Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.779.2018.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-15
Teza: zastosowania preferencyjnej stawki podatku dla dostawy lokali mieszkalnych w domach jednorodzinnych
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; garaż; lokal; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETA JA INDY WIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2018 r. (data wpływu 14 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku dla dostawy lokali mieszkalnych w domach jednorodzinnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku dla dostawy lokali mieszkalnych w domach jednorodzinnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. W ramach prowadzonej działalności Spółka realizuje aktualnie przedsięwzięcie deweloperskie, które jest jednym z przedsięwzięć wchodzących w skład inwestycji pod nazwą „N., która została podzielona na kilka etapów realizowanych przez różnych deweloperów. Inwestycja ta (jak i ww. przedsięwzięcie deweloperskie) zlokalizowana jest w W.

Przedmiotowy etap stanowi przedsięwzięcie deweloperskie polegające na budowie 18 domów jednorodzinnych w zabudowie szeregowej, razem z halami podziemnymi stanowiącymi garaż. Każdy z domów znajdujących się w danej zabudowie szeregowej będzie zawierał dwa oddzielne, niezależne wejścia do danego domu (jedno z poziomu gruntu, drugie z poziomu hali garażowej).

Nieruchomość, na której Wnioskodawca prowadzi inwestycję, objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym dla tego terenu ustalono przeznaczenie pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną intensywną.

W związku z wymaganiami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego planowana sprzedaż będzie sklasyfikowana jako sprzedaż domów jednorodzinnych jednolokalowych. Innymi słowy przedmiotem sprzedaży na rzecz ostatecznych nabywców będzie lokal mieszkalny wybudowany w domu jednorodzinnym, stanowiący samodzielnie odrębną całość, tj. z osobnym wejściem z poziomu gruntu oraz z poziomu garażu, oraz z osobnymi instalacjami. Domy (lokale) będą oddzielnie wykorzystywane, tj. będą stanowić one de facto odrębną całość. Zatem przedmiotem sprzedaży będzie lokal mieszkalny w domu jednorodzinnym.

Każdy z lokali stanowić będzie odrębny od gruntu przedmiot własności. Jedyną wspólną powierzchnią będą podziemne hale garażowe, w których znajdują się wejścia do każdego z domów, jak również fragmenty nieruchomości, na których znajdują się domy. Każdy z przyszłych właścicieli danego lokalu w domu jednorodzinnym będzie posiadał prawo do wyłącznego korzystania z części nieruchomości wspólnej w postaci wydzielonego miejsca garażowego. Lokal oraz udział w nieruchomości wspólnej (z którym jest związane prawo do wyłącznego korzystania z miejsca garażowego) będą objęte jedną księgą wieczystą.

Intencją Spółki jest w rzeczywistości sprzedaż domów jednorodzinnych wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej (wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca garażowego), a jedynie z uwagi na postanowienia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (który przewiduje minimalną powierzchnię działki oraz maksymalną powierzchnię zabudowy dla poszczególnych działek inwestycyjnych) będzie to sprzedaż lokalu mieszkalnego w domu jednorodzinnym jednolokalowym wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej (miejsce garażowe).

Powierzchnia użytkowa sprzedawanych lokali mieszkalnych w domach jednorodzinnych przekroczy powierzchnię 150 m2, ale nie przekroczy powierzchni 300 m2.

Uwzględniając statystykę publiczną (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 roku o Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, Dz. U. Nr 112, poz. 1316), planowany dom jednorodzinny jednolokalowy, w którym lokal stanowić będzie odrębny i niezależny (z punktu widzenia technicznego i prawnego) budynek mieszkalny, zaliczyć należy do grupowania działu 11 Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - budynki mieszkalne (grupa 111: Budynki mieszkalne jednorodzinne: Klasa: 1110: Budynki mieszkalne jednorodzinne).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy do dostawy lokali mieszkalnych w domach jednorodzinnych (sklasyfikowanych w grupowaniu 1110 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych) o powierzchni przekraczającej 150 m2, ale nie przekraczającej 300 m2, wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej (obejmującym prawo do wyłącznego korzystania z powierzchni garażowej) Spółka powinna zastosować w całości obniżoną stawkę VAT na postawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Do dostawy lokali mieszkalnych w domach jednorodzinnych (sklasyfikowanych w grupowaniu 1110 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych) o powierzchni przekraczającej 150 m2, ale nie przekraczającej 300 m2, wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej (obejmującym prawo do wyłącznego korzystania z powierzchni garażowej) Spółka powinna zastosować w całości obniżoną stawkę VAT na podstawie art. 41 ust 12 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. 2018 poz. 2174, z późn. zm. dalej „ustawa o VAT”), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 5a ustawy o VAT towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie dyspozycji art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 ustawy o VAT.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 42 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - w myśl dyspozycji art. 41 ust. 12a ustawy o VAT - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Na podstawie art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Na podstawie art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f: a

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powyższych regulacji wynika, że „obiekty budownictwa mieszkaniowego”, będące częścią budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z przepisów wspomnianego rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - PKOB wynika zaś, że w dziale 11 sklasyfikowane są budynki mieszkalne z podziałem na trzy grupy:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne (grupa 111),

*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (grupa 112)

*   oraz budynki zbiorowego zamieszkania (113).

Wskazana wyżej klasa „budynki mieszkalne jednorodzinne” obejmuje:

1.  samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp.
2.  domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.

Ponadto, zgodnie z objaśnieniami do PKOB budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

W przypadku budynków połączonych między sobą (np. domy bliźniacze lub szeregowe), budynek jest budynkiem samodzielnym, jeśli jest oddzielony od innych jednostek ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach. Gdy nie ma ściany przeciwpożarowej, budynki połączone między sobą uważane są za budynki odrębne, jeśli mają własne wejścia, są wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane.

Zgodnie z objaśnieniami Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

*   powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;

*   powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;

*   powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie itp.).

Ponadto, należy zauważyć, że budynek mieszkalny jednorodzinny, zgodnie z art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. 2018 poz. 1202, z późn. zm.), to budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nie przekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Zatem pod pojęciem „lokal mieszkalny”, w rozumieniu art. 41 ust. 12b pkt 2 ustawy o VAT należy rozumieć taki „obiekt budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym”, w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, który nie mieści się w opisie budynku jednorodzinnego mieszkalnego zawartym w dziale 11 grupa 111 PKOB.

Innymi słowy, w ocenie Spółki dostawa lokalu mieszkalnego o powierzchni użytkowej powyżej 150 m2, ale nie większej niż 300 m2 w domu jednorodzinnym jednolokalowym, sklasyfikowanym w klasie 1110 PKOB, stanowi w istocie dostawę domu jednorodzinnego z osobnym wejściem z poziomu gruntu, z osobną instalacją i osobno wykorzystywanego, do której zastosowanie znajduje limit, o którym mowa w art. 41 ust. 12b pkt 1 ustawy o VAT a nie limit, o którym mowa w art. 41 ust. 12b pkt 2 ustawy VAT.

Zatem do sprzedaży poszczególnych lokali mieszkalnych w domu jednorodzinnym jednolokalowym o powierzchni użytkowej przekraczającej 150 m2, ale mniejszej niż 300 m2 (PKOB 1110) wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej (obejmującym prawo do wyłącznego korzystania z miejsca garażowego), należy w całości zastosować obniżoną stawkę VAT na postawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT (gdyby sprzedaż nastąpiła jeszcze w roku 2018 będzie to stawka w wysokości 8%).

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że zgodnie z utrwaloną praktyką Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: „TSUE”) podatek VAT ma przede wszystkim ekonomiczny charakter, co oznacza, że obiektywna ocena uwzględniająca ekonomiczny sens podejmowanych działań ma kluczowe znaczenie dla oceny konsekwencji podatkowych ustalonych dla tych czynności.

TSUE sformułował tę zasadę dokonując analizy pojęcia dostawy towarów w świetle unijnych regulacji VAT, kładąc przy tym akcent na konieczność ekonomicznego badania zdarzeń, oderwanego od pojęć przewidzianych w prawie cywilnym. W wyroku z dnia 20 lutego 1997 r. w sprawie C-260/95 DFDS Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dawniej ETS) rozpatrując kwestię miejsca świadczenia usług organizacji wycieczek stwierdził, że:

„Jak wskazał rzecznik generalny w pkt 32-34 swojej opinii, uwzględnienie rzeczywistej sytuacji gospodarczej jest podstawowym kryterium stosowania wspólnego systemu podatku VAT.” (pkt 23 uzasadnienia - tłumaczenie własne Wnioskodawców).

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również poparcie w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 1721/12:

„Dokonując kwalifikacji danej czynności na potrzeby podatku od towarów i usług należy skoncentrować się na aspekcie ekonomicznym, ze szczególnym uwzględnieniem tego, czy w ramach danej czynności zrealizowany został obrót podlegający opodatkowaniu VAT, a także co jest przedmiotem tego obrotu.

W świetle powyższego pojęcie „budynek jednorodzinny mieszkalny”, jako przedmiot dostawy w rozumieniu art. 41 ust. 12b pkt 1 u.p.t.u., powinno być interpretowane zgodnie z opisem zawartym w dziale 11 grupa 111 PKOB. Natomiast pod pojęciem „lokal mieszkalny”, w rozumieniu art. 41 ust. 12b pkt 2 u.p.t.u. należy rozumieć taki „obiekt budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym”, w rozumieniu art. 41 ust. 12a u.p.t.u., który nie mieści się w opisie budynku jednorodzinnego mieszkalnego zawartym w dziale 11 grupa 111 PKOB. Będą to np. lokale mieszkalne w budynkach wielomieszkaniowych (dział 11 grupa 112 PKOB).”

Podobne stanowisko prezentują również polskie organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 29 maja 2018 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.231.2018.1.KBR Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że:

„Zainteresowany będzie dokonywał sprzedaży wyszczególnionych w budynkach lokali mieszkalnych. Wskazane lokale mieszkalne w ww. budynku jednorodzinnym jednolokalowym i dwulokalowym będą miały własne wejścia z poziomu gruntu, osobne instalacje i będą odrębnie wykorzystywane, podział techniczny domu jednorodzinnego przebiegać będzie pionowo, co powoduje że każdy z lokali stanowił w rzeczywistości odrębny budynek.

Należy tym samym zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotem sprzedaży w aspekcie ekonomicznym będą domy mieszkalne jednorodzinne co potwierdza klasyfikacja PKOB - gdyż zgodnie z oświadczeniem Zainteresowanego budynki opisane we wniosku klasyfikowane są do klasy 1110.

Zatem wskazane okoliczności sprawy prowadza do uznania, że dla sprzedaży opisanych we wniosku lokali mieszkalnych w budynkach jednorodzinnych jednolokalowych/ dwulokalowych. sklasyfikowanych w grupowaniu 1110 PKOB o powierzchni przekraczającej 200 m2 wraz z udziałem we współwłasności gruntu, zastosowanie znajdzie obniżona 8% stawka podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 12-12c w zw. z art. 146a pkt 2 i art. 29a ust. 8 ustawy, z uwzględnieniem ograniczenia wynikającego z art. 41 ust. 12b pkt 1 ustawy.” (podkreślenie Wnioskodawcy)

Jeżeli chodzi o sposób opodatkowania VAT sprzedaży udziału w nieruchomości wspólnej (obejmującym prawo do wyłącznego korzystania z powierzchni garażowej), Spółka pragnie wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm), za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością. Z kolei art. 47 § 1 Kodeksu Cywilnego stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Ze wskazanych przepisów wynika, że nie można nabyć w oderwaniu od prawa własności lokalu mieszkalnego w domu jednorodzinnym, udziału w części wspólnej (obejmującego prawo do wyłącznego korzystania z powierzchni garażowej).

Zatem, jeżeli w ramach dostawy jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego w domu jednorodzinnym wraz ze stosownym udziałem w częściach wspólnych nieruchomości, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i podlega jednej stawce podatku VAT właściwej dla lokalu mieszkalnego w domu jednorodzinnym.

Zatem w opisanych przez Spółkę okolicznościach wartość takiego udziału powinna zostać włączona do podstawy opodatkowania VAT lokalu mieszkalnego w domu jednorodzinnym i jako taka opodatkowana obniżoną stawką VAT na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę wskazaną argumentację prawną oraz jednolite stanowisko sądów administracyjnych i organów podatkowych, Spółka stoi na stanowisku, że do dostawy lokali mieszkalnych w domach jednorodzinnych (sklasyfikowanych w grupowaniu 1110 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych) o powierzchni przekraczającej 150 m2, ale nie przekraczającej 300 m2, (wraz z prawem do wyłącznego korzystania z powierzchni garażowej) Spółka powinna zastosować w całości obniżoną stawkę VAT na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Tym samym stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 5a ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie dyspozycji art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i 2, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 42 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 146aa ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 2 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – w myśl dyspozycji art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Na podstawie art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powyższych regulacji wynika, że „obiekty budownictwa mieszkaniowego”, będące częścią budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy, to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - PKOB (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z pózn. zm.) wynika zaś, że w dziale 11 sklasyfikowane są budynki mieszkalne z podziałem na trzy grupy: budynki mieszkalne jednorodzinne (grupa 111), budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (grupa 112) oraz budynki zbiorowego zamieszkania (113).

Klasa „budynki mieszkalne jednorodzinne” obejmuje: (1) samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp. (2) domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.

Ponadto, zgodnie z objaśnieniami do PKOB budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

W przypadku budynków połączonych między sobą (np. domy bliźniacze lub szeregowe), budynek jest budynkiem samodzielnym, jeśli jest oddzielony od innych jednostek ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach. Gdy nie ma ściany przeciwpożarowej, budynki połączone między sobą uważane są za budynki odrębne, jeśli mają własne wejścia, są wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane.

Zgodnie z objaśnieniami Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

*   powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;

*   powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;

*   powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie itp.).

Należy zauważyć, że budynek mieszkalny jednorodzinny, zgodnie z art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.), to budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Zatem pod pojęciem „lokal mieszkalny”, w rozumieniu art. 41 ust. 12b pkt 2 ustawy należy rozumieć taki „obiekt budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym”, w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy, który nie mieści się w opisie budynku jednorodzinnego mieszkalnego zawartym w dziale 11 grupa 111 PKOB.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają również definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2018 r., poz. 716, z późn. zm.).

Ustawa o własności lokali w art. 2 wyróżnia dwie kategorie pomieszczeń, których istnienie i kwalifikacja mają istotne znaczenie dla posiadania przez dany lokal charakteru samodzielnej nieruchomości.

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy o własności lokali, samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

W świetle art. 2 ust. 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Według art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy o własności lokali, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na definicję pojęcia „lokal użytkowy” zawartą w § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz.U. z 2015 r., poz. 1422, z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Mieszkaniem – stosownie do § 3 pkt 9 ww. rozporządzenia – jest zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego.

Z kolei, przez pomieszczenie techniczne należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12 powołanego rozporządzenia).

Natomiast, pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych – § 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia.

Na podstawie powyższych uregulowań można m.in. stwierdzić, że kondygnacja budynku mieszkalnego, w części, w której znajdują się konkretne garaże lub miejsca postojowe, nie mieści się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym, stanowi lokal użytkowy

W tym miejscu zaznaczyć także należy, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, co do zasady każde świadczenie powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną czynność (usługę lub dostawę), to nie powinna ona być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważa się, że stanowisko to potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.in. wyrok w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96), wyrok w sprawie pomiędzy Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Statssecretaris van Financien (C-41/04).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się pogląd, zgodnie z którym, dla określenia właściwej stawki podatku dla sprzedaży na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym w garażu wielostanowiskowym istotnym jest precyzyjne wskazanie przedmiotu tej czynności. NSA w wydanych orzeczeniach (por. wyroki z dnia 11 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 724/09; z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 156/12) dokonuje podziału stanów faktycznych, w ramach którego wyróżnia:

1.  uznanie lokalu garażu wielostanowiskowego jako elementu nieruchomości wspólnej (podobnie jak ciągów komunikacyjnych, strychów, itp.) z określeniem korzystania z poszczególnych miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum,
2.  wyodrębnienie garażu na odrębną własność i sprzedaż udziału we współwłasności na rzecz właścicieli lokali korzystających z miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum.

Z orzecznictwa NSA wynika, że jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym udziałem w częściach wspólnych nieruchomości, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego, dla którego nie zostaną założone odrębne księgi wieczyste, znajdującego się wewnątrz budynku lub na zewnątrz budynku, integralnie związanego z prawem własności lokalu mieszkalnego, to sprzedaż ta stanowi jednolite świadczenie. Miejsca postojowe nie mogą być wówczas odrębnym od lokalu mieszkalnego przedmiotem obrotu. Tylko w takim przypadku sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji zbycia lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego i w całości stanowi przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej, tj. umowy sprzedaży opodatkowanej obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności realizuje aktualnie przedsięwzięcie deweloperskie, które jest jednym z przedsięwzięć wchodzących w skład inwestycji, która została podzielona na kilka etapów realizowanych przez różnych deweloperów.

Przedmiotowy etap stanowi przedsięwzięcie deweloperskie polegające na budowie 18 domów jednorodzinnych w zabudowie szeregowej, razem z halami podziemnymi stanowiącymi garaż. Każdy z domów znajdujących się w danej zabudowie szeregowej będzie zawierał dwa oddzielne, niezależne wejścia do danego domu (jedno z poziomu gruntu, drugie z poziomu hali garażowej).

Nieruchomość, na której Wnioskodawca prowadzi inwestycję, objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym dla tego terenu ustalono przeznaczenie pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną intensywną.

W związku z wymaganiami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego planowana sprzedaż będzie sklasyfikowana jako sprzedaż domów jednorodzinnych jednolokalowych. Innymi słowy przedmiotem sprzedaży na rzecz ostatecznych nabywców będzie lokal mieszkalny wybudowany w domu jednorodzinnym, stanowiący samodzielnie odrębną całość, tj. z osobnym wejściem z poziomu gruntu oraz z poziomu garażu, oraz z osobnymi instalacjami. Domy (lokale) będą oddzielnie wykorzystywane, tj. będą stanowić one de facto odrębną całość. Zatem przedmiotem sprzedaży będzie lokal mieszkalny w domu jednorodzinnym.

Każdy z lokali stanowić będzie odrębny od gruntu przedmiot własności. Jedyną wspólną powierzchnią będą podziemne hale garażowe, w których znajdują się wejścia do każdego z domów, jak również fragmenty nieruchomości, na których znajdują się domy. Każdy z przyszłych właścicieli danego lokalu w domu jednorodzinnym będzie posiadał prawo do Lokal oraz udział w nieruchomości wspólnej (z którym jest związane prawo do wyłącznego korzystania z miejsca garażowego) będą objęte jedną księgą wieczystą.

Intencją Wnioskodawcy jest w rzeczywistości sprzedaż domów jednorodzinnych wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej (wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca garażowego), a jedynie z uwagi na postanowienia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (który przewiduje minimalną powierzchnię działki oraz maksymalną powierzchnię zabudowy dla poszczególnych działek inwestycyjnych) będzie to sprzedaż lokalu mieszkalnego w domu jednorodzinnym jednolokalowym wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej (miejsce garażowe).

Powierzchnia użytkowa sprzedawanych lokali mieszkalnych w domach jednorodzinnych przekroczy powierzchnię 150 m2, ale nie przekroczy powierzchni 300 m2.

Wnioskodawca wskazał, że planowany dom jednorodzinny jednolokalowy, w którym lokal stanowić będzie odrębny i niezależny (z punktu widzenia technicznego i prawnego) budynek mieszkalny, zaliczyć należy do grupowania działu 11 Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - budynki mieszkalne (grupa 111: Budynki mieszkalne jednorodzinne: Klasa: 1110: Budynki mieszkalne jednorodzinne).

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość w kwestii określenia stawki podatku VAT dla sprzedaży lokali mieszkalnych stanowiących samodzielnie odrębną całość, tj. z osobnym wejściem z poziomu gruntu i z poziomu garażu oraz z osobnymi instalacjami, wraz z prawem wyłącznego korzystania z części nieruchomości wspólnej w postaci wydzielonego miejsca garażowego w domach jednorodzinnych jednolokalowych, objętych jedną a księgą wieczystą.

Wskazane okoliczności sprawy prowadzą do wniosku, że zamiarem Wnioskodawcy jest sprzedaż domów jednorodzinnych jednolokalowych wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, jednak z przyczyn wynikających z warunków określonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla tego obszaru wynika, że Wnioskodawca dokonuje sprzedaży wyszczególnionych w budynkach lokali mieszkalnych. Wskazane lokale mieszkalne w ww. budynku jednorodzinnym jednolokalowym będą miały własne wejścia z poziomu gruntu oraz z poziomu garażu, osobne instalacje.

Należy tym samym zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotem sprzedaży w aspekcie ekonomicznym będą domy mieszkalne jednorodzinne co potwierdza klasyfikacja PKOB – gdyż zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawcy budynki opisane we wniosku klasyfikowane są do klasy 1110.

Zatem opis sprawy prowadzi do uznania, że dla sprzedaży opisanych we wniosku lokali mieszkalnych w budynkach jednorodzinnych jednolokalowych, sklasyfikowanych w grupowaniu 1110 PKOB o powierzchni przekraczającej 150 m2, ale nieprzekraczających 300 m2 wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, objętych jedna księgą wieczystą, zastosowanie znajdzie obniżona 8% stawka podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 12-12c w zw. z art. 146a pkt 2 i art. 146aa pkt 2 ustawy.

Uwzględniając powyższe okoliczności w kontekście wyżej powołanych przepisów stwierdzić należy, że dla dostawy opisanych we wniosku lokali mieszkalnych w budynkach jednorodzinnych jednolokalowych, sklasyfikowanych w grupowaniu 1110 PKOB o powierzchni przekraczającej 150 m2, ale nieprzekraczających 300 m2 wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, objętych jedną księgą wieczystą, zastosowanie znajdzie obniżona 8% stawka podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 12-12c w zw. z art. 146a pkt 2 i art. 146aa pkt 2 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy, stawką podatku w wysokości 8% podlega również zbycie gruntu, z którym przedmiotowe lokale są związane.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.