Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1117/12-5/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-01-29
Teza: Czy A. Sp. z o.o. przyjmuje prawidłowy kurs waluty (z dnia poprzedzającego dzień wystawienia dokumentu SAD)? Czy powinno się przyjąć średni kurs NBP z dnia poprzedzającego datę wystawienia faktury?
Słowa kluczowe: faktura-otrzymanie faktury; koszt-koszty uzyskania przychodów; kurs-kurs średni NBP; różnica-różnice kursowe; towar-wycena towarów; waluta-kurs walut
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 07.11.2012 r. (data wpływu 09.11.2012 r.) oraz w piśmie z dnia 23.01.2013 r. (data nadania 23.01.2013 r., data wpływu 25.01.2013 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB5/423-1117/12-2/RS z dnia 15.01.2013 r. (data nadania 15.01.2013 r., data doręczenia 17.01.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia kursu, jaki należy przyjąć do przeliczenia kosztów z waluty obcej na PLN w sytuacji, gdy występują znaczne rozbieżności czasowe pomiędzy datami wystawienia faktury i dostawy towarów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09.11.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia kursu, jaki należy przyjąć do przeliczenia kosztów z waluty obcej na PLN w sytuacji, gdy występują znaczne rozbieżności czasowe pomiędzy datami wystawienia faktury i dostawy towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

A. Sp. z o.o. sprowadza spoza Unii Europejskiej towary handlowe fakturowane w USD. Zwykle najpierw Astra otrzymuje fakturę od dostawcy towaru (handlowa) a następnie po upływie około miesiąca przychodzi towar, który jest poddawany procedurze odprawy celnej w Urzędzie Celnym. Po odprawie celnej towar wraz z dokumentem SAD jest wydawany Spółce A. do obrotu handlowego. Po dopuszczeniu towaru do obrotu i wydaniu dokumentu SAD przez Urząd Celny, towar zostaje wprowadzony do systemu magazynowego dokumentem PZ a następnie przechodzi do systemu sprzedaży wdrożonego w firmie. Do wprowadzenia towaru dokumentem PZ Spółka stosuje kurs średni NBP waluty z faktury z dnia poprzedzającego datę wystawienia dokumentu SAD. Wartość PZ po tym kursie wyznacza wartość towarów w magazynie a co za tym idzie ma wpływ na koszt własny sprzedaży.

W piśmie z dnia 23.01.2013 r. Wnioskodawca poinformował, iż wniosek z dnia 07.11.2012 r. (sekcja E.1. pozycja 51 i 52) dotyczy jednego zaistniałego stanu faktycznego.

W przedmiotowym piśmie Wnioskodawca jednoznacznie doprecyzował stan faktyczny przedstawiony we wniosku i podał, że do wprowadzenia towaru dokumentem PZ Spółka zastosowała kurs średni NBP dla waluty z dnia poprzedzającego dzień wystawienia dokumentu SAD.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy A. Sp. z o.o. przyjmuje prawidłowy kurs waluty (z dnia poprzedzającego dzień wystawienia dokumentu SAD)? Czy powinno się przyjąć średni kurs NBP z dnia poprzedzającego datę wystawienia faktury?

Zdaniem Wnioskodawcy, stanowisko A. Sp. z o.o. jak w opisie stanu faktycznego (poz. 68). Podniesiono, że praktyka stosowana przez A. Sp. z o.o. w pozycji 68 jest prawidłowa.

W piśmie z dnia 23.01.2013 r. Wnioskodawca doprecyzował własne stanowisko w związku z doprecyzowanym stanem faktycznym i podał, że jego stanowisko jest jednoznaczne - kurs przyjęty do wystawienia dokumentu PZ jest prawidłowy. Jest to kurs z średni NBP dla waluty z dnia poprzedzającego dzień wystawienia dokumentu SAD, a nie kurs średni NBP dla waluty z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury od dostawcy towaru (zwanej fakturą zakupową).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawową definicję kosztów uzyskania przychodów, jako kategorii z zakresu prawa podatkowego, zawiera art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Jednocześnie zdanie drugie ww. art. 15 ust. 1 wskazuje, iż koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Należy wskazać, że nie można ustalić wartości transakcji walutowej w przeliczeniu na złotówki w oderwaniu od zasad ustalania różnic kursowych. Różnice kursowe powstają na skutek wahań kursów (kurs – cena jednej waluty w jednostkach innej waluty) kupna i sprzedaży waluty krajowej w stosunku do walut obcych, wzajemnych zmian poziomów kursów innych walut oraz wystąpienia odchyleń między kursem średnim walut obcych, ogłaszanym przez bank centralny (NBP) a faktycznymi, najczęściej bankowymi kursami sprzedaży lub zakupu poszczególnych walut. W zależności od wzajemnych relacji pomiędzy kursami walut mogą więc występować dodatnie lub ujemne różnice kursowe.

W odniesieniu do różnic kursowych przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią, iż w myśl art. 15a ust. 1 tej ustawy, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 15a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W myśl art. 15a ust. 3 tej ustawy, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast, na podstawie art. 15a ust. 6 ww. ustawy, przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.

Z kolei w art. 15a ust. 7 cytowanej ustawy zostało wyjaśnione, co należy rozumieć pod pojęciem „koszt poniesiony” dla potrzeb ustalania różnic kursowych. Otóż za koszt poniesiony uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury.

W związku z powyższym, mając na uwadze regulacje zawarte w cytowanym wyżej art. 15a ust. 7, należy stwierdzić, że do przeliczenia waluty obcej należy przyjąć datę wynikającą z faktury lub innego dowodu księgowego (w przypadku braku faktury), która określa powstanie zobowiązania. Zatem, dla rozliczeń w podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów powinny zostać przeliczone na złote według kursu z dnia poprzedzającego wystąpienie zdarzenia gospodarczego (wystawienia faktury) przez kontrahenta. Będzie to więc kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu w przypadku, gdy koszt nie jest dokumentowany fakturą. Wniosku tego nie zmienia fakt, że faktura zostanie otrzymana przez nabywającego towary lub usługi z opóźnieniem bądź dużo wcześniej.

Podkreślenia wymaga. iż przyjęcie daty wystawienia faktury, uwarunkowane obiektywnymi okolicznościami związanymi z powstaniem zobowiązania, jest znacznie bardziej uzasadnione, niż data otrzymania faktury, uzależniona od subiektywnych okoliczności zastosowanych środków przekazu.

Należy zaznaczyć, iż podstawą ewidencji księgowej są dane wynikające z określonego dokumentu (faktury, rachunku czy innego dowodu księgowego), sporządzonego (wystawionego) w konkretnym dniu, który to dzień odzwierciedla moment danego zdarzenia gospodarczego, a w przypadku kosztów - moment poniesienia tych kosztów. Nie należy jednak utożsamiać momentu poniesienia kosztów z potrącalnością kosztów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, gdyż są to dwie odrębne kwestie. Zanim koszt zostanie odpowiednio zaliczony w czasie do rachunku podatkowego (potrącony wg obowiązujących w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych zasad, a w przypadku kosztów bezpośrednich przyporządkowany do odpowiadających mu przychodów), musi być on w pierwszej kolejności poniesiony i to poniesiony w konkretnej dacie. Jeżeli koszt dokumentowany jest fakturą, to data faktury jest właśnie datą poniesienia kosztu, do której należy odnosić się przy przeliczaniu na złote kosztów poniesionych w walucie obcej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca sprowadza spoza Unii Europejskiej towary handlowe fakturowane w USD. Zwykle najpierw A. otrzymuje fakturę od dostawcy towaru a następnie po upływie około miesiąca przychodzi towar, który jest poddawany procedurze odprawy celnej w Urzędzie Celnym. Po odprawie celnej towar wraz z dokumentem SAD jest wydawany Spółce do obrotu handlowego. Do wprowadzenia towaru dokumentem PZ do systemu magazynowego a następnie do systemu sprzedaży Spółka stosuje kurs średni NBP waluty z dnia poprzedzającego datę wystawienia dokumentu SAD. Wartość PZ po tym kursie wyznacza wartość towarów w magazynie a co za tym idzie ma wpływ na koszt sprzedaży.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi określenie kursu, jaki należy przyjąć do przeliczenia kosztów z waluty obcej na PLN w sytuacji, gdy występują znaczne rozbieżności czasowe pomiędzy datami wystawienia faktury i dostawy towarów.

Odnosząc stan faktyczny sprawy do wyżej przedstawionych rozwiązań prawnych w odpowiedzi na postawione przez Spółkę pytanie stwierdza się w podsumowaniu, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w kwestii przeliczania kosztów uzyskania przychodów wyrażonych w walucie obcej należy rozumieć jednoznacznie. Ponieważ w opisanej sytuacji poniesione przez Spółkę koszty są dokumentowane fakturą – to w świetle wyżej zaprezentowanych rozwiązań prawnych właściwym kursem do przeliczenia kosztów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych będzie kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury przez dostawcę, nie zaś jak twierdzi Wnioskodawca „kurs z średni NBP dla waluty z dnia poprzedzającego dzień wystawienia dokumentu SAD”.

Tym samym stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.