Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1234/12-4/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-28
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT świadczonych usług szkoleniowych, finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych, w sytuacji gdy Wnioskodawca działa w charakterze Partnera konsorcjum utworzonego na poczet wykonania tych usług szkoleniowych
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi szkoleniowe; środek-środki publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2012 r. (data wpływu 10 grudnia 2012 r.), uzupełnione pismem z dnia 15 lutego 2013r. (data wpływu 21 luty 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczonych usług szkoleniowych, finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych, w sytuacji gdy Wnioskodawca działa w charakterze Partnera konsorcjum utworzonego na poczet wykonania tych usług szkoleniowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczonych usług szkoleniowych, finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych, w sytuacji gdy Wnioskodawca działa w charakterze Partnera konsorcjum utworzonego na poczet wykonania tych usług szkoleniowych. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 lutego 2013r. (data wpływu 21 luty 2013 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu znak IPPP2/443-1234/1202/KOM z dnia 6 lutego 2013 r. (skutecznie doręczone dnia 12 lutego 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) prowadzi działalność edukacyjno-szkoleniową na terenie całego kraju. Wnioskodawca zamierza zajmować się między innymi organizacją i prowadzeniem szkoleń w ramach projektów współfinansowanych ze środków EFS z PO KL (2007-2013). Wnioskodawca, wspólnie z innym podmiotem gospodarczym zamierza realizować w konsorcjum usługę na zlecenie Zamawiającego - beneficjenta środków publicznych. Wnioskodawca w tym konsorcjum jest Partnerem konsorcjum i otrzyma wynagrodzenie od drugiego partnera będącego Liderem konsorcjum. Zamawiający - beneficjent środków publicznych- przekazuje wynagrodzenie za usługę na konto Lidera konsorcjum.

Firma A, będąca zamawiającym usługę - beneficjentem środków publicznych - zleca konsorcjum firm B i C (tj. Wnioskodawcy) wspólną realizację zorganizowania i przeprowadzenia szkoleń, będących usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowaną w co najmniej 70% ze środków publicznych. Firmy B i C (tj. Wnioskodawca) są czynnymi podatnikami podatku VAT i stanowią oddzielne podmioty gospodarcze.

Firma B występuje w roli Lidera i jest upoważnioną stroną w stosunku do firmy A do reprezentowania konsorcjum, w tym do dokonywania rozliczeń w imieniu konsorcjum. Firma C (tj. Wnioskodawca) wystawia faktury za świadczone usługi w ramach konsorcjum firmie B -Liderowi konsorcjum.

1.  Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług działającym pod numerem NIP.
2.  Wnioskodawca nie jest podmiotem objętym systemem oświaty zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tj. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.).
3.  Świadczone przez Wnioskodawcę usługi przygotowania i prowadzenia szkoleń są usługami dotyczącymi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego i są usługami finansowanymi w co najmniej 70% ze środków publicznych, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. (Dz. U. nr 246, poz. 1649).
4.  Wnioskodawca nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.
5.  Wykonywane przez Wnioskodawcę usługi polegające na przygotowaniu i przeprowadzeniu szkoleń w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, a także mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
6.  Świadczone usługi nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
7.  Wnioskodawca w zakresie przedmiotowych usług nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.
8.  Świadczone usługi są finansowane w co najmniej 70 % ze środków publicznych w ramach projektów współfinansowanych przez Unię Europejską ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (sformułowane w uzupełnieniu z dnia 15.02.2013 r.):

Czy w stosunku do świadczonych usług szkoleniowych, finansowanych w co najmniej 70 % ze środków publicznych, Wnioskodawca jako Partner konsorcjum działający na zlecenie Zamawiającego (beneficjenta środków publicznych) ma prawo do wystawienia faktur na Lidera ze stawką zwolnioną z podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z dnia 15.02.2013 r.) Wnioskodawca realizując usługi organizacji i prowadzenia szkoleń jako Partner konsorcjum na zlecenie Zamawiającego - beneficjenta środków publicznych - w ramach projektów współfinansowanych z Europejskiego Funduszu Społecznego, powinien wystawiać faktury ze stawką zwolnioną z podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej łub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Umowa konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym, jednakże zawieranie takich porozumień jest dopuszczalne w ramach swobody umów. Stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy jednoczesnej solidarnej odpowiedzialności wykonawców (konsorcjantów) za wykonanie umowy - z zakresu prawa zamówień publicznych. Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że jego uczestnicy są związani ustaleniami umownymi, które mogą dotyczyć różnych kwestii, zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną w art. 353¹ Kodeksu cywilnego, np.: zasad reprezentacji, sposobu rozliczeń danego przedsięwzięcia, podziału robót, udziału w zyskach i stratach itp.

Zatem, celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy lub też szeroki zakres przedmiotowy przekracza możliwość jednego podmiotu. Umowa konsorcjum z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, do którego zostało powołane. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową, zaś w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem. Konsorcjum zwykle nie jest spółką prawa handlowego, nie posiada osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, nie musi więc być rejestrowane.

Zawarcie umowy o wspólne przedsięwzięcie gospodarcze - umowy konsorcjum - nie ma na celu powstania nowego swoistego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi porozumienie stron w zakresie realizacji wspólnego celu gospodarczego. A zatem, przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami podatku VAT. Podatnikiem nie jest i nie może być natomiast samo konsorcjum.

W praktyce Zamawiający oczekują ustanowienia Pełnomocnika konsorcjum zwanego Liderem oraz prowadzenia wszelkich rozliczeń za jego pośrednictwem.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez Partnera usługi na rzecz Zamawiającego w ramach projektów objętych celem Konsorcjum będą czynnościami zwolnionymi z podatku VAT.

Zarówno przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług, jak i § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4.04.2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, nie wskazują aby źródłem finansowania danej usługi były środki publiczne, lecz dana usługa była finansowania ze środków publicznych, a co za tym idzie ustawodawca położył nacisk na konkretną usługę, czynność wykonywaną pomiędzy usługodawcą (Lider i Partner), a usługobiorcą (Zlecającym) - przy czym nie można mylić tego ostatniego z beneficjentem ostatecznym usługi.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że tylko szkolenia w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego przeprowadzone przez podmiot będący podwykonawcą bezpośredniego beneficjenta środków można uznać za szkolenia finansowane ze środków publicznych.

Niewątpliwie, zarówno Lider jak i Partner konsorcjum są bezpośrednimi podwykonawcami i świadczą usługi na rzecz beneficjanta środków publicznych.

Specyfika działalności podmiotów realizujących wspólne przedsięwzięcie w oparciu o Umowę Konsorcjum polega na świadczeniu usług na rzecz Zamawiającego.

Istotnym wydaje się oznaczenie beneficjenta, na rzecz którego świadczone są usługi oraz możliwość zdefiniowania, jakie usługi są świadczone przez strony.

W przypadku usług wykonywanych przez Partnera jako Członka Konsorcjum na rzecz Zamawiającego, usługi te będą korzystały ze zwolnienia z podatku VAT, gdyż będą konkretną usługą pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, niezależnie od tego, że rozliczenie będzie następowało poprzez Lidera konsorcjum, tj. faktura VAT będzie wystawiana Liderowi konsorcjum.

Dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy powinien on wystawiać faktury na Lidera konsorcjum ze stawką zwolnioną z VAT za usługi wykonywane przez niego jako Partnera konsorcjum na rzecz Zamawiającego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: dana czynność ujęta została w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (przesłanka podmiotowa) oraz czynność wykonana została przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT (przesłanka podmiotowa).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo - rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym -oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zatem, aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowywania.

Z kolei w świetle art. 43. ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych, -oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t. jedn z 2013 r., poz. 247), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Państwowej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70 % ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczenie usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w innych niż podatkowe (odrębnych) przepisach. Ze zwolnienia korzystają również takie usługi szkolenia, które prowadzone są przez podmioty posiadające akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wreszcie zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego w całości finansowane ze środków publicznych – zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy. Nadto, na podstawie przepisu § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, ze zwolnienia korzysta także świadczenie usług finansowanych co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Zgodnie z brzmieniem art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z kolei, w myśl art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 ze zm.), przez beneficjenta rozumie się osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną, realizującą projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowanie projektu.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność edukacyjno-szkoleniową na terenie całego kraju. Wnioskodawca zamierza zajmować się między innymi organizacją i prowadzeniem szkoleń w ramach projektów współfinansowanych ze środków EFS z PO KL (2007-2013). Wnioskodawca, wspólnie z innym podmiotem gospodarczym zamierza realizować w konsorcjum usługę na zlecenie Zamawiającego - beneficjenta środków publicznych. Wnioskodawca w tym konsorcjum jest Partnerem konsorcjum i otrzyma wynagrodzenie od drugiego partnera będącego Liderem konsorcjum. Zamawiający - beneficjent środków publicznych - przekazuje wynagrodzenie za usługę na konto Lidera konsorcjum.

Firma A, będąca zamawiającym usługę - beneficjentem środków publicznych - zleca konsorcjum firm B i C (tj. Wnioskodawcy) wspólną realizację zorganizowania i przeprowadzenia szkoleń, będących usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowaną w co najmniej 70% ze środków publicznych. Firmy B i C (tj. Wnioskodawca) są czynnymi podatnikami podatku VAT i stanowią oddzielne podmioty gospodarcze.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług. Spółka nie jest podmiotem objętym systemem oświaty zgodnie z ustawą o systemie oświaty. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi przygotowania i prowadzenia szkoleń są usługami dotyczącymi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego i są usługami finansowanymi w co najmniej 70% ze środków publicznych. Wnioskodawca nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Wykonywane przez Wnioskodawcę usługi polegające na przygotowaniu i przeprowadzeniu szkoleń w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, a także mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Świadczone usługi nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca w zakresie przedmiotowych usług nie jest podmiotem który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Świadczone usługi są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych w ramach projektów współfinansowanych przez Unię Europejską ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki.

Na tle powyższego Spółka powzięła wątpliwości odnośnie opodatkowania świadczonych przez siebie usług.

Zauważyć należy, iż umowa konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Wyjątkiem jest prawo bankowe, które wymienia konsorcjum bankowe. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów). Stosownie do art. 351¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy jednoczesnej solidarnej odpowiedzialności wykonawców (konsorcjantów) za wykonanie umowy – z zakresu prawa zamówień publicznych. Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że jego uczestnicy są związani ustaleniami umownymi. Ustalenia te mogą dotyczyć różnych kwestii, zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną w art. 353¹ k.c. np. zasad reprezentacji, sposobu rozliczeń danego przedsięwzięcia, podziału robót, udziału w zyskach i stratach, itp.

Jak wskazano, celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy lub też szeroki zakres przedmiotowy przekracza możliwości jednego podmiotu. Umowa konsorcjum z reguły wiąże podmioty na czas określony najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, do którego zostało powołane. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową, zaś w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem. Konsorcjum zwykle nie jest spółką prawa handlowego, nie posiada osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, nie musi więc być rejestrowane. Powyższe skutkuje tym, iż konsorcjum, jako że nie jest podmiotem wymienionym w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, nie może samodzielnie dokonywać rozliczeń podatku od towarów i usług.

Zatem, jeśli wolą uczestników nie jest powołanie konsorcjum np. w formie spółki osobowej, to nie jest ono żadnym z podmiotów wskazanych w ustawie. Oznacza to, że z punktu widzenia VAT każdy z członków konsorcjum jest odrębnym podatnikiem – w zakresie takim, jaki wynika z zawartej między nimi umowy. Podatnikiem nie jest i nie może być natomiast samo konsorcjum.

Jednakże w relacjach wynikających ze wspólnego przedsięwzięcia to Lider, przez zakres określonych funkcji będzie podmiotem scalającym całość robót utworzonego konsorcjum i reprezentującym konsorcjum w stosunkach gospodarczych. Lider konsorcjum – we własnym imieniu będzie wystawiał faktury VAT obciążające zamawiającego za usługi realizowane przez wszystkie podmioty wchodzące w skład konsorcjum. Natomiast Partner konsorcjum będzie się rozliczał z Liderem z zakresu wykonanych usług i na zasadach określonych w zawartej umowie.

Wzajemne rozliczenia między członkami konsorcjum stanowią wynagrodzenie za świadczone usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a co za tym idzie, wymagają wystawienia faktur VAT.

Z przedmiotowej umowy konsorcjum wynika, że Firma A, będąca zamawiającym usługę - beneficjentem środków publicznych - zleca konsorcjum firm B i C (tj. Wnioskodawcy) wspólnej realizacji zorganizowania i przeprowadzenia szkoleń, będących usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowaną w co najmniej 70% ze środków publicznych. Firmy B i C (tj. Wnioskodawca) są czynnymi podatnikami podatku VAT i stanowią oddzielne podmioty gospodarcze.

Firma B występuje w roli Lidera i jest upoważnioną stroną w stosunku do firmy A do reprezentowania konsorcjum, w tym do dokonywania rozliczeń w imieniu konsorcjum. Firma C (tj. Wnioskodawca) wystawia faktury za świadczone usługi w ramach konsorcjum formie B -Liderowi konsorcjum.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy jego rozliczenie za usługi przeprowadzenia szkoleń realizowane na rzecz Zamawiającego, a udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz Lidera konsorcjum, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT ze stawką zwolnioną.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie spełnia przesłanek o charakterze podmiotowym wymienionych w art. 43 ust.1 pkt 26, bowiem nie jest ani uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk, czy też jednostką badawczo-rozwojową, ani też w tym zakresie nie stanowi jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, iż realizowane przez Wnioskodawcę szkolenia, nie spełniają przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku, na podstawie ww. przepisu ustawy.

W związku z czym należy przeanalizować, czy spełnione zostaną przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Dla oceny tego, czy szkolenia wykonywane przez Wnioskodawcę działającego w charakterze Partnera w konsorcjum są zwolnione od podatku od towarów i usług, konieczne jest stwierdzenie:

1.  czy są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty lub
2.  czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz
    1.  czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
    2.  czy są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty lub
    3.  czy szkolenia finansowane są w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Tak więc, aby przedmiotowe usługi mogły korzystać z takiego zwolnienia, to muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Jak wynika z wniosku, świadczone usługi szkoleniowe są usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego i obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, iż spełniona została pierwsza przesłanka tj. usługi realizowane w ramach szkoleń są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, bowiem służą podwyższeniu kwalifikacji zawodowych i mają na celu rozwój zawodowy osób szkolących się.

Należy zatem zbadać pozostałe z wymaganych przesłanek warunkujących prawo do zastosowania zwolnienia z podatku VAT na postawie wskazanego przepisu. Wnioskodawca wskazał, iż świadczone usługi nie są prowadzone przez podmiot, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a i b ustawy.

Podmiot zlecający Wnioskodawcy, działającemu w konsorcjum, przeprowadzenie szkoleń, otrzymuje dofinansowanie do przedmiotowych szkoleń w wysokości wynoszącej co najmniej 70% ze środków publicznych. W związku z powyższym to podmiot zlecający (tu Zamawiający) przeprowadzenie szkoleń jest głównym i bezpośrednim beneficjentem środków publicznych, natomiast zarówno Lider, jak i Partner konsorcjum są bezpośrednimi podwykonawcami i świadczą usługi na rzecz tego beneficjanta środków publicznych, bowiem specyfika działalności podmiotów realizujących wspólne przedsięwzięcie w oparciu o umowę Konsorcjum polega na świadczeniu usług na rzecz Zamawiającego.

W przypadku usług wykonywanych przez Partnera w konsorcjum (Wnioskodawcę) na rzecz Zamawiającego, usługi te będą korzystały ze zwolnienia z podatku VAT, niezależnie od tego, że rozliczenie będzie następowało poprzez Lidera konsorcjum, tj. faktura VAT będzie wystawiana Liderowi konsorcjum, bowiem wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tytułu świadczonych usług szkoleniowych jest finansowane co najmniej w 70% ze środków publicznych (dofinansowanie z funduszy unijnych).

Tym samym za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym realizując usługi organizacji i prowadzenia szkoleń jako Partner w konsorcjum, na zlecenie Zamawiającego - beneficjenta środków publicznych, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, Spółka winna udokumentować je poprzez wystawienia faktury VAT na Lidera konsorcjum przy zastosowaniu zwolnienia od podatku VAT na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.