Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-463/10/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-08-31
Teza: W sprawie będzie miała miejsce sukcesja praw i obowiązków podatkowych. Zakład budżetowy nie będzie zobowiązany do dokonania jednorazowej korekty pozostałego podatku VAT naliczonego, odliczonego przez Zakład budżetowy w związku ze zrealizowaną inwestycją w obcym środku trwałym. W utworzonej w miejsce Zakładu budżetowego spółce wystąpi obowiązek kontynuacji korekt podatku naliczonego, określonych przepisami art. 91 ustawy o VAT (stosownie do art. 91 ust. 9 tej ustawy) i w celu wyliczenia proporcji do wskaźnika struktury należy objąć cały rok kalendarzowy.
Słowa kluczowe: aport; budżet-zakład budżetowy; gmina; korekta; likwidacja; następstwo prawne; odliczenia; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2010r. (data wpływu do tut. organu 20 maja 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 sierpnia 2010r. (data wpływu do tut. organu 10 sierpnia 2010r.) oraz pismem z dnia 31 sierpnia 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy w związku z przekształceniem zakładu budżetowego powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązek jednorazowej korekty pozostałego podatku VAT naliczonego i czy nowopowstała spółka będzie zobowiązana do kontynuowania dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ustawy o VAT - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2010r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy w związku z przekształceniem zakładu budżetowego powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązek jednorazowej korekty pozostałego podatku VAT naliczonego i czy nowopowstała spółka będzie zobowiązana do kontynuowania dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ustawy o VAT.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 sierpnia 2010r. (data wpływu do tut. organu 10 sierpnia 2010r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu znak: IBPP1/443-463/10/LSz i znak: IBPBI/2/423-717/10/PP z dnia 29 lipca 2010r. oraz pismem z dnia 31 sierpnia 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest samorządowym zakładem budżetowym powołanym w celu realizacji zadań własnych gminy z zakresu gospodarki mieszkaniowej oraz gospodarowania lokalami użytkowymi. Miasto zamierza dokonać transformacji przedmiotowego zakładu od dnia 1 lipca 2010r., tak aby docelową formą prawną wykonywania zadań z zakresu gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi była spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ze 100% udziałem Urzędu Miasta.

Miasto przystępuje do restrukturyzacji na podstawie art. 22 ust. 1 i art. 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996r. o gospodarce komunalnej oraz art. 16 ust. 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. 157 poz. 1240). Przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w inną formę organizacyjno-prawną wymaga uprzednio jego likwidacji. Jest podjęta Uchwała Rady Miasta o likwidacji Zakładu Budżetowego.

Składniki mienia likwidowanego Zakładu Gospodarki Mieszkaniowej staną się składnikami w nowo utworzonej spółce z o.o. i będą stanowić kapitał zakładowy Spółki. Składniki mienia zakładu budżetowego będą stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), albo zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) t.j. organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania przy zachowaniu zasady sukcesji uniwersalnej.

W 2008 roku zostały poniesione nakłady inwestycyjne do środków trwałych - budynku administracyjnego z własnych środków finansowych, który po transformacji zakładu stanie się majątkiem Spółki. Budynek ten w strukturze zakładu budżetowego nie stanowił jego własności, lecz był przekazany od Urzędu Miasta w nieodpłatne użytkowanie - administrowanie, natomiast z dniem 8 stycznia 2010r. Miasto Decyzją Burmistrza Miasta w sprawie ustanowienia trwałego zarządu przekazało Wnioskodawcy ten budynek administracyjny wraz gruntem w trwały zarząd.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 Ustawy o gospodarce komunalnej składniki mienia zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem Spółki oraz z art. 23 ust. 2 Ustawy o gospodarce komunalnej prawo zarządu gruntem zakładu budżetowego przekształconego w spółkę staje się prawem użytkowania wieczystego Spółki z dniem 1 lipca 2010r.

W 32,22% inwestycja dotyczyła sprzedaży opodatkowanej, to w związku z Ustawą VAT podatek ten został odliczony w całości oraz w 67,78% inwestycja dotyczyła sprzedaży mieszanej, w związku z czym VAT Wnioskodawca odliczył według wskaźnika struktury.

W związku z tym, że Wnioskodawca nie posiadał tytułu prawnego do opisanej inwestycji, te nakłady inwestycyjne poniesione w 2008 roku zostały uznane za "Inwestycje w obcym środku trwałym" i są one amortyzowane przez okres 10-ciu lat zgodnie z art. 16j ust. 4 pkt 1.

Amortyzacja ta stanowi koszt uzyskania przychodów zgodnie z przepisami o podatku dochodowym od osób prawnych. Z kolei wartość tego budynku przed inwestycją jest amortyzowana stawką 2,5% w stosunku rocznym, ale nie stanowi kosztu uzyskania przychodu zgodnie z Ustawą o Podatku Dochodowym od Osób Prawnych.

Równocześnie w 2009 roku zakład poniósł nakłady inwestycyjne finansowane z własnych środków finansowych do innego budynku mieszkalnego - lokalu socjalnego, który będzie zwrócony do właściciela t.j. Miasta dokumentem PT przed transformacją Zakładu i nie będzie stanowił majątku nowo powstałej spółki. W tym przypadku postąpiono identycznie uznając ten nakład jako "Inwestycję w obcym środku trwałym".

Zgodnie z Ustawą Wnioskodawca amortyzuje go przez okres 10-ciu lat i koszt amortyzacji stanowi koszt uzyskania przychodu.

Po zakończeniu każdego roku Zakład dokonywał korekt, o których mowa w art. 91 Ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym w odniesieniu do tej inwestycji (Budynku administracyjnego, który stanie się składnikiem mienia Spółki) nie dokonano jeszcze pełnej korekty, o których mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Czy w związku z przekształceniem Zakładu budżetowego po stronie zakładu budżetowego powstanie obowiązek jednorazowej korekty pozostałego podatku VAT naliczonego, odliczonego przez zakład od zrealizowanej inwestycji - budynku (potraktowanej jako Inwestycja w obcym środku trwałym). Odliczenie VAT było następujące:

*   w 32,22% inwestycja dotyczyła sprzedaży opodatkowanej, to w związku z Ustawą o VAT podatek ten został odliczony w całości oraz
*   w 67,78% inwestycja dotyczyła sprzedaży mieszanej, w związku z czym VAT został odliczony według wskaźnika struktury.

Zdaniem Wnioskodawcy ustawa nie mówi przez jaki okres należy dokonywać korekty, czy przez 5 czy 10 lat.

Inwestycja w obcym środku trwałym stanowi odrębny od nieruchomości składnik majątku, co oznacza, że jeżeli wartość tej inwestycji przekracza 15.000,00 zł zastosowanie ma 5-letni okres korekty.

Czy nowo powstała spółka będzie zobowiązana do kontynuowania dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 uptu? Jeżeli tak to jak prawidłowo policzyć wskaźnik jeżeli w okresach:

*   I-VI 2010r. - występowała sprzedaż mieszana - odliczenie VAT na podstawie wyliczonego wskaźnika przez zakład budżetowy oraz
*   VII-XII 2010r. - będzie występowała sprzedaż opodatkowana w 100% - przez nowopowstałą Spółkę.

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji gdzie będzie miała sukcesja praw i obowiązków, o której mowa w art. 93-93a Ordynacji Podatkowej należy objąć cały rok kalendarzowy w celu wyliczenia wskaźnika.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że wartość nakładów inwestycyjnych w 2008r. do budynku administracyjnego z własnych środków finansowych była wyższa niż 15.000,00 zł i wynosiła 75.073,21 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z przekształceniem Zakładu budżetowego po stronie Zakładu Budżetowego powstanie obowiązek jednorazowej korekty pozostałego podatku VAT naliczonego, odliczonego przez zakład od zrealizowanej inwestycji - budynku administracyjnego (potraktowanej jako inwestycja w obcym środku trwałym) zgodnie z art. 91 Ustawy o VAT? (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 31 sierpnia 2010r.).
2.  Czy nowo powstała spółka będzie zobowiązana do kontynuowania dokonywania korekt o których mowa w art. 91 uptu? Jeżeli tak to przez okres 5-lat czy 10-lat?
3.  Jeżeli tak to jak prawidłowo policzyć wskaźnik, o którym mowa w art. 90 ust. 2 jeżeli w okresach: - I-VI 2010r. - wystąpiła sprzedaż mieszana - odliczenie VAT z wyliczonego wskaźnika przez Zakład Budżetowy oraz od - VII-XII 2010r. - sprzedaż opodatkowana w 100% - przez nowo powstałą spółkę?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1 Obniżając kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego Wnioskodawca postępował zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług zezwalającym na takie postępowanie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i czynności mieszanych.

W związku z przekształceniem po stronie Zakładu nie powstanie wskazany w art. 91 uptu obowiązek jednorazowej korekty podatku VAT naliczonego, odliczonego z powodu:

*   Przekształcenie Zakładu należy traktować jako zbycie przedsiębiorstwa, która prowadzi do wyłączenia zastosowania ustawy o podatku od towarów i usług (art. 6 pkt 1 uptu, art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L nr 347) por. interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 października 2008r. (sygn. lLPR2/443-614/08/6/JK), wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 13 października 2008r. (sygn. akt I SA/Wr 703/08)
*   w takim przypadku zachodzi pełna sukcesja podatkowa, a zatem nie występuje tu zmiana przeznaczenia wcześniej zakupionych środków trwałych.

Ad.2 W związku z powyższym, w utworzonej w miejsce Zakładu budżetowego spółce jako następcy prawno - podatkowym wystąpi obowiązek kontynuacji korekt podatku naliczonego, określonych przepisami art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług (stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy).

Ustawa nie mówi przez jaki okres należy dokonywać korekty czy przez 5 czy 10 lat. Inwestycja w obcym środku trwałym stanowi odrębny od nieruchomości składnik majątku, co oznacza, że jeżeli wartość tej inwestycji przekracza 15.000,00 zł zastosowanie ma 5 - letni okres korekty.

Ad.3 Wyliczając wskaźnik należy uwzględnić łącznie okres sprzedaży z zakładu budżetowego oraz nowo powstałej spółki t.j.

*   I-VI 2010r.- sprzedaż mieszana - odliczenie VAT na podstawie wyliczonego wskaźnika przez Zakład Budżetowy oraz
*   VII-XII 2010r.- sprzedaż opodatkowana w 100% - przez nowo powstałą spółkę Zgodnie z art. 90 ust. 1 pkt 3 proporcję ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W sytuacji gdzie będzie miała sukcesja praw i obowiązków, o której mowa w art. 93-93a Ordynacji Podatkowej należy objąć cały rok kalendarzowy w celu wyliczenia proporcji do wskaźnika struktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą przedstawionych przez Wnioskodawcę 3 zdarzeń przyszłych (3 pytań), tut. organ ujął ich ocenę w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Powołane wyżej definicje wskazują, że dostawa towarów, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca - Zakład jest samorządowym zakładem budżetowym powołanym w celu realizacji zadań własnych gminy z zakresu gospodarki mieszkaniowej oraz gospodarowania lokalami użytkowymi. Miasto zamierza dokonać transformacji przedmiotowego zakładu od dnia 1 lipca 2010r., tak aby docelową formą prawną wykonywania zadań z zakresu gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi była spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ze 100% udziałem Urzędu Miasta.

Miasto dokona przekształcenia zakładu budżetowego na podstawie art. 22 ust. 1 i art. 23 ustawy o gospodarce komunalnej oraz art. 16 ust. 5 ustawy o finansach publicznych. Przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w inną formę organizacyjno-prawną wymaga uprzednio jego likwidacji. Jest podjęta Uchwała Rady Miasta o likwidacji Zakładu Budżetowego.

Składniki mienia likwidowanego Zakładu budżetowego staną się składnikami w nowo utworzonej spółce z o.o. i będą stanowić kapitał zakładowy Spółki.

Wnioskodawca wskazał, że składniki mienia zakładu budżetowego będą stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), albo zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) t.j. organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania przy zachowaniu zasady sukcesji uniwersalnej.

W 2008 roku zostały poniesione nakłady inwestycyjne do środków trwałych - budynku administracyjnego z własnych środków finansowych, który po transformacji zakładu stanie się majątkiem Spółki. Budynek ten w strukturze zakładu budżetowego nie stanowił jego własności, lecz był przekazany od Urzędu Miasta w nieodpłatne użytkowanie - administrowanie, natomiast z dniem 8 stycznia 2010r. Miasto Decyzją Burmistrza Miasta w sprawie ustanowienia trwałego zarządu przekazało Wnioskodawcy ten budynek administracyjny wraz gruntem w trwały zarząd. W 32,22% inwestycja dotyczyła sprzedaży opodatkowanej, to w związku z Ustawą VAT podatek ten został odliczony w całości oraz w 67,78% inwestycja dotyczyła sprzedaży mieszanej, w związku z czym VAT Wnioskodawca odliczył według wskaźnika struktury.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 552Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Jeżeli zatem warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to wniesienie aportem przedsiębiorstwa do nowego podmiotu (spółki prawa handlowego) nie będzie podlegało przepisom ustawy.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W myśl art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997r. Nr 9, poz. 43 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2010r. gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej, organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mogą tworzyć, łączyć, przekształcać w inną formę organizacyjno-prawną i likwidować samorządowe zakłady budżetowe zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240). W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także mogą przystępować do takich spółek.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji. Czynności związane z likwidacją samorządowego zakładu budżetowego w celu, o którym mowa w ust. 1, wykonuje organ wykonawczy jednostki samorządu terytorialnego (art. 22 ust. 3 ww. ustawy).

W myśl art. 23 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej, składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki, natomiast prawo zarządu gruntem samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę staje się prawem użytkowania wieczystego spółki (art. 23 ust. 2).

Zgodnie z art. 23 ust. 3 cyt. ustawy, spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego.

Od dnia 1 stycznia 2010r. obowiązuje nowa ustawa o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009r. (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, sektor finansów publicznych tworzą:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe;
4.  samorządowe zakłady budżetowe;
5.  agencje wykonawcze;
6.  instytucje gospodarki budżetowej;
7.  państwowe fundusze celowe;
8.  Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego;
9.  Narodowy Fundusz Zdrowia;
10.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;
11.  uczelnie publiczne;
12.  Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;
13.  państwowe i samorządowe instytucje kultury oraz państwowe instytucje filmowe;
14.  inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, jednostek badawczo-rozwojowych, banków i spółek prawa handlowego.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 cyt. ustawy, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego tworzy, łączy, przekształca w inną formę organizacyjno-prawną i likwiduje samorządowy zakład budżetowy.

Przepis art. 16 ust. 3 ww. ustawy stanowi, iż likwidując samorządowy zakład budżetowy, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego określa przeznaczenie mienia znajdującego się w użytkowaniu tego zakładu.

Na mocy art. 16 ust. 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240), przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w inną formę organizacyjno-prawną wymaga uprzednio jego likwidacji.

Należy zauważyć, że z analizy językowej przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej wynika, iż mamy tu do czynienia z całkowitą likwidacją samorządowego zakładu budżetowego, a następnie (już po jej zakończeniu) z pokryciem kapitału spółki przez wkład w postaci mienia pozostałego po zlikwidowanym samorządowym zakładzie budżetowym. Natomiast w art. 23 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej ustawodawca przyjął, że składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki.

Należy zatem uznać, że art. 22 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej wcale nie oznacza (wbrew jego dosłownemu brzmieniu) definitywnej likwidacji zakładu budżetowego, lecz jedynie likwidację w znaczeniu zaprzestania wykonywania działalności statutowej, połączoną z wniesieniem mienia tego zakładu na pokrycie wkładu w spółce prawa handlowego jednostki samorządu terytorialnego. Tak więc przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę akcyjną lub spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością musi się odbyć poprzez likwidację zakładu budżetowego, dokonaną w celu zawiązania jednej z wymienionych rodzajów spółek, a nie w celu definitywnego zakończenia działalności komunalnej prowadzonej dotychczas przez daną jednostkę.

W konsekwencji należy przyjąć, że przy przekształceniu zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego na podstawie art. 22 i 23 ustawy o gospodarce komunalnej nie mamy do czynienia ani z likwidacją w znaczeniu przedmiotowym (art. 551 Kodeksu cywilnego), bowiem wkładem do nowej spółki jest mienie będące w dyspozycji zakładu budżetowego, ani z likwidacją w znaczeniu podmiotowym (bowiem zakład budżetowy nie ma podmiotowości prawnej). Likwidacja, o której mowa w art. 22 ustawy o gospodarce komunalnej jest więc de facto jedynie zmianą formy prowadzenia gospodarki komunalnej. Należy zatem przyjąć, iż wkład do nowej spółki całego mienia będącego w dyspozycji likwidowanego zakładu budżetowego należy uznać za wniesienie przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów prawa cywilnego.

Analogiczne uregulowania zawiera ww. art. 16 ust. 5 ustawy o finansach publicznych, zgodnie z którym przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w inną formę organizacyjno - prawną wymaga uprzednio jego likwidacji.

W interpretacji indywidualnej nr IBPBI/2/423-717/10/PP z dnia 24 sierpnia 2010r. stwierdzono, że przekształcenie Zakładu budżetowego (Wnioskodawcy) w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wyczerpuje dyspozycję zawartą w art. 93b Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie będzie miała miejsca sukcesja praw i obowiązków podatkowych, o której mowa w art. 93 – 93a ww. ustawy.

Odnosząc powyższe do sprawy będącej przedmiotem wniosku w kwestii powstania obowiązku jednorazowej korekty pozostałego podatku VAT naliczonego, odliczonego przez Zakład od poniesionych nakładów inwestycyjnych w budynku administracyjnym (potraktowanej jako inwestycja w obcym środku trwałym) należy stwierdzić, że skoro przekształcenie zakładu budżetowego w trybie przepisów ustawy o gospodarce komunalnej oraz ustawy o finansach publicznych w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wyczerpuje dyspozycję zawartą w art. 93b Ordynacji podatkowej w związku z czym w przedmiotowej sprawie będzie miała miejsce sukcesja praw i obowiązków podatkowych, o której mowa w art. 93 - 93a tej ustawy, to w tej sytuacji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania jednorazowej korekty pozostałego podatku VAT naliczonego, odliczonego przez Wnioskodawcę w związku ze zrealizowaną inwestycją w obcym środku trwałym.

W związku z powyższym za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1, że po stronie Zakładu nie powstanie wskazany w art. 91 ustawy o VAT obowiązek jednorazowej korekty podatku VAT naliczonego.

Odnośnie natomiast kwestii dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ustawy o VAT, przez nowopowstałą spółkę należy stwierdzić, że poruszone zagadnienie regulują przepisy art. 86 ust. 1, art. 90 i art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 ustawy, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1.

Przepis art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT stanowi, iż w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot przypadających na towary lub usługi, wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, oraz takich, w stosunku do których prawo to nie przysługuje, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, jaka przypada proporcjonalnie na czynności, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wymienionych we wniosku zakupów, w takiej części, w jakiej ma to związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast w części związanej z czynnościami zwolnionymi lub niepodlegającycmi opodatkowaniu prawo takie nie przysługuje mu.

W sytuacji braku możliwości wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawca odlicza podatek naliczony zgodnie z proporcją, ustaloną w myśl art. 90 ust. 3-10.

Stosownie do art. 90 ust. 3 i 4 ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy o VAT).

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ww. ustawy o VAT).

W myśl art. 90 ust. 8 ustawy o VAT podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Jak stanowi ust. 9 art. 90 ww. przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

W myśl art. 90 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

Dokonując odliczenia podatku naliczonego w trakcie roku podatkowego w odniesieniu do zakupów związanych z tzw. działalnością mieszaną odliczeniu podlega jedynie część podatku naliczonego. Część tę oblicza się mnożąc wartość podatku naliczonego związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, przez wyliczony według wyżej opisanych zasad współczynnik sprzedaży z poprzedniego roku podatkowego.

Po zakończeniu danego roku podatkowego podatnik wykonujący czynności w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, obowiązany jest do obliczenia realnej proporcji sprzedaży dla tego roku. Wskaźnik ten posłuży w kolejnym roku do bieżącego wstępnego rozliczania podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, a także do sporządzenia rocznej korekty podatku naliczonego, odliczonego wstępnie na podstawie struktury z roku poprzedniego.

Z kolei zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i ust. 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy o VAT).

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy. Z jego treści wynika, że w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, iż w 2008 roku Zakład poniósł nakłady inwestycyjne z własnych środków finansowych w budynku administracyjnym, który w wyniku likwidacji zakładu będzie majątkiem nowopowstałej Spółki. Budynek ten w strukturze Zakładu nie stanowił jego własności, lecz był przekazany od Urzędu Miasta w nieodpłatne użytkowanie - administrowanie, natomiast z dniem 8 stycznia 2010r. Miasto Decyzją Burmistrza Miasta w sprawie ustanowienia trwałego zarządu przekazało Wnioskodawcy ten budynek administracyjny wraz gruntem w trwały zarząd.

W 32,22% inwestycja dotyczyła sprzedaży opodatkowanej i podatek ten został odliczony w całości natomiast w 67,78% inwestycja dotyczyła sprzedaży mieszanej, w związku z czym VAT Wnioskodawca odliczył według wskaźnika struktury.

W związku z tym, że Wnioskodawca nie posiadał tytułu prawnego do ww. inwestycji, nakłady inwestycyjne poniesione w 2008 roku zostały uznane za "Inwestycje w obcym środku trwałym" i są one amortyzowane przez okres 10-ciu lat zgodnie z art. 16j ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Po zakończeniu każdego roku Zakład dokonywał korekt, o których mowa w art. 91 Ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym w odniesieniu do tej inwestycji (Budynku administracyjnego, który stanie się składnikiem mienia Spółki) nie dokonano jeszcze pełnej korekty, o których mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wartość nakładów inwestycyjnych w obcym środku trwałym w 2008r. do budynku administracyjnego z własnych środków finansowych była wyższa niż 15.000,00 zł i wynosiła 75.073,21 zł.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT w utworzonej w miejsce Zakładu spółce jako następcy prawno-podatkowym wystąpi obowiązek kontynuacji korekt podatku naliczonego, określonych przepisami art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem spółka od 1 lipca 2010r. będzie kontynuować działalność prowadzoną przez zakład budżetowy.

Zatem za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pierwszej części pytania nr 2, że w utworzonej w miejsce Zakładu budżetowego spółce wystąpi obowiązek kontynuacji korekt podatku naliczonego, określonych przepisami art. 91 ustawy o VAT (stosownie do art. 91 ust. 9 tej ustawy).

Odnośnie natomiast okresu kontynuowania dokonywania korekt przez spółkę, o których mowa w art. 91 ustawy o VAT należy zauważyć, iż z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że nakłady inwestycje zostały poniesione w nieruchomości (budynku administracyjnym) a Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych i dokonał takiego obniżenia w 32,22% gdyż inwestycja dotyczyła sprzedaży opodatkowanej natomiast w 67,78% Wnioskodawca odliczył według wskaźnika struktury gdyż inwestycja dotyczyła sprzedaży mieszanej.

W związku z powyższym okres korekty podatku naliczonego w stosunku do wskazanych wyżej nakładów inwestycyjnych wynosi 10 lat, gdyż nakłady poniesione w obcym środku trwałym dotyczą nieruchomości, a zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku nieruchomości korekty, o której mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o VAT podatnik dokonuje w ciągu 10 lat licząc od końca roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zatem za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy odnośnie drugiej części pytania nr 2.

W kwestii natomiast wyliczenia wskaźnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, w celu dokonania przez Spółkę rocznej korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, stwierdzić należy, iż Spółka będzie obowiązana dokonać korekty rocznej za 2010r. według wskaźnika uwzględniającego wykorzystanie składnika majątku, którego dotyczy korekta (budynku administracyjnego) do wykonywania czynności opodatkowanych w ciągu całego roku, tj. zarówno w działalności Zakładu, jak i w działalności Spółki.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że w sytuacji sukcesji praw i obowiązków, o której mowa w art. 93-93a ustawy Ordynacja podatkowa, należy objąć cały rok kalendarzowy w celu wyliczenia proporcji do wskaźnika struktury należało uznać za prawidłowe.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za nieprawidłowe.

Końcowo należy zauważyć, iż cytowane przez Wnioskodawcę we wniosku art. 90 ust. 1 pkt 1 i art. 90 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zostały błędnie oznaczone. Z powołanego przez Wnioskodawcę we wniosku brzmienia ww. artykułów wynika, że przedmiotem zapytania był art. 90 ust. 2 i art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy jednak zauważyć, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Nadmienia się, iż w sprawach będących przedmiotem pytań z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych oraz Ordynacji podatkowej zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.