Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.306.2019.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-19
Teza: Skutki podatkowe zawarcia umowy założenia prostej spółki akcyjnej oraz podjęcia uchwały o emisji nowych akcji.
Słowa kluczowe: spółki-spółka kapitałowa; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy prostej spółki akcyjnej oraz podjęcia uchwały o emisji nowych akcji – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2019 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy prostej spółki akcyjnej oraz podjęcia uchwały o emisji nowych akcji.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza utworzyć jednoosobowo prostą spółkę akcyjną, o jakiej mowa w art. 3001 § 1 w zw. z art. 30014 k.s.h. Spółka będzie miała firmę „(…)” (dalej: p.s.a.), jej siedzibą będzie P., a przedmiotem przeważającej działalności tzw. działalność portali internetowych – PKD 63.12.Z. Zasadniczym celem istnienia nowego podmiotu będzie propagowanie wiedzy – na różnorodnych płaszczyznach – o prostej spółce akcyjnej, w tym zaletach prowadzenia działalności gospodarczej w tej formie.

Wnioskodawca przewiduje, że po utworzeniu p.s.a. do spółki mogą przystąpić nowi akcjonariusze. W tym celu Wnioskodawca zakłada, że dojdzie do podjęcia uchwały o emisji nowych akcji (w trybie art. 300104 k.s.h. w zw. z art. 300103 k.s.h.) na podstawie dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną liczbę akcji i termin ich emisji. W efekcie do prostej spółki akcyjnej przystąpią nowi akcjonariusze, a wysokość kapitału akcyjnego ulegnie zmianie (podwyższeniu).

Wnioskodawca przewiduje, że początkowy kapitał akcyjny, który wniesie jako pierwszy akcjonariusz w formie wkładu niepieniężnego, będzie odznaczał się niemałą wartością.

Wnioskodawca w chwili obecnej jest jedynym podmiotem, który może wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Oto bowiem p.s.a. jeszcze nie istnieje, Wnioskodawca będzie początkowo jej jedynym akcjonariuszem, opisany projekt (utworzenia podmiotu, który miałby zajmować się tego rodzaju działalnością) jest na chwilę obecną w fazie projektu. Istnieje projekt przyszłej umowy p.s.a.

Wnioskodawca wstrzymuje się z podjęciem decyzji o uformowaniu nowego podmiotu, albowiem nie ma pewności co do skutków podatkowych tejże czynności na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zawarcie umowy prostej spółki akcyjnej podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, a jeśli tak, to w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania?
2.  Czy podjęcie uchwały przez akcjonariusza prostej spółki akcyjnej o emisji nowych akcji na podstawie art. 300104 k.s.h. w zw. z art. 300103 k.s.h. oraz dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną liczbę akcji i termin ich emisji, stanowi zmianę umowy spółki podlegającą podatkowi od czynności cywilnoprawnych?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, zawarcie umowy prostej spółki akcyjnej nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Oto bowiem podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki. Natomiast poprzez przepisy ustawy o umowie spółki stosuje się odpowiednio do aktów założycielskich spółek, statutów spółek i ich zmiany. Prosta spółka akcyjna może być utworzona przez jedną albo więcej osób w każdym celu prawnie dopuszczalnym, chyba że ustawa stanowi inaczej. W prostej spółce akcyjnej tworzy się wyrażony w złotych kapitał akcyjny, na który przeznacza się wniesione wkłady pieniężne oraz niepieniężne, z uwzględnieniem art. 14 § 1. Kapitał akcyjny powinien wynosić co najmniej 1 złoty. Wysokość kapitału akcyjnego nie jest określana w umowie spółki. Do zmian wysokości kapitału akcyjnego nie stosuje się przepisów o zmianie umowy spółki. Do powstania spółki wymaga się: 1) zawarcia umowy spółki; 2) ustanowienia organów spółki wymaganych przez ustawę lub umowę spółki; 3) wniesienia przez akcjonariuszy wkładów na pokrycie kapitału akcyjnego co najmniej w kwocie, o której mowa w art. 3003 § 1; 4) wpisu do rejestru.

Umowa prostej spółki akcyjnej powinna określać: 1) firmę i siedzibę spółki; 2) przedmiot działalności spółki; 3) liczbę, serie i numery akcji, związane z nimi uprzywilejowanie, akcjonariuszy obejmujących poszczególne akcje oraz cenę emisyjną akcji; 4) jeżeli akcjonariusze wnoszą wkłady niepieniężne – przedmiot tych wkładów, serie i numery akcji obejmowanych za wkłady niepieniężne oraz akcjonariuszy, którzy obejmują te akcje; 5) jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest świadczenie pracy lub usług – także rodzaj i czas świadczenia pracy lub usług; 6) organy spółki; 7) liczbę członków zarządu i rady nadzorczej, jeżeli została ustanowiona, albo co najmniej minimalną i maksymalną liczbę członków tych organów; 8) czas trwania spółki, jeżeli jest oznaczony. Umowa prostej spółki akcyjnej może określać terminy wniesienia wkładów albo zawierać upoważnienie do ich określenia w uchwale akcjonariuszy. W przeciwnym razie terminy wniesienia wkładów określa zarząd.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PCC – podstawę opodatkowania stanowi przy umowie spółki przy zawarciu umowy – wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że nie będzie możliwe określenie wysokości kapitału akcyjnego prostej spółki akcyjnej, tym samym umowa tego rodzaju nie powinna podlegać temu podatkowi.

W przypadku jednak, gdyby – alternatywnie – założyć, że umowa prostej spółki akcyjnej podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, to należy przyjąć, że podstawę opodatkowania ustala się na podstawie oświadczenia podatnika, albowiem nie ma żadnych dowodów na to, ile wynosi kapitał akcyjny.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, podjęcie uchwały przez akcjonariusza prostej spółki akcyjnej o emisji nowych akcji na podstawie art. 300104 k.s.h. w zw. z art. 300103 k.s.h. oraz dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną liczbę akcji i termin ich emisji, nie stanowi zmiany umowy spółki podlegającej podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Oto bowiem podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki. Natomiast poprzez przepisy ustawy o umowie spółki stosuje się odpowiednio do aktów założycielskich spółek, statutów spółek i ich zmiany. Z kolei przepisy ustawy o umowie spółki i jej zmianie – stosuje się odpowiednio do aktów założycielskich spółek, statutów spółek i ich zmiany. Natomiast art. 1 ust. 3 ustawy o PCC stanowi, że w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:

1.  przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;
2.  przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty;
3.  przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej;
4.  przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:
    
    1.  rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej, jeżeli jej siedziba nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego,
    2.  siedziby spółki kapitałowej, jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego;
    
    *   także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego.

Godzi się wskazać, że art. 4 par. 1 pkt 1-3 k.s.h. stanowi, że użyte w ustawie określenia oznaczają:

1.  spółka osobowa – spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną;
2.  spółka kapitałowa – spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i spółkę akcyjną;
3.  spółka jednoosobowa – spółkę kapitałową, której wszystkie udziały albo akcje należą do jednego wspólnika albo akcjonariusza.

Nadto żaden z przepisów Działu Ia k.s.h. nie stanowi, że prosta spółka akcyjna jest spółką kapitałową.

Z tych przyczyn, zdaniem Wnioskodawcy, nie można twierdzić, że podjęcie uchwały przez akcjonariusza prostej spółki akcyjnej o emisji nowych akcji na podstawie art. 300104 k.s.h. w zw. z art. 300103 k.s.h. oraz dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną liczbę akcji i termin ich emisji, stanowi zmianę umowy spółki podlegającą podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j Dz.U. z 2019 r., poz. 1519 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywne wskazane w art. 1 ust. 1, w tym wymienione w pkt 1 lit. k) tego artykułu umowy spółki, a także – co wynika z pkt 2 powołanego przepisu – ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy – przepisy ustawy o umowie spółki i jej zmianie – stosuje się odpowiednio do aktów założycielskich spółek, statutów spółek i ich zmiany.

W myśl art. 1 ust. 3 ww. ustawy – w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:

1.  przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;
2.  przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1a pkt 1 i 2 ww. ustawy – użyte w ustawie określenia oznaczają:

1.  spółka osobowa – spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną;
2.  spółka kapitałowa – spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza utworzyć prostą spółkę akcyjną. Następnie Wnioskodawca zakłada, że w związku z przystąpieniem do utworzonej spółki nowych akcjonariuszy, dojdzie do podjęcia uchwały o emisji nowych akcji, a wysokość kapitału akcyjnego ulegnie podwyższeniu.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi, to czy zarówno zawarcie umowy prostej spółki akcyjnej jak również podjęcie uchwały o emisji nowych akcji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawą z dnia 19 lipca 2019 r. o zmianie ustawy Kodeks spółek handlowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1655) wprowadzono zmiany w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 505 ze zm.), które wejdą w życie z dniem 1 marca 2020 r. Zgodnie z nowelizacją wśród spółek kapitałowych wymieniony jest nowy podmiot: prosta spółka akcyjna (art. 4 § 1 pkt 2 ustawy Kodeks spółek handlowych zmieniony z dniem 1 marca 2020 r. przez art. 1 pkt 2 lit. a) ww. ustawy o zmianie ustawy Kodeks spółek handlowych oraz niektórych innych ustaw).

Równocześnie z dniem 1 marca 2020 r. w ustawie Kodeks spółek handlowych do Tytułu III Spółki kapitałowe dodany zostanie Dział Ia poświęcony prostej spółce akcyjnej.

Na marginesie należy wyjaśnić, że niewskazanie w przepisach Działu Ia Kodeksu spółek handlowych, że prosta spółka akcyjna jest spółką kapitałową, nie oznacza – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – że taką spółką nie jest skoro art. 4 § 1 pkt 2 w brzmieniu obowiązującym od 1 marca 2020 r. stanowi – użyte w ustawie określenia oznaczają: spółka kapitałowa - spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną i spółkę akcyjną.

Jednakże, mimo że od 1 marca 2020 r. zgodnie z nowymi uregulowaniami Kodeksu spółek handlowych określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną i spółkę akcyjną, to ustawodawca nie zmienił definicji spółki kapitałowej w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i na jej gruncie wśród spółek kapitałowych prosta spółka akcyjna nie została wymieniona.

Ponadto rozwiązania zawarte w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych muszą być zgodne z dyrektywą Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z 21.02.2008 r., str. 11), która zakłada – co do zasady – nienakładanie podatku na spółki kapitałowe w żadnej formie w odniesieniu do wkładów kapitałowych (art. 5 ust. 1 dyrektywy). Przepis art. 7 ust. 1 dyrektywy, w świetle którego państwo członkowskie, które w dniu 1 stycznia 2006 r. naliczało podatek od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych, może go w dalszym ciągu naliczać, pod warunkiem że jest on zgodny z art. 8-14.

Z regulacją tą wiąże się konieczność przestrzegania przez państwo członkowskie zasady stand still. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2465/13: „Klauzula stand-still oznacza możliwość "poruszania się" przez państwo członkowskie, przy ustanawianiu obciążeń podatkowych lub ustalaniu ich wysokości, jedynie w ramach status quo istniejącego w dacie wskazanej normą prawa wspólnotowego.”.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2006 r. podatkiem od czynności cywilnoprawnych objęte są umowa spółki kapitałowej i jej zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania, przy czym jako spółki kapitałowe wymienione zostały spółki z o. o. oraz spółki akcyjne.

Analiza przepisów dyrektywy oraz przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w szczególności w kontekście wynikającej z dyrektywy zasady stand still, prowadzi do wniosku, że skoro w dniu 1 stycznia 2006 r. prosta spółka akcyjna nie była unormowana w polskim porządku prawnym i tym samym umowa tej spółki nie była w tej dacie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to w konsekwencji nie może być ona nim objęta.

Wynikający z zasady stand still zakaz dotyczy nie tylko braku możliwości opodatkowania nowego typu spółki, ale także zmiany zasad opodatkowania obowiązujących w dniu 1 stycznia 2006 r. – w tym objęcia podatkiem nowego typu kapitału w spółce kapitałowej.

Reasumując, zawarcie umowy prostej spółki akcyjnej jak również podjęcie uchwały o emisji nowych akcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ prosta spółka akcyjna nie jest objęta regulacją ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy, które w istocie sprowadza się do twierdzenia, że zawarcie umowy prostej spółki akcyjnej oraz podjęcie uchwały o emisji nowych akcji nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego od 1 marca 2020 r., o ile przepisy te do daty obowiązywania nie ulegną zmianie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.