Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.189.2022.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-13
Teza: Ustalenie wartości początkowej środka trwałego.
Słowa kluczowe: amortyzacja; biegły; nieruchomości; rzeczoznawca; wartość; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Określenie wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22g-ust. 1-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22g-ust. 3

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 14 lutego 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 4 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

### Dnia 30 kwietnia 2014 r. razem z mężem (ustawowa wspólność majątkowa) zakupiła Pani na rynku wtórnym mieszkanie spółdzielcze własnościowe. Mieszkanie to, w stanie do remontu (wizualnie „melina”, powyrywana instalacja elektryczna, hydrauliczna, ściany z oderwanym tynkiem, niemalowane od 15 lat) za kwotę niższą niż rynkowa, tj. 225 tys. zł. Składało się z pokoju z aneksem kuchennym, drugiego pokoju i łazienki. Koniecznym zatem było ulepszenie mieszkania i doprowadzenie mieszkania ze stanu niedającego się do użytkowania do stanu gotowego, przydatnego do używania na potrzeby najmu, tj. dobudowanie ścian wewnętrznych, by wydzielić dwa odrębne pokoje i kuchnię, nowa stolarka okienna i drzwiowa, nowa instalacja elektryczna, hydrauliczna, tynki, wylewki, podłogi, meble, armatura łazienkowa, kuchenna, art. agd itp. – 3 miesiące prac.

### Od 1.08.2014 r. mieszkanie stało się gotowe do użytkowania i było wynajmowane i rozliczane na zasadach – ryczałt od przychodów ewidencjonowanych do końca roku 2020.

### W roku 2020 aktem notarialnym mieszkanie to zostało przekształcone ze spółdzielczego własnościowego na odrębną własność.

### Od początku roku 2021 postanowiła Pani wraz z mężem rozliczać najem na zasadach ogólnych z 10% amortyzacją (były spełnione przesłanki). Ponieważ wartość mieszkania znacząco wzrosła, a nie gromadziła Pani wraz z mężem faktur, rachunków sprzed 7 lat, zleciła Pani wraz z mężem wycenę tegoż mieszkania rzeczoznawcy majątkowemu. Wycena opiewa na kwotę 421 435 zł. Nadmienić należy w tym miejscu, że zarówno w akcie notarialnym, jak i w operacie wyceny nie podano ceny gruntu.

### Zgodnie ze złożonym właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczeniem dochody z najmu za rok podatkowy 2021 są opodatkowane na zasadach ogólnych – wniosek złożyła Pani jako współwłaścicielka mieszkania. Zakładając w roku 2021 ewidencję środków trwałych, wprowadziła Pani wraz z mężem jako wartość początkową kwotę 421 435 zł – jako całkowitą kwotę z operatu (bez pomniejszenia jej o cenę gruntu, ponieważ nigdzie, tj. w akcie notarialnym i operacie, takowa nie była wskazana).

### Pierwszy przychód z tytułu tego najmu uzyskała Pani wraz z mężem 1 lutego 2021 r. (mieszkanie było wynajmowane, jednak najemca spóźnił się z wpłatą i czynsz za styczeń przekazał 1 lutego).

### Pytanie

Czy prawidłowo przyjęto wartość początkową środka trwałego – mieszkania –wprowadzonego do ewidencji 1.01.2021 r. – rozliczanie najmu na zasadach ogólnych?

### Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie – prawidłowo przyjęła Pani wartość początkową środka trwałego, tj. zgodnie z operatem wyceny biegłego rzeczoznawcy majątkowego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą

Stosownie do art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

W myśl art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Na mocy art. 9 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne obowiązującego do 31 grudnia 2021 r.:

W przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, za równoznaczne z dokonaniem wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy uznaje się pierwszą w roku podatkowym wpłatę na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tego tytułu, a jeżeli pierwszy taki przychód podatnik osiągnął w grudniu roku podatkowego – złożenie zeznania, o którym mowa w art. 21 ust. 2 pkt 2.

Zatem najem prywatny mógł być opodatkowany w formie ryczałtu, o ile podatnik dokonał pierwszej wpłaty z tego tytułu w danym roku podatkowym. Przy czym, możliwa była z każdym kolejnym rokiem podatkowym rezygnacja z tej formy opodatkowania na zasady ogólne.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Podatnicy oraz spółki, których wspólnicy są opodatkowani w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, są obowiązani posiadać i przechowywać dowody zakupu towarów, prowadzić wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz, odrębnie za każdy rok podatkowy, ewidencję przychodów, zwaną dalej „ewidencją”, z zastrzeżeniem ust. 3.

Sposób prowadzenia tego wykazu określony został w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (t. j. Dz.U. z 2014 r., poz. 701 ze zm.) obowiązującego do 31 grudnia 2021 r.

Zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:

Wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zwany dalej „wykazem”, powinien zawierać co najmniej następujące dane:

1) liczbę porządkową;

2) datę nabycia;

3) datę przyjęcia do używania;

4) określenie dokumentu stwierdzającego nabycie;

5) określenie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej;

6) symbol Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) wydanej na podstawie odrębnych przepisów;

7) wartość początkową;

8) stawkę amortyzacyjną;

9) zaktualizowaną wartość początkową;

10) datę likwidacji oraz przyczynę likwidacji albo datę zbycia środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

W myśl § 14 ust. 2 rozporządzenia w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:

Za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne uważa się składniki majątkowe, o których mowa w art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie z § 14 ust. 3 rozporządzenia w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:

Zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w wykazie najpóźniej w miesiącu przyjęcia ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia do wykazu uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym.

W tym miejscu zauważamy, że tylko podatnicy opodatkowujący dochody z najmu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych mają prawo do obniżenia osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania. Prawa takiego są pozbawieni podatnicy osiągający przychody z najmu opodatkowani na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Jednak nie zwalnia ich to z obowiązku prowadzenia wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w którym należy ująć wszystkie środki trwałe/wartości niematerialne i prawne, określić ich wartość początkową, w tym zaktualizowaną wartość początkową, a także gromadzić wszystkie dowody dokumentujące poniesione wydatki na te środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

· pozostawać w związku przyczynowym z przychodami lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

· być właściwie udokumentowany,

· nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest najem, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Przy czym, związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Ustawodawca przyjął jednocześnie zasadę, że wydatki na nabycie składników majątku wykorzystywanych przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych definicja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych została określona została w art. 22a i art. 22b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tych przepisach warunków uznać można za środki trwałe/wartości niematerialne i prawne, które podlegają amortyzacji, oraz w art. 22c tej ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe/ wartości niematerialne i prawne, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Na podstawie art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością ‒ o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Amortyzacji podlega, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Stosownie do art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

W odniesieniu do Pani wątpliwości dotyczących ustalenia wartości początkowej mieszkania opisanego we wniosku wskazujemy, że sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, która stanowi podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych, określa art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W myśl powołanego przepisu – co do zasady – na prawidłowe ustalenie wartości początkowej środka trwałego/wartości niematerialnej i prawnej będą miały wpływ kwota należna zbywcy, jak i wszelkie wydatki mające związek z jego przystosowaniem do stanu kompletności i zdatności do użytku w dniu przyjęcia do używania. Zatem wartość początkową ustala się według wydatków faktycznie poniesionych na ich nabycie.

Na podstawie art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w szczególnych sytuacjach zezwalają również na odstąpienie od ogólnych zasad ustalania wartości początkowej zakupionego składnika majątku. W przypadku środków trwałych, w określonych okolicznościach, istnieje możliwość ustalania wartości początkowej na podstawie wyceny podatnika, o czym stanowi art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Zgodnie z art. 22g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Sposób ustalenia wartości początkowej przez wycenę stanowi wyjątek od obowiązujących zasad ustalania tej wartości według zasady określonej w art. 22g ust. 1 ustawy podatkowej. Przy czym, brak możliwości ustalenia wartości początkowej środka trwałego zgodnie z generalną zasadą powinna mieć przy tym charakter obiektywny, a więc dotyczyć np. tych sytuacji, w których podatnik nie posiada – bo nie musiał posiadać – stosownych dokumentów stwierdzających wysokość poniesionych przez niego wydatków na nabycie określonego składnika majątku. Użycie formuły „podatnik nie może ustalić” w omawianych przepisach obejmuje także takie stany faktyczne, kiedy z przyczyn niezawinionych przez podatnika, od niego niezależnych, nie może ustalić kosztu nabycia/wytworzenia środka trwałego według normy zawartej w art. 22g ust. 3 omawianej ustawy podatkowej. Muszą to być więc okoliczności wyjątkowe, obiektywnie szczególne. Przepis art. 22g ust. 8 cyt. ustawy nie ma służyć podnoszeniu rynkowej wartości nieruchomości dzięki odwołaniu się do ich aktualnych cen na rynku nieruchomości.

Podkreślamy, że właściwe udokumentowanie wydatków jest obowiązkiem podatnika. Uznając bowiem wydatek za koszt uzyskania przychodów (w tym przez amortyzację podatkową), podatnik odnosi ewidentną korzyść podatkową, ponieważ ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania.

Zgodnie z art. 22n ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów są obowiązani do prowadzenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zawierającej, z zastrzeżeniem ust. 3, co najmniej:

1) liczbę porządkową;

2) datę nabycia;

3) datę przyjęcia do używania;

4) określenie dokumentu stwierdzającego nabycie;

5) określenie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej;

6) symbol Klasyfikacji Środków Trwałych;

7) wartość początkową;

8) stawkę amortyzacyjną;

9) kwotę odpisu amortyzacyjnego za dany rok podatkowy i narastająco za okres dokonywania tych odpisów, w tym także, gdy składnik majątku był kiedykolwiek wprowadzony do ewidencji (wykazu), a następnie z niej wykreślony i ponownie wprowadzony;

10) zaktualizowaną wartość początkową;

11) zaktualizowaną kwotę odpisów amortyzacyjnych;

12) wartość ulepszenia zwiększającą wartość początkową;

13) datę likwidacji oraz jej przyczynę albo datę zbycia.

W myśl art. 22n ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania; późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Stosownie do art. 22n ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W razie zmiany formy opodatkowania podatnicy, zakładając ewidencję, o której mowa w ust. 2, uwzględniają w niej odpisy amortyzacyjne przypadające za okres opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku dochodowego, podatku tonażowego lub zryczałtowanego podatku od wartości sprzedanej produkcji, o którym mowa w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Z przywołanego przepisu wynika, że w przypadku rezygnacji z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i przejścia na opodatkowanie dochodów na podstawie tzw. zasad ogólnych, odpisy amortyzacyjne za okres opodatkowania ryczałtem należy uwzględnić w prowadzonej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Nie ma przy tym znaczenia, czy podatnik faktycznie dokonywał tych odpisów, będąc na ryczałcie.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w 2014 r. razem z mężem (ustawowa wspólność majątkowa) zakupiła Pani na rynku wtórnym mieszkanie spółdzielcze własnościowe za kwotę 225 tys. zł. Mieszkanie było w stanie do remontu i koniecznym było ulepszenie mieszkania i doprowadzenie go do stanu przydatnego do używania na potrzeby najmu. Od sierpnia 2014 r. mieszkanie było wynajmowane i rozliczane na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych do końca 2020 r. Jednocześnie w 2020 r. aktem notarialnym mieszkanie to zostało przekształcone ze spółdzielczego własnościowego w odrębną własność. Od początku 2021 r. postanowiła Pani wraz z mężem rozliczać najem na zasadach ogólnych z 10% amortyzacją. Ponieważ wartość mieszkania znacząco wzrosła, a nie gromadziła Pani wraz z mężem faktur i rachunków sprzed 7 lat, zleciła Pani wraz z mężem wycenę mieszkania rzeczoznawcy majątkowemu. Zarówno w akcie notarialnym, jak i w operacie wyceny nie podano ceny gruntu. Zakładając w roku 2021 ewidencję środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, wprowadziła Pani wraz z mężem jako wartość początkową kwotę całkowitą kwotę z operatu.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzamy, że bezsporne jest to, że własnościowe spółdzielcze prawo do mieszkania nabyła Pani w drodze kupna i następnie po dokonanym remoncie i przystosowaniu go do używania oddała Pani go do używania na potrzeby najmu prywatnego. Tak więc w momencie oddania do używania (tj. w 2004 r.) mieszkanie to było kompletne i zdatne do użytku, stanowiło zatem wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 22b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która powinna być wprowadzona do wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wartość początkowa tej wartości niematerialnej i prawnej powinna być ustalona według ceny nabycia mieszkania powiększonej o dokonane wydatki przystosowujące mieszkanie do używania. W Pani przypadku jednak, z uwagi na brak dokumentów potwierdzających wartości dokonanych remontu i przystosowania mieszkania do używania, podwyższenie wartości początkowej o te wydatki jest niemożliwe.

Zatem wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej – spółdzielczego własnościowego prawa do mieszkania wykorzystywanego na potrzeby najmu prywatnego należało ustalić na moment oddania tej wartości do używania, według wydatków faktycznie poniesionych na jego nabycie.

Gdy w 2020 r. aktem notarialnym Pani mieszkanie zostało przekształcone ze spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność, doszło do zmiany kwalifikacji mieszkania z wartości niematerialnej i prawnej na środek trwały – bez zmiany wartości początkowej.

W 2021 r. po zmianie rozliczania najmu mieszkania na zasady ogólne, w celu dokonywania odpisów amortyzacyjnych, powinna Pani wprowadzić środek trwały do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wg wartości początkowej zgodnie z tym, co wskazano wyżej.

W Pani przypadku nie mamy więc do czynienia z sytuacją, w której ustalenie kosztu nabycia mieszkania nie jest możliwe. Cena zakupu mieszkania (spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego) jest wartością znaną, ponieważ została podana w akcie notarialnym. Cena ta jednocześnie stanowi cenę nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co stanowi wartość początkową takiego prawa jako wartości niematerialnej i prawnej.

Zatem stwierdzamy, że skoro nabyła Pani mieszkanie w drodze kupna, to brak jest możliwości ustalenia wartości początkowej mieszkania na podstawie operatu szacunkowego biegłego. Ponadto podkreślamy, że brak możliwości udokumentowania kosztów remontu/przystosowania do używania oraz fakt, że wartość wynikająca z aktu notarialnego nie odzwierciedla aktualnej wartości mieszkania nie stanowią przesłanek umożliwiającej ustalenie wartości początkowej mieszkania przez biegłego.

Stąd też wartość początkową mieszkania powinna Pani ustalić zgodnie z treścią art. 22g ust. 1 pkt 1 w związku z art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. według ceny nabycia wynikającej z aktu notarialnego.

Z Pani wniosku nie wynika, że w sprawie zaszły szczególne okoliczności uzasadniające możliwość zastosowania art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Reasumując –** **brak jest podstaw prawnych do ustalenia wartości początkowej mieszkania na podstawie** **wyceny dokonanej przez** **rzeczoznawcę.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).