Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.597.2022.2.ICZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-02
Teza: Czy Konwersja Pożyczek (obejmująca jedynie kapitał Pożyczek Udziałowca bez odsetek) nie spowoduje obowiązku podatkowego w zakresie rozliczenia VAT przy imporcie usług po stronie Spółki?
Słowa kluczowe: dług-konwersja długu; konwersja; pożyczka; udział-udział kapitałowy; udział-udział kapitałowy-udział kapitałowy spółki; udziałowiec
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie m.in. podatku od towarów i usług, który dotyczy kwestii czy Konwersja Pożyczek (obejmująca jedynie kapitał Pożyczek Udziałowca bez odsetek) nie spowoduje obowiązku podatkowego w zakresie rozliczenia VAT przy imporcie usług po stronie Spółki (zagadnienie objęte pytaniem nr 4).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą na terenie Polski, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce.

Jedynym udziałowcem Spółki jest obecnie A. (dalej: „Udziałowiec”), podmiot z siedzibą na terytorium Wielkiej Brytanii w Londynie. Udziałowiec posiada status rezydenta podatkowego w Wielkiej Brytanii. Udziałowiec nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy CIT / art. 5 Konwencji. Wskazane wyżej okoliczności będą potwierdzone posiadanym przez Spółkę certyfikatem rezydencji podatkowej Udziałowca.

Udziałowiec nie posiada również stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski na gruncie regulacji Ustawy VAT.

Udziałowiec udzielał w przeszłości Spółce finansowania w formie pożyczek, w następujących formach, które są przedmiotem niniejszego wniosku:

1) Pożyczka 1: Spółka otrzymała od Udziałowca pożyczkę w EUR (przelew ww. kwoty został dokonany na konto walutowe EUR Spółki). Następnie, Spółka i Udziałowiec zmienili walutę pożyczki i ustalili, że pożyczka zostanie spłacona w innej walucie - funtach brytyjskich (GBP);

2) Pożyczka 2: Udziałowiec udzielał Spółce bieżącego finansowania w formie pożyczek, wypłacanych bezpośrednio na rachunki kontrahentów (wierzycieli) Spółki. Innymi słowy, Udziałowiec w ramach porozumienia ze Spółką udzielał jej pożyczek i dokonywał płatności z tego tytułu na rachunki kontrahentów Spółki, w celu uregulowania płatności, do których zobligowana była sama Spółka. W ten sposób dochodziło do uregulowania zobowiązań Spółki wobec kontrahentów, które mogły mieć charakter zarówno złotówkowy jak i walutowy; przy czym istotne jest, że Spółka i Udziałowiec uzgodnili, że spłata zobowiązania Spółki wobec Udziałowca ma następować w funtach brytyjskich (GBP),

3) Pożyczka 3: Udziałowiec udzielał Spółce bieżącego finansowania w celu zwiększenia kapitału obrotowego. Pożyczka w tej formie została udzielona poprzez przelew funtów brytyjskich (GBP) lub euro (EUR) na konto walutowe Spółki (GBP lub odpowiednio EUR); zgodnie z ustaleniami Spółki i Udziałowca zwrot środków ma nastąpić w postaci funtów brytyjskich (GBP).

Dalej Pożyczka 1, Pożyczka 2 i Pożyczka 3 określane są łącznie jako „Pożyczki Udziałowca”.

W chwili obecnej Udziałowiec i Spółka rozważają konwersję Pożyczek Udziałowca na kapitał zakładowy lub zapasowy Spółki. W praktyce wniesienie wkładu będzie miało formę umownego potracenia wierzytelności Udziałowca z tytułu Pożyczek Udziałowca z wierzytelnością Spółki o dokonanie przez Udziałowca wpłaty ceny emisyjnej na udziały (dalej: „Konwersja Pożyczek”). Wierzytelność Udziałowca z tytułu Pożyczek Udziałowca zostanie umorzona na skutek potrącenia.

Udziały będą obejmowane przez Udziałowca po cenie wyższej od wartości nominalnej. Oznacza to, że część wkładu zwiększy kapitał zakładowy Spółki, natomiast część wartości wkładu - Pożyczek Udziałowca, przewyższająca wartość nominalną wydanych udziałów, zwiększy kapitał zapasowy Spółki.

Uchwała podwyższająca kapitał zakładowy w Spółce będzie wskazywała na wartość podwyższanego kapitału zakładowego i zapasowego, których wartości wyrażone będą w złotówkach (PLN).

Przedmiotem wniosku o interpretację jest jedynie wkład w postaci kwot głównych Pożyczek Udziałowca. Przedmiotem Konwersji Pożyczek nie będą więc odsetki (np. odsetki naliczone, a jednocześnie niespłacone). Oznacza to, że rozliczenie podatkowe odsetek w formie konwersji wierzytelności nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację.

Spółka ustala podatkowe różnice kursowe zgodnie z art. 15a Ustawy CIT. Spółka nie wybrała możliwości rozliczania podatkowych różnic kursowych zgodnie z regulacjami rachunkowymi na podstawie art. 9b ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT.

**Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku nr 4)**

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym Konwersja Pożyczek (obejmująca jedynie kapitał Pożyczek Udziałowca bez odsetek) nie spowoduje obowiązku podatkowego w zakresie rozliczenia VAT przy imporcie usług po stronie Spółki?

**Państwa stanowisko w kwestii objętej pytaniem 4**

Zdaniem Spółki prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Konwersja Pożyczek (obejmująca jedynie kapitał Pożyczek Udziałowca bez odsetek) nie spowoduje obowiązku podatkowego w zakresie rozliczenia VAT przy imporcie usług po stronie Spółki.

Uzasadnienie do stanowiska do Pytania nr 4

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

\- przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

\- zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

\- świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 15 ust. 1 Ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak stanowi art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych

Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: „KC”) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W świetle powyższych regulacji udzielanie pożyczek w ramach działalności gospodarczej spełnia przesłanki uznania takiej czynności za podlegającą opodatkowaniu VAT na zasadach właściwych dla świadczenia usług. W tym wypadku występuje bowiem świadczenie na rzecz innego podmiotu polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres, w zamian za wynagrodzenie, które przyjmuje najczęściej postać odsetek lub prowizji.

Jeżeli czynność udzielania pożyczek stanowi formę działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług, to w kolejnym kroku należy ustalić miejsce świadczenia usług.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 2 pkt 9 Ustawy VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

\- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

\- w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

\- w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Jeżeli więc Udziałowiec świadczy usługi w zakresie udzielania pożyczek na rzecz Spółki i usługi te zgodnie z art. 28b Ustawy VAT podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce, to podatnikiem z tego tytułu zobowiązanym do rozliczenia VAT może być Spółka na zasadach właściwych dla importu usług.

W ostatnim kroku należy ustalić moment rozliczenia i wysokość podstawy opodatkowania. W tym kontekście rozważania wymaga, iż zgodnie z:

1) art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy VAT, zwalnia się z podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

2) art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e) Ustawy VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu świadczenia usług zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41.

Zgodnie z ww. regulacjami obowiązek podatkowy dla usług zwolnionych z VAT, takich jak udzielanie pożyczek, powstaje na zasadzie kasowej.

W tym kontekście zauważyć należy, że w myśl 498 § 1 KC gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Jak stanowi art. 498 § 2 KC wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Przy analizie zdarzenia przyszłego konieczne jest uwzględnienie, iż potrącenie wierzytelności traktowane jest na gruncie regulacji podatkowych na zasadzie analogicznej jak zapłata. Powyższe stanowisko potwierdził przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 8 grudnia 2016 r., nr 2461-IBPB-1-1.4510.340.2016.1.EN wskazując, iż: „(\`(...)\`) dokonywanie kompensaty (potrącenia) wzajemnych wierzytelności jest efektywnym sposobem wygaśnięcia zobowiązań bez przepływu środków pieniężnych, a więc nie może być utożsamiane z pojęciem płatności”.

W rezultacie dokonanie potrącenia, jako forma zapłaty, może doprowadzić do powstania obowiązku podatkowego dla pożyczki. Będzie tak jednak w przypadku, gdy możliwe będzie określenie podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Istotne jest, że w przypadku usług w postaci pożyczek formą wynagrodzenia są odsetki. Tak długo, jak nie dochodzi do rozliczenia odsetek w przypadku udzielania pożyczek, nie powstaje obowiązek podatkowy.

Stanowisko takie potwierdził przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 17 lipca 2014 r. nr IPPP1/443-553/14-3/ISZ:

„Zatem, w przypadku usług polegających na udzielaniu pożyczek obrotem, czyli kwotą należną z tytułu świadczenia tych usług są odsetki od udzielonej pożyczki oraz inne należności np. prowizje należne w związku z zawarciem umowy pożyczki, stanowiące otrzymane wynagrodzenie z tytułu udostępnienia pożyczkobiorcy kapitału. Natomiast kwota udzielonej pożyczki (kapitał) nie stanowi zapłaty w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług \[podkreślenie Spółki\].

Ustawodawca w zakresie powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług dla usług udzielania pożyczek wskazał, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu świadczenia usług zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38. W przypadku świadczenia usług polegających na udzielaniu pożyczek obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty.

W analizowanym przypadku, zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, zapłatę za świadczoną przez Spółkę usługę udzielenia pożyczki będą stanowiły uzyskiwane z tego tytułu odsetki oraz ewentualne inne kwoty otrzymywane przez Spółkę z tytułu udzielenia pożyczki, jak np. prowizje należne w związku z zawarciem umowy pożyczki.

Zatem, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług dla udzielania przez Wnioskodawcę pożyczek będzie powstawał każdorazowo w momencie otrzymania przez Spółkę zapłaty tj. odsetek oraz prowizji należnych w związku z zawarciem umowy pożyczki \[podkreślenie Spółki\], w wysokości odpowiadającej kwocie takich otrzymanych należności, na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e ustawy”.

Innymi słowy, jeżeli w ramach Konwersji Pożyczek dochodzi jedynie do uregulowania kwot głównych Pożyczek Udziałowca, to na moment Konwersji Pożyczek nie występuje również element rozliczenia stanowiący podstawę opodatkowania w VAT.

W podsumowaniu należy więc wskazać, iż:

1) dokonanie potrącenia wzajemnych wierzytelności w ramach Konwersji Pożyczek stanowi formę uregulowania wzajemnych należności Spółki i Wnioskodawcy,

2) Konwersja Pożyczek odnosić się będzie jedynie do kapitałów Pożyczek Udziałowców (rozliczeniu w ramach Konwersji Pożyczek nie będą podlegać odsetki), a więc ww. rozliczenie nie będzie wiązało się z obowiązkiem rozliczenia VAT po stronie Spółki w formie importu usług.

Oznacza to, że prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Konwersja Pożyczek (obejmująca jedynie kapitał Pożyczek Udziałowca bez odsetek) nie spowoduje obowiązku podatkowego w zakresie rozliczenia VAT przy imporcie usług po stronie Spółki.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo w zakresie podatku od towarów i usług, w kwestii objętej pytaniem nr 4, jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą lub ustawa o VAT:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

W konsekwencji opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1) ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy:

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy:

przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:

podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

\- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

\- w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

\- w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Powiązanie tego mechanizmu z regulacjami w zakresie określenia miejsca świadczenia usług ma na celu, z jednej strony opodatkowanie usług w miejscu ich konsumpcji, a z drugiej strony, zaoszczędzenie usługodawcy obowiązków związanych z rejestracją oraz rozliczeniem podatku.

Z opisu wynika, że udziałowiec udzielał w przeszłości Państwu finansowania w formie pożyczek. W chwili obecnej Udziałowiec i Państwo rozważają konwersję Pożyczek Udziałowca na kapitał zakładowy lub zapasowy Państwa Spółki. W praktyce wniesienie wkładu będzie miało formę umownego potracenia wierzytelności Udziałowca z tytułu Pożyczek Udziałowca z wierzytelnością Spółki o dokonanie przez Udziałowca wpłaty ceny emisyjnej na udziały - Konwersja Pożyczek. Wierzytelność Udziałowca z tytułu Pożyczek Udziałowca zostanie umorzona na skutek potrącenia.

Udziały będą obejmowane przez Udziałowca po cenie wyższej od wartości nominalnej. Oznacza to, że część wkładu zwiększy kapitał zakładowy Spółki, natomiast część wartości wkładu - Pożyczek Udziałowca, przewyższająca wartość nominalną wydanych udziałów, zwiększy kapitał zapasowy Spółki. Uchwała podwyższająca kapitał zakładowy w Spółce będzie wskazywała na wartość podwyższanego kapitału zakładowego i zapasowego, których wartości wyrażone będą w złotówkach (PLN).

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii czy konwersja Pożyczek (obejmująca jedynie kapitał Pożyczek Udziałowca bez odsetek) nie spowoduje obowiązku podatkowego w zakresie rozliczenia VAT przy imporcie usług po stronie Spółki.

Ustosunkowując się do powyższego, w pierwszej kolejności zauważyć należy, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), dalej zwany Kodeksem cywilnym, zaś podstawą do dokonania cesji wierzytelności jest art. 509 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego:

wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki – art. 509 § 2 Kodeksu cywilnego.

Stosownie do art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego:

umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności, prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością przez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw.

Ze wskazanych uregulowań wynika, że wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wobec tego wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego.

Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

Jak wynika z treści opisu zdarzenia przyszłego, w wyniku planowanej operacji gospodarczej nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego lub zapasowego poprzez konwersję wierzytelności z tytułu Pożyczek (kwot głównych Pożyczek Udziałowa) na udziały w Państwa Spółce. Udziały będą obejmowane przez Udziałowca po cenie wyższej od wartości nominalnej, co oznacza, że część wkładu zwiększy kapitał zakładowy Spółki, natomiast część wartości wkładu - Pożyczek Udziałowca, przewyższająca wartość nominalną wydanych udziałów, zwiększy kapitał zapasowy Spółki.

Zgodnie z art. 154 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1465):

udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego.

W sytuacji więc gdy wartość wkładu przewyższa wartość nominalną wydanych udziałów powstaje nadwyżka stanowiąca różnicę pomiędzy ceną nabycia a ceną nominalną, przekazywana na kapitał zapasowy. Czyli w tej części wniesiony wkład niepieniężny nie znajduje pokrycia w otrzymanych udziałach/akcjach, a stanowi tylko kapitał zapasowy.

W przypadku konwersji wierzytelności na kapitał dłużnik zasadniczo zamiast regulować swój dług w postaci świadczenia pieniężnego, zamienia go na swoje udziały. Udziały te obejmie wierzyciel, który staje się wspólnikiem spółki. Wejście wierzytelności do majątku spółki powoduje z kolei ich umorzenie z mocy prawa (confusio). Na gruncie prawa cywilnego tego rodzaju czynność (konwersja) to zasadniczo potrącenie wierzytelności pieniężnych, które jest traktowane jak zapłata w pieniądzu. Oznacza to, że na gruncie prawa cywilnego, konwersja wierzytelności (pieniężnych) na udziały stanowi pokrycie takich udziałów spółki prawa handlowego wkładem pieniężnym przez jej dotychczasowych wierzycieli.

Zatem czynność polegająca na wniesieniu wierzytelności (konwersji wierzytelności na kapitał) nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego, co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Czynność taka nie stanowi również świadczenia usługi, zdefiniowanej w art. 8 ust. 1 ustawy, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku konwersja wierzytelności pożyczkowych (w postaci kwot głównych Pożyczek Udziałowca) jest skutkiem rozporządzenia tymi wierzytelnościami przez dotychczasowego wierzyciela (A .) i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. Nie można w takim razie utożsamiać jej ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, wniesienie wkładu w postaci wierzytelności pożyczkowej do Państwa Spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług po stronie Państwa Spółki.

Reasumując, czynność polegająca na podwyższeniu kapitału zakładowego i kapitału zapasowego przez Konwersję Pożyczek (obejmującą jedynie kapitał Pożyczek Udziałowca bez odsetek), nie podlega opodatkowaniu VAT. Przedmiotowa czynność w tym konkretnym przypadku nie stanowi dostawy towarów, ani świadczenia usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym przepisy dotyczące importu usług oraz obowiązku podatkowego nie mają w tej sytuacji zastosowania.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w kwestii objętej pytaniem nr 4 pomimo faktu, że wywiedli Państwo trafny skutek podatkowy, należało uznać za nieprawidłowe bowiem organ nie mógł podzielić Państwa argumentacji w pełnym zakresie.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Jednoczesnie znależy zauważyć, że niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w kwestii objetej pytaniem nr 4 tj. skutków podatkowych dotyczących czynności Konwersji Pożyczek (obejmująca jedynie kapitał Pożyczek Udziałowca bez odsetek), natomiast interpretacja nie rozstrzga innych kwestii poruszonych w stanowisku do pytania nr 4 a dotyczących opodatkowania udzielanych pożyczek za zasadach właściwych dla importu usług, ponieważ kwestia ta nie była objęta Państwa pytaniem.

Ocena Państwa stanowiska w kwestii objętej pytaniami nr 1, 2, 3 i 5 będzie przedmiotem odrębenych rozstrzygnięć.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musicie się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Macie Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).