Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.844.2022.2.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-14
Teza: Dotyczy ustalenia, czy w świetle art. 15c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., w sytuacji gdy obliczony przez Spółkę wskaźnik EBITDA 30% (zgodnie z art. 15c ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT), będzie wyższy od kwoty 3.000.000 zł (o której mowa w art. 15c ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT), Spółka będzie zobowiązana do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego w części w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego (w rozumieniu art. 15c ust. 3 ustawy o CIT) przekroczy kwotę EBITDA 30%, a pozostałą część kosztów finansowania dłużnego Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów oraz czy w świetle art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., w sytuacji gdy obliczony przez Spółkę wskaźnik EBITDA 30% (zgodnie z art. 15c ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT), będzie niższy od kwoty 3.000.000 zł (o której mowa w art. 15c ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT), Spółka będzie zobowiązana do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego w części w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego (w rozumieniu art. 15c ust. 3 ustawy o CIT) przekroczy kwotę 3.000.000 zł, a pozostałą część kosztów finansowania dłużnego Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: EBITDA; finansowanie-finansowanie dłużne; koszt-koszty uzyskania przychodów; limit
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Koszty finansowania dłużnego-Nadwyżka kosztów finansowania dłużnego; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Koszty finansowania dłużnego-Pojęcie kosztów finansowania dłużnego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15c-ust. 3

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

29 grudnia 2022 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

\- czy w świetle art. 15c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., w sytuacji gdy obliczony przez Spółkę wskaźnik EBITDA 30% (zgodnie z art. 15c ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT), będzie wyższy od kwoty 3.000.000 zł (o której mowa w art. 15c ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT), Spółka będzie zobowiązana do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego w części w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego (w rozumieniu art. 15c ust. 3 ustawy o CIT) przekroczy kwotę EBITDA 30%, a pozostałą część kosztów finansowania dłużnego Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów;

\- czy w świetle art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., w sytuacji gdy obliczony przez Spółkę wskaźnik EBITDA 30% (zgodnie z art. 15c ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT), będzie niższy od kwoty 3.000.000 zł (o której mowa w art. 15c ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT), Spółka będzie zobowiązana do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego w części w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego (w rozumieniu art. 15c ust. 3 ustawy o CIT) przekroczy kwotę 3.000.000 zł, a pozostałą część kosztów finansowania dłużnego Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – 2 lutego 2023 r. oraz 8 marca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca podlega na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Rok podatkowy Wnioskodawcy pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej Spółka pozyskuje w roku 2022 i zamierza pozyskiwać w kolejnych latach środki finansowe od innych podmiotów w formie np. pożyczek, kredytów, poprzez zawieranie umów leasingowych, itp.

W związku z powyższym Spółka ponosi i zamierza ponosić koszty finansowania dłużnego w rozumieniu art. 15c ust. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Wspomniane powyżej koszty finansowania dłużnego były i będą przez Spółkę ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów - mogą one więc stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, z uwzględnieniem jednak ograniczeń wynikających z art. 15c ustawy o CIT.

Możliwe jest, że tzw. nadwyżka kosztów finansowania dłużnego (w rozumieniu art. 15c ust. 3 ustawy o CIT), przekroczy w Spółce kwotę 3.000.000 zł (o której mowa w art. 15c ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT) lub kwotę obliczoną według wzoru wskazanego w art. 15c ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, określaną potocznie jako 30% tzw. podatkowego EBITDA (dalej: „EBITDA 30%”).

W związku z nowelizacją art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2022 r., Spółka powzięła wątpliwość co do prawidłowego zastosowania ww. przepisów w nowym brzmieniu.

**Pytania**

1\. Czy w świetle art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., w sytuacji gdy obliczony przez Spółkę wskaźnik EBITDA 30% (zgodnie z art. 15c ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT), będzie wyższy od kwoty 3.000.000 zł (o której mowa w art. 15c ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT), Spółka będzie zobowiązana do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego w części w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego (w rozumieniu art. 15c ust. 3 ustawy o CIT) przekroczy kwotę EBITDA 30%, a pozostałą część kosztów finansowania dłużnego Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

2\. Czy, w świetle art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., w sytuacji gdy obliczony przez Spółkę wskaźnik EBITDA 30% (zgodnie z art. 15c ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT), będzie niższy od kwoty 3.000.000 zł (o której mowa w art. 15c ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT), Spółka będzie zobowiązana do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego w części w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego (w rozumieniu art. 15c ust. 3 ustawy o CIT) przekroczy kwotę 3.000.000 zł, a pozostałą część kosztów finansowania dłużnego Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 15c ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., w sytuacji gdy obliczony przez Spółkę wskaźnik EBITDA 30% (zgodnie z art. 15c ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT), będzie wyższy od kwoty 3.000.000 zł (o której mowa w art. 15c ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT), Spółka będzie zobowiązana do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego w części w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego (w rozumieniu art. 15c ust. 3 ustawy o CIT) przekroczy kwotę EBITDA 30%, a pozostałą część kosztów finansowania dłużnego Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., w sytuacji gdy obliczony przez Spółkę wskaźnik EBITDA 30% (zgodnie z art. 15c ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT) będzie niższy od kwoty 3.000.000 zł (o której mowa w art. 15c ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT), Spółka będzie zobowiązana do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego w części w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego (w rozumieniu art. 15c ust. 3 ustawy o CIT) przekroczy kwotę 3.000.000 zł, a pozostałą część kosztów finansowania dłużnego Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Uzasadniając powyższe stanowisko Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z treścią art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy mający siedzibę na terenie Rzeczpospolitej Polskiej są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa:

1) kwotę 3.000.000 zł albo

2) kwotę obliczoną według następującego wskazanego w ustawie wzoru

((P - Po) - (K - Am - Kfd)) x 30% gdzie:

\- przez „P” należy rozumieć zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,

\- przez „Po” należy rozumieć przychody o charakterze odsetkowym,

\- przez „K” należy rozumieć sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu,

\- przez „Am” należy rozumieć odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m ustawy o CIT, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,

\- przez „Kfd” należy rozumieć zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z niniejszego ustępu.

Kwota obliczona na podstawie powyższego wzoru stanowi wskaźnik EBIDTA 30%.

Z literalnego brzmienia treści przepisu art. 15c ust. 1 ustawy o CIT wynika - zdaniem Wnioskodawcy - norma prawna, zgodnie z którą:

1) Podatnik nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartości kosztów finansowania dłużnego w części w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza kwotę 3.000.000 zł; albo

2) Podatnik nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartości kosztów finansowania dłużnego w części w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza kwotę EBIDTA 30%.

Użyta przez ustawodawcę alternatywa „albo” wskazuje, że warunki są wymienne, ale nie mogą zajść oba jednocześnie. Co szczególnie istotne, ustawodawca nie wskazał w żaden sposób „kolejności” w jakiej spełnienie tych warunków powinno być weryfikowane ani „kolejności” w jakiej oba limity określone w art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, powinny być stosowane.

Zgodnie z zasadami wykładni prawa, umieszczenie warunków w punktach 1 i 2 ust. 1 art. 15c ustawy o CIT, należy traktować jako wyliczenie tych warunków, a nie ich gradację. W szczególności nie sposób z powyższego przepisu wywnioskować normy, która stanowiłaby, że przy określaniu wartości kosztów finansowania dłużnego jaka może stanowić koszt uzyskania przychodów a jaka powinna być z tych kosztów wyłączona, należy wziąć pod uwagę ten limit, który pierwszy zostanie osiągnięty (tzn. ten limit, który będzie miał niższą wartość i przekroczony zostanie „jako pierwszy”).

Zgodnie z zasadą racjonalności ustawodawcy należy uznać, że gdyby celem wprowadzenia przepisu było ustanowienie zasady, zgodnie z którą limit stanowi kwota, która pierwsza zostanie przekroczona, to ustawodawca dałby temu wyraz w treści ustawy poprzez zastosowanie właściwego sformułowania.

Co więcej, powyższe rozumienie przepisu potwierdza również wykładnia celowościowa. Przed nowelizacją przepisów art. 15c, która weszła w życie 1 stycznia 2022 r., powstawały spory co do jego wykładni i sposobu stosowania:

1) Z jednej strony, można było spotkać się z wykładnią, zgodnie z którą kwota kosztów finansowania dłużnego mogąca stanowić koszty uzyskania przychodu, powinna być liczona poprzez porównanie nadwyżki kosztów finansowana dłużnego do sumy EBITDA 30% + 3.000.000 zł.

2) Z drugiej strony, można było spotkać się również z wykładnią, zgodnie z którą kwota kosztów finansowania dłużnego mogąca stanowić koszty uzyskania przychodu, powinna być liczona poprzez porównanie nadwyżki kosztów finansowana dłużnego do wskaźnika EBITDA 30% albo kwoty 3.000.000 zł, w zależności od tego, która z tych wartości jest wyższa.

Taka wykładnia była najczęściej prezentowana przez organy podatkowe - vide przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.274.2020.1.IM.

Celem nowelizacji przepisów art. 15c ustawy o CIT, było zaś zakończenie sporów do jego wykładni i ostateczne wyjaśnienie związanych z tym nieścisłości. W uzasadnieniu do ustawy nowelizującej (tj. ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw) wskazano m.in., że: „Celem uniknięcia sporów z podatnikami, których źródłem mogłaby być aktualna treść art. 15c ust. 14 ustawy CIT proponuje się dokonanie zmiany treści tego przepisu i wskazanie wprost, że podatnik zaliczyć może do swoich kosztów uzyskania przychodów nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego w limicie wyznaczonym przez wartość 30% uzyskanego w roku podatkowym EBITDA albo skorzystać może z „bezpiecznej przystani”. Nie może jednak „łączyć” obu tych limitów i stosować ich jednocześnie”.

Wobec powyższego, nie ulega wątpliwości, że również zamiarem ustawodawcy było danie swoistego wyboru podatnikom i możliwości skorzystania z wyższego limitu. Za znamienne należy także uznać użycie przez projektodawcę nowelizacji ustawy o CIT, sformułowania „bezpieczna przystań” w odniesieniu do limitu 3.000.000 zł. Użycie, zdaniem Spółki tego sformułowania należy interpretować w ten sposób, że zamiarem projektodawcy było zagwarantowanie podatnikom pewnego minimum kosztów finansowania dłużnego (tj. właśnie kwoty 3.000.000 zł), które w każdym przypadku podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (jako tzw. „bezpieczną przystań”), także wtedy gdy wartość EBITDA 30% będzie niższa niż 3.000.000 zł.

Za zasadnością stanowiska zaprezentowanego w niniejszym wniosku o interpretację świadczy również treść interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 czerwca 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.152.2022.1.AN. Powyższa interpretacja indywidualna została wydana w analogicznym stanie faktycznym, gdzie wnioskodawca zadał takie same pytania, jakie zadał Wnioskodawca w niniejszym wniosku o interpretację. Organ podatkowy zaś uznał stanowisko wnioskodawcy w całości za prawidłowe, zgodził się z argumentacją wyrażoną przez wnioskodawcę i odstąpił od uzasadnienia prawnego swojej oceny na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści..

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym

interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.