Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-193/12-3/MF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-08-30
Teza: Czy wynagrodzenia roczne z tytułu umów IPLA i MBA za użytkowania patentów, know-how i znaku towarowego, wypłacane na rzecz podmiotu będącego francuskim rezydentem podatkowym przez Wnioskodawcę, skalkulowane jako procent od skonsolidowanych obrotów netto grupy, na czele której stoi Wnioskodawca, powinny być zaliczane do bieżących kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy, jako pośrednie koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym powinny być potrącalne w dacie ich poniesienia?
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; licencja; opłata-opłata licencyjna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2012 r. (data wpływu 31 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia rocznego z tytułu umów dotyczących użytkowanie patentów, know-how i znaku towarowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych zagranicznemu kontrahentowi wynagrodzeń za licencje na programy komputerowe i systemy komputerowe oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia rocznego z tytułu umów dotyczących użytkowania patentów, know-how i znaku towarowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, opodatkowanym w Polsce od całości swoich dochodów.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z podmiotem z grupy będącym rezydentem francuskim, na potrzeby podatkowe cztery umowy:

*   Master Brand Agreement, dotycząca prawa do używania przez Wnioskodawcę znaku towarowego podmiotu francuskiego,

*   Intellectual Property Licence Agreement, dotycząca prawa korzystania przez Wnioskodawcę z know-how oraz patentów podmiotu francuskiego,

*   Services Agreement, dotycząca świadczenia usług przez podmiot francuski na rzecz Wnioskodawcy, oraz

*   Engineering Services Agreement, dotycząca świadczenia usług technicznych przez podmiot francuski na rzecz Wnioskodawcy uznawanych za wydatki inwestycyjne.

Umowa nazywana Intellectual Property Licence Agreement (w skrócie „IPLA”) dotycząca prawa korzystania przez Wnioskodawcę z know-how oraz patentów podmiotu francuskiego przewiduje w jednym z załączników, że w ramach know-how Wnioskodawca uzyska prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego (software), które będzie zainstalowane na urządzeniach Wnioskodawcy lub też będzie mu udostępniane i zdatne do pobrania z portalu będącego własnością podmiotu francuskiego - licencjodawcy. Dodatkowo umowa przewiduje możliwość korzystania z późniejszych, ulepszonych wersji tego oprogramowania. Szczegółową listę udostępnianych umową IPLA programów zawiera tabela załączona do umowy IPLA.

Zarówno umowa IPLA, jak i Master Brand Agreement (w skrócie: „MBA”) dotycząca prawa do używania przez Wnioskodawcę znaku towarowego podmiotu francuskiego, przewidują, że Wnioskodawca zapłaci na rzecz podmiotu francuskiego wynagrodzenie roczne skalkulowane jako pewien procent od skonsolidowanych obrotów netto grupy, na czele której stoi Wnioskodawca. Wynagrodzenie będzie płatne w kwartalnych ratach.

Wnioskodawca nabył licencję na programy i systemy komputerowe na podstawie umowy IPLA. Jednocześnie umowa ta ani żadna inna nie przenosi na Wnioskodawcę praw autorskich do programów czy też systemów komputerowych.

Wnioskodawca wypłaca w związku z zawartymi umowami wynagrodzenie za używanie (korzystanie) z programów i systemów komputerowych dla własnych potrzeb na rzecz licencjodawcy, tj. rezydenta francuskiego. Wnioskodawca nie ma praw do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego, tłumaczenia, przystosowania, zmiany, układu lub innych zmian w programie komputerowym lub rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu programu komputerowego, lub jego kopii, w związku z czym nie wypłaca wynagrodzenia związanego z takimi prawami.

Dokumentem powodującym powstanie należności jest faktura wystawiona przez podmiot z siedzibą we Francji. Wnioskodawca ujmuje koszt wypłaconego wynagrodzenia zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości, w roku, w którym został wygenerowany przychód będący podstawą do jego kalkulacji. Wynagrodzenie bowiem na rzecz podmiotu z siedzibą we Francji z tytułu umowy IPLA, z której wynika prawo do korzystania z programów i systemów komputerowych, jest wynagrodzeniem rocznym, skalkulowanym jako pewien procent od skonsolidowanych obrotów netto grupy, na czele której stoi Wnioskodawca. Wynagrodzenie jest płatne w kwartalnych ratach. Ujęcie bilansowe i podatkowe kosztu jest jednolite, tj. wszystkie faktury wystawiane przez podmiot z siedzibą we Francji w danym roku są ujęte w kosztach bilansowo i podatkowo w tym samym roku.

Oprócz rocznego wynagrodzenia uzależnionego od obrotu, Wnioskodawca nie zapłaci ceny nabycia praw do programów i systemów komputerowych. Wnioskodawca nie będzie dokonywał dalszej odsprzedaży, użyczenia, najmu prawa do programów i systemów komputerowych. Wynagrodzenie uzależnione od obrotu będzie dotyczyć także prawa do korzystania przez Wnioskodawcę z know-how, patentów podmiotu francuskiego, prawa do używania znaku towarowego.

Okres używania programów i systemów komputerowych będzie dłuższy niż rok. Wartość początkowa licencji dla poszczególnych programów i systemów komputerowych zależna jest od skonsolidowanych obrotów netto grupy, na czele której stoi Wnioskodawca, a wartość obrotów nie jest z góry znana. Nie można zatem wskazać, czy wartość początkowa poszczególnych programów i system komputerowych przekroczy, czy też nie 3.500 zł.

Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z art. 16g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Wnioskodawca zaznacza, iż warunki z art. 21 ust. 2-5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie są spełnione łącznie albowiem nie jest spełniony warunek wskazany w art. 21 ust. 3 pkt 3 lit a) i b) oraz ust. 3a. Żadna ze stron umów nie posiada bowiem udziałów (akcji) drugiej ze stron umów. Dodatkowa nie istnieje spółka, która posiadałaby udziały (akcje) w obu tych spółkach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku wynagrodzenia za licencje na programy komputerowe oraz systemy komputerowe wypłacanego przez Wnioskodawcę na rzecz podatnika - rezydenta francuskiego Wnioskodawca powinien pobierać jako płatnik podatek u źródła?
2.  Czy wynagrodzenia roczne z tytułu umów IPLA i MBA za użytkowania patentów, knowhow i znaku towarowego, wypłacane na rzecz podmiotu będącego francuskim rezydentem podatkowym przez Wnioskodawcę, skalkulowane jako procent od skonsolidowanych obrotów netto grupy, na czele której stoi Wnioskodawca, powinny być zaliczane do bieżących kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy, jako pośrednie koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym powinny być potrącalne w dacie ich poniesienia?

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi odpowiedź na pytanie nr 2.

Wniosek w zakresie pytania nr 1 zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenia roczne z tytułu umów IPLA i MBA za użytkowania patentów, know-how i znaku towarowego, wypłacane na rzecz podmiotu będącego francuskim rezydentem podatkowym przez Wnioskodawcę, skalkulowane jako procent od skonsolidowanych obrotów netto grupy, na czele której stoi Wnioskodawca, powinny być zaliczane do bieżących kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy, jako pośrednie koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), a tym samym powinny być potrącalne w dacie ich poniesienia.

Wnioskodawca wskazuje, iż zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Konstrukcja tego przepisu daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a -16m, z uwzględnieniem art. 16 ww. ustawy.

Z treści art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 16g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Wnioskodawca zauważa, iż z przedstawionego przez Niego we wniosku stanu faktycznego wynika, że zgodnie z zawartymi umowami IPLA i MBA ponosi opłaty z tytułu użytkowanych patentów, know-how i znaku towarowego francuskiego licencjodawcy, uzależnione od wysokości rocznych obrotów osiągniętych przez grupę, na czele której stoi Wnioskodawca. Powyższe opłaty płatne są w kwartalnych ratach.

Tymczasem, dodaje Wnioskodawca, na wysokość obrotów grupy wpływ ma bez wątpienia fakt, że wykorzystuje ona znak towarowy, patenty i know-how francuskiego licencjodawcy, który jest czołowym światowym producentem w swojej branży.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle zapisu powołanego wyżej art. 16g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zważywszy na fakt, że wysokość ponoszonych opłat licencyjnych uzależniona jest od wysokości obrotów grupy licencjobiorcy, opłaty te nie będą wpływały na wartość początkową licencji. Będą stanowiły koszt uzyskania przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W celu ustalenia momentu potrącalności poniesionych wydatków związanych z opłatą licencyjną należy prawidłowo określić ich charakter.

Ustawa przewiduje bowiem dwie kategorie kosztów:

1.  koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,
2.  koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem art. 15 ust 4b i 4c ww. ustawy.

Wnioskodawca wskazuje, iż przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody.

Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały poniesione w sposób racjonalny w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Aby określić czy dany koszt jest bezpośrednio, czy pośrednio związany z przychodem, należy rozstrzygnąć czy istnieje możliwość powiązania tego wydatku z przychodem osiągniętym w roku podatkowym.

Biorąc po uwagę powyższe rozważania, w ocenie Wnioskodawcy, uznać należy, że opłaty licencyjne z tytułu umów IPLA i MBA stanowią koszty uzyskania przychodów pośrednio związane z przychodami, których moment poniesienia uregulowany został w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się natomiast dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawę otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ww. ustawy).

Z powyższego wynika zatem, że pod pojęciem „dzień poniesienia kosztu” rozumieć należy dzień, na który Wnioskodawca uwzględnia koszt w prowadzonych przez siebie księgach rachunkowych. Tym samym jest to dzień, który Wnioskodawca wskazał jako dzień (okres), do którego dany wydatek został przypisany.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że roczne opłaty licencyjne z tytułu umów IPLA i MBA zapłacone w danym roku jako pośredni koszt uzyskania przychodów - stosownie do art. 15 ust. 4d w związku z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - stanowią koszt podatkowy w dacie jego poniesienia.

Wnioskodawca zauważa, iż powyższy pogląd znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Ministra Finansów z dnia 19 lutego 2010 r. (znak: ILPB3/423-1092/09-2/ŁM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.