Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.326.2019.3.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-22
Teza: Zwolnienie z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości na budowę domu położonego na działce należącej do majątku odrębnego męża.
Słowa kluczowe: budowa; cel-cele mieszkaniowe; majątek; majątek-majątek odrębny; małżeństwo; mieszkanie-sprzedaż mieszkania; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; wspólność-wspólność majątkowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2019 r. (data wpływu 29 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 27 września 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi mieszkaniowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi mieszkaniowej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z 17 września 2019 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.326.2019.1.MKA, wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 17 września 2019 r., skutecznie doręczono 20 września 2019 r., natomiast 27 września 2019 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej 26 września 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 19 czerwca 2006 r. mężowi Wnioskodawczyni na podstawie cesji został przydzielony wkład członkowski w spółdzielni mieszkaniowej.

Dnia 7 września 2009 r. ustanowiono odrębną własność lokalu mieszkalnego oraz umowę przeniesienia własności lokalu .

Wnioskodawczyni 15 maja 2013 r. będąc w związku małżeńskim z J.O., w myśl art. 31 § 1 ustawy kodeks rodzinny i opiekuńczy z dnia 25 lutego 1964 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.), w akcie darowizny otrzymała 50% udziału w lokalu spółdzielczo-własnościowym.

Dnia 2 lipca 2014 r. małżonkowie postanowili sprzedać lokal mieszkalny.

Z uwagi na fakt, że od daty nabycia ww. nieruchomości nie upłynęło 5 lat małżonkowie złożyli do Urzędu Skarbowego PIT-39 za rok 2014, w którym wykazali po 50% przychodu ze sprzedaży mieszkania tj. po (…) zł, z zamiarem wydatkowania kwot na własne cele mieszkaniowe w okresie dwóch lat licząc od końca roku, w którym nastąpiła sprzedaż lokalu zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 26 czerwca 2014 r. trwając w związku małżeńskim w myśl art. 31 § 1 ustawy kodeks rodzinny i opiekuńczy małżonkowie otrzymali pozwolenie na budowę domu jednorodzinnego. Budowę rozpoczęto na działce, która została nabyta przez męża przed zawarciem związku małżeńskiego.

Małżonkowie zebrali faktury za materiały budowlane potwierdzające wydatkowanie kwot przychodu wykazanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w okresie dwóch lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż.

W 2019 r. Urząd Skarbowy wezwał do okazania dokumentów poświadczających właściwe wydatkowanie przychodu ze sprzedaży lokalu w ramach ulgi mieszkaniowej. Po zakończeniu czynności sprawdzających urząd skarbowy zakwestionował przedłożone dokumenty potwierdzające wydatkowanie przez Wnioskodawczynię przychodu ze sprzedaży lokalu tzn. (…) jako wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mimo zamiaru rozszerzenia wspólnoty majątkowej o udział w gruncie nabytym przez męża przed rozpoczęciem związku małżeńskiego, na którym wspólnie wybudowano dom jednorodzinny oraz pomimo faktu pozostawania w nieprzerwanej wspólnocie majątkowej wydano decyzję o konieczności skorygowania zeznania podatkowego PIT-39 za rok 2014 oraz wpłacie (…) zł wraz z odsetkami za okres pięciu lat od zaległości podatkowej z tyt. sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawczyni mogła przeznaczyć uzyskany przychód ze zbycia udziału w prawie do nieruchomości na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych tzn. budowę domu i tym samym skorzystać z ulgi mieszkaniowej?
2.  Czy Wnioskodawczyni, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje zaliczenie wydatków poniesionych na budowę domu na gruncie należącym do męża do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, a co za tym idzie czy może skorzystać ze zwolnienia przewidzianego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w związku z pozostawaniem w nieprzerwanej małżeńskiej wspólnocie majątkowej oraz zamiarem rozszerzenia tej wspólnoty o udział we własności gruntu, na którym małżonkowie wybudowali dom jednorodzinny?

Zdaniem Wnioskodawczyni,

ad 1.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wobec tego przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie podlega, w świetle ww. przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Za działalność gospodarczą - zgodnie z treścią art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - rozumie się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

*   środkami trwałymi,
*   składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
*   wartościami niematerialnymi i prawnymi

– ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Na tej podstawie uznać należy, że nieruchomość - o której mowa we wniosku – nie stanowi składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej. Ponadto sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w ramach działalności wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły, zatem nie nastąpiła w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Przychód uzyskany ze sprzedaży nie będzie wobec tego stanowił przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychód ten należy oceniać w kontekście przesłanek wskazanych w cytowanym uprzednio art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powołany przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 cyt. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały m.in. w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do tego przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Wskazać należy, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 tejże ustawy wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z tym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zaznaczyć również należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw, jest fakt wydatkowania środków z ich odpłatnego zbycia, począwszy od dnia sprzedaży i nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż, wyłącznie na enumeratywnie (wyczerpująco) wskazane w ustawie cele mieszkaniowe.

Zatem w myśl ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni uważa, że mogła przeznaczyć przychody ze sprzedaży nieruchomości na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych, które polegały na poniesieniu wydatków na budowę domu jednorodzinnego wspólnie z mężem.

ad. 2.

Zainteresowana uważa, że ma możliwość skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej, tj. zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, że zgodnie ze wskazanymi powyżej przepisami wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Przy czym, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się wydatki określone w art. 21 ust. 25 tej ustawy, między innymi na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d).

Z kolei z art. 21 ust. 26 wynika, że przez własny budynek, o którym mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) rozumie się budynek stanowiący własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Analiza wskazanych przepisów musi uwzględniać racje, jakimi kierował się ustawodawca wprowadzając do porządku prawnego wskazaną regulację.

W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej jest normą celu społecznego, która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli.

W przedmiotowym orzecznictwie sądowym podkreśla się również i jak się wydaje jest to pogląd powszechnie prezentowany i akceptowany, że do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy podatkowej niezbędne jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, o których mowa w art. 30e tej ustawy, na własne cele mieszkaniowe w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy nie ulega wątpliwości, że ta przesłanka w niniejszej sprawie została spełniona.

Uzyskany przychód Zainteresowana przeznaczyła wraz z mężem na budowę domu mieszkalnego, co potwierdzają zakupy materiałów budowlanych w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Wskazać należy, że powołane powyżej przepisy nie wymagają jednak, by nabycie prawa własności lokalu, czy budynku nastąpiło we wskazanym powyżej terminie. Warunkiem jest jednak to, aby przeniesienie własności nastąpiło przed przedawnieniem zobowiązania podatkowego za rok, w którym podatnik uzyskał dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e ustawy, by organ podatkowy miał możliwość zweryfikowania zasadność skorzystania przez podatnika ze zwolnienia podatkowego. Innymi słowy, wystarczy, by wydatek został poniesiony nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości praw majątkowych, o których mowa w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jego celem winny być zdarzenia określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy więc odróżnić cel wydatku z jego skutkiem. Ustawa wymaga wyłącznie celowości działania podatnika, nie wymaga natomiast, by podatnik nabył określone prawo we wskazanym w tym przepisie terminie (por. wyroki WSA w Poznaniu z dnia 29 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Po 809/13, z dnia 17 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Po 961/13, wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 grudnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 858/14, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 6 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 460/14, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 1157/14). Zatem mając na uwadze powyższe Wnioskodawczyni ma możliwość skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej, tj. zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Celem wprowadzenia przepisu uwalniającego od podatku dochodowego dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, było preferowanie przeznaczenia przez podatników środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. W kierunku takiej wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zmierza konsekwentnie orzecznictwo, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 23 czerwca 2003 r., FPS 1/03 (opubl. w: ONSA 2003/4/117) wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.o.f. (odpowiednik obecnie obowiązującego art. 21 ust. 1 pkt 131) jest zwolnieniem z mocy prawa i przysługuje podatnikowi bez decyzyjnej ingerencji organów podatkowych, jeżeli spełni on określone przepisami warunki. Warunkami tymi są: wydatkowanie przychodu na cele mieszkaniowe i dokonanie tej czynności przed upływem terminu dwuletniego. Spełnienie tych warunków łącznie powoduje nabycie i zrealizowanie zwolnienia podatkowego”. Nie ulega wątpliwości, że w rozpoznawanej sprawie zostały przez Wnioskodawczynie spełnione powyższe warunki.

Po zakończonej budowie Wnioskodawczyni ma zamiar zamieszkać w wybudowanym domu, a więc wydatki poczynione przeze Zainteresowaną niewątpliwie mają charakter wydatków związanych z zaspokojeniem własnych celów mieszkaniowych. Wiodącą zatem okolicznością dla zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy jest przeznaczenie dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości na wydatki poczynione w celu wskazanym w tym przepisie. Podzielić trzeba stanowisko przedstawione w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1627/10 oraz w wyroku z dnia 29 stycznia 2013 r. sygn. akt II FSK 3150/12 (aktualne mimo, że wyrażone w innym stanie prawnym, na gruncie regulacji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 32 tej ustawy), zgodnie z którymi niewątpliwym i zamierzonym celem wspomnianego zwolnienia było „podatkowe sprzyjanie” przez ustawodawcę, podejmowanym przez podatników w różnorodnych formach, przedsięwzięciom służącym zaspakajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Okoliczność ta, a więc cel ustanowienia tych unormowań, powinien być brany pod uwagę przy dokonywaniu ich wykładni w odniesieniu do konkretnych stanów faktycznych. Skoro więc, jak wynika z niniejszej sprawy Wnioskodawczyni wraz z osobą bliską podjęła się budowy domu mieszkalnego dla zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych, to w świetle powyżej wskazanego orzecznictwa i doktryny spełnia przesłanki do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w ww. przepisach. Podkreślić należy, że ustawodawca, przyjmując taką regulację, wyznaczył cel - podejmowanie przez podatników inwestycji mieszkaniowych służących zaspakajaniu ich potrzeb mieszkaniowych, który ze względów społecznych, nawet kosztem zasady równości podatkowej, zasługuje na preferencyjne podatkowe potraktowanie. Do podatnika należy z kolei decyzja co do tego, w jaki możliwie racjonalny z jego punktu widzenia sposób, uwzględniając ograniczone zazwyczaj możliwości finansowe, z preferencji takich skorzysta.

Ustanowienie przesłanek uprawniających do skorzystania z ulgi podatkowej, a także ocena czy w konkretnym przypadku przesłanki te zostały spełnione, nie powinny z założenia kolidować z racjonalnością gospodarczą podejmowanych przez podatnika działaniami, chyba że prowadziłoby to do nieuzasadnionego nadużywania zakresu ustanowionych preferencji.

Tożsamy pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1475/15.

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. Kodeksu, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego.

Natomiast do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis, darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 pkt 2 ww. Kodeksu).

Zgodnie z ogólną zasadą uregulowaną w art. 43 § 1 powołanego Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Co do zasady wspólność majątkowa trwa tak długo jak małżeństwo. Stosownie do art. 47 § 1 ww. Kodeksu, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa. Z ważnych powodów każdy z małżonków może żądać ustanowienia przez sąd rozdzielności majątkowej (art. 52 § 1 tego Kodeksu).

W przypadku ustania wspólności majątkowej, do majątku który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. W razie ustania wspólności udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej, co nie wyłącza zastosowania art. 43 § 2 i § 3 ww. Kodeksu. Zatem, z datą umownego zniesienia lub ograniczenia wspólności majątkowej, współwłasność łączna przekształca się we współwłasność w częściach ułamkowych.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

W ocenie Wnioskodawczyni, biorąc pod uwagę stan faktyczny niniejszej sprawy niewątpliwie Zainteresowana wraz z mężem realizowali budowę domu, który ma zabezpieczyć cele mieszkaniowe małżonków. Wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Ponadto Wnioskodawczyni ma zamiar nabyć od męża udział w nieruchomości, na której budowany jest budynek, a co za tym idzie udział we własności budowanego domu. Zainteresowana złożyła także zeznanie PIT-39 za 2014, w którym wykazała uzyskanie przychodu w wysokości 128 000 zł, czyli 1/2 uzyskanej kwoty ze sprzedaży nieruchomości deklarując wydatkowanie tej kwoty na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Mając na względzie całość wskazanego orzecznictwa i doktryny Wnioskodawczyni stwierdza, że ma możliwość skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostanie bowiem spełniony zasadniczy cel, dla którego ustawodawca wprowadził przedmiotowe zwolnienie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości lub ww. praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z analizy przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 15 maja 2013 r. nabyła w drodze darowizny od męża, który posiadał prawo do całego lokalu mieszkalnego, udział w prawie własności tego lokalu w 1/2 części. Następnie w dniu 2 lipca 2014 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem sprzedali przedmiotowy lokal mieszkalny.

Oznacza to, że uzyskany w 2014 r. przychód ze sprzedaży prawa do udziału w nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż ta nastąpiła przed upływem 5 lat liczonych od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

Należy w tym miejscu wskazać, że w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 cyt. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania wymienione zostały w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy. I tak za wydatki poniesione na cele, o których mowa w powołanym wyżej ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Stosownie do art. 21 ust. 26, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zatem podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, jest fakt wydatkowania środków wyłącznie na enumeratywnie wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niewymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Ustawodawca uzależnia zatem prawo do skorzystania ze zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni uzyskane w 2014 r. środki ze sprzedaży nieruchomości przeznaczyła na pokrycie kosztów budowy domu. Budowa była prowadzona na działce, która została nabyta przez męża Wnioskodawczyni przed zawarciem związku małżeńskiego. Małżonkowie posiadają faktury potwierdzające wydatkowanie kwoty przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż.

Wobec powyższego Zainteresowana powzięła wątpliwość, czy ma prawo zaliczyć wydatki na budowę domu na gruncie należącym do męża do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, w związku z nieprzerwanym pozostawaniem we wspólnocie majątkowej małżeńskiej oraz zamiarem rozszerzenia tej wspólnoty o udział we własności gruntu, na którym małżonkowie wybudowali dom.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego. Tym samym aby Wnioskodawczyni mogła skorzystać ze zwolnienia podatkowego powinna posiadać tytuł własności do budynku mieszkalnego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, co oznacza, że należy skorzystać z definicji nieruchomości zawartej w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym.

Tak więc, biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, że budynek trwale związany z nieruchomością gruntową stanowi jej część składową, co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu, jak i budynku wzniesionego na tym gruncie, jest zawsze właściciel nieruchomości gruntowej, na której budynek ten został wybudowany.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni w okresie dwóch lat o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ponosiła wydatków na budowę własnego budynku mieszkalnego, lecz poniosła wydatki na budowę domu należącego do męża Zainteresowanej. Należy podkreślić, że wśród możliwych reguł interpretacyjnych tekstów prawnych pierwszeństwo ma wykładnia językowa. Dopiero gdy wykładnia ta nie pozwala na zajęcie jednoznacznego stanowiska, bywa konieczne sięganie do innych rodzajów wykładni. Jednakże treść powołanego przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) w związku z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala zająć jednoznaczne stanowisko. Powołany przepis wyraźnie bowiem stanowi, że zwolnienie dotyczy kwot wydatkowanych na budowę własnego budynku mieszkalnego. Użycie w przepisie słowa „własnego” oznacza, że chodzi o budynek lub jego część, którego Wnioskodawczyni jest właścicielem lub współwłaścicielem. To oznacza, że w momencie wydatkowania środków ze sprzedaży, względnie w okresie jaki został przewidziany przez ustawodawcę na wydatkowanie środków ze sprzedaży, musi być spełniony warunek określony tym przepisem, czyli budowany budynek mieszkalny musi stanowić własność lub współwłasność podatnika. Jeżeli nawet w chwili ponoszenia wydatków na budowę Wnioskodawczyni nie budowała własnego budynku mieszkalnego (co jest bezsporne, gdyż nie była wówczas jego właścicielką lub współwłaścicielką), to najpóźniej tytuł taki Wnioskodawczyni winna nabyć ostatniego dnia okresu o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kiedy mogła wydatkować środki na realizacje własnego celu mieszkaniowego; w przedmiotowej sprawie był to dzień 31 grudnia 2016 r.

Natomiast w niniejszej sprawie Wnioskodawczyni planuje rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej o udział we własności gruntu, na którym został wybudowany dom, a więc nabycie prawa do nieruchomości nastąpi po upływie dwóch lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym doszło do sprzedaży. To oznacza, że w okresie kiedy Wnioskodawczyni wydatkowała środki z odziedziczonej nieruchomości na budowę budynku mieszkalnego, budynek ten był wyłącznie własnością męża. Tym samym Wnioskodawczyni nie wydatkowała pieniędzy ze sprzedaży na budowę własnego budynku mieszkalnego w ustawowym okresie.

Nakłady poczynione przez Wnioskodawczynię zostały poniesione na budowę budynku, który nie był wówczas własnością/współwłasnością Zainteresowanej a tylko takie wydatki uprawniają do zwolnienia z opodatkowania zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Również fakt pozostawania przez małżonków we wspólności majątkowej małżeńskiej oraz zamiar jej rozszerzenia o udział we własności gruntu, na którym został wybudowany przedmiotowy budynek, nie daje podstaw prawnych do twierdzenia, że uzyskany dochód ze zbycia udziałów w nieruchomościach może być zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 przy braku spełnienia podstawowej przesłanki do zwolnienia jaką jest fakt posiadania tytułu prawnego w okresie wydatkowania środków na budowę budynku mieszkalnego. Prawo do zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości przysługiwałoby Wnioskodawczyni jedynie w sytuacji gdyby do przeniesienia prawa własności nieruchomości np. poprzez rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej, na której znajduje się budowany budynek mieszkalny, doszło w okresie dwóch lat licząc od końca roku, w którym miała miejsce sprzedaż. Brak jest możliwości, jak to uczyniła Wnioskodawczyni, dokonania interpretacji przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy, w sposób rozszerzający. Skoro ustawodawca wskazał w przepisie tym, że chodzi o budowę własnego budynku mieszkalnego, to tym samym brak jest podstaw prawnych do twierdzenia, że intencją ustawodawcy było zaspokojenie celów mieszkaniowych podatnika przy jednoczesnym braku dysponowania tytułem własności w okresie wydatkowania środków do gruntu, na którym budowano budynek mieszkalny. Organ nie kwestionuje faktu wydatkowania środków na budowę budynku, lecz podkreśla, że nie każde wydatkowanie daje podstawę do zwolnienia z opodatkowania.

Tut. Organ informuje, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są też wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania – skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Biorąc powyższe uregulowania pod uwagę uznać należy, że Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że środki pochodzące ze sprzedaży nieruchomości nie zostały przeznaczone na własny cel mieszkaniowy Zainteresowanej, gdyż Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo własności do budynku mieszkalnego, na budowę którego środki te zostały wydatkowane.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów administracyjnych, wskazać należy, że stanowisko przyjęte w tych orzeczeniach nie może stanowić samodzielnej podstawy prawnej stanowiska tut. Organu. Powyższe wynika przede wszystkim z przeszkód natury formalnoprawnej. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.