Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP2.4512.211.2017.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-24
Teza: Ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie, zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży nieruchomości, ustalenia podstawy naliczenia podatku od towarów i usług w przypadku braku możliwości zastosowania zwolnienia oraz opodatkowania czynności wniesienia aportem nieruchomości do spółki kapitałowej.
Słowa kluczowe: aport; budowle; budynek; dzierżawa; nakłady; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie; sprzedaż; szpital; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2017 r. (data wpływu 24 lutego 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 marca 2017 r. (data wpływu 29 marca 2017 r.) oraz pismem z dnia 21 kwietnia 2017 r. (data wpływu 25 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie, zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży nieruchomości, ustalenia podstawy naliczenia podatku od towarów i usług w przypadku braku możliwości zastosowania zwolnienia (pytania oznaczone we wniosku nr 4, 5 i 6) oraz opodatkowania czynności wniesienia aportem nieruchomości do spółki kapitałowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 7) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie, zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży nieruchomości, ustalenia podstawy naliczenia podatku od towarów i usług w przypadku braku możliwości zastosowania zwolnienia (pytania oznaczone we wniosku nr 4, 5 i 6) oraz opodatkowania czynności wniesienia aportem nieruchomości do spółki kapitałowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 7). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 marca 2017 r. o wskazanie sposobu doręczania korespondencji oraz pismem z dnia 21 kwietnia 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Województwo planuje sprzedaż nieruchomości położonej w (…), obejmującej zabudowaną działkę gruntu nr 1453/42, objętą księgą wieczystą nr (…).

Na przedmiotowej nieruchomości znajdują się zabudowania o charakterze szpitalnym, wzniesione w większości w latach 1970-71, wraz z zabudowaniami i infrastrukturą towarzyszącą. W szczególności na nieruchomości znajdują się następujące budynki i budowle:

1.  Blok łóżkowy (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 10672 m2.
2.  Blok leczniczy (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 4659 m2.
3.  Budynek kuchni szpitalnej, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 1185 m2.
4.  Budynek pralni (szatnia), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 1220 m2.
5.  Budynek zakaźny – blok, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 2506 m2.
6.  Blok polikliniki (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 3427 m2.
7.  Budynek patomorfologii, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 774 m2.
8.  Budynek kotłowni, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 321,16 m2.
9.  Budynek spalarni, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 142 m2.
10.  Garaże (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 328 m2.
11.  Portiernia z hydrofornią (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 67 m2.
12.  Magazyn materiałów aptecznych (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 23,2 m2.
13.  Centralna tlenownia (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 37 m2.
14.  Stacja redukcyjno-pomiarowa gazu (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 28,4 m2.
15.  Zbiornik przeciwpożarowy (budowla), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 100,75 m2.
16.  Budynek oczyszczalni ścieków, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 24,97 m2.
17.  Ścieżka spacerowa w ogrodzie szpitalnym (budowla).
18.  Drogi na terenie szpitala (budowla).
19.  Ogrodzenie zewnętrzne szpitala – fragment (w świetle Prawa budowlanego należy je uznać za urządzenie budowlane, natomiast zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych należy je zaliczyć do kategorii nr 2420 – Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane, zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych zaliczone jest do rodzaju nr 291 – jest więc obiektem inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowanym).
20.  Wiata parkingowa (garażowa) – budowla.
21.  Osadnik oczyszczalni ścieków – budowla.
22.  Wiata – budowla.
23.  Budynek niemieszkalny (wiata), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 19 m2.
24.  Magazyn odpadów medycznych (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej około 60 m2.
25.  Budynek przemysłowy (dawna stacja redukcyjna).
26.  Budynek niemieszkalny (dawna stacja redukcyjna).
27.  5 czerpni (budowle).

Z budynkiem bloku łóżkowego (pozycja 1 powyżej) związana jest przewiązka komunikacyjna, która łączy ten budynek z innym budynkiem, położonym na sąsiedniej nieruchomości. Na działce nr 1453/42, będącej przedmiotem niniejszego wniosku znajduje się większa część tego obiektu o powierzchni użytkowej około 54 m2. Na potrzeby zbycia nieruchomości przewiązka zostanie przedzielona ścianą wraz z drzwiami przeciwpożarowymi.

Ogrodzenie (patrz pozycja 19 powyżej) nie musi być zawsze traktowane jako urządzenie budowlane. Zgodnie z przepisami Prawa budowlanego urządzeniem budowlanym jest urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak m.in. ogrodzenia. W rozumieniu tej definicji, ponieważ fragment ogrodzenia przylega do budynku zlokalizowanego na działce, może z jednej strony być uznany za urządzenie budowlane. Jednakże na działce znajduje się jedynie fragment ogrodzenia, które było budowane, jako ogrodzenie terenu szpitala, na który składa się wiele budynków, w tym również budynek znajdujący się na działce sąsiedniej, stanowiącej odrębną nieruchomości (ogrodzenie położone jest na więcej niż jednej działce). Ogrodzenie przylega również do części tego innego budynku. W związku z tym w przedmiotowym przypadku pojawia się wątpliwość, czy fragment ogrodzenia należy traktować jako część składową któregoś z budynków położonych na nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego wniosku, czy jako odrębny obiekt. W literaturze (zob. A. Despot-Mładanowisz, Komentarz do art. 3 ustawy Prawo budowlane \[w:\] A. Płucińska-Filipowicz \[red.\], M. Wierzbowski \[red.\] i in., Prawo budowlane. Komentarz, WK 2016, LEX nr 487452) wskazuje się, że urządzenia budowlane stanowią część obiektu budowlanego wymienionego w art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego (czyli przykładowo budynku lub budowli), pełniąc wobec niego technicznie rzecz ujmując funkcję służebną. W pewnych przypadkach, jeśli budowane są jako obiekty odrębne, mieszczą się również w pojęciu obiektu budowlanego (w kategorii budowli). Urządzenia budowlane nie mają samodzielnego bytu prawnego, gdyż ze swej istoty stanowią część obiektu budowlanego, co stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok NSA z dnia 2 grudnia 2010 r., II OSK 1974/10, CBOSA).

W świetle powyższego, konieczna jest odpowiedź na pytanie czy należy przyjąć, że w przedmiotowym przypadku dojdzie do dostawy fragmentu ogrodzenia traktowanego jako odrębny obiekt budowlany (budowla). Pojawiająca się wątpliwość jest przedmiotem pytania nr 2.

Z budynkami związane są instalacje, a z nieruchomością sieci uzbrojenia terenu, stanowiące obiekty inżynierii lądowej i wodnej – rodzaj 211 wg Klasyfikacji Środków Trwałych. Ponadto w ścisłym związku z obiektami szpitalnymi pozostają środki trwałe, takie jak stacja uzdatniania wody i zbiornik wody odgazowanej. W ewidencji środków trwałych stacja uzdatniania wody zaklasyfikowana jest do rodzaju nr 211 wg Klasyfikacji Środków Trwałych, natomiast zbiornik wody odgazowanej do rodzaju 291 wg tej klasyfikacji. Obydwie mieszczą się więc w grupie obiektów inżynierii lądowej i wodnej.

Jako osobna pozycja w ewidencji środków trwałych wymieniony jest również szyb windowy, jednakże, w ocenie Wnioskodawcy, należy go traktować jako część składową nieruchomości (budynku) ze względu na spełnianie przesłanek, o których mowa w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego, tj nie może być odłączony od budynku bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Ponadto na nieruchomości znajduje się szereg ruchomych środków trwałych, których dostawa nie jest objęta niniejszym wnioskiem, a ich ewentualne zbycie nastąpi w innym trybie. Niniejszy wniosek ogranicza się jedynie do sprzedaży nieruchomości wraz z jej częściami składowymi.

Działka pierwotna w stosunku do działki stanowiącej przewidzianą do sprzedaży nieruchomość, oznaczona numerem 583/42 stała się własnością Województwa (…) z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r., co zostało stwierdzone w deklaratoryjnej decyzji Wojewody (..) z dnia 27 grudnia 1999 r. Następnie z działki tej wydzielono m.in działkę nr 1327/42 na podstawie decyzji Wojewody (…) z dnia 30 września 2009 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Działka nr 1327/42 została podzielona na podstawie decyzji z dnia 18 kwietnia 2013 r. wydanej z upoważnienia Prezydenta Miasta (…) i powstała m.in. działka nr 1453/42, objęta niniejszym wnioskiem.

Ponieważ podstawą podziału były decyzje administracyjne, były one realizowane w zakresie zadań nałożonych na organy władzy publicznej, odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których organy te zostały powołane, tj. zaistniała sytuacja, o której mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynności te nie podlegały więc podatkowi VAT.

Przed przejściem własności nieruchomości na Województwo (…), stanowiła ona mienie Skarbu Państwa we władaniu Wojewódzkiego Szpitala (…) w (…). Stosownie do postanowień art. 47 ustawy z dnia 13 października 1998 r. przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną, z dniem 1 stycznia 1999 r. jednostki samorządu terytorialnego przejmują uprawnienia organu administracji rządowej, który utworzył samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej, w rozumieniu przepisów o zakładach opieki zdrowotnej. Na podstawie art. 47 ust. 2 tej ustawy wydane zostało rozporządzenie Prezesa Rady Ministrów z dnia 11 czerwca 1999 r., zmieniające rozporządzenie w sprawie wykazu samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej oraz jednostek samorządu terytorialnego właściwych do przejęcia uprawnień organu, który je utworzył. Załącznik w pkt XII ppkt 75 wymienia Wojewódzki Szpital (…) w (…). Oznacza to, że Województwo (…) przejęło uprawnienia organu założycielskiego w stosunku do tej jednostki. Zgodnie z art. 35 b ust. 1-3 w związku z art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej publiczny zakład opieki zdrowotnej utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego, prowadzony jest w formie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej, który uzyskuje osobowość prawną z chwilą wpisania do rejestru publicznych zakładów opieki zdrowotnej prowadzonego przez sąd rejestrowy.

Przed 1 stycznia 1999 r. przedmiotowa nieruchomość została przekazana Szpitalowi w zarząd i użytkowanie, który z dniem 1 stycznia 1999 r. na podstawie art. 199 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami przekształca się w trwały zarząd. Ustawa o gospodarce nieruchomościami stanowi jednak w art. 43 ust. 1, że trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną. Oznacza to, że trwały zarząd dotyczy jedynie jednostek nieposiadających osobowości prawnej. Wnioskodawca nadmienia, że w jego ocenie oddanie w trwały zarząd nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jest ono co prawda, co do zasady czynnością odpłatną i polega na tolerowaniu czynności i sytuacji, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jednak równocześnie oddanie w trwały zarząd spełnia w ocenie Wnioskodawcy przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej, w obowiązującym wówczas brzmieniu, samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej gospodaruje samodzielnie przekazanymi w nieodpłatne użytkowanie nieruchomościami i majątkiem Skarbu Państwa lub komunalnym oraz majątkiem własnym (otrzymanym i zakupionym).

Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej Wojewódzki Szpital (…), został wpisany do rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji i publicznych zakładów opieki zdrowotnej Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem (…) w dniu 28 września 2001 r.

W związku z powyższym, w celu realizacji ustawowego obowiązku wynikającego z art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej, w dniu 28 października 2005 r., na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego, przedmiotowa nieruchomość została oddana przez Województwo (…) w nieodpłatne użytkowanie Wojewódzkiemu Szpitalowi (…). Ustanowienie prawa użytkowania nie jest dostawą towarów, a ponieważ było nieodpłatne nie można go również uznać za odpłatne świadczenie usług.

Na podstawie uchwały Zarządu Województwa (…) z dnia 14 lutego 2012 r., zmienionej następnie uchwałą z dnia 21 lutego 2012 r. przystąpiono do przejęcia od SPZOZ Wojewódzkiego Szpitala (…) przedmiotowej nieruchomości oraz przeznaczono przedmiotową nieruchomość (wówczas jeszcze działkę nr 1327/42) do oddania w dzierżawę w trybie bezprzetargowym na rzecz Spółki prawa handlowego (A Sp. z o.o.), z wyłączeniem budynku Polikliniki o powierzchni użytkowej 3427 m2. Natomiast pomieszczenia Polikliniki o powierzchni łącznej 3427 m2, przeznaczono do oddania w użyczenie na rzecz SPZOZ Wojewódzkiego Szpitala (…).

W dniu 5 marca 2012 r. zawarto umowę dzierżawy (nr (…)) pomiędzy Województwem (…), jako wydzierżawiającym a „A” Spółką z o.o. z siedzibą w (…). Umowa obejmowała przekazanie, do używania i pobierania pożytków, nieruchomość objętą księgą wieczystą nr (…), oznaczoną w ewidencji gruntów jako działka nr 1327/42 (z której później wydzielono działkę nr 1453/42) o powierzchni 6,6467 ha oraz następujące obiekty:

1.  blok łóżkowy o powierzchni użytkowej 10672 m2,
2.  blok leczniczy o powierzchni użytkowej 4 659 m2,
3.  budynek kuchni szpitalnej o powierzchni użytkowej 1185 m2,
4.  budynek pralni o powierzchni użytkowej 1 220 m2,
5.  budynek zakaźny o powierzchni użytkowej 2 506 m2,
6.  budynek patomorfologii o powierzchni użytkowej 774 m2,
7.  kotłownię o powierzchni użytkowej 321,16 m2,
8.  budynek spalarni o powierzchni użytkowej 142 m2,
9.  garaże o powierzchni użytkowej 328 m2,
10.  portiernię z hydrofornią o powierzchni użytkowej 67 m2,
11.  budynek materiałów aptecznych, niebezpiecznych o powierzchni użytkowej 23,2 m2,
12.  centralną tlenownię o powierzchni użytkowej 37 m2,
13.  stację redukcyjno-pomiarową gazu o powierzchni użytkowej 28,4 m2,
14.  zbiornik przeciwpożarowy (kryty) o powierzchni 100,75 m2,
15.  oczyszczalnię ścieków o powierzchni użytkowej 2497 m2,
16.  budynek gospodarczy o powierzchni użytkowej około 60 m2.

Z przedmiotu dzierżawy został wyłączony znajdujący się na działce budynek Polikliniki o powierzchni użytkowej 3427 m2. Pozostałe obiekty zostały wydzierżawione w całości a ich łączna powierzchnia wyniosła 22 148,48 m2. Równocześnie, ponieważ przedmiotem dzierżawy była cała nieruchomość, z wyłączeniem budynku Polikliniki, uznać należy, że zostały nią objęte wszystkie znajdujące się na nieruchomości trwale związane obiekty w tym budowle, urządzenia budowlane, obiekty małej architektury, jako części składowe nieruchomości gruntowej, pomimo braku wyliczenia ich enumeratywnie w treści umowy dzierżawy (również późniejszy protokół zdawczo-odbiorczy wskazuje, że dzierżawca przejmuje znajdujące się na przedmiocie dzierżawy budowle i inne środki trwałe trwale związane z nieruchomością). Początek dzierżawy ustalono na dzień 1 maja 2012 r. a następnie kilkukrotnie zmieniono: na dzień 19 maja 2012 r. (aneks nr 1), 1 czerwca 2012 r. (aneks nr 2). Czas obowiązywania umowy ustalono początkowo na czas oznaczony 3 lat. Jednakże aneksem z dnia 31 lipca 2013 r., czas obowiązywania umowy ustalono na okres do 31 maja 2025 r.

Umowa dotyczyła pierwotnie działki nr 1327/42 o powierzchni 6,6467 ha. Następnie numer działki ulegał zmianom w związku z dokonywanymi ww. podziałami, na działki nr 1452/42 i 1453/42, przy czym przez pewien czas umowa dotyczyła obydwu nowo powstałych działek, a obecnie umowa dotyczy jedynie działki 1453/42 o powierzchni 6,6283 ha i to jedynie ta nieruchomość jest przedmiotem niniejszego wniosku (dostawy).

Zgodnie z postanowieniami umowy dzierżawy, ponoszenie przez dzierżawcę nakładów zwiększających wartość lub użyteczność przedmiotu umowy, może nastąpić wyłącznie na podstawie pisemnej zgody wydzierżawiającego. Sposób rozliczenia nakładów każdorazowo ma być rozstrzygany w drodze odrębnej umowy. (…) Zarząd Nieruchomości (podmiot administrujący nieruchomością w imieniu Województwa, o czym mowa w dalszej części wniosku) nie zawierał takich umów. Jednakże obowiązek zgody na poniesienie nakładów, co zostało wprowadzone aneksem nr 4 z dnia 24 sierpnia 2012 r., nie dotyczył nakładów remontowo-inwestycyjnych na przedmiot umowy, w wysokości nie niższej niż 140 tys. zł, które dzierżawca zobowiązany był ponieść przedstawić dokumenty potwierdzające ich dokonanie do 31 lipca 2013 r. Nakłady te mają stać się własnością wydzierżawiającego, tj. Województwa (…), po zakończeniu obowiązywania umowy (planowo po 31 maja 2025 r.). Z tytułu dokonania nakładów nastąpiło obniżenie stawki czynszu na okres od września 2012 r. do maja 2013 r. Z przekazywanych przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością „A” wykazów nakładów nie wynika, aby były dokonywane nakłady na ulepszenie nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – prace miały głównie charakter remontowy.

Umowa dzierżawy, jak i aneksy 1-5, zawierane były bezpośrednio przez Województwo, jako wydzierżawiającego. W aneksie nr 6 z dnia 31 lipca 2013 r. pojawił się jako wydzierżawiający po raz pierwszy (…) Zarząd Nieruchomości – jednostka budżetowa Województwa (…) (w dalszej części wniosku nazywany również zamiennie ZN). Zgodnie z postanowieniami aneksu wydzierżawiający, tj. ZN oświadcza, że jest zarządcą, działającym w imieniu właściciela przedmiotowej nieruchomości, tj. Województwa (…).

Wnioskodawca nadmienia, że (…) Zarząd Nieruchomości, jest jednostką budżetową Województwa (…), która zgodnie ze swoim statutem realizuje zadania własne samorządu województwa w zakresie zarządzania nieruchomościami z wojewódzkiego zasobu nieruchomości. ZN nie posiada osobowości prawnej.

W dniu 5 marca 2012 r. została zawarta umowa użyczenia (nr (…)) pomiędzy Województwem (…) a SPZOZ Wojewódzkim Szpitalem (…) (w późniejszym okresie nastąpiła zmiana nazwy tego podmiotu co wskazano w dalszej części wniosku). Przedmiotem użyczenia był obiekt Polikliniki, w celu prowadzenia działalności leczniczej. Umowę zawarto na czas oznaczony 3 lat, przy czym jako początek użyczenia ustalono dzień 1 maja 2012 r.

Zgodnie z postanowieniami umowy, w przypadku rozwiązania umowy za porozumieniem stron, biorący do używania nie był uprawniony do żądania od użyczającego zwrotu jakichkolwiek nakładów na przedmiot umowy ani zatrzymania ulepszeń. Ponoszenie przez Biorącego do używania nakładów zwiększających wartość lub użyteczność przedmiotu umowy mogło nastąpić wyłącznie na podstawie pisemnej zgody użyczającego. Sposób rozliczenia ewentualnych nakładów, a także zakres dokumentów niezbędnych do przekazania przez użyczającego, każdorazowo miał być rozstrzygany w drodze umowy.

W dniu 12 marca 2012 r. Sejmik Województwa (…) podjął uchwałę o przekształceniu Wojewódzkiego Szpitala (…) w (…) poprzez likwidację szeregu jego komórek organizacyjnych. Uchwałą tą podjęto również decyzję o zmianie nazwy Szpitala na Wojewódzki Zakład Opieki Zdrowotnej (…) w (…).

Na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 22 maja 2012 r. przedmiotowa nieruchomość została przejęta przez Województwo od Wojewódzkiego Zakładu Opieki Zdrowotnej (…) w (…), w związku ze zrzeczeniem się ograniczonego prawa rzeczowego w postaci użytkowania. Tego samego dnia nieruchomość została przekazana do zarządzania (…) Zarządowi Nieruchomości. Ww. czynność przekazania nieruchomości (…) Zarządowi Nieruchomości była nieodpłatna i nieopodatkowana.

Protokołami zdawczo-odbiorczymi z dnia 1 czerwca 2012 r. nieruchomość została najpierw przekazana przez ZN Województwu (…) a następnie przez Województwo (…):

1.  Przekazana Wojewódzkiemu Zakładowi Opieki Zdrowotnej (…) (poprzednio Szpitalowi) w (…) w zakresie budynku Polikliniki. Przekazanie nastąpiło w związku z zawarciem umowy użyczenia z dnia 5 marca 2012 r. Użyczenie zgodnie z art. 710 Kodeksu cywilnego polega na zezwoleniu na bezpłatne używania rzeczy przez czas oznaczony lub nie oznaczony. Czynność ta nie jest dostawą towarów, a jako świadczenie usług ma charakter nieodpłatny, nie podlega więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przekazana Spółce „A” w pozostałym zakresie w związku z zawarciem wyżej opisanej umowy dzierżawy nr (…) z dnia 5 marca 2012 r.
2.  Umowa użyczenia zawarta z Wojewódzkim Zakładem Opieki zdrowotnej została rozwiązana porozumieniem z dnia 16 października 2014 r. w związku z czym budynek Polikliniki został przekazany Województwu.

W dniu 16 października 2014 r. została zawarta umowa dzierżawy (nr (…)) pomiędzy (…) Zarządem Nieruchomości, jednostką budżetową Województwa (…), jako wydzierżawiającym a „A” Spółką z o.o. z siedzibą w (…). Umowa obejmowała przekazanie do używania i pobierania pożytków pomieszczenia w budynku Polikliniki o łącznej powierzchni użytkowej 813 m2, obejmujące wejście główne do budynku szpitala oraz pomieszczenia w holu. Całkowita powierzchnia budynku Polikliniki określona jest w umowie na 3427 m2.

Początek dzierżawy ustalono na dzień 16 października 2014 r. Czas obowiązywania umowy ustalono na czas oznaczony 3 lat. Zgodnie z postanowieniami umowy dzierżawy, ponoszenie przez dzierżawcę nakładów zwiększających wartość lub użyteczność przedmiotu umowy, może nastąpić wyłącznie na podstawie pisemnej zgody wydzierżawiającego. Sposób rozliczenia nakładów każdorazowo ma być rozstrzygany w drodze odrębnej umowy. (…) Zarząd Nieruchomości nie zawierał takich umów. W dniu 13 czerwca 2014 r. została zawarta umowa dzierżawy nr (…) pomiędzy (…) Zarządem Nieruchomości, jednostką budżetową Województwa (…), a Zespołem Poradni Specjalistycznych w (…) Sp. z o.o. jako dzierżawcą. Umowa obejmowała przekazanie do używania i pobierania pożytków pomieszczeń w budynku Polikliniki o powierzchni 2614 m2 na czas oznaczony – 3 miesięcy. Jako początek dzierżawy określono dzień protokolarnego wydania nieruchomości, które nastąpiło 30 czerwca 2014 r. (w związku z zawarciem umowy dzierżawy, umowa użyczenia nr (…) została aneksowana – zmniejszono powierzchnię budynku oddaną w użyczenie o 2614 m2, które są przedmiotem niniejszej dzierżawy).

Zgodnie z postanowieniami umowy dzierżawy, ponoszenie przez dzierżawcę nakładów zwiększających wartość lub użyteczność przedmiotu umowy, może nastąpić wyłącznie na podstawie pisemnej zgody wydzierżawiającego. Sposób rozliczenia nakładów każdorazowo ma być rozstrzygany w drodze odrębnej umowy. W dniu 30 września 2014 r. zawarto kolejną umowę dzierżawy przedmiotowej części nieruchomości nr 640/14 pomiędzy (…) Zarządem Nieruchomości, jednostką budżetową Województwa (…), jako wydzierżawiającym a Zespołem Poradni Specjalistycznych jako dzierżawcą – moc utraciła umowa nr (…). Umowa obowiązywała od dnia 1 października 2014 r. a nieruchomość pozostała w posiadaniu dzierżawcy. Umowę zawarto na czas oznaczony – 1 roku, tj. do 30 września 2015 r. Zgodnie z postanowieniami umowy dzierżawy, ponoszenie przez dzierżawcę nakładów zwiększających wartość lub użyteczność przedmiotu umowy, może nastąpić wyłącznie na podstawie pisemnej zgody wydzierżawiającego. Sposób rozliczenia nakładów każdorazowo ma być rozstrzygany w drodze odrębnej umowy. W dniu 30 września 2015 r. została zawarta umowa dzierżawy (nr (…)) pomiędzy (…) Zarządem Nieruchomości, jednostką budżetową Województwa (…), jako wydzierżawiającym, a Zespołem Poradni Specjalistycznych w (…) Sp. z o.o. Umowa obejmowała przekazanie do używania i pobierania pożytków m.in. pomieszczenia w budynku Polikliniki na działce 1453/42 o łącznej powierzchni użytkowej 2614 m2. Przedmiot dzierżawy pozostawał cały czas w posiadaniu dzierżawcy. W przypadku budynku Polikliniki określono, że 1013 m2 zostaje wydzierżawionych na prowadzenie działalności medycznej oraz 1601 m2 na działalność pomocniczą (niemedyczną). Całkowita powierzchnia budynku Polikliniki określona jest w umowie na 3427 m2.

Zgodnie z postanowieniami umowy dzierżawy, ponoszenie przez dzierżawcę nakładów zwiększających wartość lub użyteczność przedmiotu umowy, może nastąpić wyłącznie na podstawie pisemnej zgody wydzierżawiającego. Sposób rozliczenia nakładów każdorazowo ma być rozstrzygany w drodze odrębnej umowy. (…) Zarząd Nieruchomości nie zawierał takich umów. Jednakże postanowienia te nie dotyczą poniesienia nakładów remontowo-inwestycyjnych na przedmiot umowy (w obydwu budynkach) w wysokości przewidzianej w harmonogramie, stanowiącym załącznik do umowy. Nakłady te nie będą podlegały rozliczeniu i mają przejść na własność Województwa (…) po rozwiązaniu umowy. Harmonogram przewiduje następujące kwoty nakładów i orientacyjne terminy ich realizacji:

*   w 2015 r. – łącznie 110 000 zł,
*   w 2016 r. – łącznie 160 000 zł,
*   w 2017 r. – łącznie 200 000 zł,
*   w 2018 r. – łącznie 210 000 zł,
*   w 2019 r. – łącznie 215 000 zł,
*   w 2020 r. – łącznie 200 000 zł,
*   w 2021 r. – łącznie 170 000 zł,
*   w 2022 r. – łącznie 200 000 zł,
*   w 2023 r. – łącznie 250 000 zł,
*   w 2024 r. – łącznie 250 000 zł,
*   w 2025 r. – łącznie 35 000 zł,

tj. łącznie 2 000 000 zł.

Na chwilę obecną, z wykonanych dotychczas i planowanych do wykonania w roku 2016 prac remontowo inwestycyjnych, nie wynika, aby były to nakłady na ulepszenie nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Wnioskodawca nadmienia, że nieruchomość mogła być przedmiotem różnych umów najmu i dzierżawy, zawartych przed przejęciem protokolarnym nieruchomości w dniu 22 maja 2012 r. Umowy były zawierane przez podmioty wówczas władające nieruchomością. Wnioskodawca nadmienia, że SPZOZ Wojewódzki Szpital Specjalistyczny (…) (i późniejszy Zakład Opieki Zdrowotnej) był odrębnym od Wnioskodawcy podatnikiem.

Ponieważ nieruchomość stała się w dniu 1 stycznia 1999 r. własnością Województwa (…) z mocy prawa, jej nabycie było nieodpłatne. Województwu nie przysługiwało więc prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ani Województwo bezpośrednio, ani (…) Zarząd Nieruchomości nie dokonywały na nieruchomości ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Jednakże planowana jest wyżej wskazana budowa muru dzielącego obiekt przewiązki. Na chwilę obecną Wnioskodawca nie jest w stanie określić jaka będzie wartość wykonanych robót budowlanych (nakładów na ulepszenie nieruchomości) ani czy będzie przewyższała 30% wartości początkowej środka trwałego. Wydział Księgowości Urzędu Marszałkowskiego nie dokonywał zwiększenia wartości początkowych poszczególnych środków trwałych.

Dla przedmiotowej nieruchomości brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego nieruchomość znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem U/Z – obszary usług społecznych z zielenią urządzoną. Zgodnie z ewidencją gruntów i budynków nieruchomość znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem Bi – inne tereny zabudowane.

Sprzedaż nieruchomości ma nastąpić za obniżoną cenę na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, tj. za 5% wartości rynkowej określonej w operacie szacunkowym. Dokonanie sprzedaży jest przewidywane na pierwszą połowę roku 2017.

Ponadto w piśmie z dnia 21 kwietnia 2017 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

Ad. 1

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ad. 2

Na nieruchomości znajdują się następujące budynki w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane: blok łóżkowy, blok leczniczy, budynek kuchni szpitalnej, budynek pralni (szatnia), budynek zakaźny – blok, blok polikliniki, budynek patomorfologii, budynek kotłowni, budynek spalarni, budynek garaży, portiernia z hydrofornią, magazyn materiałów aptecznych, centralna tlenownia, stacja redukcyjno-pomiarowa gazu, budynek oczyszczalni ścieków, budynek niemieszkalny (wiata), magazyn odpadów medycznych, budynek niemieszkalny (dawna stacja redukcyjna).

Ponadto za część budynku, w rozumieniu przywołanej definicji, należy uznać również znajdujący się na działce fragment przewiązki komunikacyjnej.

Na działce znajduje się jeszcze budynek przemysłowy (dawna stacja redukcyjna), który jednak stanowi własność przedsiębiorstwa gazowniczego a zatem nie można go traktować jako przedmiotu dostawy i zostanie pominięty w dalszej części odpowiedzi.

Na nieruchomości znajdują się następujące budowle w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane: zbiornik przeciwpożarowy, część ścieżki spacerowej w ogrodzie szpitalnym (część większej całości), część budowli w postaci drogi na terenie szpitala (część większej całości), wiata parkingowa (garażowa), osadnik oczyszczalni ścieków, wiata, 5 czerpni, sieci uzbrojenia terenu.

Na nieruchomości znajduje się również ogrodzenie, które może być traktowane bądź jako budowla w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, bądź jako urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane. To czy w przedmiotowym przypadku ogrodzenie należy traktować jako budowlę czy urządzenie budowlane, jest przedmiotem pytania nr 2 zawartego we wniosku o interpretację. Ze względu na przedstawione w wezwaniu do uzupełnienia wniosku pytanie, na potrzeby niniejszej interpretacji, należy przyjąć, że ogrodzenie należy traktować jako oddzielną budowlę (na nieruchomości znajduje się część tej budowli).

Ad. 3

Przedmiotem zbycia będą wszystkie części składowe nieruchomości, w tym budowle, takie jak ogrodzenie zewnętrzne szpitala, ścieżka spacerowa w ogrodzie szpitalnym drogi na terenie szpitala. Nie można wskazać konkretnego budynku lub innej budowli z którymi te budowle są związane. Budowle te obsługują cały kompleks szpitala i z tego względu nie można ich wiązać z pojedynczymi budynkami i budowlami. Na potrzeby niniejszej interpretacji należy więc przyjąć, że są to obiekty samodzielne – na działce znajdują się części tych samodzielnych budowli. Wątpliwości Wnioskodawcy budziło, czy dostawę ogrodzenia należy traktować jako dostawę budowli, czy urządzenia budowlanego. Wnioskodawca wyjaśnia, że należy przyjąć założenie takie, że ogrodzenie należy traktować jako samodzielną budowlę.

Ad. 4

Województwo (…) stało się właścicielem nieruchomości oraz jej części składowych w postaci budynków i budowli z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. co zostało stwierdzone w deklaratoryjnej decyzji Wojewody (…) z dnia 27 grudnia 1999 r. Nie miało miejsca dokonanie czynności prawnej – nie można więc mówić o nabyciu sensu stricte. Przejście własności nieruchomości z mocy prawa było czynnością nieodpłatną. Przejście własności z mocy prawa było czynnością nieopodatkowaną. Z tego względu nie doszło więc do naliczenia podatku VAT z tytułu przejścia własności żadnego budynku i budowli będącego przedmiotem dostawy. Dotyczy to wszystkich budynków i budowli położonych na nieruchomości.

A. Blok łóżkowy o orientacyjnej powierzchni użytkowej 10672 m2: Przejście własności było nieodpłatne, nieopodatkowane – nie był naliczany podatek VAT. B. Blok leczniczy (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 4659 m2: Jak wyżej. C. Budynek kuchni szpitalnej, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 1185 m2: Jak wyżej. D. Budynek pralni (szatnia), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 1220 m2: Jak wyżej E. Budynek zakaźny – blok, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 2506 m2: Jak wyżej. F. Budynek patomorfologii, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 774 m2: Jak wyżej. G. Budynek kotłowni, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 321,16 m2: Jak wyżej H. Budynek spalarni, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 142 m2: Jak wyżej I. Garaże (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 328 m2: Jak wyżej. J. Portiernia z hydrofornią (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 67 m2: Jak wyżej. K. Magazyn materiałów aptecznych (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 23,2 m2: Jak wyżej. L. Centralna tlenownia (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 37 m2: Jak wyżej, M. Stacja redukcyjno-pomiarowa gazu (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 28,4 m2: Jak wyżej. N. Zbiornik przeciwpożarowy (budowla), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 100,75 m2: Jak wyżej. O. Budynek oczyszczalni ścieków, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 24,97 m2: Jak wyżej P. Ścieżka spacerowa w ogrodzie szpitalnym (budowla): Jak wyżej. Q. Budynek polikliniki: Jak wyżej. R. Drogi na terenie szpitala (budowla): Jak wyżej. S. Ogrodzenie zewnętrzne szpitala (budowla): Jak wyżej. T. Wiata parkingowa (garażowa) – budowla: Jak wyżej. U. Osadnik oczyszczalni ścieków – budowla: Jak wyżej W. Wiata – budowla: Jak wyżej. V. Budynek niemieszkalny (wiata), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 19 m2: Jak wyżej. X. Magazyn odpadów medycznych (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej około 60 m2: Jak wyżej. Y. Budynek niemieszkalny (dawna stacja redukcyjna): Jak wyżej. Z. 5 czerpni (budowle): Jak wyżej. AA. Część budynku w postaci przewiązki komunikacyjnej: Jak wyżej.

Sieci uzbrojenia terenu w części w jakiej stanowią część składową nieruchomości gruntowej również stały się własnością Województwa nieodpłatnie i nie był naliczany z tytułu przejścia ich własności podatek VAT.

Ad. 5

Województwo stało się właścicielem nieruchomości oraz jej części składowych w postaci budynków i budowli z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. co zostało stwierdzone w deklaratoryjnej decyzji Wojewody (…) z dnia 27 grudnia 1999 r. Nie miało miejsca dokonanie czynności prawnej – nie można więc mówić o nabyciu sensu stricte. Przejście własności miało charakter nieodpłatny i nieopodatkowany Wnioskodawcy nie przysługiwało więc prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ad. 6

Tak. Budynki budowle będące przedmiotem planowanej dostawy były udostępniane osobom trzecim na podstawie umów cywilno-prawnych. Szczegóły zostały przedstawione poniżej w układzie chronologicznym odrębnie dla każdego budynku i budowli.

A. Blok łóżkowy o orientacyjnej powierzchni użytkowej 10672 m2:

1.  w okresie 28 października 2005 r. – 22 maja 2012 r. na podstawie umowy oddania nieruchomości w nieodpłatne użytkowanie. Użytkownikiem był Wojewódzki Szpital Specjalistyczny (…),
2.  w okresie od 1 czerwca 2012 r. do nadal, na podstawie umowy dzierżawy z dnia 5 marca 2012 r. nr (…) zawartej pomiędzy Województwem (…) jako wydzierżawiającym a „A” Sp. z o.o. jako dzierżawcą. Umowa ma charakter odpłatny.

B. Blok leczniczy (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 4659 m2: Jak wyżej. C. Budynek kuchni szpitalnej. o orientacyjnej powierzchni użytkowej 1185 m2: Jak wyżej. D. Budynek pralni (szatnia), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 1220 m2: Jak wyżej. E. Budynek zakaźny – blok, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 2506 m2: Jak wyżej. F. Budynek patomorfologii, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 774 m2: Jak wyżej. G. Budynek kotłowni, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 321,16 m2: Jak wyżej. H. Budynek spalarni, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 142 m2: Jak wyżej. I Garaże (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 328 m2: Jak wyżej. J. Portiernia z hydrofornią (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 67 m2: Jak wyżej. K. Magazyn materiałów aptecznych (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 23,2 m2: Jak wyżej. L. Centralna tlenownia (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 37 m2: Jak wyżej. M. Stacja redukcyjno-pomiarowa gazu (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 28,4 m2: Jak wyżej. N. Zbiornik przeciwpożarowy (budowla), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 100,75 m2: Jak wyżej. O. Budynek oczyszczalni ścieków, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 2497 m2:Jak wyżej. P. Ścieżka spacerowa w ogrodzie szpitalnym (budowla): Jak wyżej. R. Drogi na terenie szpitala (budowla): Jak wyżej. S. Ogrodzenie zewnętrzne szpitala (budowla): Jak wyżej. T. Wiata parkingowa (garażowa) – budowla: Jak wyżej U. Osadnik oczyszczalni ścieków – budowla: Jak wyżej. W. Wiata – budowla: Jak wyżej. V. Budynek niemieszkalny (wiata), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 19 m2: Jak wyżej. X. Magazyn odpadów medycznych (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej około 60 m2: Jak wyżej. Y. Budynek niemieszkalny (dawna stacja redukcyjna): Jak wyżej. Z. 5 czerpni (budowle): Jak wyżej. AA. Część budynku w postaci przewiązki komunikacyjnej: Jak wyżej. AB. Sieci uzbrojenia terenu w części w jakiej stanowią część składową nieruchomości gruntowej: Jak wyżej.

Nieco odmiennie przedstawia się sytuacja budynku polikliniki o orientacyjnej powierzchni użytkowej 3427 m2. Poniżej przedstawiono chronologicznie umowy, które dotyczyły przedmiotowego budynku, na podstawie których był od udostępniany:

1.  w okresie 28 października 2005 r. – 22 maja 2012 r. na podstawie umowy oddania nieruchomości w nieodpłatne użytkowanie. Użytkownikiem był Wojewódzki Szpital Specjalistyczny (…),
2.  w okresie 1 czerwca 2012 r. – 16 października 2014 r. na podstawie umowy użyczenia nr 525/GK/2012 z dnia 5 marca 2012 r. zawartej pomiędzy Województwem, jako użyczającym, a SPZOZ Wojewódzkim Szpitalem Specjalistycznym (…), jako biorącym do używania. Umowa obejmowała cały budynek polikliniki, przy czym miała ona charakter nieodpłatny,
3.  w okresie od 16 października 2014 r. do nadal na podstawie umowy dzierżawy nr 651/2014. Umowa ma charakter odpłatny. Jako wydzierżawiający w imieniu Województwa działał (…) Zarząd Nieruchomości – jednostka budżetowa Województwa (…) Umowa obejmowała część budynku polikliniki o powierzchni 813 m2,
4.  w okresie 30 czerwca 2014 r. – 30 września 2014 r. na podstawie umowy dzierżawy z dnia 13 czerwca 2014 r. nr (…) z Zespołem Poradni Specjalistycznych (…) Sp. z o.o. Umowa miała charakter odpłatny. Jako wydzierżawiający w imieniu Województwa działał (…) Zarząd Nieruchomości – jednostka budżetowa Województwa (…). Umowa obejmowała część budynku polikliniki o powierzchni 2 614 m2,
5.  w okresie 1 października 2014 r. – 30 września 2015 r. na podstawie umowy dzierżawy z dnia 30 września 2014 r. nr (…) z Zespołem Poradni Specjalistycznych (…) Sp. z o.o. Umowa miała charakter odpłatny. Jako wydzierżawiający w imieniu Województwa działał (…) Zarząd Nieruchomości – jednostka budżetowa Województwa (…). Umowa obejmowała część budynku polikliniki o powierzchni 2 614 m2 (kontynuacja umowy, o której mowa w pkt d),
6.  w okresie od 1 października 2015 r. do nadal na podstawie umowy dzierżawy z dnia 30 września 2015 r. nr (…) z Zespołem Poradni Specjalistycznych (…) Sp. z o.o. Umowa ma charakter odpłatny. Jako wydzierżawiający w imieniu Województwa działał (…) Zarząd Nieruchomości – jednostka budżetowa Województwa (…). Umowa obejmowała część budynku polikliniki o powierzchni 2 614 m2 (kontynuacja umowy, o której mowa w pkt e).

Umowy obejmujące budynek polikliniki wskazane powyżej w pkt c (oraz jej kontynuacja, o której mowa w pkt d i e) oraz f, łącznie obejmują całość budynku.

Ad. 7

Wszystkie budynki/budowle lub ich części znajdujące się na nieruchomości będącej przedmiotem planowane dostawy, były udostępniane osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych wskazanych w odpowiedzi na pytanie 6.

A. Blok łóżkowy o orientacyjnej powierzchni użytkowej 10672 m2: cały obiekt był udostępniany na podstawie umów cywilno-prawnych, o których mowa w odpowiedzi na pytanie. Doszło więc do pierwszego zajęcia na podstawie umowy dzierżawy w dniu 1 czerwca 2012 r. B. Blok leczniczy (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 4659 m2: Jak wyżej. C. Budynek kuchni szpitalnej, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 1185 m2: Jak wyżej. D. Budynek pralni (szatnia), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 1220 m2: Jak wyżej. E. Budynek zakaźny – blok, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 2506 m2: Jak wyżej. F. Budynek patomorfologii, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 774 m2: Jak wyżej. G. Budynek kotłowni, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 321,16 m2: Jak wyżej. H. Budynek spalarni, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 142 m2: Jak wyżej. I. Garaże (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 328 m2: Jak wyżej. J. Portiernia z hydrofornią (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 67 m2: Jak wyżej. K. Magazyn materiałów aptecznych (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 23,2 m2: Jak wyżej. L. Centralna tlenownia (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 37 m2: Jak wyżej. M. Stacja redukcyjno-pomiarowa gazu (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 28,4 m2: Jak wyżej. N. Zbiornik przeciwpożarowy (budowla), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 100,75 m2: Jak wyżej. O. Budynek oczyszczalni ścieków. o orientacyjnej powierzchni użytkowej 24,97 m2: Jak wyżej. P. Ścieżka spacerowa w ogrodzie szpitalnym (budowla): Jak wyżej. Q. Budynek polikliniki: Cały obiekt był udostępniany na podstawie umów cywilno-prawnych, o których mowa w odpowiedzi na pytanie 6. Doszło więc do pierwszego zajęcia na podstawie umów dzierżawy w dniu 16 października 2012 r. (813 m2) oraz w dniu 30 czerwca 2014 r. (2614 m2). R. Drogi na terenie szpitala (budowla): Cały obiekt był udostępniany na podstawie umów cywilno-prawnych, o których mowa w odpowiedzi na pytanie 6. Doszło więc do pierwszego zajęcia na podstawie umowy dzierżawy w dniu 01.06.2012 r. S. Ogrodzenie zewnętrzne szpitala (budowla): Jak wyżej. T. Wiata parkingowa (garażowa) – budowla: Jak wyżej. U. Osadnik oczyszczalni ścieków – budowla: Jak wyżej W. Wiata – budowla: Jak wyżej. V. Budynek niemieszkalny (wiata), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 19 m2: Jak wyżej. X. Magazyn odpadów medycznych (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej około 60 m2: Jak wyżej. Y. Budynek niemieszkalny (dawna stacja redukcyjna): Jak wyżej. Z. 5 czerpni (budowle): Jak wyżej. AA. Część budynku w postaci przewiązki komunikacyjnej: Jak wyżej. AB. Sieci uzbrojenia terenu w części w jakiej stanowią część składową nieruchomości gruntowej: Jak wyżej.

Ad. 8.

Wnioskodawca nie ponosił i do czasu planowanej dostawy nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie budynków ani budowli będących przedmiotem planowanego zbycia. Równocześnie Wnioskodawca informuje, że zrezygnowano z budowy muru dzielącego obiekt przewiązki, o której mowa we wniosku o interpretację.

A. Blok łóżkowy o orientacyjnej powierzchni użytkowej 10672 m2: Wnioskodawca nie ponosił i do czasu planowanej dostawy nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie obiektu. B. Blok leczniczy (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 4659 m2:Jak wyżej. C. Budynek kuchni szpitalnej, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 1185 m2. ak wyżej. D. Budynek pralni (szatnia), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 1220 m2: Jak wyżej. E. Budynek zakaźny – blok, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 2506 m2: Jak wyżej. F. Budynek patomorfologii, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 774 m2: Jak wyżej. G. Budynek kotłowni, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 321,16 m2: Jak wyżej. H. Budynek spalarni, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 142 m2: Jak wyżej. I. Garaże (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 328 m2: Jak wyżej. J. Portiernia z hydrofornią (budynek) o orientacyjnej powierzchni użytkowej 67 m2: Jak wyżej. K. Magazyn materiałów aptecznych (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 23,2 m2: Jak wyżej. L. Centralna tlenownia (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 37 m2: Jak wyżej. M. Stacja redukcyjno-pomiarowa gazu (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 28,4 m2: Jak wyżej. N. Zbiornik przeciwpożarowy (budowla), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 100,75 m2: Jak wyżej. O. Budynek oczyszczalni ścieków, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 24,97 m2: Jak wyżej. P. Ścieżka spacerowa w ogrodzie szpitalnym (budowla): Jak wyżej. O. Budynek polikliniki: Jak wyżej. R. Drogi na terenie szpitala (budowla): Jak wyżej. S. Ogrodzenie zewnętrzne szpitala (budowla): Jak wyżej. T. Wiata parkingowa (garażowa) – budowla: Jak wyżej. U. Osadnik oczyszczalni ścieków – budowla: Jak wyżej. W. Wiata – budowla: Jak wyżej. V. Budynek niemieszkalny (wiata), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 19 m2: Jak wyżej. X. Magazyn odpadów medycznych (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej około 60 m2: Jak wyżej. Y. Budynek niemieszkalny (dawna stacja redukcyjna): Jak wyżej. Z. 5 czerpni (budowle): Jak wyżej. AA. Część budynku w postaci przewiązki komunikacyjnej: Jak wyżej. AB. Sieci uzbrojenia terenu w części w jakiej stanowią część składową nieruchomości gruntowej: Jak wyżej.

Ad. 9

A. Blok łóżkowy o orientacyjnej powierzchni użytkowej 10672 m2: Według wiedzy Wnioskodawcy najemcy/dzierżawcy nie ponosili/nie będą ponosili wydatków na ulepszenie obiektu, które przekroczyłyby 30% jego wartości początkowej. Jeżeli jednak wydatki takie byłyby poniesione, nie będą przed planowaną dostawą rozliczane, a co za tym idzie Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. B. Blok leczniczy (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 4659 m2: Jak wyżej. C. Budynek kuchni szpitalnej, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 1185 m2: Jak wyżej. D. Budynek pralni (szatnia), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 1220 m2: Jak wyżej. E. Budynek zakaźny – blok, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 2506 m2: Jak wyżej. F. Budynek patomorfologii, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 774 m2: Jak wyżej. G. Budynek kotłowni, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 321,16 m2: Jak wyżej. H. Budynek spalarni, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 142 m2: Jak wyżej. I. Garaże (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 328 m2: Jak wyżej. J. Portiernia z hydrofornią (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 67 m2: Jak wyżej. K. Magazyn materiałów aptecznych (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 23,2 m2: Jak wyżej. L. Centralna tlenownia (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 37 m2: Jak wyżej. M. Stacja redukcyjno-pomiarowa gazu (budynek). o orientacyjnej powierzchni użytkowej 28,4 m2: Jak wyżej. N. Zbiornik przeciwpożarowy (budowla), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 100,75 m2: Jak wyżej. O. Budynek oczyszczalni ścieków, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 24,97 m2: Jak wyżej. P. Ścieżka spacerowa w ogrodzie szpitalnym (budowla): Jak wyżej. Q. Budynek polikliniki: Jak wyżej. R. Drogi na terenie szpitala (budowla): Jak wyżej. S. Ogrodzenie zewnętrzne szpitala – fragment (budowla): Jak wyżej. T. Wiata parkingowa (garażowa) – budowla: Jak wyżej. U. Osadnik oczyszczalni ścieków – budowla: Jak wyżej W. Wiata – budowla: Jak wyżej. V. Budynek niemieszkalny (wiata), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 19 m2: Jak wyżej. X. Magazyn odpadów medycznych (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej około 60 m2: Jak wyżej. Y. Budynek niemieszkalny (dawna stacja redukcyjna): Jak wyżej. Z. 5 czerpni (budowle): Jak wyżej. AA. Część budynku w postaci przewiązki komunikacyjnej: Jak wyżej. AB. Sieci uzbrojenia terenu w części w jakiej stanowią część składową nieruchomości gruntowej: Jak wyżej.

Ad. 10.

Wnioskodawca nie planuje ulepszeń ani rozliczenia nakładów.

A. Blok łóżkowy o orientacyjnej powierzchni użytkowej 10672 m2: Wnioskodawca nie dokonał ani nie planuje ulepszeń ani rozliczenia nakładów. B. Blok leczniczy (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 4659 m2: Jak wyżej C. Budynek kuchni szpitalnej, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 1185 m2: Jak wyżej. D. Budynek pralni (szatnia), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 1220 m2: Jak wyżej. E. Budynek zakaźny – blok, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 2506 m2: Jak wyżej. F. Budynek patomorfologii, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 774 m2: Jak wyżej. G. Budynek kotłowni, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 321,16 m2: Jak wyżej. H. Budynek spalarni, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 142 m2 Jak wyżej. I. Garaże (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 328 m2: Jak wyżej. J. Portiernia z hydrofornią (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 67 m2: Jak wyżej. K. Magazyn materiałów aptecznych (budynek). o orientacyjnej powierzchni użytkowej 23,2 m2: Jak wyżej. L. Centralna tlenownia (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 37 m2: Jak wyżej. M. Stacja redukcyjno-pomiarowa gazu (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 28,4 m2: Jak wyżej. N. Zbiornik przeciwpożarowy (budowla), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 100,75 m2: Jak wyżej. O. Budynek oczyszczalni ścieków, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 24,97 m2: Jak wyżej. P. Ścieżka spacerowa w ogrodzie szpitalnym (budowla): Jak wyżej. Q. Budynek polikliniki: Jak wyżej. R. Drogi na terenie szpitala (budowla): Jak wyżej. S. Ogrodzenie zewnętrzne szpitala – fragment (budowla): Jak wyżej. T. Wiata parkingowa (garażowa) – budowla: Jak wyżej. U. Osadnik oczyszczalni ścieków – budowla: Jak wyżej. W. Wiata – budowla: Jak wyżej. V. Budynek niemieszkalny (wiata), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 19 m2: Jak wyżej. X. Magazyn odpadów medycznych (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej około 60 m2: Jak wyżej. Y. Budynek niemieszkalny (dawna stacja redukcyjna): Jak wyżej. Z. 5 czerpni (budowle): Jak wyżej. AA. Część budynku w postaci przewiązki komunikacyjnej: Jak wyżej. AB. Sieci uzbrojenia terenu w części w jakiej stanowią część składową nieruchomości gruntowej: Jak wyżej.

Ad. 11

Budynki i budowle oraz ich części, będące przedmiotem planowanej dostawy, znajdujące się na nieruchomości, były wykorzystywane przez Wnioskodawcę jedynie do udostępniania na podstawie umów dzierżawy, opodatkowanych podatkiem od towarów usług oraz ustanowienia prawa użytkowania i częściowo do oddania w użyczenie (czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług). Okresy obowiązywania umów zostały omówione w odpowiedzi na pytanie nr 6.

A. Blok łóżkowy o orientacyjnej powierzchni użytkowej 10672 m2: Obiekt wykorzystywany przez Wnioskodawcę jedynie w celu oddania w bezpłatne użytkowanie (czynność nieopodatkowana podatkiem od towarów i usług) oraz w dzierżawę (czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług). B. Blok leczniczy (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 4659 m2: Jak wyżej. C. Budynek kuchni szpitalnej, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 1185 m2: Jak wyżej. D. Budynek pralni (szatnia), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 1220 m2: Jak wyżej. E. Budynek zakaźny – blok, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 2506 m2: Jak wyżej. F. Budynek patomorfologii, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 774 m2 :Jak wyżej. G. Budynek kotłowni, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 321,16 m2: Jak wyżej. H. Budynek spalarni, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 142 m2: Jak wyżej. I. Garaże (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 328 m2: Jak wyżej. J. Portiernia z hydrofornią (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 67 m2: Jak wyżej. K. Magazyn materiałów aptecznych (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 23,2 m2: Jak wyżej. L. Centralna tlenownia (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 37 m2: Jak wyżej. M. Stacja redukcyjno-pomiarowa gazu (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 28,4 m2: Jak wyżej. N. Zbiornik przeciwpożarowy (budowla), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 100,75 m2: Jak wyżej. O. Budynek oczyszczalni Ścieków, o orientacyjnej powierzchni użytkowej 24,97 m2: Jak wyżej. P. Ścieżka spacerowa w ogrodzie szpitalnym (budowla): Jak wyżej. R. Drogi na terenie szpitala (budowla): Jak wyżej. S. Ogrodzenie zewnętrzne szpitala – fragment (budowla): Jak wyżej. T. Wiata parkingowa (garażowa) – budowla: Jak wyżej. U. Osadnik oczyszczalni Ścieków – budowla: Jak wyżej. W. Wiata – budowla: Jak wyżej. V. Budynek niemieszkalny (wiata), o orientacyjnej powierzchni użytkowej 19 m2: Jak wyżej. X. Magazyn odpadów medycznych (budynek), o orientacyjnej powierzchni użytkowej około 60 m2: Jak wyżej. Y. Budynek niemieszkalny (dawna stacja redukcyjna): Jak wyżej. Z. 5 czerpni (budowle): AA. Część budynku w postaci przewiązki komunikacyjnej: Jak wyżej. AB. Sieci uzbrojenia terenu w części w jakiej stanowią część składową nieruchomości gruntowej: Jak wyżej.

Budynek polikliniki: Obiekt wykorzystywany do oddania w bezpłatne użytkowanie oraz użyczenie (czynność nieopodatkowana) oraz w dzierżawę (czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i w jakiej części (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)?
2.  Jaka będzie podstawa zwolnienia transakcji od podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)?
3.  Jaka byłaby podstawa naliczenia podatku w przypadku, gdyby transakcja nie była zwolniona od podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)?
4.  Czy alternatywne wniesienie nieruchomości aportem do spółki kapitałowej, zamiast jej sprzedaży, będzie podlegało analogicznemu opodatkowaniu lub zwolnieniu od podatku od towarów i usług jak w przypadku sprzedaży (pytanie oznaczone we wniosku nr 7)?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Ad. 1

Ciężar udowodnienia faktu, dokonania pierwszego zasiedlenia, spoczywa na Wnioskodawcy. Ponieważ nie posiada on kompletu danych na temat umów zawieranych w przeszłości przez inne podmioty władające nieruchomością, zasadne jest poddanie ocenie okresu, w którym Wnioskodawca dysponował nieruchomością jak właściciel, a więc okresu od dnia 22 maja 2012 r.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego oraz stanowiska Wnioskodawcy w przedmiocie pytania nr 1, w okresie tym Wnioskodawca nie dokonywał nakładów na ulepszenie nieruchomości ani ich nie nabywał.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej

Za pierwsze zasiedlenie w przedmiotowym przypadku można uznać oddanie poszczególnych budynków, budowli lub ich części w dzierżawę. W związku z tym, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, uznać należy że w stosunku do wszystkich budynków, budowli lub ich części dokonano pierwszego zasiedlenia, przy czym w różnych momentach:

1.  wszystkie budynki i budowle i ich części z wyjątkiem budynku Polikliniki zasiedlono po raz pierwszy w dniu 1 czerwca 2012 r. (umowa dzierżawy nr (…))
2.  813 m2 powierzchni użytkowej Polikliniki w dniu 16 października 2012 r. (umowa (…))
3.  2614 m2 powierzchni użytkowej Polikliniki w dniu 30 czerwca 2014 r. (umowa (…)).

Zaznaczyć należy, że jeżeli nakłady na budowę ściany będą stanowić nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej danego obiektu, pierwszym zasiedlenie będzie pierwsza czynność opodatkowana wykonana wobec tego obiektu, po zwiększeniu wartości początkowej.

Ad. 2

Przedmiotowa nieruchomość stała się własnością Województwa nieodpłatnie. Wnioskodawca nie dokonywał ani nie nabywał nakładów na ulepszenie nieruchomości, co zostało wykazane w odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 1.

Nieruchomość jest zabudowana, brak jest więc możliwości zwolnienia jej dostawy od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Rozważyć można jedynie zwolnienie dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a.

W przedmiotowym przypadku zwrócić warto w pierwszej kolejności uwagę na art. 43 ust. 1 pkt 10a, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przepis ma charakter subsydiarny, w związku z czym ma on zastosowanie tam, gdzie nie ma zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 10. W przedmiotowym przypadku warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a są spełnione łącznie. W związku z tym dostawa będzie zwolniona z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w takim zakresie, w jakim nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie pkt 10.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W przedmiotowym przypadku okres 2 lat upłynął od zasiedlenia wszystkich budynków i budowli. Oznacza to, że dostawa będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, o ile wartość nakładów na wybudowanie ściany w przewiązce nie przekroczy 30% wartości początkowej. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Dostawa całej nieruchomości zwolniona byłaby więc z podatku od towarów usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Jeśli nakłady na ulepszenie budynku/budowli związane z budową ściany w obiekcie przewiązki przekroczą 30% wartości początkowej środka trwałego, dostawa tego środka trwałego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, natomiast dostawa pozostałych budynków/budowli będzie podlegała zwolnieniu na podstawie jw.

Ad. 3

Podstawą opodatkowania będzie cena nieruchomości po uwzględnieniu bonifikaty, tj. w przypadku sprzedaży za 5% wartości podstawą będzie ta faktycznie zapłacona jako cena kwota, stosownie do art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług.

Gdyby okazało się natomiast, że zwolniona będzie dostawa wszystkich budynków i budowli, za wyjątkiem obiektu, w którym dokonano nakładów na budowę ściany rozdzielającej przewiązkę komunikacyjną, podstawę opodatkowania należy określić w następujący sposób. Należy określić udział wartości początkowej budynku/budowli nie objętych zwolnieniem od podatku od towarów i usług w łącznej wartości początkowej wszystkich budynków, budowli i ich części będącej przedmiotem dostawy. Podstawą opodatkowania będzie iloczyn tak określonej proporcji i ceny nieruchomości.

Ad. 4

Wniesienie nieruchomości aportem stanowi odpłatną dostawę towarów. Ma ono bowiem charakter ekwiwalentny, tzn. z przeniesieniem prawa własności nieruchomości związane jest nabycie udziałów lub akcji. Oznacza to, że aport podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ewentualna podstawa do zwolnienia transakcji z tego podatku jest analogiczna jak w przypadku sprzedaży nieruchomości. W przedmiotowym przypadku będzie to więc art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Zaznaczyć jednak należy, że podstawą opodatkowania będzie wartość nominalna nabytych w zamian za nieruchomość udziałów lub akcji w spółce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z ww. przepisami, grunt zabudowany spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego przepisu wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystania ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwolnienie, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego – w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że – co do zasady – grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Ponadto, przepis ten obejmuje swoim zakresem także grunty będące w wieczystym użytkowaniu.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jakiej części nieruchomości oraz jaka będzie podstawa zwolnienia transakcji sprzedaży tej nieruchomości od podatku VAT.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290, z późn. zm.).

Na podstawie art. 3 pkt 1, pkt 2 i pkt 3 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;
*   budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
*   budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie natomiast z uregulowaniami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne itp.

W świetle powołanych regulacji wskazać należy, że działka nr 1453/42 stanowi nieruchomość zabudowaną. Na nieruchomości znajdują się następujące budynki w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane: blok łóżkowy, blok leczniczy, budynek kuchni szpitalnej, budynek pralni (szatnia), budynek zakaźny – blok, blok polikliniki, budynek patomorfologii, budynek kotłowni, budynek spalarni, budynek garaży, portiernia z hydrofornią, magazyn materiałów aptecznych, centralna tlenownia, stacja redukcyjno-pomiarowa gazu, budynek oczyszczalni ścieków, budynek niemieszkalny (wiata), magazyn odpadów medycznych, budynek niemieszkalny (dawna stacja redukcyjna), budynek przemysłowy (dawna stacja redukcyjna). Ponadto za część budynku, w rozumieniu przywołanej definicji, należy uznać również znajdujący się na działce fragment przewiązki komunikacyjnej. Na nieruchomości znajdują się następujące budowle w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane: zbiornik przeciwpożarowy, część ścieżki spacerowej w ogrodzie szpitalnym (część większej całości), część budowli w postaci drogi na terenie szpitala (część większej całości), wiata parkingowa (garażowa), osadnik oczyszczalni ścieków, wiata, 5 czerpni, sieci uzbrojenia terenu.

Na nieruchomości znajduje się również ogrodzenie, które – jak wskazał Wnioskodawca – należy traktować, jako oddzielną budowlę (na nieruchomości znajduje się część tej budowli).

W konsekwencji w celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od opodatkowania, czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem ww. budynków i budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W tym miejscu dodać należy, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że planowane przez Województwo zbycie budynków oraz budowli posadowionych na działce nr 1453/42 zwolnione będzie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z treści wniosku wynika bowiem, że na przedmiotowej nieruchomości znajdują się zabudowania o charakterze szpitalnym, wzniesione w większości w latach 1970-71. Ponadto Wnioskodawca stał się właścicielem nieruchomości oraz jej części składowych w postaci budynków i budowli z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. Jak również wskazano w opisie sprawy wszystkie budynki i budowle znajdujące się na nieruchomości w okresie od 28 października 2005 r. do 22 maja 2012 r. na podstawie umowy oddania nieruchomości w nieodpłatne użytkowanie, a następnie część ww. obiektów została udostępniona osobom trzecim na podstawie umowy dzierżawy, bądź umowy nieodpłatnego użytkowania. Zatem rozumiejąc pojęcie pierwszego zasiedlenia szerzej jako każde wykorzystywanie na potrzeby własnej działalności gospodarczej należy uznać, że miało już miejsce pierwsze zasiedlenie ww. budynku i budowli oraz – jak wskazuje treść wniosku – upłynęły od niego co najmniej dwa lata. Jak wskazano również w opisie Wnioskodawca nie ponosił i do czasu planowanej dostawy nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie budynków ani budowli będących przedmiotem planowanego zbycia. Ponadto – jak wskazał Zainteresowany – najemcy/dzierżawcy nie ponosili/nie będą ponosili wydatków na ulepszenie budynków i budowli, które przekroczyłyby 30% jego wartości początkowej. Jeżeli jednak wydatki takie byłyby poniesione, nie będą przed planowaną dostawą rozliczane, a co za tym idzie Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca nie planuje ulepszeń ani rozliczenia nakładów.

Jednocześnie podkreślić należy, że grunty podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektów budowlanych, które się na nich znajdują. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli trwale z nim związanych. Zatem do opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży ww. działki gruntu zastosowanie znajdą odpowiednio te same zasady opodatkowania, jak do budynków i budowli będących przedmiotem sprzedaży, w myśl przywołanego art. 29a ust. 8 ustawy.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że planowana sprzedaż budynków i budowli nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Jednocześnie z uwagi na fakt, że na ww. budynkach i budowlach nie były ponoszone nakłady na ulepszenie w wysokości stanowiącej co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów, a ponadto od pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie gruntu, na którym posadowione są budynki i budowle, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.

Podsumowując:

1.  Z okoliczności sprawy wynika, że wszystkie budynki i budowle znajdujące się na nieruchomość nr 1453/42 zostały po raz pierwszy zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.
2.  Sprzedaż ww. działki gruntu będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, jaka byłaby podstawa naliczenia podatku, w przypadku, gdyby transakcja nie była zwolniona od podatku VAT.

W związku z tym, że w odpowiedzi na pytanie nr 2 (oznaczone we wniosku nr 5) stwierdzono, że transakcja sprzedaży opisanej we wniosku działki nr 1453/42 będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pytanie nr 3 (oznaczone we wniosku nr 6) dotyczące podstawy naliczenia podatku w przypadku, gdyby transakcja nie byłaby zwolniona od podatku VAT – stało się bezprzedmiotowe.

Przedmiotem zapytania Województwa w rozpatrywanej sprawie jest również kwestia, czy alternatywne wniesienie nieruchomości aportem do spółki kapitałowej, zamiast jej sprzedaży. będzie podlegało analogicznemu opodatkowaniu lub zwolnieniu z podatku od towarów usług jak w przypadku sprzedaży.

Jak wskazano powyżej, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – według art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego, co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki kapitałowej spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Powyżej stwierdzono, że planowana sprzedaż budynków i budowli nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Jednocześnie z uwagi na fakt, że na ww. budynkach i budowlach nie były ponoszone nakłady na ulepszenie w wysokości stanowiącej co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów, a ponadto od pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie gruntu, na którym posadowione są budynki i budowle, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.

Zatem alternatywne wniesienie nieruchomości aportem do spółki kapitałowej, zamiast jej sprzedaży, będzie podlegało analogicznemu zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jak w przypadku sprzedaży ww. nieruchomości.

Tut. Organ nadmienia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o opis sprawy, zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Należy również podkreślić, że analiza przepisów ustawy – Prawo budowlane nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z tym, że Województwo stwierdziło we wniosku, że obiekty, o których w nim mowa, stanowią budynki i budowle w rozumieniu tej ustawy, fakt ten przyjęto jako element przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W tym miejscu tut. Organ wyjaśnia, że niniejszą interpretację załatwiono wniosek w zakresie ustalenia, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie, zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży nieruchomości, ustalenia podstawy naliczenia podatku od towarów i usług w przypadku braku możliwości zastosowania zwolnienia (pytania oznaczone we wniosku nr 4, 5 i 6) oraz opodatkowania czynności wniesienia aportem nieruchomości do spółki kapitałowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 7). Natomiast kwestie wskazania, czy doszło do nabycia nakładów na ulepszenie budynków lub budowli od dzierżawców lub innych podmiotów korzystających z nieruchomości na podstawie tytułu prawnego, ustalenia, czy dostawa ogrodzenia znajdującego się na nieruchomości, będzie dostawą budowli czy urządzenia budowlanego oraz określenia momentu dysponowania nieruchomością jak właściciel (pytania oznaczone we wniosku nr 1, 2 i 3) zostały załatwione rozstrzygnięciem z dnia 24 maja 2017 r. nr 2461-IBPP2.4512.258.2017.1.JK.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.