Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-653/10/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-10-08
Teza: Czy wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań z tytułu należności za najem komunalnych lokali mieszkalnych stanowi przychód dla dłużnika (osoby fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i czy powinien być wykazany przez Wnioskodawcę w informacji PIT-8C.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; czynsz; informacja-informacja imienna; informacja-informacja podatkowa; lokal-lokal mieszkalny; należność; nieruchomości-administrowanie nieruchomością; nieściągalność; obowiązek-obowiązek płatnika; podatek-podatek dochodowy; przedawnienie; umorzenie; wierzytelność; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2010 r. (data wpływu 9 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przedawnionych i umorzonych należności czynszowych :

*   w zakresie braku obowiązku opodatkowania przedawnionych należności czynszowych **jest prawidłowe,**
*   w zakresie braku obowiązku opodatkowania umorzonych należności czynszowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przedawnionych i umorzonych należności czynszowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – jako zakład budżetowy - jest jednostką organizacyjną Gminy Miasta nie posiadającą osobowości prawnej i został powołany 1 stycznia 2003 r. Uchwałą Rady Miasta z dnia 5 grudnia 2002 r. w sprawie wstrzymania likwidacji Przedsiębiorstwa Gospodarki Mieszkaniowej – S Zakład Budżetowy w likwidacji, Przedsiębiorstwa Gospodarki Mieszkaniowej - O Zakład Budżetowy w likwidacji, Przedsiębiorstwa Gospodarki Mieszkaniowej – W Zakład Budżetowy w likwidacji, Przedsiębiorstwa Gospodarki Mieszkaniowej N Zakład Budżetowy w likwidacji oraz połączenia tych zakładów budżetowych i Zakładu Budżetowego Zarząd Nieruchomości Komunalnych w jeden zakład budżetowy. Podstawowym zadaniem Wnioskodawcy jest gospodarowanie i administrowanie komunalnymi nieruchomościami zabudowanymi i niezabudowanymi. Przedmiotem działania Wnioskodawcy jest również m.in. windykacja Jego należności oraz należności Jego poprzedników prawnych związanych z używaniem nieruchomości komunalnych.

Wnioskodawca, zgodnie ze statutem, który stanowi załącznik do ww. Uchwały Rady Miasta, posiada odrębny rachunek bankowy.

Wpływy z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług, związanych z administrowaniem i zarządzaniem nieruchomościami w zakresie obejmującym najem i dzierżawę składników majątkowych Gminy Miasta, pomniejszone o koszty ich uzyskania stanowią dochody Gminy Miasta.

Z tytułu umów najmu lokali mieszkalnych zawartych w imieniu Gminy przez Wnioskodawcę jak i też przez Jego poprzedników prawnych z osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej występują:

*   należności przedawnione,
*   należności umorzone przez właściciela, czyli gminę,
*   należności od osoby zmarłej, która samotnie zamieszkiwała
*   należności podlegające umorzeniu ze względu na złą sytuację materialną dłużników,
*   należności w stosunku do których było prowadzone postępowanie egzekucyjne przez komornika i które zostało umorzone wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji oraz
*   należności, których wartość zobowiązania jest niższa niż koszty postępowania sądowego.

Zgodnie z Uchwałą Rady Miasta z dnia 26 lutego 2007 r. w sprawie zasad i trybu umarzania wierzytelności samorządowych jednostek organizacyjnych Miasta z tytułu należności, do których nie stosuje się przepisów ustawy Ordynacja podatkowa oraz udzielania innych ulg w spłacaniu tych należności i wskazania organów do tego upoważnionych” umarzanie należy do właściwości Prezydenta Miasta. Natomiast w stosunku do należności pieniężnych pobieranych przez Wnioskodawcę w wysokości sześciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia (kwota określana w obwieszczeniu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w celu naliczenia odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych) upoważniony do umarzania jest Kierownik Zarządu Nieruchomości Komunalnych Zakład Budżetowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań z tytułu należności za najem komunalnych lokali mieszkalnych stanowi przychód dla dłużnika (osoby fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i czy powinien być wykazany przez Wnioskodawcę w informacji PIT-8C.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość umorzonych bądź przedawnionych zobowiązań dłużników będących osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej, z tytułu należności za najem komunalnych lokali mieszkalnych nie stanowią przychodu dłużników podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wartość umorzonych lub przedawnionych wierzytelności nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1, a w szczególności przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który winien być wykazany w sporządzonej przez wierzyciela informacji PIT-8C. Wymieniając w art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 ww. ustawy nieodpłatne świadczenia jako przychód kształtujący podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym ustawodawca nie precyzuje co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”.

Wnioskodawca uważa, że umorzone lub przedawnione wierzytelności nie są świadczeniami, także nieodpłatnymi świadczeniami. Wobec braku określenia w przepisach podatkowych definicji „nieodpłatnego świadczenia” należało posłużyć się definicjami zawartymi w prawie cywilnym.

Z art. 353 ustawy Kodeks cywilny wynika, że świadczenie jest przedmiotem zobowiązania spoczywającym na dłużniku długu, zachowaniem które dłużnik powinien podjąć w interesie wierzyciela (zachowaniem zgodnie z treścią danego stosunku prawnego).

Aby więc w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można było zaliczyć określone świadczenie do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody objęte opodatkowaniem. Natomiast w sytuacji, gdy dłużnik w ogóle nie spełni świadczenia, a wierzyciel przez zaniechanie dochodzenia doprowadzi do przedawnienia lub świadczenie to umorzy - nie dochodzi do uzyskania nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego Wnioskodawca uważa, że wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań z tytułu umowy najmu lokali mieszkalnych nie mieści się w pojęciu „nieodpłatnych świadczeń” objętych przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z orzecznictwem NSA z faktu, że dłużnik nie wywiązuje się ze swojego zobowiązania, nie można wyciągnąć wniosku, iż dochodzi do powstania nieodpłatnego świadczenia wierzyciela na rzecz dłużnika. Aby mówić o otrzymaniu świadczenia przez świadczeniobiorcę, świadczeniodawca musi wyrazić pozytywną wolę świadczenia tzn., że chce przekazać świadczenie na rzecz świadczeniobiorcy; działanie polegające na przekazaniu świadczenia nie może być bezwolne. Przeciwny pogląd prowadziłby do wniosku, że każde nie tylko przedawnione czy umorzone ale nieterminowe regulowanie zobowiązania podlega opodatkowaniu jako nieodpłatne świadczenie wierzyciela na rzecz dłużnika.

W ocenie Wnioskodawcy brak jest zatem podstaw do opodatkowania - jako nieodpłatnych świadczeń – umorzonych lub przedawnionych zobowiązań w związku z czym nie powstaje po stronie wierzyciela obowiązek określenia dłużnikom przychodu i wystawienia informacji PIT-8C.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie braku obowiązku opodatkowania przedawnionych należności czynszowych oraz za nieprawidłowe w zakresie braku obowiązku opodatkowania umorzonych należności czynszowych.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Również zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, przysporzeniem majątkowym i przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 9 ust. 1) są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów.

Równocześnie przepis art. 20 ust. 1 przytoczonej ustawy stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i zasadnym jest aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść) tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

Jak wynika z zaistniałego stanu faktycznego, z tytułu umów najmu lokali mieszkalnych zawartych w imieniu gminy przez Wnioskodawcę jak i też przez Jego poprzedników prawnych z osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej występują, mi. in. należności przedawnione, należności umorzone przez właściciela, czyli gminę oraz należności podlegające umorzeniu ze względu na złą sytuację materialną dłużników.

Zgodnie z Uchwałą Rady Miasta z dnia 26 lutego 2007 r. w sprawie zasad i trybu umarzania wierzytelności samorządowych jednostek organizacyjnych Miasta z tytułu należności, do których nie stosuje się przepisów ustawy Ordynacja podatkowa oraz udzielania innych ulg w spłacaniu tych należności i wskazania organów do tego upoważnionych” umarzanie należy do właściwości Prezydenta Miasta. Natomiast w stosunku do należności pieniężnych pobieranych przez Wnioskodawcę w wysokości sześciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia (kwota określana w obwieszczeniu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w celu naliczenia odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych) upoważniony do umarzania jest Kierownik Zarządu Nieruchomości Komunalnych Zakład Budżetowy.

Instytucja przedawnienia uregulowana została w art. 117-125 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 117 § 1 Kodeksu z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu, przy czym po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne (§ 2).

Istota przedawnienia polega zatem na tym, że po upływie określonego w ustawie terminu, ten przeciwko komu kieruje się roszczenie (dłużnik) może uchylić się od jego zaspokojenia. Skutkiem tego roszczenie przedawnione nie gaśnie, a jedynie nie będzie mogło być przymusowo zrealizowane; sąd bowiem oddali powództwo uprawnionego w razie upływu terminu przedawnienia i gdy dłużnik podniesie zarzut przedawnienia. Nadto roszczenie takie nie korzysta wprawdzie z pełnej ochrony państwa, ale nadal uznawane jest za prawnie istniejące. Znajduje to przede wszystkim wyraz w tym, że dłużnik, który po upływie terminu przedawnienia spełnił świadczenie, nie może następnie żądać jego zwrotu, chociażby nie był świadomy upływu terminu przedawnienia i związanych z tym skutków prawnych. Spełnił on bowiem należne w świetle prawa zobowiązanie. Roszczenia przedawnione mogą być także przedmiotem potrącenia (art. 502 Kodeksu cywilnego) oraz – wedle panującego poglądu – odnowienia (art. 506) i ugody (art. 917).

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że mimo przedawnienia zobowiązanie nadal istnieje i dłużnik (lokator) ma obowiązek wykonać ciążące na nim zobowiązanie, natomiast wierzyciel nie może już dochodzić przymusowego jego wykonania. Z uwagi więc na fakt, że dłużnik mimo przedawnienia zobowiązania, może to zobowiązanie wypełnić, jego korzyść majątkowa nie ma jeszcze charakteru trwałego w momencie przedawnienia. W sytuacji, gdy wierzyciel nie umorzył należności, samo przedawnienie zobowiązania nie wywołuje zmiany charakteru zobowiązania na zobowiązanie bezzwrotne i nie powoduje powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do należności umorzonych, wskazać należy na art. 508 ustawy Kodeks cywilny z którego wynika, że zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. W efekcie zwolnienia dłużnika z całości lub części długu następuje u niego trwały przyrost majątku. Umorzenie zobowiązania oznacza zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego, skutkiem czego jest wystąpienie po stronie dłużnika określonej korzyści.

Mając na uwadze przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać, że korzyści jakie osiąga najemca lokalu mieszkalnego z tytułu umorzenia należności stanowią dla niego realne przysporzenie majątkowe i przez to podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. A zatem umorzona kwota zobowiązania cywilnoprawnego stanowi przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do przepisu art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Wobec powyższego - na podstawie art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na jednostce umarzającej należności ciąży obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C osobom, w stosunku do których umorzone zostały należności czynszowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.