
    A. nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14
    grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, nie posiada też statusu uczelni, jednostki naukowej
    Polskiej Akademii Nauk, ani instytutu badawczego.

## Pytanie

Czy będąca przedmiotem świadczenia przez Spółkę usługa szkolenia z podpisu
    elektronicznego, realizowana na rzecz uczestników szkolenia, którzy zamawiając usługę
    składaliby oświadczenie, iż szkolenie w całości lub w co najmniej 70% finansowane jest ze
    środków publicznych korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c
    ustawy o podatku od towarów i usług lub w § 3 ust. 1 pkt 14 Rozporządzenia Ministra

    Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług
    oraz warunków stosowania tych zwolnień?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Spółki, szkolenie wymienione we wniosku może korzystać ze zwolnienia na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług [dalej także jako
    Ustawa] lub na podstawie § 3 pkt 14 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia
    2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania
    tych zwolnień. Przedmiotem zwolnienia na podstawie powyżej wskazanych przepisów są
    usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w
    całości lub co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawa
    towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Zgodnie z przywołanymi przepisami, aby usługi szkolenia mogły korzystać ze zwolnienia
    od podatku VAT muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków wymienionych w
    podpunktach a) - c) artykułu 43 ust. 1 pkt 29 ustawy VAT lub określonych w § 3 ust. 1 pkt
    14 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od
    podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.
    Z uwagi na fakt, iż A. nie spełnia wymogów punktów a) i b) artykułu 43 ust. 1 pkt 29 ustawy
    VAT, w stosunku do przeprowadzanych przez Spółkę szkoleń z podpisu elektronicznego,
    zastosowanie znaleźć może art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c, zgodnie z którym, zwalnia się od
    podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż
    wymienione w pkt 26 (np. usługi świadczone przez uczelnie czy inne jednostki objęte
    systemem oświaty), finansowane w całości ze środków publicznych. Spółka uznaje, iż
    składane przez uczestników szkolenia oświadczenia o finansowaniu szkoleń w całości ze
    środków publicznych spełniają przesłankę finansowania szkolenia ze środków
    publicznych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy VAT.
    A. uważa także, iż składane przez uczestników szkoleń oświadczenia o finansowaniu
    świadczeń w co najmniej 70% ze środków publicznych spełniają wymogi § 3 ust. 1 pkt 14
    Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od
    podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, zgodnie z którym
    zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie
    usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Uczestnikami szkoleń mogą być urzędnicy szeroko rozumianej administracji publicznej,
    którzy w czasie swojej pracy wykorzystują dokumenty w formie papierowej. Rozwój
    nowych technologii, w szczególności poprzez wprowadzanie elektronicznych systemów
    informatycznych, wymusił stosowanie dokumentów w formie elektronicznej, co skutkuje
    koniecznością umiejętnego posługiwania się podpisem elektronicznym przy wykorzystaniu
    oferowanych przez Spółkę narzędzi. Bez narzędzi w postaci oprogramowania i samego
    podpisu proces nie mógłby być wykonany. Celem szkolenia jest wyposażenie jego
    uczestników w kwalifikacje zawodowe, zgodne z potrzebami rynku, zmierzającego w
    kierunku cyfryzacji. Uczestnicy szkoleń poza wiedzą techniczną pozyskują także wiedzę
    merytoryczną w postaci prawnych aspektów korzystania z podpisów elektronicznych, z
    których oprócz polskich obywateli korzystają także obywatele Unii Europejskiej. Na
    szkoleniu prezentowane są warunki zastosowania oraz skutki prawne stosowania
    podpisów elektronicznych, sposoby wydawania certyfikatów oraz metody składania
    podpisów elektronicznych. Szczególnie uwypuklana jest rola kwalifikowanego podpisu
    elektronicznego, który na terenie Unii Europejskiej, zgodnie z Rozporządzeniem elDAS,
    jest równoważny podpisowi odręcznemu. W odróżnieniu od niekwalifikowanego podpisu
    elektronicznego oraz zaawansowanego podpisu elektronicznego, jedynie kwalifikowany
    podpis elektroniczny jest poświadczany wydawanym przez Spółkę certyfikatem

    kwalifikowanym, umożliwiającym weryfikację osoby składającej podpis. Uczestnik kursu
    pozyskuje wiedzę i umiejętności rozróżniania różnych rodzajów wymienionych wcześniej
    podpisów.
    Zdobycie powyższych umiejętności, zdaniem Spółki, jest realizowane na zasadzie
    podnoszenia kwalifikacji zawodowych.
    W wydanej 20 sierpnia 2021 r. interpretacji indywidualnej nr 0114-KDIP4.4012.315.2021.2.
    KS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, iż realizowane dla urzędników
    jednostek samorządu terytorialnego, szkolenia z zakresu pisania artykułów, zarządzania
    relacjami z mediami czy skutecznej komunikacji z mieszkańcami stanowią usługi
    kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Zdaniem Dyrektora KAS
    „świadczone przez Wnioskodawczynię usługi polegające na prowadzeniu szkoleń on-line z
    zakresu podniesienia kwalifikacji w przedmiocie pisania atrakcyjniejszych tekstów,
    zarządzania relacjami z mediami, skutecznej komunikacji z mieszkańcami dla urzędników
    w urzędach miast i gmin oraz wójtów, burmistrzów, prezydentów spełniają definicję usług
    kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, jak również w § 3
    ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień
    od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. W
    rozpatrywanej sprawie bowiem, jak wskazała Wnioskodawczyni podczas szkoleń on-line
    urzędnicy odpowiedzialni za promocję i komunikację w swojej gminie rozwijają swoje
    umiejętności zawodowe w zakresie pisania artykułów, komunikatów, oświadczeń,
    sprostowań, informacji prasowych. Poznają nowe techniki i metody budowania
    atrakcyjniejszych treści, ćwiczą w praktyce zdobywane kompetencje i podczas szkolenia
    modyfikują już istniejące artykuły na bardziej zachęcające do czytania. Tym samym
    podnoszą swoje kwalifikacje zawodowe w zakresie pisania i tworzenia atrakcyjniejszych
    komunikatów oraz zdobywają nową wiedzę na temat skutecznych technik i metod pisania
    oraz zarządzania relacjami z mediami. Natomiast podczas szkolenia „(...)”, wójtowie,
    burmistrzowie i prezydenci rozwijają swoje umiejętności z zakresu komunikowania się,
    wystąpień publicznych, skutecznego docierania w informacjami do mieszkańców,
    prezentowania urzędu na zewnątrz oraz zdobywają wiedzę na temat najnowszych
    trendów w zakresie komunikacji oraz marketingu miast”.
    Mając powyższe na uwadze, skoro szkolenie z tzw. umiejętności miękkich wpisuje się w
    definicję kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, tym samym
    zdaniem Spółki szkolenia dotyczące elektronicznego podpisu kwalifikowanego, wypełniają
    definicję szkolenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, ponieważ
    uczestnicy zdobywają nie tylko nową umiejętność (posługiwanie się podpisem
    elektronicznym) ale też poszerzają swoją wiedzę na temat aspektów prawnych, niezbędną
    w ich pracy zawodowej, tym samym podnoszą swoje kompetencje.
    Zdaniem A. szkolenia z podpisu elektronicznego, należy zakwalifikować jako podnoszenie
    kwalifikacji zawodowych i w sytuacji, gdy są finansowane w całości lub w co najmniej 70%
    ze środków publicznych podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na mocy art.
    43 ust. 1 pkt 29 lit. c lub na podstawie § 13 ust. 1 pkt 14 Rozporządzenia Ministra
    Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług
    oraz warunków stosowania tych zwolnień.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów
      i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

      przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać
    się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i
    zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako
    usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie,
    które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie
    (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia
    odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który
    odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym
    z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach
    profesjonalnego obrotu gospodarczego.
    Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą
    powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest
    dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez
    podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.
    Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy, obejmuje wszelkie czynności,
    w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak
    właściciel.
    Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu,
    zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w
    rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione
    następujące warunki:
        w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
        strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
        świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone
    zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego
    stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą

    (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane
    zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do
    zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą
    opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu
    sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy
    usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia
    wzajemnego).
    Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy
    świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone
    kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w
    ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana
    zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być
    należne za wykonanie tego świadczenia.
    W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla
    niektórych czynności zwolnienie od podatku.
    Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości
    opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
    określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
    upoważnienia.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały
    określone m.in. w art. 43 ustawy.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi świadczone przez
      a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14
        grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
      b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
        zakresie kształcenia
      - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
    Z cytowanego art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od
    towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez
    jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe
    oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
    Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie,
    jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone
    przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.
    Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
      zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26
      a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
      b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów
        ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług
        objętych akredytacją, lub

      c) finansowane w całości ze środków publicznych
      oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a,
      nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych
      z usługami podstawowymi, jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust.
        1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    W myśl art. 43 ust. 17a ustawy:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają
      zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z
      usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi
      podstawowe.
    Z powołanych przepisów art. 43 ust. 17 i art. 43 ust. 17a ustawy wynika zatem, że
    zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 i art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy mają
    zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami
    podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe, jeżeli: są
    one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest
    osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie
    tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Ponadto, jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia
    2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania
    tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 955 ze zm.) zwanego dalej rozporządzeniem:
      zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi kształcenia zawodowego lub
      przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków
      publicznych, oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami
      związane.
    Stosownie do treści § 3 ust. 8 rozporządzenia:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy
      towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi
      dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.
    W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do
      dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami
      podstawowymi, jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust.
        1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art.
    132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.),
    zwanej dalej Dyrektywą:

      państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie
      powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze
      świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych,
      prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje
      działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo
      członkowskie.
    Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym
    „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co
    oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy podlegają zwolnieniu od podatku
    wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie
    ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.
    Należy także zauważyć, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego,
    które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu VAT, w poszczególnych
    państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego
    systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również
    wielokrotnie podkreślał TSUE w swym orzecznictwie, pojęcia używane do opisania
    zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE
    Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa
    od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i
    każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (przykładowo wyrok Trybunału z dnia
    19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV).
    Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe
    zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której
    zasadza się wspólny system VAT. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza,
    że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 (art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE)
    powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych
    przez nie skutków (pkt 27 ww. wyroku).
    Ponadto wskazać należy, że definicja kształcenia zawodowego i przekwalifikowania
    zawodowego została zawarta w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca
    2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 str. 1), zwanego dalej
    Rozporządzeniem. Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest
    stosowane bezpośrednio.
    W myśl art. 44 Rozporządzenia:
      usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na
      warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE, obejmują
      nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również
      nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
      Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie
      ma w tym przypadku znaczenia.
    Jednocześnie podkreślić należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności – uznanie danej
    usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie
    dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego
    szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie
    akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze
    środków publicznych.
    Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji
    usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 Rozporządzenia
    Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. należy mieć na uwadze
    dosłowne brzmienie tych przepisów.

    Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44
    rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo
    „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego
    rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach
    zarobkowych”.
    Zatem przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w
    ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub
    zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje
    kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub
    wykonywać określony zawód.
    Ponadto, należy zwrócić uwagę, że przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz w
    § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. wymóg
    finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w
    przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej
    usługi są środki publiczne.
    W analizowanym przypadku Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy realizowana przez
    Państwa usługa polegająca na przeprowadzeniu szkolenia z podpisu elektronicznego
    finansowana w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych będzie korzystać ze
    zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy bądź § 3 ust. 1 pkt
    14 rozporządzenia.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że nie są jednostką objętą systemem oświaty w
    rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, nie posiadają
    też Państwo statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk, ani instytutu
    badawczego.
    Zatem świadczona przez Państwa usługa polegająca na przeprowadzeniu szkolenia z
    podpisu elektronicznego nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa
    w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.
    Tym samym należy przeanalizować, czy dla przedmiotowej usługi znajdzie zastosowanie
    zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy bądź § 3 ust. 1 pkt 14
    rozporządzenia.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo (...), świadczących kwalifikowane usługi zaufania, w
    tym usługę kwalifikowanego podpisu elektronicznego.
    Oferują Państwo za wynagrodzeniem szkolenia w zakresie ram prawnych oraz sposobu
    korzystania z kwalifikowanego podpisu elektronicznego.
    W ramach szkolenia przekazywane są między innymi informacje o sposobie podpisywania
    dokumentów, zasadach korzystania z aplikacji (...) oraz o różnicach pomiędzy
    elektronicznymi certyfikatami.
    Uczestnik szkolenia wyposażany jest także w wiedzę w zakresie weryfikacji podpisów, w
    szczególności w ramach prowadzonych postępowań w oparciu o ustawę Prawo zamówień
    publicznych, a także uzyskuje informacje na temat zasad i sposobu stosowania
    otoczonego podpisu elektronicznego. Przedmiotem szkolenia mogą być także zasady
    stosowania dowodu osobistego jako nośnika dla certyfikatów podpisu elektronicznego.
    Świadczone przez Państwa usługi w zakresie szkolenia z podpisu elektronicznego są
    realizowane na rzecz podmiotów z sektora publicznego (...). Podmioty te zamawiając
    usługę będą składać oświadczenia o finansowaniu szkolenia w całości lub w co najmniej
    70% ze środków publicznych.
    Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz
    obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że usługa polegająca na
    przeprowadzeniu szkolenia z podpisu elektronicznego świadczona na rzecz uczestników z
    podmiotów z sektora publicznego będzie stanowić usługę kształcenia zawodowego lub

    przekwalifikowania zawodowego, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy oraz § 3
    ust. 1 pkt 14 rozporządzenia. Nabyte w trakcie szkolenia umiejętności będą pozostawać w
    bezpośrednim związku z zawodem uczestników szkoleń świadczących pracę w
    podmiotach z sektora publicznego oraz będą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie
    wiedzy do celów zawodowych.
    W konsekwencji należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa na rzecz uczestników z
    podmiotów z sektora publicznego usługi polegające na przeprowadzeniu szkolenia z
    podpisu elektronicznego, w przypadku gdy usługi te będą w całości finansowane ze
    środków publicznych, będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust.
    1 pkt 29 lit. c ustawy, natomiast w przypadku gdy usług te będą w co najmniej 70%
    finansowane ze środków publicznych, będą korzystały ze zwolnienia od podatku, o którym
    mowa w § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia.
    Zatem Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo
    przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):

        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.