Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-957/14/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-12-15
Teza: możliwość uznania za koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nabytych w drodze spadku.
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; spadek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 sierpnia 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 22 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym 13 listopada i 11 grudnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych nabytych w drodze spadku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nabytych w drodze spadku. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismami z 31 października i 3 grudnia 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-956/14/AB, IBPBI/1/415-957/14/AB, IBPBI/1/415-958/14/AB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 13 listopada i 11 grudnia 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobowo pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie usług elektrycznych, a od maja bieżącego roku również w zakresie handlu artykułami elektrotechnicznymi i spożywczymi, opodatkowaną według skali podatkowej. Zdarzenia gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W dniu 5 maja 2014 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy, który od 2003 r. do dnia śmierci prowadził jednoosobowo pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie handlu, opodatkowaną tzw. 19% podatkiem liniowym. Ojciec Wnioskodawcy nie sporządził testamentu, ani nie ustanowił pełnomocnika ustawowego do prowadzenia działalności, więc z chwilą jego śmierci firma przestała istnieć. W dwóch sklepach elektrotechnicznych i jednym spożywczym pozostały towary handlowe, środki trwałe, wyposażenie oraz inne składniku majątku, które stanowiły część masy spadkowej. Spadkobiercami zmarłego jest żona oraz dwóch synów.

Na podstawie:

*   aktu notarialnego - oświadczenia o przyjęciu spadku, sporządzonego 6 maja 2014 r.,
*   aktu poświadczenia dziedziczenia,
*   pełnomocnictwa notarialnego udzielonego przez pozostałych dwóch spadkobierców, tj. żonę oraz syna zmarłego

Wnioskodawca wstąpił w prawa i obowiązki zmarłego ojca. Dwaj pozostali spadkobiercy zrzekli się na jego rzecz swojej części spadku, dotyczącej wartości towarów handlowych. Na dzień śmierci ojca Wnioskodawcy, w poszczególnych sklepach zostały sporządzone remanenty, które to pozwoliły na określenie wartości towarów handlowych w cenach zakupu netto. W dniu 6 maja 2014 r. Wnioskodawca poszerzył swoją działalność o trzy punkty handlowe, w których dokonuje sprzedaży towarów odziedziczonych w spadku po zmarłym ojcu. Poprzez rozszerzenie dotychczasowego wpisu w CEIDG i przyjęcie nazwy firmy ojca Wnioskodawca kontynuuje działalność gospodarczą prowadzoną przez zmarłego, zachowując jej dotychczasowy charakter. Na podstawie postanowienia o nabyciu spadku, w oparciu o art. 231 w związku z art. 632 § 2 Kodeksu Pracy, Wnioskodawca przejął również pracowników firmy zmarłego ojca.

W drodze spadku Wnioskodawca odziedziczył m.in. dwa samochody ciężarowe i dwa budynki handlowo-usługowe. Samochody ciężarowe były w 100% zamortyzowane. Natomiast budynki amortyzowane były w firmie zmarłego ojca według 10% indywidualnej stawki amortyzacyjnej. Do końca amortyzacji jednego z budynków pozostało 20 miesięcy, a drugiego 44 miesiące. W ramach swojej działalności Wnioskodawca wynajmuje pomieszczenia w jednym z budynków i z tego tytułu pobiera czynsz, który stanowi dla niego przychód podatkowy.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 6 listopada Wnioskodawca wskazał, że przedsiębiorstwo zmarłego ojca, stanowiące masę spadkową, stanowi współwłasność wszystkich spadkobierców, a on zarządza tym przedsiębiorstwem na podstawie pełnomocnictwa notarialnego, udzielonego przez pozostałych spadkobierców. Chociaż w świetle przepisów prawa podatkowego przedsiębiorstwo zmarłego ojca, z uwagi na to, że była to jednoosobowa działalność gospodarcza prowadzona na podstawie wpisu do CEIDG, przestało istnieć z dniem śmierci ojca, a wszystko co znajdowało się w firmie weszło do masy spadkowej. Natomiast Wnioskodawca rozpoczął w ramach swojej działalności gospodarczej sprzedaż towarów handlowych odziedziczonych w ramach spadku, aby nie doprowadzić do ich zniszczenia.

Wnioskodawca z mocy prawa, odziedziczył po zmarłym ojcu 1/3 udziału w całości spadku. Właścicielem 1/3 udziału w masie spadkowej stał się na mocy aktu poświadczenia dziedziczenia, natomiast w kolejnym etapie, czyli na podstawie umowy działu spadku stał się właścicielem 1/2 części udziału w towarach handlowych w wyniku tego, że małżonka zmarłego zrzekła się swojej części udziału na rzecz pozostałych spadkobierców, tj. Wnioskodawcy i jego brata, który stał się również właścicielem 1/2 części udziału w przedsiębiorstwie ojca. Małżonka zmarłego zrzekła się na rzecz swoich synów udziału w towarach handlowych na podstawie umowy działu spadku podpisanej u notariusza.

Obecnie Wnioskodawca jest jedynym właścicielem przedsiębiorstwa zmarłego ojca, gdyż nie ma innej możliwości prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej na własne nazwisko, na podstawie wpisu do CEIDG. Natomiast w ślad za umową działu spadku stał się właścicielem 1/2 części przedsiębiorstwa wchodzącego do masy spadkowej. W następnym dniu po śmierci ojca, stał się właścicielem 1/3 części przedsiębiorstwa, natomiast w wyniku działu spadku objął 1/2 udziału w przedsiębiorstwie zmarłego ojca, w obydwu przypadkach nabycie to miało charakter nieodpłatny. Reasumując, następnego dnia po śmierci ojca wszyscy spadkobiercy (żona i dwóch synów), stawiając się u notariusza nabyli spadek z mocy ustawy, każdy w 1/3 części. Następnie na mocy pełnomocnictwa notarialnego Wnioskodawca został upoważniony do prowadzenia działalności gospodarczej, stanowiącej zorganizowane przedsiębiorstwo, pozostałe jako część masy spadkowej po zmarłym ojcu. Następnie spadkobiercy, stawiając się u notariusza, dokonali polubownego działu spadku, w wyniku, którego synowie (w tym Wnioskodawca), po zmarłym nabyli po 1/2 części przedsiębiorstwa, natomiast żona zmarłego zrzekła się swojej części na rzecz synów. Zrzeczenie się jednego ze spadkobierców na korzyść pozostałych swojego udziału w przedsiębiorstwie zmarłego miało charakter nieodpłatny.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych nabytych w drodze spadku Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów; jaką przyjąć zasadę ustalając stawkę amortyzacyjną?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 23 ust 1 pkt 45a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który nie wyklucza z kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie w drodze spadku lub darowizny ma prawo zaliczyć w koszty odpisy amortyzacyjne od środków nabytych w drodze spadku, które zamierza użytkować w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, dokonując nakładów na ich utrzymanie i ulepszenie. Zdaniem Wnioskodawcy, powinien na nowo ustalić wartość początkową środka trwałego, jego odpowiednią stawkę amortyzacyjną i według niej na nowych zasadach amortyzować.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że spadkobiercy podatnika, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy znajduje odzwierciedlenie w jego sytuacji, gdyż po śmierci ojca przejął prowadzenie dotychczasowej działalności ojca, wstępując w jego prawa i obowiązki. Tym samym, fakt kontynuacji działalności, ponoszenia kosztów związanych z zapłatą zobowiązań i innych obciążeń, powinien przekładać się również na grunt przepisów prawa podatkowego, które mówią, że jeżeli podatnik poniesie jakikolwiek koszt przyczyniający się do osiągnięcia przychodu, stanowi on koszt uzyskania przychodu.

Wnioskodawca zaznacza, że w ramach nabycia spadku i przejęcia firmy po ojcu przejął wszystkie należności i zobowiązania ciążące na firmie. Spłaca kredyty obrotowe zaciągnięte przez ojca na bieżącą działalność oraz zobowiązania wobec dostawców towarów handlowych. W przypadku kiedy tego typu wydatki nie znalazłyby odzwierciedlenia w kosztach podatkowych, traci sens dalsze prowadzenie działalności, ponieważ zabraknie pieniędzy na zapłatę podatków i będzie zmuszony zaciągać kredyty bankowe na spłatę zobowiązań podatkowych, a tym samym doprowadzi to jego firmę do bankructwa, a w konsekwencji pracę stracą pracownicy, których przejął. Bez możliwości zaliczenia w koszty podatkowe poniesionych wydatków, na chwilę obecną nie jest w stanie prowadzić nadal działalności, którą odziedziczył. Wnioskodawca zaznacza, że firma ojca istniała na rynku ponad 10 lat, posiada pewną markę i renomę, którą wypracowała sobie na rynku, a jego zamiarem jest nie zaprzepaszczenie tego, a nawet więcej, udoskonalenie aby prestiż firmy wzrastał.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 wyżej powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast zgodnie z art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Z kolei w myśl art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze spadku lub darowizny, spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ww. ustawy. W tym miejscu wskazać należy, że kwestia sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych nabytych w drodze spadku jest przedmiotem odrębnej interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-958/14/AB, wydanej w wyniku rozpatrzenia wniosku Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 22d ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania (…).

Z kolei stosownie do treści art. 22h ust. 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że 5 maja 2014 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy, który prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie handlu. Na mocy aktu poświadczenia dziedziczenia, spadek po zmarłym, w równych częściach, nabyła jego żona oraz dwóch synów (w tym Wnioskodawca). Następnie spadkobiercy zawarli umowę działu spadku w wyniku której synowie spadkodawcy (w tym Wnioskodawca), nabyli po 1/2 części udziału w przedsiębiorstwie ojca, natomiast żona spadkodawcy nieodpłatnie zrzekła się swojego udziału w przedsiębiorstwie na rzecz synów. Zatem, w drodze spadku i działu spadku Wnioskodawca został (wraz z bratem) współwłaścicielem m.in. składników majątku, stanowiących środki trwałe w działalności gospodarczej prowadzonej przez spadkodawcę (ojca).

Śmierć podatnika jest jedną z form zakończenia bytu prawnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a więc również zakończeniem występowania podmiotu w obrocie gospodarczym w charakterze podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. W chwili śmierci prawa i obowiązki podatnika przechodzą na spadkobierców. Zatem spadek zostaje nabyty z dniem śmierci spadkodawcy. Nabycie spadku następuje automatycznie, z mocy ustawy. Od chwili otwarcia spadku spadkobiercy mogą samodzielnie objąć spadek we władanie. Orzeczenie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku ma jedynie charakter deklaratoryjny.

Stosownie do treści art. 1035 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121), jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów Tytułu VIII Kodeksu.

Tym samym należy stwierdzić, że Wnioskodawca, z dniem 5 maja 2014 r., a więc z dniem śmierci ojca, nabył w drodze spadku przypadający na niego udział we współwłasności środków trwałych (1/3 udziału). Z tym też dniem winien środki trwałe wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i ustalić ich wartość początkową oraz właściwą stawkę amortyzacyjną. Odpisy amortyzacyjne dokonywane od ustalonej wartości początkowej, może zaliczyć do kosztów podatkowych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki trwałe wprowadzono do ewidencji, tj. w części dotyczącej środków trwałych nabytych w drodze spadku od miesiąca czerwca 2014 r.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego sprowadza się w istocie do oceny stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę we wniosku, w kontekście opisanego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz zadanego pytania. Zatem, wszystkie elementy składanego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (zdarzenie przyszłe, zadane pytanie i stanowisko w sprawie) muszą być spójne, tj. zadane pytanie i przedstawione własne stanowisko w sprawie musi być adekwatne do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego. Z tej też przyczyny, stosownie do zadanego pytania (wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku), w kontekście opisanego zdarzenia przyszłego, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej była wyłącznie ww. kwestia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nabytych w drodze spadku. W konsekwencji przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie była ocena możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tej działalności odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych nabytych w drodze działu spadku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 3 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze. zm). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.