Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1306/08-4/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-11-17
Teza: Czy w opisanej wyżej sytuacji dochód KIK z tytułu najmu podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; dochód-dochód z najmu; działalność-działalność kulturalna; działalność-działalność oświatowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 6; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Klubu przedstawione we wniosku z dnia 20.08.2008 r. (data wpływu 25.08.2008 r.) oraz piśmie uzupełniającym braki formalne (data nadania 16.10.2008 r., data wpływu 17.10.2008 r.) na wezwanie Nr IPPB3-423-1306/08-2/IŚ z dnia 07.10.2008 r. (data nadania 07.10.2008 r., data doręczenia 10.10.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku z przeznaczeniem dochodu z tytułu najmu na cele statutowe:

*   **jest prawidłowe** w części dotyczącej przeznaczenia dochodów na działalność oświatową i kulturalną,

*   **jest nieprawidłowe** w części dotyczącej przeznaczenia dochodów na działalność związaną z przeciwdziałaniem patologiom społecznym.

UZASADNIENIE

W dniu 25.08.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku z przeznaczeniem dochodu z tytułu najmu na cele statutowe.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 07.10.2008 r. Nr IPPB3-423-1306-08-2/IŚ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w tym zakresie.

Wniosek uzupełniono prawidłowo w wyznaczonym terminie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – Klub xxxxxx posiada status stowarzyszenia.

Klub zamierza od dnia 01.10 2008 r. wynająć część powierzchni nieruchomości będącej własnością i siedzibą Klubu Firmie O Spółka Cywilna M L , B L – z przeznaczeniem na prowadzenie przedszkola.

Kxx jest stowarzyszeniem zarejestrowanym, którego cele określa § 4 Statutu Klubu, który to paragraf mówi, że:

„Klub jest społeczną organizacją obywateli polskich wyznania rzymskokatolickiego, którzy zgodnie ze swoim światopoglądem w ramach ustroju Rzeczypospolitej Polskiej mają na celu:

1.  pracę intelektualną, moralną i społeczną w oparciu o naukę kościoła katolickiego dla kształtowania osobowości ludzkiej i wychowania człowieka świadomego swych obowiązków indywidualnych i społecznych;
2.  pracę w zakresie tworzenia, pogłębiania szerzenia kultury intelektualnej, artystycznej i obyczajowej;
3.  przeciwdziałanie społecznym chorobom moralnym takim jak: chuligaństwo, alkoholizm, rozwydrzenie obyczajowe, nieuczciwość w pracy, kradzieże mienia publicznego itp.”.

Miesięczny dochód z tytułu najmu wynosić będzie ok. 4 tys. zł. Dochód ten będzie w całości przeznaczony na cele statutowe KIK.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanej wyżej sytuacji dochód Kxx z tytułu najmu podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód z tytułu najmu podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Statutowe cele działania Kxx wyczerpują bowiem warunki określone w tym artykule.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

*   w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego z tytułu przeznaczenia dochodów na statutową działalność oświatową i kulturalną za prawidłowe,

*   w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia z tytułu przeznaczenia dochodów na działalność związaną z przeciwdziałaniem patologiom społecznym za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (t. j. Dz. U. z 2001 r., Nr 79, poz. 855 ze zm.) określa, że stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ww. ustawy prawo zrzeszania się w stowarzyszeniach może podlegać ograniczeniom przewidzianym jedynie przez ustawy, niezbędnym do zapewnienia interesów bezpieczeństwa państwowego lub porządku publicznego oraz ochrony zdrowia lub moralności publicznej albo ochrony praw i wolności innych osób.

W myśl art. 33 ust. 2 tej ustawy, stowarzyszenie, z zachowaniem obowiązujących przepisów, może przyjmować darowizny, spadki i zapisy oraz korzystać z ofiarności publicznej.

Stowarzyszenia posiadają osobowość prawną, tak więc jako osoby prawne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie stowarzyszenia nie zostały wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) jako podmioty, które zwolnione są od podatku.

Zatem stowarzyszenia, tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie.

Oznacza to, że stowarzyszenia ustalają dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Bez znaczenia pozostaje zatem, czy dochód osiągnięty jest przez stowarzyszenia z działalności statutowej, czy też z działalności gospodarczej i czy przychody osiągane z tych źródeł mają charakter trwały czy sporadyczny.

W myśl art. 17 ust.1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) wolne pod podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest:

*   działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów,

*   kulturalna,

*   w zakresie kultury fizycznej i sportu,

*   ochrony środowiska,

*   wspierania inicjatyw społecznych oraz na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzeniu wsi w wodę,

*   dobroczynności,

*   ochrony zdrowia i pomocy społecznej,

*   rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów,

*   kultu religijnego.

Ze zwolnienia nie mogą korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

1.  przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki,
2.  przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze,
3.  zakłady budżetowe i inne jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Wśród wyżej wymienionych podmiotów brak jest stowarzyszeń, w związku z powyższym ustawodawca nie wyłączył stowarzyszeń z możliwości skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podkreślenia wymaga, iż zwolnienie przewidziane w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 dotyczy tylko tej części uzyskanych dochodów, która jest przeznaczona na cele wymienione w tym przepisie.

Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1a pkt 2 tejże ustawy zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1b ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Ponadto, stosownie do art. 17 ust. 1a ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu poniżej 1,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek badawczo-rozwojowych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego,

1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k,

2) dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

A zatem omawiane zwolnienie jest zwolnieniem warunkowym. Aby skorzystać z tego zwolnienia konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  podatnik korzystający ze zwolnienia musi prowadzić działalność statutową (niekoniecznie wyłącznie) określoną w art. 17 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy;
2.  dochody muszą być przeznaczone na cele działalności statutowej wymienione w tym przepisie;
3.  dochody muszą być - bez względu na termin – wydatkowane na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu.

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinna charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował.

Należy wskazać, iż zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej, czy inne.

Źródłem dochodu może być również – tak, jak w rozpatrywanej sprawie – najem nieruchomości.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie - to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania. Podstawowym warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatkowej jest jednak, aby cele przewidziane w Statucie Klubu mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne, jasne i nie budzące wątpliwości, gdyż organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu.

Organ podatkowy, wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie przeprowadza bowiem postępowania dowodowego; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i stanowiskiem wnioskodawcy.

Niezależnie od powyższego podkreślenia wymaga, iż przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej) – toteż muszą być stosowane w sposób ścisły i jakakolwiek wykładnia rozszerzająca w odniesieniu do przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna. Ta ścisła reguła interpretacyjna uwzględnia prymat wykładni językowej. Kiedy wykładnia gramatyczna pozwala na właściwe zastosowanie normy prawnej - niedopuszczalne jest poprawianie, czy też korygowanie treści aktu prawnego poprzez wykładnię systemową, czy też celowościową.

Klub xxxx przedstawiając stan faktyczny podaje, iż zgodnie z § 4 Statutu , cyt.:

„Klub jest społeczną organizacją obywateli polskich wyznania rzymskokatolickiego, którzy zgodnie ze swoim światopoglądem w ramach ustroju Rzeczypospolitej Polskiej mają na celu:

1.  pracę intelektualną, moralną i społeczną w oparciu o naukę kościoła katolickiego dla kształtowania osobowości ludzkiej i wychowania człowieka świadomego swych obowiązków indywidualnych i społecznych;
2.  pracę w zakresie tworzenia, pogłębiania szerzenia kultury intelektualnej, artystycznej i obyczajowej;
3.  przeciwdziałanie społecznym chorobom moralnym takim jak: chuligaństwo, alkoholizm, rozwydrzenie obyczajowe, nieuczciwość w pracy, kradzieże mienia publicznego itp.”.

Dokonując kwalifikacji wyżej podanych celów statutowych Klubu pod kątem możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego i zestawiając te cele z celami określonymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej, należy zauważyć, iż cele statutowe Klubu pod względem ich charakteru najbardziej zbliżone są do celów, które ustawodawca określił jako działalność oświatową i kulturalną. Problematyczną kwestią jednak jest to, iż ustawodawca nie przedstawił definicji tych pojęć, wobec czego - dla określenia znaczenia tych pojęć - zasadnym jest odwołanie się do innych ustaw i definicji słownikowych.

Według językowego znaczenia, przez oświatę należy rozumieć „proces kształcenia, upowszechniania wiedzy i kultury w społeczeństwie”, natomiast oświatowy, oznacza „związany z kulturą, rozrywką, oświatą” (Słownik Języka Polskiego P, /).

Jednocześnie w art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 07.09.1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.) wskazano, że system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Zgodnie z art. 2a ust. 1 tej ustawy, system oświaty wspierają organizacje pozarządowe, w tym organizacje harcerskie, a także osoby prawne prowadzące statutową działalność w zakresie oświaty i wychowania - a więc Klub xx może być podmiotem wspierającym system oświaty.

Jeśli chodzi natomiast o zdefiniowanie działalności kulturalnej – to przede wszystkim wskazać należy, iż w praktyce słowo kultura ma bardzo szeroki zakres znaczeniowy, a ponadto może być to pojęcie analizowane w różnych aspektach, np. w aspekcie naukowym, społecznym, psychologicznym, historycznym itd., z uwzględnieniem takich dziedzin kultury jak kultura materialna, kultura duchowa, kultura społeczna, kultura języka, \`(...)\`

Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” określa, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna P, wydanie piętnaste, P. W 1982, s. 388).

Jednocześnie przez upowszechnianie kultury (działalność kulturalną) można rozumieć „intencjonalnie organizowane oddziaływanie służące kształtowaniu, rozwijaniu potrzeb i zainteresowań kulturalnych oraz stymulowaniu i wspomaganiu jednostek i małych grup społecznych do rozwijania i sublimacji swojej aktywności kulturalnej (recepcyjnej, współtwórczej i twórczej, zabawowej i rekreacyjnej” (D. Jankowski. Zróżnicowane rozumienie upowszechniania kultury i jego współczesna wykładnia. \[w:\] Współczesne dylematy upowszechniania kultury; pod red. J. G. L 1991).

Kultura może być upowszechniana w postaci różnych form, które najogólniej można sklasyfikować na dwie grupy:

*   formy oświatowe, w tym

*   popularyzowanie wiedzy na wysokim poziomie, np. poprzez wykłady, spotkania z twórcami kultury i sztuki, pokazy i konkursy artystyczne, zajęcia artystyczne,

*   kursy artystyczne,

*   odczyty,

*   spotkania z rzeczoznawcami i twórcami różnych dziedzin kultury, np. z muzykami, historykami sztuki, architektami, plastykami, aktorami, literatami, a także wycieczki krajoznawcze, czytelnictwo książek itp.;

*   formy artystyczne, w tym wieczory literackie, spektakle teatralne, występy muzyków, wystawy i ekspozycje dzieł sztuki, wizualne formy upowszechniania kultury, amatorskie ruchy artystyczne (amatorskie chóry, zespoły teatralne, pieśni i tańca…).

Bez względu na płaszczyzny zjawisk kulturowych, co istotne, kultura jednak zawsze związana jest z człowiekiem – jest mechanizmem adaptacyjnym człowieka, tj. pośrednikiem między człowiekiem a środowiskiem, które ten zamieszkuje.

A zatem w świetle wyżej przedstawionych wyjaśnień nie ulega wątpliwości, iż cele statutowe Klubu obejmujące w szczególności pracę intelektualną, moralną i społeczną w oparciu o naukę kościoła katolickiego dla kształtowania osobowości ludzkiej i wychowania człowieka świadomego swych obowiązków indywidualnych i społecznych oraz cele polegające na pracy w zakresie tworzenia, pogłębiania szerzenia kultury intelektualnej, artystycznej i obyczajowej, spełniają kryteria odpowiednio działalności oświatowej bądź kulturalnej.

Natomiast jeśli chodzi o cele wymienione w Statucie, obejmujące przeciwdziałanie społecznym chorobom moralnym takim jak: chuligaństwo, alkoholizm, rozwydrzenie obyczajowe, nieuczciwość w pracy, kradzieże mienia publicznego itp. – to najogólniej można scharakteryzować je jako przeciwdziałanie patologiom społecznym. Taki rodzaj działalności nie został objęty przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych preferencjami podatkowymi. Gdyby ustawodawca chciał objąć preferencjami podatkowymi tego rodzaju działalność, to wskazałby to wprost w tym przepisie, tak jak uczynił to np. w przypadku wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę.

Podkreślić przy tym należy, o czym była mowa wyżej, iż w prawie podatkowym obowiązuje ścisła reguła interpretacyjna w odniesieniu do wszelkich ulg i preferencji podatkowych – stąd jeżeli ustawodawca nie objął zwolnieniem przedmiotowym dochodów w zakresie działalności polegającej na zwalczaniu patologii społecznych - to jest to jednoznaczne, że w obrębie takiej działalności zwolnienie przedmiotowe od podatku nie obowiązuje.

Podsumowując, tutejszy organ stwierdza, że na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatkowej dochód Kxx z tytułu najmu przeznaczony i wydatkowany na dzielność oświatową i kulturalną podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast zwolnieniem przedmiotowym nie jest objęty dochód w części przeznaczonej na działalność polegającą na przeciwdziałaniu patologiom społecznym.

Obowiązek jednoznacznego uprawdopodobnienia dla potrzeb zastosowania przedmiotowego zwolnienia, że cele statutowe Klubu mieszczą się w kategorii celów określonych w przywołanym artykule spoczywa jednak na Klubie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.