Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.559.2019.2.NL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-26
Teza: rozliczanie dochodów w ramach mechanizmu IP Box.
Słowa kluczowe: dochód; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa majątkowe; przeniesienie; stawka; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 03 grudnia 2019 r. (data wpływu 11 grudnia 2019 r.), uzupełnionym 21 lutego 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

*   przedstawiona w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) działalność prowadzona przez Spółkę, w wyniku której tworzone jest nowe lub modyfikowane istniejące oprogramowanie spełnia warunki niezbędne do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową i czy w związku z tym dochodzi do wytworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnych, z których dochód może być opodatkowany preferencyjną stawką podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 5%,
*   każdorazowo musi dojść do przeniesienia na kupującego autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego, aby skorzystać z opodatkowania dochodu z tego źródła stawką podatku dochodowego od osób prawnych 5% i czy również sprzedaż samej usługi programistycznej, w wyniku której powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej (bez przenoszenia prawa własności na kupującego) daje prawo do preferencyjnej 5% stawki podatku dochodowego od osób prawnych,
*   wymieniony w opisie stanu faktycznego katalog kosztów bezpośrednich, generowanych podczas wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego spełnia ustawowe wymogi kosztów kwalifikowanych,
*   dochody z opłat za korzystanie z systemów wytworzonych i modernizowanych przez Spółkę (nazywane przez Spółkę w umowach z klientami opłatami za przetwarzanie danych), czyli de facto korzystanie z jej oprogramowania (bez przenoszenia licencji na korzystających) mogą być również zaliczone do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i opodatkowane preferencyjną stawką podatku dochodowego od osób prawnych 5%

\-**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2019 r. do Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie rozliczania dochodów w ramach mechanizmu IP Box.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 3 lutego 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.559.2019.1.NL wezwano do ich uzupełnienia, co też nastąpiło 21 lutego 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest tworzenie oprogramowania komputerowego (PKWiU 2008 62.01.11.0), przy czym Spółka wyspecjalizowała się w obsłudze branży turystycznej. Oprócz tego Spółka uzyskuje przychody ze wsparcia technicznego oraz z opłat za użytkowanie oprogramowania, co jednak również związane jest ściśle z branżą turystyczną. Spółka świadczy usługi zarówno na potrzeby wieloletnich klientów, jak i na potrzeby krótszej kilkumiesięcznej współpracy. Odbiorcami są w przeważającej mierze podmioty zagraniczne (powiązane i niepowiązane), incydentalnie krajowe. Na ogół Spółka nie przenosi praw do oprogramowania, niemniej sytuacje takie już się zdarzały i nie można ich wykluczyć w przyszłości, zwłaszcza w przypadku oprogramowania tworzonego dla podmiotów powiązanych. Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, nie posiada też statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Tworzenie oprogramowania komputerowego od podstaw lub jego modyfikacja to zasadnicza część działalności Spółki. W tym celu zatrudnia ona programistów oraz korzysta z usług firm zewnętrznych. Pracownicy zaangażowani w szeroko rozumiane prace programistyczne to: D, S S, S T, F D, S F D, S F D T, J D, J F D, U E D, U I D, Grafik oraz inni na stanowiskach analogicznych do wymienionych powyżej. Podstawowym obowiązkiem pracowników zatrudnionych na tych stanowiskach jest twórcza praca przy tworzeniu nowego oprogramowania lub twórcza modyfikacja istniejącego oprogramowania. W wyniku ich zindywidualizowanej i kreatywnej działalności powstają utwory - zgodnie bowiem z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, programy komputerowe są chronione prawami autorskimi. Umowy z pracownikami zaangażowanymi w twórczą pracę na rzecz Spółki zawierają zresztą zapisy na temat przysługującego im honorarium autorskiego za przekazanie spółce praw autorskich do tworzonych przez nich utworów (oprogramowania komputerowego). Efektem twórczych działań pracowników są utwory, które przykładowo mogą przybierać takie formy, jak: opracowanie oprogramowania od podstaw lub jego twórcza modyfikacja, architektura systemu, architektura modułów, algorytmy i struktury danych, implementacja interfejsów do modułów funkcjonalnych, dokumentacja techniczna (wytwórcza, użytkowa) oprogramowania, system zabezpieczeń aplikacji, oprogramowanie w zakresie stron i serwisów internetowych, architektura aplikacji serwisów internetowych, oprogramowanie w zakresie tworzenia aplikacji, systemów, programów i narzędzi automatyzujących, architektura bazodanowa, skrypty bazodanowe w zakresie zarządzania danymi i ich przetwarzania, makieta aplikacji i stron www, scenariusze testów tworzonego kodu, dokumentacja kodu i opis dokumentacji technicznej, interface dla aplikacji internetowych. Twórczy charakter wymienionych powyżej prac polega albo na budowaniu utworów od podstaw albo na przetwarzaniu ich w taki sposób, aby dostosować je do wymagań danego klienta i projektu, przy czym mówimy tu o takim stopniu modyfikacji, że ma ona charakter również twórczego a nie rutynowego działania. Dopasowanie istniejącego oprogramowania do potrzeb konkretnego zlecenia wymaga opracowania nowych rozwiązań, tj. nowych funkcji i/lub parametrów oprogramowania. Wykorzystując więc zasoby dostępnej wiedzy, pracownicy Spółki tworzą nowe zastosowania, zmienione, ulepszone produkty (działalność badawczo-rozwojowa).

Prowadzone przez Spółkę prace rozwojowe znajdują wprost odzwierciedlenie w opracowanym przez Spółkę oprogramowaniu dedykowanemu obsłudze najróżniejszych aspektów usług turystycznych. Zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Na podstawie zleceń Spółka dokonuje dalszych modyfikacji swojego wyjściowego produktu, w celu dostosowania go do systemów i stron internetowych używanych przez zamawiającego oraz do zgłoszonych przez niego potrzeb sztandarowy produkt opracowany przez Spółkę zapewnia wielopoziomową obsługę szeroko rozumianych usług turystycznych. Skierowany jest do podmiotów profesjonalnych z branży turystycznej, ale za ich pośrednictwem korzystają z niego również klienci indywidualni. W centrum zainteresowania pozostają tu linie lotnicze, biura turystyczne i tour-operatorzy. Oprogramowanie Spółki zapewnia im platformę łączącą wszystkie elementy i etapy usługi turystycznej. Po pierwsze, w ramach oprogramowania dostawcy bazowych usług, takich jak zakwaterowanie, wyżywienie, przeloty, transport mogą zamieścić i aktualizować dane o ich dostępności i cenach. Dzięki temu linie lotnicze, biura podróży i tour-operatorzy mogą nie tylko zarezerwować z góry potrzebną ilość i rodzaj usług, ale też dokonać w miarę potrzeby dodatkowych rezerwacji na bieżąco. Oprogramowanie umożliwia także sortowanie danych według najróżniejszych parametrów, takich jak np. kraj, miasto, hotel, przeliczanie cen według różnych walut, aby jeszcze bardziej usprawnić proces przygotowywania ofert turystycznych. Z jednej strony program oferuje więc bogatą bazę danych dla sprzedawców usług turystycznych, z drugiej pozwala na szybkie wyszukiwanie ofert przez nabywców tych usług. Program działa więc dwutorowo. Dla tour-operatorów jest narzędziem potrzebnym do przygotowywania ofert, zarówno standardowych, jak i skrojonych na potrzeby konkretnych klientów oraz kontrolowania podaży i popytu (możliwość oceny, w których sektorach zintensyfikować rezerwacje, a w których zakończyć). Dodatkowym atutem oprogramowania Spółki jest możliwość dostosowania go do systemów i stron internetowych, na których już konkretni tour-operatorzy pracują. Nie ma więc potrzeby wdrażania oprogramowania Spółki w stu procentach, gdyż oprogramowanie to jest narzędziem podpiętym do systemów, których sprzedawcy usług turystycznych już używają. Oczywiście dostosowanie produktu Spółki do systemów zamawiającego wymaga intensywnych prac programistycznych i testowych. Jest to więc kolejny etap, po stworzeniu programu, który wymaga twórczych i nowatorskich rozwiązań informatycznych. Oprogramowanie Spółki posiada też funkcje wykorzystywane do obsługi okołosprzedażowej czy posprzedażowej (fakturowanie, płatności itp.). Istnieje też możliwość zintegrowania oprogramowania z systemami księgowymi, tak więc praktycznie wszystkie operacje związane z przygotowaniem i rozliczeniem usług turystycznych mogą być wykonane w jednym miejscu. Drugą grupę użytkowników oprogramowania Spółki, jak już wspomniano, stanowią nabywcy usług turystycznych. Im udostępnione zostaje urządzenie do wyszukiwania ofert (noclegi, przeloty, wycieczki) i dokonywania rezerwacji. Spółka cały czas prowadzi prace nad udoskonaleniem mechanizmów wyszukiwania, żeby jeszcze bardziej skrócić czas odpowiedzi na zapytanie (obecnie to około 50-400 milisekund, w zależności od rodzaju rezerwacji). Opłaty za rezerwacje dokonane przy użyciu oprogramowania Spółki to kolejne, oprócz prac programistycznych, źródło jej przychodów. Klienci co miesiąc fakturowani są przez Spółkę w zależności od ilości dokonanych na ich rzecz rezerwacji. Według rozeznania Spółki, oferowany przez nią produkt jest unikatowy. Pomimo obecności na rynku wielu firm informatycznych, skoncentrowanie się na branży turystycznej, powoduje, że na terenie Polski Spółka praktycznie nie posiada konkurencji. Opracowanie oprogramowania zapewniającego kompleksową obsługę turystyki, jak również wszelkie jego modyfikacje wymagają więc każdorazowo zastosowania nowatorskich, twórczych rozwiązań. Realizacja zleceń programistycznych przebiega zgodnie z ustalonym w Spółce schematem. Przy zleceniach drobniejszych, krótkotrwałych albo realizowanych na podstawie umów ramowych, klient może zlecić prace w sposób uproszczony, przekazując drogą mailową osobie nadzorującej współpracę z nim zapotrzebowanie na konkretny element, np. dodanie dodatkowych opcji widocznych dla osób dokonujących rezerwacji. Jeśli z klientem tym ustalony jest budżet lub zakres prac i zlecone czynności mieszczą się w nim, można przystąpić do realizacji. W przypadku zleceń bardziej rozbudowanych, a więc wymagających podziału na etapy, proces ten jest również wieloetapowy. Po zgłoszeniu zapotrzebowania przez klienta (mailowo, telefonicznie), następuje wycena usługi przez Spółkę, przygotowanie planu realizacji zlecenia i przekazanie go do akceptacji wewnątrz Spółki. Następnie po przyjęciu warunków i harmonogramu przez klienta, Spółka przystępuje do realizacji. Dla zlecenia zakładana jest karta produktu (project charter lub work order), na której zapisane są wszystkie istotne informacje, m.in.: zakres zlecenia, zmiany zakresu, postęp prac, wymagania klienta, etapy odbioru poszczególnych elementów zlecenia, szacowane koszty, ryzyka związane z projektem oraz zastrzeżenia co do wykonania.

Na ogół, prace przy tworzeniu nowego lub twórczej modyfikacji istniejącego oprogramowania, generują następujące koszty, bezpośrednio z nimi związane:

*   wynagrodzenia pracowników,
*   koszt usług zakupionych od firm zewnętrznych,
*   koszt amortyzacji sprzętu komputerowego.

W przypadku usług zakupionych od podmiotów niepowiązanych, chodzi przede wszystkim o usługi programistyczne, graficzne, usługi user experience i user interface designerów, opłaty za dostęp do serwerów wraz z zabezpieczeniami, hosting, usługi przetwarzania danych, dostęp do sieci (np. internetowych i telekomunikacyjnych), opłaty za dostęp do oprogramowania podlegającego modyfikacji w ramach zlecenia, opłaty za dostępy do aplikacji i wyszukiwarek, opłaty za certyfikat PIC DSS, opłaty za licencje. Podstawowe obowiązki pracowników Spółki zaangażowanych w realizację zleceń programistycznych to prace o charakterze twórczym - tworzenie, modyfikacja, testowanie oprogramowania (na różnych nośnikach). Majątkowe prawa autorskie do utworów stworzonych przez pracowników, zgodnie z zapisami w umowach o pracę przechodzą na Spółkę w sposób pierwotny (w zakresie programów komputerowych) lub z chwilą przyjęcia utworu (w pozostałych przypadkach). Oczywiście część stałych obowiązków nie ma charakteru twórczego: proste aktualizacje programu lub czynności organizacyjno-administracyjne (współpraca z innymi działami, zarządzanie podległym zespołem, kontakty z klientami, konserwacja sprzętu komputerowego). Na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z praw własności intelektualnej, Spółka zamierza uwzględniać w kalkulacjach tylko część wynagrodzenia zasadniczego będącą honorarium za przeniesienie na Spółkę praw autorskich. Jakość i charakter działań pracowników tworzących oprogramowanie komputerowe podlegać będą odpowiedniej weryfikacji przez osoby nadzorujące jej wykonanie. Spółka prowadzi ewidencję dokumentującą wykonane i przekazane przez pracowników utwory (GIT LAB). W celu prawidłowego ustalenia dochodu z poszczególnych kwalifikowanych praw własności Spółka zamierza wyodrębnić w księgach osobne konta przychodowe (konta zespołu 7) oraz powiązane z nimi konta grupujące koszty (konta zespołu 5). Konta służące do ewidencji kosztów związanych z poszczególnymi kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej będą także uwzględniać kategorie potrzebne do wyliczenia wskaźnika nexus. Spółka wprowadzi odpowiednie regulacje, mające na celu prawidłowe wydzielenie kosztów bezpośrednio związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej z ogółu kosztów. W zakresie kosztów pracowniczych zapisy w umowie o pracę określające honorarium autorskie należne za rozporządzenie przez pracownika prawami autorskimi do stworzonych utworów na rzecz Spółki, jak również ustalony sposób weryfikacji wytworzonych w danym miesiącu utworów, będą podstawą do realnego określenia kosztów wynagrodzeń związanych bezpośrednio z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej. Zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych będzie podlegać również amortyzacja sprzętu komputerowego wykorzystywanego do prac związanych bezpośrednio z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Koszty usług zewnętrznych podlegają na bieżąco weryfikacji i odpowiedniemu przyporządkowaniu do konkretnych kategorii kosztowych i projektów. Także wymogi raportowania w obrębie grupy kapitałowej, do której należy Spółka, wymuszają dyscyplinę w zakresie kwalifikowania kosztów zakupionych usług, zwłaszcza w zakresie prac programistycznych (prac rozwojowych) prowadzonych dla kluczowych klientów.

W uzupełnieniu wniosku, który wpłynął do Organu 21 lutego 2020 r., Wnioskodawca wskazał m.in., że:

*   Spółka zamierza uzyskiwać przede wszystkim dochody z kwalifikowanych praw własności uwzględnionych w cenie sprzedaży usługi. Przybierać to może dwie formy. Po pierwsze sprzedaży rezultatu usługi programistycznej, w wyniku której powstało lub zostało zmodyfikowane oprogramowanie komputerowe. Klient w tym wypadku uzyskuje dostęp do opracowanych dla niego funkcjonalności, przy czym prawa autorskie do takiego oprogramowania pozostają po stronie Spółki. W takim wypadku dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględniony jest w cenie usługi, tj. prac programistycznych dedykowanych klientowi wraz z dostępem do oprogramowania. Drugą formą uzyskiwania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnionych w cenie usługi są tzw. opłaty za przetwarzanie danych. W praktyce jest to dochód z opłat za wykorzystywanie oprogramowania Spółki do dokonywania rezerwacji turystycznych. W tym wypadku również udostępnione jest oprogramowanie, ale bez przenoszenia praw autorskich. W przyszłości być może Spółka uzyskiwać będzie również dochody z opłat licencyjnych, zwłaszcza w odniesieniu do opłat za wykorzystywanie oprogramowania Spółki do rezerwacji turystycznych. Co do zasady Spółka nie przekazuje praw autorskich do wytworzonego przez nią oprogramowania, nie jest to jednak wykluczone w przyszłości; wtedy też możliwe będzie uzyskanie przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Podobna sytuacja może wystąpić w przypadku, gdy Spółka pracuje na obcym oprogramowaniu, które modyfikuje lub łączy z własnym oprogramowaniem. W takiej sytuacji Spółka może się stać współwłaścicielem tego modyfikowanego oprogramowania obcego, a po zakończeniu zlecenia razem z dostępem do oprogramowania finalnego może być sprzedane również prawo autorskiego, którego Spółka stała się współwłaścicielem.
*   Spółka spełnia obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
*   Dla każdego kwalifikowanego prawa własności założone zostało osobne konto przychodowe oraz kosztowe. Odpowiednie oznaczenia poszczególnych projektów (powtórzone zarówno w kontach przychodowych, jak i kosztowych) pozwalają na precyzyjne ustalenie przychodów i kosztów, a tym samym dochodu z poszczególnych praw własności intelektualnej. Ponadto odpowiedni podział analityczny na kontach kosztowych (z uwzględnieniem rodzajów kosztów wymienionych we wskaźniku nexus) umożliwia ustalenie kwalifikowanego dochodu z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku, który wpłynął do Organu 21 lutego 2020 r.):

1.  Czy przedstawiona w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) działalność prowadzona przez Spółkę, w wyniku której tworzone jest nowe lub modyfikowane istniejące oprogramowanie spełnia warunki niezbędne do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową i czy w związku z tym dochodzi do wytworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnych, z których dochód może być opodatkowany preferencyjną stawką podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 5%?
2.  Czy każdorazowo musi dojść do przeniesienia na kupującego autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego, aby skorzystać z opodatkowania dochodu z tego źródła stawką podatku dochodowego od osób prawnych 5%? Czy również sprzedaż samej usługi programistycznej, w wyniku której powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej (bez przenoszenia prawa własności na kupującego) daje prawo do preferencyjnej 5% stawki podatku dochodowego od osób prawnych?
3.  Czy wymieniony w opisie stanu faktycznego katalog kosztów bezpośrednich, generowanych podczas wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego spełnia ustawowe wymogi kosztów kwalifikowanych?
4.  Czy dochody z opłat za korzystanie z systemów wytworzonych i modernizowanych przez Spółkę (nazywane przez Spółkę w umowach z klientami opłatami za przetwarzanie danych), czyli de facto korzystanie z jej oprogramowania (bez przenoszenia licencji na korzystających) mogą być również zaliczone do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i opodatkowane preferencyjną stawką podatku dochodowego od osób prawnych 5%?

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona działalność, w wyniku której tworzone jest nowe lub modyfikowane istniejące oprogramowanie spełnia warunki niezbędne do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową. Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, działalność badawczo-rozwojowa może obejmować tylko prace rozwojowe, prowadzone w sposób twórczy i systematyczny, aby przy wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności tworzyć nowe lub ulepszone produkty. Mamy tu więc trzy elementy, które muszą wystąpić łącznie, aby móc uznać dane działania za prace rozwojowe: systematyczność, twórczy charakter, wytworzenie nowych lub ulepszenie istniejących produktów. Jak już opisano we wniosku, podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest tworzenie oprogramowania komputerowego, a skoro tak to mamy tu niewątpliwie do czynienia z działaniami systematycznymi i zorganizowanymi. Co więcej, w Spółce wypracowane zostały wewnętrzne standardy, które pomagają zorganizować cały proces realizacji zleceń programistycznych. Pozwala to na opracowanie ram i etapów dla poszczególnych projektów, co jest szczególnie ważne przy zleceniach bardziej skomplikowanych, wymagających opracowania wielu nowych rozwiązań, a tym samym których realizacja jest bardziej rozciągnięta w czasie. Bez wprowadzenia odpowiednich procedur, wykonanie określonych zleceń zgodnie z wymaganiami klientów i w wyznaczonym terminie nie byłoby możliwe, zwłaszcza, że współpraca z wieloma klientami ma charakter długofalowy.

Rodzaj realizowanych zleceń wymaga działania twórczego. Jak już opisano we wniosku, prace programistyczne realizowane przez Spółkę mogą mieć dwojaki charakter - albo opracowania oprogramowania od podstaw albo ingerencji w istniejące oprogramowanie własne lub obce. Wykonanie każdej z tych czynności wymaga nie tylko odpowiedniej wiedzy i doświadczenia, ale też niekonwencjonalnego podejścia do problemu. Efektem tego są nowatorskie rozwiązania, chronione prawami autorskimi. Jak już wspomniano we wniosku, Spółka cały czas rozwija swoje oprogramowanie, dążąc do opracowania prototypowego rozwiązania, które będzie platformą umożliwiającą tour-operatorom kompleksową obsługę ofert turystycznych (od dostępu do wszelkich usług cząstkowych w jednym miejscu, poprzez wygodny system rezerwacji, aż do rozliczenia sprzedaży). Również wtedy, gdy Spółka realizuje zlecenie polegające na dostosowaniu istniejącego oprogramowania do zindywidualizowanych potrzeb klienta, nie sprowadza się do tylko do wykonania czynności o charakterze technicznym. Wymagane jest tu bardziej kompleksowe podejście - konieczne jest opracowanie całej koncepcji (a więc wymyślenie w jaki sposób dane zlecenie w ogóle wykonać), następnie rozpisanie procedur do jej realizacji, testowanie gotowych rozwiązań. W rezultacie, przy wykorzystaniu aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności powstają w znacznym stopniu ulepszone, zmienione lub zupełnie nowe produkty. Mamy tu więc do czynienia z działaniami nie tylko systematycznymi i zorganizowanymi, ale też twórczymi. Pamiętać przy tym należy, że wypracowywane przez Spółkę rozwiązania - w świetle wyjaśnień podatkowych opublikowanych przez Ministerstwo Finansów - zachowują swój nowatorski charakter niezależnie od skali zastosowania. Tak więc nawet opracowanie nowego rozwiązania w skali jednego przedsiębiorstwa nie odbiera mu waloru zwiększenia zasobów wiedzy czy stworzenia nowych zastosowań. Tym bardziej, że Spółka prowadzi ewidencję umożliwiającą oddzielenie działań rutynowych (wsparcie techniczne, drobne aktualizacje systemu) od tych, które wymagają działań twórczych. W świetle powyższych rozważań należy uznać, że prowadzone przez Spółkę działania opisywane we wniosku, w wyniku których tworzone jest od podstaw lub istotnie modyfikowane (rozwijane, ulepszane) oprogramowanie, mają charakter działalności badawczo-rozwojowej.

Zdaniem Spółki, dochód uzyskiwany z kwalifikowanych praw własności (tu: autorskie prawo do programu komputerowego), wytworzonych przez nią w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%.

Zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, autorskie prawo do programu komputerowego, wytworzonego, rozwiniętego lub ulepszonego przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej należy do kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Działalność badawczo-rozwojowa zaś, zdefiniowana w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oznacza działalność twórczą obejmującą (\`(...)\`) prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. I dalej, w punkcie 28 tego artykułu czytamy, że prace rozwojowe to prace w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie z zapisami ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do (\`(...)\`) projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. W objaśnieniach podatkowych ministerstwa finansów z dnia 16 lipca 2019, „twórczość” zdefiniowana została jako rezultat kreacyjnej działalności człowieka, który posiada cechę nowości, przy czym stopień tej nowości jak również jej zasięg nie mają znaczenia. Działalność rozwojowa może więc przejawiać się opracowywaniem nowych rozwiązań wyłącznie na skalę danego przedsiębiorstwa. Wszystkie opisane warunki są spełnione w analizowanym przypadku. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki, prowadzonym w sposób systematyczny i zorganizowany, jest tworzenie oprogramowania komputerowego, czy to od podstaw czy też poprzez istotne zmiany (modyfikacje, rozbudowa według zapotrzebowania klienta) w istniejących rozwiązaniach. Co do zasady, Spółka wytwarza własne oprogramowanie albo wprowadza ulepszenia do własnych systemów. Zdarza się jednak również, że w ramach usługi programistycznej Spółka wykorzystuje oprogramowanie obce. Wykorzystanie obcego oprogramowania polega na zintegrowaniu go z autorskim oprogramowaniem Spółki, w wyniku czego powstaje nowe ulepszone rozwiązanie zgodne z potrzebami klienta. Integracja ta ma różną formę i różne przyczyny. Po pierwsze może mieć miejsce wówczas, gdy klient chce zachować pewne funkcjonalności dotychczas wykorzystywanego przez niego oprogramowania. Po drugie, wtedy kiedy przyspiesza to prace rozwojowe nad własnym oprogramowaniem, poprzez nabycie od innych podmiotów (niepowiązanych) efektów ich prac programistycznych. Po trzecie, integracja może polegać na wykorzystaniu obcej bazy danych, ale przetworzeniu formy zapisu tych danych. Przykładowo może to być baza danych w formie xml, a więc zupełnie nieczytelnej dla potencjalnych użytkowników wyszukiwarek ofert turystycznych, noclegów, przelotów itp. Integracja w tym wypadku polega na przetworzeniu jej na formę przystępną dla odbiorców. W ramach wsparcia klientów, Spółka prowadzi regularnie prace, które mają na celu usunięcie usterek, pomoc techniczną. Proste aktualizacje systemu (wynikające np. ze zmian regulacji prawnych lub wymogów technicznych). Prowadzona w Spółce ewidencja zleceń i systemy rejestracji i rozliczania aktywności pracowników, pozwalają oddzielić tego rodzaju usługi o charakterze rutynowym od usług o charakterze twórczym, czyli usług programistycznych mających na celu wytworzenie nowego czy istotne ulepszenie istniejącego oprogramowania. Art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem ochrony prawami autorskimi czyni także programy komputerowe. W objaśnieniach Ministerstwa Finansów z 16 lipca 2019 r. czytamy, iż „oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu, gdyż dzieli z nim podstawowe cechy patentów, a więc jest nowatorskie, nieoczywiste, użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej”. I dalej, czytamy w objaśnieniach, że „pojęcie „program komputerowy” powinno być rozumiane szeroko, obejmując w szczególności takie części składowe, jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”. Nie ulega więc wątpliwości, że tworzenie oprogramowania komputerowego lub jego istotna modyfikacja, mają znamiona działań twórczych, o indywidualnym charakterze. Efekty prac programistycznych prowadzonych przez Spółkę to, w szczególności opracowane od podstaw lub twórczo zmodyfikowane: program komputerowy; oprogramowanie w zakresie tworzenia funkcjonalności i aplikacji; architektura systemów, modułów lub baz danych; algorytmy i struktury danych; implementacja interfejsów do modułów funkcjonalnych; system zabezpieczeń aplikacji; oprogramowanie w zakresie tworzenia stron i serwisów internetowych; interfejs dla aplikacji internetowych; oprogramowanie w zakresie aplikacji, systemów. Programów i narzędzi automatyzujących i tym podobne. Działania te mają niepowtarzalny charakter, bowiem nawet w przypadku modyfikacji istniejącego produktu, zakres prac musi być dostosowany do potrzeb konkretnego projektu i wymagań klienta, co zazwyczaj wiąże się z wymyśleniem nowych rozwiązań, umożliwiających działanie oprogramowania w żądany przez klienta sposób i z uwzględnieniem wskazanych przez niego parametrów, wymogów technicznych i systemowych. Nie ulega więc wątpliwości, że w wyniku tych działań powstają utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Utwory przekazywane przez pracowników podlegają weryfikacji przez wyznaczone do tego osoby, pod kątem okoliczności faktycznych. A więc czy zostały w danym miesiącu stworzone przez pracownika, czy są utworami w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz czy są efektem pracy twórczej w zakresie programów komputerowych. W Spółce prowadzona jest ewidencja utworów (GIT LSB), same zaś utwory utrwalane są na serwerach. Rozważania o twórczym charakterze działań pracowników Spółki należy też odnieść do usług programistycznych nabywanych od podmiotów niepowiązanych a wykorzystywanych do tworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Podobnie jak w przypadku pracowników, tutaj również mamy do czynienia z różnego rodzaju pracami programistycznymi, takimi jak: programowanie aplikacji na platformy Android i iOS, programowanie narzędzi do niestandardowych raportów, zmiany istniejących elementów oprogramowania lub dodawanie nowych. W tym miejscu należy też wymienić inne elementy będące integralną częścią procesu tworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a mianowicie spotkania techniczne, mające na celu omówienie architektury projektu, postępu prac oraz problemów technicznych. Dotyczy to zarówno spotkań w obrębie samej Spółki (spotkania zespołów pracowniczych), jak i spotkań podwykonawców z osobami nadzorującymi projekt z ramienia Spółki. Usługi programistyczne, świadczone przez Spółkę, poprzez wykorzystanie dostępnej wiedzy skutkują wytworzeniem nowych ulepszonych rozwiązań. Mają więc charakter wybitnie rozwojowy. Zgodnie z wymogami art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka zamierza prowadzić ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodu i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone usługi programistyczne mieszczą się w katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej i podlegają opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku dochodowego od osób prawnych – 5%.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód ze sprzedaży usług programistycznych, w wyniku których dochodzi do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, bez przenoszenia praw własności, również może skorzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie z art. 7 (winno być: art. 24d ust. 7) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pkt 2 i 3 dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (\`(...)\`) jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód m.in. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Zgodnie z tymi zapisami, ustawodawca przewiduje różne formy uzyskiwania dochodów z praw własności intelektualnej. Nie tylko więc sprzedaż takiego prawa, lecz również inne formy korzyści uzyskiwanych z niego, uzasadniają zastosowanie preferencyjnej stawki podatkowej. W pozostałych punktach art. 7 (winno być: art. 24d ust. 7) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mowa jest także o dochodach z opłat licencyjnych i z odszkodowań związanych z własnością intelektualną. Wydaje się więc uzasadnionym twierdzenie, że również sprzedaż rezultatu usługi programistycznej, co do którego Spółka posiada prawa autorskie, bez jednakże zrzekania się praw własności na rzecz nabywcy usługi, będzie podpadać pod kategorię dochodu z prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi. Skoro bowiem programy komputerowe są chronione prawem autorskim, a w trakcie ich tworzenia lub twórczego przetwarzania Spółka nabywa materialne prawa autorskie, to nie sposób przyjąć, że sprzedaż samych rezultatów takich działań oderwana jest od własności intelektualnej. Pomimo nawet braku formalnego przeniesienia praw własności intelektualnej na nabywcę z istoty samej usługi polegającej na wytworzeniu oprogramowania komputerowego od podstaw lub jego twórczej modyfikacji, wynika, że zawiera ono prawa własności intelektualnej. Tak więc sprzedaż usługi programistycznej takiego rodzaju jest niewątpliwie jedną z form uzyskiwania dochodu z praw własności intelektualnej.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego katalog kosztów bezpośrednich, związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu autorskiego, można uwzględnić przy ustalaniu dochodu z tego prawa. Zgodnie z art. 24d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawowo wykluczone zostały tylko koszty, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności: odsetki, opłaty finansowe i koszty związane z nieruchomościami. Natomiast w myśl art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można ustalić krąg kosztów bezpośrednio związanych z kwalifikowanymi prawami własności. Zaliczyć do nich należy koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów niepowiązanych, nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów powiązanych czy wreszcie nabycie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Na potrzeby wytworzenia lub modyfikacji oprogramowania komputerowego, Spółka ponosi następujące bezpośrednie koszty wynagrodzeń (wraz ze sfinansowanymi przez Spółkę składkami ZUS z tego tytułu) pracowników w części przypadającej na prace o charakterze twórczym, koszty usług zewnętrznych od podmiotów niepowiązanych (usługi programistyczne, ale także opłaty i licencje za korzystanie z oprogramowania obcego w zakresie niezbędnym do realizacji usługi programistycznej), amortyzacja sprzętu komputerowego (w części przypadającej na prace programistyczne o charakterze twórczym). Przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego regulacje, mające umożliwić prawidłowe wyodrębnianie kosztów związanych z poszczególnymi kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, zagwarantują zdaniem Spółki prawidłowe ustalenie dochodu z tego tytułu.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwe jest opodatkowanie preferencyjną 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych dochodów uzyskiwanych z opłat za korzystanie z oprogramowania Spółki, których wysokość zależy od ilości rezerwacji dokonanych przy pomocy tego oprogramowania (także wtedy, gdy Spółka nie przenosi na nabywcę praw własności ani nie udziela mu licencji na korzystanie z oprogramowania).

Zgodnie z art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem z kwalifikowanego prawa własności jest m.in. dochód z kwalifikowanego prawa własności uwzględnionego w cenie sprzedaży lub usługi. Spółka przewiduje różne sposoby czerpania korzyści z wytworzonych przez siebie praw własności intelektualnej. Jednym z nich jest udostępnienie oprogramowania klientom, aby z kolei ich klienci mogli za jego pośrednictwem wyszukiwać oferty i dokonywać rezerwacji. Dla prawidłowego korzystania z oprogramowania, Spółka zapewnia utrzymanie niezbędnej infrastruktury oraz gwarantuje odpowiedni poziom świadczenia usług (Service Level Agreement). W umowach z klientami spółka wyraźnie wydziela te elementy, tak więc osobno pobierane są opłaty za utrzymanie infrastruktury i SLA, a osobno za ilość rezerwacji (Spółka nazywa je opłatami za przetwarzanie danych). Stawki opłat za rezerwacje, podobnie jak stawki za SLA i infrastrukturę wynikają z umów z klientami Spółki. W przypadku rezerwacji Spółka uzyskuje dochód nie tyle za wytworzenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, lecz już za jego gospodarcze wykorzystanie. Mamy tu więc do czynienia z dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionym w cenie usługi. Przychodem w tym wypadku będzie wartość opłaty za rezerwacje (przetwarzanie danych), kosztem natomiast koszt serwerów (amortyzacja, dzierżawa) oraz koszt opłaty za korzystanie z programów wpierających tę usługę (dostęp do baz danych, zabezpieczenia transakcji internetowych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na mocy ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1668), od 1 października 2018 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące definicji badań naukowych i prac rozwojowych (art. 4 pkt 27 i 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm.), przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

*   badania naukowe tj. badania podstawowe i badania aplikacyjne (zdefiniowane w art. 4a pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz
*   prace rozwojowe (o których mowa w art. 4 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, do którego odsyła art. 4a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii, czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018, poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d – 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ww. ustawy, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus):

(a+b)\*1,3/ a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez podmioty powiązane należy rozumieć:

1.  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2.  podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    *   ten sam inny podmiot lub
    *   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
3.  spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
4.  podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Natomiast przez podmioty niepowiązane należy rozumieć podmioty inne niż podmioty powiązane (art. 11a ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 24d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c stosuje się odpowiednio.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Art. 24e ust. 1 ww. ustawy stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
2.  prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z dnia 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1231, dalej: „Ustawa o prawie autorskim”):

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego” które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

W tym miejscu warto przytoczyć fragment uzasadnienia do ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Druk nr 2860), z którego wynika cel wprowadzenia art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z uzasadnienia wynika, że Proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Projekt przewiduje również możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, iż następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu z IP kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Projekt przewiduje również możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom, zarówno niepowiązanym jak i powiązanym.

Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności wspomniany wyżej obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenia efektów prac B+R.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania przedmiotowej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika m.in., że wykorzystując zasoby dostępnej wiedzy, pracownicy Wnioskodawcy tworzą nowe zastosowania, zmienione, ulepszone produkty (działalność badawczo-rozwojowa). Podstawowym obowiązkiem pracowników Wnioskodawcy jest tworzenie nowego oprogramowania lub twórcza modyfikacja istniejącego oprogramowania, w wyniku czego powstają programy komputerowe chronione prawami autorskimi. Twórczy charakter tych prac polega albo na budowaniu utworów od podstaw albo na przetwarzaniu ich w taki sposób, aby dostosować je do wymagań danego klienta i projektu, przy czym jest to stopień modyfikacji mający charakter twórczy. W celu prawidłowego ustalenia dochodu z poszczególnych kwalifikowanych praw własności Wnioskodawca zamierza wyodrębnić w księgach osobne konta przychodowe (konta zespołu 7) oraz powiązane z nimi konta grupujące koszty (konta zespołu 5). Ponadto Wnioskodawca wprowadzi odpowiednie regulacje, mające na celu prawidłowe wydzielenie kosztów bezpośrednio związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej z ogółu kosztów.

Ad 1

Przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe wskazują zatem na to, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność opierająca się na wykorzystaniu aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności prowadzi do powstania w znacznym stopniu ulepszonych, zmienionych lub zupełnie nowych produktów. Powyższe działania mają zatem charakter systematyczny, zorganizowany oraz twórczy. W związku z powyższym stwierdzić należy, że działalność Wnioskodawcy w wyniku której tworzone jest nowe lub modyfikowane istniejące oprogramowanie jest działalnością, która wyczerpuje znamion definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z tym dochodzi do wytworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnych.

Mając powyższe na względzie wskazać należy, że skoro opisana we wniosku działalność prowadzona przez Spółkę jest wykonywana w ramach działalności badawczo-rozwojowej, ma charakter twórczy, powstałe w jej wyniku utwory są chronione prawami autorskimi a ponadto Wnioskodawca będzie prowadził stosowną ewidencję rachunkową to będą one spełniały definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej i tym samym Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania preferencyjnej stawki podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 5%.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1- należy uznać za prawidłowe.

Ad 2

Odnosząc się natomiast do pytania Nr 2 oraz stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że dochód ze sprzedaży usług programistycznych, w wyniku których dochodzi do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, bez przenoszenia praw własności, również może skorzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku dochodowego od osób prawnych.

Wskazać bowiem należy, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatku, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jeżeli uzyskuje m.in. dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionej w cenie produktu lub usługi (na podstawie art. 24d ust. 7 pkt 3 ww. ustawy). W takiej sytuacji nie musi przenosić na kupującego autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego tylko uwzględnia w cenie usługi opłatę za korzystnie z tego prawa. Zatem w przypadku sprzedaży usługi programistycznej, w wyniku której powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej, Wnioskodawca może opodatkować uzyskany z tego tytułu dochód 5% stawką jako dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględniony w cenie sprzedaży usługi, tylko w przypadku gdy usługa programistyczna stanowi wyłącznie prawo do korzystania z ww. prawa własności intelektualnej.

Natomiast w przypadku, gdy w ramach ww. usługi programistycznej wchodzą inne opłaty niezwiązane z prawem do korzystania z oprogramowania (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej), to w tej części dochód Spółki nie będzie stanowił dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (IP BOX), o którym mowa w art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym Wnioskodawca nie będzie mógł korzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym, jeżeli w istocie dochód z tytułu świadczenia usługi programistycznej stanowi wyłącznie prawo do korzystania z oprogramowania stanowiącego kwalifikowane prawo własności intelektualnej to Wnioskodawca może ten dochód opodatkować 5% stawką podatku.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 z ww. zastrzeżeniem - należy uznać za prawidłowe.

Ad 3

Z objaśnień dotyczących IP-BOX (akapit nr 136) wynika, że: „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca wprowadzi odpowiednie regulacje, mające na celu prawidłowe wydzielenie kosztów bezpośrednio związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej z ogółu kosztów, wymieniony w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego katalog kosztów bezpośrednich tj. wynagrodzenia pracowników w części dotyczącej wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (IP BOX), koszt usług zakupionych od firm zewnętrznych oraz koszt amortyzacji sprzętu komputerowego, które generowane są podczas wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego spełnia ustawowe wymogi kosztów kwalifikowanych.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3- należy uznać za prawidłowe.

Ad 4

Odnosząc się do pytania Nr 4 i stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że dochody z opłat za korzystanie z systemów wytworzonych i modernizowanych przez Spółkę (nazywane przez Spółkę w umowach z klientami opłatami za przetwarzanie danych), czyli de facto korzystanie z jej oprogramowania (bez przenoszenia licencji na korzystających) mogą być zaliczone do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i opodatkowane preferencyjną stawką podatku dochodowego od osób prawnych 5%.

Jednocześnie wskazać należy, że stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe, bowiem z opisu sprawy wynika, że drugą formą uzyskiwania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnionych w cenie usługi są tzw. opłaty za przetwarzanie danych. W praktyce jest to dochód z opłat za wykorzystywanie oprogramowania Spółki do dokonywania rezerwacji turystycznych. W tym wypadku również udostępnione jest oprogramowanie, ale bez przenoszenia praw autorskich.

Jeżeli zatem dochód z tytułu opłat za przetwarzanie danych (który w istocie stanowi dochód z opłat za wykorzystywanie oprogramowania), stanowi wyłącznie prawo do korzystania z tego oprogramowania jako kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, to Wnioskodawca może opodatkować dochód uzyskany z tego tytułu preferencyjną 5% stawką podatku jako dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usługi.

Natomiast jeżeli ww. dochód obejmuje również opłaty niezwiązane z prawem do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (IP BOX), to w tej części nie może zostać opodatkowane ww. 5% stawką podatku.

W związku z powyższym z ww. zastrzeżeniem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 4 uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.