Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.649.2023.4.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-04
Teza: Skutki podatkowe połączenia spółek.
Słowa kluczowe: połączenie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Szczególne zasady ustalania dochodu.-Zasady ustalania dochodu do opodatkowania.-Dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 7a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 8da

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

3 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 28 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 sierpnia 2023 r. (data wpływu 30 sierpnia 2023 r.).

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania

*   A spółka jawna (…)

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

*   B.O. (\`(...)\`)
*   A.A. (\`(...)\`)
*   A.G. (\`(...)\`)
*   M.T. (\`(...)\`)
*   S.T. (\`(...)\`)

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

A spółka jawna (dalej A.) jest spółką osobową, która jest czynnym podatnikiem VAT oraz rezydentem podatkowym polskim i nie posiada poza Polską innych miejsc wykonywania działalności gospodarczej. Wspólnicy A. podjęli uchwałę o przekształceniu A. spółki jawnej w spółkę B z ograniczoną odpowiedzialnością.

Udziałowcami B sp. z o.o. (dalej B sp. z o.o.) będą:

· A..A. - 60%.

· M.T. - 20%.

· S.T. - 20%.

B sp. z o.o. będzie spółką powiązaną osobowo poprzez osobę A.A. z następującymi spółkami:

· C. sp. z o.o. (udziałowcy: A..A. 50% oraz A.G. 50%);

· D. sp. z o.o. (udziałowcy: A.A. 50% oraz B.O. 50%).

A.A., M.T., S.T., A.G. oraz B.O. i w dalszej części łącznie zwani będą Udziałowcy.

A., C sp. z o.o. i D sp. z o.o. współpracują razem ze sobą i występują pomiędzy tymi podmiotami transakcje gospodarcze.

Wszystkie spółki posiadają swoje siedziby i miejsca efektywnego zarządu na terytorium Polski oraz podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowy od osób prawnych na terytorium Polski od całości swoich dochodów. Udziały C sp. z o.o. oraz D sp. z o.o. nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Po przekształceniu A. w B sp. z o.o. udziałowcy wszystkich tych spółek zamierzają dokonać połączenia B sp. z o.o., C sp. z o.o. oraz D sp. o.o.

Spółki zostaną połączone w trybie art. 491 i następne ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych. Połączenie nastąpi przez przeniesienie całego majątku spółek przejmowanych na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółek przejmowanych (łączenie się przez przejęcie), przy czym B sp. z o.o. będzie spółką przejmującą, zaś C sp. z o.o. oraz D sp. z o. o. będą spółkami przejmowanymi.

W wyniku połączenia spółek na B sp. z o.o. przejdzie cały majątek łączących się spółek, w zamian za udziały, które B sp. z o.o. wyemituje na rzecz dotychczasowych udziałowców C sp. z o.o. oraz D sp. z o.o.

Kapitał zakładowy B sp. z o.o. wynosić będzie 5.000.000 zł i dzielił się będzie na 10.000 udziałów o wartości nominalnej 500 zł każdy. Wartość rynkowa B sp. z o.o. wynosić 5.000.000 zł .

Wartość rynkowa C sp. z o.o. wynosi 3.750.000 zł przy czym kapitał zakładowy wynosi 10.000 zł. Wartość rynkowa D sp. z o.o. wynosi 3.750.000 zł przy czym kapitał zakładowy wynosi 100.000 zł.

Wartości rynkowe podane są jako przyjęte do analizy na dzień poprzedzający dzień łączenia się spółek. Wartości rynkowe składników majątkowych C sp. z o.o. oraz D sp. z o.o. będą przewyższać wartości księgowe oraz przyjęte dla celów podatkowych, tj. stanowiących podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

W związku z połączeniem B sp. z o.o. wyda na rzecz udziałowców C sp. z o.o. 7.500 udziałów o wartości nominalnej 500 zł i wartości emisyjnej 500 zł oraz na rzecz udziałowców D sp. z o.o. 7.500 udziałów o wartości nominalnej 500 zł i wartości emisyjnej 500 zł. Łącznie zostanie wydanych 15.000 udziałów o wartości nominalnej 7.500.000 zł oraz wartości emisyjnej 7.500.000 zł.

Połączenie będzie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w szczególności w celu ograniczenia kosztów funkcjonowania grupy kapitałowej, uproszczenia struktury grupy kapitałowej przez konsolidację spółek zależnych i skoncentrowanie określonej działalności gospodarczej w jednym podmiocie. Głównym lub jednym z głównych celów połączenia nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Przyjęta dla celów podatkowych przez udziałowców D sp. z o.o. i C sp. z o.o. wartość udziałów przydzielonych przez B sp. z o.o. nie będzie wyższa niż wartość podatkowa udziałów w D sp. z o.o. i C sp. z o.o. jaka byłaby przyjęta przez tych udziałowców dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia.

B sp. z o.o. dla celów podatkowych przejmie wartość składników majątkowych wynikających z ksiąg spółek przejmowanych oraz przypisze wyłącznie do działalności prowadzonej na terenie Polski. Przejęty majątek zostanie ujęty w ewidencji B sp. z o.o. na zasadach odpowiednich do reguł sukcesji wynikających m in. z przepisów art. 16g ust. 9 ustawy o CIT. Przepis ten nakazuje, iż w razie połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu połączonego. Zasada ta jest dodatkowo rozwinięta poprzez art. 16h ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym podmioty powstałe w wyniku połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły inny podmiot wskutek połączenia, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przed podmiot połączony.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.**

Spółka Przejmująca (B Sp. z o.o.) będzie spełniać warunki określone w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wartość składników majątkowych przyjętych przez Spółkę Przejmującą dla celów podatkowych będzie wynikać z ksiąg podatkowych podmiotów przejmowanych (C Sp. z o.o. i D Sp. z o.o.), a także Spółka Przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia Spółek wartość rynkowa majątku Podmiotów Przejmowanych otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek przejmowanych.

We wniosku w zakresie opisu zdarzenia przyszłego wskazano, że, cyt. „Wartość rynkowa C sp. z o.o. wynosi 3.750.000 zł przy czym kapitał zakładowy wynosi 10.000 zł. Wartość rynkowa D sp. z o.o. wynosi 3.750.000 zł przy czym kapitał zakładowy wynosi 100.000 zł" oraz „W związku z połączeniem B sp. z o.o. wyda na rzecz udziałowców C sp. z o.o. 7.500 udziałów o wartości nominalnej 500 zł i wartości emisyjnej 500 zł oraz na rzecz udziałowców D sp. z o.o. 7.500 udziałów o wartości nominalnej 500 zł i wartości emisyjnej 500 zł." Jak wynika z powyższego wartość rynkowa majątku każdej ze Spółek Przejmowanych wynosić będzie po 3.750.000 zł i w zamian zostanie wydane po 7.500 udziałów o wartości emisyjnej oraz nominalnej 500 zł każdy udział, co wskazuje że wartość emisyjna wydanych udziałów wyniesie 3.750.000 zł jako wynik 7.500 szt. x 500 zł w każdym przypadku w zamian za majątek o wartości rynkowej 3.750.000 zł. Zatem tak jak już wskazano we wniosku ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia Spółek wartość rynkowa majątku Podmiotów Przejmowanych otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie przewyższy wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek przejmowanych.

W związku z połączeniem wspólnicy nie otrzymają żadnych dopłat w gotówce.

**Pytania**

1\. Czy wydanie udziałów przez B sp. z o.o. udziałowcom C sp. z o.o. o wartości nominalnej 3.750.000 zł i emisyjnej 3.750.000 zł w zamian za majątek spółki przejmowanej o wartości rynkowej 3.750.000 zł spowoduje konieczność rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT?

2\. Czy wydanie udziałów przez B sp. z o.o. udziałowcom D sp. z o.o. o wartości nominalnej 3.750.000 zł i emisyjnej 3.750.000 zł w zamian za majątek spółki przejmowanej o wartości rynkowej 3.750 000 zł spowoduje konieczność rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT?

3\. Czy w związku z połączeniem B sp. z o.o. z C sp. z o.o. powstanie konieczność rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT?

4\. Czy w związku z połączeniem B sp. z o.o. z D sp. z o.o. powstanie konieczność rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT?

5\. Czy po stronie udziałowców B sp. z o.o., D sp. z o.o. i C sp. z o.o. w związku z planowanym połączeniem powstanie konieczność rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu na moment przeprowadzenia połączenia?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 5 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Na pytania nr 1, 2, 3 i 4 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Państwa stanowisko w sprawie

Odpowiedź pytanie 5

W Państwa ocenie w związku z planowanym połączeniem po stronie udziałowców B sp. z o.o., D sp. z o.o. i C sp. z o.o. powstanie konieczność rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu i transakcja ta będzie dla nich neutralna.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzając/ dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną, jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej ustalone w takiej proporcji w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

Natomiast zgodnie art. 24 ust. 8 ustawy o PIT w przypadku połączenia spółek lub podziału spółek o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek, przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie

1) art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny

2) art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny

3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem, pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

W myśl art. 24 ust. 8da ustawy o PIT 8da przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie, w przypadku gdy

1) spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

2) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka której majątek jest przejmowany podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania

3) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 8db ustawy o PIT przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli

1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub

2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Przy czym stosownie do art. 24 ust. 8dc ustawy o PIT w przypadku, o którym mowa w ust. 8b pkt 3 i 4 oraz ust. 8db ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku.

Zgodnie zaś z treścią art. 5a pkt 29a ustawy o PIT, ilekroć w ustawie PIT jest mowa o wartości emisyjnej udziałów oznacza to cenę, po jakiej obejmowane są udziały określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów.

Zgodnie z art. 24 ust. 19 ustawy o PIT przepisów ust. 8 i 8a oraz art 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 20 ustawy o PIT jeżeli połączenie spółek, podział spółek wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych dla celów ust. 19 domniemywa się że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest umknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Analiza przepisów ustawy o PIT wskazuje, że na moment połączenia spółek B sp. z o.o., C sp. z o.o. oraz D sp. z o. o. nie powstanie po stronie udziałowców tych spółek żaden obowiązek podatkowy. Obowiązek ten pojawi się na moment zbycia udziałów w B sp. z o. o. objętych w wyniku połączenia. Połączenie to będzie na moment jego przeprowadzenia neutralne podatkowo dla udziałowców spółek łączonych.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzowali Państwo własne stanowisko poprzez wskazanie, że w treści odpowiedzi wkradł się błąd literowy i prawidłowa odpowiedź powinna być:

Odpowiedź pytanie 5

W Państwa ocenie w związku z planowanym połączeniem po stronie udziałowców B sp. z o. o., D sp. z o.o. i C sp. z o.o. nie powstanie konieczność rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu i transakcja ta będzie dla nich neutralna.

Dalsze uzasadnienie własnego stanowiska pozostaje bez zmian.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.),

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

W rozpatrywanej sprawie należy podkreślić, że spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą, a połączenie to może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie) art. 492 § 1 pkt 1 ww. ustawy), jak to ma miejsce w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Zgodnie z art. 491 § 1 ww. ustawy:

Spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 ww. ustawy:

Połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Kwestię sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów łączonych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Art. 93 § 1 i § 2 ww. ustawy stanowi, że:

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1) osób prawnych,

2) osobowych spółek handlowych,

3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1) innej osoby prawnej (osób prawnych);

2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W konstrukcji podatku dochodowego od osób fizycznych ustawodawca wziął pod uwagę, że przysporzenia, które uzyskują osoby fizyczne mogą być skutkiem różnego rodzaju czynności i zdarzeń. Stworzył klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów. Źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są:

Kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Katalog przykładowych przychodów (dochodów) ze źródła kapitały pieniężne znajduje się w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia lub podziału podmiotów - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych.

Artykuł 24 ust. 5 pkt 7a ww. ustawy, w brzmieniu ustawy od 1 stycznia 2022 r., stanowi:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

Stosownie do treści art. 24 ust. 8 ww. ustawy:

W przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1) art. 22 ust. 1f – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;

2) art. 23 ust. 1 pkt 38 – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;

3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Jak stanowi art. 24 ust. 8da cytowanej ustawy:

Przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie, w przypadku gdy:

1) spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany, podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 24 ust. 8db powołanej ustawy:

Przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli:

1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub

2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Zgodnie z art. 24 ust. 8dc ww. ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 8b pkt 3 i 4 oraz ust. 8db, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku.

Stosownie do treści art. 24 ust. 19 cytowanej ustawy:

Przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl art. 24 ust. 20 ww. ustawy:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka Przejmująca i Spółki Przejmowane są polskimi rezydentami podatkowymi i są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Planowane połączenie Spółki Przejmującej ze Spółkami Przejmowanymi nastąpi poprzez przejęcie całego majątku Spółek Przejmowanych, w trybie wynikającym z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych. Kapitał zakładowy B sp. z o.o. wynosić będzie 5.000.000 zł i dzielił się będzie na 10.000 udziałów o wartości nominalnej 500 zł każdy. Wartość rynkowa B sp. z o.o. wynosić 5.000.000 zł. Wartość rynkowa C sp. z o.o. wynosi 3.750.000 zł przy czym kapitał zakładowy wynosi 10.000 zł. Wartość rynkowa D sp. z o.o. wynosi 3.750.000 zł przy czym kapitał zakładowy wynosi 100.000 zł. Przyjęta przez wspólników dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez tych wspólników dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia spółek — na gruncie art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Udziały wspólników w Spółce Przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. W związku z połączeniem nie dojdzie do żadnych spłat lub dopłat. Połączenie nastąpi z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Mając na uwadze opis sprawy i obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że planowane połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną poprzez przejęcie całego majątku Spółki Przejmowanej nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Zainteresowanych (osób fizycznych) przychodu podatkowego stosownie do art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie ich połączenia. Ewentualny przychód podlega opodatkowaniu dopiero w momencie odpłatnego zbycia udziałów.

Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia Spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tutejszego Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A spółka jawna (Zainteresowany będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).