Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-513/08/AŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-10-10
Teza: Ustalenie podstawy opodatkowania przy zamianie nieruchomości
Słowa kluczowe: grunty; nakłady; stawka-stawki podatku; zamiana; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2008 r. (data wpływu 15 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania zamiany nieruchomości gruntowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania zamiany nieruchomości gruntowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina jest właścicielem działki Nr 39/1 (Obr. 34 ark.4) o pow. 0,3199 ha, na której znajdują się nakłady w postaci budynku magazynowego, stanowiące współwłasność dwóch osób fizycznych. Obecnie Gmina wynajmuje przedmiotową działkę na rzecz Spółki jawnej, której wspólnikami są właściciele ww. budynku z przeznaczeniem na cele przemysłowo - składowo - magazynowe, tj. na potrzeby istniejącego na gruncie budynku magazynowego, stanowiącego nakład najemcy. Pierwotnie Gmina oddała działkę Nr 39/1 w użytkowanie Spółdzielni na podstawie decyzji, której następcą prawnym była Spółdzielnia X. Spółdzielnia na gruncie, którym władała wybudowała budynek. W związku z ogłoszeniem upadłości Spółdzielni, syndyk masy upadłości w 1998 r. sprzedał nakłady na budynek, a Gmina wynajęła grunt pod budynkiem na rzecz właścicieli nakładów. W kolejnych latach nakłady były przedmiotem wtórnego obrotu. Transakcje sprzedaży sporządzane były w formie aktów notarialnych. Aktualni współwłaściciele nakłady na budynek magazynowy nabyli na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie atu notarialnego w 2005r. Obecnie Gmina, stosownie do podjętej w tym zakresie uchwały Rady Miasta, zamierza dokonać zamiany nieruchomości polegającej na przeniesieniu na rzecz współwłaścicieli budynku magazynowego prawa własności działki Nr 39/1, na której ten budynek się znajduje, w zamian za przeniesienie przez te osoby na rzecz Gminy prawa własności innej nieruchomości. Zbycie działki gruntu nastąpi za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości działki gruntu Nr 39/1 określonej przez rzeczoznawcę majątkowego. W związku z faktem, iż zbycie nastąpi w drodze zamiany, w rezultacie jedna ze stron dopłaci na rzecz drugiej strony różnicę wartości zamienianych nieruchomości.

Działka Nr 39/1 położona jest na terenie nie objętym żadnym obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w ewidencji gruntów oznaczona jest symbolem Bi - inne tereny zabudowane. W przypadku zbycia działki gruntu Nr 39/1, na której znajduje się budynek magazynowy trwale z gruntem związany, na gruncie prawa cywilnego będą miały miejsca dwa zdarzenia, tj. zbycie przez Gminę (w drodze zamiany) działki gruntu oraz nieodpłatne przeniesienie nakładów. Pomimo, iż Gmina nie rości sobie praw do budynku, konieczność zawarcia w umowie przeniesienia własności ww. działki zapisu dotyczącego nieodpłatnego przeniesienia nakładów wynika z art. 48 Kodeksu cywilnego:" (\`(...)\`) do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane(\`(...)\`)".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jak prawidłowo ustalić podstawę opodatkowania w przedmiotowej transakcji oraz jaką stawkę podatku zastosować, bądź też czy będzie miało miejsce zwolnienie od podatku VAT. Wątpliwości budzi w szczególności czy w przypadku zbycia działki gruntu Nr 39/1, na której usytuowany jest budynek będzie mieć zastosowanie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 29 ust. 5 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 2, czy też będzie podlegać opodatkowaniu 22% stawką podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym przypadku za dostawę towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy uznać wyłącznie zbycie w drodze zamiany działki gruntu Nr 39/1. Przedmiotowa dostawa, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535) powinna być opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 22 % jako dostawa gruntu budowlanego. Podstawą opodatkowania będzie wartość nieruchomości określona przez rzeczoznawcę majątkowego. Zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego, wybudowany obiekt stanowi, dla potrzeb wynikających z prawa cywilnego, dotyczących ustalenia prawa własności, element transakcji zbycia nieruchomości. Jednakże w świetle przepisów podatku VAT, wybudowany na gruncie obiekt nigdy nie był własnością Gminy. Dla celów podatku od towarów i usług w omawianym przypadku nieodpłatne przeniesienie nakładów nie spełnia definicji "dostawy" w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ Gmina nie przenosi prawa do rozporządzania obiektem jak właściciel. Prawo to jest już po stronie najemców gruntu, którzy nakłady w postaci budynku nabyli w 2005 roku na podstawie umowy sprzedaży. Przyjęcie rozwiązania opartego jedynie na powołanym przepisie prawa cywilnego, prowadziłoby do naruszenia regulacji art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiącej iż przez dostawę towarów (\`(...)\`) rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Ponadto przeniesienie opisanych nakładów będzie miało charakter nieodpłatny, a Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, zatem nie można uznać tej czynności za dostawę towaru. W związku z powyższym nie może mieć zastosowania artykuł 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, który mówi, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych (\`(...)\`) z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów. Tym samym nie można zastosować zwolnienia od podatku VAT, nawet jeśli budynek stanowi towar używany. Prawidłowość takiego stanowiska potwierdzać może argumentacja zawarta w uzasadnieniu do postanowienia Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego znak PP II 443/1/335/26539/06 z dnia 20 marca 2007r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle art. 2 pkt 6 cytowanej ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W przepisie art. 8 ust. 1 ustawy zdefiniowano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, iż nieruchomości gruntowa została oddana w użytkowanie na podstawie decyzji z dnia 14 września 1986 r.. Na mocy tego prawa użytkownik – Spółdzielnia wybudowała budynek. W związku z ogłoszeniem upadłości Spółdzielni, Syndyk Masy Upadłości w 1998 r. sprzedał nakłady na budynek, a Gmina wynajęła grunt pod budynkiem na rzecz właścicieli nakładów. Obecnie Gmina zamierza dokonać za wynagrodzeniem zamiany nieruchomości polegającej na przeniesieniu na rzecz współwłaścicieli budynku magazynowego prawa własności działki Nr 39/1, na której ten budynek się znajduje, w zamian za przeniesienie przez te osoby na rzecz Gminy prawa własności innej nieruchomości a ponadto Gmina zamierza nieodpłatnie przenieść na rzecz właścicieli tego budynku własność nakładów.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku występuje więc transakcja w części mająca charakter:

nieodpłatny - nieodpłatne przeniesienie nakładów na rzecz współwłaścicieli nakładów w postaci budynku, którzy te nakłady nabyli w 2005r. na podstawie umowy sprzedaży, odpłatny - zbycie w drodze zamiany działki gruntu Nr 39/1, stanowiącej grunt budowlany na rzecz właścicieli tych nakładów.

Orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wskazuje na możliwość oddzielnego opodatkowania jednej czynności. I tak np. w wyroku z dnia 6 lipca 2006r. wydanym w sprawie C-251/05 stwierdzono, że jedna dostawa towarów, co do zasady, podlega jednej stawce podatku VAT. Jednakże możliwe jest również oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencją podatkową w podatku VAT oraz z drugiej strony towary wyłączone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie temu, aby od dostawy towarów wyłączonych z preferencji podatek VAT był pobierany według stawki podstawowej. W świetle powyższego transakcję będącą przedmiotem wniosku mającą w części charakter odpłatny i nieodpłatny należy na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług rozpatrywać odrębnie.

W myśl art. 8 ust. 2 cyt. ustawy o VAT nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług. W przedmiotowej sprawie przeniesienie przez Gminę nakładów na rzecz współwłaścicieli tych nakładów, poniesionych pierwotnie przez Spółdzielnię na wybudowanie przedmiotowego budynku na cudzym gruncie nie może być uznane za dostawę towarów, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą (art. 2 pkt 6 ustawy), która mogłaby stanowić towar. Zatem przeniesienie tych nakładów należy zaliczyć do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ww. ustawy, ponieważ dochodzi w tym przypadku do przeniesienia prawa majątkowego. W kwestii nieodpłatnego przeniesienia nakładów przez Gminę na rzecz współwłaścicieli tych nakładów (nakłady w postaci budynku nabyte w 2005r. na podstawie umowy sprzedaży) stwierdzić należy, iż nieodpłatne przeniesienie nakładów, stanowiące nieodpłatne świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 2 ww. ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego związanego z tymi nakładami. Bowiem Wnioskodawca nie wytworzył ani nie nabył tych nakładów i tym samym nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności.

W odniesieniu do zbycia w drodze zamiany działki gruntu Nr 39/1, stanowiącej grunt budowlany, stwierdzić należy co następuje:

Zgodnie z regulację wyrażoną w art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie do przeniesienia własności innej rzeczy. Na gruncie regulacji ustawy Kodeks cywilny, w wyniku umowy zamiany następuje zatem przeniesienie własności rzeczy o charakterze odpłatnym, bowiem w wyniku rozporządzenia prawem własności na rzecz drugiej strony następuje wzajemne rozporządzenie prawem własności innej rzeczy, stanowiące o odpłatnym charakterze zawartej umowy. Zgodnie z art. 604 cyt. ustawy, do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Dostawą towarów jest, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku VAT, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, co również ma miejsce w przypadku umowy zamiany, w odniesieniu do obu stron transakcji. Dokonanie zatem zamiany gruntów jest zamianą towarów, czyli odpłatną dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli jest realizowana przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

Wysokość opodatkowania regulują przepisy Działu VIII ww. ustawy (art. 41-85). Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże w art. 43 ustawy zawarto katalog czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. W myśl ust. 1 pkt 9 przywołanego wyżej art. 43 ustawodawca zwolnił od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych – tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż przedmiotem odpłatnego zbycia w drodze zamiany jest działka gruntu zabudowanego budynkiem. Zatem w świetle powołanych powyżej przepisów dostawa przedmiotowej działki gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki podstawowej 22% jako teren budowlany. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za **prawidłowe**, jednak należy podkreślić, że prawidłowość stanowiska wynika z innej podstawy prawnej niż przywołana przez Wnioskodawcę. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.