Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.540.2023.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-11
Teza: Zwolnienie z opodatkowania sprzedaży działki scalonej w jedną działkę zabudowaną budynkami przeznaczonymi do rozbiórki.
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa nieruchomości - rezygnacja ze zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia z opodatkowania sprzedaży działki scalonej w jedną działkę zabudowaną budynkami przeznaczonymi do rozbiórki.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 8 listopada 2023 r. (wpływ 8 listopada 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### **Opis zdarzenia przyszłego**

Jesteście Państwo podatnikiem VAT, prowadzicie działalność w branży deweloperskiej i zajmujecie się kompleksową realizacją projektów z zakresu budownictwa mieszkalnego oraz komercyjnego na terenie kraju, głównie w (…).

W latach 2012-2022 stopniowo nabywaliście Państwo sąsiadujące ze sobą działki w celu realizacji inwestycji deweloperskiej. Zakup działek przebiegał w następującej kolejności:

1) Działka nr 1

15 marca 2012 r. nabyliście Państwo własność Działki nr 1 o powierzchni 427 m2. Działka ta była i pozostaje nadal niezabudowana. W chwili nabycia Działki nr 1 nie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani nie ustalono dla tej działki warunków zabudowy. Obowiązujący w chwili obecnej Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego (dalej: „MPZP”), Działkę nr 1 oznacza jako MW.1 - tj. tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

2) Działka nr 2, Działka nr 3 i Działka nr 4

19 czerwca 2012 r. na Państwa została przeniesiona własność Działki nr 2 o powierzchni 366 m2 oraz Działki nr 3 o powierzchni 560 m2. W tym samym dniu uzyskaliście również użytkowanie wieczyste Działki nr 4 (w części przekształcone we własność 30 listopada 2022 r.) o powierzchni 914 m2. Działki te były i nadal są niezabudowane. W chwili nabycia dla Działki nr 2, Działki nr 3 i Działki nr 4 nie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani nie ustalono dla tych działek warunków zabudowy. Obowiązujący w chwili obecnej MPZP Działkę nr 2, część Działki nr 3 i część Działki nr 4 oznacza jako MW.1 - tj. tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej oraz w pozostałej części Działki nr 3 i Działki nr 4 MPZP oznacza jako MW/U1- tj. tereny zabudowy mieszkaniowo-usługowej.

3) Działka nr 5, Działka nr 6 i Działka nr 7

Następnie, tj. 28 marca 2014 r. nabyliście Państwo własność Działki nr 5 o powierzchni 101 m2, Działki nr 6 o powierzchni 538 m2 oraz Działki nr 7 o powierzchni 1093 m2. W chwili nabycia dla ww. działek nie było MPZP, ani wydanych warunków zabudowy, jedna z działek była zabudowana halą magazynową i wiatą, które następnie zostały wyburzone. Obecnie wszystkie działki są niezabudowane. Obowiązujący w chwili obecnej MPZP Działkę nr 5, część Działki nr 6 i Działki nr 7 oznacza jako MW.1 - tj. tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, oraz w pozostałej części Działkę nr 6 i Działkę nr 7 MPZP oznacza jako MW/U1- tj. tereny zabudowy mieszkaniowo-usługowej.

4) Działka nr 8 i Działka nr 9

4 stycznia 2019 r. została zakupiona Działka nr 8 (własność) o powierzchni 714 m2 oraz Działka nr 9 (użytkowanie wieczyste) o powierzchni 70 m2, która następnie została przekształcona we własność 30 listopada 2022 r. Na Działce nr 8 znajduje się budynek mieszkalny jednorodzinny o powierzchni użytkowej ok. 325 m2 (dalej „Budynek”) wraz z przynależącym do niego budynkiem gospodarczym o powierzchni ok. 15 m2 (dalej „budynek gospodarczy”), natomiast Działka nr 9 jest niezabudowana i znajduje się na niej część ogrodu dla Działki nr 8. Działka nr 8 i Działka nr 9 są razem ogrodzone kamiennym murem. Zgodnie z uzyskanym przez Spółkę pozwoleniem na budowę Budynek wraz z budynkiem gospodarczym ma zostać całkowicie wyburzony. Obecnie Budynek jest wykorzystywany na cele prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, amortyzowany i wynajmowany przez Państwa na prowadzenie biura przez okres dłuższy niż 2 lata.

W chwili nabycia Działki nr 8 i Działki nr 9 obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a wcześniej nie ustalono warunków zabudowy dla przedmiotowych działek. Obowiązujący MPZP Działkę nr 8 i Działkę nr 9 oznacza jako MW/MWn.1 - tj. tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i jednorodzinnej istniejącej.

Połączyliście Państwo Działkę nr 1, Działkę nr 2, część Działki nr 3 (w części oznaczonej w MPZP jako MW.1 - tj. tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej), część Działki nr 4 (w części oznaczonej w MPZP jako MW.1 - tj. tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej), Działkę nr 5, część Działki nr 6 (w części oznaczonej w MPZP jako MW.1 - tj. tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej), część Działki nr 7 (w części oznaczonej w MPZP jako MW.1 - tj. tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej), Działkę nr 8 oraz Działkę nr 9 w jedną ewidencyjnie działkę o łącznej powierzchni 2789 m2, dla której została założona jedna księga wieczysta (dalej: „Działka”).

Zamierzacie Państwo zbyć całą Działkę swojemu podmiotowi powiązanemu tj. spółce celowej, która będzie realizować na niej inwestycję deweloperską polegającą na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego zgodnie z uzyskanym prawomocnym pozwoleniem na budowę (dalej: „Inwestycja”).

Przedmiotowe pozwolenie na budowę przewiduje również rozbiórkę budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz budynku gospodarczego znajdującego się na dawnej Działce nr 8. Przed zawarciem umowy sprzedaży Działki na rzecz spółki celowej nie będą rozpoczęte jakiekolwiek prace rozbiórkowe. Budynek i budynek gospodarczy nie mają charakteru wiodącego dla tej części Działki, na której są posadowione, jak i dla całej Działki.

Działka jest przeznaczona w całości na realizacje Inwestycji, a znajdujący się na jej części Budynek i budynek gospodarczy nie przedstawiają dla nabywcy (spółki celowej) żadnej wartości bo i tak mają zostać wyburzone, a w ich miejsce ma zostać postawiony nowy budynek wielorodzinny zgodnie z uzyskanym pozwoleniem na budowę. Taki zamiar i cel gospodarczy przyświeca Grupie. Przeniesienie własności Działki na spółkę celową ma wyłącznie charakter techniczny związany z wymogami prawnymi banku finansującego inwestycję.

Dodatkowo dawna Działka nr 8, na której znajduje się Budynek oraz budynek gospodarczy przeznaczone są do rozbiórki, stanowi tylko 25,6 % całej powierzchni Działki, a pozostałe 74,4 % stanowią grunty niezabudowane. Budynek i budynek gospodarczy nie mają charakteru wiodącego dla realizacji Inwestycji oraz przeprowadzenia transakcji sprzedaży Działki pomiędzy podmiotami z Grupy. Dążycie Państwo aby transakcja przebiegła kompleksowo biorąc pod uwagę, że Działka stanowi jedną jednostkę ewidencyjną dla której prowadzona jest jedna księga wieczysta.

**Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

W ostatnich 2 latach przed planowaną sprzedażą nie ponosili Państwo wydatków na ulepszenie Budynku i budynku gospodarczego, stanowiącego co najmniej 30% wartości początkowej (również oddzielnie dla każdego budynku).

**Pytania**

1) Czy planowana przez Państwa sprzedaż całości Działki w przedstawionym stanie faktycznym powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT jako dostawa niezabudowanego gruntu, stanowiącego teren przeznaczony pod zabudowę?

2) W przypadku negatywnego rozpoznania Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1, czy powinniście Państwo wyodrębnić część Działki, na której znajduje się Budynek i budynek gospodarczy przeznaczone do rozbiórki i czy wtedy sprzedaż tej części działki jako dostawa Budynku i budynku gospodarczego wraz z gruntem korzystać będzie ze zwolnienia z podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

Państwa zdaniem sprzedaż całości Działki wraz z Budynkiem i budynkiem gospodarczym przeznaczonymi do rozbiórki (nawet przed jej rozpoczęciem) podlega opodatkowaniu jako dostawa niezabudowanego gruntu stanowiącego teren przeznaczony pod zabudowę.

Ad 2

Uważacie Państwo, że w przypadku uznania Państwa stanowiska z pkt 1) za nieprawidłowe, będziecie mogli wyodrębnić część Działki z Budynkiem i budynkiem gospodarczym przeznaczonymi do rozbiórki od pozostałej Działki - co do której nie ma wątpliwości, że jest terenem budowlanym (niezabudowanym) – a następnie w przypadku sprzedaży Działki, tylko ta wyodrębniona jej część będzie mogła korzystać ze zwolnienia z podatku VAT, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT jako dostawa Budynku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. W aktualnym stanie prawnym przez tereny budowlane na gruncie VATU rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Tym samym kluczowym dla opodatkowania dostawy niezabudowanej nieruchomości jest ustalenie, czy jest ona objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego - z przeznaczeniem pod zabudowę, bądź czy wydano dla niej decyzję o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu. Tylko bowiem w takich okolicznościach dostawa niezabudowanej nieruchomości może być uznana za podlegającą opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, w świetle którego Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

Warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W tym miejscu należy zauważyć, że stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 503 ze zm.) kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 wyżej cytowanej ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym: Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W związku z tym, że ustawa o VAT nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów grunt budowlany to taki grunt, który objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym określono dla niego funkcję „pod zabudowę”.

Jednocześnie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane pod pojęciem budynku należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast stosownie do treści art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Jednakże jak wskazuje orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) nie zawsze grunty, na których posadowione są budynki, budowle lub ich części stanowią transakcję zbycia gruntu zabudowanego. Istotny jest bowiem ekonomiczny sens transakcji. Przykładowo w wyroku TSUE z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Hoge Raad der Nederlanden - Don Bosco Onroerend Goed BV v. Staatssecretaris van Financiën Trybunał rozpatrywał sprawę nabywcy działek zabudowanych starymi i bezużytecznymi z jego punktu widzenia budynkami, które zamierzał rozebrać w celu wzniesienia na oczyszczonej z nich działce nowych budynków. W chwili zbycia Zbywca dysponował pozwoleniem na rozbiórkę budynków posadowionych na zbywanym gruncie. Strony transakcji uzgodniły to przed transakcją zbycia. Taki stan faktyczny został uznany przez TSUE za dokonanie transakcji kompleksowej, której istota sprowadzała się do dostawy niezabudowanej działki. Trybunał podkreślił, że dostawa działki zabudowanej budynkiem, który ma jednak zostać rozebrany aby w tym miejscu wybudować nowy obiekt budowlany, należy uznać za dostawę niezabudowanej działki. Budynek na niej się znajdujący w kontekście VAT sąd uznał za nieistniejący.

Z kolei w wyroku TSUE z 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-543/11, Woningstichting Maasdriel v. Staatssecretaris van Financiën, Trybunału uznał, że art. 135 ust. 1 lit. k) dyrektywy 112 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 owej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że zwolnienie z podatku od wartości dodanej przewidziane w pierwszym ze wskazanych przepisów nie obejmuje transakcji tego rodzaju jak transakcja w postępowaniu głównym, dotyczącej dostawy terenu niezabudowanego po rozbiórce budynku, który się na nim znajdował, nawet wówczas, gdy na dzień dostawy nie zostały dokonane inne prace związane z uzbrojeniem terenu poza wskazaną rozbiórką, o ile z ogólnej oceny okoliczności związanych z ową transakcją i istniejących w dacie dostawy włącznie z zamiarem stron - pod warunkiem, że zostanie on ustalony na podstawie obiektywnych wskazówek - wynika, iż w owej dacie sporny teren był rzeczywiście przeznaczony pod zabudowę, co należy do oceny sądu odsyłającego.

Analiza tych orzeczeń pozwala uznać, że w odniesieniu do pojęcia terenu przeznaczonego pod zabudowę możliwe jest analizowanie aspektu ekonomicznego samej transakcji i wzięcie np. pod uwagę, czy budynek posadowiony na gruncie zostanie rozebrany, a w szczególności woli stron co do przeznaczenia gruntu w dacie dokonania dostawy. Co ważne, aspekt ekonomiczny transakcji możliwy jest również do wzięcia pod uwagę przy kwalifikowaniu terenu jako niezabudowanego. W tym przypadku kluczowy będzie przede wszystkim charakter obiektów, które znajdują się na tym gruncie.

Wykładnia art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT powinna zostać dokonana z uwzględnieniem nie tylko samego fizycznego stanu budowlanego istniejącego na gruncie, ale także poszanowania specyfiki dokonywanej dostawy takiego gruntu, czyli innych jeszcze okoliczności jej towarzyszących i ją kształtujących jako transakcję gospodarczą w płaszczyźnie podatku VAT. Rozważyć zatem należy również to, czy i jaka występuje relacja w zakresie władztwa ekonomicznego (prawa do rozporządzania jak właściciel) zbywcy w stosunku do elementu budynku znajdującego się na przedmiocie sprzedaży, czyli gruncie. Z tej perspektywy wymaga oceny, czy dostawca zbywa rzecz - grunt, co do którego zdefiniowania charakteru fizyczne tylko istnienie fragmentów zabudowy sąsiedniego budynku jest elementem istotnym, czy tylko drugorzędnym (wtórnym) (por. wyrok NSA z 8 października 2020 r., I FSK 1735/17).

Podobnie w wyroku NSA z 8 kwietnia 2021 r. sygn. akt I FSK 560/18 sąd wskazał, że „oceniając, czy grunt jest terenem niezabudowanym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT należy mieć na względzie przede wszystkim stan faktyczny, co nie wyklucza, że w określonych przypadkach, ze względu na charakter gospodarczy transakcji, należy wziąć pod uwagę, czy obiekty posadowione na gruncie mają znaczenie wiodące dla określenia charakteru tego gruntu jako gruntu zabudowanego” (podobnie wyrok WSA z siedzibą w Warszawie z 27 sierpnia 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1515/21 oraz wyrok WSA z siedzibą w Krakowie z 8 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1055/21).

Z ostrożności na wypadek gdyby Organ nie podzielił ww. stanowiska NSA, należy powołać art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. W tym miejscu należy odwołać się do definicji pierwszego zasiedlenia. Została ona przywołana w art. 2 pkt 14 ustawy VAT, gdzie wskazano, że za pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponieważ wykorzystywaliście Państwo Budynek i budynek gospodarczy, znajdujące się na Działce do prowadzenia własnej działalności gospodarczej, a od tego czasu upłynęło już co najmniej 2 lata (nabyliście Państwo Działkę nr 8 w 2019 r.), dostawa tych budynków podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie ww. przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Kolejno wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli (lub ich części) trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Co oznacza, że dostawa działki będzie objęta opodatkowaniem według takiej samej stawki jak dostawa budynków znajdujących się na tej nieruchomości. Ponieważ dostawa budynków, jak wskazano powyżej, objęta jest zwolnieniem z opodatkowania na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, dostawa gruntu, na którym te budynki się znajdują także podlega zwolnieniu z opodatkowania.

Spółka stoi na stanowisku, że po wyodrębnieniu części Działki, na której znajduje się Budynek i budynek gospodarczy wyłącznie ta część będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie ww. przepisów. Należy podkreślić, że ta część Działki, na której znajduje się budynek zajmuje wyłącznie ok. 25,6% całej Działki będącej przedmiotem Inwestycji.

Ponadto, w przypadku, gdy dostawa nieruchomości korzysta ze zwolnienia z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT ustawodawca dał stronom transakcji możliwość wyboru opodatkowania dostawy nieruchomości.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 10 ustawy VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

a) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

b) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Podsumowując, dokonując oceny czy grunt jest terenem niezabudowanym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9) ustawy VAT należy mieć na względzie oprócz stanu faktycznego również charakter gospodarczy transakcji, a także należy wziąć pod uwagę, czy obiekty posadowione na gruncie mają znaczenie wiodące dla określenia charakteru tego gruntu jako gruntu zabudowanego.

Przedkładając powyższe na realia niniejszej spawy należy podkreślić, że przedmiotem planowanej transakcji ma być Działka przeznaczona w całości na realizacje Inwestycji, a znajdujący się na nieznacznej jej części pojedynczy Budynek mieszkalny i mały budynek gospodarczy nie przedstawiają dla nabywcy (spółki celowej) żadnej wartości bo i tak mają zostać wyburzone, a w jego miejsce ma zostać postawiony nowy budynek wielorodzinny zgodnie z uzyskanym pozwoleniem na budowę. Taki zamiar i cel gospodarczy przyświeca Grupie przeniesienie własności Działki na spółkę celową ma wyłącznie charakter techniczny związany z wymogami prawnymi banku, który finansuje planowaną inwestycje deweloperską. Dodatkowo dawna Działka nr 8, na której znajdują się budynki przeznaczone do rozbiórki, stanowi tylko 25,6% całej powierzchni Działki, a pozostałe 74,4% stanowią grunty niezabudowane. Budynki nie mają charakteru wiodącego dla realizacji Inwestycji oraz przeprowadzenia transakcji sprzedaży Działki pomiędzy podmiotami z Grupy. Dążycie Państwo aby transakcja przebiegła kompleksowo biorąc pod uwagę, że Działka stanowi jedną jednostkę ewidencyjną dla której prowadzona jest księga wieczysta.

Podsumowując, Działka jest objęta obowiązującym MPZP, przewidującym zabudowę mieszkaniową wielomieszkaniową oraz w części jednorodzinną istniejącą, w związku z czym spełnia definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy VAT i tym samym Państwa zdaniem jej dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9) ustawy VAT, lecz stanowi w całości podlegającą opodatkowaniu dostawę niezabudowanej działki pod zabudowę.

W sytuacji gdyby Organ uznał jednak, że ze względu na położenie jednego budynku mieszkalnego jednorodzinnego i budynku gospodarczego na Działce, jej sprzedaży nie można uznać kompleksowo za dostawę niezabudowanej działki pod zabudowę, to wówczas Państwa zdaniem macie Państwo możliwość wyodrębnienia części Działki, na której znajduje się Budynek (dawniej Działki nr 8) i wówczas wyłącznie sprzedaż tej części Działki z budynkiem mieszkalnym jako dostawa Budynku korzystać będzie ze zwolnienia z podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, natomiast pozostała część Działki będzie opodatkowana jako dostawa niezabudowanej działki znajdującej się na terenie budowlanym.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zaznaczyć, że sprzedaż składników należących do przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Dla sprzedaży nieruchomości niezabudowanych ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonego przepisu wynika, że przeznaczenie określonego gruntu niezabudowanego należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Tym samym dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Ponadto zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W tym miejscu wskazać należy, że w przypadku nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo podatnikiem VAT, prowadzicie działalność w branży deweloperskiej i zajmujecie się kompleksową realizacją projektów z zakresu budownictwa mieszkalnego oraz komercyjnego na terenie kraju. W latach 2012-2022 stopniowo nabywaliście Państwo sąsiadujące ze sobą działki w celu realizacji inwestycji deweloperskiej. Zakup działek przebiegał w następującej kolejności: Działka nr 1 jest niezabudowana i nabyliście ją Państwo 15 marca 2012 r., Działka nr 2, Działka nr 3 i Działka nr 4 zostały nabyte 19 czerwca 2012 r. Działki te były i nadal są niezabudowane. Działka nr 5, Działka nr 6 i Działka nr 7 nabyliście Państwo 28 marca 2014 r. Obecnie wszystkie ww. działki są niezabudowane. Działka nr 8 i Działka nr 9 zostały zakupione 4 stycznia 2019 r. Na Działce nr 8 znajduje się Budynek mieszkalny jednorodzinny wraz z przynależącym do niego budynkiem gospodarczym, natomiast Działka nr 9 jest niezabudowana i znajduje się na niej część ogrodu dla Działki nr 8. Działka nr 8 i Działka nr 9 są razem ogrodzone kamiennym murem. Zgodnie z uzyskanym przez Spółkę pozwoleniem na budowę Budynek wraz z budynkiem gospodarczym ma zostać całkowicie wyburzony. Obecnie Budynek jest wykorzystywany na cele prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, amortyzowany i wynajmowany przez Państwa na prowadzenie biura przez okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto w ostatnich 2 latach przed planowaną sprzedażą nie ponosili Państwo wydatków na ulepszenie budynku i budynku gospodarczego, stanowiącego co najmniej 30% wartości początkowej (również oddzielnie dla każdego budynku).

Połączyliście Państwo Działkę nr 1, Działkę nr 2, część Działki nr 3, część Działki nr 4, Działkę nr 5, część Działki nr 6, część Działki nr 7, Działkę nr 8 oraz Działkę nr 9 w jedną ewidencyjnie Działkę, dla której została założona jedna księga wieczysta. Zamierzacie Państwo zbyć całą Działkę swojemu podmiotowi powiązanemu tj. spółce celowej, która będzie realizować na niej Inwestycję deweloperską polegającą na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego zgodnie z uzyskanym prawomocnym pozwoleniem na budowę. Przedmiotowe pozwolenie na budowę przewiduje również rozbiórkę Budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz budynku gospodarczego znajdującego się na dawnej Działce nr 8. Przed zawarciem umowy sprzedaży Działki na rzecz spółki celowej nie będą rozpoczęte jakiekolwiek prace rozbiórkowe.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy planowana przez Państwa sprzedaż całości Działki w przedstawionym stanie faktycznym powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT jako dostawa niezabudowanego gruntu, stanowiącego teren przeznaczony pod zabudowę, czy powinniście Państwo wyodrębnić część Działki, na której znajduje się Budynek i budynek gospodarczy przeznaczone do rozbiórki i czy wtedy sprzedaż tej części działki jako dostawa Budynku i budynku gospodarczego wraz z gruntem korzystać będzie ze zwolnienia z podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W celu rozstrzygnięcia istoty sprawy, tzn. czy przedmiotem dostawy jest nieruchomość niezabudowana, czy nieruchomość zabudowana, należy odnieść się do wyroku TSUE z 19 listopada 2009 r. C-461/08, który stanowi: „w świetle powyższych rozważań na zadane pytania odpowiedzieć należy, że art. 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki” (pkt 44).

Należy podkreślić, że dopóki dany obiekt budowlany spełnia przesłanki do uznania go za budynek, czy też budowlę, teren na którym jest on usytuowany, jest terenem zabudowanym. Dopiero jeśli na skutek podjętych prac rozbiórkowych przestanie on spełniać kryteria przewidziane dla budynku lub budowli, teren na którym taki obiekt się uprzednio znajdował, staje się gruntem niezabudowanym.

Zatem, w opisanej sprawie istotne jest czy rozbiórka obiektów znajdujących się na opisanej Działce została rozpoczęta przed planowaną dostawą.

Jak Państwo wskazaliście, przed zawarciem umowy sprzedaży Działki na rzecz spółki celowej nie będą rozpoczęte jakiekolwiek prace rozbiórkowe.

Tym samym, w świetle przytoczonych regulacji oraz powołanego wyżej wyroku TSUE, należy uznać, że przedmiotem planowanej dostawy opisanej nieruchomości będzie zbycie gruntu zabudowanego Budynkiem mieszkalnym i budynkiem gospodarczym, gdyż przed dniem sprzedaży w stosunku do tych budynków nie zostaną rozpoczęte prace rozbiórkowe.

Zatem nie można się z Państwa zgodzić, że sprzedaż całości Działki wraz z Budynkiem i budynkiem gospodarczym przeznaczonymi do rozbiórki (nawet przed jej rozpoczęciem) podlega opodatkowaniu jako dostawa niezabudowanego gruntu stanowiącego teren przeznaczony pod zabudowę.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344):

Ilekroć w ustawie jest mowa o nieruchomości gruntowej – należy przez to rozumieć grunt wraz z częściami składowymi, z wyłączeniem budynków i lokali, jeżeli stanowią odrębny przedmiot własności.

W myśl art. 4 pkt 3 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Ilekroć mowa jest w niej o działce gruntu – należy przez to rozumieć niepodzieloną, ciągłą część powierzchni ziemskiej stanowiącą część lub całość nieruchomości gruntowej.

Ponadto, zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2021 poz. 1390 ze zm.):

Działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu ewidencyjnego, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą granic działek ewidencyjnych.

Natomiast stosownie do § 7 ust. 2 ww. rozporządzenia:

Sąsiadujące ze sobą działki ewidencyjne, będące przedmiotem tych samych praw oraz władania tych samych osób lub jednostek organizacyjnych, wykazuje się w ewidencji jako odrębne działki ewidencyjne, jeżeli:

1) zostały wyodrębnione w wyniku podziału nieruchomości, a materiały powstałe w wyniku prac geodezyjnych związanych z tym podziałem zostały przyjęte do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego;

2) są wyszczególnione w istniejących dokumentach określających stan prawny nieruchomości, w szczególności w księgach wieczystych, zbiorach dokumentów, aktach notarialnych, prawomocnych orzeczeniach sądowych i ostatecznych decyzjach administracyjnych, a jednocześnie są działkami gruntu lub działkami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r. poz. 1990 oraz z 2021 r. poz. 11, 234 i 815);

3) obejmują grunty zajęte pod drogi publiczne, linie kolejowe, wody śródlądowe lub rowy, a ich wyróżnienie w postaci odrębnych działek jest celowe ze względu na odrębne oznaczenia tych gruntów w innych ewidencjach i rejestrach publicznych lub ze względu na ich różne nazwy urzędowe.

Powyższe oznacza, że szerokie pojęcie „nieruchomość” nie jest tożsame z pojęciem „działki”, która jest najmniejszą wyodrębnioną jednostką gruntu. Wobec powyższych okoliczności należy stwierdzić, że skoro, z opisu sprawy wynika, że w momencie dostawy nieruchomości, działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 ,7, 8, 9 będą stanowiły jedną ewidencyjną Działkę, dla której została założona jedna księga wieczysta, to przedmiotem dostawy będzie powstała w wyniku scalenia jedna Działka. Na Działce tej posadowione są budynki. Zatem Działka, będąca przedmiotem sprzedaży będzie w myśl przepisów ustawy o podatku VAT traktowana jako działka zabudowana, bez względu na to ile procentowo zajmują budynki znajdujące się na tej Działce.

Tym samym nie można się z Państwem zgodzić, że będziecie mogli wyodrębnić część Działki z Budynkiem i budynkiem gospodarczym przeznaczonymi do rozbiórki od pozostałej Działki, która Państwa zdaniem jest terenem budowlanym (niezabudowanym), a następnie w przypadku sprzedaży Działki, tylko ta wyodrębniona jej część, na której znajduje się Budynek mieszkalny i budynek gospodarczy będzie mogła korzystać ze zwolnienia z podatku VAT, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT jako dostawa Budynku.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że dostawa Budynku mieszkalnego i budynku gospodarczego nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim. Wskazaliście Państwo, że jesteście czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W 2019 r. zakupiliście Państwo ww. budynki, które były przez Państwa użytkowane w prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem do pierwszego zasiedlenia tych budynków, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, już doszło a pomiędzy jego pierwszym zasiedleniem a momentem jego sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto w ostatnich 2 latach nie ponosiliście Państwo wydatków na ulepszenie poszczególnych budynków.

Zatem mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis sprawy należy wskazać, że dla dostawy ww. budynków, które były użytkowane przez okres dłuższy niż 2 lata, będą spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż planowana dostawa budynków nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków minie okres dłuższy niż dwa lata.

W konsekwencji dostawa gruntu (jednej ewidencyjnej Działki, dla której została założona jedna księga wieczysta), na którym posadowiony jest Budynek mieszkalny i budynek gospodarczy przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęta będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Reasumując, dostawa powstałej w wyniku scalenia Działki będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż - jak wynika z okoliczności sprawy -dostawa znajdującego się na przedmiotowej działce Budynku mieszkalnego i budynku gospodarczego nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków minie okres dłuższy niż dwa lata.

Z uwagi na to, że sprzedaż budynków będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stało się bezzasadne.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że wymienione powyżej zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Jak już wyżej wskazano, zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanych powyżej obiektów.

W związku z powyższym, jeśli przed dokonaniem dostawy przedmiotowej nieruchomości będą spełnione warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, to wówczas transakcja sprzedaży Działki zabudowanej Budynkiem mieszkalnym i budynkiem gospodarczym nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT i będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką tego podatku.

Tym samym Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa wyroków: Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 należy wskazać, że dotyczy on definicji „gruntu budowlanego” dla potrzeb stosowania przepisów podatku VAT, z uwzględnieniem zwolnienia podatkowego, wyrok TSUE z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 dotyczy zastosowania zwolnienia w podatku VAT przewidzianego dla dostawy działki zajętej przez częściowo rozebrany budynek, na którego miejscu wzniesiona ma być nowa konstrukcja, wyrok TSUE z 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-543/11 dotyczy zwolnienia z podatku VAT dostawy działki w sytuacji, gdy sprzedająca przeprowadziła rozbiórkę istniejącego budynku, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 października 2020 r., I FSK 1735/17 dotyczy dostawy nieruchomości zabudowanej fragmentem budynku (część wschodnia) znajdującego się na sąsiedniej nieruchomości, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 kwietnia 2021 r. sygn. akt I FSK 560/18 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 sierpnia 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1515/21 dotyczą uznania zbywanych gruntów za tereny niezabudowane w sytuacji, gdy nie ma naniesień w postaci budynków lub budowli, lecz znajdują się obiekty małej architektury. Natomiast w omawianej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą zwolnienia z opodatkowania sprzedaży działki scalonej w jedną Działkę zabudowaną budynkami przeznaczonymi do rozbiórki. Zatem powyższe rozstrzygnięcia zapadły w indywidualnych sprawach osadzonych w odmiennym stanie faktycznym i wiążący charakter mają w tychże sprawach, w których zapadły. Każdy indywidualny opis sprawy wymaga każdorazowo zbadania wielu występujących okoliczności. Zatem, wskazane we wniosku wyroki nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Ponadto wskazujemy, że wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 8 grudnia 2021 r sygn. akt I SA/Kr 1055/21 jest wyrokiem nieprawomocnym.

Dodatkowe informacje
--------------------

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponosicie Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).