Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-494/11-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-21
Teza: Czy sprzedaż sprzętu AGD połączona z usługą jego montażu ze stałą zabudową kuchenną, która będzie produkowana przez firmę Wnioskodawcy lub firmę podwykonawcy i trwale montowana w budynkach, lokalach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB grupa 111, 112 i 113 podlega opodatkowaniu obniżoną 8% stawką VAT?
Słowa kluczowe: sprzęt; stawka-stawki podatku; usługi-usługi montażowe; usługi-usługi remontowo-budowlane; zabudowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2011 r. (data wpływu 22 marca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku właściwej do sprzedaży sprzętu AGD połączonej z usługą jego montażu ze stałą zabudową – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku właściwej do sprzedaży sprzętu AGD połączonej z usługą jego montażu ze stałą zabudową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wykonuje działalność gospodarczą w zakresie: 31.02.Z Produkcja mebli kuchennych, 47.59.Z Sprzedaż detaliczna mebli, sprzętu oświetleniowego i pozostałych artykułów użytku domowego prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach, 47.54.Z Sprzedaż detaliczna, elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach, 43.32.Z Zakładanie stolarki budowlanej, 47.91.Z Sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet, 43.39.Z Wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych, 46.15.Z Działalność agentów zajmujących się sprzedażą mebli, artykułów gospodarstwa domowego i drobnych wyrobów metalowych, 46.43.Z Sprzedaż hurtowa elektrycznych artykułów użytku domowego.

Wnioskodawca wykonuje lub zleca podwykonawcom usługi montażu stolarki budowlanej polegające na wyposażeniu pomieszczeń mieszkalnych w meble kuchenne, wnękowe i łazienkowe wbudowane na stałe zgodnie z PKD 43.32.Z (zakładanie stolarki budowlanej). Usługa ta składa się ze sprzedaży sprzętu AGD (płyt indukcyjnych lub gazowych piekarników, okapów, chłodziarek, chłodziarko-zamrażarek, zmywarek, zlewów itp.) do zabudowy z jednoczesnym jego montażem - wraz z wyprodukowanymi przez Zainteresowanego lub podwykonawców meblami kuchennymi w przygotowanych specjalnie do tego celu podczas produkcji otworach technologicznych. Meble kuchenne przygotowane są wcześniej przez firmę Wnioskodawcy lub podwykonawców z zakupionych w tym celu materiałów: płyt meblowych, blatów i elementów metalowych (okuć, zawiasów, uchwytów i prowadnic) - elementów stałej zabudowy kuchennej, łazienkowej i wnęk wyprodukowane z elementów zabudowy w budynkach i lokalach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB Grupa 111, 112 i 113.

Usługa wyżej wymieniona stanowi jeden, niedający się sztucznie podzielić kompleksowy proces. Usługa zakończy się na zabudowaniu w meblach urządzeń AGD oraz jego instalacji. Należy stwierdzić, że sprzęt AGD do zabudowy - w przeciwieństwie do tradycyjnego (wolnostojącego) sprzętu - nie jest bezpośrednio gotów do użytku. Ze względów bezpieczeństwa jest tak skonstruowany, że jego budowa uniemożliwia otwarcie drzwiczek (np. w chłodziarkach) czy uchylenie klapy (piekarniki, zmywarki). Okapy kuchenne, zlewy itp. z samej swojej natury nie pełnią żadnej roli bez trwałego zainstalowania. Dopiero zamontowanie tego sprzętu w meblach przygotowanych pod konkretny wymiar lub na ścianach pomieszczenia oraz ich instalacja, czyni możliwym korzystanie z ich funkcji. W związku z tym sprzedaż i zabudowa sprzętu AGD będzie usługą ściśle powiązaną z montażem stolarki budowlanej. Wbudowywanie sprzętu w meble następować będzie przy okazji ich montażu, a nie będzie czynnością następczą polegającą na przeróbce istniejących mebli wolnostojących.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż sprzętu AGD połączona z usługą jego montażu ze stałą zabudową kuchenną, która będzie produkowana przez firmę Wnioskodawcy lub firmę podwykonawcy i trwale montowana w budynkach, lokalach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB grupa 111, 112 i 113 podlega opodatkowaniu obniżoną 8% stawką VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa stałej zabudowy kuchni, wnęk i łazienek niewątpliwie podlega opodatkowaniu obniżoną 8% stawką podatku od towarów i usług. Takiemu samemu opodatkowaniu podlega również usługa montażu sprzętu AGD w meblach przygotowanych pod wymiar, ze względu na:

1.  Stan faktyczny opisany w złożonym wniosku.
2.  Stan prawny:
    *   Art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. L 145 str. 1) stanowiący, że: termin „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję niestanowiącą dostawy towarów w rozumieniu art. 5”.
    *   Art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) powielający tę zasadę.
    *   § 37 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224 poz. 1799) obniżający stawkę podatku VAT do wysokości 7% w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług.
    *   Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.), w dziale 11 załącznika określającym obiekty budownictwa mieszkaniowego.
    *   Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów Usług (Dz. U. Nr 207 poz. 1293 ze zm.), zgodnie z którym według PKWiU świadczone usługi należy zakwalifikować w następujący sposób:
        *   43.32.10.0 - roboty instalacyjne stolarki budowlanej (dotyczy elementów stolarskich),
        *   33.20.29.0 - usługi instalowania pozostałych maszyn ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane (dotychczas zgodnie z PKWiU 2004 usługi te były sklasyfikowane jako 29.71.90-00.00 - usługi instalowania, naprawy i konserwacji elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego).
    *   W wyjaśnieniach PKD stanowiących załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (Dz. U. Nr 251 poz. 1885) w podklasie „43.42.Z - zakładanie stolarki budowlanej” zostały ujęte usługi wyposażenia pomieszczeń w meble wbudowane: meble kuchenne i szafy wnękowe.
3.  Orzecznictwo
    *   Wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV (Dz. Urz. UE Seria C Nr 22) stanowi: „Artykuł 2 ust. 1 szóstej dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednoliconą podstawę wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.

Podobne rozstrzygnięcia zapadły w wyrokach ETS:

*   z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan (Rec. Str. l-973, pkt 28, 29 i 30),
*   z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faborg-Gelting Lenien (Rec. Str. l-2395 pkt 12-14).

Identyczne stanowisko prezentują polskie sądy: Najwyższy i administracyjny w wyrokach:

*   Sądu Najwyższego z dnia z 21 maja 2002 r. (sygn. akt III RN 66/01 Monitor Podatkowy 2002/12/33), w którym SN stwierdził, że „podział jednorodnej, kompleksowej usługi na dwa odrębne rodzaje jest podziałem sztucznym i nie może stanowić podstawy do podziału kwoty należnej za tę usługę na dwie części, z czego każda jest objęta inną stawką podatku od towarów i usług”,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 11 czerwca 2007 r. w sprawie sygn. akt I SA/Wr 211/07,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 lutego 2008 r. w sprawie sygn. akt I SA/Wr 1632/07.

Orzeczenie interpretacji indywidualnej IPPP2/443-660/10-4/KOM: Mając powyższe na uwadze, usługa stałej zabudowy kuchennej wyposażonej we wbudowany sprzęt AGD stanowi w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Zabudowa kuchni wyprodukowana pod wymiar bez zainstalowania w miejscu otworów technologicznych płyty grzewczej, piekarnika, chłodziarki, okapu, zmywarki, itp. nie ma sensu zarówno gospodarczego, jak i logicznego. To samo dotyczy „czystej” dostawy sprzętu AGD do zabudowy, który w stanie „nieuszlachetnionym zabudową” nie przedstawia żadnej wartości użytkowej. Dopiero komplet: meble (obudowa) i zabudowany sprzęt AGD są efektem składającym się na całość dzieła. Jako, że usługa stałej zabudowy kuchni jest świadczeniem podstawowym, podlegającym opodatkowaniu obniżoną 8% stawką podatku od towarów usług, usługa instalacji sprzętu AGD i jego zakup - jako świadczenie towarzyszące, bez którego jednak świadczenie główne nie miałoby celu - powinno być opodatkowane taką samą 8% stawką podatku VAT.

Przedmiotowe usługi sklasyfikowane są obecnie zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207 poz. 1293 ze zm.), jako:

*   43.32.10.0 - roboty instalacyjne stolarki budowlanej (dotyczy elementów stolarskich)
*   33.20.29.0 - usługi instalowania pozostałych maszyn ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane, a dotychczas zgodnie z PKWiU 2004 sklasyfikowane były odpowiednio jako:
    *   20.30.90-00.00 - usługi związane z instalowaniem (montażem) wytwarzanych przez producenta wyrobów stolarskich i ciesielskich dla budownictwa oraz prefabrykowanych budynków drewnianych, a także: 45.42.13-00.00 - roboty instalacyjne pozostałych niemetalowych elementów stolarki budowlanej,
    *   29.71.90-00.00 - usługi instalowania naprawy i konserwacji elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego. Prawidłowy symbol PKWiU wg klasyfikacji wprowadzonej rozporządzeniem z dnia 18.03.1997 r. - 45.42, a dokładniej 45.42.12-00.00 i 45.42.13-00.00. Sprecyzowano, że przez „inną zabudowę wnękową należy rozumieć trwałą zabudowę meblową przestrzenną w ramach grupowania 45.42, a dokładniej 45.42.12-00.00 i 45.42.13-00.00, ale inną niż kuchenna lub łazienkowa, czyli np. pokojowa, przedpokojowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności określony został odpowiednio w art. 7 oraz art. 8 ww. ustawy. I tak, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym towarami – stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 wskazanej ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Jednocześnie, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. I tak, stosownie do zapisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Natomiast przepis art. 146a pkt 2 ww. ustawy stanowi, iż w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się – stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy o VAT - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Na podstawie ust. 12a powołanego artykułu, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl art. 41 ust. 12b ww. ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy o VAT).

W myśl art. 2 pkt 12 cyt. ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. W związku z powyższym, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje następujące grupy: 111 – budynki mieszkalne jednorodzinne, 112 – budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe oraz 113 – budynki zbiorowego zamieszkania.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykułu, przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 ww. artykułu, w myśl którego przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Zgodnie z definicją słownikową, modernizacja oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś (http://sjp.pwn.pl). W przypadku obiektów budowlanych modernizacja oznaczać będzie więc ich unowocześnienie, uwspółcześnienie, trwałe ulepszenie prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej.

Ponadto, zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246 poz. 1649 ze zm.), obowiązującego do dnia 5 kwietnia 2011 r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8 % dla:

1.  towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
3.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Z przedstawionej w złożonym wniosku sytuacji wynika, iż Wnioskodawca wykonuje lub zleca podwykonawcom usługi montażu stolarki budowlanej polegające na wyposażeniu pomieszczeń mieszkalnych w meble kuchenne, wnękowe i łazienkowe wbudowane na stałe. Usługa ta składa się ze sprzedaży sprzętu AGD do zabudowy z jednoczesnym jego montażem - wraz z wyprodukowanymi przez Zainteresowanego lub podwykonawców meblami kuchennymi w przygotowanych specjalnie do tego celu podczas produkcji otworach technologicznych. Meble kuchenne przygotowane są wcześniej przez firmę Wnioskodawcy lub podwykonawców z zakupionych w tym celu materiałów: płyt meblowych, blatów i elementów metalowych (okuć, zawiasów, uchwytów i prowadnic) - elementów stałej zabudowy kuchennej, łazienkowej i wnęk wyprodukowane z elementów zabudowy. Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do możliwości zastosowania do sprzedaży sprzętu AGD połączonej z usługą jego montażu ze stałą zabudową kuchenną, która będzie produkowana przez firmę Wnioskodawcy lub firmę podwykonawcy i trwale montowana w budynkach, lokalach mieszkalnych sklasyfikowanych w dziale 11 PKOB, obniżonej, tj. 8%, stawki podatku VAT. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca powołuje następujące klasyfikacje statystyczne: PKWiU 43.32.10.0 - roboty instalacyjne stolarki budowlanej (dotyczy elementów stolarskich) oraz PKWiU 33.20.29.0 - usługi instalowania pozostałych maszyn ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Odnosząc się do podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji PKWiU wskazać należy, iż na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207 poz. 1293 ze zm.), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2010 r. stosowana była Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42 poz. 264 ze zm.). Natomiast od dnia 1 stycznia 2011 r. zastosowanie ma Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona ww. rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r.

I tak, w sekcji F (dział 41-43) PKWiU 2008 mieszczą się obiekty budowlane i roboty budowlane, w zakres których wchodzą:

*   budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej i wodnej,
*   roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, które polegają na budowie (tzn. wznoszeniu obiektu budowlanego w określonym miejscu, odbudowie, rozbudowie i nadbudowie obiektu budowlanego),
*   prace polegające na przebudowie, remoncie, rozbiórce lub montażu obiektu budowlanego, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym.

Podkreślić należy, iż stosownie do treści obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Ponadto należy zauważyć, że zastosowanie jednej stawki podatku od towarów i usług i opodatkowanie nią zarówno usługi, jak i dostawy materiałów wykorzystywanych do wykonania tej usługi, uwarunkowane jest zakresem, w jakim prowadzona jest działalność gospodarcza oraz przedmiotem umowy zawartej ze zleceniodawcą.

Zgodnie z generalnym trójpodziałem działalności gospodarczej, działalność dzieli się na trzy grupy: produkcję, handel i usługi. Znajduje to swoje odzwierciedlenie w grupowaniach statystycznych. Zgodnie z pkt 5.3.4 Zasad metodycznych PKWiU 2008, w zależności od tego, kto: producent, firma usługowa czy handlowa, dokonuje montażu artykułów branży budowlanej, tak klasyfikowana jest wykonywana przez niego czynność. Roboty instalacyjne i montażowe wykonywane na miejscu przeznaczenia są klasyfikowane również w ramach działu 33 grupa 33.2, z następującymi zastrzeżeniami:

*   roboty instalacyjne i montażowe, wykonane przez producenta wyrobu własnymi siłami, są klasyfikowane tam, gdzie jest sklasyfikowany wyrób,
*   budowlane roboty instalacyjne i montażowe, włączając instalowanie (montaż) stolarki budowlanej własnej produkcji, klasyfikuje się w dziale 43,
*   roboty instalacyjne wykonywane przez sprzedawcę detalicznego, jako usługa związana ze sprzedażą określonego wyrobu, są klasyfikowane tak jak handel detaliczny w odpowiednim grupowaniu działu 47.

Zauważyć należy, iż przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać należy, iż stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Skoro zatem preferencyjna, tj. 8%, stawka podatku VAT ma zastosowanie m.in. do remontów czy modernizacji obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a nie do wszystkich czynności dotyczących samego instalowania, montażu różnych towarów, m.in. płyt indukcyjnych lub gazowych piekarników, okapów, chłodziarek, chłodziarko-zamrażarek, zmywarek, zlewów, uznać należy, iż czynności te nie korzystają z preferencji podatkowej. W swej istocie, czynności Wnioskodawcy polegające na montażu sprzedanego sprzętu AGD, są zaopatrywaniem budynku w elementy wyposażenia, niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych, a jedynie podnoszące użyteczność i funkcjonalność mieszkania. Czynności tych nie można również zaliczyć do remontów czy też robót konserwacyjnych. Byłoby bowiem niedopuszczalne stosowanie wykładni rozszerzającej, która jest wyłączona w odniesieniu do przepisów mających charakter wyjątkowy, a takimi są właśnie normy statuujące możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki podatkowej.

Wprawdzie przepisy podatkowe nie regulują zasad zawierania umów cywilnoprawnych z klientami, bowiem kwestie te zostały uregulowane w przepisach Kodeksu cywilnego, a treść umowy cywilnoprawnej jest indywidualną sprawą stron, które ją zawierają i zależy od ich uzgodnień. Jednakże nie można poprzez zawarcie umowy cywilnoprawnej o odpowiedniej treści, wywodzić korzystnych dla siebie skutków podatkowych w postaci preferencji podatkowych.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 47 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Po odłączeniu, sprzęt AGD, o którym mowa we wniosku, stanowi samoistną rzecz, która może być przedmiotem obrotu.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca wykonuje usługę stałej zabudowy wnękowej, kuchennej i łazienkowej. Biorąc zaś pod uwagę wyżej powołane definicje: budowy, remontu, modernizacji oraz przebudowy - przedmiotowe czynności (usługi) można zaliczyć do usług modernizacyjnych.

Skoro zatem preferencyjna, tj. 8%, stawka podatku VAT ma zastosowanie m.in. do remontów czy modernizacji obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, uznać należy, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na montażu stolarki budowlanej w postaci stałej zabudowy wnękowej, kuchennej i łazienkowej, z zakupionych w tym celu materiałów: płyt meblowych, blatów i elementów metalowych (okuć, zawiasów, uchwytów i prowadnic), w budynkach i lokalach mieszkalnych, sklasyfikowanych w dziale 11 PKOB, podlegają opodatkowaniu obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, z uwzględnieniem limitów wskazanych w art. 41 ust. 12b tej ustawy. Należy bowiem mieć na względzie, iż w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (tj. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Zauważyć należy jednakże, iż sprzęt gospodarstwa domowego nie zawiera się w całościowej usłudze montażu zabudowy kuchennej, lecz stanowi dostawę towaru, która powinna być opodatkowana wg podstawowej stawki podatku VAT, tj. 23%. Tym samym, na fakturze VAT, dostawę sprzętu AGD należy wyodrębnić z wartości usługi.

Reasumując, usługi wykonania stałej zabudowy kuchennej trwale montowanej w obiektach budownictwa mieszkaniowego sklasyfikowanych w dziale 11 PKOB, należy opodatkować preferencyjną, tj. 8% stawką podatku VAT. Natomiast dostawa sprzętu AGD do zabudowy powinna być opodatkowana podstawową stawką podatku od towarów i usług, tj. 23%.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń należy podkreślić, że zostały one potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tej konkretnej, indywidualnej sprawie, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne choćby podobne lub zbieżne sprawy. Ponadto zauważyć należy, że powołane wyroki zapadły w odmiennych od opisanego we wniosku, stanach faktycznych. Wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie Levob Verzekeringen (C-41/04) dotyczył uznania dostarczenia oprogramowania bazowego i jego przystosowania za jedną transakcję podlegającą opodatkowaniu. Wyrok w sprawie C-349/96 Card Protection Plan dotyczył natomiast klasyfikacji podatkowej odrębnie płatnej usługi polegającej na ubezpieczeniu nabywców kart kredytowych od skutków utraty karty. W wyroku w sprawie-231/94 Faaborg-Gelting Linien przedmiotem sporu z kolei były posiłki serwowane na pokładzie promu kursującego między Danią a Niemcami, a dokładniej - miejsce opodatkowania tego świadczenia. Również wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu powołane przez Wnioskodawcę wydane zostały w odrębnych od przedmiotowego stanach faktycznych. Pierwszy z nich, tj. I SA/Wr 211/07 dotyczy stawki podatku właściwej do montażu więźby dachowej na budynku mieszkalnym, zaś drugi, tj. I SA/Wr 1632/07 – opodatkowania zarówno produkcji, jak i montażu stolarki okiennej.

Dodatkowo, tut. Organ pragnie zwrócić uwagę na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 lutego 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1329/10, w którym WSA stwierdził, iż „Nie ma więc żadnego uzasadnienia, aby pod pozorem realizowania usługi kompleksowej, do dostarczanego przez Skarżącego różnego rodzaju umeblowania, sprzętu AGD i pozostałego wyposażenia domu studenckiego stosować preferencyjną stawkę podatkową”.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego należało uznać za nieprawidłowe.

Tut. Organ zwraca uwagę, iż powołane w niniejszej interpretacji rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246 poz. 1649 ze zm.) obowiązywało do dnia 5 kwietnia 2011 r. Od dnia 6 kwietnia 2011 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73 poz. 392).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.