Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-823/15-2/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-18
Teza: Ustalenie czy do przychodów podatkowych należy zaliczyć czynsz dzierżawny pomimo przekazywania go w części na rzecz zobowiązań hipotecznych poprzedniego właściciela gruntu oraz ustalenie czy do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wartość skradzionych składników majątku spisanych następnie z bilansu oraz kwot wydatkowanych z tytułu spłaty zadłużenia hipotecznego zaciągniętego przez poprzedniego właściciela nieruchomości
Słowa kluczowe: czynsz; strata; zadłużenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2015 r. (data wpływu 28 września 2015 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia do przychodów czynszu dzierżawnego otrzymanego do dzierżawcy – **jest prawidłowe;**

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów skradzionych składników majątku spisanych następnie z bilansu – **jest nieprawidłowe;**

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot wydatkowanych z tytułu spłaty zadłużenia hipotecznego zaciągniętego przez poprzedniego właściciela nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznawania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 6 lutego bieżącego roku C Sp. z o. o. nabyła gospodarstwo rolne, z zawartym w akcie notarialnym zobowiązaniem do jego odsprzedaży poprzedniemu właścicielowi po upływie określonego czasu. W skład gospodarstwa rolnego weszły: grunty rolne, budynki i budowle gospodarcze, grunty pod tymi budynkami, maszyny i urządzenia oraz inwentarz żywy. Cena nabycia została określona w wartości ryczałtowej, za cały majątek łącznie w kwocie 1.948.000,00 zł, z tym, że wyodrębniono wartość budynków oraz ruchomości – wyceniono je odpowiednio na 130.000 zł oraz 220.000 zł.

Już w dacie nabycia gospodarstwa, Spółka oddała je w dzierżawę dotychczasowemu właścicielowi. Jednak po niespełna dwóch tygodniach okazało się, że dzierżawca nie wywiązuje się z nałożonych na niego obowiązków. Przedstawiciele Spółki przez kolejne sześć tygodni nie mogli wejść na teren nieruchomości samodzielnie (i z Policją). W związku z powyższymi faktami umowa dzierżawy została wypowiedziana dzierżawcy w trybie natychmiastowym. W dniu przejęcia gospodarstwa, tj. w dniu 26.02.2015r., w obecności funkcjonariuszy Policji oraz postronnych świadków, okazało się, że na terenie posesji nie ma inwentarza żywego oraz brakuje większości maszyn i urządzeń zakupionych przez Spółkę. Dodatkowo, okazało się, że płatność za polisę ubezpieczeniową, która była jednym z warunków podpisanej z dzierżawcą umowy dzierżawy, została sfałszowana i nie była opłacona. W związku z powyższymi faktami Spółka złożyła do prokuratury zawiadomienie o popełnieniu przez dzierżawcę w sposób ciągły kilku przestępstw. Obecnie, w związku ze złożonym przez Spółkę zawiadomieniem o popełnieniu przestępstw, toczy się postępowanie karne przeciwko byłem dzierżawcy w Prokuraturze Okręgowej, a sam były dzierżawca został tymczasowo aresztowany.

W związku z powyższymi faktami Spółka wtedy i obecnie nie jest w stanie samodzielnie kontynuować produkcji rolnej (hodowli i uprawy) z powodu braku maszyn i środków. Jedyna możliwa do podjęcia decyzja, to decyzja o sprzedaży gruntów rolnych i budynków zakupionych przez Spółkę. W celu minimalizacji straty, Spółka podjęła decyzję o wydzierżawieniu gruntów i/lub budynków gospodarczych do momentu sprzedaży całego gospodarstwa. W wyniku popełnionych przez sprzedającego/dzierżawcę przestępstw, Spółka nie posiada gospodarstwa rolnego tylko nieruchomość składającą się z gruntów rolnych i budynków gospodarczych.

W dacie nabycia gospodarstwa rolnego, poszczególne jego elementy zostały wykazane w księgach rachunkowych Spółki, jako jej aktywa. Maszyny i urządzenie, ze względu na krótki okres użytkowania, nie zostały wykazane jako środki trwałe, a pozostałe towary. Nie dokonuje się od nich odpisów amortyzacyjnych. Spółka planuje w najbliższym czasie spisać z bilansu wartość maszyn i urządzeń, które zostały skradzione,

W akcie notarialnym dokumentującym transakcję nabycia gospodarstwa rolnego przez Spółkę zaznaczono, że nieruchomości będące przedmiotem zakupu przez C Sp. z o.o. stanowią zabezpieczenie hipoteczne dla kredytów bankowych zaciągniętych przez sprzedawcę gospodarstwa. Zgodnie z zapisami aktu notarialnego zakupu gospodarstwa, dług wobec banku miał zostać w całości spłacony bezpośrednio do banku przez kupującego tj. C Sp. z o.o. z ceny zakupu gospodarstwa. Podstawę do spłaty długu bankowego stanowiła promesa bankowa wystawiona przez bank określająca całkowitą kwotę zadłużenia strony sprzedającej wobec banku. Po przesłaniu do banku wniosku o zwolnienie ustanowionego przez bank zabezpieczenia hipotecznego okazało się, że przedstawiona do aktu notarialnego promesa została sfałszowana przez sprzedającego, a ujawniony w promesie dług został przez sprzedającego znacznie zaniżony. W związku z tym, nawet po wpłacie na rzecz banku uzgodnionej kwoty, pozostało zadłużenie w znacznej kwocie, a bank w dalszym ciągu pozostaje wierzycielem rzeczowym, z wpisem hipotecznym zabezpieczonym w księgach wieczystych prowadzonych dla nieruchomości należących obecnie do Spółki C. Po otrzymaniu od Banku pełnych informacji, Spółka natychmiast podjęła negocjacje z bankiem w celu niepodejmowania przez niego czynności windykacyjnych z nieruchomości zabezpieczonych hipoteką. Bank wystawił Spółce C promesę, w której zawarto warunek, iż w przypadku wydzierżawienia gruntów rolnych i/lub budynków gospodarczych przez Spółkę, minimum połowa otrzymanej dzierżawy ma zostać przelana na rachunek banku. Warto tutaj zaznaczyć, że C Sp. z o.o nie jest dłużnikiem wobec banku - w księgach banku jako dłużnik (kredytobiorca) figuruje niezmiennie poprzedni właściciel gospodarstwa rolnego.

Obecnie Spółka wydzierżawia grunty rolne, za co otrzymuje czynsz dzierżawny, należny w miesięcznych okresach rozliczeniowych, a płatny w dwóch ratach w ciągu roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w dacie spisania z bilansu wartości maszyn i urządzeń, które zostały skradzione w okresie pierwszej dzierżawy, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów?
2.  Czy 50% czynszu dzierżawnego, uzyskiwanego przez Spółkę od obecnego dzierżawcy i wpłacanego do banku, tytułem spłaty zadłużenia hipotecznego (zaciągniętego przez poprzedniego właściciela gospodarstwa), stanowi przychód podatkowy Spółki w dacie wystawienia faktury lub w przypadku braku faktury, w dacie otrzymania czynszu lub wpłaty go bezpośrednio przez dzierżawcę na konta banku?
3.  Czy kwoty wpłacane do banku, jako spłata zadłużenia hipotecznego (zaciągniętego przez poprzedniego właściciela nieruchomości), powinny stanowić bieżący koszt uzyskania przychodu Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1. Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, wydatki na nabycie środków trwałych nie stanowią kosztu uzyskania przychodu w dacie ich nabycia. Środki trwałe, podlegające odpisom amortyzacyjnym, ustawa o CIT definiuje jako: „nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne, zdatne do użytku w dniu przyjęcie do używania maszyny, urządzenia i inne przedmioty, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu lub dzierżawy”.

Maszyny i urządzenia nabyte przez Spółkę, a następnie oddane w dzierżawę dotychczasowemu właścicielowi, nie wypełniły definicji środków trwałych podlegających amortyzacji, gdyż umowa dzierżawy została zawarta na okres krótszy niż rok. Poza tym została wypowiedziana po upływie kilku tygodni, a inwentaryzacja majątku przeprowadzona na dzień przejęcia wykazała, że większość maszyn i urządzeń została skradziona. W związku z powyższym Spółka poniosła stratę w wartości nabytych, a następnie skradzionych maszyn i urządzeń. Zdaniem Spółki strata ta powinna stanowić koszt uzyskania przychodu w dacie spisania przedmiotowych aktywów z bilansu. Skradzione maszyny i urządzenia zostały nabyte w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą – od początku intencją Spółki była bowiem odpłatna dzierżawa nabytego gospodarstwa rolnego w całości, lub w wypadku wypowiedzenia umowy dzierżawy z winy dzierżawcy, samodzielne prowadzenie produkcji rolnej. Tym samym spełniła się przesłanka zawarta w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT - kosztem uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Przywołany art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera katalog wydatków, które z zasady nie stanowią kosztów uzyskania przychodu. W analizowanym stanie faktycznym zastosowanie mógłby znaleźć art. 16 ust. 1 pkt 1 - w zakresie wydatków na nabycie środków trwałych, gdyby maszyny i urządzenia podlegały amortyzacji oraz art. 16 ust. 1 pkt 5 - strat w środkach trwałych, w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych. Skradzione środki trwale nie podlegały amortyzacji, w związku z czym przywołane przepisy ograniczające prawo do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu nie mogą być stosowane. A contrario, jeśli ustawa o CIT nie zawiera przepisów szczególnych, wyłączających poniesiony wydatek lub stratę z kosztów uzyskania przychodu, to można pomniejszyć uzyskiwane przychody o ich wartość, w dacie ich wystąpienia.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych oraz interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w uzasadnieniu wyroku z 11 marca 2014 r., sygn. akt I SA/GI 779/13 stwierdził: „(\`(...)\`) charakter kosztowy mają tylko te straty, które są rzeczywiste, nie powstały z winy podatnika, w szczególności jako wynik jego niedbalstwa, naruszenia przepisów albo w wyniku braku nadzoru nad pracownikami, powstałe na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych i nie do uniknięcia przez podmiot gospodarczy racjonalnie i starannie prowadzący swoje interesy. Jeżeli podatnik nie stworzył warunków do zabezpieczenia towarów, nie może zaliczyć wynikłych z tego powodu strat do kosztów uzyskania przychodów". Spółka oddając w dzierżawę całe gospodarstwo dotychczasowemu właścicielowi miała uzasadnione podstawy przyjąć, że ten będzie je wykorzystywał w celu prowadzenia działalności rolniczej, z zachowaniem wszelkich zasad wykorzystywania sprzętu. Maszyny przechowywane były w budynkach gospodarczych należących do gospodarstwa, a sam dzierżawca sprawiał wrażenie człowieka uczciwego, któremu potrzebny jest pewien zasób gotówki na rozwój gospodarstwa i jego odkupienie w wyznaczonym czasie. Dotychczasowy sposób prowadzenia działalności rolniczej przez dzierżawcę również nie wskazywał na możliwość wystąpienie zdarzeń niepożądanych. Spółka dołożyła należytej staranności w celu zabezpieczenia nabytego majątku i była przekonana, że powierza go w pewne ręce.

Dochowanie należytej staranności, jako czynnik determinujący prawo do rozpoznania straty z tytułu skradzionych środków trwałych podkreślił Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 21 marca 2014 r., nr ILPB3/423-597/13-4/PR – potwierdził, że spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów stratę powstałą w wyniku kradzieży pięciu ciągników siodłowych wraz z naczepami, gdyż dochowała należytej staranności przy weryfikacji przyszłego kontrahenta.

Spółka jest zobowiązana prowadzić księgi zgodnie z ustawą o rachunkowości. Ustawa o rachunkowości wskazuje zaś, że majątek utracony, podlega spisaniu z bilansu w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych - jest to jedyny moment, w którym poniesiona strata znajduje odzwierciedlenie w księgach. Zdaniem Spółki właśnie w dacie ujęcia straty w księgach Spółki, strata z tytułu skradzionych maszyn i urządzeń powinna stanowić koszt uzyskania przychodu, na podstawie art. 15 ust 4e ustawy o CIT.

Ad. 2. Spółka wydzierżawia obecnie gospodarstwo rolnikom, prowadzącym działalność rolniczą. Z tytułu dzierżawy otrzymuje czynsz, ustalany w okresie od kwietnia do listopada 2015 r., płatny w dwóch ratach. Na podstawie promesy zawartej z bankiem, który posiada zabezpieczenie udzielonych kredytów poprzedniemu właścicielowi na nieruchomościach Spółki, Spółka zobowiązała się wpłacać 50% uzyskiwanego czynszu dzierżawnego na rachunek banku tytułem spłaty zadłużenia poprzedniego właściciela.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody z działalności gospodarczej uważa się także należne przychody, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Zaś datą powstania przychodu jest co do zasady dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności.

Dodatkowo, w przypadku umów najmu lub dzierżawy rzeczy, na podstawie art. 12 ust. 4b ustawy o CIT, jeśli wydzierżawiający przeniósł na rzecz osoby trzeciej wierzytelność z tytułu opłat wynikających z tych umów, a sama umowa dzierżawy między stronami nie wygasa, to opłaty ponoszone przez dzierżawcę stanowią przychód wydzierżawiającego w dniu wymagalności zapłaty.

Spółka dokumentuje otrzymane raty fakturami. Zdaniem Spółki, przychodem do opodatkowania jest pełna wartość należnego czynszu od dzierżawcy za dany miesiąc, a przychód podatkowy powinien zostać rozpoznany w ostatnim dniu każdego miesiąca. Bez znaczenia pozostaje fakt, że 50% czynszu nie jest faktycznym dochodem Spółki - kwota ta jest przekazywana do banku.

Ad. 3. Zgodnie z zawartą promesą z bankiem, Spółka zobowiązana jest wpłacać 50% otrzymywanego czynszu dzierżawnego do banku tytułem spłaty zadłużenia poprzedniego właściciela nieruchomości. W kolejnej planowanej umowie dzierżawy prawdopodobnie to dzierżawca zostanie zobowiązany do wpłaty tej części czynszu bezpośrednio na konto banku.

Należy zaznaczyć, Ze Spółka nie jest dłużnikiem banku, gdyż nie zaciągnęła żadnych zobowiązań, posiada jedynie nieruchomości, które stanowią zabezpieczenie hipoteczne kredytów zaciągniętych przez osobę trzecią. Nie udzieliła poprzedniemu właścicielowi gospodarstwa rolnego poręczeń ani gwarancji. Wpłacane przez Spółkę kwoty do banku nie stanowią zatem spłaty pożyczki lub kredytu, nie są również spłatą kredytu w ramach udzielonych gwarancji lub poręczeń. W związku z tym, w analizowanym stanie faktycznym nie powinien być stosowany art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a oraz b ustawy o CIT.

Wydatki te są ponoszone w związku z utrzymaniem źródła przychodów, o którym mowa w art. 15 ust 1 ustawy o CIT. Gdyby bowiem Spółka nie zgodziła się na wpłatę 50% uzyskiwanego czynszu dzierżawnego na rzecz banku, mogłaby utracić całą nieruchomość – bank na podstawie egzekucji komorniczej dokonałby jej zajęcia i sprzedaży. Oznaczałoby to utratę źródła dochodu dla Spółki.

Ponoszone wydatki powinny zdaniem Spółki stanowić koszt uzyskania przychodu w dacie ich ujęcia w księgach spółki, jako koszty pośrednie, na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie obowiązku rozpoznania przychodów z tytułu czynszu dzierżawnego otrzymanego od dzierżawcy (pytanie nr 2) jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851; z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast moment powstania przychodu określają przepisy art. 12 ust. 3a, ust. 3c, ust. 3d i ust. 3e ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Przepis ten wprowadza ogólną zasadę decydującą o dacie powstania przychodu. Powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia ww. zdarzeń, a jeżeli wystąpią one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Analiza zaprezentowanych wyżej przepisów prowadzi do uznania, że stanowisko Spółki w zakresie obowiązku rozpoznania przychodów podatkowych z tytułu czynszu dzierżawnego jest prawidłowe. W sprawie niniejszej nie znajdzie jednak zastosowania przepis art. 12 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż opisany stan faktyczny nie wypełnia dyspozycji tego przepisu. Z treści wniosku wynika, że Spółka zobowiązała się wpłacać na rzecz banku 50 % uzyskiwanego czynszu. Z powyższego nie wynika więc, że wierzytelność z tytułu zapłaty czynszu została przeniesiona na bank. To Spółka otrzymując czynsz wpłaca połowę kwoty na konto banku. Dzierżawcy wpłacają natomiast czynsz do Spółki. Nie może więc być mowy o stosowaniu powyższego przepisu, który dotyczy sytuacji, gdzie wynajmujący lub wydzierżawiający przeniósł na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu opłat wynikających z takich umów, a umowy te między stronami nie wygasają. Z opisu stanu faktycznego nie wynika, że dzierżawcy mają obowiązek wpłacać czynsz do banku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów skradzionych składników majątku spisanych następnie z bilansu oraz kwot wydatkowanych z tytułu spłaty zadłużenia hipotecznego zaciągniętego przez poprzedniego właściciela nieruchomości (pytanie nr 1 oraz pytanie nr 3) – uznaje się za nieprawidłowe.

W niniejszej sprawie kwestią podlegającą interpretacji organu podatkowego – oprócz obowiązku rozpoznawania przychodów z tytułu czynszu dzierżawnego – jest również możliwość zaliczenia straty w postaci skradzionych maszyn i urządzeń oraz wydatków na poczet spłaty zobowiązań poprzedniego właściciela nieruchomości do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Co istotne na przeszkodzie do uznania stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe nie stoi wadliwość przeprowadzonej wykładni przepisów prawa podatkowego, a mianowicie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2014r., poz. 851, dalej „ustawa o CIT”), lecz całokształt okoliczności faktycznych, które nie pozwalają na uznanie, iż wszelkie warunki do wskazywanej we wniosku kwalifikacji podatkowej powstałych na skutek kradzieży strat oraz wydatków na spłatę zadłużenia związanego z nabytymi nieruchomościami zostały spełnione. W szczególności brak jest właściwego uzasadnienia, co do staranności działania Spółki oraz podjęcia działań zapobiegawczych zmierzających do uniknięcia oszustwa.

Zgodnie bowiem z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Przepis powyższy, zakłada konieczność spełnienia przez dany wydatek szeregu przesłanek, ażeby można było go uznać za koszt uzyskania przychodu. Wśród warunków, które powinny być łącznie spełnione wymienić należy:

1.  poniesienie kosztu przez podatnika,
2.  definitywny (rzeczywisty) charakter poniesionego kosztu,
3.  związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  cel poniesienia kosztu, którym jest uzyskanie przychodów, zachowanie lub zabezpieczenie ich źródła,
5.  właściwe udokumentowanie.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 updop. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, iż wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 updop, zostaną ex lege uznane za koszty mające wpływ na podstawę opodatkowania.

Wśród wymienionych w tzw. negatywnym katalogu kosztów ujętym w art. 16 ust. 1 updop nie wyszczególniono strat, które w opisanym przypadku powstały w wyniku kradzieży oraz wydatków na spłatę zobowiązań zaciągniętych przez inny podmiot. Zaliczenie przedmiotowych strat i wydatków do kosztów uzyskania przychodów powinno być jednak każdorazowo oceniane w aspekcie:

*   całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności,

*   okoliczności, które spowodowały powstanie straty,

*   udokumentowania straty,

*   podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.

W związku z brakiem w updop definicji zarówno straty należy znaczenie tego pojęcia postrzegać w rozumieniu potocznym, powszechnie używanym, i tak strata w języku potocznym oznacza „ubytek”, „poniesioną szkodę”, „to co się przestało posiadać”. Na ogół strata wynika ze zniszczenia, uszkodzenia, utracenia składników majątku np. w wyniku pożaru, powodzi lub kradzieży, czyli jest ona następstwem zdarzeń losowych i nie wynika z celowego działania podatnika. Przyjmuje się, iż dla celów podatkowych tylko stratę powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie i z dochowaniem należytej staranności można uznać za zdarzenie, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Każdy przypadek straty należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych towarzyszących sprawie i oceniać pod kątem całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika. W niektórych przypadkach, strata jako zdarzenie losowe, może stanowić koszt uzyskania przychodów. Jednakże musi być to strata rzeczywista i prawidłowo udokumentowana. Ponadto istotnym warunkiem jest aby strata nie powstała z winy podatnika, jako wynik jego niedbalstwa, nienależytej staranności lub naruszenia przepisów albo braku nadzoru nad pracownikami.

Analiza złożonego wniosku nie daje podstaw do uznania, iż działania podjęte przez Spółkę wypełniają wyżej wymienione wymogi, aby uznać ja za przeprowadzone z należytą starannością. W opinii organu podatkowego dokonany przez Spółkę dobór kontrahenta oraz kontrola przedstawionych przez niego dokumentów w zakresie zadłużenia oraz zawarcia polisy ubezpieczeniowej nie zostały dokonane z zachowaniem należytej staranności. Spółka zażądała tych dokumentów od sprzedającego gospodarstwo rolne, po czym w żaden sposób nie zweryfikowała tych dokumentów, które okazały się sfałszowane. Informacje o wysokości jego zadłużenia w banku nie zostały również sprawdzone u źródła, czyli w instytucji udzielającej finansowania. W przypadku odmowy udzielenia informacji z banku wystarczyłoby z kolei zweryfikować wartość zadłużenia wpisaną do ksiąg wieczystych nieruchomości w związku z zabezpieczeniem zadłużenia przez wpisanie hipoteki. Dostęp do ksiąg wieczystych jest jawny. W tym miejscu należy wskazać, że nawet nie posiadając specjalistycznej wiedzy prawniczej lub ekonomicznej, za konieczną – przy zakupie nieruchomości oraz związanego z nią majątku znacznej wartości – należy uznać weryfikację kontrahenta w zakresie prawdziwości przedstawionych dokumentów. Ze stanu faktycznego nie wynika, że do takiej weryfikacji doszło, gdyż Spółka wskazała, że informacje na temat wysokości zadłużenia, wysokości hipotek oraz braku zawarcia ubezpieczenia przez sprzedającego pozyskane zostały dopiero po zakupie opisanego majątku.

O minimalizowaniu ryzyka przy podjętej transakcji nie może świadczyć fakt, że przed zawarciem umowy Spółka uznała sprzedającego za „człowieka sprawiającego wrażenie uczciwego”. W ocenie organu, takie wnioski wyciągnięte po stronie Spółki należy uznać za subiektywną ocenę kontrahenta, która to ocena nie podlegała dalszej weryfikacji zwłaszcza pod kątem jego rzeczywistego położenia finansowego oraz sprawdzenia wysokości rzeczywistych obciążeń związanych ze zbywanym przez niego majątkiem, za które to obciążenia odpowiedzialny jest każdorazowy nabywca gospodarstwa rolnego. W opinii organu, brak tej weryfikacji doprowadził w efekcie do kradzieży majątku (sprzedawcy powierzono bowiem ten majątek do dyspozycji, gdyż został on dzierżawcą gospodarstwa) oraz obciążenia Spółki odpowiedzialnością za zadłużenie zabezpieczone hipoteką.

Organ zdaje sobie sprawę, że Spółka podejmując określone decyzje biznesowe zdecydowała się na uproszczoną weryfikację klienta bez sprawdzenia informacji zawartych w przedłożonych przez niego dokumentach. Takie ryzyko wydaje się być niezrozumiałe i nieuzasadnione. Z pewnością ryzyka tego nie można natomiast przenosić na Skarb Państwa, poprzez obciążanie rachunku podatkowego stratami z tytułu kradzieży i spłaty cudzych zobowiązań – por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 26.04.2012r. , sygn. akt I SA/Kr 174/12.

Odnosząc się zaś do interpretacji powołanej przez Spółkę, należy zauważyć, że dokonana w tej sprawie analiza sytuacji podatnika dotyczy jego indywidualnej sytuacji. Zdaniem organu sytuacja ta była odmienna niż zaprezentowana w niniejszym wniosku, w związku z czym organ podatkowy uznał zasadność stanowiska podatnika, który wykazał dochowanie należytej staranności w działaniu. Zdaniem tut. Organu sytuacja Wnioskodawcy jest odmienna i nie można mu przyznać racji ze względów przedstawionych powyżej.

Podsumowując, w ocenie organu brak jest podstaw do zaliczenia strat z tytułu kradzieży maszyn i urządzeń oraz wydatków na spłatę cudzych zobowiązań do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust.1 updop.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.