Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-1139/15/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-02-24
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym świadczone przez Wnioskodawcę Usługi wsparcia korzystają ze zwolnienia z podatku VAT?
Słowa kluczowe: pośrednictwo-pośrednictwo finansowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2015 r. (data wpływu 17 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, wchodzącym w skład międzynarodowej Grupy S., będącej jednym z liderów na międzynarodowym rynku usług finansowych (dalej: Grupa). Spółka prowadzi na terenie kraju działalność w zakresie kompleksowego outsourcingu usług finansowych dla banków i instytucji finansowych wchodzących w skład Grupy. Spółka realizuje usługi w zakresie bankowości operacyjnej, zróżnicowanych zarówno ze względu na ich rodzaj jak i stopień skomplikowania.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka świadczy na rzecz wchodzącego w skład Grupy banku z siedzibą w kraju (dalej: Bank) szereg usług wspierających działalność Banku w zakresie świadczenia usług depozytów środków pieniężnych i prowadzenia rachunków pieniężnych (dalej łącznie: Usługi wsparcia).

W zakresie Usług wsparcia mieszczą się między innymi następujące czynności:

1.  usługi bankowości elektronicznej, takie jak m.in.:
    1.  aktywacja usług elektronicznych Banku;
    2.  wprowadzenie zmian parametrów usług elektronicznych Banku;
    3.  podpisywanie umów bankowości elektronicznej dla placówek Banku;
    4.  zmiana numeru PIN dla usług elektronicznych świadczonych przez Bank;
    5.  wypowiedzenie usług elektronicznych.
2.  usługi w zakresie obsługi kont osobistych, kart debetowych i naklejek zbliżeniowych, w szczególności:
    1.  inicjowanie procesów wydawania duplikatu karty;
    2.  zmiana numeru PIN dla kart debetowych;
    3.  umożliwienie rezygnacji z używania kart dla klientów instytucjonalnych;
    4.  umożliwienie przystąpienia lub rezygnacji z dodatkowego ubezpieczenia;
    5.  zastrzeganie kart debetowych dostarczonych do placówek partnerskich Banku.
3.  inne usługi „około depozytowe", w tym;
    1.  przygotowanie i wydawanie na wniosek klienta Banku umów;
    2.  rozpoznawanie reklamacji transakcyjnych;
    3.  likwidacja lokat po terminie zapadalności;
    4.  dokonywanie zwrotów kart debetowych / naklejek zbliżeniowych nie odebranych przez klientów Banku;
    5.  wysyłka pism do klientów Banku informujących o likwidacji Placówek;
    6.  wydawanie Klientom Banku kopii potwierdzenia wykonania operacji lub wpłaty gotówkowej.

Wykonywane operacje umożliwiają w swej istocie podejmowanie przez Bank czynności w celu sprzedaży produktów bankowych oraz zapewnienia dalszej obsługi Klientów Banku. Innymi słowy, to Bank świadczy na rzecz swoich klientów usługi finansowe w zakresie depozytów, natomiast Spółka świadczy Usługi wsparcia jedynie na rzecz Banku (a w szczególności nie na rzecz klientów Banku ani jakichkolwiek innych podmiotów, w tym pośredników).W szczególności, Spółka nie zawiera odrębnych umów bezpośrednio z klientami Banku, lecz jedynie bierze udział w procesie obsługi klientów, działając na podstawie umowy zawartej z Bankiem.

W ramach opisanego modelu biznesowego, bez wsparcia ze strony Spółki Bank nie byłby w stanie zawierać umów ze swoim klientem, a także nie byłby w stanie następnie świadczyć na jego rzecz danej usługi. Z drugiej strony, Usługi wsparcia nie stanowią usług doradztwa ani ściągania długów (w tym factoringu).

Z tytułu świadczonych usług wsparcia, Spółka otrzymuje od Banku wynagrodzenie będące iloczynem ilości transakcji i ich ceny transakcyjnej, do której doliczona jest także opłata stała w określonej wysokości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym świadczone przez Wnioskodawcę Usługi wsparcia korzystają ze zwolnienia z podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Usługi wsparcia korzystają ze zwolnienia z VAT.

Przepisy ustawy o VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Aby uznać daną czynność za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Przepisy ustawy o VAT przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od tego podatku. I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz Banku ma charakter kompleksowej usługi pośrednictwa w świadczeniu przez Bank usług finansowych wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Według Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym, kluczowe jest prawidłowe zdefiniowanie usług pośrednictwa. Wnioskodawca chciałby podkreślić, że ani ustawa o VAT, ani przepisy prawa wspólnotowego nie definiują jednak tego pojęcia.

Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy prawidłowym działaniem jest interpretacja pojęcia pośrednictwa na gruncie wykładni językowej. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, można posiłkować się definicjami zawartymi w innych przepisach prawa oraz orzecznictwem sądowym, również w kontekście orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE).

Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (http://sjp.pwn. pl) „pośrednictwo” to:

1.  działalność osoby trzeciej mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron,
2.  kojarzenie kontrahentów transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy.

Zdaniem Wnioskodawcy, pośrednictwo obejmuje wszelkie czynności dokonywane w imieniu oraz na rzecz innego podmiotu gospodarczego, w wyniku których dochodzi do zawarcia transakcji między tym przedsiębiorcą, a podmiotem trzecim oraz do dalszego świadczenia usług między tymi podmiotami.

Pośrednictwo - orzecznictwo sadowe

W wyroku z dnia 26 stycznia 2007 r. o sygn. akt III SA/Wa 3996/08 wydanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zostało wskazane że przez usługi pośrednictwa „(\`(...)\`) należy rozumieć zespól czynności, które mogą być zarówno czynnościami natury faktycznej, jak i prawnej, jeżeli w ich wyniku dojdzie do nawiązania stosunku prawnego (umownego) pomiędzy dostawcą towarów a ich odbiorcą (\`(...)\`) działania w imieniu osób trzecich (w tym przypadku dostawcy towarów) należy odnieść do wszelkich czynności faktycznych i prawnych składających się na usługę pośrednictwa, przy czym jest on spełniony nie tylko w przypadku posiadania pełnomocnictwa do zawierania umów, lecz również w przypadku istnienia umocowania ze strony dostawcy towarów do podejmowania w jego imieniu i na jego rzecz czynności pośrednictwa”.

Pojęcie pośrednictwa było również przedmiotem rozważań TSUE (wcześniej: Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości). W wyroku z 21 czerwca 2007 r. (C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde) TSUE orzekł: „działalność pośrednictwa stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści danej umowy. Natomiast w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 roku w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs Excise v CSC Financial Services Ltd, ETS wskazał, że znaczenia słowa „negocjacje” (czyli pośrednictwo w rozumieniu Dyrektywy VI), w kontekście art. 138(d)(5), „odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy”.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż zgodnie z orzecznictwem TSUE usługa pośrednictwa finansowego:

*   powinna stanowić usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,
*   z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,
*   ma na celu dążenie do zawarcia umowy (pośrednik nie ma żadnego interesu, co do treści umowy),
*   nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Pośrednictwo - stanowisko Ministra Finansów

Również Minister Finansów w wydawanych przez siebie interpretacjach indywidualnych potwierdza, że usługi polegające na pozyskiwaniu potencjalnych klientów dla instytucji finansowych (banków) w celu zawarcia przez nich umów na świadczenie określonych usług finansowych zwolnionych z VAT stanowią usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Stanowisko takie zawarte zostało m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 lutego 2015 r., sygn. IPPP1/443-1479/14-2/EK;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 8 października 2014 r., sygn. ITPP1/443-829/14/BS.

Usługi wsparcia jako pośrednictwo w świadczeniu usług finansowych

Biorąc pod uwagę opisywany stan faktyczny, wskazane powyżej definicje i sądowe wykładnie pojęcia usług pośrednictwa a także stanowisko prezentowane przez Ministra Finansów, należy uznać, że Usługi wsparcia świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Banku powinny zostać zakwalifikowane jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług finansowych.

Usługi wsparcia niewątpliwie świadczone są na rzecz strony transakcji finansowej (którą stanowi Bank) jako związane ze zwolnioną z VAT usługą depozytów środków pieniężnych i prowadzenia rachunków pieniężnych. Co więcej, za świadczone usługi to Bank (a nie np. klient Banku) wypłaca Spółce wynagrodzenie.

Z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej (klienta Banku) usługi świadczone przez Wnioskodawcę stanowią nieodłączny element usługi finansowej, skoro ich świadczenie jest w istocie niezbędne do tego, by klient Banku skorzystał z danej usługi finansowej.

Co więcej, Wnioskodawca wykonuje różnego rodzaju czynności faktyczne zmierzające do zawarcia umowy między Bankiem, a klientem Banku. O takiej kwalifikacji Usługi wsparcia świadczy przede wszystkim podejmowanie przez Wnioskodawcę czynności polegających na:

*   przygotowaniu i wydawaniu klientom umów z Bankiem,
*   podpisywaniu umów bankowości elektronicznej,
*   aktywacji usług elektronicznych świadczonych następnie przez Bank na rzecz swoich klientów.

Zasadniczym celem świadczenia Usług wsparcia jest zatem spowodowanie, aby Bank i klient zawarli ze sobą umowę a w konsekwencji także utrzymywanie między Bankiem a klientem stanu, w którym Bank świadczy usługę finansową na rzecz klienta.

Końcowo, podkreślenia wymaga, że Wnioskodawca czynnie działa na rzecz Banku, oferując klientom Banku także usługę pośrednictwa w zakresie szeregu dodatkowych usług, takich jak przykładowo usługi w zakresie umożliwienia przystąpienia lub rezygnacji przez Klienta z dodatkowego ubezpieczenia.

W konsekwencji, Usługa wsparcia świadczona przez Wnioskodawcę spełnia wszystkie kryteria do uznania za usługę pośrednictwa, zwolnioną z VAT na podstawie art. 41 ust.1 pkt 40 in fine ustawy o VAT.

Usługi stanowiące element usługi zwolnionej z VAT.

W ramach opisywanych usług Wnioskodawca wykonuje na rzecz Banku czynności związane z uruchomieniem usługi świadczonej przez Bank na rzecz swoich klientów a także umożliwiające utrzymywanie świadczenia tego rodzaju usług przez Bank. Z tego względu, część usług Wnioskodawcy może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, jako usługi stanowiące element usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej z VAT.

Usługa wsparcia niewątpliwie stanowi element usługi finansowej wykonywanej na rzecz klientów bezpośrednio przez Bank. Zarówno dla Banku, jak i dla klienta działania Wnioskodawcy nie są bowiem czymś odrębnym od usługi głównej - są po prostu jej niezbędnym elementem. Nie można sobie wyobrazić tego typu czynności wykonywanych w oderwaniu od usługi głównej, np. bez posiadania przez klienta rachunku w Banku Wnioskodawca nie mógłby np. dokonywać zmian numerów PIN, zastrzegać kart debetowych, czy wszczynać procesu wydawania duplikatów tych kart.

Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią także bezsprzecznie odrębną całość, o czym świadczy fakt, iż mogły one zostać zlecone Wnioskodawcy przez Bank, a także możliwość określenia należnego wynagrodzenia za tę usługę.

Usługi te są również niezbędne dla realizacji usług finansowych Banku, ponieważ bez takich usług świadczonych przez Wnioskodawcę Bank praktycznie nie mógłby skutecznie oferować usług finansowych w takim zakresie. Czynności wykonywane przez Spółkę na rzecz Banku wpływają na możliwość dysponowania przez Klienta środkami pieniężnymi zlokalizowanymi na rachunku prowadzonym przez Bank, w szczególności poprzez:

*   przyjmowanie od klientów wniosków o wydawanie duplikatów kart debetowych (w wyniku czego Klient uzyskuje możliwość wypłacania środków pieniężnych w postaci gotówki lub dokonywania płatności kartą kredytową do ustalonego umową limitu),
*   aktywacja usług elektronicznych Banku (Klient zyskuje szersze spectrum możliwości dysponowania środkami pieniężnymi - tu przy użyciu środków komunikacji elektronicznej);
*   likwidacja lokat po terminie zapadalności (prowadzi do zmiany ustaleń umownych a więc do zmiany sytuacji prawnej, a także wpływa w ten sposób na zmianę sytuacji finansowej klienta);
*   przyjmowanie od klientów i wykonywanie ich dyspozycji zastrzegania kart płatniczych (również wpływa to na zmianę zarówno sytuacji prawnej jak i finansowej klienta).

Tym samym Usługi wsparcia są niezbędne do świadczenia przez Bank usług w zakresie depozytów środków pieniężnych oraz prowadzenia rachunków pieniężnych. Podobne stanowisko wyrażone zostało przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 29 marca 2011 r., sygn. IBPP3/443-994/10/IK.

Końcowo, Usługi wsparcia są także właściwe dla usług finansowych Banku. Przesłanka „właściwe” oznacza tyle co zgodne z jakąś normą, przepisami itp.; charakterystyczne dla kogoś lub czegoś; mające najbardziej typowe, charakterystyczne cechy dla danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk; nie rzekome, nie fałszywe, prawdziwe, powołane prawnie do jakichś zadań, kompetentne (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 27 marca 2014 r., ITPP1/443-1464/11/14-S/BS).

Połączenie użytego w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT słowa „właściwe” z usługami opisanymi w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, prowadzi do wniosku, wedle którego z podanych wyżej znaczeń słowa „właściwe” istotne znaczenie dla dokonania prawidłowej wykładni będą miały tylko niektóre z nich, a mianowicie słowa „charakterystyczny dla kogoś”, „stanowiący najważniejszą część czegoś”, „mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk”. Usługa wsparcia, aby mogła zostać uznana za część usługi podstawowej, musi zatem przyczyniać się do lepszego wykorzystania przez nabywcę usługi pomocniczej wchodzącej w jej zakres usługi podstawowej.

A contrario, zwolnieniu z VAT nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi finansowej, które nie są dla danej usługi finansowej właściwe, czyli specyficzne. W tym kontekście trudno jest uznać za specyficzne dla sektora finansowego czynności, które mogą występować w innych niż finanse dziedzinach, mające charakter jedynie formalny, techniczny (takie jak np. wsparcie merytoryczne w zakresie identyfikacji i komunikacji potencjalnych prób wyłudzenia kredytu, przekazanie praw do licencji na oprogramowanie IT czy też różnego rodzaju konsultacje oraz szkolenia - tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 3 listopada 2014 r., sygn. ILPP2/443-821/14-4/AD).

Świadczona przez Wnioskodawcę Usługa wsparcia niewątpliwie nie ma charakteru jedynie technicznego i nie może być świadczona w innych niż sektor finansowy sferach gospodarki. Tak usługi wsparcia w zakresie obsługi kont osobistych, kart debetowych i naklejek zbliżeniowych, usługi bankowości elektronicznej, jak i wymienione w opisie stanu faktycznego inne usługi „około depozytowe” są bowiem charakterystyczne właśnie dla usług depozytów środków pieniężnych i prowadzenia rachunków pieniężnych i jako takie nie występują w innych dziedzinach.

Podobne stanowisko w zbliżonym stanie faktycznym wyraził także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 13 lipca 2011 r. (sygn. IBPP3/443-781/11/BWo).

Podsumowując, zdaniem Spółki, Usługi wsparcia korzystają ze zwolnienia z VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy wskazać, ze niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego, wobec czego w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny od przedstawionego stan faktyczny, interpretacja nie wywrze w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.