Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-574/16-2/MU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-09-27
Teza: Interpretacja przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej.
Słowa kluczowe: odliczenia; ulga-ulga prorodzinna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2016 r. (data wpływu 24 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 września 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 września 2016 r.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest matką dwójki dzieci: P. ur. 28 marca 1998 r. i D. ur. 14 maja 2004 r. Ojcem dzieci jest D. A., z którym podatniczka jest rozwiedziona na mocy prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego z dnia 5 listopada 2008 r. Sąd ustalił miejsce pobytu obojga dzieci przy matce. Ojciec nie ma ograniczonej władzy rodzicielskiej, ma zasądzone alimenty, jednakże faktycznie nie wykonywał władzy rodzicielskiej nad dziećmi. W trakcie postępowania o rozwód nie został nawet ustalony model kontaktów ojca z dziećmi, gdyż D. A. do powyższego nie dążył. Wnioskodawczyni wskazuje, że do października 2014 r., sprawowała zatem faktyczną władzę rodzicielską nad dwojgiem dzieci. W okresie, którym dzieci z nią zamieszkiwały, ojciec nie sprawował pieczy nad dziećmi. Widywał się z nimi jedynie okazjonalnie w niektóre weekendy, nie interesował ich rozwojem i wychowaniem, postępami w nauce, nie uczęszczał na wywiadówki, nie pomagał w odrabianiu lekcji. Nie znał także stanu zdrowia dzieci, gdyż do lekarzy uczęszczała z nimi wyłącznie Wnioskodawczyni. Wyłącznie Wnioskodawczyni sprawowała stałą pieczę nad dziećmi.

Taki stan rzeczy miał miejsce do października 2014 r. kiedy syn P. faktycznie zamieszkał z ojcem. Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 10 listopada 2015 r. został zmieniony wyrok rozwodowy w przedmiocie miejsca pobytu syna, które zostało ostatecznie ustalone przy ojcu.

Wnioskodawczyni wskazuje, że do października 2014 r. to Ona sprawowała samodzielnie władzę rodzicielską nad dziećmi. Troszczyła się o ich fizyczny i duchowy rozwój, zapewniając i zabezpieczając wszystkie potrzeby dzieci od bytowych po edukacyjne, rozwojowe, zdrowotne i emocjonalne. W okresie, w którym dzieci z Nią zamieszkiwały, ojciec nie sprawował pieczy nad dziećmi, a jedynie płacił regularnie zasądzone alimenty. Dlatego też, od czasu wejścia w życie ulgi rodzinnej, wyłącznie Wnioskodawczyni korzystała z niej w całości. Tak samo uczyniła również za lata 2011 - 2014. Wnioskodawczyni wskazuje, że sytuacja taka była akceptowana przez D. A., gdyż nigdy nie rozmawiał z Nią na ten temat, a poza tym składając swoje deklaracje podatkowe z takiego odliczenia nie korzystał.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wyjaśnia, że od 2011 r. ojciec nie interesuje się rozwojem i wychowaniem, postępami w nauce, nie uczęszcza na wywiadówki, nie pomaga w odrabianiu lekcji, nie zna stanu zdrowia dziecka, gdyż nie chodzi z nim do lekarza. Alimenty od października 2014 r. egzekwowane są w drodze egzekucji komorniczej - nie ma już zaległości, ale wpłaty są nieregularne. Ojciec dobrowolnie, z pominięciem komornika, nie zapłacił żadnej raty alimentacyjnej na córkę. Ojciec nie interesuje się stanem zdrowia córki, edukacją, nie uczęszcza na zebrania szkolne, do lekarzy. Sporadycznie zabrał córkę na weekend. Taki stan trwa do chwili obecnej. Od października 2014 r. samowolnie zaprzestał łożenia na nią alimentów. Aktualnie uzupełnił te kwotę. Począwszy od 2011 r. do dnia dzisiejszego, ojciec nie wykonuje władzy rodzicielskiej nad małoletnią D. Władzę tą sprawuje wyłącznie Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni od października 2014 r. w dalszym ciągu wykonuje władzę rodzicielską w stosunku do syna, dopytuje się o jego postępy w nauce, chodzi na zebrania, pyta się czy nie potrzebuje pomocy w nauce, pyta się o jego stan zdrowia, kupuje mu czasami rzeczy, robi prezenty, zaprasza do siebie. Syn nie chciał chodzić z matką do lekarzy, ojciec nie chciał udzielać informacji na temat zdrowia syna. Kiedy syn leżał w lutym 2016 r. Wnioskodawczyni przez prawie tydzień w szpitalu prawie codziennie do niego przyjeżdżała, dokarmiała, rozmawiała z lekarzem o stanie jego zdrowia. Osiągnięcie przez niego pełnoletności niczego nie zmieniło w Jej podejściu do syna - nadal troszczy się o niego i dba o jego dobro.

Jak tylko syn się przeprowadził do ojca w październiku 2014 r. dobrowolnie łożyła na jego utrzymanie. Od dnia zasądzenia alimentów płaci je w pełnej wysokości i terminowo. Podatniczka oświadcza, że do dnia dzisiejszego uiszcza alimenty na syna zgodnie z prawomocnym wyrokiem Sądu.

D. A. mimo powyższego postanowił odliczyć sobie ulgę prorodzinną, dokonując korekty zeznań podatkowych za lata 2011-2014. D. A. nie kontaktował się celem poinformowania o złożonej korekcie podatkowej oraz odliczenia ulgi. Wnioskodawczyni nadmienia, że z powodu przekroczenia limitu ulgi przez rodziców, w stosunku do Niej Urząd Skarbowy przeprowadza obecnie czynności sprawdzające - została ona wezwana do złożenia wyjaśnień. Wnioskodawczyni uważa, że skoro korekta zeznania podatkowego przez ojca dzieci nastąpiła dużo później, odliczenie całości ulgi przez Nią odbyło się za zgodą byłego małżonka.

Jak wynika ze zgodnych zeznań świadków w sprawie o zmianę miejsca pobytu syna, P. A. zamieszkuje u ojca dopiero od października 2014 r. Małoletnia D. natomiast do chwili obecnej zamieszkuje z Wnioskodawczynią.

Wnioskodawczyni złożyła korektę podatkową za rok 2014, odliczając sobie ulgę rodzinną za pierwsze dziewięć miesięcy roku, nie licząc października i kolejnych, gdyż od tego czasu syn zamieszkał u ojca. Zwróciła się także do byłego męża z propozycją odliczania ulgi podatkowej w latach kolejnych, niestety odpowiedzi do dnia dzisiejszego nie otrzymała. Wnioskodawczyni uważa, że z uwagi na to, iż jedno dziecko zamieszkuje z matką, zaś drugie z ojcem, każdemu z rodziców przysługuje prawo do odliczenia połowy ulgi rodzinnej – Wnioskodawczyni zaproponowała, aby każde z rodziców odliczało ulgę za 6 miesięcy roku kalendarzowego na dwoje dzieci.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawczyni mogła odliczyć całość ulgi na dwoje małoletnich dzieci za lata 2011 - 2013 pomimo złożonych przez D. A. korekt zeznań podatkowych?
2.  Czy Wnioskodawczyni mogła odliczyć 75% ulgi na syna P. za 9 miesięcy roku 2014, a na córkę D.W całości?
3.  Czy Wnioskodawczyni i D. A. powinni dzielić się ulgą w częściach równych za rok 2015?
4.  Czy za rok 2016 i kolejne Wnioskodawczyni ma prawo do odliczenia połowy ulgi w stosunku do pełnoletniego syna, natomiast w stosunku do małoletniej córki może skorzystać z całej ulgi?

Wnioskodawczyni uważa, że za lata 2011 - 2013 przysługiwało jej prawo do odliczenia całości ulgi z pominięciem ojca dzieci, zaś za rok 2014 prawo do odliczenia ulgi za 9 miesięcy roku kalendarzowego na syna. Za lata 2011-2016 w całości możliwe jest rozliczenie ulgi na córkę z uwagi na wyłącznie wykonywaną przez Nią władzę rodzicielską nad małoletnią.

W roku 2015 zastosowała ulgę w częściach równych z uwagi na podział obowiązków związanych ze sprawowaniem pieczy nad małoletnimi dziećmi oraz miejscem ich pobytu. Wnioskodawczyni podkreśla, iż sądy negatywnie wypowiadają się w odniesieniu do możliwości jednostronnego korygowania proporcji ulgi przez jednego rodziców w późniejszym okresie. W ich opinii taka zmiana nie może być skuteczna, gdyż wymaga zgody obojga rodziców. Podkreśla się przy tym, iż nawet jeśli jeden rodzic bez porozumienia z drugim zmiany tej dokonał, to nie upoważnia to organów podatkowych do dokonania jej podziału w częściach równych. Skoro bowiem przewidziana przez ustawodawcę możliwość ustalenia przez podatników dowolnej proporcji kwoty ulgi na dziecko, przypadającej na każdego z nich, wymaga zgodnego działania, to także zmiana tej proporcji, czyli oświadczenie o sposobie jej rozliczenia, również musi być dokonana zgodnie przez ich oboje (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 17 lipca 2013 roku, I SA/Po 101/13). D. A. nie kontaktował się z Wnioskodawczynią celem poinformowania o złożonej korekcie podatkowej oraz odliczeniu ulgi, co wyklucza porozumienie rodziców w tej kwestii. Uznać zatem należy, iż dokonana przez byłego małżonka korekta nie została sporządzona w sposób prawidłowy i pozwalający na odliczenie ulgi przez D. A. Wnioskodawczyni wskazuje, że następczy antagonizm stron wywołany postępowaniami sądowymi (o zmianę miejsca pobytu syna, podwyższenie alimentów na córkę) nie dają mu żadnego uprawnienia do jednostronnego złamania porozumienia akceptowanego przez podatników w latach poprzednich.

Ponadto wskazuje, iż zgodnie z wyrokiem WSA w Poznaniu z dnia 12 marca 2014 r., I SA/Po 829/13, prawidłowa wykładnia art. 27f ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku braku porozumienia rodziców w sprawie proporcji rozliczenia ulgi prorodzinnej, wymaga każdorazowo ustalenia w konkretnych okolicznościach faktycznych sprawy, czy rodzic ubiegający się o rozliczenie ulgi na swoją rzecz, faktycznie wykonywał władzę rodzicielską i w jakim zakresie. Organy podatkowe powinny mieć przede wszystkim na uwadze cel wprowadzenia do systemu podatkowego ulgi prorodzinnej, a nie opierać się wyłącznie na treści rozstrzygnięć w zakresie władzy rodzicielskiej, zawartych w orzeczeniach sądowych. W celu prawidłowego zastosowania przytoczonego przepisu kluczowym staje się ustalenie w toku postępowania podatkowego zakresu wykonywania władzy rodzicielskiej przez rodzica, który ubiega się o rozliczenie ulgi na swoją korzyść. Dla nabycia prawa do odliczenia ulgi konieczne jest w szczególności wychowywanie przez podatnika swego dziecka (wykonywanie pieczy nad osobą dziecka, zarząd jego majątkiem oraz reprezentowanie dziecka). Podatnik, który skorzystał z ulgi podatkowej, jest obowiązany zatem wykazać, że w danym roku podatkowym nie tylko posiadał, ale także wykonywał władzę rodzicielską nad małoletnim dzieckiem. Jak wskazuje się w piśmiennictwie, logiczną konsekwencją wspólnego wykonywania przez rodziców władzy rodzicielskiej jest obowiązek uzgadniania między nimi sposobu wychowania dziecka i załatwiania jego spraw. Chociaż każde z rodziców może samodzielnie występować wobec dziecka i w jego sprawach wobec osób trzecich i władz, jednakże w sprawach ważniejszych pożądane jest uzgodnione działanie między rodzicami (Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy. Komentarz pod red. Kazimierza Piaseckiego, Wydanie 4, LexisNexis, Warszawa 2009, s. 742). Uwzględnienia wymaga nadto fakt, że sama realizacja kontaktów z dzieckiem nie przesądza jeszcze o tym, że rodzic wykonujący nawet w pełnym zakresie model kontaktów ustalony w wyroku orzekającym rozwód, podejmuje jednocześnie współdziałanie z drugim rodzicem, aby można było uznać, że także wykonuje władzę rodzicielską.

Zdaniem Wnioskodawczyni za 2015 r. może odliczyć w całości ulgę na córkę D. zaś połowę na syna P. gdyż nadal sprawowała ona władzę rodzicielską nad nimi (uczestnictwo w zebraniach szkolnych, śledzenie ocen, proszenie o terminy poprawkowe dla syna, pilnowanie zachowania, lekarz, zakup odzieży, drobnych prezentów, drobnego kieszonkowego, alimenty itp).

Natomiast w odniesieniu do rozliczeń za rok 2016 i następne, Wnioskodawczyni uważa, że w stosunku do pełnoletniego już syna P. będzie mogła nadal skorzystać z połowy ulgi do ukończenia przez niego 25 roku życia, pod warunkiem jego dalszej nauki oraz jeżeli w roku podatkowym nie uzyska dochodów podlegających opodatkowaniu. W przypadku bowiem dzieci pełnoletnich warunkiem skorzystania z ulgi nie jest wykonywanie władzy rodzicielskiej (gdyż ta wygasła wraz z osiągnięciem przez dziecko pełnoletności), lecz utrzymywanie dziecka. Wnioskodawczyni wskazuje, że powyższy warunek jest już obecnie spełniany przez Nią, bowiem łoży na utrzymanie syna w formie alimentów zasądzonych przez Sąd. W stosunku do pełnoletniego syna ma prawo odliczać połowę ulgi gdyż wykonuje obowiązek alimentacyjny, tj. uczestniczy w kosztach jego utrzymania tj. płaci alimenty na syna co czyni na bieżąco (dopóki syn uczy się).

W stosunku natomiast do małoletniej córki D. Wnioskodawczyni uważa, że jeżeli w 2016 r. i następnych córka nadal będzie z nią zamieszkiwała, a Ona wykonywała władzę rodzicielską jak w chwili obecnej, całość ulgi na córkę powinna przysługiwać wyłącznie Jej. W ocenie Wnioskodawczyni brak porozumienia między rodzicami, którzy są rozwiedzeni, nie oznacza, że każde z nich może skorzystać w zeznaniu z odliczenia połowy ulgi na dzieci. Prawo do zastosowania ulgi ma bowiem tylko ten rodzic, który w danym roku podatkowym wykonywał faktycznie władzę rodzicielską, a nie tylko ją posiadał. Czym innym jest bowiem posiadanie władzy rodzicielskiej, a czym innym jej wykonywanie. Wykonywanie władzy rodzicielskiej polega na sprawowaniu faktycznej pieczy nad dzieckiem, a więc wspólnym zamieszkiwaniu, zabezpieczaniu wszystkich jego potrzeb od tzw. życiowych po edukacyjne, rozwojowe i zdrowotne (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 5 maja 2015 r., I SA/Gl 609/14). Ustalenie tych okoliczności wymaga od Urzędu Skarbowego przeprowadzenia postępowania dowodowego. Gdyby bowiem przyjąć, że ulga przysługuje za sam fakt bycia rodzicem, wówczas prawo do niej mieliby wszyscy. Połowa ulgi przysługiwałaby przykładowo rodzicowi, który opuszcza rodzinę i nie utrzymuje z nią kontaktów, mimo, że nie zajmował się dzieckiem przez wiele lat.

W sytuacji zatem, gdy tylko jeden z rodziców wykonuje władzę rodzicielską w stosunku do małoletnich dzieci, nie ma zastosowania zasada wyrażona w art. 27f ust. 4 zdanie drugie, zgodnie z którą przysługującą rodzicom kwotę ulgi na dziecko rodzice mogą odliczyć w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Sposób podziału ulgi pomiędzy rodziców dziecka jest bowiem, jak już wskazano wyżej, zagadnieniem wtórnym (następczym) wobec samego prawa do ulgi. W konsekwencji, przysługiwanie odliczenia obojgu rodzicom w kwotach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej może mieć miejsce tylko wówczas, gdy oboje rodzice wykonują władzę rodzicielską.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady korzystania z podatkowej ulgi na dzieci tzw. ulgi prorodzinnej w rozliczeniu określa art. 27f ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.).

W myśl art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1.  wykonywał władzę rodzicielską;
2.  pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;
3.  sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Stosownie do art. 27f ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. do dnia 31 grudnia 2012 r., odliczeniu podlega kwota stanowiąca 1/6 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, za każdy miesiąc kalendarzowy, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1. Odliczenie nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

1.  na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych;
2.  wstąpiło w związek małżeński.

Na podstawie art. 1 pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 24 października 2012 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. poz. 1278) przepis art. 27f ust. 2 został zmieniony i od 1 stycznia 2013 r. otrzymał brzmienie, zgodnie z którym odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

1.  jednego małoletniego dziecka - kwota stanowiąca 1/6 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, jeżeli dochody podatnika:
    1.  pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112.000 zł,
    2.  niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56.000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a;
2.  dwojga małoletnich dzieci - kwota stanowiąca 1/6 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, na każde dziecko.
3.  trojga i więcej małoletnich dzieci - kwota stanowiąca:
    1.  1/6 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, odpowiednio na pierwsze i drugie dziecko,
    2.  1/4 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, na trzecie dziecko,
    3.  1/3 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, na czwarte i każde kolejne dziecko.

Z kolei zgodnie z art. 27f ust. 2 ustawy, w brzmieniu wprowadzonym ustawą z dnia 23 października 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1644) i mającym zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2014 r., odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

1.  jednego małoletniego dziecka - kwota 92,67 zł, jeżeli dochody podatnika:
    1.  pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112.000 zł,
    2.  niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56.000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a;
2.  dwojga małoletnich dzieci - kwota 92,67 zł na każde dziecko;
3.  trojga i więcej małoletnich dzieci - kwota:
    1.  92,67 zł odpowiednio na pierwsze i drugie dziecko,
    2.  166,67 zł na trzecie dziecko,
    3.  225 zł na czwarte i każde kolejne dziecko.

Z zacytowanych przepisów wynika, że zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnikom, jeżeli wykonują władzę rodzicielską, przysługuje ulga na dzieci małoletnie.

Z kolei z treści art. 27f ust. 6 w powiązaniu z art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3 wskazuje, że odliczenie kwoty określonej w ust. 2 przysługuje również podatnikowi, który utrzymywał dzieci pełnoletnie:

*   bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
*   do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej,
*   w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej.

Wobec konieczności spełnienia dla skorzystania z prawa do odliczenia – w przypadku dzieci małoletnich – warunku w postaci wykonywania władzy rodzicielskiej wyjaśnić należy, że władza rodzicielska – zgodnie z art. 93 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082 z późn. zm.) – przysługuje obojgu rodzicom, a – stosownie do art. 97 § 1 tejże ustawy – jeżeli władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom, każde z nich jest zobowiązane i uprawnione do jej wykonywania.

Podkreślenia przy tym wymaga, iż separacja bądź rozwód rodziców nie są równoznaczne z utratą przez rodzica prawa do wykonywania władzy rodzicielskiej. Sąd rodzinny, ogłaszając separację bądź rozwiązując związek małżeński określa także prawa rodzicielskie. Jeżeli zatem nie pozbawia tego prawa jednego z rodziców, to uznaje, że rodzice są zdolni do porozumienia w sprawach dotyczących dziecka.

W konsekwencji, jeżeli w stosunku do danego dziecka obojgu rodzicom przysługuje władza rodzicielska, i władza ta jest wykonywana przez oboje rodziców, to każdy z rodziców ma prawo do odliczenia, w granicach przysługującego na dziecko limitu.

Należy bowiem mieć na uwadze, że do nabycia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej konieczne jest zarówno posiadanie przez rodzica władzy rodzicielskiej nad małoletnim dzieckiem, jak i jej faktyczne wykonywanie w danym roku podatkowym. Należy przy tym odróżnić treść władzy rodzicielskiej od jej wykonywania, gdyż samo posiadanie władzy rodzicielskiej nie oznacza jej wykonywania.

Podkreślić również należy, że władza rodzicielska nie jest tylko przywilejem i uprawnieniem do sprawowania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do jego wychowania. O wykonywaniu władzy rodzicielskiej nie świadczy tylko sam fakt jej posiadania, czy spełniania obowiązku alimentacyjnego, ani sporadyczne kontakty z dzieckiem. Wykonywanie władzy rodzicielskiej polega na sprawowaniu faktycznej pieczy nad małoletnim dzieckiem w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój, a w szczególności podejmowanie przez rodzica (rodziców) obowiązków w zakresie zaspokojenia potrzeb fizycznych, edukacyjnych i duchowych dziecka. Wykonywanie władzy rodzicielskiej należy zatem odnieść do konkretnych okoliczności faktycznych, w oparciu o zachowania i konkretną aktywność rodziców wobec dziecka. Tak zwana ulga prorodzinna nie jest ulgą z tytułu bycia rodzicem, ma natomiast pomóc rodzicom wykonującym władzę rodzicielską w jej wykonywaniu. Dla nabycia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej, konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek, to jest posiadanie władzy rodzicielskiej (nawet ograniczonej na podstawie wyroku sądowego) i jej faktyczne wykonywanie w danym roku podatkowym. Czym innym jest bowiem posiadanie władzy a czym innym jej wykonywanie, a to oznacza, że utożsamianie ich na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje uzasadnienia. W celu nabycia prawa do przedmiotowej ulgi podatnik powinien wykazać zatem, że w danym roku podatkowym wykonywał, a nie tylko posiadał władzę rodzicielską.

Z treści wniosku i jego uzupełnienia wynika, że były mąż Wnioskodawczyni, począwszy od 2011 r. do dnia dzisiejszego nie wykonuje władzy rodzicielskiej wobec córki, urodzonej w dniu 14 maja 2004 r. Nie interesuje się stanem jej zdrowia, edukacją, nie uczęszcza na zebrania szkolne. Sporadycznie zabierał ją na weekend. Dlatego też władzę rodzicielska wobec córki sprawuje wyłącznie Wnioskodawczyni.

Podobnie w stosunku do syna – urodzonego w dniu 28 marca 1998 r. – mąż nie wykonywał faktycznie władzy rodzicielskiej (spotykał się jedynie okazjonalnie, nie interesował rozwojem i wychowaniem, postępami w nauce, nie uczęszczał na wywiadówki ani nie znał stanu zdrowia). Stan ten trwał do października 2014 r., kiedy to syn zamieszkał z ojcem. Od tego czasu Wnioskodawczyni dobrowolnie łożyła na jego utrzymanie, a od dnia zasądzenia alimentów płaci je terminowo i w pełnej wysokości. Ponadto nadal interesuje się synem, kontrolując postępy w nauce, dopytując o stan zdrowia, zapraszając do siebie.

W świetle zacytowanych wyżej przepisów uznać należy, że skoro, jak twierdzi Wnioskodawczyni, w stosunku do małoletniej córki od 2011 r. do chwili obecnej samodzielnie wykonywała władzę rodzicielską, a ojciec nie wykonywał jej w ogóle to Wnioskodawczyni przysługiwało wyłączne prawo do skorzystania z ulgi wynikającej z art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. mogła tę ulgę za lata 2011 – 2015 odliczyć w 100 %.

Prawo do odliczenia w 100 % ulgi wynikającej z art. 27f ust. 1 ustawy w stosunku do małoletniej córki będzie Wnioskodawczyni przysługiwało również za 2016 r. i lata następne, o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny.

W odniesieniu natomiast do syna, wobec którego, jak twierdzi Wnioskodawczyni, ojciec do października 2014 r. nie wykonywał faktycznej władzy rodzicielskiej, Wnioskodawczyni była osobą wyłącznie uprawnioną do skorzystania z ulgi wynikającej z art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2011 - 2013 i za 9 miesięcy 2014 r.

Natomiast od października 2014 r., w stosunku do małoletniego syna, który zamieszkał z ojcem, a wobec którego Wnioskodawczyni w dalszym ciągu wykonywała władzę rodzicielską do ukończenia przez niego 18 lat, a po osiągnieciu przez niego pełnoletności uczestniczy w kosztach utrzymania w związku z wykonywaniem obowiązku alimentacyjnego Wnioskodawczyni przysługuje prawo do skorzystania z ulgi prorodzinnej. Odliczenie w sytuacji braku porozumienia z byłym małżonkiem przysługuje Wnioskodawczyni w wysokości 50% kwoty ulgi. Wnioskodawczyni mogła te ulgę odliczyć w 50% za 2015 r. jak również będzie mogła w tej proporcji odliczyć ją za 2016 r. i lata następne (do ukończenia przez syna 25 roku życia), o ile – w związku z ukończeniem przez syna 18 roku życia – spełnione będą pozostałe warunki, uprawniające do skorzystania z ulgi, tzn. syn nadal będzie uczył się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie oraz w roku podatkowym nie uzyska dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej.

Końcowo wyjaśnić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Tym samym stanowisko organu oparte zostało na oświadczeniu Wnioskodawczyni, że władzę rodzicielską nad małoletnią córką wykonuje wyłącznie Wnioskodawczyni (ojciec dziecka nie wykonuje władzy rodzicielskiej nad małoletnim synem) oraz że Wnioskodawczyni utrzymuje syna w związku z ciążącym na Niej obowiązkiem alimentacyjnym.

Jeżeli więc opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym – wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Zakres żądania wyznacza bowiem:

1.  stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2.  stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3.  zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.