Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-356/16-4/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-04-28
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: odprawy-odprawa pieniężna; odszkodowania; praca-stosunek pracy; umowa-rozwiązanie umowy; umowa-umowa o pracę
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2016 r. (data wpływu 16 marca 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 kwietnia 2016 r. (data wpływu 25 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania świadczeń w związku z rozwiązaniem umowy o pracę:

*   **jest prawidłowe** \- w części dotyczącej opodatkowania otrzymanego zadośćuczynienia,
*   **jest nieprawidłowe** - w części dotyczącej opodatkowania otrzymanej rekompensaty oraz dodatkowej rekompensaty.

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania świadczeń w związku z rozwiązaniem umowy o pracę.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 14 kwietnia 2016 r. nr ILPB2/4511-1-356/16-2/PS, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 14 kwietnia 2016 r., (skutecznie doręczono w dniu 18 kwietnia 2016 r., natomiast w dniu 25 kwietnia 2016 r. (data nadania 22 kwietnia 2016 r.) do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

U dotychczasowego pracodawcy Wnioskodawcy został ustalony, a następnie był realizowany Program Dobrowolnych Odejść (PDO). Program Dobrowolnych Odejść jest regulaminem, z którego wprost wynikają tryb rozwiązywania umów o pracę oraz wysokość i zasady ustalania rekompensaty i innych świadczeń pieniężnych dla pracowników.

W ramach Programu Dobrowolnych Odejść, z dniem 30 kwietnia 2015 r. łączący Zainteresowanego z pracodawcą stosunek pracy został rozwiązany.

Zgodnie z § 5 ust. 2 i 5 Regulaminu PDO pracodawca wypłacił Wnioskodawcy świadczenie pieniężne, zwane w regulaminie odprawą, na zasadach takich jak w ustawie z dnia 13 marca 2013 roku o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków, pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Od wypłaconego świadczenia pracodawca potrącił i odprowadził zaliczkę na podatek dochodowy.

Niezależnie od świadczenia pieniężnego, o którym mowa wyżej, od byłego pracodawcy Zainteresowany otrzymał następujące świadczenie pieniężne:

1.  rekompensatę z tytułu rozwiązania umowy o pracę, której wysokość została ustalona w Regulaminie kwotowo i jest uzależniona od stażu zakładowego Pracownika - § 5 ust. 3 Regulaminu. Od wypłaconego świadczenia pracodawca potrącił i odprowadził zaliczkę na podatek dochodowy;
2.  dodatkową rekompensatę z tytułu rozwiązania umowy o pracę, której wysokość została ustalona w Regulaminie kwotowo i jest uzależniona jest od zakładowego stażu Pracownika - § 5 ust. 4 Regulaminu. Od wypłaconego świadczenia pracodawca potrącił i odprowadził zaliczkę na podatek dochodowy;
3.  zadośćuczynienie za utracone prawo do nagrody jubileuszowej, wyliczone zgodnie z § 5 ust. 6 Regulaminu w wysokości i według zasad określonych w Zakładowym Układzie Zbiorowym Pracy.

Otrzymane przez Zainteresowanego świadczenia:

*   rekompensata z tytułu rozwiązania umowy o pracę,
*   dodatkowa rekompensata z tytułu rozwiązania umowy o pracę,
*   zadośćuczynienie

stanowią odszkodowanie, którego zasady ustalania wynikają wprost z regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść.

Regulamin, będący podstawą wypłaty wymienionych świadczeń, jest przepisem prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy.

W dniu 14 kwietnia 2016 r. wezwano Wnioskodawcę o doprecyzowanie opisanego we wniosku stanu faktycznego przez jednoznaczne wskazanie czy w dokumencie przyznającym Zainteresowanemu przedmiotowe świadczenia:

*   rekompensatę,
*   dodatkową rekompensatę,
*   zadośćuczynienie

prawodawca na ich określenie posłużył się pojęciem odszkodowanie lub zadośćuczynienie.

Zainteresowany uzupełnił przedmiotowy wniosek o informację, że pracodawca na określenie ww. świadczeń nie użył określenia odszkodowanie. Pracodawca użył pojęć: rekompensata, dodatkowa rekompensata, zadośćuczynienie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wypłacone rekompensaty i zadośćuczynienie, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy opisane świadczenia: rekompensata z tytułu rozwiązania umowy o pracę oraz dodatkowa rekompensata z tytułu rozwiązania umowy o pracę, a także zadośćuczynienie korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Program Dobrowolnych Odejść jest regulaminem, z którego wprost wynikają wysokość i zasady ustalania świadczeń pieniężnych wypłacanych w ramach PDO oraz pozostałe warunki realizacji Programu. Zatem, stanowi on akt prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy i to na podstawie wyłącznie tego aktu wypłacono wymienione świadczenia.

Bez względu na nazwę (świadczenie, rekompensata, zadośćuczynienie) świadczenia pieniężne wypłacone zostały wyłącznie tym pracownikom, z którymi rozwiązano umowy o pracę w ramach i na podstawie Regulaminu PDO, a nie na podstawie np. przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. W preambule porozumienia stron o rozwiązaniu stosunku pracy w ramach PDO zawarto zapis o następującej treści: „Pracodawca nie podejmował w stosunku do niego (pracownika-red. wnioskodawca) jakichkolwiek działań mających na celu nakłonienie do podpisania tego porozumienia i nie sugerował również w jakikolwiek sposób, aby zamierzał rozwiązać z nim (z pracownikiem-red. wnioskodawca) stosunek pracy”. Oznacza to, że nie zaistniało zdarzenie powodujące niemożność, niecelowość lub zbędność kontynuacji stosunku pracy, tym samym Pracodawca nie był zobowiązany do wypłaty odprawy w dosłownym tego słowa znaczeniu. Przemawia to za odszkodowawczym charakterem świadczeń, a celem ich wypłaty jest zadośćuczynienie pracownikowi z tytułu utraty źródła dochodu. Żadne z tych świadczeń nie podlega wyłączeniu ze zwolnienia od podatku, gdyż nie znajduje się w katalogu wyjątków wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a)-g) (katalog zamknięty).

Natomiast art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia (…) jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że spełniona została przesłanka do zastosowania zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto w związku z żądaniem doprecyzowania opisanego we wniosku stanu faktycznego Zainteresowany informuje, że podtrzymuje swoje stanowisko wyrażone we wniosku.

Słowa, których znaczenie jest kluczowe dla wyjaśnienia sprawy (odszkodowanie, zadośćuczynienie, rekompensata), zgodnie z definicja wyrażoną w Słowniku Języka Polskiego PWN, oznaczają:

*   odszkodowanie : - wynagrodzenie za poniesione przez kogoś straty;
*   zadośćuczynienie:
    1.  wynagrodzenie krzywdy lub naprawienie szkody,
    2.  spełnienie czyjegoś życzenia lub wypełnienie obowiązku;
*   rekompensata:
    1.  zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś,
    2.  zlikwidowanie poniesionych przez kogoś strat lub doznanych krzyw,
    3.  to, co równoważy braki, straty lub krzywdy.

Powyższe oznacza, że określenie rekompensata jest pojęciem szerszym w stosunku do dwóch pozostałych pojęć w tym sensie, że jego znaczenie z definicji i w całości obejmuje znaczenie słów odszkodowanie i zadośćuczynienie.

W praktyce rozróżnia się dwa rodzaje rekompensaty: odszkodowanie i zadośćuczynienie. Odszkodowanie ma na celu zrekompensowanie szkody majątkowej, podczas gdy zadośćuczynienie - szkody niemajątkowej. Rozstrzyganie, czy wypłacone świadczenia (rekompensata i dodatkowa rekompensata) mają charakter odszkodowania czy zadośćuczynienia, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma znaczenia dla wyjaśnienia sprawy. Obydwa te określenia zostały użyte w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tym samym korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego. Jednakże, biorąc po uwagę okoliczności w jakich wypłacono przedmiotowe rekompensaty (utrata źródła dochodów), zdaniem Zainteresowanego są one odszkodowaniem. Natomiast, z tytułu utraty prawa do nagrody jubileuszowej w regulaminie przewidziano świadczenie, na którego określenie użyto pojęcia zadośćuczynienie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie skutków podatkowych otrzymania świadczeń w związku z rozwiązaniem umowy o pracę:

*   **jest prawidłowe** - w części dotyczącej opodatkowania otrzymanego zadośćuczynienia,
*   **jest nieprawidłowe** \- w części dotyczącej opodatkowania otrzymanej rekompensaty oraz dodatkowej rekompensaty.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl natomiast ww. przepisu – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Zgodnie natomiast z art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r. poz. 1502 ze zm.) – ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w przytoczonym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu.

Przedmiotowym zwolnieniem nie są zatem objęte świadczenia nie będące odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem, nawet jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, jak i te których wysokość lub zasady ustalania wynikają z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia, podobnie jak wielu innych pojęć z katalogu zwolnień przedmiotowych. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.).

Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że zasady odpowiedzialności odszkodowawczej w prawie cywilnym opierają się na zasadzie winy lub ryzyka. O odszkodowaniu możemy mówić wyłącznie w przypadku powstania konkretnej szkody, która wywołana została określonym działaniem lub zaniechaniem drugiej strony, której można przypisać odpowiedzialność za jej powstanie. Odszkodowanie to rodzaj świadczenia, które należy się za wyrządzenie szkody (odpowiednio zadośćuczynienie za doznane krzywdy) od podmiotu, który szkodę wyrządził lub ponosi za nią odpowiedzialność. Odszkodowanie stanowi pieniężną równowartość szkody majątkowej lub szkody na osobie, natomiast zadośćuczynienie jest pieniężną formą zrekompensowania szkody niemajątkowej. O tym co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują, co do zasady, przepisy art. 361 i 363 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 361 § 1 Kodeksu cywilnego – zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego). Podstawową funkcją odszkodowania jest kompensacja, co oznacza, że odszkodowanie powinno przywrócić w majątku poszkodowanego stan rzeczy naruszonych zdarzeniem wyrządzającym szkodę, obejmując to, co z majątku ubyło na skutek tego zdarzenia lub do niego nie weszło (utracona korzyść). Z kolei celem zadośćuczynienia jest łagodzenie doznanej krzywdy. Jednocześnie z punktu widzenia odpowiedzialności odszkodowawczej znaczenie ma też zasada restytucji, rozumiana jako zakaz wzbogacenia poszkodowanego.

Powyższe regulacje mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, czyli w myśl art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, zarówno do przepisów Kodeksu pracy jak i przepisów innych ustaw i aktów wykonawczych, określających prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowień układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy. Stanowi o tym art. 300 ustawy Kodeks pracy, zgodnie z którym w sprawach nieunormowanych przepisami prawa pracy, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy.

Podsumowując, przytoczony wyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie zwolnienia z opodatkowania wyłącznie do otrzymanego odszkodowania lub zadośćuczynienia mających naprawić szkody (majątkowe, niemajątkowe). Taki zapis ma na celu podkreślenie, że rekompensaty czy też inne świadczenia z ww. zwolnienia nie korzystają i nie należy ich utożsamiać z odszkodowaniem czy zadośćuczynieniem, co często mylnie jest czynione, ponieważ te kategorie świadczeń występują niejednokrotnie obok siebie. Jednakże nie są to świadczenia o takim samym charakterze. Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji a jedną z nich jest aby otrzymane zostało odszkodowanie bądź zadośćuczynienie. Dla poparcia powyższej argumentacji wskazać należy, że ustawodawca w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonuje rozróżnienia odszkodowania (np. w art. 13 pkt 5, art. 21 ust. 1 pkt 3, pkt 3a, 3b, 3c, 3d, 4 lit. a), 29, 29a lit. a), 106 i 120, art. 30 ust. 1 pkt 13, 15 i 16), zadośćuczynienia (art. 21 ust. 1 pkt 3, 3a, 3b i 134), odprawy (art. 21 ust. 1 pkt 3, 7, 49 lit. a), art. 30 ust. 1 pkt 16) oraz rekompensaty (art. 21 ust. 1 pkt 30a, 52 i 53, art. 52d). Oznacza to, że gdyby ustawodawca miał zamiar zwolnić z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 tej ustawy również rekompensaty to uczyniłby to wprost w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wyraźnie wskazałby, że ze zwolnienia korzystają także rekompensaty. Tego jednak nie uczynił a brak takiego uregulowania oznacza, że inne świadczenia niż odszkodowania lub zadośćuczynienia podlegają opodatkowaniu. Skoro bowiem ustawodawca w omawianym przepisie posłużył się pojęciem odszkodowania (odpowiednio zadośćuczynienia), to oznacza, że tylko tego rodzaju świadczenia podlegają zwolnieniu.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle. Niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca, której dopuściłby się Organ zgadzając się ze stanowiskiem Wnioskodawcy. Skoro przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób precyzyjny określają, że zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje wyłącznie w związku z otrzymaniem odszkodowania lub zadośćuczynienia, to jeżeli Wnioskodawca nie otrzymał żadnego z tych świadczeń – nie może twierdzić, że zwolnienie to przysługuje.

Skoro zatem w związku z rozwiązaniem umowy o pracę na podstawie Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść na rzecz Wnioskodawcy wypłacona została rekompensata oraz dodatkowa rekompensata, to nie podlegają one zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 tej ustawy. Świadczenia otrzymane w ramach programu dobrowolnych odejść (inne niż wprost nazwane w prawie pracy odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem, np. odprawa lub rekompensata) nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma przy tym znaczenia, że rekompensata ma spełniać funkcję odszkodowawczą i ma na celu zadośćuczynienie strat związanych z brakiem możliwości osiągania wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy. Świadczenia te nie są bowiem sensu stricto odszkodowaniem, gdyż pracownik dobrowolnie przystępuje do ww. programu a rozwiązanie umowy o pracę następuje w drodze porozumienia stron. Ponadto, zakończenie stosunku pracy u dotychczasowego pracodawcy nie jest równoznaczne z utratą możliwości zarobkowania w ogólności. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Stanowisko Organu potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 17 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Sz 1226/15, w którym Sąd uznał, że „Prawidłowo organ II instancji uznał, że odszkodowanie jest świadczeniem, którego celem jest naprawienie wyrządzonej szkody, czyli uszczerbku (zmniejszenia) majątku poszkodowanego, który nastąpił wbrew woli uprawnionego, natomiast zadośćuczynienie jest świadczeniem z tytułu wyrządzonej szkody niematerialnej, krzywdy. Nie można zatem przyjąć, że wypłata przedmiotowego świadczenia wypełnia cechy tak rozumianego odszkodowania lub zadośćuczynienia. Podkreślić bowiem należy, że świadczenie to wypłacane było jedynie tym pracownikom, którzy dobrowolnie przystąpili do programu „dobrowolnych odejść” z zakładu pracy. Świadczenie to miało więc na celu zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które nie noszą cechy czynu niedozwolonego, a związane było ze zgodnym z prawem rozwiązaniem stosunku pracy. Stanowiło zatem swoistą „zachętę”, motywującą uprawnionych pracowników do skorzystania z tego programu. Wobec tego zauważyć też należy, że zgodnie z zasadą, iż „chcącemu nie dzieje się krzywda”, dobrowolne przystąpienie przez Skarżącą do programu odejść, a więc świadomy wybór tego świadczenia w miejsce trwałości stosunku pracy (a zatem i pobierania świadczeń pieniężnych z tego stosunku), nie może być uznane za doznanie szkody majątkowej lub wyrządzenie krzywdy Skarżącej rekompensowane wypłatą świadczenia o charakterze wolnego od opodatkowania odszkodowania lub zadośćuczynienia, o którym mowa w omawianym przepisie ustawy podatkowej.”

Odnosząc się natomiast do wypłaconego Wnioskodawcy zadośćuczynienia należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w przytoczonym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy, objęte są tylko te zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu.

Wskazać przy tym należy, że zadośćuczynienie jest szczególnym rodzajem świadczenia pieniężnego będącego formą zrekompensowania szkody niemajątkowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, że z dniem 30 kwietnia 2015 r. został rozwiązany stosunek pracy pomiędzy Wnioskodawcą a pracodawcą. W związku z powyższym Wnioskodawcy zostało wypłacone m.in. zadośćuczynienie, którego wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź postanowień układów zbiorowych opartych na ustawie regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. − Kodeks pracy.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, który to przepis na mocy art. 14 ustawy zmieniającej m.in. ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie do dochodów uzyskanych z tego tytułu od 1 stycznia 2014 r. Skoro bowiem, jak wskazuje Wnioskodawca, zadośćuczynienie zostało wypłacone na podstawie Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść, którego wysokość lub zasady ustalania wypłacanych świadczeń wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, to spełniona została w tym zakresie przesłanka do zastosowania zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten w nowym brzmieniu wyraźnie wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy.

Reasumując, Wnioskodawca ma prawo uznać, że zadośćuczynienie wypłacone na podstawie wskazanego przez niego dokumentu korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na mocy znowelizowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z opisanego we wniosku stanu faktycznego przedmiotowy dokument jest dokumentem, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

Natomiast w przypadku wypłaconej Zainteresowanemu rekompensaty oraz dodatkowej rekompensaty, należy stwierdzić, że zwolnieniem przedmiotowym z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie objęte wymienione we wniosku świadczenia pieniężne – rekompensata oraz dodatkowa rekompensata – pomimo że – jak twierdzi Wnioskodawca – ich wypłata wynika z Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść, który stanowi normatywne źródło prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Wypłacone świadczenia nie są bowiem odszkodowaniem ani też zadośćuczynieniem, o których stanowi przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy, a zatem nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie ww. przepisu.

Końcowo informuje się również, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony, do oceny dokumentów załączonych do wniosku; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego, przedstawionym przez Zainteresowanego i stanowiskiem Zainteresowanego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.