Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-926/15-2/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-05
Teza: 1. Czy Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego z tytułu dochodu osiąganego z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach spółki komandytowej na jego rzecz, ale za pośrednictwem Powiernika? W razie odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1 2. Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do odprowadzania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów osiąganych z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej za pośrednictwem Powiernika?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; powiernictwo; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa powiernictwa; umowa-umowa zlecenia; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 44

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2015 r. (data wpływu 27 lipca 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych, jakie dla powierzającego wywołuje zawarcie umowy zlecenia powierniczego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych, jakie dla powierzającego wywołuje zawarcie umowy zlecenia powierniczego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która zawarła jako zlecający Umowę powierniczą z osobą fizyczną (dalej Powiernikiem). Przedmiotem tej umowy jest nabycie przez Powiernika we własnym imieniu ale na rzecz Wnioskodawcy, udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „sp. z o.o.") oraz ogółu praw i obowiązków komandytariusza spółki komandytowej (dalej „sp.k." lub "spółka komandytowa"). Nabycie udziałów i ogółu praw i obowiązków w wykonaniu umowy powierniczej już nastąpiło.

Do zadań Powiernika oprócz nabycia udziałów w sp. z o.o. i ogółu praw i obowiązków w sp.k. należy:

1.  wykonywanie zgodnie z dyspozycjami Wnioskodawcy praw wspólnika, w tym oddawania głosów na zgromadzeniu wspólników sp. z o.o.
2.  nieodpłatne wydanie Wnioskodawcy wszelkich korzyści wynikających z uczestnictwa w spółce z o.o. niezwłocznie po ich uzyskaniu,
3.  wykonywanie uprawnień komandytariusza w spółce komandytowej zgodnie z dyspozycjami Wnioskodawcy,
4.  nieodpłatne wydanie Wnioskodawcy wszelkich korzyści wynikających z uczestnictwa w spółce komandytowej.

Do obowiązków Wnioskodawcy należy przekazanie Powiernikowi środków niezbędnych na nabycie udziałów w sp. z o.o. oraz ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej oraz innych ewentualnych kwot, których zapłaty od wspólników zażąda sp. z o.o. lub spółka komandytowa. Powiernikowi należy się wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług powierniczych.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i wybrał opodatkowanie na zasadzie wynikającej z art. 30 c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „PIT").

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego z tytułu dochodu osiąganego z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach spółki komandytowej na jego rzecz, ale za pośrednictwem Powiernika?

W razie odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1

1.  Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do odprowadzania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów osiąganych z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej za pośrednictwem Powiernika?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1:

W ocenie Wnioskodawcy podatnikiem podatku dochodowego z tytułu dochodu osiąganego z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na jego rzecz przez Powiernika jako komandytariusza w ramach spółki komandytowej będzie zlecający czyli Wnioskodawca.

Zgodnie z art. 1 PIT, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Stosownie do art. 9 ust. 1, la i 2 PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52,52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej (dalej „OP") zaniechano poboru podatku.

Podstawowym warunkiem wystąpienia u podatnika obowiązku zapłaty podatku dochodowego jest zatem uzyskanie przez niego dochodu, rozumianego jako nadwyżka przychodu nad kosztami jego uzyskania w rozumieniu ww. ustawy podatkowej. Istotą powstania zobowiązania w tym podatku jest zatem uzyskanie przez osobę fizyczną (podatnika) korzyści (przysporzenia) ze zdarzenia, czy też czynności prawnej, z którymi ww. ustawa wiąże obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Spółka komandytowa nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego. Dochody wypracowane przez tę spółkę nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podatnikami podatku dochodowego od dochodów wypracowanych w ramach tej spółki są (co do zasady) jej wspólnicy.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego (w tym także spółkę komandytową).

Zauważyć jednak należy, że w obrocie gospodarczym zarówno osoby fizyczne, osoby prawne, jak i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (spółki osobowe) nie muszą działać osobiście. Dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnych. Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana - mianem reprezentowanego. Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, że prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa, przy czym nie należy ich utożsamiać z przedstawicielstwem. Od tej instytucji należy odróżnić np. powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo, jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 353(1) Kodeks cywilny (dalej „KC"), zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zatem zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Jak wynika z art. 734 i 735 KC, istotą umowy zlecenia jest odpłatne lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub (jeżeli tak stanowi umowa) w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 KC).

Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze jest ograniczone, a to poprzez:

*   ograniczenie czasowe - zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa, bądź uzyskane korzyści na pierwsze żądanie zleceniobiorcy,
*   ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami lub korzyściami na rzecz kogo innego aniżeli zleceniodawca lub wskazany przezeń podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa,
*   nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw - prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie - zgodnie z art. 742 KC dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, oraz zwalnia go od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym, natomiast w przypadku przenoszenia powierniczo nabytych praw na wskazaną przez zlecającego osobę trzecią cena zbycia stanowi należność zleceniodawcy (art. 740 KC),
*   przyjmującemu zlecenie nie wolno używać we własnym interesie rzeczy i pieniędzy dającego zlecenie. Od sum pieniężnych zatrzymanych ponad potrzebę wynikającą z wykonywania zlecenia powinien płacić dającemu zlecenie odsetki ustawowe (art. 741 KC).

W rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca zawarł z Powiernikiem umowę powiernictwa. Na podstawie tej umowy Powiernik zobowiązany jest do nabycia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej, wykonywania ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce komandytowej - zgodnie z poleceniami Wnioskodawcy. Ponadto Powiernik zobowiązana jest do nieodpłatnego wydania Wnioskodawcy wszystkiego co uzyskał z tytułu członkostwa w spółce komandytowej. W aktach rejestrowych formalnie jako wspólnik spółki komandytowej figuruje Powiernik, jednakże rzeczywistym podmiotem praw i obowiązków przysługujących z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej jest Wnioskodawca.

Mając na względzie przytoczone wyżej przepisy stwierdzić należy, że (co do zasady) podatnikami podatku dochodowego z tytułu dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej przez spółkę komandytową są wspólnicy tej spółki. Wynika to z faktu, że generalnie to wspólnicy ci są jednocześnie beneficjentami korzyści uzyskiwanych przez spółkę, tj. uczestniczą w wypracowanym przez nią zysku. Jednakże w opisanym stanie faktycznym, w związku z zawartą umową zlecenia powierniczego, rzeczywistym beneficjentem skutków prowadzonej przez spółkę działalności nie jest Powiernik (formalny wspólnik) lecz powierzający (Wnioskodawca). Powiernik zobowiązany jest mu bowiem wydać nieodpłatnie wszystko co uzyskała z tytułu członkostwa w spółce komandytowej, a Wnioskodawca jest zobowiązany pokrywać wszelkie wydatki związane z uczestnictwem w tej spółce komandytowej. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w opisanym zdarzeniu brak jest podstaw do obciążania Powiernika obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych od dochodów wypracowanych przez spółkę komandytową. Pomimo, że formalnie będzie on wspólnikiem tej spółki, to z uwagi na zawartą umowę zlecenia powierniczego, nie uzyska on przychodu podatkowego z tytułu udziału w tej spółce. Z tego względu obowiązek zapłaty podatku dochodowego będzie spoczywał na Wnioskodawcy, jako na faktycznym beneficjencie.

Analogiczne stanowisko znajduje odzwierciedlenie w licznych interpretacjach podatkowych, m.in. interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20.02.2014 r. (IBPB1/1/415-1174/13/KB).

Podsumowując, Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, z tytułu dochodu osiąganego z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach spółki komandytowej na jego rzecz ale za pośrednictwem Powiernika.

Ad. 2

Zgodnie z art. 44 ust. 1 PIT podatnicy osiągający dochód z działalności gospodarczej zobowiązani są samodzielnie odprowadzać miesięczne zaliczki na podatek dochodowy.

Wnioskodawca zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w odpowiedzi na pytanie nr 1, będzie zobowiązany opodatkować dochód osiągnięty z tytułu uczestnictwa (pośredniego) w spółce komandytowej - będzie on zatem podatnikiem w związku z dochodami osiągniętymi ze spółki komandytowej. W myśl przytoczonego artykułu zaliczki miesięczne odprowadzają podatnicy.

W takim stanie prawnym obowiązek zapłaty miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, w związku z osiąganiem przez Wnioskodawcę - za pośrednictwem Powiernika będącego osobą prawną - dochodu z działalności spółki komandytowej, spoczywać będzie na Wnioskodawcy jako podatniku i ostatecznym beneficjencie tych dochodów. Z uwagi na wybór przez Wnioskodawcę opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c PIT, sposób określania wysokości zaliczek wynikać będzie z art. 44 ust. 3f PIT.

Podsumowując, Wnioskodawca będzie zobowiązany do odprowadzania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów osiąganych z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej za pośrednictwem Spółki Powiernika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.