Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-746/13-5/ALN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-01-24
Teza: Czy począwszy od dnia 1 stycznia 2014 r. Gmina postąpi prawidłowo nie fakturując i nie odprowadzając podatku VAT z tytułu dobrowolnych wpłat związanych z najmem i dzierżawą dokonywanych przez najemcę lub dzierżawcę przed zawarciem umowy, a dokonując obu tych czynności dopiero po jej zawarciu z uwzględnieniem okresu bezumownego?
Słowa kluczowe: najem; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2013 r. (data wpływu 14 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego i dokumentowania dobrowolnych opłat wnoszonych w okresie bezumownego korzystania z nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla opłat rocznych z tytułu oddania gruntu w użytkowania wieczyste oraz obowiązku podatkowego i dokumentowania dobrowolnych opłat wnoszonych w okresie bezumownego korzystania z nieruchomości.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 stycznia 2014 r. w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina posiada status podatnika VAT czynnego o numerze NIP: X. Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną nadaną ustawowo przez art. 165 Konstytucji RP i art. 2 ustawy z dnia 08 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 594 ) zwaną dalej u.s.g. W myśl art. 1 u.s.g mieszkańcy gminy tworzą z mocy prawa wspólnotę samorządową, ilekroć w ustawie jest mowa o gminie, należy przez to rozumieć wspólnotę samorządową oraz odpowiednie terytorium. Zadania własne gminy określone są w art. 7 u.s.g. oraz uszczegółowione w przepisach szczególnych -konkretyzujących ich realizację. Zgodnie z art. 7 u.s.g. zaspokajanie potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania te obejmują w szczególności sprawy: 1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, 2) gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, 3) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz, 3a) działalności w zakresie telekomunikacji, 4) lokalnego transportu zbiorowego, 5) ochrony zdrowia, 6) pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych, 6a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej, 7) gminnego budownictwa mieszkaniowego, 8) edukacji publicznej, 9) kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, 10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, 11) targowisk i hal targowych, 12) zieleni gminnej i zadrzewień, 13) cmentarzy gminnych, 14) porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego, 15) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych, 16) polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej, 17) wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej, 18) promocji gminy, 19) współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.), 20) współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

Przypomnienia wymaga też fakt, iż gmina oprócz zadań własnych realizuje wiele zadań zleconych - co wynika z art. 162 ust. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, który stanowi, iż „jeżeli wynika to z uzasadnionych potrzeb państwa, ustawa może zlecić jednostkom samorządu terytorialnego wykonywanie innych zadań publicznych. Ustawa określa tryb przekazywania i sposób wykonywania zadań zleconych.”

Zgodnie z art. 1la ust. 1 u.s.g. organami gminy są: 1) rada gminy, 2) wójt, burmistrz, prezydent miasta. W myśl art. 26 ust. 1 u.s.g. organem wykonawczym gminy jest wójt, zaś zgodnie z ust. 4 w miastach powyżej 100.000 mieszkańców organem wykonawczym jest prezydent miasta. Wójt wykonuje swoje zadania za pośrednictwem urzędu, którego jest kierownikiem (art. 33 u.s.g.). Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 05 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 595) zwanej dalej u.s.p. prawa powiatu przysługują miastom, które w dniu 31 grudnia 1998 r. liczyły więcej niż 100.000 mieszkańców (\`(...)\`).Miastem takim jest więc Gmina. Zadania powiatu określone są w art. 4 u.s.p. Tak więc do zadań gminy będącej miastem na prawach powiatu oprócz zadań nałożonych przez u.s.g. dochodzą także zadania nałożone przez u.s.p.

Gospodarkę nieruchomościami należącymi do Skarbu Państwa jak i jednostek samorządu terytorialnego, w tym kwestie oddania gruntów w użytkowanie wieczyste oraz najmów i dzierżaw, reguluje oprócz ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zwanej dalej k.c również szczególny akt prawny jakim jest ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 102 z późn. zm.), zwana dalej u.g.n.

Ad 3)

W chwili obecnej Gmina wystawia w m-cu kilkaset faktur najemcom lub dzierżawcom z tytułu świadczonych usług najmu lub dzierżawy na podstawie zawartych z nimi umów. Podatek VAT z ww. tytułu odprowadzany jest w rozliczeniu za m-c, w którym upływa termin płatności określony na fakturach, a ten wynika z zawartych umów.

W przypadku dokonania wpłaty w m-cu wcześniejszym niż m-c w którym upływa termin płatności Wnioskodawca odprowadzał podatek w rozliczeniu za ten wcześniejszy miesiąc- zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 u.p.t.u (uzupełnienie wniosku w tym zakresie z inicjatywy Wnioskodawcy.)

Jednocześnie odprowadzany jest podatek z tytułu wpłat dokonywanych w okresie bezumownym przez niektórych nielicznych kontrahentów. Brak umów wynika z faktu, iż wygasł poprzedni stosunek zobowiązaniowy (umowa), a nowy jeszcze nie powstał - nie została zawarta nowa umowa. Brak zawarcia umowy wynika najczęściej z faktu, iż trwają negocjacje i rozmowy pomiędzy stronami co do jej szczegółowych warunków.

Prowadząc rozmowy co do warunków usług najmu lub dzierżawy taki najemca lub dzierżawca dokonuje najczęściej w tym okresie de facto dobrowolnych wpłat - skoro nadal korzysta z należącego do Gminy terenu lub lokalu i jest zainteresowany w zawarciu umowy. Wynika to także z faktu, iż gdyby tego nie czynili to później, już po zawarciu umowy najmu lub dzierżawy, i tak przewidywałaby ona uregulowanie zobowiązania na rzecz Gminy z tytułu korzystania z gruntu czy lokalu w tym bezumownym okresie. Wtedy przy braku wpłat taki najemca lub dzierżawca miałby do uregulowania skumulowane zobowiązanie z faktury wystawionej przez Gminę po zawarciu umowy, którego być może by nie mógł już jednorazowo uiścić.

Od takich, w bezumownym okresie na chwilę ich dokonywania de facto dobrowolnych wpłat, Gmina odprowadza podatek VAT „na bieżąco”, tj. w rozliczeniu za m-c, w którym taka wpłata wpłynie na rachunek Gminy dokonując ich fakturowania. Gmina czyni tak w związku z funkcjonującym od lat przepisem art. 19 ust. 13 pkt 4 u. p.t. u. zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą „otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej”. Taki sposób odprowadzania „kasowo” podatku uznany został również za prawidłowy przez kontrole zarówno urzędu skarbowego, jak i UKS.

Jednak z dniem 01 stycznia 2014 r. ww. przepis jest wykreślony i zastąpiony przez przepis art. 19a ust. 5 pkt 4 lit b, który stanowi, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż z upływem terminu płatności, z tytułu świadczenia usług: najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze. Z kolei w myśl ust. 8 jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4. Tak więc nowe przepisy dotyczące najmu lub dzierżawy nie uzależniają już na żadnym etapie powstania obowiązku podatkowego od otrzymania całości lub części zapłaty - tak jak ma to miejsce od lat w jeszcze funkcjonujących obecnie uregulowaniach prawnych wynikających z przepisu art. 19 ust. 13 pkt 4. Przedmiotem niniejszego wniosku jest związany z nowelizacją przepisów prawa charakter - na gruncie podatkowym - dobrowolnych w istocie na dzień ich dokonywania wpłat w okresie bezumownym Na marginesie należy tylko dodać, iż w odniesieniu do najmu lub dzierżawy Gmina nie występuje z pozycji wyłączonego z systemu organu władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 u. p.t.u. - z uwagi na ich cywilnoprawny charakter wynikający z art. 659-709 k.c.

W odpowiedzi na pytanie Nr 1 z wezwania, tj. czy dobrowolne opłaty związane z najmem i dzierżawą, które będą dokonane przez najemcę lub dzierżawcę przed zawarciem umowy (pomiędzy umowami) stanowią zaliczkę z tytułu najmu/dzierżawy Wnioskodawca udzielił odpowiedzi pozytywnej oraz wskazał, że do tej pory (tj. do dnia 31 grudnia 2013 r., tj. do zmiany przepisów) wpłaty te Wnioskodawca traktował jako zaliczki z tytułu najmu/dzierżawy i tak też będzie je traktował w przyszłości. Takie podejście do zagadnienia poparte było i korespondowało nawet z nazwą rejestru „ Faktury zaliczkowe dzierżawy Gmina”, jak też użytym terminem „zaliczka” w treści faktur. Jak wcześniej zaznaczono Gmina odprowadzała od nich podatek fakturując je w oparciu o dotychczasowy przepis art. 19 ust. 3 pkt 4, co było uznawane za prawidłowe przez kontrole podatkowe.

Taka faktura nie stanowiła wezwania do zapłaty (gdyż nie mogła taką być z uwagi na występujący brak - na chwile ich dokonywania - stosunku zobowiązaniowego). Co więcej, gdyby taki kontrahent nie wpłacił żadnej kwoty, to Gmina w tym, w istocie bezumownym okresie, nie mogłaby od niego żądać zapłaty, chyba że podjęłaby działania zmierzające do usunięcia takiego kontrahenta z lokalu czy terenu, po uprzednim poinformowaniu go iż zajmowany lokal czy teren nie będzie już wynajmowany czy wydzierżawiany i dochodząc na drodze sądowej odszkodowania - takie przypadki nie są jednak przedmiotem zapytania we wniosku.

Przedmiotem zapytania są takie przypadki, gdy poprzednia umowa wygasła, nowej jeszcze nie ma, obie strony są zainteresowane jej zawarciem i prowadzą negocjacje, zaś Gmina nie podejmuje działań mających na celu usuniecie kontrahenta z lokalu czy terenu oraz nie domaga się odszkodowania w przypadku nieopróżnienia pomieszczeń czy terenu za ten okres. Co więcej, w przypadku zawarcia nowej umowy z nowym czynszem, dotychczasowe wpłaty byłybędą przerachowywane na łączną należność za bezumowny okres korzystania z nieruchomości, której wysokość wynikać już będzie z umowy i obejmować będzie ten okres bezumowny, czyniąc go już umownym.

Wątpliwość więc, jaka się rodzi w związku ze zmianą przepisów sprowadza się do tego czy Gmina ma takie wpłaty nadal fakturować i odprowadzać od nich podatek tak jak do tej pory w rozliczeniu za m-c w którym wpłata nastąpi, pomimo iż na dzień ich dokonywania brak jest stosunku zobowiązaniowego (umowy) pomiędzy stronami i nie można mówić o kwocie należnej. Fakturowanie i odprowadzanie podatku dotyczyło do tej pory - co należy ponownie podkreślić – wpłat faktycznych, co nie znaczy że wpłat na dzień ich dokonywania należnych. Wysokość czynszu i tym samym to czy jest on należny i wpłacony w prawidłowej wysokości i terminie może wynikać dopiero z zawartej umowy. Alternatywą w przyszłości mogłoby być ich niefakturowanie i nieodprowadzanie podatku w rozliczeniu za m-c dokonywania wpłat, lecz dopiero rozliczenie podatku wynikającego z faktur wystawionych po zawarciu umowy z uwzględnieniem bezumownego okresu. Gmina wtedy dopiero wykazałaby podatek z tego tytułu, zaś dokonywane wpłaty w okresie bezumownym byłyby przerachowywane na zobowiązanie wynikające z takiej faktury, zaś dokonujący wcześniej wpłat w okresie bezumownym kontrahent ewentualnie musiałby dopłacić różnicę pomiędzy czynszem wynikającym z umowy i faktury, a wpłatami dokonywanymi w okresie bezumownym. Ponownie podkreślić też należy, iż w tym bezumownym okresie kontrahenci dokonują wpłat niejako dla okazania dobrej woli (skoro nadal gospodarują zajmując lokal i chcąc zawrzeć kolejną umowę) oraz dlatego, iż gdyby takich wpłat nie dokonywali to po zawarciu umowy stanęliby przed koniecznością jednorazowej zapłaty za okres dotychczas bezumowny (a który stałby się już okresem ex post objętym umową), i któremu to obowiązkowi mogliby jednorazowo nie podołać. Przy uznaniu stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowy Budżet Państwa nie poniesie uszczerbku - podatek będzie wykazany, tylko później - nie w rozliczeniu za m-c dokonywania tych w istocie dobrowolnych na dzień ich dokonywania przez kontrahentów wpłat, lecz później w rozliczeniu za m-c w którym wystawiona zostanie przez Gminę faktura, tj. po zawarciu umowy z uwzględnieniem tego dotychczas bezumownego okresu.

Reasumując, zarówno Wnioskodawca jak i kontrahenci ww. wpłaty traktowali do tej pory jako zaliczki, zaś Wnioskodawca będzie je tak traktował nadal, gdyż zmiany przepisów podatkowych i tym samym wątpliwości na tym tle występujące odnoszą się jedynie do ewentualnego terminu powstania obowiązku podatkowego, nie wpływają zaś na kwestie uznania czy kwoty uzyskiwane są zaliczką czy też nie - tu pomiędzy Gminą a kontrahentami nie było sporu.

Wnioskodawca wskazał, że z treści wezwania tut. organu wynika, że na pytania 2,3,4 należy udzielić odpowiedzi w przypadku gdy odpowiedź na pytanie nr 1 byłaby negatywna. Skoro jest pozytywna, to odpowiedzi takiej nie należałoby czynić. Niemniej jednak Wnioskodawca się do nich odniósł. Ww. opłaty nie są uiszczane z tytułów przykładowo wymienionych w wezwaniu (np. zadatek jako gwarancja zawarcia umowy, odszkodowanie z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości) - gdyż jak wyjaśniono celem i intencją obu stron jest zawarcie umowy, zaś po jej zawarciu umowa obejmuje także ten dawniej bezumowny, a teraz, w chwili zawarcia umowy, już objęty umową okres. Tym samym wpłaty, o których mowa we wniosku, stanowiąc zaliczkę, w przypadku zawarcia umowy i ich przerachowaniu na poczet kwoty czynszu wynikającego z umowy staną się zapłatą (uregulują należność z tytułu powstałego stosunku zobowiązaniowego).Wpłaty te nie wynikają z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy, nie mają one też charakteru odszkodowania. Poruszony we wniosku problem otrzymywanych wpłat w okresie bezumownym ma dla Gminy charakter marginalny na tle całej gospodarki nieruchomościami – i to zarówno pod względem ilościowym jak i kwotowym. Obecnie - jak wspomniano na wstępie - jest to kilkanaście przypadków na tle kilkuset umów najmu i dzierżawy, których stroną jest Gmina. Gmina, w związku ze zmianą po 10 latach przepisów, posiada interes prawny aby postępować właściwie i nie narażać się na ewentualny zarzut zaniżenia podatku oraz dostosuje się do stanowiska Ministra Finansów w tym zakresie, nawet gdyby uznał on stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę za nieprawidłowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.(pytanie oznaczone w wniosku jako nr 3 )

Czy począwszy od dnia 1 stycznia 2014 r. Gmina postąpi prawidłowo nie fakturując i nie odprowadzając podatku VAT z tytułu dobrowolnych wpłat związanych z najmem i dzierżawą dokonywanych przez najemcę lub dzierżawcę przed zawarciem umowy, a dokonując obu tych czynności dopiero po jej zawarciu z uwzględnieniem okresu bezumownego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 3)

W ocenie Wnioskodawcy począwszy od dnia 01 stycznia 2014 r. Gmina postąpi prawidłowo nie fakturując i nie odprowadzając podatku VAT z tytułu dobrowolnych wpłat związanych z najmem i dzierżawą dokonywanych przez najemcę lub dzierżawcę przed zawarciem umowy, a dokonując obu tych czynności dopiero po jej zawarciu z uwzględnieniem okresu bezumownego. W myśl art. 19 ust.13 pkt 4 u.p.t.u. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i i biurowej.

Z dniem 01 stycznia 2014 r. ww. przepis jest wykreślony i zastąpiony przez przepis art. 19a ust.5 pkt 4 lit. b, który stanowi, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż z upływem terminu płatności, z tytułu świadczenia usług: najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze. Z kolei w myśl ust. 8 jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4. Tak więc nowe przepisy dotyczące najmu lub dzierżawy nie uzależniają już od otrzymania całości lub części zapłaty powstania obowiązku podatkowego - tak jak ma to miejsce od lat i w jeszcze funkcjonujących uregulowaniach prawnych art. 19 ust. 13 pkt 4.

Z kolei w myśl wchodzącego w życie z dniem 01 stycznia 2014 r. art. 106:

1.  Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru - lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.
2.  Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.
3.  Faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:
    1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
    2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.
4.  Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

W myśl zaś art. 106b ust.1 pkt 4 podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z ust. 3 na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wstawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1.

Biorąc powyższe pod uwagę w świetle cytowanych znowelizowanych przepisów prawa w ocenie wnioskodawcy postąpi on prawidłowo począwszy od dnia 01 stycznia 2014 r. nie fakturując i nie odprowadzając podatku VAT z tytułu dobrowolnych wpłat związanych z najmem i dzierżawą dokonywanych przez najemcę lub dzierżawcę przed zawarciem umowy, a dokonując obu tych czynności dopiero po jej zawarciu z uwzględnieniem okresu bezumownego. W świetle cytowanych przepisów brak jest podstaw do wystawienia faktur w związku z tego typu wpłatami w okresie bezumownym, zaś użyty zwrot odnośnie terminu powstania obowiązku podatkowego „nie później jednak niż z upływem terminu płatności, z tytułu świadczenia usług: najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze” w ocenie wnioskodawcy jednoznacznie odsyła do umowy - a więc stosunku zobowiązaniowego łączącego strony, który na chwilę dokonywania wpłat jeszcze nie istnieje, a gdy w przyszłości powstanie obejmie bezumowny okres korzystania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązku podatkowego i dokumentowania dobrowolnych opłat wnoszonych w okresie bezumownego korzystania z nieruchomości - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Natomiast towarami – stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ww. ustawy).

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. serii L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Definicja usług zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma szerszy zakres od definicji usługi zawartej w klasyfikacjach statystycznych. Przy definiowaniu „świadczenia” należy odwołać się do przepisów prawa cywilnego. W świetle art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zwanej dalej k.c., świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu. Tak więc na świadczenie może składać się zachowanie polegające na działaniu (dokonanie czynności na rzecz innego podmiotu) albo na zaniechaniu (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji). Na świadczenie mogą się również składać jednocześnie zachowania polegające na działaniu oraz na zaniechaniu.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z kolei kwestie bezumownego korzystania z cudzej własności regulują przepisy art. 224, art. 225 oraz art. 674 ustawy Kodeks cywilny.

Na podstawie art. 224 § 1 ustawy Kodeks cywilny, samoistny posiadacz w dobrej wierze nie jest obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i nie jest odpowiedzialny ani za jej zużycie, ani za jej pogorszenie lub utratę. Nabywa własność pożytków naturalnych, które zostały od rzeczy odłączone w czasie jego posiadania, oraz zachowuje pobrane pożytki cywilne, jeżeli stały się w tym czasie wymagalne.

Jak wynika z treści § 2 powołanego przepisu – od chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i jest odpowiedzialny za jej zużycie, pogorszenie lub utratę, chyba że pogorszenie lub utrata nastąpiła bez jego winy. Obowiązany jest zwrócić pobrane od powyższej chwili pożytki, których nie zużył, jak również uiścić wartość tych, które zużył.

W oparciu natomiast o art. 225 Kodeksu cywilnego, obowiązki samoistnego posiadacza w złej wierze względem właściciela są takie same jak obowiązki samoistnego posiadacza w dobrej wierze od chwili, w której ten dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy. Jednakże samoistny posiadacz w złej wierze obowiązany jest nadto zwrócić wartość pożytków, których z powodu złej gospodarki nie uzyskał, oraz jest odpowiedzialny za pogorszenie i utratę rzeczy, chyba że rzecz uległaby pogorszeniu lub utracie także wtedy, gdyby znajdowała się w posiadaniu uprawnionego.

Natomiast na podstawie art. 674 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli po upływie terminu oznaczonego w umowie albo w wypowiedzeniu najemca używa nadal rzeczy za zgodą wynajmującego, poczytuje się w razie wątpliwości, że najem został przedłużony na czas nieoznaczony.

W sytuacji zatem rozwiązania umowy najmu ustaje łączący strony stosunek najmu, co powoduje po stronie najemcy obowiązek oddania przedmiotu najmu. Do chwili wydania tegoż przedmiotu zachodzi po stronie byłego najemcy, tzw. bezumowne korzystanie z rzeczy. Zapłata w tym przypadku określonej kwoty pieniężnej wiąże się z prawem żądania naprawienia wynikłej dla właściciela rzeczy szkody z tytułu bezprawnego używania rzeczy. Żądane wynagrodzenie (roszczenie pieniężne) może stanowić w istocie odszkodowanie.

Odszkodowanie za bezumowne korzystanie z nieruchomości obejmuje spodziewane korzyści z tytułu umowy najmu czy dzierżawy, która zostałaby zawarta, gdyby nieruchomość nie została zajęta. Przepisy prawa przyznają właścicielowi prawo do roszczenia o odszkodowanie, które obejmuje kompensatę utraconych korzyści, jakie właściciel by uzyskał, gdyby rzecz wynajął. Utratą korzyści jest w szczególności szkoda polegająca na nie uzyskaniu pożytków cywilnych (czynszu z najmu), które rzecz przynosi.

W kontekście powyższego istotne jest, czy nie doszło do milczącej (dorozumianej) zgody wynajmującego na dalsze korzystanie z przedmiotu najmu. Milcząca zgoda wyklucza wystąpienie na drogę egzekucji czy postępowanie przed sądem.

W przypadku gdy dalsze korzystanie z lokalu, po wygaśnięciu skutecznym umowy najmu, odbywa się za zgodą właściciela lub właściciel akceptuje taki stan rzeczy, wówczas wynagrodzenie z tego tytułu nie stanowi odszkodowania tylko odpłatność za usługę najmu/dzierżawy zidentyfikowaną w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT i stosownie do przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina wystawia faktury najemcom lub dzierżawcom z tytułu świadczonych usług najmu lub dzierżawy na podstawie zawartych z nimi umów. Występują sytuacje, w których brak jest umów między Wnioskodawcą a najemcą czy dzierżawcą. Brak umów wynika z faktu, iż wygasł poprzedni stosunek zobowiązaniowy (umowa), a nowy jeszcze nie powstał - nie została zawarta nowa umowa. Brak zawarcia umowy wynika najczęściej z faktu, iż trwają negocjacje i rozmowy pomiędzy stronami co do jej szczegółowych warunków.

Prowadząc rozmowy co do warunków usług najmu lub dzierżawy taki najemca lub dzierżawca dokonuje najczęściej w tym okresie de facto dobrowolnych wpłat - skoro nadal korzysta z należącego do Gminy terenu lub lokalu i jest zainteresowany w zawarciu umowy. Wynika to także z faktu, iż gdyby tego nie czynili to później, już po zawarciu umowy najmu lub dzierżawy, i tak przewidywałaby ona uregulowanie zobowiązania na rzecz Gminy z tytułu korzystania z gruntu czy lokalu w tym bezumownym okresie. Wtedy przy braku wpłat taki najemca lub dzierżawca miałby do uregulowania skumulowane zobowiązanie z faktury wystawionej przez Gminę po zawarciu umowy, którego być może by nie mógł już jednorazowo uiścić.

Przedmiotem zapytania są takie przypadki, gdy poprzednia umowa wygasła, nowej jeszcze nie ma, obie strony są zainteresowane jej zawarciem i prowadzą negocjacje, zaś Gmina nie podejmuje działań mających na celu usunięcie kontrahenta z lokalu czy terenu oraz nie domaga się odszkodowania za okres dalszego zajmowania pomieszczeń czy terenu. Co więcej, w przypadku zawarcia nowej umowy z nowym czynszem, dotychczasowe wpłaty byłybędą przerachowywane na łączną należność za bezumowny okres korzystania z nieruchomości, której wysokość wynikać już będzie z umowy i obejmować będzie ten okres bezumowny, czyniąc go już umownym.

Opisany przez Wnioskodawcę przypadek wskazuje, iż po zakończeniu umowy najemca/dzierżawca nadal korzysta z wynajmowanej/wydzierżawianej nieruchomości (terenu, lokalu). Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika domniemanie, że Wnioskodawca wyraża zgodę na dalsze korzystanie z przedmiotowej nieruchomości przez dotychczasowych najemców/dzierżawców czego przejawem jest fakt, że – jak wskazał Wnioskodawca - obie strony są zainteresowane zawarciem nowej umowy najmu/dzierżawy, a ponadto Wnioskodawca nie podejmuje działań mających na celu usunięcie najemcy/dzierżawcy z lokalu czy terenu oraz nie domaga się odszkodowania w przypadku nieopuszczenia pomieszczeń czy terenu. Przesłanką istotną w przedmiotowym stanie jest również zamiar zawarcia nowej umowy najmu/dzierżawy, której konsekwencją będzie obciążanie użytkownika za okres bezumownego korzystania z przedmiotowej nieruchomości. Taka sytuacja wskazuje, że mamy do czynienia z kontynuacją dotychczasowego stosunku zobowiązaniowego. Taki przypadek precyzuje art. 674 Kodeks cywilny, z którego treści wynika, że jeżeli po upływie terminu oznaczonego w umowie albo w wypowiedzeniu najemca używa nadal rzeczy za zgodą wynajmującego, poczytuje się w razie wątpliwości, że najem został przedłużony na czas nieoznaczony.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca, jako właściciel wynajmuje/ wydzierżawia nieruchomości. Po zakończeniu umowy, wynajmujący/wydzierżawiający dokonuje na rzecz Wnioskodawcy dobrowolne wpłaty za korzystanie z terenu lub lokalu. Kwota, wpłacana przez wynajmującego/wydzierżawiającego w przedmiotowej sytuacji, w ocenie organu, nie stanowi odszkodowania za bezumowne korzystanie z cudzej rzeczy, lecz stanowi kwotę należną za korzystanie z nieruchomości w okresie nieobjętym umową, za zgodą Wnioskodawcy. Wobec powyższego należy uznać, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca udostępnia lokale/tereny za wynagrodzeniem. Zatem, mamy do czynienia ze świadczeniem usług za wynagrodzeniem. Powyższa czynność, w świetle regulacji zawartych w powołanym wyżej art. 8 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na fakt, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z kontynuacją dotychczasowego stosunku zobowiązaniowego, to uregulowania zawarte w dotychczasowej umowie najmu/dzierżawy będą się odnosić do okresów występujących między wygaśnięciem dotychczasowej umowy a zawarciem nowej umowy najmu/dzierżawy.

W tym miejscu wskazać należy, iż od dnia 1 stycznia 2014 r. obowiązują przepisy dotyczące m.in. powstania obowiązku podatkowego wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35 ze zm.). Art. 1 pkt 17 ww. ustawy zmieniającej, z dniem 1 stycznia 2014 r. wprowadza do obecnie obowiązującej ustawy o VAT art. 19a. Z kolei ustawa z dnia 26 lipca 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 1027) wprowadza w życie z dniem 31 grudnia 2013 r. zmiany w ww. ustawie zmieniającej we wspomnianym art. 1 pkt 17 oraz pkt 50. Przytoczone poniżej regulacje prawne obejmują obydwie zmiany.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, iż podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

W myśl art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Stosownie natomiast do treści art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret. 3 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze.

Natomiast w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku, gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności (art. 19a ust. 7 ustawy).

Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zatem w niniejszej sprawie, obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia tego rodzaju usług. Jednakże w sytuacji, gdy podatnik nie wystawi faktury lub wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, tj. z upływem terminu płatności.

Art. 2 pkt 31 ustawy wprowadza definicję faktury, przez którą rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

W myśl art. 106a pkt 1 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl pkt 4 ww. art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z brzmieniem art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1 oraz jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi (art. 106i ust. 7 pkt 1). Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy (art. 106i ust. 8).

Łączna analiza przywołanych powyżej norm prawnych - dotyczących zarówno obowiązku podatkowego jak też dokumentowania sprzedaży - prowadzi do wniosku, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług najmu/dzierżawy powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności.

Innymi słowy, o tym kiedy ma być rozliczony podatek należny z tytułu świadczenia usług najmu/dzierżawy decyduje moment wystawienia faktury, jednak nieprzekraczalnym momentem jest termin płatności ustalony pomiędzy stronami.

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku świadczenia usług najmu/dzierżawy na rzecz innego podatnika podatku VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, jednakże faktura taka powinna być wystawiona najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności. W sytuacji, gdy podatnik nie wystawił w tym terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem - obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawianie tj. z chwilą upływu terminu płatności.

Z kolei, gdy podatnik świadczy usługi najmu/dzierżawy na rzecz pozostałych podmiotów niebędących podatnikami podatku VAT, obowiązek podatkowy będzie powstawał na takich samych zasadach jak powyżej, z tą różnicą, że taki podatnik nie jest zobowiązany przepisami prawa do wystawienia na rzecz wspomnianych podmiotów faktur, nawet gdyby ci wystąpili z takim żądaniem. Niemniej jednak, regulacje ustawy o VAT w opisywanej sytuacji nie zabraniają świadczącemu usługi najmu/dzierżawy wystawienia faktur, jednak taką decyzję pozostawiają w gestii podatnika.

Jak już wspomniano powyżej, ustawodawca w przewidzianej zmianie ustawy o VAT, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług najmu/dzierżawy powiązał dwoma okolicznościami – momentem wystawienia faktury VAT oraz upływem terminu płatności określonego pomiędzy stronami. Ustawodawca nie wskazuje na konkretne dokumenty, z których miałby wynikać termin płatności. Stąd też w zasadzie nie można odrzucić żadnej formy w jakiej świadczący usługi określi termin płatności.

Zauważyć należy, że w myśl wyżej powołanego art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik zobowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż dokonywaną przez niego na rzecz konkretnie wymienionych przez ustawodawcę podmiotów – takich jak: innych podatników tego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, bądź na rzecz osób prawnych, które nie są podatnikami. W świetle omawianego przepisu, obowiązek wystawiania faktur nie spoczywa na podatniku dokonującym sprzedaży, w sytuacji gdy nabywca nie mieści się w ww. kategorii podmiotów.

Należy zwrócić uwagę na treść art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy, który zakłada, że wszyscy nabywcy niebędący podmiotami, o których mowa w art. 106b ust. 1 ustawy, mogą otrzymać od sprzedawcy fakturę, po wcześniejszym zgłoszeniu takiego żądania. Jednakże, ustawodawca wyłączył możliwość złożenia takiego żądania przez najemcę/dzierżawcę w przypadku usług najmu/dzierżawy. Niemniej jednak, jak już wyżej wskazano, świadczący usługę może wystawić fakturę dokumentującą usługę najmu/dzierżawy, świadczoną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami.

Wobec powyższego, do czasu gdy kontrahent nie poinformuje, że w związku z najmem/dzierżawą terenu lub lokalu występuje w charakterze podatnika - na świadczącym usługi najmu/dzierżawy nie będzie spoczywał obowiązek dokumentowania fakturą transakcji z taką osobą.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że Wnioskodawca, w związku ze świadczeniem usług najmu/dzierżawy, które są kontynuacją dotychczasowego stosunku zobowiązaniowego, jest zobowiązany wystawiać faktury wyłącznie na rzecz kontrahentów będących podmiotami, o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, nie później niż z upływem terminu płatności.

Natomiast, w sytuacji, gdy kontrahent (najemca/dzierżawca) nie występuje w charakterze podatnika na Wnioskodawcy nie będzie spoczywał obowiązek dokumentowania fakturą wyświadczonych usług najmu/dzierżawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w zakresie pytania nr 3. W zakresie pytań nr 1 i nr 2 wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.