Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1246/09/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-03-12
Teza: Przekazanie aportem przedsiębiorstwa, w przypadku gdy spełnia ono warunki określone w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie nie wiąże się dla wnoszącego aport z obowiązkiem korekty w zakresie podatku naliczonego związanego z nabytymi składnikami majątkowymi przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2009r. (data wpływu do tut. organu 8 grudnia 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 lutego 2010r. (data wpływu z dnia 16 lutego 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie obowiązków podatkowych w związku z wniesieniem aportem całego przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki jawnej **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENEI

W dniu 8 grudnia 2009r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie obowiązków podatkowych w związku z wniesieniem aportem całego przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki jawnej.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 lutego 2010r. (data wpływu z dnia 16 lutego 2010r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 4 lutego 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest jednoosobowym przedsiębiorcą wpisanym do ewidencji działalności gospodarczej i prowadzi przedsiębiorstwo p.n. Skład Materiałów Budowlanych „S.”, z adresem siedziby ……….

Wnioskodawca zawiązał spółkę jawną ze swoją żoną, celem prowadzenia działalności gospodarczej w tej formie.

Na chwilę obecną ta spółka nie została wpisana do KRS i nie podjęła działalności gospodarczej. Wnioskodawca zamierza wnieść aportem całe swoje przedsiębiorstwo do nowoutworzonej spółki jawnej. Chodzi tu o przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny. Czyli dotychczasowa działalność będzie kontynuowana w innej formie organizacyjnej, a mianowicie w spółce jawnej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca ponownie podkreślił, że zamierza wnieść aportem całe swoje dotychczasowe przedsiębiorstwo do nowoutworzonej spółki jawnej. Chodzi tu o przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny. Czyli dotychczasowa działalność będzie kontynuowana w innej formie organizacyjnej, a mianowicie w formie spółki jawnej, gdzie jedynymi wspólnikami będą Wnioskodawca i jego żona.

Wnioskodawca, jako jednoosobowy przedsiębiorca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Przedmiotem przeniesienia jest wszystko, co wchodziło w skład dotychczasowego przedsiębiorstwa - czyli cały zespół składników niematerialnych i materialnych do prowadzenia działalności gospodarczej, w rozumieniu cyt. przepisów kc.

Przedmiotem przekazania (wniesienia aportem) nie były prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości, bo takich praw nie posiadało przedsiębiorstwo Wnioskodawcy. Przedmiotem przekazania (wniesienia aportem) nie będą prawa z papierów wartościowych, a także koncesje, licencje, zezwolenia, podobnie - patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne - bo takich praw nie posiada dotychczasowe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy.

Przedmiotem przekazania (wniesienia aportem) było wszystko, co wchodziło w skład przedsiębiorstwa. Składniki, które przykładowo wymienił ustawodawca w normie art. 55¹ Kodeksu cywilnego, których nie ma przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, nie mogą być przekazane.

Wniesienie aportem przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do spółki jawnej, nastąpi w formie aktu notarialnego (bo w skład przedsiębiorstwa wchodzi nieruchomość, wykorzystywana dotychczas w działalności gospodarczej Wnioskodawcy), a dopiero po wniesieniu aportem przedsiębiorstwa, dotychczasowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy, jako jednoosobowego przedsiębiorcy, zostanie wyrejestrowana z ewidencji, ponieważ po dacie wniesienia aportem przedsiębiorstwa, Wnioskodawca nie ma przedsiębiorstwa, jako osoba fizyczna i tym samym nie może prowadzić działalności (a więc po dacie wniesienia aportem przedsiębiorstwa Wnioskodawca zaprzestaje prowadzenia działalności gospodarczej w formie jednoosobowej działalności). A będzie kontynuował Wnioskodawca działalność gospodarczą w formie spółki jawnej (do której wniósł aportem przedsiębiorstwo).

Po dacie wniesienia aportem dotychczasowego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do spółki jawnej, Wnioskodawca, jako osoba fizyczna „nie ma" przedsiębiorstwa i jako jednoosobowy przedsiębiorca nie prowadzi żadnej działalności. Jego dotychczasowa działalność gospodarcza, jako jednoosobowego przedsiębiorcy zostanie wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej (a także w US).

Wnioskodawca nie otrzyma żadnego wynagrodzenia w zamian za wniesienie aportem swojego przedsiębiorstwa do spółki jawnej.

Jedynymi wspólnikami spółki jawnej są wnioskodawca i jego żona. Małżonkowie pozostają we wspólności majątkowej małżeńskiej. Zawarta umowa spółki jawnej nie przewiduje żadnego wynagrodzenia za wniesienie aportem przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do spółki jawnej. Wnioskodawca obecnie będzie kontynuował swoją działalność w innej formie prawnej wraz z żoną.

Wnioskodawca nie prowadzi żadnej innej działalności gospodarczej, a więc i takiej, która nie wchodziłaby w skład przedsiębiorstwa wnoszonego aportem do spółki osobowej (jawnej).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z wniesieniem aportem przedsiębiorstwa do spółki jawnej, po stronie Wnioskodawcy w zakresie podatku VAT, istnieje obowiązek korekty podatku naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportem przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 55¹ Kc do spółki jawnej, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jest wyłączone spod działania ustawy o podatku od towarów i usług (czyli nie podlega opodatkowaniu) oraz nie wiąże się dla Wnioskodawcy z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy nie wystąpi.

Mając na uwadze to, że składniki majątku Wnioskodawcy, wchodzące w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu, były przez Wnioskodawcę wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu oraz będą one w spółce osobowej (której wspólnikiem jest Wnioskodawca) również wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu w konsekwencji czego obowiązek korekty w zakresie podatku naliczonego nie wystąpi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ilekroć w ustawie o podatku od towarów i usług jest mowa o sprzedaży należy przez to rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT).

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. Wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. transakcji jest konsekwencją postanowień art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, który stanowi, iż w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego \[akapit 1\]. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu \[akapit 2\]. Polskie przepisy VAT osiągają więc dozwolony przez dyrektywę skutek – tj. uznanie, że przeniesienie przedsiębiorstwa lub jego części na inny podmiot nie jest dostawą, poprzez regulację zawartą w art. 6 ustawy o VAT.

Zauważyć należy, iż ustawodawca nie zdefiniował w ustawie o VAT pojęcia „transakcji zbycia”. Zwrot ten należy zatem interpretować w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. w ten sposób, iż „zbycie” przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem przekazania jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

W przepisach prawa podatkowego brak jest także definicji pojęcia przedsiębiorstwa, wobec czego w tym zakresie należy posłużyć się właściwymi przepisami prawa. Definicję pojęcia „przedsiębiorstwo” zawiera przepis art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z jego treścią przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli zatem warunki, o których mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to wniesienie aportem przedsiębiorstwa do nowego podmiotu (spółki prawa handlowego lub cywilnego) nie będzie podlegało przepisom ustawy.

W świetle powyższych wyjaśnień należy stwierdzić, że wniesienie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (jako całości) do spółki jawnej w formie aportu jest czynnością niepodlegającą przepisom ustawy, zgodnie z art. 6 pkt 1 cyt. wyżej ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ww. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwoty podatku naliczonego, dającej podatnikowi prawo do odliczenia, podatnik może w celu ustalenia tej kwoty zastosować proporcję określoną zgodnie z ust. 2-10 powołanego artykułu.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z obliczoną proporcją, jest on obowiązany dokonać korekty, zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ust. 2-9 (…).

Stosownie do art. 91 ust. 4 powołanej ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia w ramach zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika iż Wnioskodawca zamierza wnieść w całości prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo p.n. Skład Materiałów Budowlanych „S.”, z adresem siedziby . w formie aportu do spółki jawnej. Czyli dotychczasowa działalność będzie kontynuowana w innej formie organizacyjnej, a mianowicie w spółce jawnej. Wnioskodawca nie prowadzi żadnej innej działalności gospodarczej, a więc i takiej, która nie wchodziłaby w skład przedsiębiorstwa wnoszonego aportem do spółki osobowej (jawnej). Przedmiotem aportu będzie całe przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż przekazanie aportem przedsiębiorstwa (w rozumieniu w art. 55¹ Kodeksu cywilnego) do spółki jawnej wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla wnoszącego aport Wnioskodawcy z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu.

Ewentualny obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego w takim przypadku spoczywa na nabywcy przedsiębiorstwa, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, odnosząc brzmienie cytowanych przepisów do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że przekazanie aportem przedsiębiorstwa, w przypadku gdy spełnia ono warunki określone w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie nie wiąże się dla wnoszącego aport z obowiązkiem korekty w zakresie podatku naliczonego związanego z nabytymi składnikami majątkowymi przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu. Obowiązek ten ciąży bowiem na nabywcy zgodnie z powołanym wyżej art. 91 ust. 9.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Na marginesie należy zauważyć, że jeśli na Wnioskodawcy nie ciążył obowiązek korekty wynikający z art. 91 ustawy o VAT, gdyż nabyte towary czy usługi służyły wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, a po wniesieniu aportu te towary i usługi będą nadal wykorzystywane wyłącznie do działalności opodatkowanej, to obowiązek korekty nie wystąpi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy jednak zauważyć, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.