Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.428.2022.1.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-09
Teza: Uznanie udzielonych przez Wnioskodawcę kierowcom/flotom Bonusu Wolumenowego, Bonusu Flotowego, Bonusu za udzielenie rabatu pasażerowi, Bonusu Zdarzeniowego i Bonusu Rezygnacyjnego oraz Dodatkowego Bonusu Wolumenowego dla wybranych Usługobiorców za opust obniżający wartość wynagrodzenia z tytułu świadczonych Usług, uznania płatności dokonywanych na rzecz kierowców/flot z tytułu Akcji Promocyjnych, za wynagrodzenie za świadczenie usługi na rzecz Wnioskodawcy marketingowej, które powinno być udokumentowane fakturą VAT oraz prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na takiej fakturze oraz rozliczenia kwoty udzielonych bonusów, w sytuacji gdy łączna ich kwota jest wyższa niż Podstawa Prowizji.
Słowa kluczowe: bonus; dokumentowanie; faktura; faktura-faktura korygująca; noty-nota korygująca; noty-nota księgowa; noty-nota obciążająca; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; rabaty-rabaty premiowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania -  bony różnego przeznaczenia realizowanych w całości; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - bony różnego przeznaczenia realizowanych w części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 7-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie

­ - uznania udzielonych przez Wnioskodawcę kierowcom/flotom Bonusu Wolumenowego, Bonusu Flotowego, Bonusu za udzielenie rabatu pasażerowi, Bonusu Zdarzeniowego i Bonusu Rezygnacyjnego oraz Dodatkowego Bonusu Wolumenowego dla wybranych Usługobiorców za opust obniżający wartość wynagrodzenia z tytułu świadczonych Usług (pytanie 1-5),

\- uznania płatności dokonywanych na rzecz kierowców/flot z tytułu Akcji Promocyjnych, za wynagrodzenie za świadczenie na rzecz Wnioskodawcy usługi marketingowej, które powinno być udokumentowane fakturą VAT oraz prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego na takiej fakturze (pytanie 6),

­ - rozliczenia kwoty udzielonych bonusów, w sytuacji gdy łączna ich kwota jest wyższa niż Podstawa Prowizji (pytanie 7-9)

jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania udzielonych przez Wnioskodawcę kierowcom/flotom Bonusu Wolumenowego, Bonusu Flotowego, Bonusu za udzielenie rabatu pasażerowi, Bonusu Zdarzeniowego i Bonusu Rezygnacyjnego oraz Dodatkowego Bonusu Wolumenowego dla wybranych Usługobiorców za opust obniżający wartość wynagrodzenia z tytułu świadczonych Usług, uznania płatności dokonywanych na rzecz kierowców/flot z tytułu Akcji Promocyjnych, za wynagrodzenie za świadczenie usługi na rzecz Wnioskodawcy marketingowej, które powinno być udokumentowane fakturą VAT oraz prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego na takiej fakturze oraz rozliczenia kwoty udzielonych bonusów, w sytuacji gdy łączna ich kwota jest wyższa niż Podstawa Prowizji (pytanie 7-9). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

1\. Wstęp

Celem złożenia niniejszego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest potwierdzenie na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2020 poz. 106 ze zm., dalej: „Ustawa o VAT”) zasad określania podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez X Sp. z o.o. (dalej: „X” lub „Wnioskodawca”), w tym prawa do uwzględniania w tej podstawie opodatkowania określonych kategorii bonusów / zniżek jako opustów lub obniżek cen w rozumieniu 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, jak również kwalifikacji na gruncie podatku VAT świadczeń wykonywanych na rzecz X przez współpracujące z nim podmioty, jako usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.

Przed przystąpieniem do opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego Wnioskodawca pragnie wskazać, że w dniu 9 listopada 2021 r. została wydana w jego sprawie interpretacja indywidualna o nr 0114-KDIP1-1.4012.628.2021.1.KOM (w której stanowisko X zostało uznane za prawidłowe) w sprawie zasad kwalifikowania dla celów podatku VAT określonych kategorii rozliczeń X oraz współpracujących z X kierowców oraz flot kierowców.

Ponieważ jednak obecnie planowane jest wdrożenie przez X ujednoliconej metodologii kalkulowania wynagrodzenia X z tytułu świadczenia usług (opisanej szczegółowo w ramach niniejszego wniosku), X wystąpił z niniejszym nowym wnioskiem o wydanie interpretacji.

2\. Ogólny opis działalności X Sp. z o.o.

X jest spółką prowadzącą działalność m.in. w zakresie pośrednictwa w zawieraniu usług przewozu osób (przekazywaniu zleceń przewozu osób samochodem osobowym), w rozumieniu artykułu 4 pkt 24 ustawy z dnia 5 października 2001 r. o transporcie drogowym (tekst jedn. Dz.U. z 2021 poz. 919 ze zm.). Wnioskodawca posiada Licencję Pośrednika nr …, ważną do roku 2070. X jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Działalność Wnioskodawcy polega na świadczeniu na rzecz kierowców prowadzących samodzielną działalność gospodarczą w zakresie przewozów pasażerskich (i posiadających w tym zakresie stosowane licencje na wykonywanie takiej działalności, dalej: „Kierowcy”) lub na rzecz flot kierowców (tj. przedsiębiorstw zrzeszających lub zatrudniających takich kierowców, dalej: „Floty kierowców”) kompleksowej usługi („Usługa”) obejmującej:

\- dostęp do platformy elektronicznej (portalu elektronicznego) X umożliwiającej przyjmowanie zleceń przewozów pasażerskich oraz zapewniającej wparcie w zakresie prowadzonej działalności w zakresie realizowanych przewozów (dostęp do wiedzy w zakresie natężenia popytu na usługi transportowe w określonym czasie i na danym obszarze, natężenia ruchu i wyboru optymalnej trasy dotarcia do pasażera oraz do punktu docelowego jego podróży, dostosowanie taryf cenowych do powyższych czynników, otrzymywanie informacji zwrotnej od pasażerów o jakości usług itp.);

\- przekazywanie zleceń przewozów pasażerskich pomiędzy pasażerem oraz Flotą kierowców lub indywidualnym Kierowcą (świadczenie usługi pośrednictwa). Usługa ta polega, w uproszczeniu, na tym, że X umożliwia Flotom kierowców / Kierowcom - poprzez zainstalowaną na ich telefonach aplikację X - otrzymywanie zleceń przewozu pasażerskiego od pasażerów (którzy również mają zainstalowaną swoich telefonach komórkowych aplikację X).

W dalszej części niniejszego wniosku Kierowcy oraz Floty Kierowców będą określani łącznie jako „Usługobiorcy”. Należy wskazać Usługobiorcy są podatnikami VAT, przy czym, część spośród Usługobiorców korzysta ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 1 i ust. 9 Ustawy o VAT.

W zamian za świadczenie Usług, X pobiera od Usługobiorców wynagrodzenie („Prowizja”), której zasadnicza podstawa („Podstawa Prowizji”) obliczana jest jako procent wartości opłat należnych w danym okresie Usługobiorcy za przejazdy zrealizowane na rzecz pasażerów (zamówione przez pasażera poprzez aplikację X). Jeżeli więc Usługobiorca pozyska zlecenia przewozu pasażerskiego poprzez aplikację X, dzięki którym uzyska (od pasażerów) wynagrodzenie w danym miesiącu np. 5000 zł brutto, X otrzymuje - co do zasady - Prowizję stanowiącą procent od takiego wynagrodzenie (np. 15% wartości, a więc 750 zł brutto) i z tego tytułu wystawia fakturę VAT na rzecz Usługobiorcy. Prowizja kalkulowana jest na bazie tygodniowej lub miesięcznej.

Należy wskazać, że dodatkowo platforma cyfrowa, za pośrednictwem której świadczone są Usługi na rzecz Usługobiorców może służyć do pobierania przez Usługobiorców od pasażerów płatności (z wykorzystaniem technologii płatności internetowych) za wykonanie przejazdu z wykorzystaniem bezgotówkowych form płatności (formalnie, usługa pobierania wynagrodzenia w tym zakresie jest świadczona na rzecz Usługobiorców przez inny podmiot należący do grupy X, tj. spółkę X O.). Przy czym, pasażer ma możliwość zapłaty bądź w formie gotówkowej (bezpośrednio kierowcy, który wykonał usługę przewozu pasażerskiego) bądź za pośrednictwem platformy cyfrowej. W przypadku wyboru przez pasażera tej drugiej formy rozliczenia, w imieniu Usługobiorców pobierane jest wynagrodzenie od pasażera, które następnie przekazywane jest Usługobiorcy.

W takim przypadku, na zakończenie danego okresu rozliczeniowego, od strony przepływów pieniężnych rozliczenie z Usługobiorcą wygląda następująco:

i. Za pomocą platformy elektronicznej pobierane jest w imieniu Usługobiorcy od pasażera wynagrodzenie za przejazd (np. 5.000 zł) (jak wskazano powyżej, płatności mogą być pobierane w imieniu Usługobiorcy poprzez platformę X);

ii. X ma należność do Usługobiorcy o zapłatę Prowizji za świadczenie Usług (np. 750 zł);

iii. Różnicę pomiędzy tymi kwotami X przekazuje na rzecz Usługobiorcy (np. 4.250 zł).

Obecnie planowane jest wdrożenie ujednoliconych zasad dotyczących kalkulacji Prowizji i obniżanie Podstawy Prowizji o opisane poniżej bonusy/zniżki.

Przy czym, posługując się w dalszej części opisu stanu faktycznego pojęciem „bonus/zniżka”, Wnioskodawca nie przesądza charakteru tych rozliczeń na gruncie Ustawy o VAT jako „rabatu” / „opustu” / „obniżki ceny” w rozumieniu 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT lub też jako wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT na rzecz Wnioskodawcy przez podmioty, które otrzymują te bonusy. Kwestia, czy poszczególne opisane poniżej kategorie stanowią dla Wnioskodawcy opusty lub obniżki cen w rozumieniu 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, które mogą obniżać podstawę opodatkowania Wnioskodawcy z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę Usług, stanowi w istocie przedmiot niniejszego wniosku.

Innymi słowy, dla celów podatku VAT, poszczególne bonusy/zniżki będą obniżały podstawę opodatkowania z tytułu Prowizji jedynie w przypadku uznania stanowiska X za prawidłowe w zakresie uznania tych elementów za opusty / obniżki ceny w rozumieniu 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT (do czego odnoszą się pytania Wnioskodawcy).

3\. Kategorie bonusów.

Zgodnie z opisanymi powyżej zasadami X ma przyznawać Usługobiorcom następujące bonusy:

a) „Bonus Wolumenowy”

X zobowiązuje się do udzielenia Usługobiorcy bonusu/zniżki w przypadku: (a) nabycia przez Usługobiorcę określonej ilości Usług (skorzystania z określonej liczby pośrednictwa zleceń w danym okresie rozliczeniowym) lub (b) nabycia przez Usługobiorcę określonej ilości Usług (pośrednictwa zleceń) we wskazanym konkretnym okresie (np. w dni wolne od pracy, w godzinach nocnych itp.).

Dla przykładu, jeżeli w trakcie tygodnia Usługobiorca w ramach nabywania Usługi skorzysta z 200 pośrednictw zleceń (a więc nabędzie 200 usług pośrednictwa od X) otrzyma on bonus kwotowy w wysokości np. 100 zł. Podobnie, jeżeli Usługobiorca w ramach nabywania Usługi skorzysta np. z 20 zleceń w uzgodnionym okresie np. w okresie weekendu albo w tzw. godzinach szczytu, otrzyma on bonus w wysokości 200 zł. Istota tych bonusów jest więc w pewnym sensie podobna do tzw. premii od obrotu udzielanych przez sprzedawców towarów/usług na rzecz ich nabywców - im więcej nabywa się wolumenu danego towaru / usługi, tym większą można następnie otrzymać bonus/zniżkę.

Dla przykładu, Wnioskodawca ogłasza Usługobiorcom, że w przypadku, w którym Usługobiorcy będą korzystali z aplikacji X w okresie weekendu i w tym czasie przyjmą 20 zleceń przewozu, otrzymają oni bonus wolumenowy w wysokości 100 zł. Dany Usługobiorca przyjmie w weekend np. w 30 zleceń przewozu, w wyniku czego zarobi np. 1.500 zł brutto. W takim przypadku Usługobiorca otrzyma bonus wysokości 100 zł i (o ile niniejsza interpretacja potwierdzi, że Bonus Wolumenowy stanowi opust / obniżkę ceny w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT) Podstawa Prowizji (225 zł) ulegnie obniżeniu o Bonus Wolumenowy tj. 100 zł.;

Udzielenie Bonusów Wolumenowych nie jest uzależniona od wykonania żadnych czynności marketingowych lub promocyjnych na rzecz X (jedynym warunkiem udzielenia bonusu/zniżki jest nabycie określonej ilości Usług lub nabycie określonej ilości Usług w określonym przedziale czasowym, co przedkłada się na wysokość Podstawy Prowizji należnej X).

W efekcie, schemat rozliczeń pomiędzy X i Usługobiorcą przybiera następujący przebieg:

i. Za pomocą platformy elektronicznej X pobiera w imieniu Usługobiorcy od pasażera wynagrodzenie za przejazd;

ii. X obciąża Usługobiorcę Prowizją (podstawą kalkulacji Prowizji jest określony procent wartości wynagrodzenia za przejazd);

iii. X jednocześnie przyznaje Usługobiorcy omawiany bonus, którego wielkość jest powiązana z wolumenem zakupionych Usług;

iv. Tak skalkulowaną kwotę, tj. wynagrodzenie pobrane od pasażera pomniejszone o Prowizję (która z kolei będzie pomniejszona o równowartość Bonusu Wolumenowego, o ile niniejsza interpretacja potwierdzi, że Bonus Wolumenowy stanowi opust w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT), X przekazuje na rzecz Usługobiorcy.

b) „Bonus Flotowy”

W zakresie Bonusu Flotowego X zobowiązuje się do udzielania dodatkowego bonusu/zniżki (np. jednorazowego bonusu kwotowego) na rzecz tych Usługobiorców, którzy zwiększają aktualnie własną flotę (co przedkłada się bezpośrednio na skalę wykonywanej przez nich działalności, a to z kolei przedkłada się na ilość realizowanych zleceń i wysokość płaconej do X Prowizji). Dla przykładu bonus/zniżka taka udzielany jest na rzecz Usługobiorców, którzy (we własnym imieniu oraz na własną rzecz) otwierają nowe oddziały w nowych miastach lub zatrudniają nowych kierowców.

Dla przykładu, Wnioskodawca informuje Usługobiorców, że jeżeli Flota kierowców zatrudni w danym miesiącu 5 nowych kierowców (co obiektywnie przedłoży się w przyszłości na Podstawę Prowizji należną X, gdyż im więcej kierowców i im więcej przyjmowanych zleceń, tym większa jest Podstaw Prowizji X), wówczas otrzyma ona bonus/zniżkę w wysokości 300 zł.

Idea tego bonusu jest więc zbliżona do rabatu, który producent towarów decyduje się udzielić swoim dużym dystrybutorom, premiując w ten sposób większych dystrybutorów (którzy, będąc większymi dystrybutorami, generują większy obrót). Z uwagi na to, że kontrahent zwiększa skalę działalności, otrzymuje on bonus, który - w dłuższej perspektywie - „zwraca się” udzielającemu taki bonus (a więc Wnioskodawcy), gdyż następnie taki „większy” podmiot, zachęcany rabatami kontynuuje współpracę i generuje zyski podmiotowi udzielającemu bonusu/zniżki.

Przyznanie Bonusów Flotowych nie jest uzależnione od wykonania żadnych czynności marketingowych lub promocyjnych na rzecz X. Jedynym warunkiem udzielenia bonusu/zniżki jest rozwinięcie własnej floty, albo poprzez zatrudnienie nowych kierowców, albo poprzez otworzenie oddziału w nowym miejscu.

Schemat rozliczeń pomiędzy X i Usługobiorcą wygląda podobnie jak w zakresie poprzednio opisanych bonusów/zniżek i przybiera następujący przebieg:

i. Za pomocą platformy elektronicznej X pobiera w imieniu Usługobiorcy od pasażera wynagrodzenie za przejazd;

ii. X obciąża Usługobiorcę Prowizją (podstawą kalkulacji Prowizji jest określony procent wartości wynagrodzenia za przejazd);

iii. X jednocześnie przyznaje Bonus Flotowy (np. w związku z otworzeniem oddziału w nowym mieście);

iv. Tak skalkulowaną kwotę (tj. wynagrodzenie pobrane od pasażera pomniejszone o Prowizję, która z kolei będzie obniżana o Rabat Flotowy - o ile niniejsza interpretacja potwierdzi, że Rabat Flotowi stanowi opust / obniżkę ceny w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT), X przekazuje na rzecz Usługobiorcy.

c) „Bonus za udzielenie rabatu pasażerowi”

W przypadku, w którym Usługobiorca udzieli pasażerowi (wskazanemu uprzednio przez X) korzystającemu z jego usług rabat za przejazd, wówczas również X udzieli takiemu Usługobiorcy bonus / zniżkę w analogicznej wysokości. Dla przykładu, jeżeli Usługobiorca udzieli pasażerowi korzystającemu po raz pierwszy z usług przejazdu za pośrednictwem platformy X rabatu w wysokości 10 zł od wynagrodzenia za przejazd, wówczas otrzyma on od X bonus/zniżkę w analogicznej wysokości.

Istota tego bonusu/zniżki ma z założenia polegać więc na sfinansowaniu / skompensowaniu Usługobiorcom udzielanych przez nich rabatów poprzez udzielenie analogicznego bonusu. W takim przypadku Usługobiorcy - którym zostaje sfinansowany rabat udzielony na rzecz pasażerów otrzymają efektywnie obniżkę Prowizji z tytułu nabywanej Usługi (o ile niniejsza interpretacja potwierdzi, że Bonus za udzielenie rabatu pasażerowi stanowi opust w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT), która odpowiada udzielonemu przez nich rabatowi z tytułu świadczonych przez nich usług na rzecz pasażerów.

W związku z udzieleniem pasażerowi omawianego bonusu/zniżki, Usługobiorca nie zobowiązuje się do podejmowania na rzecz X żadnych działań marketingowych ani promocyjnych (takich jak informowanie pasażerów o produktach X, rozdawania ulotek czy też stosowania logo X).

Jedynym warunkiem otrzymania „Bonusu za udzielenie rabatu pasażerowi” jest udzielenie rabatu wskazanemu przez X pasażerowi w określonym przedziale czasu. X ma możliwość weryfikacji, czy taki rabat został rzeczywiście przez Usługobiorcę udzielony konkretnemu pasażerowi.

Dla przykładu, Usługobiorca - korzystając z platformy X - przyjmuje zlecenie przejazdu od pasażera na kwotę 50 zł. Ponieważ jest to nowy pasażer, niekorzystający wcześniej z platformy X, Wnioskodawca instruuję Usługobiorcę, aby ten udzielił rabatu za przejazd w wysokości 10 zł i w takim przypadku otrzyma on korespondujący bonus w wysokości 10 zł, który z założenia ma obniżać Podstawę Prowizji (o ile niniejsza interpretacja potwierdzi, że Bonus za udzielenie rabatu pasażerowi stanowi opust / obniżkę ceny w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT).

W efekcie, schemat rozliczeń pomiędzy X i Usługobiorcą przybiera następujący przebieg:

i. Za pomocą platformy elektronicznej X pobiera w imieniu Usługobiorcy od pasażera wynagrodzenie za przejazd w wysokości obniżonej o udzielony rabat udzielony przez Usługobiorcę pasażerowi;

ii. X obciąża Usługobiorcę Prowizją (podstawą kalkulacji Prowizji jest określony procent wartości wynagrodzenia za przejazd);

iii. X jednocześnie przyznaje Usługobiorcy bonus/zniżkę w wysokości odpowiadającej rabatowi udzielonemu przez Usługobiorcę pasażerowi;

iv. Tak skalkulowaną kwotę, tj. wynagrodzenie pobrane od pasażera pomniejszone o Prowizję (która z kolei będzie pomniejszona o równowartość bonusu/zniżki, o ile wydana interpretacja potwierdzi, że omawiana kategoria bonusu stanowi opust w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT), X przekazuje na rzecz Usługobiorcy.

d) Bonusy Zdarzeniowe i Bonusy Rezygnacyjne

X zobowiązuje się również do udzielenia bonusów/zniżek, w przypadku gdy pasażerowie „przyjęci” za pomocą aplikacji X (tj. pasażerowie, który korzystają lub zamierzają skorzystać z usług przejazdu oferowanych przez Usługobiorców dzięki Usługom świadczonym przez Wnioskodawcę) przejawiają zachowania skutkujące niedogodnościami dla Usługobiorcy lub koniecznością poniesienia określonych kosztów naprawy lub sprzątania (czyszczenia) pojazdu.

W szczególności sytuacje takie mają miejsce w przypadku drobnego zniszczenia lub zabrudzenia pojazdu oraz w przypadku gdy pasażer wybierze metodę płatności „gotówką” i jednocześnie odwoła rezerwację już po pojawieniu się kierowcy (lub kierowcy współpracującego z flotą) w miejscu rozpoczęcia podróży (ponieważ w takim wypadku kierowca nie ma żadnej możliwości uzyskania od niedoszłego pasażera jakiejkolwiek rekompensaty, która zrekompensowałaby koszty poniesione w związku z dojazdem we wskazane miejsce (czas, koszty paliwa, utrata alternatywnego kursu).

Również w tym przypadku, udzielany przez X bonus/zniżka ma charakter kwotowy (a nie procentowy).

W przypadku Bonusu Zdarzeniowego, bonus/zniżka odpowiada ryczałtowej kwocie uzgodnionej pomiędzy X oraz Usługobiorcą. Uzasadnienie Bonusu Zdarzeniowego jest takie, że skoro w ramach Usługi Pośrednictwa X wskazał Usługobiorcy konkretnego pasażera, który doprowadził do drobnych zniszczeń lub zabrudzenia pojazdu, to X obniża należne mu wynagrodzenie za świadczenie takiej Usługi danym okresie rozliczeniowym, po to, aby X był postrzegany jako rzetelny partner handlowy i aby Usługi były nadal atrakcyjne i opłacalne dla Usługobiorcy.

Natomiast w przypadku Bonusu Rezygnacyjnego, bonus/zniżka od Prowizji odpowiada wartości wynagrodzenia za przejazd, które uzyskałby kierowca / flota od pasażera za odwołany przejazd (a więc za przejazd, który nigdy nie doszedł do skutku). Analogicznie do uwag przedstawionych powyżej, uzasadnienie dla Bonusu Rezygnacyjnego jest takie, że skoro X w ramach Usługi Pośrednictwa wskazał kierowcy lub flocie usługobiorcę (pasażera), który odwołał rezerwację np. już po pojawieniu się przez kierowcę w miejscu rozpoczęcia podróży, to X obniża należne mu wynagrodzenie za świadczenie takiej Usług w danym okresie rozliczeniowym, po to, aby X był postrzegany jako rzetelny partner handlowy i aby Usługi Pośrednictwa były nadal atrakcyjne i opłacalne dla kierowcy / floty.

W efekcie, schemat rozliczeń pomiędzy X i kierowcą/flotą przybiera następujący przebieg:

i. Za pomocą platformy elektronicznej X pobiera w imieniu Usługobiorcy od pasażera wynagrodzenie za przejazd;

ii. X obciąża Usługobiorcę Prowizją (podstawą kalkulacji Prowizji jest określony procent wartości wynagrodzenia za przejazd);

iii. X jednocześnie przyznaje Usługobiorcy bonus/zniżkę;

iv. Tak skalkulowaną kwotę, tj. wynagrodzenie pobrane od pasażera pomniejszone o Prowizje które to wynagrodzenie jest obniżane o bonus (o ile niniejsza interpretacja potwierdzi, że bonus ten stanowi opust / obniżkę ceny w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT), X przekazuje na rzecz kierowcy.

e) Dodatkowy Bonus Wolumenowy dla wybranych Usługobiorców

Istota Dodatkowego Bonusu Wolumenowego dla wybranych Usługobiorców polega na udzielaniu dodatkowych bonusów/zniżek związanych z ilością nabytych od X usługi pośrednictwa w ramach Usługi (np. wykonanie dodatkowych 30 przejazdów w uzgodnionym przedziale czasu, co wiąże się z nabyciem 30 usług pośrednictwa w tym przedziale czasu) jednak adresowane jest jedynie do wybranej grypy Usługobiorców, a mianowicie do takich Usługobiorców, którzy dobrowolnie nakleili logo X na swoim samochodzie (tym Dodatkowy Bonus Wolumenowy dla wybranych Usługobiorców różni się od Bonusu Wolumenowego).

Dla sprecyzowania więc, omawiany bonus/zniżka nie jest wypłacana za sam fakt naklejenia logo X na samochodzie. Jeżeli Usługobiorca naklei takie logo, jednak nie przystąpi do omawianego programu bonusowego, to nie otrzyma za oklejenie samochodu żadnego wynagrodzenia. Naklejenie logo X na samochodzie jest jedynie warunkiem przystąpienia do dodatkowego programu związanego z wypłatą bonusów wolumenowych. Jeżeli taki Usługobiorca nabędzie od X określoną ilość Usług, otrzyma on dodatkowy bonus/zniżkę. Jeżeli jednak nie nabędzie takiej określonej liczby Usług pośrednictwa, to bez względu na oklejenie samochodu (lub nie) nie ma prawa żądania od Spółki żadnej kwoty pieniężnej.

2\. Nadwyżki przyznanych bonusów/zniżek ponad Podstawę Prowizji za dany tydzień / za dany miesiąc

Założeniem X, tak samo jak każdego innego podmiotu gospodarczego jest to, że będzie on osiągał przychody (zyski) z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Dlatego też w opisywanym modelu ogólnym założeniem jest, że każdy Usługobiorca nabywający Usługi od X będzie zasadniczo uiszczał - co tydzień / co miesiąc - na rzecz X Prowizję (skalkulowaną jako różnica pomiędzy Podstawą Prowizji oraz sumą bonusów/zniżek, które na podstawie niniejszego wniosku zostaną uznane za opusty w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT).

Niemniej, z uwagi na okoliczność, że zasadnicza Podstawa Prowizji kalkulowana jest jako procent od wartości przejazdów zrealizowanych przez Usługobiorców, natomiast opisane powyżej bonusy/zniżki są z reguły wartościami kwotowymi, może zdarzyć się tak, że łączna suma bonusów/zniżek (które zostaną w niniejszej interpretacji uznane za opusty w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT) należnych Usługobiorcy będzie w danym okresie wyższa niż Podstawa Prowizji. Sytuacja taka w praktyce może wystąpić najczęściej w przypadku nowych Usługobiorców, albo Usługobiorców, którzy w danym tygodniu / miesiącu wykonali wiele przejazdów na mniejsze (wartościowo) kwoty, ale jednocześnie spełnili warunki do otrzymania bonusu/zniżki kwotowego.

W takim przypadku:

\- W tygodniu / miesiącu, w którym wartość bonusów/zniżek przekroczy Podstawę Prowizji (a więc procent od przejazdów), Prowizja (wynagrodzenie za świadczenie Usług) nie będzie należna X;

\- Niewykorzystana nadwyżka bonusu/zniżki zostanie przeniesiona do następnego okresu rozliczeniowego i pomniejszy Podstawę Prowizji w kolejnym okresie rozliczeniowym.

Dla przykładu, jeżeli Usługobiorca korzystający z aplikacji X uzyska przez dwa kolejne miesiące wynagrodzenie z tytułu przejazdów (na których zlecenie zostało przyjęte poprzez aplikację X) w wysokości 5.000 zł brutto, Podstawa Prowizji (15%) wyniesie w każdym miesiącu 750 zł. Jeżeli w pierwszym miesiącu Użytkownik ten otrzyma łączne bonusy/zniżki (które, jak wskazano powyżej, są określane w sposób kwotowy) w wysokości 1000 zł, a w drugim miesiącu nie otrzyma żadnych bonusów/zniżek wówczas: (a) w pierwszym miesiącu nie będzie należna X Prowizja (dodatkowo, nadwyżka 250 zł pomniejszy Prowizję w kolejnym miesiącu); (b) w drugim miesiącu Prowizja będzie wynosiła 500 zł (tj. różnicę pomiędzy Podstawą Prowizji w wysokości 750 zł oraz przeniesioną nadwyżką bonusów/zniżek z poprzedniego miesiąca).

Przy czym, aby uprościć rozliczenia pieniężne pomiędzy X oraz Usługobiorcą, w przypadku wystąpienia opisanej nadwyżki bonusów/zniżek ponad Podstawę Prowizji (co oznacza, że Prowizja z danym miesiącu nie jest należna), X planuje wypłacać Usługobiorcom (na podstawie noty księgowej) nadwyżki bonusów/zniżek ponad wartość Podstawy Prowizji, jako swego rodzaju „zaliczki” na poczet przyszłych obniżek Prowizji.

Oznacza, to, że w opisanym powyżej przykładzie, w pierwszym miesiącu X nie pobierze od Usługobiorcy Prowizji i jednocześnie wypłaci mu zaliczkę na poczet przyszłej obniżki Prowizji w wysokości 250 zł. (Łącznie więc Usługobiorca otrzyma od X 5.250 zł, na które będą się składały: 5.000 zł pobrane przez X w imieniu Usługobiorcy opłat z tytułu przejazdów oraz 250 zł zaliczki na poczet przyszłego obniżki Prowizji). W kolejnym miesiącu, Prowizja należna X będzie wynosiła 500 zł (gdyż baza kalkulacji prowizji w wysokości 750 zł zostanie obniżona o niewykorzystany bonus/upust), jednak Kierowca zapłaci X 750 zł - gdyż nastąpi rozliczenie zaliczki na poczet przyszłej obniżki ceny (Łącznie więc Usługobiorca otrzyma of X 5.250 zł, na które będą się składały: 5.000 zł pobrane przez X w imieniu opłat z tytułu przejazdów na rzecz Usługobiorcy oraz 250 zł zaliczki na poczet przyszłego obniżki Prowizji).

3\. Akcje promocyjne organizowane w nowych miastach, w których można korzystać z Usług;

Dodatkowo, w związku z ekspansją X w kolejnych miastach w Polsce (w takim znaczeniu, że X rozpoczyna umożliwianie korzystania z Usług Usługobiorcom wykonującym przewozy pasażerskie w miastach, w których dotychczas Usługa X była niedostępna), X planuje zawrzeć z niektórymi Usługobiorcami (obecnymi w tych „nowych” miastach) odrębne od zasadniczej umowy, dodatkowe umowy (które będę realizowane niezależnie od opisanych powyżej bonusów i rabatów).

Na podstawie tych porozumień (określanych dalej jako: „Akcje promocyjne”), X będzie wypłacał na rzecz Usługobiorców kwoty pieniężne w przypadku łącznego ziszczenie się następujących dwóch warunków:

\- Udzielenia przez Usługobiorcę na rzecz pasażera wskazanego przez X rabatu za przejazd

oraz jednocześnie

\- podejmowania działań promujących lub informujących o marce X wśród pasażerów i zachęcających pasażerów do korzystania z aplikacji X (a tym samym zamawiania przejazdów za pośrednictwem platformy X, co w bezpośredni sposób przedkłada się na zyski X). Do działań promujących X będzie należało, dla przykładu:

· zobowiązanie do promowania X na stronie internetowej floty np. poprzez umieszczanie na tej stronie Usługobiorcy informacji promujących markę X / informacje o produktach X;

· zobowiązanie informowania o produktach X / marce X / ofertach promocyjnych X w tzw. mediach społecznościowych (np. Facebook, Instagram) na profilach w tych mediach społecznościowych należących do Usługobiorców.

Uzasadnieniem dla zawierania opisanych powyżej porozumień (Akcji Promocyjnych) jest chęć X do zaistnienia / umocnienia się na danym nowym rynku i - poprzez nabywanie działań promocyjnych - zachęcanie pasażerów w tych kolejnych miastach do korzystania z usług transportowych Usługobiorców korzystających z X.

W zamian za powyższe działania X będzie dokonywał wypłat, których wartość będzie odpowiadała co najmniej wartości rabatów przyznanych przez Usługobiorców na rzecz pasażerów. Przy czym - co należy podkreślić - wypłata tych kwot będzie (odmiennie niż w przypadku opisanego wcześniej „Bonusu za udzielenie rabatu pasażerowi”) uzależniona od udzielenia rabatu oraz jednocześnie od wykonania na rzecz X opisanych powyżej świadczeń. Tylko wówczas Usługobiorcy będzie należne wynagrodzenie od X.

### Pytania

1\. Czy opisany w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Bonus Wolumenowy stanowi opust lub obniżkę ceny w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, który będzie obniżał podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia Usług przez X na rzecz Usługobiorcy, nie zaś: (a) wynagrodzenie za świadczenie usługi przez Usługobiorcę na rzecz X (co oznacza, że w przypadku jego udokumentowania fakturą przez Usługobiorcę X nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT) lub też (b) dotację lub subwencję udzielaną Usługobiorcy?

2\. Czy opisany w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Bonus Flotowy stanowi opust lub obniżkę ceny w rozumieniu 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, który będzie obniżał podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia Usług przez X na rzecz Usługobiorcy, nie zaś: (a) wynagrodzenie za świadczenie usługi przez Usługobiorcę na rzecz X (co oznacza, że w przypadku jego udokumentowania fakturą przez Usługobiorcę X nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT) lub też (b) dotację lub subwencję udzielaną Usługobiorcy?

3\. Czy opisany w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Bonusy Zdarzeniowe i Bonusy Rezygnacyjne stanowi opust lub obniżkę ceny w rozumieniu 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, który będzie obniżał podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia Usług przez X na rzecz Usługobiorcy, nie zaś: (a) wynagrodzenie za świadczenie usługi przez Usługobiorcę na rzecz X (co oznacza, że w przypadku jego udokumentowania fakturą przez Usługobiorcę X nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT) lub też (b) dotację lub subwencję udzielaną Usługobiorcy?

4\. Czy opisany w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Dodatkowy Bonus Wolumenowy dla wybranych Usługobiorców stanowi opust lub obniżkę ceny w rozumieniu 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, który będzie obniżał podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia Usług przez X na rzecz Usługobiorcy, nie zaś: (a) wynagrodzenie za świadczenie usługi przez Usługobiorcę na rzecz X (co oznacza, że w przypadku jego udokumentowania fakturą przez Usługobiorcę X nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT) lub też (b) dotację lub subwencję udzielaną Usługobiorcy?

5\. Czy opisany w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Bonus za udzielenie rabatu pasażerowi stanowi opust lub obniżkę ceny w rozumieniu 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, który będzie obniżał podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia Usług przez X na rzecz Usługobiorcy, nie zaś: (a) wynagrodzenie za świadczenie usługi przez Usługobiorcę na rzecz X (co oznacza, że w przypadku jego udokumentowania fakturą przez Usługobiorcę X nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT) lub też (b) dotację lub subwencję udzielaną Usługobiorcy?

6\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym kwoty wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz Usługobiorców w ramach Akcji Promocyjnych stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy, a w konsekwencji - przy założeniu, że zostaną one udokumentowane fakturą VAT przez Usługobiorców niekorzystających ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 Ustawy o VAT - Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, w szczególności do faktur takich nie będzie miał zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT;

7\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku, w którym w danym okresie rozliczeniowym łączna kwota udzielonych bonusów/obniżek ceny przez X jest wyższa niż Podstawa Prowizji, wówczas nadwyżka może pomniejszyć dla celów podatku VAT Podstawę Prowizji za kolejny przyjęty pomiędzy stronami okres rozliczeniowy?

8\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku, w którym w danym okresie rozliczeniowym łączna kwota udzielonych bonusów/obniżek ceny przez X jest wyższa niż Podstawa Prowizji, w związku z czym Wnioskodawca nie pobiera wynagrodzenia od Usługobiorcy, nie dochodzi do podlegającego opodatkowaniu nieodpłatnego świadczenia usług na podstawie art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT?

9\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku, w którym w danym okresie rozliczeniowym łączna kwota udzielonych bonusów/obniżek cen przez X jest wyższa niż Podstawa Prowizji, jednak Wnioskodawca podejmuje decyzję o wypłacie takiej nadwyżki bonusu/zniżek (jako zaliczkę na poczet opustu z tytułu Prowizji za kolejny okres rozliczeniowy), rozliczenie takie powinno być – w miesiącu dokonania wypłaty nadwyżki - udokumentowane jedynie notą księgową (lub innym dokumentem księgowym), nie zaś fakturą VAT (fakturą VAT korygującą wystawioną przez X lub też fakturą VAT wystawioną na rzecz X przez Usługobiorcę gdyż taka faktura nie dawałaby Wnioskodawcy prawa do odliczenia VAT) i dopiero faktyczne obniżenie przyszłej Prowizji o rabat (na poczet którego wypłacono zaliczkę) powinno zostać uwzględnione na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Opisany w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Bonus Wolumenowy stanowi opust lub obniżkę ceny w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, który będzie obniżał podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia Usług przez X na rzecz Usługobiorcy, nie zaś: (a) wynagrodzenie za świadczenie usługi przez Usługobiorcę na rzecz X (co oznacza, że w przypadku jego udokumentowania fakturą przez Usługobiorcę X nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT) lub też (b) dotację lub subwencję udzielaną Usługobiorcy.

2\. Opisany w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Bonus Flotowy stanowi opust lub obniżkę ceny w rozumieniu 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, który będzie obniżał podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia Usług przez X na rzecz Usługobiorcy, nie zaś: (a) wynagrodzenie za świadczenie usługi przez Usługobiorcę na rzecz X (co oznacza, że w przypadku jego udokumentowania fakturą przez Usługobiorcę X nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT) lub też (b) dotację lub subwencję udzielaną Usługobiorcy.

3\. Opisane w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Bonusy Zdarzeniowe i Bonusy Rezygnacyjne stanowią opust lub obniżkę ceny w rozumieniu 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, które będą obniżały podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia Usług przez X na rzecz Usługobiorcy, nie zaś: (a) wynagrodzenie za świadczenie usługi przez Usługobiorcę na rzecz X (co oznacza, że w przypadku jego udokumentowania fakturą przez Usługobiorcę X nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT) lub też (b) dotację lub subwencję udzielaną Usługobiorcy.

4\. Opisany w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Dodatkowy Bonus Wolumenowy dla wybranych Usługobiorców stanowi opust lub obniżkę ceny w rozumieniu 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, który będzie obniżał podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia Usług przez X na rzecz Usługobiorcy, nie zaś: (a) wynagrodzenie za świadczenie usługi przez Usługobiorcę na rzecz X (co oznacza, że w przypadku jego udokumentowania fakturą przez Usługobiorcę X nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT) lub też (b) dotację lub subwencję udzielaną Usługobiorcy.

5\. Opisany w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Bonus za udzielenie rabatu pasażerowi stanowi opust lub obniżkę ceny w rozumieniu 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, który będzie obniżał podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia Usług przez X na rzecz Usługobiorcy, nie zaś: (a) wynagrodzenie za świadczenie usługi przez Usługobiorcę na rzecz X (co oznacza, że w przypadku jego udokumentowania fakturą przez Usługobiorcę X nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT) lub też (b) dotację lub subwencję udzielaną Usługobiorcy.

6\. Kwoty wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz Usługobiorców w ramach Akcji Promocyjnych stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy, a w konsekwencji - przy założeniu, że zostaną one udokumentowane fakturą VAT przez Usługobiorców niekorzystających ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 Ustawy o VAT - Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, w szczególności do faktur takich nie będzie miał zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT.

7\. W przypadku, w którym w danym okresie rozliczeniowym łączna kwota udzielonych bonusów/obniżek ceny przez X jest wyższa niż Podstawa Prowizji, wówczas nadwyżka może pomniejszyć dla celów podatku VAT Podstawę Prowizji za kolejny przyjęty pomiędzy stronami okres rozliczeniowy.

8\. W przypadku, w którym w danym okresie rozliczeniowym łączna kwota udzielonych bonusów/obniżek ceny przez X jest wyższa niż Podstawa Prowizji, w związku z czym Wnioskodawca nie pobiera wynagrodzenia od Usługobiorcy, nie dochodzi do podlegającego opodatkowaniu nieodpłatnego świadczenia usług na podstawie art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT.

9\. W przypadku, w którym w danym okresie rozliczeniowym łączna kwota udzielonych bonusów/obniżek cen przez X jest wyższa niż Podstawa Prowizji, jednak Wnioskodawca podejmuje decyzję o wypłacie takiej nadwyżki bonusu/zniżek (jako zaliczkę na poczet opustu z tytułu Prowizji za kolejny okres rozliczeniowy), rozliczenie takie (tj. wypłata) powinno być - w miesiącu dokonania wypłaty nadwyżki - udokumentowane jedynie notą księgową (lub innym dokumentem księgowym), nie zaś fakturą VAT (fakturą VAT korygującą wystawioną przez X lub też fakturą VAT wystawioną na rzecz X przez Usługobiorcę, gdyż taka faktura nie dawałaby Wnioskodawcy prawa do odliczenia VAT) i dopiero faktyczne obniżenie przyszłej Prowizji o rabat (na poczet którego wypłacono zaliczkę) powinno zostać uwzględnione na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę.

UZASADNIENIE

I. Uwagi wspólne dotyczące uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 1-6

I.1 Wstęp

Przedstawione przez Wnioskodawcę pytania nr 1-6 dotyczą podobnych zagadnień, związanych z zasadami kwalifikowania na gruncie podatku od towarów i usług określonych kategorii rozliczeń, bądź jako opustów / obniżek ceny w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT bądź alternatywnie jako wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.

Dlatego też w niniejszej części uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy, Wnioskodawca przedstawi uwagi wspólne dla uzasadnienia jego stanowiska na pytania nr 1-6.

I.2 Zasady kalkulowania podstawy opodatkowania (art. 29a ust. 1 oraz art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT) oraz pojęcie „usługi” (art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży.

Powyższe przepisy implementują na grunt polskiej Ustawy o VAT wynikającą z przepisów Dyrektywy VAT oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) zasadę, zgodnie z którą podstawa opodatkowania (oraz kwota deklarowanego przez dostawcę podatku VAT) musi być zawsze wprost proporcjonalna do wynagrodzenia faktycznie uzyskanego przez podatnika w związku z dokonaną dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Jak w tym zakresie wskazano w wyroku TSUE o sygn. C-249/12 Corina-Hris „Należy podkreślić (\`(...)\`), że jedną z zasadniczych cech podatku VAT jest to, że podatek ten jest wprost proporcjonalny do ceny danych towarów i usług. Oznacza to, że dostawcy uczestniczą w uiszczaniu podatku VAT w tym samym stopniu w stosunku co całkowitej kwoty otrzymanej za sprzedane towary.”

Natomiast jak wskazano w pkt 27 - 28 wyroku w sprawie C-317/94 Elida Gibbs „27. Zgodnie z ustaloną linią orzecznictwa Trybunału, wynagrodzenie to stanowi „subiektywną” wartość, to znaczy wartość rzeczywiście otrzymaną w konkretnym przypadku, a nie wartość oszacowaną według kryteriów obiektywnych (\`(...)\`) Nie byłoby (\`(...)\`) zgodne z dyrektywą, gdyby podstawa opodatkowania użyta do obliczenia podatku należnego od producenta jako podatnika, przekraczała kwotę ostatecznie przez niego otrzymaną. Gdyby bowiem tak było, zasada neutralności VAT w stosunku do podatników, do których należy przecież także producent, nie byłaby spełniona.”

Na podstawie powyższych przepisów oraz orzecznictwa TSUE należy przyjąć, że podstawa opodatkowania w podatku VAT (oraz korespondujący z nią należny podatek VAT uiszczany przez podatnika w związku z dokonaniem dostawy towarów lub świadczeniem usług) musi zawsze pozostawać proporcjonalna do kwoty rzeczywiście otrzymanego przez tego podatnika VAT wynagrodzenia. Pomijając pewne wyjątkowe przypadki (dotyczące transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, o których mowa w art. 32 Ustawy o VAT), podstawa opodatkowania jest jednocześnie wartością subiektywną (nie zaś obiektywnie oszacowaną na podstawie cen rynkowych). Jeżeli więc usługodawca kalkuluje wynagrodzenie za świadczone usługi z uwzględnieniem określonych upustów, lub też w bezpośrednim związku z nabyciem przez usługobiorcę od niego usług dokonuje on obniżek / wypłat bonusów na rzecz tego nabywcy, to kwota podatku VAT - którą taki usługodawca ma obowiązek zapłacić - musi pozostawać zawsze proporcjonalna do kwoty finalnie przez niego uzyskanego wynagrodzenia w związku ze świadczeniem usług.

Przy czym, o czym mowa będzie szerzej mowa poniżej, zgodnie z poglądem prezentowanym w orzecznictwie sądowym oraz ogólnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej przez Ministra Finansów (cytowanej poniżej), aby kwoty wypłacane / przyznawane przez takiego usługodawcę na rzecz usługobiorcy mogły stanowić obniżkę ceny / opust w rozumieniu Ustawy o VAT, nie mogą one jednocześnie być wynagrodzeniem za świadczenie wzajemne wykonywane przez podmiot, któremu taka kwota jest przyznawana / wypłacana (np. za dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu Ustawy o VAT). W takim bowiem przypadku nie jest to obniżka ceny / opust, lecz wynagrodzenie za świadczenie wzajemne (wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług).

W tym zakresie, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, która nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (tj. przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel), w tym również: (i) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej, (ii) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, (iii) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak wynika z przytoczonych powyżej przepisów, pojęcie "świadczenie usług" na gruncie ustawy o VAT jest podjęciem względnie szerokim, mogącym obejmować zarówno działania podatnika, jak i jego powstrzymywanie się od dokonania czynności, czy też tolerowanie jakiejś czynności lub sytuacji, pod warunkiem, że świadczenia te nie stanowią dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Nie oznacza to jednak, iż każde zdarzenie związane z otrzymaniem wynagrodzenia należy zakwalifikować na gruncie przepisów ustawy o VAT jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT.

Jak bowiem wynika z przytoczonych powyżej przepisów, a także orzecznictwa sądów administracyjnych oraz TSUE, aby dana czynność mogła być traktowana jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi ona łącznie spełniać następujące przesłanki:

1\. Istnieje stosunek prawny pomiędzy podmiotami, w ramach którego dochodzi do wymiany wzajemnych świadczeń (np. z jednej strony - czynność, a z drugiej - płatność za czynność),

2\. Istnieje możliwa do zdefiniowania czynność,

3\. Wynagrodzenie przekazywane jest w zamian za czynność i jest ekwiwalentne do wartości tej czynności,

4\. Odpłatność pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

5\. Istnieje podmiot będący beneficjentem czynności, inny niż wykonujący czynność.

I.3 Granica pomiędzy rabatem (obniżką ceny) a świadczeniem usługi w świetle interpretacji ogólnej Ministra Finansów oraz uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 czerwca 2012 r. o sygn. I FPS 2/12.

Granica pomiędzy świadczeniem usług przez podmiot otrzymujący bonus oraz rabatem udzielanym przez podmiot, który dokonuje świadczenia na rzecz nabywcy została zarysowana w ogólnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 27 listopada 2012 r. sygn. PT3/033/10/423/AEW/12/PT-618 oraz w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjne z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. I FPS 2/12.

W interpretacji tej przyjęto, że jeżeli zobowiązanie względem nabywcy towarów lub usługi do wypłaty kwoty pieniężnej pozostaje wyłącznie w związku z dokonywaną na jego rzecz dostawą np. uzależnione jest od obrotu z tytułu dostaw dokonywanych do takiego podmiotu, wówczas zobowiązanie takie stanowi opust / obniżkę ceny w rozumieniu przepisów o VAT.

Natomiast jeżeli zobowiązanie do wypłaty określonej kwoty pieniężnej podejmowanie jest przede wszystkim w związku ze świadczeniami wzajemnymi, wówczas stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług.

W interpretacji tej wskazano:

"Warunkiem sine qua non uznania, iż premia pieniężna stanowi w istocie rabat, jest wykazanie ścisłego związku pomiędzy premią pieniężną a zrealizowanymi dostawami. W przypadku premii pieniężnych z tytułu osiągnięcia określonego poziomu obrotów (określonej wartości sprzedaży lub ilości sprzedanych towarów) taki związek jest identyfikowalny, bowiem dopiero zrealizowanie wszystkich dostaw (nie tylko jednej z nich) zapewnia osiągnięcie zakładanego poziomu obrotów uprawniającego do uzyskania premii pieniężnej.

(\`(...)\`)

Należy jednak zwrócić uwagę, że powyższe wyjaśnienia nie dotyczą sytuacji, gdyby w stanie faktycznym danej sprawy zostało ustalone, że pomiędzy dostawcą i nabywcą istniał stosunek prawny, w oparciu o który nabywca dokonując zakupów u dostawcy uzyskał premię przede wszystkim za realizację przez nabywcę określonych czynności na rzecz dostawcy, np. stosowania szczególnych, czy też określonych przez dostawcę zasad eksponowania jego towarów klientom a nie za satysfakcjonującą dostawcę wartość dokonanych zakupów lub terminowość regulowania należności z tytułu dokonanej sprzedaży. Podobnie nie można przedstawionych wyjaśnień odnosić do wypłacania premii pieniężnej nabywcom za niedokonywanie przez nich nabyć podobnych towarów u innych podatników. W takich przypadkach mielibyśmy do czynienia ze świadczeniem usługi przez nabywcę na rzecz dostawcy, wynagradzanej przez niego stosowną premią, które powinno zostać opodatkowane i udokumentowane fakturą.”

Natomiast we wskazanej powyżej uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 2/12, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał: „Wypłata kontrahentowi bonusu warunkowego (premii pieniężnej) z tytułu osiągnięcia określonej wielkości sprzedaży lub terminowości regulowania należności stanowi rabat w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z póżn. zm.), zmniejszający podstawę opodatkowania”. W uzasadnieniu tej uchwały wskazano także, że:

„W literaturze wskazuje się również, że premia stanowi rodzaj przysporzenia dla nabywcy towaru, która może wyrażać się albo dodatkowym świadczeniem (np. otrzymana fizycznie nagroda albo pewna kwota pieniędzy), albo zmniejszeniem dotychczasowego świadczenia (rabatem). Zmniejszenie dotychczasowego świadczenia może być ustalone w dowolnym czasie i w dowolny sposób np. poprzez ustalenie premii jako określonego procentu od zrealizowanego obrotu. W większości wypadków w obrocie gospodarczym premie pieniężne ustalane są jako rosnący skokowo procent od zrealizowania określonego procentu obrotu przez nabywcę (M. Pawlik, Premia pieniężna- rabat czy usługa, „Przegląd Podatkowy” 2008, nr 1, s.19-20).

(\`(...)\`)

Podobnie będzie w przypadku premii pieniężnej określonej kwotowo, chociaż w tym przypadku przypisanie stosownej kwoty rabatu, jaka powinna przypadać na poszczególne transakcje uwzględniane za dany okres może być trudniejsze niż w przypadku premii pieniężnej wyrażonej procentowo.

Niewątpliwie zatem premia pieniężna za dany okres, w ujęciu ekonomicznym, sprowadza się w istocie do zwrotu nabywcy przez sprzedawcę części uiszczonego wcześniej wynagrodzenia z tytułu dokonanych z nabywcą transakcji - w następstwie czego zmniejszeniu ulega wcześniej określona z tytułu tych transakcji ich globalna wartość, a tym samym wartość pojedynczych transakcji, pomniejszona proporcjonalnie.”

Na podstawie powyższych definicji zawartych w Ustawie o VAT, ogólnej interpretacji przepisów prawa podatkowego Ministra Finansów oraz uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. I FPS 2/12 należy przyjąć, że jeżeli przyznanie kontrahentowi prawa do otrzymania określonego świadczenia pieniężnego jest związane wyłącznie z jego działaniami związanymi z realizowaną na jego rzecz dostawą towarów lub usług (np. wielkością tj. wolumenem zamówienia, częstotliwością składania zamówień, złożenia zamówienia o określonych parametrach, zobowiązanie się do zwiększenia wolumenu zamówień), wówczas to świadczenie pieniężne należy zakwalifikować jako rabat / premia / opust cenowy.

Natomiast jeżeli przyznanie kontrahentowi prawa do otrzymania określonego świadczenia pieniężnego związane jest przede wszystkim z podejmowanymi przez niego działaniami niezwiązanymi bezpośrednio z realizowaną na jego rzecz dostawą towarów lub usług, lecz np. z działaniami marketingowymi na rzecz podmiotu dokonującego wypłaty, wówczas to świadczenie pieniężne należy zakwalifikować jako wynagrodzenie za świadczenie usług.

I.4 Znaczenie rozróżnienia pomiędzy obniżką ceny / opustem a nabyciem usług na gruncie Ustawy o VAT.

Prawidłowe zakwalifikowanie określonej płatności bądź jako opustu / obniżki ceny, bądź jako wynagrodzenia za świadczenie usług ma istotne znaczenie z punktu widzenia podatku VAT. Jeżeli dany bonus / wypłata zostaną błędnie zakwalifikowane przez strony transakcji jako wynagrodzenie za świadczenie usług, a w konsekwencji zostaną udokumentowane fakturą VAT przez podmiot otrzymujący bonus, wówczas podatek VAT wykazany na takiej fakturze nie będzie podlegał odliczeniu przez podmiot wypłacający bonus (art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT). Natomiast jeżeli dany bonus zostanie zakwalifikowany jako obniżka ceny / opust, podczas gdy powinien zostać uznany za wynagrodzenie za świadczenie usług, wówczas podmiot wypłacający bonus bezpodstawnie zaniży podstawę opodatkowania z tytułu własnego świadczenia.

Powyższe uzasadnia interes Wnioskodawcy w uzyskaniu niniejszej interpretacji indywidualnej.

II. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 (Bonus wolumenowy)

Uwzględniając uwagi wstępne opisane w pkt 1 powyżej, w opinii Wnioskodawcy rozliczenia (bonusy) opisane w zdarzeniu przyszłym jako Bonusy Wolumenowe powinny być zakwalifikowane jako opusty / obniżki cen w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT.

Wynika to z okoliczności, że wyłączną podstawą do udzielenia przez Wnioskodawcę Bonusów Wolumenowych na rzecz Usługobiorców jest (i) nabycie przez Usługobiorców określonego wolumenu Usług lub (ii) nabycie przez Usługobiorców określonego wolumenu Usług we wskazanym okresie (np. dni wolne od pracy, w godzinach nocnych itd.).

W tym zakresie, przede wszystkim:

\- udzielenie Bonusu Wolumenowego uzależnione jest w istocie od obrotu zrealizowanego przez Usługobiorców z tytułu świadczonych Usług (a w konsekwencji, nabytych od X Usług);

\- udzielenie Bonusu Wolumenowego nie jest podejmowane w związku z jakimikolwiek świadczeniami wzajemnymi pomiędzy Wnioskodawcą a Usługobiorcami i nie jest uzależnione o jakichkolwiek czynności realizowanych przez Usługobiorców na rzecz Wnioskodawcy;

\- Bonus Wolumenowy udzielany jest jednostronnie przez Wnioskodawcę po spełnieniu precyzyjnie wskazanych w umowie warunków dot. realizowanego przez Usługobiorców obrotu (w określonym okresie czasu).

\- Bonus Wolumenowy pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem Usług przez Wnioskodawcę na rzecz Usługobiorców.

Przykładowo i dla celów ilustracyjnych Wnioskodawca wskazuje, że: (i) przy założeniu, że Bonus Wolumenowy udzielany jest po nabyciu przez Usługobiorcę stu (100) Usług od Wnioskodawcy, (ii) nabycie dziewięćdziesięciu dziewięciu takich usług (99) pozostaje bez wpływu na wzajemne rozliczenia stron (nie aktywuje Bonusu Wolumenowego) - bez względu na jakiekolwiek inne czynności podejmowane w tym okresie przez kierowców/floty i dopiero (iii) nabycie setnej usługi aktywuje Bonus Wolumenowy - również bez względu na jakiekolwiek inne czynności podejmowane w tym okresie przez Usługobiorcę.

W istocie więc, do Bonusów Wolumenowych można, poprzez analogię zastosować wyjaśnienia Ministerstwa Finansów zawarte w ogólnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 7 grudnia 2012 r., nr PT3/033/10/423/AEW/12/PT- 618, dotyczącej premii pieniężnych, w której wskazano: „Przedstawiając powyższe wyjaśnienia dotyczące stosowania art. 29 ust. 4 ustawy o VAT w odniesieniu do przyznawanych premii pieniężnych, należy podnieść, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przepis ten w związku z wypłacaniem lub otrzymywaniem tzw. premii pieniężnych był interpretowany w różny sposób, co stało się przyczyną podjęcia przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 2/12, zgodnie z którą: „Wypłata kontrahentowi bonusu warunkowego (premii pieniężnej) z tytułu osiągnięcia określonej wielkości sprzedaży lub terminowości regulowania należności stanowi rabat w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), zmniejszający podstawę opodatkowania”. Przedstawione wyjaśnienia wpisują się zatem w powyższą tezę zawartą w ww. uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r. oraz rozstrzygnięcia wydawane przez Naczelny Sąd Administracyjny po tej uchwale (vide wyrok z dnia 20 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1888/11).”

Jednocześnie, w niniejszej sprawie nie istnieje bezpośredni związek lub bezpośrednia zależność pomiędzy udzielanymi Bonusami Wolumenowymi a wysokością wynagrodzenia otrzymywanego przez Usługobiorców z tytułu wykonywanych przez nich usług przewozu na rzecz kierowców, tj. taka zależność która dawałaby podstawy do przyjęcia, że Bonusy Wolumenowe stanowią dotację, subwencją lub dopłatę o zbliżonym charakterze w odniesieniu do wynagrodzenia uzyskiwanego z tytułu umowy przewozu. Wysokość Bonusów Wolumenowych uzależniona jest jedynie od ilości nabytych Usług Przewozu (lub ilości Usług Przewozu nabytych w uzgodnionym okresie) i jest niezależna od tego, jak wysokie wynagrodzenie otrzymają kierowcy (lub floty) z tytułu świadczenia usług przewozu.

W konsekwencji, opisany w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Bonus Wolumenowy stanowi opust lub zniżkę ceny w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, który będzie obniżał podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia Usług przez X na rzecz Usługobiorcy, nie zaś: (a) wynagrodzenie za świadczenie usługi przez Usługobiorcę na rzecz X (co oznacza, że w przypadku jego udokumentowania fakturą przez Usługobiorcę X nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT) lub też (b) dotację lub subwencję udzielaną Usługobiorcy.

III. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 (Bonus Flotowy)

Podobnie, uwzględniając uwagi wstępne opisane w pkt 1 powyżej, w opinii Wnioskodawcy rozliczenia (bonusy) opisane w zdarzeniu przyszłym jako Bonusy Flotowe powinny być zakwalifikowane jako opusty / obniżki cen w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT.

Są to bowiem premie / bonusy kwotowe powiązane ze świadczeniem Usług przez Wnioskodawcę na rzecz Usługobiorców, przyznawane w związku z tym, że Ci Usługobiorcy zwiększali we własnym imieniu i na własną rzecz posiadaną flotę (co przedkłada się bezpośrednio na skalę wykonywanej przez nich działalności, a to z kolei przedkłada się na ilość realizowanych zleceń i wysokość płaconej do X Prowizji) i nie stanowią one wynagrodzenia za świadczenie usług przez Usługobiorców na rzecz Wnioskodawcy.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, jedynym warunkiem udzielenia bonusu/zniżki jest rozwinięcie własnej floty, albo poprzez zatrudnienie nowych kierowców, albo poprzez otworzenie oddziału w nowym miejscu. Tego typu działanie (rozwijanie własnej floty / zatrudnienie nowych kierowców) nie może być uznane za „usługę” w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, świadczoną na rzecz Wnioskodawcy. Podejmowanie bowiem działań we własnym imieniu i na własną rzecz (rozbudowa własnej floty) nie może być traktowane jako usługa świadczona na rzecz Wnioskodawcy.

Na gruncie podobnego zagadnienia, jakim było udzielanie przez producenta towarów tzw. rabatów logistycznych jego dystrybutorom, została wydana interpretacja Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie o numerze IPPP1/443-161/14-2/MP. W interpretacji tej wskazano, że jeżeli producent udziela swoim dystrybutorom tzw. rabat logistyczny związany z przejęciem przez tych dystrybutorów, we własnym imieniu i na własną rzecz, określonych funkcji logistycznych, wówczas taki rabat logistyczny stanowi obniżkę ceny w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT (nie zaś wynagrodzenie za świadczenie usług logistycznych na rzecz tego producenta). W uzasadnieniu tej interpretacji wskazano, że omawiany rabat „ma jedynie zrekompensować Kontrahentowi koszty własne ponoszone na logistykę związaną z nabyciem Produktów, która leży w gestii Kontrahenta a tym samym zachęcić Kontrahenta do nabywania towarów. Udzielany przez Wnioskodawcę „rabat logistyczny” wykazuje bezpośredni związek z dostawami zrealizowanymi przez Wnioskodawcę. (\`(...)\`) Wypłacane wynagrodzenie należy zakwalifikować jako rabat potransakcyjny, obniżający podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT (art. 29 ust. 4 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), który Wnioskodawca winien udokumentować fakturą korygującą.”

Natomiast w interpretacji z dnia 7 listopada 2017 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o nr 0114-KDIP1-3.4012.424.2017.1.JG potwierdzono, że upust promocyjny „udzielany pod warunkiem potwierdzenia przez Dostawcę pozyskiwania przez Odbiorcę nowych sklepów, do których odsprzedawane będą produkty Wnioskodawcy” stanowi obniżkę ceny zmniejszającą podstawę opodatkowania.

Idea udzielonego przez Wnioskodawcę Bonusu Flotowego jest także zbliżona do rabatu, który producent towarów decyduje się udzielić swoim wybranym, dużym dystrybutorom, premiując w ten sposób większych dystrybutorów (którzy, będąc większymi dystrybutorami, generują większy obrót). Z uwagi na to, że kontrahent zwiększa skalę działalności, otrzymuje on bonus, który - w dłuższej perspektywie - „zwraca się” udzielającemu taki bonus (a więc Wnioskodawcy), gdyż następnie taki „większy” podmiot, zachęcany rabatami kontynuuje współpracę i generuje zyski podmiotowi udzielającemu bonusu/zniżki.

Jednocześnie, przyznanie Bonusów Flotowych nie jest uzależnione od wykonania żadnych czynności marketingowych lub promocyjnych na rzecz Wnioskodawcy.

Omawiane Bonusy nie mają także na celu subsydiowanie Usługobiorców (nie pozostają one w bezpośrednim związku z konkretnymi przejazdami wykonywanymi przez Usługobiorców).

W konsekwencji, w przypadku, w którym Wnioskodawca udziela omawianą kategorię Bonusu Flotowego Usługobiorcom, należy uznać, że stanowią one opust lub zniżkę ceny w rozumieniu 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, który będzie obniżał podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia Usług przez X na rzecz Usługobiorcy.

IV. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 - Bonus Zdarzeniowy oraz Bonus Rezygnacyjny

Uwzględniając uwagi wstępne opisane w pkt 1 powyżej, w opinii Wnioskodawcy, Bonusy Zdarzeniowe i Bonusy Rezygnacyjne nie mogą być uznane za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług przez Usługobiorców na rzecz Wnioskodawcy. Nie dochodzi tutaj bowiem do żadnego świadczenia wykonywanego przez Usługobiorców na rzecz Wnioskodawcy, czy też żadnej korzyści po stronie Wnioskodawcy w związku z przyznawanymi bonusami. Nie jest więc spełniony zasadniczy warunek wynikający z cytowanej powyżej ogólnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, aby płatność (czy też, szerzej, zobowiązanie o charakterze pieniężnym) dokonywana była przede wszystkim w zamian za jednoznaczne i możliwe do zdefiniowania świadczenie wzajemne.

Jednocześnie, omawiane kategorie rabatów nie stanowią dopłaty (dotacji, subwencji) do wykonywanych usług przewozu przez Usługobiorców. W przypadku Rabatu Rezygnacyjnego wynika to z prostej okoliczności, że taka usługa w ogóle nie jest wykonywana przez kierowcę (gdyż pasażer rezygnuje z kursu), a skoro w ogóle nie dochodzi do realizacji świadczenia pomiędzy kierowcą / flotą a pasażerem, to nie można mówić o dotacji lub dopłacie do takiego świadczenia. Należy w tym zakresie wskazać, że w wyroku w sprawie C-277/05 Societe thermale d’Eugenie-les-Bains, uznano, że świadczenie należne hotelowi za odwołanie rezerwacji przez jego klienta nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług na rzecz tego klienta. Tym bardziej więc - zobowiązanie pieniężne podmiotu trzeciego w przypadku odwołania rezerwacji przez bezpośredniego klienta nie może być uznawane za dotację, subwencję lub dopłatę o podobnym charakterze do świadczenia, które nigdy nie wystąpiło. Analogicznie, w przypadku Rabatu Zdarzeniowego, warunek jego wypłaty, ani także jego wysokość nie jest w żaden sposób powiązana z wysokością wynagrodzenia otrzymywanego przez kierowcę (lub flotę) z tytułu świadczenia usługi przewozu pasażerskiego. Brak jest w tym przypadku bezpośredniej relacji pomiędzy ceną za usługę przewozu (ustaloną przed rozpoczęciem kursu) a zobowiązaniem pieniężnym Wnioskodawcy należnym w przypadku opisanym we wniosku.

Charakter Bonusu Zdarzeniowego oraz Bonusu Rezygnacyjnego jako opustu w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT pośrednio potwierdza także orzecznictwo TSUE dotyczące ogólnych zasad określania podstawy opodatkowania z tytułu świadczenia usług. Zgodnie z tym orzecznictwem „podstawa opodatkowania służąca za podstawę naliczenia podatku pobieranego przez organy skarbowe nie może przekroczyć wynagrodzenia rzeczywiście zapłaconego przez konsumenta ostatecznego, stanowiącego podstawę do obliczenia obciążenia podatkiem VAT, które konsument ten ostatecznie ponosi.”(sprawa C-317/94 Elida Gibs).

Z orzecznictwa tego wynika, że podstawa opodatkowania musi być zawsze proporcjonalna do ceny za dane świadczenie otrzymane przez podatnika. W niniejszej sprawie, zobowiązując się do wypłaty Bonusu Zdarzeniowego i Bonusu Rezygnacyjnego, wynagrodzenie, które Wnioskodawca uzyska z tytułu Usług na rzecz Usługobiorców będzie niższe o wypłacone kwoty. Brak jest w takim przypadku podstaw, aby Wnioskodawca naliczał podatek VAT na wartościach, które nie zostaną przez niego nigdy otrzymane.

W konsekwencji, należy przyjąć, że opisane w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Bonusy Zdarzeniowe i Bonusy Rezygnacyjne stanowią opust lub zniżkę ceny w rozumieniu 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, które będą obniżały podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia Usług przez X na rzecz Usługobiorcy, nie zaś: (a) wynagrodzenie za świadczenie usługi przez Usługobiorcę na rzecz X (co oznacza, że w przypadku jego udokumentowania fakturą przez Usługobiorcę X nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT) lub też (b) dotację lub subwencję udzielaną Usługobiorcy.

V. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 (Dodatkowy Bonus Wolumenowy dla wybranych Usługobiorców)

Do uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 (dotyczącego Dodatkowego Bonusu Wolumenowego dla wybranych Usługobiorców) będą miały zasadniczo analogiczne zastosowanie wszystkie uwagi i argumenty przedstawione w zakresie uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, z jedną dodatkową uwagą.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Dodatkowy Bonus Wolumenowy dla wybranych Usługobiorców, w odróżnieniu od Bonusu Wolumenowego może być przyznany jedynie określonej grupie Usługobiorców, a mianowicie tej grupie, która dobrowolnie okleiła swoje samochody logiem X.

Przy czym, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, omawiany bonus/zniżka nie jest wypłacana za sam fakt naklejenia logo X na samochodzie. Jeżeli Usługobiorca naklei takie logo, jednak nie przystąpi do omawianego programu bonusowego, to nie otrzyma za oklejenie samochodu żadnego wynagrodzenia. Naklejenie logo X na samochodzie jest jedynie warunkiem przystąpienia do dodatkowego programu związanego z wypłatą bonusów wolumenowych. Jeżeli taki Usługobiorca (oklejony naklejką X) nabędzie od X określoną ilość Usług, otrzyma on dodatkowy bonus/zniżkę. Jeżeli jednak nie nabędzie takiej określonej liczby Usług pośrednictwa, to bez względu na oklejenie samochodu (lub nie) nie ma prawa żądania od Spółki żadnej kwoty pieniężnej.

Powyższe oznacza, że Dodatkowy Bonus Wolumenowy dla wybranych Usługobiorców nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług (nie będzie on należny w przypadku samego oklejenia samochodów, jednak bez nabywania Usługi od Wnioskodawcy). Omawiana kategoria bonusu nie jest więc wynagrodzeniem za wykonywanie czynności marketingowych. Oklejenie samochodu przez Usługobiorcę jest jedynie swego rodzaju „warunkiem wstępnym” do przystąpienia do programu rabatowego / bonusowego. Sam Bonus jest więc wypłacany w kontekście oraz w związku z nabyciem określonego wolumenu Usług.

Powyższej kwalifikacji nie zmienia okoliczność, że bonus udzielany jest / wypłacany pod dodatkowym warunkiem (innym niż sama okoliczność wygenerowania uzgodnionej wartości obrotu). W wydawanych interpretacjach organy podatkowe potwierdzają, że opusty / obniżki cen mogą być w niektórych przypadkach udzielane pod pewnymi dodatkowymi warunkami, o ile obniżki nie są udzielane przede wszystkim w związku ze świadczeniem wzajemnym, które może stanowić usługę w rozumieniu Ustawy o VAT. Dla przykładu, w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2017 r. o numerze 0114-KDIP1-3.4012.424.2017.1.JG wskazano, że rabaty udzielane po pewnymi dodatkowymi warunkami (np. rabat logistyczny udzielany pod warunkiem: (i) złożenia zamówienia i odbioru dostawy przez odbiorcę w ilości określonej dla dostawy całopojazdowej, lub (ii) realizacji dostaw do magazynu centralnego odbiorcy, lub (iii) odbioru opakowań zwrotnych zgodnie z minimum logistycznym; rabat udzielany pod warunkiem potwierdzenia przez dostawcę wykonania przez odbiorcę planu zakupowego produktów w puszkach lub/i planu zakupowego produktów w butelkach określonych w planie miesięcznym dla danego okresu rozliczeniowego; rabat asortymentowy udzielany pod warunkiem utrzymywania w każdym miesiącu, w magazynach średniego zapasu każdego produktu z cennika produktów podstawowych, ustalonego przez Spółkę przez ustalony okres) stanowią obniżki ceny na potrzeby podatku VAT (nie zaś wynagrodzenie za świadczenie usług).

W konsekwencji, opisany w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Dodatkowy Bonus Wolumenowy dla wybranych Usługobiorców stanowi opust lub obniżkę ceny w rozumieniu 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, który będzie obniżał podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia Usług przez X na rzecz Usługobiorcy, nie zaś: (a) wynagrodzenie za świadczenie usługi przez Usługobiorcę na rzecz X (co oznacza, że w przypadku jego udokumentowania fakturą przez Usługobiorcę X nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT) lub też (b) dotację lub subwencję udzielaną Usługobiorcy

VI. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5-6 (Bonus za udzielenie rabatu pasażerowi oraz Akcje promocyjne)

Przepisy Ustawy o VAT, jak również cytowana we wcześniejszej części interpretacja ogólna przepisów prawa podatkowego wydana przez Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 2012 r. nr PT3/033/10/423/AEW/12/PT-618 oraz uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. I FPS 2/12 nie odnoszą się wprost do kwestii, w jaki sposób kwalifikować na potrzeby podatku VAT udzielenie nabywcy towarów lub usług - w związku z nabywaniem przez niego towarów / usług - świadczenia pieniężnego (bonusu) pod warunkiem, że kontrahent również udzieli rabat / opust cenowy swojemu odbiorcy.

W tym zakresie jednak, w opisanych poniżej interpretacjach przepisów prawa podatkowego dotyczących tego zagadnienia wykształciła się praktyka, zgodnie z którą:

\- w sytuacji, w której świadczenie pieniężne / bonus jest należne kontrahentowi wyłącznie w związku z udzieleniem przez niego rabatu na rzecz jego odbiorcy, to taki bonus należy zakwalifikować jako opust cenowy / obniżkę ceny obniżający podstawę opodatkowania. Przykładowo, jeśli producent towarów udziela bonus dystrybutorowi pod warunkiem, że dystrybutor ten będzie udzielał rabatów / obniżek cen sprzedając towary np. do sklepów, wówczas taki bonus należy traktować jako opust cenowy;

\- w sytuacji natomiast, w której świadczenie pieniężne / bonus jest należne kontrahentowi w związku z udzieleniem przez niego rabatu na rzecz jego odbiorcy oraz jednocześnie podejmowanie działań marketingowych, to taki bonus należy zakwalifikować jako wynagrodzenie za świadczenie usług.

Punktem wyjścia dla takiej praktyki był wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 17 listopada 1993 r. w sprawie C-73/92 Komisja Wspólnot Europejskich v. Królestwo Hiszpanii. TSUE stwierdził w tym wyroku, że wystarczy, „by działalność promocyjna (taka jak sprzedaż towarów po obniżonych cenach lub nieodpłatnie bądź organizacja koktajlu lub bankietu) obejmowała przekazywanie treści mających na celu informowanie ogółu o istnieniu i cechach produktu lub usługi będącej przedmiotem tej działalności w celu zwiększenia sprzedaży tego produktu lub usługi, aby działalność ta została scharakteryzowana jako usługa reklamowa”. Podobny pogląd wyraził TSUE w orzeczeniu z dnia 17 listopada 1993 r. w prawie C-68/92 KE przeciwko Republice Francji wskazując, że przez "działalność reklamową należy rozumieć dowolną działalność, która nie jest możliwa do wyodrębnienia z kampanii reklamowej i która będąc częścią tej kampanii przyczynia się do przekazywania treści reklamowych"

Uwzględniając konkluzje powyższego wyroku Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał w przeszłości dwie interpretacje (z dnia 21 czerwca 2017 r., o sygnaturach 0114-KDIP4.4012.108.2017.1.KR oraz 0114-KDIP4.4012.254.2017.1.KR) dla podmiotu będącego producentem żywności. W pierwszej z tych interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że jeżeli producent ten dokonuje wypłat kwot na rzecz bezpośrednich lub pośrednich nabywców wyłącznie pod warunkiem dokonania obniżek ceny sprzedawanych przez nie produktów, wówczas wypłata taka stanowi (bezpośredni lub pośredni) rabat w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT. Natomiast w drugiej z tych interpretacji, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że jeżeli producent ten dokonuje wypłat kwot na rzecz bezpośrednich lub pośrednich nabywców nie tylko pod warunkiem dokonania obniżek ceny sprzedawanych przez nie produktów, ale także za połączone z tym określone działania mające na celu informowanie o istniejącej promocji bądź o cechach produktu (albo mających na celu uatrakcyjnienie oferty sprzedawanych produktów), wówczas wypłaty takie należy zakwalifikować jako wynagrodzenie za świadczenie usług.

Podobne stanowisko było prezentowane przez organy podatkowe również we wcześniejszych interpretacjach.

I tak:

a. W odniesieniu do bonusów / wypłat należnych w zamian jedynie za rabat udzielany przez kontrahenta na rzecz jego klientów, wskazywano, że bonusy takie stanowią obniżki ceny / opusty w rozumieniu Ustawy o VAT. Jako przykłady takiego podejścia można wskazać:

\- Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 października 2012 r. o sygn. IPPP2/443- 874/12-2/AK.

Interpretacja ta dotyczyła dystrybutora samochodów osobowych, który dokonywał sprzedaży samochodów na rzecz dealerów, którzy z kolei odsprzedawali samochody do tzw. klientów flotowych (a więc dużych podmiotów posiadających rozbudowane floty samochodów). Dystrybutor ten udzielał dealerom rabatów pod warunkiem, że: (a) dokonają oni odsprzedaży samochodów na rzecz klienta flotowego oraz (b) udzielą oni klientowi flotowemu rabatu od ceny sprzedawanych samochodów, odpowiadającego co najmniej wysokości rabatu przyznanego przez dystrybutora.

W tym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że tego typu płatności powinny być zakwalifikowane jako rabaty w rozumieniu (ówczesnego) art. 29 Ustawy o VAT (nie zaś jako wynagrodzenie za usługę).

\- Interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 stycznia 2012 r. ILPP2/443- 1475/11-3/Akr

Interpretacja ta dotyczyła producenta piwa, który sprzedawał towary do dystrybutorów, którzy z kolei odsprzedawali je do punktów sprzedaży detalicznej lub do lokali gastronomicznych. Aby obniżyć cenę, po której sprzedawcy detaliczni nabywają towary, producent ten udzielał dystrybutorom rabatów w celu sfinansowania rabatów udzielanych przez dystrybutorów w ramach dokonywanych przez nich sprzedaży do sklepów detalicznych (udzielany więc był rabat w celu sfinansowania dalszego rabatu). W interpretacji tej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził, że rozliczenia producenta z dystrybutorami należy rozpatrywać w kontekście rabatu (nie zaś w kontekście świadczenia usługi przez dystrybutora).

X W odniesieniu do bonusów / wypłat należnych nie tylko za rabat udzielany przez kontrahenta na rzecz jego klientów, ale także za czynności marketingowe wskazywano, że bonusy takie stanowią obniżki ceny / opusty w rozumieniu Ustawy o VAT. Jako przykłady takiego podejścia można wskazać:

\- Interpretacja z dnia 10 lutego 2010 r. o sygn. IPPP1-443-101/10-2/IGo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. W interpretacji tej Dyrektor wskazał, że wynagrodzenie wypłacane przez producenta na rzecz hurtowni w zamian za podejmowanie następujących działań: (a) organizowanie akcji promocyjnych, (b) informowanie aptek o trwających promocjach na uzgodnione produkty, (c) przekazywanie informacji o producencie, o właściwościach oraz zaletach produktów objętych promocją oraz (d) dokonywanie sprzedaży produktów na rzecz aptek po obniżonych cenach - stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług dla celów VAT.

\- Interpretacja z dnia 17 lutego 2016 r. o sygn. IPPP3/4512-960/15-2/k.p. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. W interpretacji tej Dyrektor potwierdził, że działania podmiotu na rzecz agencji marketingowej (nabywającej w tym przypadku świadczenie) polegające z jednej strony na przyznaniu uprawnionym klientom 30% obniżki na sprzedawane produkty oraz z drugiej strony na podejmowaniu innych działań, np. opracowaniem szczególnej oferty dla klientów, promowanie marki, współpracy z podmiotem prowadzącym sklep internetowy) stanowi świadczenie usług marketingowych.

\- Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 maja 2009 r., o sygn. IPPP1-443-274/09-2/PR w Warszawie. W interpretacji tej Dyrektor potwierdził, że w sytuacji, gdy w ramach akcji marketingowych hurtownie przekazują do aptek informacje o możliwości zakupu produktów w danym okresie po obniżonej cenie, a następnie hurtownie sprzedają na rzecz aptek produkty po obniżonej cenie, uprzednio uzgodnionej z podatnikiem, to tego typu działania stanowią świadczenie usług w rozumieniu Ustawy o VAT.

Uwzględniając powyższą praktykę organów podatkowych, w opinii Wnioskodawcy, w sytuacji, w której udziela on Usługobiorcom bonusu jedynie pod warunkiem udzielenia przez tych Usługobiorców rabatu kwotowego pasażerom, to wówczas bonus taki powinien być traktowany jako opust / obniżka ceny w rozumieniu 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT, który będzie obniżał podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia Usług przez X na rzecz Usługobiorcy, nie zaś: (a) wynagrodzenie za świadczenie usługi przez Usługobiorcę na rzecz X (co oznacza, że w przypadku jego udokumentowania fakturą przez Usługobiorcę X nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT) lub też (b) dotację lub subwencję udzielaną Usługobiorcy.

Natomiast kwoty wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz Usługobiorców w ramach Akcji Promocyjnych stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy, a w konsekwencji - przy założeniu, że zostaną one udokumentowane fakturą VAT przez Usługobiorców niekorzystających ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 Ustawy o VAT - Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, w szczególności do faktur takich nie będzie miał zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT.

VII. Uzasadnienie stanowiska na pytanie nr 7

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, z uwagi na okoliczność, że zasadnicza Podstawa Prowizji kalkulowana jest jako procent od wartości przejazdów zrealizowanych przez Usługobiorców, natomiast opisane powyżej bonusy/zniżki są z reguły wartościami kwotowymi, może zdarzyć się tak, że łączna suma bonusów/zniżek (które zostaną w niniejszej interpretacji uznane za opusty / obniżki ceny w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT) należnych Usługobiorcy będzie w danym okresie wyższa niż Podstawa Prowizji. Sytuacja taka w praktyce może wystąpić najczęściej w przypadku nowych Usługobiorców, albo Usługobiorców, którzy w danym tygodniu / miesiącu wykonali wiele przejazdów na mniejsze (wartościowo) kwoty, ale jednocześnie spełnili warunki do otrzymania bonusu/zniżki kwotowego.

W takim przypadku:

\- W tygodniu / miesiącu, w którym wartość bonusów/zniżek przekroczy Podstawę Prowizji (a więc procent od przejazdów), Prowizja (wynagrodzenie za świadczenie Usług) nie będzie należna X;

\- Niewykorzystana nadwyżka bonusu/zniżki zostanie przeniesiona do następnego okresu rozliczeniowego i pomniejszy Podstawę Prowizji w kolejnym okresie rozliczeniowym.

W tym zakresie, przepisy Ustawy o VAT (cytowany wcześniej art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT) przewidują jedynie, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży. Przepisy nie wykluczają więc, ani nie zabraniają, aby - w sytuacji, w której wysokość rabatu przyznanego w danym (przyjętym pomiędzy stronami) okresie rozliczeniowym okaże się (z uwagi na przyjętą metodologię kalkulacji rabatu) wyższa niż potencjalne wynagrodzenie w tym okresie rozliczeniowym, aby (a) rabat ten obniżył wynagrodzenie za świadczenie usług w danym okresie „do zera” i jednocześnie aby (b) niewykorzystana nadwyżka pomniejszyła wynagrodzenie w kolejnym przyjętym pomiędzy stronami okresie rozliczeniowym. Jest to kwestia cywilnoprawna / biznesowa, nie zaś kwestia podatkowa.

W zakresie obydwu wartości kwotowych (tj. zarówno rabat udzielony w odniesieniu od usług świadczonych w danym okresie rozliczeniowym, jak również rabat udzielony w odniesieniu do przyszłych usług, który ma pomniejszyć wynagrodzenie z tytułu tych przyszłych usług), będzie to opust lub obniżka ceny „uwzględniona w momencie sprzedaży”.

Ponieważ Ustawa o VAT nie przewiduje żadnych szczególnych regulacji w tym zakresie, należy przyjąć, że kwestia objęta pytaniem nr 7 jest w istocie pozostawiona gestii stron i w sytuacji, w której kwota rabatu w przyjętym pomiędzy stronami okresie rozliczeniowym „X” jest wyższa niż potencjale wynagrodzenie należne, aby niewykorzystana nadwyżka efektywnie pomniejszyła wynagrodzenie należne (a tym samym podstawę opodatkowania dla celów VAT) w okresie rozliczeniowym „X+1”.

Tym samym należy uznać, że w przypadku, w którym w danym okresie rozliczeniowym łączna kwota udzielonych bonusów/obniżek przez X jest wyższa niż Podstawa Prowizji, wówczas nadwyżka może pomniejszyć dla celów podatku VAT Podstawę Prowizji za kolejny przyjęty między stronami okres rozliczeniowy.

VIII. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 8

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt Ustawy o VAT: „Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również: 1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych; 2)nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. ”

Zgodnie z powyższym przepisem, warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia usług za podlegające opodatkowaniu VAT jest to, że usługi są świadczone przez podatnika nieodpłatnie na cele inne niż związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Dla przykładu, świadczeniem takim może być w niektórych sytuacjach udostępnianie przez podatnika jego infrastruktury na cele prywatne jego pracownikom. Natomiast wszelkie nieodpłatne świadczenia usług, które wpisują się w działania promocyjne podatnika, które są związane z prowadzoną przez niego działalnością oraz - w szerszym aspekcie - mają na celu rozwój ten działalności - nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Najlepszym przykładem takiego nieodpłatnego świadczenia usług na cele związane z działalnością gospodarczą są np. zawierane przez właścicieli budynków oraz najemców w umowach najmu postanowienia, zgodnie z którym w ramach umowy najmu, wynajmujący udziela najemcy przez pierwsze 3 miesiące tzw. „wakacje bezczynszowe”, aby zachęcić go do zawarcia umowy najmu. W takim przypadku, pomimo, że przez pierwsze 3 miesiące wynajmujący nie uzyskuje wynagrodzenia, to jednak to nieodpłatne świadczenie usług jest związane z prowadzoną przez niego działalnością (jest ono wykonywane w celu promocyjnym, mającym na celu zachęcenie najemcy do zawarcia umowy najmu, co w kolejnym miesiącach przedłoży się na zyski z najmu) i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT. Tak też wskazuje się w interpretacjach indywidualnych (np. Interpretacja z dnia 2 października 2012 r., IPPP3/443-673/12-2/LK, Interpretacja indywidualna z dnia 11 października 2013 r. IPPP1/443-889/13-2/AW) oraz w piśmiennictwie podatkowym (np. J. Jankowski, Opodatkowanie zachęt finansowych dla najemców nieruchomości, NIERUCHOMOŚCI 2014, Nr 7).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, założeniem X, tak samo jak każdego innego podmiotu gospodarczego jest to, że będzie on osiągał przychody (zyski) z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Dlatego też w opisywanym modelu działalności ogólnym założeniem jest, że każdy Usługobiorca nabywający Usługi od X będzie zasadniczo uiszczał - co tydzień / co miesiąc - na rzecz X Prowizję (skalkulowaną jako różnica pomiędzy Podstawą Prowizji oraz sumą bonusów/zniżek, które na podstawie niniejszego wniosku zostaną uznane za opusty w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT).

Niemniej, z uwagi na okoliczność, że zasadnicza Podstawa Prowizji kalkulowana jest jako procent od wartości przejazdów zrealizowanych przez Usługobiorców, natomiast opisane powyżej bonusy/zniżki są z reguły wartościami kwotowymi, może zdarzyć się tak, że łączna suma bonusów/zniżek (które zostaną w niniejszej interpretacji uznane za opusty w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT) należnych Usługobiorcy będzie w danym okresie wyższa niż Podstawy Prowizji. Sytuacja taka w praktyce może wystąpić najczęściej w przypadku nowych Usługobiorców, albo Usługobiorców, którzy w danym tygodniu / miesiącu wykonali wiele przejazdów na mniejsze (wartościowo) kwoty, ale jednocześnie spełnili warunki do otrzymania bonusu/zniżki kwotowego.

W takim przypadku:

\- W tygodniu / miesiącu, w którym wartość bonusów/zniżek przekroczy Podstawę Prowizji (a więc procent od przejazdów), Prowizja (wynagrodzenie za świadczenie Usług) nie będzie należna X;

\- Niewykorzystana nadwyżka bonusu/zniżki zostanie przeniesiona do następnego okresu rozliczeniowego i pomniejszy Podstawę Prowizji w kolejnym okresie rozliczeniowym.

W opinii Wnioskodawcy, w przypadku, gdy na skutek udzielania bonusów (które na podstawie niniejszej interpretacji zostaną uznane za obniżki ceny / opusty) w danym okresie rozliczeniowym wystąpi sytuacja, w której wysokość bonusów jest większa niż Podstawa Prowizji (a zatem Prowizja nie będzie należna za dany okres rozliczeniowy), nie dojdzie do nieodpłatnego świadczenia usług na cele inne niż związane z działalnością gospodarczą, a tym samym nie będzie miał zastosowanie art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT. Celem omawianego udzielania bonusów jest zachęcenie Usługobiorców do korzystania z Usług X. Bonusy te są udzielane w związku z prowadzoną przez X działalnością gospodarczą i sytuacje (które z założenia mają być przejściowe, gdyż założeniem X jest zarabianie na świadczeniu Usług na rzecz Usługobiorców) w których w pewnych okresach rozliczeniowych dochodziłoby do świadczenia Usług, jednak bez faktycznego pobrania Prowizji nie stanowią „świadczenia usług na cele inne niż związane z działalnością gospodarczą”.

IX. Uzasadnienie stanowiska na pytanie nr 9

W opinii Wnioskodawcy w przypadku, w którym w danym okresie rozliczeniowym łączna kwota udzielonych bonusów/zniżek (uznanych w niniejszej interpretacji za obniżki ceny / opusty w rozumieniu art. 29a ust. 7 pkt 2 Ustawy o VAT) przez X jest wyższa niż Podstawa Prowizji, jednak Wnioskodawca podejmuje decyzję o wypłacie takiej nadwyżki bonusu/zniżek (jako zaliczkę na poczet opustu z tytułu Prowizji, który uwzględniony w kolejnym okresie rozliczeniowym), rozliczenie takie powinno być - w miesiącu dokonania wypłaty nadwyżki - udokumentowane jedynie notą księgową (lub innym dokumentem księgowym), nie zaś fakturą VAT tj. rozliczenie nie powinno być udokumentowane ani fakturą VAT korygującą wystawioną przez X ani też fakturą VAT wystawioną na rzecz X przez Usługobiorcę. Dopiero faktyczne obniżenie przyszłej Prowizji o tą zaliczkę powinno być uwzględnione na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę.

W takim bowiem wypadku:

• Po pierwsze, sama wypłata takiej „zaliczki” na poczet przyszłego rabatu / opustu z tytułu Prowizji (która efektywnie następnie pomniejszy Podstawę Prowizji w kolejnym okresie rozliczeniowym przyjętym pomiędzy stronami) nie może być udokumentowana fakturą VAT korygującą wystawioną przez Wnioskodawcę, gdyż w takim przypadku nie istnieje żadna faktura „pierwotna” w odniesieniu do której można byłoby wystawić fakturę korygującą. Na gruncie polskich przepisów nie da się również wystawić faktury ujemnej, ani też faktury korygującej do faktur, które nie zostały jeszcze wystawione;

• Po drugie, wypłata takiej zaliczki na poczet przyszłego rabatu nie powinna być dokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Usługobiorcę na rzecz Wnioskodawcy, gdyż w takim przypadku wypłata zaliczki na przyszły rabat nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług przez Usługobiorcę na rzecz Wnioskodawcy. Udokumentowanie zaliczki na poczet przyszłego rabatu fakturą VAT przez Usługobiorcę nie dawałaby więc Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku VAT z takiej faktury, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT;

• Wypłata zaliczki na poczet przyszłego rabatu może być natomiast udokumentowana dowolnym innym dokumentem księgowym np. notą księgową;

• Dopiero późniejsze udzielenie rabatu (który zostanie rozliczony z przyznaną wcześniej zaliczką na rabat) zostanie uwzględnione na fakturze VAT wystawionej przez Wnioskodawcę na rzecz Usługobiorcy.

Stanowisko takie zostało w pełni potwierdzone w interpretacji z dnia 26 listopada 2019 r., 0114-KDIP1-1.4012.524.2019.1.MMA, w której - w kontekście zasad dokumentowania zaliczek na poczet przyszłych rabatów, wskazano:

„W świetle powyższego, ze względu na to, że sprzedaż objęta Rabatem w momencie wypłaty Inwestycji Rynkowej jeszcze nie nastąpi, a także przede wszystkim w związku z brakiem faktur pierwotnych w chwili podpisania Porozumienia ani przekazania Dealerowi kwoty Zaliczki na rabat, które mogłyby zostać powiązane z fakturą korygującą, wypłata zaliczki na rabat nie powinna być w momencie przekazania środków pieniężnych udokumentowana fakturą korygującą, o której mowa w art. 106j ust. 1 ustawy o VAT. Faktura korygująca powinna zostać wystawiona na późniejszym etapie, w odniesieniu do zrealizowanej już pomiędzy A. a Dealerem sprzedaży uprawniającej do otrzymania przez Dealera Inwestycji Rynkowej.

Wskazać należy, że przepisy ustawy o VAT, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie wskazują jednoznacznie dokumentu, na podstawie którego Wnioskodawca powinien udokumentować przyznaną na rzecz Dealera Zaliczkę na rabat - jednak w świetle powyższych wskazań dokumentem tym nie powinna być faktura korygująca. Faktura korygująca będzie służyła bowiem rozliczeniu Zaliczki dopiero po przekształceniu w Rabat. Oznacza to w praktyce, że z uwagi na brak uregulowania przez ustawodawcę precyzyjnych wymogów co do innych niż faktura korygująca dokumentów, dla udokumentowania wypłaty Zaliczki na rabat dozwolona jest dowolna forma dokumentacyjna (każda inna niż faktura korygująca), np. nota księgowa.

Ponieważ treść noty księgowej również nie jest regulowana przepisami ustawy o VAT, Wnioskodawca ma dowolność w określeniu jakie elementy będą znajdować się na wystawianych przez niego dokumentach potwierdzających przyznaną Zaliczkę na rabat.”

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo nadmieniam, że jednolity tekst ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ogłoszony jest w Dzienniku Ustaw z 2022 r. poz. 931 ze zm.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwo i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).