Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.424.2021.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-31
Teza: opodatkowanie sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 17 czerwca 2021 r. (data wpływu 22 czerwca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 23 lipca 2021 r. (data wpływu 30 lipca 2021 r.) na wezwanie Organu z 16 lipca 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.424.2021.JG (doręczone Stronie 21 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą działek i opodatkowania podatkiem VAT połowy wartości sprzedaży przypadającej na Wnioskodawczynię – **jest prawidłowe,**

*   zastosowania zwolnienia od podatku VAT części nieruchomości przeznaczonych na drogi i ciągi kanalizacyjne – **jest nieprawidłowe,**

*   opodatkowania podatkiem VAT transakcji, której obrót przekroczył 200.000 zł – **jest nieprawidłowe,**

*   wliczenia przychodu uzyskanego z wynajmu mieszkania do limitu zwolnienia z podatku VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 23 lipca 2021 r. (data wpływu 30 lipca 2021 r.) na wezwanie Organu z 16 lipca 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.424.2021.JG.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 29 czerwca 2015 r. aktem notarialnym Wnioskodawczyni nabyła do majątku wspólnego z mężem nieruchomość gruntową składającą się z dwóch działek (1 i 2) położonych w województwie warmińsko-mazurskim, o łącznym obszarze 7,7446 ha. W małżeństwie obowiązywał ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej.

Na podstawie zaświadczenia wydanego z upoważnienia Wójta Gminy (…)w dniu 25 czerwca 2015 r. dla działki 1 ustalono przeznaczenie: ML/MN - przeznaczenie podstawowe teren zabudowy rekreacji indywidualnej, przeznaczenie dopuszczalne zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna, usługi nieuciążliwe.

Przeznaczenie działki 2 określono jako: ML/MN - przeznaczenie podstawowe teren zabudowy rekreacji indywidualnej, przeznaczenie dopuszczalne - zabudowa jednorodzinna, usługi nieuciążliwe. Dojazd do tych działek został nabyty odrębnym aktem notarialnym.

Dnia 29 czerwca 2015 r. Wnioskodawczyni aktem notarialnym nabyła do majątku wspólnego 1/4 udziału w działce nr 3 stanowiącej drogę dojazdową do przylegających działek.

Działki zostały nabyte od osoby fizycznej, w związku z czym nie została wystawiona w związku z ich sprzedażą faktura VAT. Po zakupie działki 1 i 2 podzielono na mniejsze oraz wydzielono drogi wewnętrzne: działki 4, 5, jak również tereny kanalizacyjne: działka 6 oznaczona w planie zagospodarowania „K”.

W 2017 roku część z nich została sprzedana, tj. (dziewięć) działek wraz z przypadającymi udziałami w drodze wewnętrznej KDW, tj. działce nr 3, 4, 5 oraz 6 „K” - tereny urządzeń kanalizacyjnych. Sprzedaż przeprowadzona była przy wsparciu pośrednika, który otrzymał wynagrodzenie w wysokości 20% sprzedanej nieruchomości, powiększone o podatek VAT. Wszystkie działki były sprzedane osobom prywatnym.

Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej, nie była nigdy zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. W akcie notarialnym sprzedaży działek zostało wskazane przez notariusza, że całość sprzedaży będzie opodatkowana podatkiem VAT z wyjątkiem udziału w drodze dojazdowej. Na podstawie aktu notarialnego od całości sprzedanych działek, w tym od sprzedaży udziałów w drogach dojazdowych oraz terenach urządzeń kanalizacyjnych mąż Wnioskodawczyni odprowadził podatek VAT w wysokości 23%. Podatek dochodowy został rozliczony jak od sprzedaży majątku osobistego w całości przez męża w deklaracji PIT-39.

Jednocześnie w złożonej deklaracji PIT-39 wykazano, że cały przychód ze sprzedaży zostanie przeznaczony w okresie dwóch lat na własne cele mieszkaniowe przez męża.

Zakupioną nieruchomość podzielono dokładnie na 29 odrębnych działek, czyli maksymalną ilość, na którą pozwalał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Jednakże na żadnej z wydzielonych działek nie da się postawić trwałej zabudowy, poza ewentualną altaną na cele rekreacyjne z uwagi na warunki hydrogeniczne oraz rodzaj podłoża (torf).

Podział działki i częściowa sprzedaż zostały dokonane w związku z tym, że dopiero po zakupie, który był dokonany na cele prywatne (rodzinne) jako lokata kapitału, okazało się, że z działki można korzystać jedynie na cele rekreacyjne i nie ma możliwości, aby na działce została wzniesiona jakakolwiek trwała zabudowa. Sprzedane zostało ostatecznie 9 działek, pozostałe działki Wnioskodawczyni chce zachować i korzystać z nich w celach rekreacyjnych.

Wszystkie działki zostały zbyte w drodze szeregu odrębnych czynności sprzedaży (każda działka z osobna) na rzecz szeregu różnych nabywców - osób prywatnych.

Przedmiotowe działki zostały zbyte przy pomocy pośrednika, który posiadał już gotową bazę potencjalnych nabywców. Nie były prowadzone żadne dodatkowe działania marketingowe w celu znalezienia potencjalnych nabywców (wystawienie oferty na portalu internetowym, banery, ogłoszenia w prasie, w radio / prospekty reklamowe / foldery - żadne z tych czynności nie były podejmowane w celu sprzedaży działek) poza kontaktem z klientem i transakcją z potencjalnymi nabywcami.

Sprzedaż działek była podyktowana chęcią zrównoważenia nieudanej inwestycji i odzyskania choćby części zainwestowanych środków .

Do działek nie zostały podłączone jakiekolwiek media. Wnioskodawczyni nie wnosiła do gminy o zmiany w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, jedynie procedowała podział zakupionej działki na mniejsze. Nie występowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla działek. Działki zostały sprzedane w lipcu, wrześniu, październiku i listopadzie 2017 roku. Działka, z której wydzielono później działki będące przedmiotem wniosku została nabyta ze środków własnych, ze zgromadzonych oszczędności, małżonkowie nie korzystali z kredytu.

W 2017 roku, kiedy Wnioskodawczyni wraz z mężem planowali rozpocząć prace nad budową domu jednorodzinnego na zakupionej działce, okazało się, że podłoże (torf) oraz poziom wód gruntowych nie pozwalają na posadowienie na tym terenie żadnej trwałej zabudowy. Podzielenie działek na mniejsze pomogło w sprzedaży zbędnych działek.

Dom wolnostojący miał służyć celom rekreacyjnym, a w przyszłości mieszkaniowym. Małżonkowie zamierzali w dalszej przyszłości zamieszkać w tym domu, kiedy już zmniejszy się ich aktywność zawodowa. Zakupiona działka jest położona na Mazurach i otoczona terenami zielonymi (las, uroczysko, dostęp do jeziora), stąd też planowali najpierw korzystać z niej w celach rekreacyjnych, a w dalszej przyszłości - mieszkaniowych. Zakupiona działka w większości jest porośnięta lasem, stąd tak duża powierzchnia.

Rozliczając podatkowo te transakcje małżonkowie uznali, że skoro mąż jest czynnym podatnikiem VAT to on rozliczy całość zarówno w podatku dochodowym jak i w podatku VAT. Do opodatkowania transakcji podatkiem VAT skłoniły względy ostrożnościowe. Wnioskodawczyni wraz z mężem nie chcieli się narazić na potencjalne ryzyko podatkowe i odsetki za opóźnienie, gdyby organy podatkowe uznały, że transakcje podlegały podatkowi VAT. W bieżącym roku Wnioskodawczyni wraz z mężem wystąpili o interpretację indywidualną w zakresie prawidłowości rozliczenia tych transakcji na PIT-39. Interpretacją z dnia 17 marca 2021 r. nr 0115-KDIT3.4011.735.2020.3.PS, UNP: 1269144. Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymali odpowiedź, że transakcja ta powinna być zakwalifikowana jako odpłatne zbycie nieruchomości wchodzącej w skład majątku własnego i rozliczona na PIT-39, ale rozliczenia małżonkowie powinni dokonać. Dodatkowo Wnioskodawczyni posiada mieszkanie, które wynajmuje jako najem prywatny na cele mieszkaniowe, opodatkowany ryczałtem. Wnioskodawczyni otrzymuje z tego tytułu czynsz 2.000,00 zł miesięcznie.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że dokonano 9 sprzedaży (w tym jedna osoba kupiła 3 działki). Sprzedano działki o nr: 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17.

Do każdej z tych działek zostały sprzedane przypadające na nie udziały w działkach drogowych, tj. działkach o numerach 3, 1, 2 oraz w terenach wspólnych kanalizacyjnych działka 5. Ponadto do każdej z ww. działek zostały sprzedane przypadające do nich udziały w części wspólnej, działka położona przy linii brzegowej jeziora, tj. udziały w działce 6 - tereny zielone.

Działki nr 1 i 2 przed podziałem nie były wykorzystywane.

Działki 1 i 2 nie były wykorzystywane po podziale, zostały zakupione, podzielone i częściowo sprzedane.

Po podziale powstało 28 działek plus jedna - tereny zielone (6), z której przypada po 1/28 dla każdej. Z zakupionych terenów wydzielono również tereny wspólne: drogi wewnętrzne, a to działki: 3, 4, 5 oraz 7 tereny urządzeń kanalizacji. Jedynymi czynnościami jakie Wnioskodawca wykonała w odniesieniu do ww. działek był ich podział oraz zlecenie pośrednikowi ich sprzedaży.

Wyżej wymienione działki nie były wykorzystywane do żadnej działalności/czynności.

Wyżej wymienione działki nie były przedmiotem żadnych umów.

Dla sprzedawanych działek istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z MPZP działki wspólne mają przeznaczenie:

*   Działka Nr 3 oznaczona jest symbolami KDW-drogi wewnętrzne,

*   Działki Nr 4 i 5 oznaczone są symbolami KDW- drogi wewnętrzne,

*   Działka nr 7 oznaczona jest symbolem K - tereny urządzeń kanalizacji,

*   Działka nr 6 oznaczona jest symbolem ZP - zieleń urządzona.

Sprzedawane oraz pozostałe do dyspozycji Wnioskodawczyni (17 działek) oznaczone są symbolami ML/MN - tereny zabudowy rekreacji indywidualnej lub mieszkaniowej jednorodzinnej, usługi nieuciążliwe.

Wnioskodawczyni nie udzielała pełnomocnictw kupującemu.

Wnioskodawczyni posiada jeszcze dom w (…) oraz dwa mieszkania w (…) ale nie zamierza ich sprzedawać.

Przed rokiem 2017, kiedy doszło do zbycia pierwszej z przedmiotowych działek, Wnioskodawczyni nie zbywała żadnych nieruchomości.

Przychód Wnioskodawczyni stanowi czynsz z wynajmowanych mieszkań w (…). Wynajem jest na cele mieszkaniowe, zwolnione z VAT na podst. art. 43 ust. 1 pkt 36. Ponadto, roczny przychód Wnioskodawczyni z najmu nie przekracza kwoty z art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni korzysta więc ze zwolnienia przedmiotowego oraz podmiotowego.

Wnioskodawczyni posiada dwa mieszkania w (…), które wynajmuje na cele mieszkaniowe w celu zapewnienia środków na jego utrzymanie i ewentualne remonty. Umowa najmu jest długoterminowa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Skoro dla Wnioskodawczyni przypada 50%, to czy Wnioskodawczyni powinna odprowadzić podatek VAT od połowy wartości sprzedaży nieruchomości?
2.  Czy od sprzedanych części nieruchomości przeznaczonych na drogi oraz ciągi kanalizacyjne Wnioskodawczyni powinna zastosować zwolnienie z podatku VAT?
3.  Czy Wnioskodawczyni powinna opodatkować podatkiem VAT dopiero tą transakcję, którą przekroczyła obrót 200.000,00 zł?
4.  Czy do limitu zwolnienia z podatku VAT Wnioskodawczyni powinna wliczyć przychód uzyskiwany z wynajmu mieszkania?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad 1

Analizując różne interpretacje podatkowe Wnioskodawczyni uważa, że podział gruntu, wydzielenie dróg jest zorganizowanym działaniem w celu obrotu towarem w postaci gruntu, o którym mowa w art. 2 pkt 6. Od czynności tej Wnioskodawczyni powinna odprowadzić podatek VAT od połowy uzyskanych przychodów. Jednocześnie Wnioskodawczyni ma prawo do odliczenia połowy podatku VAT z faktur otrzymanych od pośrednika.

Ad 2

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się z podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Wnioskodawczyni uważa więc, że tereny przeznaczone na drogi/udziały w drodze oraz przeznaczone pod ciągi kanalizacyjne korzystają ze zwolnienia z podatku VAT i powinnam dla sprzedaży tych części gruntu zastosować zwolnienie z podatku VAT.

Ad 3

Jak wskazano w art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podst. ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tą kwotę. Wnioskodawczyni uważa, że opodatkowaniu podlega dopiero transakcja, którą przekroczyła limit 200.000,00 zł. Limit, o którym mowa w art. 113 ust. 1 Wnioskodawczyni powinna ustalić proporcjonalnie uwzględniając datę uzyskania pierwszego przychodu z tytułu sprzedaży gruntu.

Ad 4

Przychody uzyskiwane z wynajmu prywatnego mieszkania na cele mieszkaniowe zwolnione z podatku VAT na podst. art. 43 ust. 1 pkt 36 wliczane są do obrotu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z uwagi na wyłączenie z art. 113 ust. 1 pkt 2 lit. a).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie pytań nr 1 i 4 oraz nieprawidłowe w zakresie pytań nr 2 i 3.

Ad 1

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r. poz. 682 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Ponadto w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży gruntu podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Ponadto Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na wydzieleniu dróg wewnętrznych albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Jak wynika z przywołanych przepisów dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że w dniu 29 czerwca 2015 r. aktem notarialnym Wnioskodawczyni nabyła do majątku wspólnego z mężem nieruchomość gruntową składającą się z dwóch działek (1 i 2). W małżeństwie obowiązywał ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej.

Na podstawie zaświadczenia wydanego z upoważnienia Wójta Gminy dla działki 2 ustalono przeznaczenie: ML/MN - przeznaczenie podstawowe teren zabudowy rekreacji indywidualnej, przeznaczenie dopuszczalne zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna, usługi nieuciążliwe.

Przeznaczenie działki 1 określono jako: ML/MN - przeznaczenie podstawowe teren zabudowy rekreacji indywidualnej, przeznaczenie dopuszczalne - zabudowa jednorodzinna, usługi nieuciążliwe. Dojazd do tych działek został nabyty odrębnym aktem notarialnym.

Dnia 29 czerwca 2015 r. Wnioskodawczyni aktem notarialnym nabyła do majątku wspólnego 1/4 udziału w działce nr 3 stanowiącej drogę dojazdową do przylegających działek.

Działki zostały nabyte od osoby fizycznej, w związku z czym nie została wystawiona w związku z ich sprzedażą faktura VAT. Po zakupie działki 1 i 2 podzielono na mniejsze oraz wydzielono drogi wewnętrzne: działki 4, 5, jak również tereny kanalizacyjne: działka 6 oznaczona w planie zagospodarowania „K”.

W 2017 roku część z nich została sprzedana, tj. (dziewięć) działek wraz z przypadającymi udziałami w drodze wewnętrznej KDW, tj. działce nr 3, 4, 5 oraz 6 „K” - tereny urządzeń kanalizacyjnych. Sprzedaż przeprowadzona była przy wsparciu pośrednika, który otrzymał wynagrodzenie. Wszystkie działki były sprzedane osobom prywatnym.

Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej, nie była nigdy zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Zakupioną nieruchomość podzielono na 29 odrębnych działek. Wszystkie działki zostały zbyte w drodze szeregu odrębnych czynności sprzedaży (każda działka z osobna) na rzecz szeregu różnych nabywców - osób prywatnych.

Przedmiotowe działki zostały zbyte przy pomocy pośrednika, który posiadał już gotową bazę potencjalnych nabywców. Nie były prowadzone żadne dodatkowe działania marketingowe w celu znalezienia potencjalnych nabywców (wystawienie oferty na portalu internetowym, banery, ogłoszenia w prasie, w radio / prospekty reklamowe / foldery - żadne z tych czynności nie były podejmowane w celu sprzedaży działek) poza kontaktem z klientem i transakcją z potencjalnymi nabywcami.

Sprzedaż działek była podyktowana chęcią zrównoważenia nieudanej inwestycji i odzyskania choćby części zainwestowanych środków. Mąż Wnioskodawczyni jako czynny podatnik podatku VAT rozliczył wszystkie transakcje i opodatkował je podatkiem VAT.

Do działek nie zostały podłączone jakiekolwiek media. Wnioskodawczyni nie wnosiła do gminy o zmiany w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, jedynie dokonała podziału zakupionej działki na mniejsze. Nie występowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla działek.

W tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawczyni sprowadzają się do ustalenia, czy powinna odprowadzić podatek VAT od połowy wartości sprzedaży nieruchomości.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy pozwala stwierdzić, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż działek będących we wspólności majątkowej małżeńskiej stanowiła działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni z tytułu tej transakcji była podatnikiem podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie z opisu stanu faktycznego wynika taka aktywność Wnioskodawczyni, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jak z wniosku wynika, Wnioskodawczyni nabyła do majątku wspólnego wraz z mężem w 2015 r. działki nr 1 i 2 oraz udział w działce nr 3 stanowiący drogę dojazdową. Zainteresowana zakupiła działki w celu późniejszej ich sprzedaży, następnie wkrótce Wnioskodawczyni podzieliła wskazane działki na 29 mniejszych działek i wydzieliła drogi wewnętrzne. W 2017 r. Wnioskodawczyni dokonywała sukcesywnej sprzedaży działek. Ponadto Wnioskodawczyni zbyła 9 działek przy pomocy pośrednika, który posiadał już gotową bazę potencjalnych nabywców. Wnioskodawczyni wskazała, że nabyła działki w celach inwestycyjnych.

Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą świadczyć o działaniu Wnioskodawczyni zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że została wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Ona sami działała jako podatnik VAT.

Sprzedająca z tytułu tych transakcji, była podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że opisany we wniosku stan faktyczny, tj. sprzedaż niezabudowanych nieruchomości (działek nr 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17) będących we współwłasności małżeńskiej stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy.

Jeżeli małżonkowie dokonali czynności wspólnie, to każdy z nich z osobna jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Zatem w związku ze sprzedażą ww. nieruchomości podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy jest każdy z małżonków w swojej części, a sama ta czynność będzie wykonana w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Reasumując, Wnioskodawczyni powinna odprowadzić podatek VAT od połowy wartości sprzedaży nieruchomości.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1 należało uznać prawidłowe.

Ad 2

Kolejne wątpliwości Wnioskodawczyni sprowadzają się do ustalenia, czy od sprzedanych części nieruchomości przeznaczonych na drogi oraz ciągi kanalizacyjne powinna Ona zastosować zwolnienie z podatku VAT.

W treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Z wniosku wynika, że przeznaczenie działek określono jako: ML/MN - przeznaczenie podstawowe teren zabudowy rekreacji indywidualnej, przeznaczenie dopuszczalne - zabudowa jednorodzinna, usługi nieuciążliwe. Po zakupie działki nr 1 i 2 podzielono na mniejsze oraz wydzielono drogi wewnętrzne: działki oznaczone symbolami KDW - drogi wewnętrzne, jak również tereny kanalizacyjne w planie zagospodarowania oznaczone symbolem K. W 2017 roku część działek została sprzedana wraz z przypadającymi udziałami w drodze wewnętrznej KDW oraz K - tereny urządzeń kanalizacyjnych.

W analizowanym przypadku udział w działce nr 3 oraz działki nr 1 i 2 wydzielone pod drogi wewnętrzne jak również tereny kanalizacyjne: działka 5 oznaczona w planie zagospodarowania symbolem K stanowią tereny budowlane zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Wnioskodawczyni we wniosku wskazała, że zgodnie z MPZP działki wspólne mają przeznaczenie:

*   Działka Nr 3 oznaczona jest symbolami KDW - drogi wewnętrzne,

*   Działki Nr 4 i 5 oznaczone są symbolami KDW - drogi wewnętrzne,

*   Działka nr 6 oznaczona jest symbolem K - tereny urządzeń kanalizacji,

Skoro do sprzedaży działek nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak z wniosku wynika działki zostały nabyte od osoby fizycznej, w związku z czym nie została wystawiona w związku z ich sprzedażą faktura VAT, tym samym nie można uznać, że Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem, (nie jest zatem spełniony drugi z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia). Ponadto Wnioskodawczyni nie wykorzystywała działek do żadnych czynności, a pierwsza przesłanka art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wyraźnie wskazuje, że towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej.

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanych we wniosku części nieruchomości przeznaczonych na drogi oraz ciągi kanalizacyjne nie znalazło zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Reasumując, sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomościach przeznaczonych na drogi oraz ciągi kanalizacyjne powinna zostać opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad 3

Wnioskodawczyni ma również wątpliwości, czy powinna opodatkować podatkiem VAT dopiero tą transakcję, która przekroczyła obrót 200.000,00 zł.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 9 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Na mocy art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, bowiem zgodnie z ww. art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, zwolnienie z art. 113 ust. 1 ustawy nie ma zastosowania do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych, a jak wskazano powyżej sprzedane przez Wnioskodawczynię działki zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego należały do terenów budowlanych.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawczynię wskazanych we wniosku działek, była dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż tych działek wraz z udziałami w drodze oraz ciągu kanalizacyjnym będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto, sprzedaż przez Wnioskodawczynię ww. działek wraz z udziałami w drodze i ciągu kanalizacyjnym nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 113 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 9, ani art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, a w konsekwencji ich dostawa opodatkowana będzie według właściwej stawki.

Wnioskodawczyni była więc zobowiązana opodatkować sprzedaż przypadającego na Nią udziału w działkach, a nie jak wskazała tylko kwoty przekraczającej 200.000 zł, gdyż w tej sprawie zastosowanie znajdzie art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, wyłączający korzystanie ze zwolnienia podmiotowego w przypadku dostawy terenów budowlanych.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad 4

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. l Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.). Przepis powyższy stanowi, że Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: „(…) dzierżawę i wynajem nieruchomości”.

Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.

Przepis art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy stanowi, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami - jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Zauważyć w tym miejscu należy, że Dyrektywa 2006/112/WE najem i dzierżawę nieruchomości traktuje jako transakcje. Wynika to chociażby z brzmienia art. 135 lit. l Dyrektywy, dotyczącego zwolnienia od podatku określonych transakcji, który jako transakcje zwolnione wymienia dzierżawę i najem nieruchomości.

Również „Słownik języka polskiego PWN” pod redakcją prof. Stanisława Dubisza, Warszawa 2008, definiuje słowo „transakcja” jako operację handlową dotyczącą kupna lub sprzedaży towarów lub usług albo umowę handlową na kupno lub sprzedaż towarów lub usług i samo zawarcie takiej umowy.

Zatem w świetle powyższego, usługi najmu i dzierżawy nieruchomości należy uznać za „transakcje związane z nieruchomościami”.

Wskazać także należy, że ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia charakter „pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, w taki bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem normy. Dopiero gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych. Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa - http://synonim.net/synonim/pomocniczy), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający”.

Przepisy unijnej dyrektywy w zakresie VAT posługują się określeniem „incidental transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” wg Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”, natomiast termin „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Także w wersji francuskiej omawianej VI Dyrektywy użyto określenia „accessoire”, a w wersji niemieckiej „Hilfsumsaetze”, co wskazuje, że w analizowanym kontekście istotne jest, aby były to czynności poboczne, czy też pomocnicze do zasadniczej działalności podatnika (wspomniane powyżej trzy wersje językowe VI Dyrektywy są kompatybilne i wskazują na pomocniczy, poboczny charakter omawianych czynności). Podobnie, polska wersja językowa Dyrektywy 2006/112, która zastąpiła VI Dyrektywę, odstępuje od sformułowania „transakcje sporadyczne” i określa omawiane czynności jako „transakcje pomocnicze”.

Transakcje pomocnicze zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli dana działalność stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze.

Zatem, aby ocenić, czy świadczona usługa ma charakter „pomocniczy”, należy wziąć pod uwagę to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika.

W przedmiotowej sprawie najem nieruchomości jest przedmiotem odrębnej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, a więc nie ma charakteru transakcji pomocniczych do działalności związanej ze sprzedażą działek.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że świadczona przez Wnioskodawczynię usługa najmu nieruchomości na cele mieszkaniowe jest świadczona odrębnie, tym samym usługa ta nie ma charakteru incydentalnego, okazjonalnego, lecz ma charakter ciągły. Zatem usługi najmu nieruchomości, które świadczy Wnioskodawczyni, nie są usługami pomocniczymi, o których mowa w art. 113 ust. 2 pkt 2 lit a) ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie obroty z tytułu świadczenia usług najmu nieruchomości, jako transakcje związane z nieruchomościami, które nie mają charakteru czynności pomocniczych, powinny być wliczane do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawczyni w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.