Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.274.2018.1.BK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-26
Teza: Dokonywanie odliczeń w ramach tzw. ulgi prorodzinnej.
Słowa kluczowe: alimenty-obowiązek alimentacyjny; dzieci i młodzież; małoletni; rodzice; rodzice-władza rodzicielska; ulga-ulga prorodzinna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2018 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dokonywania odliczeń w ramach tzw. ulgi prorodzinnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dokonywania odliczeń w ramach tzw. ulgi prorodzinnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Zgodnie z wyrokiem Sądu Okręgowego w … I Wydział Cywilny z dnia 28 kwietnia 2010 r., sygn. akt XXX przez rozwód zostało rozwiązane małżeństwo Wnioskodawczyni z Markiem J. Z tego związku pochodzą małoletnie: Magdalena J. (ur. 13 września 2007 r.), Katarzyna J. (ur. 23 czerwca 2005 r.) oraz Anna J. (ur. 16 grudnia 1999 r.). Na mocy wyroku Wnioskodawczyni powierzono władzę rodzicielską, ustalając miejsce pobytu dzieci przy niej, a ojcu ograniczono władzę do możliwości współdecydowania o istotnych sprawach dzieci, takich jak wybór i zakres kształcenia, zmiana miejsca pobytu, organizowanie wypoczynku. Kosztami utrzymania i wychowania dzieci Sąd obciążył oboje rodziców, z tym, że zasądził od Marka J. tytułem alimentów na rzecz Magdaleny J. kwotę 500 zł, na rzecz Katarzyny J. 600 zł, a na rzecz Anny J. 700 zł. Jednocześnie ustalono, że kontakty Marka J. z dziećmi: Anną J., Katarzyną J. i Magdaleną J. odbywać się będą w następujących terminach:

*   w I i III czwartek miesiąca od godziny 16.00 do godziny 18.00,
*   w II sobotę miesiąca w godzinach od 10.00 do godziny 18.00,
*   w II niedzielę miesiąca w godzinach od 10.00 do godziny 18.00,
*   w IV weekend miesiąca od soboty od godziny 10.00 do niedzieli do godziny 16.00;
*   w okresie Świąt Bożego Narodzenia w I dzień od 16.00 do II dnia do godziny 16.00,
*   oraz w okresie Świąt Wielkiej Nocy w I dzień od 16.00 do II dnia do godziny 16.00 - z możliwością zabrania dzieci poza miejsce zamieszkania, bez obecności matki.

W ten sposób ustalone kontakty – jak wskazała Wnioskodawczyni - nie były wykorzystywane przez ojca dzieci. Opiekował się nimi sporadycznie, średnio raz na dwa miesiące w weekend. Rzadkie kontakty z dziećmi oraz brak zaangażowania w ich wychowanie usprawiedliwiane były nawałem pracy i brakiem czasu. Jakość tych spotkań oraz osobiste zaangażowanie ojca w wychowywanie córek pozostawiało – w ocenie Wnioskodawczyni - wiele do życzenia, stanowiło również złamanie reguł zakreślonych przez biegłych z RODK w sprawie o rozwód, czyli zachowania trzeźwości. Niejednokrotnie ojciec dzieci przychodził pod wpływem alkoholu. Sytuacje były na tyle niepokojące, że kilkakrotnie była wzywana policja.

W związku z powyższymi sytuacjami został złożony wniosek o zmianę kontaktów z dziećmi, które zostały zgodnie z wyrokiem Sądu Rejonowego Wydział V Rodzinny i Nieletnich z dnia 7 listopada 2014 r., sygn. akt. XXX zmienione w następujący sposób:

1.  z Magdaleną J. i Katarzyną J.:
    1.  w każdy II i IV weekend każdego miesiąca, od piątku od godziny 18.00 do niedzieli do godziny 18.00,
    2.  w każdy I tydzień ferii zimowych od soboty od godziny 10.00 do niedzieli do godziny 18.00,
    3.  w każdy ostatni tydzień lipca i następujący po nim tydzień sierpnia, od soboty od godziny 10.00 do niedzieli do godziny 18.00,
    4.  Święta Bożego Narodzenia - od I dnia Świąt od godziny 16.00 do II dnia Świąt do godziny 18.00,
    5.  Święta Wielkanocne - I dzień Świąt od godziny 16.00, do II dnia Świąt do godziny 18.00.
2.  z Anną J.:
    1.  w każdy czwartek w godzinach 17.00-19.00,
    2.  w każdy I tydzień ferii zimowych od soboty od godziny 10.00, do niedzieli do godziny 18.00,
    3.  w Święta Bożego Narodzenia – I dzień Świąt od godziny 16.00, do II dnia Świąt do godziny 18.00,
    4.  w Święta Wielkanocne - I dzień Świąt od godziny 16.00 do II dnia do godziny 18.00.

Od dnia rozwodu Wnioskodawczyni samotnie wychowuje dzieci. Były mąż nie bierze udziału w wychowaniu dzieci i nie interesuje się nimi, jedynie płaci alimenty nie ingerując w inne poważniejsze wydatki i potrzeby dzieci, jak np. zajęcia dodatkowe dla dzieci, wpływające na rozwój psychofizyczny, pomoce ortopedyczne, pomoce ortodontyczne, pomoce optyczne, wyjazdy na kolonie, zakup multimedialnych środków przekazu, które to znacznie przekraczają poziom otrzymywanych alimentów. Odrzuca prośby w partycypowaniu w wychowanie dzieci. Nie wywiązuje się z obowiązku kontaktów z dziećmi ustalonych sądownie, które wykonuje bardzo sporadycznie i tylko z małoletnimi - Magdaleną i Katarzyną - realizował i realizuje jedynie kontakty według własnego wyboru: wakacje (2 tygodnie), ferie zimowe (tydzień) i świąteczne (1-2 dni), a pozostałych kontaktów nie realizuje zupełnie. Z Anną od zmiany kontaktów nie zrealizował ani jednego terminu wyznaczonego w wyroku.

Wnioskodawczyni jest jedyną osobą wykonującą władzę rodzicielską w stosunku do dzieci. Tylko ona – jak podkreśla - sprawuje faktyczną pieczę nad dziećmi, zarządza ich majątkiem, wychowuje, troszczy się o fizyczny i duchowy rozwój dzieci, a więc zapewnia wszystkie potrzeby dzieci, od bytowych po edukacyjne, zdrowotne, rozwojowe i emocjonalne.

Ojciec dzieci Marek J. ma ograniczoną władzę rodzicielską i nie wykonuje jej w żadnym zakresie. Przedstawiony przez Wnioskodawczynię powyżej obraz kontaktów ojca z dziećmi, począwszy od dnia rozwodu po dzień dzisiejszy, obrazuje postawę i postępowanie ojca dzieci wobec nich. Sporadyczne jego spotkania z dwójką dzieci, nie powinny być traktowane jako wykonywanie władzy rodzicielskiej.

W 2014 r., 2015 r. i 2016 r. ojciec dzieci, Marek J. złożył PIT, odliczając sobie ulgę na trójkę dzieci mimo, że faktycznie nie mieszkał z dziećmi i nie sprawował nad nimi opieki. Wnioskodawczyni miała nadzieję, że środki z ulgi ojciec przeznaczy na dzieci, jednak nie uczynił tego, tylko przeznaczył na własny użytek. Nigdy też – jak podkreśla Wnioskodawczyni - nie rekompensował dzieciom braku kontaktów i nie zwrócił córce Annie środków z ulgi mimo, że zupełnie nie utrzymuje z nią kontaktów.

Jak już wcześniej Wnioskodawczyni wskazała, od momentu rozwodu Marek J. uchybiał ciążący na nim obowiązek osobistego kontaktu z dziećmi. Stale, konsekwentnie nie realizował kontaktów z dziećmi używając forteli, by ich uniknąć. Jego tłumaczenia dotyczące nierealizowania kontaktów z dziećmi były absurdalne i w żaden sposób nie usprawiedliwiały jego postępowania. Dzieci czekały w wyznaczonym terminie na ojca, jednak on się nie pojawiał i nie informował wcześniej ani Wnioskodawczyni, ani dzieci, że nie zrealizuje ustalonego sądownie kontaktu. Jak podkreśla Wnioskodawczyni - sytuacja ta trwa nadal i zakłada, iż nie ulegnie zmianie, tak jak dotychczas dzieci będą przy niej i ona samodzielnie będzie je wychowywać. A zważywszy na to, jakie jest lekceważące i niepoważne podejście ojca do dzieci, jego kontakty z nimi – Wnioskodawczyni uważa, że mogą ulec dalszemu zmniejszeniu, jak to sukcesywnie następuje od dnia rozwodu. Ponadto, biorąc pod uwagę podejście Marka J. z poprzednich lat do przedmiotowej sprawy, w zeznaniach podatkowych za kolejne lata będzie korzystać z maksymalnej ulgi ze wskazaniem trójki dzieci mimo, że faktycznie nie partycypuje w wychowaniu dzieci, nie interesuje się ich życiem oraz nie dopełnia obowiązku kontaktów z nimi, a dzieci faktycznie zamieszkują z Wnioskodawczynią i to ona samotnie sprawuję nad nimi pełną opiekę. W latach 2010-2017 dzieci były pod faktyczną opieką Wnioskodawczyni. Ona zajmowała się wychowaniem dzieci, opieką nad nimi, rozwojem i ich zdrowiem. Łożyła i nadal łoży na dzieci w postaci wkładu finansowego oraz wkładu własnego w postaci poświęcania całego czasu, troski o ich dobro, bezpieczeństwo, trud itd.

Od dnia rozwodu Wnioskodawczyni nie jest w żadnym związku formalnym/nieformalnym. Ojciec dzieci – jak podnosi Wnioskodawczyni - jedynie łoży na dzieci płacąc regularnie alimenty, jednak nie podejmuje żadnych czynności faktycznych przy dzieciach, mających na celu ich wychowanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Co należy rozumieć przez "wykonywanie władzy rodzicielskiej"?
2.  Czy uznaje się, że Wnioskodawczyni w roku 2014, 2015, 2016 samotnie wykonywała władzę rodzicielską?
3.  Czy Wnioskodawczyni może odliczyć w zeznaniu podatkowym od osób fizycznych za 2014 r., 2015 r., 2016 r. w całości ulgę prorodzinną na troje dzieci ?
4.  Czy Wnioskodawczyni jako osoba samodzielnie sprawująca władzę faktyczną nad małoletnimi dziećmi może odliczyć w zeznaniach podatkowych od osób fizycznych za kolejne lata w całości ulgę na troje dzieci?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w zeznaniu podatkowym za 2014 r., 2015 r. , 2016 r. i za kolejne lata może odliczyć w całości ulgę na troje dzieci. Przemawia za tym fakt, iż jest jedyną osobą wykonującą władzę rodzicielską w stosunku do małoletnich. Tylko ona sprawuje faktyczną pieczę nad dziećmi, zarządza ich majątkiem, wychowuje, troszczy się o fizyczny i duchowy rozwój dzieci, a więc zapewnia wszystkie potrzeby dzieci: od bytowych po edukacyjne, rozwojowe, zdrowotne i emocjonalne. Natomiast ojciec dzieci, Marek J. mimo, że posiada ograniczoną władzę rodzicielską, w ogóle jej nie wykonuje. Przedstawiony powyżej opis przebiegu kontaktów ojca z dziećmi począwszy od dnia rozwodu po dzień dzisiejszy nie powinno – Jej zdaniem - traktować się jako wykonywanie władzy rodzicielskiej.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż w myśl art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z art. 27b na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1.  wykonywał władzę rodzicielską,
2.  pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało.

W ocenie Wnioskodawczyni o wykonywaniu władzy rodzicielskiej nie świadczy tylko sam fakt jej posiadania, ani sporadyczne kontakty z dzieckiem. Wykonywanie władzy rodzicielskiej należy odnieść do faktycznych zachowań rodzica i konkretnej aktywności wobec dzieci. Jak podkreśla Wnioskodawczyni – to ona od 2010 r. faktycznie wykonywała władzę rodzicielską nad dziećmi, sprawując nad nimi ciągłą pieczę, w sposób zapewniający ich prawidłowy rozwój i zaspokajając ich potrzeby.

Wnioskodawczyni wskazuje, że z uchwały Sądu Najwyższego 7 sędziów z dnia 5 czerwca 2012 r. sygn. akt III CZP 72/11 wynika, iż w orzecznictwie ukształtowało się jednolite stanowisko wywodzone z wykładni językowej art. 113 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, że prawo do utrzymywania przez rodziców kontaktów z dzieckiem nie należy do sfery sprawowania władzy rodzicielskiej (por. uchwały z dnia 18 marca 1968 r. III CZP 70/66; z dnia 26 września 1983 r., II CZP 46/83, OSNCP 1984, nr 4, poz. 29, z dnia 14 czerwca 1988 r., III CZP 42/88, OSNCP 1989, nr 10, poz. 156, z dnia 21 października 2005 r., III CZP 75/05, OSNC 2006, nr 9, poz. 142, z dnia 8 marca 2006 r., III CZP 98/05, OSNC 2006, nr 10, poz. 158 oraz postanowienia z dnia 5 maja 2000 r., II CKN 761/00, nie publ., z dnia 7 listopada 2000 r., CKN 115/00, OSNCP 2001 nr 3, poz. 50). Wskazane zostało, że jest to uprawnienie odrębne od władzy rodzicielskiej, wynikające z najbliższego pokrewieństwa, ale ściśle z tą władzą związane i służy dobru dziecka. W konsekwencji, samo utrzymywanie kontaktów z dzieckiem nie jest rozstrzygające dla uznania, że rodzic wykonuje władzę rodzicielską. A były mąż Marek J. nie realizował i nie realizuje kontaktów ustalonych przez Sąd od dnia rozwodu. Zdaniem byłego męża Wnioskodawczyni wykonywanie przez niego obowiązku alimentacyjnego narzuconego przez Sąd oraz sporadyczna realizacja jego kontaktów z dwójką dzieci (4 razy w roku, tj. 1 tydzień ferii zimowych, 1 tydzień wakacji i po 1 dniu Świąt Wielkanocnych i Bożonarodzeniowych, zamiast kilkadziesiąt razy w roku i to z trójką dzieci) są wystarczające do tego, by móc mieć prawo do odliczenia całej ulgi na troje dzieci.

Wnioskodawczyni podnosi, iż w wyroku z dnia 2 lipca 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że wykonywanie przez skarżącego ciążącego na nim obowiązku alimentacyjnego nad małoletnią córką nie powoduje zatem nabycia przez niego prawa do odliczenia kwoty, o której mowa w art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, z uwagi na fakt, że obowiązek alimentacyjny jest niezależny od władzy rodzicielskiej, a co za tym idzie spoczywa także na rodzicach, którzy zostali pozbawieni tej władzy. Tym samym w przypadku rodzica małoletniego dziecka o prawie do ulgi decyduje faktyczne sprawowanie władzy rodzicielskiej. Samo posiadanie władzy rodzicielskiej, bez faktycznego wykonywania, podobnie jak utrzymywanie bardzo sporadycznych kontaktów z dzieckiem, czy alimentacja nie wystarcza do zastosowania przedmiotowego odliczenia. Pogląd ten - w ocenie Wnioskodawczyni - podzielają również sądy administracyjne w wydawanych orzeczeniach (np. wyrok WSA w Opolu z dnia 22 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Op 510/15, wyrok WSA w Lublinie z dnia 2 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 606/15).

Wnioskodawczyni uważa, że w jej sytuacji, gdy tylko ona wyłącznie wykonywała władzę rodzicielską w stosunku do małoletnich dzieci (art. 27f ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie ma zastosowania zasada wyrażona w art. 27f ust. 4 zdanie drugie, zgodnie z którą przysługującą rodzicom kwotę ulgi na dziecko, rodzice mogą odliczyć w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Sposób podziału ulgi pomiędzy rodziców dziecka jest bowiem zagadnieniem wtórnym (następczym) wobec samego prawa do ulgi. Przysługiwanie odliczenia obojgu rodzicom w kwotach równych lub dowolnej proporcji przez nich ustalonej może mieć miejsce tylko wówczas, gdy oboje rodzice wykonują władzę rodzicielską. Władza rodzicielska zgodnie z art. 93 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082 z późn. zm.) przysługuje obojgu rodzicom, a stosownie do art. 97 § 1 tejże ustawy, jeżeli władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom, każde z nich jest obowiązane i uprawnione do jej wykonywania.

Samo posiadanie władzy rodzicielskiej nie oznacza automatycznie jej wykonywania. Dlatego też Wnioskodawczyni uważa, że posiadanie (i to ograniczone), a nie wykonywanie władzy rodzicielskiej przez Marka J. pozbawia go prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej (podobnie - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 listopada 2010 r. nr IBPBII/1/415-523/10/ASz). Do nabycia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej konieczne jest zarówno posiadanie przez rodzica władzy rodzicielskiej nad małoletnimi, jak i jej faktyczne wykonywanie w danym roku podatkowym.

Wnioskodawczyni podkreśla, że od 2010 r. dzieci są pod jej wyłączną opieką. Tylko ona zajmowała się wychowywaniem dzieci, opieką nad nimi, rozwojem, zdrowiem. Łożyła i nadal łoży na dzieci w postaci wkładu finansowego oraz wkładu własnego (troska o ich dobro, bezpieczeństwo, zaangażowanie, trud, poświęcenie, swój czas).

Ponieważ Wnioskodawczyni ma świadomość, że ojciec dzieci po raz kolejny złoży zeznanie podatkowe, odliczając sobie dzieci w uldze podatkowej pomimo, że w ogóle nie sprawuje on faktycznej nad nimi opieki, nie przebywa z nimi, nie interesuje się ich sprawami, zdrowiem, nauką, rozwojem, a jego kontakty są bardzo sporadyczne (z jedną córką w ogóle się nie widuje od 2015 r.) wnosi o indywidualne ustosunkowanie się do jej sytuacji. Interpretacja jest jej niezbędna do złożenia korekty zeznania podatkowego za rok 2016 oraz by prawidłowo złożyć zeznania za kolejne lata. Jeżeli interpretacja będzie zgodna z jej stanowiskiem, będzie mogła w uldze podatkowej uwzględnić troje dzieci, nie borykając się z ewentualnymi sporami między Markiem J. a Urzędem Skarbowym.

Dodatkowo Wnioskodawczyni podnosi, że otrzymana przez nią w całości ulga podatkowa na dzieci, pozwoli jej lepiej sprawować faktyczną opiekę nad dziećmi. Będzie mogła przeznaczyć tę kwotę dla dzieci na ich zdrowie, rozwój i naukę. Natomiast były mąż otrzymując ulgę na dzieci – jak wskazuje Wnioskodawczyni – w żaden sposób jej na dzieci nie przeznacza, a jedynie na własne potrzeby.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zasady korzystania z podatkowej ulgi na dzieci tzw. ulgi prorodzinnej określa art. 27f ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200 ze zm.)

W myśl art. 27f ust. 1, od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1.  wykonywał władzę rodzicielską;
2.  pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;
3.  sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Stosownie do art. 27f ust. 2 ww. ustawy - w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 23 października 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1644) i mającym zastosowanie do dochodów uzyskanych (straty poniesionej) od dnia 1 stycznia 2014 r. - odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

1.  jednego małoletniego dziecka - kwota 92,67 zł, jeżeli dochody podatnika:
    1.  pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112.000 zł,
    2.  niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56.000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a;
2.  dwojga małoletnich dzieci - kwota 92,67 zł na każde dziecko;
3.  trojga i więcej małoletnich dzieci - kwota:
    1.  92,67 zł odpowiednio na pierwsze i drugie dziecko,
    2.  166,67 zł na trzecie dziecko,
    3.  225 zł na czwarte i każde kolejne dziecko.

W myśl art. 27f ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a.

Odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka (art. 27f ust. 2b ww. ustawy).

W przypadku, gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem (art. 27f ust. 3 ustawy).

Jednocześnie jak stanowi art. 27f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

Według art. 27f ust. 5 ww. ustawy, odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów - imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

1.  odpis aktu urodzenia dziecka;
2.  zaświadczenie sądu rodzinnego o ustaleniu opiekuna prawnego dziecka;
3.  odpis orzeczenia sądu o ustaleniu rodziny zastępczej lub umowę zawartą między rodziną zastępczą a starostą;
4.  zaświadczenie o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły.

Przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatników utrzymujących pełnoletnie dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3, w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej (art. 27f ust. 6).

Treść powołanego wyżej art. 6 ust. 4 pkt 2, 3 wskazuje, że obejmuje on swoją dyspozycją dzieci:

*   bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
*   dzieci pełnoletnie do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jak wynika z art. 27f ust. 7 cyt. ustawy podatkowej, przepisy art. 6 ust. 8 i 9 stosuje się odpowiednio do dzieci, o których mowa w ust. 1 i 6.

Zgodnie z zacytowanymi przepisami ulga prorodzinna, przy spełnieniu określonych wymogów, przysługuje podatnikowi:

*   wykonującemu władzę rodzicielską w stosunku do małoletniego dziecka/małoletnich dzieci, a także
*   utrzymującego pełnoletnie dziecko/ dzieci w związku z wykonywaniem ciążącego na nim obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej.

Wobec powyższego wyjaśnić należy, że władza rodzicielska – zgodnie z art. 93 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682 z późn. zm.) przysługuje obojgu rodzicom, a stosownie do art. 97 § 1 tejże ustawy jeżeli władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom, każde z nich jest zobowiązane i uprawnione do jej wykonywania. W rozumieniu przepisów prawa rodzinnego władza rodzicielska obejmuje w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do wychowywania dziecka, z poszanowaniem jego godności i praw (art. 95 § 1 k.r.o.).

W konsekwencji, jeżeli w stosunku do dzieci obojgu rodzicom przysługuje władza rodzicielska, i władza ta jest wykonywana przez obojga rodziców, to każdy z rodziców ma prawo do odliczenia, w granicach przysługującego na dzieci limitu. Kwotę tę rodzice mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Dotyczy to zarówno rodziców pozostających w związku małżeńskim lub partnerskim, jak i rodziców rozwiedzionych czy będących w separacji.

Porozumienie rodziców co do wysokości dokonywanego odliczenia nie jest jednak wymagane w przypadku, gdy tylko jeden rodzic spełnia warunki do zastosowania odliczenia.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prawo do ulgi przysługuje rodzicowi, który w roku podatkowym wykonywał władzę rodzicielską w stosunku do małoletnich dzieci. Dla nabycia praw do przedmiotowej ulgi nie wystarczy więc posiadanie władzy rodzicielskiej. Prawo takie daje dopiero wykonywanie takiej władzy. Wykonywanie władzy rodzicielskiej polega na sprawowaniu faktycznej pieczy nad małoletnim dzieckiem w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój, a w szczególności podejmowanie przez rodzica (rodziców) obowiązków w zakresie zaspokojenia potrzeb fizycznych, edukacyjnych i duchowych dziecka.

„Wykonywanie władzy rodzicielskiej należy zatem odnieść do konkretnych okoliczności faktycznych, w oparciu o zachowania i konkretną aktywność rodziców wobec dziecka. Samo tylko uiszczanie alimentów na rzecz niepełnoletniego dziecka (nierzadko wymuszonych orzeczeniem sądowym) czy też sporadyczne spotkania z dzieckiem nie wypełniają tak rozumianego określenia wykonywanie władzy rodzicielskiej” (wyrok NSA z dnia 27 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 2360/15).

Wykonywać pieczę (zgodnie z def. Wielkiego Słownika Języka Polskiego oraz słownika synonimów) - to m.in. sprawować nad kimś lub czymś bezpośrednią, osobistą opiekę, troszczyć się, baczyć, czuwać, nadzorować.

Natomiast obowiązek alimentacyjny względem dzieci pełnoletnich, o których mowa w art. 27 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynika wprost z przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (art. 128 i nast.). Zgodnie z definicją zawartą w Kodeksie rodzinnym i opiekuńczym, obowiązek alimentacyjny, to obowiązek dostarczania środków utrzymania, a w miarę potrzeby także środków wychowania. Istotą tak określonego obowiązku jest to, że jedna strona ma prawo żądać dostarczenia tak wskazanych środków, a druga osoba ma obowiązek je dostarczyć.

Dostarczanie środków utrzymania to zaspokajanie normalnych, bieżących potrzeb uprawnionego w postaci: pożywienia, ubrania, mieszkania, opału, niezbędnych przedmiotów umożliwiających przebywanie w środowisku i w rodzinie, leków itp. Dostarczanie środków wychowania obejmuje natomiast powinność starań o zdrowie uprawnionego, o jego rozwój fizyczny i umysłowy, stworzenie możliwości zdobycia wykształcenia, zapewnienie dostępu do dóbr kultury itp.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że zgodnie z wyrokiem Sądu Okręgowego w \`(...)\` I Wydział Cywilny z dnia 28 kwietnia 2010 r., sygn. akt XXX przez rozwód zostało rozwiązane małżeństwo Wnioskodawczyni z Markiem J. Z tego związku pochodzą małoletnie: Magdalena J. (ur. 13 września 2007 r.), Katarzyna J. (ur. 23 czerwca 2005 r.) oraz Anna J. (ur. 16 grudnia 1999 r.). Na mocy wyroku Wnioskodawczyni powierzono władzę rodzicielską, ustalając miejsce pobytu dzieci przy niej, a ojcu ograniczono władzę do możliwości współdecydowania o istotnych sprawach dzieci, takich jak wybór i zakres kształcenia, zmiana miejsca pobytu, organizowanie wypoczynku. Kosztami utrzymania i wychowania dzieci Sąd obciążył oboje rodziców, z tym, że zasądził od Marka J. tytułem alimentów na rzecz Magdaleny J. kwotę 500 zł, na rzecz Katarzyny J. 600 zł, a na rzecz Anny J. 700 zł. Jednocześnie ustalono, że kontakty Marka J. z dziećmi: Anną J., Katarzyną J. i Magdaleną J. odbywać się będą w następujących terminach:

*   w I i III czwartek miesiąca od godziny 16.00 do godziny 18.00,
*   w II sobotę miesiąca w godzinach od 10.00 do godziny 18.00,
*   w II niedzielę miesiąca w godzinach od 10.00 do godziny 18.00,
*   w IV weekend miesiąca od soboty od godziny 10.00 do niedzieli do godziny 16.00;
*   w okresie Świąt Bożego Narodzenia w I dzień od 16.00 do II dnia do godziny 16.00,
*   oraz w okresie Świąt Wielkiej Nocy w I dzień od 16.00 do II dnia do godziny 16.00 - z możliwością zabrania dzieci poza miejsce zamieszkania, bez obecności matki.

W ten sposób ustalone kontakty – jak wskazała Wnioskodawczyni - nie były wykorzystywane przez ojca dzieci. Opiekował się nimi sporadycznie, średnio raz na dwa miesiące w weekend. Rzadkie kontakty z dziećmi oraz brak zaangażowania w ich wychowanie usprawiedliwiane były nawałem pracy i brakiem czasu. Jakość tych spotkań oraz osobiste zaangażowanie ojca w wychowywanie córek pozostawiało – w ocenie Wnioskodawczyni - wiele do życzenia, stanowiło również złamanie reguł zakreślonych przez biegłych z RODK w sprawie o rozwód, czyli zachowania trzeźwości. Niejednokrotnie ojciec dzieci przychodził pod wpływem alkoholu. Sytuacje były na tyle niepokojące, że kilkakrotnie była wzywana policja.

W związku z powyższymi sytuacjami został złożony wniosek o zmianę kontaktów z dziećmi, które zostały zgodnie z wyrokiem Sądu Rejonowego Wydział V Rodzinny i Nieletnich z dnia 7 listopada 2014 r., sygn. akt. XXX zmienione w następujący sposób:

1.  z Magdaleną J. i Katarzyną J.:
    1.  w każdy II i IV weekend każdego miesiąca, od piątku od godziny 18.00 do niedzieli do godziny 18.00,
    2.  w każdy I tydzień ferii zimowych od soboty od godziny 10.00 do niedzieli do godziny 18.00,
    3.  w każdy ostatni tydzień lipca i następujący po nim tydzień sierpnia, od soboty od godziny 10.00 do niedzieli do godziny 18.00,
    4.  Święta Bożego Narodzenia - od I dnia Świąt od godziny 16.00 do II dnia Świąt do godziny 18.00,
    5.  Święta Wielkanocne - I dzień Świąt od godziny 16.00, do II dnia Świąt do godziny 18.00.
2.  z Anną J.:
    1.  w każdy czwartek w godzinach 17.00-19.00,
    2.  w każdy I tydzień ferii zimowych od soboty od godziny 10.00, do niedzieli do godziny 18.00,
    3.  w Święta Bożego Narodzenia – I dzień Świąt od godziny 16.00, do II dnia Świąt do godziny 18.00,
    4.  w Święta Wielkanocne - I dzień Świąt od godziny 16.00 do II dnia do godziny 18.00.

Od dnia rozwodu Wnioskodawczyni samotnie wychowuje dzieci. Były mąż nie bierze udziału w wychowaniu dzieci i nie interesuje się nimi, jedynie płaci alimenty nie ingerując w inne poważniejsze wydatki i potrzeby dzieci, jak np. zajęcia dodatkowe dla dzieci, wpływające na rozwój psychofizyczny, pomoce ortopedyczne, pomoce ortodontyczne, pomoce optyczne, wyjazdy na kolonie, zakup multimedialnych środków przekazu, które to znacznie przekraczają poziom otrzymywanych alimentów. Odrzuca prośby w partycypowaniu w wychowanie dzieci. Nie wywiązuje się z obowiązku kontaktów z dziećmi ustalonych sądownie, które wykonuje bardzo sporadycznie i tylko z małoletnimi - Magdaleną i Katarzyną - realizował i realizuje jedynie kontakty według własnego wyboru: wakacje (2 tygodnie), ferie zimowe (tydzień) i świąteczne (1-2 dni), a pozostałych kontaktów nie realizuje zupełnie. Z Anną od zmiany kontaktów nie zrealizował ani jednego terminu wyznaczonego w wyroku.

Wnioskodawczyni jest jedyną osobą wykonującą władzę rodzicielską w stosunku do dzieci. Tylko ona – jak podkreśla - sprawuje faktyczną pieczę nad dziećmi, zarządza ich majątkiem, wychowuje, troszczy się o fizyczny i duchowy rozwój dzieci, a więc zapewnia wszystkie potrzeby dzieci, od bytowych po edukacyjne, zdrowotne, rozwojowe i emocjonalne.

Ojciec dzieci Marek J. ma ograniczoną władzę rodzicielską i nie wykonuje jej w żadnym zakresie. Przedstawiony przez Wnioskodawczynię powyżej obraz kontaktów ojca z dziećmi, począwszy od dnia rozwodu po dzień dzisiejszy, obrazuje postawę i postępowanie ojca dzieci wobec nich. Sporadyczne jego spotkania z dwójką dzieci, nie powinny być traktowane jako wykonywanie władzy rodzicielskiej.

W 2014 r., 2015 r. i 2016 r. ojciec dzieci, Marek J. złożył PIT, odliczając sobie ulgę na trójkę dzieci mimo, że faktycznie nie mieszkał z dziećmi i nie sprawował nad nimi opieki. Wnioskodawczyni miała nadzieję, że środki z ulgi ojciec przeznaczy na dzieci, jednak nie uczynił tego, tylko przeznaczył na własny użytek. Nigdy też – jak podkreśla Wnioskodawczyni - nie rekompensował dzieciom braku kontaktów i nie zwrócił córce Annie środków z ulgi mimo, że zupełnie nie utrzymuje z nią kontaktów.

Jak już wcześniej Wnioskodawczyni wskazała, od momentu rozwodu Marek J. uchybiał ciążący na nim obowiązek osobistego kontaktu z dziećmi. Stale, konsekwentnie nie realizował kontaktów z dziećmi używając forteli, by ich uniknąć. Jego tłumaczenia dotyczące nierealizowania kontaktów z dziećmi były absurdalne i w żaden sposób nie usprawiedliwiały jego postępowania. Dzieci czekały w wyznaczonym terminie na ojca, jednak on się nie pojawiał i nie informował wcześniej ani Wnioskodawczyni, ani dzieci, że nie zrealizuje ustalonego sądownie kontaktu. Jak podkreśla Wnioskodawczyni - sytuacja ta trwa nadal i zakłada, iż nie ulegnie zmianie, tak jak dotychczas dzieci będą przy niej i ona samodzielnie będzie je wychowywać. A zważywszy na to, jakie jest lekceważące i niepoważne podejście ojca do dzieci, jego kontakty z nimi – Wnioskodawczyni uważa, że mogą ulec dalszemu zmniejszeniu, jak to sukcesywnie następuje od dnia rozwodu. Ponadto, biorąc pod uwagę podejście Marka J. z poprzednich lat do przedmiotowej sprawy, w zeznaniach podatkowych za kolejne lata będzie korzystać z maksymalnej ulgi ze wskazaniem trójki dzieci mimo, że faktycznie nie partycypuje w wychowaniu dzieci, nie interesuje się ich życiem oraz nie dopełnia obowiązku kontaktów z nimi, a dzieci faktycznie zamieszkują z Wnioskodawczynią i to ona samotnie sprawuję nad nimi pełną opiekę. W latach 2010-2017 dzieci były pod faktyczną opieką Wnioskodawczyni. Ona zajmowała się wychowaniem dzieci, opieką nad nimi, rozwojem i ich zdrowiem. Łożyła i nadal łoży na dzieci w postaci wkładu finansowego oraz wkładu własnego w postaci poświęcania całego czasu, troski o ich dobro, bezpieczeństwo, trud itd.

Od dnia rozwodu Wnioskodawczyni nie jest w żadnym związku formalnym/nieformalnym. Ojciec dzieci – jak podnosi Wnioskodawczyni - jedynie łoży na dzieci płacąc regularnie alimenty, jednak nie podejmuje żadnych czynności faktycznych przy dzieciach, mających na celu ich wychowanie.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w przypadku, gdy władza rodzicielska przysługuje formalnie obojgu rodzicom, a tylko jeden z rodziców faktycznie ją wykonuje, to z odliczenia całości kwoty może skorzystać tylko ten rodzic. Samo dysponowanie prawem wykonywania władzy rodzicielskiej nie jest bowiem wystarczające do skorzystania z ulgi.

Jeżeli rodzic dziecka pomimo posiadania praw rodzicielskich nie zajmuje się dzieckiem, albo jego kontakty są sporadyczne należy uznać, iż nie wykonuje władzy rodzicielskiej i w związku z tym nie ma prawa do ulgi.

Biorąc zatem pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku, a w szczególności - jak wskazała Wnioskodawczyni - że mąż w ogóle nie sprawuje faktycznej nad dziećmi opieki: nie przebywa z nimi, nie interesuje się ich sprawami, zdrowiem, nauką rozwojem, płaci jedynie alimenty nie ingerując w inne poważniejsze wydatki i potrzeby dzieci, jak np. dodatkowe zajęcia dla dzieci wpływające na rozwój psychofizyczny, pomoce ortopedyczne, ortodontyczne, optyczne, wyjazdy na kolonie, zakup multimedialnych środków przekazu, jego kontakty z dziećmi są bardzo sporadyczne (z jedną córką - Anną od 2015 r. nie widuje się ogóle) – nie sposób uznać ich za wystarczające dla przyjęcia, że wykonywał on władzę rodzicielską w rozumieniu art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tym bardziej, że obowiązek alimentacyjny jest niezależny od władzy rodzicielskiej, a co za tym idzie - spoczywa na rodzicach, którzy zostali pozbawieni takiej władzy.

Skoro władzę rodzicielską w stosunku do trójki małoletnich dzieci w latach 2014-2016 wykonywała tylko Wnioskodawczyni, sprawując nad nimi faktyczną pieczę, zarządzając ich majątkiem, wychowując, troszcząc się o fizyczny i duchowy rozwój dzieci, zapewniając im wszystkie potrzeby od bytowych po edukacyjne, zdrowotne, rozwojowe i emocjonalne, to za ww. lata Wnioskodawczyni przysługiwało wyłączne prawo (po spełnieniu wszystkich przesłanek wymaganych do jej zastosowania) do dokonania odliczeń w ramach ulgi prorodzinnej wynikającej z art. 27f ust. 1 ww. ustawy tj. 100% kwoty ustalonej zgodnie z art. 27f ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na troje małoletnich dzieci.

Wyłączne prawo do dokonywania odliczenia w ramach ulgi prorodzinnej w stosunku do małoletniej Magdaleny i małoletniej Katarzyny przysługiwało Wnioskodawczyni również za rok 2017 oraz będzie przysługiwało w latach przyszłych - pod warunkiem, że nie ulegną zmianie przepisy prawa będące podstawą niniejszego rozstrzygnięcia oraz stan faktyczny sprawy, w szczególności Wnioskodawczyni będzie nadal wyłącznie wykonywała władzę rodzicielską bez udziału drugiego rodzica.

Odnosząc się natomiast do możliwości dokonywania odliczeń za rok 2017 w ramach ww. ulgi na córkę Annę, która w grudniu 2017 r. ukończyła 18 lat, a więc przez część tego miesiąca miała status małoletniego dziecka, zaś przez drugą część miesiąca - pełnoletniego - stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy do czasu ukończenia pełnoletności wyłącznie Wnioskodawczyni faktycznie wykonywała władzę rodzicielską, zaś ojciec wypełniał jedynie obowiązek alimentacyjny, za rok 2017 tylko Wnioskodawczyni ma prawo do uwzględnienia w swoim rozliczeniu rocznym w całości kwoty przysługującej ulgi na to dziecko.

Ponieważ w przypadku pełnoletniego dziecka jednym z wymogów warunkujących dokonywanie odliczeń w ramach omawianej ulgi jest utrzymywanie tego dziecka w związku z wykonywaniem obowiązku alimentacyjnego, to w sytuacji, gdy obowiązek ten wobec córki Anny wykonuje i wykonywać będzie zarówno Wnioskodawczyni, jak i Jej były mąż, który uiszcza zasądzone alimenty, a pomiędzy nimi nie dojdzie do porozumienia co do podziału kwoty odliczenia w proporcji innej, niż w częściach równych - przy spełnieniu pozostałych przesłanek - za rok podatkowy 2018 r. i lata następne Wnioskodawczyni (jak i ojcu) przysługiwać będzie prawo do odliczenia 50% kwoty należnej ulgi prorodzinnej na to dziecko.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.