Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/4512-1-352/15-2/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-11-04
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od nabytej inwestycji w formie aportu.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; odliczenia; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2015 r. (data wpływu 7 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Wnioskodawca posiada siedzibę oraz miejsce zarządu na terytorium Polski oraz jest czynnym podatnikiem VAT („Wnioskodawca”, „Spółka”).
2.  Wnioskodawca otrzyma jako wkład niepieniężny od spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą oraz miejscem zarządu na terytorium Polski, będącej czynnym podatnikiem VAT („Spółka Komandytowo-Akcyjna”), rozpoczętą inwestycję polegającą na budowie osiedla domów wolno stojących, w których zostaną wyodrębnione lokale mieszkalne. W zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy, Spółka Komandytowo-Akcyjna stanie się wspólnikiem w Spółce. Wartość udziałów wspólników w zyskach Spółki Komandytowej będzie odpowiadała wartości faktycznie wniesionych wkładów do Spółki Komandytowej.
3.  Wnioskodawca zamierza kontynuować inwestycję – budowę osiedla. Sprzedaż mieszkań w osiedlu (po jego zakończeniu) będzie opodatkowana podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego od Spółki Komandytowo-Akcyjnej w postaci rozpoczętej inwestycji polegającej na budowie osiedla domów wolno stojących, w których zostaną wyodrębnione lokale mieszkalne, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z uwagi na to, że wartość udziałów (praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej, tj. Wnioskodawcy) objętych w zamian za wkład niepieniężny przez Spółkę Komandytowo-Akcyjną będzie obejmowała podatek VAT, a Wnioskodawca będzie kontynuował prowadzenie inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest jego stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego od Spółki Komandytowo-Akcyjnej w postaci rozpoczętej inwestycji polegającej na budowie osiedla domów wolno stojących, w których zostaną wyodrębnione lokale mieszkalne, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z uwagi na to, że wartość udziałów (praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej, tj. Wnioskodawcy) objętych w zamian za wkład niepieniężny przez Spółkę Komandytowo-Akcyjną będzie obejmowała podatek VAT, a Wnioskodawca będzie kontynuował prowadzenie inwestycji.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 (ustawy o VAT), przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`)”.

W związku z tym, że Wnioskodawca zamierza kontynuować budowę osiedla należy uznać, że przesłanka wykorzystywania nabytej – w formie wkładu niepieniężnego – rozpoczętej inwestycji do czynności opodatkowanych podatkiem VAT będzie spełniona.

Ponadto należy wskazać, że wartość udziałów (praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej, tj. Wnioskodawcy) objętych przez Spółkę Komandytowo-Akcyjną w zamian za wkład niepieniężny będzie obejmowała również podatek VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, „podstawą opodatkowania (\`(...)\`) jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”.

Zdaniem Wnioskodawcy, w tym wypadku należy zwrócić uwagę przede wszystkim na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego wydane na gruncie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. W wyroku z dnia 14 sierpnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 1405/11) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał m.in., że: „z tego wynika, że aport jest wkładem niepieniężnym wnoszonym do spółki w celu pokrycia udziałów. W takiej sytuacji skoro suma wartości nominalnej udziałów jest odzwierciedleniem wartości wkładów wnoszonych do spółki, wartość ta – określona kwotowo – stanowi równowartość wkładu niepieniężnego wnoszonego do spółki przez wspólnika. Uwzględnić przy tym należy, że z punktu widzenia podatku od towarów i usług to czynność wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki stanowi czynność opodatkowaną tym podatkiem, a więc stanowi – w zależności od przedmiotu aportu dostawę towaru lub świadczenie usługi (sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 (ustawy o VAT)), której ekwiwalentem jest objęcie (pozyskanie) określonej w umowie ilości udziałów o określonej wartości nominalnej. W podatku od towarów i usług wspólnik będzie dostawcą towaru (usługodawcą usługi), spółka nabywcą, »wynagradzającą« go za aport udziałami o określonej wartości. Do określenia zatem podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego (aportu) zastosowanie znajdzie art. 29 ust. 1 (ustawy o VAT), stanowiący, że obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, przy czym kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Oznacza to, że suma wartości nominalnej udziałów jako całkowite odzwierciedlenie wartości wkładu wnoszonego do spółki stanowi »kwotę należną« z tytułu wniesienia tegoż aportu, obejmującą całość świadczenia należnego sprzedawcy (wspólnikowi) od nabywcy (spółki), którą w celu określenia podstawy opodatkowania (obrotu) – należy pomniejszyć o kwotę należnego podatku. Wskazuje to, że suma wartości nominalnej udziałów stanowi kwotę brutto z tytułu wniesienia aportu, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek. Podatek z tytułu tej czynności należy więc liczyć od sumy wartości udziałów (»w stu«) (zob. Janusz Zubrzycki, Leksykon VAT 2011, wyd. Unimex, s. 72). Mając na uwadze poczynione rozważania za częściowo uzasadniony należało uznać sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut błędnego zastosowania w sprawie art. 29 ust. 9 ustawy o VAT. Każdorazowo bowiem w przypadku wniesienia aportu do spółki kapitałowej (więc także do spółki akcyjnej) podstawą opodatkowania, określoną w myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT będzie wartość nominalna objętych w zamian udziałów (w tym przypadku akcji). Jednakże wbrew poglądom autora skargi kasacyjnej wartość nominalna tych udziałów będzie kwotą brutto, co wynika z brzmienia ostatnio przytoczonego przepisu”.

Z kolei w postanowieniu z dnia 31 marca 2014 r. (sygn. akt I FPS 6/13), Naczelny Sąd Administracyjny odmówił podjęcia uchwały wskazując m.in., że: „w świetle dotychczasowych rozważań, stosując wykładnię prounijną, należało przyjąć, że do określenia podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego (aportu) zastosowanie znajdzie art. 29 ust. 1 \[ustawy o VAT\], tj. suma wartości nominalnej udziałów stanowiąca kwotę należną. A zatem interpretacja przepisów przyjęta w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 sierpnia 2012 r. sygn. akt I FPS 1405/11, jest bardziej uzasadniona, gdyż jest zgodna z prawem Unii Europejskiej”.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony w powyższych orzeczeniach sposób wykładni znajduje również zastosowanie na gruncie obecnie obowiązującego art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Oznacza to, że pomimo braku fizycznej zapłaty podatku VAT na rzecz Spółki Komandytowo-Akcyjnej Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z uwagi na to, że wartość udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny będzie obejmowała również podatek VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – według art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy – sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego, co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Jednakże dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i otrzyma jako wkład niepieniężny od spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą oraz miejscem zarządu na terytorium Polski, będącej czynnym podatnikiem VAT, rozpoczętą inwestycję polegającą na budowie osiedla domów wolno stojących, w których zostaną wyodrębnione lokale mieszkalne. W zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy, Spółka Komandytowo-Akcyjna stanie się wspólnikiem w Spółce. Wartość udziałów wspólników w zyskach Spółki Komandytowej będzie odpowiadała wartości faktycznie wniesionych wkładów do Spółki Komandytowej. Wnioskodawca zamierza kontynuować inwestycję – budowę osiedla. Sprzedaż mieszkań w osiedlu (po jego zakończeniu) będzie opodatkowania podatkiem VAT.

Z powyższych informacji wynika zatem, że aport inwestycji polegającej na budowie osiedla domów wolno stojących winien zostać opodatkowany właściwą stawką podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od nabytej inwestycji w formie aportu w przypadku, gdy wartość udziałów (praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej, tj. Spółki) objętych w zamian za wkład niepieniężny przez Spółkę Komandytowo-Akcyjną będzie obejmowała podatek VAT, a Wnioskodawca będzie kontynuował prowadzenie inwestycji.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Dodatkowo należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ograniczenie to nie będzie miało zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ aport inwestycji polegającej na budowie osiedla domów wolno stojących będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się także do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku – w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa – należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ – jak wynika z opisu sprawy:

*   Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT,
*   otrzymanie aportu przez Spółkę będzie związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, tj. sprzedażą lokali mieszkalnych po zakończeniu budowy osiedla.

Odnosząc zatem ww. przepisy do przedstawionej sytuacji należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od transakcji nabycia aportu w postaci rozpoczętej inwestycji polegającej na budowie osiedla domów wolno stojących, w których zostaną wyodrębnione lokale mieszkalne z uwagi na to, że wartość udziałów (praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej, tj. Wnioskodawcy) objętych w zamian za wkład niepieniężny przez Spółkę Komandytowo-Akcyjną będzie obejmowała podatek VAT, a Wnioskodawca będzie kontynuował prowadzenie inwestycji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ wskazuje, że stosownie do treści art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Zatem, to z wyczerpującego opisu przedstawionego przez wnioskodawcę musi wynikać stan faktyczny sprawy umożliwiający wydanie interpretacji indywidualnej zawierającej ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem tej oceny (art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa).

Organ podatkowy wydając interpretację indywidualną rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz wyrażonej przez Wnioskodawcę oceny prawnej tego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Tym samym, Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które jest ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku – zapytania sformułowanego na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.