Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDWP.4011.166.2021.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-11
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP BOX)
Słowa kluczowe: dochód; działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; ewidencja; IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; preferencje-preferencyjne opodatkowanie; proporcja; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 czerwca 2021 r. (data wpływu 21 czerwca 2021 r.) uzupełnione pismem z dnia 23 lipca 2021 r. (data wpływu 27 lipca 2021 r.) na wezwanie z 20 lipca 2021 r. nr 0114-KDWP.4011.166.2021.1.MG (data nadania 20 lipca 2021 r., data odbioru 22 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od dnia (…) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi informatyczne. Przedmiot działalności gospodarczej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) przedstawia się następująco:

1.  62.02.Z - Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki (przeważający),
2.  62.03.Z - Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi,
3.  62.09.Z - Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,
4.  72.19.Z - Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy o PIT i rozlicza podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej - podatkiem liniowym, na podstawie art. 30c ustawy o PIT. Dokumentację podatkową dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych, Wnioskodawca prowadzi w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Opisana we wniosku działalność jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę w celu wytworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów lub usług, które są oferowane w tej działalności.

Wnioskodawca zawarł w dniu 10 lutego 2020 r. umowę o współpracy w zakresie usług informatycznych (dalej: „Umowa nr 1") ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka nr 1")

W Umowie nr 1 wskazano, iż Podatnik w ramach prowadzonej działalności będzie świadczył usługi informatyczne. Szczegółowy zakres świadczonych usług będzie określany przez Spółkę nr 1 w odrębnych zamówieniach.

Zamówienia określają szczegółowy przedmiot, zakres i harmonogram usług (zwanych dalej łącznie „Projektem"), warunki ich realizacji oraz zasady rozliczenia wynagrodzenia Podatnika, w szczególności wskazują czy dany Projekt rozliczony będzie odpowiednio do rzeczywistej pracochłonności („Projekty \`(...)\`"), czy w ramach tzw. wynagrodzenia ryczałtowego („Projekty FP").

Zamówienia uzgadniane będą w formie pisemnego formularza pod rygorem nieważności, wypełnionego i podpisanego przez Podatnika oraz Spółkę nr 1.

Dane zamówienia zrealizowanego na rzecz Spółki nr 1 przedstawiono poniżej:

Zamówienie nr 1/02/2020 r. zawarte na podstawie Umowy nr 1:

Profil: (…)

Model: (…)

Przedmiot zamówienia:

*   Współpraca we wspólnym środowisku z zespołami (…).

*   Budowanie, zarzadzanie i utrzymanie platformy chmurowej w Microsoft Azure, zgodnie z praktykami DevOps.

*   Identyfikacja i usuwanie czynników związanych z procesami CI/CD.

*   Wsparcie Product Ownera oraz innych zespołów w zaangażowanych projektach i zadaniach.

*   Ulepszanie procesu wytwarzania oprogramowania.

*   Standaryzacja podejścia procesu wytwarzania oprogramowania.

*   Wsparcie Predica w obszarze DevOps.

Pełnienie funkcji DevOps jest innowacyjnym podejściem do prowadzenia projektów IT, które przynosi szereg korzyści, m.in. znaczne oszczędności oraz skrócenie czasu wdrażania zmian w oprogramowaniu i weryfikowania poprawności tych zmian. Efektem jest sprawniejsze dotarcie produktu na rynek oraz docelowo uzyskanie przewagi nad konkurencją.

W zakresie nieuregulowanym inaczej w zamówieniach, warunki i zasady realizacji prac wynikać będą wprost z Umowy nr 1.

Podatnik w ramach Umowy nr 1 wykonał na rzecz Spółki nr 1 jeden duży projekt, który składał się z wielu mniejszych projektów-zadań. Projekt realizowany był od lutego 2020 r. do marca 2021 r. Projekt polegał na wybudowaniu aplikacji usprawniającej (…). Wnioskodawca od samego początku tworzył strukturę (środowisko) pod aplikacje w Microsoft Azure. Dodatkowo stworzył bazę danych, kolejkowanie i nadbudowywanie środowiska do prawidłowego funkcjonowania w Microsoft Azure. Narzędzie było stworzone w języku skryptowym. Do tej pory klient Spółki nr 1 w procesie zarządzania (…) musiał wykonywać wiele czynności manualnie. W wyniku realizacji projektu proces został zautomatyzowany i oparty na skryptach. Cały proces był nieefektywny - w wyniku usługi zrealizowanej przez Wnioskodawcę proces zarządzania wdrożeniem aplikacji dla klienta końcowego skrócono z przeciętnie 3 godzin do ok. 5 minut.

Wnioskodawca wspomagał również klienta Spółki w testach aplikacji, przebudowywał jej strukturę i poszczególne elementy, czasem od nowa, dla funkcjonowania aplikacji w pełni zgodnym z oczekiwaniami klienta Spółki.

Wnioskodawca stworzył to w językach programowania (szablonach) ARM TEMPLATES, Yaml – w którym powstają pliki potrzebne dla działania aplikacji.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą i osobiście zajmuje się tworzeniem oprogramowania, a także odpowiada za jakość świadczonych usług oraz ich rezultat. Ma swobodę w doborze sposobu, metod i organizacji wykonywania czynności składających się na świadczenie Usług. Podatnik ma również prawo powierzać wykonanie całości lub części Usług podwykonawcom lub zastępcom po uprzedniej pisemnej zgodzie uzyskanej od Spółki pod rygorem nieważności.

Powyższego nie zmienia fakt, że Wnioskodawca realizując Projekt (…) wynikający z Umowy nr 1 i zamówienia współpracował również z innymi programistami wykonującymi usługi na rzecz Spółki nr 1. Wnioskodawca oraz każdy z programistów współpracujących co do zasady odpowiedzialny jest za inne części Projektu (…) na rzecz klientów Spółki nr 1. W praktyce występują również jednak sytuacje, że nad jednym Projektem (…) z punktu widzenia klienta Spółki nr 1 pracuje kilku programistów, przy czym taki Projekt (…) standardowo dzielony jest na mniejsze zadania, za które każdy z programistów odpowiada osobno. Wnioskodawca ma wiedzę jakie zadania wykonują programiści współpracujący, w zakresie w jakim jest to niezbędne dla zapewnienia prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań. Wnioskodawca oraz pozostali programiści nie mają natomiast uprawnień, aby ingerować w daną część pracy innego programisty. Wnioskodawca wykonuje więc swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność. Spółka nr 1 lub klient Spółki nr 1 ma natomiast prawo do weryfikacji jakości pracy wykonywanej przez Wnioskodawcę i ewentualnie wniesienia do niej uwag.

Wnioskodawca zobowiązany jest do raportowania Spółce nr 1 szczegółowo czasu świadczenia usług w okresach wskazanych przez Spółkę nr 1, wykazywania prawidłowości ich wykonywania oraz do natychmiastowego przedstawiania w każdym czasie wyników wykonanych usług oraz składania wyjaśnień ich dotyczących w zakresie i terminie wskazanym przez Spółkę nr 1.

Wnioskodawca zobowiązany jest do wypełniania karty czasu świadczonych usług, określając wykonywane czynności, etap projektu i ilość poświęconego czasu. Z karty tej Spółka nr 1 jest w stanie określić dokładnie jakie czynności wykonywał Wnioskodawca dla danego klienta, w jakim terminie i czasie.

W przypadku stworzenia w ramach wykonywania Umowy nr 1 i danego zamówienia jakiegokolwiek utworu przez Podatnika („Utwór" lub „Utwory"), Wnioskodawca przenosi bezwarunkowo i nieodwołalnie na Spółkę nr 1 (sprzedaje) w ramach wynagrodzenia za usługi, w ramach których powstał Utwór, autorskie prawa majątkowe do tego Utworu, a także autorskie prawa majątkowe do Utworów stanowiących samodzielne części innych Utworów stworzonych przez Podatnika, na polach eksploatacji określonych w art. 74 ust. 4 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych ( Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.) tj.:

1.  trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzenia, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie;
2.  tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;
3.  rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Przeniesienie praw określonych Umową nr 1 następuje na własność Spółki nr 1 i jest nieograniczone terytorialnie. Jednocześnie na podstawie Umowy nr 1 Podatnik przenosi na Wnioskodawcę bezwarunkowo i nieodwołalnie majątkowe prawa autorskie (bez ograniczenia czasowego z chwilą ich ustalenia) do opracowań i innych materiałów, będących rezultatem prac realizowanych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy nr 1.

Przejście na Spółkę nr 1 autorskich praw majątkowych do Utworu następuje z chwilą zakończenia usługi, w ramach których powstał, z chwilą odbioru danych prac przez Spółkę nr 1 lub klienta Spółki nr 1 lub przekazania nośnika z Utworem Spółkę nr 1 lub klientowi Spółki nr 1, w zależności od tego, która chwila nastąpi wcześniej.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy oraz zasady jego rozliczenia określają zamówienia. Wynagrodzenie może być określone przy Projektach FP jako zryczałtowana kwota, a przy Projektach (…) poprzez wskazanie stawek godzinowych, dziennych lub stawki miesięcznej.

Kwota należna Wnioskodawcy obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie na Spółkę nr 1 autorskich praw majątkowych na wszystkich polach eksploatacji wymienionych w Umowie nr 1. Wynagrodzenie to ma charakter jednorodny i niepodzielny, stanowiąc zapłatę za wszystkie czynności Wnioskodawcy niezbędne do wykonania projektów na podstawie Umowy nr 1.

Jeżeli zamówienie nie stanowi inaczej, wynagrodzenie będzie należne po potwierdzeniu czasochłonności usług lub prawidłowości ich wykonania (lub rezultatów) przez Podatnika (w tym w ramach procedur odbiorów uzgodnionych z klientem Spółki nr 1). Potwierdzenie czasochłonności usług lub prawidłowości ich wykonania będzie następowało przez comiesięczne wypełnianie karty czasu świadczonych usług i przesyłanie jej drogą elektroniczną do Spółki nr 1 po uprzednim uzyskaniu podpisu od osoby upoważnionej po stronie klienta Spółki.

Podatnik samodzielnie ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez siebie działalnością, w szczególności ponosi odpowiedzialność za należyte wykonywanie zobowiązań objętych Umową nr 1 zarówno względem Spółki nr 1, jak również względem kontrahentów, klientów Spółki nr 1, w interesie i na rzecz których zobowiązania te wykonuje.

Wnioskodawca zawarł również umowę z dniem 30 marca 2021 r. o świadczenie usług podwykonawstwa IT (dalej: „Umowa nr 2") na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka nr 2").

Podatnik odpłatnie świadczy usługi na podstawie składanych przez Spółkę nr 2 zamówień, na warunkach i zasadach określonych szczegółowo w Umowie nr 2.

Zamówienie następuje z chwilą potwierdzenia przez Podatnika i Spółkę nr 2 w formie e-mail lub pisemnej ustalonej treści zamówienia. Zamówienie stanowi potwierdzenie postanowień Umowy nr 2 i inkorporuje jej wszystkie postanowienia. Zamówienie może zawierać dodatkowe postanowienia dotyczące współpracy stron.

Podatnik świadczy Usługi w dziennym wymiarze godzin, określonym w zamówieniu. Świadczenie Usług ponad ten wymiar może nastąpić tylko na wyraźne żądanie Spółki nr 2, zgłoszone na piśmie lub w formie elektronicznej i tylko za jego zgodą. Okoliczność ta dotyczy również świadczenia Usług w innych godzinach niż wskazane w zamówieniu.

Szczegółowy zakres świadczeń objętych danym zamówieniem określony zostanie w zamówieniu składanym przez Spółkę nr 2. Świadczenia objęte danym zamówieniem mogą być wykonywane wyłącznie przez Podatnika, w miejscu wybranym przez Wnioskodawcę, chyba że strony uzgodnią inaczej w treści zamówienia.

Zamówienie do Umowy nr 2 przedstawia się następująco:

Termin wykonania Usługi: 18.04.2021-18.04.2022 r.

Funkcja Wykonawcy w strukturze klienta Spółki nr 1: (…)

Zakres czynności:

*   Tworzenie i rozwój automatyzacji procesów, konfiguracji oraz infrastruktury;

*   Automatyzacja procesów budowania i wdrażania oprogramowania;

*   Analiza oraz rozwiazywanie problemów z obszarów systemów operacyjnych, baz danych, serwerów aplikacyjnych, klastrów, infrastruktury sieciowej;

*   Wspomaganie zespołów programistycznych i testowych we wdrażaniu oraz konfiguracji oprogramowania;

*   Administracja systemami.

Tryb świadczenia usług: Wymiar czasu realizacji zamówienia, 8h dziennie, od poniedziałku do piątku.

W ramach Umowy nr 2 i Zamówienia do niej Wnioskodawca świadczy i będzie świadczył jeden Projekt w okresie od dnia 18 kwietnia 2021 r. do dnia 18 kwietnia 2022 r.

W ramach tego Projektu Podatnik wybuduje zupełnie nowe środowisko dla aplikacji. W przypadku awarii obecnego środowiska aplikacja będzie mogła zostać przeniesiona do nowego środowiska, które stworzy Wnioskodawca.

Zbudowanie nowego środowiska dla aplikacji i umożliwienie jej działania w każdych warunkach znacznie ograniczy ewentualne nieprawidłowości i przyczyni się również do zupełnie nowych możliwości jej wykorzystywania.

Wnioskodawca, po zakończeniu realizacji Projektu w ramach Umowy nr 2, planuje kontynuować podobną działalność w kolejnych latach.

W wyniku wykonywania obowiązków wynikających z Umowy nr 2 i zamówień Podatnik może stworzyć lub przyczynić się do powstania dóbr niematerialnych, chronionych prawami własności intelektualnej. W przypadku, gdy w Umowie nr 2 mowa jest o utworze lub utworach, strony rozumieją przez to rezultaty świadczenia usług w ramach zamówień, które zostały przekazane Spółce nr 2, a także odpowiednie i elementy spełniające cechy utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przypadku twórczości współautorskiej określenie „utwór" odnosi się do odpowiedniego udziału współautorskiego.

Przejście praw własności intelektualnej w zakresie przekazanych rezultatów danego Zamówienia, następuje z chwilą pełnej zapłaty za dane Zamówienie, bez konieczności podejmowania dodatkowych czynności prawnych.

Zgodnie z Umową nr 2, w celu spełnienia wymagań ustawowych dotyczących przeniesienia praw autorskich Podatnik przenosi na Spółkę nr 2 prawa do utworu na cały okres trwania tych praw w odniesieniu do korzystania z utworu i rozporządzania nim we wszystkich krajach świata oraz w odniesieniu do wszystkich znanych w chwili obecnej pól eksploatacji, w szczególności pól eksploatacji wymienionych w art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim i praw pokrewnych tj.:

1.  trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;
2.  tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;
3.  rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii, a w odniesieniu do utworów innych niż programy komputerowe pól eksploatacji obejmujących w szczególności;
4.  w zakresie zwielokrotniania - wytwarzanie i reprodukcję wszelkimi środkami i technikami (druk, reprografia, zapis magnetyczny, technika cyfrowa, w tym wykonywanie kopii czasowych oraz zwielokrotnianie na potrzeby transmisji oraz przesyłanie w formie plików) w całości lub części;
5.  w zakresie obrotu egzemplarzami utworu - wprowadzanie do obrotu, najem, użyczenie i inne formy udostępnienia egzemplarzy;
6.  w zakresie rozpowszechniania utworu w inny sposób - publiczne wystawienie, wykonanie, wyświetlenie, nadanie, odtworzenie, nadawanie, reemitowanie przy pomocy kabla, satelity bądź Internetu, a także publiczne udostępnienie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i czasie przez siebie wybranym;
7.  wprowadzanie do pamięci komputera, przy czym intencją stron jest jak najpełniejsze przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu na Spółkę nr 2 w odniesieniu zarówno do przedmiotu przeniesienia, jak i pól eksploatacji.

Przedmiotem przeniesienia praw własności intelektualnej na Spółkę nr 2 jest również prawo udzielenia zgody na wykonywanie autorskich praw zależnych do opracowań utworu w odniesieniu do wszystkich pól eksploatacji i w takim samym zakresie, jaki został opisany w Umowie nr 2.

Spółka nr 2 nabywa własność przekazanych mu egzemplarzy rezultatów świadczenia Usług i nośników, na których rezultaty te zostały utrwalone, w tym kodów źródłowych, dokumentacji i innych utrwalonych rezultatów świadczenia Usług.

Po zakończeniu obowiązywania Umowy nr 2 oraz poszczególnych zamówień, Podatnik niezwłocznie zwróci Spółce nr 2 oraz usunie wszelkie będące w jego posiadaniu dokumenty, materiały, pliki, notatki, projekty, instrukcje (bez względu na formę ich utrwalenia), uzyskane od Podatnika, wykreowane lub stworzone przez Wnioskodawcę lub przez Podatnika i inne osoby w związku z zawarciem i wykonaniem Umowy nr 2, chyba że pozostają niezbędne do realizacji roszczeń Podatnika z tytułu zapłaty wynagrodzenia objętego Umową nr 2.

Z tytułu wykonania danego świadczenia określonego w zamówieniu, Podatnikowi przysługiwać będzie wynagrodzenie określone w zamówieniu złożonym przez Spółkę nr 2. Zgodnie z zamówieniem wysokość wynagrodzenia uchwalono jako zryczałtowaną stawkę za przepracowaną roboczogodzinę.

Wynagrodzenie Podatnika zawiera wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów, prawa do korzystania na każdym odrębnym polu eksploatacji oraz prawo do wykonywania praw zależnych.

Rozliczenie realizowane będzie w trybie miesięcznym na podstawie Raportu wypełnionego przez Wnioskodawcę i dostarczonego do Spółki nr 2.

Na podstawie zaakceptowanego Raportu Wnioskodawca (raport zawiera ilość godzin wraz z opisem zadania w metodyce Agile) wystawia fakturę za świadczone usług. Wynagrodzenie płatne będzie na podstawie prawidłowo wypełnionego Raportu oraz faktury wystawionej przez Płatnika w terminie 10 dni kalendarzowych od otrzymania faktury.

Realizując zadania wynikające z zawartych Umów, Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim tworzeniem nowych kodów źródłowych od początku, tj. tworzeniem nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszaniem istniejącego oprogramowania o nową funkcjonalność. Tworzone oprogramowanie służy zwiększeniu wydajności i sprawności klientów Spółek. Zadaniem tworzonego programu jest zwiększenie efektywności lub tempa pracy w przedsiębiorstwach klientów, a także redukcja kosztów ich działalności. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest zwykle wykorzystywane do zbierania, utrwalania i przetwarzania informacji, jak również do wykorzystywania zebranych informacji w celu optymalizacji funkcjonowania przedsiębiorstw.

Wnioskodawca zobowiązany jest przedstawić na żądanie Spółek dowody wykonywania Usług, np. w postaci karty czy też raportu. Spółki mają prawo do kontroli sposobu i przebiegu wykonywanych czynności oraz do żądania niezwłocznego udzielenia Spółkom wszelkich wyjaśnień w ww. zakresie.

Proces realizacji zlecenia informatycznego (projektu), tj. tworzenia nowego produktu (programu komputerowego, którego zapisem jest kod źródłowy) lub ulepszania istniejącego produktu o nową funkcjonalność (wymagającego również stworzenia w tym zakresie nowego kodu źródłowego), standardowo składa się z następujących etapów:

1.  Etap wstępny - obejmuje on konsultacje z klientami Spółki dotyczące celów jakie mają być osiągnięte w projekcie. Podczas konsultacji klient przedstawia własne oczekiwania co do parametrów i funkcjonalności oprogramowania, zasobów jakie może udostępnić Spółce w tym celu oraz czasu, w jakim projekt ma zostać zrealizowany. Na podstawie tych informacji oraz własnej wiedzy i doświadczenia, Wnioskodawca wstępnie analizuje możliwość zrealizowania projektu (stworzenia nowego kodu źródłowego) przy użyciu określonych zasobów. W związku z faktem, że Wnioskodawca nie dysponuje standardowo gotowymi rozwiązaniami informatycznymi pozwalającymi na realizację projektu ani gotowym kodem źródłowym spełniającym oczekiwania klienta Spółki (kod źródłowy musi zostać napisany od samego początku), w trakcie tego etapu dochodzi do ustalenia poziomu niepewności co do możliwości realizacji projektu przy użyciu określonych zasobów, tj. Wnioskodawca ocenia jakie jest ryzyko niepowodzenia projektu.
2.  Etap tworzenia oprogramowania - obejmuje on wszelkie czynności faktyczne podejmowane przez Wnioskodawcę w celu realizacji zlecenia klienta Spółki, tj. w celu zaprojektowania i napisania nowego kodu źródłowego, co prowadzi do stworzenia nowego produktu lub ulepszenia dotychczasowego produktu o nowe zastosowania (nową funkcjonalność). W tym również testy nowego oprogramowania lub też nowej funkcjonalności w ramach istniejącego oprogramowania.
3.  Etap końcowy - obejmuje on zamknięcie projektu i podsumowanie wyników prac. W trakcie tego etapu ma miejsce akceptacja wyników pracy Wnioskodawcy przez klienta Spółki lub zakomunikowanie klientowi, że przy danym stanie zasobów nie jest możliwe stworzenie produktu spełniającego oczekiwania klienta lub dokonanie ulepszeń tego produktu o nową funkcjonalność zgodnie z oczekiwaniami. W przypadku braku możliwości realizacji zlecenia zgodnie z oczekiwaniami klienta podczas tego etapu omawiana jest również kwestia ewentualnego zwiększenia zasobów do realizacji zadania lub zmiana charakteru wykorzystanych zasobów lub też zmniejszenie oczekiwań klienta w stosunku do kodu źródłowego, który ma zostać wytworzony.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego nie mają charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowią systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego tworzenia). Systematyczność działania Wnioskodawcy w zakresie realizowanych usług na rzecz Spółki przejawia się w tym, że Wnioskodawca planuje realizację projektów i prowadzi te projekty przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogramy realizacji i dostępne mu zasoby. Działalność Wnioskodawcy ma ponadto określony cel - jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej.

Dodatkowo należy wskazać, że działania Wnioskodawcy nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób ciągły i zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie jakości świadczonych usług w przyszłości. Oprogramowanie jest tworzone, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny według najlepszych praktyk jakie Wnioskodawca wypracował w ramach działalności gospodarczej jako osoba posiadająca odpowiednie kompetencje w zakresie tworzenia technologii informatycznych.

Na potrzeby niniejszego wniosku, Wnioskodawca oświadcza, że tworzenie przez niego oprogramowania opiera się każdorazowo o dostępną aktualnie wiedzę w dziedzinie technologii informacyjnych (IT) oraz w dziedzinie, której oprogramowanie ma służyć, a także o umiejętności Wnioskodawcy jako programisty. Z kolei projektowane i tworzone produkty (oprogramowanie komputerowe) stanowią produkty nowe lub ulepszone funkcjonalnie w stosunku do tych dotychczas tworzonych przez Wnioskodawcę.

Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to zarówno oprogramowania opisanego powyżej jako całkowicie nowe jak i ulepszone o nową funkcjonalność - w tym drugim przypadku mamy do czynienia z modułem stworzonym w oparciu o nowy, odrębny kod źródłowy, który w każdej chwili można wprowadzić do istniejącego programu komputerowego lub go z niego usunąć. Jest to zatem odrębny program i odrębny utwór od programu "głównego" (choć stanowi jego istotną nową funkcjonalność).

Element twórczy Wnioskodawcy w tworzeniu oprogramowania polega na pisaniu kodu źródłowego, w efekcie czego powstaje program komputerowy. Trzeba mieć jednak na uwadze, że oprogramowanie jako całość to ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Celem oprogramowania jest przetwarzanie danych w wyznaczonym przez twórcę zakresie. Nie wszystkie elementy gotowego oprogramowania są tworzone od podstaw przez programistów - w tym celu wykorzystuje się wiele gotowych elementów co jednak nie wpływa na ocenę oprogramowania (ocenianego jako pewna całość) jako utworu w rozumieniu prawa autorskiego.

W celu kalkulacji wynagrodzenia z Umów, Wnioskodawca prowadzi ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na tworzeniu kodu źródłowego (i w konsekwencji oprogramowania) oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz Spółek, które z tworzeniem kodu nie są związane lub związane są jedynie pośrednio.

Dodatkowo Wnioskodawca zobowiązany jest do wypełniania dokumentów np. kart czy raportów, określając wykonywane czynności, etap projektu i ilość poświęconego czasu. Z dokumentów tych każda Spółka jest w stanie określić dokładnie jakie czynności wykonywał Wnioskodawca dla danego klienta, w jakim terminie i czasie.

Wynagrodzenie wypłacane jest na podstawie faktur wystawianych co miesiąc przez Wnioskodawcę.

W związku ze sposobem kalkulacji wynagrodzenia, Wnioskodawca osiąga przychód z autorskiego prawa majątkowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że realizując zadania wynikające z zawartych Umów, Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim tworzeniem kodów źródłowych od początku, tj. tworzeniem nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszaniem istniejącego oprogramowania o nową funkcjonalność, tj. możliwość nadania mu nowych zastosowań. Pozostałe zadania umowne mają charakter dodatkowy i uzupełniający w stosunku do zadań zmierzających do tworzenia kodów źródłowych.

W części dotyczącej zadań związanych z wytworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wypłacone wynagrodzenie jest wynagrodzeniem z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego. W tej części przeniesienie autorskiego prawa majątkowego jest konsekwencją i istotą świadczenia i tym samym wynagrodzenie w tej części nie jest wypłacane za inne elementy niebędące prawem własności intelektualnej. W pozostałym zakresie wypłacone wynagrodzenie nie jest natomiast związane z przeniesieniem autorskiego prawa majątkowego.

Czynności na związane i niezwiązane z wytworzeniem i/lub ulepszeniem oprogramowania pozwala wyodrębnić prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czynności opisana we wniosku.

W związku ze świadczeniem usług Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosił w szczególności następujące koszty:

1.  Koszty zakupu sprzętu komputerowego. Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie.
2.  Koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych (np. drukarka, mikrofon, słuchawki). Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Stąd też przedsiębiorca konsekwentnie usprawnia posiadany sprzęt komputerowy poprzez wymianę jego podzespołów oraz wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy. Tym samym koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych jest niezbędny dla świadczenia Usług.
3.  Koszty zakupu urządzeń telekomunikacyjnych (telefonu komórkowego). Jako przedsiębiorca, Wnioskodawca nie świadczy usług we wskazanym miejscu pod ścisłym kierownictwem przełożonego i co do zasady ma dowolność w zakresie kształtowania miejsca świadczenia Usługi, gdy jego obecność w konkretnym miejscu i czasie nie jest wymagana, co ma miejsce zwłaszcza przy samym pisaniu kodu źródłowego (wyjątkiem są np. spotkania z klientami Spółki, jeżeli nie odbywają się za pośrednictwem środków komunikowania się na odległość). Wnioskodawca dla sprawnej i terminowej realizacji konkretnego projektu musi mieć jednak możliwość szybkiego głosowego kontaktu na odległość z klientem, a klient musi mieć możliwość skontaktowania się z Wnioskodawcą w razie konieczności. Z uwagi na powyższe, posiadanie urządzenia telekomunikacyjnego w postaci telefonu komórkowego jest niezbędne. Ponadto, wytwarzane oprogramowanie może zdarzyć się, że klient oczekuje, aby stworzone oprogramowanie mogło być wykorzystywane zarówno z poziomu urządzenia stacjonarnego, jak i mobilnego takiego jak smartfon czy tablet. Wobec powyższego Wnioskodawca musi mieć możliwość weryfikacji jego jakości, poprawności działania i ogólnego doświadczenia użytkownika nie tylko za pomocą komputera stacjonarnego, lecz również przy wykorzystaniu urządzeń mobilnych. Budowanie oprogramowania tak, aby działało ono sprawnie na urządzeniach mobilnych nie jest zatem dla Wnioskodawcy wyborem, a koniecznością.
4.  Koszty zakupu usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny i dostęp do Internetu). Oprogramowanie zarówno w procesie jego produkcji, jak i dalszego funkcjonowania wykorzystuje dostęp do sieci Internet. Jego wytworzenie, testowanie i dalsze wykorzystywanie nie byłoby możliwe bez dostępu do sieci. W świetle powyższego Wnioskodawca zmuszony jest do zapewnienia łączności sprzętu komputerowego z siecią Internet. Ponadto, sprawne realizowanie Usług wymaga często szybkiej komunikacji telefonicznej i poniesienia kosztów związanych z zakupem usług telekomunikacyjnych w tym zakresie.
5.  Koszty zakupu specjalistycznej literatury związanej z wytworzeniem oprogramowania. Oprogramowanie wywarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Dla jego decydującego kształtu kluczowe znacznie mają przede wszystkim posiadane przez niego informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. W tym celu ustawicznie pogłębia on swój zasób wiedzy, zakupując literaturę specjalistyczną. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że pozyskanie tego rodzaju informacji nie jest możliwe za pomocą źródeł bezpłatnych (biblioteki, źródła internetowe), gdyż poziom specjalizacji wymagany przez literaturę przedmiotu i tempo jej zmian sprawia, że zasadne jest korzystanie jedynie z najnowszych, profesjonalnych publikacji. Te nie są jednak dostępne w bibliotekach (z uwagi tempo zmian), ani w Internecie (gdyż są tam dodatkowo płatne).
6.  Koszty szkoleń. Celem zakupu szkoleń jest poszerzanie własnej wiedzy w zakresie technologii informacyjnych celem sprawniejszego świadczenia Usług. Jak wskazano już powyżej, oprogramowanie wywarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy.
7.  Koszty zakupu sprzętu papierniczo-biurowego. Sprzęt papierniczo-biurowy Wnioskodawca wykorzystuje czasem do zapisu dokumentacji projektowej jak i dla bieżących kwestii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (pisma urzędowe, inna korespondencja), gdy wykorzystanie narzędzi informatycznych jest utrudnione lub niemożliwe.
8.  Koszty obsługi księgowej. Wnioskodawca ponosi koszty obsługi księgowej prowadzonej działalności przez podmiot zewnętrzny (biuro rachunkowe).
9.  Koszty leasingu / amortyzacji samochodu osobowego.
10.  Koszty zakupu części samochodowych (np. ogumienia).
11.  Koszty zakupu paliwa.
12.  Koszty utrzymania samochodu (zakup ubezpieczenia, przeglądy gwarancyjne, wymiany płynów eksploatacyjnych). Samochód jest Wnioskodawcy niezbędny celem bezpośredniego kontaktu z klientami finalnymi Spółki oraz w celu przemieszczania się do siedziby Spółki w razie potrzeby. Wnioskodawca potrzebuje w związku z powyższym sprawnego samochodu, dlatego zdaniem Wnioskodawcy koszty leasingu, ale także czynności serwisowych i paliwa są bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą polegającą na wytwarzaniu oprogramowania.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, Wnioskodawca przyporządkowuje wydatki do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia autorskiego prawa do programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Podstawą sporządzenia proporcji jest prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czasu świadczenia usług.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przewidzianej w art. 30ca ustawy o PIT preferencji IP BOX w rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata podatkowe 2020 i następne.

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że posiada i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obejmujące wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie zachęca podatników Ministerstwo Finansów w pkt 75 „Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box". Ze względu bowiem na dynamikę zmian w budowie i funkcjonowaniu programów komputerowych, a także ze względu na brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla Wnioskodawcy.

Pismem z 20 lipca 2021 r. Nr 0114-KDWP.4011.166.2021.1.MG wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, natomiast Wnioskodawca pismem z 23 lipca 2021 r. (data wpływu 27 lipca 2021 r.) w wyznaczonym terminie dokonał uzupełnienia wniosku, co zostało przedstawione poniżej.

1.  Czy prawo własności intelektualnej zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej? Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wytworzył, rozwinął lub ulepszył prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca wskazał na to również we wniosku cyt.: „Opisana we wniosku działalność jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę w celu wytworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów lub usług, które są oferowane w tej działalności".
2.  Czy odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku czynności ponosi Wnioskodawca? Podatnik ponosi pełną odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywane przez siebie czynności (wytarzania oprogramowania) wobec osób trzecich. W związku z prowadzoną jednoosobową działalnością gospodarczą ponosi pełne ryzyko wykonywanych prac.
3.  Czy Wnioskodawca jako wykonujący czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością? Podatnik ponosi pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą związaną z wytarzaniem oprogramowania, wynika to z faktu prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej.
4.  Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody? Proszę podać konkretna datę. Wnioskodawca prowadzi działalność związaną z tworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i w związku z tym uzyskuje z tego tytułu dochody od 10 lutego 2020 r. Podatnik nie wie czy wytworzone oprogramowanie przez Wnioskodawcę zostało wytworzone, rozwinięte w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ kwalifikacji podatkowej tej działalności w świetle wskazanego powyżej przepisu dotyczy pytanie nr 1 i w tym zakresie Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi od Organu.
5.  Czy oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, rozwinięte oraz ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności twórczej obejmującej badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań? Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, rozwinięte oraz ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe. Podejmowane są one w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca wskazał na to we wniosku cyt.: „Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedze i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia".
6.  Czy działalność, którą prowadzi Wnioskodawca, jest działalnością twórczą obejmującą:
    *   badania naukowe, czy
    *   prace rozwojowe?Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe. W zakresie czy są to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, Wnioskodawca przeformułował pytanie nr 1 wniosku (w odpowiedzi na pytanie nr 4 niniejszego wezwania). Wnioskodawca wskazał na ten aspekt we wniosku cyt. „Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia".
7.  Czy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących? Tak, w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Należy również wskazać, iż w objaśnieniach Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX wskazano co następuje: „twórczość działalności badawczo- rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.
8.  Czy wszystkie wytworzone czy rozwijane przez Wnioskodawcę programy komputerowe w ramach zawartej umowy ze Spółką, czyli efekty prac Wnioskodawcy stanowią i będą stanowić w latach następnych odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czy tylko niektóre z nich (jeżeli tak to należy wskazać które)? Tak, wszystkie wytworzone czy też rozwijane przez Wnioskodawcę programy komputerowe w ramach zawartej umowy ze Spółką stanowią i będą stanowić w latach następnych odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy i prawie autorskim i prawach pokrewnych.
9.  Czy wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie prawa własności intelektualnej (np. oprogramowania) ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej? Jeśli tak, to czy to rozwijanie i ulepszanie odbywa się po przeniesieniu na Zamawiającego praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania, tj. w momencie gdy nie będą Mu już przysługiwać prawa majątkowe do ww. dzieła? Jeżeli tak, to czy Wnioskodawcy przysługuje wyłączna licencja do korzystania z rozwijanej lub ulepszanej aplikacji celem dokonania jej rozwinięcia lub ulepszenia? Podatnik, jak wskazał we wniosku i odpowiedzi na pytanie nr 4, nie wie czy wytworzone prawo własności intelektualnej (np. oprogramowanie) przez Wnioskodawcę zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ kwalifikacji podatkowej tej działalności w świetle wskazanego powyżej przepisu dotyczy pytanie nr 1 i w tym zakresie Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi od Organu. W przypadku gdy Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe, o którym mowa we wniosku to nie posiada licencji wyłącznej do korzystania z rozwijanej lub ulepszanej aplikacji celem dokonania jej rozwinięcia lub ulepszenia. Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania, jako podwykonawca Spółki.
10.  Czy rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)? Działalność podlegająca na rozwijaniu lub ulepszaniu oprogramowania prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Wnioskodawca wskazał na ten aspekt we wniosku cyt. „Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych".
11.  Czy w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie będące rezultatem własnej pracy twórczej, czy też rozwija i ulepsza istniejące już oprogramowanie autorstwa innych osób? Wnioskodawca w swojej pracy co do zasady rozwija i ulepsza oprogramowanie będące rezultatem jego własnej pracy twórczej. Zdarza się również, że rozwija i ulepsza oprogramowanie autorstwa innych osób, ale to rozwinięcie/ulepszenie stanowi nowy program komputerowy chroniony na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
12.  Czy - w przypadku gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie – Wnioskodawca jest właścicielem tego oprogramowania, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej? W przypadku gdy Wnioskodawca rozwija lub ulepsza oprogramowanie to nie jest właścicielem, ani współwłaścicielem tego oprogramowania, ani użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej. Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania, jako podwykonawca Spółki. W wyniku rozwijania oprogramowania tworzone są natomiast nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej (nowy program komputerowy). Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do rozwiniętego oprogramowania (nowego programu komputerowego), które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, które Wnioskodawca przenosi realizując poszczególne projekty.
13.  Jeśli Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej to czy z umowy wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji? Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie 12 Wnioskodawca nie jest użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji wyłącznej, tj. umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z autorskiego prawa do programu komputerowego. Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania, jako podwykonawca Spółki. W wyniku ulepszania/rozwijania oprogramowania tworzone są natomiast nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej (nowy program komputerowy). Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania (nowego programu komputerowego), które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, które Wnioskodawca przenosi realizując poszczególne projekty.
14.  W przypadku, gdy w zakresie rozwijania lub ulepszania przez Wnioskodawcę oprogramowania już istniejącego, którego nie jest właścicielem/współwłaścicielem oraz nie przysługuje Wnioskodawcy licencja wyłączna do korzystania z ulepszanego (rozwijanego) produktu, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie: - a jakiej podstawie następuje rozwinięcie/ulepszenie tego programu? Oprogramowanie jest Wnioskodawcy udostępniane przez Spółkę w celu ulepszenia zgodnie z umową łączącą Wnioskodawcę ze Spółką. Wnioskodawca na jej podstawie ma prawo do korzystania z tego oprogramowania i w związku z tym odpowiedniego modyfikacji, ulepszenia celem rozwoju oprogramowania. W wyniku rozwijania lub ulepszania oprogramowania tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do rozwiniętego/ulepszonego oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, które Wnioskodawca przenosi realizując poszczególne projekty. W tej części Wnioskodawca tworzy ulepszone programy komputerowe (kody źródłowe), które następnie odsprzedaje w cenie usługi. Przenosi wobec tego na Spółkę do ulepszonego oprogramowania prawa autorskie na wszelkich polach eksploatacji (zgodnie z art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). - czy w wyniku tworzenia/rozwinięcia/ulepszenia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej? W wyniku tworzenia/rozwinięcia/ulepszenia oprogramowania tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej (nowy program komputerowy). - czy Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do modyfikacji oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych? Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do modyfikowanego oprogramowania (nowego programu komputerowego), które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, które Wnioskodawca przenosi realizując poszczególne projekty.
15.  Czy ewentualne działania Wnioskodawcy polegające na ulepszaniu/rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania? Działalność Wnioskodawcy polegająca na ulepszeniu/rozwinięciu oprogramowania zmierza do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.
16.  Czy w efekcie rozwijania i/lub ulepszania przez Wnioskodawcę oprogramowania (części oprogramowania) powstaje odrębny od takiego oprogramowania program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych? W efekcie rozwijania i/lub ulepszania przez Wnioskodawcę oprogramowania (części oprogramowania) powstaje odrębny program komputerowy, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wytworzone przez Podatnika oprogramowanie nowe lub ulepszone stanowi program komputerowy stanowiący kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Odpowiedź na to pytanie została jednoznacznie wskazana we wniosku cyt.: „Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych".
17.  Czy dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu:
    *   opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej,
    *   sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
    *   kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu?Zgodnie bowiem z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT Podatnik osiąga dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi. Informacja w tym zakresie została już zawarta we wniosku, cyt.: „Wnioskodawca osiąga przychód z autorskiego prawa majątkowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi".
18.  Z jakich elementów, oprócz wynagrodzenia za przeniesienie całości majątkowych praw autorskich, składa się wypłacane Wnioskodawcy przez Spółkę wynagrodzenie? Wnioskodawca osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, pozostała część dochodów związana jest z innymi czynnościami niezwiązanymi z wytworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego IP, w szczególności chodzi spotkaniami administracyjnymi, usługami szkoleniowymi i doradczymi. Jak wskazano we wniosku, wynagrodzenie Wnioskodawcy za realizowane usługi ma charakter jednorodny i niepodzielny, stanowiąc zapłatę za wszystkie czynności Wnioskodawcy niezbędne do wykonania Umowy.
19.  Czy opodatkowanie preferencyjną stawką Wnioskodawca zastosuje wyłącznie do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej czy też do całości otrzymywanego wynagrodzenia? Opodatkowanie preferencyjną stawką Wnioskodawca zastosuje wyłącznie do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności, a nie do całości otrzymanego wynagrodzenia. Wnioskodawca wskazał we wniosku, cyt.: „W celu kalkulacji wynagrodzenia z Umów, Wnioskodawca prowadzi ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na tworzeniu kodu źródłowego (i w konsekwencji oprogramowania) oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz Spółek, które z tworzeniem kodu nie są związane lub związane są jedynie pośrednio".
20.  Czy wypłacane Wnioskodawcy wynagrodzenie każdorazowo obejmuje wynagrodzenie z przeniesienia praw autorskich do programów komputerowych wytworzonych lub rozwiniętych przez Wnioskodawcę? Wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawcy obejmuje każdorazowo wynagrodzenie z przeniesienia praw autorskich do programów komputerowych wytworzonych lub ulepszonych przez Wnioskodawcę.
21.  Czy odrębna ewidencja jest prowadzona na bieżąco, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Proszę wskazać konkretna datę. Wnioskodawca od dnia 10 lutego 2020 r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję na bieżąco. Jak wskazano bowiem w stanie faktycznym: „Ewidencja jest prowadzona na bieżąco i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca".
22.  Co należy rozumieć pod pojęciem kosztów „koszty zakupu sprzętu komputerowego" (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie. W ramach ponoszenia wydatków na sprzęt komputerowy dokonano zakupu następujących rzeczy: laptop, monitor, myszkę. Dodatkowo należy wskazać, iż w kolejnych latach zamierza ponosić wydatki na: jednostkę centralną, klawiaturę.
23.  Co należy rozumieć pod pojęciem kosztów „koszt zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych" (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie. Wnioskodawca w ramach zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych dokonał zakupu: tabletu, kabla HDML. Dodatkowo należy wskazać, iż w kolejnych latach zamierza ponosić wydatki na: drukarkę, mikrofon, kamery, słuchawki, kartę graficzną, dyski, części do chłodzenia komputera, pamięć RAM, procesory, płytę główną, akcesoria do prawidłowej obsługi zakupionych części do komputera.
24.  Co należy rozumieć pod pojęciem kosztów „koszt zakupu sprzętu papierniczo- biurowego" (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie. Wnioskodawca w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej zakupuje lub zamierza zakupić następujący sprzęt papierniczo-biurowy: papier ksero, długopisy, ołówki, zakreślacze, markery, temperówki, gumki, dziurkacze, zszywacze, zszywki, małe karteczki, karteczki samoprzylepne, zeszyty, folie - koszulki, koperty, spinacze, taśmy klejące, kleje, nożyczki, korektory, tonery i tusze.
25.  Co należy rozumieć pod pojęciem kosztów „koszty zakupu części samochodowych (np. ogumienia)" (jakie są to konkretnie wydatki)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie. Wnioskodawca na ten moment nie zakupił żadnych części do samochodu, gdyż nie posiada samochodu. Nie wyklucza jednak zakupu w późniejszym czasie. Koszty jakie mogą się pojawić w związku z eksploatacją samochodu to np. zakup: klocków hamulcowych, żarówek, opon. Wnioskodawca wskazał bowiem we wniosku, iż cyt. „ Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosił w szczególności następujące koszty".
26.  Jakie wydatki Wnioskodawca rozumie pod użytym określeniem „koszty zakupu paliwa", tj. czy przedmiotem zapytania jest paliwo używane do pojazdu będącego samochodem osobowym, czy innego pojazdu (wskazać jakiego), czy też paliwo do innego urządzenia (wskazać jakiego)? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie. Wnioskodawca na ten moment nie zakupił paliwa do samochodu osobowego, ani innych urządzeń. Nie wyklucza jednak zakupu w późniejszym czasie. We wniosku wskazano natomiast jednoznacznie, że potencjalne koszty dotyczą samochodu osobowego. Wnioskodawca wskazał we wniosku również, iż cyt. „Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosił w szczególności następujące koszty".
27.  Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia wydatków na „koszty obsługi księgowej" (jakie są to konkretnie wydatki)? Czy mówiąc o prowadzeniu księgowości Wnioskodawca ma na myśli wydatki związane z prowadzeniem tej księgowości wyłącznie w zakresie działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Wnioskodawcę? Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie. W przypadku kosztów obsługi księgowej chodzi o koszty ponoszone w związku z prowadzoną księgowością co do całości przychodów i kosztów osiąganych przez Podatnika. Podatnik opłaca fakturę za obsługę księgową m.in. w zakresie: prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, opracowania i składania Jednolitego Pliku Kontrolnego i pozostałych obowiązków wynikających z ustaw podatkowych. Kwestia tego czy działalność ta jest działalnością badawczo-rozwojową stanowi przedmiot zmodyfikowanego niniejszym pismem pytania nr 1 we wniosku
28.  W odniesieniu do kosztów, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy wskazać, które z nich są/będą kosztami faktycznie poniesionymi przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, oraz odrębnie dla każdego ze wskazanych przez Wnioskodawcę konkretnych wydatków opisać na czym ten bezpośredni związek z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej polega. Katalog wymieniony we wniosku jest katalogiem przykładowym (otwartym). Jak wskazano bowiem we wniosku „ W związku ze świadczeniem usług Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosił w szczególności następujące koszty". Wobec tego nie wszystkie z wymienionych wydatków (kosztów) faktycznie zostały poniesione. Część z nich Podatnik zamierza ponieść w późniejszych latach. Kwestia tego czy działalność ta jest działalnością badawczo-rozwojową stanowi przedmiot zmodyfikowanego niniejszym pismem pytania nr 1 we wniosku.
29.  Przychody uzyskane z tytułu kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnych, od którego dnia w 2020 r. Wnioskodawca ma zamiar opodatkować preferencyjną stawką? Przychody uzyskane z tytułu kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej Wnioskodawca ma zamiar opodatkować preferencyjną 5% stawką od 10 lutego 2020 r.
30.  Czy w latach następnych, działalność gospodarcza będzie prowadzona na dotychczasowych zasadach? Tak, Wnioskodawca w latach następnych będzie prowadził działalność gospodarczą na dotychczasowych zasadach, aczkolwiek będzie ona wykonywana na rzecz różnych kontrahentów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy działalność prowadzona bezpośrednio przez Wnioskodawcę w zakresie tworzenia kodów źródłowych (stanowiących zapis oprogramowania) jest działalnością badawczo- rozwojową w rozumieniu art. 5 pkt 38 ustawy o PIT w związku z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT i art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz w związku z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?
2.  W przypadku twierdzącej odpowiedzi Organu na pytanie nr 1, czy na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych za rok podatkowy 2020 i lata następne Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego?
3.  Czy w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, proporcjonalnie w stosunku w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność prowadzona bezpośrednio przez Wnioskodawcę w zakresie tworzenia kodów źródłowych (stanowiących zapis oprogramowania) spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, a co za tym idzie jest działalnością, obejmującą prace rozwojowe.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Prowadzone prace polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy.

Prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują ponadto wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia i rozwoju nowoczesnych rozwiązań informatycznych przy wykorzystaniu i rozwijaniu wiedzy z zakresu najnowszych technologii IT. Należy także podkreślić, że prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie programów komputerowych w przyszłości.

Jak wskazał ponadto Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r. „W związku z tym, że ustawodawca dla potrzeb preferencji IP Box, czy też ulgi B+R, nie zdefiniował sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy", nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszę się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjęć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy" odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy".

Ad.2

Wnioskodawca uważa, że na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych za lata podatkowe 2020 i następne może zastosować stawkę podatku w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa zmieniająca wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej.

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

„(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi lnnovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacja, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(\`(...)\`) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiazanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac”.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2- 4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT).

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% od kwalifikowanych dochodów ze sprzedaży autorskiego oprogramowania w przypadku tworzenia Utworów i prowadzenia do nich oddzielnej ewidencji.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box.

OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazał, że rozwija oprogramowanie poprzez tworzenie kodu źródłowego. Stworzenie nowego kodu źródłowego prowadzi w istocie do powstania nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszeniu funkcjonalności dotychczas istniejącego oprogramowania, poprzez poszerzenie go o nowe zastosowania. Praca polegająca na wykonywaniu tych czynności ma charakter jednoznacznie twórczy, nie jest efektem działań powtarzalnych, a jej wynikiem jest zmodyfikowany, stworzony od początku kod źródłowy, będący nowym wytworem intelektu podlegającym ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do którego Wnioskodawca traci prawa własności, z chwilą przeniesienia ich na Spółkę.

Reasumując:

1.  podatnik w ramach własnej działalności badawczo-rozwojowej wytworzył kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie według przepisów prawa polskiego;
2.  podatnik osiągnął dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usługi;
3.  podatnik prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, proporcjonalnie w stosunku w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy.

Jak wskazano już powyżej, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kolei zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Mając na uwadze powyższe regulacje, w realiach sprawy istotne jest przyporządkowanie kosztów prowadzonej działalności do przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zadanie to wypełnia ewidencja prowadzona przez podatnika, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Koszty ponoszone przez Podatnika mają i będą mieć często charakter kosztów pośrednich, związanych z całokształtem prowadzonej działalności gospodarczej, a nie tylko z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, co oznacza, że w kalkulacji dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej mogą one zostać uwzględnione częściowo.

Zdaniem Wnioskodawcy, racjonalnym sposobem pośredniej alokacji tych kosztów dla potrzeb preferencji IP Box jest zatem przyporządkowanie ich w takiej samej proporcji w jakiej przychód związany ze sprzedażą kwalifikowanych praw własności intelektualnej pozostaje do łącznego przychodu Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Natomiast definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 ww. ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

i. badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz ii. prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Wnioskodawca od 10 lutego 2020 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi informatyczne. W dniu 10 lutego 2020 r. Wnioskodawca zawarł umowę o współpracy ze Spółką z o.o. W Umowie wskazano, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności będzie świadczył usługi informatyczne, zaś szczegółowy zakres świadczonych usług będzie określany przez Spółkę z o.o. w odrębnych zamówieniach. Wnioskodawca w ramach umowy wykonał jeden duży projekt, który składał się z wielu mniejszych projektów-zadań. Projekt realizowany był od lutego 2020 r. do marca 2021 r. i polegał na wybudowaniu aplikacji usprawniającej (…). Ponadto Wnioskodawca zawarł z dniem 30 marca 2021 r. umowę o świadczenie usług podwykonawstwa IT na rzecz innej spółki z o.o. W ramach tej umowy Wnioskodawca świadczy i będzie świadczył jeden Projekt w okresie od dnia 18 kwietnia 2021 r. do dnia 18 kwietnia 2022 r. W zakresie tego Projektu Wnioskodawca wybuduje zupełnie nowe środowisko dla aplikacji. W przypadku awarii obecnego środowiska aplikacja będzie mogła zostać przeniesiona do nowego środowiska, które stworzy Wnioskodawca. Realizując zadania wynikające z zawartych Umów, Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim tworzeniem nowych kodów źródłowych od początku, tj. tworzeniem nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszaniem istniejącego oprogramowania o nową funkcjonalność. Tworzone oprogramowanie służy zwiększeniu wydajności i sprawności klientów Spółek. Zadaniem tworzonego programu jest zwiększenie efektywności lub tempa pracy w przedsiębiorstwach klientów, a także redukcja kosztów ich działalności. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą obejmująca prace rozwojowe i jest prowadzona w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Działalność Wnioskodawcy w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego nie ma charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowi systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego tworzenia). Oprogramowanie zostało wytworzone, rozwinięte oraz ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe. Oprogramowanie jest wytwarzane w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej i jest rezultatem jego (Wnioskodawcy) własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wszystkie wytworzone czy też rozwijane przez Wnioskodawcę programy komputerowe w ramach zawartej umowy ze Spółką stanowią i będą stanowić w latach następnych odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy i prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to zarówno oprogramowania opisanego powyżej jako całkowicie nowe jak i ulepszone o nową funkcjonalność - w tym drugim przypadku mamy do czynienia z modułem stworzonym w oparciu o nowy, odrębny kod źródłowy, który w każdej chwili można wprowadzić do istniejącego programu komputerowego lub go z niego usunąć. Element twórczy Wnioskodawcy w tworzeniu oprogramowania polega na pisaniu kodu źródłowego, w efekcie czego powstaje program komputerowy. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. W związku ze sposobem kalkulacji wynagrodzenia, Wnioskodawca osiąga przychód z autorskiego prawa majątkowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi. W części dotyczącej zadań związanych z wytworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wypłacone wynagrodzenie jest wynagrodzeniem z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego. Wnioskodawca oświadcza, że posiada i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obejmujące wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis przedstawionego stanu faktycznego w świetle powołanych przepisów prawa, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy polegające na tworzeniu oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując – podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Wnioskodawcę, ani też całość prowadzonej przez Niego działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”. (\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. (…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji, będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy;
*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu. <

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną. Podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych,
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3,
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z Raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Jednocześnie wskazać należy, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Zaznaczenia wymaga w tym miejscu, że z przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności (art. 53) oraz że nieważna jest umowa w części dotyczącej wszystkich utworów lub wszystkich utworów określonego rodzaju tego samego twórcy mających powstać w przyszłości (art. 41 ust. 3).

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania Nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej,
*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe,
2.  Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,
3.  Wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę oprogramowanie (części oprogramowania) stanowią odrębne programy komputerowe oraz stanowią utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy,
4.  Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania w zamian za stosowne wynagrodzenie,
5.  Wnioskodawca prowadzi od 10 lutego 2020 r. na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że Wnioskodawca uprawniony jest do preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu uwzględniając 5% stawkę podatku, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, przy spełnieniu warunków formalnych dotyczących prowadzenia odrębnej ewidencji wskazanej w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Ponieważ Wnioskodawca od 10 lutego 2020 r. prowadzi odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w stosunku do dochodów uzyskanych od momentu zaprowadzenia odrębnej ewidencji może stosować stawkę, o której mowa wyżej. Zatem uzyskane od 2020 r. kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, Wnioskodawca może opodatkować 5% stawką preferencyjną na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślenia przy tym wymaga, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, w odniesieniu do każdego wytworzonego przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się odrębny nexus i odrębny kwalifikowany dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Nadmienić należy także, że dochody z tytułu wynagrodzenia związanego z pozostałymi usługami, które nie spełniają przesłanek autorskiego prawa do programu komputerowego nie podlegają ocenie przez tutejszy Organ jako dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Reasumując, Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu rocznym za rok 2020 oraz w latach następnych rozliczyć kwalifikowane dochody uzyskane z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego wytwarzanego w ramach opisanej współpracy ze Spółką z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% – o ile stan faktyczny i prawny nie zmieni się w istotnym zakresie.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy, czy w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ww. ustawy, proporcjonalnie w stosunku w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy, wskazać należy, że stosownie do art. 9 ust. 1 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej – jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów uwzględnionych w celu określenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy wskazać, że muszą to być koszty funkcjonalnie związane z przychodami osiąganymi z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu. Jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych Wnioskodawca uzyskuje także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box, to przy określaniu tych kosztów ważne jest też zastosowanie właściwej proporcji.

Objaśnienia podatkowe z 15 lipca 2019 r. wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich, ale nie wskazują w jaki sposób takie koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim: jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy). Zaznaczyć należy, że przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy należy również mieć na względzie obowiązujące podatnika zasady potrącalności kosztów.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony proporcjonalnie w stosunku, w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Jednakże należy zaznaczyć, że pomimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.).

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i tylko do nich się odnoszą; w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.