Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-658/13-5/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-11-04
Teza: W zakresie opodatkowania dostawy towarów dokonanej przez Wnioskodawcę oraz jej udokumentowania.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; faktura; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa); świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2013 r. (data wpływu 12 sierpnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 października 2013 r. (data wpływu 21 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towarów dokonanej przez Wnioskodawcę oraz jej udokumentowania – **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towarów dokonanej przez Wnioskodawcę oraz jej udokumentowania jak również uznania czynności dokonywanych przez Spółkę B – kontrahenta Wnioskodawcy za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 października 2013 r. poprzez doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka M mająca swoją siedzibę w Polsce, zarejestrowana jako podatnik VAT-UE czynny jest stroną transakcji łańcuchowej.

W samej transakcji uczestniczą trzy podmioty:

*   Spółka A (producent towarów),

*   Spółka M (pośrednik),

*   oraz spółka B (ostateczny nabywca).

W wyniku tej transakcji następuje sprzedaż towarów przez producenta mającego swoją siedzibę w Indiach (Spółka A) na rzecz Spółki M, która to następnie odsprzedaje ten towar ostatecznemu Odbiorcy mającemu swoją siedzibę w Polsce (Spółce B - podatnik VAT-UE).

Towary są transportowane bezpośrednio od Producenta (Spółki A) do Hamburga, gdzie ostateczny Odbiorca (Spółka B), który jest podatnikiem z tytułu importu tych towarów będzie dokonywał ich odprawy.

Odprawa celna i dopuszczenie towarów do obrotu na terytorium Niemiec dokonywane jest przez przedstawiciela fiskalnego Spółki B w Niemczech. Przedstawiciel fiskalny w imieniu reprezentowanej firmy Spółki B płaci cło i przekazuje dokumenty z odprawy swojemu mocodawcy, używając swojego niemieckiego numeru VAT-UE. Po odprawie Spółka B transportuje towar z Niemiec do swojej siedziby w Polsce - poprzez swojego przedstawiciela fiskalnego wykaże w Niemczech wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, a w Polsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (w deklaracji VAT-UE wykaże niemiecki numer swojego przedstawiciela fiskalnego).

Wydanie i transport towarów odbywa się na warunkach CNF Hamburg (Cost and Freight) według formuły Incoterms 2000. Zgodnie z warunkami CNF Producent (Spółka A), który jest jednocześnie dostawcą pokrywa koszty załadunku i transportu towarów do Polski. Dokumenty przewozowe oraz komplet oryginalnych dokumentów (z wyjątkiem faktury sprzedaży, która zostaje podmieniona na fakturę wystawioną przez Spółkę M) przekazywane są do banku Spółki B, który dokonuje ich akceptu. Z banku dokumenty trafiają do ostatecznego Odbiorcy (Spółki B). Cała transakcja finansowana jest za pomocą wykorzystania akredytywy transferowej, zgodnie z którą otwierający akredytywę w tym przypadku Spółka B otrzymuje wszystkie wymagane dokumenty potrzebne do dokonania odprawy celnej zakupionych towarów bezpośrednio od producenta Spółki A.

W piśmie z dnia 18 października 2013 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, podobnie również jak Spółka B będąca stroną transakcji.
2.  Przedmiotem sprzedaży mają być ręczniki bawełniane.
3.  Zgodnie z warunkami dostawy CNF (CFR) Hamburg, to producent towarów (Spółka A mająca siedzibę w Indiach) jest odpowiedzialny za zorganizowanie transportu do Hamburga, jego odpowiedzialność za towar kończy się z momentem załadunku towaru na statek (wystawienie deklaracji eksportowej). W transporcie za towar odpowiedzialna jest spółka B (ostateczny odbiorca, który będzie dokonywał odprawy towarów na terenie Niemiec).
4.  Po odprawie towarów to Spółka B organizuje transport towarów z Niemiec do Polski i ponosi z tego tytułu pełne ryzyko transportu (może się to odbywać przez agencję celną lub przedstawiciela celnego) jednak mimo wszystko to Spółka B jest odpowiedzialna za zorganizowanie tego transportu.
5.  W odpowiedzi na pytanie o treści „W którym momencie Wnioskodawca będzie nabywał prawo do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel?” Wnioskodawca wskazał, iż właściwie wcale, ze względu na fakt, iż dokumenty wymagane do odprawy tj. konosament trafiają bezpośrednio do Spółki B, która jest ostatecznym nabywcą (Spóła M-Wnioskodawca, podmienia jedynie fakturę sprzedaży, pozostałe dokumenty takie jak konosament, certyfikat pochodzenia pozostają niezmienione).
6.  W odpowiedzi na pytanie o treści „Czy przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w przypadku sprzedaży towarów przez zagranicznego kontrahenta (producenta towarów) odbywającej się na warunkach CNF (CFR) na rzecz Wnioskodawcy, będzie przechodziło na Wnioskodawcę na terytorium Polski? Jeżeli nie, to należy wskazać na terytorium jakiego kraju.” Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z warunkami dostawy CNF miejsce dostawy rozpoznawane jest w Indiach (moment załadowania towaru na statek i wydania deklaracji eksportowej uznaje się jako przekazanie przez producenta prawa do rozporządzania towarem), a więc to w Indiach Spółka M (Wnioskodawca) oraz Spółka B (ostateczny nabywca) nabywa prawo do rozporządzania tym towarem.
7.  W odpowiedzi na pytanie o treści „Na terytorium, którego kraju ostateczny odbiorca towarów (Spółka B) będzie nabywał prawo do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel?” Wnioskodawca wskazał, iż krajem tym będą Indie, ze względu na warunki dostawy CNF (CFR).
8.  W odpowiedzi na pytanie o treści „Czy dostawa towarów pomiędzy Wnioskodawcą a ostatecznym odbiorcą towarów (Spółką B) będzie odbywać się po uprzednim złożeniu zamówienia przez tego ostatecznego odbiorcę?” Wnioskodawca wskazał, iż towar wypływając z Indii zgodnie z podpisanym kontraktem (pomiędzy Spółką M i Spółką B) bezpośrednio trafia od producenta (Spółki A) do ostatecznego odbiorcy (Spółki B).
9.  W odpowiedzi na pytanie o treści „Czy zapłata przez ostatecznego odbiorcę towarów za przedmiotowe towary będzie odbywać się przed ich dostarczeniem do ostatecznego nabywcy – polskiego kontrahenta Wnioskodawcy?” Wnioskodawca wskazał, iż zapłata następuje w momencie przekazania dokumentów wymaganych do odprawienia towarów (cała transakcja realizowana jest za pomocą akredytywy - akceptacja dokumentów powoduje jednoczesną zapłatę od Spółki B dla Spółki M i Producenta Spółki A).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy dostawa dokonywana przez Wnioskodawcę (Spółkę M) na rzecz podmiotu mającego swoją siedzibę w Polsce (Spółka B) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce? Czy na fakturach wystawianych przez Spółkę M prawidłowo użyta została stawka NP (dostawa towarów i świadczenie usług poza terytorium kraju)? - oznaczone we wniosku jako pytanie nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku transakcji łańcuchowej, w której Spółka M jest jedną ze stron pomimo, że towar nie trafia do niej fizycznie zgodnie z art. 7 ust. 8 „w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach” i należy traktować każdą z nich odrębnie.

W przedstawionej transakcji wyróżniamy dostawy:

*   pomiędzy Producentem (Spółką A), a Wnioskodawcą (Spółką M),

*   pomiędzy Wnioskodawcą, a ostatecznym Odbiorcą (Spółką B).

Każda z tych transakcji, jest rozpatrywana indywidualnie, dla każdej z nich należy ustalić miejsce powstania obowiązku podatkowego. Dostawą ruchomą jest dostawa towaru od Wnioskodawcy (Spółki M) do Odbiorcy (Spółki B). Według opinii Wnioskodawcy, moment podatkowy i miejscem dostawy są Indie, to na Producencie, który jest jednocześnie dostawcą spoczywa obowiązek zorganizowania i opłacenia transportu. Zgodnie z oznaczeniem CNF (CFR) Incoterms 2000, grupa C- sprzedający zawiera umowę przewozu i ponosi jego koszt. Sprzedający Spółka A jest również zobowiązana do dokonania odprawy celnej eksportowej. Ryzyko zostaje przeniesione na kupującego w momencie nadania towarów. Zgodnie z zapisem art. 22 ust. 3 dostawę towarów, która poprzedza wysyłkę towarów, uznaję się za dokonaną w miejscu rozpoczęcie wysyłki lub transportu towarów tj. w Indiach.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy podkreślić, iż Producent (Spółka A) wydaje towar bezpośrednio Odbiorcy (Spółce B), Spółka M jest jedynie pośrednikiem, o czym poświadczają dokumenty przewozowe w postaci konosamentu oraz fakt, iż dokumenty wymagane do dokonania zgłoszenia celnego towarów bezpośrednio przekazywane są Odbiorcy (Spółce B). Brak obowiązku opodatkowania tej transakcji Spółki M w Polsce wynika z definicji importu. Import towarów w ustawie o podatku od towarów i usług definiowany jest jako przewóz towarów z terytorium państwa trzeciego na obszar Rzeczypospolitej Polskiej, również terytorium składu celnego, przy czym podatnikiem objętym obowiązkiem wykazania tej transakcji w świetle ustawy o VAT jest Spółka B, która dokonuje odprawy i jest zobowiązana do zapłaty podatku VAT i cła. Przed odprawą towar nie jest dopuszczony do obrotu, nie może być przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT (transakcja pomiędzy Spółką M a Spółką B). W związku z czym opodatkowanie sprzedaży przez Spółkę M na rzecz Spółki B nie powinno mieć miejsca.

Za nieopodatkowaniem dostawy na rzecz polskiego odbiorcy przemawia także fakt, iż dostawa poprzedzająca import towarów zakończona odprawą rozumiana jest za dokonaną poza terytorium Polski. Zdaniem Wnioskodawcy Spółka M sprzedająca towary Spółce B nie powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Odprawa towarów do Hamburga i dopuszczenie ich do obrotu na terenie Niemiec przez przedstawiciela fiskalnego posługującego się niemieckim numerem VAT-UE powoduje obowiązek zapłaty cła w Niemczech z tyt. importu towarów. Towar po odprawie zostaje wysłany do Polski. Dostawa z Niemiec do Polski poprzez przedstawiciela fiskalnego zostanie wykazana jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, a w Polsce w deklaracji VAT-UE jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Zgodnie z charakterystyką wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów ma ono także miejsce w przypadku, gdy przemieszczeniu podlegają towary, które uprzednio zostały zaimportowane na terytorium Wspólnoty. Przepisy VI Dyrektywy (podobnie jak Dyrektywy VAT z 2006 r.) nakazują w tym przypadku, aby państwa członkowskie, w których następuje import, przyznały prawo bezpośredniego zwrotu podatnikom dokonującym przemieszczenia towarów, jeśli udowodnią oni, że nabycie podlegało podatkowi w państwie członkowskim przeznaczenia towarów. W tym przypadku Spółka B działa przez swojego przedstawiciela fiskalnego w Niemczech więc podatek VAT będzie rozliczony w Polsce.

W opisanej sytuacji, charakter samej transakcji nie podlega wyłączeniom od uznania danej transakcji za nabycie wewnątrzwspólnotowe. W ocenie Wnioskodawcy, należy zauważyć, że przepisy nie wymagają, aby podmioty, między którymi odbywa się transakcja miały różną rezydencję podatkową czy też były zarejestrowane dla celów VAT w różnych państwach członkowskich. Z definicji wynikałoby, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów będzie miała miejsce także wówczas, gdy polski podatnik VAT wykona na rzecz drugiego polskiego podatnika dostawę towarów znajdujących się w innym państwie np. w Niemczech, a towary te zostaną z Niemiec przemieszczone do Polski, przy czym miejsce nabycia będzie określone w Niemczech. Wskazują na to również przepisy art. 9 ust. 2 pkt 1 i 2, z których wynika, że zarówno nabywca, jak i dostawca mogą być polskimi podatnikami VAT.

Jako podsumowanie, zdaniem Wnioskodawcy, w omawianej transakcji wystawienie przez Spółkę M faktury eksportowej ze stawką NP jest zgodne z samą charakterystyką transakcji łańcuchowej oraz miejscem opodatkowania dostawy towarów. Faktura od polskiego podatnika nie wyklucza możliwości dokonania odprawy przez przedstawiciela fiskalnego Spółki B w Niemczech towarów zakupionych od Spółki A oraz ich dalszy transport i potraktowanie tej dostawy jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy, przez terytorium kraju należy rozumieć terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W tym miejscu należy zaznaczyć, że z przepisu art. 5 ust. 1 ustawy, regulującego zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika, iż dla opodatkowania danej transakcji rozstrzygające znaczenie ma ustalenie miejsca dostawy (świadczenia).

Wskazać należy, że miejsce świadczenia to nic innego jak miejsce opodatkowania danej czynności. Zatem, jego określenie ma istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia państwa, w którym powstanie obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności.

W przepisach art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1 – 4 ustawy, uregulowano zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów w przypadku transakcji łańcuchowych (szeregowych), tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów dokonujących obrotu tym samym towarem, przy czym towar trafia bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu.

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Transakcja łańcuchowa cechuje się zatem tym, że towar, będący przedmiotem więcej niż jednej transakcji, jest fizycznie wydawany tylko raz bezpośrednio ostatniemu nabywcy. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej z nich odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Z postanowień zawartych w ust. 2 powołanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. wynika, że w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Na podstawie ust. 3 art. 22 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów,
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w przypadku transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów, pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”.

Zauważyć w tym miejscu należy, iż wprowadzona od dnia 1 kwietnia 2013 r. zmiana cytowanego przepisu art. 22 ust. 2 ustawy oznacza, że przyporządkowanie wysyłki lub transportu będzie bezpośrednio wynikać z warunków dostawy. Powyższa zmiana tego przepisu ma zatem charakter doprecyzowujący dotychczasowe jego brzmienie.

Z kolei stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów.

Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy, przez import towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy wskazuje, iż podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną, lub zerową stawkę celną.

W myśl art. 33 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r.), podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca (Spółka M) mający swoją siedzibę w Polsce, zarejestrowany jako czynny podatnik od towarów i usług oraz podatnik VAT-UE jest stroną transakcji łańcuchowej.

W samej transakcji uczestniczą trzy podmioty:

*   Spółka A (producent towarów),

*   Spółka M (pośrednik),

*   oraz spółka B (ostateczny nabywca).

W wyniku tej transakcji będzie następować sprzedaż towarów (ręczników bawełnianych) przez producenta mającego swoją siedzibę w Indiach (Spółka A) na rzecz Spółki M, która to następnie odsprzedaje ten towar ostatecznemu Odbiorcy mającemu swoją siedzibę w Polsce (Spółce B - podatnik VAT-UE). Towary są transportowane bezpośrednio od Producenta (Spółki A) do Hamburga, gdzie ostateczny Odbiorca (Spółka B), który jest podatnikiem z tytułu importu tych towarów będzie dokonywał ich odprawy. Odprawa celna i dopuszczenie towarów do obrotu na terytorium Niemiec dokonywane jest przez przedstawiciela fiskalnego Spółki B w Niemczech. Przedstawiciel fiskalny w imieniu reprezentowanej firmy Spółki B płaci cło i przekazuje dokumenty z odprawy swojemu mocodawcy, używając swojego niemieckiego numeru VAT-UE. Po odprawie Spółka B transportuje towar z Niemiec do swojej siedziby w Polsce - poprzez swojego przedstawiciela fiskalnego wykaże w Niemczech wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, a w Polsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (w deklaracji VAT-UE wykaże niemiecki numer swojego przedstawiciela fiskalnego). Wydanie i transport towarów odbywa się na warunkach CNF Hamburg (Cost and Freight) według formuły Incoterms 2000.

Nadto Wnioskodawca doprecyzował, iż zgodnie z warunkami dostawy CNF (CFR) Hamburg, to producent towarów (Spółka A mająca siedzibę w Indiach) jest odpowiedzialna za zorganizowanie transportu do Hamburga, jego odpowiedzialność za towar kończy się z momentem załadunku towaru na statek (wystawienie deklaracji eksportowej). W transporcie za towar odpowiedzialna jest spółka B (ostateczny odbiorca, który będzie dokonywał odprawy towarów na terenie Niemiec). Po odprawie towarów to Spółka B organizuje transport towarów z Niemiec do Polski i ponosi z tego tytułu pełne ryzyko transportu (może się to odbywać przez agencję celną lub przedstawiciela celnego) jednak mimo wszystko to Spółka B jest odpowiedzialna za zorganizowanie tego transportu. Zgodnie z warunkami dostawy CNF miejsce dostawy rozpoznawane jest w Indiach (moment załadowania towaru na statek i wydania deklaracji eksportowej uznaje się jako przekazanie przez producenta prawa do rozporządzania towarem), a więc to w Indiach Spółka M (Wnioskodawca) oraz Spółka B (ostateczny nabywca) nabywa prawo do rozporządzania tym towarem. Zapłata przez ostatecznego odbiorcę towarów następuje w momencie przekazania dokumentów wymaganych do odprawienia towarów (cała transakcja realizowana jest za pomocą akredytywy - akceptacja dokumentów powoduje jednoczesną zapłatę od Spółki B dla Spółki M i Producenta - Spółki A).

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy w świetle powołanych przepisów prawa, wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy art. 22 ustawy dotyczące ustalenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów odnośnie transakcji łańcuchowych. W omawianej sytuacji wystąpią bowiem dwie dostawy tego samego towaru, tj. dostawa pomiędzy Spółką A (Producentem towarów) mającą swoją siedzibę w Indiach a Wnioskodawcą i dostawa pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką B (ostatecznym Nabywcą-Odbiorcą) mającą siedzibę w Polsce. Towary będą transportowane bezpośrednio od Producenta (Spółki A) do Hamburga, gdzie ostateczny Odbiorca (Spółka B), który jest podatnikiem z tytułu importu tych towarów będzie dokonywał ich odprawy, a następnie transportu z Niemiec do swojej siedziby w Polsce.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, iż skoro - jak wskazał Wnioskodawca - podatnikiem z tytułu importu towarów będzie ostateczny Odbiorca - polski kontrahent, zatem uregulowania zawarte w art. 22 ust. 4 ustawy nie będą miały zastosowania. W takim przypadku transakcję dostawy przez Wnioskodawcę towaru na rzecz ostatecznego Odbiorcy, w świetle całokształtu warunków dostawy wynikających z opisu sprawy w tym okoliczności, iż prawo do rozporządzania towarem zostanie przeniesione na Wnioskodawcę jak i Odbiorcę w Indiach jak również odpowiedzialnym za transport towaru z Indii do Hamburga oraz organizację transportu towarów z Niemiec do Polski jest ostateczny Odbiorca, uznać należy za dostawę „ruchomą”. Natomiast dostawa pomiędzy pierwszym w łańcuchu dostaw – Producentem a Wnioskodawcą, będzie dostawą „nieruchomą”. Zatem, miejscem świadczenia przedmiotowej dostawy towarów pomiędzy Wnioskodawcą a ostatecznym Nabywcą, ustalonym jak dla towarów transportowanych w myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie miejsce, w którym towary te znajdują się w momencie rozpoczęcia transportu do Nabywcy, czyli w przedmiotowej sprawie w Indiach.

Reasumując, w świetle powołanych przepisów, dokonywana przez Wnioskodawcę dostawa towaru na rzecz podmiotu mającego swoją siedzibę w Polsce (Spółka B) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

W związku z powyższym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, iż Zainteresowany nie będzie obowiązany do opodatkowania podatkiem VAT dostawy na rzecz Spółki B, należało uznać je za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii udokumentowania przedmiotowej dostawy wskazać należy, iż w myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie natomiast z art. 106 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze.

Z kolei zasady wystawiania faktur i dane, które powinny zawierać zostały określone w § 4 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360, z późn. zm.), zwanym dalej rozporządzeniem.

I tak, w myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia faktura powinna zawierać:

1.  datę jej wystawienia;
2.  kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Z kolei w świetle § 5 ust. 4 pkt 5 rozporządzenia, faktura może nie zawierać, w przypadku, o którym mowa w § 26a pkt 2 lit. b - danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14.

Na podstawie § 26a rozporządzenia, przepisy § 4-24 stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przywołane powyżej przepisy, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy, jak wskazano wyżej, miejscem świadczenia dostawy towarów pomiędzy Wnioskodawcą a ostatecznym Nabywcą, ustalonym jak dla towarów transportowanych w myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie miejsce, w którym towary te znajdują się w momencie rozpoczęcia transportu do Nabywcy, czyli w przedmiotowej sprawie w Indiach, to faktura winna zostać wystawiona przez Wnioskodawcę bez podatku VAT. Jednocześnie zauważyć należy, iż Zainteresowany może na niej umieścić określenie „NP”, bowiem przepisy nie sprzeciwiają się umieszczaniu na fakturze dodatkowych adnotacji.

W związku z powyższym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie udokumentowania dostawy towaru na rzecz podmiotu mającego swoją siedzibę w Polsce (Spółka B), należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo informuje się, że w niniejszym postanowieniu załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i udokumentowania dostawy towarów dokonanej przez Wnioskodawcę. Natomiast, kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności dokonywanych przez Spółkę B – kontrahenta Wnioskodawcy za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów została rozstrzygnięta odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.