Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4510-42/15-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-04-24
Teza: Czy kary umowne – opisane w punkcie 68 – naliczone, a nierozliczone i niezapłacone są przychodem stanowiącym podstawę naliczenia podatku dochodowego od osób prawnych?
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2015 r. (data wpływu 2 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu obciążenia kontrahenta karą umowną – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu obciążenia kontrahenta karą umowną.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

,,X” Szpital Niepubliczny Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w ,,Z”, ul \`(...)\`. (dalej ,,Spółka”, ,,Wnioskodawca”) działający w formie spółki ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego z dnia 15 września 2004 r., prowadzi działalność leczniczą finansowaną w 100% ze środków publicznych otrzymywanych z Narodowego Funduszu Zdrowia zgodnie z zawartymi umowami na udzielanie świadczeń zdrowotnych.

Wnioskodawca w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ,,Y” na lata 2007 − 2013 realizował projekt Inwestycyjny pod nazwą ,,Poprawa jakości i dostępności świadczeń zdrowotnych poprzez dostosowanie infrastruktury ,,X” Szpitala Niepublicznego do obowiązujących przepisów prawa”.

Projekt ten finansowany był w 85% ze środków Unii Europejskiej. Całkowita wartość projektu wynosiła 5 437 310 zł 66 gr, z czego:

*   dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej wyniosło 3 151 142 zł 53 gr,

*   środki własne 2 286 168 zł 13 gr.

Projekt został zrealizowany i rozliczony.

Wykonawca projektu został wyłoniony w ramach przetargu nieograniczonego. Wynagrodzenie ryczałtowe za wykonanie projektu opiewało na kwotę 5 051 207 zł 11 gr. Wykonawca zrealizował prace jedynie częściowo na kwotę 2 923 835 zł 64 gr, gdyż zaprzestał wykonywania prac budowlanych. Zgodnie z zawartą umową z Wykonawcą, Spółka odstąpiła od umowy i za odstąpienie od umowy przez Spółkę z przyczyn, za które ponosi odpowiedzialność Wykonawca naliczyła karę umowną w wysokości 20% wynagrodzenia umownego brutto, tj. kwotę 1 010 241 zł 42 gr oraz odsetki na kwotę 43 537 zł 25 gr. Łącznie 1 053 778 zł 67 gr.

Dokumentem potwierdzającym naliczenie kary umownej jest wystawiona nota obciążeniowa, która została przekazana Wykonawcy i przez niego odebrana.

Ponieważ, zgodnie z umową Spółka miała prawo potrącić sobie naliczoną karę z faktur wystawionych przez Wykonawcę lub zabezpieczenia należytego wykonania umowy, Spółka:

*   dokonała potrącenia kwoty 252 560 zł 36 gr z otrzymanej gwarancji zabezpieczenia należytego wykonania umowy oraz

*   dokonała kompensaty wzajemnych wierzytelności z faktur wystawionych przez Wykonawcę, na łączną kwotę 634 042 zł 05 gr.

Pozostała kwota kary umownej 167 176 zł 26 gr nie została rozliczona.

Nierozliczona i niezapłacona kara umowna w kwocie 167 176 zł 26 gr nie została zaliczona do podstawy opodatkowania i nie obliczono od niej podatku, mając na uwadze przepis art. 12 ust. 3e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kary umowne naliczone, a nierozliczone i niezapłacone są przychodem stanowiącym podstawę naliczenia podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 12 ust. 3e zarachował On do ewidencji podatkowej rozliczoną i zapłaconą karę umowną w kwocie 886 602 zł 41 gr i odprowadził od niej należny podatek.

Natomiast nierozliczona i niezapłacona kara umowna w kwocie 167 176 zł 26 gr nie została zaliczona do podstawy opodatkowania i nie obliczono od niej podatku, mając na uwadze przepis art. 12 ust. 3e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl postanowień art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, przychodami związanymi z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągniętymi w roku podatkowym, są także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przy tym przepisy ustawy podatkowej, które odnoszą się do przychodów osiąganych z działalności gospodarczej osoby prawnej nie wskazują jednak, co należy rozumieć pod pojęciem przychodu należnego. Zasadne jest zatem odwołanie się do reguł wykładni językowej. Można w tym zakresie posłużyć się m.in. definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego stanowiącą, że „należny” to przysługujący, należący się komuś bądź czemuś. Z tego względu przy ocenie momentu powstania przychodu należnego uznać należy, że takim przychodem należnym nie będzie każdy przychód, jaki został przez podatnika osiągnięty, ale tylko ten, w stosunku do którego przysługuje przedsiębiorcy uprawnienie do jego otrzymania. Jako przychód należny powinno się zatem traktować kwoty, jakie są należne podatnikowi, czyli takie środki, których wydania podatnik może zażądać od kontrahenta. Przychodem należnym, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, jest przychód, który w następstwie działalności gospodarczej stał się należnością (wierzytelnością), która została ustalona między stronami.

Podstawowe zasady określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą zostały uregulowane przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a ustawy o CIT.

Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Przepis ten wprowadza ogólną zasadę decydującą o dacie powstania przychodu. Powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia ww. zdarzeń, a jeżeli wystąpią one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia. Istnieją również sytuacje szczególne, w których dopiero otrzymanie środków pieniężnych rodzi obowiązek zadeklarowania przychodu podatkowego z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Reguluje tę kwestię art. 12 ust. 3e ustawy, zgodnie z którym w przypadku przychodu, który powstaje nie wskutek takich zdarzeń jak określone w art. 12 ust. 3a, 3c, 3d ustawy, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Zatem przepis ten obejmuje również przychody z tytułu kar umownych i odszkodowań, określonych w umowach zawartych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Kara umowna to określona w umowie suma, której zapłata stanowi naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego (art. 483 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny − Dz. U. z 2014 poz. 121, z późn. zm., dalej określany Kodeks cywilny ). Przepisy o karze umownej stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy przepis szczególny stanowi, że w razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego dłużnik, nawet bez umownego zastrzeżenia, obowiązany jest zapłacić wierzycielowi określoną sumę ( art. 485 § 1 Kodeksu cywilnego). Najistotniejszą cechą kary umownej jest to, że należy się ona wierzycielowi w zastrzeżonej wysokości, bez względu na wysokość poniesionej szkody.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność leczniczą finansowaną w 100% ze środków publicznych otrzymywanych z Narodowego Funduszu Zdrowia zgodnie z zawartymi umowami na udzielanie świadczeń zdrowotnych. Wnioskodawca w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ,,Y” na lata 2007 − 2013 realizował projekt Inwestycyjny pod nazwą ,,Poprawa jakości i dostępności świadczeń zdrowotnych poprzez dostosowanie infrastruktury ,,X” Szpitala Niepublicznego do obowiązujących przepisów prawa”. Projekt ten finansowany był w 85% ze środków Unii Europejskiej. Wykonawca zrealizował prace jedynie częściowo na kwotę 2 923 835 zł 64 gr, gdyż zaprzestał wykonywania prac budowlanych. Zgodnie z zawartą umową z Wykonawcą, Wnioskodawca odstąpił od umowy i za odstąpienie od umowy przez Spółkę z przyczyn, za które ponosi odpowiedzialność Wykonawca naliczyła karę umowną w wysokości 20% wynagrodzenia umownego brutto wraz z odsetkami. Łączna kwota stanowi 1 053 778 zł 67 gr. Dokumentem potwierdzającym naliczenie kary umownej jest wystawiona nota obciążeniowa, która została przekazana Wykonawcy i przez niego odebrana. Ponieważ, zgodnie z umową Wnioskodawca miał prawo potrącić sobie naliczoną karę z faktur wystawionych przez Wykonawcę lub zabezpieczenia należytego wykonania umowy, Wnioskodawca dokonał potrącenia kwoty 252 560 zł 36 gr z otrzymanej gwarancji zabezpieczenia należytego wykonania umowy oraz dokonał kompensaty wzajemnych wierzytelności z faktur wystawionych przez Wykonawcę, na łączną kwotę 634 042 zł 05 gr. Pozostała kwota kary umownej 167 176 zł 26 gr nie została rozliczona.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny i powyższe uregulowania prawne należy stwierdzić, że w powyższej sytuacji zastosowanie znajdzie przepis art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stosownie do którego datą powstania przychodu należnego będzie dzień otrzymania zapłaty.

Reasumując należy uznać, że naliczona wykonawcy, lecz faktycznie przez niego niezapłacona kara umowna nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.