Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.288.2018.1.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-07
Teza: Potwierdzenie przedmiotu zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy.
Słowa kluczowe: decyzja; inwestycje; pomoc-pomoc publiczna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2018 r. (data wpływu 27 grudnia 2018r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potwierdzenia przedmiotu zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie potwierdzenia przedmiotu zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest producentem. 13 listopada 2018 r. Wnioskodawca uzyskał decyzję o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (dalej: „Decyzja”). Decyzja została wydana w związku z realizacją inwestycji polegającej na rozbudowie mocy produkcyjnych istniejącego zakładu (dalej: „Inwestycja”). W konsekwencji, w ramach całości zakładu Spółki ponoszone są/ ponoszone będą nakłady inwestycyjne ukierunkowane na zwiększenie całościowej zdolności produkcyjnej zakładu.

Decyzja określa m. in. objęty nią zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy sklasyfikowany według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: „PKWiU”), a także nieruchomości, na których ma zostać zrealizowana nowa inwestycja i na których generowany może być dochód podlegający zwolnieniu.

Zakres działalności gospodarczej Spółki objęty Decyzją zgodnie z PKWiU:

Sekcja C:

20.14.75.9 – pozostały alkohol etylowy skażony i pozostałe skażone wyroby alkoholowe o dowolnej mocy,

11.05.20.0 – pozostałości i odpady browarne i gorzelniane,

10.91.10.0 – gotowe pasze dla zwierząt gospodarskich, z wyłączeniem mączki i granulek lucerny (alfalfa),

10.62.14.0 – olej kukurydziany,

Sekcja E:

38.11.5 – odpady, inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu,

Sekcja H:

52.10 – magazynowanie i przechowywanie towarów,

Sekcja M:

72.00 – usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk interdyscyplinarnych.

Jednocześnie, część działalności produkcyjnej Spółki nie kwalifikuje się do wsparcia w formie omawianej pomocy publicznej — w konsekwencji, wynik w ramach tej działalności (nie ujętej w zakresie Decyzji) podlegać będzie opodatkowaniu w oparciu o zasady ogólne.

Zgodnie z warunkami wskazanymi w Decyzji nowa inwestycja zostanie zrealizowana na nieruchomości, na którą składają się działki gruntu o nr:

*   1;

*   2;

*   3;

*   4;

*   5;

*   6

(dalej łącznie: Teren Wskazany w Decyzji).

Wnioskodawca prowadzi już działalność gospodarczą w istniejącym zakładzie w zakresie sklasyfikowanym w tych samych pozycjach PKWiU, które zostały wskazane w Decyzji. Działalność ta jest prowadzona w ramach zakładu w całości na terenie, który wskazany został także w Decyzji poprzez zamieszczenie w jej treści oznaczenia poszczególnych działek (określone powyżej).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zwolnieniem o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest objęty – w ramach dostępnego dla Spółki limitu zwolnienia podatkowego – całkowity dochód uzyskany z działalności gospodarczej, określonej w Decyzji, prowadzonej na Terenie wskazanym w Decyzji ?

Zdaniem Wnioskodawcy zwolnieniem podatkowym ̶ w ramach dostępnego dla Spółki limitu zwolnienia ̶ jest objęta całkowita wartość dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej która to działalność określona jest w Decyzji (właściwe kody PKWiU), oraz która to działalność prowadzona jest na Terenie wskazanym w Decyzji.

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na treść podstawowych przepisów mających zastosowanie do przedmiotowego stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 46d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości.

Jednocześnie, art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, zgodnie z którym zwolnienie podatkowe, o którym mowa w ust. 1 pkt 34a, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Innymi słowy, komentowany przepis wprowadza ograniczenie zakresu dochodu podlegającego zwolnieniu tylko do określonego terenu – jednocześnie przepis ten (ani jakikolwiek inny znany Spółce), nie wprowadza limitowania zakresu dochodu podlegającego zwolnieniu, tylko do dochodu zrealizowanego w ramach nowej inwestycji, będącej postawą do wydania Decyzji o Wsparciu.

Brak takiego ograniczenia w przepisach jest także pochodną charakteru inwestycji realizowanych na terenie SSE/ charakteru inwestycji będących podstawą do ubiegania się o decyzje o wsparciu. Mianowicie, istotna część takich inwestycji to projekty zakładające rozbudowę istniejących już zakładów. Co więcej, częste są przypadki posiadania przez jednego przedsiębiorcę kilku, a niekiedy nawet kilkunastu zezwoleń strefowych (na ogół to projekty inwestycyjne polegające na sukcesywnej rozbudowie istniejącego zakładu).W takich też przypadkach rzetelne, precyzyjne wyodrębnienie dochodu z każdej nowej inwestycji, będącej podstawą do uzyskiwania kolejnych zezwoleń strefowych/ decyzji o wsparciu w praktyce byłoby skrajnie utrudnione, o ile nie niemożliwe.

Tym samym, powyżej wskazane przepisy warunkują możliwość skorzystania z dostępnego limitu zwolnienia podatkowego od wyłącznie dwóch przesłanek – konieczne jest by: (i) był to dochód powstały na skutek działalności fizycznie prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu; (ii) by był to dochód rodzajowo wskazany (poprzez stosowne PKWiU) w treści decyzji o wsparciu posiadanej przez danego podatnika. Tak więc wskazany powyżej przepis (ani jakiekolwiek inny), nie wprowadza dodatkowej przesłanki dla skorzystania ze zwolnienia – przesłanki w postaci wymogu, by był to dochód wygenerowany wyłącznie przez inwestycję, w związku z którą uzyskana została decyzja o wsparciu.

Wielkość zwolnienia podatkowego przysługującego Spółce jest uzależniona od wartości kosztów kwalifikowanych ponoszonych w ramach nowej inwestycji (będącej podstawą do uzyskania Decyzji o Wsparciu), brak jest jednak przy tym podstaw by tę wielkość dostępnego limitu zwolnienia odnosić wyłącznie do dochodu osiągniętego z nowej inwestycji.

W związku z tym Spółka jest zdania, że nie można utożsamiać podstawy uzyskania zwolnienia podatkowego (związanej z realizacją danej inwestycji) z zakresem dochodu podlegającym zwolnieniu na podstawie Decyzji. Uzyskana przez Spółkę Decyzja nie precyzuje, że zwolnieniu podlegają wyłącznie dochody uzyskane z Inwestycji.

W konsekwencji, Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie brak jest podstaw do ingerowania w zakres zwolnienia, poprzez wprowadzenie obwarowania, iż zwolnieniu podlegać może tylko dochód z Inwestycji będącej podstawą do wydania Decyzji.

Podsumowując tę część rozważań, skoro w Decyzji określono rodzaj działalności, która może być prowadzona przez Spółkę na Terenie wskazanym w Decyzji, bez wskazania, że musi ona dotyczyć wyłącznie Inwestycji, to zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, uwzględniając rozmiar przyznanej pomocy, dotyczy całości dochodu osiągniętego z działalności wskazanej Decyzji i prowadzonej na Terenie Wskazanym w Decyzji.

Następnie, w kontekście postawionego pytania, należy również zwrócić uwagę na treść art. 13 ust. 6 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji (ustawa weszła w życie w 2018 r.) oraz na wcześniejszą praktykę odnośnie sposobu rozliczania dostępnej puli pomocy publicznej odnoszącą się do zezwoleń strefowych. Zarówno redakcja art. 13 ust. 6 jak i praktyka organów podatkowych, wskazują, że zastosowania nie ma podejście „projektowe” – które wymagałoby „powiązania” limitu zwolnienia dostępnego na podstawie zezwolenia strefowego/ decyzji o wsparciu wyłącznie z dochodem realizowanym przez projekt, który był podstawą do uzyskania tego zezwolenia strefowego/ tej decyzji o wsparciu.

W szczególności, w myśl art. 13 ust. 6 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, w przypadku gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu (analogiczna reguła ma zastosowanie do sytuacji posiadania przez przedsiębiorcę zezwolenia strefowego oraz decyzji o wsparciu).

Oznacza to, że zwolnieniem z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT może zostać objęty dochód ustalany łącznie z całej działalności gospodarczej korzystającej ze zwolnienia na podstawie decyzji o wsparciu/ zezwolenia strefowego, aż do wysokości ograniczeń (limitów zwolnienia) wynikających z tych zezwoleń/ decyzji (chronologiczne wykorzystanie) ̶ bez konieczności dalszego podziału wyniku z działalności podlegającej zwolnieniu na wynik realizowany w ramach poszczególnych inwestycji będących podstawą do wydania poszczególnych decyzji o wsparciu/ zezwoleń strefowych.

Powyższy sposób rozliczania pomocy publicznej był i jest nadal również szeroko akceptowany przez organy podatkowe w poprzednim stanie prawnym, co znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach dotyczących działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Przykładowo, pogląd taki został wyrażony w:

1.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 października 2017 r., sygn. 0115-KDIT2-3.4010.167.2017.1.MK organ podatkowy potwierdził stanowisko podatnika zgodnie z którym: Brak jest natomiast obowiązku odrębnego ewidencjonowania i kalkulowania przez Spółkę dochodu (poniesionej straty) w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń. Zdaniem Wnioskodawcy, może on objąć zwolnieniem od PDOP dochód z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE i objętej Zezwoleniami, w ten sposób, że w pierwszej kolejności zostanie wykorzystany limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Zezwolenia z 2014 r. (tj. wydanego najwcześniej), a po jego wyczerpaniu wykorzystywany będzie limit dostępny w ramach Zezwolenia z 2016 r. (tj. chronologicznie wydanego później) oraz kolejno limity dostępne w ramach ewentualnych późniejszych zezwoleń (o ile zostaną one uzyskane przez Spółkę w przyszłości).
2.  Podobne stanowisko zostało potwierdzone w niedawnych interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 października 2018 r., sygn. 0l11-KDIB1-2.4010.319.2018.2.PH oraz z 9 sierpnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1 -2.4010.265.2018.1 .MM. Analogiczny pogląd prezentują również sądy administracyjne w ramach ugruntowanej linii orzeczniczej. Przykładowo:
3.  Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 listopada 2018 r., sygn. II FSK 3077/16, stwierdził: Reasumując powyższe rozważania należy stwierdzić, że zwolnieniem z podatku, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., może zostać objęty dochód ustalany łącznie z całej działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w oparciu o wszystkie posiadane przez niego zezwolenia, aż do wysokości ograniczeń wynikających z tych zezwoleń, bez konieczności przyporządkowania poszczególnych limitów pomocy publicznej do poszczególnych inwestycji określonych w kolejno wydawanych zezwoleniach, na podstawie art. 16 ust. 1 u.s.s.e.
4.  Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 kwietnia 2012 r., sygn. II FSK 1979/11, stwierdził: \`(\`(...)\`)\` skoro w zezwoleniu określono rodzaj działalności, która może być prowadzona prze Spółkę na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, bez wskazania, że musi być ona prowadzona wyłącznie w oparciu o nowe technologie (przyp. Wnioskodawcy: będące podstawą do tzw. rozszerzenia SSE na grunt prywatny i następnie wydania zezwolenia strefowego) to zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., uwzględniając rozmiar przyznanej pomocy, dotyczy całości dochodu osiągniętego z działalności wskazanej w tymże zezwoleniu i prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.
5.  Poglądy zaprezentowane w cytowanych powyżej wyrokach podzieliły również składy NSA w sprawach rozstrzygniętych wyrokami z dnia 20 czerwca 2018 r., o sygn. akt II FSK 1613/16; z dnia 20 marca 2018 r., o sygn. akt II FSK 696/16 i z dnia 27 września 2018 r., o sygn. Akt II FSK 2712/16.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy zarówno treść przepisów związanych ze zwolnieniem podatkowym przewidzianym dla dochodów z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, jak również sposób rozliczania pomocy publicznej określony w przepisach wskazują na to, że zwolnieniem podatkowym, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, jest objęty całkowity dochód uzyskany z działalności gospodarczej, określonej w Decyzji, prowadzonej na Terenie wskazanym w Decyzji (z zastrzeżeniem dostępności odpowiedniego limitu zwolnienia).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w tej części odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawców.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu ziszczenia się zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Interpretacja indywidulana wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.