Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.379.2018.4.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-04
Teza: uznanie opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo a tym samym wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia tych składników materialnych i niematerialnych (aport) do spółki z o.o. spółki komandytowej
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa; wkład-wkłady niepieniężne; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2018 r. (data wpływu 24 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 08 czerwca 2018 r. (data wpływu 13 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo a tym samym wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia tych składników materialnych i niematerialnych (aport) do spółki z o.o. spółki komandytowej **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług w zakresie uznania opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo a tym samym wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia tych składników materialnych i niematerialnych (aport) do spółki z o.o. spółki komandytowej.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 08 czerwca 2018 r. w zakresie podatku od towarów i usług o pełnomocnictwo, doprecyzowanie opisu sprawy, skorelowanie opisu stanu faktycznego oraz własnego stanowiska oraz o dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, jest czynnym podatnikiem podatku VAT i podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Z racji wieku Wnioskodawczyni zdecydowała się na dokonanie aportu swojego przedsiębiorstwa aby uniknąć sytuacji, w której na skutek nieszczęśliwego wypadku, czy też śmierci z przyczyn naturalnych mogłoby dojść do likwidacji Przedsiębiorstwa, a co za tym idzie m.in. rozwiązania umów z kontrahentami, powstania ewentualnych długów spadkowych, czy też zaległości podatkowych (podatek dochodowy, VAT, ZUS), do których spłaty zobowiązani byliby spadkobiercy Wnioskodawczyni.

Końcem 2017 r. aktem notarialnym w celu wykonania zobowiązania wynikającego z przystąpienia do spółki z o.o. spółki komandytowej zobowiązania do wniesienia wkładu Wnioskodawczyni przeniosła na rzecz tej spółki wkład pod postacią całego swojego przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzą udział wynoszący 1/2 część nieruchomości stanowiącej działki, zobowiązania, wszelkie wypracowane procedury dotyczące handlu, zawarte umowy. Zatem przedmiotem wkładu były wszystkie składniki majątku składające się na Przedsiębiorstwo w momencie wnoszenia aportu, zarówno składniki materialne, jak i niematerialne.

Przedsiębiorstwo wniesione aportem stanowiło całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym i miało możliwość samodzielnego działania i kontynuowania dotychczasowej działalności. Na skutek wniesienia aportu do spółki pod postacią całości przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni przystąpiła do spółki z o.o. spółki komandytowej w charakterze komandytariusza. Udział w nieruchomości, który wchodził w skład przedsiębiorstwa stanowiącego przedmiot aportu był wynajmowany dla celów reklamowych. Nadrzędnym celem aportu Przedsiębiorstwa jest kontynuacja prowadzenia działalności gospodarczej, ale w formie spółki osobowej. Wnioskodawczyni zależy na tym, aby przedsiębiorstwo mogło kontynuować bezpiecznie (prawnie i podatkowo) swoją działalność, a zarazem aby mogło się rozwijać.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, iż Wnioskodawczyni przed wniesieniem aportu prowadziła działalność gospodarczą w zakresie wynajmu. Wniesione aportem składniki majątkowe stanowiły całość przedsiębiorstwa, które dotychczas prowadziła Wnioskodawczyni. Składniki te stanowiły zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, tj. m.in. cały majątek, prawa, umowy, nieruchomości, tajemnice przedsiębiorstwa - przeszły one w drodze aportu. Składniki majątkowe wniesione aportem do spółki były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię w indywidualnie prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie prowadziła działalności w formie spółki przed dokonaniem aportu. W związku z aportem spółka nie przejęła pracowników Wnioskodawczyni, ponieważ Wnioskodawczyni nie zatrudniała żadnych. Gdyby jednak Wnioskodawczyni miała pracowników, to przeszliby oni na spółkę zgodnie z art. 231 KP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi przedsiębiorstwo na gruncie ustawy o VAT, a tym samym czy czynność wniesienia tych składników materialnych i niematerialnych (aport) był wyłączony z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wyjaśniła, że): W treści własnego stanowiska wkradł się błąd w części, w której wskazano spółkę cywilną. W niniejszej sprawie mamy do czynienia ze sp. z o.o. sp. komandytową.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie przedsiębiorstwa zdefiniowane zostało w art. 551 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tą definicją, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyżej opisany zespół składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia działalności, który został wniesiony w formie wkładu niepieniężnego do spółki z o.o. spółki komandytowej, należy uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC, a tym samym czynność wniesienia opisanych powyżej składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia działalności do spółki z o.o. spółki komandytowej (aport), był wyłączony z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Jeśli przedmiotem aportu jest przedsiębiorstwo, to w związku z tą czynnością dokonujący aportu nie będzie zobowiązany do dokonania korekty wcześniej odliczonego podatku, gdyż obowiązek ten będzie ciążyć na nabywcy przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Użyte w art. 551 k.c. określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

W celu wyjaśnienia ww. kwestii należy powołać tezy wyroku TSUE z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), w którym Trybunał stwierdził, że: „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawczyni przystępując do spółki z o.o. spółki komandytowej wniosła do niej aportem całe swoje przedsiębiorstwo. Przedmiotem wkładu były wszystkie składniki majątku składające się na Przedsiębiorstwo w momencie wnoszenia aportu, zarówno składniki materialne jak i niematerialne. Składniki te stanowiły zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych. Przedsiębiorstwo wniesione aportem stanowiło całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym i miało możliwość samodzielnego działania i kontynuowania dotychczasowej działalności. Nadrzędnym celem aportu Przedsiębiorstwa jest kontynuacja prowadzenia działalności gospodarczej, ale w formie spółki osobowej.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, który został przez Wnioskodawczynię wniesiony aportem do spółki z o.o. spółki komandytowej, posiadał cechy wymienione w art. 551 ustawy Kodeks cywilny i mieści się w pojęciu przedsiębiorstwa, a tym samym wniesienie aportem do spółki z o.o. spółki komandytowej przedmiotowego zespołu składników majątkowych, jest czynnością wyłączoną spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, w szczególności dokonanie korekty wcześniej odliczonego podatku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Przedmiotową interpretacją rozpatrzono wniosek w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.