Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.409.2024.4.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-04
Teza: Uznanie, że będący przedmiotem Aportu majątek stanowiący X wnoszony do Spółki Zależnej będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym transakcja Aportu będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie powstanie zobowiązanie w podatku VAT z tego tytułu.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6

**Interpretacja indywidualna**

– **stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

24 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 23 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że będący przedmiotem Aportu majątek stanowiący X wnoszony do Spółki Zależnej będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym transakcja Aportu będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie powstanie zobowiązanie w podatku VAT z tego tytułu.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 września 2024 r. (wpływ 30 września 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania:

X („Wnioskodawca”, „Spółka”)

(….);

2\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y („Spółka Zależna”)

(…).

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka jest spółką akcyjną notowaną na Giełdzie Papierów Wartościowych w (…), będącą polskim rezydentem podatkowym. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Ogólny opis działalności Spółki

Spółka jest (\`(...)\`) działających w branży (…) i częścią międzynarodowej grupy kapitałowej, która na europejskim rynku należy do grona liderów w swojej dziedzinie. Na ofertę Spółki składają się (…), (…), (…) oraz (…).

Świadcząc kompleksowe usługi, Spółka ściśle współpracuje z projektantami i wykonawcami budynków, oferując pomoc w doborze i projektowaniu (…), produkując urządzenia, które wchodzą w skład tych (\`(...)\`), dostarczając je na budowę wraz z montażem oraz opieką serwisową.

Większość asortymentu Spółki jest wytwarzana na indywidualne zamówienie klienta, który ma możliwość określenia pożądanych parametrów produktu z zachowaniem standardów bezpieczeństwa i wymagań wynikających z przepisów prawa.

Rodzaje działalności prowadzonych w ramach Spółki

W Spółce prowadzone są następujące rodzaje działalności:

1\. działalność polegająca na produkcji i sprzedaży (…) (dalej jako: „Dział X” lub „X”), która obejmuje doradztwo, projektowanie, pozyskiwanie klientów, ofertowanie, produkcję, sprzedaż produktów i usług oraz obsługę posprzedażową dotyczącą tych (\`(...)\`);

2\. działalność polegająca na produkcji i sprzedaży kompleksowych (…) (Dział Y) która obejmuje doradztwo, projektowanie, pozyskiwanie klientów, ofertowanie, produkcję, sprzedaż produktów i usług, montaż, serwis oraz obsługę posprzedażową dotyczącą tych (\`(...)\`);

3\. działalność polegająca na produkcji i sprzedaży kompleksowych (…) (Dział Z), która obejmuje doradztwo, projektowanie, pozyskiwanie klientów, ofertowanie, produkcję, sprzedaż produktów i usług, montaż, serwis oraz obsługę posprzedażową dotyczącą tych (\`(...)\`);

4\. pozostałe działalności.

Przedmiotem niniejszego Wniosku jest przeniesienie działalności prowadzonej przez X, niemniej Wnioskodawca wskazuje, że transakcja (szczegółowo opisana i zdefiniowana w dalszej części Wniosku) jest częścią większej reorganizacji działalności Grupy, jako że Wnioskodawca planuje przenieść do innego podmiotu także Dział Y i Dział Z. Przeniesienie Działu Y i Działu Z będzie jednak przedmiotem odrębnego wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej.

Działalności wskazane w pkt 1-3 powyżej są identyfikowalne dla celów wewnętrznego zarządzania Spółki oraz funkcjonują równolegle i niezależnie w ramach wewnętrznej organizacji Spółki. Działy wymienione w pkt. 1-3 (dalej łącznie jako: „Działy”) zostały formalnie wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Spółki na mocy uchwały zarządu z dnia (…) powziętej z uwagi na faktyczną odrębność istniejącą w ramach przedsiębiorstwa Spółki oraz chęć dalszego niezależnego rozwoju tych działalności. Konieczność zracjonalizowania działalności Spółki poprzez formalnoprawne potwierdzenie ich wyodrębnienia w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółki wymagała podjęcia ww. uchwały.

Wyodrębnienie to rozumiane jest jako faktyczna odrębność istniejąca w ramach przedsiębiorstwa Spółki, a każdy z Działów wypełnia swoje zadania poprzez przypisany do niego personel, aktywa i pasywa, zobowiązania i należności oraz prawa i obowiązki. Funkcje, szczegóły organizacji Działu, przypisanych mu zadań, czynności i zasobów zostały szczegółowo opisane w uchwale zarządu Spółki. W szczególności, w przedmiotowym dokumencie przypisane do danego Działu zostały: lokalizacja, wewnętrzna, hierarchiczna i organizacyjna struktura, zadania, kierownik odpowiedzialny za bieżące zarządzanie działalnością, środki trwałe, prawa do nieruchomości, prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę czy aktywa i pasywa z nim związane.

Gospodarczym celem wyodrębnienia w ramach przedsiębiorstwa Działów było wprowadzenie uporządkowanej struktury organizacyjnej z wyodrębnionym niezależnym profilem działalności.

Wyodrębnienie Działów pozwala na zbudowanie bardziej przejrzystej i efektywniejszej biznesowo struktury zarządczej. Ponadto, intencją Spółki jest rozwijanie wspomnianych działalności w sposób niezależny, co zostanie opisane w dalszej części Wniosku.

Do każdego Działu przypisane zostały niezależny (od pozostałych działalności) budżet i cele biznesowe.

Każdy Dział funkcjonuje również w oparciu o przypisane do niego aktywa i pasywa oraz zobowiązania i należności. W szczególności, na potrzeby rachunkowości zarządczej Wnioskodawca przygotowuje rachunek zysków i strat odrębny dla X oraz jest w stanie przygotować (i przygotuje go na moment transakcji opisanej w dalszej części Wniosku) bilans odrębnie dla X. To oznacza, że w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa Wnioskodawca identyfikuje przychody i koszty oraz aktywa i pasywa związane z tą działalnością, w tym m.in. zobowiązania pracownicze. Księgi Wnioskodawcy umożliwiają identyfikację aktywów oraz pasywów każdego z Działów, jak również przychodów i kosztów z nimi związanych.

Natomiast w zakresie tych elementów rachunku zysków i strat oraz bilansu, których nie da się jednoznacznie przypisać do danego Działu, tj. tam, gdzie alokacja na poszczególne jednostki biznesowe Spółki nie jest bezpośrednio możliwa (przykładowo, w zakresie obsługi administracyjnej), Wnioskodawca ma możliwość zastosowania uzasadnionego biznesowo klucza alokacji.

Świadczy to o tym, że każdy Dział, w tym X, w ramach Spółki cechuje się uporządkowaną strukturą organizacyjną oraz niezależnym profilem działalności, pomimo tego, że nie stanowi jednostki organizacyjnej, posiadającej podmiotowość prawną (a w szczególności nie stanowi oddziału, filii, czy zakładu).

Dział X

Do zadań Działu X należy przede wszystkim:

a. produkcja i sprzedaż elementów (…);

b. wykonywanie i nadzorowanie realizacji umów z dostawcami i klientami Działu X;

c. planowanie, kontrolowanie i realizowanie zadań Działu X;

d. nadzór nad wydatkowaniem środków pieniężnych dotyczących powyższych zadań.

Działalność Działu X, w szerokim zakresie, obejmuje w szczególności:

a. doradztwo,

b. projektowanie,

c. pozyskiwanie Klientów,

d. ofertowanie,

e. produkcję,

f. sprzedaż produktów (wyrobów) i usług,

g. montaż lub instalację,

h. obsługę posprzedażową

w zakresie kompleksowych (..).

W celu umożliwienia X właściwego i efektywnego wykonywania jego funkcji, wskazanych powyżej oraz prawidłowego uwzględnienia X w strukturze przedsiębiorstwa Spółki, do X zostały przypisane stosowne zasoby oraz zadania, oraz zobowiązania i należności, a także odpowiedzialność za obsługę, rozliczanie i rozpoznawanie stosownych należności i zobowiązań (w tym w zakresie uwzględniania ich w księgach oraz innych dokumentach finansowych), a w szczególności:

a. kilkudziesięciu pracowników organizacyjnie i funkcjonalnie związanych z działaniami wykonywanymi przez X oraz wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące powyższych pracowników, w tym m.in. kwestie związane z benefitami pracowniczymi takimi jak prywatna opieka zdrowotna, ubezpieczenie na życie czy platforma kafeteryjna;

b. środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne - które są organizacyjnie i funkcjonalnie związane z działaniami wykonywanymi przez X, w tym w szczególności m.in. środki trwałe związane z fabryką w (..) (grunty, prawo własności budynku fabryki, maszyny, place, instalacja fotowoltaiczna, magazyn energii), wartości niematerialne i prawne związane z produktami oraz projektami badawczo-rozwojowymi (patenty, certyfikaty, dopuszczenia, oceny techniczne), znak towarowy, zapasy materiałów, towarów i wyrobów w fabryce w (….) baza klientów związana z działalnością X;

c. prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę, które są funkcjonalnie związane z działalnością X, w tym m.in. umowy z klientami, umowy na dostawy materiałów, umowy na dostawy mediów, umowy z podwykonawcami (ekipy montażowe), umowy z agencjami pracy tymczasowej, umowy najmu długoterminowego w zakresie floty samochodów służbowych;

d. należności handlowe;

e. prawa i obowiązki wynikające z porozumień z dostawcami towarów i usług oraz odbiorcami, funkcjonalnie związane z działalnością X;

f. pasywa, obejmujące w szczególności zobowiązania związane z działalnością przypisaną X, w tym m.in. zobowiązania pracownicze oraz zobowiązania względem współpracowników.

W celu zapewnienia finansowania Spółce Zależnej, planowane jest również zawarcie wielostronnej umowy kredytu ze wspólnymi limitami i zabezpieczeniami dla poszczególnych spółek wchodzących w skład grupy (…), gdzie rolę podmiotu wiodącego pełnić będzie Spółka. Ponadto, planowane jest, aby Spółka Zależna była częścią grupowego systemu zarządzania płynnością finansową (cashpooling).

Na moment Transakcji, Spółka Zależna będzie posiadała środki pozwalające jej na bieżące funkcjonowanie, przy czym możliwe jest, że będą one pochodziły z udzielonej wcześniej linii kredytowej lub środki pieniężne zostaną przeniesione na Spółkę Zależną w ramach Transakcji.

W zakresie użytkowania przestrzeni przemysłowej, X korzysta z zakładu produkcyjnego w (…).

W zakresie najmu powierzchni biurowej znajdującej się w (…) oraz (…), od momentu transakcji opisanej w dalszej części Wniosku wydatki z tego tytułu będą refakturowane na X przez Wnioskodawcę, Spółka i Spółka Zależna zawrą umowę podnajmu w tym zakresie. Jednakże, należy przy tym podkreślić, że elementy bezpośrednio związane jedynie z X lub jego pracownikami zostaną do niego odpowiednio przypisane.

Opis planowanej transakcji i jej motywy

Ze względu na rozwój grupy kapitałowej (…) i chęć niezależnego dalszego rozwijania wyodrębnionych działalności, w tym X, a także planowaną sprzedaż tej działalności, rozważane jest przeniesienie działalności prowadzonej przez Działy do oddzielnych podmiotów.

Przedmiotem niniejszego Wniosku jest przeniesienie działalności prowadzonej przez X, niemniej Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotowa Transakcja jest częścią większej reorganizacji działalności Grupy jako że Wnioskodawca planuje przenieść do innego podmiotu także Dział Y oraz Dział Z. Ich przeniesienie będzie jednak przedmiotem odrębnego wniosku wspólnego o interpretację indywidualną.

W ramach transakcji, na Spółkę Zależną zostaną przeniesione wymienione powyżej składniki majątku Spółki przypisane na moment Transakcji do X.

Planowana transakcja ma polegać na dokonaniu aportu (dalej: „Aport” lub „Transakcja”) działalności prowadzonej przez X do nowoutworzonej spółki kapitałowej w zamian za jej udziały. Spółka Zależna ma formę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą i zarządem na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka Zależna jest i w momencie dokonania Transakcji będzie czynnym podatnikiem VAT. Jedynym udziałowcem w Spółce Zależnej jest Wnioskodawca.

Składniki materialne i niematerialne przypisane do X będą stanowiły przedmiot Aportu, umożliwiając tym samym kontynuację jej działalności gospodarczej w Spółce Zależnej w takim samym zakresie, w jakim była ona prowadzona przez Wnioskodawcę. Po dokonaniu Transakcji, Spółka Zależna skoncentruje się na prowadzeniu i rozwijaniu wniesionego do niej X. Spółka Zależna będzie kontynuować działalność operacyjną w zakresie, w jakim działalność ta jest i będzie prowadzona przez X do momentu Aportu, zasadniczo w oparciu o te same zasoby ludzkie i majątkowe. Nie jest planowane, aby Spółka Zależna dokonywała modyfikacji w przedmiocie czy zakresie przejmowanej działalności, chyba że będzie to wymagane przepisami prawa, będzie wynikać z obowiązujących Spółkę umów lub będzie w przyszłości wynikiem dostosowania się do zmieniającego się otoczenia biznesowego i ekonomicznego.

W przypadku tych elementów, których nie da się jednoznacznie przypisać do X, planowane jest ich użytkowanie przez X na podstawie udzielonej na jego rzecz sublicencji, umowy podnajmu lub wydatki z tego tytułu mogą być refakturowane na X przez Wnioskodawcę bądź inne Działy czy spółki. W szczególności, sytuacja taka może wystąpić w odniesieniu do części infrastruktury teleinformatycznej, takiej jak m.in. serwery czy licencje na programy komputerowe/część sprzętu teleinformatycznego znajdująca się w siedzibie Spółki, które będą wspólnie użytkowane zarówno przez Spółkę, Spółkę Zależną, jak również inne podmioty z grupy (…). Natomiast sprzęt informatyczny, który wykorzystywany jest w fabryce w (…) w całości przejdzie na Spółkę Zależną w ramach Transakcji.

Podobnie - Spółka wystawia wiele gwarancji zabezpieczenia kontraktów. Gwarancje te dotyczą poszczególnych Działów. Wszystkie wystawione gwarancje pozostaną w Spółce zaś koszty związane z gwarancjami dla X będą refakturowane na Spółkę Zależną, która kontynuować będzie działalność prowadzoną dotychczas przez X. Takie rozwiązanie wynika z faktu, iż przeniesienie tych umów byłoby niezwykle skomplikowane, gdyż kontrakty przypisane do poszczególnych Działów (w tym X) zabezpieczone są hipoteką, ustanowioną na nieruchomości, która pozostanie w Spółce. Co równie istotne, nie jest możliwa wymiana z kontrahentami bezwarunkowych, długoterminowych gwarancji wystawionych przez Spółkę na gwarancje wydane przez Spółkę Zależną.

W zakresie zawartych umów z klientami związanych z działalnością X, celem Zainteresowanych jest przeniesienie w ramach Aportu wszystkich umów na Spółkę Zależną. Niemniej, nie można wykluczyć sytuacji, w której przeniesienie niektórych umów będzie niemożliwe/znacznie utrudnione na moment Aportu (z uwagi na to, że np. kontrahent nie wyrazi zgody na przeniesienie umowy na inny podmiot). Wówczas to Spółka Zależna będzie faktycznie wykonywać tę umowę posługując się zasobami, w które zostanie wyposażona w ramach Transakcji, natomiast Spółka nie posiadając zasobów do realizacji takiej umowy, pozostanie tylko formalnie stroną umowy z kontrahentem, wobec czego nastąpi odpowiednie rozliczenie (na zasadzie refaktury) ze Spółką Zależną.

Spółka Zależna przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład X w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki.

W ramach transakcji planowane jest przejęcie pracowników organizacyjnie i funkcjonalnie związanych z X w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy (Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm. – „Kodeks pracy”). Ponadto, wraz z pracownikami, przeniesione zostaną wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące ww. pracowników, w tym m.in. kwestie związane z korzyściami pracowniczymi, takimi jak prywatna opieka zdrowotna czy ubezpieczenie na życie.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż przeprowadzenie Aportu w ramach opisywanej Transakcji ma na celu zwiększenie efektywności biznesowej grupy (…) poprzez przeniesienie działalności w zakresie kompleksowych (…) do odrębnego wyspecjalizowanego podmiotu - Spółki Zależnej.

Powyższe zwiększenie efektywności podyktowane jest planami Wnioskodawcy na dokonanie w przyszłości sprzedaży X do podmiotu zewnętrznego. Odpowiednie oddzielenie Xi dokonanie Aportu do Spółki Zależnej zwiększy elastyczność decyzji oraz pozwoli na bardziej efektywne przeprowadzenie procesu sprzedaży. Z tego względu, Spółka zdecydowała także o przeniesieniu również tego Działu do jednej Spółki Zależnej.

Dodatkowo, jak wskazano powyżej, przedmiotowa Transakcja jest częścią większej reorganizacji działalności Grupy. Będąca przedmiotem wniosku Transakcja uwarunkowana będzie przede wszystkim względami gospodarczymi, a jej przeprowadzenie odbywać się będzie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. W szczególności, głównym ani jednym z głównych jej celów nie jest i nie będzie unikanie opodatkowania ani uchylanie się od opodatkowania. W ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego będą zatem spełnione przesłanki neutralności podatkowej aportu wskazane w art. 12 ust. 13-14 ustawy o CIT (kwestia ta powinna zostać potraktowana jako element opisywanego zdarzenia przyszłego).

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 1 „Czy przedmiot aportu (składniki wykorzystywane do działalności prowadzonej przez X) będzie mógł samodzielnie funkcjonować jako odrębny podmiot samodzielnie realizujący określone zadania gospodarcze?”, podali Państwo, że „Tak jak to wynika z całokształtu Wniosku, przedmiot aportu (składniki wykorzystywane do działalności prowadzonej przez X) na dzień dokonania Transakcji będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. W ocenie Zainteresowanych, przedmiot aportu będzie mógł samodzielnie funkcjonować jako odrębny podmiot samodzielnie realizujący określone zadania gospodarcze. To znaczy, że przedmiot aportu będzie stanowić funkcjonalnie odrębną całość i obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na produkcji i sprzedaży (…).”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 2 „Czy ww. przedmiot aportu będzie organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie w taki sposób aby mógł działać samodzielnie czyli stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa?”, podali Państwo, że „Tak jak to wynika z opisu zdarzenia przyszłego zawartego we Wniosku, do przedmiotu aportu przyporządkowane są odpowiednie składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania. Działy (w tym X) mają również przyporządkowane odpowiednie zadania, które są przez nie wykonywane.

Funkcje, szczegóły organizacji poszczególnych Działów (w tym X), przypisanych im zadań, czynności i zasobów zostały szczegółowo opisane w uchwale zarządu Spółki z (…) W szczególności, w przedmiotowym dokumencie przypisane do poszczególnych Działów (w tym X) zostały: lokalizacja, wewnętrzna, hierarchiczna i organizacyjna struktura, zadania, kierownik odpowiedzialny za bieżące zarządzanie działalnością, środki trwałe, prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę które są funkcjonalnie związane z działalnością Działów (w tym X), czy aktywa i pasywa związane z działalnością przypisaną do Działów (w tym X). Każdy Dział (w tym X) funkcjonuje również w oparciu o przypisane do niego aktywa i pasywa oraz zobowiązania i należności. W szczególności, na potrzeby rachunkowości zarządczej Wnioskodawca przygotowuje rachunek zysków i strat odrębny dla X oraz jest w stanie przygotować (i przygotuje go na moment transakcji opisanej we Wniosku) bilans odrębnie dla X.

Dodatkowo, do X przyporządkowani są również pracownicy, w tym wszelkie zobowiązania pracownicze czy należności handlowe.

W związku z tym, zdaniem Zainteresowanych, X cechuje się takim poziomem wyodrębnienia jaki jest wystarczający aby uznać, że przedmiot aportu może działać samodzielnie i tym samym stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zainteresowani nie przesądzają jednak o kwalifikacji prawnej w ramach opisu zdarzenia przyszłego, gdyż kwalifikacja przedmiotu aportu, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT oraz ustawy o VAT, jest przedmiotem pytania Zainteresowanych.

Należy zaznaczyć, że wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne przedmiotu aportu jako elementy pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowić powinno element analizy organu i to organ powinien ocenić, czy spełnia on ustawową definicję i jakie konsekwencje podatkowe będą z tym związane. Dokonanie przez Zainteresowanych analizy wykładni art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC jako elementu opisu zdarzenia przyszłego podważałoby podstawowy cel i funkcję instytucji interpretacji podatkowej i powodowałoby, że Zainteresowani nie mogliby uzyskać skutecznej ochrony swoich praw.”

**Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług**

Czy będący przedmiotem Aportu majątek stanowiący X wnoszony do Spółki Zależnej będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym transakcja Aportu będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie powstanie zobowiązanie w podatku VAT z tego tytułu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

**Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług**

Zdaniem Zainteresowanych, będący przedmiotem Aportu majątek stanowiący X wnoszony do Spółki Zależnej będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym transakcja Aportu będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie powstanie zobowiązanie w podatku VAT z tego tytułu.

UZASADNIENIE

Ad. 3

Zdaniem Zainteresowanych, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego majątek przeniesiony przez Spółkę do Spółki Zależnej w wyniku Aportu będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji Transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT oraz nie powstanie zobowiązanie w podatku VAT z tego tytułu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi z kolei, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Zainteresowanych „transakcję zbycia” należy traktować w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów”, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. „Zbycie” obejmie zatem wszelkie czynności, w ramach których dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, przykładowo sprzedaż, zamianę, darowiznę czy także przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Biorąc powyższe pod uwagę, planowany Aport, w ramach którego dojdzie do przeniesienia na Spółkę Zależną Działu X powinien zostać uznany za „transakcję zbycia”, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

W celu dokonania prawidłowej oceny, czy analizowana transakcja będzie podlegać VAT konieczne jest również dalsze ustalenie, czy jej przedmiot będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji, wyróżnia się następujące przesłanki warunkujące możliwość uznania przedmiotu transakcji za zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zainteresowani wskazują, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa obowiązująca na gruncie ustawy o VAT jest identyczna z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa obowiązującą na gruncie ustawy o CIT. Tym samym, analiza Zainteresowanych w zakresie przesłanek kwalifikujących do uznania przenoszonej masy majątkowej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa dokonana w uzasadnieniu do Pytania nr 1 \[pytanie sformułowane w zakresie podatku CIT – przyp. Organu\] pozostaje aktualna również na gruncie ustawy o VAT.

Zainteresowani pragną podkreślić, że ich zdaniem (co było szczegółowo analizowane w stanowisku w zakresie Pytania nr 1) X stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, będący jednocześnie wyodrębniony na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Wynika to również z treści przepisu art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, który stanowi, że – w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z treści przytoczonego przepisu wynika, że z transakcją zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ustawy o VAT mamy do czynienia tylko wówczas, gdy nabywca kontynuuje działalność gospodarczą przy użyciu nabytego przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Teza ta znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, które jednolicie podkreślają, że wyłączenie, o którym mowa w ww. unormowaniu, dotyczy tylko takiej transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w wyniku której następca prawny (nabywca) będzie prowadził działalność gospodarczą w oparciu o przekazane przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (por. np. wyroki NSA: z 6 listopada 2014 r., I FSK 1668/13; z 29 maja 2014 r., I FSK 1028/13; z 1 marca 2013 r., I FSK 375/12).

Dodatkowo, podejście to zostało wyrażone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w postanowieniu z dnia 16 stycznia 2023 r. w sprawie C-729/21, który stwierdził, że „objęcie zakresem pojęcia „przekazania całości lub części majątku” w rozumieniu art. 19 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 wymaga, aby nabywca miał zamiar prowadzić przekazane przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa” (pkt 46).

W konsekwencji istotne jest, aby zbyta zorganizowana część przedsiębiorstwa służyła nabywcy do prowadzenia działalności gospodarczej z zachowaniem nabytych składników majątku.

Co istotne, jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w ww. postanowieniu, „pojęcie „przekazania całości lub części majątku” obejmuje przeniesienie części przedsiębiorstwa, nawet jeśli nie zostały przeniesione na nabywcę wszystkie składniki materialne i niematerialne, które wchodzą w skład tej części” (pkt 42).

Spółka Zależna zamierza korzystać z przejętej części przedsiębiorstwa w postaci X w prowadzonej działalności gospodarczej. Zamiarem Spółki Zależnej jest kontynuacja działalności X w ramach własnego przedsiębiorstwa. Zatem nabyty zespół składników majątkowych będzie służył działalności opodatkowanej Spółki Zależnej poprzez kontynowanie prowadzonej działalności.

Biorąc powyższe pod uwagę, majątek przejmowany przez Spółkę Zależną w postaci X będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Aport będzie wyłączony z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie powstanie zobowiązanie w podatku VAT z tego tytułu.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Państwa zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po dokonaniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nową spółkę w oparciu o przejęte składniki.

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział X („X”), będzie cechował się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania.

Z opisu sprawy wynika, że w Spółce prowadzone są następujące rodzaje działalności:

1\. działalność polegająca na produkcji i sprzedaży (…) (dalej jako: „Dział X” lub „X”), która obejmuje doradztwo, projektowanie, pozyskiwanie klientów, ofertowanie, produkcję, sprzedaż produktów i usług oraz obsługę posprzedażową dotyczącą tych (\`(...)\`);

2\. działalność polegająca na produkcji i sprzedaży kompleksowych (…) (Dział Y) która obejmuje doradztwo, projektowanie, pozyskiwanie klientów, ofertowanie, produkcję, sprzedaż produktów i usług, montaż, serwis oraz obsługę posprzedażową dotyczącą tych (\`(...)\`);

3\. działalność polegająca na produkcji i sprzedaży kompleksowych (…) (Dział Z), która obejmuje doradztwo, projektowanie, pozyskiwanie klientów, ofertowanie, produkcję, sprzedaż produktów i usług, montaż, serwis oraz obsługę posprzedażową dotyczącą tych (\`(...)\`);

4\. pozostałe działalności.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest przeniesienie działalności prowadzonej przez X.

Działalności Spółki są identyfikowalne dla celów wewnętrznego zarządzania Spółki oraz funkcjonują równolegle i niezależnie w ramach wewnętrznej organizacji Spółki. Działy wymienione w pkt 1-3 (dalej łącznie jako: „Działy”) zostały formalnie wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Spółki na mocy uchwały zarządu.

Każdy z Działów wypełnia swoje zadania poprzez przypisany do niego personel, aktywa i pasywa, zobowiązania i należności oraz prawa i obowiązki. Funkcje, szczegóły organizacji Działu, przypisanych mu zadań, czynności i zasobów zostały szczegółowo opisane w uchwale zarządu Spółki.

W szczególności, w przedmiotowym dokumencie przypisane do danego Działu zostały: lokalizacja, wewnętrzna, hierarchiczna i organizacyjna struktura, zadania, kierownik odpowiedzialny za bieżące zarządzanie działalnością, środki trwałe, prawa do nieruchomości, prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę czy aktywa i pasywa z nim związane.

Do każdego Działu przypisane zostały niezależny (od pozostałych działalności) budżet i cele biznesowe.

Każdy Dział funkcjonuje również w oparciu o przypisane do niego aktywa i pasywa oraz zobowiązania i należności. W szczególności, na potrzeby rachunkowości zarządczej Wnioskodawca przygotowuje rachunek zysków i strat odrębny dla X oraz jest w stanie przygotować (i przygotuje go na moment transakcji opisanej w dalszej części Wniosku) bilans odrębnie dla X. To oznacza, że w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa Wnioskodawca identyfikuje przychody i koszty oraz aktywa i pasywa związane z tą działalnością, w tym m.in. zobowiązania pracownicze. Księgi Wnioskodawcy umożliwiają identyfikację aktywów oraz pasywów każdego z Działów, jak również przychodów i kosztów z nimi związanych.

Natomiast w zakresie tych elementów rachunku zysków i strat oraz bilansu, których nie da się jednoznacznie przypisać do danego Działu, tj. tam, gdzie alokacja na poszczególne jednostki biznesowe Spółki nie jest bezpośrednio możliwa (przykładowo, w zakresie obsługi administracyjnej), Wnioskodawca ma możliwość zastosowania uzasadnionego biznesowo klucza alokacji.

Świadczy to o tym, że każdy Dział, w tym X, w ramach Spółki cechuje się uporządkowaną strukturą organizacyjną oraz niezależnym profilem działalności, pomimo tego, że nie stanowi jednostki organizacyjnej, posiadającej podmiotowość prawną (a w szczególności nie stanowi oddziału, filii, czy zakładu).

Do X zostały przypisane stosowne zasoby oraz zadania, oraz zobowiązania i należności, a także odpowiedzialność za obsługę, rozliczanie i rozpoznawanie stosownych należności i zobowiązań (w tym w zakresie uwzględniania ich w księgach oraz innych dokumentach finansowych), a w szczególności:

1\. kilkudziesięciu pracowników organizacyjnie i funkcjonalnie związanych z działaniami wykonywanymi przez X oraz wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące powyższych pracowników, w tym m.in. kwestie związane z benefitami pracowniczymi takimi jak prywatna opieka zdrowotna, ubezpieczenie na życie czy platforma kafeteryjna;

2\. środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne - które są organizacyjnie i funkcjonalnie związane z działaniami wykonywanymi przez X, w tym w szczególności m.in. środki trwałe związane z fabryką w (…) (grunty, prawo własności budynku fabryki, maszyny, place, instalacja fotowoltaiczna, magazyn energii), wartości niematerialne i prawne związane z produktami oraz projektami badawczo-rozwojowymi (patenty, certyfikaty, dopuszczenia, oceny techniczne), znak towarowy, zapasy materiałów, towarów i wyrobów w fabryce w (…) baza klientów związana z działalnością X;

3\. prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę, które są funkcjonalnie związane z działalnością X, w tym m.in. umowy z klientami, umowy na dostawy materiałów, umowy na dostawy mediów, umowy z podwykonawcami (ekipy montażowe), umowy z agencjami pracy tymczasowej, umowy najmu długoterminowego w zakresie floty samochodów służbowych;

4\. należności handlowe;

5\. prawa i obowiązki wynikające z porozumień z dostawcami towarów i usług oraz odbiorcami, funkcjonalnie związane z działalnością X;

6\. pasywa, obejmujące w szczególności zobowiązania związane z działalnością przypisaną X, w tym m.in. zobowiązania pracownicze oraz zobowiązania względem współpracowników.

W ramach transakcji, na Spółkę Zależną zostaną przeniesione wymienione powyżej składniki majątku Spółki przypisane na moment Transakcji do X.

Składniki materialne i niematerialne przypisane do X będą stanowiły przedmiot Aportu, umożliwiając tym samym kontynuację jej działalności gospodarczej w Spółce Zależnej w takim samym zakresie, w jakim była ona prowadzona przez Wnioskodawcę. Po dokonaniu Transakcji, Spółka Zależna skoncentruje się na prowadzeniu i rozwijaniu wniesionego do niej X. Spółka Zależna będzie kontynuować działalność operacyjną w zakresie, w jakim działalność ta jest i będzie prowadzona przez X do momentu Aportu, zasadniczo w oparciu o te same zasoby ludzkie i majątkowe. Nie jest planowane, aby Spółka Zależna dokonywała modyfikacji w przedmiocie czy zakresie przejmowanej działalności, chyba że będzie to wymagane przepisami prawa, będzie wynikać z obowiązujących Spółkę umów lub będzie w przyszłości wynikiem dostosowania się do zmieniającego się otoczenia biznesowego i ekonomicznego.

W przypadku tych elementów, których nie da się jednoznacznie przypisać do X, planowane jest ich użytkowanie przez X na podstawie udzielonej na jego rzecz sublicencji, umowy podnajmu lub wydatki z tego tytułu mogą być refakturowane na X przez Wnioskodawcę bądź inne Działy czy spółki. W szczególności, sytuacja taka może wystąpić w odniesieniu do części infrastruktury teleinformatycznej, takiej jak m.in. serwery czy licencje na programy komputerowe/część sprzętu teleinformatycznego znajdująca się w siedzibie Spółki, które będą wspólnie użytkowane zarówno przez Spółkę, Spółkę Zależną, jak również inne podmioty z grupy (…). Natomiast sprzęt informatyczny, który wykorzystywany jest w fabryce w (…) w całości przejdzie na Spółkę Zależną w ramach Transakcji.

Podobnie - Spółka wystawia wiele gwarancji zabezpieczenia kontraktów. Gwarancje te dotyczą poszczególnych Działów. Wszystkie wystawione gwarancje pozostaną w Spółce zaś koszty związane z gwarancjami dla X będą refakturowane na Spółkę Zależną, która kontynuować będzie działalność prowadzoną dotychczas przez X. Takie rozwiązanie wynika z faktu, iż przeniesienie tych umów byłoby niezwykle skomplikowane, gdyż kontrakty przypisane do poszczególnych Działów (w tym X) zabezpieczone są hipoteką, ustanowioną na nieruchomości, która pozostanie w Spółce. Co równie istotne, nie jest możliwa wymiana z kontrahentami bezwarunkowych, długoterminowych gwarancji wystawionych przez Spółkę na gwarancje wydane przez Spółkę Zależną.

W zakresie zawartych umów z klientami związanych z działalnością X, celem Zainteresowanych jest przeniesienie w ramach Aportu wszystkich umów na Spółkę Zależną. Niemniej, nie można wykluczyć sytuacji, w której przeniesienie niektórych umów będzie niemożliwe/znacznie utrudnione na moment Aportu (z uwagi na to, że np. kontrahent nie wyrazi zgody na przeniesienie umowy na inny podmiot). Wówczas to Spółka Zależna będzie faktycznie wykonywać tę umowę posługując się zasobami, w które zostanie wyposażona w ramach Transakcji, natomiast Spółka nie posiadając zasobów do realizacji takiej umowy, pozostanie tylko formalnie stroną umowy z kontrahentem, wobec czego nastąpi odpowiednie rozliczenie (na zasadzie refaktury) ze Spółką Zależną.

W ramach transakcji planowane jest przejęcie pracowników organizacyjnie i funkcjonalnie związanych z X w trybie art. 231 Kodeksu pracy. Ponadto, wraz z pracownikami, przeniesione zostaną wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące ww. pracowników, w tym m.in. kwestie związane z korzyściami pracowniczymi, takimi jak prywatna opieka zdrowotna czy ubezpieczenie na życie.

Przedmiot aportu (składniki wykorzystywane do działalności prowadzonej przez X) na dzień dokonania Transakcji będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. W ocenie Zainteresowanych, przedmiot aportu będzie mógł samodzielnie funkcjonować jako odrębny podmiot samodzielnie realizujący określone zadania gospodarcze. To znaczy, że przedmiot aportu będzie stanowić funkcjonalnie odrębną całość i obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na produkcji i sprzedaży (…).

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności planowanego zdarzenia przyszłego dokonana w kontekście przywołanych wyżej regulacji prawnych oraz wyroków TSUE powadzi do wniosku, że zostaną spełnione wskazane powyżej przesłanki do uznania wyodrębnionego w strukturze organizacyjnej Spółki – Dział X– za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Opisane we wniosku zasoby, zadania, zobowiązania i należności, a także odpowiedzialność za obsługę, rozliczanie i rozpoznawanie stosownych należności i zobowiązań, przypisane do Działu X stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w Państwa istniejącym przedsiębiorstwie w taki sposób, aby mógł działać samodzielnie.

W konsekwencji uznania ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział X za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana transakcja zbycia (aport) ww. zespołu składników na rzecz nowoutworzonej Spółki Zależnej, która będzie kontynuować działalność operacyjną w zakresie, w jakim działalność ta jest i będzie prowadzona przez X do momentu Aportu, będzie – zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT i nie powstanie zobowiązanie w podatku VAT z tego tytułu.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zadanego pytania), w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Państwo, w treści składanego wniosku, kształtują jego zakres przedmiotowy.

Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Natomiast odnośnie przywołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych należy zauważyć, że wyroki sądów to rozstrzygnięcia w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroku zamyka się w obrębie sprawy, w której została wydana.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

X (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.