Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-740/13-4/AWa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-11-13
Teza: Czy właściwy jest sposób dokumentowania otrzymywanych zaliczek rekompensaty oraz jej rozliczenia przedstawiony przez Spółkę?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; faktura; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; przewóz-przewóz osób; rekompensata; zaliczka; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2013 r. (data wpływu 14 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym pismami z dnia 29 października 2013 r. i 5 listopada 2013 r. (data wpływu: 31 października 2013 r. oraz 5 i 8 listopada 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania otrzymywanych zaliczek rekompensaty oraz sposobu jej rozliczenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania otrzymywanych zaliczek rekompensaty oraz sposobu jej rozliczenia. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 29 października 2013 r. i 5 listopada 2013 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i sprostowanie informacji zawartych w uzupełnieniu do wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Miejski Zakład Komunikacji w (…) Sp. z o.o. (zwany Operatorem) na podstawie zawartej z Miastem (…) (zwanym Organizatorem publicznego transportu zbiorowego) umowy świadczy usługi m.in. w zakresie publicznego transportu zbiorowego organizowanego przez Miasto (…) na sieci komunikacyjnej Miasta (…) oraz na terenie gmin sąsiadujących, na mocy zawartego z nimi Porozumienia Komunalnego.

Wynagrodzenie Spółki za świadczone usługi przewozowe jest sumą miesięcznych wynagrodzeń ujmowanych w rachunku należnej rekompensaty.

Rekompensata jest wyliczana za zasadach określonych w załączniku do Rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającym Rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 2207/70.

Zgodnie z zawartą umową wysokość rekompensaty przyznanej Spółce nie może przekroczyć kwoty niezbędnej do pokrycia całości kosztów związanych z wykonywaniem usług użyteczności publicznej określonych w zawartej z Organizatorem umowy przy uwzględnieniu związanych z tym przychodów i rozsądnego zysku.

Kwotę należnej rekompensaty Operatora za realizacje zadań nałożonych umową, ustala się jako iloczyn wozokilometrów/pociągokilometrów rozkładowych określonych w umowie oraz planowanej ceny netto za jeden wozokilometr/pociągokilometr odpowiednio według rodzaju trakcji. Przekazywanie miesięcznych kwot rekompensaty wynikających z miesięcznego planu pracy przewozowej następuje dwa razy w miesiącu na pisemny wniosek Operatora:

1.  do 10-go dnia każdego miesiąca kalendarzowego,
2.  do 20-go dnia każdego miesiąca kalendarzowego w równych kwotach.

Ustaloną według określonych zasad rekompensatę zwiększa się o obowiązującą stawkę podatku od towarów i usług (rekompensata, którą Spółka otrzymuje od Miasta (…) za świadczenie usług określonych w umowie w sytuacji, gdy sprzedaż biletów jest po stronie Gminy i przychody ze sprzedaży biletów są przychodami Gminy, stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ust 1 ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT według takiej stawki jak czynności, których dotyczy). Po otrzymaniu każdej z zaliczek, Spółka w ciągu 7-dni wystawia fakturę zaliczkową na kwotę wynikającą z otrzymanej kwoty (w miesiącu są wystawiane dwie faktury zaliczkowe). Każda z faktur zaliczkowych zawiera elementy wymienione w § 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku o towarów i usług. Między innymi dane dotyczące zamówienia tzn. w przypadku Spółki każda z faktur 1/2 planowanej miesięcznej ilości wozokilometrów/pociągokilometrów oraz cenę jednostkową za wozokilometr/pociągokilometr.

Kwoty netto wystawionych faktur zaliczkowych są ujmowane na kontach przychodu ze sprzedaży usług odpowiednio tramwajowych i autobusowych.

Kwota należnej zaliczki rekompensaty ulega zmianie w wyniku wykonania przez Operatora innej ilości wozokilometrów rozkładowych niż określona w planie pracy przewozowej.

W okresach miesięcznych do 5-go dnia następującego po miesiącu kalendarzowym, w którym operator otrzymał rekompensatę w formie dwóch zaliczek, następuje jej rozliczenie uwzględniające zmiany kwoty należnej.

Zapłata zbyt niskich zaliczek rekompensaty w stosunku do wyliczonej kwoty wynikającej z wykonanej pracy przewozowej za dany miesiąc, stanowi niedobór rekompensaty, który jest udokumentowany fakturą, uwzględniającą dwie wcześniej wystawione faktury zaliczkowe. Zapłata zbyt wysokich zaliczek rekompensaty w stosunku do wyliczonej kwoty wynikającej z wykonanej pracy przewozowej za dany miesiąc, stanowi nadwyżkę rekompensaty, która jest udokumentowana fakturą korygującą, uwzględniającą dwie wcześniej wystawione faktury zaliczkowe. Kwota wynikająca z faktury korygującej jest przekazywana na rachunek Organizatora, tj. Miasta (…).

Pismem z dnia 29 października 2013 r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

1.  Miejski Zakład Komunikacji w (…) Sp. z o.o. jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
2.  Rekompensata, którą otrzymuje Spółka od Gminy stanowi wynagrodzenie należne Spółce za świadczenie usług określonych w umowie. Rekompensata wyliczana jest na zasadach określonych w załączniku do Rozporządzenia (WE) nr 1370 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającym rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70.
3.  Zgodnie z zawartą umową rekompensata nie może przekroczyć kwoty niezbędnej do pokrycia całości kosztów związanych z wykonywaniem usług użyteczności publicznej określonej w zawartej umowie, przy uwzględnieniu związanych z tym przychodów (z działalności dodatkowej m.in. reklam, wynajem pojazdów) i rozsądnego zysku. Przychody ze sprzedaży biletów są przychodami Gminy.
4.  Zgodnie z zawartą umową zapłata zbyt niskiego wynagrodzenia po zakończeniu okresu obowiązywania umowy w stosunku do wyliczonej rekompensaty stanowić będzie niedobór rekompensaty, który zostanie udokumentowany fakturą VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy właściwy jest sposób dokumentowania otrzymywanych zaliczek rekompensaty oraz jej rozliczenia przedstawiony przez Spółkę?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony sposób dokumentowania otrzymywanych zaliczek rekompensaty oraz jej rozliczenia jest właściwy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosowanie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wyjaśnić, że zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy, za usługę uznaje się każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów, podkreślając tym samym powszechności opodatkowania. Zatem na zachowanie to (świadczenie) składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź tolerowanie – znoszenie określonych stanów rzeczy). Ponadto do uznania danej czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia (beneficjenta czynności) i występowanie związku między tą czynnością a otrzymywanym przez niego wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. W konsekwencji, usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument – odbiorca świadczenia, odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

W świetle art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W rozumieniu art. 29 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku (…).

Z powyższego wynika, że otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług – istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną – to stanowi ona obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W takiej sytuacji mamy do czynienia z dotacją przedmiotową, która podlega opodatkowaniu według takiej stawki jak czynności, których dotyczy.

Natomiast otrzymana dotacja niemająca bezpośredniego wpływu na cenę usługi, mająca na celu ogólne dofinansowanie działalności podatnika, nieuzależniona od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie zwiększa podstawy opodatkowania z tytułu podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, będący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, na podstawie zawartej z Miastem umowy świadczy usługi m.in. w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Wynagrodzenie Spółki za świadczone usługi przewozowe jest sumą miesięcznych wynagrodzeń ujmowanych w rachunku należnej rekompensaty. Zgodnie z zawartą umową wysokość rekompensaty przyznanej Spółce nie może przekroczyć kwoty niezbędnej do pokrycia całości kosztów związanych z wykonywaniem usług użyteczności publicznej określonych w zawartej z Organizatorem umowy przy uwzględnieniu związanych z tym przychodów (z działalności dodatkowej m.in. reklam, wynajem pojazdów) i rozsądnego zysku. Przychody ze sprzedaży biletów są przychodami Gminy. Kwotę należnej rekompensaty Operatora za realizacje zadań nałożonych umową, ustala się jako iloczyn wozokilometrów/pociągokilometrów rozkładowych określonych w umowie oraz planowanej ceny netto za jeden wozokilometr/pociągokilometr odpowiednio według rodzaju trakcji. Przekazywanie miesięcznych kwot rekompensaty wynikających z miesięcznego planu pracy przewozowej następuje dwa razy w miesiącu na pisemny wniosek Operatora:

1.  do 10-go dnia każdego miesiąca kalendarzowego,
2.  do 20-go dnia każdego miesiąca kalendarzowego w równych kwotach.

Ustaloną według określonych zasad rekompensatę zwiększa się o obowiązującą stawkę podatku od towarów i usług (rekompensata, którą Spółka otrzymuje od Miasta za świadczenie usług określonych w umowie w sytuacji, gdy sprzedaż biletów jest po stronie Gminy i przychody ze sprzedaży biletów są przychodami Gminy, stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ust 1 ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT według takiej stawki jak czynności, których dotyczy). Po otrzymaniu każdej z zaliczek, Spółka w ciągu 7-dni wystawia fakturę zaliczkową na kwotę wynikającą z otrzymanej kwoty (w miesiącu są wystawiane dwie faktury zaliczkowe). Każda z faktur zaliczkowych zawiera elementy wymienione w § 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku o towarów i usług. Między innymi dane dotyczące zamówienia tzn. w przypadku Spółki każda z faktur 1/2 planowanej miesięcznej ilości wozokilometrów/pociągokilometrów oraz cenę jednostkową za wozokilometr/pociągokilometr. Kwoty netto wystawionych faktur zaliczkowych są ujmowane na kontach przychodu ze sprzedaży usług odpowiednio tramwajowych i autobusowych. Kwota należnej zaliczki rekompensaty ulega zmianie w wyniku wykonania przez Operatora innej ilości wozokilometrów rozkładowych niż określona w planie pracy przewozowej. W okresach miesięcznych do 5-go dnia następującego po miesiącu kalendarzowym, w którym operator otrzymał rekompensatę w formie dwóch zaliczek, następuje jej rozliczenie uwzględniające zmiany kwoty należnej. Zapłata zbyt niskich zaliczek rekompensaty w stosunku do wyliczonej kwoty wynikającej z wykonanej pracy przewozowej za dany miesiąc, stanowi niedobór rekompensaty, który jest udokumentowany fakturą, uwzględniającą dwie wcześniej wystawione faktury zaliczkowe. Zapłata zbyt wysokich zaliczek rekompensaty w stosunku do wyliczonej kwoty wynikającej z wykonanej pracy przewozowej za dany miesiąc, stanowi nadwyżkę rekompensaty, która jest udokumentowana fakturą korygującą uwzględniającą dwie wcześniej wystawione faktury zaliczkowe. Kwota wynikająca z faktury korygującej jest przekazywana na rachunek Organizatora, tj. Miasta.

Zauważyć należy, że w niniejszej sprawie pomiędzy Wnioskodawcą a Miastem wystąpi świadczenie wzajemne, gdyż Spółka zgodnie z umową wykonawczą została zobowiązana do świadczenia m.in. usług lokalnego publicznego transportu zbiorowego, za które to świadczenie Zainteresowany ma otrzymać wynagrodzenie. A zatem pomiędzy płatnością, którą ma otrzymać Spółka w ramach rekompensaty od Miasta a świadczeniem na rzecz Miasta, będzie zachodził związek bezpośredni, bowiem płatność nastąpi w zamian za to świadczenie. Z uwagi na powyższe rekompensata, którą otrzyma Spółka stanowić będzie obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, a tym samym podlegać będzie opodatkowaniu jako czynność wymieniona w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz opis sprawy stwierdzić należy, że rekompensata, którą otrzyma Spółka od Miasta za świadczenie usług określonych w umowie wykonawczej w sytuacji, gdy sprzedaż biletów przejmie Miasto i przychody ze sprzedaży biletów są przychodami Miasta, stanowić będzie obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT według takiej stawki jak czynności, których dotyczy.

Podstawowy obowiązek dokumentowania sprzedaży dla potrzeb podatku od towarów i usług fakturami VAT przez podatników tego podatku został określony w art. 106 ust. 1 ustawy. W oparciu o ww. przepis, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust.1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z art. 106 ust. 3 ustawy, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Jak stanowi art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Na mocy art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usług transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub wykonania usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów lub usług lub też otrzymania zaliczki). Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Szczegółowe zasady regulujące kwestię wystawiania faktur, danych, które powinny zawierać, oraz sposobu i okresu przechowywania faktur VAT dokumentujących otrzymywanie zaliczek regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 68, poz. 360 ze zm.).

Zgodnie z § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., fakturę wystawia:

1.  zarejestrowany podatnik VAT czynny;
2.  podatnik, o którym mowa w art. 16 ustawy, przy dokonywaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu.

Natomiast od dnia 1 stycznia 2013 r., stosownie do § 4 ust. 2 cyt. rozporządzenia, faktury mogą również wystawiać zarejestrowani podatnicy VAT zwolnieni.

Dodatkowo wskazać należy, że faktura powinna spełniać wymogi, o których mowa w § 5 ww. rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r.

Zgodnie z § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. – fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-5, § 10-12 i § 16 ust. 2.

Stosownie do § 10 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia, – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. – jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część należności, w odniesieniu do której zgodnie z ustawą powstaje obowiązek podatkowy, fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od dnia, w którym ją otrzymano.

Jak stanowi § 10 ust. 2 ww. rozporządzenia, faktura, o której mowa w ust. 1, stwierdzająca otrzymanie całości lub części należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi powinna zawierać:

1.  dane, o których mowa w § 5 ust. 1 pkt 1–5;
2.  datę otrzymania całości lub części należności, o której mowa w ust. 1, o ile taka data różni się od daty wystawienia faktury;
3.  kwotę otrzymanej całości lub części należności, przy czym w przypadku gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę, o której mowa w ust. 1, i faktury te obejmują łącznie całą należność, ostatnia z tych faktur powinna zawierać również numery poprzednich faktur;
4.  kwotę podatku wyliczoną według wzoru:

KP = (ZB x SP) / 100 + SP

gdzie:

KP – oznacza kwotę podatku,

ZB – oznacza kwotę otrzymanej części lub całości należności,

SP – oznacza stawkę podatku;

1) dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, cenę jednostkową netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług netto, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość brutto zamówienia lub umowy.

Zgodnie z § 10 ust. 3 rozporządzenia – obowiązującego na dzień 1 stycznia 2013 r. – jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1, nie obejmują całej należności, podatnik po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę w terminie, o którym mowa w § 9 ust. 1, z tym, że sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części należności; taka faktura zawiera również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl ust. 4 powołanego przepisu, do faktur, o których mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio § 5 ust. 2-7.

Na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Według art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na mocy art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

Stosownie do § 13 ust. 5 cyt. wyżej rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy całości lub części należności, o której mowa w § 10 ust. 1.

Zgodnie z § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Natomiast, w myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji zaliczki. Według Słownika Języka Polskiego PWN, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005 r., zaliczka oznacza część należności wpłacaną lub wypłacaną z góry na poczet tej należności (str. 1221).

Z przytoczonej definicji zaliczki wynika, że wiąże się ona z przekazaniem kontrahentowi środków pieniężnych do jego dyspozycji.

Z przywołanych przepisów wynika, że podatnik wystawia fakturę zaliczkową w sytuacji, gdy faktura ta stwierdza czynności otrzymania przez wystawcę części bądź całości należności (zaliczki, przedpłaty, zadatku, raty) przed dostawą towarów lub wykonaniem usługi. Zaznaczyć należy, że ustawodawca nie wyszczególnia wysokości zaliczki czy przedpłaty, co oznacza, że opodatkowaniu podlega każda z dokonanych zaliczek, przedpłat (także ta obejmująca 100% należności).

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca jeszcze przed wyświadczeniem usługi, określonej w umowie, otrzyma część lub całość należności (zaliczkę), to – w oparciu o cyt. wyżej art. 106 ust. 3 ustawy w związku z § 10 ust. 1 rozporządzenia – w związku z otrzymaniem tej części lub całości należności wynikającej z umowy przed wyświadczeniem usługi będzie zobowiązany do wystawienia faktury nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzyma część lub całość należności od nabywcy. Kwoty podatku wykazane na wystawionych przez Wnioskodawcę fakturach dokumentujących otrzymane zaliczki podlegają zapłacie.

W przypadku, gdy zapłata zbyt niskiego wynagrodzenia w stosunku do wyliczonej rekompensaty stanowić będzie jej niedobór, tj. otrzymane części należności (rekompensaty) dokumentowane fakturami zaliczkowymi są niższe niż wartość należnego w danym miesiącu wynagrodzenia za świadczone usługi, to Wnioskodawca zobowiązany jest po otrzymaniu rekompensaty do wystawienia ostatecznej faktury uwzględniającej zmiany kwot należnych na zasadach określonych w rozporządzeniu.

Zgodnie bowiem z cyt. wyżej § 10 ust. 3 rozporządzenia, jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1, nie obejmują całej należności, podatnik po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę w terminie, o którym mowa w § 9 ust. 1, z tym, że sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części należności; taka faktura zawiera również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Zatem dokumentowanie otrzymywanych zaliczek rekompensaty oraz jej rozliczenia przedstawione przez Spółkę, w sytuacji gdy zapłata przez Miasto na rzecz Zainteresowanego zbyt niskich zaliczek rekompensaty w stosunku do wyliczonej kwoty wynikającej z wykonanej pracy przewozowej za dany miesiąc, stanowi niedobór rekompensaty, poprzez wystawienie faktury, uwzględniającej dwie wcześniej wystawione faktury zaliczkowe, należało uznać za prawidłowe.

Natomiast w sytuacji, gdy po wystawieniu faktur zaliczkowych otrzymane części należności podlegają zwrotowi nabywcy w związku z tym, że zaliczki są wyższe od wartości należnej rekompensaty, to Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawienia faktury korygującej faktury zaliczkowe.

Mając bowiem na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione okoliczności sprawy podkreślić należy, że celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową faktury, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego.

Jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

W sytuacji, gdy otrzymane zaliczki są wyższe od wartości wyświadczonej usługi część tych zaliczek jest wówczas kwotą nienależną Wnioskodawcy z tytułu świadczenia usług, podlegającą zwrotowi nabywcy (Miastu).

Z powołanego wyżej § 13 ust. 5 pkt 2 cyt. rozporządzenia, wynika, że fakturę korygującą wystawia się również w przypadku zwrotu nabywcy całości lub części należności, o której mowa w § 10 ust. 1.

Ponadto regulacje art. 29 ust. 4a i 4c ustawy jasno stanowią, że kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą.

Należy zatem stwierdzić, że jeżeli po wystawieniu faktur zaliczkowych otrzymana część należności podlega zwrotowi nabywcy, to Wnioskodawca jest zobowiązany wystawić fakturę korygującą faktury zaliczkowe.

W konsekwencji, zapłata zbyt wysokich zaliczek rekompensaty w stosunku do wyliczonej kwoty wynikającej z wykonanej pracy przewozowej za dany miesiąc, stanowi nadwyżkę rekompensaty, którą należy udokumentować fakturą korygującą, uwzględniającą dwie wcześniej wystawione faktury zaliczkowe. Kwota wynikająca z faktury korygującej powinna być przekazana na rachunek Organizatora, tj. Miasta.

Podsumowując, przedstawiony przez Zainteresowanego sposób dokumentowania otrzymywanych zaliczek rekompensaty oraz jej rozliczenia jest właściwy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania otrzymywanych zaliczek rekompensaty oraz sposobu jej rozliczenia. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.