Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDST2-2.4011.353.2024.1.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-04
Teza: Możliwość zastosowania 8,5% stawki zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych dla usług sklasyfikowanych wg PKWiU 59.11.30.0, PKWiU 63.11.19.0, oraz 15% dla usług sklasyfikowanych wg PKWiU 73.11.11.0.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; film-materiały filmowe; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; stawka-stawki ryczałtu
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2-lit. o; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 5-lit. a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 sierpnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie stawki ryczałtu dla przychodów ze świadczenia usług mieszczących się w grupowaniach PKWiU 59.11.30.0, 63.11.19.0 oraz 73.11.11.0. Uzupełniła go Pani pismami z 1 i 5 września 2024 r. (daty wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Jest Pani polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu niezależnie od miejsca osiągania dochodów i osiąga dochody z tytułu umowy o pracę. Rozpoczęła Pani prowadzenie działalności gospodarczej w (\`(...)\`) 2024 r., do osiąganych przychodów wybrała opodatkowanie w formie ryczałtu (poprzez wybór tej formy opodatkowania w dniu rejestracji działalności gospodarczej za pośrednictwem CEIDG). Nie będzie Pani świadczyła usług dla swojego obecnego pracodawcy, a Pani działalność będzie prowadzona dodatkowo, niezależnie od świadczenia pracy.

W ramach jednoosobowej działalności gospodarczej planuje Pani zająć się streamowaniem (\`(...)\`), czyli poprzez internetowe platformy streamingowe chce udostępniać w czasie rzeczywistym transmisje z (\`(...)\`) do szerokiego grona odbiorców. Posiada Pani zaawansowany sprzęt komputerowy wraz z dodatkowymi akcesoriami umożliwiającymi streamowanie na profesjonalnym poziomie. Czynności streamingu będzie prowadziła w sposób ciągły i zorganizowany z nastawieniem na uzyskanie zysku. Nie będą to czynności o charakterze hobbystycznym, a jedynie zorganizowane, regularne i profesjonalne sesje streamingowe prowadzone dla zainteresowanych miłośników (\`(...)\`).

Streaming będzie polegał najczęściej na udostępnianiu widzom swojego ekranu komputera, a także obrazu własnej osoby przez kamerę internetową w celu komunikacji z odbiorcami treści. Ponadto planuje Pani zamieszczać transmisje online jako filmy na innych platformach internetowych, w celu intensyfikacji przychodów z tej działalności. Zamierza Pani prowadzić takie transmisje streamingowe online na serwisie (\`(...)\`). Widzowie dobrowolnie wynagradzają streamerów w drodze tzw. donejtów, będących najczęściej wielokrotnymi wpłatami, opiewającymi na dowolne, określone przez konkretnego widza kwoty. Donejty wpłacane są podczas trwania transmisji poprzez zewnętrzną platformę, która pobiera prowizję wynoszącą od 2% do 4% od każdej wpłaty. Do donejtów najczęściej dołączone są krótkie wiadomości tekstowe, na które będzie Pani odpowiadać na żywo.

Z uwagi na utrudnioną identyfikację tożsamości darczyńców, zapisywanych zazwyczaj pod anonimowymi nazwami użytkowników, niemożliwe będzie również dokładne zidentyfikowanie osób dokonujących wpłat donejtów. Wpłaty dokonywane przez widzów są wyświetlane w trakcie trwania streama i są formą komunikacji z wpłacającymi.

Uzyskuje Pani donejty dzięki swojej działalności, posiadanej wiedzy na temat (\`(...)\`) oraz ciągłego doskonalenia swoich umiejętności w obszarze (\`(...)\`). Intensyfikacja działań w tym zakresie może się przełożyć na wzrost osiąganych z tego tytułu przychodów. Dodatkowo na samym portalu (\`(...)\`) istnieje możliwość (\`(...)\`), które są odnawiającym się co miesiąc produktem, od których platforma pobiera ok. (\`(...)\`)% wartości.

Zdobywa Pani także dodatkowe wpłaty od swoich fanów, którzy oglądają Panią na streamach i dzięki temu planują także wpłacać pieniądze poza prowadzoną transmisją.

W związku z tym posiada Pani już konto na platformie (\`(...)\`), na której (\`(...)\`) (wpłacający) wspierają autora swoimi wpłatami z uwagi na działalność streamingową. Nie otrzymywałaby Pani takich wpłat, gdyby nie aktywność na platformie (\`(...)\`).

W tym miejscu należy wskazać, że nie zawiera Pani żadnej umowy z wpłacającymi, natomiast zależnie od wpłat dla patronów przewidziała nagrody, tj. dla wpłacających:

(\`(...)\`)

Przy dalszym rozwoju działalności planuje Pani założyć konto na platformie (\`(...)\`), aby tam wstawiać nagrania ze streamów lub inne dedykowane filmy na swój kanał, którego będzie właścicielem. Zamierza Pan zarabiać w ten sposób na reklamach wyświetlanych przez (\`(...)\`) podczas trwania jej filmów. Co istotne, nie będzie Pani miała wpływu na reklamy wyświetlane podczas trwania jej filmów. (\`(...)\`) umożliwi zarabianie na filmach, które będzie wstawiać na platformę.

Planuje Pani wykonywać czynności opisane w stanie faktycznym w sposób zorganizowany, ciągły i we własnym imieniu, w sposób profesjonalny i w ramach ciągłości prowadzonej działalności gospodarczej. Nie będzie to zajęcie o charakterze hobbystycznym a regularnym, prowadzonym w celach zarobkowych.

Niezależnie od powyższego, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podjęła Pani również współpracę z agencją marketingową (\`(...)\`), zrzeszającą (\`(...)\`). Poprzez różne czynności prowadzi Pani usługi marketingowe współpracując z agencją. Najczęściej polegają one na reklamowaniu (\`(...)\`), poprzez udostępnienie informacji zachęcających do (\`(...)\`) na social mediach oraz pokazywanie (\`(...)\`) podczas trwania streamu, a także (\`(...)\`) w nią przez określony czas podczas transmisji. Powyższe czynności mają na celu zareklamowanie (\`(...)\`) lub jakiegoś produktu. Są to jednak czynności poboczne i nie stanowią one głównego trzonu Pani działalności, będąc jej uzupełnieniem.

Nie planuje Pani wykonywać pozostałych usług związanych z rozrywką. Usługi, które planuje świadczyć zostały sklasyfikowane następująco:

1) świadczone usługi streamingu oraz z otrzymywanych donejtów:

– PKWiU (2015) 59.11.30 – Sprzedaż miejsca lub czasu na cele reklamowe w filmach, nagraniach wideo i programach telewizyjnych,

2) świadczone usługi wyświetlania reklam na platformie (\`(...)\`):

– PKWiU (2015) 63.11.19.0 – Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych,

3) świadczone usługi marketingowe dla agencji marketingowej:

– PKWiU (2015) 73.11.11.0 - Kompleksowe usługi reklamowe.

Sklasyfikowała Pani również swoją główną działalność gospodarczą w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, następującymi kodami PKD:

– PKD 59.11.Z - Działalność związana z produkcją filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych;

– PKD 63.11.Z - Przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność;

– PKD 73.11. Z - Działalność agencji reklamowych.

Zaznacza Pani, że samodzielnie sklasyfikowała ww. czynności pod wskazaną klasyfikację PKWiU. W związku z wykonywaniem ww. usług nie wykonuje Pani czynności związanych z doradztwem, doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego, jak również nie wykonuje usług związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi, instalowania oprogramowania oraz pośrednictwa w handlu nieruchomościami oraz wykonywania pozostałych usług związanych z rozrywką.

Intencją Pani jest uzyskanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości opodatkowania osiąganych przychodów z tytułu wykonywanych usług zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg określonej stawki ryczałtu w związku z rozpoczęciem działalności gospodarczej w 2024 r.

Prowadzi Pani ewidencję ryczałtową wykonanych usług i zamierza rozliczać podatek ryczałtowy w okresach kwartalnych. W 2024 r. przychody z Pani działalności gospodarczej nie przekroczyły limitu 2 000 000 euro z uwagi na fakt, że nie prowadziła Pani działalności gospodarczej w tych latach. Dodatkowo ten limit nie zostanie przekroczony w 2024 r., jak i w latach kolejnych.

W stosunku do Pani nie mają zastosowania tzw. przesłanki negatywne, o których mowa w art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o ryczałcie, wykluczające możliwość stosowania tej formy opodatkowania dla osiąganych przychodów.

Zaznacza Pani, że w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej może Pani osiągać również przychody z tytułu świadczenia innych usług, w tym wykonywanych na rzecz innych podmiotów, jednakże te inne (pozostałe usługi) nie są przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku.

**Uzupełnienie wniosku**

W związku z osiąganiem przychodów opodatkowanych różnymi stawkami ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o których mowa w treści wniosku, prowadzi Pani ewidencję przychodów w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności, zgodnie z treścią art. 12 ust. 3 zdanie pierwsze ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wyjaśniła Pani, że w sformułowaniu w opisie stanu faktycznego omyłkowo wskazano określenie „darczyńców” zamiast „wpłacających”.

Tym samym wpłaty otrzymywane od użytkowników-widzów w związku z trwającym streamingiem nie mają charakteru darowizny w rozumieniu przepisów art. 888 i nast. Kodeksu cywilnego.

**Pytania**

1\. Czy uzyskiwane przychody z tytułu świadczonych usług streamingu oraz otrzymywanych donejtów, opisanych szczegółowo w opisie stanu faktycznego, mogą być rozliczane w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki 8,5%?

2\. Czy uzyskiwane przychody z tytułu świadczonych usług wyświetlania reklam na platformie (\`(...)\`), opisanych szczegółowo w opisie stanu faktycznego, mogą być rozliczane w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki 8,5%?

3\. Czy uzyskiwane przychody z tytułu świadczonych usług marketingowych świadczonych dla agencji marketingowej opisanych szczegółowo w opisie stanu faktycznego, mogą być rozliczane w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki 15%?

Pani stanowisko w sprawie
-------------------------

1\. W Pani opinii, przyszłe przychody uzyskane z tytułu świadczonych usług streamingu oraz otrzymywanych donejtów, opisanych szczegółowo w opisie stanu faktycznego, mogą być rozliczane w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki 8,5%.

2\. W Pani opinii, przyszłe przychody uzyskane z tytułu świadczonych usług wyświetlania reklam na platformie (\`(...)\`), opisanych szczegółowo w opisie stanu faktycznego, mogą być rozliczane w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki 8,5%.

3\. W Pani opinii, przyszłe przychody uzyskane z tytułu świadczonych usług marketingowych świadczonych dla agencji marketingowej, opisanych szczegółowo w opisie stanu faktycznego, mogą być rozliczane w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki 15%.

UZASADNIENIE

W myśl art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2024 r. poz. 776), zwanej dalej „ustawą o ryczałcie”, ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą. Przy czym, przez pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą PIT”, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową: a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy PIT.

W dalszej części ustawy PIT (art. 5b ust. 1) wskazano natomiast, że za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: 1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności; 2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności; 3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Przepis art. 2 ust. 1 ustawy o ryczałcie przewiduje wprost, iż osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Przy czym, możliwość opodatkowania w formie ryczałtu uzależniona jest m.in. od spełnienia warunków wymienionych w art. 6 ww. ustawy oraz od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 tej ustawy.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 pkt 1 lit. a ww. ustawy, podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro.

Artykuł 8 ustawy o ryczałcie od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zawiera katalog przesłanek negatywnych, powodujących wyłączenie z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Niezależnie od powyższego, dla skuteczności skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, niezbędne jest także złożenie pisemnego oświadczenia o jej wyborze. Jak wynika bowiem z treści art. 9 ust. 1 ustawy o ryczałcie od przychodów, sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jest uzależniona od przedmiotu działalności podatnika. Jak stanowi natomiast art. 12 ust. 1 pkt 5 ustawy o ryczałcie, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% w zakresie, m.in.: od przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

I tak, zgodnie z ustawową definicją (art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o ryczałcie), przez działalność usługową rozumie się pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji (PKWiU) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Natomiast w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania m.in. usług według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do właściwego Urzędu Statystycznego, który udziela informacji w zakresie stosowania takiej klasyfikacji.

– PKWiU (2015) 59.11.30. – Sprzedaż miejsca lub czasu na cele reklamowe w filmach, nagraniach wideo i programach telewizyjnych;

– PKWiU (2015) 63.11.19.0 – Transmisja danych;

– PKWiU (2015) 73.11.11.0 – Kompleksowe usługi reklamowe.

Powołując się na treść klasyfikacji 59.11.30 PKWiU, obejmuje ona swoim zakresem „sprzedaż miejsca lub czasu na cele reklamowe w filmach, nagraniach wideo i programach telewizyjnych.” Natomiast zgodnie z treścią klasyfikacji 63.11.19.0 PKWiU, obejmuje ona swoim zakresem „Transmisję danych”. Natomiast kompleksowe usługi reklamowe zostały sklasyfikowane pod kodem PKWiU (2015) 73.11.11.0.

Pomocniczo, w dziale PKD 59.11.Z – Działalność związana z produkcją filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych wskazano pod tą klasyfikacją „produkcję filmów kinowych, nagrań wideo, programów telewizyjnych (seriali telewizyjnych, programów dokumentalnych) i reklam telewizyjnych”, a w dziale 63.11.Z PKD sklasyfikowano przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność oraz przesyłania strumieniowego. Natomiast usługi reklamowe sklasyfikowano 73.11.Z, który swoim zakresem obejmuje kompleksowe projektowanie i realizowanie kampanii reklamowych oraz prowadzenie kampanii reklamowych i pozostałe usługi reklamowe mające na celu przyciągnięcie lub zatrzymanie klientów.

Konstrukcja przepisów ustawy o ryczałcie przewiduje, że stawką bazową ryczałtu dla świadczonych usług jest stawka 8,5%, o czym jest mowa w art. 12 ust. 1 pkt 5 ustawy o ryczałcie, chyba że inny przepis szczególny przyporządkowuje daną, konkretną usługę do innej – wyższej bądź niższej – stawki ryczałtu.

Powyższe stanowisko potwierdza wykształcona w tym zakresie linia interpretacyjna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in. w interpretacjach indywidualnych z dnia:

– 27 stycznia 2023 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.1092.2022.2.BM, w której wskazano, że „Mając na względzie powołane wyżej przepisy, treść wniosku i uzupełnienia przychody uzyskiwane przez Pana ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej – usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU (…) 59.11.30.0 – może Pan opodatkować 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.”

– 15 maja 2024 r., sygn. 0115-KDST2-1.4011.162.2024.2.MD, w której wskazano m.in., że „Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku stwierdzić należy, że ryczałt od przychodów uzyskanych przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, z tytułu opisanych usług, mieszczących się w grupowaniu PKWiU 59.11.30.0 Sprzedaż miejsca lub czasu na cele reklamowe w filmach, nagraniach wideo i programach telewizyjnych wynosi 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, gdyż przepisy tej ustawy nie przewidują innej stawki ryczałtu dla usług sklasyfikowanych w podanym grupowaniu.”

– 13 lipca 2023 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.285.2023.3.KD, w której wskazano m.in., że „Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w: w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 29 kwietnia 2013 r., nr ITPB1/415a-193/13/PSZ, w której wskazano, że przychody uzyskiwane przez Panią ze świadczenia wskazanych we wniosku usług sklasyfikowanych wg PKWiU pod symbolem 63.11.19.0 oraz 63.11.13.0 będą mogły być opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określoną w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. b ww. ustawy.”

– 25 października 2023 r., sygn. 0115-KDST2-2.4011.376.2023.2.BM, w której wskazano m.in., że „w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy kompleksowe usługi projektowania i realizowania kampanii reklamowych oraz pozostałe usługi reklamowe sklasyfikowane do działu PKWiU 73, dla których ustawodawca wprost przewidział w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. o ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stawkę 15%, właściwą stawką podatku dla świadczonych przez Pana usług jest stawka 15%”.

Ad. 1.

Biorąc powyższe pod uwagę, w odniesieniu do przychodów otrzymywanych przez Panią z tytułu świadczenia usług opisanych w stanie faktycznym, niezwiązanych z doradztwem związanym z zarządzaniem strategicznym i finansowym oraz pośrednictwem w handlu nieruchomościami oraz pozostałych usług związanych z rozrywką opisanych w opisie stanu faktycznego powinny być rozliczane w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki 8,5%.

Ad. 2.

Biorąc powyższe pod uwagę, w odniesieniu do przychodów otrzymywanych przez Panią z tytułu świadczenia usług wyświetlania reklam na platformie (\`(...)\`), opisanych szczegółowo w opisie stanu faktycznego, mogą być rozliczane w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki 8,5%.

Ad. 3.

Biorąc powyższe pod uwagę, w odniesieniu do przyszłych przychodów otrzymywanych przez Panią z tytułu świadczenia usług marketingowych dla agencji marketingowej, opisanych szczegółowo w opisie stanu faktycznego, mogą być rozliczane w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki 15%.

Podsumowując, całość przedstawionych powyżej okoliczności uprawnia Panią do stosowania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jako formy opodatkowania przychodów osiąganych z działalności gospodarczej, gdyż zostaną spełnione wszystkie warunki, uprawniające do stosowania tej formy, o których mowa w art. 6 ww. ustawy, jak również nie wystąpią przesłanki wykluczające możliwość stosowania tej formy, określone w art. 8 tej ustawy i złoży Pani właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze ryczałtu jako formy opodatkowania przychodów osiąganych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, w terminie przewidzianym w art. 9 ust. 1 ww. ustawy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.
---------------------------------------------------------------

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

pozarolnicza działalność gospodarcza – pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

działalność usługowa – pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 i 2 tej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli:

1) w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

2) rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) (uchylona)

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) (uchylona)

e) (uchylona)

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.), pod pojęciem usług rozumie:

\- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych - usługi na rzecz produkcji;

\- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Zauważyć należy, że wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Wobec tego, dla zastosowania właściwej stawki ryczałtu do przychodów uzyskanych z prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, każdą usługę należy zaliczyć do odpowiedniego grupowania, zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu, pod którym został zakwalifikowany wykonujący usługę podmiot gospodarczy w Krajowym Rejestrze Urzędowym Podmiotów Gospodarki Narodowej.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zostały określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. i), lit. o) oraz art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

· 15% przychodów ze świadczenia usług przetwarzania danych (PKWiU ex 63.11.1), przesyłania strumieni wideo przez Internet (PKWiU 59.11.25.0), przesyłania strumieni audio przez Internet (PKWiU 59.20.36.0), agencji informacyjnych (PKWiU 63.91.1) oraz pozostałych w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 63.99),

· 15% przychodów ze świadczenia usług reklamowych; usług badania rynku i opinii publicznej (PKWiU 73),

· 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu – o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej planuje Pani zająć się streamowaniem (\`(...)\`), czyli poprzez internetowe platformy streamingowe chce udostępniać w czasie rzeczywistym transmisje z (\`(...)\`) do szerokiego grona odbiorców. Przy dalszym rozwoju działalności planuje Pani założyć konto na platformie (\`(...)\`), aby tam wstawiać nagrania ze streamów lub inne dedykowane filmy na swój kanał, którego będzie właścicielem. Zamierza zarabiać w ten sposób na reklamach wyświetlanych przez (\`(...)\`) podczas trwania jej filmów. Nie będzie Pani miała wpływu na reklamy wyświetlane podczas trwania jej filmów. Podjęła Pani również współpracę z agencją marketingową zrzeszającą (\`(...)\`). Poprzez różne czynności prowadzi Pani usługi marketingowe współpracując z agencją. Najczęściej polegają one na reklamowaniu (\`(...)\`), poprzez udostępnienie informacji zachęcających do (\`(...)\`) na social mediach oraz pokazywanie (\`(...)\`) podczas trwania streamu, a także (\`(...)\`)w nią przez określony czas podczas transmisji. Powyższe czynności mają na celu zareklamowanie (\`(...)\`) lub jakiegoś produktu.

Usługi, które planuje Pani świadczyć klasyfikuje jako:

\- usługi streamingu oraz z otrzymywanych donejtów - PKWiU (2015) 59.11.30 - Sprzedaż miejsca lub czasu na cele reklamowe w filmach, nagraniach wideo i programach telewizyjnych,

\- usługi wyświetlania reklam na platformie (\`(...)\`) - PKWiU (2015) 63.11.19.0 - Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych;

\- usługi marketingowe dla agencji marketingowej - PKWiU (2015) 73.11.11.0 - Kompleksowe usługi reklamowe.

Prowadzi Pani ewidencję ryczałtową wykonanych usług i zamierza rozliczać podatek ryczałtowy w okresach kwartalnych. W 2024 r. przychody z Pani działalności gospodarczej nie przekroczyły limitu 2 000 000 euro. Limit nie zostanie przekroczony w 2024 r., jak i w latach kolejnych.

W stosunku do Pani nie mają zastosowania tzw. przesłanki negatywne, o których mowa w art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o ryczałcie, wykluczające możliwość stosowania tej formy opodatkowania dla osiąganych przychodów.

Mając na względzie powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że jeśli uzyska Pani przychody z tytułu świadczenia usług, które – jak wynika z Pani wskazania – mieszczą się w grupowaniach PKWiU: 59.11.30.0 oraz 63.11.19.0 i które – jak wynika z opisu sprawy – nie stanowią usług przetwarzania danych, stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Odnosząc się natomiast do kwestii stawki ryczałtu dla świadczonych przez Panią usług reklamowych sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 73.11.11.0 – Kompleksowe usługi reklamowe, zauważyć należy że ustawodawca wprost przewidział w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. o ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stawkę 15%, m.in. dla usług reklamowych mieszczących się w dziale PKWiU 73. Zatem właściwą stawką podatku dla świadczonych przez Panią usług w tym zakresie jest stawka 15%.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja została wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikowała Pani świadczone usługi do odpowiednich grupowań PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości tych klasyfikacji (zasady formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego). W przypadku wskazania przez Panią nieprawidłowych grupowań PKWiU udzielona odpowiedź w drodze interpretacji indywidualnej nie będzie dawała Pani waloru ochronnego, o którym mowa w art. 14k – 14n Ordynacji podatkowej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną, Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 2383 ze zm.).