Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-206/10-4/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-05-31
Teza: czynsz najmu płacony przez spółkę komandytową na rzecz spółki jawnej na podstawie zawartej umowy najmu będzie stanowił koszt uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy, proporcjonalnie do jego udziału w zyskach spółki.
Słowa kluczowe: czynsz; działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; przychód-źródła przychodu; spółki-spółka jawna; spółki-spółka komandytowa; umowa-umowa najmu; wspólnik; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24.02.2010 r. (data wpływu 01.03.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu czynszu najmu nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.03.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania najmu prowadzonego w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu czynszu najmu nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Wnioskodawca („Wnioskodawca”) jest wspólnikiem spółki D. sp. z o.o. („Spółka z o.o.”), posiada 1/3 udziałów Spółki z o.o. Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania Polsce, oraz podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT.
2.  Spółka z o.o. ma miejsce siedziby oraz miejsce zarządu na terenie Polski, oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT.
3.  Każdy z pozostałych dwóch wspólników Spółki z o.o.: (i) posiada po 1/3 udziałów Spółki z o.o., a także jest (ii) osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania w Polsce, oraz podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT.
4.  Kapitał zakładowy Spółki z o.o. wynosi 51.000 zł. Spółka z o.o. prowadzi działalność wyłącznie w zakresie najmu nieruchomości użytkowej na cele biurowe („Nieruchomość”), która to Nieruchomość jest jej jedynym majątkiem. Nieprzerwanie od 2001 r., jedynym najemcą Nieruchomości jest — przekształcona ze spółki jawnej w 2008 r. spółka komandytowa („Spółka Komandytowa”), w której wspólnikami są m.in. wspólnicy Spółki z o.o. (a także wspólnicy Spółki Jawnej - o ile dojdzie do przekształcenia); Spółka Komandytowa prowadzi działalność w zakresie doradztwa prawnego (przychody i koszty z udziału w tej spółce jej wspólnicy rozliczają w podatku PIT w ramach źródła przychodów „pozarolnicza działalność gospodarcza” w zeznaniu rocznym PIT-36L). Wnioskodawca ocenia, iż umowa najmu ze Spółką Komandytową będzie nadal kontynuowana.
5.  Nabycie Nieruchomości zostało sfinansowane przez Spółkę z o.o. ze środków pieniężnych uzyskanych na podstawie umów pożyczek, zawartych w 2001 r. - odrębnie - z każdym z wspólników Spółki z o.o. Pożyczki te nie zostały udzielone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Należność główna (kapitał pożyczek) została spłacona w okresie od września 2001 r. do września 2009 r. Do spłaty - zgodnie z każdą z umów - pozostały jeszcze odsetki, przy czym pożyczkobiorca nie zaczął jeszcze spłacać tych odsetek. Wartość netto Nieruchomości dla celów podatkowych (tj. z uwzględnieniem amortyzacji podatkowej) jest większa niż wartość kapitału zakładowego Spółki z o.o. Amortyzacja Nieruchomości była ujmowana w ciężar kosztów uzyskania przychodu przez Spółkę z o.o. Przy nabyciu Nieruchomości w 2001 r., Spółka z o.o. odliczyła podatek VAT; po dniu 30 kwietnia 2004 r. Spółka z o.o. nie dokonywała ulepszeń Nieruchomości w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.
6.  Na koniec 2009 r., Spółka z o.o. wykazała zysk, który został w całości przeznaczony uchwałą zgromadzenia wspólników spółki na rozliczenie strat z lat ubiegłych.
7.  Obecnie, wspólnicy Spółki z o.o. zamierzają dokonać przekształcenia spółki kapitałowej (Spółki z o.o.) w spółkę jawną („Spółka Jawna”) zgodnie z Kodeksem Spółek Handlowych. Wspólnikami Spółki Jawnej będą wszyscy wspólnicy Spółki z o.o.; wielkość ich udziałów w Spółce Jawnej będzie odpowiadała wielkości udziałów w Spółce z o.o., w momencie przekształcenia - żaden ze wspólników nie wystąpi ze spółki, a także żaden z nich nie otrzyma spłat w gotówce. Na dzień przekształcenia, Spółka z o.o. będzie - w kapitałach własnych - wykazywała nierozliczone straty z lat ubiegłych (nie będzie wykazywała niepodzielonych zysków).
8.  Po przekształceniu Spółki z o.o. w Spółkę Jawną wspólnicy Spółki z o.o. planują też zwolnienie z długu (zwolnienie Spółki Jawnej z zobowiązania do zapłaty odsetek od pożyczki na rzecz wspólników Spółki Jawnej); dług Spółki z o.o. wobec każdego wspólnika jest równy.
9.  Wspólnicy Spółki z o.o. (którzy staną się wspólnikami Spółki Jawnej) nie wykluczają również, iż następnie - Spółka Jawna może zostać przez nich rozwiązana, a jej majątek (Nieruchomość) stanie się - na zasadzie współwłasności ułamkowej - majątkiem osób fizycznych - wspólników rozwiązanej Spółki Jawnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy o PIT, przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę Jawną jest czynnością nie powodujacą powstania u wspólników Spółki z o.o. (wspólników Spółki Jawnej) dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, skutkującego powstaniem obowiązku podatkowego w podatku PIT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż przychody (koszty uzyskania przychodów) z tytułu udziału w Spółce Jawnej (prowadzącej działalność wyłącznie w zakresie wynajmu nieruchomości) powinny być zaklasyfikowane przez wspólników Spółki Jawnej do źródła przychodów „najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa” (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT), a nie do źródła przychodów „pozarolnicza działalność gospodarcza” (art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ustawy o PIT)?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż jest możliwe opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych przez wspólników Spółki Jawnej przychodów z tytułu udziału w Spółce Jawnej prowadzącej działalność wyłącznie w zakresie wynajmu Nieruchomości, jeżeli przychody (koszty uzyskania przychodów) z działalności prowadzonej przez Spółkę Jawną są zaklasyfikowane w podatku PIT do źródła przychodów „najem podnajem, dzierżawa, poddzierżawa (art. 10 ust 1 pkt 6 ustawy o PIT)”
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż jeżeli przychody (koszty uzyskania przychodów) z działalności prowadzonej przez Spółkę Jawną (prowadzącej działalność wyłącznie w zakresie wynajmu nieruchomości) są zaklasyfikowane w podatku PIT do źródła przychodów „najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa” (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT), to przychód z odpłatnego zbycia (w tym sprzedaży) Nieruchomości dokonanego po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło przekształcenie Spółki z o. o. w Spółkę Jawną jest wolny od podatku PIT na podstawie art. 10 ust 1 pkt 8 lit a) oraz lit. c) oraz pkt 9 ustawy o PIT - również w sytuacji, gdy Spółka Jawna nie zostanie rozwiązana?
5.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w razie wynajmu Nieruchomości przez Spółkę Jawną na rzecz Spółki Komandytowej, w której wspólnikami są m.in. wspólnicy Spółki Jawnej, a przychody, z której są zaliczane do źródła przychodów „pozarolnicza działalność gospodarcza” (art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ustawy o PIT), czynsz zapłacony przez Spółkę Komandytową na rzecz Spółki Jawnej stanowi koszt uzyskania przychodu w całości dla wspólników Spółki Komandytowej będących wspólnikami Spółki Jawnej?
6.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż zwolnienie z długu (zwolnienie Spółki Jawnej ze zobowiązania do zapłaty całości odsetek od pożyczki na rzecz wspólników Spółki Jawnej) nie powoduje: (i) powstania przychodu u wspólników Spółki Jawnej w sytuacji, gdy ich udziały w Spółce Jawnej są równe, a równa jest również kwota długu, z którego zwolniona została Spółka Jawna przez każdego z nich, a także (ii) poboru podatku PIT przez Spółkę Jawną jako płatnika?
7.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż wypłaty na rzecz wspólników dokonywane przez Spółkę Jawną - kwoty równej kwocie zysku powstałego w czasie istnienia Spółki z o.o. nie są opodatkowane podatkiem PIT? Jeżeli odpowiedź na to pytanie jest negatywna, to (i) na jakich zasadach, oraz (ii) kto (płatnik czy podatnik) rozlicza podatek PIT?
8.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż rozwiązanie Spółki Jawnej (powstałej z przekształcenia Spółki z o.o. o kapitale zakładowym 51.000 zł) nie powoduje powstania przychodu po stronie wspólników Spółki Jawnej - o ile w wyniku rozwiązania tej spółki nabędą oni udziały w Nieruchomości (majątku Spółki Jawnej) odpowiadające ich udziałowi kapitałowemu w Spółce Jawnej?
9.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż przeniesienie własności Nieruchomości (majątku Spółki Jawnej) na rzecz wspólników Spółki Jawnej w wyniku rozwiązania Spółki Jawnej jest opodatkowane podatkiem PCC?

Odpowiedź na pytanie piąte stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek Pana w zakresie pytania pierwszego, drugiego, trzeciego, czwartego, szóstego, siódmego, ósmego i dziewiątego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest jego stanowisko, iż w razie wynajmu Nieruchomości przez Spółkę Jawną na rzecz Spółki Komandytowej, w której wspólnikami są m.in. wspólnicy Spółki Jawnej, a przychody z której są zaliczane do źródła przychodów „pozarolnicza działalność gospodarcza” (art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ustawy o PIT), czynsz zapłacony przez Spółkę Komandytową na rzecz Spółki Jawnej stanowi koszt uzyskania przychodu w całości dla wspólników Spółki Komandytowej będących wspólnikami Spółki Jawnej.

W ocenie Wnioskodawcy, mamy bowiem do czynienia z poniesieniem kosztu (w postaci zapłaty czynszu) przez Spółkę Komandytową na rzecz Spółki Jawnej (majątek jednej spółki ulega pomniejszeniu, a majątek drugiej powiększeniu). Dodatkowo, czynsz z tytułu wynajmu Nieruchomości jest zaliczony u wspólników Spółki Jawnej do innego źródła przychodów (oraz opodatkowany podatkiem PIT na innych zasadach) niż koszt z tego tytułu, ujmowany przez te osoby w rozliczeniu przychodów i kosztów ze Spółki Komandytowej. W takim przypadku, jest spełniona przesłanka z art. 22 ustawy o PIT, oraz nie jest spełniona przesłana z art. 23 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na Wnioskodawcy, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Stosownie do treści art. 8 ust. 2 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że spółka jawna będzie wynajmowała nieruchomość spółce komandytowej. Wnioskodawca jest wspólnikiem zarówno w spółce jawnej jak i komandytowej.

Zauważyć należy, iż wskazana we wniosku umowa najmu nieruchomości, zostanie zawarta pomiędzy dwoma odrębnymi uczestnikami obrotu gospodarczego, tj. pomiędzy spółką jawną, prowadzącą pozarolniczą działalność w zakresie wynajmu nieruchomości oraz spółką komandytową.

Z uwagi na powyższe wydatki ponoszone przez spółkę komandytową tytułem najmu od spółki jawnej przedmiotowej nieruchomości mogą stanowić w całości koszty uzyskania przychodów spółki komandytowej, przy czym dla Wnioskodawcy ww. wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodów, w wielkości proporcjonalnej do jego udziału w zyskach spółki komandytowej, stosownie do treści cyt. powyżej art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, czynsz najmu płacony przez spółkę komandytową na rzecz spółki jawnej na podstawie zawartej umowy najmu będzie stanowił koszt uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy, proporcjonalnie do jego udziału w zyskach spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.