Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.896.2017.1.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-05
Teza: Czy Związek podlega centralizacji rozliczeń podatku VAT ze swymi jednostkami organizacyjnymi, tj. z Zakładem?
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka budżetowa; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2017 r. (data wpływu 27 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania centralizacji rozliczeń VAT Związku \`(...)\` z Jego zakładem budżetowym – **jest prawidłowe.,/b>**

**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania centralizacji rozliczeń VAT Związku Gmin z Jego zakładem budżetowym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Związek … „\`(...)\`” (dalej: „Związek” lub „Wnioskodawca”) został utworzony w 1997 r. przez cztery gminy, a mianowicie: Gminę G., Gminę L, Gminę L. i Gminę K.

Na podstawie uchwały Zgromadzenia Związku z dnia 9 października 1997 r. został utworzony Zakład Budżetowy Związku … „…” (dalej: „Zakład:) działający w formie samorządowego zakładu budżetowego Związku. Zakład jest podatnikiem VAT czynnym od momentu jego utworzenia i dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Związek za pośrednictwem Zakładu świadczy wyłącznie usługi podlegające opodatkowaniu VAT w zakresie prowadzenia zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Związek podlega centralizacji rozliczeń podatku VAT ze swymi jednostkami organizacyjnymi, tj. z Zakładem?

Zdaniem Wnioskodawcy, Związek podlega centralizacji rozliczeń VAT ze swoimi jednostkami organizacyjnymi, w szczególności z Zakładem.

Uzasadnienie stanowiska Związku.

Wprowadzenie.

Zgodnie z praktyką obowiązującą przed wydaniem przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) orzeczenia z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14, w którym orzekł, że jednostki budżetowe nie spełniają kryterium samodzielności na gruncie VAT, tj. nie prowadzą samodzielnie działalności gospodarczej (dalej: „Wyrok TSUE”) jednostki samorządu terytorialnego (dalej: „JST”) oraz jednostki organizacyjne JST (jednostki budżetowe i zakłady budżetowe) były traktowane jako odrębni podatnicy VAT.

Natomiast, w dniu 24 czerwca 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) wydał uchwałę w składzie siedmiu sędziów uchwały o sygn. akt I FPS 1/13 (dalej: „Uchwała o jednostkach budżetowych”), która uznała, że jednostki budżetowe nie stanowią odrębnych od JST podatników VAT.

Wyrok TSUE potwierdził następnie w pełni stanowisko zajęte wcześniej przez NSA w Uchwale o jednostkach budżetowych.

Wyrok TSUE nie dotyczył jednak samorządowych zakładów budżetowych, niemniej jednak tezy w nim zawarte znajdują odpowiednie zastosowanie do samorządowych zakładów budżetowych. W związku z tym, NSA opierając się na Wyroku TSUE, w dniu 26 października 2015 r. podjął uchwałę w składzie siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 4/15) dotyczącą możliwości odliczenia VAT od ponoszonych przez gminy wydatków na infrastrukturę, która po wybudowaniu jest przez nią nieodpłatnie przekazywana do gminnego zakładu budżetowego i służy mu do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (dalej: „Uchwała o zakładach budżetowych”).

W uchwale tej NSA potwierdził, iż samorządowe zakłady budżetowe, podobnie jak jednostki budżetowe, nie mogą być uznane za odrębnego od JST podatnika VAT, gdyż nie spełniają one warunku samodzielności.

Specustawa.

Następstwo Wyroku TSUE, Uchwały o jednostkach budżetowych oraz Uchwały o zakładach budżetowych stanowi wprowadzenie przez ustawodawcę przepisów Specustawy, która potwierdziła że JST wstępują we wszystkie prawa i obowiązki jednostek budżetowych i zakładów budżetowych przewidziane w przepisach ustawy o VAT z dniem podjęcia centralizacji rozliczeń VAT. Centralizacja rozliczeń VAT JST musiała zostać zaimplementowana najpóźniej z dniem 1 stycznia 2017 r. (art. 3 Specustawy). Natomiast w okresie do 31 grudnia 2016 r. JST w dalszym ciągu mogły utrzymywać odrębne rozliczenia VAT. Niemniej mogły one zacząć rozliczać się w sposób skonsolidowany przed tą datą.

Zgodnie z art. 1 Specustawy, ustawa określa szczególne zasady dokonywania przez jednostki samorządu terytorialnego:

1.  rozliczeń podatku za okresy rozliczeniowe upływające przed dniem podjęcia przez nie rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi;
2.  korekt rozliczeń podatku za okresy rozliczeniowe upływające przed dniem podjęcia przez nie rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi;
3.  zwrotu środków przeznaczonych na realizację projektów w przypadku zmiany kwalifikowalności podatku w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, zwanym dalej „wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości”.

Z kolei w świetle art. 2 pkt 1 Specustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o jednostce organizacyjnej - rozumie się przez to:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy,
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Stosownie zaś do treści art. 4 Specustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

W konsekwencji, Specustawa potwierdziła, że JST w zakresie rozliczeń podatku VAT wstępują we wszystkie prawa i obowiązki swoich samorządowych jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, urzędów gminy, starostw powiatowych, urzędów marszałkowskich z dniem podjęcia centralizacji rozliczeń VAT, tzn. najpóźniej z dniem 1 stycznia 2017 r.

Broszura informacyjna Ministerstwa Finansów dotycząca centralizacji JST i związków JST.

Po wejściu w życie Specustawy, na stronie Ministerstwa Finansów została opublikowana broszura informacyjna z dnia 24 listopada 2016 r., pt. „Centralizacja rozliczeń w podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego” (dalej: „Broszura”) wskazująca, iż centralizacji rozliczeń VAT podlegają nie tylko JST, ale również związki międzygminne, związki powiatów, powiatowo-gminne, przejmujące na podstawie ustaw prawa i obowiązki JST, wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi (str. 3 Broszury).

Jako podstawa prawna powyższych konkluzji wynikających z Broszury wskazane zostały następujące przepisy: art. 3 Specustawy, art. 64 i 73b ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1875 ze zm.; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) oraz art. 65 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1868 ze zm.).

W związku z powyższym, w świetle interpretacji przedstawionej w powyższej Broszurze należy rozumieć, iż przepisy Specustawy obejmują również związki międzygminne (w tym Wnioskodawcę), a w konsekwencji instytucje te podlegają centralizacji VAT wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi na zasadach określonych w Specustawie.

Przepisy prawa publicznego.

Mając na uwadze powyższe przepisy Specustawy, orzecznictwo TSUE i polskich sądów administracyjnych, w ocenie Związku, związki JST wraz ze swoimi zakładami budżetowymi niewątpliwie podlegają centralizacji VAT na analogicznych zasadach jak JST. Niemniej jednak, z uwagi na fakt, iż Specustawa nie wymienia wprost jako podmiot objęty zakresem jej przepisów, Związek pragnie zwrócić uwagę tut. organu na poniższe przepisy prawa publicznego, które w zestawieniu ze wszystkimi wyżej wymienionymi argumentami jednoznacznie potwierdza stanowisko Związku przedstawione w niniejszym wniosku.

W świetle bowiem art. 64 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wspólnego wykonywania zadań publicznych gminy mogą tworzyć związki międzygminne. Związek międzygminny może być tworzony również w celu wspólnej obsługi, o której mowa w art. 10a. Natomiast według art. 65 ustawy o samorządzie międzygminnym związek wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność oraz posiada osobowość prawną. Powyższe oznacza, że Związek jest odrębnym od gmin członkowskich podmiotem prawa publicznego i prywatnego.

Przepis art. 64 ustawy o samorządzie gminnym stanowi o możliwości połączenia się gmin w nowy podmiot, jakim jest związek międzygminny. Cel, dla którego taki związek może być utworzony, to wspólne wykonywanie zadania lub też zadań publicznych. Określenie „wspólne wykonywanie zadań” odnosi się przy tym do tego, że gminy wchodzące w skład związku międzygminnego wykonują razem określony rodzaj zadania przypisanego przez ustawodawcę im wszystkim, w zinstytucjonalizowanej formie związku. Gmina może również przekazać związkowi częściowe wykonanie danego zadania. W takiej sytuacji związek będzie realizował zadanie wyłącznie w zakresie przekazanej części, w pozostałej - gmina. Wykonanie tak przekazanego zadania musi przebiegać w sposób, który nie narusza wzajemnie zakresu realizacji zadania przez oba podmioty - gminę i związek.

Związek międzygminny jest odrębnym od gmin podmiotem prawa publicznego. Wyodrębnienie podmiotu prawa za pomocą osobowości prawnej ma w istocie to znaczenie, że danemu podmiotowi prawa przyznaje się zdolność stawania się podmiotem praw i obowiązków oraz związanej z tym zdolności prawnej do realizacji tych praw i obowiązków. Związek międzygminny, podobnie jak tworzące go gminy, posiada osobowość prawną, gdyż taką wolę ustawodawca wyraził w przepisie art. 65 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym. Nabywają po jego zarejestrowaniu, z dniem ogłoszenia statutu. Pomimo, że związek wykonuje zadania publiczne i posiada osobowość prawną, nie tworzy kolejnego szczebla samorządu terytorialnego i występuje jako odrębny podmiot publicznoprawny.

W efekcie uzyskanie osobowości prawnej umożliwia skuteczne i samodzielne występowanie w obrocie prawnym. Związek posiada zarówno osobowość publicznoprawną, jak i cywilnoprawną. Osobowość publicznoprawna pozwala mu na podejmowanie działań, w tym z zastosowaniem władczych form działania administracji publicznej, które zmierzać będą do realizacji zadań publicznych. Dzięki osobowości cywilnoprawnej związek międzygminny posiada zdolność do czynności prawnych i może np. zawierać umowy, dysponować mieniem czy też zaciągać zobowiązania.

Jednocześnie, Związek pragnie wskazać, że w myśl art. 73a ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do gospodarki finansowej związku międzygminnego stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce finansowej gmin. „Odpowiednie” stosowanie spowodowane jest koniecznością uwzględnienia modyfikacji związanej ze strukturą organizacyjną związku gmin czy powiatów. Tym samym przepisy regulujące rozliczenia w zakresie podatku VAT stanowiące element gospodarki finansowej należy stosować także w odniesieniu do Związku będącego związkiem międzygminnym.

Przenosząc treść ww. przepisów na niniejszą sprawę, zadania, które wykonują związki JST (w tym Wnioskodawca) są zadania publicznymi JST członkowskich związku. Wnioskodawca jako związek JST wykonuje te zadania jako odrębna osoba prawna we własnym imieniu, aczkolwiek czyni to z punktu widzenia ekonomicznego i faktycznego dla JST członkowskich i w ich interesie, jak też w interesie mieszkańców tych JST. W związku z tym Wnioskodawca, jak też inne związki międzygminne, występują tutaj z punktu widzenia ekonomicznego i faktycznego w charakterze zastępcy pośredniego JST członkowskich. W tym ujęciu działania Wnioskodawcy jako związku są właściwie identyczne z działaniami JST członkowskich.

Mając na uwadze treść ustawy o samorządzie gminnym i ustawy o finansach publicznych w zestawieniu przepisów ustawy o VAT oraz przytoczonych powyżej przepisów Specustawy należy stwierdzić, iż Wnioskodawca będący związkiem międzygminnym objęty jest zakresem podmiotowym Specustawy.

Praktyka organów podatkowych.

Związek pragnie przy tym podkreślić, iż powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (dalej: „Organ”) z dnia 6 lipca 2016 r., znak: 1061 - IPTPP2.4512.132.2016.2.JS, wydanej w analogicznym stanie faktycznym. Organ w przedmiotowej interpretacji podatkowej stwierdził, iż: „dla celów rozliczeń VAT Związek Komunalny Gmin Ziemi wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi (w tym z Zakładem Zagospodarowania Odpadów) powinien być traktowany jako jeden podatnik VAT. Z kolei uznanie, że Wnioskodawca wraz z swoimi jednostkami organizacyjnymi stanowi jednego podatnika rodzi konieczność rozliczania się jako jeden podatnik ze wszystkimi tego konsekwencjami.

Do podobnych wniosków doszedł również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2017 r., znak: 1061-IPTPP1.4512.658.2016.2.AK, w której stwierdził, iż „należy uznać, iż Wnioskodawca będący związkiem międzygminnym objęty jest zakresem podmiotowym art. 1 i art. 2 pkt i ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego”.

Podsumowując, Związek stoi na stanowisku, iż podlega centralizacji ze swą jedyną jednostką organizacyjną, tj. Zakładem, począwszy od 1 stycznia 2017 r., a tym samym wchodzi w ogół praw i obowiązków Zakładu w zakresie rozliczeń podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

**