Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.751.2023.2.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-09
Teza: Ulga badawczo-rozwojowa.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; koszt-koszty kwalifikowane; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga na działalność badawczo-rozwojową.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26e

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowego od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 27 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 16 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 grudnia 2023 r. (wpływ 26 grudnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą X, zarejestrowaną pod adresem X, wpisaną do CEIDG pod numerem NIP: X i numerem REGON: X. Przedsiębiorstwo opodatkowane jest na zasadach podatku liniowego.

Przedmiotowa działalność dotyczy produkcji ekologicznych wyrobów z X oraz innych produktów spożywczych.

Ma Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, dalej zwana „ustawą o PIT”).

Nie posiada Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402). Działalność Pana nie jest prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 482).

Złożony wniosek dotyczy działalności badawczo-rozwojowej rozpoczętej w roku 2023. Działalność badawczo-rozwojowa w zakresie opisanym w niniejszym wniosku będzie kontynuowana także co najmniej w 2024 roku, i w zależności od efektów prac – także w latach późniejszych.

W ramach prowadzonej działalności zajmuje się Pan produkcją (\`(...)\`). Wszystkie produkty są wykonane bez wypełniaczy, konserwantów i innych dodatków do żywność spożywczej. Prowadzi Pan handel na terenie Polski i za granicą, głównie na terenie państw Unii Europejskiej i krajów azjatyckich, takich jak Korea Południowa. W związku z powyższym, jak również uwzględniając stałe poszukiwania nowych rynków zbytu, prowadzi Pan prace badawcze i poszukuje innowacyjnych rozwiązań technologicznych wpływających pozytywnie na aspekt kosztowy produkcji oraz na wizerunek firmy, co pomaga wzmocnić pozycję rynkową przedsiębiorstwa i wdrożyć innowacyjne produkty i autorskie technologie produkcji.

Celem działań badawczo-rozwojowych jest opracowanie technologii i dopracowanie receptur (\`(...)\`).

Działalność badawczo-rozwojowa, której dotyczy wniosek, ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wdrożenie opracowanych rozwiązań w Pan przedsiębiorstwie w skali produkcyjnej. Przeprowadził Pan już próby laboratoryjne na urządzeniach w małej skali, pozwalające zasadność dalszych prac nad produktami. Pana założeniem jest wykorzystanie jak największej ilości posiadanych w przedsiębiorstwie maszyn i urządzeń, w celu minimalizacji kosztów zarówno działań badawczo-rozwojowych, jak i późniejszych kosztów produkcyjnych, w których uwzględniana jest także amortyzacja i zużycie urządzeń produkcyjnych. Zwiększenie zasobów wiedzy będzie następowała dzięki konsultacjom z ekspertami, wykorzystaniu wiedzy fachowej dostępnej na portalach branżowych i naukowych oraz poprzez przeprowadzane prób produkcyjnych i ich analizie.

Docelowym rezultatem działań badawczo-rozwojowych będzie opracowanie technologi (\`(...)\`) oraz receptur (\`(...)\`).

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

_W czym przejawia się twórczy charakter działalności wskazanej we wniosku związanej z opracowaniem technologii i dopracowaniem (\`(...)\`)_

_– jakie konkretnie technologie i receptury Pan opracował w ramach opisanych we wniosku prac mających stanowić działalność badawczo-rozwojową;_

Pracuje Pan nad opracowaniem technologii i receptur wytwarzania (\`(...)\`). Docelowe produkty są bardzo wrażliwe temperaturowo. Zarówno produkcja, jak i ich przechowywanie wymaga specjalnych warunków. (\`(...)\`)

_– co jest efektem tych prac, tj. jakie nowe zastosowanie powstało przy realizacji poszczególnych technologii i receptur;_

Cele, jakie sobie postawił Pan, to opracowanie technologii i receptur unikatowych produktów, (\`(...)\`). Efektem prac będzie nowa technologia przygotowania surowca, jego przetworzenia (w tym suszenia i zagęszczania) i przechowywania. Będzie to produkt innowacyjny, nieprodukowany obecnie na europejskim rynku.

_– jakie konkretnie nowe koncepcje, rozwiązania niewystępujące w praktyce gospodarczej Pan zastosował;_

Nowa koncepcja polegająca na (\`(...)\`). Innowacyjnym podejściem jest (\`(...)\`).

_– co powoduje, że opracowane technologie i receptury produkcji różnią się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana lub na rynku; na czym polega oryginalność Pana technologii i receptur;_

Na rynku europejskim nie są produkowane (\`(...)\`). Na chwilę obecną takie produkty są wytwarzane jedynie w jednej firmie w Stanach Zjednoczonych. Zastosowane technologie i receptury (jeżeli uda się je wyskalować i doprowadzić do wprowadzenia w skali przemysłowej) będą więc innowacją nie tylko w skali kraju, ale w skali świata. (\`(...)\`)

_– zastosowanie jakich rozwiązań powoduje, że opracowane technologie i receptury różnią się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana lub na rynku?_

Na rynku europejskim nie są produkowane (\`(...)\`). Na chwilę obecną takie produkty są wytwarzane jedynie w jednej firmie w Stanach Zjednoczonych. Technologia stosowana przez Amerykańskiego producenta jest utajniona, nie ma więc możliwości odniesienia się do różnic w stosowanych technologiach.

_W odniesieniu do kryterium „systematyczności”:_

_– jakie cele postawił Pan w zakresie realizacji prac związanych z opracowaniem technologii i receptur;_

Prace związane z opracowaniem receptur i technologii prowadzone są w Pana firmie praktycznie każdego dnia. Wykorzystuje Pan do tego celu wiele maszyn i urządzeń, stopniowo poszerza Pan wiedzę i analizuje Pan wyniki testów i prób. Do końca 2024 roku chce Pan mieć gotową recepturę dla małej skali produkcyjnej, a w 2025 roku chciałby Pan rozpocząć próby skalowania receptur i technologii produkcji.

_– jakie cele zostały/zostaną osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych zostały faktycznie zrealizowane poszczególne technologie i receptury;_

Do chwili obecnej udało się pokonać pierwszą w ważnych trudności technologicznych – (\`(...)\`).

Koszty pracowników pracujących przy projekcie nie będą rozliczane jako koszty B+R, gdyż są one problematyczne do jednoznacznego określenia przy tym projekcie. Jednocześnie określono już z dużą dokładnością także ilość surowca, jaka będzie potrzebna do wyprodukowania (\`(...)\`), co jest Pana zdaniem bardzo dobrym prognostykiem i zachętą do dalszej pracy na projektem.

_– czy poszczególne prace związane z opracowaniem technologii i receptur były/są/będą realizowane wg określonych harmonogramów, jeśli tak – prosimy wskazać, co przewidywały te harmonogramy i czy zostały zrealizowane?_

Prace są realizowane według założeń ramowych, których ze względu na złożoność problemów do rozwiązania nie da się ułożyć w konkretny harmonogram czasowy. Harmonogram prac został podzielony na etapy i właśnie te etapy są stopniowo realizowane. Zrealizowano już między innymi etap określenia parametrów niezbędnego do procesów surowca oraz jego wstępnej obróbki (\`(...)\`). Opracowano również technologię (\`(...)\`).

_W odniesieniu do kryterium „w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”:_

_– jakimi zasobami wiedzy Pan dysponował/dysponuje/będzie dysponować przed rozpoczęciem opracowania poszczególnych technologii i receptur;_

Prowadzi Pan własną działalność gospodarczą od 7 lat, a od 12 wyspecjalizowaną działalność rolniczą. Posiada Pan wykształcenie wyższe ekonomiczne oraz rolnicze. Z zamiłowania jest Pan konstruktorem maszyn i urządzeń oraz jednym z najbardziej cenionych w kraju specjalistów (\`(...)\`). Posiada Pan rozległą wiedzę z zakresu technologii produkcji spożywczych zarówno teoretyczną, jak i praktyczną. Zaprojektował Pan i wykonał Pan kilkanaście bardzo zaawansowanych technologicznie maszyn przemysłowych, między innymi niezwykle zaawansowaną i jedyną w Europie (\`(...)\`).

_– jaki rodzaj wiedzy i umiejętności Pan wykorzystał/wykorzystuje/będzie wykorzystywać i rozwinął/rozwija/będzie rozwijać w ramach prowadzonych prac związanych z opracowaniem poszczególnych technologii i receptur;_

W ramach przedmiotowego projektu B+R rozwija Pan wiedzę i umiejętności z zakresu (\`(...)\`). Wiedza ta nie jest ogólnie dostępna, przez co opracowanie technologii wymaga gromadzenia wiedzy z różnych dziedzin i praktycznej jej wykorzystywanie w ramach procesu oraz wymaga dużej ilości prób technologicznych, ich analizy i wyciągania wniosków, które następnie wykorzystywane są w kolejnych próbach.

_– wskazanie miejsca, sposobu wykorzystywania oraz selekcji wiedzy pod względem jej przydatności (jaka wiedza została wykorzystana) podczas prac związanych z opracowaniem technologii i receptur;_

Niestety nie jest Pan w stanie odpowiedzieć na tak zadane pytanie, mimo najszczerszych chęci. Selekcja wiedzy następuje samoistnie w ramach rozwoju projektu – nie da się określić miejsca i sposobu selekcji zdobytej wiedzy. Nie da się precyzyjnie określić, kiedy nabył Pan konkretną wiedzę, która pomaga w realizacji projektu, gdyż na etapie zdobywania konkretnej wiedzy kierunkowej o charakterze teoretycznym nie da się określić jej jednoznacznej przydatności w danym projekcie. W momencie zdobywania wiedzy nie jest Pan w stanie określić, na jakim etapie życia będzie nam ona potrzebna. Dlatego w szkołach uczymy się rozmaitych rzeczy i zdobywamy wiedzę ogólną. Dokładnie tak samo wygląda proces nauki technologii procesowej – wiele różnych umiejętności zdobywanych przez całe życie zostaje w pewnej części wykorzystanych w tym projekcie.

_– czy w ramach prac połączono i kształtowano istniejącą wiedzę (jaką); co było efektem tego połączenia i kształtowania,_

W ramach prac wykorzystano posiadaną wiedzę z dziedziny (\`(...)\`), producentów maszyn i urządzeń podczas prób technologicznych oraz z literatury, co pozwoliło na opracowanie koncepcji i założeń procesowych.

_– czy Pana prace miały na celu przede wszystkim zdobywanie nowej wiedzy i umiejętności – jeśli tak, prosimy wskazać, jakiego zakresu ta wiedza i umiejętności dotyczą;_

Prace mają na celu zdobycie wiedzy oraz jej wdrożenie w praktyce. Zdobywa Pan wiedzę oraz umiejętności z dziedzin (\`(...)\`).

_– czy zdobycie nowej wiedzy i umiejętności służyło opracowaniu nowych produktów, procesów lub usług bądź wprowadzaniu do nich znaczących ulepszeń; jeśli tak, to w czym się to przejawia;_

Zdobycie nowej wiedzy i umiejętności służyło i służy opracowaniu nowych produktów, procesów, czyli (\`(...)\`). Takie technologie nie funkcjonują obecnie na rynku Europejskim.

_– czy Pana prace związane z opracowań poszczególnych technologii i receptur były ukierunkowane na nowe odkrycia – jeśli tak, prosimy wskazać jakie?_

Tak, prace związane z opracowaniem poszczególnych technologii i receptur są ukierunkowane na opracowanie i wdrożenie nowych technologii produkcji, innowacyjnych na skalę co najmniej kontynentu oraz unikatowych receptur produkcji pozwalających wytworzyć (\`(...)\`). Takie produkty nie są obecnie produkowane w Europie według Pana najlepszej wiedzy, mimo że te sprowadzane z USA są szalenie popularne w Europie.

_Czy prace mające stanowić działalność badawczo-rozwojową obejmują rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone do Pana produktów, nawet jeżeli mają one charakter ulepszenia?_

Prowadzone przez Pana prace badawczo-rozwojowe mają na celu opracowanie i wprowadzenie do produkcji nowego produktu. Nie jest to rutynowa zmiana w już istniejącym produkcie. Nie jest to także implementacja już opracowanych receptur produkcyjnych działających innego rodzaju surowca.

_Czy pod pojęciem surowców będących przedmiotem pytania nr 2 mamy rozumieć wskazana na końcu opisu sprawy (\`(...)\`) jeżeli nie – jakie surowce wykorzystywał/wykorzystuje/będzie wykorzystywać Pan w ramach podejmowanych przez Pana prac związanych z opracowaniem technologii i receptur?_

Surowcami będącymi przedmiotem zapytania nr 2 są wskazana na końcu opisu sprawy zielone surowce, takie jak (\`(...)\`) i inne podobne surowce (\`(...)\`).

_W jaki sposób wykorzystywał/wykorzystuje/będzie wykorzystywać Pan opisane surowce w ramach podejmowanych przez Pana prac związanych z opracowaniem technologii i receptur?_

Opisane wyżej surowce są wykorzystywane w procesach prób technologicznych. W celu opracowania odpowiednich receptur oraz urządzeń pozwalających na wdrożenie tych receptur do prób produkcyjnych, wymagane jest przeprowadzenie dziesiątek testów w różnej skali produkcji, z zadaniem różnych parametrów. Surowce zużyte do prób produkcyjnych zakończonych niepowodzeniem są utylizowane. Surowce z prób pomyślnych lub częściowo pomyślnych są wykorzystywane jako próby laboratoryjne lub porównawcze. Zarówno surowce, jak i produkty wytworzone w ramach działalności badawczo-rozwojowej nie podlegają i nie będą podlegały sprzedaży.

_Czy wszystkie nabywane przez Pana surowce były/są/będą bezpośrednio wykorzystywane w ramach podejmowanych przez Pana prac związanych z opracowaniem technologii i receptur?_

Nie. Firma prowadzi działalność handlowo produkcyjną, a więc kupuje Pan i przetwarza Pan w ciągu roku setki ton surowców na gotowe produkty. (\`(...)\`), jednakże stanowią one tylko mały ułamek wszystkich nabywanych przez firmę surowców produkcyjnych.

_Czy koszty surowców będące przedmiotem pytania nr 2 zostały zaliczone, w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana?_

Tak.

_Czy koszty będące przedmiotem pytania nr 2:_

_– zostały/zostaną zwrócone Panu w jakiejkolwiek formie,_

Nie.

_– zostały/zostaną przez Pana odliczone od podstawy obliczenia podatku,_

Według Pana wiedzy, tak – stanowią one koszt uzyskania przychodów z działalności badawczej i rozwojowej.

_– nie zostały/nie zostaną przez Pana uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?_

Nie zostały i nie zostaną uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

_Czy koszty będące przedmiotem pytania nr 2 były/są/będą wyodrębniane przez Pana w prowadzonej przez Pana podatkowej księdze przychodów i rozchodów lub w prowadzonych przez Pana księgach rachunkowych?_

Prowadzi Pan dokumentację podatkową w formie ksiąg rachunkowych (pełna księgowość). Prowadzi Pan ewidencję pozwalającą wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

### Pytanie

1\. Czy podejmowana przez Pana działalność polegająca na przeprowadzeniu inwestycji badawczo-rozwojowej, w całości lub w którejś z części, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w związku z tym, czy uzyskuje Pan prawo do odliczania od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową?

2\. Czy wydatki na zakup surowców niezbędnych do przeprowadzenia prób technologicznych można uznać za kwalifikowalne koszty w rozumieniu art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o PIT, poniesione na Pana działalność badawczo-rozwojową, i w związku z tym, czy uzyskuje Pan prawo do odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową?

Pytania wynikają z uzupełnienia wniosku.

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie – w odniesieniu do pytania nr 1 – planowane działania w całości spełniają definicję działań badawczo-rozwojowych, a w związku z tym uzyskuje Pan prawo do odliczania od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową. Planowane działania mają na celu zgromadzenie niezbędnej wiedzy oraz opracowanie nowych rozwiązań pozwalających na produkcję nowego wyrobu, trudnego do wytworzenia, niedostępnego na rynku, innowacyjnego. Wiedza, jaką po wykonaniu badań i obserwacji posiądzie przedsiębiorstwo, zostanie niezwłocznie wdrożona w produkcji hurtowej. Planowane przedsięwzięcie będzie miało charakter twórczy, będzie wykonywane w sposób systematyczny, obejmować będzie prace rozwojowe oraz badawcze. Wynik przeprowadzonych prac powinien dać rezultat w postaci opracowania nowych rozwiązań bądź znaczących ulepszeń w technologii produkcyjnej, bez których nie jest Pan w stanie wyprodukować (\`(...)\`). Znacząco poszerzony zostanie również zasób wiedzy z dziedziny możliwości wykorzystania obecnie posiadanych w przedsiębiorstwie maszyn i urządzeń, co dodatkowo przemawia za sensownością projektu.

W Pana ocenie – w odniesieniu do pytania nr 2 – wydatki na zakup surowców w całości należy uznać za kwalifikowalne koszty w rozumieniu art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o PIT, poniesione na działalność badawczo-rozwojową, a w związku z tym uzyskuje Pan prawo do odliczania od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową.

Zakup surowców do testów jest niezbędny w celu przeprowadzenia prac badawczych i rozwojowych. Wyjaśnia Pan dodatkowo, że koszty związane z pracami badawczo-rozwojowymi są traktowane przez Pana jako koszt prowadzenia działalności gospodarczej, a więc podlegają odliczeniu od podatku dochodowego (w przypadku Pana – jest to podatek liniowy, wynoszący 19% dochodu). Na dzień dzisiejszy nie uzyskał Pan żadnych dotacji ani ulg na działalność badawczo-rozwojową w przedmiotowym zakresie. Zamierza Pan wyodrębnić koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową opisaną we wniosku w księgach rachunkowych w celu skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 26a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Projekt wdrażany przez Pana jest złożony i skomplikowany, przez co konieczne może być doposażenie zakładu produkcyjnego w dodatkowe elementy, jednakże te zakupi Pan bez korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, ze względu na to, że będą one zapewne użytkowane również do działalności produkcyjnej w Pana przedsiębiorstwie.

Własne stanowisko wynika z uzupełnienia wniosku.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt Pana sprawy, wyraźnie podkreślam, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podmiotu, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podmiotu lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u tego podmiotu.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku i uzupełnienia wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której prowadzi Pan prace badawczo-rozwojowe w zakresie opracowania technologii i dopracowania receptur (\`(...)\`). Opracowanie receptur i dopracowanie technologii (\`(...)\`). Pracuje Pan nad opracowaniem technologii i receptur wytwarzania (\`(...)\`). Docelowe produkty są bardzo wrażliwe temperaturowo. Zarówno produkcja, jak i ich przechowywanie wymaga specjalnych warunków. (\`(...)\`). Będzie to produkt innowacyjny, nie produkowany obecnie na europejskim rynku. Będzie to nowa koncepcja polegająca na (\`(...)\`). Na chwilę obecną takie produkty są wytwarzane jedynie w jednej firmie w Stanach Zjednoczonych. Zastosowane technologie i receptury (jeżeli uda się je wyskalować i doprowadzić do wprowadzenia w skali przemysłowej) będą więc innowacją nie tylko w skali kraju, ale w skali świata. Docelowym produktem, który próbuje Pan opracować, jest w pełni (\`(...)\`). Oryginalność technologii polega na (\`(...)\`).

Zatem prowadzona przez Pana działalność dotycząca opracowania technologii i dopracowania receptur produkcji (\`(...)\`) ma charakter twórczy.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podmiot stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podmiot podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podmiot zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

W odniesieniu do kryterium systematyczności wskazał Pan, że prace związane z opracowaniem receptur i technologii prowadzone są w Pana firmie praktycznie każdego dnia. Wykorzystuje Pan do tego celu wiele maszyn i urządzeń, stopniowo poszerza Pan wiedzę i analizuje Pan wyniki testów i prób. Do końca 2024 roku chce Pan mieć gotową recepturę dla małej skali produkcyjnej, a w 2025 roku chciałby Pan rozpocząć próby skalowania receptur i technologii produkcji. Do chwili obecnej udało się pokonać pierwszą z ważnych trudności technologicznych – (\`(...)\`). Wskazał Pan również, że prace są realizowane według założeń ramowych, których ze względu na złożoność problemów do rozwiązania nie da się ułożyć w konkretny harmonogram czasowy. Harmonogram prac został podzielony na etapy i właśnie te etapy są stopniowo realizowane. Zrealizowano już między innymi etap określenia parametrów niezbędnego do procesów surowca oraz jego wstępnej obróbki (\`(...)\`). Opracowano również technologię zagęszczania takiego (\`(...)\`).

Zatem kryterium systematyczności w odniesieniu do opracowania technologii i dopracowania receptur (\`(...)\`) również jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

W odniesieniu do tego kryterium wskazał Pan, że w ramach przedmiotowego projektu badawczo-rozwojowego rozwija Pan wiedzę i umiejętności z zakresu (\`(...)\`). Wiedza ta nie jest ogólnie dostępna, przez co opracowanie technologii wymaga gromadzenia wiedzy z różnych dziedzin i praktycznego jej wykorzystywania w ramach procesu, oraz wymaga dużej ilości prób technologicznych, ich analizy i wyciągania wniosków, które następnie wykorzystywane są w kolejnych próbach. W ramach prac wykorzystał Pan posiadaną wiedzę z dziedziny suszenia produktów roślinnych różnymi metodami z wiedzę ekspercką zebraną od technologów z branży, producentów maszyn i urządzeń, podczas prób technologicznych oraz z literatury, co pozwoliło na opracowanie koncepcji i założeń procesowych. Prace mają na celu zdobycie wiedzy oraz jej wdrożenie w praktyce. Zdobycie nowej wiedzy i umiejętności służyło i służy opracowaniu nowych produktów, procesów, czyli technologii (\`(...)\`). Takie technologie nie funkcjonują obecnie na rynku europejskim. Wskazał Pan również, że prace związane z opracowaniem poszczególnych technologii i receptur są ukierunkowane na opracowanie i wdrożenie nowych technologii produkcji, innowacyjnych na skalę co najmniej kontynentu, oraz unikatowych receptur produkcji pozwalających wytworzyć (\`(...)\`). Takie produkty nie są obecnie produkowane w Europie według Pana najlepszej wiedzy, mimo że te sprowadzane z USA są szalenie popularne w Europie.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do opracowania technologii i dopracowania (\`(...)\`) realizowanego jest spełnione.

Ponadto kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

\- badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

\- prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

· prace empiryczne – czyli prace doświadczalne, lub

· prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu,

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym, muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), na podstawie określonej metody działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień i powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone na podstawie teorii naukowych będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badań naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

· opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub

· wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (mimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

· produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badań aplikacyjnych;

· produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

· nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

· nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

· łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności między wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz między umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

· kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

· wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

· planowaniu produkcji oraz

· projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Zwracam też uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podmiotu, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tym samym, ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas), będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Wskazał Pan w opisie, że w ramach prac wykorzystano posiadaną wiedzę z dziedziny (\`(...)\`) różnymi metodami z wiedzę ekspercką zebraną od technologów z branży, producentów maszyn i urządzeń podczas prób technologicznych oraz z literatury, co pozwoliło na opracowanie koncepcji i założeń procesowych. Prace związane z opracowaniem poszczególnych technologii i receptur są ukierunkowane na opracowanie i wdrożenie nowych technologii produkcji, innowacyjnych na skalę co najmniej kontynentu oraz unikatowych receptur produkcji pozwalających wytworzyć (\`(...)\`). Prowadzone przez Pana prace badawczo-rozwojowe mają na celu opracowanie i wprowadzenie do produkcji nowego produktu. Nie jest to rutynowa zmiana w już istniejącym produkcie. Nie jest to także implementacja już opracowanych receptur produkcyjnych działających innego rodzaju surowca.

Zatem mamy tu do czynienia z pracami rozwojowymi i badawczymi.

Na podstawie przedstawionych przez Pana okoliczności i wykazania wszystkich cech charakterystycznych dla działalności badawczo-rozwojowej stwierdzam, że wskazana w opisie sprawy działalność w zakresie opracowania technologii i dopracowania receptur produkcji (\`(...)\`) stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w ww. art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Reasumując – Pana** **działalność w zakresie** **opracowania technologii i dopracowania (\`(...)\`) w całości** **stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Przechodząc do kwestii ulgi na działalność badawczo-rozwojową, wskazuję, że zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Aby stwierdzić, czy przysługuje Panu prawo do skorzystania z odliczenia w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezbędna jest ocena, czy spełnione są pozostałe warunki do skorzystania z tego odliczenia.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W myśl art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Stosownie do art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Na podstawie art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Stosownie natomiast do art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 26eb ust. 1.

W myśl art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Na podstawie tych przepisów stwierdzam, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1) podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2) koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

3) koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2, 2a i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

4) podatnik nie uwzględnił kosztów kwalifikowanych w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

5) w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

6) podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

7) kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,

8) koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały przez niego odliczone od podstawy obliczenia podatku.

W odniesieniu do uznania ponoszonych przez Pana w związku z działalnością badawczo-rozwojową opisanych we wniosku wydatków na surowce niezbędne do przeprowadzenia prób technologicznych za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1.

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu – każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W związku z prowadzoną działalnością w ramach opracowania technologii i dopracowania receptur (\`(...)\`) ponosi Pan koszty związane z zakupem surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W odniesieniu do kosztów surowców zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych zwracam uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciem „surowce”. W związku z brakiem definicji tego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z poczynionymi powyżej uwagami, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich surowców, których definicje słownikową przytoczyłem powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie. Innymi słowy – kosztami kwalifikowanymi są wydatki na surowce, bez których niemożliwe jest nie tylko prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach działalności badawczo-rozwojowych, ale również, bez których niemożliwym byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach podejmowanej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej wykorzystuje Pan surowce: (\`(...)\`).

Opisane wyżej surowce są wykorzystywane w procesach prób technologicznych. W celu opracowania odpowiednich receptur oraz urządzeń pozwalających na wdrożenie tych receptur do prób produkcyjnych wymagane jest przeprowadzenie dziesiątek testów w różnej skali produkcji, z zadaniem różnych parametrów. Surowce zużyte do prób produkcyjnych zakończonych niepowodzeniem są utylizowane. Surowce z prób pomyślnych lub częściowo pomyślnych są wykorzystywane jako próby laboratoryjne lub porównawcze. Zarówno surowce, jak i produkty wytworzone w ramach działalności badawczo-rozwojowej nie podlegają i nie będą podlegały sprzedaży. Wskazał Pan, że firma prowadzi działalność handlowo-produkcyjną, a więc kupuje Pan i przetwarza Pan w ciągu roku setki ton surowców na gotowe produkty. Świeże (\`(...)\`) są jednak wykorzystywane obecnie tylko do prac związanych z opracowaniem technologii i receptur. Zatem stanowią one tylko mały ułamek wszystkich nabywanych przez Pana firmę surowców produkcyjnych.

Tylko surowce bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową mogą być przez Pana zaliczone do kosztów kwalifikowanych. Te surowce, które nie będą wykorzystywane bezpośrednio do opracowania technologii i dopracowania receptur (\`(...)\`) a będą wykorzystywane np. w prowadzonej przez Pana działalności handlowo-produkcyjnej, nie mogą być zaliczone do kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzoną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową.

**Reasumując – wydatki na surowce opisane we wniosku** **może Pan zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w celu skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e tej ustawy.**

Do omówienia pozostaje zatem kwestia możliwości skorzystania przez Pana z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

W opisie sprawy wskazał Pan, że:

1) wydatki ponoszone w związku z realizacją działalności badawczo-rozwojowej nie zostały/nie zostaną uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a oraz 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

2) koszty surowców, które zamierza Pan odliczyć w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, były zaliczane w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej,

3) wydatki nie zostały/nie zostaną zwrócone Panu w jakiejkolwiek formie,

4) wydatki poniesione przez Pana na realizację prac badawczo-rozwojowych nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku,

5) prowadzi Pan dokumentację podatkową w formie ksiąg rachunkowych (pełna księgowość) oraz ewidencję pozwalająca wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W interpretacji wskazałem, że czynności podejmowane przez Pana w ramach opracowania technologii i dopracowania receptur (\`(...)\`) stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto wskazałem, że poniesione przez Pana wydatki na zakup surowców opisanych we wniosku mogą być zaliczone do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem spełnia Pan przesłanki do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

**Reasumując – uzyskuje Pan prawo do odliczania od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 30c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztów uzyskania przychodów w postaci wydatków poniesionych na opisane we wniosku surowce.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

– stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

– zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).