Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.504.2019.2.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-23
Teza: Planowana przez Wnioskodawców sprzedaż nieruchomości będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy. Podejmowane w imieniu Wnioskodawców działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym. W konsekwencji w przedmiotowej sprawie czynność sprzedaży działki posiadanej przez Wnioskodawców, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku wspólnym z 9 września 2019 r. (data wpływu 11 września 2019 r.), uzupełnionym w dniu 3 grudnia 2019 r. (data wpływu 10 grudnia 2019 r.), w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 22 listopada 2019 r. do uzupełnienia wniosku otrzymane przez Wnioskodawcę w dniu 27 listopada 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2019 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki. Wniosek został uzupełniony w dniu 3 grudnia 2019 r. (data wpływu 10 grudnia 2019 r.), w odpowiedzi na wezwanie Organu do uzupełnienia wniosku z dnia 22 listopada 2019 r. otrzymane przez Wnioskodawcę w dniu 27 listopada 2019 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Panią A,
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana B.

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Wspólnie z mężem, na zasadzie wspólnoty majątkowej małżeńskiej, od (…) Wnioskodawczyni jest właścicielem gospodarstwa rolnego o pow. (…) ha, składającego się z działek nr (…), które to działki otrzymali w darowiźnie od rodziców Wnioskodawczyni. Z tego tytułu płacili składki na ubezpieczenie społeczne rolników (KRUS) i podatek rolny. Wnioskodawcy nie prowadzili żadnej działalności gospodarczej. Obydwoje z mężem aktualnie są na emeryturze. Wszystkie ww. działki nie są objęte uproszczonym planem urządzenia lasu ani decyzją starosty C. wydaną na podstawie inwentaryzacji stanu lasów. Obecnie gmina D. nie posiada aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego. Na ww. działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W ramach zarządzania własnym majątkiem zamierzają zbyć część gruntów rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, tj. Działkę o numerze A o pow. (…). W tym celu zawarli przedwstępną umowę sprzedaży pod warunkami opisanymi w tejże umowie. Nabywca działki zamierza na niej wybudować obiekt handlowy. Jednocześnie, w dniu podpisania umowy przedwstępnej z potencjalnym nabywcą zawarli umowę dzierżawy tejże działki w celu umożliwienia dzierżawcy dysponowania działką na cele budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń określonych szczegółowo w umowie przedwstępnej, warunkujących nabycie działki.

Warunkami zawarcia umowy sprzedaży, zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej są:

1.  uzyskanie przez nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania działki nr A oraz działek sąsiednich obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi nabywcy, w tym obiektem handlowym o pow. zabudowy nie mniejszej niż (…).
2.  uzyskanie przez nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania tej działki oraz działek sąsiednich obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi nabywcy, w tym obiektem handlowym o pow. zabudowy nie mniejszej niż (…).
3.  uzyskanie przez nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę, wjazdu na nieruchomość według koncepcji nabywcy na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego;
4.  niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji;
5.  potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych;
6.  uzyskanie pozwolenia na wycinkę drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych;
7.  założenie nowej księgi wieczystej dla działki nr A bez obciążeń w dziale III i IV za wyjątkiem roszczenia o zawarcie umowy przyrzeczonej;
8.  uzyskanie przez nabywcę warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym;
9.  uzyskanie przez nabywcę warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją nabywcy, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 m-cy od dnia zawarcia umowy przyrzeczonej;
10.  uzyskanie przez Wnioskodawców interpretacji podatkowej o konieczności bądź nie naliczania podatku VAT od przedmiotowej transakcji;
11.  skuteczne nabycie działek sąsiednich oznaczonych numerami: (…) i zawarcie umów przedwstępnych z właścicielami tych działek w terminie do (…).

Z tytułu umowy dzierżawy Wnioskodawcy otrzymują czynsz w wysokości (…) miesięcznie. Przed zawarciem tej umowy działka nr A nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze,

Nie była również udostępniana osobom trzecim, zarówno odpłatnie jak i nieodpłatnie.

Działka nr A od momentu nabycia do chwili obecnej była wykorzystywana przez Wnioskodawców na cele rolnicze.

Prowadząc działalność rolniczą Wnioskodawcy nie byli czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przed zawarciem umowy przedwstępnej Wnioskodawcy nie podejmowali żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości przedmiotowej działki nr A , jak również nie podejmowali żadnych działań marketingowych i reklamowych w zakresie obrotu nieruchomościami, w tym również nie ogłaszali chęci sprzedaży zarówno tej działki jak i innych. Zawierając umowę przedwstępną udzielili nabywcy pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w pkt od a) do l) wniosku, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości określonych powyżej warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w wyżej przedstawionym stanie faktycznym dokonując w przyszłości transakcji sprzedaży działki nr A o pow. (…) Wnioskodawcy staną się podatnikami podatku od towarów i usług i będą zobowiązani do zapłaty tegoż podatku?

Stanowisko Zainteresowanych:

Dokonując sprzedaży działki nr A o pow. (…) Wnioskodawcy nie staną się podatnikami podatku od towarów i usług i nie będą zobowiązani do zapłaty podatku VAT.

Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.), dalej VAT.

Towarem w rozumieniu VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 VAT).

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 VAT).

Podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 VAT).

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 VAT).

Dla uznania podejmowanych określonych czynności przez osobę fizyczną za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter, powtarzalność, stałość i profesjonalizm.

W przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne na podatnika VAT czynnego (art. 15 ust. 4 VAT).

Osoby fizyczne prowadzące wyłącznie gospodarstwo rolne wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podst. art. 43 ust. 1 pkt 3 nie są podatnikami, chyba że złożą zgłoszenie rejestracyjne (art. 96 ust. 3 VAT). Aby czynność sprzedaży towaru w rozumieniu VAT podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 VAT w okolicznościach o których mowa w art. 15 ust. 2.

W świetle powyższych regulacji sprzedaż ww. gruntów nie będzie podlegać opodatkowaniu, ponieważ Wnioskodawcy mają zamiar dokonać jednostkowej transakcji zbycia majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego dalszej odsprzedaży. Sprzedaż ta będzie czynnością zwykłego wykonywania prawa własności w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jednocześnie Wnioskodawcy nie wykluczają w przyszłości zbycia innych nieruchomości gruntowych wchodzących w skład ich gospodarstwa rolnego.

Nie zmienia to jednak faktu, że nie Wnioskodawcy nie prowadzą żadnej działalności gospodarczej, z tytułu której mogliby uzyskać status podatnika. Wnioskodawcy nie podejmowali i nie zamierzają podejmować jakichkolwiek działań zmierzających do zmiany przeznaczenia posiadanych gruntów wchodzących w skład ich gospodarstwa rolnego.

Brak statusu podatnika, a co za tym idzie brak opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowych w ramach czynności związanych ze zwykłym zarządem majątkiem prywatnym wielokrotnie był przedmiotem interpretacji i orzecznictwa, w tym również Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej - wyrok z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, np. teza 50 i 45. W orzecznictwie krajowym przykładem mogą być orzeczenia NSA z 27 maja 2014 r. sygn. akt I FSK 774/13, WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 30 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Go 367/14 i WSA w Kielcach z 5 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Ke 251/14.

W świetle powyższego, sprzedaż wymienionej na wstępie działki oznaczonej numerem A pow. 0,09 ha nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ Wnioskodawcy z tytułu tej transakcji nie uzyskają statusu podatnika podatku od towarów i usług.

Stanowisko takie potwierdzili: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wydanej interpretacji z dnia 17 listopada 2015 r. ILPP5/4512-1-176/15-4/AK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej interpretacji z dnia 6 grudnia 2017 r. 0114-KDIP1-3.4012.384.2017.1.MK, oraz NSA w wyroku z dnia 9 marca 2016 r. (sygn. akt II FSK 1423/14, jak również WSA w Bydgoszczy w wyroku z 20 czerwca 2017 r. (sygn. akt I SA/Bd 540/17).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej lub współwłasności posiadanej nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 15 ust. 2 ustawy, nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest czy podmiot dokonujący sprzedaży gruntu podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 (przywołane również przez Wnioskodawców), z którego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W analizowanym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia. Orzeczenie to odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT. Natomiast w przypadku, gdy sprzedaży działki należącej do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną przez podatnika VAT czynnego.

Zatem kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie działki nie stanowi działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że przedmiotem planowanej transakcji jest sprzedaż niezabudowanej działki nr A posiadanej przez Wnioskodawców, na zasadzie wspólnoty majątkowej małżeńskiej. Działkę tę wraz z innymi działkami, otrzymali w darowiźnie od rodziców Wnioskodawczyni. Z tego tytułu płacili składki na ubezpieczenie społeczne rolników (KRUS) i podatek rolny. Wnioskodawcy nie prowadzili żadnej działalności gospodarczej. Obydwoje aktualnie są na emeryturze. Wszystkie posiadane działki nie są objęte uproszczonym planem urządzenia lasu ani decyzją starosty wydaną na podstawie inwentaryzacji stanu lasów. Obecnie gmina nie posiada aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego. Na ww. działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W ramach zarządzania własnym majątkiem zamierzają zbyć część gruntów rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, tj. działkę o numerze A o pow. 0,09 ha. W tym celu zawarli przedwstępną umowę sprzedaży pod warunkami opisanymi w tejże umowie. Nabywca działki zamierza na niej wybudować obiekt handlowy. Jednocześnie, w dniu podpisania umowy przedwstępnej z potencjalnym nabywcą Wnioskodawcy zawarli umowę dzierżawy tejże działki w celu umożliwienia dzierżawcy dysponowania działką na cele budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń określonych szczegółowo w umowie przedwstępnej, warunkujących nabycie działki.

Warunkami zawarcia umowy sprzedaży, zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej są:

uzyskanie przez nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania działki nr A oraz działek sąsiednich obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi nabywcy, w tym obiektem handlowym o pow. zabudowy nie mniejszej niż (…) uzyskanie przez nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania tej działki oraz działek sąsiednich obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi nabywcy, w tym obiektem handlowym o pow. zabudowy nie mniejszej niż (…), uzyskanie przez nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę, wjazdu na nieruchomość według koncepcji nabywcy na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego; niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji; potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych; uzyskanie pozwolenia na wycinkę drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych; założenie nowej księgi wieczystej dla działki nr A bez obciążeń w dziale III i IV za wyjątkiem roszczenia o zawarcie umowy przyrzeczonej; uzyskanie przez nabywcę warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym; uzyskanie przez nabywcę warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją nabywcy, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 m-cy od dnia zawarcia umowy przyrzeczonej; uzyskanie przez Wnioskodawców interpretacji podatkowej o konieczności bądź nie naliczania podatku VAT od przedmiotowej transakcji; skuteczne nabycie działek sąsiednich i zawarcie umów przedwstępnych z właścicielami tych działek w terminie do (…).

Z tytułu umowy dzierżawy działki mającej być przedmiotem sprzedaży, Wnioskodawcy otrzymują czynsz w wysokości (…) miesięcznie. Przed zawarciem tej umowy działka nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze,

Nie była również udostępniana osobom trzecim, zarówno odpłatnie jak i nieodpłatnie.

Działka od momentu nabycia do chwili obecnej była wykorzystywana przez Wnioskodawców na cele rolnicze.

Prowadząc działalność rolniczą Wnioskodawcy nie byli czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przed zawarciem umowy przedwstępnej Wnioskodawcy nie podejmowali żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości przedmiotowej działki, jak również nie podejmowali żadnych działań marketingowych i reklamowych w zakresie obrotu nieruchomościami, w tym również nie ogłaszali chęci sprzedaży zarówno tej działki jak i innych. Zawierając umowę przedwstępną udzielili nabywcy pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych wcześniej, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości określonych powyżej warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy.

Wątpliwości dotyczą tego czy dokonując w przyszłości transakcji sprzedaży działki nr A o pow. (…) Wnioskodawcy staną się podatnikami podatku od towarów i usług i będą zobowiązani do zapłaty tegoż podatku.

Jak wynika z powołanych wyżej regulacji prawnych, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Odnosząc się do sprawy będącej przedmiotem wniosku należy stwierdzić, że sposób nabycia nieruchomości, a także to, że nieruchomość nie została nabyta przez Wnioskodawców w celach handlowych, nie może przesądzać o tym, że sprzedaż działki nie będzie podlegała opodatkowaniu. Znaczenie dla sprawy ma całokształt działań, jakie Wnioskodawcy podjęli w odniesieniu do nieruchomości (działki) przez cały okres jej posiadania.

Analiza opisanych we wniosku okoliczności wskazuje na aktywność Wnioskodawców, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W niniejszej sprawie wystąpił i będzie występował ciąg zdarzeń, z którego wynika aktywność Wnioskodawców w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawcy wprawdzie nabyli przedmiotową nieruchomość (w tym działkę mającą być przedmiotem sprzedaży na zasadach wspólności ustawowej, dla celów rolniczych jednak decydujące znaczenie dla sprawy mają działania podjęte przez Wnioskodawców w celu sprzedaży działki.

Nie można zgodzić się z Wnioskodawcami, że nie podejmowali w stosunku do działki działań charakterystycznych dla podmiotów prowadzących profesjonalną działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, takich jak czynności mających umożliwić sprzedaż nieruchomości, związanych z umożliwieniem jej zabudowy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności. Jak wynika z przepisów Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby - mocodawcy, na mocy którego inna osoba – pełnomocnik, staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W świetle art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy tego działu stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy zawarli umowę przedwstępną, w ramach której wskazano, że umowa sprzedaży zostanie zawarta pod warunkiem spełnienia kryteriów obejmujących m.in. uzyskanie przez nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania działki oraz działek sąsiednich obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi nabywcy, w tym obiektem handlowym o pow. zabudowy nie mniejszej niż (…) uzyskanie przez nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania tej działki oraz działek sąsiednich obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi nabywcy, w tym obiektem handlowym o pow. zabudowy nie mniejszej niż (…) uzyskanie przez nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę, wjazdu na nieruchomość według koncepcji nabywcy na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego; niestwierdzenie ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji; potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych; uzyskanie pozwolenia na wycinkę drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych; założenie nowej księgi wieczystej za wyjątkiem roszczenia o zawarcie umowy przyrzeczonej; uzyskanie przez nabywcę warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym; uzyskanie przez nabywcę warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją nabywcy, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 m-cy od dnia zawarcia umowy przyrzeczonej; skuteczne nabycie działek sąsiednich i zawarcie umów przedwstępnych z właścicielami tych działek w terminie do (…).

Jednocześnie w ramach zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży Wnioskodawcy udzielili nabywcy pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych wcześniej, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości określonych powyżej warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy.

Z wyżej cytowanych przepisów Kodeksu Cywilnego wynika, że w niniejszej sprawie stroną podejmowanych czynności są/będą Wnioskodawcy, a nie Nabywca. Nabywca, jako pełnomocnik Wnioskodawców, nie działa we własnym imieniu lecz w imieniu Wnioskodawców, bez względu na to, kto poniesie koszty związane z wyżej wymienionymi czynnościami. Wobec tego działania w postaci uzyskania wszelkich decyzji, zaświadczeń, zgód, warunków technicznych, a także zawarcie określonych umów, pomimo że nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawców, ale przez osoby trzecie – pełnomocnika, nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawców. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawców - mocodawców. Zatem osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotową nieruchomość (działkę) będącą nadal własnością Wnioskodawców. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawców, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości (działki) jako towaru i przyczynią się do realizacji umowy przedwstępnej.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy, podejmując ww. czynności przez pełnomocnika, zaangażowali środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o którym mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazali/będą wykazywali aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości (działki) porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W świetle powyższych ustaleń, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, powołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz orzecznictwo sądów należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawców sprzedaż opisanej we wniosku nieruchomości będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy. Podejmowane w imieniu Wnioskodawców działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym. W tym przypadku występują bowiem przesłanki pozwalające uznać Wnioskodawców, w odniesieniu do czynności będącej przedmiotem zapytania, za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą. W analizowanej sytuacji nie można uznać, że sprzedaż działki będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. W konsekwencji w przedmiotowej sprawie czynność sprzedaży działki posiadanej przez Wnioskodawców, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie objętym pytaniem należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie odnosząc się do wskazanych we własnym stanowisku orzeczeń wskazać należy, że wyroki NSA z dnia 9 marca 2016 r. (sygn. akt II FSK 1423/14), jak również WSA w Bydgoszczy z 20 czerwca 2017 r. (sygn. akt I SA/Bd 540/17) jakoby potwierdzające stanowisko Wnioskodawcy, nie dotyczą wydanych interpretacji indywidualnych, lecz stanowią rozstrzygnięcia w sprawach wymiarowych i nie dotyczą sytuacji w których zawarto umowy pełnomocnictwa do reprezentacji sprzedającego do szeregu czynności. Wskazane przez Wnioskodawców orzeczenia NSA z 27 maja 2014 r. sygn. akt I FSK 774/13, WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 30 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Go 367/14 i WSA w Kielcach z 5 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Ke 251/14 również dotyczą zupełnie innych sytuacji niż opisana we wniosku niniejszym. Z opisów sytuacji przedstawionych we wskazanych wyrokach nie wynika aby skarżący podpisał umowę pełnomocnictwa do wykonywania w jego imieniu szeregu czynności, o których mowa w przedmiotowej sprawie. Wskazane wyroki dotyczą zatem odmiennego stanu faktycznego i nie znajdują zastosowania w sprawie niniejszej.

Również w odniesieniu do wskazanych we wniosku interpretacji indywidualnych z dnia 17 listopada 2015 r. ILPP5/4512-1-176/15-4/AK, oraz z dnia 6 grudnia 2017 r. 0114-KDIP1-3.4012.384.2017.1.MK, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w zupełnie odmiennych stanach faktycznych, w których nie dochodziło do zawarcia umów przedwstępnych i wynikających z tych umów udzielaniem pełnomocnictwa innym podmiotom, do występowania w imieniu sprzedawców przy szeregu czynności poprzedzających faktyczną transakcję sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.