Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-827/09/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-12-30
Teza: Czy istnieje obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości?
Słowa kluczowe: dochód-opodatkowanie dochodu; spadek; ulga-ulga meldunkowa; zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2009 r. (data wpływu 9 października 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 października 2009 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych

*   w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w 2000 r. i 2008 r. w drodze spadku - **jest prawidłowe,**
*   w zakresie opodatkowania sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz częściach wspólnych nabytego w 2000 r. i w 2008 r. w drodze spadku.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 21 marca 2000 r. zmarła Pani matka. Postanowieniem z dnia 19 września 2008 r. Sąd stwierdził, że na mocy testamentu sporządzonego w dniu 4 września 1998 r. spadek po niej nabyła Pani w udziale wynoszącym 1/2 części. W dniu 11 lutego 2008 r. zmarł Pani ojciec, spadek po którym nabyła Pani w 1/3 części. Przedmiotem nabycia był udział w nieruchomości stanowiącej wyodrębniony lokal mieszkalny wraz z przynależnym udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz częściach wspólnych. W dniu 13 lipca 2009 r. przedmiotowy lokal mieszkalny został sprzedany. W lokalu tym była Pani zameldowana na pobyt stały od 1966 r. do 1975 r.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy ma Pani obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, od dokonanej sprzedaży nie powinna płacić podatku dochodowego do osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym nabytego w 2000 r. i 2008 r. w drodze spadku uznaje się za prawidłowe, natomiast w części dotyczącej opodatkowania sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmianami) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, sprzedaż nieruchomości stanowi, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródło przychodu podatkowego, jeśli ma ona miejsce przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Jeśli natomiast odpłatne zbycie następuje po upływie tego okresu, nie powstaje przychód podatkowy, a w konsekwencji nie ma miejsca opodatkowanie podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez Wnioskodawczynię spadku jest data śmierci każdego ze spadkodawców. Natomiast postanowienie Sądu potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 21 marca 2000 r. nabyła Pani w drodze dziedziczenia po matce udział w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz częściach wspólnych, natomiast w dniu 11 lutego 2008 r. udział w tej nieruchomości po zmarłym ojcu.

Mając na uwadze przytoczone przepisy, uzyskany przez Panią przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu, w części odpowiadającej udziałowi odziedziczonemu w roku 2000 po matce nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ 5-letniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast do przychodu ze zbycia udziału nabytego w spadku w 2008 r. po zmarłym ojcu mają zastosowanie zasady opodatkowania obowiązujące od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

*   jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Podkreślić należy, iż ujęty w tym przepisie katalog rzeczy i praw, których sprzedaż objęta jest zwolnieniem jest katalogiem zamkniętym.

W konsekwencji, zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może być objęty wyłącznie przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Przedmiotowe zwolnienie nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia gruntów, zarówno tych, które stanowią odrębny przedmiot własności (prawo wieczystego użytkowania gruntu), jak i gruntów trwale związanych z budynkami, stanowiących część składową nieruchomości. Oznacza to, że przychód ze sprzedaży gruntu lub udziału w gruncie związanego z lokalem będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach wymienionych powyżej.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy. Warunek zwolnienia spełniony jest zatem także w sytuacji, gdy podatnik zameldowany był w okresach krótszych niż rok, ale w sumie zameldowanie trwało 12 miesięcy, jak również gdy podatnik był zameldowany w zbywanym budynku lub lokalu w okresie nieprzypadającym bezpośrednio przed dniem zbycia.

Ponadto, stosownie do art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. - zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest więc, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21, dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, w myśl art. 8 ust. 3 powołanej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy do których mają zastosowanie przepisy dotyczące tzw. ulgi meldunkowej, oświadczenie o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14 dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Z treści wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, iż w 2009 r. dokonała Pani sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość wraz z przynależnym udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz częściach wspólnych nabytego po zmarłym w dniu 11 lutego 2008 r. ojcu. W lokalu tym była Pani zameldowana na pobyt stały w latach 1966-1975.

Biorąc powyższe pod uwagę, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2008 r. korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile w terminie do 30 kwietnia 2010 r. złoży Pani we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenie o spełnieniu warunków do przedmiotowego zwolnienia.

Odrębnie należy natomiast potraktować przychód ze sprzedaży gruntu. Zauważyć bowiem trzeba, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) cytowanej ustawy, zwalnia z opodatkowania przychód uzyskany z odpłatnego zbycia wyłącznie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu. Przepis ten nie obejmuje swoją dyspozycją gruntu związanego z tym lokalem.

W tej sytuacji podkreślenia wymaga funkcjonowanie tzw. ulgi meldunkowej w polskim systemie podatkowym na zasadzie – podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia – wyjątku od zasady powszechności opodatkowania (określonej w art. 84 Konstytucji RP). Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Ustawodawca, konstruując przesłanki uprawniające do skorzystania z omawianej ulgi, nie użył w ww. przepisie sformułowania „nieruchomość”, a posłużył się katalogiem rzeczy (ich części składowych) i praw (posiadającym walor katalogu zamkniętego), których sprzedaż objęta jest przedmiotowym zwolnieniem.

Zatem, skoro ustawodawca nie wymienił w nim enumeratywnie gruntu należy stwierdzić, iż nie jest on objęty przedmiotowym zwolnieniem.

W związku z tym, przychód uzyskany przez Panią z odpłatnego zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu podlegał będzie opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.