Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-502/15/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-07-29
Teza: Zwolnienie od podatku usług likwidacji szkód komunikacyjnych wykonywanych na zlecenie podmiotu świadczącego usługi na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych.
Słowa kluczowe: likwidacja; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; szkody; ubezpieczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2015 r. (data wpływu 12 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług likwidacji szkód komunikacyjnych wykonywanych na zlecenie podmiotu świadczącego usługi na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług likwidacji szkód komunikacyjnych wykonywanych na zlecenie podmiotu świadczącego usługi na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności ubezpieczeniowej, którą wykonuje w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeniowych. Spółka zawarła umowę o współpracy w zakresie likwidacji szkód komunikacyjnych z podmiotem świadczącym usługi na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych - oznacza to, że Spółka jest podwykonawcą usług świadczonych przez podmiot wykonujący usługi bezpośrednio na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych. W ramach usługi likwidacji szkód do jej obowiązków należy:

1.  przyjmowanie zgłoszeń i uzyskanie wszelkich niezbędnych danych dotyczących likwidacji szkody,
2.  nagranie i archiwizacja zgłoszenia szkody,
3.  przekazanie do podmiotu świadczącego usługi bezpośrednio na rzecz ubezpieczyciela danych, o których mowa powyżej,
4.  poinformowanie zgłaszającego szkodę o wykazie dokumentów niezbędnych do przeprowadzenia procesu likwidacji szkody w pojeździe,
5.  poinformowanie ubezpieczającego o zgłoszeniu szkody z jego polisy autocasco,
6.  weryfikacja wariantu umowy ubezpieczenia autocasco, ewentualnych wprowadzonych do umowy udziałów własnych bądź innych ograniczeń,
7.  organizacja procesu naprawy poprzez skierowanie pojazdu do dedykowanego serwisu,
8.  przekazanie pisemnej informacji serwisowi na jakich warunkach i przy jakim wariancie ma dokonać naprawy,
9.  uzyskanie kalkulacji naprawy,
10.  uzgodnienie kosztów naprawy, a następnie przekazanie informacji do serwisu,
11.  zgromadzenie wszelkich niezbędnych dokumentów do likwidacji szkody,
12.  prowadzenie korespondencji z użytkownikiem lub warsztatem w kwestiach spornych lub wymagających dodatkowych wyjaśnień.

Wskazane czynności wykonywane przez Spółkę na zlecenie podmiotu świadczącego usługi bezpośrednio na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych stanowią odrębną całość. Usługi świadczone są przez Spółkę odpłatnie, na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odpłatne świadczenie usług w zakresie likwidacji szkód przez Spółkę, która nie jest ubezpieczycielem i ubezpieczającym, na rzecz zakładów ubezpieczeń, tj.:

1.  przyjmowanie zgłoszeń i uzyskanie wszelkich niezbędnych danych dotyczących likwidacji szkody,
2.  nagranie i archiwizacja zgłoszenia szkody,
3.  przekazanie do podmiotu świadczącego usługi bezpośrednio na rzecz ubezpieczyciela danych, o których mowa powyżej,
4.  poinformowanie zgłaszającego szkodę o wykazie dokumentów niezbędnych do przeprowadzenia procesu likwidacji szkody w pojeździe,
5.  poinformowanie ubezpieczającego o zgłoszeniu szkody z jego polisy autocasco,
6.  weryfikacja wariantu umowy ubezpieczenia autocasco, ewentualnych wprowadzonych do umowy udziałów własnych bądź innych ograniczeń,
7.  organizacja procesu naprawy poprzez skierowanie pojazdu do dedykowanego serwisu,
8.  przekazanie pisemnej informacji serwisowi na jakich warunkach i przy jakim wariancie ma dokonać naprawy,
9.  uzyskanie kalkulacji naprawy,
10.  uzgodnienie kosztów naprawy, a następnie przekazanie informacji do serwisu,
11.  zgromadzenie wszelkich niezbędnych dokumentów do likwidacji szkody,
12.  prowadzenie korespondencji z użytkownikiem lub warsztatem w kwestiach spornych lub wymagających dodatkowych wyjaśnień,

*   podlega - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (dalej jako „Ustawa o VAT”) - zwolnieniu od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, ustawodawca zwolnił od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Ponadto, ust. 14 ww. artykułu stanowi, że przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust 1 pkt 7 i 37-41.

Zgodnie natomiast z ust. 15, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7,12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji usług ubezpieczeniowych. W ocenie Spółki, należy zatem sięgnąć do ustawy o działalności ubezpieczeniowej z dnia 22 maja 2003 r. (Dz. U. 2013 r. poz. 950, z późn. zm.), której art. 3 ust. 1 wskazuje, iż przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych.

Z kolei czynnościami ubezpieczeniowymi, o których mowa w art. 3 ust. 1 są (zgodnie z art. 3 ust. 3, 4 ww. ustawy):

1) zawieranie umów ubezpieczenia, umów gwarancji ubezpieczeniowych lub zlecanie ich zawierania uprawnionym pośrednikom ubezpieczeniowym w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. 2014, poz. 1450), a także wykonywanie tych umów;

1a) zawieranie umów reasekuracji lub zlecanie ich zawierania brokerom reasekuracyjnym w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym, a także wykonywanie tych umów, w zakresie cedowania ryzyka z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych (reasekuracja bierna);

2) składanie oświadczeń woli w sprawach roszczeń o odszkodowania lub inne świadczenia należne z tytułu umów, o których mowa w pkt 1 i la;

3) ustalanie składek i prowizji należnych z tytułu zawieranych umów, o których mowa w pkt 1 i la;

4) ustanawianie w drodze czynności cywilnoprawnych zabezpieczeń rzeczowych lub osobistych, jeżeli są one bezpośrednio związane z zawieraniem umów, o których mowa w pkt l i la.

W świetle art. 3 ust. 4 przywołanej ustawy o działalności ubezpieczeniowej, czynnościami ubezpieczeniowymi są również:

1.  ocena ryzyka w ubezpieczeniach osobowych i ubezpieczeniach majątkowych oraz w umowach gwarancji ubezpieczeniowych;
2.  wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów, o których mowa w ust. 3 pkt 1 i 1 a;
3.  przejmowanie i zbywanie przedmiotów lub praw nabytych przez zakład ubezpieczeń w związku z wykonywaniem umowy ubezpieczenia lub umowy gwarancji ubezpieczeniowej;
4.  prowadzenie kontroli przestrzegania przez ubezpieczających lub ubezpieczonych, zastrzeżonych w umowie lub w ogólnych warunkach ubezpieczeń, obowiązków i zasad bezpieczeństwa odnoszących się do przedmiotów objętych ochroną ubezpieczeniową;
5.  prowadzenie postępowań regresowych oraz postępowań windykacyjnych związanych z wykonywaniem:
    1.  umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych,
    2.  umów reasekuracji w zakresie cedowania ryzyka z umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych;
6.  lokowanie środków zakładu ubezpieczeń;
7.  wykonywanie innych czynności określonych w przepisach innych ustaw.

Zgodnie z art. 3 ust. 5 cyt. ustawy, czynnościami ubezpieczeniowymi są także następujące czynności, jeżeli są wykonywane przez zakład ubezpieczeń:

1.  ustalanie przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych;
2.  ustalanie wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych;
3.  ustalanie wartości przedmiotu ubezpieczenia;
4.  czynności zapobiegania powstawaniu albo zmniejszeniu skutków wypadków ubezpieczeniowych lub finansowanie tych działań z funduszu prewencyjnego.

Jednocześnie zakład ubezpieczeń może zlecać wykonanie czynności, o których mowa w ust. 4 pkt 1-6 ustawy, tj.:

1.  ocena ryzyka w ubezpieczeniach osobowych i ubezpieczeniach majątkowych oraz w umowach gwarancji ubezpieczeniowych;
2.  wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów, o których mowa w ust 3 pkt l i la;
3.  przejmowanie i zbywanie przedmiotów lub praw nabytych przez zakład ubezpieczeń w związku z wykonywaniem umowy ubezpieczenia lub umowy gwarancji ubezpieczeniowej;
4.  prowadzenie kontroli przestrzegania przez ubezpieczających lub ubezpieczonych, zastrzeżonych w umowie lub w ogólnych warunkach ubezpieczeń, obowiązków i zasad bezpieczeństwa odnoszących się do przedmiotów objętych ochroną ubezpieczeniową;
5.  prowadzenie postępowań regresowych oraz postępowań windykacyjnych związanych z wykonywaniem:

1.  umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych,
2.  umów reasekuracji w zakresie cedowania ryzyka z umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych;

7.  lokowanie środków zakładu ubezpieczeń;

*   innym podmiotom (art. 3 ust. 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej).

W takiej sytuacji ww. czynności wykonywane przez te podmioty są traktowane jak czynności ubezpieczeniowe, w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń.

Postanowienie to jednoznacznie wskazuje, że katalogu podmiotów, które mogą świadczyć usługi obejmujące czynności ubezpieczeniowe nie można ograniczać wyłącznie do zakładów ubezpieczeń. Ograniczenie takie bowiem prowadziłoby do uprzywilejowania zakładów ubezpieczeń w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT na czynności z zakresu likwidacji szkód, co tym samym prowadziłoby do zaburzenia konkurencji. Część usług byłaby zwolniona od podatku, a część nie, w zależności od podmiotu wykonującego te usługi (zakład ubezpieczeń czy podmiot zewnętrzny w jego imieniu i na jego rzecz). Kłóciłoby się to z wykładnią art. 135 pkt 1 lit. a) Dyrektywy VAT (Dz. Urz. UE L 2006 347/1), który stanowi, że:

1.  "Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:
    1.  transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych”,

a zatem wskazującą na wyłącznie przedmiotowy zakres zwolnienia. Ponadto, byłoby to sprzeczne z zasadą racjonalności ustawodawcy. W myśl art. 3 ust. 5 i 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, niektóre czynności ubezpieczeniowe mogą być zlecane podmiotom zewnętrznym. Tym samym, nieracjonalnym byłby ustawodawca, który pozwala zakładom ubezpieczeń na zlecanie niektórych czynności ubezpieczeniowych, jednocześnie skazując te, które z tej możliwości korzystają, na zwiększone koszty, a tym samym na mniejszą konkurencyjność. W orzeczeniach ETS podkreśla się, że transakcja stanowiąca w aspekcie ekonomicznym jedno świadczenie nie powinna być sztucznie rozdzielana, gdyż pogarszałoby to funkcjonalność systemu VAT. Takie stanowisko zostało przykładowo wyrażone w wyrokach ETS C-34/99, C-231/94, C-425/06. Wyłączenie ze zwolnienia od podatku VAT czynności likwidacji szkód (wykonywanych w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeń), stanowiących element usługi ubezpieczeniowej prowadziłoby ewidentnie do sztucznego podziału jednolitego świadczenia jaką - bez wątpienia jest usługa ubezpieczeniowa zarówno tak z prawnego jak i ekonomicznego punktu widzenia.

Należy zatem wskazać, że w świetle powyższego Spółka wykonując usługę likwidacji szkód na rzecz podmiotu świadczącego usługi bezpośrednio na rzecz zakładu ubezpieczeń, wykonuje tym samym czynności ubezpieczeniowe.

Dla potwierdzenia powyższego stanowiska należy zaznaczyć, że zakład ubezpieczeń wykonując usługę ubezpieczeniową musi ustalić zasadność roszczenia, ocenić czy zaszło zdarzenie ubezpieczeniowe (w tym ustalić przyczyny i okoliczności zdarzenia - art. 3 ust. 5 pkt 2 ustawy o działalności ubezpieczeniowej) oraz ustalić wysokość szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia (art. 3 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy) i dokonać wypłacenia odszkodowania (art. 3 ust. 4 pkt 2 ustawy). Podstawą dla przeprowadzenia ww. czynności jest ustalenie stanu faktycznego i prawnego zaszłego zdarzenia oraz oszacowanie wysokości odszkodowania, które wymaga dokonania jego wyceny. Te podstawowe czynności wykonywane są na zlecenie, w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeniowych przez Spółkę, działającą jako podwykonawca podmiotu świadczącego usługi bezpośrednio na rzecz tych zakładów. Należy przy tym zaznaczyć, że są one nierozerwalnie i ściśle związane z zapewnianą przez ubezpieczycieli ochroną ubezpieczeniową. Nie ulega zatem wątpliwości, że usługa ubezpieczenia jest usługą kompleksową, na którą składa się szereg czynności ubezpieczeniowych.

Opisaną usługę świadczoną przez Spółkę na rzecz podmiotów wykonujących usługi bezpośrednio na rzecz zakładów ubezpieczeniowych należy zatem potraktować jako element całej usługi ubezpieczeniowej, przy czym element ten stanowi odrębną całość oraz jest niezbędny i właściwy do świadczenia kompleksowej usługi ubezpieczeniowej.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że wykonywana przez Spółkę usługa likwidacji szkody stanowi wyraźny i samodzielny element usługi ubezpieczeniowej, a tym samym w rozumieniu przepisu art. 43 ust. 13 ustawy o VAT może być uznana za odrębną całość. Usługa świadczona przez Spółkę występuje jako usługa odrębna od samej usługi ubezpieczenia, zarazem jest ona właściwa i niezbędna do jej świadczenia, tj. realizuje cele usługi zasadniczej, związane z udzieleniem ochrony ubezpieczeniowej. Należy także wskazać, że bez czynności wykonywanych przez Spółkę, nawet jako podwykonawcę podmiotu świadczącego bezpośrednio na rzecz zakładów ubezpieczeń, świadczenie usług przez te zakłady nie byłoby możliwe. Każda z tych czynności odrębnie i wszystkie razem są właściwe oraz niezbędne do wykonania usługi ubezpieczenia. Ponadto, należy wskazać, że art. 43 ust. 14 ustawy o VAT przewidując zwolnienie dla usługi stanowiącej element usługi ubezpieczeniowej, nie precyzował jego zakresu podmiotowego. Należy więc uznać, że przepis ten dotyczy usług - opartych na podwykonawstwie czy outsourcingu - wykonywanych przez podmioty trzecie. Przyjęcie bowiem, że wskazany przepis dotyczy jedynie ubezpieczycieli, czyniłoby jego wprowadzenie bezprzedmiotowym i pozostawałoby w sprzeczności z założeniem o racjonalnym ustawodawcy. Należy więc wyciągnąć jednoznaczny wniosek, że ustawodawca utworzył to zwolnienie jako zwolnienie przedmiotowe, a nie zaś podmiotowe - niezależnie od podmiotu wykonującego te czynności, podlegają one zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

W opinii Spółki, pozwala to na zaliczenie wskazanej usługi jako objętej zwolnieniem od podatku, na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 37 w zw. z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w następujących interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydanych w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie:

*   IPPP1/443-990/11/14-5/S/Igo z dnia 19 lutego 2014 r.,
*   IPPP1/443-1203/11/14-8/S/ISz z dnia3 lipca 2014 r.,
*   IPPP1/443-1699/11/14-5/S/JL z dnia 9 października 2014 r.,
*   IPPP1/443-1478/11-5/14-S/AP z dnia 25 sierpnia 2014 r.,
*   IPPP1/443-1259/11/14-5/S/ISz z dnia 27 czerwca 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wskazać należy, że zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Z treści art. 43 ust. 13 ustawy wynika, że zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Ponadto, w świetle art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług, jest efektem implementacji do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), na podstawie którego państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Wskazać należy, że w przepisach prawa krajowego nie istnieje prawna definicja czynności wykonywanych w ramach procesu likwidacji szkód. O ile z przepisów ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 950, z późn. zm.) – w szczególności z art. 16 ustawy - wywieść można, że postępowanie likwidacyjne podejmowane przez ubezpieczyciela w przypadku zajścia zdarzenia losowego objętego ochroną ubezpieczeniową wiąże się z podjęciem przez niego czynności zmierzających do ustalenia stanu faktycznego zdarzenia, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia, o tyle brak jest w przepisach bezpośredniego odniesienia do czynności „likwidacji szkód”. W praktyce, za usługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych uznawane są czynności wykonywane w ramach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, a także ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z tyt. umów ubezpieczenia.

Czynności te, zgodnie z przepisem art. 3 ust. 5 pkt 1 i 2 w związku z ust. 6 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej, są traktowane jako czynności ubezpieczeniowe w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Za czynność wykonywaną w ramach likwidacji szkód uznaje się również wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów ubezpieczenia, która zgodnie z art. 3 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy również stanowi czynność ubezpieczeniową.

W świetle utrwalonej linii orzeczniczej TSUE, przewidziane w Dyrektywie 2006/l12/WE zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, których celem jest uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT, i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wyroki w sprawach: C-169/04 Abbey National pkt 38, C-472/03 Arthur Andersen pkt 25, C- 240/99 Skandia pkt 23 i inne).

Dlatego też interpretacji zwolnień od podatku należy dokonywać w pierwszej kolejności na podstawie regulacji Dyrektywy 2006/112/WE w kontekście celu tych zwolnień i przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE. Wprawdzie Dyrektywa 2006/l12/WE nie zawiera definicji zwolnionych transakcji ubezpieczeniowych, jednak kwestia ta była przedmiotem orzecznictwa TSUE, z którego wynika że: „(…) istotą transakcji ubezpieczeniowej jest, w ogólnym rozumieniu, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki.” (wyroki w sprawach: C-8/01 Taksatorringen pkt 39, C-349/96 CPP pkt 17, C-240/99 Skandia pkt 37). Ponadto, „transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym” (wyrok w sprawie C-8/01 Taksatorringen, pkt 41).

W tym kontekście, świadczone przez Spółkę dla podmiotu wykonującego usługi na rzecz ubezpieczyciela czynności w ramach likwidacji szkód, nie mogą być uznane za usługi ubezpieczeniowe podlegające zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy. Spółka nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych. Czynność ubezpieczeniowa, w rozumieniu TSUE, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Spółka nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do wykonania świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta towarzystwa ubezpieczeniowego. Zauważyć należy, że „czynność ubezpieczeniowa”, w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisu sprawy wynika, że między Spółką oraz ubezpieczonymi nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia. Spółka nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Spółka nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez firmę ubezpieczeniową lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka. W konsekwencji, czynności wykonywane przez Spółkę, jako podwykonawcę usług świadczonych przez inny podmiot na rzecz zakładów ubezpieczeń, nie stanowią usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych, ani usług pośrednictwa w świadczeniu usług reasekuracyjnych i ubezpieczeniowych, korzystających ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

W odniesieniu do możliwości objęcia usług świadczonych w ramach likwidacji szkód zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 13 ustawy należy nadmienić, że orzecznictwo TSUE w jasny sposób określa zakres zwolnień dla czynności stanowiących część składową usług finansowych i ubezpieczeniowych, wykonywaną przez podmioty zewnętrzne w ramach tzw. outsourcingu. Zwolnienie takie jest możliwe przy spełnieniu określonych warunków, nie ma zatem charakteru nieograniczonego.

W reprezentatywnym dla problematyki outsourcingu usług wyroku w sprawie C-2/95 SDC TSUE podkreślił, że aby usługi pomocnicze dla zwolnionej usługi głównej mogły również korzystać ze zwolnienia „muszą, w szerokim ujęciu, tworzyć odrębną całość, spełniając w efekcie szczególne, zasadnicze funkcje opisanej usługi (\`(...)\`). Usługę zwolnioną z podatku na podstawie przepisów dyrektywy należy odróżnić od zwykłej fizycznej lub technicznej dostawy, takiej jak udostępnienie bankowi systemu obsługi danych” - (pkt 66 wyroku).

Warunek wypełniania specyficznych i istotnych funkcji usługi głównej przez usługę pomocniczą, uprawniający tę ostatnią do zwolnienia od podatku, był wielokrotnie przywoływany również w innych wyrokach TSUE, np.: w sprawach C-235/00 CSC (pkt 25), C-169/04 Abbey National (pkt 70 i 71), C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj (pkt 24 i 27).

Uwzględniając zatem przywołane orzecznictwo TSUE, uznać należy, że zwolnieniu od podatku nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi finansowej lub ubezpieczeniowej, które nie są dla danej usługi finansowej lub ubezpieczeniowej właściwe w znaczeniu specyficzne (właściwe wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska).

W tym kontekście, zważywszy ponadto na istotne wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w postanowieniu z dnia 19 listopada 2014 r. sygn. akt I FSK 1563/13 kierującym do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytanie prejudycjalne w sprawie zwolnienia od podatku usług świadczonych przez podmiot trzeci na rzecz zakładu ubezpieczeń, w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela, który to podmiot nie pozostaje w żadnym stosunku prawnym z ubezpieczonym, w ocenie tutejszego organu, czynności, jakie Spółka wykonuje na zlecenie podmiotu świadczącego usługi na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych, w ramach umowy dotyczącej likwidacji szkód, trudno jest uznać za specyficzne jedynie dla sektora ubezpieczeniowego, mogą one bowiem być wykorzystywane w innych niż ubezpieczenia dziedzinach życia. Wymienione usługi stanowią czynności o charakterze technicznym. Przepis art. 43 ust. 13 ustawy dotyczący zwolnienia od podatku wyraźnie wskazuje, że usługi te muszą być właściwe do wykonania usługi podstawowej, tj. usługi ubezpieczeniowej. Aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej. Interpretacja użytego w ww. regulacji słowa „właściwy” ma swoje korzenie w orzecznictwie TSUE. Ponadto, jak wynika ze słownika języka polskiego (www.sjp.pwn.pl), „właściwy” to m.in. «charakterystyczny dla kogoś lub czegoś», «stanowiący najważniejszą część czegoś», «mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk». W tym kontekście, wymienione wyżej usługi nie są usługami właściwymi do usług ubezpieczeniowych świadczonych przez towarzystwo ubezpieczeń. Czynności te nie są także czynnościami wchodzącymi w zakres czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach pośrednictwa ubezpieczeniowego, ponieważ co do istoty, stanowią obsługę umów ubezpieczenia w trakcie ich trwania. Innymi słowy nie zmierzają one do zawarcia umowy pomiędzy klientem a zakładem ubezpieczeń, a stanowią wyłącznie wtórne czynności dotyczące uprzednio zawartych umów ubezpieczenia.

Z uwagi na powyższe oraz fakt, że wykonywane czynności nie są objęte zwolnieniem, ani obniżonymi stawkami podatku na podstawie innych przepisów ustawy i rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, wbrew stanowisku wyrażonemu we wniosku, podlegają opodatkowaniu - zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy - 23% stawką podatku od towarów i usług.

Odnośnie natomiast przywołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których dokonano indywidualnej oceny przedstawionego stanu i stanowiska wnioskodawcy. Przywołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy organ nie jest nimi związany. Ponadto warto powołać się na uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 31 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 232/11, w którym Sąd „podziela wprawdzie stanowisko strony, że zasada zaufania do organu wyraża się między innymi w jednolitości stosowania prawa podatkowego a tym samym unikaniu rozbieżności stanowisk organów, nie oznacza to jednak, że organ udzielający interpretacji, obowiązany jest ustosunkowywać się do wskazywanych przez wnioskodawcę orzeczeń a tym bardziej interpretacji wydanych w innych indywidualnych sprawach”.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.