Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-354/13-7/16-S/KLK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-09-29
Teza: Określenie miejsca (kraju) właściwego opodatkowania dochodów uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej
Słowa kluczowe: dochód; działalność-działalność gospodarcza; Niemcy; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) w zw. z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1649) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 6 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Ke 710/13 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 28 lipca 2016 r.), stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2013 r. (data wpływu 31 maja 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 lipca 2013 r. (data wpływu 26 lipca 2013 r.) oraz pismem z dnia 12 sierpnia 2016 r. (data wpływu 17 sierpnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia miejsca (kraju) właściwego do opodatkowania dochodów uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 12 lipca 2013 r., Nr IPTPB1/415-354/13-2/KSU, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 15 lipca 2013 r. (data doręczenia 22 lipca 2013 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 25 lipca 2013 r. (data wpływu 26 lipca 2013 r.), nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora wyznaczonego w dniu 25 lipca 2013 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Od 1 sierpnia 2006 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, jako jednoosobowy podmiot fizyczny, w zakresie świadczenia usług wykonawstwa konstrukcji stalowych, zarejestrowaną w Polsce, z otwartym obowiązkiem podatkowym w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w …, zarówno w zakresie podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca zamieszkuje na stałe w …, tu posiada centrum interesów osobistych i życiowych. Świadczenia przedmiotowych usług w ramach działalności gospodarczej dokonuje na terenie Niemiec, na podstawie umów cywilnoprawnych, czyli umów zlecenia i o dzieło, zawartych bezpośrednio z podmiotami - zleceniodawcami niemieckimi, podczas osobistych kontaktów, czy też drogą elektroniczną. Po zawarciu przedmiotowej umowy i przyjęciu do realizacji konkretnego zlecenia Wnioskodawca wykonuje je na terenie Niemiec przy udziale swoich polskich pracowników, w pomieszczeniu właściciela niemieckiego. Zawierający z Wnioskodawcą, czyli polskim podmiotem gospodarczym zarejestrowanym pod względem gospodarczym i podatkowym tylko w Polsce, umowę zlecenia - niemiecki zleceniodawca nie uczestniczy czynnie w realizacji umowy zlecenia - kontraktu w ogóle, nie sprawuje jakiegokolwiek nadzoru czy kontroli, nie ingeruje w sposób realizacji przedmiotowej umowy zlecenia. Po odbiorze wykonanego zlecenia Wnioskodawca dokonuje rozliczenia finansowego za pośrednictwem konta bankowego. Faktury za wyświadczone usługi wystawiane są bezpośrednio przez Wnioskodawcę, jako zleceniobiorcę - polski podmiot gospodarczy, z siedzibą w Polsce (bez żadnego pośrednictwa).

Zlecenia - kontrakty zawierane są z różnymi zleceniodawcami i na zróżnicowane zadania. Czasokres realizacji poszczególnych umów - kontraktów wynosi od kilku do maksymalnie 12 miesięcy, nie przekraczając nigdy okresu roku. Przed podjęciem tej działalności na terenie Niemiec Wnioskodawca dokonał odpowiedniego zgłoszenia w niemieckim organie podatkowym - Finanzamt …, który zarejestrował Wnioskodawcę jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, odpowiedzialnego za naliczenie, potrącanie i odprowadzenie na konto właściwego niemieckiego organu podatkowego należnego podatku dochodowego od wynagrodzeń, które Wnioskodawca wypłacał swoim pracownikom. Te obowiązki płatnika wykonywał w Jego imieniu niemiecki pełnomocnik podatkowy. Zaś Wnioskodawca posiadał uznawany przez niemiecki organ podatkowy status polskiego podatnika nieprowadzącego tam działalności gospodarczej w formie zagranicznego zakładu. Dlatego też świadomie i zgodnie z prawem Wnioskodawca dokonywał rozliczeń podatkowych, zarówno w zakresie podatku dochodowego, jak i podatku od towarów i usług – jako podatnik – w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w …. Całość przychodów i dochodów uzyskanych na terenie Niemiec Wnioskodawca ujmował w deklaracjach VAT oraz w zeznaniach podatkowych PIT-36L. Właściwy niemiecki organ podatkowy nie otworzył Wnioskodawcy, jako podatnikowi, obowiązku podatkowego ani w podatku od towarów i usług, ani też w podatku dochodowym od osób fizycznych uznając, że sposób realizacji zleconych Mu usług nie wiąże się z instytucją prawną i organizacją tzw. zakładu zagranicznego. Takie stanowisko zostało potwierdzone w piśmie z dnia 9 listopada 2009 r. Finanzamt …, skierowanym do doradcy podatkowego Wnioskodawcy, po przeprowadzonej odpowiedniej kontroli podatkowej. Ww. organ podatkowy stwierdził w tym piśmie, że cyt.: „wykonywane zlecenia/zamówienia w zakresie wznoszenia konstrukcji metalowych nie powodują obowiązku uiszczenia podatku dochodowego w Niemczech za lata 2006-2008 ze względu na brak zakładu w rozumieniu artykułu 5 polsko-niemieckiej Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania”.

Do 2012 r. niemieckie organy podatkowe nie kwestionowały istniejącego stanu organizacyjno prawnego firmy Wnioskodawcy. Po kontroli dokonanej przez Finanzamt …, który potwierdził zasadność opodatkowania Wnioskodawcy w Polsce, tenże organ podatkowy przekazał akta do Finanzamt …, który zmienił dotychczasowe stanowisko, uznając, że przychody i dochody uzyskiwane w Niemczech, powinny być opodatkowane nie w polskim, ale w niemieckim organie podatkowym. Tenże organ podatkowy określił Wnioskodawcy należne zobowiązanie w podatku dochodowym za lata 2009-2012, zobowiązując również do skorygowania wpłaty za minione miesiące 2013 r. Ponadto zobowiązał jednocześnie Wnioskodawcę do złożenia odpowiednich deklaracji podatkowych, uwzględniających te wyliczenia, a także wpłacenia całej kwoty wyliczonych zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę za ww. lata.

Wnioskodawca uważa, że potraktowano Go jak przestępcę podatkowego, podejmując bezzwłocznie czynności egzekucyjne w formie zajęć egzekucyjnych Jego wierzytelności u kontrahenta. Podkreślił, że przez cały ww. okres miał On status polskiego podatnika i płacił należne podatki od wszystkich przychodów i dochodów polskiemu organowi podatkowemu w ….

Wnioskodawca dodaje, że realizując umowy zlecenia na terenie Niemiec, nie posiadał zagranicznego zakładu w żadnej przyjętej prawnie formie, tj.:

*   miejsca zarządu, oddziału, filii - ponieważ wykonuje działalność jako podmiot fizyczny jednoosobowy,

*   miejsca biura – ponieważ nie posiada ani biura, ani przedstawicielstwa, ani pośrednika,

*   miejsca fabryki, warsztatu – ponieważ świadczy różne usługi, korzystając z pomieszczenia, w którym wykonywane są jedynie usługi.

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu wniosku z dnia 25 lipca 2013 r. Wnioskodawca sformułował następujące pytania:

1.  Czy właściwym miejscowo organem podatkowym w sprawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w \`(...)\`, na terenie którego Wnioskodawca:
    1.  ma miejsce zamieszkania - art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.),
    2.  posiada centrum interesów osobistych, życiowych - art. 3 ust. la - cytowanej wyżej ustawy,
    3.  nie prowadzi na terenie Niemiec zagranicznego zakładu (art. 5a pkt 22 cytowanej wyżej ustawy), gdyż w Jego ocenie nie spełnia On kryteriów organizacyjnych takiego zakładu, co szczegółowo przedstawił w opisie stanu faktycznego we wniosku ORD-IN,
    4.  posiada pismo Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w \`(...)\` zobowiązujące Go do płacenia podatku dochodowego w Polsce?
2.  Czy w przypadku negatywnej interpretacji dla Wnioskodawcy, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w \`(...)\` nie jest właściwym miejscowo organem podatkowym w sprawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów uzyskiwanych przez Niego na terenie Niemiec, Wnioskodawca - zgodnie z postanowieniem art. 73 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), może wystąpić o zwrot nadpłaty z tytułu zapłaty podatku nienależnego, tj. podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku z dnia 25 lipca 2013 r., właściwym miejscowo organem podatkowym w sprawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów Wnioskodawcy, uzyskiwanych na terenie Niemiec, jest Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w .., gdyż Wnioskodawca spełnia kryteria określone w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), tj. zgodnie z:

*   art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania w … przy ul. …,

*   art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - Wnioskodawca posiada w … centrum interesów osobistych i życiowych,

*   art. 5a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - Wnioskodawca nie prowadzi na terenie Niemiec zagranicznego zakładu.

Po dokonaniu analizy ww. wniosku oraz jego uzupełnienia, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, jako Organ podatkowy pierwszej instancji, postanowieniem z dnia 21 sierpnia 2013 r., Nr IPTPB1/415-354/13-4/KSU, odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku z dnia 29 maja 2013 r. (data wpływu 31 maja 2013 r.), uzupełnionego pismem z dnia 25 lipca 2013 r. (data wpływu 26 lipca 2013 r.). Ww. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania doręczono Wnioskodawcy w dniu 27 sierpnia 2013 r. W ślad za ww. postanowieniem, pismem z dnia 21 sierpnia 2013 r. dokonano również zwrotu opłaty od ww. wniosku.

Na powyższe postanowienie, pismem z dnia 30 sierpnia 2013 r., które wpłynęło w dniu 2 września 2013 r., zostało złożone zażalenie (data nadania w placówce pocztowej 30 sierpnia 2013 r.).

Organ podatkowy drugiej instancji postanowieniem z dnia 31 października 2013 r., Nr IPTPB1/415Z-18/13-3/KSU, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Organu podatkowego pierwszej instancji. Skuteczne doręczenie ww. postanowienia nastąpiło w dniu 6 listopada 2013 r.

W dniu 29 listopada 2013 r. wpłynęła do Organu podatkowego skarga (data nadania w polskiej placówce pocztowej 28 listopada 2013 r.) na postanowienie z dnia 31 października 2013 r., Nr IPTPB1/415Z-18/13-3/KSU, utrzymujące w mocy postanowienie z dnia 21 sierpnia 2013 r., Nr IPTPB1/415-354/13-4/KSU, o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia miejsca (kraju) właściwego do opodatkowania dochodów ze świadczenia usług na terytorium Niemiec. W powyższej skardze Wnioskodawca wniósł o wydanie interpretacji, zgodnie z wnioskiem z dnia 29 maja 2013 r. i jego uzupełnieniem z dnia 25 lipca 2013 r.

Pismem z dnia 23 grudnia 2013 r., Nr IPTPB1/4160-90/13-2/KSU, Organ podatkowy udzielił odpowiedzi na ww. skargę wnosząc o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 6 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Ke 710/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach uchylił zaskarżone postanowienie z dnia 31 października 2013 r., Nr IPTPB1/415Z 18/13 3/KSU oraz poprzedzające je postanowienie 21 sierpnia 2013 r., Nr IPTPB1/415 354/13 4/KSU.

W ww. wyroku Sąd stwierdził, że nie wystąpiła żadna z okoliczności warunkujących możliwość wydania rozstrzygnięcia w trybie art. 165a § 1 w związku z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa.

W ocenie Sądu, Wnioskodawca był legitymowany do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, wskazał bowiem, że jest podmiotem zainteresowanym (podatnikiem podatku dochodowego), w rozumieniu art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, rozstrzygnięcie miało dotyczyć Jego praw, przedstawił w tym zakresie okoliczności faktyczne (zaistniałe zdarzenie), do których miała się odnosić interpretacja. Dodano, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności wykluczające wydanie orzeczenia merytorycznego. Sąd uznał w związku z tym, że nie można podzielić poglądu zawartego w zaskarżonym postanowieniu, że istota poruszanego we wniosku zagadnienia sprowadzała się do określenia przez Ministra Finansów właściwego miejscowo naczelnika urzędu skarbowego w przedstawionym stanie faktycznym, a tym samym udzielenia organom podatkowym za pośrednictwem podmiotu wnoszącego o wydanie interpretacji indywidualnej wskazówek odnoszących się do stosowania przepisów prawnych w tym zakresie. Treść zapytania ostatecznie sformułowanego w piśmie z dnia 25 lipca 2013 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z dnia 12 lipca 2013 r. (wystosowanego na podstawie art. 169 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) jasno dowodzi, że Wnioskodawca domagał się wyjaśnienia swoich praw i obowiązków podatkowych dotyczących sfery Jego odpowiedzialności podatkowej, a wynikających z przepisów prawa podatkowego, tj. art. 3 ust. 1 i ust. 1a oraz art. 5a pkt 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako u.p.d.o.f.).

Sąd wskazał, że pytanie Nr 1, jak trafnie zarzucał Wnioskodawca, dotyczyło konkretnej kwestii podatkowej prawa materialnego i sprowadzało się do uzyskania odpowiedzi, czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca słusznie korzysta od wielu lat ze statusu polskiego podatnika zobowiązanego do płacenia podatku polskiemu organowi podatkowemu, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz Umową o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartą z Niemcami. Trafność powyższego zarzutu skargi nie niweczy fakt, że Wnioskodawca w pytaniu odnoszącym się w istocie do rozstrzygnięcia kwestii materialnej, związanej z nieograniczonym obowiązkiem podatkowym, wskazał jako miejscowo właściwego - Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w …. Istota zadanego pytania nie odnosiła się do potwierdzenia, czy konkretnie Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w … jest organem podatkowym właściwym miejscowo dla Wnioskodawcy, ale do rozstrzygnięcia kwestii prawnej z zakresu prawa materialnego, nie prawa procesowego, bo dotyczącej podlegania opodatkowaniu z tytułu dochodów (przychodów) uzyskiwanych na terenie Niemiec i Polski, tj. wykładni art. 3 ust. 1 i ust. 1a oraz art. 5a pkt 22 u.p.d.o.f.

Według Sądu niezasadne było zatem odstąpienie od wydania interpretacji indywidualnej zawierającej ocenę prawną stanowiska Wnioskodawcy, odnoszącą się wprost do wykładni przepisów prawa podatkowego, tj. art. 3 ust. 1 i ust. 1a oraz art. 5a pkt 22 u.p.d.o.f. Podkreślono również, że odmawiając wszczęcia postępowania Organ interpretacyjny naruszył przepis art. 165a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż wyżej opisany wniosek pochodził od podmiotu zainteresowanego, w rozumieniu art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, a stan faktyczny i przedstawione we wniosku pytanie dotyczyło okoliczności, które mogły być rozstrzygnięte w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Po otrzymaniu wyroku z dnia 6 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Ke 710/13 pismem z dnia 26 marca 2014 r., Nr IPTRP 4160 24/14-3, Organ podatkowy wniósł skargę kasacyjną od ww. wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wyrokiem z dnia 7 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1477/14, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił ww. skargę kasacyjną z dnia 26 marca 2014 r. (data wpływu ww. wyroku do tutejszego Organu 18 lipca 2016 r.).

W dniu 28 lipca 2016 r. do tutejszego Organu wpłynął odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 6 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Ke 710/13 wraz z aktami sprawy.

Pismem z dnia 5 sierpnia 2016 r., Nr IPTPB1/415-954/13-6/16-S/KLK, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, tutejszy Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Ww. wezwanie wysłano, celem dokonania przez Wnioskodawcę należnej opłaty od wniosku ORD-IN.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 5 sierpnia 2016 r. (data doręczenia 12 sierpnia 2016 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 12 sierpnia 2016 r. (data wpływu 17 sierpnia 2016 r.), nadanym w dniu 16 sierpnia 2016 r. W dniu 16 sierpnia 2016 r. Wnioskodawca uiścił należną opłatę, natomiast w uzupełnieniu wniosku z dnia 12 sierpnia 2016 r. (data wpływu 17 sierpnia 2016 r.) Wnioskodawca poinformował tut. Organ, że zrezygnował z wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej pytania Nr 2.

W związku z powyższym, ponownemu rozpatrzeniu podlega złożony w dniu 31 maja 2013 r. wniosek w odniesieniu do pytania Nr 1 o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, uzupełniony pismem z dnia 25 lipca 2013 r. oraz z dnia 12 sierpnia 2016 r. dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia miejsca (kraju) właściwego do opodatkowania dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast w zakresie pytania Nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 6 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Ke 710/13 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie określenia miejsca (kraju) właściwego do opodatkowania dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast art. 3 ust. 1a ww. ustawy precyzuje, że za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ww. ustawy analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu, czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie, z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie Umowa zawarta między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

W myśl art. 4 ust. 1 ww. Umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże, określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiągniętego tylko ze źródeł w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym państwie.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ww. Umowy jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

W myśl art. 7 ust. 1 tej Umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa (Polski) podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie (Polsce), chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie (Niemczech) poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie (Niemcy), jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Przy czym stosownie do treści art. 3 ust. 1 lit. d) powoływanej Umowy, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, określenia „przedsiębiorstwo jednego Umawiającego się Państwa” i „przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa” oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie lub przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Przedsiębiorstwo mające siedzibę w jednym Państwie, a prowadzące działalność na terytorium drugiego, co do zasady, podlega opodatkowaniu w państwie swojej siedziby. Państwu, w którym prowadzona jest działalność, służy prawo do opodatkowania zysków osiąganych przez przedsiębiorstwo pochodzące z innego kraju pod warunkiem, że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność w tym państwie w formie zakładu. W przeciwnym przypadku, dochody przedsiębiorstwa zagranicznego podlegają opodatkowaniu w państwie jego siedziby.

Zatem na gruncie postanowień Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku okolicznością faktyczną istotną dla określenia miejsca opodatkowania określonych przychodów (dochodów) jest istnienie zakładu podatnika w państwie źródła.

W rozumieniu art. 5 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Federalną Republiką Niemiec określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 2 Umowy, określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat,
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy (art. 5 ust. 3 ww. umowy).

Jednocześnie w art. 5 ust. 4 cyt. Umowy zastrzeżone zostało, że bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie „zakład” nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Zgodnie z art. 5a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie oznacza to:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\-chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca od 1 sierpnia 2006 r. prowadzi działalność gospodarczą, jako jednoosobowy podmiot fizyczny, w zakresie świadczenia usług wykonawstwa konstrukcji stalowych, zarejestrowaną w Polsce. Wnioskodawca zamieszkuje na stałe w Polsce, tu posiada centrum interesów osobistych i życiowych. Świadczenia przedmiotowych usług w ramach działalności gospodarczej dokonuje na terenie Niemiec, na podstawie umów cywilnoprawnych. Po zawarciu umowy i przyjęciu do realizacji konkretnego zlecenia Wnioskodawca wykonuje zlecenie na terenie Niemiec przy udziale swoich polskich pracowników, w pomieszczeniu niemieckiego właściciela. Niemiecki zleceniodawca zawierający z Wnioskodawcą umowę zlecenia nie uczestniczy czynnie w realizacji umowy zlecenia, nie sprawuje jakiegokolwiek nadzoru czy kontroli, nie ingeruje w sposób realizacji przedmiotowej umowy zlecenia. Po odbiorze wykonanego zlecenia Wnioskodawca dokonuje rozliczenia finansowego za pośrednictwem konta bankowego. Czasokres realizacji poszczególnych umów wynosi od kilku do maksymalnie 12 miesięcy, nie przekraczając nigdy okresu roku. Przed podjęciem tej działalności na terenie Niemiec Wnioskodawca dokonał odpowiedniego zgłoszenia w niemieckim organie podatkowym. Wnioskodawca realizując umowy zlecenia na terenie Niemiec, nie posiadał zagranicznego zakładu w żadnej przyjętej prawnie formie.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz opierając się na przytoczonych powyżej przepisach prawa, stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w Polsce, wykonując usługi w Niemczech, jednakże nie przez położony tam zakład w rozumieniu art. 5 cytowanej Umowy na co wskazuje opis stanu faktycznego, to przychód osiągany z tytułu wykonywania ww. działalności - zgodnie z Umową o unikaniu podwójnego opodatkowania podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, tj. w Polsce.

W takim przypadku nie następuje podwójne opodatkowanie przychodu, a zatem nie należy stosować przewidzianej w Umowie metody zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu. Całość uzyskiwanego z działalności gospodarczej przychodu podlega bowiem opodatkowaniu tylko w Polsce na zasadach przewidzianych w polskim prawie podatkowym.

Reasumując, właściwym miejscowo organem podatkowym w sprawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w \`(...)\`, na terenie którego Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania i posiada centrum interesów życiowych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.