Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.696.2019.3.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-03
Teza: sposób ustalenia wartości początkowej dla poszczególnych środków trwałych i możliwość zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla poszczególnych środków trwałych
Słowa kluczowe: amortyzacja; nieruchomości; stawka-stawka indywidualna; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni – przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 17 grudnia 2019 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP…), uzupełnionym pismem z dnia 12 lutego 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 12 lutego 2020 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP…, UPP…), oraz pismem, które wpłynęło za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 11 marca 2020 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP…, o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   sposobu ustalenia wartości początkowej dla poszczególnych środków trwałych – **jest prawidłowe,**

*   możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla poszczególnych środków trwałych **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu za pośrednictwem platformy ePUAP do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 31 stycznia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.696.2019.1.MM, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 31 stycznia 2020 r. (data doręczenia 5 lutego 2020 r.; identyfikator poświadczenia doręczenia UPD…). W dniu 12 lutego 2020 r., wpłynęło uzupełnienie wniosku, nadane za pośrednictwem platformy ePUAP - identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP…, UPP…

Ponieważ po uzupełnieniu wniosku wystąpiły w nim nowe okoliczności co do przedmiotu sprawy, tutejszy Organ w dniu 26 lutego 2020 r. wysłał za pośrednictwem platformy ePUAP kolejne wezwanie w celu doprecyzowania przedmiotu wniosku. Wezwanie w tym zakresie z dnia 26 lutego 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.696.2019.2.MM, zostało doręczone Wnioskodawczyni w dniu 4 marca 2020 r. (identyfikator poświadczenia doręczenia UPD…), natomiast uzupełnienie wpłynęło w dniu 11 marca 2020 r., nadane za pośrednictwem platformy ePUAP - identyfikator poświadczenia przedłożenia UPP\`(...)\`

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą pod firmą X, NIP …, pod adresem: ..

W 2009 r. na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu … lipca 2009 r. przed notariuszem z Kancelarii Notarialnej w …. - akt notarialny repertorium .. - małżonkowie (Wnioskodawczyni i Jej mąż) nabyli prawo własności działki nr…, o pow. 0,4461 ha, zabudowanej:

1.  budynkiem biurowym o pow. użytkowej 164 m2 (pow. zabudowy 190 m2),
2.  budynkiem garażowym o pow. użytkowej 234 m2,
3.  budynkiem (magazyn paliw) o pow. użytkowej 14,90 m2,
4.  wiatą o pow. użytkowej 283 m2,
5.  placem utwardzonym o pow. użytkowej 1 354 m2,
6.  podjazdem betonowym (myjnia samochodowa - brak danych o pow.),
7.  oraz ogrodzeniem o długości 283,30 mb i wysokości 1,5 mb.

Ww. wielkości poszczególnych składników majątkowych, wchodzących w skład działki oznaczonej nr …, przyjęto za operatem szacunkowym sporządzonym w dniu … czerwca 2009 r. przez rzeczoznawcę majątkowego … Cena nabycia ww. nieruchomości wynosiła 345 000 zł i nie zawierała podatku od towarów i usług. W akcie notarialnym nie wyszczególniono składających się na ww. cenę wartości poszczególnych składników majątkowych, stanowiących odrębne środki trwałe w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, nabywcy w związku z nabyciem ww. nieruchomości zapłacili podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 6 900 zł, opłatę sądową w wysokości 200 zł, taksę notarialną w wysokości 2 100 zł i podatek VAT w wysokości 462 zł.

Ww. obiekty (pkt 1-7) wybudowane zostały w latach 1967-1969, stanowiły dawną bazę transportową i od tego czasu nie były modernizowane. Zgodnie z operatem szacunkowym sporządzonym w dniu … czerwca 2009 r. przez rzeczoznawcę majątkowego ww. budynki i budowle w 2009 r. wykorzystywane były jako zaplecze techniczno-biurowe …. Przed nabyciem nieruchomości Wnioskodawczyni korzystała z niej na podstawie umowy dzierżawy.

Zgodnie z opinią klasyfikacyjną wyrażoną w piśmie Urzędu Statystycznego w … z dnia … listopada 2009 r., nr …, nabyte obiekty mieszczą się w następujących grupowaniach statystycznych KŚT:

*   budynek biurowy - grupa 1, rodzaj 105 „Budynki biurowe”,

*   budynek garażowy - grupa 1, rodzaj 102 „Budynki transportu i łączności”,

*   magazyn paliw - grupa 1, rodzaj 104 „Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe”,

*   wiata - grupa 1, rodzaj 10 „Budynki niemieszkalne”,

*   plac utwardzony - grupa 2, rodzaj 220 „Autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe”.

Mąż Wnioskodawczyni nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej, nie dokonywał też odpisów amortyzacyjnych od wymienionych w pkt 1-7 obiektów. Wnioskodawczyni w styczniu 2019 r. wprowadziła wymienione w pkt 1-7 obiekty do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i rozpoczęła ich amortyzację.

W piśmie z dnia 12 lutego 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie opróżniania i wywozu nieczystości ciekłych, udrażniania kanalizacji burzowej, deszczowej i sanitarnej. Ww. działalność gospodarcza jest opodatkowana na zasadach ogólnych oraz jest prowadzona podatkowa księga przychodów i rozchodów. Do ww. wymienionych składników majątkowych zastosowano stawkę amortyzacji w wysokości 10%, z wyjątkiem gruntu, który nie podlega amortyzacji.

Wartość początkowa poszczególnych składników majątkowych, zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustalona została w następujący sposób:

Krok 1 - Cenę nabycia nieruchomości (345 000 zł) rozdzielono strukturą powierzchni udziału powierzchni zabudowanej/niezabudowanej w powierzchni nieruchomości ogółem.

Krok 2 - W pierwszej kolejności wyliczono wartość gruntu zawartą w cenie nabycia, która nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość gruntu zawartą w cenie nabycia ustalono na kwotę 81 264,75 zł.

Krok 3 - Następnie różnicę miedzy ceną nabycia nieruchomości a wartością gruntu zawartą w cenie nabycia rozdzielono strukturą powierzchni na poszczególne składniki majątkowe. Przyjęto też następujące założenia: - podjazd betonowy wchodzi w skład placu utwardzonego (w związku z tym pominięto jego powierzchnię przy ustalaniu powierzchni zabudowanej); - zabudowę ogrodzeniem o długości 283,30 mb przeliczono na m2 przyjmując, że 1 mb jest równy 1 m2; - w przypadku garaży, magazynu paliw i wiaty zastosowano wskaźnik zmniejszający 50%, na podstawie informacji zawartych w operacie szacunkowym sporządzonym w dniu … czerwca 2009 r. przez rzeczoznawcę majątkowego …

Krok 4 - Cenę nabycia poszczególnych składników majątkowych proporcjonalnie do wyliczonej wartości, powiększono o koszty związane z zakupem nieruchomości (9 200 zł, w tym 6 900 zł -podatek od czynności cywilnoprawnych, 200 zł - opłata sądowa i 2 100 zł - taksa notarialna).

W wyniku dokonanych obliczeń wartość poszczególnych składników kształtuje się następująco:

*   budynek biurowy – 119 396,75 zł,

*   budynek garażowy – 37 991,33 zł,

*   magazyn paliw – 2 422,72 zł,

*   wiata – 45 951,47 zł,

*   plac utwardzony – 53 671,60 zł,

*   ogrodzenie – 11 333,86 zł,

*   grunt – 83 432,27 zł.

Razem: 354 200 zł.

Nieruchomość jest wykorzystywana jako miejsce garażowania pojazdów oraz do przechowywania sprzętu służącego w prowadzonej działalności, w tym do dokonywania ich napraw oraz utrzymania w należytym porządku. Przed nabyciem nieruchomość była od 2003 r. dzierżawiona przez Wnioskodawczynię. Wcześniej (od końca lat 60) nieruchomość ta służyła, jako baza transportu leśnego, której właścicielem było …. Przed wprowadzeniem poszczególnych składników majątkowych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (w styczniu 2019 r.) obiekty nie były modernizowane, ani ulepszane. Będące przedmiotem zapytania obiekty były kompletne i zdatne do użytkowania. Były też faktycznie wykorzystywane przez Wnioskodawczynię.

W piśmie z dnia 11 marca 2020 r., stanowiącym kolejne uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że nieruchomość nabyta na podstawie umowy z dnia … lipca 2009 r. przed nabyciem była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię do prowadzenia działalności gospodarczej na podstawie umowy dzierżawy. Po nabyciu Wnioskodawczyni nadal prowadziła na tej nieruchomości działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych, wywozu nieczystości płynnych i stałych. Wnioskodawczyni wprowadziła środki trwałe do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dopiero w styczniu 2019 r., ponieważ do tego czasu nie wiedziała, jak ustalić wartość początkową nabytych środków trwałych, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po nabyciu Wnioskodawczyni nadal prowadziła na tej nieruchomości i wykorzystywała ww. budynki do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług transportowych, wywozu nieczystości płynnych i stałych. Wydatku poniesionego na nabycie nieruchomości Wnioskodawczyni nie zaliczyła też do kosztów podatkowych. Pierwszego odpisu amortyzacyjnego Wnioskodawczyni dokonała w styczniu 2019 r.

Odpisu amortyzacyjnego dokonano dla:

*   budynku biurowego - wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   budynku garażowego - wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   magazynu paliw - wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   wiaty - wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   placu utwardzonego - wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   ogrodzenia - wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wszystkie nabyte środki trwałe (tj. budynek biurowy, budynek garażowy, magazyn paliw, wiata, plac utwardzony i ogrodzenie) na podstawie umowy z dnia … lipca 2009 r., akt notarialny …, przed nabyciem były wykorzystywane przez okres co najmniej 60 miesięcy, zgodnie z art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Budynek biurowy został wybudowany w 1968 r. i od tego roku był użytkowany. Stawka amortyzacji dla nowego budynku tego typu wynosi 2,5%, co oznacza, że okres amortyzacji wynosi 40 lat. Od 1968 r. do 2009 r. to okres 41 lat (40 pełnych lat kalendarzowych). Wobec tego, skoro budynek ten był użytkowany przez 40 pełnych lat kalendarzowych, to Wnioskodawczyni nie może go amortyzować krócej niż przez 10 lat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie Nr 2 zostało ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 11 marca 2020 r.):

1.  Czy w sytuacji, gdy w akcie notarialnym nie wyszczególniono wartości poszczególnych składników majątkowych, a zapłacona przez Nabywców cena dotyczyła całej nabywanej nieruchomości, Wnioskodawczyni ustalając wartość początkową poszczególnych składników majątkowych mogła dokonać tego samodzielnie, kierując się treścią art. 22g ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 22g ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.)?
2.  Czy dokonując odpisów amortyzacyjnych od podlegających amortyzacji środków trwałych, nabytych na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu \`(...)\` lipca 2009 r. przed notariuszem … – akt notarialny repertorium .., Wnioskodawczyni mogła zastosować indywidualne stawki amortyzacyjne, o których mowa w art. 22j ust. 1 pkt 3 i pkt 4 i art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym dla:
    *   budynku biurowego, wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
    *   budynku garażowego, magazynu paliw, wiaty, placu utwardzonego i ogrodzenia (dla każdego z tych środków trwałych z osobna), wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowych od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1 (przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 12 lutego 2020 r.):

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, określa art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

Określenie pojęcia cena nabycia zawiera art. 22g ust. 3 ww. ustawy. Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio (art. 22g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

W tym miejscu należy przywołać art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

W myśl art. 22g ust. 11 ww. ustawy, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ww. ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z przytoczonych przepisów wynika, że zasadnicze znaczenie dla sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego ma sposób jego nabycia. W analizowanym stanie faktycznym nie mamy do czynienia z sytuacją, w której ustalenie ceny nabycia środków trwałych jest możliwe, gdyż cena zakupu całej nieruchomości jest wartością znaną.

Potwierdzeniem tego stanowiska mogą być np. poniższe interpretacje podatkowe:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 czerwca 2018 r., Nr 0114-KDIP3-1.4011.197.2018.2.ES,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 19 sierpnia 2014 r., Nr ITPB1/415-587/14/MP,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 lutego 2012 r., Nr IPTPB1/415-302/11-2/MM.

W niniejszej sprawie wartość początkową nabytych składników majątkowych ustalono w następujący sposób:

Krok 1 - Cenę nabycia nieruchomości (345 000 zł) rozdzielono na strukturę powierzchni udziału powierzchni zabudowanej/niezabudowanej w powierzchni nieruchomości ogółem.

Krok 2 - W pierwszej kolejności wyliczono wartość gruntu zawartą w cenie nabycia, która nie stanowi kosztu uzyskania przychodu zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość gruntu zawartą w cenie nabycia ustalono na kwotę 81 264,75 zł.

Krok 3 - Następnie różnicę między ceną nabycia nieruchomości a wartością gruntu zawartą w cenie nabycia rozdzielono strukturą powierzchni na poszczególne składniki majątkowe. Przyjęto też następujące założenia: - podjazd betonowy wchodzi w skład placu utwardzonego (w związku z tym pominięto jego powierzchnię przy ustalaniu powierzchni zabudowanej); - zabudowę ogrodzeniem o długości 283,30 mb przeliczono na m2, przyjmując że 1 mb jest równy 1 m2; - w przypadku garaży, magazynu paliw i wiaty zastosowano wskaźnik zmniejszający 50%, na podstawie informacji zawartych w operacie szacunkowym sporządzonym w dniu .. czerwca 2009 r. przez rzeczoznawcę majątkowego \`(...)\`.

Krok 4 - Cenę nabycia poszczególnych składników majątkowych proporcjonalnie do wyliczonej wartości, powiększono o koszty związane z zakupem nieruchomości (9 200 zł, w tym 6 900 zł -podatek od czynności cywilnoprawnych, 200 zł - opłata sądowa i 2 100 zł - taksa notarialna)

W wyniku dokonanych obliczeń wartość poszczególnych składników kształtuje się następująco:

*   budynek biurowy – 119 396,75 zł,

*   budynek garażowy – 37 991,33 zł,

*   magazyn paliw – 2 422,72 zł,

*   wiata – 45 951,47 zł,

*   plac utwardzony – 53 671,60 zł,

*   ogrodzenie – 11 333,86 zł,

*   grunt – 83 432,27 zł.

Razem: 354 200 zł.

Wobec powyższego w sytuacji, gdy w akcie notarialnych nie wyszczególniono wartości poszczególnych składników majątkowych, a zapłacona przez nabywców cena dotyczyła całej nabywanej nieruchomości, Wnioskodawczyni ustalając wartość początkową poszczególnych składników majątkowych, powinna kierować się treścią art. 22g ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2 (przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 12 lutego 2020 r. i z dnia 11 marca 2020 r.)

Zgodnie z art. 22j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

1.  dla środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji:
    1.  24 miesiące - gdy ich wartość początkowa nie przekracza 25 000 zł,
    2.  36 miesięcy - gdy ich wartość początkowa jest wyższa od 25 000 zł i nie przekracza 50 000 zł,
    3.  60 miesięcy - w pozostałych przypadkach;
2.  dla środków transportu, w tym samochodów osobowych - 30 miesięcy;
3.  dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat, z wyjątkiem:
    1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
    2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych\- dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata;
4.  dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Jak stanowi art. 22j ust. 3 ww. ustawy, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z opinią klasyfikacyjną wyrażoną w piśmie Urzędu Statystycznego w … z dnia … listopada 2009 r., nr …, nabyte obiekty, mieszczą się w następujących grupowaniach statystycznych:

*   budynek biurowy - KŚT grupa 1 rodzaj 105 „Budynki biurowe”,

*   budynek garażowy - KŚT grupa 1 rodzaj 102 „Budynki transportu i łączności”,

*   magazyn paliw - KŚT grupa 1 rodzaj 104 „Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe”,

*   wiata - KŚT grupa 1 rodzaj 10 „Budynki niemieszkalne”,

*   plac utwardzony - KŚT grupa 2 rodzaj 220 „Autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe”.

Zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. poz. 1864), znajdujące się na działce budynki i budowle należy zakwalifikować w następujących grupowaniach:

*   budynek biurowy - grupa 10, rodzaj 105 Budynki biurowe,

*   budynek garażowy - grupa 10, rodzaj 102 Budynki transportu i łączności,

*   magazyn paliw - grupa 10, rodzaj 104 Budynki magazynowe,

*   wiata - grupa 10, rodzaj 104 Budynki magazynowe - wiaty związane trwale z gruntem, przeznaczone do przechowania towarów,

*   plac utwardzony - grupa 2, rodzaj 220 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej, rodzaj 220 Autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe,

*   Ogrodzenie - grupa 2 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej, rodzaj 291 Pozostałe obiekty inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane,

*   Grunt - nie podlega amortyzacji.

Nabyte przez Wnioskodawczynię składniki majątkowe są środkami trwałymi, o których mowa w art. 22j ust. 1 pkt 3 i pkt 4 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, warunkiem dokonywania odpisów amortyzacyjnych według indywidualnych stawek amortyzacyjnych, jest wykazanie przez podatnika, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub w przypadku ulepszenia środka trwałego – że przed wprowadzeniem do ewidencji podatnik poniósł wydatki na ulepszenie środka trwałego stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej.

Przed nabyciem nieruchomość była od 2003 r. dzierżawiona przez Wnioskodawczynię. Wcześniej (od końca lat 60) nieruchomość ta służyła, jako baza transportu leśnego, której właścicielem było …. Przed wprowadzeniem poszczególnych składników majątkowych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (w styczniu 2019 r.) obiekty nie były modernizowane, ani ulepszane.

Warunkiem dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wg tzw. indywidualnych stawek amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22j ust. 1 pkt 3 i art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wykazanie przez podatnika, że te środki trwałe były wykorzystywane przed ich nabyciem przez podatnika przez okres co najmniej 60 miesięcy, a w przypadku budynku biurowego, wskazanie liczby pełnych lat, przez które budynek był użytkowany, o którą pomniejsza się czas normatywnej amortyzacji (40 lat). Wszystkie nabyte na podstawie umowy z dnia … lipca 2009 r., akt notarialny rep. …, środki trwałe (tj. budynek biurowy, budynek garażowy, magazyn paliw, wiata, plac utwardzony i ogrodzenie) przed nabyciem były wykorzystywane przez okres co najmniej 60 miesięcy, zgodnie z art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawczyni, może dokonywać odpisów amortyzacyjnych dla:

*   budynku garażowego - wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   magazynu paliw - wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   wiaty - wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   placu utwardzonego - wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   ogrodzenia - wg stawki 10% zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku budynku biurowego, który został wybudowany w 1968 r. i od tego roku był użytkowany, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że skoro budynek ten był użytkowany przez 40 pełnych lat kalendarzowych, to nie może go amortyzować krócej niż przez 10 lat, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   sposobu ustalenia wartości początkowej dla poszczególnych środków trwałych – **jest prawidłowe,**

*   możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla poszczególnych środków trwałych **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z generalną zasadą zawartą w cytowanym przepisie, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku ma, lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Podatnik ma zatem możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma wpływ lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Zatem, podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem:

*   faktycznego poniesienia wydatku,

*   istnienia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a przychodami,

*   braku dokonanego wydatku na liście negatywnej, zawartej w art. 23 ustawy,

*   odpowiedniego udokumentowania poniesionego wydatku.

Przy czym, obowiązek wskazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności gospodarczej, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, spoczywa na podatniku.

Kosztem uzyskania przychodów, stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zatem, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały musi:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika,

*   zostać nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,

*   być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

*   jego przewidywany okres używania być dłuższy niż rok,

*   być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym uznaje się, że składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Natomiast sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć jako możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

Stosownie do art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

Stosownie do art. 22g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Stosownie do treści art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zezwalają również na ustalenie wartości początkowej w wysokości określonej przez podatnika.

Stosownie do art. 22g ust. 8 ww. ustawy, jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio (art. 22g ust. 16 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Należy jednak zauważyć, że możliwość ustalenia wartości początkowej środka trwałego w drodze wyceny dokonanej przez podatnika stanowi sytuację szczególną, wyjątek od obowiązującej zasady ustalania tej wartości według ceny nabycia. Niemożliwość ustalenia wartości początkowej zgodnie z ww. generalną zasadą powinna przy tym mieć charakter obiektywny, a więc dotyczyć tych sytuacji, w których podatnik nie posiada, bo nie musiał posiadać stosownych dokumentów stwierdzających wysokość poniesionych przez niego wydatków na nabycie środka trwałego i jego przystosowanie do używania.

Jednocześnie wskazać należy, że możliwość ustalenia wartości początkowej środka trwałego w oparciu o wycenę dokonaną przez podatnika, zgodnie z cyt. art. 22g ust. 8 ww. ustawy, może mieć miejsce jedynie w przypadku, gdy środek trwały został nabyty w drodze kupna.

Zatem, odnosząc się do pytania Nr 1, należy wskazać, że dokonując wykładni zapisów art. 22g ust. 1 pkt 1, ust. 3 oraz ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma wątpliwości, że zarówno ich treść, jak i usytuowanie wskazują, że ustawodawca przyjął pewną gradację metod ustalania wartości początkowej środków trwałych nabytych przez podatnika. Zasadą jest – przy nabyciu w drodze kupna – ustalenie wartości początkowej środka trwałego na podstawie ceny nabycia określonej w art. 22 ust. 3 ustawy. Możliwość ustalenia wartości początkowej środka trwałego w drodze wyceny dokonanej przez podatnika stanowi sytuację szczególną, wyjątek od obowiązującej zasady ustalania tejże wartości według ceny nabycia.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w odniesieniu do pytania Nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do sformułowanego pytania Nr 2, wskazać należy, że podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Zgodnie bowiem z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową, lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Co do zasady, środek trwały podlega amortyzacji według stawki amortyzacyjnej określonej w Wykazie stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie bowiem do przepisu art. 22i ust. 1 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Stosownie do treści art. 22h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Istnieje jednak możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika. Kwestię tę uregulowano w art. 22j ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych

\- dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata.

W myśl art. 22j ust. 3 powyższej ustawy, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Treść powyższych przepisów wskazuje, że zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej jest możliwe wyłącznie do składników majątku, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i przed dokonaniem ulepszenia spełniały ustawowe kryteria uznania je za środek trwały. Stawkę tę można stosować dla używanych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika lub dla ulepszonych środków trwałych, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uległy ulepszeniu.

W zawartej w art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji „używany środek trwały” występują dwa istotne elementy: pojęcie „przed nabyciem”, które oznacza, że chodzi o jakiekolwiek przeniesienie własności (np. darowizna, nabycie) oraz udowodnienie „wykorzystania”, bez doprecyzowania przez kogo i na jakie cele dany składnik majątku miał być wykorzystywany. Zgodnie z definicją słownikową, przez pojęcie używania rozumie się wykorzystywanie, czyli używanie czegoś z korzyścią, pożytkiem (Słownik współczesny języka polskiego pod red. prof. dr. hab. Bogusława Dunaja, wyd. Wilga, Warszawa 1996, s. 1296). Używanie środka trwałego musi zatem nastąpić przed jego nabyciem przez podatnika, co oznacza, że podatnik może zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, jeżeli nabył używany środek trwały, który przed jego nabyciem był wykorzystywany u poprzedniego właściciela (właścicieli) przez wymagany okres 60 miesięcy.

Natomiast zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat (dla budynków/lokali niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5%).

Inaczej niż w stosunku do innych środków trwałych, w przypadku budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% ustawodawca nie określił, jakie warunki muszą zostać spełnione, aby te środki trwałe można było uznać za używane lub ulepszone. Tym samym należy przyjąć, że przez używanie środka trwałego należy rozumieć jego eksploatowanie (użytkowanie) przed dniem nabycia przez podatnika. Natomiast wydatki na ulepszenie środków trwałych to nakłady poczynione na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację (w tym wydatki na nabycie części składowych i preferencyjnych), których skutkiem jest wzrost wartości użytkowej mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Oznacza to, że aby zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną dla budynku (lokalu) niemieszkalnego, dla którego stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5%, po raz pierwszy wprowadzonego do ewidencji, podatnik musi wykazać, że budynek ten (lokal) był wcześniej używany lub ulepszony.

Ustawodawca w przepisie art. 22j ust. 1 pkt 4 ww. ustawy określił minimalne okresy dokonywania odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu stawek indywidualnych, określając tym samym maksymalne stawki amortyzacyjne. Dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% minimalny okres amortyzacji należy ustalić poprzez pomniejszenie okresu 40 lat o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia oddania budynku po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podatnika. Ponadto okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat. Oznacza to, że stawkę amortyzacji 10% podatnik może zastosować jedynie w przypadku, gdy od dnia oddania przedmiotowego budynku (lokalu) niemieszkalnego do używania do jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych minęło przynajmniej lat 40.

Jak wynika z powyższego, indywidualną stawkę amortyzacyjną dla lokali niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% można ustalić, jeżeli ww. lokale nie były wcześniej wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, a ponadto spełniają równocześnie jeden z warunków przewidzianych w tym przepisie, czyli są używane lub ulepszone. Należy przy tym przyjąć, że przez używanie środka trwałego dla potrzeb tego przepisu rozumie się jego eksploatowanie (użytkowanie) przed dniem nabycia przez podatnika.

Zauważyć ponadto należy, że wynikająca z art. 22j ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, możliwość stosowania indywidualnych stawek amortyzacyjnych dla używanych lub ulepszonych lokali jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie opróżniania i wywozu nieczystości ciekłych, udrażniania kanalizacji burzowej, deszczowej i sanitarnej. Działalność gospodarcza jest opodatkowana na zasadach ogólnych oraz jest prowadzona podatkowa księga przychodów i rozchodów. Na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu … lipca 2009 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli prawo własności działki zabudowanej:

1.  budynkiem biurowym,
2.  budynkiem garażowym,
3.  budynkiem (magazyn paliw),
4.  wiatą,
5.  placem utwardzonym,
6.  podjazdem betonowym (myjnia samochodowa),
7.  ogrodzeniem.

Ww. obiekty (pkt 1-7) wybudowane zostały w latach 1967-1969, stanowiły dawną bazę transportową i od tego czasu nie były modernizowane. Zgodnie z operatem szacunkowym sporządzonym w dniu … czerwca 2009 r. przez rzeczoznawcę majątkowego ww. budynki i budowle w 2009 r. wykorzystywane były, jako zaplecze techniczno-biurowe … Przed nabyciem nieruchomości Wnioskodawczyni korzystała z niej na podstawie umowy dzierżawy. Mąż Wnioskodawczyni nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej, nie dokonywał też odpisów amortyzacyjnych od wymienionych w pkt 1-7 obiektów. Wnioskodawczyni w styczniu 2019 r. wprowadziła wymienione w pkt 1-7 obiekty do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i rozpoczęła ich amortyzację.

Nieruchomość jest wykorzystywana, jako miejsce garażowania pojazdów oraz do przechowywania sprzętu służącego w prowadzonej działalności, w tym do dokonywania ich napraw oraz utrzymania w należytym porządku. Przed nabyciem nieruchomość była od 2003 r. dzierżawiona przez Wnioskodawczynię. Wcześniej (od końca lat 60) nieruchomość ta służyła, jako baza transportu leśnego, której właścicielem było …. Przed wprowadzeniem poszczególnych składników majątkowych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (w styczniu 2019 r.) obiekty nie były modernizowane, ani ulepszane. Będące przedmiotem zapytania obiekty były kompletne i zdatne do użytkowania. Były też faktycznie wykorzystywane przez Wnioskodawczynię.

Wszystkie nabyte środki trwałe (tj. budynek biurowy, budynek garażowy, magazyn paliw, wiata, plac utwardzony i ogrodzenie) na podstawie umowy z dnia … lipca 2009 r., przed nabyciem były wykorzystywane przez okres co najmniej 60 miesięcy, zgodnie z art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni wskazała, że zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. poz. 1864), znajdujące się na działce budynki i budowle należy zakwalifikować w następujących grupowaniach:

*   budynek biurowy - grupa 10, rodzaj 105 Budynki biurowe,

*   budynek garażowy - grupa 10, rodzaj 102 Budynki transportu i łączności,

*   magazyn paliw - grupa 10, rodzaj 104 Budynki magazynowe,

*   wiata - grupa 10, rodzaj 104 Budynki magazynowe - wiaty związane trwale z gruntem, przeznaczone do przechowania towarów,

*   plac utwardzony - grupa 2, rodzaj 220 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej, rodzaj 220 Autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe,

*   Ogrodzenie - grupa 2 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej, rodzaj 291 Pozostałe obiekty inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Odpisu amortyzacyjnego dokonano dla:

*   budynku biurowego - wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   budynku garażowego - wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   magazynu paliw - wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   wiaty - wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   placu utwardzonego - wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   ogrodzenia - wg stawki 10%, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 i art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu zauważyć należy, że dla budynku biurowego (sklasyfikowanego według symbolu KŚT, jako budynek niemieszkalny), zgodnie z Załącznikiem Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stawka amortyzacyjna wynosi 2,5%. Wobec powyższego, w sytuacji rozpatrywania możliwości dokonywania przez podatnika odpisów amortyzacyjnych indywidualną stawką, oceny należy dokonywać przez pryzmat art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego wskazać należy, że sposób ustalenia stawki amortyzacyjnej dla środków trwałych uzależniony jest od tego, do jakiego rodzaju środków trwałych, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), (Dz. U. z 2016 r., poz. 1864), określony środek zostanie zakwalifikowany. Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalania stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług.

Zgodnie z komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Natomiast w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania m.in. środka trwałego według Klasyfikacji Środków Trwałych, zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego, który udziela informacji w zakresie stosowania takiej klasyfikacji.

Mając na względzie powyższe wyjaśnienia, należy przypomnieć, że organ podatkowy nie jest uprawniony do dokonywania klasyfikacji środków trwałych do odpowiedniej grupy. Klasyfikacji tej powinien dokonać sam podmiot gospodarczy przy ewentualnej pomocy uprawnionego organu statystycznego.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że skoro że zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. poz. 1864), znajdujące się na działce budynki i budowle należy zakwalifikować w następujących grupowaniach:

*   budynek garażowy - rodzaj 102 Budynki transportu i łączności,

*   magazyn paliw - rodzaj 104 Budynki magazynowe,

*   wiata - rodzaj 104 Budynki magazynowe,

*   plac utwardzony - rodzaj 220 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej, rodzaj 220 Autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe,

*   ogrodzenie - grupa 2 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej, rodzaj 291 Pozostałe obiekty inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane,

i budynki/budowle te przed ich nabyciem były wykorzystywane przez poprzedniego właściciela przez okres dłuższy niż 60 miesięcy, a ponadto zostały po raz pierwszy wprowadzone przez Wnioskodawczynię do prowadzonej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to stosownie do art. 22j ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni mogła ustalić dla tych budynków/budowli indywidualny okres amortyzacji, przy czym okres ten nie może być krótszy niż 3 lata.

Natomiast odnosząc się do budynku biurowego, dla którego stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5%, wskazać należy, że jeżeli budynek ten przed jego nabyciem był wykorzystywany przez poprzedniego właściciela przez okres dłuższy niż 60 miesięcy, a ponadto został po raz pierwszy wprowadzony przez Wnioskodawczynię do prowadzonej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to stosownie do art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni mogła ustalić dla tego budynku indywidualny okres amortyzacji, przy czym okres ten nie może być krótszy niż 10 lat.

Stanowisko Wnioskodawczyni – co do zastosowania i wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – należało zatem uznać za prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że w ramach wydanej interpretacji tutejszy Organ nie może potwierdzić, czy ustalona wartość początkowa poszczególnych składników majątku odpowiada cenie ich nabycia. Organ wydający interpretację prawa podatkowego na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), nie jest bowiem uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, które wskazywałoby, że przyjęty przez Wnioskodawczynię matematyczny sposób wyliczania wartości początkowej poszczególnych składników jest prawidłowy. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji – co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego – nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 pkt 14 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568).