Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.313.2019.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-19
Teza: Czy nabycie Przedmiotu Transakcji przez Kupującego powinno zostać opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, z zastosowaniem stawek podatku od czynności cywilnoprawnych właściwych dla poszczególnych składników wchodzących w skład zbywanego zespołu składników materialnych (o ile wartości poszczególnych składników zostały odpowiednio wyodrębnione w umowie sprzedaży)?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 19 września 2019 r. (data wpływu – 20 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: E. Sp. z o.o. B. sp. k. („Spółka”, „Kupujący”);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: S. Sp. z o.o. (Sprzedający)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Zainteresowany niebędący stroną postępowania S. Sp. z o.o. (dalej: ,,Sprzedający”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym w Polsce. Sprzedający prowadzi działalność związaną z doradztwem w zakresie oprogramowania oraz usługami informatycznymi.

W ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego istnieją składniki majątkowe służące działalności gospodarczej w ww. zakresie (tj. kompleksowej obsługi klientów w związku ze świadczeniem usług informatycznych oraz doradztwa w zakresie oprogramowania) prowadzonej pod dwiema odrębnymi markami, tj. pod marką A oraz pod marką B. W dalszej części wniosku, działalność realizowana przez Sprzedającego pod marką B jest opisana jako Dział S.

W dniu 16 września 2019 r. Zarząd Sprzedającego podjął uchwałę, na podstawie której doszło do formalnego wyodrębnienia w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego Działu S., który ma osiągnąć funkcjonalne, finansowe jak i organizacyjne wyodrębnienie z dniem 1 października 2019 r. Funkcjonowanie Działu S. może również podlegać dodatkowym regulacjom wewnętrznym dotyczącym tego Działu.

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: „Spółka” lub „Kupujący”) jest spółką osobową prawa polskiego zarejestrowaną w Polsce jako podatnik czynny podatnik podatku od towarów i usług. Działalność Spółki koncentruje się na świadczeniu kompleksowych usług doradztwa biznesowego. Zakres usług Spółki obejmuje m.in. doradztwo w zakresie wdrażania rozwiązań informatycznych.

Sprzedający zamierza sprzedać na rzecz Kupującego zespół składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych przez Sprzedającego do prowadzenia działalności w ramach Działu S. (dalej: Transakcja), które do momentu Transakcji będą nadal wykorzystywane przez Sprzedającego do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach własnego przedsiębiorstwa.

W związku z tym Sprzedający oraz Kupujący (dalej również łącznie: „Zainteresowani”) zawarli w dniu 17 września 2019 r. przedwstępną umowę sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tj. Działu S.) zobowiązującej do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży. Określona w niej cena nabycia Działu S. może ulegać jeszcze dalszym modyfikacjom z uwagi na potrzebę aktualizacji wartości i zakresu przenoszonych składników majątkowych na dzień wykonania Transakcji. Jednocześnie umowa przewiduje odrębne określenie ceny sprzedaży dla składników materialnych (rzeczy) oraz składników majątkowych innych niż materialne (praw majątkowych).

W ramach Transakcji Zainteresowany będący stroną postępowania (Kupujący) nabędzie od Zainteresowanego niebędącego strona postępowania (Sprzedającego) elementy przypisane bezpośrednio oraz służące do prowadzenia Działu S. (dalej również: Przedmiot Transakcji).

W skład Działu S., zgodnie z ww. umową sprzedaży, będą wchodziły w szczególności następujące składniki majątkowe i prawa niematerialne:

(i) prawa do rzeczowych aktywów trwałych i innych ruchomości, używanych lub posiadanych przez Sprzedającego i wykorzystywanych w ramach Działu S.,

(ii) prawa do wartości niematerialnych i prawnych, w tym wszelkie prawa własności intelektualnej wraz z prawami do wszelkich nośników oraz wszystkich egzemplarzy utworów, nabytych, używanych lub posiadanych przez Sprzedającego i wykorzystywanych w ramach Działu S., w szczególności

1.  prawa do programów komputerowych wykorzystywanych w Dziale S.,
2.  prawa do znaków towarowych S.,

(iii) zobowiązania związane z Działem S.,

(iv) należności związane z Działem S.,

(v) prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Sprzedającego i związane z Działalnością Sprzedającego, w tym umowy zawarte z klientami Sprzedającego, umowy z dostawcami o świadczenie usług wymagane do prawidłowego funkcjonowania Działu S., w tym umowy, na mocy których osoby fizyczne zobowiązują się do wykonywania osobiście usług na rzecz Sprzedającego (czy to na podstawie umów cywilnoprawnych czy też jako przedsiębiorcy w ramach prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej),

(vi) rachunki bankowe lub środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych dedykowanych do Działu S.

Jednocześnie, na skutek Transakcji wszyscy pracownicy, którzy są związani bezpośrednio z działalnością Sprzedającego w ramach Działu S. (w tym ci udziałowcy Sprzedającego, którzy są pracownikami w ramach Działu S.) staną się pracownikami Kupującego w ramach przejścia części zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy. Ponadto w ramach Transakcji część obecnych udziałowców Sprzedającego dołączy na dzień Transakcji do grona wspólników spółki/spółek z Grupy w Polsce na podstawie odrębnych umów. Wraz z przejściem części zakładu pracy Kupujący wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę, przy czym Zainteresowany będący strona postępowania zakłada integrację przejętych pracowników w ramach swojej wewnętrznej struktury.

Dodatkowo, w ramach Transakcji, Kupujący może przejąć przestrzeń biurową wykorzystywaną przez Dział S., w zależności od postanowień umowy najmu i możliwości jej przeniesienia. Sprzedający nie wyklucza jednak, że przed Transakcją wypowie umowę wynajmu przestrzeni wykorzystywanej obecnie przez Dział S., która z uwagi na długi okres wypowiedzenia (6 miesięcy) wygaśnie po Transakcji. W takiej sytuacji Kupujący zapewni inną przestrzeń biurową dla potrzeb nabytego Działu S.

W skład Przedmiotu Transakcji nie wchodzą pracownicy przypisani do Działu A oraz te składniki majątkowe, które nie zostały bezpośrednio przypisane do Działu S. i są wykorzystywane przez Dział A, w szczególności:

1.  kontrakty (oraz związane z nimi zobowiązania, w tym obowiązki gwarancyjne) zawarte z dostawcami oraz klientami a związane z działem A,
2.  umowa o obsługę księgową zawarta przez Sprzedającego z zewnętrznym podmiotem,
3.  zobowiązania podatkowe i inne o charakterze publicznoprawnym.

Po przeprowadzeniu Transakcji Sprzedający zamierza prowadzić działalność i uzyskiwać przychody operacyjne w ramach działalności przypisanej do marki A na bazie kontraktów z klientami, które nie zostaną przeniesione na Kupującego, do czasu pełnej realizacji tych kontraktów. W zależności od okoliczność biznesowych, Sprzedający może jednak równolegle do Transakcji poszukiwać możliwości sprzedaży do podmiotów trzecich poszczególnych kontraktów z klientami jak też całej działalności przypisanej do marki A.

W odniesieniu do umów z klientami, których przeniesienie wymaga zgody klientów, Zainteresowani wskazują, że spodziewają się, iż klienci wyrażą zgodę na ich przeniesienie. W przypadku, gdyby dany klient nie wyraził zgody na przeniesienie umowy na rzecz Kupującego, Sprzedający pozostanie stroną umowy z tym klientem. Jednocześnie Sprzedający w zakresie dopuszczalnym w świetle poszczególnych umów oraz powszechnie obowiązujących przepisów praw zawrze z Kupującym umowę o podwykonawstwo, na podstawie której Kupujący przy wykorzystaniu Przedmiotu Transakcji, oraz ewentualnie własnych zasobów, będzie świadczył usługi na rzecz Sprzedającego w celu obsługi takich klientów, którzy nie wyrażą zgody.

W przypadku gdy Sprzedający korzysta z określonego prawa własności intelektualnej na mocy umowy licencyjnej bądź innego ograniczonego prawa, na mocy umowy przenoszącej własność Przedmiotu Transakcji Kupujący wejdzie we wszelkie prawa Sprzedającego wynikające z tych umów. W takim przypadku, jeśli część z nich może zostać w dalszym ciągu wykorzystana w celu działalności Sprzedającego niepowiązanej z Działem S., Kupujący udzieli Sprzedającemu niewyłącznej, nieumożliwiającej udzielenia dalszej licencji oraz nieprzenoszalnej licencji na korzystanie z niektórych programów komputerowych przeniesionych na Kupującego w ramach Transakcji.

Zgodnie z zamiarem Zainteresowanych oprogramowanie wykorzystujące licencje z tzw. otwartego kodu źródłowego, z których Kupujący nie może korzystać ze względu na obostrzenia natury prawnej, a które są używane w Dziale S., nie zostaną przeniesione na Kupującego w ramach Transakcji.

Odrębność Działu S.

Jak zostało wspomniane wyżej, w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego, przed Transakcją jak i na dzień Transakcji będzie istniał wyodrębniony Dział S., tj. zespół składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych przez Sprzedającego do prowadzenia działalności w ramach kompleksowej obsługi klientów w związku ze świadczeniem usług informatycznych oraz doradztwa w zakresie oprogramowania pod odrębną marką, tj. pod marką B.

Zgodnie z ww. uchwałą, Dział S. ma wyznaczonego kierownika, odpowiedzialnego między innymi za proces wydzielenia oraz bieżące funkcjonowanie Działu S., konsultacje i współpracę z osobami odpowiedzialnymi za poszczególne zespoły merytoryczne/usługowe oraz za raportowanie wyników pracy do zarządu Sprzedającego.

Z perspektywy organizacyjnej Sprzedający będzie w stanie na dzień Transakcji przypisać do Działu S. pracowników i podwykonawców wyłącznie związanych z prowadzoną działalnością. Zespół ten składa się z osób o różnym stopniu zaszeregowania, włącznie z kadrą kierowniczą, które posiadają umiejętności prowadzenia projektów w zakresie działalności specyficznej dla Działu S. Jednocześnie w ramach Działu S. funkcjonują dedykowani pracownicy odpowiedzialni za wsparcie sprzedaży, marketing, jak również specjaliści w zakresie wsparcia prawnego, regulacyjnego, kontrolingu, IT oraz HR mające na celu wsparcie kompleksowej obsługi umów klienckich.

Dane z systemu finansowo-księgowego, na którym działa Sprzedający będą pozwalały na przypisanie przychodów i kosztów, a także aktywów i zobowiązań związanych z Działalnością Sprzedającego. Tym samym możliwe będzie sporządzenie rachunku zysków i strat oraz bilansu dla Działu S. Niemniej jednak należy, zaznaczyć, że Sprzedający nie prowadzi wyodrębnionej ewidencji bilansowej, która by pozwalała na bieżące sporządzanie pełnego sprawozdania finansowego tylko dla Działu S. Polityka rachunkowości Sprzedającego opiera się na planie kont wspólnym dla całego przedsiębiorstwa.

Pomiędzy składnikami majątkowymi stanowiącymi Dział S. na dzień Transakcji będą zachodziły funkcjonalne związki w ten sposób, że będą one ściśle związane z prowadzeniem Działu S. W szczególności do tej działalności będzie można przyporządkować:

(i) środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (w szczególności programy komputerowe i licencje),

(ii) zobowiązania i rezerwy,

(iii) prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z kontrahentami,

(iv) umowy o pracę z personelem świadczącym pracę w ramach Działu S.,

(v) umowy z podwykonawcami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą współpracującymi ze Sprzedającym i świadczącymi usługi m.in. na rzecz klientów Sprzedającego.

Na potrzeby prowadzenia działalności przez Dział S. Sprzedający zaalokuje istniejący lub założy dedykowany rachunek bankowy lub rachunki bankowe. Intencją Zainteresowanych jest przeniesienie tego rachunku bankowego/rachunków bankowych w ramach Transakcji na Kupującego. Może się jednak tak zdarzyć, że ze względu na czasochłonne procedury bankowe lub inne restrykcje prawne, rachunek bankowy/rachunki bankowe nie zostanie przeniesiony w ramach Transakcji. W takiej sytuacji Sprzedający przeniesie na Kupującego w drodze przelewu środki pieniężne znajdujące się na takim rachunku lub rachunkach.

Działalność w ramach Działu S. będzie kontynuowana przez Sprzedającego w opisanym powyżej kształcie aż do momentu Transakcji. Podobnie Kupujący – po Transakcji – zamierza wykorzystywać nabyte składniki majątkowe oraz przejęty zespół (część zakładu pracy) do prowadzenia działalności doradczej w zakresie oprogramowania oraz usług informatycznych w ramach swojego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy na gruncie opisanego stanu faktycznego opisana powyżej Transakcja będzie stanowiła transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym dokonanie Transakcji nie doprowadzi do powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług dla Sprzedającego, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy – w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1 – nabycie Przedmiotu Transakcji przez Kupującego powinno zostać opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, z zastosowaniem stawek podatku od czynności cywilnoprawnych właściwych dla poszczególnych składników wchodzących w skład zbywanego zespołu składników materialnych (o ile wartości poszczególnych składników zostały odpowiednio wyodrębnione w umowie sprzedaży)?

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku uznania, że Przedmiot Transakcji będzie stanowił zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, to Transakcja powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i w związku z tym na Kupującym będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych według stawek właściwych dla poszczególnych składników majątkowych.

Stosownie do dyspozycji art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Jednocześnie, stosownie do art. 4 pkt 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zgodnie zaś z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany w zakresie, w jakim

1.  są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W stanie faktycznym (winno być w zdarzeniu przyszłym) będącym przedmiotem niniejszego wniosku sprzedaż składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji została przez Zainteresowanych rozpoznana jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajdujące się poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W rezultacie, sprzedaż składników majątku Sprzedającego mieści się w definicji czynności opodatkowanych.

Z treści art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, iż opodatkowaniu podlegają umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych. Wskazany przepis nie wymienia, jakie konkretnie przedmioty umów sprzedaży podlegają opodatkowaniu. Dla opodatkowania czynności sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie ma zatem znaczenia czy umowa sprzedaży obejmuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nieruchomość czy wierzytelność, która stanowi prawo majątkowe. Istotnym jest, że przeniesienie własności rzeczy lub prawa następuje w drodze umowy sprzedaży. Umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na zasadach ogólnych przewidzianych dla umowy sprzedaży.

W przypadku umowy sprzedaży przedsiębiorstwa, stawki omawianego podatku – określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – wynoszą:

*   2%, gdy przedmiot umowy stanowią nieruchomości, rzeczy ruchome, prawo użytkowania wieczystego, własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego oraz wynikające z przepisów prawa spółdzielczego: prawo do domu jednorodzinnego oraz prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym,
*   1% - inne prawa majątkowe (w tym wartość firmy).

W sytuacji, gdy strony czynności wyodrębnią w zawartej umowie sprzedaży składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wysokość podatku od czynności cywilnoprawnych będzie sumą podatku obliczonego od wartości rynkowej, w stawce właściwej dla poszczególnych składników. Jeżeli jednak wartość rzeczy lub praw majątkowych, do których zastosowanie znajdą różne stawki, nie zostanie przez podatnika wyodrębniona, podatek pobiera się od łącznej wartości tych rzeczy i praw według stawki najwyższej (zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Ministerstwo Finansów w oficjalnej broszurze informacyjnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy sprzedaży (dostępnej na stronie: https://www.finanse.mf. gov.pl/documents/766655/6255089/ULOTKA\_podatek\_czyn\_cywpr\_2018.pdf) zaprezentowało przykład prawidłowego ustalenia stawek podatku przy umowie zbycia przedsiębiorstwa, zarówno w przypadku wyodrębnienia wartość ruchomości i praw wchodzących w jego skład, jak i ustalenia wartości całego przedsiębiorstwa bez dokonywania takiego wyodrębnienia. Zgodnie z przykładem podanym przez Ministerstwo Finansów:

„przedmiotem umowy sprzedaży jest przedsiębiorstwo, w skład majątku którego wchodzą samochód osobowy oraz akcje spółki:

*   podatnik przyjął, że wartość samochodu oraz akcji wynosi odpowiednio 10 000 zł i 8000 zł. Kwota podatku wyniesie więc: 10 000 zł x 2% + 8000 zł x 1% = 200 zł + 80 zł = 280 zł,
*   podatnik przyjął, że wartość przedsiębiorstwa wynosi 18 000 zł. Wobec tego należny podatek wyniesie: 18 000 zł x 2% = 360 zł”.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Zainteresowanych, wskazana w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja sprzedaży przez Sprzedawcę składników materialnych (rzeczy) i niematerialnych (praw majątkowych) na rzecz Kupującego powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych według stawek właściwych dla poszczególnych składników wchodzących w skład zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych i w związku z tym na Kupującym będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

W konsekwencji powyższego, Transakcja powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych według właściwych stawek, a obowiązek podatkowy będzie ciążyć na Kupującym.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Zainteresowani przywołali interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja z 15 listopada 2019 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012. 414.2019.2.EW.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1519, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania planuje nabyć od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Działu S.

W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży Działu S. podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja sprzedaży – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia transakcji sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przedstawiona we wniosku umowa sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych (Transakcja) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – co zostało potwierdzone interpretacją indywidualną wydaną w trybie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 15 listopada 2019 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.514.2019.2.EW. Z interpretacji tej wynika, że przedmiot Transakcji będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, co spowoduje, że czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 tej ustawy.

Tym samym z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie – jak wskazano powyżej – planowana sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży, w myśl ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego (art. 6 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy – wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Jeżeli jednak podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, to – stosownie do art. 6 ust. 3 ww. ustawy – organ wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik (art. 6 ust. 4 cyt. ustawy).

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych określa stawki podatku, które wynoszą od umowy sprzedaży:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

Podatek pobiera się według stawki najwyższej jeżeli podatnik dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie wyodrębnił wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki – od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych (art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Stosownie do art. 10 ust. 1 ww. ustawy – podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika, oraz przypadków, o których mowa w ust. 1a. W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu, notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Jako że przepisy dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego – czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle wyżej przywołanej definicji przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast zorganizowana część przedsiębiorstwa to wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół składników niematerialnych i materialnych, mogących stanowić samodzielnie funkcjonujące przedsiębiorstwo.

W myśl art. 535 § 1 ww. Kodeksu – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Stosownie do art. 555 cyt. Kodeksu – przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych.

Przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego mogą być zatem, oprócz rzeczy również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

W świetle powyższego, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa na zasadach ogólnych przewidzianych dla umowy sprzedaży, a jej przedmiot stanowi zorganizowana część przedsiębiorstwa jako całość. Tak jak w przypadku każdej innej umowy sprzedaży, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na kupującym, a podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Przy czym, jeżeli w umowie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa strony wyodrębnią wartość rzeczy i praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki (1% i 2%), podatek winien być uiszczony według właściwych stawek. Jeżeli jednak przy dokonaniu czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpi przeniesienie własności, nie zostaną wyodrębnione wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki, to na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatek winien być uiszczony według stawki najwyższej (2%) od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych. Opodatkowanie umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa stawką 2% ma bowiem zastosowanie w przypadku, gdy cena sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, odpowiadająca jej wartości rynkowej, ustalona jest przez strony czynności cywilnoprawnej w jednej kwocie, bez wyodrębniania wartości jej poszczególnych elementów.

Podsumowując, omawiana transakcja sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa (Dział S.) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych według zasad wyżej wskazanych. Na Kupującym będzie zatem ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tego tytułu.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.