Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-1385/15-3/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-14
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego w związku z przeprowadzoną transakcją w tym z powodu otrzymania środków na zakup Nieruchomości od syna lub z tytułu przeniesienia Nieruchomości na syna w wykonaniu umowy powierniczej?
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; mieszkanie; nabycie; umowa-umowa powiernictwa; wynagrodzenia; zobowiązanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2015 r. (data wpływu 1 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych z tytułu zawarcia umowy powierniczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych z tytułu zawarcia umowy powierniczej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca zamierzał nabyć spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w budynku budowanym przez spółdzielnię mieszkaniową („Nieruchomość”). W związku z okolicznością, że członkowie spółdzielni mogli uzyskać niższą cenę nabycia Nieruchomości, a członkami spółdzielni pozostawali rodzice Wnioskodawcy, Wnioskodawca postanowił skorzystać z tej okoliczności. W celu uzyskania niższej ceny nabycia Nieruchomości zawarł ze swoimi rodzicami umowę powierniczą (fiducjarną), mocą której rodzice Wnioskodawcy zobowiązali się do nabycia na własne imię Nieruchomości od spółdzielni mieszkaniowej i późniejszego przeniesienia Nieruchomości na Wnioskodawcę. Wnioskodawca zobowiązał się zaś do pokrycia wszystkich kosztów nabycia Nieruchomości – w zależności od konieczności następczo (po poniesieniu wydatku przez rodziców) lub uprzednio (przed poniesieniem wydatku przez rodziców). Zgodnie z zawartą umową środki na nabycie Nieruchomości mogły być przelewane także bezpośrednio na konto spółdzielni mieszkaniowej wskazane w umowie zawartej ze spółdzielnią określającej warunki wybudowania i przeniesienia Nieruchomości. Zgodnie z zawartą umową powierniczą rodzice mieli otrzymać wynagrodzenie za pomoc Wnioskodawcy przy nabyciu Nieruchomości w stałej ustalonej w umowie kwocie. W wykonaniu umowy Wnioskodawca dokonywał przelewów środków niezbędnych do nabycia Nieruchomości. W najbliższym czasie rodzice przystąpią do umowy ze spółdzielnią mieszkaniową mocą której nabędą Nieruchomość. W krótkim czasie po nabyciu Nieruchomości przeniosą Nieruchomość na Wnioskodawcę podpisując umowę przeniesienia Nieruchomości w wykonaniu zawartej uprzednio umowy powierniczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie powodowało dla Wnioskodawcy konieczność zapłaty podatku dochodowego?
2.  Czy w opisanym stanie faktycznym nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie powodowało konieczność uiszczenia podatku PCC?

Niniejsza interpretacja dotyczy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pyt. Nr 1). W zakresie pytania Nr 2 dotyczącym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie Nieruchomości nie będzie powodowało dla Wnioskodawcy konieczności zapłaty podatku dochodowego.

Stosownie do art. 9 ust. 1, la i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej: „Ustawa PIT”), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów. Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f Ustawy PIT nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Podstawowym warunkiem wystąpienia u podatnika obowiązku zapłaty podatku dochodowego jest zatem uzyskanie przez niego dochodu, rozumianego jako nadwyżka przychodu nad kosztami jego uzyskania w rozumieniu Ustawy PIT. W szczególnych przypadkach wymienionych w ustawie dochód ten jest równy przychodowi. Istotą powstania zobowiązania w tym podatku jest zatem uzyskanie przez osobę fizyczną (podatnika) korzyści (przysporzenia) ze zdarzenia, czy też czynności prawnej, z którymi ww. ustawa wiąże obowiązek podatkowy. W opisanym stanie faktycznymn Wnioskodawca nie uzyska żadnego przysporzenia. W zamian za przekazanie na rzecz rodziców środków, wydatkowanych przez nich na nabycie Nieruchomości, uzyska on Nieruchomość. W konsekwencji, sytuacja ta w skutkach ekonomicznych będzie analogiczna do sytuacji zakupu przez niego lokalu od spółdzielni mieszkaniowej. Trudno więc, w tym wypadku mówić o jakimkolwiek przysporzeniu. Wnioskodawca z pewnością nie nabywa Nieruchomości za darmo, lecz w zamian za środki przekazane powiernikom na wykonanie umowy powierniczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 cyt. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14–15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychód należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
2.  działalność wykonywana osobiście;
3.  pozarolnicza działalność gospodarcza;
4.  działy specjalne produkcji rolnej;
5.  (uchylony);
6.  najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;
7.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c);
8.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,
    \- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;8a) działalność prowadzona przez zagraniczną spółkę kontrolowaną;
9.  inne źródła.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza nabyć spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w budynku budowanym przez spółdzielnię mieszkaniową. W związku z okolicznością, że członkowie spółdzielni mogli uzyskać niższą cenę nabycia Nieruchomości, a członkami spółdzielni pozostawali rodzice Wnioskodawcy, Wnioskodawca postanowił skorzystać z tej okoliczności. W celu uzyskania niższej ceny nabycia Nieruchomości zawarł ze swoimi rodzicami umowę powierniczą (fiducjarną), mocą której rodzice Wnioskodawcy zobowiązali się do nabycia na własne imię nieruchomości od spółdzielni mieszkaniowej i późniejszego przeniesienia nieruchomości na Wnioskodawcę. Wnioskodawca zobowiązał się zaś do pokrycia wszystkich kosztów nabycia nieruchomości. Zgodnie z zawartą umową powierniczą rodzice mieli otrzymać wynagrodzenie za pomoc Wnioskodawcy przy nabyciu Nieruchomości w stałej ustalonej w umowie kwocie. W wykonaniu umowy Wnioskodawca dokonywał przelewów środków niezbędnych do nabycia nieruchomości. W najbliższym czasie rodzice przystąpią do umowy ze spółdzielnią mieszkaniową mocą której nabędą nieruchomość, a następnie przeniosą nieruchomość na Wnioskodawcę podpisując umowę przeniesienia nieruchomości w wykonaniu zawartej uprzednio umowy powierniczej.

W obrocie gospodarczym zarówno osoby fizyczne, osoby prawne, jak i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (spółki osobowe) nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnych. Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana – mianem reprezentowanego.

Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, że prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa, przy czym nie należy ich utożsamiać z przedstawicielstwem. Od tej instytucji należy odróżnić np. powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo, jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zatem zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Istota zlecenia powierniczego polega na tym, że na zewnatrz występuje powiernik, który dokonuje nabycia pewnej rzeczy lub prawa we własnym imieniu, ale na rzecz zleceniodawcy (Wnioskodawcy). Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego, istotą umowy zlecenia jest odpłatne lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub (jeżeli tak stanowi umowa) w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiducjarny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 ww. ustawy).

Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze, jest ograniczone, a to poprzez:

*   ograniczenie czasowe – zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa, bądź uzyskane korzyści na pierwsze żądanie zleceniobiorcy,

*   ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami lub korzyściami na rzecz kogo innego aniżeli zleceniodawca lub wskazany przezeń podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa,

*   nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw – prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie – zgodnie z art. 742 Kodeksu cywilnego dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, oraz zwalnia go od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym, natomiast w przypadku przenoszenia powierniczo nabytych praw na wskazaną przez zlecającego osobę trzecią cena zbycia stanowi należność zleceniodawcy (art. 740 Kodeksu),

Podsumowując wskazać należy, że skoro przeniesienie na Wnioskodawcę (powierzającego) własności nieruchomości nastąpi w wykonaniu zobowiązania wynikającego z wcześniej zawartej umowy powierniczej to wówczas z tytułu takiego przeniesienia własności u Wnioskodawcy nie powstanie przychód. Przeniesienie przez powiernika nieodpłatnie własności nieruchomości na Wnioskodawcę będzie immanentną cechą łączącego ich stosunku prawnego, a nie niezależnym, samoistnym świadczeniem, które zaskutkowałby po stronie Wnioskodawcy przysporzeniem majątkowym.

W świetle powyższego, nie można przychodu z przeniesienia własności nieruchomości w wykonaniu umowy powierniczej traktować jako przysporzenia majątkowego Wnioskodawcy (powierzającego). Nieodpłatne przeniesienie przez powiernika na powierzającego własności nieruchomości w ramach umowy powiernictwa, która ze swej istoty polega na przekazaniu i zwrocie wartości majątkowej będzie w tym zakresie dla Wnioskodawcy jako powierzającego neutralne podatkowo i nie wywoła po jego stronie skutków prawnych w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroków sądów administracyjnych, które przemawiają za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku, należy stwierdzić, że powołane orzeczenia dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.