Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-837/15-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-22
Teza: Łączenie przychodów oraz kosztów podatkowych z udziału w spółce LLC z przychodami i kosztami funduszu proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki LLC
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; koszt-koszty uzyskania przychodów; podatnik; przychód; Stany Zjednoczone; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2015 r. (data wpływu 14 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie łączenia przychodów oraz kosztów podatkowych z udziału w spółce LLC z przychodami i kosztami funduszu proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki LLC - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie łączenia przychodów oraz kosztów podatkowych z udziału w spółce LLC z przychodami i kosztami funduszu proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki LLC.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Charakterystyka planowanego przedsięwzięcia

Fundusz Inwestycyjny Zamknięty Aktywów Niepublicznych („Wnioskodawca” lub „Fundusz”) jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym mającym siedzibę na terytorium Polski (tj. będącym polskim rezydentem podatkowym) oraz funkcjonującym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r., Nr 146, poz. 1546 ze zm.; „UoFi”).

Wnioskodawca planuje zostać wspólnikiem w spółce limited liability company („Spółka LLC”) z siedzibą w stanie Delaware w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej. Ww. spółka amerykańska zostanie z kolei wspólnikiem spółki osobowej (komandytowej lub jawnej) z siedzibą w Polsce.

Przedmiotowa spółka polska prowadzi/będzie prowadzić działalność operacyjną w Polsce.

Konstrukcja prawno-organizacyjna Spółki LLC

a.

Spółka LLC, nie będzie traktowana na gruncie prawa stanu Delaware w sposób pozwalający na jej zakwalifikowanie jako osoby prawnej.

W szczególności, Spółka LLC nie będzie mogła być utożsamiana z amerykańskimi spółkami kapitałowymi (corporations) będącymi osobami prawnymi.

Pomimo, że Spółka LLC jest podmiotem odrębnym od swoich wspólników (np. będzie posiadać wyodrębniony od swoich wspólników majątek, zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych) określana jest jako podmiot niekorporacyiny (unincorporated entity).

b.

Jednocześnie, Spółka LLC będzie zarejestrowana w sposób zbliżony do polskich spółek osobowych z uwagi na fakt, że Spółka LLC powstanie dopiero w momencie rejestracji w oparciu o odpowiedni certyfikat (certificate of formation) co oznacza że rejestracja taka będzie miała charakter konstytutywny (podobnie jak u polskich spółek osobowych). Brak będzie wobec tego funkcjonowania Spółki LLC jako spółki w organizacji (tak jak ma to miejsce w przypadku polskich spółek kapitałowych w organizacji).

c.

Spółka LLC nie będzie miała podmiotowości podatkowej, tzn. nie będzie podatnikiem podatku dochodowego (tzn. będzie transparentna podatkowo) co w konsekwencji oznacza, że przychody i koszty działalności Spółki LLC będą alokowane proporcjonalnie do jej wspólników.

d.

Spółka LLC będzie posiadała zdolność prawną oraz zdolność do czynności prawnych, a w związku z tym będzie również posiadała zdolność upadłościową (podobnie jak w przypadku polskich spółek osobowych także posiadających zdolność upadłościowa i jednocześnie niebędących podatnikami na gruncie podatków dochodowych).

e.

Planuje się, że Spółka LLC będzie zarządzana przez wspólników w sposób zbliżony do sposobu przyjętego w polskich spółkach osobowych (np. spółce komandytowej), tzn. jeden ze wspólników (menedżer) będzie na bieżąco reprezentował i zarządzał Spółką LLC zaś dla kluczowych zagadnień z jej perspektywy będzie potrzebne uzyskanie zgody drugiego wspólnika (w tym przypadku - Wnioskodawcy). Fundusz wniesie tym samym/obejmie większość „wkładów” w Spółce LLC, ale nie będzie na bieżąco jej reprezentował i zarządzał prowadzonymi w niej operacjami.

W konsekwencji powyższego, Spółka LLC nie będzie posiadała w ramach swojej struktury organu analogicznego do zarządu w polskich osobach prawnych. Spółka LLC nie będzie posiadała również organów analogicznych do rady nadzorczej, komisji rewizyjnej, czy innych zbliżonych organów istniejących w osobach prawnych.

f.

Na marginesie można zaznaczyć, że prawa korporacyjne wspólników (w tym Wnioskodawcy) Spółki LLC będą obejmować prawo brania udziału w zgromadzeniach wspólników, prawo głosu na tych zgromadzeniach czy prawo przedkładania uchwał do rozpatrzenia przez zgromadzenie.

g.

Jednocześnie, zgodne z prawem amerykańskim, istnieje możliwość wyboru przez spółki typu LLC opodatkowania na poziomie spółki (tak jak w przypadku spółek kapitałowych). Z możliwości tej jednak ani Spółka LLC, ani jej wspólnicy nie skorzystają w opisywanym zdarzeniu przyszłym.

h.

Reasumując, z perspektywy przepisów prawnych stanu Delaware Spółka LLC nie będzie osobą prawną oraz będzie podmiotem transparentnym dla celów podatków dochodowych, co w konsekwencji oznacza, że przychody i koszty działalności Spółki LLC będą alokowane proporcjonalnie do jej wspólników.

Z kolei z perspektywy polskich przepisów prawnych, Spółka LLC również nie nosi znamion osoby prawnej, lecz jest w swojej konstrukcji prawno-organizacyjnej analogiczna do polskich spółek osobowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przychody oraz koszty podatkowe z udziału w Spółce LLC powinny być łączone z przychodami i kosztami Wnioskodawcy proporcjonalnie do jego udziału w zysku Spółki LLC zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 UPDOP?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przychody oraz koszty podatkowe z udziału w Spółce LLC powinny być łączone z przychodami i kosztami Wnioskodawcy proporcjonalnie do jego udziału w zysku Spółki LLC na podstawie art. 5 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: UPDOP).

a.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 UPDOP, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie, na podstawie art. 1 ust. 1-3 UPDOP podatnikami (podatku dochodowego od osób prawnych) są:

*   osoby prawne,

*   spółki kapitałowe w organizacji,

*   jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej,

*   spółki komandytowo-akcyjne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

*   spółki niemające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Biorąc pod uwagę powyższe, w celu ustalenia czy Spółka LLC będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Polski, czy też czy jej dochody będą podlegały opodatkowaniu na poziomie jej wspólników, konieczne jest przeanalizowanie czy Spółka LLC mieści się w przytoczonej powyżej definicji podatnika.

W tym kontekście, nie budzi wątpliwości fakt, że Spółka LLC nie stanowi:

*   półki kapitałowej w organizacji (art. 1 ust. 1 UPDOP),

*   jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej (art. 1 ust. 2 UPDOP) czy też

*   spółki komandytowo-akcyjnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Polski (art. 1 ust. 3 pkt 1 UPDOP).

W konsekwencji, należy rozważyć potencjalną możliwość zakwalifikowania Spółki LLC jako:

1.  osoby prawnej lub
2.  jako spółki niemającej wprawdzie osobowości prawnej, ale mającej siedzibę lub zarząd w innym państwie oraz traktowanej przez przepisy podatkowe tego innego państwa jak osoba prawna i w związku z tym podlegającej tam opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W tym kontekście należy zauważyć, że zgodnie z regulacjami funkcjonującymi w stanie Delaware (gdzie Spółka LLC będzie mieć siedzibę) nie będzie ona traktowana jak osoba prawna. Ponadto, zgodnie z ww. regulacjami nie będzie ona podlegać tam opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Także z perspektywy polskich regulacji Spółka LLC nie nosi znamion charakterystycznych dla osób prawnych.

W konsekwencji powyższego, Spółka LLC nie będzie mogła być zakwalifikowana również ani jako:

1.  osoba prawna (art. 1 ust. 1 UPDOP) ani jako
2.  spółka niemająca osobowości prawnej mająca siedzibę lub zarząd w innym państwie, która zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (art. 1 ust. 3 pkt 2 UPDOP).

A zatem, Spółka LLC nie będzie spełniać kryteriów wskazanych w UPDOP dla uznania, że jest podatnikiem podatku dochodowego w Polsce a tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem w Polsce. W rezultacie, dochód osiągnięty przez Spółkę LLC na terytorium Polski będzie opodatkowany na poziomie Wnioskodawcy (oraz ewentualnie innych wspólników Spółki LLC będących podatnikami).

Jednocześnie, z uwagi na fakt, że Spółka LLC będzie stanowiła spółkę niebędącą osobą prawną, o której mowa w art. 4a pkt 14 UPDOP, dla określenia zakresu, w jakim przychody i koszty podatkowe generowane przez Spółkę LLC będą alokowane do Wnioskodawcy odpowiednie zastosowanie powinna znaleźć zasada wyrażona w art. 5 ust. 1 i 2 UPDOP. Zgodnie z tą zasadą, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału).

Z kolei, na podstawie art. 5 ust. 2 UPDOP, powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

A zatem, podsumowując, przychody i koszty generowane przez Fundusz z udziału w Spółce LLC powinny być łączone z przychodami i kosztami Funduszu proporcjonalnie do jego udziału w Spółce LLC.

b.

Przedstawione stanowisko, zgodnie z którym spółka typu LLC, o której mowa w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nie spełnia kryteriów określonych w UPDOP dla uznania jej za podatnika podatku dochodowego w Polsce, a w konsekwencji przychody i koszty generowane udziału w takiej spółce powinny być łączone z przychodami i kosztami wspólnika/wspólników tej spółki proporcjonalnie do jego/ich w niej udziałów na podstawie art. 5 ust. 1 i 2 UPDOP znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, w tym m. in. w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 9 września 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB5/423-432/13-4/AJ oraz IPPB5/423-433/13-4/AJ),

*   interpretacji indywidualnej z dnia 12 listopada 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPB3/423-762/08/MS oraz IBPBI/2/423-1030/08/MS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.