Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.420.2018.1.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-22
Teza: Prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku czynności wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zabudowanych działek do spółki prawa handlowego.
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2018 r. (data wpływu 11 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zabudowanych działek gruntu do spółki prawa handlowego w zamian za udziały w kapitale zakładowym tej spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zabudowanych działek gruntu do spółki prawa handlowego w zamian za udziały w kapitale zakładowym tej spółki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe :

Uczelnia, jest niepubliczną uczelnią wyższą o profilu biznesowym.

Wnioskodawca rozważa następujący projekt:

*   Uczelnia jest właścicielem gruntu,
*   grunt składa się z czterech działek,
*   wszystkie działki są zabudowane,
*   grunt wraz z budynkami został nabyty przez uczelnię w październiku 2013 r., na podstawie jednej umowy sprzedaży, przy czym w stosunku do 3 nabytych działek sprzedaż podlegała zwolnieniu z VAT (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w roku 2013), natomiast sprzedaż czwartej działki została opodatkowana według stawki 23%,
*   budynki na trzech działkach zostały wybudowane w latach 50-tych i 60-tych XX wieku, a budynek na czwartej działce w latach 1999 - 2007,
*   Uczelni nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT w związku z tym zakupem,
*   Uczelnia wykorzystywała budynki głównie na swoje potrzeby np. na obozy i praktyki studenckie, dla studentów uczelni, szkolenia i wyjazdy integracyjne pracowników, a sporadycznie na wynajem krótkoterminowy (wynajmy prywatne i obozy studenckie dla innych uczelni), opodatkowane stawką VAT 8%,
*   Uczelnia nie poniosła nakładów inwestycyjnych na przedmiotowe budynki,
*   Uczelnia planuje wniesienie gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami jako wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego w zamian za udziały w kapitale zakładowym tej spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wniesienie do spółki prawa handlowego wkładu niepieniężnego w postaci zabudowanych działek gruntu, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego, będzie podlegało przepisom ustawy o VAT ?
2.  Jeżeli czynność będzie podlegała przepisom ustawy o VAT, czy czynność ta będzie zwolniona z VAT ?
3.  Jeżeli czynność nie będzie zwolniona z VAT, jak należy ustalić podstawę opodatkowania podatkiem VAT ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie do spółki prawa handlowego jako wkładu niepieniężnego zabudowanego gruntu stanowi dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT (art. 5 ust. 1 pkt 1) i podlega przepisom ustawy o VAT, przy czym dla samego faktu podlegania ustawie o VAT nie ma znaczenia, czy grunt jest zabudowany, czy nie.

Uzasadnienie:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Jednocześnie przepis art. 7 ust. 1 stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami, zgodnie z przepisem art. 2 pkt 6 ww. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Podatnikami VAT są (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT) osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przy czym, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Uczelnia świadczy usługi w zakresie kształcenia na poziomie wyższym, zatem jako usługodawca jest podatnikiem VAT. Wniesienie do spółki prawa handlowego wkładu niepieniężnego w zamian za obejmowane udziały stanowi dostawę towarów w rozumieniu przepisów o VAT, ponieważ następuje przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel. Czynność ta podlega zatem przepisom ustawy o VAT. Jednocześnie analiza powołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że dla odpowiedzi na pytanie nr 1 nie ma znaczenia, jakie jest przeznaczenie gruntu i czy jest on zabudowany, czy nie.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie zabudowanych działek gruntu, o których mowa w opisie drugiego zdarzenia przyszłego będzie zwolnione z podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uzasadnienie:

Ogólną zasadę opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki reguluje przepis art. 29a ust. 8 ustawy , zgodnie z którym „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z preferencyjnej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z preferencji takiej lub też ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym budynek jest posadowiony.

Zwolnienia podatkowe zawarte są w przepisach art. 43 ustawy o VAT.

Zwolnienia, które mogą dotyczyć transakcji, która jest przedmiotem niniejszego wniosku, ujęte są w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 2 i art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ww. ustawy.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy zwalnia z podatku VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zwolnienie to dotyczy wszystkich towarów, w tym również nieruchomości. Jednak w przedmiotowej sprawie zwolnienie to nie znajdzie zastosowania, ponieważ, jak podał Wnioskodawca, budynki były wykorzystywane również do działalności opodatkowanej.

Zwolnienia przewidziane w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT dotyczą wyłącznie nieruchomości. Zgodnie z nimi „zwalnia się od podatku:

„10) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

10a) dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;"

Czyli, zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się natomiast (art. 2 pkt 14 ustawy o VAT) oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższych przepisów wynika więc, że z pierwszym zasiedleniem mamy do czynienia wówczas, gdy dany obiekt budowlany (budynek bądź budowla) zostanie:

1.  oddany do użytkowania,
2.  w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu,
3.  ich pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi

\- po jego wybudowaniu bądź kwalifikowanym ulepszeniu (gdy wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu).

Omawiane zwolnienie stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa). Zgodnie z tym przepisem państwa członkowskie zwalniają (jest to zatem zwolnienie obligatoryjne) dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a. Natomiast w art. 12 ust. 1 lit. a Dyrektywy mowa jest o dostawie budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu przed pierwszym zasiedleniem. Zaś, zgodnie z art. 12 ust. 2, zdanie drugie Dyrektywy państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Zgodnie z ugruntowaną linią orzecznictwa i linią interpretacyjną, pojęcie pierwszego zasiedlenia budynku (budowli, części budynku lub budowli) należy rozumieć szeroko, gdy chodzi o użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika po wybudowaniu. Należy przyjąć, że jest to pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własne. Tutaj zawężenie przez polskiego ustawodawcę pojęcia „pierwsze zasiedlenie” do wydania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu stanowi naruszenie przepisów Dyrektywy. Odmienna sytuacja ma miejsce w wypadku, gdy budynek (budowla) zostanie ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas rozstrzygające będzie (zgodnie z przepisem art. 12 ust. 2 Dyrektywy oraz definicją zawartą w ustawie o VAT) oddanie obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, np. w ramach wynajmu.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z opisem sytuacji, budynki zostały wybudowane w latach 50-tych i 60-tych XX wieku oraz w latach 1999 -2007, zatem przed planowanym wniesieniem jako wkład niepieniężny były wykorzystywane przez okres dłuższy niż 2 lata (już tylko Uczelnia wykorzystywała je przez ponad 4 lata), a jednocześnie nie było poniesionych nakładów na ulepszenie budynków, zatem, spełniony jest warunek zwolnienia podatkowego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W przypadku, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, może jeszcze mieć zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy. Ponieważ jednak, jak wykazano to powyżej, zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 znajduje w przedmiotowej sprawie zastosowanie, nie ma uzasadnienia rozpatrywania szczegółowo zwolnienia z punktu 10a.

Ad. 3

W sytuacji, gdy sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku wniesienie wkładu niepieniężnego byłoby opodatkowane VAT, podstawą opodatkowania będzie wartość nominalna udziałów obejmowanych w kapitale zakładowym w zamian za wkład niepieniężny. Przy czym od woli stron (spółki i wnoszącego wkład niepieniężny) zależy, czy wartość ta zostanie podwyższona o dopłatę w postaci VAT.

Uzasadnienie:

W sytuacji, gdy wniesienie wkładu niepieniężnego byłoby opodatkowane VAT, dla określenia podstawy opodatkowania zastosowanie znajdzie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, stanowiący, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania nie obejmuje VAT.

Na podstawie powyższego przepisu, orzecznictwa TSUE oraz aktualnych stanowisk Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego jest wartość nominalna udziałów wydanych przez spółkę w zamian za wkład niepieniężny. Z istoty aportu (wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki) wynika bowiem ekonomiczna wymiana świadczeń pomiędzy wnoszącym wkład niepieniężny i wydającą w jego zamian udziały (zapewniające udział w zyskach) spółką.

Należy przy tym stwierdzić, że wartość ta może być (w drodze umowy pomiędzy stronami) podwyższona o dopłatę w postaci podatku od towarów i usług. Możliwe są więc dwie sytuacje (zależnie od woli stron):

*   jeżeli strony w umowie spółki stwierdziły, że w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego wspólnik obejmuje udziały w spółce o określonej wartości, bez jakiejkolwiek wzmianki dotyczącej VAT, podstawę opodatkowania stanowić będzie suma wartości nominalnej udziałów jako całkowite odzwierciedlenie wartości wkładu wnoszonego do spółki;
*   strony mogą jednak postanowić w umowie, że w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego wspólnik obejmuje udziały w spółce o określonej wartości, którą podwyższa się o wartość podatku VAT należnego wspólnikowi od spółki.

Jak stwierdzono to powyżej takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 28 grudnia 2017 r. o sygnaturze 0111-KDIB3-3.4012.114.2017.2.MS Dyrektor KIS stwierdził :

„W konsekwencji biorąc powyższe rozważania pod uwagę należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla transakcji wniesienia aportem nieruchomości do Spółki, traktowanego dla potrzeb podatku od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów, jest wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę w zamian za wkład niepieniężny. Zatem w tej sytuacji zastosowanie ma zasada ogólna określona w art. 29a ust. 1 ustawy, zgodnie z którą podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, czyli w niniejszej sprawie zapłatę stanowi wartość nominalna udziałów.

(\`(...)\`)

We wniosku nie wskazano, że Wnioskodawca nie otrzymał jakiejkolwiek dopłaty z tytułu wniesienia aportu nieruchomości do spółki (w tym równowartość podatku VAT). Zatem całkowite odzwierciedlenie wartości wkładu wnoszonego do spółki w przypadku braku jakichkolwiek dopłat stanowi „kwotę należną” z tytułu wniesienia tego aportu, obejmującą całość świadczenia należnego Wnioskodawcy od nabywcy (spółki), którą - w celu określenia podstawy opodatkowania - należy pomniejszyć o kwotę występującego dla tej dostawy podatku należnego. Wskazuje to, że suma wartości nominalnej udziałów stanowi kwotę brutto z tytułu wniesienia aportu, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek. Podatek z tytułu tej czynności należy więc liczyć od sumy wartości udziałów, tj. metodą „w stu”.

Zatem w przypadku braku postanowień o dopłacie VAT, wartość nominalna udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny będzie uznana za kwotę zawierającą w sobie VAT i Uczelnia będzie musiała ten VAT wykazać jako należny do urzędu skarbowego. Czyli, jeżeli wartość nominalna udziałów wyniesie np. 1 000 000 PLN, to VAT należny od Uczelni wyniesie 186 992 PLN (1 000 000/1,23). Ekonomiczny ciężar tego podatku poniesie Uczelnia.

W przypadku, jeżeli strony zawrą umowę, zgodnie z którą spółka dopłaci Uczelni VAT, to przy wartości nominalnej udziałów 1 000 000 PLN VAT wyniesie 230 000 PLN. VAT ten zostanie odprowadzony przez Uczelnię do urzędu skarbowego ale spółka będzie mogła ten VAT odliczyć od swojego VAT-u należnego (o ile prowadzi działalność opodatkowaną). Ekonomicznie, w ramach obu podmiotów rachunek wychodzi na zero.

Należy podkreślić, że liczby podane w powyższych przykładach mają jedynie obrazować mechanizm obliczenia podatku VAT w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego i nie odzwierciedlają w żadnej mierze rzeczywistej wartości tego wkładu w planowanym zdarzeniu przyszłym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad.1

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U. z 2017 r. poz.1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie, wskazać należy, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Uczelnia jest właścicielem czterech zabudowanych działek.

Grunt wraz z budynkami został nabyty przez uczelnię w październiku 2013 r., na podstawie jednej umowy sprzedaży, przy czym w stosunku do 3 nabytych działek sprzedaż podlegała zwolnieniu z VAT (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w roku 2013), natomiast sprzedaż czwartej działki została opodatkowana według stawki 23%. Budynki na trzech działkach zostały wybudowane w latach 50-tych i 60-tych XX wieku, a budynek na czwartej działce w latach 1999 – 2007.

Uczelnia wykorzystywała budynki głównie na swoje potrzeby np. na obozy i praktyki studenckie, dla studentów uczelni, szkolenia i wyjazdy integracyjne pracowników, a sporadycznie na wynajem krótkoterminowy (wynajmy prywatne i obozy studenckie dla innych uczelni), opodatkowane stawką VAT 8%. Obecnie Uczelnia planuje wniesienie gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami jako wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego w zamian za udziały w kapitale zakładowym tej spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania czynności wniesienia do spółki prawa handlowego wkładu niepieniężnego w postaci zabudowanych działek gruntu, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci zabudowanych działek gruntu do spółki prawa handlowego spełnia definicję dostawy towarów – następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego, tj. przeniesienie własności nieruchomości, Wnioskodawca obejmie udziały w kapitale zakładowym Spółki. Wobec powyższego, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ww. zakresie Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko w sprawie.

Ad. 2

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast sprzedaż gruntu stanowi dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki określonej w art. 41 ust. 1 ustawy.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W sytuacji gdy nieruchomość jest zabudowana budynkami lub budowlami przy sprzedaży tych budynków, budowli lub ich części ustawa umożliwia zastosowanie zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy, po spełnieniu warunków zawartych w tych przepisach.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei, przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z pózn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków -skorzystanie ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem gruntu, grunt składa się z czterech działek, wszystkie działki są zabudowane.

Grunt wraz z budynkami został nabyty w październiku 2013 r., na podstawie jednej umowy sprzedaży, przy czym w stosunku do 3 nabytych działek sprzedaż podlegała zwolnieniu z VAT (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w roku 2013), natomiast sprzedaż czwartej działki została opodatkowana według stawki 23%. Budynki na trzech działkach zostały wybudowane w latach 50-tych i 60-tych XX wieku, a budynek na czwartej działce w latach 1999 – 2007. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT w związku z tym zakupem.

Uczelnia wykorzystywała budynki głównie na swoje potrzeby np. na obozy i praktyki studenckie, dla studentów uczelni, szkolenia i wyjazdy integracyjne pracowników, a sporadycznie na wynajem krótkoterminowy (wynajmy prywatne i obozy studenckie dla innych uczelni), opodatkowane stawką VAT 8%. Wnioskodawca nie ponosił nakładów inwestycyjnych na przedmiotowe budynki. Obecnie Wnioskodawca planuje wniesienie gruntu wraz z posadowionymi na mim budynkami jako wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego w zamian za udziały w kapitale zakładowym tej spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku planowanego aportu opisanych działek do spółki prawa handlowego.

W analizowanej sprawie zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Budynki znajdujące się na nieruchomości stanowiącej przedmiot planowanego aportu zostały wybudowane w latach 50-tych i 60-tych, a budynek na działce czwartej w latach 1999-2007. Wnioskodawca od chwili nabycia nieruchomości wykorzystywał opisane budynki główne na potrzeby własnej działalności (obozy, praktyki studenckie, szkolenia i wyjazdy integracyjne pracowników) i sporadycznie na wynajem krótkoterminowy. Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie ww. budynków. Wniesienie aportem zabudowanych działek gruntu, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego nie będzie zatem odbywało się w ramach pierwszego zasiedlenia, ani w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

W konsekwencji, wniesienie aportem przedmiotowych działek do spółki prawa handlowego korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie jest prawidłowe.

Ponieważ, jak wskazano wyżej, w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, rozpatrywanie zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest nieuzasadnione.

Jednocześnie wskazać należy, że nie udziela się odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 3, gdyż Wnioskodawca oczekiwał na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji uznania, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zabudowanych działek gruntu do spółki prawa handlowego nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach – (art. 47 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.