Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-181/13-3/RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-09
Teza: W sytuacji wykupu przez Wnioskodawcę przedmiotowego samochodu osobowego stosownie do ww. art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym Wnioskodawcy przysługiwało będzie prawo do odliczenia 60% kwoty podatku należnego, wynikającej z przyszłej faktury dokumentującej wykup przedmiotu leasingu jednakże nie więcej niż 6.000 zł.
Słowa kluczowe: leasing-leasing operacyjny; podatek-podatek naliczony; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 06.03.2013 r. (data wpływu 07.03.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT z tytułu leasingu samochodu osobowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.03.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT z tytułu leasingu samochodu osobowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi usługową działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów usług. Na potrzeby działalności gospodarczej w dniu 11.10.2010 roku Wnioskodawca podpisał umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem jest samochód Mitsubishi Outlander.

Do 31.12.2010 r. Wnioskodawca korzystał z pełnego odliczenia podatku naliczonego od rat i innych opłat leasingowych udokumentowanych fakturami VAT. 18.01.2011 roku Wnioskodawca zarejestrował ww. umowę we właściwym urzędzie skarbowym w celu kontynuowania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od opłat wynikających z zawartej umowy leasingu.

Ze względu na planowane zmiany w zakresie działalności gospodarczej Wnioskodawca rozważa podniesienie miesięcznych kwot z tytułu leasingu operacyjnego, tak aby zakończyć umowę w ciągu 36 miesięcy od podpisania Umowy, zamiast 60 miesięcy wg początkowego harmonogramu Umowy. W efekcie planowanej procedury zmierzającej do zwiększenia miesięcznych opłat leasingowych Wnioskodawca zacznie otrzymywać faktury z wyższą ratą leasingową, przez krótszy okres czasu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w związku z rozważanym stanem przyszłym, po podpisaniu aneksu z nowym harmonogramem rat umowy leasingu, Wnioskodawcy będzie nadal przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez finansującego na okoliczności skrócenia okresu trwania umowy leasingu (z wyłączeniem oddzielnej przyszłej faktury dokumentującej wykup przedmiotu leasingu) w świetle uregulowań zawartych w art. 6 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Podpisanie aneksu skracającego czas trwania umowy leasingu operacyjnego na tzw. samochód „z kratką” zawartej przed 01.01.2011 r., zarejestrowanej we właściwym urzędzie skarbowym do 31.01.2011 r. nie powinno skutkować utratą prawa do odliczenia pełnej kwoty VAT z faktur dotyczących kolejnych rat leasingowych.

Wątpliwości może budzić art. 6 ust. 2 pkt 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy transporcie drogowym, w części mówiącej o tym, że prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje w odniesieniu do umowy zawartej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, bez uwzględnienia zmian tej umowy po wejściu w życie niniejszej ustawy. Zapis ten nie precyzuje dokładnie zmian, które pozbawiałyby podatnika prawa do odliczania podatku VAT w pełnej wysokości.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w jego przypadku regulacja ta nie powinna wpływać na ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT. Mając na uwadze fakt, iż poczynione zmiany nie spowodowały zmiany przedmiotu umowy ani jego ceny netto, oraz właściciela firmy.

Reasumując: zdaniem Wnioskodawcy ustawa nowelizująca zapewnia tak zwaną ochronę praw nabytych przez korzystających, którzy zawarli umowy leasingu na tzw. samochody „z kratką” do 31.12.2010 r. i którym przysługiwało w tym zakresie pełne prawo do odliczenia podatku VAT od rat leasingowych i innych płatności wynikających z takiej umowy, a zmiana polegająca na przedłużeniu okresu umowy nie jest zmianą umowy leasingu, która pozbawiałaby prawa do odliczenia VAT 100% dla podwyższonych faktur leasingowych wg nowego harmonogramu (z wyjątkiem ostatniej oddzielnej faktury dotyczącej wykupu, co do której Wnioskodawca uważa że ze względu na tytuł faktury, tj. skorzystanie z uprawnienia, odliczenie ograniczone jest do 60% kwoty VAT tejże faktury, maksymalnie PLN 6,000)

Ponadto Wnioskodawca w swoim rozumieniu sytuacji posiłkuje się interpretacją indywidualną IPPP1/443-1141/12-2/MPe (22 stycznia 2013 r., Izba Skarbowa w Warszawie), która uznała za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy co do pełnego odliczenia VAT od faktur, w podobnej sytuacji dotyczącej odliczenia za zmienione raty z nowego harmonogramu umowy, która różniła się tylko sposobem zmiany harmonogramu (we wzmiankowanej interpretacji nastąpiło wydłużenie umowy leasingu i zmniejszenia rat).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu wynika, iż kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Należy zauważyć, iż w art. 88 tej ustawy wskazane zostały sytuacje, w przypadku wystąpienia których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z użytkowaniem samochodów będących przedmiotem m.in. umowy leasingu, zostały uregulowane w przepisach ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), zwanej dalej „ustawą nowelizującą”.

Należy w tym miejscu wskazać, iż ustawą z dnia 7 grudnia 2012 o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz.U. z 2012 r., poz. 1456) w ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 oraz z 2011 r. nr 102, poz. 585) wprowadzono następujące zmiany:

1.  użyte w art. 3 w ust. 1, w art. 4, w art. 5 oraz w art. 7 wyrazy „31 grudnia 2012 r.” zastępuje się wyrazami „31 grudnia 2013 r.”
2.  w art. 9 w pkt 2 wyrazy „1 stycznia 2013 r.” zastępuje się wyrazami „1 stycznia 2014 r.”

W myśl postanowień art. 3 ust. 1 wyżej cytowanej ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie tej ustawy do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Jednocześnie, stosownie do zapisów ust. 2 ww. art. 3 ustawy nowelizującej, przepis art. 3 ust. 1 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
    1.  odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
    2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w art. 3 ust. 2 pkt 1-4 wyżej cyt. ustawy, stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań (art. 3 ust. 3 ustawy nowelizującej).

Zgodnie z art. 3 ust. 6 ww. ustawy, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w art. 3 ust. 1 cyt. ustawy, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Przepisu art. 3 ust. 6 oraz art. 5 – stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy nowelizującej – nie stosuje się do pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, w stosunku do których przysługiwało podatnikowi, na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. na dzień 31 grudnia 2010r.), prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z takiej umowy i do których nie miał zastosowania art. 86 ust. 7 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o podatku od towarów i usług).

Przepis ust. 1 ma zastosowanie w odniesieniu do umowy zawartej przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej, bez uwzględniania zmian tej umowy po wejściu w życie cyt. ustawy, oraz pod warunkiem, że umowa została zarejestrowana we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 31 stycznia 2011 r. (art. 6 ust. 2 ww. ustawy nowelizującej).

Ustawodawca polski umożliwił podatnikom użytkującym samochody na podstawie umowy leasingu, które zgodnie z regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującymi do dnia 31 grudnia 2010 r. spełniały warunki uprawniające do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego - na zasadzie kontynuacji praw nabytych - na dokonywanie pełnego odliczenia podatku naliczonego od płatności wynikających z zawartej umowy, przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 6 ust. 2 ustawy nowelizującej. W tym miejscu wskazać należy, iż jednym z warunków określonych w tym przepisie jest to, aby w umowie leasingu nie dokonywano zmian po dniu 1 stycznia 2011 r.

Podkreślić jednak należy, iż aneksy do ww. umów mogą mieć różnorodny charakter. Poczynając od takich, które wprowadzają zmiany w zakresie przedmiotu lub stron umowy, poprzez takie, które rzutują jedynie na kwestie związane z płatnościami, jak np. wysokość, czy termin płatności rat.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Na potrzeby działalności gospodarczej w dniu 11.10.02010 r. Wnioskodawca podpisał umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem jest samochód Mitsubishi Outlander. Do 31.12.2010 r. Wnioskodawca korzystał z pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego od rat i innych opłat leasingowych udokumentowanych fakturami VAT. W dniu 18.01.2011 r. Wnioskodawca zarejestrował ww. umowę we właściwym urzędzie skarbowym w celu kontynuowania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od opłat wynikających z zawartej umowy leasingu. Ze względu na planowane zmiany w zakresie działalności gospodarczej Wnioskodawca rozważa podniesienie miesięcznych kwot z tytułu leasingu operacyjnego, tak aby zakończyć umowę w ciągu 36 miesięcy od podpisania Umowy, zamiast 60 miesięcy wg początkowego harmonogramu Umowy. W efekcie planowanej procedury zmierzającej do zwiększenia miesięcznych opłat leasingowych Wnioskodawca zacznie otrzymywać faktury z wyższą ratą leasingową przez krótszy okres czasu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że w sytuacji gdy na podstawie umowy leasingu, która została zarejestrowana we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 31 stycznia 2011 r., użytkowany jest samochód, od którego do końca 2010 r. przysługiwało pełne prawo do odliczeń podatku VAT z faktur dotyczących rat leasingowych, wynikających z zawartej umowy leasingu, to fakt wprowadzenia w tej umowie zmian, tj. podpisania aneksu skracającego okres trwania umowy i zwiększenia opłat leasingowych za korzystanie z samochodu, nie powoduje, iż Wnioskodawca traci prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury wystawionej tytułem raty leasingowej obejmującej pozostały do spłaty kapitał. Wskazać należy, że zmiana dokonana przez Wnioskodawcę dotyczy jedynie kwestii wysokości raty, skracającej okres trwania umowy i nie stanowi zmiany umowy skutkującej wpływem na prawo do odliczenia podatku VAT.

W związku z powyższym w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT z tytułu leasingu samochodu osobowego po dokonaniu aneksu do umowy stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do pełnego prawa do odliczenia podatku VAT z przyszłej faktury dokumentującej wykup przedmiotowego samochodu osobowego z leasingu operacyjnego wskazać należy, że leasing operacyjny wynika z umowy, na podstawie której leasingobiorca nabywa jedynie prawo do korzystania z przedmiotu leasingu, a formą wynagrodzenia jest w tym przypadku czynsz. W świetle ustawy o podatku od towarów i usług leasing operacyjny jest usługą. Po zakończeniu podstawowego okresu trwania umowy leasingu operacyjnego – jednym z wariantów jest nabycie przedmiotu umowy przez leasingobiorcę. Opcja wykupu samochodu będącego przedmiotem umowy leasingu operacyjnego jest uprawnieniem, z którego leasingobiorca może skorzystać, ale nie musi.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że wykup przedmiotu leasingu jest odrębną czynnością – dostawą towaru – nie związaną z samą umową leasingu.

W związku z powyższym, skoro wykup przedmiotu leasingu (samochodu osobowego) jest odrębną czynnością (dostawą towaru) niezwiązaną z samą umową leasingu, to od tej czynności przysługuje – na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym prawo do odliczenia 60% kwoty podatku należnego, wynikającej z faktury zakupu przedmiotowego pojazdu nie więcej niż 6.000 zł, o ile nie wystąpią okoliczności wskazane w przepisie art. 88 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, iż w sytuacji wykupu przez Wnioskodawcę przedmiotowego samochodu osobowego stosownie do ww. art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym Wnioskodawcy przysługiwało będzie prawo do odliczenia 60% kwoty podatku należnego, wynikającej z przyszłej faktury dokumentującej wykup przedmiotu leasingu jednakże nie więcej niż 6.000 zł.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.