Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1156/10-2/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-01-07
Teza: 1. Czy wartość zbywanych udziałów przekraczająca równowartość wniesionego do spółki wkładu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym? 2. Czy w przypadku wystąpienia ze spółki i kontynuowania działalności gospodarczej w innej formie (jako osoba fizyczna) muszę uiścić 10% podatek likwidacyjny od pozostałych w magazynie towarów handlowych i materiałów nabytych do remontu silników?
Słowa kluczowe: podatek-podatek dochodowy; spółki; spółki-spółka osobowa; spółki-wystąpienie ze spółki; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2010 r. (data wpływu 7 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia ze spółki cywilnej jest:

*   **nieprawidłowe** w części odnoszącej się do opodatkowania zbycia udziałów,
*   **prawidłowe** w części odnoszącej się do opodatkowania remanentu likwidacyjnego.

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia ze spółki cywilnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 9 stycznia 2002 r. Wnioskodawca zawarł umowę spółki cywilnej z obecnie byłą już żoną. W celu rozpoczęcia działalności wspólnicy (Wnioskodawca i jego żona) wnieśli do spółki jako wkład początkowy po tysiąc złotych (1000 zł). Zgodnie z umową wspólnie uczestniczyli w zyskach i stratach w częściach proporcjonalnych do wielkości udziałów. Umowa została zawarta na czas nieokreślony, a każdy ze wspólników mógł wypowiedzieć swój udział w spółce z 6-miesięcznym okresem wypowiedzenia. W dniu 2 stycznia 2008 r. sporządzono aneks do umowy i do spółki wprowadzony został trzeci wspólnik - syn. Syn jako wspólnik wniósł do spółki wkład pieniężny w wysokości 200 zł. W związku z wejściem do spółki syna nastąpiła zmiana proporcji udziałów w spółce i tak wspólnicy uczestniczą w zyskach i stratach w sposób następujący:

*   była żona Wnioskodawcy - 47%,
*   Wnioskodawca - 47%,
*   syn - 6%.

Przedmiotem działalności spółki cywilnej jest obsługa i naprawy pojazdów (silników) oraz sprzedaż części i akcesorii do pojazdów mechanicznych. W skład majątku spółki wchodzą maszyny, które są w zasadzie już zamortyzowane.

Ze względu na rozmiar prowadzonej działalności prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów. Z podatku dochodowego Wnioskodawca rozlicza się na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowych od osób fizycznych czyli bez względu na wielkość dochodów wg stawki 19%. Ponadto, Zainteresowany prowadzi jednoosobowo inną działalność gospodarczą. Chce wystąpić ze spółki cywilnej i swoje udziały zbyć (sprzedać) na rzecz swojego syna, ale nadal będzie prowadzić pozarolniczą działalność gospodarczą.

Cena zbycia udziałów jest znacznie wyższa od wniesionego wkładu (wynosi około 250 tys. zł). Spłata udziałów przez syna Wnioskodawcy ma nastąpić jednorazowo, bądź w ratach w ciągu 10 lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

1.  Czy wartość zbywanych udziałów przekraczająca równowartość wniesionego do spółki wkładu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym?
2.  Czy w przypadku wystąpienia ze spółki i kontynuowania działalności gospodarczej w innej formie (jako osoba fizyczna) Wnioskodawca musi uiścić 10% podatek likwidacyjny od pozostałych w magazynie towarów handlowych i materiałów nabytych do remontu silników?

Zdaniem Wnioskodawcy, wystąpienie ze spółki cywilnej i wiążący się z tym fakt zwrotu przypadającego na Niego majątku spółki określonego w formie środków pieniężnych nie skutkuje u Zainteresowanego powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Majątek wspólników był bowiem tworzony z dochodów osiąganych z działalności gospodarczej, który podlegał co roku opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zatem zobowiązanie uiszczania przez Wnioskodawcę podatku dochodowego od spłaty udziału majątku spółki oznaczałoby ponowne opodatkowanie tego samego dochodu. Zainteresowany wskazuje, iż tak orzekł między innymi:

*   NSA w wyroku z dnia 7 października 2004 r. sygn. akt FSK 594/04,
*   WSA w Kielcach, w wyroku z dnia 22 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Ke 72/07,
*   WSA w Warszawie, w wyroku z dnia 13 maja 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 265/08,
*   WSA w Poznaniu z 6 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Po 617/09.

Wnioskodawca wskazuje, iż w opisanym stanie faktycznym wystąpienie ze spółki nie należy utożsamiać z likwidacją działalności gospodarczej. W konsekwencji nie powstaje obowiązek sporządzenia remanentu likwidacyjnego. Likwidacji działalności gospodarczej wspólników spółki cywilnej dla potrzeb określenia podatków likwidacyjnych przewidzianych w art. 24 ust 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie należy bowiem wiązać z wystąpieniem wspólnika ze spółki, lecz z likwidacją, czyli wygaśnięciem źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wobec tego, skoro występując ze spółki w dalszym ciągu Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą ale w innej formie, to źródło przychodu nie zostało zatem zlikwidowane. Tym samym nie wystąpi obowiązek sporządzenia remanentu likwidacyjnego, a co za tym idzie obowiązek do 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od remanentu.

Zdaniem Zainteresowanego, podobne stanowisko przedstawione jest między innymi w wyroku NSA z dnia 22 stycznia 2002 r. sygn. akt. III SA 2790/2000, NSA z dnia 3 lutego 2000 r., sygn. akt I SA/Wr 2460/97, decyzji Izby Skarbowej w Gdańsku znak: Bl/005-1082/04, decyzji Izby Skarbowej w Olsztynie Ośrodka Zamiejscowego w Elblągu, sygn. PDF/E/4117-1-110/05.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** w części odnoszącej się do opodatkowania zbycia udziałów,
*   **prawidłowe** w części odnoszącej się do opodatkowania remanentu likwidacyjnego.

Zgodnie z treścią art. 871 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: K.c.) wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia - wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika.

Ponadto, stosownie do regulacji zawartej w § 2 powołanego wyżej art. 871 K.c. występującemu wspólnikowi wypłaca się w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Przepisy Kodeksu cywilnego stanowią, że każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartości wkładu. Jednak w umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Nie można natomiast wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach (art. 867 K.c).

Spółka cywilna jest osobową spółką prawa cywilnego, która nie ma osobowości prawnej. W przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niemającej osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz jej poszczególni wspólnicy. Zatem na nich, a nie na spółce, ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

W konsekwencji każdy ze wspólników oblicza odrębnie dochód z udziału w spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 50 cyt. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej.

W konsekwencji wkład zwrócony wspólnikowi występującemu ze spółki cywilnej, jest wolny od opodatkowania podatkiem dochodowym – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy – tylko do wysokości, w jakiej został do tej spółki wniesiony.

W świetle powyższego nadwyżka ponad wartość wniesionego wkładu stanowi przychód z praw majątkowych, o których mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści tego przepisu źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c).

Zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do 30 kwietnia następnego roku i w tym samym terminie należy wpłacić z tego tytułu podatek, obliczony zgodnie z art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy.

Bez znaczenia w tym zakresie jest, że przyrost majątku spółki sukcesywnie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, należy uznać, iż wypłacone Wnioskodawcy środki pieniężne stanowiące zwrot wniesionych wkładów do spółki cywilnej są zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 powołanej ustawy, tylko do wysokości wniesionego do tej spółki wkładu.

Natomiast opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – jako dochód z praw majątkowych – podlegać będzie różnica pomiędzy wartością wypłat otrzymanych w związku z wystąpieniem ze spółki, a wartością wniesionego do niej wkładu.

Zgodnie z art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej, dochód ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, nie będących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w zawiadomieniu, o którym mowa w zdaniu poprzednim.

Nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli:

1.  w wyniku zmiany formy prawnej lub połączenia przedsiębiorstw składniki majątku objęte remanentem zostały wniesione w formie wkładu lub aportu do nowo powstałego lub istniejącego przedsiębiorcy,
2.  nastąpiła całkowita lub częściowa zmiana branży,
3.  osoba fizyczna wniosła w formie wkładu lub aportu do spółki cywilnej albo spółki handlowej składniki majątku objęte remanentem,
4.  nastąpiło przekształcenie spółki cywilnej w spółkę handlową lub osobowej spółki handlowej w inną osobową spółkę handlową albo w kapitałową spółkę handlową.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, iż Wnioskodawca po wystąpieniu ze Spółki cywilnej będzie prowadzić jednoosobowo pozarolniczą działalność gospodarczą.

Mając na względzie cyt. wyżej przepis stwierdzić należy, iż w przypadku kontynuowania przez Wnioskodawcę, po wystąpieniu ze spółki cywilnej, prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej (niezależnie od formy jej prowadzenia oraz zakresu działalności), nie wystąpi po jego stronie obowiązek ustalenia dochodu na dzień likwidacji, gdyż nie wygasło źródło przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku wystąpienia ze spółki i kontynuowania działalności gospodarczej w innej formie (jako osoba fizyczna) Wnioskodawca nie musi uiścić 10% podatku likwidacyjnego od pozostałych w magazynie towarów handlowych i materiałów nabytych do remontu silników, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę decyzji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Tutejszy organ informuje, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług został rozstrzygnięty w dniu 5 stycznia 2011 r. odrębną interpretacją indywidualną nr ILPP1/443-1114/10-2/MK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.