Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-632/15/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-11-17
Teza: W zakresie uznania sprzedaży Wydziału Transportu Samochodowego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. 2015, poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 20 sierpnia 2015 r. (data wpływu 24 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z 25 września 2015 r. (data wpływu 29 września 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży Wydziału Transportu Samochodowego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży Wydziału Transportu Samochodowego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 września 2015 r. (data wpływu 29 września 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 15 września 2015 r. znak: IBPP3/4512-632/15/BJ.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 25 września 2015 r. przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawcą jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium RP o nazwie Z. Spółka z o.o. Spółka powstała w 1999 r. w wyniku restrukturyzacji H. S.A.

W dniu 31 grudnia 2013 r. Sąd Rejestrowy właściwy dla Spółki, tj. Sąd Rejonowy w G., X Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego dokonał wpisu do rejestru przedsiębiorców połączenia Spółki ze spółką Przedsiębiorstwo Produkcyjno – Handlowo – Usługowe „x” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. (dalej: „x”).

Połączenie nastąpiło w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH (połączenie przez przejęcie) przez przeniesienie całego majątku „x” (jako spółkę przejmowaną) na „Z.” (jako spółkę przejmującą). W wyniku połączenia „x” została rozwiązana bez przeprowadzenia likwidacji.

W związku z tym, że „Z” posiadała wszystkie udziały „x”, połączenie zostało przeprowadzone stosownie do art. 515 § 1 Kodeksu spółek handlowych, tj. bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej.

W wyniku połączenia spółek nastąpiła tzw. sukcesja uniwersalna, polegająca na tym, że spółka przejmująca wstąpiła z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Dzięki przejęciu Spółki „x”, Spółka uzyskała możliwość świadczenia dwóch dodatkowych rodzajów grup usług: transportu samochodowego (w ramach Wydziału Transportu Samochodowego) i transportu kolejowego.

Obecnie oprócz dwóch ww. grup usług, przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest dystrybucja mediów energetycznych a także produkcja konstrukcji stalowych i wykonywanie instalacji energetycznych.

Spółka na przełomie 2015/2016 zamierza zbyć część swojej działalności operacyjnej jaką dotychczas prowadziła w postaci Wydziału Transportu Samochodowego nowemu nabywcy, którym będzie podmiot trzeci. Wydział Transportowy to jeden z dwóch działów (obok Wydziału Transportu Kolejowego) przejętej spółki „x”.

Nabywca, będzie miał możliwość kontynuowania prowadzonej przez Spółkę działalności usługowej (transport samochodowy) a także poszerzenia rynków usług o rynek Spółki.

Przedmiotem transakcji sprzedaży Wydziału Transportu Samochodowego będą:

1.  Ruchomości w postaci 17 sztuk ciągników samochodów ciężarowych, 1 sztuki ciągnika rolniczego, 20 sztuk naczep ciężarowych, 1 sztuki wozu asenizacyjnego.
2.  Maszyny i urządzenia w postaci:
    1.  myjka ciśnieniowa karcher,
    2.  posypywarka piasku ps 250–m,
    3.  podnośnik widłowy.
3.  Zaplecze administracyjno–biurowe z całym dotychczasowym wyposażeniem w postaci:
    1.  komputer nnt home 1x3346,
    2.  komputer laptop toshiba,
    3.  komputer laptop toshiba,
    4.  notebook lenovo t 530 i5,
    5.  17 sztuk telefonów komórkowych,
    6.  pług śnieżny,
    7.  szafa biurowa – zabudowa,
    8.  telefaks panasonic kx–fl613pd,
    9.  drukarka atramentowa,
    10.  klucz pneumatyczny 1beta l93olan,
    11.  fotel biurowy,
    12.  stolik owalny,
    13.  drukarka wielofunkcyjna,
    14.  biurko,
    15.  kalkulator citizen ct–500vii,
    16.  kserokopiarka ricoh mp171 spf,
    17.  egał metalowy wtykowy 197x100x50cm,
    18.  urządzenie wielofunkcyjne HP B2L57C DESK.
4.  Wartości niematerialne i prawne w postaci praw z licencji na następujące programy komputerowe:
    1.  TachoScan 4Trans,
    2.  Rozliczenia 4Trans,
    3.  TachoScan Manipulacje 4Trans,
    4.  MS OFFICE HOME&BUSINESS 2013.
5.  Zapasy w postaci głównie części zamiennych do pojazdów samochodowych.
6.  Know–how Spółki w zakresie usług transportowych, obejmujący procedury i instrukcje ogólne dotyczące: zasad przeglądów okresowych samochodów, konserwacji i usuwania awarii, realizacji zleceń transportowych, windykacji należności od kontrahentów, rozliczania czasu pracy kierowców, poboru opłat drogowych, procedury bhp.
7.  Prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów cywilnoprawnych z kontrahentami, z zastrzeżeniem uzyskania zgody drugiej strony umowy:
    1.  umowa na przewóz złomu i żużla,
    2.  umowa na przewóz magnetytu i węgla,
    3.  umowa na przewóz konstrukcji,
    4.  umowa o przerzuty wewnątrzzakładowe,
    5.  umowa o przewóz węgla,
    6.  umowa o przewóz podkładów,
    7.  umowa o pozycjonowanie systemu COMBO GPS w obiektach ruchowych,
    8.  umowy o leasing samochodów ciężarowych i naczepy.
8.  Wierzytelności przysługujące Spółce wobec jej kontrahentów, wynikające z zawartych umów zleceń transportowych.
9.  Przejęcie pracowników w liczbie około 15 osób, które w strukturze organizacyjnej Spółki przyporządkowane są do Wydziału Transportu Samochodowego. Przejęcie nastąpi na zasadzie artykułu 231 Kodeksu Pracy.

Przedmiotowa transakcja sprzedaży nie będzie obejmowała przekazania nazwy Spółki ani ksiąg rachunkowych Spółki.

W piśmie z dnia 25 września 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że w spółce funkcjonuje regulamin organizacyjny wprowadzony Zarządzeniem Zarządu Spółki nr 1/2014 z dnia 2 stycznia 2014 r., w którym to Wydział Transportu Samochodowego stanowi odrębną i samodzielną jednostkę organizacyjną, oznaczoną jako W–610. Wymienione składniki ZCP są ściśle przyporządkowane do tego Wydziału i są ściśle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki. Zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi odrębny dział Spółki realizujący samodzielnie zadania usługowe w oparciu o odrębny majątek i zawarte umowy oraz zlecenia transportowe. Majątek i pracownicy tego działu są nadzorowani przez odrębnego kierownika działu. ZCP jest więc wyodrębniony organizacyjnie.

ZCP może stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, których realizacji służy interesowi w istniejącym przedsiębiorstwie. Ten warunek również zostanie spełniony, gdyż przedmiotem zbycia będzie cała działalność operacyjna dotycząca transportu samochodowego obecnie funkcjonującego, samodzielnego podmiotu gospodarczego. Żaden inny składnik majątku Spółki nie jest niezbędny aby ZCP stanowiła funkcjonalną całość. Wydział Transportu Samochodowego de facto stanowi samodzielne przedsiębiorstwo w strukturze Spółki, gdyż składa się z odrębnego majątku, który wystarcza na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, obsługiwany jest przez wystarczająca liczbę pracowników, generuje przychody i koszty, które są odrębnie analizowane w księgowości Spółki. Całość ta, jako potencjalne odrębne przedsiębiorstwo, oferowana jest do sprzedaży podmiotowi trzeciemu.

Nabywca, będzie miał możliwość kontynuowania prowadzonej przez Spółkę działalności usługowej (transport samochodowy), a także poszerzenia rynków usług o rynek Spółki. Oferta sprzedaży Wydziału Transportu Samochodowego jest przygotowana z myślą o dalszej kontynuacji usług transportowych przez Nabywcę z wykorzystaniem nabytych środków transportowych, przejętych pracowników i scedowanych praw i obowiązków z umów cywilnoprawnych o transport towarów. Takich też nabywców poszukuje Spółka. Z wstępnych ustaleń wynika, iż nabywca ZCP będzie kontynuował działalność Wydziału Transportu Samochodowego.

W stanie faktycznym Spółki wszelkie przychody i koszty z działalności operacyjnej Wydziału Transportu Samochodowego są odrębnie identyfikowane przez Spółkę dzięki zastosowanemu programowi księgowemu MAKS V. Spółka jest więc w stanie przyporządkować konkretne przychody i koszty związane wyłącznie z Wydziałem Transportu Samochodowego. Zatem, warunek wyodrębnienia finansowego należy także uznać za spełniony.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) spełnia przesłanki określone w normie przepisu art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, dalej zwaną ustawą o VAT (Dz.U z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, dalej zwaną „ZCP”, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony w stanie faktycznym zespół składników materialnych i niematerialnych, który będzie przedmiotem sprzedaży stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zorganizowany zespół składników nie będzie stanowił sprzedaży przedsiębiorstwa, gdyż nie wszystkie elementy przedsiębiorstwa zostaną przekazane nabywcy. Definicja legalna pojęcia przedsiębiorstwa zawarta jest w innych regulacjach prawa podatkowego, jak ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, która to definiując przedsiębiorstwo odwołuje się do pojęcia przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 551 k.c.

Zgodnie tym przepisem przedsiębiorstwo to zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawodawca w wyżej wskazanym przepisie wskazał, że transakcja dotycząca przedsiębiorstwa (np. jego zbycie) obejmuje co do zasady wszystkie elementy tego przedsiębiorstwa. W przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym przedmiotem zbycia nie będą objęte elementy wymienione w punktach; 1, 2, 5, 7 (brak takich elementów u Wnioskodawcy). Ponadto księgi rachunkowe nie zostaną również przekazane nabywcy.

Biorąc pod uwagę powyższe przedmiotem zbycia w stanie faktycznym będzie nie przedsiębiorstwo, ale jego zorganizowana część.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) w rozumieniu kodeksu cywilnego lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z definicji ZCP wynika również – na co wskazują organy podatkowe w utrwalonej swej linii interpretacyjnej, iż o ZCP można mówić w sytuacji, gdy spełnione są następujące przesłanki:

1.  istnieje zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym także zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Jak wynika z dorobku licznych interpretacji indywidualnych i orzeczeń sądów administracyjnych, podstawowym wymogiem jest to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Przedmiotowa transakcja zakłada sprzedaż także składników niematerialnych w postaci praw z licencji do programów komputerowych jak i zobowiązania wchodzące w skład praw i obowiązków Spółki w ramach umów cywilnoprawnych z kontrahentami. Pierwsza przesłanka jest więc spełniona.

Wyodrębnienie organizacyjne określonego zespołu składników majątkowych jest w znacznym stopniu determinowane charakterem struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa. Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z 23 października 2009 r., nr ILPB3/423-588/09-6/EK „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

W Spółce funkcjonuje regulamin organizacyjny wprowadzony Zarządzeniem Zarządu Spółki nr 1/2014 z dnia 2 stycznia 2014 r., w którym to Wydział Transportu Samochodowego stanowi odrębną i samodzielną jednostkę organizacyjną, oznaczoną jako W–610. Wymienione składniki ZCP są ściśle przyporządkowane do tego Wydziału i są ściśle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki. Zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi odrębny dział Spółki realizujący samodzielnie zadania usługowe w oparciu o odrębny majątek i zawarte umowy oraz zlecenia transportowe.

Poza definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w przepisach tej ustawy brak jest wskazówek pozwalających na jednoznaczne określenie treści kryterium wyodrębnienia finansowego. Kryterium to należy zatem analizować na podstawie reguł wykładni przepisów prawa. Należy zaznaczyć, że „zorganizowana część przedsiębiorstwa” oraz „wyodrębnienie finansowe” są pojęciami stworzonymi specjalnie na potrzeby prawa podatkowego. Oznacza to, że w aktach prawnych należących do innych gałęzi prawa nie znajdziemy wskazówek dotyczących interpretacji tego pojęcia. Przykładowo, definicja przedsiębiorstwa w kodeksie cywilnym wspomina wyłącznie o wyodrębnieniu organizacyjnym składników majątkowych. Na gruncie prawa podatkowego należy zauważyć, że pojęcie ZCP występuje w ustawach o podatkach dochodowych, w ustawie o VAT oraz w Ordynacji podatkowej. W żadnym z tych aktów prawnych nie wyjaśniono pojęcia „wyodrębnienie finansowe”. Stąd w pierwszej kolejności należy odwołać się do wykładni językowej samego terminu „wyodrębnienie finansowe” i przy wyjaśnieniu go odwołać się do jego znaczenia słownikowego. Według definicji słownikowej zwrot „wyodrębnienie” można rozumieć jako wydzielenie z pewnej całości. Z kolei, termin „finanse”, „finansowo” oznacza „środki pieniężne, fundusze będące wyrazem określonych stosunków produkcyjnych”, a także „pod względem finansowym, majątkowym, pieniężnym”. Wnioskując z interpretacji dokonywanych przez polskie organy podatkowe można stwierdzić, że na potrzeby uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wystarczy, aby zespół składników majątkowych wykazywał jakiekolwiek wyodrębnienie finansowe. Praktyka nie wykształciła przy tym żadnego zamkniętego katalogu niezbędnych przesłanek świadczących o wyodrębnieniu finansowym zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wynika z powyższego wyodrębnienie finansowe rozumiane jest bardzo szeroko. W stanie faktycznym Spółki wszelkie przychody i koszty z działalności operacyjnej Wydziału Transportu Samochodowego są odrębnie identyfikowane przez Spółkę dzięki zastosowanemu programowi księgowemu Soft Max. Zatem, warunek wyodrębnienia finansowego należy także uznać za spełniony.

Ostatnim kryterium jest wymaganie, aby ZCP mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Ten warunek również zostanie spełniony, gdyż przedmiotem zbycia będzie cała działalność operacyjna dotycząca transportu samochodowego obecnie funkcjonującego, samodzielnego podmiotu gospodarczego.

Na gruncie powołanych na wstępie przepisów oraz w zgodzie z utrwalonym stanowiskiem doktryny i orzecznictwa zarówno krajowego, jak i Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, należy jednoznacznie stwierdzić, że w sytuacji Spółki mamy do czynienia ze ZCP. W interpretacji z dnia 29 sierpnia 2014 r. (IBPP4/443-226/14/LG) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE w sprawie C–497/01 odnoszącego się do treści art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.). Należy zauważyć, iż prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 112 nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego „całości lub części majątku”.

W wyroku C–497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines (publ. „Przegląd Podatkowy” 2004/4/50, ECR 2003/11 B/1-14393) Trybunał zwracając uwagę, iż niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie. Trybunał podkreślił, iż pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia .przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W ocenie Spółki przedstawiony w stanie faktycznym zespół składników materialnych i niematerialnych, który będzie przedmiotem sprzedaży stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przejęty park maszyn wraz z wyposażeniem i rynkiem klientów pozwala Nabywcy na kontynuowanie dalszej działalności transportowej już niezależnie od Spółki.

Reasumując przedmiotem sprzedaży przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego będzie nie zespół przypadkowych składników majątkowych, ale będzie to zespół zorganizowanych środków transportowych wraz z całą infrastrukturą oraz zapleczem technicznym i administracyjnym, zapasami, zestawem procedur wewnętrznych, rynkiem zbytu dla usług w postaci zawartych kontraktów handlowych, wraz z wykwalifikowanym personelem niezbędnych do prowadzenia zorganizowanej działalności transportowej – co w efekcie jednoznacznie wskazuje, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, o której stanowi art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (cytowanej powyżej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, podział przedsiębiorcy, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zatem przeniesienie prawa do rozporządzania w wyniku podziału spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. To oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno on mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu Cywilnego.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia kryteria wskazane w art. 2 pkt 27 e ustawy o podatku od towarów i usług. O tym, czy doszło do wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa decyduje zakres przenoszonego majątku, praw i zobowiązań. Wyodrębnienie to musi dotyczyć zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jej składników, nawet o znacznej wartości.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego w którym wskazano, że:

*   w spółce funkcjonuje regulamin organizacyjny wprowadzony Zarządzeniem Zarządu Spółki nr 1/2014 z dnia 2 stycznia 2014 r., w którym to Wydział Transportu Samochodowego stanowi odrębną i samodzielną jednostkę organizacyjną, oznaczoną jako W–610,
*   zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi odrębny dział Spółki realizujący samodzielnie zadania usługowe w oparciu o odrębny majątek i zawarte umowy oraz zlecenia transportowe,
*   Wydział Transportu Samochodowego de facto stanowi samodzielne przedsiębiorstwo w strukturze Spółki, gdyż składa się z odrębnego majątku, który wystarcza na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, obsługiwany jest przez wystarczająca liczbę pracowników, generuje przychody i koszty, które są odrębnie analizowane w księgowości Spółki
*   wszelkie przychody i koszty z działalności operacyjnej Wydziału Transportu Samochodowego są odrębnie identyfikowane przez Spółkę dzięki zastosowanemu programowi księgowemu MAKS V. Spółka jest więc w stanie przyporządkować konkretne przychody i koszty związane wyłącznie z Wydziałem Transportu Samochodowego,
*   nabywca będzie kontynuował działalność Wydziału Transportu Samochodowego,

należy uznać, że składniki materialne i niematerialne Wydział Transportu Samochodowego W–610, które spółka zamierza zbyć nowemu nabywcy, stanowi zorganizowana część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy może stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Całość ta, jako potencjalne odrębne przedsiębiorstwo, oferowana jest do sprzedaży podmiotowi trzeciemu.

Zatem w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i opisana przez Wnioskodawcę czynność polegająca na sprzedaży Wydziału Transportu Samochodowego W–610 stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.