Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4010.7.2019.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-09
Teza: Możliwość pomniejszenia przychodu z tytułu otrzymanego majątku likwidacyjnego o koszty nabycia udziałów Spółki zależnej.
Słowa kluczowe: likwidacja; przychód; składnik-składnik majątkowy; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 14 października 2019 r. (data wpływu 13 listopada 2019 r.), uzupełnionym 20 grudnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości pomniejszenia przychodu z tytułu otrzymanego majątku likwidacyjnego o koszty nabycia udziałów Spółki zależnej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości pomniejszenia przychodu z tytułu otrzymanego majątku likwidacyjnego o koszty nabycia udziałów Spółki zależnej.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 4 grudnia 2019 r. Znak: 0111-KDWB.4010.7.2019.1.KK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano pismem z 16 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna (dalej również: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca podlega i na dzień wystąpienia zdarzenia przyszłego objętego niniejszym wnioskiem podlegać będzie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka w przeszłości nabyła 100% udziałów spółki kapitałowej z siedzibą w Nikozji, będącej rezydentem podatkowym Republiki Cypru (dalej: „Spółka zależna”). Spółka zależna jest spółką utworzoną według prawa cypryjskiego: „εταιρείες”, o której mowa w pkt 8 załącznika nr 3 do Ustawy o PDOP i podlega w tym kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka zależna jest bezpośrednim akcjonariuszem polskiej spółki X S.A. (dalej: „X”) oraz pośrednim akcjonariuszem polskiej spółki kapitałowej posiadającej sieć sklepów prowadzących działalność na rynku detalicznym pod nazwą m.in. X. Cena należna z tytułu nabycia udziałów Spółki zależnej zasadniczo uregulowana została w formie pieniężnej, przy czym część ceny rozliczona została w ten sposób, że Spółka udzieliła Spółce zależnej pożyczki z przeznaczeniem na spłatę zobowiązań Spółki zależnej.

W ramach przyjętej strategii biznesowej planowane jest przeniesienie siedziby Spółki zależnej do Wielkiego Księstwa Luksemburg, wskutek czego spółka ta będzie rezydentem podatkowym w Wielkim Księstwie Luksemburg. Następnie Spółka ta zostanie zlikwidowana zgodnie z obowiązującym w Wielkim Księstwie Luksemburg prawem, które przewiduje zasadniczo dwa możliwe sposoby likwidacji spółek: zwykłe postępowanie likwidacyjne lub tzw. likwidację uproszczoną (tj. rozwiązanie bez postępowania likwidacyjnego).

Przeniesienie siedziby Spółki zależnej z Cypru do Wielkiego Księstwa Luksemburga przed likwidacją wynika z przepisów prawa cypryjskiego, które wymagają aby majątek likwidowanej spółki został spieniężony, co oznaczałoby, że Wnioskodawca zamiast akcji X uzyskałby środki pieniężne. Ponieważ zaś dla celów biznesowych istotne jest, aby majątek likwidacyjny nie został spieniężony – zatem przed likwidacją – Spółka zależna zostanie spółką prawa luksemburskiego.

Na skutek dokonania planowanej likwidacji Spółki zależnej, ustanie jej byt prawny, a jej majątek likwidacyjny (obejmujący zasadniczo akcje w spółce prawa polskiego oraz zobowiązania z tytułu pożyczek do spółek z grupy) zostanie wydany Wnioskodawcy jako jej jedynemu udziałowcowi.

Zamiar likwidacji Spółki zależnej wynika z faktu, że stanowiła ona spółkę holdingową założoną przez zbywcę (poprzednich właścicieli Spółki zależnej, od których udziały w Spółce zależnej kupił Wnioskodawca) dla jego potrzeb. Biorąc natomiast pod uwagę planowaną reorganizację sieci sklepów detalicznych w grupie kapitałowej, do której należy m.in. Wnioskodawca i jego podmioty zależne oraz to, że Spółka i jej podmioty zależne prowadzą działalność w zakresie handlu towarami szybko rotującymi wyłącznie w Polsce i nie korzystają z zagranicznych struktur holdingowych, Wnioskodawca zamierza zlikwidować Spółkę zależną, aby dostosować strukturę organizacyjną do realiów gospodarczych, w których funkcjonuje Wnioskodawca.

W uzupełnieniu wniosku w piśmie z 16 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.) Wnioskodawca wskazał, że w odniesieniu do sposobu uregulowania ceny za udziały Spółki zależnej Spółka wskazuje, iż zgodnie z umową sprzedaży udziałów Strony ustaliły, że łączna cena sprzedaży zostanie uregulowana w taki sposób, iż w części Spółka udzieli Spółce zależnej pożyczki na spłatę zobowiązań Spółki zależnej wynikających z wyemitowanych obligacji oraz zaciągniętych pożyczek, w pozostałej części zaś dokona zapłaty ceny w formie pieniężnej – w drodze przelewu bankowego. Ostatecznie więc cena sprzedaży należna od Spółki (i faktycznie zapłacona) za udziały w Spółce zależnej została pomniejszona o wartość udzielonej pożyczki (tj. o kwotę zobowiązania Spółki zależnej wobec Spółki).

Poprzez koszty nabycia udziałów Spółki zależnej Spółka rozumie wydatki na nabycie tych udziałów tj. faktyczną kwotę zapłaconą przez Spółkę za udziały w formie przelewu, tj. w formie pieniężnej (bez kwoty udzielonej pożyczki). Zakres wniosku nie dotyczy zatem tej części ceny zakupu, która została rozliczona w formie spłaty pożyczki Spółki zależnej w sposób określony powyżej (wniosek dotyczy wyłącznie tej części ceny zakupu, która odpowiada dokonanej przez Spółkę zapłacie pieniężnej za udziały Spółki zależnej).

Ponadto Wnioskodawca uzupełnił wniosek o dane identyfikujące spółkę zależną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z planowaną likwidacją Spółki zależnej oraz uzyskaniem przez Wnioskodawcę majątku likwidacyjnego Spółki zależnej, Wnioskodawca będzie miał prawo pomniejszyć swój przychód podatkowy z tytułu otrzymanego majątku likwidacyjnego o koszty nabycia udziałów Spółki zależnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowaną likwidacją Spółki zależnej i uzyskaniem z tego tytułu majątku likwidacyjnego Spółki zależnej, Wnioskodawca nie zaliczy do przychodów podatkowych na gruncie ustawy o PDOP wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją Spółki zależnej – w części stanowiącej koszt nabycia udziałów Spółki zależnej.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. e Ustawy o PDOP, za przychody z zysków kapitałowych uważa się wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej. Natomiast stosownie do dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 22 tej ustawy, do przychodów nie zalicza się wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki – w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach tej osoby prawnej. Ponieważ powyższe przepisy nie stanowią inaczej, a zatem na zasadzie lege non distinguente, znajdują zastosowanie również w przypadku likwidacji zagranicznej spółki kapitałowej, w tym Spółki zależnej z siedzibą w Luksemburgu (na moment likwidacji). Co istotne, nie ma znaczenia, czy postępowanie likwidacyjne Spółki zależnej zostanie przeprowadzone w sposób zwykły w Luksemburgu, czy też w sposób uproszczony (np. w ramach rozwiązania bez postępowania likwidacyjnego). Istotne jest jedynie, że Spółka zależna zostanie zlikwidowana zgodnie z przepisami Luksemburga.

W praktyce powyższe oznacza, iż podatnik przy kalkulacji podatku od przychodów uzyskanych w związku z likwidacją osoby prawnej, w której posiada udziały, ma prawo uwzględnić koszty, jakie poniósł na nabycie tych udziałów, które to koszty obniżają przychód podatkowy. Jednocześnie, jeżeli koszt nabycia udziałów będzie przewyższał otrzymany przychód z majątku likwidacyjnego, obowiązek zapłaty podatku w związku z otrzymaniem majątku likwidacyjnego nie powstanie, a Wnioskodawca w swoim zeznaniu podatkowym w ogóle nie wykaże przychodu z tego tytułu. Jeżeli jednak koszt nabycia udziałów będzie niższy niż otrzymany przychód z majątku likwidacyjnego, to wówczas Wnioskodawca w swoim zeznaniu podatkowym wykaże jako przychód podatkowy wyłącznie kwotę nadwyżki.

Należy także zauważyć, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym kosztem nabycia udziałów będzie wydatek Wnioskodawcy w postaci zapłaty ceny za udziały Spółki zależnej. W szczególności, nie powinny znaleźć tutaj zastosowania szczególne regulacje Ustawy o PDOP dotyczące ustalania kosztów nabycia/objęcia udziałów, zawarte w art. 15 ust. 1j, 1k i dalszych.

Spółka podkreśliła, iż powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, w tym np.:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.171.2019.1.NL, w której organ podatkowy wskazał, iż ,,(\`(...)\`) w przypadku otrzymania majątku spółki likwidowanej Wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć przychód z tego tytułu o wydatki na nabycie udziałów likwidowanej spółki, zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 22 updop, do przychodów nie zalicza się wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki – w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach tej osoby prawnej (\`(...)\`).
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 czerwca 2019 r., sygn. IBPB-1-3/4510-429/16-2/APO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 ze zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 updop wynika z kolei, że dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy w tym miejscu zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody podatników tego podatku zostały rozdzielone na dwa źródła:

*   z zysków kapitałowych oraz
*   z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydzielając odrębne źródło przychodów – z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b updop.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. e ww. ustawy, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3.

Przepis art. 7b ust. 1 updop, zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Jednocześnie stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 22 updop, do przychodów nie zalicza się wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki ‒ w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach tej osoby prawnej.

W myśl art. 22 ust. 1 updop, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy w związku z planowaną likwidacją Spółki zależnej oraz uzyskaniem przez Wnioskodawcę majątku likwidacyjnego Spółki zależnej, Wnioskodawca będzie miał prawo pomniejszyć swój przychód podatkowy z tytułu otrzymanego majątku likwidacyjnego o koszty nabycia udziałów Spółki zależnej, tj. o faktyczną kwotę zapłaconą przez Spółkę za udziały w formie pieniężnej.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę składniki majątku likwidowanej Spółki zależnej, będą przychodem z udziału w jej zysku, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. e updop w wysokości wartości rynkowej składników majątku likwidacyjnego pomniejszonej, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 22 updop, o koszty nabycia lub objęcia udziałów w likwidowanej spółce zależnej. Zatem przychodem będzie różnica pomiędzy wartością majątku otrzymanego a kosztem nabycia udziałów w likwidowanej Spółce zależnej zgodnie z wyżej cytowanym art. 12 ust. 4 pkt 22 updop.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.