Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415W-56/08
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-12-16
Teza: Czy koszty partycypacji w modernizacji drogi publicznej, przy której znajduje się firma oraz koszty wybudowania parkingu na gruncie gminnym stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie poniesienia?
Słowa kluczowe: drogi-drogi publiczne; koszt; modernizacja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

W odpowiedzi na wezwanie Pana z dnia 26 listopada 2008 r. (data wpływu 27 listopada 2008 r.) do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę interpretacji indywidualnej z dnia 20 listopada 2008 r. znak ITPB1/415-514/08/WM, złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów, w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa,

zmienia uzasadnienie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 20 listopada 2008 r. znak ITPB1/415-514/08/WM w części odnoszącej się do kwestii ustalenia przychodu spółki.

W pozostałej części podtrzymuje zajęte stanowisko.

W dniu 25 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na modernizację drogi oraz budowę stanowisk parkingowych na gruncie stanowiącym własność gminy.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca jest współwłaścicielem spółki jawnej prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie produkcji wyrobów pończoszniczych. W roku podatkowym 2008 spółka jawna jest zobowiązana do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca od udziału w dochodzie uzyskanym z tytułu prowadzenia ww. działalności opłaca podatek dochodowy wg stawki określonej w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wg stawki podatkowej w wysokości 19%.

W dniu 16 lipca 2008 r. pomiędzy spółką jawną, a Miastem została podpisana umowa partycypacyjna w sprawie zasad realizacji i finansowania modernizacji ulicy przy której znajduje się siedziba spółki.

W ramach tejże umowy spółka jawna zobowiązała się uczestniczyć w kosztach modernizacji i przebudowy nawierzchni oraz budowy stanowisk parkingowych o pow. 65 m2 w kwocie ogółem 15.595 zł 46 gr. Z przedmiotowego wydatku kwota 11.195 zł 61 gr dotyczy modernizacji nawierzchni ulicy, natomiast kwota 4.399 zł 85 gr dotyczy budowy stanowisk parkingowych, która to część jest finansowana w 100% przez spółkę jawną.

Przedmiotowa kwota ogółem została w dniu 22 lipca 2008 r. wpłacona przez spółkę na rachunek bankowy Urzędu Miasta – na konto dochodów budżetowych.

Wnioskodawca nadmienia, że nieruchomość na której jest modernizowana nawierzchnia ulicy oraz budowane stanowiska parkingowe w całości stanowi własność gminy.

Do dnia podjęcia przedmiotowego zadania inwestycyjnego przez gminę, ulica wyłożona była jedynie zniszczonymi, betonowymi płytami, których stan techniczny zagrażał uczestnikom ruchu drogowego. Nadto Wnioskodawca informuje, że spółka jawna jest właścicielem prawa wieczystego użytkowania działki na której posadowiony jest zakład produkcyjny.

Pismem z dnia 6 listopada 2008 r. (data wpływu 10 listopada 2008 r.) uzupełniono wniosek o następujące informacje:

*   w ramach umowy partycypacyjnej z dnia 16 lipca 2008 r. zawartej pomiędzy Spółką a Miastem w sprawie zasad wspólnej realizacji i finansowania modernizacji drogi publicznej, Spółka zobowiązała się dodatkowo sfinansować budowę stanowisk parkingowych znajdujących się w pasie drogowym o pow. 65 m2;
*   Spółka nie uzyskuje w związku z tym jakichkolwiek uprawnień do wyłącznego użytkowania przedmiotowych stanowisk parkingowych lub też innych uprawnień dających podstawę do żądania od Miasta ustalenia specjalnego statusu niniejszych stanowisk parkingowych.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy spółka jawna pod datą 22 lipca 2008 r. ma prawo zaewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wydatek w kwocie ogółem 15.595 zł 46 gr z tytułu udziału w kosztach modernizacji nawierzchni ulicy oraz budowy stanowisk parkingowych na gruntach stanowiących własność gminy?

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał ww. interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe. Interpretacja została skutecznie doręczona w dniu 24 listopada 2008 r. Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 26 listopada 2008 r. (data stempla pocztowego). Zachowany tym samym został ustawowy termin do wniesienia wezwania.

**Treść zarzutów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa.**

W treści wezwania do usunięcia naruszenia prawa Pan Ryszard B. wnosi o usunięcie naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Wzywającego organ błędnie ustalił, iż zaliczenie udziału finansowego na poczet należnych opłat adiacenckich będzie stanowić dla Niego przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Poza tym, należy zauważyć, że przedmiotowe wydatki wzajemnie się uzupełniają oraz są wzajemnie zależne. Nie opłacenie bowiem udziału w finansowaniu modernizacji drogi i budowie stanowisk parkingowych zobowiązuje Wzywającego do opłacenia opłat w pełnej wysokości. Natomiast opłacenie udziału zgodnie z umową partycypacyjną stanowić będzie podstawę zwolnienia z ww. opłat w części lub w całości. Skoro zatem Strona w przyszłości z powodu poniesienia ww. wydatków będzie zwolniona z opłacenia opłat adiacenckich za błędne należy uznać stanowisko organu, że z powodu zwolnienia z zapłaty ww. opłat uzyskany zostanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wzywający podnosi także, że organ wydał przedmiotową interpretację w części dotyczącej opodatkowania przychodów z tytułu zwolnienia z zapłaty opłaty adiacenckiej z naruszeniem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem ta kwestia nie była przedmiotem wniosku.

**Odpowiedź na zarzuty.**

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, zmienia indywidualną interpretację z dnia 20 listopada 2008 r. znak ITPB1/415-514/08/WM w części dotyczącej uzasadnienia odnoszącego się do ustalenia przychodu w związku ze zwolnieniem Spółki z obowiązku zapłaty opłaty adiacenckiej. Kwestia ta, jak zasadnie podniósł Wzywający, nie stanowiła przedmiotu wniosku, wobec czego organ dokonał jej interpretacji bez wymaganej w tym zakresie legitymacji prawnej.

W pozostałym zakresie Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy podtrzymuje stanowisko wyrażone w przedmiotowej interpretacji.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Z przepisu tego wynika, że poniesione wydatki, z wyjątkiem zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z przychodem lub służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Związek ten może być bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodu będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a–22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością;
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu;
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 22a ust. 2 tej ustawy, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1.  przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”;
2.  budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie;
3.  składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z działalnością gospodarczą na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielem tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający - zwane także środkami trwałymi;
4.  tabor transportu morskiego w budowie (\`(...)\`).

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że ulica przy której Spółka prowadzi działalność gospodarczą oraz grunt na którym wybudowano parking stanowią własność gminy.

Spółka partycypowała w kosztach modernizacji nawierzchni ulicy w kwocie 11.195 zł 61 gr oraz w całości sfinansowała budowę stanowisk parkingowych ponosząc koszt budowy w wysokości 4.399 zł 85 gr.

**W świetle powołanych przepisów nie ulega zatem wątpliwości, iż droga publiczna (gminna), w modernizacji której Spółka uczestniczy oraz parking sfinansowany w całości przez Spółkę wybudowany na gruncie stanowiącym własność gminy, nie stanowią środków trwałych Spółki.**

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprawdzie nie definiuje wprost pojęcia „inwestycji w obcym środku trwałym”, to jednak w praktyce przyjmuje się, że taką inwestycją są nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego, który używany jest na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Zgoda na partycypowanie w kosztach modernizacji drogi publicznej (gminnej) oraz sfinansowanie budowy stanowisk parkingowych mających także charakter publiczny (ogólnie dostępny) na gruncie gminnym - nie może być uznana za tytuł prawny uprawniający Spółkę do traktowania tej inwestycji jako „inwestycji” w obcym środku trwałym, nie stanowi bowiem umowy, na podstawie której Spółka przejmuje prawo do jej używania.

Z tego też względu, wydatki związane z modernizacją nawierzchni drogi publicznej (gminnej) oraz budowy stanowisk parkingowych nie stanowią „inwestycji w obcym środku trwałym”, a tym samym nie mogą być rozliczane w formie odpisów amortyzacyjnych.

Poniesione wydatki mają jednak związek z funkcjonowaniem Spółki, gdyż mają w znaczny sposób ułatwić dojazd do firmy i jej funkcjonowanie.

Ponieważ wydatki poczynione na modernizację ulicy przy której znajduje się siedziba i zakład produkcyjny Spółki oraz na budowę stanowisk parkingowych nie są związane z powstaniem konkretnego przychodu, należy stwierdzić, iż wydatki te należy zaliczyć do kosztów pośrednio związanych z uzyskaniem przychodów, potrącalnych – co do zasady – w dacie ich poniesienia.

Z informacji podanych we wniosku wynika, że w celu ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych Spółka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, należy brać pod uwagę zasady potrącania kosztów uregulowane w art. 22 ust. 4–6 ustawy.

Stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasady określone w ust. 5–5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem, że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Dla tych podatników, moment potrącenia kosztów podatkowych innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami wskazany został w art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego koszty podatkowe, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu – stosownie do art. 22 ust. 6b ustawy – w przypadku podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe. Przy czym, w odniesieniu do daty dziennej pod którą należy zaksięgować analizowany wydatek – podkreślić należy, iż została ona określona prawidłowo wyłącznie, o ile dowód na podstawie którego ujęto koszt w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wystawiony został w tymże samym dniu, tj. w dniu 22 lipca 2008 r.

Należy również zaznaczyć, iż ocena prawna skutków podatkowych zwolnienia Spółki z zapłaty opłaty adiacenckiej może stanowić, po spełnieniu pozostałych wymogów ustawowych, przedmiot odrębnego wniosku.

Na zmienioną niniejszym aktem pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia 20 listopada 2008 r. znak ITPB1/415-514/08/WM z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenie niniejszej odpowiedzi (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.