Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-48/16-2/MMa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-29
Teza: Czy z uwagi na przeznaczenie Nieruchomości świadczona przez Spółkę na rzecz Gminy usługa dzierżawy Nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT
Słowa kluczowe: cel-cele rolnicze; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki - przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2016 r. (data wpływu 22 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usługi dzierżawy gruntu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usługi dzierżawy gruntu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej B. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) oferuje swoim klientom różnego rodzaju usługi leasingowe. Z uwagi na fakt, że działalność ta generuje po stronie Wnioskodawcy sprzedaż opodatkowaną podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT), Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Spółka podpisała z jednostką samorządu terytorialnego - Gminą S. (dalej: Gmina lub J.) trzy umowy, które zostały zawarte w jednym akcie notarialnym (dalej: Akt notarialny).

W ramach ww. umów miały/będą miały miejsce kolejno następujące transakcje:

1.  zakup nieruchomości (dalej: Nieruchomość) przez Spółkę od Gminy na podstawie przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości (dalej: Umowa przyrzeczona). Na podstawie ww. umowy Spółka nabyła Nieruchomość w ramach przetargu pisemnego nieograniczonego, przeprowadzonego na podstawie ogłoszenia Burmistrza Miasta i Gminy S. (dalej: Ogłoszenie);
2.  oddanie przez Spółkę Nieruchomości do używania przez Gminę na okres 7 lat na podstawie umowy dzierżawy, uregulowanej w art. 693 i n. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.). Zgodnie z Umową przyrzeczoną Nieruchomość po jej nabyciu przez Wnioskodawcę od J. pozostanie we władaniu zależnym Gminy na podstawie umowy tego rodzaju. Obowiązek zawarcia umowy dzierżawy Nieruchomości po jej nabyciu przez oferenta (Spółkę) od Gminy stanowił jeden z warunków ww. przetargu - z Ogłoszenia wynikało, że elementem oferty zakupu Nieruchomości powinien być m.in. dokument zawierający propozycję oferenta w zakresie wysokości czynszu dzierżawnego, ze wskazaniem wysokości czynszu miesięcznego oraz sumy czynszów dzierżawnych przez cały okres trwania umowy dzierżawy. Projekt umowy dzierżawy (dalej: Umowa dzierżawy), która została zamieszczona w Akcie notarialnym, stanowił jeden z załączników do Ogłoszenia;
3.  sprzedaż Nieruchomości przez Spółkę na rzecz J. po upływie okresu, na jaki została zawarta umowa dzierżawy Nieruchomości, w wykonaniu przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości (dalej: Umowa przedwstępna). Obowiązek wykupu Nieruchomości przez J. od Wnioskodawcy po wygaśnięciu Umowy dzierżawy, której odzwierciedleniem jest Umowa przedwstępna, przewidziany został w: (i) Ogłoszeniu, (ii) zarządzeniu Burmistrza Miasta i Gminy S. ws. przyjęcia w dzierżawę Nieruchomości oraz jej późniejszego wykupu oraz (iii) projekcie umowy dzierżawy. W toku postępowania przetargowego Burmistrz Miasta i Gminy S. przedstawił oferentom propozycję przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości. Z uwagi na wybór oferty Spółki w toku postępowania przetargowego, umowa taka została zawarta między Spółką a J.

Z informacji zawartych w: (i) Umowie przyrzeczonej, (ii) księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości, (iii) wypisie oraz wyrysie z rejestru gruntów wydanym przez Starostę P. oraz (iv) Ogłoszeniu wynika, że:

*   Nieruchomość stanowi jedną działkę ewidencyjną o numerze 172/10 o pow. 99,08 ha i jest położona w miejscowości D. w Gminie S.;
*   Nieruchomość nie jest zabudowana jakimikolwiek naniesieniami (budynkami/budowlami /urządzeniami budowlanymi/obiektami małej architektury);
*   dla obszaru, na którym znajduje się Nieruchomość, nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu;
*   zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy S. Nieruchomość położona jest w kompleksach leśnych i planowanych do zalesienia;
*   przeważająca powierzchnia Nieruchomości (95,48 ha) stanowią lasy (głównie sosnowe) - oznaczenie w rejestrze gruntów LsV i LsVI, objęte Planem Urządzenia Lasu Nadleśnictwa S. na lata 2011-2020;
*   pozostałą powierzchnię Nieruchomości według rejestru gruntów stanowią:
    *   pastwiska trwałe - 3,30 ha - oznaczenie PslV i PsV;
    *   grunty orne - 0,26 ha - oznaczenie RV;
    *   grunty pod rowami - 0,04 ha - oznaczenie W.

Zgodnie z Umową dzierżawy, którą podpisały Spółka oraz Gmina, po jej zawarciu Wnioskodawca odda J. Nieruchomość do używania i pobierania pożytków, a Gmina przyjmie Nieruchomość w dzierżawę i będzie uiszczać na rzecz Wnioskodawcy czynsz dzierżawny w wysokości określonej w Załączniku nr 1 do Umowy dzierżawy.

Ponadto, na mocy Umowy dzierżawy:

*   Gmina zobowiązuje się do używania Nieruchomości w dotychczasowy sposób zgodnie z jej przeznaczeniem i właściwościami. Oznacza to, że po nabyciu Nieruchomości od Spółki, J. będzie ją wykorzystywać w głównej mierze na cele gospodarki leśnej, polegającej w szczególności na urządzaniu, ochronie i zagospodarowaniu lasów, utrzymywaniu i powiększaniu zasobów i upraw leśnych, gospodarowaniu zwierzyną, pozyskiwaniu oraz sprzedaży produktów tej gospodarki, tj. drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego. Ponadto, w części przeznaczonej na pastwiska trwałe i grunty orne Nieruchomość zostanie przeznaczona przez J. na działalność stricte rolniczą;
*   w powyższym zakresie Spółka jest uprawniona do wglądu w dokumentację Nieruchomości dotyczącą jej stanu i zakresu wykorzystania oraz realizowania uprawnień właścicielskich poprzez kontrolę stanu Nieruchomości. Jakakolwiek zmiana przeznaczenia Nieruchomości przez Gminę wymaga pisemnej zgody Spółki;
*   Gmina nie ma prawa do oddania Nieruchomości w poddzierżawę lub do bezpłatnego używania osobom trzecim bez zgody Spółki;
*   Gmina jest zobowiązana do podejmowania wszelkich niezbędnych działań mających na celu zachowanie Nieruchomości w stanie niepogorszonym;
*   Gmina zobowiązana jest do podjęcia wszelkich niezbędnych działań mających na celu zapewnienie bezpiecznego korzystania z Nieruchomości, z uwzględnieniem powszechnie obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa;
*   Gmina zobowiązuje się do niezwłocznego powiadomienia Spółki o wszelkich okolicznościach wpływających na możliwość prawidłowego korzystania z Nieruchomości i podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu ich usunięcia.

W zakresie wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu dzierżawy w Umowie dzierżawy wskazano, że Gmina obowiązana będzie uiszczać na rzecz Wnioskodawcy czynsz dzierżawny wskazany w harmonogramie płatności czynszu, stanowiącym Załącznik nr 1 do Umowy dzierżawy. Zgodnie z Umową dzierżawy, czynsz dzierżawny płatny jest miesięcznie z góry na rachunek bankowy Spółki, na podstawie faktury wystawionej przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy z uwagi na przeznaczenie Nieruchomości świadczona przez Spółkę na rzecz Gminy usługa dzierżawy Nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki, z uwagi na przeznaczenie Nieruchomości (na cele rolnicze) świadczona przez Spółkę na rzecz Gminy usługa dzierżawy Nieruchomości, jest zwolniona z VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia.

Stan prawny

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 8 ust. 1 ustawy VAT ustawodawca wskazał, że przez świadczenie usług rozumie się rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT.

W myśl art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy VAT podstawowa stawka podatku wynosi 23%. Ustawodawca przewidział przy tym w ustawie VAT oraz w aktach wykonawczych szereg zwolnień od podatku. W szczególności, z mocy § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia zwolniona z VAT została dzierżawa gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

W ustawie VAT nie zostało wskazane, jaki stosunek prawny należy rozumieć pod pojęciem „umowy dzierżawy”. Essentalia negotii umowy tego rodzaju zostały natomiast zawarte w art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

W ustawie VAT oraz Rozporządzeniu brak również dookreślenia, co należy rozumieć pod pojęciem „cele rolnicze”. Niemniej, w art. 2 pkt 15 ustawy VAT zdefiniowana została „działalność rolnicza”, przez którą dla potrzeb VAT rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

W ocenie Wnioskodawcy, usługa dzierżawy Nieruchomości, którą Spółka świadczy na rzecz Gminy po nabyciu Nieruchomości od J., podlega zwolnieniu z VAT przewidzianemu aktualnie w § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia. Nieruchomość jest bowiem przeznaczona zgodnie z Umową dzierżawy na cele rolnicze i - co więcej - jest/będzie faktycznie wykorzystywana przez Gminę na te cele.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że objęcie usługi dzierżawy zwolnieniem z VAT przewidzianym w § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia, uzależnione zostało od łącznego zaistnienia dwóch następujących przesłanek:

1.  przedmiotem dzierżawy jest grunt (Warunek 1);
2.  grunt przeznaczony jest na cele rolnicze (Warunek 2).

Ad Warunek 1

Z literalnego brzmienia § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia wynika, iż przedmiotem zwolnienia zawartego w tym przepisie może być wyłącznie usługa dzierżawy obejmująca grunt. Oznacza to, że omawiane zwolnienie nie ma zastosowania do dzierżawy obejmującej inne towary, w szczególności naniesienia, które mogą zostać posadowione na gruncie (np. budynki/budowle).

Mając na uwadze fakt, iż Nieruchomość, którą Spółka dzierżawi na rzecz Gminy stanowi grunt oraz jest i pozostanie niezabudowana (nie znajdują się i nie będą się na niej znajdować żadne budynki/budowle), w omawianych okolicznościach Warunek 1 należy uznać - bez dodatkowych zastrzeżeń i wyłączeń - za spełniony.

Ad Warunek 2

1.  Pojęcie „cele rolnicze”

§ 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia odwołuje się do „celów rolniczych”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach o VAT. W związku z tym, zgodnie z regułami wykładni i logiką, podzielaną także przez organy podatkowe oraz sądy, przy ocenie zakresu ww. zwolnienia należy odwołać się do pojęcia „działalności rolniczej” zdefiniowanego - jak była wyżej mowa - w art. 2 pkt 15 ustawy VAT, uznając je za równoważne/bliskoznaczne. W rezultacie, z przeznaczeniem dzierżawionego gruntu na cele rolnicze mamy do czynienia, gdy został on przeznaczony do prowadzenia na nim działalności rolniczej, obejmującej m.in. prowadzenie gospodarki leśnej i łowieckiej oraz sprzedaż jej produktów.

Przykładowo, stanowisko takie zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej (dalej: DIS) w Katowicach z 12 października 2015 r. (sygn. IBPP3/ 4512-544/15/EJ), w której organ stwierdził m.in., że: „Posiłkując się zapisem powyższej definicji uznać należy, że gruntem przeznaczonym na cele rolnicze jest grunt, który wydzierżawiający przekazał na cele działalności, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o VAT”.

Analogiczny pogląd został zawarty m.in. w interpretacjach indywidualnych DIS w Łodzi z 4 lutego 2015 r. (sygn. IPTPP4/443-865/14-2/MK), DIS w Warszawie z 15 października 2014 r. (sygn. IPPP2/443-716/14-2/KBr), DIS w Poznaniu z 6 lutego 2014 r. (sygn. ILPP1/ 443-1095/13-4/JSK) oraz DIS w Bydgoszczy z 6 czerwca 2012 r. (sygn. ITPP1/443-410a/12/AT). Podobnie wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w wyroku z 25 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 216/11), w którym czytamy m.in.: ,,W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, z treści powołanych przepisów wykonawczych wynika, że o uznaniu przedmiotu dzierżawy za grunt przeznaczony na cele rolnicze decyduje to, czy w trakcie jej trwania grunt jest rzeczywiście wykorzystywany do prowadzenia działalności rolniczej, której formy zostały wymienione w art. 2 pkt 15 uptu. (\`(...)\`). Powyższa konstatacja prowadzi do stwierdzenia, że w przypadku nieruchomości gruntowej o jej rolniczym przeznaczeniu świadczy faktyczne prowadzenie działalności rolniczej na danym gruncie, o czym, tak jak w rozpoznawanej sprawie, świadczyć mogą postanowienia zawartej umowy dzierżawy.”

Jednocześnie, z uwagi na brak jakichkolwiek wskazań w tym zakresie w samym art. 2 pkt 15 ustawy VAT, jak i w innych przepisach dotyczących tego podatku, a także w kontekście uwag NSA zawartych w ww. wyroku, należy zauważyć, że przeznaczenie gruntu na cele rolnicze nie musi wynikać z obejmujących ten grunt/teren postanowień miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu czy ewidencji gruntów. O zastosowaniu do dzierżawy zwolnienia z VAT decyduje bowiem przekazanie gruntu dzierżawcy w celu wykonywania działalności rolniczej, a nie formalne przypisanie mu takiego przeznaczenia w odpowiedniej uchwale/decyzji administracyjne /rejestrze publicznym. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, omawiane zwolnienie może znaleźć zastosowanie również w sytuacji, gdy przedmiotem dzierżawy jest grunt przewidziany w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego/ewidencji gruntów na cele inne niż stricte rolnicze, który jednak został wydany dzierżawcy w celu prowadzenia na nim działalności rolniczej.

Spółka wskazuje, w kontekście objęcia dzierżawy zwolnieniem z VAT przewidzianym w § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia, że pozbawiony znaczenia jest tu także status wydzierżawiającego oraz dzierżawcy. W szczególności, dzierżawca nie musi być rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy VAT. Stąd, negatywnego wpływu na możliwość zastosowania omawianego zwolnienia do dzierżawy Nieruchomości na rzecz Gminy nie ma fakt, iż Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego i zasadniczego przedmiotu ich działalności gospodarczej nie stanowi działalność rolnicza.

Mając na uwadze powyższe, w świetle przepisów o VAT, w kontekście zastosowania do usługi dzierżawy zwolnienia od podatku przewidzianego w § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia, kluczowe znaczenie ma sposób możliwego wykorzystania gruntu przez dzierżawcę, określony w umowie dzierżawy, potwierdzony następnie rzeczywistym prowadzeniem przezeń działalności rolniczej na tym gruncie. Ocena tego celu powinna być dokonywana w świetle definicji „działalności rolniczej”, zawartej w art. 2 pkt 15 ustawy VAT. W tym miejscu należy zatem jedynie jeszcze raz przypomnieć, że zgodnie z ww. przepisem działalność rolnicza obejmuje również sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0).

Należy zaznaczyć, że w przepisach o VAT nie została zawarta legalna definicja „gospodarki leśnej” (sprzedaż produktów która jest zaliczana na podstawie art. 2 pkt 15 ustawy VAT do „działalności rolniczej”). Sformułowanie to zostało natomiast wyjaśnione w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t.j. Dz.U z 2015 r., poz. 2100). W myśl tego przepisu gospodarką leśną jest działalność leśna w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu.

Warto również zaznaczyć, że zgodnie z art. 2 pkt 20 i pkt 21 oraz załącznikiem nr 2 do ustawy VAT, do produktów rolnych zaliczają się m.in. produkty gospodarki leśnej i usługi związane z leśnictwem (poz. 18), zaś do usług rolniczych zaliczają się m.in. usługi związane z leśnictwem (poz. 36).

Jak wskazano powyżej w opisie, w ramach Umowy dzierżawy Gmina wykorzystuje i będzie wykorzystywać Nieruchomość dzierżawioną od Spółki na cele działalności polegającej na urządzaniu, ochronie i zagospodarowaniu lasów, utrzymywaniu i powiększaniu zasobów i upraw leśnych, gospodarowaniu zwierzyną, pozyskiwaniu oraz sprzedaży produktów tej gospodarki, tj. drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego. Stąd, mając na uwadze, że w świetle przepisów o VAT za działalność rolniczą uznaje się m.in. sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, oddanie przez Spółkę Nieruchomości w dzierżawę Gminie, która wykorzystuję ją i będzie wykorzystywać w celu prowadzenia gospodarki leśnej i sprzedaży jej produktów, należy uznać za oddanie Nieruchomości w dzierżawę na cele rolnicze. W efekcie, do usługi dzierżawy całej Nieruchomości, a wiec również w części obejmującej lasy, zastosowanie znajdzie zwolnienie z VAT przewidziane w § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia.

1.  Przepisy unijne

Niezależnie od uwag zawartych w punkcie 1 powyżej, ewentualne wątpliwości co do zakresu analizowanego zwolnienia zawartego w Rozporządzeniu powinny zostać usunięte, jeżeli uwzględnić przepisy unijne dotyczące dzierżawy nieruchomości, których implementację stanowi m.in. § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. I) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT) państwa członkowskie zwalniają dzierżawę i wynajem nieruchomości. W ust. 2 tego artykułu od ww. zasady zostały przewidziane wyjątki, niemające jednak znaczenia z punktu widzenia rozpatrywanej sytuacji (dotyczą one bowiem m.in. świadczenia usług zakwaterowania, wynajmu miejsc parkingowych, sejfów).

Z powyższego wynika, że na gruncie przepisów unijnych zasadą ogólną jest zwolnienie z VAT dzierżawy nieruchomości. Możliwość zastosowania w określonych przypadkach opodatkowania VAT jest zaś jedynie wyrazem odstępstwa od ww. reguły, wynikającego z ostatniego zdania ust. 2 art. 135 Dyrektywy VAT, zgodnie z którym państwa członkowskie mogą przewidzieć dodatkowe wyłączenia dotyczące zakresu stosowania zwolnienia przewidzianego w ust. 1 lit. l), tj. dotyczącego dzierżawy/wynajmu nieruchomości.

Taka konstrukcja przepisów prowadzi do wniosku, że zwolnienie z VAT dla dzierżawy nieruchomości powinno być traktowane jako zasada ogólna, od której mogą być przewidziane określone wyłączenia (wyjątki). W ustawie VAT polski ustawodawca zastosował odmienną konstrukcję, uznając, że co do zasady dzierżawa nieruchomości jest opodatkowana VAT (według zasad ogólnych), a zwolnieniu z VAT podlega wyłącznie w określonych przypadkach (wprost określonych w przepisach, tak jak ma to np. miejsce w § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia). Brak jest przeciwwskazań dla zastosowania takiej konstrukcji. Nie zmienia to jednak faktu, że w przypadku ewentualnych wątpliwości dotyczących zakresu zwolnienia dzierżawy nieruchomości przewidzianych w polskich przepisach o VAT należy pamiętać, że na gruncie przepisów unijnych to zwolnienie z VAT jest regułą, a wyjątki od tej reguły (w postaci opodatkowania dzierżawy nieruchomości) powinny być interpretowane wąsko/ściśle.

W rozpatrywanym przypadku oznacza to, że jeśli wystąpiłyby wątpliwości dotyczące zakresu zwolnienia z VAT przewidzianego w § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia, to powinny być one interpretowane na korzyść zwolnienia, jako stanowiącego w przypadku dzierżawy nieruchomości zasadę ogólną, wynikającą z art. 135 ust. 1 lit. I) Dyrektywy VAT.

Odwołując się do przepisów unijnych, Wnioskodawca pragnie również zwrócić uwagę, że potwierdzają ono, że działalność rolnicza w rozumieniu przepisów o VAT nie ogranicza się jedynie do działalności rolniczej w ścisłym/wąskim znaczeniu, ale obejmuje również działalność leśną. Jako potwierdzenie powyższego Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na przepisy Dyrektywy VAT wprowadzające system ryczałtowy rozliczeń dla rolników (art. 295 – 305), z których wynika m.in., że:

*   rolnikiem jest każdy podatnik prowadzący działalność w formie gospodarstwa rolnego, leśnego lub rybackiego;
*   produkty rolne oznaczają towary wyprodukowane m.in. w gospodarstwach leśnych, w ramach czynności obejmujących leśnictwo (por. pkt 3 załącznika VII do Dyrektywy VAT).

Powyższe potwierdza, że działalność rolnicza na gruncie VAT obejmuje również działalność leśną, co z kolei jest zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy zaprezentowanym w uzasadnieniu niniejszym wniosku.

Podsumowując, Spółka wnosi o potwierdzenie, że dzierżawa Nieruchomości przez Spółkę na rzecz Gminy stanowi dzierżawę na cele rolnicze, do której zastosowanie ma zwolnienie z VAT przewidziane w § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.