Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.625.2022.2.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-14
Teza: - Prawo do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji pn. „…”, - Brak opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej dotacji na realizację ww. inwestycji, - Opodatkowanie podatkiem VAT wpłat mieszkańców w związku z realizacją ww. inwestycji.
Słowa kluczowe: dotacja; działalność-działalność opodatkowana; gmina; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; ścieki-oczyszczalnia ścieków
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 6

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej prawa do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji pn. „…” oraz w części dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców w związku z realizacją inwestycji i nieprawidłowe w części dotyczącej braku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej dotacji na realizację ww. inwestycji.

### Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- prawa do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji pn. „…”,

\- braku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej dotacji na realizację ww. inwestycji,

\- opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców w związku z realizacją ww. inwestycji.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 października 2022 r. (data wpływu) oraz 11 października 2022 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Państwa Gmina (dalej jako „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego oraz czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Państwa Gmina w dniu 05 sierpnia 2022 roku złożyła wniosek o dofinansowanie do 100% ze środków Unii Europejskiej na realizację Inwestycji pn. „…” (zwana dalej: „Inwestycją”) w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, na operację typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii”.

W przypadku uzyskania przez Państwa Gminę dofinansowania na realizację inwestycji, Państwa Gmina zamierza wybudować na terenie Gminy przydomowe oczyszczalnie ścieków. Dokładny zakres Inwestycji obejmuje także wykonanie dokumentacji projektowej oraz koszty nadzoru inwestorskiego.

Realizacja Inwestycji budowy przydomowych oczyszczalni ścieków należy do zadań własnych Gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej jako „ustawa o samorządzie gminnym”).

Państwa Gmina będzie zawierała z właścicielami nieruchomości, na których ma powstać Inwestycja umowy cywilnoprawne, na podstawie których zobowiąże się do udostępnienia nieruchomości w celu wybudowania dla mieszkańców przydomowych oczyszczalni ścieków.

Inwestycją będzie zarządzać Państwa Gmina. Państwa Gmina będzie również właścicielem powstałych przydomowych oczyszczalni ścieków przez 5 lat (okres trwałości projektu) od dnia otrzymania dofinansowania, natomiast po upływie 5 lat tj. po zakończeniu okresu trwałości projektu przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną przekazane właścicielom posesji na których zostały wybudowane. Przekazanie przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz użytkowników na własność po upływie okresu trwałości projektu, odbędzie się na podstawie zawartej wcześniej z mieszkańcami umowy cywilnoprawnej. Każdy z potencjalnych użytkowników przydomowych oczyszczalni ścieków w przypadku partycypowania w kosztach inwestycji będzie dokonywał wpłat na poczet realizowanej inwestycji. Zakupy towarów i usług, służących wybudowaniu przez Państwa Gminę przydomowych oczyszczalni ścieków, będą związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT tj. z usługami budowy oczyszczalni wyświadczonymi przez Państwa Gminę na rzecz poszczególnych Mieszkańców.

Przedmiotowa Inwestycja ma na celu poprawę warunków życia mieszkańców Państwa Gminy.

Użytkownicy będą ponosili opłaty za korzystanie z powstałych przydomowych oczyszczalni ścieków tj. będą zobowiązani do opróżniania i wywozu nieczystości na własny koszt. Właściciele posesji przez okres trwałości będą użytkownikami przydomowych oczyszczalni ścieków i będą je eksploatować. Inwestycja będzie realizowana pod warunkiem uzyskania przez Państwa Gminę dofinansowania ze źródeł zewnętrznych.

Faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizacją Inwestycji będą wystawiane na rzecz Państwa Gminy.

Środki z dofinansowania Unii Europejskiej zostaną przekazane na konto bankowe Państwa Gminy.

Na pytania Organu zawarte w wezwaniu:

1\. Czy umowy zawarte z mieszkańcami Państwa Gminy w związku z realizacją inwestycji pn. „…” przewidują możliwość odstąpienia od umowy przez mieszkańców? Jeśli tak, to jakie są przesłanki (uregulowania) odnośnie odstąpienia od umowy?

2\. Czy warunki umowy na wybudowanie przydomowych oczyszczalni ścieków są jednakowe dla wszystkich mieszkańców?

3\. Czy kwota odpłatności dla wszystkich mieszkańców taka sama? Jeśli nie, to od czego jest uzależniona?

4\. Jaki jest sposób kalkulacji kwoty dotacji na ww. projekt?

5\. Czy mieszkańcy partycypują w kosztach budowy przydomowych oczyszczalni ścieków będących przedmiotem wniosku?

6\. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 5 jest twierdząca, to proszę wskazać jak jest uregulowana odpłatność mieszkańców w zawieranych z mieszkańcami umowach cywilnoprawnych?

7\. W jaki sposób otrzymana przez Państwa Gminę dotacja wpływa na wysokość wpłat mieszkańców w projekcie? Czy kalkulacja wysokości wpłat mieszkańców uwzględnia również otrzymane dofinasowanie?

8\. Czy Państwa Gmina wniesie wkład własny w związku z realizacją przedmiotowego projektu?

9\. Należy wskazać procentowo strukturę udziału poszczególnych źródeł finansowania ww. projektu realizowanego przez Państwa Gminę.

10\. Czy wysokość otrzymanego dofinansowania uzależniona jest od liczby wybudowanych na nieruchomościach mieszkańców przydomowych oczyszczalni ścieków objętych projektem realizowanym przez Państwa Gminę?

11\. Czy wysokość otrzymanego dofinansowania uzależniona jest od ilości nieruchomości biorących udział w inwestycji?

12\. Czy Państwa Gmina może przeznaczyć otrzymane dofinansowanie na inny cel niż realizacja przedmiotowej inwestycji?

13\. Czy w trakcie realizacji inwestycji Państwa Gmina jest zobowiązana do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych, jeśli tak, to z kim i w jaki sposób rozlicza/będzie je rozliczać?

14\. Czy w przypadku niezrealizowania inwestycji Państwa Gmina jest zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych?

Wskazali Państwo:

1\. Nie ma takiej możliwości.

2\. Tak.

3\. Kwota odpłatności dla wszystkich mieszkańców nie jest taka sama. Uzależniona jest od wielkości przydomowej oczyszczalni ścieków, a tym samym jej wartości.

4\. Dotacja do 100% kosztów kwalifikowalnych. Procent dotacji zależny jest od ilości mieszkańców uczestniczących w projekcie. W przypadku dużej ilości chętnych procent ten będzie niższy.

5\. W przypadku dużej ilości chętnych, gdy procent dotacji nie będzie pokrywał 100% kosztów budowy przydomowych oczyszczalni, to różnicę będzie ponosił mieszkaniec.

6\. W takim wypadku mieszkaniec będzie pokrywał różnicę między otrzymanym dofinansowaniem a całkowitym kosztem budowy oczyszczalni.

7\. Mieszkaniec pokrywa różnicę między ostatecznym kosztem budowy oczyszczalni ścieków a otrzymaną kwotą dotacji.

8\. Państwa Gmina wniesie swój wkład własny do projektu - pokryje różnicę między otrzymaną dotacją a całkowitą kwotą do zapłaty za dokumentację techniczną oraz nadzór inwestorski.

9\. Nie jest możliwe określenie procentowo struktury udziału poszczególnych źródeł finansowania, ponieważ jest to uzależnione od ilości mieszkańców uczestniczących w projekcie i wartości otrzymanej dotacji jaką otrzyma Gmina.

10\. Tak.

11\. Tak.

12\. Nie.

13\. Tak. Państwa Gmina jest zobowiązana do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z Urzędem Marszałkowskim Województwa na podstawie refundacji kosztów zgodnie ze złożonym wnioskiem o płatność.

14\. Tak.

**Pytania**

1\. Czy w związku z realizacją przez Państwa Gminę Inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy, Państwa Gminie będzie przysługiwało w całości prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT od zakupionych towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej Inwestycji?

2\. Czy otrzymana dotacja ze środków Unii Europejskiej na realizację Inwestycji w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Państwa Gminy powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT?

3\. Czy wpłacane w trakcie realizacji inwestycji przez mieszkańców kwoty pieniężne będące partycypacją w kosztach budowy na podstawie umowy cywilnoprawnej uznaje się za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług przez Gminę i w związku z tym powinny być opodatkowane podatkiem VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie (odpowiedź na pytanie nr 3 doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku z 11 października 2022 .)

1\. Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z realizacją Inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, Państwa Gminie będzie przysługiwało w całości prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT od zakupionych towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji w postaci budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (zwana dalej: „ustawą o VAT”) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z powyższym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w momencie, w którym spełnione zostaną określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Stosownie do treści art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Mając na względzie przytoczone przepisy, zauważyć należy, iż prawo do odliczenia podatku przysługuje zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zadania własne gminy zostały zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym i zgodnie z nim zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne gminy obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną wybudowane na poszczególnych nieruchomościach należących do mieszkańców na podstawie zawartych z mieszkańcami umów cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, Państwa Gmina w przedmiotowej sprawie będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W ocenie Państwa Gminy, w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, należy uznać, że zakupy towarów i usług, służących wybudowaniu przez Gminę przydomowych oczyszczalni ścieków, będą związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT tj. z usługami budowy oczyszczalni wyświadczonymi przez Państwa Gminę na rzecz poszczególnych Mieszkańców.

W związku z powyższym Państwa Gmina stoi na stanowisku, że będzie miała prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego na fakturach zakupowych związanych z realizacją planowanej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, bowiem skoro usługa budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach będących własnością mieszkańców będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług, to Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki poniesione na realizację inwestycji, gdyż spełniona będzie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego.

2\. Otrzymane dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej na realizację inwestycji w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle przytoczonego powyżej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podobnie wskazuje art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r., 347 ze zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

W konsekwencji decydujący dla opodatkowania dotacji podatkiem VAT powinien być element bezwzględnego i bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową towaru lub usługi (możliwość alokacji dotacji do ceny towaru lub usługi). Jeżeli zatem sposób kalkulacji dotacji związany jest nawet z ceną jednostkową towaru lub usługi, ale jedynie pośrednio (tylko w sensie ekonomicznym) albo kalkulacja dotacji oderwana jest całkowicie od ceny towaru czy usługi świadczonej przez podatnika, dotacja (dopłata) taka nie podlega opodatkowaniu.

Konieczność uwzględnienia otrzymanych przez podatnika dotacji w podstawie opodatkowania związana jest z wynikającą z tego możliwością obniżenia cen z tytułu świadczonych usług lub dostawy towarów. Gdyby zatem dotacja w takich okolicznościach pozostała poza zakresem opodatkowania VAT, podatnik, zachowując pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, korzystałby - przy niezmiennej wysokości uzyskanego dochodu - z możliwości zmniejszenia swego zobowiązania z tytułu podatku należnego VAT.

3\. Państwa Gmina realizuje zadanie inwestycyjne pn. „…” z udziałem środków unijnych. W przypadku, gdy w kosztach inwestycji będą uczestniczyć mieszkańcy (osoby fizyczne), dla których budowane są ww. oczyszczalnie, poprzez wpłatę do Państwa Gminy udziału finansowego na podstawie umów cywilnoprawnych. Po zakończeniu budowy przydomowe oczyszczalnie ścieków pozostaną przez minimum 5 lat własnością Państwa Gminy. Po okresie trwałości projektu przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną przekazane dla poszczególnych użytkowników. Państwa Gmina po wybudowaniu nie będzie ponosiła żadnych wydatków związanych z bieżącym utrzymaniem i obsługą tych oczyszczalni, nie będzie pobierała żadnych opłat.

Państwa Gmina uważa, iż usługi które będzie wykonywała w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczenia czynności podlegających opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy od których należy naliczyć i odprowadzić podatek należny w wysokości 23%.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że w stanowisku Państwa Gminy w odpowiedzi na pytanie nr 3 została błędnie wpisana nazwa projektu „…”, którego poprawna nazwa brzmi „…”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej prawa do pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji pn. „…” oraz w części dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców w związku z realizacją inwestycji i nieprawidłowe w części dotyczącej braku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej dotacji na realizację ww. inwestycji.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy wskazać, że dla przejrzystości rozstrzygnięcia uznano za zasadne udzielenie w pierwszej kolejności odpowiedzi na pytania nr 3, a następnie na pytanie nr 2 i nr 1 wniosku ORD-IN.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ww. ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, że:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Tym samym, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

‒ podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

‒ podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepis art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.) stanowi, że:

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

W przedmiotowej sprawie w pierwszej kolejności tut. Organ pragnie odnieść się do kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wpłat mieszkańców w związku z realizacją inwestycji pn. „…”.

Z okoliczności sprawy wynika, że Państwa Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie do 100% ze środków Unii Europejskiej na realizację Inwestycji pn. „…”. W przypadku uzyskania przez Państwa Gminę dofinansowania na realizację inwestycji, Państwa Gmina zamierza wybudować na terenie Gminy przydomowe oczyszczalnie ścieków. Dokładny zakres Inwestycji obejmuje także wykonanie dokumentacji projektowej oraz koszty nadzoru inwestorskiego. Państwa Gmina będzie również właścicielem powstałych przydomowych oczyszczalni ścieków przez 5 lat (okres trwałości projektu) od dnia otrzymania dofinansowania, natomiast po upływie 5 lat tj. po zakończeniu okresu trwałości projektu przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną przekazane właścicielom posesji na których zostały wybudowane. Każdy z potencjalnych użytkowników przydomowych oczyszczalni ścieków w przypadku partycypowania w kosztach inwestycji będzie dokonywał wpłat na poczet realizowanej inwestycji. Kwota odpłatności dla wszystkich mieszkańców nie jest taka sama. Uzależniona jest od wielkości przydomowej oczyszczalni ścieków, a tym samym jej wartości. Właściciele posesji przez okres trwałości będą użytkownikami przydomowych oczyszczalni ścieków i będą je eksploatować. Faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizacją Inwestycji będą wystawiane na rzecz Państwa Gminy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że wpłaty mieszkańców uiszczane w związku z realizacją inwestycji pn. „…” pozostają w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanym na rzecz tychże mieszkańców w zakresie wybudowania przydomowych oczyszczalni ścieków. We wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz mieszkańca, które ma zostać wykonane przez Państwa Gminę. Zatem otrzymywane wpłaty od poszczególnych mieszkańców stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez Państwa Gminę usług na rzecz ww. mieszkańców.

Dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w inwestycji dotyczą usług w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach mieszkańców, co wskazuje, że świadczenia, do których zobowiązała się Państwa Gmina, stanowią odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Państwa Gmina, w związku z ww. czynnościami wystąpi w charakterze podatnika tego podatku.

Zatem otrzymane przez Państwa Gminę wpłaty od mieszkańców w związku z realizacją ww. inwestycji podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT jako wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług. Jednocześnie zaznaczyć należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dla świadczenia usług opisanych we wniosku.

W związku z tym, w analizowanej sprawie świadczone usługi będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwej dla nich stawki podatku VAT.

Zatem stanowisko Państwa Gminy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej dotacji.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast, dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły, prowadzący do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego.

Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym.

W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

W przedmiotowej sprawie przekazywane Państwa Gminie dofinansowanie na realizację inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa Gminę usług w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. Należy bowiem zauważyć, że otrzymana przez Państwa Gminę dotacja nie może być przeznaczona na inny cel niż realizacja przedmiotowej inwestycji. Jak Państwa Gmina wskazała, źródłem finansowania inwestycji jest dofinansowanie z PROW. Dotacja wynosi do 100% kosztów kwalifikowalnych. Procent dotacji zależny jest od ilości mieszkańców uczestniczących w projekcie. W przypadku dużej ilości chętnych procent ten będzie niższy. Państwa Gmina nie może przeznaczyć otrzymanego dofinansowania na inny cel niż realizacja przedmiotowej inwestycji. W przypadku niezrealizowania inwestycji państwa Gmina jest zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przekazane dla Państwa Gminy dofinansowanie z PROW, na realizację inwestycji pn. „…”, stanowi środki otrzymane od osoby trzeciej, które ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa usług. Okoliczności sprawy nie wskazują, że otrzymane środki na realizację ww. inwestycji, są przeznaczone na ogólną działalność Państwa Gminy, lecz są wykorzystane tylko i wyłącznie na konkretne działanie – budowę przydomowych oczyszczalni ścieków. Zatem, nie są wykorzystane do czynności innych niż wykonywane w ramach ww. inwestycji.

Wobec powyższego, także w sytuacji gdy – jak wskazali Państwo – dotacja pokryje 100% kosztów kwalifikowalnych i mieszkańcy nie wnoszą wpłat na realizację budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na ich nieruchomościach, to należy stwierdzić, że skoro odbiorcy usług nie muszą za tę usługę płacić z powodu m.in. przyznanego dofinansowania, to dofinansowanie to bezpośrednio wpływa na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwala usługobiorcy korzystać z niej za darmo.

Wskazali Państwo, że w przypadku dużej ilości chętnych, gdy procent dotacji nie będzie pokrywał 100% kosztów budowy przydomowych oczyszczalni, to różnicę będzie ponosił mieszkaniec. W takim wypadku mieszkaniec będzie pokrywał różnicę między otrzymanym dofinansowaniem a całkowitym kosztem budowy oczyszczalni.

Z powyższego wynika, że kwota dotacji stanowi część realizowanej przez Państwa inwestycji w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków i pozostaje w bezpośrednim związku z płatnością po stronie mieszkańców biorących udział w tej inwestycji.

Przedmiotowe dofinansowanie stanowi zatem pokrycie ceny świadczonych usług i jest dotacją bezpośrednio wpływającą na ich wartość jako wynagrodzenie od podmiotu trzeciego. W związku z tym otrzymana dotacja stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie, dotacja jest opodatkowana w taki sposób, jak świadczenie którego dotyczy. Jak wyżej wskazano, dla usług budowy przydomowych oczyszczalni ścieków przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stwierdzić należy, że otrzymana przez Państwa Gminę dotacja na realizację Inwestycji w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Państwa Gminy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i nie korzysta ze zwolnienia od podatku. Zatem powinna być opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

Tym samym stanowisko Państwa Gminy w zakresie pytania nr 2 wniosku jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego, zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Jak wyżej wskazano, dla świadczenia polegającego na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków przepisy ustawy oraz rozporządzeń nie przewidują zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku zostały spełnione przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Bowiem Państw Gmina działa jako podatnik VAT oraz wydatki związane z realizacją inwestycji służą do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że Państwa Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości w związku z realizacją inwestycji pn. „…”. Przy czym prawo to przysługuje o ile nie występują przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 wniosku należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwa Gmina przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i Państwa Gmina zastosuje się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).