Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.364.2020.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-23
Teza: Zyski wygenerowane przez polską Spółkę Komandytową w czasie poprzedzającym opodatkowanie jej podatkiem dochodowym od osób prawnych są opodatkowane na starych zasadach, zgodnie z art. 5 updop, tj. na poziomie wspólników z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną. Spółka Komandytowa wypłacając zysk wspólnikowi osiągnięty w okresie poprzedzającym dzień 1 maja 2021 r. (gdy Spółka Komandytowa nie była jeszcze podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych) nie będzie zobowiązana do potrącenia podatku dochodowego. Zatem, stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym w przypadku dokonania przez Spółkę Komandytową na rzecz Wnioskodawcy, w okresie od dnia uzyskania statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, wypłaty zysku osiągniętego przez Spółkę Komandytową przed tym dniem, wypłata taka nie będzie wiązać się z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym dla Wnioskodawcy, w szczególności na podstawie art. 22 ust. 1 updop, należy uznać za prawidłowe.
Słowa kluczowe: komandytariusz; przychód; spółki-spółka komandytowa; wspólnik; zyski; zyski-wypłata z zysku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 28 grudnia 2020 r. (data wpływu 28 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wypłata zysku na rzecz wspólnika spółki komandytowej po 1 maja 2021 r., który to zysk został osiągnięty przed 1 maja 2021 r., nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie wspólnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wypłata zysku na rzecz wspólnika spółki komandytowej po 1 maja 2021 r., który to zysk został osiągnięty przed 1 maja 2021 r., nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie wspólnika.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. GmbH
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. sp. z o.o. sp.k.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A. GmbH jest osobą prawną, prowadzącą działalność w formie Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) oraz rezydentem podatkowym Niemiec. A jest komandytariuszem w polskiej spółce komandytowej – B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. (dalej: B). W związku z powyższym, A podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o PDOP.

Rok obrotowy (podatkowy) A. oraz B. jest tożsamy z rokiem kalendarzowym.

Przewidywane jest, że B. postanowi o stosowaniu do niej przepisów ustawy o PDOP w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą, a zatem o uzyskaniu statusu podatnika podatku dochodowego, od 1 maja 2021 r., na zasadach określonych w art. 12 ust. 1-4 ustawy nowelizującej. W konsekwencji, do 30 kwietnia 2021 r. B nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

B. posiada zyski zatrzymane (niewypłacone na rzecz wspólników, w tym A) osiągnięte za poprzednie lata obrotowe (w tym zyski alokowane na kapitał rezerwowy). B może również osiągnąć zyski w okresie poprzedzającym dzień 1 maja 2021 r. Przewidywane jest, że wypłata ww. zysków (osiągniętych przed 1 maja 2021 r., tj. w okresie, w którym B nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych) na rzecz wspólników – w tym A – może nastąpić w okresie rozpoczynającym się po 1 maja 2021 r. (tj. w okresie, w którym B będzie już podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych).

Spodziewane jest, że w chwili ww. wypłaty A. nadal będzie komandytariuszem B.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku dokonania przez B. na rzecz A., w okresie od dnia uzyskania statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (PDOP), wypłaty zysku osiągniętego przez B. przed tym dniem (tj. w okresie gdy B. nie był podatnikiem PDOP), wypłata taka będzie wiązać się z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym dla A.?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku dokonania przez B. na rzecz A., w okresie od dnia uzyskania statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, wypłaty zysku osiągniętego przez B. przed tym dniem, wypłata taka nie będzie wiązać się z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym dla A, w szczególności na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP.

Stan prawny

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu). W tym miejscu należy wskazać, że ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w art. 1 ust. 3 (art. 4a pkt 19 ustawy o PDOP).

Zgodnie natomiast z art. 1 ust. 1 ustawy o PDOP, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Niemniej jednak, z mocy art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o PDOP w brzmieniu mającym obowiązywać od 1 stycznia 2021 r., przepisy ustawy mają również zastosowanie do: spółek komandytowych (\`(...)\`) mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej, w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2 (ustawa o PDOP – przyp. Zainteresowanych), w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2 (ustawa o PDOP – przyp. Zainteresowanych), w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r., podczas gdy zgodnie z jej art. 12 ust. 3, z dniem poprzedzającym dzień uzyskania przez spółkę komandytową i spółkę jawną statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych spółka ta jest obowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych, przy czym przepis art. 8 ust. 6 ustawy zmienianej w art. 2 (ustawa o PDOP – przyp. Zainteresowanych) stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie, w myśl art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej, do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2 (ustawa o PDOP – przyp. Zainteresowanych), w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Z kolei zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy nowelizującej, przepis art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy zmienianej w art. 2 oraz zwolnienie przewidziane w art. 22 ust. 4 tej ustawy mają zastosowanie wyłącznie do przychodów z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej lub spółki jawnej wypracowanych od dnia, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Status spółki komandytowej w systemie podatków dochodowych

W stanie prawnym obowiązującym w dniu złożenia niniejszego wniosku (tj. przed dniem 1 stycznia 2021 r.) spółki komandytowe nie są podatnikami podatków dochodowych w Polsce – zarówno podatku dochodowego od osób prawnych jak również podatku dochodowego od osób fizycznych. Mają one charakter podmiotów „transparentnych podatkowo”, co oznacza, że opodatkowanie ich dochodów następuje na poziomie wspólników będących podatnikami podatku dochodowego – powyższe wynika przede wszystkim z art. 5 ust. 1 ustawy o PDOP oraz analogicznej regulacji w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; dalej: „ustawa o PDOF”). Konsekwencją takiego stanu rzeczy jest brak opodatkowania wypłaty zysku ze spółki komandytowej dokonywanej na rzecz jej wspólników. Jako bowiem, że wspólnicy „na bieżąco” opodatkowują dochody osiągane przez spółkę komandytową, łącząc je ze swoimi dochodami, sama wypłata zysku jest już zdarzeniem niemającym konsekwencji na gruncie podatku dochodowego.

W wyniku zmiany przepisów ustawy o PDOP, co do zasady z dniem 1 stycznia 2021 r. (w pewnych sytuacjach – 1 maja 2021 r.) spółki komandytowe staną się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (zob. art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o PDOP w brzmieniu mającym obowiązywać od 1 stycznia 2021 r.). Konsekwencją powyższego będzie nie tylko opodatkowanie ich dochodów na bieżąco na poziomie samej spółki komandytowej (która przestanie być podmiotem „transparentnym podatkowo”, a stanie się odrębnym podatnikiem podatku dochodowego), ale również opodatkowanie wypłaty zysków takich spółek na rzecz wspólników. Z uwagi bowiem na status spółki komandytowej jako podatnika, ich dochody nie będą dłużej podlegały łączeniu z dochodami wspólników w oparciu o art. 5 ust. 1 ustawy o PDOP bądź art. 8 ust. 1 ustawy o PDOF (będą opodatkowane „na bieżąco” z perspektywy spółki, a nie wspólników), natomiast wypłata zysku będzie stanowić przychód wspólnika, co do zasady podlegający opodatkowaniu z jego perspektywy w oparciu o art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP (przy czym obowiązek pobrania i zapłaty podatku ciążyć będzie w tym wypadku na spółce komandytowej jako płatniku podatku – zob. m.in. art. 26 ust. 1 oraz art. 26 ust. 2e ustawy o PDOP).

Moment osiągnięcia zysku a opodatkowanie wypłaty

Należy jednak zwrócić uwagę, że kluczową okolicznością z perspektywy pytań zawartych w niniejszym wniosku jest kwalifikacja zysku osiągniętego przez spółkę komandytową w kontekście statusu tej spółki w okresie, w którym został osiągnięty zysk mający podlegać wypłacie. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu). Na gruncie powyższej regulacji opodatkowaniu podlegać mogą zatem wyłącznie przychody (dochody) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Należy przy tym zauważyć, że podczas gdy spółka komandytowa takową nie jest, dla celów ustawy o PDOP przez udział w zyskach osób prawnych należy uważać również udział w zyskach spółek, o których mowa w art. 1 ust. 3 ustawy o PDOP (art. 4a pkt 19). Spółka komandytowa będzie zatem desygnatem tej normy dopiero od roku 2021 (1 stycznia bądź 1 maja – w zależności od podjęcia przez daną spółkę decyzji w przedmiocie stosowania do niej przepisów ustawy o PDOP w dotychczasowym brzmieniu do końca kwietnia 2021 r.) i zyski osiągnięte przez taką spółkę przed dniem, w którym zaczną mieć do niej zastosowanie przepisy ustawy o PDOP w brzmieniu wprowadzonym ustawą nowelizującą, nie będą stanowiły przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w konsekwencji czego ich wypłata nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym – niezależnie od chwili, w jakiej dojdzie do takiej wypłaty.

Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie w orzecznictwie dotyczącym konsekwencji podatkowych wypłat zysków osiągniętych przez spółki kapitałowe po ich przekształceniu w spółki jawne. Organy podatkowe konsekwentnie prezentowały, w odniesieniu do powyższego zagadnienia, stanowisko, iż istotny jest pierwotny charakter zysków, które mają być przedmiotem wypłaty. Jeżeli takie zyski zostały osiągnięte przez spółkę kapitałową, to nawet jeżeli ich wypłata realizowana była już przez spółkę jawną, to powinna być traktowana jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych. Stanowisko takie zostało podtrzymane przez WSA w Szczecinie, w prawomocnym wyroku z 21 października 2015 r. (sygn. I SA/Sz 769/15): „W ocenie Sądu zasadne jest stanowisko organu, że mimo następstwa prawnego w przypadku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę osobową środki pochodzące z zysku wypracowanego w latach poprzednich przez spółkę z o.o., które zostały podzielone na mocy uchwał zgromadzenia wspólników spółki z o.o. i przeniesione na kapitał zapasowy nie tracą swojego charakteru także po przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową. W konsekwencji późniejsza wypłata tych środków przez spółkę osobową nie będzie stanowić dla Skarżącej przychodu z udziału w spółce komandytowej, o którym mowa w art. 5 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p. Środki te nie pochodzą bowiem z działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę osobową, lecz w dalszym ciągu z wcześniejszych zysków spółki z o.o. (por. także wyrok WSA w Krakowie z dnia 29.08.2014 r., sygn. akt I SA/Kr 905/14)”.

Również w przypadku przekształceń realizowanych w przeciwnym kierunku, tj. gdy spółka osobowa przekształcana była w spółkę kapitałową, organy podatkowe prezentowały stanowisko, zgodnie z którym wypłata przez takie spółki kapitałowe zysków zatrzymanych sprzed przekształcenia następuje bez opodatkowania podatkiem dochodowym, nawet gdy uchwała o podziale zysku podejmowana była już po przekształceniu) – tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 21 maja 2015 r. (sygn. ILPB1/4511-1-279/15-2/AMN).

Podobnie, w przypadku zdarzeń przyszłych będących przedmiotem niniejszego wniosku, wypłata skumulowanych zysków osiągniętych przez B przed 1 maja 2021 r. (tj. przed dniem uzyskania przez spółkę statusu podatnika PDOP) nie będzie świadczeniem należnym z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, ale będzie świadczeniem spełnionym na rzecz wspólników (w tym A) w związku z wcześniejszą działalnością B, która w momencie osiągania tych zysków nie była traktowana jako osoba prawna dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Skoro zaś art. 22 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że zryczałtowanym 19% podatkiem powinny być objęte wyłącznie dywidendy i inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych, a rozważane zyski będące przedmiotem wypłaty zostały osiągnięte w okresie, gdy B nie była traktowana jako osoba prawna, należy uznać, iż tego rodzaju wypłata nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przepisy intertemporalne

Niezależnie od faktu, że powyższa konkluzja wynika wprost z wykładni systemowej przepisów ustawy o PDOP, znajduje ona dodatkowe potwierdzenie w regulacji intertemporalnej zawartej w ustawie nowelizującej. W szczególności należy zwrócić uwagę na zawartą w jej art. 13 ust. 1 normę przejściową, zgodnie z którą do dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki osiągniętych przez nią przed dniem, w którym stanie się ona podatnikiem podatku dochodowego, stosować należy przepisy ustawy o PDOP w brzmieniu dotychczasowym – tj. w szczególności nieprzewidującym opodatkowania wypłat zysku na rzecz wspólników spółki komandytowej (w związku z opodatkowaniem ich dochodów „na bieżąco” na poziomie wspólników).

Wskazana norma potwierdza, że intencją ustawodawcy, w odniesieniu do zysków osiągniętych przez spółki komandytowe przed dniem, w którym dana spółka staje się podatnikiem podatku dochodowego, było stosowanie dotychczasowych zasad opodatkowania. Wobec tego, w zakresie w jakim B osiągnęła (osiągnie) zyski przed 1 maja 2021 r. (tj. przed dniem uzyskania przez spółkę statusu podatnika PDOP), które były (są/będą) ujmowane dla celów podatkowych przez jej wspólników (A) zgodnie z art. 5 ustawy o PDOP „na bieżąco”, ich wypłata (niezależnie od terminu, tj. zarówno jeśli dojdzie do niej przed uzyskaniem przez spółkę statusu podatnika PDOP (1 maja 2021 r.) jak i w okresie późniejszym) nie będzie wiązać się z powstaniem po stronie A przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Powyższa intencja ustawodawcy znajduje również potwierdzenie w treści art. 13 ust. 3 ustawy nowelizującej, zgodnie z którym zwolnienie z opodatkowania wypłaty zysków ze spółki komandytowej znajduje zastosowanie wyłącznie do przychodów z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej lub spółki jawnej wypracowanych od dnia, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Ścisłe określenie zakresu zwolnienia do przychodów osiągniętych od dnia, w którym spółka komandytowa stanie się podatnikiem podatku dochodowego wskazuje na fakt, że zyski osiągnięte w okresie poprzedzającym ten dzień w ogóle nie podlegają opodatkowaniu w momencie wypłaty – i z tej właśnie przyczyny nie istnieje konieczność (a nawet możliwość) obejmowania takich wypłat zwolnieniem.

Podsumowanie

Reasumując, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku dokonania przez B na rzecz A, w okresie od dnia uzyskania statusu podatnika PDOP, wypłaty zysku osiągniętego przez B przed tym dniem, wypłata taka nie będzie wiązać się z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym dla A, w szczególności na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, dalej: „updop”), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 1 updop, przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wskazane powyżej opodatkowanie spółek komandytowych zostało wprowadzone ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123, dalej „ustawa nowelizująca”) i obowiązuje od 1 stycznia 2021 r.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej, w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy, z dniem poprzedzającym dzień uzyskania przez spółkę komandytową i spółkę jawną statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych spółka ta jest obowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych, przy czym przepis art. 8 ust. 6 ustawy zmienianej w art. 2 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy nowelizującej, jeżeli ostatni dzień roku obrotowego spółki komandytowej, o której mowa w ust. 2, przypada w okresie od dnia 31 grudnia 2020 r. do dnia 31 marca 2021 r., spółka ta może nie zamykać ksiąg rachunkowych na ten dzień i kontynuować rok obrotowy do dnia 30 kwietnia 2021 r.

Do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej).

Zgodnie z art. 13 ust. 3 ww. ustawy, przepis art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy zmienianej w art. 2 oraz zwolnienie przewidziane w art. 22 ust. 4 tej ustawy mają zastosowanie wyłącznie do przychodów z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej lub spółki jawnej wypracowanych od dnia, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2021 r., spółki komandytowe były traktowane jako podmioty podatkowo transparentne, tzn. których uzyskiwane przychody oraz ponoszone koszty podlegały uznaniu za przychody i koszty jego wspólników.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Zainteresowany będący stroną postępowania („Wnioskodawca”) jest komandytariuszem w polskiej Spółce Komandytowej. Przewiduje się, że do 30 kwietnia 2021 r. Spółka Komandytowa nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka Komandytowa posiada zyski zatrzymane (niewypłacone na rzecz wspólników, w tym Wnioskodawcy) osiągnięte za poprzednie lata obrotowe. Spółka Komandytowa może również osiągać zyski w okresie poprzedzającym dzień 1 maja 2021 r. Przewidywane jest, że wypłata ww. zysków (osiągniętych przed 1 maja 2021 r., tj. w okresie, w którym Spółka Komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych) na rzecz wspólników – w tym Wnioskodawcy – może nastąpić w okresie rozpoczynającym się po 1 maja 2021 r. (tj. w okresie, w którym Spółka Komandytowa będzie już podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych).

Zgodnie z art. 3 ust. 2 updop, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 3 ust. 3 pkt 1 updop, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zakład.

Należy stwierdzić, że dochody spółki niemieckiej z udziału w polskiej spółce komandytowej będą opodatkowane w Polsce na zasadach określonych w art. 5 updop. Zgodnie z art. 5 ust. 1 updop przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 5 ust. 1a updop, przychody z zysków kapitałowych, przypisane wspólnikowi na podstawie ust. 1, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła.

Zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 updop).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Na podstawie art. 22 ust. 1 updop, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Jak wskazano wyżej, na podstawie art. 22 ust. 1 updop, opodatkowanie zysków spółki komandytowej, które ww. spółka uzyskuje, nastąpi dopiero od 1 stycznia 2021 r. albo od 1 maja 2021 r., w zależności od tego, od którego dnia stanie się ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W przedmiotowej sprawie będą miały zastosowanie przepisy przejściowe zawarte w ustawie nowelizującej, m.in. art. 12 i 13, stanowiące, że zyski wypłacane przez spółkę komandytową w momencie posiadania przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, które zostały wypracowane (osiągnięte) w okresie, kiedy ta spółka była jeszcze podmiotem transparentnym podatkowo, nie są opodatkowane ponownie podatkiem dochodowym od osób prawnych lub podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a zatem wypłata takich zysków ze spółki komandytowej jest opodatkowana na zasadach obowiązujących przez 1 stycznia 2021 r. (lub z zastosowaniem okresu przejściowego wydłużającym stosowanie starego stanu prawnego do dnia 30 kwietnia 2021 r.)

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz zawarty we wniosku wspólnym opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że zyski wygenerowane przez polską Spółkę Komandytową w czasie poprzedzającym opodatkowanie jej podatkiem dochodowym od osób prawnych są opodatkowane na starych zasadach, zgodnie z art. 5 updop, tj. na poziomie wspólników z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną. Spółka Komandytowa wypłacając zysk wspólnikowi osiągnięty w okresie poprzedzającym dzień 1 maja 2021 r. (gdy Spółka Komandytowa nie była jeszcze podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych) nie będzie zobowiązana do potrącenia podatku dochodowego.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym w przypadku dokonania przez Spółkę Komandytową na rzecz Wnioskodawcy, w okresie od dnia uzyskania statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, wypłaty zysku osiągniętego przez Spółkę Komandytową przed tym dniem, wypłata taka nie będzie wiązać się z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym dla Wnioskodawcy, w szczególności na podstawie art. 22 ust. 1 updop, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu Stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.