Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2-3/4512-1-10/16-5/IP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-26
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu dotyczącego zakupu niskoemisyjnego taboru autobusowego, dynamicznej informacji pasażerskiej oraz budowy ścieżek rowerowych i drogi rowerowej.
Słowa kluczowe: aport; drogi; podatek; podatek-podatek od towarów i usług; powiat; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2016 r. (data wpływu 13 lipca 2016 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 11 sierpnia 2016 r. (data wpływu 18 sierpnia 2016 r.), 30 sierpnia 2016 r. (data wpływu 31 sierpnia 2016 r.) oraz 21 września 2016 r. (data wpływu 21 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „Realizacja strategii niskoemisyjnych (\`(...)\`)” **jest:**

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej zakupu niskoemisyjnego taboru autobusowego oraz dynamicznej informacji pasażerskiej;
*   **prawidłowe** – w części dotyczącej budowy ścieżek rowerowych oraz drogi rowerowej.

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „Realizacja strategii niskoemisyjnych (\`(...)\`)”. Wniosek uzupełniono w dniach: 18 sierpnia 2016 r., 31 sierpnia 2016 r. oraz 21 września 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, wskazanie adresu elektronicznego ePUAP oraz o pełnomocnictwo lub inny dokument, z którego wynika prawo Wicestarosty do samodzielnego występowania w imieniu Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Powiat będzie realizował projekt pn.: „Realizacja strategii niskoemisyjnych (\`(...)\`)” – Poddziałanie 3.1.1 RPO WO 2014-2020. Zakres rzeczowy projektu w odniesieniu do Powiatu dotyczyć będzie dróg rowerowych, taboru autobusowego oraz dynamicznej informacji pasażerskiej.

Zakres rzeczowy projektu to:

*   dynamiczna informacja pasażerska,
*   zakup niskoemisyjnego taboru autobusowego,
*   budowa ścieżki rowerowej w miejscowości A.,
*   budowa ścieżki rowerowej z chodnikiem przy ul. B. w C.,
*   budowa drogi rowerowej w miejscowości G.

Głównym zamierzeniem Wnioskodawcy jest obniżenie emisji szkodliwych substancji do atmosfery. Substancje te wytwarzane są między innymi z autobusów będących w posiadaniu Powiatu. Zakup nowych, niskoemisyjnych pojazdów pozwoli na obniżenie wytwarzania tychże substancji. Utworzona zostanie dynamiczna informacja pasażerska, dzięki której powstanie jasna i wygodna informacja dla pasażera, przez co chętniej będzie on podróżował środkiem komunikacji zbiorowej. Budowa dróg rowerowych przyczyni się także do obniżenia emisji, ponieważ bezpieczne drogi rowerowe zachęcą większą liczbę osób do korzystania z roweru jako środka transportu.

W piśmie z dnia 11 sierpnia 2016 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu z dnia 4 sierpnia 2016 r., o nr ILPP2-3/4512-1-10/16-2/IP, Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy wskazując, że Powiat jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Tabor autobusowy oraz ścieżki rowerowe wytworzone w ramach projektu, po jego zakończeniu będą przekazane do użytkowania innemu podmiotowi: tabor autobusowy – zostanie przekazany Komunalnej Spółce Prawa Handlowego – „A” Sp. z o.o., natomiast ścieżki rowerowe zostaną przekazane jednostce budżetowej – Zarządowi Dróg Powiatowych. Tabor autobusowy zostanie nieodpłatnie przekazany na podstawie aportu, natomiast ścieżki rowerowe również nieodpłatnie, na podstawie decyzji Zarządu Powiatu o trwałym zarządzie. Na moment realizacji projektu „A” Sp. z o.o. będzie odrębnym od Powiatu, zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, natomiast Zarząd Dróg Powiatowych nie będzie odrębnym od Powiatu, zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotowy projekt realizowany będzie w związku z wykonywaniem zadań własnych Powiatu wskazanych w ustawie z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814) – Rozdział 2. Zakres działania i zadania powiatu, art. 4 Zadania powiatów, ust. 1 Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie: pkt 6 Transportu zbiorowego i dróg publicznych.

Powiat będzie wykorzystywał efekty projektu, tj.: ścieżki rowerowe będą nieodpłatnie udostępnione dla mieszkańców powiatu, nie będą występować czynności opodatkowane podatkiem VAT, natomiast tabor autobusowy i dynamiczna informacja pasażerska wykorzystywane będą przez Komunalną Spółkę Prawa Handlowego „A” Sp. z o.o., która będzie wykonywała czynności opodatkowane podatkiem VAT na efektach projektu.

Ponieważ treść uzupełnienia była niejednoznaczna i wzbudziła wątpliwości tut. Organu, pismem z dnia 26 sierpnia 2016 r., nr ILPP2-3/4512-1-10/16-4/IP wezwano Wnioskodawcę o doprecyzowanie opisu sprawy poprzez wskazanie, czy przekazanie taboru autobusowego nastąpi nieodpłatnie, czy w formie aportu.

Odpowiedzi na ww. pytanie Zainteresowany udzielił pismem z dnia 30 sierpnia 2016 r., w którym wskazał, że tabor autobusowy zostanie przekazany do Spółki Prawa Handlowego „A” Sp. z o.o. w formie aportu.

Ponadto pismem z dnia 21 września 2016 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy o wskazanie, że dynamiczna informacja pasażerska zostanie przekazana do Spółki Prawa Handlowego „A” Sp. z o.o. w formie aportu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy możliwe jest pomniejszenie podatku należnego o podatek naliczony od poniesionych przez Wnioskodawcę nakładów?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. W przedmiotowej sprawie związek z czynnościami opodatkowanymi nie istnieje. Tym samym nie jest spełniony warunek dający Powiatowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych z realizowanym projektem. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2001 r., Nr 142, poz. 1592, z późn. zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu jest:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej zakupu niskoemisyjnego taboru autobusowego oraz dynamicznej informacji pasażerskiej;
*   **prawidłowe** – w części dotyczącej budowy ścieżek rowerowych oraz drogi rowerowej.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z opisu sprawy wynika, że Powiat będzie realizował projekt pn.: „Realizacja strategii niskoemisyjnych (\`(...)\`)” – Poddziałanie 3.1.1 RPO WO 2014-2020. Zakres rzeczowy projektu w odniesieniu do Powiatu dotyczyć będzie dróg rowerowych, taboru autobusowego oraz dynamicznej informacji pasażerskiej.

Zakres rzeczowy projektu to:

*   dynamiczna informacja pasażerska,
*   zakup niskoemisyjnego taboru autobusowego,
*   budowa ścieżki rowerowej w miejscowości A.,
*   budowa ścieżki rowerowej z chodnikiem przy ul. B. w C.,
*   budowa drogi rowerowej w miejscowości G.

Głównym zamierzeniem Wnioskodawcy jest obniżenie emisji szkodliwych substancji do atmosfery. Substancje te wytwarzane są między innymi z autobusów będących w posiadaniu Powiatu. Zakup nowych, niskoemisyjnych pojazdów pozwoli na obniżenie wytwarzania tychże substancji. Utworzona zostanie dynamiczna informacja pasażerska, dzięki której powstanie jasna i wygodna informacja dla pasażera, przez co chętniej będzie on podróżował środkiem komunikacji zbiorowej. Budowa dróg rowerowych przyczyni się także do obniżenia emisji, ponieważ bezpieczne drogi rowerowe zachęcą większą liczbę osób do korzystania z roweru jako środka transportu. Powiat jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Tabor autobusowy oraz ścieżki rowerowe wytworzone w ramach projektu, po jego zakończeniu będą przekazane do użytkowania innemu podmiotowi: tabor autobusowy oraz dynamiczna informacja pasażerska – zostaną przekazane Komunalnej Spółce Prawa Handlowego – „A” Sp. z o.o., natomiast ścieżki rowerowe zostaną przekazane jednostce budżetowej – Zarządowi Dróg Powiatowych. Tabor autobusowy oraz dynamiczna informacja pasażerska zostaną przekazane w formie aportu, natomiast ścieżki rowerowe nieodpłatnie, na podstawie decyzji Zarządu Powiatu o trwałym zarządzie. Na moment realizacji projektu „A” Sp. z o.o. będzie odrębnym od Powiatu, zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, natomiast Zarząd Dróg Powiatowych nie będzie odrębnym od Powiatu, zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotowy projekt realizowany będzie w związku z wykonywaniem zadań własnych Powiatu o charakterze ponadgminnym w zakresie transportu zbiorowego i dróg publicznych. Powiat będzie wykorzystywał efekty projektu, tj.: ścieżki rowerowe będą nieodpłatnie udostępnione dla mieszkańców powiatu, nie będą występować czynności opodatkowane podatkiem VAT, natomiast tabor autobusowy i dynamiczna informacja pasażerska wykorzystywane będą przez Komunalną Spółkę Prawa Handlowego „A” Sp. z o.o., która będzie wykonywała czynności opodatkowane podatkiem VAT na efektach projektu.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stwierdzenia, czy możliwe jest pomniejszenie podatku należnego o podatek naliczony od poniesionych przez Wnioskodawcę nakładów w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W opisie sprawy wskazano, że efekty realizowanego projektu w postaci taboru autobusowego oraz dynamicznej informacji pasażerskiej będą przez Powiat oddane w formie aportu Komunalnej Spółce Prawa Handlowego – „A” Sp. z o.o., natomiast ścieżki rowerowe oraz droga rowerowa zostaną przekazane nieodpłatnie na podstawie decyzji Zarządowi Dróg Powiatowych – jednostce budżetowej powiatu, która na moment ponoszenia wydatków związanych z realizacją przedmiotowego projektu nie będzie odrębnym od Powiatu zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Aby zatem wyjaśnić wątpliwości Wnioskodawcy należy ustalić, czy w związku z czynnością, z jednej strony – przekazania efektów projektu w formie aportu, a z drugiej strony – nieodpłatnego przekazania ścieżek rowerowych, Powiat działa w charakterze podatnika i konsekwentnie, czy czynność ta będzie opodatkowana podatkiem VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów to – zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 22 ustawy – sprzedaż.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 ustawy odpłatną dostawę towarów, wpisuje się również czynność aportu towarów.

Aport jest to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

Wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, ponieważ istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów, lub zwiększeniem zysków wspólników w związku z działalnością spółki. Zatem dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem, a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy  podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy organy te podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie transportu zbiorowego i dróg publicznych.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami. Natomiast, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, powiat nie może prowadzić działalności gospodarczej wykraczającej poza zadania o charakterze użyteczności publicznej.

W świetle powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że zakres aktywności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego należy interpretować w perspektywie ogólnej zasady, tj. że ich realizacja ma służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy. Obowiązywanie tej zasady powoduje, że w ocenie tut. Organu, każde działanie podejmowane przez jednostki w imieniu własnym, na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu jednostek, a dotyczące mienia gminnego należy uznać za działanie publiczne, służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne.

Zatem czynności wynikające z zadań własnych, nałożonych odrębnymi przepisami, realizowane w ramach reżimu publicznoprawnego, z tytułu których powiat nie uzyskuje wpływów pozostają poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Są one bowiem realizowane przez powiat poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a powiat realizując te czynności nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że odpłatne przekazanie przez Powiat niskoemisyjnego taboru autobusowego oraz dynamicznej informacji pasażerskiej na rzecz „A” Sp. z o.o. w formie aportu będzie stanowić czynność cywilnoprawną podlegającą opodatkowaniu VAT. Zatem w odniesieniu do tej czynności Powiat nie będzie działał jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mógł skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Powiat wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako odpłatna dostawa zdefiniowana w art. 7 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przy czym, należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

I tak, na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wskazać należy, że na podstawie wprowadzonej w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy regulacji zwolnienie przysługuje w razie łącznego spełnienia dwóch warunków. Po pierwsze – towary mają być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Oznacza to, że towary mają być zakupione z przeznaczeniem do wykorzystania ich przy wykonywaniu czynności, które są zwolnione z podatku i faktycznie powinny być używane wyłącznie przy takiej działalności. Po drugie – dla zastosowania zwolnienia – obok spełnienia tego pierwszego warunku podatnik nie powinien mieć prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia, importu bądź wytworzenia tych towarów.

Tym samym, o zasadności korzystania z tego zwolnienia nie przesądza tylko i wyłącznie fakt, że podatnikowi nie przysługiwało przy nabyciu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Oprócz tego podatnik zainteresowany skorzystaniem ze zwolnienia musi wykorzystywać towar wyłącznie na cele działalności zwolnionej od VAT. W przypadku podatnika wykorzystującego dany towar co do którego nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego, do wykonywania czynności opodatkowanych, zastosowanie tego zwolnienia nie będzie możliwe.

Biorąc pod uwagę przepisy w kontekście przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie ma w niniejszej sprawie zastosowania, ponieważ nie został spełniony jeden z warunków, o którym mowa w ww. artykule. Celem zakupu nowych niskoemisyjnych pojazdów, jak również utworzenia w ramach projektu dynamicznej informacji pasażerskiej nie będzie wykorzystywanie ich w ramach działalności gospodarczej, lecz przekazanie aportem do spółki prawa handlowego. Zatem efekty projektu nie będą w ogóle wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej.

Tak więc czynność przekazania taboru autobusowego oraz dynamicznej informacji pasażerskiej w formie aportu do spółki prawa handlowego będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. Wobec powyższego czynność ta będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku VAT.

Natomiast nieodpłatnie udostępnione ścieżki i drogi rowerowe wytworzone w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a Powiat realizując projekt w tym zakresie nie będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT.

Budowa ogólnodostępnej infrastruktury, takiej jak ścieżki rowerowe, czy drogi rowerowe, jest bowiem realizacją celu publicznego, do którego jednostki są zobowiązane w drodze ustawy. Udostępnianie tej infrastruktury wszystkim użytkownikom nieodpłatnie w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb ludności poprzez zaliczenie jej do kategorii infrastruktury powiatowej nie pozwala na stwierdzenie, że jej budowa związana jest z prowadzoną przez jednostki działalnością opodatkowaną.

Zatem stwierdzić należy, że ww. czynność, wynikająca z zadań własnych, nałożonych odrębnymi przepisami, realizowana jest w ramach reżimu publicznoprawnego, z tytułu której Powiat nie uzyskuje wpływów, pozostaje poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Jest ona bowiem realizowana przez Powiat poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Powiat realizując tę czynność nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Zauważyć w tym miejscu należy, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi. W związku z ww. wyrokiem C-276/14, w dniu 29 września 2015 r. Ministerstwo Finansów wydało Komunikat, w którym stwierdzono, że mając na uwadze rozstrzygnięcie TSUE zakłada się obowiązkowe „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT.

Jednak, aby zapewnić samorządom czas na przygotowanie się do nowego modelu rozliczeń, w dniu 29 września 2015 r. Ministerstwo Finansów wydało komunikat w sprawie objętej wyrokiem TSUE, w którym wskazano, że stosowany model rozliczeń może być kontynuowany do połowy 2016 r. W dniu 16 grudnia 2015 r. Ministerstwo Finansów wprowadziło zmianę do komunikatu polegającą na przedłużeniu terminu ostatecznej centralizacji na dzień 1 stycznia 2017 r.

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że skoro na moment ponoszenia wydatków w związku z realizacją przedmiotowego projektu Zarząd Dróg Powiatowych nie będzie odrębnym od Powiatu zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, to bez znaczenia pozostaje kwestia, że wytworzone w ramach projektu ścieżki i drogi rowerowe zostaną nieodpłatnie przekazane temu podmiotowi. Istotne jest natomiast to, że efekty projektu w postaci infrastruktury drogowej (ścieżek rowerowych i dróg rowerowych) będą nieodpłatnie udostępnione w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb ludności.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

W analizowanej sprawie – w zakresie dotyczącym zakupu niskoemisyjnego taboru autobusowego oraz dynamicznej informacji pasażerskiej – obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ Powiat jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a ponoszone wydatki w związku z realizacją tej części projektu, będą dotyczyły wykonywanych przez Powiat czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Z uwagi na powyższe, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją ww. części projektu.

Natomiast w odniesieniu do wytworzonych w ramach inwestycji dróg rowerowych i ścieżek rowerowych, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ przesłanki warunkujące prawo do odliczenia nie będą spełnione, tj. Zainteresowany nie będzie działał jako podatnik VAT i wydatki związane z realizacją projektu nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Podsumowując, w związku z realizacją projektu pn.: „Realizacja strategii niskoemisyjnych (\`(...)\`)” Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od poniesionych przez Wnioskodawcę nakładów w części dotyczącej zakupu niskoemisyjnego taboru autobusowego oraz utworzenia dynamicznej informacji pasażerskiej, o ile nie zaistnieją przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy o VAT. Natomiast w części dotyczącej budowy ścieżek rowerowych oraz drogi rowerowej nie będzie możliwe pomniejszenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.