Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-927/15/BKD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-04
Teza: czy do dobrowolnego albo automatycznego umorzenia udziałów będą miały zastosowanie przepisy art. 9a oraz art 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; nabycie; udział; umorzenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 października 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 października 2015 r.), uzupełnionym 21 grudnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy do dobrowolnego albo automatycznego umorzenia udziałów będą miały zastosowanie przepisy art. 9a oraz art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy do dobrowolnego albo automatycznego umorzenia udziałów będą miały zastosowanie przepisy art. 9a oraz art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 15 grudnia 2015 r. Znak IBPB-1-2/4510-699/15/BKD wezwano Wnioskodawcę do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 21 grudnia 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej zwany: „Spółką”) może być w przyszłości stroną transakcji wymiany udziałów. W związku z taką transakcją Spółka wyda swoje udziały wspólnikom spółki A w zamian za wniesienie przez tych wspólników do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci udziałów spółki A. Transakcja będzie spełniała warunki uznania jej za wymianę udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przyszłości może się zdarzyć, że dokonane zostanie dobrowolne albo automatyczne umorzenie udziałów w Spółce (objętych wcześniej przez wspólników Spółki w drodze wymiany udziałów). Wynagrodzenie za umarzane udziały może zostać określone na poziomie niższym od wartości rynkowej tych udziałów. W razie umorzenia udziałów porozumienie między Spółką a wspólnikiem albo uchwała zgromadzenia wspólników o umorzeniu mogą przewidywać, że część wynagrodzenia z tego tytułu zostanie wypłacona w ratach (np. przez okres 36 miesięcy). Spółka, której udziały będą umarzane, posiada siedzibę w Polsce i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy do dobrowolnego albo automatycznego umorzenia udziałów będą miały zastosowanie przepisy art. 9a oraz art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 11 updop określa sytuacje, w których istnieją powiązania między podmiotami. Jedną z nich jest sytuacja w której podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego (art. 11 ust. 4 pkt 1 updop). Posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5%. Zgodnie z art. 11 ust. 1 updop, jeśli między podmiotami istnieją powiązania i w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań. Natomiast zgodnie z art. 9a ust. 1 updop, podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 updop – są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej transakcji. W ocenie Spółki, art. 9a oraz art. 11 updop nie będą miały zastosowania w przypadku umorzenia udziałów, w tym także w przypadku dobrowolnego albo automatycznego umorzenia udziałów. Po pierwsze, przepisy te dotyczą „transakcji” między podmiotami powiązanymi. Przepisy updop nie definiują pojęcia „transakcji”. Zgodnie z językowym znaczeniem tego słowa transakcja to „operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług” albo „umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług też: zawarcie takiej umowy”. Transakcja dotyczy zatem czynności o charakterze handlowym związanych z prowadzoną działalnością. Umorzenie udziałów jest natomiast następstwem uczestnictwa w spółce, a nie czynności handlowych. Umorzenie stanowi zdarzenie o charakterze restrukturyzacyjnym uregulowane przepisami ksh. Wobec tego w przypadku umorzenia nie można mówić o transakcji w rozumieniu omawianych przepisów. Po drugie, istota i cel art. 9a i art. 11 updop sprowadza się do oceny, czy dana czynność została wykonana na warunkach rynkowych. Natomiast w przypadku umorzenia udziałów nie można mówić o warunkach rynkowych. Jest to czynność, która może być wykonana wyłącznie w relacji między spółką a wspólnikiem. Nie można zatem porównać umorzenia z czynnością, jaką mogłyby dokonać między sobą podmioty niepowiązane, ponieważ umorzenie między takimi podmiotami nie może nastąpić. Brak jest zatem porównywalnych czynności pomiędzy niezależnymi podmiotami. Po trzecie, omawiane przepisy posługują się pojęciem „ceny”. Natomiast w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów nie można mówić o „cenie” ale o „wynagrodzeniu”, które nie jest tożsame z pojęciem „ceny”. Jeśli zatem umorzenie udziałów nie następuje za zapłatą „ceny”, to tym bardziej nie można ustalić dla niego ceny rynkowej, czy też nierynkowej. Stanowisko Spółki potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych wydane w podobnych sytuacjach. Przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 lipca 2015 r. sygn. IBPB-1-3/4510-98/15/AW stwierdzono: „W stosunku do opisanego zdarzenia przyszłego nie znajdzie zastosowania również cyt. wyżej art. 11 ust. 1 updop. Ww. przepis odnosi się bowiem do sytuacji, kiedy w wyniku powiązań, zostaną narzucone warunki odbiegające od warunków rynkowych. Natomiast w sytuacji odpłatnego zbycia udziałów celem ich umorzenia nie jest możliwe ustalenie, czy zostało ono przeprowadzone na warunkach rynkowych. Umorzenie udziałów z samej swojej natury następuje pomiędzy podmiotami powiązanymi. W konsekwencji brak jest porównywalnych zdarzeń pomiędzy niezależnymi podmiotami. Tym samym nie powstanie dla Wnioskodawcy obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej z tytułu ww. umorzenia, na podstawie art. 9a updop, a także nie znajdą zastosowania przepisy art. 11 updop”.

Podobne stanowisko, które Spółka w pełni podziela, potwierdzają interpretacje wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 29 maja 2015 r. sygn. IPPB6/4510-56/15-2/AK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 23 kwietnia 2015 r. sygn. ILPB4/4510-1-26/15-2/MC;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 25 marca 2015 r. sygn. IBPBI/2/4510-176/15/SD;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi 10 marca 2015 r. sygn. IPTPB3/423-437/14-3/GG;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 3 marca 2015 r. sygn. ILPB4/423-573/14-4/DS;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 12 lutego 2015 r. sygn. ILPB4/423-549/14-2/DS;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 31 października 2014 r. sygn. ILPB3/423-377/14-3/PR.

Reasumując, zdaniem Spółki do dobrowolnego albo automatycznego umorzenia udziałów nie będą miały zastosowanie przepisy art. 9a oraz art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., zwanej dalej: „updop”), jeżeli:

1.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

\-i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W myśl art. 9a ust. 1 updop, podatnicy dokonujący transakcji, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, jeżeli jedną ze stron takiej umowy jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1.  określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko);
2.  określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty;
3.  metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji;
4.  określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot;
5.  wskazanie innych czynników - w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji zostały uwzględnione te inne czynniki, a w przypadku zawarcia umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze - w szczególności przyjętych w umowie zasad dotyczących praw wspólników (stron umowy) do udziału w zysku oraz uczestnictwa w stratach;
6.  określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń - w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Odnosząc cytowany art. 9a updop, do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że nie będzie on miał w niniejszej sprawie zastosowania bowiem w przypadku umorzenia udziałów nie dochodzi do transakcji w rozumieniu ww. przepisu. Przepisy updop nie definiują pojęcia „transakcja”. Zgodnie jednak z definicją zawartą w słowniku języka polskiego (Słownik Języka Polskiego, PWN, wydanie internetowe: www.sjp.pwn.pl) „transakcja” to operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług bądź umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług (też: zawarcie takiej umowy).

W stosunku do opisanego zdarzenia przyszłego nie znajdzie zastosowania również cytowany wyżej art. 11 updop. Jednocześnie wskazać należy, że ww. przepis odnosi się do sytuacji, kiedy w wyniku powiązań, zostaną narzucone warunki odbiegające od warunków rynkowych. Natomiast w sytuacji odpłatnego zbycia udziałów celem ich umorzenia nie jest możliwe ustalenie, czy zostało ono przeprowadzone na warunkach rynkowych. Umorzenie udziałów z samej swojej natury następuje pomiędzy spółką a jej udziałowcem (udziałowcami). W konsekwencji brak jest porównywalnych zdarzeń pomiędzy niezależnymi podmiotami. Tym samym nie powstanie dla Spółki obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej z tytułu ww. umorzenia na podstawie art. 9a updop, jak również nie znajdą zastosowania przepisy art. 11 updop.

W związku z powyższym stanowisko Spółki uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i 2 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.