Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.147.2017.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-13
Teza: zastosowanie mechanizmu odwróconego obciążenia dla usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz firm budujących drogi w zakresie usług zamiatarką natomiast usługi transportu wody beczkowozem podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
Słowa kluczowe: obciążenia; podwykonawstwo; usługi-usługi budowlane; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2017 r. (data wpływu 18 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 czerwca 2017 r. (data wpływu 6 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz firm budujących drogi w zakresie:

*   usług zamiatarką – **jest prawidłowe,**

*   transportu wody beczkowozem – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz firm budujących drogi w zakresie:

*   usług zamiatarką,

*   transportu wody beczkowozem,

jak również podatku dochodowego od osób fizycznych. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 30 czerwca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (z uwzględnieniem pisma stanowiącego uzupełnienie wniosku).

Wnioskodawca dla prowadzonej działalności wybrał opodatkowanie w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Jest też podatnikiem podatku od towarów i usług.

Prowadzona działalność polega na świadczeniu usług na rzecz firm budujących drogi w zakresie:

1.  Dowozu beczkowozem wody używanej do budowy drogi – wodę tę wlewa do pojemników w walcach drogowych, wylewa na powierzchnię budowanej drogi w celu jej utwardzenia oraz polewa nią wylane warstwy betonu – beczkowóz ma ładowność powyżej 2 ton i jest ciągniony przez ciągnik rolniczy;
2.  Oczyszczaniu drogi przed położeniem masy asfaltowej ciągnikiem z zamiatarką jak również oczyszczaniu dróg zanieczyszczonych przez pojazdy budowy.

Według PKWiU wynajem sprzętu wraz usługą operatorską (zamiatarką) w celu oczyszczania dróg z błota i piasku mieści się w grupie PKWiU 45.50.10-00.00 Usługi wynajmu sprzętu budowlanego i do wyburzeń z obsługą operatorską, natomiast drogowy transport wody ciągnikiem rolniczym (beczkowozem), który stanowi własność świadczącego usługę mieści się w grupie PKWiU 60.24 Transport drogowy towarów.

Na pytanie tut. Organu „Jaka jest klasyfikacja statystyczna (pełny siedmiocyfrowy symbol) czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz firm, o których mowa we wniosku, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r. (…)?”, Wnioskodawca wskazał, że symbole PKWiU według klasyfikacji obowiązującej od 2016 roku to:

*   usługi zamiatarką – 43.99.90,

*   transport wody beczkowozem – 49.41.19.0.

Symbole te ustalono w oparciu o klucze powiązań PKD 2008 – 2015 znajdujące się na stronie GUS (www.stat.gov.pl).

Nadto Zainteresowany wskazał, że od początku działalności jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT. Firmy budujące drogi są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami VAT. Firmy budujące drogi są generalnymi wykonawcami, działającymi na zlecenie inwestora, którym w tym wypadku jest GDDKiA. Powyższe firmy na zlecenie inwestora budują od podstaw nowe drogi krajowe (ekspresowe).

Z kolei na pytanie „Jaka jest klasyfikacja statystyczna (pełny siedmiocyfrowy symbol) ww. czynności wykonywanych przez firmy, o których mowa we wniosku na rzecz ww. innych podmiotów zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r.?” Zainteresowany odpowiedział, że według PKWiU 2008 symbole działalności to:

*   usługi zamiatarką – 45.40.50.0,

*   usługi dowozu wody beczkowozem – 49.41.19.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisane wyżej usługi w przypadku, gdy Wnioskodawca występuje jako podwykonawca podlegają odwrotnemu obciążeniu podatkiem od towarów i usług? (oznaczone jako pytanie nr 2 we wniosku ORD-IN)

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno usługi zamiatarką jak i dowozu wody beczkowozem w opisanym stanie faktycznym zaliczyć należy do „robót związanych z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych gdzie indziej niesklasyfikowanych”, o których mowa w poz. 48 zał. nr 14 w związku z art. 17 ust. 8 Ustawy o VAT, zatem podlegają odwrotnemu obciążeniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz firm budujących drogi w zakresie:

*   usług zamiatarką – **jest prawidłowe,**

*   transportu wody beczkowozem – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej „ustawą” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.). Ww. klasyfikację, na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U., poz. 1676), stosuje się dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2017 r.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2017 r. przepisu art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana, wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy, mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem, wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwróconego obciążenia.

W świetle powyższego nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) bezpośrednio na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) a inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi, zawierającą podatek VAT. W takim przypadku mechanizm odwróconego obciążenia nie ma zastosowania.

Wskazać w tym miejscu należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słowniku języka polskiego, podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Z kolei przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i w konsekwencji rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Natomiast ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku, ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz czy usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę.

A zatem, rozliczanie podatku na zasadzie mechanizmu odwróconego obciążenia ma zastosowanie jeśli spełnione są następujące warunki:

*   usługodawca i usługobiorca są podatnikami VAT czynnymi,

*   usługodawca jest podwykonawcą usługobiorcy, czyli usługodawca nie jest generalnym wykonawcą usług i jego sprzedaż nie jest zwolniona na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy,

*   świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca świadczy jako podwykonawca usługi na rzecz firm budujących drogi w zakresie oczyszczania dróg ciągnikiem z zamiatarką oraz dowozu beczkowozem wody używanej do budowy dróg.

Świadczone usługi zamiatarką – jak wskazał Wnioskodawca – mieszczą się w grupie PKWiU 43.99.90. Jakkolwiek Zainteresowany wskazał ww. symbol 43.99.90, tj. Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych, nie zaś pełny 7-cyfrowy symbol PKWiU, to podana klasyfikacja zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) zawiera wyłącznie symbol 43.99.90.0, który jest wymieniony w poz. 48 załącznika nr 14 do ustawy. Zatem podany przez Wnioskodawcę symbol PKWiU 43.99.90 pozwala na zidentyfikowanie ww. usług zamiatarką jako wymienione w załączniku nr 14 do ustawy.

Natomiast transport wody beczkowozem Wnioskodawca sklasyfikował zgodnie z PKWiU pod symbolem 49.41.19.0, tj. Pozostały transport drogowy towarów. Tym samym świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie ww. transportu wody beczkowozem nie są usługami wymienionymi w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48).

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz przepisy prawa należy wskazać, że skoro Wnioskodawca i firmy budujące drogi są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT oraz że świadczone przez Wnioskodawcę – jako podwykonawcę – usługi zamiatarką sklasyfikowane przez Wnioskodawcę zgodnie z PKWiU pod symbolem 43.99.90 są usługami wymienionymi w załączniku nr 14 do ustawy, to w przedmiotowej sprawie zostają spełnione przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. A zatem ww. usługi zamiatarką podlegają opodatkowaniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Odnosząc się natomiast do świadczonych przez Wnioskodawcę – jako podwykonawcę – usług w zakresie transportu wody beczkowozem, sklasyfikowanych przez Zainteresowanego zgodnie z PKWiU pod symbolem 49.41.19.0, tj. Pozostały transport drogowy towarów, należy wskazać, że ww. usługi nie są usługami wymienionymi w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48). Tym samym w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania mechanizm odwrotnego obciążenia. A zatem ww. usługi transportu wody beczkowozem podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz firm budujących drogi w zakresie usług zamiatarką należało uznać za prawidłowe. Natomiast w zakresie zastosowania ww. mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług transportu wody beczkowozem za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności zaklasyfikowania świadczonych usług do odpowiedniego grupowania PKWiU, ponieważ analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji usług do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.).

Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r., Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi (…) według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Z powyższego wynika więc, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem świadczonych usług. W konsekwencji tut. Organ nie dokonywał klasyfikacji usług będących przedmiotem wniosku, przyjmując klasyfikację wskazaną przez Wnioskodawcę w opisie sprawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Końcowo tut. Organ informuje, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.