Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.549.2023.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-27
Teza: Czy przychód uzyskiwany przez Pracowników z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworów (lub ich części) na rzecz Spółki stanowi przychód uzyskiwany przez Pracowników z tytułu działalności twórczej w zakresie programów komputerowych w rozumieniu art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT i w związku z powyższym Spółka, działając jako płatnik, przy obliczaniu należnej zaliczki na podatek dochodowy, może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodu w wysokości 50% do tej części wynagrodzenia zasadniczego, która przysługuje z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Pracowników Utworów (lub ich części)?
Słowa kluczowe: honorarium; komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; obowiązek-obowiązek płatnika; pracownik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-50% koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 9-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 9b-pkt 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek został uzupełniony 27 września 2023 r. – w odpowiedzi na wezwanie organu. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (dalej także „Spółka”) świadczy na rzecz klientów zewnętrznych wyspecjalizowane usługi konsultingowo-informatyczne. Spółka należy do Grupy X, która koncentruje się na usługach w dziedzinie zintegrowanego zarządzania łańcuchem wartości w przemyśle procesowym, przemyśle dóbr konsumpcyjnych i przemyśle wytwórczym - zarówno pod kątem strategicznym, jak i technologicznym. Grupa X oferuje odpowiedź na rosnące zapotrzebowanie na wysoko wykwalifikowanych specjalistów w dziedzinie IT. Grupa X była wielokrotnie nagradzana za swoją innowacyjność i rolę lidera w zakresie rozwiązań cyfrowych.

Wnioskodawca, jako integrator systemów informatycznych, specjalizuje się w realizacji kompleksowych projektów wdrożeniowych opierających się na najnowocześniejszej technologii z obszaru Enterprise Resources Planning (ERP), czyli na oprogramowaniu do kompleksowego zarządzania przedsiębiorstwem. Spółka koncentruje się na zintegrowanym systemie informatycznym opartym na oprogramowaniu (\`(...)\`). Realizowane przez Spółkę projekty wdrożeniowe polegają na tworzeniu, rozwoju, dostosowywaniu oraz optymalizacji procesów biznesowych poprzez wykorzystanie innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych aplikacji/oprogramowania.

Rozwiązania informatyczne oferowane przez Spółkę klientom charakteryzują się wysoką unikatowością i nowatorskim podejściem do stosowanych rozwiązań. Dotyczy to zarówno skali, funkcjonalności, jak i bezpieczeństwa świadczonych usług. Pracownicy Spółki dzięki łączeniu wysokospecjalistycznej wiedzy z danego obszaru biznesowego z technologiami informatycznymi współuczestniczą w tworzeniu produktów (funkcjonalności oprogramowania) dotychczas niedostępnych na rynku lub ulepszeniu produktów (funkcjonalności oprogramowania) już oferowanych w sposób polegający na wprowadzeniu usprawnień spełniających oczekiwania klientów.

Z uwagi na odrębność obszarów biznesowych, w których Spółka wpiera swoich klientów, Spółka wyodrębniła w swoich strukturach m.in. następujące jednostki organizacyjne:

1) (\`(...)\`),

2) (\`(...)\`),

3) (\`(...)\`)

(wszyscy pracownicy zatrudnieni w ww. jednostkach określani będą dalej jako: Pracownicy).

Na dużym poziomie ogólności można wskazać, że do obowiązków pracowników zatrudnionych w dziale (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) należy przeprowadzanie analiz biznesowych i potrzeb klientów służących późniejszemu wdrożeniu dedykowanych rozwiązań opartych na oprogramowaniu (\`(...)\`) u tychże klientów według przygotowanego wcześniej planu. To także przygotowanie niezbędnej w tym zakresie dokumentacji projektowej, testowanie funkcjonalności aplikacji w systemach (\`(...)\`), monitorowanie poszczególnych etapów wdrażania systemu informatycznego, wyłapywanie błędów i problemów oraz naprawianie ich, ulepszanie modułów (\`(...)\`) i tworzenie nowych komponentów. Wskazane powyżej wdrażanie dedykowanych rozwiązań opartych na oprogramowaniu (\`(...)\`) za każdym razem opiera się na funkcjonalnościach stworzonych i udostępnionych przed dostawcę oprogramowania (\`(...)\`). Z uwagi jednak na fakt, iż funkcjonalności, o których mowa powyżej w każdym przypadku - w celu poprawnego i oczekiwanego działania - muszą zostać dostosowane do typu biznesu prowadzonego przez danego klienta, rodzajów danych wyjściowych, którymi dysponuje klient i jego systemów bazodanowych, klienckich systemów komputerowych/operacyjnych i ich zabezpieczeń, funkcji jakie dane oprogramowanie ma spełniać lub rodzajów raportów/informacji zarządczych, które mają być dostarczane przy jego wykorzystaniu i ich szczegółowości, Pracownicy Spółki za każdym razem wykonują pracę twórczą polegającą na przygotowaniu/ skonfigurowaniu danej funkcjonalności w sposób „skrojony” pod danego klienta. Działania Pracowników za każdym razem opierają się tym samym na oprogramowaniu dostarczanym przez innego dostawcę, które to oprogramowanie podlega następnie odpowiedniemu twórczemu zmodyfikowaniu/skonfigurowaniu w sposób pożądany przez klienta.

Jeśli natomiast chodzi o pracowników zatrudnionych w dziale (\`(...)\`) to na dużym poziomie ogólności można wskazać, że do ich obowiązków należy kompleksowe wspieranie klientów w procesie wdrażania systemu (\`(...)\`) jako nowego systemu ERP lub migracji/konwersji z dotychczasowego (starego) systemu (\`(...)\`) do nowej generacji oprogramowania (\`(...)\`), które to oprogramowanie wykorzystuje technologie takie jak sztuczna inteligencja, uczenie maszynowe i zaawansowana analiza. Konwersja systemu jest zadaniem niezwykle skomplikowanym. Pakiet (\`(...)\`) cechuje się znaczącymi różnicami w porównaniu do „starej” wersji narzędzia (\`(...)\`). Działa wyłącznie na platformie (\`(...)\`) i oferuje nowe „cyfrowe jądro”. Umożliwia to radykalne uproszczenie, integrację i przyspieszenie procesów. Nowe rozwiązania przynoszą nowe możliwości, pozwalające zyskać przewagę konkurencyjną na wiele sposobów. Klienci, którzy zdecydują się na wdrożenie (\`(...)\`) lub konwersje do (\`(...)\`) skorzystają dzięki radykalnie uproszczonej architekturze IT, zyskując możliwość elastycznej adaptacji swoich modeli biznesowych. Działające w czasie rzeczywistym narzędzia analityczne wspomagają podejmowanie decyzji, a nowe aplikacje (\`(...)\`) znacznie usprawniają pracę użytkownika.

Podobnie jak w przypadku pracowników zatrudnionych w dziale (\`(...)\`) i (\`(...)\`), tak samo w przypadku pracowników zatrudnionych w dziale (\`(...)\`) wdrażanie przez nich dedykowanych rozwiązań opartych na oprogramowaniu (\`(...)\`) za każdym razem opiera się na funkcjonalnościach stworzonych i udostępnionych przed dostawcę oprogramowania (\`(...)\`). Z uwagi jednak na fakt, iż funkcjonalności, o których mowa powyżej w każdym przypadku – w celu poprawnego i oczekiwanego działania – muszą zostać dostosowane do typu biznesu prowadzonego przez danego klienta, rodzajów danych wyjściowych, którymi dysponuje klient i jego systemów bazodanowych, klienckich systemów komputerowych/operacyjnych i ich zabezpieczeń, funkcji jakie dane oprogramowanie ma spełniać lub rodzajów raportów/ informacji zarządczych, które mają być dostarczane przy jego wykorzystaniu i ich szczegółowości, Pracownicy Spółki za każdym razem wykonują pracę twórczą polegającą na przygotowaniu/skonfigurowaniu danej funkcjonalności w sposób „skrojony” pod danego klienta. Działania Pracowników za każdym razem opierają się tym samym na oprogramowaniu dostarczanym przez innego dostawcę, które to oprogramowanie podlega następnie odpowiedniemu twórczemu zmodyfikowaniu/skonfigurowaniu w sposób pożądany przez klienta.

Jeśli chodzi o szczegółowe obowiązki pracowników działu (\`(...)\`), to należą do nich:

1) wdrażanie oprogramowania systemu (\`(...)\`) IBP,

2) tworzenie konfiguracji systemu na podstawie wymagań biznesowych klienta,

3) tworzenie i opisywanie procedur działania,

4) identyfikowanie problemów z systemem i proponowanie rozwiązań,

5) ciągłe wspomaganie klienta w pracy z systemem,

6) tworzenie dokumentacji szkoleniowej dla użytkowników systemu,

7) rejestrowanie wymagań klienta odnośnie przyszłego rozwiązania systemowego,

8) tworzenie dokumentacji technicznej - specyfikacji funkcjonalnej, na podstawie której będzie przebiegać dalsze projektowanie i wdrożenie rozwiązania w systemie,

9) testowanie.

W przypadku pracowników zatrudnionych w dziale (\`(...)\`), do ich szczegółowych obowiązków należy:

1) tworzenie konfiguracji systemu na podstawie wymagań biznesowych klienta,

2) identyfikowanie problemów z systemem i proponowanie rozwiązań,

3) ciągłe wspomaganie klienta w pracy z systemem,

4) rozwiązywanie bieżących problemów,

5) tworzenie treningów dla użytkowników systemu,

6) zbieranie wymagań klienta odnośnie przyszłego rozwiązania systemowego i tworzenie na podstawie tego dokumentacji, na podstawie której będzie zaprojektowany dedykowany system,

7) tworzenie specyfikacji funkcjonalnych,

8) tworzenie raportów i prezentacji opisujących funkcjonalności,

9) tworzenie technicznych specyfikacji, tworzenie i opisywanie procedur działania,

10) testowanie.

Do obowiązków osób zatrudnionych w dziale (\`(...)\`) należy natomiast:

1) tworzenie specyfikacji funkcjonalnych,

2) tworzenie raportów i prezentacji opisujących funkcjonalności,

3) tworzenie technicznych specyfikacji, tworzenie i opisywanie procedur działania,

4) tworzenie materiałów szkoleniowych,

5) wdrażanie nowych rozwiązań,

6) zmiany w customizacji,

7) testowanie,

8) tworzenie dokumentacji projektowej.

W tym miejscu podkreślić trzeba, że do podstawowych zadań Pracowników należy również opracowywanie koncepcji rozwiązania. Koncepcja stanowi swego rodzaju projekt przyszłego rozwiązania informatycznego/programistycznego i jest tworzona indywidualnie w oparciu o specyfikację potrzeb klienta. Koncepcja jest opracowywana w formie pisemnego dokumentu i po odbiorze przez klienta stanowi podstawę prowadzenia dalszych prac. W każdym przypadku efektem pracy Pracowników są zindywidualizowane utwory, jakimi są koncepcje określonych rozwiązań informatycznych.

Prace wykonywane przez Pracowników w ramach ich podstawowych obowiązków pracowniczych polegają tym samym w dużej mierze na przygotowywaniu dokumentacji technicznej związanej z odpowiednim skonfigurowaniem (dostosowaniem/modyfikacją/ zmianą/ulepszeniem) oprogramowania (\`(...)\`) i jego funkcjonalności. Wszystkie te prace mają charakter działalności twórczej, a ich rezultatem jest powstanie utworu lub jego części o niepowtarzalnym, oryginalnym i indywidualnym charakterze, będącym przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych (dalej: ustawa o PAPP)

O ile czasami Pracownicy mogą tworzyć samodzielnie lub współtworzyć programy komputerowe rozumiane jako kody programu komputerowego lub skrypty programu komputerowego, o tyle, w przeważającej części, utwory, które powstają w ramach wykonywania przez Pracowników ich obowiązków służbowych same w sobie nie są programami komputerowymi (to znaczy Pracownicy nie są zaangażowani w sam proces pisania kodu/skryptu programu komputerowego). Są one innymi utworami, które powstają w złożonym procesie jakim jest tworzenie, rozwój oraz optymalizacja procesów biznesowych poprzez wykorzystanie i wdrożenie innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych aplikacji/oprogramowania zgodnie z oczekiwaniami klientów. Powyższe nie zmienia faktu, że tworzone przez Pracowników utwory nierozerwalnie związane są z programami komputerowymi. W każdym przypadku referują one do konkretnego programu wskazując na sposoby jego modyfikacji, skonfigurowania lub powiązania z innymi narzędziami informatycznymi, bazami danych itp. Efektem działań Pracowników jest tym samym, za każdym razem, wytworzenie bądź udoskonalenie funkcjonalności danego produktu, tj. programu komputerowego i zapewnienie żeby działał on w sposób prawidłowy oraz zgodnie z oczekiwaniami późniejszych użytkowników.

Utworami, które nie są programami komputerowymi, ale mogą powstać w wyniku pracy Pracowników są na przykład takie utwory jak: plany lub koncepcje przyszłych rozwiązań informatycznych, które są tworzone indywidualnie w oparciu o specyfikację potrzeb klienta, to także bazy oraz struktury danych, dokumentacja techniczna, specyfikacje funkcjonalne, plany, analizy, raporty oraz rekomendacje, projekty graficzne, a także prezentacje (dalej: Utwory).

Raz jeszcze podkreślić przy tym należy, że wszystkie z przedstawionych powyżej przykładowo Utworów powstawać będą w ścisłym związku z programami komputerowymi, tzn. są to utwory powstające w celu późniejszego stworzenia, wdrożenia, modyfikacji, ulepszenia, zaktualizowania lub podjęcia innych podobnych czynności w zakresie programów komputerowych. Powyższe Utwory, stworzone przez Pracowników, warunkują i umożliwiają osiągnięcie finalnego rezultatu jakim jest wskazane powyżej stworzenie, wdrożenie, modyfikacja, ulepszenie, zaktualizowanie programów komputerowych, w szczególności mając wpływ na jego treść, formę, funkcjonalności, a często również warunkując przeprowadzenie kolejnych etapów prac w tym zakresie.

Umowy o pracę zawarte pomiędzy Spółką a Pracownikami będą przewidywać tzw. wtórne przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu lub jego części, tj. prawa te będą przysługiwać Pracownikom oraz będą przenoszone na Spółkę na wskazanych w umowie o pracę polach eksploatacji z momentem udostępnienia/dostarczenia utworu lub jego części przez Pracownika w systemie informatycznym lub w inny uzgodniony sposób.

Z tytułu świadczonej pracy Pracownikom przysługiwać będzie wynagrodzenie składające się z dwóch części:

• honorarium z tytułu rozporządzenia przez pracownika prawami autorskimi na rzecz Spółki do wszystkich utworów lub ich części w postaci programów komputerowych lub innych utworów stanowiących przejaw działalności twórczej w zakresie programów komputerowych, stworzonych w ramach obowiązków pracowniczych w każdym miesiącu świadczenia pracy, do których pracownik przenosi pełnię autorskich praw majątkowych. Honorarium będzie stanowić określony stały procent z całości wynagrodzenia pracownika. Wysokość Honorarium będzie zależała od charakteru pracy danego pracownika;

• pozostała część wynagrodzenia, wypłacana z tytułu wykonywania obowiązków pracowniczych innych niż tworzenie utworów w postaci programów komputerowych lub innych utworów stanowiących przejaw działalności twórczej w zakresie programów komputerowych. Ta część również stanowić będzie określony stały procent z całości wynagrodzenia pracownika.

Wysokość honorarium nie będzie zależna od czasu pracy poświęconego na stworzenie danego utworu lub jego części, lecz będzie wynikiem uzgodnienia warunków pracy i płacy pomiędzy Spółką i Pracownikami. Z przyczyn biznesowych możliwe będzie prowadzenie przez Spółkę ewidencji czasu pracy pracowników zaangażowanych w prace twórcze (dalej: „Ewidencja”), niemniej będzie ona miała charakter pomocniczy (techniczny), w żaden sposób niewpływający na wartość honorarium wypłacanego pracownikom. Ewidencja będzie prowadzona w systemie informatycznym oraz będzie służyć do powiązania pracy wykonanej przez Pracownika z konkretnymi utworami przez niego zrealizowanymi.

Spółka będzie prowadzić szczegółową dokumentację w zakresie poszczególnych utworów lub ich części (dalej: „Rejestr”). Rejestr będzie prowadzony na bieżąco i będzie on zawierał co najmniej następujące informacje:

• dane osobowe autora bądź współautora utworu lub jego części,

• dane pozwalające na identyfikację danego utworu lub jego części,

• datę stworzenia danego utworu lub jego części.

Rejestr będzie tym samym stanowił dowód stworzenia i przeniesienia majątkowych praw autorskich do utworu lub jego części przez Pracowników na rzecz Spółki w poszczególnych miesięcznych okresach rozliczeniowych. Rejestry ze wskazanymi w nich opisami utworów lub ich części będą przez Spółkę archiwizowane. Dane dotyczące utworów stworzonych przez Pracowników będą podlegać weryfikacji oraz będą wymagać akceptacji przez wyznaczone do tego osoby. Honorarium nie będzie wypłacane w sytuacji, w której Pracownik nie stworzy w danym miesiącu żadnego utworu lub jego części.

W tym miejscu Spółka pragnie podkreślić, że jest świadoma istnienia interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 15 września 2020 r. (nr DD3.8201.1.2018) w sprawie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do honorarium autorskiego (dalej: Interpretacja Ogólna), niemniej jednak, w ocenie Spółki, Interpretacja Ogólna nie odnosi się bezpośrednio do sytuacji, która jest przedmiotem wniosku, a zatem sytuacji, w której przedmiotem rozporządzenia prawami autorskimi przez Pracowników są Utwory, tj. utwory niebędące programami komputerowymi, ale powstałe w złożonym procesie u podstaw, którego leżą programy komputerowe. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, po stronie Wnioskodawcy istnieje uprawnienie do wystąpienia z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej potwierdzającej czy w przypadku Utworów konstatacja wynikająca z Interpretacji Ogólnej również znajdzie zastosowanie. Okoliczność ta nie jest potwierdzona przez i nie była przedmiotem Interpretacji Ogólnej, która w swojej treści odnosiła się wyłącznie do programów komputerowych tworzonych przez programistów, a nie do innych utworów powstałych w związku z programami komputerowymi.

**Pytanie**

Czy przychód uzyskiwany przez Pracowników z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworów (lub ich części) na rzecz Spółki stanowi przychód uzyskiwany przez Pracowników z tytułu działalności twórczej w zakresie programów komputerowych w rozumieniu art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT i w związku z powyższym Spółka, działając jako płatnik, przy obliczaniu należnej zaliczki na podatek dochodowy, może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodu w wysokości 50% do tej części wynagrodzenia zasadniczego, która przysługuje z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Pracowników Utworów (lub ich części)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskiwany przez Pracowników z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworów (lub ich części) na rzecz Spółki stanowi przychód uzyskiwany przez Pracowników z tytułu działalności twórczej w zakresie programów komputerowych w rozumieniu art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT i w związku z powyższym Spółka, działając jako płatnik, przy obliczaniu należnej zaliczki na podatek dochodowy, może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodu w wysokości 50% do tej części wynagrodzenia zasadniczego, która przysługuje z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Pracowników Utworów (lub ich części).

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”),

płatnik ma możliwość zastosowania do przychodów tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich, lub rozporządzania przez nich tymi prawami koszty uzyskania przychodu w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Zgodnie z ust. 9a ww. ustawy,

w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przy tym przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl natomiast art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT,

przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych m.in. z takich tytułów działalności jak działalność twórcza w zakresie programów komputerowych czy działalność badawczo- rozwojowa.

Z powyższego w sposób jednoznaczny wynika, że w przypadku aktywności twórczej w zakresie programów komputerowych, co do zasady, istnieje możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na brak precyzyjnych przepisów w samej ustawie o PIT, warunki uprawniające do nabycia ww. preferencji doprecyzowane zostały częściowo w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 15 września 2020 r., znak: DD3.8201.1.2018 (dalej: „Interpretacja Ogólna”).

I tak, w Interpretacji Ogólnej wskazano, że:

dla potraktowania części wynagrodzenia jako honorarium autorskiego i zastosowania wobec niego 50% kosztów uzyskania przychodów jest niezbędne:

1) powstanie w ramach stosunku pracy utworu będącego przedmiotem prawa autorskiego,

2) dysponowanie obiektywnymi dowodami potwierdzającymi stworzenie przez pracownika utworu będącego przedmiotem prawa autorskiego; przy czym dowodem może być oświadczenie pracodawcy i pracownika stwierdzające, że została wykonana praca twórcza, jeżeli określa, jaki utwór powstał,

3) wyraźne wyodrębnienie honorarium autorskiego od innych składników wynagrodzenia pracownika - twórcy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. (\`(...)\`) W tym miejscu należy dodatkowo zwrócić uwagę na - odrębną od art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim - regulację zawartą w art. 74 ust. 3 tej ustawy. Przepis ten stanowi, że prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej. (\`(...)\`) Jednakże, kwestia przejścia praw autorskich między programistą a jego pracodawcą może być w umowie o pracę odmiennie uregulowana. (\`(...)\`) Ustawa o prawie autorskim przewiduje możliwość, aby pracodawca i pracownik uzgodnili w umowie o pracę, iż majątkowe prawa autorskie do programu komputerowego stworzonego (współtworzonego) przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracownikowi, a nie pracodawcy (art. 74 ust. 3). Wówczas następuje powrót do zasady wtórnego nabycia przez pracodawcę majątkowych praw autorskich do programu za odpowiednim wynagrodzeniem i uchylona zostaje - stanowiąca wyjątek od tej zasady - ustawowa regulacja pierwotnego nabycia przez pracodawcę całości majątkowych praw autorskich do programu. (\`(...)\`) Oznacza to, że w przypadku wtórnego nabycia praw autorskich, pracodawca, przyjmując od pracownika (programisty) utwór (program), jest obowiązany zastosować do wypłacanego z tego tytułu wynagrodzenia (honorarium autorskiego) 50% koszty uzyskania przychodów.

Podsumowując powyższe:

1) przedmiotem prawa autorskiego jest tytko taka działalność twórcza, która prowadzi do powstania utworu korzystającego z ochrony praw autorskich; sama działalność twórcza nie może być przedmiotem prawa autorskiego, a do przychodów uzyskanych z tego tytułu nie ma zastosowania art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT,

2) podstawowymi warunkami do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w ramach stosunku pracy jest to, aby przedmiotem umowy o pracę było powstanie utworu w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim, tj. zamawianego i oczekiwanego przez pracodawcę, oryginalnego wytworu o indywidualnym charakterze,

3) w przypadku utworu pracowniczego niezbędne jest przyjęcie tego utworu przez pracodawcę, gdyż oznacza to ustawowe (lub umowne) rozporządzenie prawem autorskim na rzecz pracodawcy.

Mając na uwadze powyższe oraz zaprezentowany na wstępie stan faktyczny, zdaniem Spółki, wszystkie powyższe przesłanki zostały spełnione.

W tym miejscu zauważyć należy, że ustawa o PIT nie definiuje pojęć, które zostały użyte w art. 22 ust. 9b pkt 1 i ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, tj. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęcia z nimi powiązanego, tj. „utwór”. Co za tym idzie, ww. pojęcia należy „odkodować” w oparciu o przepisy ustawy o PAPP.

Zakres praw autorskich wynika z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym:

przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Jak wskazuje art. 1 ust. 2 ustawy o PAPP w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są m.in. utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), utwory plastyczne i audiowizualne.

Zgodnie natomiast z ust. 3,

utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o PAPP programy komputerowe co do zasady podlegają ochronie, tak jak utwory literackie. Dodatkowo ochrona prawno-autorska przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. W myśl powyższych przepisów, idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Należy wskazać, że również działalność twórcza w zakresie programów komputerowych nie została zdefiniowana przez ustawodawcę. Kwestia właściwego rozumienia tego pojęcia jest o tyle istotna, że zadania Pracowników (twórców w świetle ustawy o PAPP), jak wskazano wyżej, sporadycznie mogą co prawda polegać na tworzeniu programu komputerowego sensu stricte, ale w dużej mierze polegają one na opracowaniu dokumentacji technicznej, tworzeniu raportów, koncepcji, analiz systemu, specyfikacji, szkoleniu użytkowników czy testowaniu systemu, co niekoniecznie musi być w każdym przypadku składnikiem programu komputerowego, lecz powstaje w związku z takim programem.

Z uwagi na powyższe, w celu odkodowania znaczenia zwrotu „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych”, odwołać należy się do słownikowego znaczenia tego pojęcia.

I tak, zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (wydanie internetowe), „działalność” oznacza 1) „zespół działań podejmowanych w jakimś celu”; 2) „funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś”. Twórczy oznacza z kolei 1) „mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia”; 2) „dotyczący twórców”. Słowo „zakres” definiowane jest natomiast jako 1) „granica zasięgu jakiegoś zjawiska, działania, faktu; 2) „też: dziedzina, sfera objęta tymi granicami”.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, użyty w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT zwrot „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych” interpretowany powinien być w taki sposób, że odnosi się on do zespołu działań mających na celu wytworzenie czegoś (czyt. utworu) w dziedzinie/sferze programów komputerowych, tzn. utworu związanego z programami komputerowymi.

W kontekście powyższego raz jeszcze należy przytoczyć wskazaną w opisie stanu faktycznego okoliczność, zgodnie z którą rozwiązania informatyczne oferowane przez Spółkę klientom charakteryzują się wysoką unikatowością i nowatorskim podejściem do stosowanych rozwiązań. Dotyczy to zarówno skali, funkcjonalności, jak i bezpieczeństwa świadczonych usług. Pracownicy Spółki dzięki łączeniu wysokospecjalistycznej wiedzy z danego obszaru biznesowego z technologiami informatycznymi współuczestniczą w tworzeniu produktów (funkcjonalności oprogramowania) dotychczas niedostępnych na rynku lub ulepszeniu produktów (funkcjonalności oprogramowania) już oferowanych w sposób polegający na wprowadzeniu znaczących usprawnień spełniających oczekiwania klientów. Tworzone przez Pracowników Utwory powstają w złożonym procesie jakim jest tworzenie, rozwój oraz optymalizacja procesów biznesowych poprzez wykorzystanie i wdrożenie innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych aplikacji/oprogramowania zgodnie z oczekiwaniami klientów. Tworzone przez Pracowników Utwory nierozerwalnie związane są tym samym z programami komputerowymi (pozostają w sferze programów komputerowych). W każdym przypadku Utwory referują do konkretnego programu wskazując na sposoby jego modyfikacji, skonfigurowania lub powiązania z innymi narzędziami informatycznymi, bazami danych itp. Efektem działań Pracowników jest tym samym, za każdym razem, wytworzenie bądź udoskonalenie funkcjonalności danego produktu, tj. programu komputerowego i zapewnienie żeby działał on w sposób prawidłowy oraz zgodnie z oczekiwaniami późniejszych użytkowników.

W tym miejscu wskazać też należy, że - opierając się na praktyce organów podatkowych - zupełnie uzasadnionym jest wniosek, iż termin „działalność w zakresie programów komputerowych” jest bardzo szeroki i nie ogranicza się jedynie do osób tworzących/piszących kod źródłowy, ale odnosi się ono do ogółu działań, które posiadają cechę nowości i są podejmowane w związku z programami komputerowymi.

Potwierdzeniem powyższego mogą być przykładowo następujące interpretacje indywidualne:

• interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 grudnia 2022 r. (sygn. 0114-KDIP3-2.4011.1023.2022.1.JK3), w której organ podatkowy stwierdził, że:

z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że „Utwory” powstawać będą w ścisłym związku z pracami w zakresie programów komputerowych, tj. pracami w zakresie wytwarzania, wdrażania, modyfikacji, ulepszania, aktualizowania i innych podobnych czynności (w tym również takich czynności jak ustalanie potrzeb zleceniodawcy (który składa zapotrzebowanie na utwór), przygotowywanie dokumentacji, wsparcie procesu testowania, etc. dotyczących programów komputerowych. Powyższe Inne Utwory stworzone przez Programistów oraz Innych Pracowników łącznie umożliwiać będą osiągnięcie finalnego rezultatu, który będzie polegał na wytworzeniu, wdrożeniu, modyfikacji, ulepszeniu, zaktualizowaniu i innych podobnych czynnościach dotyczących programu komputerowego, w szczególności mając wpływ na jego treść, formę, funkcjonalności, a często również warunkując przeprowadzenie kolejnych etapów prac w tym zakresie. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przychód, który będzie uzyskiwany przez Pracowników z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworów (lub ich części) na rzecz Państwa będzie stanowić przychód uzyskiwany przez Pracowników z tytułu działalności twórczej w zakresie programów komputerowych w rozumieniu art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

• interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 lutego 2021 r. (sygnatura 0113-KDWPT.4011.253.2020.5.NM), w której zostało wskazane, że:

(\`(...)\`) z uwagi na fakt, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zostało zdefiniowane pojęcie „działalność twórcza”, to należy odwołać się do słownikowego znaczenia tego pojęcia. I tak - zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (wydanie internetowe): działalność oznacza: 1) „zespół działań podejmowanych w jakimś celu” 2) „funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś”, natomiast twórczy oznacza: 1) „mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia” 2) „dotyczący twórców”. Zatem użyty w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych” oznacza, że analizowany zwrot odnosi się do ogółu działań, które posiadają cechę nowości i są podejmowane w celu tworzenia programów komputerowych. Należy mieć na uwadze, że sam proces tworzenia programów komputerowych składa się z całego szeregu czynności koniecznych do stworzenia końcowego produktu informatycznego (utworu). Na poszczególnych etapach tego procesu powstające efekty pracy z reguły posiadają cechę nowości. Jak z powyższego wynika, sformułowanie „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych”, zawarte w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy korzystania i rozporządzania prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z działaniami podejmowanymi w celu stworzenia programów komputerowych. W tym znaczeniu, nie tylko kody źródłowe programów komputerowych wypełniają przesłanki wynikające z art. 22 ust. 9b pkt 1 omawianej ustawy, lecz także utwory powstałe w procesie tworzenia programu komputerowego, tj. kody źródłowe programów komputerowych lub aplikacji mobilnych lub webowych, plany lub prototypy systemów, bazy oraz struktury danych, strony internetowe, dokumentacja techniczna, publikacje naukowe, specyfikacje (w tym specyfikacje architektury projektowanych rozwiązań informatycznych), plany, analizy, raporty oraz rekomendacje, projekty graficzne (np. interfejs użytkownika), materiały reklamowe i marketingowe, materiały audio-wideo, a także prezentacje. Zatem, w świetle art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, „działalność twórczą w zakresie programów komputerowych” należy rozumieć jako korzystanie i rozporządzanie prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z ogółem działań podejmowanych w celu tworzenia programów komputerowych.

• interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 czerwca 2021 r. (sygn. 0115-KDWT.4011.54.2021.2.KW), w której organ stwierdził, że:

(\`(...)\`) sformułowanie „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych”, zawarte w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy korzystania i rozporządzania prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z działaniami podejmowanymi w celu stworzenia programów komputerowych.

• interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 listopada 2018 r. (sygn. 0115-KDIT2-1.4011.328.2018.1.JG), zgodnie z którą:

użyte w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowanie „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych” oznacza zatem, że odnosi się ono do ogółu działań, które posiadają cechę nowości i są podejmowane w celu tworzenia programów komputerowych. Reasumując, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że pojęcie „działalności twórczej w zakresie programów komputerowych” rozumiane jest jako korzystanie i rozporządzanie prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z działaniami podejmowanymi w celu tworzenia programów komputerowych. W tym znaczeniu, obok kodów źródłowych programów komputerowych, kategoria ta obejmuje w szczególności także np. skrypty i harmonogramy procesów tworzenia programów komputerowych, opisy koncepcji, analizy, specyfikacje, instrukcje, propozycje rozwiązań architektonicznych, systemowych, niebędące składnikami programu komputerowego, ale powstające w związku z tworzeniem takiego programu, a także utwory połączone z programem komputerowym (np. utwory audiowizualne), podręczniki czy też interfejsy użytkownika, jeśli tylko powstają w związku z tworzonym oprogramowaniem.

• interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL3-3.4011.48.2018.2.DS w której organ wskazał, że:

odnosząc powyższe wyjaśnienia do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że sformułowanie „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych”, zawarte w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy korzystania i rozporządzania prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z działaniami podejmowanymi w celu stworzenia programów komputerowych. W tym znaczeniu nie tylko kody źródłowe programów komputerowych wypełniają przesłanki wynikające z art. 22 ust. 9b pkt 1 omawianej ustawy, lecz także opisy koncepcji, analizy, specyfikacje, instrukcje, propozycje rozwiązań architektonicznych, systemowych niebędące składnikami programu komputerowego, ale powstające w związku z tworzeniem takiego programu, a także utwory połączone z programem komputerowym (np. utwory audiowizualne), podręczniki użytkownika, czy też interfejsy użytkownika.

W kontekście powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno być wątpliwości, że Pracownicy wykonują w ramach stosunku pracy działalność twórczą w zakresie programów komputerowych. W rezultacie tych prac powstają charakteryzujące się znacznym stopniem indywidualności i oryginalności utwory (lub ich części) w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o PAPP, w postaciach Utworów, które choć same nie są programami komputerowymi, to powstają w ścisłym związku z programami komputerowymi.

Zgodnie z Interpretacją Ogólną, kolejnym z warunków zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów dla wynagrodzenia wypłacanego twórcy, jest takie uregulowanie postanowień umowy o pracę, aby wynikało z niej rozporządzenie autorskimi prawami majątkowymi do utworu na rzecz pracodawcy. Jak wskazano w stanie faktycznym umowy o pracę zawarte pomiędzy Spółką a Pracownikami będą przewidywać tzw. wtórne przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu lub jego części, tj. prawa te będą przysługiwać pracownikom oraz będą przenoszone na Spółkę na wskazanych w umowie o pracę polach eksploatacji z momentem udostępnienia/dostarczenia utworu lub jego części przez pracownika w systemie informatycznym lub w inny uzgodniony sposób.

Następnym warunkiem wynikającym ze wspomnianej Interpretacji Ogólnej jest zasada, zgodnie z którą podwyższone koszty uzyskania przychodów można stosować, jeżeli z treści umowy o pracę (lub innego dokumentu) wynika, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Innymi słowy, warunkiem zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów jest uzyskanie przychodu przez twórcę lub artystę wykonawcę, zaś źródłem tego przychodu muszą być prawa autorskie lub prawa pokrewne i uzyskanie przychodu przez twórcę musi wynikać z korzystania przez twórcę lub artystę wykonawcę z tychże praw lub z rozporządzenia tymi prawami.

Przenosząc powyższe na grunt stanu faktycznego w Spółce wskazać należy, że stosunek prawny łączący Spółkę i Pracownika będzie przewidywał wynagrodzenie należne Pracownikowi (twórcy) za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu lub jego części. Wynagrodzenie to (honorarium) będzie określone procentowo i będzie zależne od charakteru pracy danego Pracownika.

Kwestia dotycząca podziału wynagrodzenia na honorarium oraz wynagrodzenie podstawowe oraz rozporządzenia autorskimi prawami majątkowymi do utworów zostanie uregulowana w umowie o pracę. Dokumenty te będą zawierać postanowienia przewidujące, że autorskie prawa majątkowe do utworów powstałych w ramach działalności w zakresie programów komputerowych, stworzonych w ramach stosunku pracy, przysługują pracownikom i przechodzą na Spółkę w sposób wtórny, a pracownikom przysługuje z tego tytułu honorarium. Z tego też względu dojdzie do rozporządzenia przez pracowników autorskimi prawami majątkowymi do utworów na rzecz pracodawcy.

Pracodawca posiadać będzie ponadto Rejestr służący do archiwizacji utworów stworzonych przez Pracowników w danym miesiącu.

W świetle powyższego, tj. wobec spełnienia wszelkich niezbędnych w tym zakresie przesłanek, w ocenie Wnioskodawcy przychód uzyskiwany przez Pracowników z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworów (lub ich części) na rzecz Spółki stanowi przychód uzyskiwany przez Pracowników z tytułu działalności twórczej w zakresie programów komputerowych w rozumieniu art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o PIT i w związku z powyższym Spółka, działając jako płatnik, przy obliczaniu należnej zaliczki na podatek dochodowy, może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodu w wysokości 50% do tej części wynagrodzenia zasadniczego, która przysługuje z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Pracowników Utworów (lub ich części).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W art. 10 ust. 1 powołanej ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie m.in. w punkcie 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do art. 12 ust. 1 tej ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

W myśl art. 32 ust. 4 ustawy:

Za dochód, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody, o których mowa w ust. 1, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a.

W świetle natomiast art. 22 ust. 9 pkt 3 tejże ustawy:

Koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jak wynika z art. 22 ust. 9b ww. ustawy, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1) działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;

2) działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;

3) produkcji audialnej i audiowizualnej;

4) działalności publicystycznej;

5) działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;

6) działalności konserwatorskiej;

7) prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1062 oraz z 2022 r. poz. 655), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;

8) działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509):

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Jak stanowi art. 1 ust. 2 ww. ustawy:

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2) plastyczne;

3) fotograficzne;

4) lutnicze;

5) wzornictwa przemysłowego;

6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7) muzyczne i słowno-muzyczne;

8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9) audiowizualne (w tym filmowe).

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że przymiotnik „twórczy”, który poprzedza wymieniane przez ustawodawcę w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rodzaje działalności, można zdefiniować jako mający na celu tworzenie; będący wynikiem tworzenia, a jako jego synonimy Słownik Języka Polskiego PWN wymienia m.in. przymiotniki: konstruktywny, kreatywny, kreacyjny. Nie ulega zatem wątpliwości, że objęte przedmiotowym przepisem efekty takiej działalności musi cechować kreatywność, unikalność czy osobiste ujęcie przez ich twórców.

W rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Stosownie do art. 74 ust. 2 omawianej ustawy:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Jak stanowi art. 74 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

Ustawodawca wyszczególniając przykładowe kategorie utworów posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, że niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 omawianej ustawy stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie według przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „działalność twórcza”, wobec tego należy odwołać się do słownikowego znaczenia ww. pojęcia.

I tak, zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (wydanie internetowe), „działalność” oznacza:

1) „zespół działań podejmowanych w jakimś celu”,

2) „funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś”,

Natomiast „twórczy” oznacza:

1) „mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia”,

2) „dotyczący twórców”.

Zatem użyty w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych” oznacza, że odnosi się on do ogółu działań, w ramach których mieszczą się czynności, które:

– mają charakter twórczy (posiadają cechę nowości),

– są podejmowane w celu stworzenia programów komputerowych,

– w ich efekcie powstają utwory, których prawa są przenoszone.

Tym samym, w świetle art. 22 ust. 9b pkt 1 ww. ustawy, „działalność twórczą w zakresie programów komputerowych” należy rozumieć szeroko jako korzystanie i rozporządzanie prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z ogółem działań podejmowanych przez pracowników **w celu tworzenia programów komputerowych**.

Jak wynika z opisu zdarzenia, Państwa Spółka świadczy na rzecz klientów zewnętrznych wyspecjalizowane usługi konsultingowo-informatyczne. Specjalizuje się w realizacji kompleksowych projektów wdrożeniowych (rozwiązań informatycznych) opierających się na oprogramowaniu do kompleksowego zarządzania przedsiębiorstwem (\`(...)\`). Pracownicy Spółki dzięki łączeniu wysokospecjalistycznej wiedzy z danego obszaru biznesowego z technologiami informatycznymi współuczestniczą w tworzeniu produktów (funkcjonalności oprogramowania) dotychczas niedostępnych na rynku lub ulepszeniu produktów (funkcjonalności oprogramowania) już oferowanych w sposób polegający na wprowadzeniu usprawnień spełniających oczekiwania klientów. W przeważającej części utwory, które powstają w ramach wykonywania przez Pracowników ich obowiązków służbowych, same w sobie nie są programami komputerowymi (to znaczy Pracownicy nie są zaangażowani w sam proces pisania kodu/skryptu programu komputerowego). Są one innymi utworami, które powstają w złożonym procesie jakim jest tworzenie, rozwój oraz optymalizacja procesów biznesowych poprzez wykorzystanie i wdrożenie innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych aplikacji/oprogramowania zgodnie z oczekiwaniami klientów.

Zatem Spółka nie tworzy oprogramowania, tylko korzysta z zewnętrznego zintegrowanego systemu informatycznego opartego na oprogramowaniu (\`(...)\`), które dostosowuje do potrzeb klienta. W konsekwencji przychód uzyskiwany przez Pracowników z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworów (lub ich części) na rzecz Spółki nie jest przychodem z działalności twórczej w zakresie programów komputerowych, o której mowa w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy. Tym samym Spółka, działając jako płatnik, przy obliczaniu należnej zaliczki na podatek dochodowy, nie może zastosować podwyższonych kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50%.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem tej interpretacji nie jest ocena kwestii uznania efektów pracy Państwa pracowników za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatko