Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.546.2021.2.MAT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-15
Teza: Zasady opodatkownia dostawy działek
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 sierpnia 2021 r. (data wpływu 6 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 22 września 2021 r. (data wpływu 22 września 2021 r.), oraz pismem z 7 października 2021 r. (data wpływu 7 października 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 28 września 2021 r. (doręczone 30 września 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

· zasad opodatkowania dostawy działki nr 1 **– jest nieprawidłowe,**

· zastosowania zwolnienia od podatku do dostawy działek nr 2 i 3 **– jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

6 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasad opodatkowania dostawy działek nr 1, 2 i 3. Wniosek został uzupełniony pismem z 22 września 2021 r. (data wpływu 22 września 2021 r.), oraz pismem z 7 października 2021 r. (data wpływu 7 października 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 28 września 2021 r. (doręczone 30 września 2021 r.).

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe ostatecznie sprecyzowane w nadesłanych uzupełnieniach:**

A. Sp. z o. o. (dalej jako: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, którego głównym przedmiotem działalności jest działalność hotelowa. Spółka A posiada 12 obiektów ulokowanych w 11 największych miastach Polski, takich jak (…)

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości (dalej jako: „Nieruchomość”) stanowiących:

\- niezabudowaną działkę ewidencyjną nr 1, (…);

\- niezabudowaną działkę ewidencyjną nr 2, (…);

\- zabudowaną budynkiem użytkowym, działkę ewidencyjną nr 3, (…).

Obecnie Spółka planuje dokonać sprzedaży tej Nieruchomości, przez co koniecznym jest ustalenie sposobu opodatkowania tej transakcji.

Działka nr 1 stanowi nieruchomość niezabudowaną, porośniętą roślinnością trawiastą, w niewielkiej części zadrzewioną i zakrzewioną. W części przedmiotowa działka utwardzona jest nawierzchnią żwirową. Nieruchomość posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej o nawierzchni asfaltowej. Na nieruchomości znajduje się sieć wodna, kanalizacyjna i telefoniczna.

Działka nr 2, działka niezabudowana, porośnięta roślinnością trawiastą, oraz drzewami i krzewami. W części działka utwardzona jest kruszywem – zatoczka/parking dla samochodów. Przez południową część działki, wzdłuż jej granicy, przebiega nieczynna linia kolejowa z torowiskiem. Za torowiskiem, wzdłuż granicy działki znajduje się ogrodzenie stałe na podmurówce betonowej ze słupkami z kształtowników stalowych i przęsłami z siatki stalowej ocynkowanej. Na nieruchomości znajduje się sieć elektroenergetyczna i telefoniczna.

Działka nr 3 stanowi działkę zabudowaną, w centralnej części zabudowaną parterowym budynkiem użytkowym o powierzchni zabudowy ok. 760 m2. Ponadto, przed budynkiem, działka utwardzona jest nawierzchnią z płyt betonowych, o pow. 400 m2. Przez południową część działki wzdłuż jej granicy przebiega nieczynna linia kolejowa z torowiskiem. Za torowiskiem, wzdłuż granicy działki znajduje się ogrodzenie stałe na podmurówce betonowej ze słupkami z kształtowników stalowych i przęsłami z siatki stalowej ocynkowanej. Na nieruchomości znajduje się sieć wodna, kanalizacyjna, energetyczna i ciepłownicza.

Postawiony na działce budynek wzniesiony został w technologii tradycyjnej prawdopodobnie w II połowie XX w. Budynek jest obecnie wyłączony z użytkowania i stanowi pustostan. Budynek znajduje się w bardzo złym stanie technicznym – wskazany jest remont generalny wraz z odbudową elementów konstrukcyjnych lub jego rozbiórka.

Przedmiotowe działki zostały nabyte przez Wnioskodawcę w drodze aportu zawartego w formie aktu notarialnego nr (…). Czynność ta pozostawała poza zakresem opodatkowania VAT, przez co Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia tej Nieruchomości.

Przedmiotowa Nieruchomość po jej nabyciu została wprowadzona do ewidencji środków trwałych Spółki, przy czym nastąpiło to na co najmniej dwa lata przed planowaną datą dostawy Nieruchomości.

Spółka nie ponosiła na Nieruchomości wydatków na jej ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przedmiotowe trzy działki znajdują się w obszarze oznaczonym symbolem 18U – tereny zabudowy usługowej. Ponadto, działka ewidencyjna nr 2 we wschodniej części (w znikomym obszarze) znajduje się w obszarze oznaczonym symbolem KDG/KDL – teren publicznej drogi lokalnej po realizacji nowego przebiegu drogi wojewódzkiej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że działka nr 2 stanowi działkę, porośniętą roślinnością trawiastą, oraz drzewami i krzewami. W części znajduje się plac wylany masą bitumiczną – zatoczka/parking dla samochodów. Plac ten wykorzystywany jest przez Wnioskodawcę w toku prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (jako parking dla samochodów). W opinii Wnioskodawcy, plac stanowi budowlę w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane.

Przez południową część działki, wzdłuż jej granicy, przebiega nieczynna linia kolejowa z torowiskiem. Za torowiskiem, wzdłuż granicy działki znajduje się ogrodzenie stałe na podmurówce betonowej ze słupkami z kształtowników stalowych i przęsłami z siatki stalowej ocynkowanej. Na nieruchomości znajduje się sieć elektroenergetyczna i telefoniczna.

Nawierzchnia znajdująca się na działce nr 1 spełnia definicję budowli, przy czym wskazać należy, że stan techniczny budowli jest bardzo zły. Spółka nie jest w stanie dokładnie wskazać, kiedy nastąpiło oddanie budowli w użytkowanie pierwszemu nabywcy, przy czym wiadomo że zostało to dokonane przed aportem tych nieruchomości do Spółki, który to nastąpił w roku 2005 r. W efekcie Spółka nie wybudowała przedmiotowej nawierzchni. Przedmiotowa nawierzchnia nie była wykorzystywana do działalności zwolnionej z VAT.

Spółka nie jest właścicielem sieci znajdujących się na działce nr 1. Powyższe sieci nie zostały ujęte na środkach trwałych, co więcej na dzień dzisiejszy media są odłączone.

Spółka nie jest w stanie dokładnie wskazać, kiedy nastąpiło oddanie w użytkowanie pierwszemu nabywcy Placu wylanego masą bitumiczną – zatoczki/parkingu dla samochodów znajdującego się na działce 2, przy czym wiadomo, że zostało to dokonane przed aportem tych nieruchomości do Spółki, który to nastąpił w roku 2005 r. Jednocześnie, wskazać należy że stan techniczny budowli jest bardzo zły. Spółka nie wybudowała przedmiotowego placu - zostało to dokonane przed aportem tych nieruchomości do Spółki, który to nastąpił w roku 2005 r. Przedmiotowy plac nie był wykorzystywany do działalności zwolnionej z VAT. Spółka nie jest właścicielem sieci elektroenergetycznej i telefonicznej znajdujących się na działce nr 2.

Spółka jest właścicielem nieczynnej linii kolejowej z torowiskiem znajdującej się na działkach nr 2 i nr 3. Jest to własność Spółki i ustanowiona służebność, natomiast w momencie aportu była ona już posadowiona na działkach, tym samym nie została wybudowana przez Spółkę. Linia kolejowa z torowiskiem znajdowała się na działce w momencie jej zakupu – Spółka ich nie wybudowała. Spółka nie jest w stanie dokładnie wskazać, kiedy nastąpiło oddanie budowli w użytkowanie pierwszemu nabywcy, przy czym wiadomo że zostało to dokonane przed aportem tych nieruchomości do Spółki, który to nastąpił w roku 2005 r. Bocznica kolejowa stanowi budowlę w rozumieniu prawa budowlanego. Jest ona ponadto elementem zabezpieczającym potrzeby operacyjne resortu obrony narodowej. Przedmiotowa linia kolejowa z torowiskiem nie była w żaden sposób wykorzystywana przez Spółkę, w tym do działalności zwolnionej z VAT.

Przedmiotowe działki nie były wykorzystywane do działalności zwolnionej z VAT.

Budynek posadowiony na działce nr 3 został oddany w użytkowanie pierwszemu nabywcy/użytkownikowi przed nabyciem w drodze aportu przez Spółkę. Nie był on natomiast użytkowany przez Spółkę. W konsekwencji nie był on również wykorzystywany do działalności zwolnionej z VAT. Na dzień sprzedaży nie jest planowana rozbiórka budynku.

Nawierzchnia z płyt betonowych znajdująca się na działce nr 3 spełnia definicję budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Spółka nie jest w stanie dokładnie wskazać, kiedy nastąpiło oddanie budowli w użytkowanie pierwszemu nabywcy, przy czym wiadomo, że zostało to dokonane przed aportem tych nieruchomości do Spółki, który to nastąpił w roku 2005 r. Spółka nie wybudowała tej nawierzchni. Przedmiotowa nawierzchnia nie była wykorzystywana do działalności zwolnionej z VAT.

Spółka nie jest właścicielem sieci: wodnej, kanalizacyjnej, energetycznej i ciepłowniczej znajdujących się na działce nr 3.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy do opisanej w stanie faktycznym transakcji dostawy działki nr 1 Spółka nie powinna zastosować zwolnienia z VAT przewidzianego w artykule 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, przez co przedmiotowa transakcja powinna podlegać opodatkowaniu VAT według stawki 23%?

2\. Czy dostawa Działki nr 2, będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

3\. Czy dostawa Działki nr 3, będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

1\. Do opisanej w stanie faktycznym transakcji dostawy działki nr 1 Spółka nie powinna zastosować zwolnienia z VAT przewidzianego w artykule 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, przez co przedmiotowa transakcja powinna podlegać opodatkowaniu VAT według stawki 23%.

2\. Dostawa Działki nr 2, będzie podlegała zwolnieniu fakultatywnemu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

3\. Dostawa Działki nr 3, będzie podlegała zwolnieniu fakultatywnemu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm., dalej jako: „ustawa”), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Artykuł 2 pkt 22 ustawy stanowi, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt, a także budynki i budowle, spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się z opodatkowania dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, obowiązującego od 1 września 2019 r., rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie może być krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że - co do zasady - grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również dostawa gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Ad 1.

Jak wynika z wyżej przytoczonych przepisów, kwestia opodatkowania VAT dostawy Działki nr 1, uzależniona jest w pierwszej kolejności od tego, czy dana nieruchomość jest zabudowana, czy nie, a w przypadku nieruchomości niezabudowanych – czy te nieruchomości objęte są planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Wskazać jednakże należy, że zabudowanie jest kategorią obiektywną. Jeżeli na gruncie znajduje się budynek/budowla, to zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania i należy rozważyć kwestię zwolnienia w oparciu o regulacje art. 43 ust. 1 pkt 10-10a ustawy o VAT, które dotyczą nieruchomości zabudowanych.

Co więcej, ustawa o VAT nie dokonuje rozróżnienia zasad opodatkowania od tego czy nieruchomość jest zabudowana w całości czy w części. Należy zatem przyjąć, że jeżeli choćby na części działki znajdują się budynki/budowle, wówczas cała nieruchomość stanowi nieruchomość zabudowaną, do której zastosowania nie znajduje przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jak przykładowo wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 20 września 2016 r. sygn. I SA/Łd 588/16: „przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług nie uzależnia zwolnienia od tego podatku od wielkości, czy ilości zabudowań na gruncie. Przez teren zabudowany należy więc uznać każdy teren, na którym znajdują się budynki lub ich części. Również okoliczność, że przedmiotem dostawy jest tylko teren, a nie znajdujące się na nim części budynków pozostaje bez wpływu na ocenę, czy przedmiotowa dostawa podlega zwolnieniu od podatku VAT”.

Podobne stanowisko zajął także NSA w wyroku z 30 maja 2018 r., I FSK 889/16, w którym podkreślił, że przyjęcie, że działka, na której znajdują się fragmenty ścian np. trzech budynków, jest działką niezabudowaną, wykracza poza dozwoloną wykładnię art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a w zasadzie prowadzi do wykładni contra legem. Proste i bezpośrednie rozumienie ww. przepisów wskazuje, że nie można uznać za niezabudowaną działki, na której stoi fragment innego budynku.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Działka nr 1 stanowi nieruchomość niezabudowaną, porośniętą roślinnością trawiastą, w niewielkiej części zadrzewioną i zakrzewioną. W części przedmiotowa działka utwardzona jest nawierzchnią żwirową. Nieruchomość posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej o nawierzchni asfaltowej. Na nieruchomości znajduje się sieć wodna, kanalizacyjna i telefoniczna.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. Do określenia statusu zabudowań należy zatem zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1, pkt 2 i pkt 3 Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa o:

\- obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

\- budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

\- budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Budowlami są wszystkie obiekty budowlane, które zostały przykładowo wymienione w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz obiekty budowlane, które są podobne do nich. Przedstawione w ww. przepisie wyliczenie jest katalogiem otwartym, jednak budowla w rozumieniu Prawa budowlanego w szczególności powinna stanowić całość techniczno-użytkową. Obiektów, które nie są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 ww. ustawy, a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie można zaliczyć do kategorii budowli.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Ponadto, zgodnie z uregulowaniami rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.), przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. W ramach tych sekcji obiekty rozróżniane są zgodnie z projektem technicznym wynikającym ze specjalnej funkcji konstrukcji (np. budynki handlowe, konstrukcje drogowe, budowle wodne, kanalizacje). O zaliczeniu obiektu do obiektów inżynierii lądowej i wodnej decyduje przeznaczenie i związana z tym konstrukcja.

Biorąc pod uwagę powyższe, skoro sieci wodne, kanalizacyjne i telefoniczne, które znajdują się na terenie działki uznawane są za urządzenia liniowe, tj. budowle, przedmiotowego gruntu nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dostawa ww. działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest zabudowany siecią wodociągową/kanalizacyjną/telefoniczną.

Jednocześnie podkreślić należy, że w przedmiotowej sprawie nie znajdą zastosowania zwolnienia przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.

W celu wyjaśnienia powyższej kwestii należy przywołać przepis art. 46 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740), zwanej dalej k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Przez wskazaną część składową należy rozumieć wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. W myśl § 3 powołanej normy, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej i zgodnie z zasadą „superficies solo cedit”, staje się ona własnością właściciela gruntu.

Należy w tym miejscu zwrócić jednakże uwagę na treść art. 49 § 1 k.c., zgodnie z którym, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących określone usługi, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

W konsekwencji, w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowione są budowle niestanowiące własności zbywcy, to nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

W przypadku przedmiotowej działki mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Spółkę gruntu wraz z naniesieniami w postaci sieci wodnej, kanalizacyjnej i telefonicznej niebędącej własnością Spółki, lecz podmiotów trzecich. Z perspektywy to podmioty te a nie Spółka są posiadaczami tych naniesień i korzystają z nich jak właściciel.

Jak przykładowo wskazał NSA w wyroku z 30 maja 2018 r., sygn. I FSK 889/16 oraz wyroku z 16 lipca 2019 r., sygn. I FSK 1049/17, to stan faktyczny występujący na gruncie ma decydujące znaczenie dla uznania, że grunt jest niezabudowany. Za zabudowany należałoby zatem uznać każdy teren, na którym znajdują się budynki lub ich części. Tezy tej nie zmienia fakt, że przedmiotem dostawy jest wyłącznie teren, a nie znajdujące się na nim części budynków.

Powyższe potwierdzają interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

· z 30 grudnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.706.2019.2.AB, w której organ wskazał następująco: „(…) skoro znajdujące się na działce gruntu nr 1 naniesienia (sieci) wymienione we wniosku nie są własnością Wnioskodawcy, to nie sposób przyjąć, że Wnioskodawca dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie przedmiotem dostawy będzie działka gruntu nr 1, która to działka wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, stanowi teren zabudowany. Powyższe wynika z faktu, że na gruncie tym posadowione są: sieć gazowa, sieć wodociągowa, sieć energetyczna, które spełniają definicje budowli”.

oraz

· z 20 stycznia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.667.2019.2.AZ, w której organ wskazał następująco: „(…) skoro znajdujące się na nieruchomościach gruntowych naniesienia w postaci sieci wodociągowej są własnością miejskiej spółki wodociągowej, nie sposób przyjąć, że Wnioskodawca dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Tak więc, w przypadku planowanej dostawy nieruchomości gruntowych, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, który jednak nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że na gruncie tym posadowione są budowle będące własnością przedsiębiorstwa wodociągowego (sieć wodociągowa), a więc budowa ich wymagała pozyskania przez inwestora odpowiednich dokumentów (pozwoleń/decyzji). Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dostawa ww. działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest zabudowany siecią wodociągową”.

Tak więc, w przypadku planowanej dostawy Działki nr 1, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, którego jednak nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest zabudowany siecią wodną, kanalizacyjną i telefoniczną.

W konsekwencji sprzedaż Działki nr 1 będzie opodatkowana - stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług - stawką podatku w wysokości 23%.

Ad. 2

W pierwszej kolejności wskazać należy, aby można było mówić o gruncie niezabudowanym, na gruncie tym nie powinny znajdować się jakiekolwiek budynki lub budowle. Pojęcie „tereny niezabudowane” nie zostało zdefiniowane ani w polskim systemie prawa, ani też w unijnych regulacjach. Jednak należy stwierdzić, że brak jakiegokolwiek zabudowania na działce jest kategorią obiektywną ze sfery faktów, a nie prawa. Innymi słowy, jeżeli na działce nie ma żadnych zabudowań, to należy ją traktować jako niezabudowaną.

Przedmiotowa Działka nr 2 stanowi działkę zabudowaną:

· ogrodzeniem - ogrodzenie zostało wprost wskazane jako urządzenie budowlane zgodnie z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, przez co fakt jego istnienia na nieruchomości nie wpływa na ewentualną zmianę klasyfikacji terenu – pod tym względem teren nadal pozostaje terenem niezbudowanym,

· linią kolejową – jest to obiekt liniowy w rozumieniu art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego, który stanowi budowlę,

· siecią elektroenergetyczną i telefoniczną - jest to obiekt liniowy w rozumieniu art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego, który stanowi budowlę,

· placem bitumicznym stanowiącym budowlę w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Wskazane powyżej linia kolejowa oraz sieć elektroenergetyczna i telefoniczna należą do podmiotów trzecich, które odpowiedzialne są za ich utrzymanie. Tym samym, to te podmioty trzecie a nie Spółka są posiadaczami tych naniesień i korzystają z nich jak właściciel. W konsekwencji należy przyjąć, że ich istnienie na przedmiotowej nieruchomości nie wpływa na sposób opodatkowania przedmiotowej działki.

Jednakże oprócz powyższych elementów, na przedmiotowej działce znajduje się również plac bitumiczny.

W tym miejscu przytoczyć można wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Katowicach, sygn. II SA/Ka 1741/01 z 3 czerwca 2003 r., w którym wskazano, że „wybetonowany lub wyasfaltowany bądź wyłożony warstwą kamienno-żużlową związaną betonem parking, biorąc pod uwagę treść art. 3 pkt 1 ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. 2000 Nr 106 poz. 1126 ze zm.) zawarty w nim podział obiektów budowlanych należy zaliczyć do budowli. Natomiast samo wyłożenie terenu przeznaczonego na miejsce postoju samochodów żużlem nie można uznać za obiekt budowlany, a jego wykonanie nie wymaga pozwolenia na budowę lub zgłoszenia.”

Również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 24 września 2019 r., 0115-KDIT1-2.4012.434.2019.1.AW potwierdził, że wyasfaltowany parking należy zaliczyć do budowli.

W konsekwencji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z faktem, iż na działce znajduje się utwardzony teren w postaci placu bitumicznego, jest ona nieruchomością zabudowaną poprzez istniejące na niej budowle w myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Tym samym, przedmiotowa nieruchomość stanowi nieruchomość zabudowaną, która może potencjalnie korzystać ze zwolnień z VAT wskazanych w art. 41 ust. 1 pkt 10 i 10a.

W tym kontekście należy wskazać, że przedmiotowa działka została nabyta przez Spółkę w drodze aportu 26 października 2005 r., przy czym sprzedawca nie był podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu zawarcia przedmiotowej umowy.

Przedmiotowa nieruchomość po jej nabyciu była wykorzystywana przez Spółę do prowadzenia własnej działalności gospodarczej, przy czym nastąpiło to na co najmniej dwa lata przed planowaną datą dostawy Nieruchomości.

Ponownie wskazać należy, że przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, obowiązującego od 1 września 2019 r., rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jednocześnie, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie może być krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W przedmiotowym przypadku, pierwsze zasiedlenie miało miejsce na co najmniej dwa lata przed planowaną datą sprzedaży, jak również Spółka nie ponosiła na Nieruchomości wydatków na jej ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej.

W konsekwencji, przedmiotowa dostawa Działki nr 2 objęta będzie zwolnieniem wynikającym z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy strony transakcji będą miały możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyboru opodatkowania w odniesieniu do planowanej dostawy.

Ad 3.

W pierwszej kolejności wskazać należy, aby można było mówić o gruncie niezabudowanym, na gruncie tym nie powinny znajdować się jakiekolwiek budynki. Pojęcie „tereny niezabudowane” nie zostało zdefiniowane ani w polskim systemie prawa, ani też w unijnych regulacjach. Jednak należy stwierdzić, że brak jakiegokolwiek zabudowania na działce jest kategorią obiektywną ze sfery faktów, a nie prawa. Innymi słowy, jeżeli na działce nie ma żadnych zabudowań, to należy ją traktować jako niezabudowaną.

Przedmiotowa Działka nr 3 stanowi działkę zabudowaną:

\- siecią wodną, kanalizacyjną, energetyczną i ciepłowniczą,

\- parterowym budynkiem użytkowym o powierzchni zabudowy ok 760 m2. Ponadto, przed budynkiem, działka utwardzona jest nawierzchnią z płyt betonowych, o pow. 400 m2. Budynek jest wyłączony z użytkowania i stanowi pustostan. Budynek znajduje się w bardzo złym stanie technicznym – wskazany jest remont generalny wraz z odbudową elementów konstrukcyjnych lub jego rozbiórka.

Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Spółkę w drodze aportu 26 października 2005 r., przy czym sprzedawca nie był podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu zawarcia przedmiotowej umowy.

Przedmiotowa Nieruchomość po jej nabyciu została wprowadzona do ewidencji środków trwałych Spółki, przy czym nastąpiło to na co najmniej dwa lata przed planowaną datą dostawy Nieruchomości.

Ponownie wskazać należy, że przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, obowiązującego od 1 września 2019 r., rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jednocześnie, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie może być krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W przedmiotowym przypadku, pierwsze zasiedlenie miało miejsce na co najmniej dwa lata przed planowaną datą sprzedaży, jak również Spółka nie ponosiła na Nieruchomości wydatków na jej ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej.

W konsekwencji, przedmiotowa dostawa Działki nr 3 objęta będzie zwolnieniem wynikającym z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy strony transakcji będą miały możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyboru opodatkowania w odniesieniu do planowanej dostawy.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:**

\- **zasad opodatkowania dostawy działki nr 1 – jest nieprawidłowe,**

\- **zastosowania zwolnienia od podatku do dostawy działek nr 2 i 3 – jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w przepisie art. 2 pkt 22 ustawy, zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami grunty (zabudowane i niezabudowane) spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zaznacza się, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 2 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W przypadku dostawy gruntów zabudowanych zastosowanie znajduje art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.: (i) towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania, (ii) brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków/budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku - ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, którego głównym przedmiotem działalności jest działalność hotelowa.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości stanowiących działki ewidencyjne nr: 1, 2 oraz 3.

Działka nr 1 stanowi nieruchomość porośniętą roślinnością trawiastą, w niewielkiej części zadrzewioną i zakrzewioną. W części przedmiotowa działka utwardzona jest nawierzchnią żwirową. Nawierzchnia znajdująca się na działce spełnia definicję budowli. Spółka nie jest w stanie dokładnie wskazać, kiedy nastąpiło oddanie budowli w użytkowanie pierwszemu nabywcy, przy czym wiadomo że zostało to dokonane przed aportem tych nieruchomości do Spółki, który to nastąpił w roku 2005 r. Przedmiotowa nawierzchnia nie była wykorzystywana do działalności zwolnionej z VAT.

Na nieruchomości znajduje się sieć wodna, kanalizacyjna i telefoniczna. Spółka nie jest jej właścicielem.

Działka nr 2 stanowi działkę porośniętą roślinnością trawiastą, oraz drzewami i krzewami. W części znajduje się plac wylany masą bitumiczną – zatoczka/parking dla samochodów. Plac ten wykorzystywany jest przez Wnioskodawcę w toku prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej jako parking dla samochodów. Wnioskodawca wskazał, że plac stanowi budowlę w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Spółka nie jest w stanie dokładnie wskazać, kiedy nastąpiło oddanie w użytkowanie pierwszemu nabywcy Placu wylanego masą bitumiczną – zatoczki/parkingu dla samochodów, przy czym wiadomo że zostało to dokonane przed aportem tych nieruchomości w 2005 r. Przedmiotowy plac nie był wykorzystywany do działalności zwolnionej z VAT.

Przez południową część działki, wzdłuż jej granicy, przebiega nieczynna linia kolejowa z torowiskiem. Spółka jest jej właścicielem. Spółka nie jest w stanie dokładnie wskazać, kiedy nastąpiło oddanie budowli w użytkowanie pierwszemu nabywcy, przy czym wiadomo że zostało to dokonane przed 2005 r. Bocznica kolejowa stanowi budowlę w rozumieniu prawa budowlanego. Jest ona ponadto elementem zabezpieczającym potrzeby operacyjne resortu obrony narodowej. Przedmiotowa linia kolejowa z torowiskiem nie była w żaden sposób wykorzystywana przez Spółkę, w tym do działalności zwolnionej z VAT.

Za torowiskiem, wzdłuż granicy działki znajduje się ogrodzenie stałe na podmurówce betonowej ze słupkami z kształtowników stalowych i przęsłami z siatki stalowej ocynkowanej.

Na nieruchomości znajduje się sieć elektroenergetyczna i telefoniczna. Spółka nie jest jej właścicielem.

Działka nr 3 stanowi działkę zabudowaną parterowym budynkiem użytkowym. Budynek został oddany w użytkowanie pierwszemu nabywcy/użytkowników przed nabyciem w drodze aportu przez Spółkę. Nie był on natomiast użytkowany przez Spółkę, nie był on wykorzystywany do działalności zwolnionej z VAT. Na dzień sprzedaży nie jest planowana rozbiórka budynku.

Przed budynkiem, działka utwardzona jest nawierzchnią z płyt betonowych. Nawierzchnia spełnia definicję budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Spółka nie jest w stanie dokładnie wskazać, kiedy nastąpiło oddanie budowli w użytkowanie pierwszemu nabywcy, przy czym wiadomo że zostało to dokonane przed 2005 r. Przedmiotowa nawierzchnia nie była wykorzystywana do działalności zwolnionej z VAT.

Przez południową część działki wzdłuż jej granicy przebiega nieczynna linia kolejowa z torowiskiem. Spółka jest jej właścicielem. Spółka nie jest w stanie dokładnie wskazać, kiedy nastąpiło oddanie budowli w użytkowanie pierwszemu nabywcy, przy czym wiadomo że zostało to dokonane przed 2005 r. Przedmiotowa linia kolejowa z torowiskiem nie była w żaden sposób wykorzystywana przez Spółkę, w tym do działalności zwolnionej z VAT.

Za torowiskiem, wzdłuż granicy działki znajduje się ogrodzenie stałe na podmurówce betonowej ze słupkami z kształtowników stalowych i przęsłami z siatki stalowej ocynkowanej.

Spółka nie jest właścicielem sieci: wodnej, kanalizacyjnej, energetycznej i ciepłowniczej znajdujących się na działce nr 3.

Przedmiotowe działki zostały nabyte przez Wnioskodawcę w drodze aportu 26 października 2005 r. Czynność ta pozostawała poza zakresem opodatkowania VAT, przez co Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia tej Nieruchomości.

Przedmiotowe działki po nabyciu zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych Spółki, przy czym nastąpiło na co najmniej dwa lata przed planowaną datą dostawy Nieruchomości. Spółka nie ponosiła na Nieruchomości wydatków na jej ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przedmiotowe trzy działki znajdują się w obszarze oznaczonym symbolem 18U – tereny zabudowy usługowej. Ponadto, działka ewidencyjna nr 2 we wschodniej części w znikomym obszarze znajduje się w obszarze oznaczonym symbolem KDG/KDL – teren publicznej drogi lokalnej po realizacji nowego przebiegu drogi wojewódzkiej. Przedmiotowe działki nie były wykorzystywane do działalności zwolnionej z VAT.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, przedmiotem dostawy są działki, na których znajdują się: sieć wodna, kanalizacyjna i telefoniczna (posadowione na działce nr 1), sieć elektroenergetyczna i telefoniczna (znajdujące się na działce nr 2) oraz sieć wodna, kanalizacyjna, energetyczna i ciepłownicza (znajdujące się na działce nr 3). Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie jest właścicielem ww. sieci.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 49 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Przesłanka ta jest spełniona z chwilą podłączenia wymienionych w art. 49 Kodeksu cywilnego urządzeń do sieci należących do przedsiębiorstwa. W rezultacie więc urządzenia te przestają być częścią składową nieruchomości, na której zostały wybudowane i nie stanowią własności właściciela tej nieruchomości. Dotychczasowy właściciel traci ich własność na rzecz właściciela instalacji, do której zostały one przyłączone, czyli na rzecz przedsiębiorcy sieciowego. Zatem w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia działek gruntu wraz z naniesieniami niestanowiącymi własności Wnioskodawcy.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że naniesienia w postaci wskazanych sieci (wodnej, kanalizacyjnej, telefonicznej, elektroenergetycznej, energetycznej, ciepłowniczej), będące przedmiotem wniosku nie stanowią części składowej ww. działek. Tym samym ich istnienie nie wpływa na ustalenie opodatkowania analizowanej transakcji.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą zasad opodatkowania dostawy działki nr 1.

Analiza opisanej sytuacji w kontekście powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotem sprzedaży będzie grunt niezabudowany. Znajdująca się na Nieruchomości budowla – utwardzenie nawierzchnią żwirową - pomimo faktu, że znajduje się w ocenie Wnioskodawcy w złym stanie technicznym zmienia klasyfikację gruntu jako gruntu zabudowanego. Zatem - z uwagi na fakt, że ww. działka nr 1 stanowi grunt zabudowany – do jej dostawy nie znajdzie zastosowania zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, lecz należy przeanalizować przepisy odnoszące się do kwestii opodatkowania gruntu zabudowanego.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy przede wszystkim rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do znajdującej się na działce nr 1 budowli - nawierzchni żwirowej - miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Analiza opisu sprawy w kontekście powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie doszło do pierwszego zajęcia (zasiedlenia) budowli posadowionej na przedmiotowej działce. Jak wynika z opisu sprawy, działka została nabyta przez Wnioskodawcę w drodze aportu w 2005 r. Oddanie budowli w użytkowanie pierwszemu nabywcy, zostało dokonane przed aportem ww. działki do Spółki, a więc od pierwszego zasiedlenia tej budowli do momentu sprzedaży upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Jednocześnie, Wnioskodawca nie ponosił na Nieruchomości wydatków na jej ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej.

Tym samym, dostawa budowli (nawierzchni żwirowej) posadowionej na działce 1 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem zostały spełnione warunki określone w tym przepisie. Opisana budowla - nawierzchnia żwirowa - została już zasiedlona, a od pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym – zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy – sprzedaż gruntu, na którym znajduje się ta budowla, również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

Ponadto, jeżeli zarówno Nabywca, jak i Wnioskodawca będą w momencie zawarcia transakcji sprzedaży zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy oraz Nabywca i Wnioskodawca złożą przed dniem dokonania transakcji właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy tej działki, będą mogli zrezygnować ze zwolnienia od podatku przy jej sprzedaży i wybrać opodatkowanie tej dostawy, stosownie do art. 43 ust. 10 i 11 ustawy. Wówczas transakcja dostawy działki nr 1 będzie mogła zostać opodatkowana wg właściwej dla tej czynności stawki podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zasad opodatkowania transakcji dostawy działki nr 1 **jest nieprawidłowe**.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dla transakcji sprzedaży działek nr 2 oraz 3.

Z opisu sprawy wynika, że budowle posadowione na działce nr 2, tj. plac wylany masą bitumiczną - zatoczka/parking dla samochodów oraz linia kolejowa z torowiskiem zostały oddane w użytkowanie pierwszemu nabywcy przed 2005 r., a więc od pierwszego zasiedlenia ww. budowli do momentu sprzedaży upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Wnioskodawca nie ponosił na Nieruchomości wydatków na jej ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej.

Tym samym, dostawa budowli posadowionych na działce 2 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem zostały spełnione warunki określone w tym przepisie. Budowle zostały już zasiedlone, a od pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym – zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy – sprzedaż gruntu, na którym znajdują się te budowle, również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

W odniesieniu do obiektów posadowionych na działce nr 3, tj. parterowego budynku użytkowego oraz budowli w postaci utwardzenia z płyt betonowych oraz linii kolejowej z torowiskiem, Wnioskodawca wskazał, że zostały one oddane w użytkowanie pierwszemu nabywcy przed dokonaniem aportu w 2005 r. Zatem, od pierwszego zasiedlenia przedmiotowego budynku oraz budowli do momentu sprzedaży upłyną ponad dwa lata. Ponadto, Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej.

Budynek i budowle posadowione na działce nr 3 również korzystać będą ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem zostały spełnione warunki określone w tym przepisie. Obiekty te zostały zasiedlone, a od pierwszego zasiedlenia do dnia sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Tym samym, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy – sprzedaż gruntu, na którym znajduje się ten budynek i budowle, również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

Ponadto, jeżeli zarówno Nabywca, jak i Wnioskodawca będą w momencie zawarcia transakcji sprzedaży zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy oraz Nabywca i Wnioskodawca złożą przed dniem dokonania transakcji właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy działek nr 2 i 3, będą mogli zrezygnować ze zwolnienia od podatku przy jej sprzedaży i wybrać opodatkowanie tej dostawy, stosownie do art. 43 ust. 10 i 11 ustawy. Wówczas transakcja dostawy tych działek będzie mogła zostać opodatkowana wg właściwej dla tej czynności stawki podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania zwolnienia dla dostawy działek nr 2 oraz 3 należało uznać za **prawidłowe**.

W tym miejscu należy podkreślić, że na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług podatnik może wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.