Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-493/14-3/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-09-05
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy jednostki budżetowe są odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka budżetowa; podatnik; powiat; rejestracja; samorząd; starostwo; urząd
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Powiatu, przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2014 r. (data wpływu 17 czerwca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 września 2014 r. (data wpływu 3 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy jednostki budżetowe są odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy jednostki budżetowe są odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 3 września 2014 r. poprzez doprecyzowanie pytania nr 1 oraz własnego stanowiska dotyczącego pytania nr 1.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym, Powiat posiadając osobowość prawną wykonuje zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Szczegółowy zakres wykonywanych zadań określa art. 4 ww. ustawy. W celu wykonywania powierzonych zadań, Powiat może tworzyć jednostki organizacyjne (art. 6 ust. 1 ustawy).

Statut Powiatu stanowi, że do jednostek organizacyjnych powiatu należą w szczególności:

1.  Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie,
2.  szkoły ponadgimnazjalne, specjalne i inne placówki oświatowe,
3.  Powiatowy Ośrodek Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej,
4.  Zarząd Dróg Powiatowych.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podmioty, o których mowa w art. 15, stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne (art. 96 ust. 3 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Z powyższych przepisów wynika, że powiat wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działa w charakterze podatnika podatku VAT, tym samym podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych.

Wskazać ponadto należy, że przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, nie tylko osobie fizycznej czy prawnej, lecz również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zatem powiatowe jednostki organizacyjne o ile spełniają kryteria dotyczące statusu podatnika VAT przewidziane w powołanym wyżej art. 15 ustawy o VAT, powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku i posiadać odrębne dla potrzeb VAT oznaczenie (numery) NIP.

Biorąc pod uwagę powyższe Powiat został zarejestrowany jako czynny podatnik VAT i otrzymał numer NIP służący do rozliczeń w zakresie ww. podatku.

Czynnym podatnikiem w zakresie VAT jest także Specjalny Ośrodek Szkolno-Wychowawczy będący jednostką organizacyjną, którego przychody z działalności opodatkowanej przekroczyły 150.000 zł.

Pozostałe jednostki organizacyjne Powiatu korzystają ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy. Powiat i SOSW składają za każdy okres rozliczeniowy dwie odrębne deklaracje VAT-7. W deklaracjach tych, wykazywany jest podatek należny oraz podatek naliczony za zrealizowane oddzielnie czynności Powiatu i SOSW. Pozostałe powołane przez Powiat wyodrębnione jednostki organizacyjne wykonując czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług po przekroczeniu limitu obrotów uprawniającego do zwolnienia od podatku zostaną zgłoszone jako czynni podatnicy VAT i będą składały odrębne deklaracje VAT-7, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie uregulowaniami.

Uwzględniając fakt, że Powiat i jego jednostki organizacyjne są odrębnymi od siebie podatnikami VAT dokonują one między sobą transakcji opodatkowanych VAT w zakresie podatku od towarów i usług obejmujących m.in.: wynajem pomieszczeń, refakturę kosztów utrzymania pomieszczeń użyczonych w celu prowadzenia działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (doprecyzowane w piśmie z dnia 1 września 2014 r.):

1.  Czy w świetle zapisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), Powiat i jego jednostki organizacyjne są odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług, i tym samym prowadzą odrębne rejestry dla potrzeb VAT, i składają odrębne deklaracje VAT-7?
2.  Czy Powiat i jego jednostka budżetowa, jako odrębni podatnicy podatku VAT, mogą dokonywać między sobą transakcji opodatkowanych VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (doprecyzowanym w piśmie z dnia 1 września 2014 r.):

Ad. 1.

Powiat i jego jednostki organizacyjne są odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług i tym samym powinny prowadzić odrębne rejestry dla potrzeb VAT i składać odrębne deklaracje VAT-7.

Ad. 2

Powiat i jego jednostka budżetowa, jako odrębni podatnicy podatku VAT, mogą dokonywać między sobą transakcji opodatkowanych VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej. I tak, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Ponadto, zgodnie z przepisem § 3 pkt 7 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2013 r., poz. 1722, z późn. zm.), zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

1.  jednostkami budżetowymi,
2.  samorządowymi zakładami budżetowymi,
3.  jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi

– z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie wykonywane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany, wynajmu, dzierżawy.

Jak wynika z powyższego, pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem wszystkie podmioty, które dokonują czynności podlegające opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych, podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny - niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osoby fizycznej, czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek. Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia, czy dana jednostka działa „samodzielnie” należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów, a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu. Ponadto należy wskazać, że ustaleń tych należy dokonywać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.

Jednym z kryteriów jest przede wszystkim ustalenie, czy dana jednostka ponosi ryzyko gospodarcze, czy też to ryzyko ponosi jednostka nadrzędna (por. pkt 35 wyroku w sprawie C-210/04). Kolejnym kryterium, według TSUE, decydującym o ustaleniu samodzielności, jest odpowiedzialność za szkody poniesione wobec osób trzecich (por. wyrok w sprawie C-202/90 pkt 15).

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Powiat posiadając osobowość prawną wykonuje zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Statut Powiatu stanowi, że do jednostek organizacyjnych powiatu należą w szczególności:

1.  Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie,
2.  szkoły ponadgimnazjalne, specjalne i inne placówki oświatowe,
3.  Powiatowy Ośrodek Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej,
4.  Zarząd Dróg Powiatowych.

Powiat został zarejestrowany jako czynny podatnik VAT i otrzymał numer NIP służący do rozliczeń w zakresie ww. podatku. Czynnym podatnikiem w zakresie VAT jest także Specjalny Ośrodek Szkolno-Wychowawczy będący jednostką organizacyjną, której przychody z działalności opodatkowanej przekroczyły 150.000 zł. Pozostałe jednostki organizacyjne Powiatu korzystają ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Powiat i SOSW składają za każdy okres rozliczeniowy dwie odrębne deklaracje VAT-7. W deklaracjach tych, wykazywany jest podatek należny oraz podatek naliczony za zrealizowane oddzielnie czynności Powiatu i SOSW. Pozostałe powołane przez Powiat wyodrębnione jednostki organizacyjne wykonując czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a po przekroczeniu limitu obrotów uprawniającego do zwolnienia od podatku zostaną zgłoszone jako czynni podatnicy VAT i będą składały odrębne deklaracje VAT-7 zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie uregulowaniami. Uwzględniając fakt, że Powiat i jego jednostki organizacyjne są odrębnymi od siebie podatnikami VAT dokonują one między sobą transakcji opodatkowanych VAT w zakresie podatku od towarów i usług obejmujących m.in.: wynajem pomieszczeń, refakturę kosztów utrzymania pomieszczeń użyczonych w celu prowadzenia działalności.

Na tle powyższego Wnioskodawca powziął wątpliwości w kwestii:

*   czy w świetle zapisów ustawy o podatku od towarów i usług, Powiat i jego jednostki organizacyjne są odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług, i tym samym prowadzą odrębne rejestry dla potrzeb VAT i składają odrębne deklaracje VAT-7 oraz
*   czy Powiat i jego jednostka budżetowa jako odrębni podatnicy podatku VAT mogą dokonywać między sobą transakcji opodatkowanych VAT.

Powiat, w rozumieniu ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 595, z późn. zm.), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest właścicielem mienia i innych praw majątkowych oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na podstawie budżetu powiatu.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ww. ustawy o samorządzie powiatowym, organami powiatu są rada powiatu i zarząd. Zarząd jest organem wykonawczym powiatu (art. 26 ust. 1 powołanej ustawy), który - w myśl art. 33 tej ustawy - wykonuje zadania powiatu przy pomocy starostwa powiatowego oraz jednostek organizacyjnych powiatu, w tym powiatowego urzędu pracy. Starostwo powiatowe jest zatem aparatem pomocniczym, służącym zarządowi do wykonania zadań powiatu oraz obsługi techniczno - organizacyjnej powiatu. Tak rozumiane starostwo powiatowe jest wyspecjalizowanym biurem o pewnym zespole pracowników oraz zasobie środków materialnych, danych do pomocy organowi w celu realizacji jego zadań i kompetencji.

Z przepisu art. 34 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że starosta organizuje pracę zarządu powiatu i starostwa powiatowego, kieruje bieżącymi sprawami powiatu oraz reprezentuje powiat na zewnątrz.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym, samorządowa osoba prawna jaką jest powiat jest jednostką podziału terytorialnego, posiadającą osobowość prawną, a zatem i zdolność do działania we własnym imieniu i na własny rachunek. Nie ma jednak własnych struktur organizacyjnych, a nałożone na nią zadania wykonuje za pośrednictwem urzędu (starostwa powiatowego). Urząd ten realizując zadania spoczywające na powiecie (samorządowej osobie prawnej), a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występuje wyłącznie jako jednostka organizacyjna działająca w imieniu i na rzecz ww. osoby prawnej. Jednocześnie - jak już wspomniano wyżej - starosta jako organ jednostki samorządu terytorialnego działa jedynie jako organ tej jednostki, a zatem wszelkie podejmowane przez niego działania są w istocie działaniami podejmowanymi przez jednostkę samorządu terytorialnego.

W konsekwencji to Powiat, jako podatnik podatku od towarów i usług, podlega obowiązkowi rejestracyjnemu dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że podatnikiem podatku od towarów i usług w odniesieniu do całej działalności powiatu, starostwa powiatowego i starosty jest wyłącznie powiat jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2007 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.), jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej i państwowe fundusze celowe stosują zasady gospodarki finansowej określone w niniejszej ustawie.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do brzmienia ust. 3 powyższego artykułu, podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego - gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd. Według regulacji ust. 3 cyt. artykułu, likwidując jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, określa przeznaczenie mienia znajdującego się w zarządzie tej jednostki, z zastrzeżeniem ust. 7. W przypadku państwowej jednostki budżetowej decyzja o przeznaczeniu tego mienia jest podejmowana w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw Skarbu Państwa.

W świetle cyt. przepisów, należy stwierdzić, że samorządowe jednostki budżetowe posiadają wyodrębniony zespół środków organizacyjnych, majątkowych i osobowych co pozwala tym jednostkom na samodzielne działanie związane z wykonywaniem różnorakich zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego przez którą zostały powołane. Jednostki te posiadają ustaloną w statutach odrębną strukturę organizacyjną, własny zakres działania i są uczestnikami obrotu gospodarczego ponieważ obok działalności statutowej (niepodlegającej opodatkowaniu VAT lub zwolnionej od VAT podmiotowo) mają możliwość prowadzenia działalności komercyjnej wykonywanej na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów, powiat, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2, działa w charakterze podatnika podatku VAT, tym samym podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych. Podobnie - inne niż urzędy powiatów (starostwa powiatowe) - powiatowe jednostki organizacyjne, działające w formie np.: zakładów budżetowych, jednostek budżetowych i gospodarstw pomocniczych, o ile spełniają kryteria dotyczące statusu podatnika VAT przewidziane w powołanym wyżej art. 15 ustawy, dla celów rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług obowiązane są rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku.

Odnosząc powyższe do opisu analizowanej sprawy należy stwierdzić, że jeżeli wyodrębnione ze struktury Powiatu samorządowe jednostki organizacyjne prowadzą działalność gospodarczą w sposób samodzielny, oceniany w oparciu o obiektywne kryteria i wykonują czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to podmioty te należy uznać za odrębnych od Powiatu podatników podatku VAT.

Oznacza to, że Powiat i jego jednostki organizacyjne (jednostki budżetowe, zakłady budżetowe) dla celów rozliczeń z tytułu podatku VAT nie powinny zostać zarejestrowane jako jeden podatnik VAT.

W rozpatrywanej sprawie wyjaśnić ponadto należy, że na mocy art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Według regulacji ust. 4 powyższego artykułu, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”.

Jednocześnie ustawodawca na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy nałożył na podatników, o których mowa w art. 15, obowiązek składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Zatem mimo że powiat i jego jednostki organizacyjne funkcjonują w ramach jednej osoby prawnej (w ramach powiatu jako osoby prawnej może funkcjonować wiele jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej), to i tak powiat oraz jego jednostki są odrębnymi od siebie podatnikami VAT, mogącymi dokonywać między sobą transakcji opodatkowanych podatkiem VAT.

Stanowisko tut. Organu w zakresie odrębności podatkowej w podatku od towarów i usług samodzielnych jednostek organizacyjnych np. jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i jednostek samorządu terytorialnego potwierdza wyrok NSA z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1369/10.

Zdaniem NSA, „zakład budżetowy realizuje czynności gospodarki komunalnej jednostki samorządu terytorialnego, które są zadaniami własnymi o charakterze użyteczności publicznej tej jednostki. Jednostka ta w istocie realizuje te zadania właśnie poprzez utworzony zakład budżetowy niemogący jednocześnie realizować innych czynności. Samorządowy zakład budżetowy może być powołany jedynie do wykonywania w imieniu powołującej go jednostki samorządu terytorialnego do realizacji zadań własnych tej jednostki z zakresu gospodarki komunalnej o charakterze użyteczności publicznej”.

NSA stwierdził także, że „Zadania wykonywane przez samorządowy zakład budżetowy z zakresu gospodarki komunalnej mieszczą się również w pojęciu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. W sytuacji zaś gdy samorządowy zakład budżetowy jest podmiotem wyodrębnionym w stosunku do tworzącej go jednostki samorządu terytorialnego pod względem organizacyjnym, majątkowym oraz finansowym, mimo, że działa w imieniu tej jednostki, należy uznać, że w powierzonym mu zakresie gospodarki komunalnej wykonuje tą działalność samodzielnie. Dlatego też samorządowy zakład budżetowy, wykonując zadania własne jednostki samorządu terytorialnego o charakterze użyteczności publicznej w zakresie gospodarki komunalnej, jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, realizującą w tym zakresie samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w przepisach VAT, a zatem ma podmiotowość podatkową VAT odrębną od jednostki samorządu terytorialnego, która go utworzyła”.

W opinii tut. Organu, ww. poglądy NSA należy także stosować do jednostek organizacyjnych, wykonujących zadania własne jednostki samorządu terytorialnego, tj. powiatu.

Podobne stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 4 lutego 2011 r. o sygn. akt I FSK 209/l0 stwierdził, że „W skardze kasacyjnej, uzasadniając ten zarzut wskazano, że błędnie wyłożono ten przepis przyjmując, że gmina może zawierać umowy cywilnoprawne ze swoimi jednostkami organizacyjnymi. Zarzut ten jest całkowicie chybiony. Wprawdzie prawo podatkowe jest częścią systemu prawnego obowiązującego w Polsce. Nie oznacza to jednak, że regulacje i instytucje z zakresu prawa cywilnego mają wprost zastosowanie w zakresie zobowiązań podatkowych. Trzeba bowiem zaznaczyć, że prawo cywilne należy do gałęzi prawa prywatnego, zaś prawo podatkowe do prawa publicznego. Aktualnie obowiązująca ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, została uchwalona w celu dostosowania polskich rozwiązań w zakresie podatku od wartości dodanej do innych regulacji. W sposób oczywisty, a zarazem celowy, ustawodawca polski kładzie akcent na ekonomiczny aspekt transakcji, obrotu, odrywając się od aspektów cywilistycznych. Ustawa o podatku od towarów i usług zawiera szereg autonomicznych pojęć. Tenże akt prawny, zgodnie zresztą z wymogami prawa wspólnotowego, kładzie nacisk przede wszystkim na ekonomiczne aspekty czynności, odrywając je niemal całkowicie od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego. Za prowadzących działalność gospodarczą ustawa uznaje podmioty bez względu, czy posiadają zdolność cywilnoprawną. Przecież zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

Stanowisko tut. Organu potwierdzają także inne orzeczenia sądów administracyjnych np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 10 grudnia 2004 r. sygn. akt I SA/Bk 340/04, w którym Sąd stwierdził, że „uznając gminę, jednostkę budżetową gminy (np. urząd gminy), gminny zakład budżetowy lub gospodarstwo pomocnicze za podmioty, na których niezależnie ciążyć może obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, konsekwentnie należy także uznać ich niezależność w roli nabywcy towaru lub usługi”.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu sprawy należy stwierdzić, że skoro - jak wskazał Wnioskodawca - ww. podmioty, tj. jednostki organizacyjne (jednostki budżetowe) utworzone przez Powiat, są odrębnymi od niego podatnikami podatku od towarów i usług, to w składanych deklaracjach Zainteresowany powinien wykazywać wyłącznie kwoty podatku należnego od wykonywanych przez Powiat czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz kwoty podatku naliczonego związane z realizowanymi przez Powiat czynnościami, a nie czynnościami tych podmiotów. Powyższy sposób rozliczenia podatku należnego i naliczonego w deklaracji składanej przez Powiat będzie miał zastosowanie również w przypadku, gdy w przyszłości utworzy on inne podmioty, o ile będą one odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Tym samym należy stwierdzić prawidłowość przyjętego przez Wnioskodawcę rozwiązania, zgodnie z którym Powiat i jego jednostki organizacyjne są odrębnymi od siebie podatnikami podatku VAT.

Odnosząc powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że jednostki organizacyjne Powiatu w zakresie powierzonej im działalności powinny być uznane za odrębnych od Powiatu podatników VAT, tj. nie Powiat, lecz Jego jednostki powinny rozliczać VAT należny i naliczony z tytułu świadczonych przez nie usług/sprzedaży towarów. Zatem Powiat w składanych deklaracjach powinien wykazywać jedynie kwoty podatku należnego wyłącznie od wykonywanych przez Niego czynności podlegających opodatkowaniu oraz kwoty podatku naliczonego związanego wyłącznie z realizowanymi przez Niego czynnościami, nie uwzględniając podatku naliczonego i należnego związanego z czynnościami wykonywanymi przez powiatowe jednostki organizacyjne.

Podsumowując:

Ad. 1

Powiat i jego jednostki organizacyjne są odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług, i tym samym prowadzą odrębne rejestry dla potrzeb VAT oraz składają odrębne deklaracje VAT-7.

Ad. 2

Powiat i jego jednostka budżetowa jako odrębni podatnicy podatku VAT mogą dokonywać między sobą transakcji opodatkowanych VAT.

Należy zaznaczyć, że z uwagi na obowiązujące przepisy prawa, orzecznictwo sądowo-administracyjne oraz stosowaną praktykę, brak jest podstaw do zmiany podejścia co do wzajemnych stosunków między Powiatem a jego jednostkami. Stanu tego nie zmienia również podjęta w dniu 24 czerwca 2013 r. uchwała NSA, sygn. akt I FPS 1/13. Powołana uchwała wskazuje, że „W świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami podatku od towarów i usług”.

Należy wskazać, że powyższa uchwała nie rozstrzyga wątpliwości, w sprawie której dotyczyła, bowiem w dniu 10 grudnia 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem sygn. akt I FSK 311/12 skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytanie prejudycjalne dotyczące jednostek budżetowych gminy o następującej treści: „Czy w świetle art. 4 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana Dz. Urz. UE C 83 z dnia 30 marca 2010 r., s. 1 i nast.) jednostka organizacyjna gminy (lokalnego organu władzy w Polsce) może być uznana za podatnika VAT w sytuacji, gdy wykonuje czynności o charakterze innym niż organ władzy publicznej w rozumieniu art. 13 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr L 347, s.1 i nast. ze zm.), pomimo, że nie spełnia warunku samodzielności (niezależności) przewidzianego w art. 9 ust. 1 tej dyrektywy?”

W analizowanym przypadku ponadto należy szczególnie podkreślić, że jak wskazano wyżej - co do zasady - jednostki organizacyjne Powiatu mogą być odrębnymi od Powiatu podatnikami VAT, jednakże ustalenie, czy w konkretnym przypadku jednostka taka rzeczywiście spełnia definicję podatnika podatku od towarów i usług określoną w art. 15 ust. 1 ustawy, możliwe jest tylko w odrębnym postępowaniu o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie tej jednostki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.