Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.303.2019.15.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-28
Teza: Opodatkowane przychodu w związku z opłaceniem składek ZUS przez pracodawcę.
Słowa kluczowe: finansowanie; pracodawca; pracownik; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; składki-składki na ubezpieczenie zdrowotne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z innych źródeł.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z wykonywanej pracy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42a-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45-ust. 1

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowna Pani:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pani wniosku z 11 maja 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 12 marca 2020 r., sygn. akt I SA/GI 1179/19 (data wpływu 31 lipca 2023 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 lutego 2023 r., sygn. akt II FSK 1877/20 (data wpływu 28 kwietnia 2023 r.),

2) i stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia przychodu z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne zapłaconych przez Szpital.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawczyni jest lekarzem. Pracowała w Szpitalu Wojewódzkim w …. na umowę o pracę. Natomiast dyżury lekarskie oraz dyżury w pracowni \`(...)\`. pełniła na podstawie umów kontraktowych zawartych pomiędzy gabinetem prywatnym Wnioskodawczyni a Szpitalem. Od przychodów uzyskanych na podstawie umów kontraktowych Szpital nie odprowadzał składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne oraz Fundusz Pracy do ZUS. ZUS ten fakt zaskarżył do Sądu i w efekcie końcowym sprawę wygrał.W związku z tym Szpital w 2018 r. zapłacił zaległe składki (na razie) za 2013 r. i 2014 r., również w części należnej przez pracownika.

Z tego tytułu wystawił Wnioskodawczyni PIT-11 i w pozycji F, wykazał kwotę zapłaconych przez pracodawcę (Szpital) składek w części finansowanej przez pracownika.

**Pytania:**

1\. Czy od kwoty wykazanej w poz. F PIT-11 Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek dochodowy?

2\. Czy zakład pracy ma prawo (obowiązek) wystawić Wnioskodawczyni PIT-11?

**Pani stanowisko w sprawie**

Przysporzenie majątkowe w formie ww. składek nie jest przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, ponieważ, są to składki zaległe (które normalnie odlicza się od podstawy opodatkowania), za lata, za które zapłaciła już podatek do urzędu skarbowego, to doszłoby Jej zdaniem, do podwójnego opodatkowania.

Do wniosku dołączyła Pani następujące wyroki sądowe: I SA/Po 829/18 – wyrok WSA w Poznaniu, II FSK 864/17 – wyrok NSA, II FSK 1891/13 – wyrok NSA oraz dodatkowo powołała się na wyrok NSA z dnia 27 marca 2019 r. Sprawy te dotyczą Jej zdaniem, podobnych sytuacji. Niezależnie od tego jaką działalność wykonuje pracownik, ostatecznie problem polegał na odpowiedzi na pytanie: czy od zaległych składek społecznych zapłaconych przez pracodawcę w części finansowanej przez pracownika należy zapłacić podatek?

Nadmieniła Pani, że nie jest już pracownikiem ww. Szpitala i nie osiągnęła żadnego przychodu w roku podatkowym 2018, ale według Pani to nie ma znaczenia w sprawie.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Pani wniosek – 12 lipca 2019 r. wydałem interpretację indywidualną nr 0113-KDIPT2-3.4011.303.2019.1.GG, w której uznałem Pani stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Pani 16 lipca 2019 r.

**Skarga na interpretację indywidualną**

26 lipca 2019 r. wniosła Pani skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (nadaną za pośrednictwem\`(...)\`. 26 lipca 2019 r.). Skarga wpłynęła do mnie 29 lipca 2019 r.

Wniosła Pani o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości i zasądzenie na Jej rzecz kosztów postępowania niezbędnego do celowego dochodzenia praw według norm przepisanych.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wyrokiem z 12 marca 2020 r., sygn. akt I SA/GI 1179/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił ww. interpretację indywidualną w całości.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 21 lutego 2023 r., sygn. akt II FSK 1877/20, oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił ww. interpretację indywidualną w całości, stał się prawomocny od 21 lutego 2023 r.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku**

Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

\- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

\- ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z treści art. 11 ust. 1 powoływanej ustawy wynika, że przychodami (poza wyjątkami wskazanymi w tym przepisie) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wyjaśnić należy, że za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Zatem, do przychodów należy zaliczyć każdy rodzaj świadczenia, który dana osoba (podatnik) otrzymuje kosztem majątku innej osoby. Takim świadczeniem jest m.in. wykonanie zobowiązania danej osoby przez inny podmiot (np. zapłacenie składki przez pracodawcę środkami z jego majątku w sytuacji, gdy powinna być ona sfinansowana środkami pracownika).

Z definicji pojęcia przychodu, jako świadczenia otrzymanego czy też w niektórych przypadkach postawionego do dyspozycji, wnosić można również o momencie jego uzyskania. Określenie momentu uzyskania przychodu ma bardzo istotne znaczenie przede wszystkim z tego powodu, że podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczany jest w danym czasie. Konieczne jest zatem określenie momentu uzyskania przychodu, by przyporządkować przychód do danego okresu rozliczeniowego – roku podatkowego, a w niektórych przypadkach również miesiąca (w przypadku zaliczkowego rozliczania podatku).

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca wymienia źródła przychodów, którymi m.in. są:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (pkt 1),
*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3) oraz
*   inne źródła (pkt 9).

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on od pracodawcy realną korzyść mającą wymiar finansowy, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, w myśl art. 12 ust. 4 ww. ustawy:

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane

z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to, że przychodem z innych źródeł będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne, czy częściowo odpłatne.

W myśl natomiast art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że jest Pani lekarzem. Pracowała Pani w Szpitalu Wojewódzkim w … na umowę o pracę. Natomiast dyżury lekarskie oraz dyżury w pracowni \`(...)\`. pełniła Pani na podstawie umów kontraktowych zawartych pomiędzy Pani gabinetem prywatnym a Szpitalem. Od przychodów uzyskanych na podstawie umów kontraktowych Szpital nie odprowadzał składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne, oraz Fundusz Pracy do ZUS. ZUS ten fakt zaskarżył do Sądu i w efekcie końcowym sprawę wygrał. W związku z tym Szpital w 2018 r. zapłacił zaległe składki (na razie) za 2013 r. i 2014 r., również w części należnej przez pracownika. Z tego tytułu wystawił Pani PIT-11 i w pozycji F, wykazał kwotę zapłaconych przez pracodawcę (Szpital) składek w części finansowanej przez pracownika. Nie jest już Pani pracownikiem ww. Szpitala i nie osiągnęła żadnego przychodu w roku podatkowym 2018.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że uiszczenie przez Szpital zaległych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne w części, w której powinny być sfinansowane przez Panią, jako pracownika, nie skutkuje powstaniem u Pani przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który podlegałby wykazaniu i opodatkowaniu w rocznym zeznaniu podatkowym, składanym przez Panią, jako podatnika otrzymującego świadczenie.

Natomiast na Szpitalu nie ciążył obowiązek wystawienia dla Pani informacji PIT-11 o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy, o której mowa w art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za rok, w którym doszło do faktycznej zapłaty przez Szpital składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

W związku z powyższym, stanowisko Pani należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Ponadto nadmienia się, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Organ interpretacyjny nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych do wniosku ORD-IN dokumentów, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Panią i Pani stanowiskiem.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła we wniosku i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm. ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

### Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).