Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.112.2021.1.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-22
Teza: opodatkowania sprzedaży nieruchomości wydzielonej z działki nr 1
Słowa kluczowe: działki-działki rolne; majątek-majątek prywatny; nieruchomości-zbycie nieruchomości; podatnik; rolnik-rolnik ryczałtowy; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2021 r. (data wpływu 22 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości wydzielonej z działki nr 1 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości wydzielonej z działki nr 1.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  „Osoba Fizyczna” lub „OF” zamierza sprzedać własności nieruchomości na rzecz spółki (Nabywca lub Spółka). Obecnie OF jest jedynym właścicielem nieruchomości o powierzchni 18.796 m2, z której część ma być wydzielona i sprzedana na rzecz Spółki (dalej: Wydzielona Nieruchomość lub Nieruchomość). Działka z której zostanie wydzielona Nieruchomość stanowi działkę nr 1, dla której prowadzona jest księga wieczysta. Nieruchomość została nabyta przez OF od jego dziadków w drodze umowy przekazania własności i posiadania gospodarstwa rolnego nr 2 wydanej przez naczelnika miasta w dniu 4 czerwca 1981 r. OF wykorzystywał do tej pory działkę 1 na cele rolnicze.
2.  OF pod koniec grudnia 2020 r. złożył do właściwego organu wniosek o wstępne zaopiniowanie projektu podziału działki 1 - w efekcie którego zostanie wydzielona Nieruchomość, która zostanie sprzedana Spółce zgodnie z ww. opisem. Ponadto zostanie wydzielona działka z przeznaczeniem pod drogę (działka drogowa), która z mocy prawa przejdzie na gminę (za odszkodowaniem). OF nie wyklucza w przyszłości kolejnego podziału działki 1 - w celu np. darowizny na rzecz jednego z synów/wnuków. Pozostała po wydzieleniu Nieruchomości działka pozostanie we własności OF - gdzie OF będzie kontynuować działalność rolniczą.
3.  Nabywca jest spółką, której jednym ze współwłaścicieli jest syn OF. Spółka zamierza nabyć Wydzieloną Nieruchomość w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT - na nabytej nieruchomości zamierza wznieść budynki celem sprzedaży lub wynajmu, natomiast OF prowadzi jedynie działalność rolniczą i nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT.
4.  Wydzielona Nieruchomość gruntowa stanowi według ksiąg wieczystych grunt rolny niezabudowany i jest objęty Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego (dalej MPZP), w którym to nieruchomość gruntowa posiada przeznaczenie do zabudowy.
5.  Do tej pory OF sprzedał (w lutym 2020 r.) działkę ewidencyjną oznaczoną nr 3 o powierzchni ok. 4.178 m2. Sprzedaż ta nie była opodatkowana VAT zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną na rzecz OF w dniu 26 września 2019 roku przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o nr 0114-KDIP1-2.4012.295.2019.2.WH. Jeszcze przed tą sprzedażą OF wystąpił w 2016 r. i 2017 r. do władz gminy o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (MPZP) w odniesieniu do działki ewidencyjnej oznaczonej nr 3 - wnioskując, aby zwiększyć przewidziany na nieruchomości obszar zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej o około 500 m2, zmienić przeznaczenie obszaru zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej na obszar z przeznaczeniem na zabudowę mieszkaniową wielorodzinną z usługami nieuciążliwymi oraz obowiązujące na terenie parametry zabudowy (intensywność zabudowy w przedziale od 0,2 \[minimalna\] do 3,7 \[maksymalna\]; brak ograniczeń liczby lokali mieszkalnych w budynku; maksymalne wysokości zabudowy: 15 m dla bud. mieszkalnych, 6 m dla garaży, 5 m dla małej architektury, 20 metrów dla innych obiektów budowlanych; liczba kondygnacji nadziemnych zabudowy - od 2 \[minimalna\] do 4 \[maksymalna; powierzchnia biologicznie czynna min. 25% powierzchni działki; liczba miejsc parkingowych: 1 na lokal mieszkalny o powierzchni użytkowej do 60 m2 oraz 1,3 na lokal mieszkalny o powierzchni użytkowej powyżej 60 m2\]). W roku 2018 gmina przystąpiła do sporządzenia nowego planu miejscowego dla tego obszaru. OF zgłosił do projektu nowego planu miejscowego wnioski i uwagi w związku z trwającymi pracami nad MPZP dotyczące w szczególności: maksymalna liczba kondygnacji nadziemnych zabudowy (dla budownictwa mieszkaniowego wielorodzinnego) - 4, dopuszczenie budowy parkingów podziemnych i kondygnacji podziemnych (dla budownictwa mieszkaniowego wielorodzinnego), maksymalna wysokość zabudowy budynków mieszkalnych (dla budownictwa mieszkaniowego wielorodzinnego) - 15 lub 14 metrów, maksymalna intensywność zabudowy (dla budownictwa mieszkaniowego wielorodzinnego) - 3,8 lub większa, minimalna powierzchnia biologicznie czynna na działce budowlanej (dla budownictwa mieszkaniowego wielorodzinnego) - nie wyższa niż 25%, liczba miejsc parkingowych (dla budownictwa mieszkaniowego wielorodzinnego) - w granicach od 1 do 1,3 na jeden lokal mieszkalny, brak ograniczenia liczby lokali w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, a dla obszaru przewidzianego na zabudowę mieszkaniową jednorodzinną utrzymanie dotychczasowych parametrów z MPZP lub ustalenie następujących - minimalna powierzchnia działki pod zabudowę jednorodzinną wolnostojącą 300 m2, minimalna szerokość frontu działki pod zabudowę jednorodzinną wolnostojącą 14 metrów, minimalna powierzchnia działki dla zabudowy bliźniaczej 250 m2, minimalna szerokość frontu działki dla zabudowy bliźniaczej 11 metrów, minimalna powierzchnia działki dla zabudowy szeregowej 200 m2, minimalna szerokość frontu działki dla zabudowy szeregowej - 6 metrów.
6.  OF nie występował o zmianę MPZP dla działki 1 bądź obszaru się z nią pokrywającego. Natomiast na etapie II wyłożenia MPZP do publicznego wglądu, w związku z zaproponowanymi w projekcie MPZP rozwiązaniami znacząco pogarszającymi możliwości inwestycyjne przedmiotowej Nieruchomości - działki 1, Wnioskodawca wnioskował dla całej działki o utrzymanie dotychczasowych parametrów z obowiązującego od 2014 r. MPZP lub ustalenie następujących - minimalna powierzchnia działki pod zabudowę jednorodzinną wolnostojącą 300 m2, minimalna szerokość frontu działki pod zabudowę jednorodzinną wolnostojącą 14 metrów, minimalna powierzchnia działki dla zabudowy bliźniaczej 250 m2, minimalna szerokość frontu działki dla zabudowy bliźniaczej 11 metrów, minimalna powierzchnia działki dla zabudowy szeregowej 200 m2, minimalna szerokość frontu działki dla zabudowy szeregowej - 6 metrów. W stosunku do przedmiotowej nieruchomości nie były wydane Warunki Zabudowy (dalej WZ).
7.  Do maja 2020 r. MPZP był wykładany 3-krotnie i 3-krotnie były zbierane uwagi do MPZP. Jako uwagę do trzeciego wyłożenia MPZP, w związku z utrzymującymi się w projekcie MPZP negatywnymi zmianami dla działki 1 OF wniósł o wyłączenie obszaru zabudowy jednorodzinnej (stanowiącej przedmiotową nieruchomość - działkę 1) z projektu planu miejscowego. Prezydent Miasta uwagę tę rozpatrzył pozytywnie i uzasadnił ją następującą cyt. „Dla uregulowania sprawy układu komunikacyjnego i uwzględnienia wniosku w sprawie uchwalenia MPZP dla terenu 1MW obszar planu zostanie podzielony na etapy z ewentualnym odstąpieniem od kontynuacji prac nad etapem obejmującym tereny MN”.
8.  W maju 2020 r. Rada Miasta podjęła uchwałę zmieniającą uchwałę w sprawie przystąpienia do sporządzania MPZP i dzielącą sporządzany MPZP na 3 mniejsze obszary. Obszar I obejmuje w zasadzie tylko działkę 3, której dotyczyła zdecydowana większość wniosków składana przez OF w toku uchwalania MPZP, a której od lutego 2020 r. OF nie jest już właścicielem. Obszar II dot. działek sąsiada i uregulowania terenu pod drogę opisanego powyżej. Obszar III dotyczy m.in. przedmiotowej działki.
9.  Na dzień dzisiejszy nie jest jeszcze wiadome, czy złożone przez Wnioskodawcę do projektu nowego MPZP wnioski i uwagi zostaną w nim uwzględnione. Procedura planistyczna uchwalania nowego MPZP dla przedmiotowej działki nadal trwa i nie wiadomo kiedy i czy w ogóle zostanie zakończona. Projekty MPZP dla Obszarów I i II zostały po raz czwarty wyłożone do publicznego wglądu w sierpniu 2020 r. Projekt MPZP dla Obszaru III obejmującego przedmiotową nieruchomość po podziale z maja 2020 r. nie był już wykładany, OF liczy na to że zgodnie z jego uwagą oraz jej pozytywnym rozpatrzeniem przez Prezydenta Miasto odstąpi od dalszych prac nad nowym MPZP dla Obszaru III dotyczącego zabudowy jednorodzinnej i przedmiotowej nieruchomości - działki 1. Niezależnie od tego Nieruchomość jest obecnie i będzie po ewentualnych zmianach w MPZP przeznaczona pod zabudowę.
10.  Obecnie działka 1 jest częściowo zabudowana budynkami gospodarstwa rolnego, jednak ta część która zostanie wydzielona i sprzedana Nabywcy jest niezabudowana. OF nigdy nie wynajmowała jako wynajmujący, nie wydzierżawiał jako wydzierżawiający, ani nie udostępniał na innej podstawie odpłatnie żadnych nieruchomości - w tym żadnej części analizowanej nieruchomości czy budynków położonych na tej nieruchomości. OF nie nabywał dotąd żadnych nieruchomości (poza nabyciem przedmiotowej nieruchomości od dziadków ok. 30 lat temu oraz nabyciem innej działki rolnej - której niniejszy wniosek nie dotyczy - do dziś przeznaczonej na cele rolnicze). Ponadto OF nie prowadzi i nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej, a prowadzi jedynie działalność rolniczą (jako rolnik ryczałtowy). OF nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny lub zwolniony i nigdy nie był zarejestrowana jako taki podatnik.
11.  Poza powyższą sprzedażą działki 3 OF nie sprzedawała żadnych nieruchomości, zaś nabywane do tej pory nieruchomości przeznaczała na cele rolnicze. Od dnia nabycia użytkuje nieruchomość na cele działalności rolniczej i zamierza kontynuować użytkowanie pozostałych części nieruchomości w ramach działalności rolniczej.
12.  OF - obecny właściciel nieruchomości - nie podejmował działań mających na celu ulepszenie przedmiotowej nieruchomości tzn. nie wyrównywał nieruchomości, nie dokonywał wycinki drzew/krzaków, nie doprowadzał do przedmiotowej nieruchomości mediów (nie uzbrajał nieruchomości), nie wybudował ani drogi prowadzącej do nieruchomości, jak i nie wybudował drogi na nieruchomości. OF nie udzielił i nie będzie udzielać nikomu pozwoleń lub pełnomocnictw do działania w jego imieniu w celu przygotowania lub ulepszenia Nieruchomości (pomijając geodetę - któremu udzielił pełnomocnictwa by podjąć działania niezbędne do podziału działki 1 w celu wydzielenia Nieruchomości do sprzedaży Spółce).
13.  OF nie będzie przekazywał Nabywcy żadnych praw związanych z przedmiotową nieruchomością. OF nie będzie występować do Starosty z wnioskami o pozwolenie na budowę, ani występować do gestorów mediów z wnioskami o warunki techniczne przyłączenia. Osoba fizyczna nie zamierza także sporządzać umowy przedwstępnej. OF pragnie jedynie sprzedać część posiadanej nieruchomości na rzecz Spółki, bowiem ta wystąpiła do niego o sprzedaż wydzielonego gruntu 1 z uwagi na potrzebę dokończenia inwestycji na sąsiedniej działce 3.
14.  OF nie korzystał również z usług agentów pośrednictwa nieruchomości w celu sprzedaży całości lub części przedmiotowej nieruchomości - jak bowiem wskazano, sprzedaż będzie realizowana na rzecz Spółki, w której syn OF jest jednym z właścicieli. Co więcej, z tych względów w stosunku do przedmiotowej nieruchomości nie była prowadzona żadna działalność reklamowa mająca na celu sprzedaż całości lub części, wynajem, (nie zamieszczono na nieruchomości żadnego ogłoszenia, nie umieszczano ogłoszenia w Internecie, etc.). Przyszły Nabywca sam się zgłosił do OF, w celu nabycia Wydzielonej Nieruchomości. Celem Nabywcy jest powiększenie obszaru na którym zrealizuje inwestycję budowlaną (pierwotnie nabył od OF działkę 3 - wspomnianą wyżej, ale dla pełnej realizacji inwestycji okazała się ona zbyt mała).
15.  Ponadto wyjaśniamy, że OF uzyskał interpretację indywidualną Dyrektora KIS dotyczącą Wydzielonej Nieruchomości z dnia 22 grudnia 2020 r. (nr 0114-KDIP4-2.4012.523.2020.2.SKJ) - jednak została ona wydana w innym stanie faktycznym. Opisane w ówczesnym wniosku zdarzenie przyszłe nie doszło do skutku. W szczególności wskazano wówczas, że OF i Spółka zamierzają zawrzeć umowę przedwstępną, na mocy której OF przekazałaby Nabywcy prawo dot. części nieruchomości 1 mającej być przedmiotem sprzedaży do dysponowania nią na cele budowlane, celem umożliwienia wystąpienia przez Nabywcę do Starostwa z wnioskiem o pozwolenie na budowę oraz do gestorów mediów z wnioskami o warunki techniczne przyłączenia. Po wydzieleniu działki i uzyskaniu przez Nabywcę Pozwolenia na Budowę podpisana miała zostać końcowa umowa sprzedaży. Z uwagi na m.in. zmiany co do zamierzeń inwestycyjnych Spółki, Strony odstąpiły jednak od tych wstępnych ustaleń i obecnie planowane jest zawarcie od razu umowy ostatecznej, w sytuacji gdy nikt nie występował w odniesieniu do Nieruchomości o pozwolenie na budowę, ani do gestorów mediów o warunki techniczne przyłączenia - w szczególności OF nie udzieli Nabywcy prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane. Wszelkie tego rodzaju działania będą podjęte przez Nabywcę we własnym imieniu po uzyskaniu własności Nieruchomości.
16.  Należy także dodać, że OF nigdy nie dokonywał rozliczeń podatku VAT. Nigdy nie zamierzał choćby prowadzić zorganizowanej działalności w związku z nieruchomościami. Korzystając z nadarzającej się okazji i zainteresowania Spółki jego nieruchomością, podjął decyzję o częściowej sprzedaży posiadanego majątku (opisanej Nieruchomości) - jednak nadal planuje prowadzić działalność rolniczą na pozostałym obszarze jako rolnik ryczałtowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż Wydzielonej Nieruchomości, której właścicielem jest OF na rzecz Nabywcy będzie podlegała opodatkowaniu VAT-em?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż Nieruchomości Wydzielonej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. OF nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 Ustawy o VAT, a realizacja pojedynczej transakcji sprzedaży nieruchomości jaką obecnie planuje nie może być w przedstawionych okolicznościach traktowana jako przejaw takiej działalności gospodarczej, a jest wyłącznie przejawem czynności dotyczącej zarządu majątkiem prywatnym - w związku z tym z tytułu realizacji planowanej transakcji OF nie może być uznany za podatnika VAT.

1.  W celu ustalenia czy określona czynność nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zbadania wymagają przesłanki przedmiotowe i podmiotowe opodatkowania.
2.  Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (o VAT) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega między innymi opłatna dostawa towarów. Definicję towarów wskazuje art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - poprzez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl powyższych przepisów nieruchomość spełnia definicję towarów, o których mowa w art. 2 ust. 6 ustawy o VAT, zaś odpłatne zbycie prawa własności do nieruchomości powinno być traktowane jako odpłatna dostawa towarów w rozumieniu przepisów o podatku VAT.
3.  Odpłatna dostawa nieruchomości może potencjalnie podlegać zwolnieniu z opodatkowania w przypadkach określonych w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT. W odniesieniu do nieruchomości niezabudowanych zastosowanie znajdować może potencjalnie pkt 9 tegoż artykułu, zgodnie z którym zwolnieniu z opodatkowania podlega dostawa gruntów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy przez tereny budowlane rozumie się „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
4.  Wydzielona Nieruchomość jest niezabudowana i jest gruntem budowlanym, gdyż zgodnie z MPZP jest przeznaczona pod zabudowę jednorodzinną zatem będzie spełniać kryterium przedmiotowe opodatkowania VAT-em.
5.  Zatem aby stwierdzić, czy sprzedaż Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu VAT należy zweryfikować także kryterium podmiotowe - czy sprzedawca wykona planowaną sprzedaż działając w charakterze podatnika VAT, gdyż tylko wówczas sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Zatem opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają transakcje dokonywane przez podatnika VAT w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. w wyroku z dnia 24 kwietnia 2007 roku (sygn. I FSK 603/06), zgodnie z którym transakcja opodatkowana jest jedynie wówczas gdy osoba jej dokonująca działa w charakterze podatnika VAT. Potwierdza to art. 2 ust. 1 lit a Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej gdzie wskazano wyraźnie, że opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów przez podatnika działającego w takim charakterze.
6.  Podatnikami VAT w świetle art. 15 ustawy o VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 2 ww. przepisu „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.
7.  Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. o sygnaturze C-180/10 i C-181/10 rozpatrywał kwestię rozróżnienia pomiędzy profesjonalnym obrotem nieruchomościami - podlegającym co do zasady opodatkowaniu VAT-em, a prywatną sprzedażą majątku, która temu podatkowi nie podlega. Trybunał orzekł m.in., że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał wskazał ponadto, że kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 drugi akapit Dyrektywy. Co istotne TSUE wskazał również, że: „Okoliczność, iż osoba ta jest ››rolnikiem ryczałtowym« w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.” - tzn. że jest to okoliczność bez znaczenia dla ustalenia czy dana osoba może być uznana za podatnika VAT w zakresie sprzedaży gruntu, na którym prowadziła działalność rolniczą jako rolnik ryczałtowy. W analizowanej sytuacji OF jest rolnikiem ryczałtowym i ta okoliczność - jak wynika ze stanowiska TSUE (aprobowanego powszechnie przez organy podatkowe - w tym Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który w licznych interpretacjach na przywołane wyroki TSUE się powołuje) nie powinna mieć żadnego znaczenia dla oceny, czy sprzedaż gruntów przez OF powinna być traktowana jako przejaw działalności gospodarczej prowadzonej przez OF i na ewentualne uznanie OF za podatnika VAT.
8.  Przywołane stanowisko TSUE zostało rozwinięte przez orzecznictwo polskich sądów administracyjnych - przykładowo wyroki WSA w Bydgoszczy z dnia 7 lipca 2020 roku o sygn. I SA/Bd 76/20, WSA we Wrocławiu z dnia 29 listopada 2019 r., sygn. I SA/Wr 741/19, czy NSA z 1 czerwca 2017 r. (I FSK 451/17). Wskazano w nich m.in. że w celu oceny, czy dany podmiot działa w charakterze podatnika VAT w zakresie obrotu nieruchomościami decydujące znaczenie ma stopień aktywności zbywcy w zakresie obrotu nieruchomościami, który dowodzi, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego należy przy tym uwzględnić w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Istotne są przede wszystkim te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. Dla ustalenia zawodowego charakteru działalności istotne są takie czynniki jak ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych lub działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia. Mogą one bowiem wskazywać na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, przybierającą formę zawodową (profesjonalną), a zatem zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać może również uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy terenu czy wystąpienie o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla zbywanego gruntu, zwłaszcza gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, deweloperskich lub innych o podobnym charakterze. W jeszcze innym wyroku - z 12 lipca 2018 r. (I FSK 1408/16) NSA wskazał, że argumentem za uznaniem sprzedawcy nieruchomości za podatnika VAT w tym zakresie mogłoby być osiąganie przez niego dochodów z najmu / dzierżawy tej nieruchomości, działań zarządczych / menadżerskich. Nade wszystko jednak NSA podkreślił, że działalność dotycząca danej nieruchomości powinna mieć zorganizowany charakter, by móc uznać ją za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów o VAT.
9.  Stanowisko powyższe w pełni aprobują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych - podkreślając zwłaszcza, że na wspomnianą wyżej aktywność „handlową” musi wskazywać cały ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie faktu wystąpienia pojedynczych z nich (przykładowo - interpretacja Dyrektora KIS wydana w sprawie OF w zakresie działki 3 - z 26 września 2019 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.295.2019.2.WH, czy też inne np. z 4 marca 2019 r. 0111-KDIB3-2.4012.791.2018.2.MGO). Jak słusznie zauważył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 24 marca 2017 r. (3063-ILPP1- 2.4512.16.2017.1.NF): „Tym samym nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.” W jednej z ostatnio wydanych interpretacji podatkowych - w sytuacji podobnej do opisanej w niniejszym wniosku - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał (interpretacja z dnia 22 stycznia 2021 r. 0111-KDIB3-1.4012.805.2020.3.MSO): „Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż przedmiotowych nieruchomości wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowany sprzedając przedmiotową nieruchomość będzie korzystać z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.”
10.  Dodatkowo w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego po wspomnianym wyżej wyroku TSUE przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości, należy uwzględnić łącznie wszystkie etapy tej aktywności oraz należy przede wszystkim uwzględnić te elementy aktywności, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 11 czerwca 2015 r., I FSK 716/14; z 3 marca 2015 r., I FSK 1859/13; 29 listopada 2016 r., I FSK 636/15).
11.  Z kolei w wyroku z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht, TSUE stanął na stanowisku, iż "majątek prywatny" - to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Z orzeczenia tego wynika, że dla uznania, iż nieruchomość stanowi dla podatnika majątek osobisty, musi on w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania chociażby części nieruchomości w ramach majątku osobistego - co jest w analizowanej sytuacji spełnione, gdyż OF wykorzystuje całą działkę 1 w swojej działalności rolniczej, w tym jej część która ma być obecnie sprzedana Spółce.
12.  Zatem jak wynika ze stanowisk Trybunału oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowała się linia orzecznicza zgodnie z którą, przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać całokształt czynności podejmowanych przez sprzedającego. Ponadto należy oceniać czynności podejmowane przez sprzedającego w celu uatrakcyjnienia nieruchomości, których zakres wykracza poza czynności zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.
13.  Opisane działania OF w zakresie planowanej sprzedaży części działki 1 mieszczą się w zakresie zarządzania majątkiem prywatnym - tak samo jak to było w przypadku wcześniej sprzedanej działki 3. Grunty oznaczone nr ewidencyjnym 1 zostały nabyte w drodze darowizny oraz były wcześniej wykorzystywane na cele związane z jego działalnością rolniczą. Fakt nabycia przez OF nieruchomość od swoich dziadków w drodze umowy przekazania własności i posiadania gospodarstwa w 1981 r. z pewnością nie miał na celu późniejszej odsprzedaży, tym samym nie rozpoczął żadnych czynności, które można uznać za rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej w 1981 roku. Nie sposób przyjąć, że w 1981 r. OF nabył analizowaną nieruchomość w celu jej sprzedaży - skoro w rzeczywistości nabył ją w celu prowadzenia działalności rolniczej. OF nie podejmował również żadnych istotnych czynności dotyczących analizowanej nieruchomości, w tym zwłaszcza nie dokonywał żadnych nakładów na nią - które mogłoby być uznane za podobne do czynności dokonywanych przez podmioty zajmujące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Należy zastrzec, że wspomniane wyodrębnienie Nieruchomości nie będzie stanowiło podziału działki na szereg mniejszych, które będą przeznaczone do przyszłej sprzedaży. Wyodrębnienie będzie stanowiło jedynie niezbędne działanie celem sprzedaży części nieruchomości, tak by na pozostałej można było nadal prowadzić działalność rolniczą. W żaden sposób działanie OF w tym zakresie nie może uchodzić za podobne do powoływanego w interpretacjach organów podatkowych działania polegającego na podziale działek np. rolnych na szereg mniejszych działek, ich przekwalifikowanie na działki budowlane i sprzedaż.
14.  OF w analizowanej sytuacji nie podejmował praktycznie żadnego rodzaju z wymienionych wyżej działań charakterystycznych dla obrotu profesjonalnego - nie dokonywał czynności związanych z uzbrojeniem terenu, nie wydzielał dróg, nie podejmował działań marketingowych. Nie występował dla terenu o warunki zabudowy - co zresztą byłoby zbędne, bo dla analizowanego terenu istnieje MPZP, który został uchwalony bez podejmowania żadnej inicjatywy ze strony OF. Nieistotne znaczenie dla sprawy powinny mieć starania OF o utrzymanie dotychczasowych warunków MPZP - bo stanowią one tylko standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. Każdy racjonalnie działający właściciel nieruchomości na wieść o planowanych zmianach w MPZP starałby się zgłosić do właściwego organu swoje postulaty co do sposobu zmian dotyczących jego własności i tylko w tym zakresie działał OF. Zresztą pewnej aktywności w tym zakresie nie sposób uznać za wystarczającą do uznania OF za prowadzącego działalność w zakresie obrotu nieruchomościami - zwłaszcza że całokształt okoliczności (w tym brak nabycia nieruchomości w celu sprzedaży, brak podejmowania aktywnych działań sprzedażowych, brak nakładów na działkę) w żaden sposób nie wskazuje na podejmowanie działań i angażowanie środków charakterystycznych dla podmiotów zaangażowanych w profesjonalny obrót nieruchomościami.
15.  Ponadto OF nie podejmowała działań mających na celu ulepszenie nieruchomości, nie dokonywała wyrównania nieruchomości, nie wycinała drzew, nie usuwała krzewów z terenu nieruchomości. W żadnym zakresie nie przygotowując gruntu działki Wydzielonej Nieruchomości pod jakikolwiek rodzaj inwestycji. Zatem nie poczynił żadnych nakładów inwestycyjnych, które miałyby doprowadzić do uatrakcyjnienia gruntu Wydzielanej Nieruchomości.
16.  Osoba Fizyczna nie podejmowała żadnych czynności o charakterze promocyjnym czy marketingowym, tj. nie promowała terenu na portalach lub nie zamieszczała ogłoszeń o potencjalnej sprzedaży gruntu. OF nie podejmowała także współpracy z podmiotami zajmującymi się pośrednictwem w obrocie nieruchomościami. OF zdecydowała się jedynie na sprzedaż Wydzielonej Nieruchomości bowiem Nabywcą jest spółką, w której wspólnikiem jest jej syn oraz wcześniej dokonał już sprzedaży na rzecz Nabywcy części gruntu. Jednakże z uwagi na zapotrzebowanie Nabywca zgłosił się do OF o zakup niezbędnego dodatkowego terenu o wielkości 1.600 m2 w celu wykonania planowanej wcześniej inwestycji.
17.  OF nie będzie udzielać nikomu pozwoleń lub pełnomocnictw do działania w jego imieniu w celu przygotowania lub ulepszenia nieruchomości (pomijając geodetę - któremu udzielił pełnomocnictwa by podjąć działania niezbędne do podziału działki 1 w celu wydzielenia Nieruchomości do sprzedaży Spółce). OF nie będzie także zawierać z Nabywcą umowy przedwstępnej. To Nabywca we własnym zakresie będzie prowadzić jakiekolwiek niezbędne dla siebie działania w celu dostosowania terenu pod planowaną inwestycję.
18.  Przedmiotowa sprzedaż Wydzielonej Nieruchomości odbędzie się na podobnych warunkach i okolicznościach do poprzedniej transakcji sprzedaży nieruchomości pomiędzy OF a Nabywcą, która nie była opodatkowana podatkiem VAT, zgodnie z interpretacja indywidualną nr 0114-KDIP1-2.4012.295.2019.2.WH. Poprzednia sprzedaż przez OF miała miejsce na początku 2020 r., a więc planowana obecnie dodatkowa sprzedaż będzie miała miejsce ponad 1 rok po ostatniej takiej czynności - nie sposób zatem uznać, że OF działa w sposób częstotliwy w zakresie obrotu nieruchomościami. Przejście własności działki drogowej na gminę nie świadczy również żadną miarą o działalności OF w zakresie nieruchomości - skoro jest to warunek wydzielenia Nieruchomości do sprzedaży dla Spółki, a więc jest wyłącznie przejawem wykonywania prawa własności przez OF.
19.  Należy także podkreślić, że zdarzenie przyszłe jakie planuje przeprowadzić OF i Spółka znacząco różnią się od tego, co było planowane wcześniej i opisane we wniosku który doprowadził do wydania interpretacji Dyrektora KIS z dnia 22 grudnia 2020 r. (nr 0114-KDIP4-2.4012.523.2020.2.SKJ). W tamtej interpretacji Dyrektor KIS uznał, iż o działaniu OF w charakterze podatnika VAT będzie przesądzać fakt, iż ma on zamiar udzielić Spółce prawa do dysponowania na cele budowlane Nieruchomością jeszcze przed sprzedażą Nieruchomości, aby działając w jego imieniu uzyskała pozwolenie na budowę i uzgodniła warunki przyłączy mediów. Abstrahując od tego, że pogląd wyrażony w tamtej interpretacji był błędny - co potwierdzają liczne orzeczenia sądów (np. WSA w Łodzi z 25 września 2019 r. - I SA/Łd 352/19, czy z 3 czerwca 2020 r. - I SA/Łd 155/20, albo WSA w Gorzowie Wlkp. z 19 listopada 2020 r. - I SA/Go 335/20) - to przedstawione w niniejszym wniosku zdarzenie nie będzie zawierało tych elementów. Nieruchomość zostanie sprzedana bez uzgodnienia warunków przyłączenia, bez pozyskiwania pozwolenia na budowę, bez zawierania umowy przedwstępnej, bez jakichkolwiek umocowań ze strony OF na rzecz Spółki, itp. Nie sposób zatem uznać, że OF dokonuje ulepszenia Nieruchomości w tym zakresie, ani tym bardziej, że dochodzi do zawarcia wspólnego przedsięwzięcia pomiędzy Stronami. Nie było i nie jest celem Stron zawieranie jakiegokolwiek wspólnego przedsięwzięcia. OF chce wyłącznie sprzedać część posiadanego prywatnie gruntu w związku z nadarzającą się okazją sprzedaży - zaś wszelkie funkcje i ryzyka związane z procesem inwestycyjnym na gruncie będzie podejmować Spółka i czerpać z tego korzyści. OF nigdy nie zamierzał, ani nie zamierza by prowadzić działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, czy działalności inwestycyjnej / deweloperskiej, ani indywidualnie, ani wspólnie z jakimikolwiek podmiotami.
20.  Reasumując - OF zakresem swoich działań wobec Nieruchomości nie przekroczył zwykłego wykonywania prawa własności, bowiem nie angażował środków i nie wykazywał aktywności podobnej do podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Czynności podjęte przez OF - a więc działania dotyczące wydzielenia Nieruchomości z działki 1 - były niezbędne do dokonania analizowanej sprzedaży (bez podziału tej działki nie dałoby się sprzedać jej części do Spółki), a więc nie mogą być uważane za wykraczające poza zwykłe wykonywanie prawa własności. Podobnie wnioski zgłaszane w procesie zmiany MPZP przez OF są jedynie dbaniem o własne interesy i ochronę stanu prawnego posiadanej nieruchomości, a nie aktywnym działaniem dotyczącym obrotu nieruchomościami. OF nie dokonywał czynności będąc zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT i nie prowadził pozarolniczej działalności gospodarczej. W szczególności nie podejmuje czynności zwiększających wartość, ani w celu uatrakcyjnienia gruntu, nie poszukiwał nabywcy, nie występował o warunki i inne zgody, nie będzie zawierał umowy przedwstępnej, nie porządkował gruntu, nie doprowadził do niego mediów, ani nie wybudował dróg. W konsekwencji OF nie może być uważany za podatnika VAT w odniesieniu do planowanej sprzedaży Nieruchomości, a tym samym jej sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT-em - co oznacza, że Spółka powinna z tytułu nabycia odprowadzić podatek od czynności cywilnoprawnych.
21.  Potwierdzają to interpretację indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 maja 2019 roku, sygn. 0115-KDIT1-3.4012.255.2019.1.MD, z dnia 15 marca 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.40.2018.2.RS, z dnia 11 grudnia 2020 roku o sygn. 0113-KDIPT1.3.4012.756.2020.2.MK czy pismo z dnia 7 stycznia 2021 roku o sygn. 0114-KDIP4-2.4012.572.2020.1.AA, które również wskazują, że gdy sprzedający nie wykonuje szeregu czynności wskazujących na handlowy charakter prowadzonej działalności, wówczas transakcja nie będzie opodatkowana podatkiem VAT. Zaś jeżeli „Wnioskodawca nie podejmował i nie będzie podejmować w celu dokonania sprzedaży przedmiotowych działek aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca, i usługodawców, takie jak np. wydzielenie dróg wewnętrznych, oraz działania marketingowe/reklamowe podjęte w celu sprzedaży nieruchomości, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia. Ww. działki nie były i nie są przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Zatem Wnioskodawca nie będzie zachowywał się jak handlowiec, a sprzedaż przedmiotowych działek będzie stanowiła jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego majątku prywatnego.” Z czym mamy do czynienia także w przedmiotowej sprawie, bowiem OF nie wykonywała żadnych działań zbliżonych do działań wykonywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, ponadto nie prowadzi i nigdy nie prowadził działalności w tym zakresie.

W związku z powyższym Wnioskodawca uprzejmie prosi o potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym działki gruntu, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem gdy dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu wykonania takiej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma to, czy dany podmiot w celu dokonania sprzedaży działki podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a wiec za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast, okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z powyższego orzeczenia wynika m.in., że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać własności nieruchomości na rzecz spółki (Nabywca lub Spółka). Obecnie Wnioskodawca jest jedynym właścicielem nieruchomości o powierzchni 18.796 m2, z której część ma być wydzielona i sprzedana na rzecz Spółki (Wydzielona Nieruchomość lub Nieruchomość). Działka z której zostanie wydzielona Nieruchomość stanowi działkę nr 1. Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę od jego dziadków w drodze umowy przekazania własności i posiadania gospodarstwa rolnego nr 2 wydanej przez naczelnika miasta w dniu 4 czerwca 1981 r. Wnioskodawca wykorzystywał do tej pory działkę 1 na cele rolnicze.

Wnioskodawca pod koniec grudnia 2020 r. złożył do właściwego organu wniosek o wstępne zaopiniowanie projektu podziału działki 1 - w efekcie którego zostanie wydzielona Nieruchomość, która zostanie sprzedana Spółce zgodnie z ww. opisem. Ponadto zostanie wydzielona działka z przeznaczeniem pod drogę (działka drogowa), która z mocy prawa przejdzie na gminę (za odszkodowaniem). Wnioskodawca nie wyklucza w przyszłości kolejnego podziału działki 1 - w celu np. darowizny na rzecz jednego z synów/wnuków. Pozostała po wydzieleniu Nieruchomości działka pozostanie we własności Wnioskodawcy - gdzie Wnioskodawca będzie kontynuować działalność rolniczą.

Spółka zamierza nabyć Wydzieloną Nieruchomość w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT - na nabytej nieruchomości zamierza wznieść budynki celem sprzedaży lub wynajmu, natomiast Wnioskodawca prowadzi jedynie działalność rolniczą i nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT.

Wydzielona Nieruchomość gruntowa stanowi według ksiąg wieczystych grunt rolny niezabudowany i jest objęty Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, w którym to nieruchomość gruntowa posiada przeznaczenie do zabudowy.

Do tej pory Wnioskodawca sprzedał (w lutym 2020 r.) działkę ewidencyjną oznaczoną nr 3 o powierzchni ok. 4.178 m2.

Jeszcze przed tą sprzedażą Wnioskodawca wystąpił w 2016 r. i 2017 r. do władz gminy o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (MPZP) w odniesieniu do działki ewidencyjnej oznaczonej nr 3.

Wnioskodawca nie występował o zmianę MPZP dla działki 1 bądź obszaru się z nią pokrywającego. Natomiast na etapie II wyłożenia MPZP do publicznego wglądu, w związku z zaproponowanymi w projekcie MPZP rozwiązaniami znacząco pogarszającymi możliwości inwestycyjne przedmiotowej Nieruchomości - działki 1, Wnioskodawca wnioskował dla całej działki o utrzymanie dotychczasowych parametrów z obowiązującego od 2014 r. W stosunku do przedmiotowej nieruchomości nie były wydane Warunki Zabudowy (WZ).

W maju 2020 r. Rada Miasta podjęła uchwałę zmieniającą uchwałę w sprawie przystąpienia do sporządzania MPZP i dzielącą sporządzany MPZP na 3 mniejsze obszary. Obszar I obejmuje w zasadzie tylko działkę 3, której dotyczyła zdecydowana większość wniosków składana przez Wnioskodawcę w toku uchwalania MPZP, a której od lutego 2020 r. Wnioskodawca nie jest już właścicielem. Obszar II dot. działek sąsiada i uregulowania terenu pod drogę opisanego powyżej. Obszar III dotyczy m.in. przedmiotowej działki.

Niezależnie od tego Nieruchomość jest obecnie i będzie po ewentualnych zmianach w MPZP przeznaczona pod zabudowę.

Obecnie działka 1 jest częściowo zabudowana budynkami gospodarstwa rolnego, jednak ta część która zostanie wydzielona i sprzedana Nabywcy jest niezabudowana. Wnioskodawca nigdy nie wynajmował jako wynajmujący, nie wydzierżawiał jako wydzierżawiający, ani nie udostępniał na innej podstawie odpłatnie żadnych nieruchomości - w tym żadnej części analizowanej nieruchomości czy budynków położonych na tej nieruchomości.

Wnioskodawca nie nabywał dotąd żadnych nieruchomości (poza nabyciem przedmiotowej nieruchomości od dziadków ok. 30 lat temu oraz nabyciem innej działki rolnej - której niniejszy wniosek nie dotyczy - do dziś przeznaczonej na cele rolnicze). Ponadto Wnioskodawca nie prowadzi i nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, a prowadzi jedynie działalność rolniczą (jako rolnik ryczałtowy). Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony i nigdy nie był zarejestrowany jako taki podatnik.

Poza powyższą sprzedażą działki 3 Wnioskodawca nie sprzedawał żadnych nieruchomości, zaś nabywane do tej pory nieruchomości przeznaczał na cele rolnicze. Od dnia nabycia użytkuje nieruchomość na cele działalności rolniczej i zamierza kontynuować użytkowanie pozostałych części nieruchomości w ramach działalności rolniczej.

Wnioskodawca nie podejmował działań mających na celu ulepszenie przedmiotowej nieruchomości tzn. nie wyrównywał nieruchomości, nie dokonywał wycinki drzew/krzaków, nie doprowadzał do przedmiotowej nieruchomości mediów (nie uzbrajał nieruchomości), nie wybudował ani drogi prowadzącej do nieruchomości, jak i nie wybudował drogi na nieruchomości. Wnioskodawca nie udzielił i nie będzie udzielać nikomu pozwoleń lub pełnomocnictw do działania w jego imieniu w celu przygotowania lub ulepszenia Nieruchomości (pomijając geodetę - któremu udzielił pełnomocnictwa by podjąć działania niezbędne do podziału działki 1 w celu wydzielenia Nieruchomości do sprzedaży Spółce).

Wnioskodawca nie będzie przekazywał Nabywcy żadnych praw związanych z przedmiotową nieruchomością. Wnioskodawca nie będzie występować do Starosty z wnioskami o pozwolenie na budowę, ani występować do gestorów mediów z wnioskami o warunki techniczne przyłączenia. Wnioskodawca nie zamierza także sporządzać umowy przedwstępnej. Wnioskodawca zamierza jedynie sprzedać część posiadanej nieruchomości na rzecz Spółki, bowiem ta wystąpiła do niego o sprzedaż wydzielonego gruntu 1 z uwagi na potrzebę dokończenia inwestycji na sąsiedniej działce 3.

Wnioskodawca nie korzystał również z usług agentów pośrednictwa nieruchomości w celu sprzedaży całości lub części przedmiotowej nieruchomości - jak bowiem wskazano, sprzedaż będzie realizowana na rzecz Spółki, w której syn Wnioskodawcy jest jednym z właścicieli. Co więcej, z tych względów w stosunku do przedmiotowej nieruchomości nie była prowadzona żadna działalność reklamowa mająca na celu sprzedaż całości lub części, wynajem, (nie zamieszczono na nieruchomości żadnego ogłoszenia, nie umieszczano ogłoszenia w Internecie, etc.). Przyszły Nabywca sam się zgłosił do Wnioskodawcy, w celu nabycia Wydzielonej Nieruchomości. Celem Nabywcy jest powiększenie obszaru na którym zrealizuje inwestycję budowlaną (pierwotnie nabył od Wnioskodawcy działkę 3 - wspomnianą wyżej, ale dla pełnej realizacji inwestycji okazała się ona zbyt mała).

Wnioskodawca nigdy nie dokonywał rozliczeń podatku VAT. Nigdy nie zamierzał choćby prowadzić zorganizowanej działalności w związku z nieruchomościami. Korzystając z nadarzającej się okazji i zainteresowania Spółki jego nieruchomością, podjął decyzję o częściowej sprzedaży posiadanego majątku (opisanej Nieruchomości) - jednak nadal planuje prowadzić działalność rolniczą na pozostałym obszarze jako rolnik ryczałtowy.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy sprzedaż Nieruchomości Wydzielonej (z działki ewidencyjnej nr 1) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroku TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Wnioskodawcy – w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości Wydzielonej – za podatnika podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność rolniczą jako rolnik ryczałtowy i nie jest oraz nigdy nie był zarejestrowany jako podatnik VAT. Wnioskodawca przedmiotową nieruchomość, z której zostanie wydzielona mająca być przedmiotem sprzedaży działka nabył w 1981 r. od dziadków w drodze umowy przekazania własności i posiadania gospodarstwa rolnego. W stosunku do przedmiotowej nieruchomości nie były wydane Warunki Zabudowy. Przedmiotowa nieruchomość jest objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, w którym posiada przeznaczenie do zabudowy jednorodzinnej i wielorodzinnej. Wnioskodawca nigdy nie wynajmował, nie wydzierżawiał ani udostępniał odpłatnie żadnej części przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawca nie podejmował działań mających na celu ulepszenie przedmiotowej nieruchomości, tzn. nie wyrównywał nieruchomości, nie dokonywał wycinki drzew/krzaków, nie doprowadzał do przedmiotowej nieruchomości mediów (nie uzbrajał nieruchomości), nie wybudował ani drogi prowadzącej do nieruchomości, jak i nie wybudował drogi na nieruchomości. Wnioskodawca nie korzystał z usług agentów pośrednictwa nieruchomości w celu sprzedaży całości lub części przedmiotowej nieruchomości jak również nie podejmował żadnych działań reklamowych. Z opisu sprawy wynika jedynie, że Wnioskodawca wystąpił do władz gminy o zmianę MPZP.

Z informacji przedstawionych we wniosku nie wynika zatem taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Ze wskazanych informacji wynika, że Wnioskodawca nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, takich jak np. uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, czy też wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru itp. Co prawda Wnioskodawca wydzielił działkę gruntu, która została sprzedana i kolejną będącą przedmiotem transakcji opisanej we wniosku i wystąpił do władz gminy o zmianę MPZP oraz zgłosił wnioski do projektu nowego planu miejscowego, jednak jednocześnie nie podjął żadnych innych działań mających na celu sprzedaż Nieruchomości Wydzielonej. Samego wydzielenia działki gruntu, która ma być sprzedana oraz wystąpienia do władz gminy o zmianę już istniejącego MPZP, zgodnie z którym nieruchomość posiada przeznaczenie do zabudowy jednorodzinnej i wielorodzinnej oraz zgłoszenia wniosków do projektu nowego planu miejscowego, nie można uznać za podejmowanie aktywnych działań w przedmiocie zbycia Nieruchomości Wydzielonej porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Wobec powyższego należy uznać, że skoro Wnioskodawca nie wykorzystywał przedmiotowej nieruchomości w ramach działalności gospodarczej oraz nie podejmował żadnych działań reklamowych w celu sprzedaży części nieruchomości, a przy tym przed sprzedażą nie były podejmowane żadne działania mające na celu ulepszenie przedmiotowej nieruchomości, w niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać Wnioskodawcę w związku z przedmiotową transakcją sprzedaży Nieruchomości Wydzielonej za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Tym samym Wnioskodawca dokonując sprzedaży Nieruchomości Wydzielonej z działki ewidencyjnej nr 1, nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT, a będzie jedynie korzystać z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem. W konsekwencji sprzedaż Nieruchomości Wydzielonej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.