Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-389/15-2/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-07-17
Teza: Wniesienie w formie darowizny aktywów do FIZ i wzrost wartości posiadanych uprzednio certyfikatów.
Słowa kluczowe: akcja; certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; darowizna; fundusz-fundusz inwestycyjny; inwestycje; kapitał-kapitały pieniężne; koszt-koszty uzyskania przychodów; papier-papiery wartościowe; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2015 r. (data wpływu 17 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny papierów wartościowych na rzecz funduszu inwestycyjnego zamkniętego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny papierów wartościowych na rzecz funduszu inwestycyjnego zamkniętego oraz w zakresie skutków podatkowych wzrostu wartości posiadanych certyfikatów inwestycyjnych w wyniku dokonania darowizny papierów wartościowych na rzecz zamkniętego funduszu inwestycyjnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, obywatelem polskim podlegającym w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów.

Wnioskodawca planuje objąć jednostki udziałowe w formie papierów wartościowych (parts d’interest - interest shares, participation units, dalej: „Prawa udziałowe”) spółki z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga, działającej w formie societe en commandite speciale (dalej: „SCSp”).

Zgodnie z przepisami prawa luksemburskiego, spółka działająca w formie societe en commandite speciale jest podmiotem, który nie posiada osobowości prawnej i który jest transparentny podatkowo na gruncie podatku dochodowego. Podmiot ten uprawniony jest do emisji papierów wartościowych ucieleśniających prawa majątkowe i prawo głosu członka (wspólnika), związane z wniesionym wkładem i jego udziałem w spółce SCSp, jeżeli umowa spółki tak stanowi.

W ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza stać się wspólnikiem o ograniczonej odpowiedzialności, co wiązać się będzie z otrzymaniem Praw udziałowych.

Wnioskodawca przewiduje, że możliwe jest, że dokona darowizny Praw udziałowych na rzecz polskiego funduszu inwestycyjnego zamkniętego aktywów niepublicznych (dalej: „FIZ”), działającego na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (t.j.: Dz. U. z 2014 r. poz. 157 ze zm.).

Wnioskodawca przewiduje, że możliwe jest, że w dacie darowizny będzie posiadał certyfikaty inwestycyjne FIZ. W związku z przekazaniem darowizny Wnioskodawca nie obejmie nowych certyfikatów inwestycyjnych tego podmiotu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dokonanie przez Wnioskodawcę darowizny Praw udziałowych na rzecz FIZ spowoduje powstanie obowiązku podatkowego na gruncie Ustawy o PIT?
2.  Czy wzrost wartości posiadanych certyfikatów inwestycyjnych wynikający z dokonania wskazanej darowizny, spowoduje powstanie obowiązku podatkowego?

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 przedstawione we wniosku. Natomiast w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 2 w dniu 17 lipca 2015 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna nr ILPB2/4511-1-389/15-3/WM.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 przedstawionego we wniosku – wniesienie Praw udziałowych do FIZ w formie darowizny nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o PIT.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami są co do zasady otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 11 Ustawy o PIT można wywieść zasadę, że przychodem podatkowym może być jedynie przychód otrzymany (ewentualnie pozostawiony do dyspozycji podatnika) lub należny.

Należy wskazać, że darowizna między Wnioskodawcą a FIZ będzie stanowić umowę darowizny wskazaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j: Dz. U. z 2014 r. poz. 121, dalej: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, poprzez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Podstawową cechą wskazanej umowy jest jej nieodpłatny charakter. Skutkiem darowizny jest jednostronne przysporzenie po stronie podmiotu obdarowanego. Darczyńca nie otrzymuje od obdarowanego żadnego świadczenia wzajemnego.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca w chwili przekazania Praw udziałowych na rzecz FIZ, nie otrzyma w zamian żadnych świadczeń lub innych przysporzeń, w szczególności nie otrzyma zapłaty. Wnioskodawca nie obejmie również certyfikatów inwestycyjnych w FIZ na skutek dokonania darowizny. Dokonując darowizny Wnioskodawca przekaże aktywa ze swojego majątku (w postaci Praw udziałowych) na rzecz FIZ, nie otrzymując żadnych świadczeń pieniężnych bądź niepieniężnych od obdarowanego. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT. Nie powstanie bowiem przychód zdefiniowany w art. 11 Ustawy o PIT, który stanowi, że przychodami. z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych. art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Darowizna Praw udziałowych na rzecz FIZ nie spowoduje w szczególności powstania przychodu z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT z tytułu zbycia akcji, udziałów lub papierów wartościowych, uzależnione jest od odpłatnego charakteru danej czynności, gdyż tylko w takiej sytuacji może powstać po stronie zbywającego przychód należny wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy o PIT.

Powyższe wyłącza możliwość uznania darowizny Praw udziałowych na rzecz FIZ za podlegającą opodatkowaniu jako powodującą powstanie przychodu z kapitałów pieniężnych.

Darowizna Praw udziałowych na rzecz FIZ nie spowoduje także powstania przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o PIT. Wnioskodawca nie otrzyma bowiem żadnego świadczenia wchodzącego w zakres przychodów z innych źródeł wymienionych ww. przepisie, ani jakichkolwiek innych świadczeń lub przysporzeń, które mogłyby być zaliczone do tej kategorii przychodów.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dokonanie przez niego darowizny Praw udziałowych do FIZ nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku PIT.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca pragnie wskazać na następujące interpretacje indywidualne wydane w niniejszych sprawach:

*   interpretacja indywidualna z dnia 4 lipca 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, nr ITPB1/415-400/14/KW;
*   interpretacja indywidualna z dnia 22 lipca 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPB2/415-573/11-2/LS;
*   interpretacja indywidualna z dnia 3 lipca 2012 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, nr ITPB1/415-408/12/AK;
*   interpretacja indywidualna z dnia 2 listopada 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, nr IPTPB2/415-473/11-2/MP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – odniesieniu do pytania nr 1 – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy).

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zamierza dokonać darowizny Praw udziałowych (papierów wartościowych, zwanych dalej aktywami) w spółce z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga, należy odwołać się do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Luksemburgu w dniu 14 czerwca 1995r. (Dz. U. z 1996r. Nr 110, poz. 527 ze zm.).

W sytuacji uzyskania przychodu z tytułu darowizny papierów wartościowych do funduszu inwestycyjnego zamkniętego zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 4 umowy zatytułowany „Zyski ze sprzedaży majątku”, z treści którego wynika, że zyski z przeniesienia tytułu własności majątku, inne niż wymienione w ustępach 1, 2 i 3, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Czynność darowizny papierów wartościowych do funduszu inwestycyjnego zamkniętego stanowi formę przeniesienia tytułu własności tych papierów, gdyż w jej wyniku nowym właścicielem papierów stanie się fundusz inwestycyjny zamknięty.

W konsekwencji ewentualny przychód uzyskany z przeniesienia przez Wnioskodawcę tytułu własności do Praw udziałowych (papierów wartościowych) w spółce z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga podlegać będzie opodatkowaniu w miejscu zamieszkania Wnioskodawcy, a więc w Polsce i skutki podatkowe przedmiotowej transakcji należy ocenić w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1.  odsetki od pożyczek;
2.  odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 5;
3.  odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych;
4.  dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:
    1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
    2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
    3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
    4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b,
5.  przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c;
6.  należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:
    1.  odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych,
    2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;
7.  przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu;
8.  przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy;
9.  nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny;

*   9a) u wspólnika, określoną w umowie spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c i d, wartość wkładu niepieniężnego wniesionego w postaci rzeczy lub praw, w zamian za który wspólnikowi nie są wydawane udziały (akcje), o których mowa w pkt 9;

1.  przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Artykuł 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Z treści wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw, objęciu w zamian.

Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono przypadków, w których podatnik daruje aktywa.

Przez pojęcie „darowizny” należy rozumieć typ umowy nazwanej, określonej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.), na mocy której (stosownie do art. 888) darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Istotą darowizny, jako czynności nieodpłatnej jest brak po stronie darczyńcy ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego. Celem, jaki leży u podstaw darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie obdarowanego – do zwiększenia jego majątku (zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów). Dla oceny charakteru prawnego umowy darowizny nie ma znaczenia motyw dokonanego nieodpłatnie świadczenia, w tym także określone racje gospodarcze.

Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca może dokonać darowizny – w rozumieniu ustawy Kodeks cywilny – papierów wartościowych na rzecz zamkniętego funduszu inwestycyjnego. W zamian za dokonanie darowizny Wnioskodawca nie otrzyma żadnych świadczeń czy przysporzeń, w szczególności nie otrzyma zapłaty.

Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że wskutek przekazania papierów wartościowych w formie darowizny na rzecz zamkniętego funduszu inwestycyjnego, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, skoro Wnioskodawca nie otrzyma w zamian żadnej odpłatności.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że wydane one zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.