Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.454.2019.3.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-13
Teza: Planowane odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 lub udziału w Nieruchomości 3, nie będzie stanowiło źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jego odpłatne zbycie nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie przez spadkodawcę. Innymi słowy, przedmiotowa transakcja będzie wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; spadek; spadkodawca; udział; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2019 r. (data wpływu 11 września 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 października 2019 r. (data nadania 14 października 2019 r., data wpływu 16 października 2019 r.) na wezwanie z dnia 24 września 2019 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.454.2019.1.MZ (data nadania 24 września 2019 r., data doręczenia 7 października 2019 r.) oraz pismem z dnia 4 listopada 2019 r. (data nadania 4 listopada 2019 r., data wpływu 8 listopada 2019 r.) na wezwanie z dnia 24 października 2019 r., Nr 0114-KDIP3-2.4011.454.2019.2.MZ (data nadania 24 października 2019 r., data doręczenia 25 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest**:

*   w części dotyczącej ustalenia daty nabycia Nieruchomości 2 – **nieprawidłowe**

*   w pozostałej części - **prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, obywatelem polskim, polskim rezydentem podlegającym opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Polski.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, tak w formie jednoosobowej działalności gospodarczej jak i spółki. W dniu 18 stycznia 2019 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy, co zostało potwierdzone przez skrócony odpis aktu zgonu wydany przez Kierownika Urzędu Stanu Cywilnego, w dniu 31 stycznia 2019 r., zgodny z treścią aktu zgonu.

Na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego w dniu 11 lutego 2019 r. przez notariusz, prowadzącą Kancelarię Notarialną, za Repertorium A (…), Wnioskodawca nabył w całości spadek po zmarłym (dalej „Dzień Nabycia Spadku”).

Akt poświadczenia dziedziczenia został zarejestrowany tego samego dnia. Dziedziczenie odbyło się na zasadach ustawowych określonych w art. 931 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. 2018.1025, dalej „Kodeks cywilny”).

Wnioskodawca jest jedynym spadkobiercą, zmarły nie pozostawił testamentu, a jego tytuł prawny do spadku nie był i nie jest kwestionowany. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy ojciec nie pozostawił po sobie innych spadkobierców, ani też nie dokonał rozporządzenia na wypadek śmierci.

Zmarły ojciec, pozostawił po sobie m.in. następujące nieruchomości, które weszły w skład spadku, objętego przez Wnioskodawcę:

1.  prawo własności nieruchomości lokalowej położonej w (…), przy ul. (…), dla której Sąd Rejonowy dla (…), prowadzi księgę wieczystą (…), zwana dalej „Nieruchomością 1”,
2.  nieruchomość gruntową zabudowaną, położoną w (…) przy ul. (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą (…), zwana dalej „Nieruchomością 2”,
3.  udział 1/2 we własności nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym, przy ul. (…) w (…), dla której Sąd Rejonowy dla (…) w (…), prowadzi księgę wieczystą (…), zwana dalej „Nieruchomością 3”.

Ojciec Wnioskodawcy w okresie od 1 września 2009 r. do dnia 9 listopada 2017 r. prowadził działalność gospodarczą, pod firmą (…). W dacie śmierci spadkodawcy, żadna z powyższych nieruchomości nie stanowiła środka trwałego prowadzonego przedsiębiorstwa.

Przed w okresie ostatnich 6 lat od dnia nabycia spadku żadna z Nieruchomości nie stanowiła składnika majątku działalności gospodarczej. W konsekwencji Nieruchomości jako składniki majątku przedsiębiorcy nigdy nie zostały wycofane z działalności. Jedynie Nieruchomość 1 była wynajmowana przez spadkobiercę.

Ojciec Wnioskodawcy, w dniu 16 kwietnia 1995 roku w Urzędzie Stanu Cywilnego w (…) za nr aktu małżeństwa (…), zawarł związek małżeński z A.W. W związku małżeńskim ojca Wnioskodawcy i A.W. obowiązywał ustrój wspólności ustawowej małżeńskiej.

W toku trwania małżeństwa ojciec Wnioskodawcy i A.W. nabyli do majątku wspólnego Nieruchomość 1, w skład której wchodził lokal mieszkalny odpisany powyżej wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej w wysokości 727/149646, jako udziałem związanym z własnością lokalu. Nieruchomość została nabyta na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego sprzedaży/sporządzonej przez notariusza za Rep A Nr …, w dniu 3 października 2005 r. Powyższe potwierdzają odpowiednie wpisy w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości, w szczególności w zakresie daty nabycia nieruchomości, prawa własności nieruchomości, wspólności ustawowej małżeńskiej.

Nieruchomość 2, nabyta została przez ojca Wnioskodawcy w dniu 7 marca 1995 r., na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej za Rep A Nr …. Ponieważ nabycie Nieruchomości 2 nastąpiło, przed zawarciem związku małżeńskiego, weszła ona do majątku odrębnego ojca. W dniu 19 października 1995 r., ojciec i A.W. zawarli umowę o rozszerzenie wspólności ustawowej małżeńskiej na podstawie umowy sporządzonej przez notariusza za Rep. A Nr …. Powyższe potwierdzają odpowiednie wpisy w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości, w szczególności w zakresie daty nabycia nieruchomości, prawa własności nieruchomości oraz rozszerzenia wspólności ustawowej małżeńskiej.

Udział 1/2 w prawie własności Nieruchomości 3 został nabyty przez ojca na podstawie umowy darowizny i umowy ustanowienia prawa nieodpłatnego użytkowania z dnia 19 listopada 2007 r., na podstawie aktu sporządzonego przez notariusz za Rep A Nr ….

Mając na uwadze powyższe w skład majątku wspólnego małżeńskiego weszły wyłącznie Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2.

Związek małżeński A.W. i ojca Wnioskodawcy został rozwiązany wyrokiem Sądu Okręgowego w (…), z dnia 4 marca 2014 r., wydanym pod sygnaturą akt … (dalej „Wyrok rozwodowy”). Wyrok stał się prawomocny z dniem 26 marca 2014 r., co potwierdza postanowienie o nadaniu wykonalności. Zgodnie z pkt 6 Wyroku rozwodowego, Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2, zostały przyznane na wyłączną własność A.W. Podział majątku wspólnego został dokonany poprzez przyznanie A.W. innej nieruchomości, objętej wspólnością ustawową małżeńską oraz bez obowiązku spłat i dopłat.

Do dnia złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Wnioskodawca złożył odpowiednie zgłoszenie nabycia własności rzeczy i praw majątkowych po spadkodawcy, z zachowaniem terminu 6 miesięcy od Dnia Nabycia Spadku, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 1) w zw. z art. 4a ust. 1a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U.2018.644, dalej „Ustawa o podatku od spadków”).

Wnioskodawca planuje odpłatne zbycie (sprzedaż) Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2. W związku z planowaną sprzedażą Wnioskodawca chciałby uzyskać potwierdzenie w zakresie prawidłowości rozliczenia ewentualnych zobowiązań podatkowych.

W przesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że w skład spadku po zmarłym Waldemarze Wrzos wchodziły:

*   Lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość o pow. użytkowej około 50,7 m2 o nr KW (…), położony w (…), przy ul. (…);

*   Udział 1/2 w prawie własności nieruchomości o powierzchni gruntu 240 m2, zabudowanej budynkiem mieszkalnym, o numerze KW (…), położonej przy ul. (…), (…);

*   Prawo własności nieruchomości o pow. Gruntu 1015 m2, o nr kw (…), zabudowanej budynkiem mieszkalnym, położonej w (…), ul. (…), powiat (…);

*   Udział 129/30686 w prawie własności nieruchomości o pow. 3068 m2 stanowiącej lokal niemieszkalny (lokal garażowy), o numerze Kw (…), położony w (…), przy ul. (…);

*   Środki pieniężne w walutach PLN, EUR, USD;

*   Jednostki uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych (…), (…), (…), (…);

*   Dłużne papiery wartościowe (…), (…), (…);

*   Jednostki uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym otwartym i specjalistycznym funduszu inwestycyjnym – (…) oraz (…);

*   Fundusz Inwestycyjny (…).

Wnioskodawca wskazał, że zmarły ojciec, pozostawił po sobie m.in. następujące nieruchomości, które weszły w skład spadku, objętego przez Wnioskodawcę:

*   Prawo własności nieruchomości lokalowej położonej w (…), przy ul. (…), dla której Sad Rejonowy (…), prowadzi księgę wieczystą KW (…), zwana dalej „Nieruchomością 1”;

*   Nieruchomość gruntową zabudowaną, położoną w (…) przy ul. (…), dla której Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą KW (…),zwana dalej „Nieruchomością 2”;

*   Udział 1/2 we własności nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym, przy ul. (…) w (…), dla której Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą pod numerem KW (…), zwana dalej „Nieruchomością 3”.

Zgodnie z Wyrokiem Rozwodowym, Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2, zostały przyznane na wyłączną własność ojca Wnioskodawcy. Uprzednio wchodziły w skład wspólności ustawowej małżeńskiej. Uprzednio omyłkowo wskazano, że zostały przyznane A.W. w ramach podziału majątku wspólnego. Ostatecznie wyjaśniając, Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 została przyznana na rzecz ojca Wnioskodawcy Wyrokiem Rozwodowym. Nieruchomość 3 nie wchodziła w skład wspólności ustawowej małżeńskiej.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

*   W stosunku do udziału 1/2 w prawie własności nieruchomości położonej przy ul. (…), (…) o powierzchni 240 m2, zabudowanej budynkiem mieszkalnym, o numerze KW (…) (dalej „Nieruchomość 3”) nie dokonał żadnych czynności rozporządzających lub zobowiązujących, tj. nie sprzedał Nieruchomości 3, nie obciążył jej w żaden sposób, nie wynajął, nie oddał w dzierżawę oraz nie obciążył jej pod żadnym tytułem odpłatnym lub darmym.

*   Nieruchomość 3 została nabyta przez ojca (spadkodawcę) na podstawie umowy darowizny z dnia 19 listopada 2007 r. aktem notarialnym sporządzonym za Rep A Nr … przez notariusza.

*   Wnioskodawca rozważa sprzedaż Nieruchomości 3 i ten składnik również jest objęty jego pytaniem. Wnioskodawca rozważa również nieodpłatne (darme) przekazanie Nieruchomości 3, ale konsekwencje podatkowe nieodpłatnego przekazania nie są objęte pytaniem Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 lub udziału w Nieruchomości 3, przed upływem pięciu lat od dnia nabycia spadku, będzie stanowiło dla niego źródło przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 8 pkt a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy powstanie dla Wnioskodawcy obowiązek podatkowy od takiego przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zawarcie umowy sprzedaży, na podstawie której zbędzie Nieruchomość 1 lub Nieruchomość 2, nie będzie stanowiło dla niego źródła przychodu art. 10 ust. 8 pkt a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U.2018.1509, dalej „ustawa o PIT”), nawet jeżeli sprzeda Nieruchomości przed upływem pięciu lat od dnia nabycia spadku na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia.

W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Jako podstawę zwolnienia dochodu ze sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawca wskazuje art. 10 ust. 5 ustawy o PIT.

Zwolnienie nabycia spadku od podatku dochodowego

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 4a ust. 1 i 1a Ustawy o podatku od spadków. Zgodnie z powyższym przepisem zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, a jeżeli dokumentem potwierdzającym nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych jest akt poświadczenia dziedziczenia, termin 6 miesięcy, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, do zgłoszenia tego nabycia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego liczy się od dnia zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Powyższe zwolnienie ma charakter przedmiotowy i wynika ze stosunku pokrewieństwa pomiędzy spadkobiercą i spadkodawcą (syn-ojciec). Przedmiotowe zwolnienie obowiązywało w dniu nabycia spadku i obowiązuje w dacie złożenia niniejszego wniosku.

Podsumowując powyższe wskazać należy, iż Wnioskodawca dokonał skutecznego zgłoszenia wniosku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Wobec powyższego po dokonaniu takiego zgłoszenia Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od spadków.

Data nabycia przez spadkodawcę Nieruchomości.

W skład spadku wchodzą między innymi Nieruchomości, które Wnioskodawca planuje odpłatnie zbyć. W konsekwencji powyższego w celu ustalenia ewentualnego obowiązku podatkowego w związku z osiągnięciem przychodu zdecydował się złożyć niniejszy wniosek.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8) ustawy o PIT źródłami przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, (a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, (b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, (c) prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz (d) innych rzeczy, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z ustępem 2 art. 10 ustawy o PIT przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia (i) na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu – do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy, (ii) w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych oraz (iii) składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Ponieważ Nieruchomości nie stanowiły środka trwałego przedsiębiorstwa prowadzonego przez ojca Wnioskodawcy, nie ma zastosowania do nich art. 14 ust. 2 pkt 1) ppkt a, zgodnie z którym przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Ponieważ Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 zostały przyznane na odrębną własność ojca (spadkodawcy), dopiero z dniem 26 marca 2014 r., zgodnie z wyrokiem Sądu Okręgowego, przyznane zostały na jego wyłączną własność, w ocenie Wnioskodawcy konieczne jest ustalenie od kiedy należy liczyć termin nabycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2.

W ocenie Wnioskodawcy, datę nabycia przez spadkodawcę Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 należy liczyć od dnia ich objęcia w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej, tj. odpowiednio od dnia zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego sprzedaży sporządzonej przez notariusza, za Rep A Nr …/2005, tj. 3 października 2005 r. – dla Nieruchomości 1 oraz dnia zawarcia umowy o rozszerzeniu wspólności ustawowej małżeńskiej z dnia 19 października 1995 r., sporządzonej przez notariusza za Rep A Nr … – dla Nieruchomości 2.

Powtórzyć wypada pogląd przedstawiony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, zgodnie z którym małżonek, który otrzymał całą nieruchomość w wyniku podziału majątku wspólnego, pozostaje właścicielem całej nieruchomości, nabytej już wcześniej, zatem zniesienie wspólności małżeńskiej nie ma wpływu na określenie daty nabycia nieruchomości bądź udziału w tej nieruchomości dla ustalenia przychodu podatkowego ze źródła, jakim jest odpłatne zbycie (Wyrok WSA z dnia 31 stycznia 2018 r. I SA/Gd 1674/17).

W szczególności, w zakresie zawartej przez spadkobiercę umowy rozszerzającej wspólność ustawową małżeńską na Nieruchomości 2, wskazać należy, iż okoliczność ta jest irrelewantna dla określenia daty nabycia Nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8) ustawy o PIT. Przytoczyć w tym zakresie wypada wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, zgodnie z którym z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkową nie następuje jakiekolwiek wydzielenie części nieruchomości, a żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy. Każdy ze współwłaścicieli jest właścicielem całej rzeczy. Nie można również powiedzieć, że z chwilą zawarcia umowy majątkowej strona takiej umowy wyzbywa się prawa, a na skutek wyłączenia z tej współwłasności ponownie nabyła (Por. wyrok WSA, z dnia 19 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 949/13). W konsekwencji nie ma wątpliwości co do tego, że w przypadku objęcia wspólnością ustawową nieruchomości, stanowiącej odrębną własność, małżonek, który stałby się w ten sposób współwłaścicielem, w przypadku sprzedaży tej nieruchomości, korzystałby ze zwolnienia przysługującego drugiemu małżonkowi, na skutek upływu terminu 5 lat, liczonego od momentu nabycia nieruchomości przez pierwszego małżonka.

Doliczenie posiadania Nieruchomości przez spadkodawcę

Art. 10 ust. 5 ustawy o PIT, dodany został przez art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 października 2018 r. (Dz.U.2018.2159) zmieniającej ustawę o PIT. Wejście w życie przedmiotowej zmiany nastąpiło z dniem 1 stycznia 2019 r. Przypomnieć w tym miejscu należy, że śmierć spadkodawcy nastąpiła w dniu 18 stycznia 2019 r., a więc już pod rządami nowej ustawy.

Zgodnie ze wskazanym powyżej ust. 5 w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

W ocenie Wnioskodawcy należy wskazać, że ponieważ nabycie przez ojca Wnioskodawcy Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8) ustawy o PIT, nastąpiło odpowiednio w roku 2005 oraz w 1995, czas posiadania przez spadkodawcę tych nieruchomości, przekroczył okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tychże.

W konsekwencji powyższego, ponieważ upłynął – w dacie złożenia wniosku o wydanie interpretacji – okres pięciu lat od daty nabycia przez ojca Wnioskodawcy, Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tychże, niezbędny do zwolnienia przez Wnioskodawcę, odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę Nieruchomości nie będzie stanowiło źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8) ustawy o PIT.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z ust. 6 art. 10 ustawy o PIT, w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej. Powyższe potwierdza, interpretację przepisów przedstawioną powyżej przez Wnioskodawcę.

Mając na uwadze powyższe, z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę upłynął termin 5 letni, po złożeniu zgłoszenia nabycia praw w drodze spadku, możliwe będzie zbycie Nieruchomości, bez powstania przychodu, od którego Wnioskodawca będzie zobowiązany odprowadzić podatek.

Zgodnie ze znowelizowanymi przepisami ww. ustaw, które weszły w życie w 2019 r. w tej sprawie ważne jest ustalenie daty nabycia Nieruchomości, lecz nie tak jak to miało miejsce przed nowelizacją – przez Wnioskodawcę (spadkobiercę), a nie Spadkodawcę. Od tego momentu należy wiec liczyć pięcioletni termin, który rozpoczął swój bieg od momentu sporządzenia aktu notarialnego, na podstawie którego zawarto umowę sprzedaży pomiędzy nabycia tych nieruchomości przez ojca Wnioskodawcy i A.W.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości 3 nie będzie stanowiła dla niego źródła przychodu - art. 10 ust. 8 pkt a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. 2018. 1509, dalej „ustawa o PIT”), nawet jeżeli sprzeda Nieruchomość 3 przed upływem pięciu lat od dnia nabycia spadku na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia. Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 4a ust. 1 i 1a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. 2018.644, dalej „Ustawa o podatku od spadków”).

W ocenie Wnioskodawcy, datę nabycia przez spadkodawcę Nieruchomości 3 należy liczyć od dnia jej objęcia w ramach umowy darowizny. Ponieważ od daty wykonania darowizny na rzecz ojca (spadkodawcy) upłynęło już ponad 5 lat od końca roku podatkowego, nie miał zastosowania w stosunku do niego (spadkodawcy) art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT. W konsekwencji również zbycie Nieruchomości 3 przez Wnioskodawcę nie będzie rodziło po jego stronie źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej ustalenia daty nabycia Nieruchomości 2 jest nieprawidłowe, natomiast w pozostałej części jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)˗c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób nabycia.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że ojciec Wnioskodawcy zmarł w dniu 18 stycznia 2019 r. Na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 11 lutego 2019 r. Wnioskodawca nabył w całości spadek po zmarłym. Zmarły pozostawił po sobie m.in. następujące nieruchomości, które weszły w skład spadku, objętego przez Wnioskodawcę: prawo własności nieruchomości lokalowej położonej w (…), przy ul. (…) (Nieruchomość 1), nieruchomość gruntową zabudowaną, położoną w (…) przy ul. (…) (Nieruchomość 2), udział 1/2 we własności nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym, przy ul. (…) w (…) (Nieruchomość 3). Nieruchomość 1 została nabyta przez spadkodawcę i jego żonę w dniu 3 października 2005 r. do majątku wspólnego małżonków. Nieruchomość 2 została nabyta w dniu 7 marca 1995 r., przed zawarciem związku małżeńskiego i weszła do majątku odrębnego spadkodawcy. W dniu 19 października 1995 r. ojciec Wnioskodawcy i A.W. zawarli umowę o rozszerzenie wspólności ustawowej małżeńskiej. Nieruchomość 3 spadkodawca nabył w dniu 19 listopada 2007 r. na podstawie umowy darowizny i umowy ustanowienia prawa nieodpłatnego używania. W skład majątku małżeńskiego weszły wyłącznie Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2. Związek małżeński A.W. i ojca Wnioskodawcy został rozwiązany w dniu 4 marca 2014 r. Zgodnie z wyrokiem rozwodowym Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 zostały przyznane na wyłączną własność ojca (spadkodawcy). Wnioskodawca planuje odpłatne zbycie Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2. Wnioskodawca rozważa sprzedaż Nieruchomości 3 i ten składnik również jest objęty pytaniem.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy przychód uzyskany ze sprzedaży Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 lub udziału w Nieruchomości 3 będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dla rozstrzygnięcia omawianej sprawy istotne jest m.in. ustalenie, czy nabycie Nieruchomości 1 do majątku wspólnego małżonków oraz włączenie Nieruchomości 2 stanowiącej majątek osobisty spadkodawcy do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy o rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej, a następnie przyznanie na rzecz spadkodawcy na podstawie wyroku rozwodowego tych nieruchomości, stanowi nabycie przez spadkodawcę w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 tej ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą między innymi przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej, przedmioty nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa).

W myśl natomiast art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018, poz. 1025 z późn. zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego czyli do dokonania rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o przyjęciu darowizny. Jeżeli przedmiotem darowizny jest nieruchomość, to umowa darowizny pod rygorem nieważności powinna mieć formę aktu notarialnego. Tym samym zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której wskazano, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych przez małżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro – z uwagi na wspólność majątkową – nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości (przyznania nieruchomości) na podstawie wyroku rozwodowego. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Należy wskazać, że włączenie do majątku wspólnego nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego jednego z małżonków nie stanowi nabycia tego prawa w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Datą nabycia nieruchomości przez każdego z małżonków jest data nabycia przez tego małżonka, który nieruchomość włączył do majątku wspólnego. W konsekwencji, od tej daty należy liczyć upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

W tym miejscu zwrócić uwagę należy, że – co prawda – ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Ustawa zmieniająca zgodnie z art. 16 w związku z art. 17 zasadniczo wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. i stosuje się ją do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r., z wyjątkami przewidzianymi w ustawie.

W uzasadnieniu do projektu zmian zawarto wyjaśnienie, że dodawany ust. 5 pozwoli na uwzględnienie przez spadkobiorcę okresu posiadania nieruchomości lub prawa wieczystego użytkowania przez spadkodawcę celem wyliczenia 5-letniego okresu warunkującego możliwość nieopodatkowania dochodów ze zbycia (poza działalnością gospodarczą) nieruchomości (druk sejmowy - 2854). Wskazany wyżej ust. 5 w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie „ustanawia” innej daty nabycia nieruchomości przez spadkobiercę niż dzień otwarcia spadku, a jedynie umożliwia uwzględnienie przez spadkobiercę – przy wyliczeniu 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 – okresu posiadania nieruchomości przez spadkodawcę.

Należy wskazać, że w powyższej sprawie datą nabycia przez spadkodawcę, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest dzień 3 października 2005 r. dla Nieruchomości 1, 7 marca 1995 r. dla Nieruchomości 2 oraz 19 listopada 2007 r. dla udziału w Nieruchomości 3. Tym samym, w rozpatrywanej sprawie pięcioletni termin wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, upłynął dla Nieruchomości 1 z dniem 31 grudnia 2010 r., dla Nieruchomości 2 z dniem 31 grudnia 2000 r., dla udziału w Nieruchomości 3 z dniem 31 grudnia 2012 r.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że planowane odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 lub udziału w Nieruchomości 3, nie będzie stanowiło źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jego odpłatne zbycie nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie przez spadkodawcę. Innymi słowy, przedmiotowa transakcja będzie wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy należało w części uznać za nieprawidłowe, ponieważ Nieruchomość 2 została nabyta przez spadkodawcę w dniu 7 marca 1995 r., a nie 19 października 1995 r. (rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej). W pozostałej części stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.