Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.745.2020.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-07
Teza: możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego: w części dotyczącej spłaty i przedterminowej spłaty przez Wnioskodawczynię kredytów zaciągniętych na nabycie nieruchomości lokalowej (pytanie Nr 1, Nr 2 i Nr 5) – jest prawidłowe, w części dotyczącej wydatkowania przez Wnioskodawczynię środków pieniężnych na dodatkową opłatę bankową lub prowizję bankową z tytułu wcześniejszej spłaty kredytu (pytanie Nr 3) – jest nieprawidłowe, w części dotyczącej przeliczenia spłat kredytu zaciągniętego w złotych i indeksowanego we frankach szwajcarskich (pytanie Nr 4) – jest prawidłowe.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; darowizna; kredyt; lokal-lokal mieszkalny; spadek; sprzedaż; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2020 r. (data wpływu 1 września 2020 r.). uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2020 r. (data wpływu 20 listopada 2020 r.) oraz pismem z dnia 20 listopada 2020 r. (data wpływu 24 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego:

*   w części dotyczącej spłaty i przedterminowej spłaty przez Wnioskodawczynię kredytów zaciągniętych na nabycie nieruchomości lokalowej (pytanie Nr 1, Nr 2 i Nr 5) – **jest prawidłowe,**

*   w części dotyczącej wydatkowania przez Wnioskodawczynię środków pieniężnych na dodatkową opłatę bankową lub prowizję bankową z tytułu wcześniejszej spłaty kredytu (pytanie Nr 3) – **jest nieprawidłowe,**

*   w części dotyczącej przeliczenia spłat kredytu zaciągniętego w złotych i indeksowanego we frankach szwajcarskich (pytanie Nr 4) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 13 listopada 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.745.2020.1.KK, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 13 listopada 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 13 listopada 2020 r.). W dniu 20 listopada 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 20 listopada 2020 r. Ponadto, w dniu 24 listopada 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku, które miało taką samą treść jak uzupełnienie, które wpłynęło 20 listopada 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni w dniu 27 grudnia 2007 r. nabyła w całości prawo własności lokalu mieszkalnego położonego w W(…). Na ten cel Wnioskodawczyni zawarła w dniu 27 grudnia 2007 r. umowę kredytową z Bankiem A. (mającym siedzibę na terenie RP). W dniu 12 listopada 2008 r. Wnioskodawczyni zawarła kolejną umową o kredyt z Bankiem B. (również mającym siedzibę na terenie RP), który w całości został przeznaczony na spłatę pierwszego kredytu. Umowa kredytowa zawarta dnia 12 listopada 2008 r. stanowiła „Umowę o Mieszkaniowy Kredyt Hipoteczny w złotych indeksowany kursem CHF”. Prócz Wnioskodawczyni kredytobiorcami były jeszcze dwie inne osoby – Jej rodzice. Kredyt opiewał na kwotę 386 000 zł i podlegał spłacie w ciągu 20 lat, tj. do dnia 5 kwietnia 2028 r. Kredyt ten do chwili obecnej jest spłacany w comiesięcznych ratach - w całości przez Wnioskodawczynię, która wpłaca wymaganą ratę w złotych polskich, zaś kwota ta jest przez bank przeliczana na jej równowartość we frankach szwajcarskich i zaliczana na poczet kapitału również wyrażonego we franku szwajcarskim. Obecnie Wnioskodawczyni planuje dokonać przedterminowej spłaty omawianego kredytu.

Wnioskodawczyni, na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 25 sierpnia 2016 r., nabyła na skutek spadkobrania po ojcu udział w wysokości 1/3 udziału w prawie własności nieruchomości znajdującej się w K(…). W dniu 17 maja 2018 r. Wnioskodawczyni nabyła dalszy udział w wysokości 2/6 udziału w prawie własności wspomnianej nieruchomości na skutek darowizny dokonanej na jej rzecz przez brata. Od tej chwili Wnioskodawczyni posiadała udział w łącznej wysokości 1/2 w prawie własności przedmiotowej nieruchomości. W dniu 18 maja 2018 r. Wnioskodawczyni zbyła udział w prawie własności ww. nieruchomości za kwotę 220 000 zł. W związku z czynnością zbycia Wnioskodawczyni złożyła zeznanie PIT-39 za 2018 r., wskazując kwotę dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Cała ta kwota została już wydatkowana lub zostanie jeszcze wydatkowana do dnia 31 grudnia 2020 r. na spłatę umowy o kredyt z dnia 12 listopada 2008 r.

Obecnie Wnioskodawczyni mieszka z przyczyn zarobkowych w Wielkiej Brytanii, gdzie nie posiada na własność żadnej nieruchomości. W trakcie przebywania poza granicami Polski, Wnioskodawczyni wynajmuje nieruchomość położoną w W(…), z którego to tytułu odprowadza podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Najem nie ma cech działalności gospodarczej. Niezwłocznie po zakończeniu emigracji zarobkowej Wnioskodawczyni planuje zamieszkać w przedmiotowej nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że w dniu 27 grudnia 2007 r. nabyła prawo do lokalu mieszkalnego – odrębną własność – położonego w W(…). Lokal ten posiada urządzoną księgę wieczystą, która prowadzona jest przez Sąd Rejonowy. Zgodnie z informacją zawartą w treści księgi wieczystej, powierzchnia tego lokalu wynosi 88,43 m2.

Wnioskodawczyni nie znajduje się w posiadaniu egzemplarza umowy kredytowej z Bankiem A. zawartej w dniu 27 grudnia 2007 r., gdyż od czasu jej zawarcia minęło 13 lat i dokument uległ zniszczeniu lub zagubieniu. Natomiast zgodnie z treścią umowy kredytowej z Bankiem B. zawartej w dniu 12 listopada 2008 r. przeznaczeniem kredytu jest spłata kredytu mieszkaniowego udzielonego przez Bank A. związanego z nieruchomością położoną w W(…), która to nieruchomość stanowi własność Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni wskazuje, że umowa kredytu z Bankiem z dnia 27 grudnia 2007 r. była zawarta w celu zakupu nieruchomości położonej w W(…).

Z informacji uzyskanych z Banku wynika, że na mocy umowy kredytowej zawartej z Bankiem B. w dniu 12 listopada 2008 r. kredyt zaciągnęły trzy osoby: Wnioskodawczyni oraz Jej ojciec i matka. Po śmierci ojca Wnioskodawczyni, w jego miejsce jako kredytobiorcy wstąpił brat Wnioskodawczyni. Z umowy kredytowej nie wynika, aby Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi kredytobiorcami odpowiadała solidarnie za spłatę zaciągniętego kredytu bankowego. Natomiast z informacji uzyskanej w Banku B. wynika, że bank traktuje to zobowiązanie jako zobowiązanie solidarne, a więc traktuje kredytobiorców jako zobowiązanych solidarnie. Jednakże Wnioskodawczyni od momentu zaciągnięcia kredytu spłaca raty sama. Poza Wnioskodawczynią pozostali kredytobiorcy nie dokonywali, ani nie dokonują spłat kredytu, nie byli ani nie są oni współwłaścicielami nieruchomości, w związku z nabyciem której kredyt ten był zaciągnięty.

Wnioskodawczyni posiada w Polsce jedynie lokal mieszkalny położony w W(…), który nabyła w dniu 27 grudnia 2007 r. W tym mieszkaniu Wnioskodawczyni realizuje własne cele mieszkaniowe. Co prawda Wnioskodawczyni nie jest zameldowana w przedmiotowej nieruchomości, jednak zamieszkiwała w mieszkaniu, kiedy wracała do Polski - w 2013 r. oraz w 2016 r., zazwyczaj w okresach letnich. Wnioskodawczyni wskazuje, że w miejscowości, w której położony jest ten lokal mieszkalny, tj. w W., znajduje się centrum Jej interesów osobistych i gospodarczych.

Wnioskodawczyni przebywa w Wielkiej Brytanii od 2004 r., a przyjeżdża do Polski średnio kilka razy w roku. Wnioskodawczyni wynajmuje przedmiotowy lokal mieszkalny od momentu jego zakupu, tj. od 2007 r. Występowały jednak przerwy w najmie lokalu, ze względu na remonty lub zamieszkiwanie lokalu przez Wnioskodawczynię. Zazwyczaj mieszkanie było wynajmowane przez Wnioskodawczynię w okresach od września do czerwca. Zdarzały się również okresy, kiedy mieszkanie nie było wynajmowane – przykładem może być okres od maja 2017 r. do marca 2018 r. Wnioskodawczyni zamierza wrócić do Polski za rok lub dwa lata

Ojciec Wnioskodawczyni zmarł w 2016 r. Na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia w dniu 25 sierpnia 2016 r. Wnioskodawczyni, razem z bratem i matką, nabyli udział w prawie własności nieruchomości położonej w K(…). Ta nieruchomość składa się z działki 63/7, stanowiącej tereny mieszkaniowe. Powierzchnia nieruchomości wynosi 2 968 m2. Każdy ze spadkobierców nabył po 1/3 udziału. Nieruchomość ta ma urządzoną księgę wieczystą, która prowadzona jest przez Sąd Rejonowy.

W 2018 r. brat Wnioskodawczyni, w drodze darowizny od matki, nabył 1/3 udziału w prawie własności nieruchomości. Brat Wnioskodawczyni posiadał wówczas 2/3 udziału w prawie własności nieruchomości, a Wnioskodawczyni 1/3 udziału. Następnie Wnioskodawczyni, w drodze darowizny od brata, nabyła 1/6 udziału w nieruchomości. Od tej chwili Wnioskodawczyni posiadała udział w wysokości 1/2 udziału w prawie własności nieruchomości.

W dniu 18 maja 2018 r. Wnioskodawczyni zbyła 1/2 udziału w prawie własności nieruchomości. Wnioskodawczyni wyjaśniła, że we wniosku omyłkowo wskazała, że nabyła w drodze darowizny od brata udział w wysokości 2/6 udziału w nieruchomości. Wskazanie błędnej wysokości udziału wynikało z błędu rachunkowego.

Sprzedaż udziału w nieruchomości przez Wnioskodawczynię w 2018 r. nie nastąpiła w ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionej sytuacji Wnioskodawczyni może skorzystać z tzw. ulgi mieszkaniowej na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonując zaliczenia środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości położonej w K(…) na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego w związku z zakupem nieruchomości położonej w W(…)?
2.  Czy Wnioskodawczyni może skorzystać z tzw. ulgi mieszkaniowej na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonując przedterminowej spłaty kredytu mieszkaniowego zaciągniętego w związku z zakupem nieruchomości położonej w W(…), przeznaczając na ten cel środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości położonej w K(…)?
3.  Czy ewentualna opłata dodatkowa lub prowizja na rzecz banku, konieczna do dokonania przedterminowej spłaty ww. kredytu, stanowić będzie wydatek na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
4.  Czy wartość spłaty lub też przedterminowej spłaty ww. kredytu hipotecznego, która stanowiłaby wydatki na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni, należy uwzględniać w wysokości nominalnych spłat dokonywanych przez Wnioskodawczynię w złotych polskich czy też należy ją obliczyć jako równowartość w złotych polskich kwoty kredytu wyrażonej w frankach szwajcarskich?
5.  Czy Wnioskodawczyni może skorzystać w całości z tzw. ulgi mieszkaniowej, spłacając samodzielnie należności z tytułu kredytu hipotecznego zaciągniętego wraz z rodzicami na spłatę kredytu zaciągniętego w związku z zakupem nieruchomości położonej w W(…), której jedynym właścicielem od chwili nabycia w dniu 27 grudnia 2007 r była Wnioskodawczyni?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania Nr 1, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów podatkowych jest zbycie nieruchomości oraz niektórych praw do nieruchomości (spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów). Przychód powstaje, o ile nie upłynął jeszcze 5-letni okres, liczony od końca roku, w którym dana nieruchomość została przez podatnika nabyta bądź przez podatnika wybudowana. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu dla przychodów osiągniętych przed dniem 1 stycznia 2019 r.), wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do skorzystania ze zwolnienia kwalifikują się również wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1, tj. m.in. nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zdaniem Wnioskodawczyni, aktualne orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego w kwestii prawa do skorzystania ulgi z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie i przesądza o prawie Wnioskodawczyni do skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej na podstawie ww. przepisów. Jak zauważa Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 17 lutego 2020 r., sygn. akt II FPS 4/19: „warunkiem dla realizacji prawa do ulgi z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. jest wydatkowanie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie, a nie wydatkowanie tego dochodu po uprzednim zbyciu nieruchomości. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. wskazuje, że chodzi w nim o wydatkowanie dochodu, który został uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, bowiem jego treść odnosi się jedynie do źródła przychodu, a nie do preferowanej kolejności dokonywanych transakcji. Wydatkowanie środków na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f przed zbyciem nieruchomości, nie niweczy prawa do zwolnienia podatkowego. Biorąc pod uwagę cel wprowadzenia omawianego, przedmiotowego zwolnienia podatkowego, jakim jest zachęcenie osób, uzyskujących przychód między innymi ze sprzedaży nieruchomości, do przeznaczania środków uzyskanych z tego tytułu na dalsze zaspokajanie swoich potrzeb mieszkaniowych. Należy uznać, że warunkiem zwolnienia od podatku dochodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jest ich przeznaczenie w całości lub części na cele mieszkaniowe przed upływem terminu określonego w ustawie”. Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 1887/17, zwraca uwagę, że: „Zastosowaniu zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie stoi na przeszkodzie oddanie zakupionego lokalu w najem, zwłaszcza jeżeli tego typu aktywność podatnika nie nosi znamion działalności gospodarczej”.

W ocenie Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania Nr 2, będzie Ona uprawniona do skorzystania z ulgi mieszkaniowej określonej w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mając na uwadze argumentację przytoczoną powyżej. Fakt zastosowania przyspieszonego trybu spłaty kredytu nie stoi w sprzeczności z celem regulacji ww. przepisów, a równocześnie mieści się w ich dyspozycji.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania Nr 3, dodatkowa prowizja lub opłata, do której Bank może mieć prawo w związku z dokonaniem przez Wnioskodawczynię przedterminowej spłaty przedmiotowego kredytu, stanowi: „wydatek poniesiony na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu”. Bez tego wydatku bowiem Wnioskodawczyni nie byłaby uprawniona do dokonania przedterminowej spłaty kredytu. W związku z tym, przypadek ten wypełnia warunek uznania go za wydatek na własny cel mieszkaniowy, zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania Nr 4, przedmiotem tzw. ulgi mieszkaniowej będzie faktycznie wydatkowana na cele mieszkaniowe kwota wyraźna w złotych polskich. Jak zaznacza dr …. w publikacji „Obowiązujące zwolnienia dotyczące przychodów z nieruchomości w podatku dochodowym od osób fizycznych”, wydatki poniesione na spłatę kredytu kwalifikują się do zwolnienia. Ponadto, dr …. zauważa, że: „częstą sytuacją w praktyce jest, że podatnik spłacający kredyt hipoteczny zaciąga nowy kredyt (refinansowy) przeznaczony na spłatę dotychczasowego kredytu.

Zwolnieniem objęte są przychody, które przeznaczone zostały na spłatę:

1.  kredytu refinansowego przeznaczonego na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na cele mieszkaniowe,
2.  kredytu refinansowego przeznaczonego na spłatę poprzedniego kredytu refinansowego, który ostatecznie był przeznaczony na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Także jeśli kredyt refinansowy jest którymś z kolei, ale ostatecznie przeznaczony jest na spłatę kredytu na cele mieszkaniowe – podatnik zachowuje prawo do zwolnienia”.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawczyni stwierdza, że zaliczone będą wydatki faktycznie poniesione na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Według Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 5, może Ona skorzystać w całości z tzw. ulgi mieszkaniowej w związku z literalnym brzmieniem art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych — kluczową kwestią w przypadku skorzystania z ulgi jest wydatkowanie dochodu ze zbycia nieruchomości.

Mając powyższą argumentację na uwadze, Wnioskodawczyni twierdzi, że będzie mogła skorzystać z ww. ulgi odnośnie faktycznych wydatków poniesionych przez Nią na spłatę kredytu hipotecznego. Fakt, że na umowie kredytu wskazano jako kredytobiorców także inne osoby będzie irrelewantny, skoro osoby te nie dokonywały spłaty kredytu, jak również nie były, ani nie są współwłaścicielami nieruchomości, w związku z nabyciem której kredyt ten był zaciągnięty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym od osób fizycznych:

*   w części dotyczącej spłaty i przedterminowej spłaty przez Wnioskodawczynię kredytów zaciągniętych na nabycie nieruchomości lokalowej (pytanie Nr 1, Nr 2 i Nr 5) – **jest prawidłowe,**

*   w części dotyczącej wydatkowania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych na dodatkową opłatę bankową lub prowizję bankową z tytułu wcześniejszej spłaty kredytu (pytanie Nr 3) – **jest nieprawidłowe,**

*   w części dotyczącej przeliczenia spłat kredytu zaciągniętego w złotych i indeksowanego we frankach szwajcarskich (pytanie Nr 4) – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Z treści wniosku wynika, że w 2016 r. Wnioskodawczyni nabyła w spadku po ojcu udział 1/3 części nieruchomości. W 2018 r. Wnioskodawczyni nabyła na podstawie darowizny od brata udział 1/6 części nieruchomości. W dniu 18 maja 2018 r. Wnioskodawczyni zbyła udział 1/2 we współwłasności nieruchomości.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740) z chwilą śmierci prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą na jego spadkobierców (art. 922 ww. Kodeksu). W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Jak stanowi art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziałów we współwłasności nieruchomości nabytych w 2016 r. i w 2018 r., dokonana w dniu 18 maja 2018 r., czyli przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadku i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D- dochód ze sprzedaży,

W-wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P - przychód ze sprzedaży.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

1.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

Podkreślić należy, że wszelkie zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania oraz zapłaty podatku dochodowego.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne.

Intencją ustawodawcy tworzącego to zwolnienie było zachęcenie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw majątkowych przeznaczonych do zaspakajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. Zwolnieniem tym nie są zatem objęte dochody ze sprzedaży nieruchomości i praw w przypadku przeznaczenia przychodu na nabycie innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują np. na działanie o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym nie wskazującym na działanie ukierunkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Przepisy prawa podatkowego ani orzecznictwo organów podatkowych oraz sądów administracyjnych nie określają, w sytuacji spełnienia warunków do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, minimalnego okresu, po którym podatnik może przestać realizować własne cele mieszkaniowe, tak by nie utracić prawa do skorzystania z ulgi. Jednakże same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego.

Nie wystarczy zatem samo poczynienie wydatków mieszkaniowych, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości mieszkalnych i późniejszych decyzji co do dalszych losów tych nieruchomości. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych, czyli własnych potrzeb mieszkaniowych, a nie potrzeb mieszkaniowych innych osób. Zwolnieniem tym nie są objęte przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw przeznaczone na zakup innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują na działania o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym lub zmierzającym do zaspakajania potrzeb mieszkaniowych innych osób, a nie podatnika.

Zatem korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 27 grudnia 2007 r. nabyła odrębną własność lokalu mieszkalnego położonego w W(…). Zgodnie z informacją zawartą w treści księgi wieczystej, powierzchnia tego lokalu wynosi 88,43 m2. Na ten cel Wnioskodawczyni zawarła dnia 27 grudnia 2007 r. umowę kredytową z Bankiem A. (mającym siedzibę na terenie RP). Wnioskodawczyni nie znajduje się w posiadaniu egzemplarza umowy kredytowej z Bankiem A. zawartej w dniu 27 grudnia 2007 r., gdyż od czasu jej zawarcia minęło 13 lat i dokument uległ zniszczeniu lub zagubieniu. W dniu 12 listopada 2008 r. Wnioskodawczyni zawarła kolejną umową o kredyt z Bankiem B. (również mającym siedzibę na terenie RP), który w całości został przeznaczony na spłatę pierwszego kredytu. Zgodnie z treścią umowy kredytowej z bankiem B. zawartej w dniu 12 listopada 2008 r., przeznaczeniem kredytu jest spłata kredytu mieszkaniowego udzielonego przez Bank A. związanego z nieruchomością położoną w W(…), która to nieruchomość stanowi własność Wnioskodawczyni. Z informacji uzyskanych z Banku wynika, że na mocy umowy kredytowej zawartej z bankiem B. w dniu 12 listopada 2008 r. kredyt zaciągnęły trzy osoby: Wnioskodawczyni oraz Jej ojciec i matka. Po śmierci ojca Wnioskodawczyni, w jego miejsce jako kredytobiorcy wstąpił brat Wnioskodawczyni. Z umowy kredytowej nie wynika, aby Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi kredytobiorcami odpowiadała solidarnie za spłatę zaciągniętego kredytu bankowego. Natomiast z informacji uzyskanej w Banku B. wynika, że bank traktuje to zobowiązanie jako zobowiązanie solidarne, a więc traktuje kredytobiorców jako zobowiązanych solidarnie. Jednakże, Wnioskodawczyni od momentu zaciągnięcia kredytu spłaca raty sama. Poza Wnioskodawczynią pozostali kredytobiorcy nie dokonywali, ani nie dokonują spłat kredytu, nie byli ani nie są oni współwłaścicielami nieruchomości, w związku z nabyciem której kredyt ten był zaciągnięty. Kredyt w momencie złożenia wniosku jest spłacany w comiesięcznych ratach – w całości przez Wnioskodawczynię, która wpłaca wymaganą ratę w złotych polskich, zaś kwota ta jest przez Bank przeliczana na jej równowartość we frankach szwajcarskich i zaliczana na poczet kapitału również wyrażonego we franku szwajcarskim.

W dniu 18 maja 2018 r. Wnioskodawczyni zbyła udział 1/2 części w prawie własności ww. nieruchomości za kwotę 220 000 zł. W związku z czynnością zbycia Wnioskodawczyni złożyła zeznanie PIT-39 za 2018 r., wskazując kwotę dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Obecnie Wnioskodawczyni planuje dokonać przedterminowej spłaty omawianego kredytu. Cała ta kwota została już wydatkowana lub zostanie jeszcze wydatkowana do dnia 31 grudnia 2020 r. na spłatę umowy o kredyt z dnia 12 listopada 2008 r.

Wnioskodawczyni posiada w Polsce jedynie lokal mieszkalny położony w W(…), który nabyła w dniu 27 grudnia 2007 r. W tym mieszkaniu Wnioskodawczyni realizuje własne cele mieszkaniowe. Co prawda Wnioskodawczyni nie jest zameldowana w przedmiotowej nieruchomości, jednak zamieszkiwała w mieszkaniu, kiedy wracała do Polski – w 2013 r. oraz w 2016 r., zazwyczaj w okresach letnich. W W(…) znajduje się centrum interesów osobistych i gospodarczych Wnioskodawczyni.

Od 2004 r. Wnioskodawczyni mieszka z przyczyn zarobkowych w Wielkiej Brytanii, gdzie nie posiada na własność żadnej nieruchomości. Wnioskodawczyni przyjeżdża do Polski średnio kilka razy w roku. Wnioskodawczyni wynajmuje przedmiotowy lokal mieszkalny od momentu jego zakupu, tj. od 2007 r. Występowały jednak przerwy w najmie lokalu, ze względu na remonty lub zamieszkiwanie lokalu przez Wnioskodawczynię. Zazwyczaj mieszkanie było wynajmowane przez Wnioskodawczynię w okresach od września do czerwca. Zdarzały się również okresy, kiedy mieszkanie nie było wynajmowane – przykładem może być okres od maja 2017 r. do marca 2018 r. Wnioskodawczyni zamierza wrócić do Polski za rok lub dwa lata. Najem nie ma cech działalności gospodarczej. Z tytułu najmu Wnioskodawczyni odprowadza podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Niezwłocznie po zakończeniu emigracji zarobkowej Wnioskodawczyni planuje zamieszkać w przedmiotowej nieruchomości.

Sprzedaż udziału w nieruchomości przez Wnioskodawczynię w 2018 r. nie nastąpiła w ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z wynajmowaniem przez Wnioskodawczynię nieruchomości lokalowej, zauważyć należy, że w wyroku z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3126/14, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „czasowe, uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali mieszkalnych samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie realizował w tych mieszkaniach własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca nie zastrzegł w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia”. Sąd równocześnie stwierdził, że: ,,Zgodzić się jednak należy z Sądem I instancji, że dla uznania spełnienia warunków skorzystania z ulgi nie jest wystarczająca sama deklaracja podatnika, że poprzez wskazane zakupy realizuje swój cel mieszkaniowy. Ustawodawca nie odniósł bowiem skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od werbalnej deklaracji takiego zamiaru w chwili nabycia, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe”.

Wnioskodawczyni wskazała we wniosku, że w dniu 27 grudnia 2007 r. zawarła umowę kredytową z Bankiem A. na zakup nieruchomości lokalowej. W dniu 12 listopada 2008 r. Wnioskodawczyni zawarła kolejną umową o kredyt z Bankiem B. (również mającym siedzibę na terenie RP), który w całości został przeznaczony na spłatę pierwszego kredytu. Ponadto, Wnioskodawczyni planuje dokonać przedterminowej spłaty omawianego kredytu.

Jednym z celów, których realizacja uprawnia do zwolnienia jest wskazana w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spłata kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej. Stosownie zaś do treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1, który obejmuje m.in. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Z powyższych przepisów wprost wynika, że aby kredyt, który został zaciągnięty na spłatę wcześniej zaciągniętego kredytu mógł być uznany za kredyt na własny cel mieszkaniowy, to kredyt, na spłatę którego zaciągnięto kolejny kredyt, musi być kredytem określonego rodzaju – czyli zaciągniętym przez podatnika na nabycie m.in. nieruchomości (lokalu mieszkalnego), stanowiącej po nabyciu własność tego podatnika. Zatem, wskutek zaciągnięcia kredytu i jego wykorzystania zgodnie z celem udzielenia kredytu podatnik musi nabyć prawo własności nieruchomości (lokalu mieszkalnego). Tylko wówczas uznać można, że kredyt spełnia ustawowe warunki, a więc jest kredytem zaciągniętym na nabycie własnej nieruchomości (lokalu mieszkalnego). W związku z tym, wydatkowanie przychodu uzyskanego przez Wnioskodawczynię z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku i darowizny, w okresie nie później niż dwóch lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na terminową i przedterminową spłatę kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawczynię w dniu 12 listopada 2008 r. w Banku B. na nabycie nieruchomości lokalowej, będzie uprawniało do zwolnienia od podatku dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia ww. udziału w nieruchomości, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b) w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać ze zwolnienia podatkowego, w sytuacji gdy kredyt zaciągnięty w dniu 27 grudnia 2007 r. w Banku A. był również kredytem mieszkaniowym, przeznaczonym na zakup nieruchomości lokalowej.

Nie wpływa na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia z podatku okoliczność, że kredyt mieszkaniowy w Bank B. został zaciągnięty przez Wnioskodawczynię oraz Jej rodziców, do którego po śmierci ojca przystąpił potem brat. Jak wskazała Wnioskodawczyni, z informacji uzyskanej w Banku B. wynika, że bank traktuje to zobowiązanie jako zobowiązanie solidarne, a więc traktuje kredytobiorców jako zobowiązanych solidarnie. Kredyt ten spłacała jedynie Wnioskodawczyni z własnych środków i tylko Ona jest właścicielką nieruchomości lokalowej.

Podkreślić należy również, że Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia podatkowego, pomimo że czasowo wynajmuje nieruchomość lokalową, gdyż przebywając w Polsce realizuje w niej własne potrzeby mieszkaniowe.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni może zostać obciążona przez Bank dodatkową opłatą lub prowizją z tytułu wcześniejszej spłaty kredytu. Wydatek z tytułu dodatkowej opłaty lub prowizji naliczonej przez Bank nie został wymieniony w katalogu wydatków zawartych w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniających do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Jest to wydatek związany jedynie z pozyskaniem środków pieniężnych na zakup tego mieszkania, których nie sposób utożsamiać z wydatkami mieszkaniowymi, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, przedmiotem wątpliwości Wnioskodawczyni jest również kwestia sposobu przeliczenia wpłat dokonywanych przez Nią do Banku B. na spłatę kredytu bankowego i odliczenia tych spłat w ramach zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, w sytuacji, gdy kredyt zaciągnięty jest w złotych i indeksowany we frankach szwajcarskich. W związku z tym, że Wnioskodawczyni zaciągnęła kredyt mieszkaniowy w złotych i wpłaca wymaganą ratę w złotych polskich, zaś kwota ta jest przez bank przeliczana na jej równowartość we frankach szwajcarskich i zaliczana na poczet kapitału również wyrażonego we franku szwajcarskim, odliczeniu od podatku dochodowego będą podlegać spłaty faktycznie dokonywane w złotych.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię w dniu 18 maja 2018 r. udziału we współwłasności nieruchomości nabytego w 2016 r. i w 2018 r., stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Natomiast wydatkowanie przez Wnioskodawczynię przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego przez Nią w dniu 12 listopada 2008 r. w Bank B. przeznaczonego na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego w dniu 27 grudnia 2007 r. w Banku A. na zakup nieruchomości lokalowej, korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. a) i pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe zwolnienia obejmują taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, jaka proporcjonalnie będzie odpowiadać udziałowi poniesionych wydatków na spłatę kredytu w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Wydatkowanie przez Wnioskodawczynię przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości na dodatkową opłatą lub prowizję z tytułu wcześniejszej spłaty kredytu bankowego nie stanowi wydatków na własne cele mieszkaniowe, określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ wydatki te nie zostały wymienione we wskazanych przepisach.

Jednocześnie zwolnieniu od podatku dochodowego wymienionemu w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy będą podlegać spłaty kredytu zaciągniętego w 2018 r. dokonywane przez Wnioskodawczynię w złotych.

Ponadto Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w zdarzeniu przyszłym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.