Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1458/14/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-01-14
Teza: Obowiązek rozliczania przez gminę kosztów usług telekomunikacyjnych prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na usługi telekomunikacyjne.
Słowa kluczowe: usługi-usługi telekomunikacyjne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2014 r. (data wpływu 24 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozliczania przez Gminę podatku należnego z tytułu rozliczeń kosztów usług telekomunikacyjnych dokonywanych z Użytkownikami i pracownikami Użytkowników oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z nabyciem przez Gminę usług telekomunikacyjnych, którymi obciąża Użytkowników i pracowników Użytkowników – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozliczania przez Gminę podatku należnego z tytułu rozliczeń kosztów usług telekomunikacyjnych dokonywanych z Użytkownikami i pracownikami Użytkowników oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z nabyciem przez Gminę usług telekomunikacyjnych, którymi obciąża Użytkowników i pracowników Użytkowników.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne i zdarzenia przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Ponosi koszty związane z korzystaniem z telefonów będących własnością Urzędu Miejskiego. Z tytułu tych wydatków Gmina otrzymuje od dostawców usług telekomunikacyjnych miesięczne faktury VAT z wykazaną na nich kwotą podatku naliczonego. Następnie odpowiednią wartością poniesionych kosztów obciąża użytkowników telefonów, tj. samorządowe instytucje kultury (Biblioteka Publiczna Miasta i Gminy, Ośrodek Kultury i Sportu), zakład budżetowy (Zakład Usług Komunalnych), Ochotniczą Straż Pożarną - dalej Użytkownicy. Z tytułu tych obciążeń Gmina wystawia na Użytkowników miesięczne faktury VAT oraz rozlicza wykazywany w nich podatek należny (tzw. refaktury).

Przedmiotowy sposób obciążania Użytkowników wynika z zarządzenia Burmistrza Gminy z dnia 2 maja 2008 r. (nr 10/08) w sprawie ustalenia limitów za korzystanie z telefonów komórkowych będących własnością Urzędu Miejskiego oraz zarządzenia Burmistrza Gminy z dnia 28 maja 2008 r. (nr 11/08) w sprawie ustalania opłat za korzystanie z telefonów będących własnością Urzędu Miejskiego (dalej: Zarządzenia). W przypadku przekroczenia przedmiotowych limitów ustalonych dla poszczególnych Użytkowników, koszty były/będą pokrywane bezpośrednio przez konkretnego pracownika Użytkownika, na podstawie wystawionej przez Gminę faktury VAT (tzw. refaktury). Przedmiotem tzw. refakturowania są otrzymywane od dostawców usług telekomunikacyjnych przez Gminę faktury VAT, na których widnieje podatek VAT.

Gmina nie dokonywała/nie dokonuje odliczenia podatku naliczonego od przedmiotowych wydatków.

Gmina pragnie zaznaczyć, że w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym pytanie dotyczące ewentualnego odliczenia podatku VAT z faktur VAT za usługi telekomunikacyjne obejmowałoby wyłącznie te okresy, co do których prawo do skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT nie wygasło/nie uległo przedawnieniu na podstawie przepisów szczególnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy z tytułu rozliczeń kosztów usług telekomunikacyjnych dokonywanych przez Gminę z Użytkownikami oraz pracownikami Użytkowników, ustalanych na podstawie wydanych Zarządzeń, Gmina zobowiązana była/będzie rozliczać VAT należny?
2.  Czy Gminie przysługiwało/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z nabyciem usług telekomunikacyjnych przez Gminę, którymi Gmina obciąża Użytkowników oraz pracowników Użytkowników?

Stanowisko Wnioskodawcy.

1.  Z tytułu dokonywanych przez Gminę z Użytkownikami oraz pracownikami Użytkowników rozliczeń kosztów usług telekomunikacyjnych, na podstawie wydanych Zarządzeń, Gmina zobowiązana była/będzie rozliczać VAT należny.
2.  Gminie przysługiwało/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z nabyciem usług telekomunikacyjnych przez Gminę, którymi Gmina obciąża Użytkowników oraz pracowników Użytkowników.

Uzasadnienie stanowiska.

Ad.1.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez gminy na podstawie umów cywilnoprawnych był również wielokrotnie wyrażany przez Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, że „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. akt I FSK 273/09 NSA uznał, że podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest – z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. l ustawy) – gmina.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy uznać, że co prawda pomiędzy Gminą a Użytkownikami/pracownikami Użytkowników nie ma zawartych pisemnych umów dotyczących kwestii refakturowania kosztów telekomunikacyjnych, aczkolwiek Gmina i Użytkownicy/pracownicy Użytkowników zawarli w tym zakresie umowy ustne, gdyż obie strony akceptują rozliczenia dotyczące ponoszonych przez Gminę kosztów usług telekomunikacyjnych.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Wobec powyższego, w przedstawionym stanie faktycznym można mówić o odpłatnym świadczeniu usług (z tytułu tzw. refaktur) pomiędzy Gminą i Użytkownikami oraz pracownikami Użytkowników.

Jak Gmina bowiem wskazała w opisie sprawy, otrzymuje ona, jako nabywca, faktury VAT dokumentujące wydatki związane z nabyciem usług telekomunikacyjnych. Na podstawie wydanych Zarządzeń dokonuje rozliczenia ponoszonych w tym zakresie wydatków i obciąża nimi Użytkowników oraz pracowników Użytkowników. Rozliczenie to następuje na podstawie faktur VAT, wystawianych na nich przez Gminę. W tym przypadku Gmina nabywając usługi telekomunikacyjne występuje we własnym imieniu, ale na rzecz Użytkowników oraz pracowników Użytkowników. W konsekwencji, dokonując rozliczeń z tymi podmiotami, na gruncie ustawy o VAT, dokonuje na ich rzecz odsprzedaży usług telekomunikacyjnych, tj. ich refakturowania.

Gmina zwraca uwagę, że refakturowanie, zgodnie ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie wyrażonym w wyroku z dnia 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt I SA/Rz 189/09 „jest zatem pewnego rodzaju odprzedażą usług w sytuacji, gdy jeden z podmiotów nabywa daną usługę i następnie ją sprzedaje, przy czym sprzedawca nie jest bezpośrednim usługodawcą”.

Gmina podkreśla, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacjach Ministra Finansów wydawanych dla innych podmiotów. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2013 r. IBPP4/443-479/12/BP, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że „refakturowanie usług przewiduje art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot „refakturujący” daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inną firmę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.”

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, dokonywanie przez nią rozliczeń („refakturowanie”) z Użytkownikami i pracownikami Użytkowników stanowiło/będzie stanowiło po stronie Gminy czynność opodatkowaną VAT, a tym samym Gmina zobowiązana była/będzie rozliczać VAT należny.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku, oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zdaniem Gminy przesłanki te będą w przedmiotowym stanie faktycznym spełnione i tym samym przysługiwać jej będzie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na usługi telekomunikacyjne refakturowane na Użytkowników oraz pracowników Użytkowników.

Ponadto Gmina pragnie podkreślić, że stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w loku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.”

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące transakcji podlegających opodatkowaniu VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług niezbędnych w celu wykonywania tych czynności.

Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana była/będzie uiszczać VAT należny z tytułu otrzymywanego od Użytkowników oraz pracowników Użytkowników wynagrodzenia za koszty użytkowania telefonów, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tych usług.

Reasumując, zdaniem Gminy, przysługiwało/będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z nabyciem usług telekomunikacyjnych przez Gminę, którymi Gmina obciąża Użytkowników oraz pracowników Użytkowników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzeń przyszłych – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.