Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1444/14/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-03-10
Teza: Sposób ustalenia obrotu w związku z prowadzoną sprzedażą.
Słowa kluczowe: limit; limit-limit obrotu; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; umowa-umowa pośrednictwa; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2014 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 4 marca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu ustalenia obrotu w związku z prowadzoną sprzedażą - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2014 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 4 marca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu ustalenia obrotu w związku z prowadzona sprzedażą.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką jawną. Spółka zajmuje się m.in. pośrednictwem w obrocie wirtualnymi przedmiotami używanymi w grach komputerowych. Za pośrednictwem strony internetowej z klientami zawierane są umowy zlecenia, polegające na znalezieniu dostawcy oraz zawarciu z nim w imieniu klienta umowy, której przedmiotem jest przekazanie użytkownikowi serwisu określonych przedmiotów w zamian za ustalone z nim wynagrodzenie oraz przekazanie wynagrodzenia. Z zapisów zawieranej umowy, określającej przedmiot świadczenia wynika, że:

*   przedmiotem umowy zawieranej z użytkownikiem serwisu jest umowa zlecenia, polegająca na znalezieniu Dostawcy oraz zawarciu z nim umowy, której przedmiotem jest przekazanie Użytkownikowi serwisu określonych Przedmiotów w zamian za ustalone z nim wynagrodzenie, oraz przekazanie wynagrodzenia,
*   Spółka pobiera prowizję za świadczenie opisanej usługi,
*   Spółka ponosi odpowiedzialność za przekazanie Użytkownikowi zamówionych Przedmiotów,
*   wyświetlone ceny przedmiotów są cenami ostatecznymi, zawierającymi w sobie cenę Przedmiotów, cenę usługi oraz należne podatki,
*   Użytkownik serwisu, składając zamówienie na określoną ilość Przedmiotów - udziela Spółce pełnomocnictwa do zawarcia w jego imieniu umowy z Dostawcą, a w chwili zawarcia umowy nadwyżka pomiędzy uiszczoną ceną, o której mowa w ust. 1, a ceną Przedmiotów wynegocjowaną przez Spółkę u Dostawcy, staje się prowizją za wykonaną usługę - Spółka nie nabywa prawa do rozporządzania otrzymaną kwotą,
*   Spółka dokłada najlepszych starań, aby Przedmioty przekazane zostały na wskazane konto użytkownika w ciągu 24 godzin, natomiast po upływie 72 godzin od złożenia zamówienia Użytkownik serwisu ma prawo odstąpić od umowy, jeśli do tego czasu nie zostanie ono wykonane,
*   po wykonaniu zlecenia Spółka wystawia rachunek, który klient może pobrać po zalogowaniu.

Wskazano, że rachunek wystawiany jest na kwotę prowizji, która znana jest dopiero po wynegocjowaniu ceny z dostawcą. Kontrahentami są osoby fizyczne, nieprowadzące działalności gospodarczej, będące użytkownikami serwisu Spółki.

Czynności dokonywane są w sekwencji opisanej w umowie tj. najpierw klient zawiera umowę, potem przekazuje Spółce umówioną kwotę, następnie Spółka szuka dostawcy przedmiotów, a po jego znalezieniu - przedmioty są przekazywane. Z umowy wynika, że Spółka nie może rozporządzać otrzymaną kwotą i faktycznie tego nie robi. Wskazano, że Spółka korzysta z „przedmiotowego zwolnienia z VAT” i jako podstawę obrotu przyjmując uzyskane prowizje. W uzupełnieniu do wniosku dodatkowo wyjaśniono, że Spółka korzysta ze zwolnienia podmiotowego i nie prowadzi ewidencji dla potrzeb rozliczenia podatku VAT, jednak przechowuje dowody dokumentujące poniesione wydatki dla potrzeb podatku dochodowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

„Czy wskazany sposób obliczania limitu zwolnienia w podatku od towarów i usług jest prawidłowy?”

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest postępowanie, gdzie na potrzeby art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług tj. obliczonej sprzedaży, Spółka uwzględnienia jedynie kwoty prowizji, bowiem pozostała kwota, pomimo tymczasowego powierzenia jej Spółce w ramach zawartej umowy zlecenia nie stanowi jej „przychodu”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 cyt. ustawy przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Art. 29a ust. 6 ustawy stanowi, że podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do treści art. 79 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.) podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że ww. przepisy ustawy dają możliwość wyłączenia z podstawy opodatkowania kwot stanowiących zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Podstawowym warunkiem zastosowania wyłączenia określonego w art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy jest działanie podatnika w imieniu i na rachunek nabywcy lub usługobiorcy.

Jeśli podatnik działa we własnym imieniu, lecz na rachunek klienta, to ww. przepis nie znajdzie zastosowania. W takiej sytuacji wystąpi dostawa towaru lub świadczenie usług, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, wówczas przyjmuje się, że podatnik ten sam nabył i wyświadczył te usługi.

Należy wskazać również, że aby otrzymana przez podatnika kwota stanowiła zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rachunek klienta, nie może stanowić należności lub kosztów dodatkowych, które w myśl art. 29a ust. 1 i 6 ustawy należy uwzględnić w podstawie opodatkowania. Zatem nie wystąpi zwrot wydatków poniesionych przez podatnika w imieniu i na rzecz klienta, jeśli wydatki te stanowią świadczenia pomocnicze związane bezpośrednio z dokonywaną przez niego na rzecz danego klienta dostawą towarów lub świadczeniem usług, czyli wydatki te były poniesione przez podatnika we własnym imieniu. W takiej sytuacji kwota zwracanych wydatków stanowi w istocie element kalkulacyjny wynagrodzenia z tytułu zawartej transakcji. Należy zatem podkreślić, że z regulacji art. 29a ust. 7 pkt 3 wypływa zasadniczy warunek - występowania w imieniu klienta, na rzecz którego bezpośrednio wystawiana jest np. faktura, o ile poniesiony wydatek powinien być w ten sposób dokumentowany.

Kolejnymi warunkami, które powinien spełnić podatnik, aby skorzystać z instytucji zwrotu poniesionych wydatków jest ujęcie ich przejściowo w prowadzonej ewidencji dla potrzeb rozliczenia podatku VAT, jak również posiadanie dowodów dokumentujących ich poniesienie.

Takim dowodem może być faktura, o ile w danym przypadku winna być wystawiona na faktycznego nabywcę lub usługobiorcę, a także dowód potwierdzający fakt uregulowania przez podatnika należności dotyczący tych wydatków.

W konsekwencji spełnienie przez podatnika ww. warunków będzie skutkować możliwością bezpośredniego rozliczenia z kontrahentem poniesionych w imieniu i na jego rzecz wydatków, a tym samym podatnik nie będzie zobowiązany ujmować w podstawie opodatkowania przedmiotowych wydatków w transakcji dotyczącej dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz tego kontrahenta.

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Art. 113 ust. 2 ustawy stanowi, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

1.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji

Zgodnie z art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Stosownie zaś do art. 113 ust. 13 cyt. ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    
    1.  energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
    2.  wyrobów tytoniowych,
    3.  samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    
    1.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    2.  terenów budowlanych,
    3.  nowych środków transportu;
2.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka zajmuje się m.in. pośrednictwem w obrocie wirtualnymi przedmiotami używanymi w grach komputerowych. Za pośrednictwem strony internetowej z klientami zawierane są umowy zlecenia, polegające na znalezieniu dostawcy oraz zawarciu z nim w imieniu klienta umowy, której przedmiotem jest przekazanie użytkownikowi serwisu określonych przedmiotów w zamian za ustalone z nim wynagrodzenie, oraz przekazanie wynagrodzenia. Za świadczone usługi Spółka pobiera prowizję. Użytkownik serwisu - składając zamówienie na określoną ilości przedmiotów - udziela Spółce pełnomocnictwa do zawarcia w jego imieniu umowy z Dostawcą, a w chwili zawarcia umowy nadwyżka pomiędzy uiszczoną ceną, a wynegocjowaną przez Spółkę u Dostawcy, staje się prowizją za wykonaną usługę - Spółka nie nabywa prawa do rozporządzania otrzymaną kwotą.

Przedmioty powinny zostać przekazane na wskazane konto Użytkownika w ciągu 24 godzin, natomiast po upływie 72 godzin od złożenia zamówienia Użytkownik serwisu ma prawo odstąpić od umowy, jeśli do tego czasu nie zostanie ono wykonane. Po wykonaniu zlecenia Spółka wystawia rachunek (na kwotę prowizji), który klient można pobrać po zalogowaniu. Kontrahentami są osoby fizyczne, nieprowadzące działalności gospodarczej, będące użytkownikami serwisu Spółki. Wskazano, że Spółka korzysta ze zwolnienia podmiotowego i nie prowadzi ewidencji dla potrzeb rozliczenia podatku, jednak posiada dowody dokumentujące poniesienie takich wydatków dla potrzeb podatku dochodowego.

Na tym tle wątpliwości Spółki, dotyczą rozstrzygnięcia kwestii czy Spółka postępuje prawidłowo, przyjmując jako podstawę opodatkowania kwotę uzyskanych prowizji.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że w tym konkretnym przypadku - gdy z przedstawionych okoliczności wynika, że Spółka działając w oparciu udzielone przez zamawiającego pełnomocnictwo do zawarcia w jego imieniu umowy z dostawcą - świadczy usługi pośrednictwa w obrocie wirtualnymi przedmiotami (gdzie zapłatę za opisane usługi stanowi wyłącznie uzyskana przez Spółkę prowizja tj. nadwyżka pomiędzy uiszczoną przez zamawiającego ceną, a ceną którą Spółka wynegocjuje u dostawcy), to przy założeniu, że z prowadzonej przez Spółkę dokumentacji dotyczącej ponoszonych w imieniu i na rzecz zamawiającego wydatków, wynika rzeczywisty przebieg transakcji, a zatem dochodzi do zwrotu wydatków poniesionych przez podatnika na rzecz zamawiającego – w świetle art. 29a ust. 1 i 7 ustawy o VAT – podstawę opodatkowania świadczonych przez Spółkę usług stanowi wyłącznie otrzymana z tego tytułu prowizja. Tym samym, dla potrzeb ustalenia limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług należy uwzględnić tak ustaloną podstawę opodatkowania.

Należy zaznaczyć również, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii skuteczności i poprawności prawnej - na gruncie ustawy Kodeks cywilny - zawarcia pomiędzy Spółką a użytkownikami umów pośrednictwa w zakupie wirtualnych przedmiotów, gdyż analiza umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Końcowo podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku stan faktyczny, co oznacza, iż w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto należy wskazać, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii miejsca świadczenia przedmiotowych usług, bowiem nie sformułowano w tym zakresie stanowiska, jak również nie postawiono pytania. Niniejszej interpretacji udzielono przy założeniu, że miejscem świadczenia i opodatkowania tych usług jest terytorium kraju.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.