Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP2.4512.64.2017.1.MŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-30
Teza: 1. Czy opłata wnoszona przez rodziców bądź przez właściwy powiat za pobyt dziecka w pieczy zastępczej w oparciu o art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jest opłatą pozostającą poza regulacjami ustawy o VAT? 2. Czy opłaty wnoszone za korzystanie z posiłków przez wychowawców na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT korzystają ze zwolnienia?
Słowa kluczowe: dom-dom dziecka; gmina; podatek-podatek od towarów i usług; posiłki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2017 r. (data wpływu 1 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania czy opłata wnoszona za pobyt dziecka w pieczy zastępczej jest opłatą poza regulacjami ustawy o VAT – **jest prawidłowe;**
*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT opłat za korzystanie z posiłków przez wychowawców na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy opłata wnoszona za pobyt dziecka w pieczy zastępczej jest opłatą poza regulacjami ustawy o VAT oraz czy opłaty za korzystanie z posiłków przez wychowawców korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów oraz uchwały NSA z 26 października 2015 r., sygn. akt I FPS 4/15 na podstawie art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (zwanej dalej ustawą o centralizacji), Miasto z dniem 1 stycznia 2017 r. wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi przeszło na scentralizowany model rozliczania podatku od towarów i usług (VAT).

Wśród jednostek organizacyjnych Miasta znajdują się trzy domy dziecka:

1.  Dom Dziecka „T”;
2.  Dom Dziecka „S”;
3.  Dom Dziecka „Z”.

Wszystkie trzy domy dziecka są jednostkami budżetowymi miasta, nie posiadają osobowości prawnej, wszystkie swoje wydatki pokrywają bezpośrednio z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, natomiast wszystkie dochody odprowadzają na rachunek jednostki samorządu terytorialnego. Ponadto do dnia 31 grudnia 2016 r. na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą o VAT) korzystały ze zwolnienia podmiotowego i nie były czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Miasto, jako miasto na prawach powiatu, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. Wykonuje zadania nałożone na niego odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostało powołane. W strukturze miasta m.in. funkcjonują ww. domy dziecka, które zostały powołane celem realizacji zadań powiatu i działają w oparciu o ustawę z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (zwanej dalej ustawą). Podstawowym zadaniem domów dziecka jest zapewnienie całodobowej opieki i wychowania dzieci oraz zaspokojenia ich niezbędnych potrzeb. Odpłatność za pobyt dziecka w domu dziecka zgodnie z art. 193 ustawy ponoszą solidarnie rodzice dziecka. W przypadku niemożliwości uzyskania opłaty od rodziców, ponoszą ją osoby dysponujące dochodem dziecka lub osoba, która osiągnęła pełnoletniość przebywając w domu dziecka i nadal w nim przebywa na dotychczasowych zasadach zgodnie z art. 31 ustawy. Opłata jest wnoszona na podstawie decyzji administracyjnej wydanej przez Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej. Ponadto zgodnie z art. 191 ustawy opłatę za pobyt dziecka w domu dziecka ponosi również powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka. Jeśli nie można ustalić powiatu właściwego ze względu na miejsce zamieszkania dziecka, właściwy jest powiat miejsca ostatniego zameldowania na pobyt stały dziecka, jednakże jeśli nie można także ustalić miejsca ostatniego zameldowania dziecka na pobyt stały, powiatem właściwym jest powiat siedziby sądu, który orzekł o umieszczeniu dziecka w pieczy zastępczej. Opłata wówczas jest wnoszona na podstawie porozumienia zawartego między powiatami.

Jednocześnie, w ramach prowadzonej działalności, w domach dziecka znajduje się kuchnia, w której istnieje możliwość korzystania z posiłków przez wychowawców spełniających warunki art. 98 ust. 1 ustawy. Wychowawca korzystający z posiłków ponosi opłatę w wysokości skalkulowanej w oparciu o stawkę żywieniową oraz narzuty (koszty rzeczowe oraz wynagrodzenia pracowników związanych z funkcjonowaniem kuchni).

Zarówno opłata ponoszona przez rodziców dziecka, czy przez zobowiązany do niej powiat oraz opłata wnoszona przez wychowawców za korzystanie z posiłków jest wnoszona na rachunek bankowy domu dziecka i stanowi dochód jednostki budżetowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opłata wnoszona przez rodziców bądź przez właściwy powiat za pobyt dziecka w pieczy zastępczej w oparciu o art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jest opłatą pozostającą poza regulacjami ustawy o VAT?
2.  Czy opłaty wnoszone za korzystanie z posiłków przez wychowawców na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT korzystają ze zwolnienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach miasta działają trzy domy dziecka:

1.  Dom Dziecka T”;
2.  Dom Dziecka „S”;
3.  Dom Dziecka Z”.

Decyzją Wojewody wydano zezwolenie na prowadzenie przez Miasto – całodobowej placówki opiekuńczo-wychowawczej: Dom Dziecka „T”, Dom Dziecka „S,” Dom Dziecka „Z”.

Ww. domy dziecka są jednostkami budżetowymi miasta, które do 31 grudnia 2016 r. w myśl art. 113 ust. 1 korzystały ze zwolnienia podmiotowego z podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 3 ustawy o centralizacji Miasto dokonało centralizacji rozliczeń w podatku VAT wszystkich swoich jednostek organizacyjnych, w tym ww. domów dziecka. Zatem od dnia 1 stycznia 2017 r. przedmiotowe domy dziecka nie korzystają już ze zwolnienia jako podatnicy VAT tylko wraz z Miastem są czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ad 1.

Domy dziecka działają w oparciu o ustawę z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy obowiązek wspierania rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo-wychowawczych oraz organizacji pieczy zastępczej, w zakresie ustalonym ustawą, spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej. Ponadto na podstawie art. 32 ust. 2 ustawy pieczę zastępczą organizuje powiat. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. z 2006 r., EU L nr 347 poz. 1, ze zm ). Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważne za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. Jak wynika z powyższego przepisu wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo -przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.  dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
2.  odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały powołane.

Zatem biorąc pod uwagę ustawę z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, w oparciu o którą działają domy dziecka, piecza zastępcza to działania wykonywane w ramach funkcji publicznych i nie są działaniami podejmowanymi przez Wnioskodawcę na tych samych warunkach co prywatni przedsiębiorcy. Są one formą sprawowania władztwa publicznego, mają charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny, a sposób i zakres ich realizacji jest ściśle określony w przepisach prawa. Realizowane przez domy dziecka ustawowo określone zadania, za które pobierają dochody: odpłatności za pobyt dziecka w pieczy zastępczej, środki finansowe otrzymywane z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień, które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez miasto, są formą sprawowania władztwa publicznego. Zatem realizując czynności w tym zakresie i pobierając opłaty nałożone przez przepisy ustawy domy dziecka, a tym samym Miasto, korzysta z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Ad. 2

Na podstawie art. 98 ust. 1 wychowawca pracujący z dziećmi w placówce opiekuńczo-wychowawczej powinien posiadać wykształcenie wyższe na kierunku pedagogika, pedagogika specjalna, psychologia, praca socjalna, nauki o rodzinie lub na innym kierunku, którego program obejmuje resocjalizację, pracę socjalną, pedagogikę opiekuńczo-wychowawczą, albo na dowolnym kierunku, uzupełnione studiami podyplomowymi w zakresie psychologii, pedagogiki, nauk o rodzinie lub resocjalizacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde oświadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 22 zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta, wykonywane przez: wpisane do rejestru prowadzone przez wojewodę – placówki opiekuńczo-wychowawcze. W świetle art. 43 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 22, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanymi przez podmioty świadczące usługi podstawowe. Natomiast zgodnie z art. 33 ust. 3 ustawy piecza zastępcza zapewnia zaspokojenie potrzeb emocjonalnych dzieci, ze szczególnym uwzględnieniem potrzeb bytowych, zdrowotnych, edukacyjnych i kulturalno-rekreacyjnych. Zatem funkcjonowanie stołówki w domu dziecka służy zapewnieniu prawidłowej realizacji zadań opiekuńczo-wychowawczych. Ponadto usługi wyżywienia świadczone w ramach stołówki na rzecz pracowników – wychowawców – nie są działalnością dla zysku. Opłaty za posiłki na rzecz wychowawców są skalkulowane wyłącznie w oparciu o koszty służące ich wytworzeniu. Posiłki przygotowywane są wyłącznie dla wychowanków i wychowawców – placówka nie prowadzi sprzedaży dla osób z zewnątrz. Stołówka nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, a prowadzenie jej jest ściśle związane z działalnością placówki.

Podsumowując, sprzedaż posiłków na rzecz wychowawców zatrudnionych w domach dziecka. korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie uznania czy opłata wnoszona za pobyt dziecka w pieczy zastępczej jest opłatą poza regulacjami ustawy o VAT oraz nieprawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT opłat za korzystanie z posiłków przez wychowawców na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy.

Rozpatrując kwestie poruszone we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać, na art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U., poz. 1454), zwanej dalej ustawą z dnia 5 września 2016 r., zgodnie z którym, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Stosownie zaś do art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Zauważyć należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z tym, usługa podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stwierdzić należy, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze – podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz – podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy nadmienić, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że gmina – zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.) posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, o czym stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 6a ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych oraz wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca z dniem 1 stycznia 2017 r. wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi przeszedł na scentralizowany model rozliczania podatku od towarów i usług. Wśród jednostek organizacyjnych Wnioskodawcy znajdują się trzy domy dziecka:

1.  Dom Dziecka „T”;
2.  Dom Dziecka „S”;
3.  Dom Dziecka „Z”.

Wszystkie trzy domy dziecka są jednostkami budżetowymi miasta, nie posiadają osobowości prawnej, wszystkie swoje wydatki pokrywają bezpośrednio z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, natomiast wszystkie dochody odprowadzają na rachunek jednostki samorządu terytorialnego. Miasto, jako miasto na prawach powiatu, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. Wykonuje zadania nałożone na niego odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostało powołane. W strukturze miasta m.in. funkcjonują ww. domy dziecka, które zostały powołane celem realizacji zadań powiatu i działają w oparciu o ustawę z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (zwanej dalej ustawą). Podstawowym zadaniem domów dziecka jest zapewnienie całodobowej opieki i wychowania dzieci oraz zaspokojenia ich niezbędnych potrzeb. Odpłatność za pobyt dziecka w domu dziecka zgodnie z art. 193 ustawy ponoszą solidarnie rodzice dziecka. W przypadku niemożliwości uzyskania opłaty od rodziców, ponoszą ją osoby dysponujące dochodem dziecka lub osoba, która osiągnęła pełnoletniość przebywając w domu dziecka i nadal w nim przebywa na dotychczasowych zasadach zgodnie z art. 31 ustawy. Opłata jest wnoszona na podstawie decyzji administracyjnej wydanej przez Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej. Ponadto zgodnie z art. 191 ustawy opłatę za pobyt dziecka w domu dziecka ponosi również powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka. Jeśli nie można ustalić powiatu właściwego ze względu na miejsce zamieszkania dziecka, właściwy jest powiat miejsca ostatniego zameldowania na pobyt stały dziecka, jednakże jeśli nie można także ustalić miejsca ostatniego zameldowania dziecka na pobyt stały, powiatem właściwym jest powiat siedziby sądu, który orzekł o umieszczeniu dziecka w pieczy zastępczej. Opłata wówczas jest wnoszona na podstawie porozumienia zawartego między powiatami.

Jednocześnie, w ramach prowadzonej działalności, w domach dziecka znajduje się kuchnia, w której istnieje możliwość korzystania z posiłków przez wychowawców spełniających warunki art. 98 ust. 1 ustawy. Wychowawca korzystający z posiłków ponosi opłatę w wysokości skalkulowanej w oparciu o stawkę żywieniową oraz narzuty (koszty rzeczowe oraz wynagrodzenia pracowników związanych z funkcjonowaniem kuchni).

Zarówno opłata ponoszona przez rodziców dziecka, czy przez zobowiązany do niej powiat oraz opłata wnoszona przez wychowawców za korzystanie z posiłków jest wnoszona na rachunek bankowy domu dziecka i stanowi dochód jednostki budżetowej.

Pytanie Wnioskodawcy dotyczy tego czy opłata wnoszona przez rodziców bądź przez właściwy powiat za pobyt dziecka w pieczy zastępczej jest opłatą pozostającą poza regulacjami ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 575, z późń. zm.), wspieranie rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo-wychowawczych to zespół planowych działań mających na celu przywrócenie rodzinie zdolności do wypełniania tych funkcji.

System pieczy zastępczej to zespół osób, instytucji i działań mających na celu zapewnienie czasowej opieki i wychowania dzieciom w przypadkach niemożności sprawowania opieki i wychowania przez rodziców (art. 2 ust. 2 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej).

Stosownie do zapisu art. 2 ust. 3 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, jednostkami organizacyjnymi wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej są jednostki organizacyjne jednostek samorządu terytorialnego wykonujące zadania w zakresie wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej, placówki wsparcia dziennego, organizatorzy rodzinnej pieczy zastępczej, placówki opiekuńczo wychowawcze, regionalne placówki opiekuńczo -terapeutyczne, interwencyjne ośrodki preadopcyjne, ośrodki adopcyjne oraz podmioty, którym zlecono realizację zadań z zakresu wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej.

Ustawa o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej w art. 3 ust. 1-3 wskazuje również, że obowiązek wspierania rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo wychowawczych oraz organizacji pieczy zastępczej, w zakresie ustalonym ustawą, spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, jednostki samorządu terytorialnego oraz organy administracji rządowej realizują w szczególności we współpracy ze środowiskiem lokalnym, sądami i ich organami pomocniczymi, policją, instytucjami oświatowymi, podmiotami leczniczymi, a także kościołami i związkami wyznaniowymi oraz organizacjami społecznymi. Zadania z zakresu wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej są realizowane zgodnie z zasadą pomocniczości, zwłaszcza gdy przepisy ustawy przewidują możliwość zlecania realizacji tych zadań przez organy jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 33 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, piecza zastępcza zapewnia:

1.  pracę z rodziną umożliwiającą powrót dziecka do rodziny lub gdy jest to niemożliwe – dążenie do przysposobienia dziecka, a w przypadku braku możliwości przysposobienia dziecka – opiekę i wychowanie w środowisku zastępczym;
2.  przygotowanie dziecka do:
    1.  godnego, samodzielnego i odpowiedzialnego życia,
    2.  pokonywania trudności życiowych zgodnie z zasadami etyki,
    3.  nawiązywania i podtrzymywania bliskich, osobistych i społecznie akceptowanych kontaktów z rodziną i rówieśnikami, w celu łagodzenia skutków doświadczania straty i separacji oraz zdobywania umiejętności społecznych;
3.  zaspokojenie potrzeb emocjonalnych dzieci, ze szczególnym uwzględnieniem potrzeb bytowych, zdrowotnych, edukacyjnych i kulturalno-rekreacyjnych.

W myśl. art. 92 ust. 1 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, nienależnie pobrane świadczenia pieniężne podlegają zwrotowi łącznie z ustawowymi odsetkami przez osobę, która je pobrała.

Art. 92 ust. 2 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej stanowi, że za nienależnie pobrane świadczenia pieniężne uważa się świadczenia:

1.  wypłacone mimo zaistnienia okoliczności powodujących ustanie albo wstrzymanie wypłaty świadczenia pieniężnego w całości lub w części;
2.  przyznane lub wypłacone w przypadku świadomego wprowadzenia w błąd przez osobę pobierającą te świadczenia;
3.  wypłacone bez podstawy prawnej lub z rażącym naruszeniem prawa, jeżeli stwierdzono nieważność decyzji przyznającej świadczenie pieniężne albo w wyniku wznowienia postępowania uchylono decyzję przyznającą to świadczenie i odmówiono prawa do tego świadczenia.

Na podstawie art. 180 pkt 2 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, do zadań własnych powiatu należy zapewnienie dzieciom pieczy zastępczej w rodzinach zastępczych, rodzinnych domach dziecka oraz w placówkach opiekuńczo-wychowawczych.

W myśl art. 191 ust. 1-5 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi:

1.  wydatki na opiekę i wychowanie dziecka umieszczonego w rodzinie zastępczej albo rodzinnym domu dziecka;
2.  średnie miesięczne wydatki przeznaczone na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym;
3.  wydatki na finansowanie pomocy na kontynuowanie nauki i usamodzielnienie.

Jeżeli nie można ustalić powiatu właściwego ze względu na miejsce zamieszkania dziecka, właściwy do ponoszenia wydatków jest powiat miejsca jego ostatniego zameldowania na pobyt stały. Jeżeli nie można ustalić miejsca ostatniego zameldowania dziecka na pobyt stały, właściwy do ponoszenia wydatków jest powiat miejsca siedziby sądu, który orzekło umieszczeniu dziecka w pieczy zastępczej. W przypadku powrotu dziecka do rodziny i ponownego umieszczenia go w pieczy zastępczej, wydatki ponosi powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed ponownym umieszczeniem go w pieczy zastępczej. Przepisy ust. 2 i 3 stosuje się. Powiat, na terenie którego funkcjonują mogące przyjąć dziecko rodzina zastępcza, rodzinny dom dziecka lub placówka opiekuńczo-wychowawcza, zawiera z powiatem, o którym mowa w ust. 1-4, porozumienie w sprawie przyjęcia dziecka oraz warunków jego pobytu i wysokości wydatków, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2.

Zgodnie z art. 191 ust. 9 ww. ustawy, w przypadku umieszczenia dziecka w rodzinie zastępczej albo rodzinnym domu dziecka gmina właściwa ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi odpowiednio wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, w wysokości:

1.  10% wydatków na opiekę i wychowanie dziecka – w pierwszym roku pobytu dziecka w pieczy zastępczej;
2.  30% wydatków na opiekę i wychowanie dziecka – w drugim roku pobytu dziecka w pieczy zastępczej;
3.  50% wydatków na opiekę i wychowanie dziecka – w trzecim roku i następnych latach pobytu dziecka w pieczy zastępczej.

Przepisy ust. 2-4 i 7 stosuje się odpowiednio.

Natomiast art. 191 ust. 10 cyt. ustawy, w przypadku umieszczenia dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym gmina właściwa ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi odpowiednio wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 2, w wysokości:

1.  10% w pierwszym roku pobytu dziecka w pieczy zastępczej,
2.  30% w drugim roku pobytu dziecka w pieczy zastępczej,
3.  50% w trzecim roku i następnych latach pobytu dziecka w pieczy zastępczej

\-średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym.

Przepisy ust. 2-4 i 7 stosuje się odpowiednio.

Art. 192 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej stanowi, że do wydatków na opiekę i wychowanie dziecka, o których mowa w art. 191 ust. 1, zalicza się:

1) świadczenie na pokrycie kosztów utrzymania dziecka w rodzinie zastępczej lub w rodzinnym domu dziecka;

2) dodatek, o którym mowa w art. 81;

3) dofinansowanie do wypoczynku dziecka;

4) świadczenie na pokrycie niezbędnych wydatków związanych z potrzebami przyjmowanego dziecka;

5) świadczenie przyznane w związku z wystąpieniem zdarzenia losowego lub innego zdarzenia mającego wpływ na jakość sprawowanej opieki;

5a)środki finansowe na pokrycie nieprzewidzianych kosztów związanych z opieką i wychowaniem dziecka w rodzinnym domu dziecka lub funkcjonowaniem rodzinnego domu dziecka;

6) środki finansowe na pomoc na kontynuowanie nauki i usamodzielnienie;

7) środki finansowe na utrzymanie lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym lub domu jednorodzinnego, w którym zamieszkuje rodzina zastępcza zawodowa, rodzina zastępcza niezawodowa lub w którym jest prowadzony rodzinny dom dziecka, oraz środki finansowe związane ze zmianą tego lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym lub domu jednorodzinnego;

8) świadczenie związane z remontem lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym lub domu jednorodzinnego, w którym zamieszkuje rodzina zastępcza zawodowa lub jest prowadzony rodzinny dom dziecka;

9) wynagrodzenie wraz z pochodnymi od wynagrodzenia dla zawodowej rodziny zastępczej, prowadzącego rodzinny dom dziecka i osób zatrudnionych w rodzinie zastępczej oraz rodzinnym domu dziecka lub zajmujących się opieką i wychowaniem w rodzinnym domu dziecka;

10) świadczenia dla rodziny pomocowej.

Zgodnie z art. 193 ust. 1 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, za pobyt dziecka w pieczy zastępczej rodzice ponoszą miesięczną opłatę w wysokości:

1.  przyznanych świadczeń oraz dodatków, o których mowa w art. 80 ust. 1 i art. 81 – w przypadku umieszczenia dziecka w rodzinie zastępczej spokrewnionej, rodzinie zastępczej zawodowej, rodzinie zastępczej niezawodowej lub rodzinnym domu dziecka;
2.  średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej oraz interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym – w przypadku umieszczenia dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo terapeutycznej oraz interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym.

Zgodnie z art. 194 ust. 1 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, opłatę, o której mowa w art. 193 ust. 1, ustala, w drodze decyzji, starosta właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem w rodzinie zastępczej, rodzinnym domu dziecka, placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym.

Stosownie do art. 195 ust. 1 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, w przypadku gdy za pobyt dziecka w rodzinie zastępczej, rodzinie pomocowej, rodzinnym domu dziecka, placówce opiekuńczo wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym wydatki na opiekę i wychowanie dziecka albo średnie miesięczne wydatki przeznaczone na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo wychowawczej albo środki finansowe na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo -wychowawczej typu rodzinnego oraz środki finansowe na bieżące funkcjonowanie tej placówki poniosła gmina i powiat, uzyskaną opłatę, o której mowa w art. 193 ust. 1, dzieli się proporcjonalnie do poniesionych wydatków.

Analiza przytoczonych powyżej przepisów wskazuje, że Wnioskodawca działając w oparciu o ustawę o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, w oparciu o którą działają domy dziecka, realizuje zadania w zakresie organizacji pieczy zastępczej. Realizując odgórnie nakazane przez przepisy prawa i obowiązki, Wnioskodawca w celu zapewnienia dzieciom tego potrzebującym właściwej opieki organizuje ich pobyt w placówkach opiekuńczo -wychowawczych. Placówki opiekuńczo-wychowawcze mają za zadanie zapewnienie dzieciom całodobowej opieki i wychowania, a także zaspokajanie ich potrzeb. W związku z realizacją tych ustawowo nałożonych zadań Wnioskodawca pobiera stosowną opłatę.

Powołany na wstępie niniejszej interpretacji przepis art. 15 ust. 6 ustawy wyłącza z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, należy stwierdzić, że generalnie organy oraz urzędy publiczne są uznawane za podatników. Dotyczy to jednakże tylko tej sfery, w której faktycznie występuje konsumpcja oraz gdzie podmioty te mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego.

Kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź też transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców).

Jak wskazał Wnioskodawca podstawowym zadaniem domów dziecka jest zapewnienie całodobowej opieki i wychowania dzieci oraz zaspokojenia ich niezbędnych potrzeb. Odpłatność za pobyt dziecka w domu dziecka ponoszą solidarnie rodzice dziecka. W przypadku niemożliwości uzyskania opłaty od rodziców, ponoszą ją osoby dysponujące dochodem dziecka lub osoba, która osiągnęła pełnoletniość, przebywająca w domu dziecka. Opłata jest wnoszona na podstawie decyzji administracyjnej wydanej przez Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej. Ponadto opłatę za pobyt dziecka w domu dziecka ponosi również powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka. Jeśli nie można ustalić powiatu właściwego ze względu na miejsce zamieszkania dziecka, właściwy jest powiat miejsca ostatniego zameldowania na pobyt stały dziecka, jednakże jeśli nie można także ustalić miejsca ostatniego zameldowania dziecka na pobyt stały, powiatem właściwym jest powiat siedziby sądu, który orzekł o umieszczeniu dziecka w pieczy zastępczej. Opłata wówczas jest wnoszona na podstawie porozumienia zawartego między powiatami. Odpłatności za pobyt dziecka w pieczy zastępczej, środki finansowe otrzymywane z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień, które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez miasto, są formą sprawowania władztwa publicznego. Z tytułu pobieranych opłat Wnioskodawca nie zawiera umów cywilnoprawnych na ich pobieranie. Otrzymywane środki pieniężne przez Powiat wynikają z właściwych przepisów prawa.

Analiza cytowanych przepisów w odniesieniu do opisu sprawy wskazuje, że Wnioskodawca wykonuje ustawowo określone zadania z zakresu organizacji pieczy zastępczej. W związku z powyższym, domy dziecka jako jednostki organizacyjne Miasta są podmiotami o których mowa w art. 2 ust. 3 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej. Z regulacji prawnych tej ustawy wynika, że zadania Miasta w zakresie pieczy zastępczej wykonuje wyznaczona przez jednostkę samorządu jednostka organizacyjna. Powyższe wskazuje, że działalność ta jest wykonywana w ramach właściwego dla tych organów reżimu publicznoprawnego. Działania w zakresie organizacji pieczy zastępczej są wykonywane w ramach funkcji publicznych i nie są działaniami podejmowanymi przez Wnioskodawcę na tych samych warunkach prawnych co prywatni przedsiębiorcy. Są one formą sprawowania władztwa publicznego. Czynności te mają charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny, a sposób i zakres ich realizacji jest ściśle określony w przepisach prawa.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że wykonywane przez Wnioskodawcę zadanie publiczne z zakresu pobytu dziecka w pieczy zastępczej oraz pobierane z tego tytułu opłaty stanowią czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ w tej części Wnioskodawca korzysta z wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT jako organ władzy publicznej (na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również tego, czy opłaty wnoszone za korzystanie z posiłków przez wychowawców na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy korzystają ze zwolnienia.

Jak wskazał Wnioskodawca, piecza zastępcza zapewnia zaspokojenie potrzeb emocjonalnych dzieci, ze szczególnym uwzględnieniem potrzeb bytowych, zdrowotnych, edukacyjnych i kulturalno-rekreacyjnych. W domach dziecka znajduje się również stołówka, w której istnieje możliwość korzystania z posiłków przez wychowawców. Ponadto usługi wyżywienia świadczone w ramach stołówki na rzecz pracowników – wychowawców – nie są działalnością dla zysku. Opłaty za posiłki na rzecz wychowawców są skalkulowane wyłącznie w oparciu o koszty służące ich wytworzeniu. Posiłki przygotowywane są wyłącznie dla wychowanków i wychowawców – placówka nie prowadzi sprzedaży dla osób z zewnątrz. Stołówka nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, a prowadzenie jej jest ściśle związane z działalnością placówki.

W świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, że żywienie wychowawców, za które pobierane są opłaty wypełnia definicję działalności gospodarczej wskazanej w art. 15 ust. 2 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Miasto świadcząc odpłatnie te usługi działa w reżimie cywilnoprawnym (a nie publicznoprawnym), a zatem wykonuje czynności wskazane w art. 5 ust. 1 ustawy. Przy tym – co również należy podkreślić – istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi płatnościami a usługami świadczonymi przez domy dziecka podlegające Miastu. Beneficjentem świadczonych przez Wnioskodawcę usług za odpłatnością są wychowawcy domów dziecka.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f :

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy – zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

1.  regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,
2.  wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:
    *   domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,
    *   placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,
3.  placówki specjalistycznego poradnictwa,
4.  inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,
5.  specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

W związku z powyższym zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy ma zastosowanie wyłącznie do świadczonych usług, których odbiorcami są beneficjenci pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usług określonych w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie. W rozpatrywanej sprawie beneficjentami tych usług są dzieci i młodzież a nie wychowawcy. Skoro ww. art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy ma zastosowanie wyłącznie do usług pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usług określonych w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także do dostawy towarów i świadczenia usług ściśle z tymi usługami związanych na rzecz dzieci i młodzieży– beneficjentów tej pomocy, to tym samym nie znajdzie zastosowania do usług ściśle związanych z tymi usługami, których beneficjentem jest wychowawca.

Jednak stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy – zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

1.  w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach o systemie oświaty,
2.  przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Według regulacji art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zauważyć zatem należy, że usługi wyżywienia świadczone dla wychowawców Domów Dziecka są usługami ściśle związanymi z zadaniami placówek opiekuńczo-wychowawczych w zakresie zapewnienia całodobowej opieki i wychowania dzieci i młodzieży oraz zaspokojenia ich niezbędnych potrzeb.

Ponieważ świadczone przez Wnioskodawcę usługi wypełniają przesłanki określone w ww. przepisie, stąd korzystać one będą ze zwolnienia od podatku VAT na mocy powyższej regulacji.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że opłaty wnoszone za korzystanie z posiłków, stanowiące wynagrodzenie za świadczone przez Miasto na rzecz wychowawców Domów Dziecka usługi, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – jednak na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż posiłków na rzecz wychowawców zatrudnionych w domach dziecka korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.