Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1420/14-2/MO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-27
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na: - zapłatę cła, podatku obrotowego od importu na rzecz Głównego Urzędu Celnego w Niemczech, - odsetek od zaległości celnych na rzecz Głównego Urzędu Celnego w Niemczech.
Słowa kluczowe: cła; decyzja; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 16 września 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 981/15 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 2 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 171/16, wniosku z 17 listopada 2014 r. (data wpływu 26 listopada 2016 r.), uzupełnionego 18 lipca 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na:

*   zapłatę cła, podatku obrotowego od importu na rzecz Głównego Urzędu Celnego w Niemczech – **jest prawidłowe,**
*   odsetek od zaległości celnych na rzecz Głównego Urzędu Celnego w Niemczech – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 26 listopada 2014 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zapłatę cła, podatku obrotowego od importu oraz odsetek od zaległości celnych na rzecz Głównego Urzędu Celnego w Niemczech.

W dniu 26 lutego 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-1420/14/MO, w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna z 26 lutego 2015 r. została skutecznie doręczona 6 marca 2015 r. Pismem z 12 marca 2015 r. (data wpływu 19 marca 2015 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z 20 kwietnia 2015 r. Znak: IBPBI/2/4510-1-24/15/MO odmawiając zmiany ww. interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona 24 kwietnia 2015 r. Pismem z 10 maja 2015 r. (data wpływu 25 maja 2015 r.), wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 19 czerwca 2015 r. Znak: IBPB-1-2/4510-3-20/15/MO udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 16 września 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 981/15 uchylił zaskarżoną interpretację.

Od ww. wyroku Organ wniósł skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 2 lutego 2018 r. sygn. akt. II FSK 171/16 oddalił skargę kasacyjną. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 16 września 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 981/15 wraz z aktami sprawy wpłynął do Organu 16 maja 2018 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ.

Wykonując polecenie wynikające z ww. wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie tut. Organ pismem z 6 lipca 2018 r. Znak: IBPBI/2/423-1420/14-1/MO wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia opisu stanu faktycznego. Uzupełnienia wniosku dokonano 18 lipca 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z o.o. w 1995 r. jako przewoźnik wykonała 4 transporty (jako usługi zleconej). Transporty odbywały się zgodnie z Konwencją TIR (z miejsca wyjścia w Polsce do organu celnego w miejscu przeznaczenia w Hiszpanii, Portugalii). W przypadku tych transportów, zdaniem organów celnych w Niemczech, nie została prawidłowo zakończona procedura przesyłki towarowej wraz z karnetem TIR. Wskutek tego w 1995 i 1996 r. organy celne niemieckie wydały na podstawie kodeksu celnego decyzje wymiarowe, w których nałożyły na Spółkę (przewoźnika) podatki wwozowe, cło oraz podatek obrotowy od importu w kwocie 223.930 EUR.

Wydane przez administrację niemiecką decyzje były przedmiotem różnego rodzaju postępowań (merytorycznych co do zasadności samych należności celnych, a następnie postępowań w sprawie umorzenia).

W roku 2014 wszelkie działania procesowe zostały zakończone i ostatecznie Spółka w 2014 r. zapłaciła zaległe cła, podatki dochodowe (winno być obrotowe) od importu oraz odsetki na rzecz Głównego Urzędu Celnego w Cottbus (Niemcy). Odsetki od zaległości wyniosły ponad 28.884 EUR.

Organy celne nie uwzględniły wniosków o umorzenie naliczonych podatków wwozowych. Jako uzasadnienie podano, że: Firmy odbierające w Hiszpanii, Portugalii działały posługując się urzędnikami celnymi czy to fałszywymi czy też prawdziwymi i urzędnicy ci posługiwali się stemplami urzędowymi takimi jakie stosuje się przy zakończeniu procedury przesyłkowej. Wiadomo jest, że zarówno w Hiszpanii jak i Portugalii istniały takie Urzędy Celne, które fałszowały własne stemple urzędowe aby w ten sposób zabezpieczyć się przed użyciem „nieautoryzowanych” fałszerstw pieczątek i doprowadziło to do takich wielkich ilości pieczęci, iż sami nie mogli się połapać, które z nich zostały sporządzone jako wyroby fałszywe własnej produkcji, a które nie. Można by podać jako rzecz ogólnie znaną że wszczęto wówczas tak dużo procedur poszukiwawczych i ostrzegawczych, że trudno było faktycznie podjąć kroki mające na celu zdemaskowanie sprawców, ponieważ znaną sprawą jest, że jak strona niemiecka wystąpiła z pismami do organów hiszpańskich i portugalskich, to tamte z początku nie reagowały w ogóle i dopiero po wielu monitach i z zastanawiającym ociąganiem przekazywały pierwsze informacje. W tym samym czasie tzn. pomiędzy tymi zapytaniami ze strony niemieckiej do strony hiszpańskiej i portugalskiej i pomiędzy standardowymi odpowiedziami organów celnych hiszpańskich i portugalskich, każdego dnia przepływały kolejne transporty cukru, masła i mleka w proszku z Polski i to w sposób zupełnie niekontrolowany i bez przeszkód lądując u tych samych odbiorców. Niemieckie organy celne były zawiadomione, że urzędowo stwierdzono masowe występowanie oszustw wwozowych cukru, mleka, produktów mlecznych oraz masła w procedurze Karnet-TIR najpóźniej w 1994 r. Jednak organa te nie podjęły żadnych czynności aby przerwać ten proceder. Dopiero w 1996 r. a dokładnie 1.04.1996 r. cukier, masło, produkty mleczne oraz mleko zostały wyjęte z procedury Karnetu-TIR ale nie dlatego, że zawnioskowała o to RFN by przerwać masowe przestępstwa. Raczej chodziło o bezsilność działań urzędowych i przez naciski związków, które dawały gwarancje z tytułu konwencji TIR i które zapowiedziały wobec niemieckich urzędów celnych, że przerwą poręczenia celne na te oraz inne grupy towarowe.

Spółka nie otrzymała z funduszu gwarancyjnego żadnych środków na pokrycie należności celnych. Fundusz gwarancyjny wypłacił na rzecz administracji niemieckiej część należności, jednak Spółka nie została w tym rozliczeniu uwzględniona.

W uzupełnieniu wniosku z 12 lipca 2018 r. (data wpływu do tut. Organu 18 lipca 2018 r.) Spółka wyjaśniła, że w 1995 r. i 1996 r. nie miała możliwości zarachowania do kosztów uzyskania przychodów wydatków na cło i podatek od importu, ponieważ w tych latach:

*   decyzje wymiarowe prawnie nie istniały – uprawomocniły się w 2008 r.,
*   Spółka nie ponosiła wydatku – wydatek na zapłatę cła i podatku importowanego poniosła w 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zapłacone w 2014 r. na rzecz Głównego Urzędu Celnego w Cottbus (Niemcy):

*   cło oraz podatek dochodowy (winno być obrotowy) od importu stanowią koszty uzyskania przychodów w 2014 r.,
*   odsetki od zaległości celnych na rzecz Głównego Urzędu Celnego w Cottbus (Niemcy) stanowią koszt uzyskania przychodów w 2014 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłata należności celnych powinna stanowić koszty uzyskania przychodów w 2014 r., tj. w roku zapłaty, czyli poniesienia wydatku.

Dług celny powstał w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i był spowodowany tzw. „aferą celną” w 1995 r., w którą zamieszanych było pod 100 polskich przewoźników. Należności celne zostały zapłacone w 2014 r., zatem poniesienie wydatku nastąpiło w 2014 r. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 17, 18, 21 u.p.d.o.p., nie uważa się natomiast za koszty uzyskania przychodów:

*   kosztów egzekucyjnych związanych z niewykonaniem zobowiązań;
*   grzywien i kar pieniężnych orzeczonych w postępowaniu karnym, karnym skarbowym, administracyjnym i w sprawach o wykroczenia oraz odsetek od tych grzywien i kar;
*   odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Spółki, zapłata na rzecz administracji niemieckiej należności celnej (cło i podatek obrotowy od importu) powinny stanowić koszt uzyskania przychodów. Poniesione wydatki związane były z przychodami Spółki z tytułu świadczonych usług transportowych, a ich nałożenie było konsekwencją sytuacji opisanej w części dotyczącej stanu faktycznego.

Jeśli chodzi o zapłacone odsetki, to zdaniem Spółki, również powinny stanowić koszty uzyskania przychodów. Do odsetek tych nie mają zastosowania przepisy polskiej Ordynacji podatkowej, dlatego nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 21 u.p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w części za prawidłowe, a w części za nieprawidłowe.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka w 1995 r. jako przewoźnik wykonała 4 transporty. Transporty odbywały się zgodnie z Konwencją TIR. W przypadku tych transportów, zdaniem organów celnych w Niemczech, nie została prawidłowo zakończona procedura przesyłki towarowej wraz z karnetem TIR, wskutek czego w 1995 i 1996 r. organy te wydały decyzje wymiarowe, nakładając na Spółkę podatki wwozowe tj. cło i podatek obrotowy od importu. Ww. decyzje były przedmiotem różnego rodzaju postępowań. W 2014 r. wszelkie działania procesowe zostały zakończone i ostatecznie Spółka w 2014 r. zapłaciła zaległe cła, podatki obrotowe od importu oraz odsetki na rzecz Głównego Urzędu Celnego w Niemczech. Ponadto, Spółka wskazała, że w 1995 r. i 1996 r. nie miała możliwości zarachowania do kosztów uzyskania przychodów wydatków na cło i podatek od importu.

Biorąc pod uwagę, że poniesione przez Spółkę wydatki dotyczyły 1995 r. należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm. dalej: „ustawa o pdop”) w brzmieniu obowiązującym w 1995 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…).

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu, każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie, wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego związku z tymi przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia tego przychodu. Zgodnie z powyższymi uregulowaniami podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Zatem zasadniczo każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 16 ustawy o pdop, powinien być uznany za koszt uzyskania przychodu.

Przepis regulujący moment zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów, w brzmieniu obowiązującym w latach 1995-1996 tj. w latach, w których zostały wydane decyzje wymiarowe, stanowił, że koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione (art. 15 ust. 4 ustawy o pdop).

Stosownie do tego przepisu koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. potrącalne są także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, ale dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione. Jest zatem zasadą, że koszty uzyskania przychodów są potrącalne w tym roku podatkowym, którego przychodów dotyczą, a tylko wówczas, gdy ich zarachowanie nie jest możliwe, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tego roku podatkowego, w którym zostały poniesione.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że skoro Spółka jak wskazała w uzupełnieniu wniosku, nie miała możliwości zarachowania do kosztów uzyskania przychodów w 1995 i 1996 r., wydatków na cło i podatek od importu na podstawie wskazanych we wniosku decyzji wymiarowych, to winna zaliczyć te wydatki do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym zostały poniesione tj. 2014 r. przy spełnieniu przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o pdop.

Przechodząc do kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od zaległości, jakie zostały nałożone na Spółkę, na podstawie decyzji Głównego Urzędu Celnego w Niemczech, stwierdzić należy, że wbrew twierdzeniom Spółki znajdzie tutaj zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o pdop, w myśl którego nie uważa się z koszty uzyskania przychodów odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej.

Zapłacone przez Spółkę odsetki niewątpliwie dotyczą należności budżetowych jakimi są cło i podatek obrotowy. Odnosząc się natomiast do argumentu Spółki, że do odsetek tych nie znajdą zastosowania przepisy polskiej Ordynacji podatkowej należy zauważyć, że warunek stosowania przepisów Ordynacji podatkowej dotyczy odsetek od innych należności, a nie odsetek od należności budżetowych, z którymi mamy do czynienia w niniejszej sprawie.

Zgodzić należy się ze Spółką, że do ww. odsetek nie mają zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej, jednak odsetki te dot. należności budżetowych; tym samym w odniesieniu do nich, wyłączenie określone w art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o pdop, będzie miało zastosowanie. Zatem, Spółka nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odsetek od zaległości celnych na rzecz Głównego Urzędu Celnego w Niemczech.

Tym samym stanowisko Spółki w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na:

*   zapłatę cła, podatku obrotowego od importu na rzecz Głównego Urzędu Celnego w Niemczech – jest prawidłowe,
*   odsetek od zaległości celnych na rzecz Głównego Urzędu Celnego w Niemczech – jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.