Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-910/14-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-27
Teza: zastosowanie zwolnienia przedmiotowego dla świadczonych usług związanych z autoryzacją i obsługą transakcji finansowych
Słowa kluczowe: obsługa; transakcja; usługi-usługi finansowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor: Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z 16 września 2014 r. (data wpływu 19 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego dla świadczonych usług związanych z autoryzacją i obsługą transakcji finansowych **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego dla świadczonych usług związanych z autoryzacją i obsługą transakcji finansowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Biorąc pod uwagę zmiany zachodzące na rynku płatności tj. m.in. dynamiczny rozwój urządzeń mobilnych, Bank wdrożył w drugim kwartale 2013 r. innowacyjne rozwiązanie w obszarze transakcji płatniczych przy wykorzystaniu urządzeń mobilnych (dalej: „płatności mobilne”) pod nazwą I.. Aby zapewnić maksymalne wykorzystanie potencjału przyjętego rozwiązania, podjęta została decyzja o budowie nowej platformy dla transakcji mobilnych (dalej: „Platforma”) i jej udostępnieniu także innym uczestnikom, tj. bankom i agentom rozliczeniowym celem zwiększenia dostępności płatności mobilnych i na jej bazie udostępnieniu innym uczestnikom tj. bankom i agentom rozliczeniowym w ramach procesu tworzenia nowego standardu płatności w Polsce.

W efekcie powyższego w dniu 18 grudnia 2013 r. na mocy Umowy Inwestycyjnej zawartej przez sześć największych banków w Polsce, tj. Bank., Bank S., Bank Z., Bank M., Bank A. oraz Bank N., powołana została spółka P.Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „P.”). Formuła zainicjowanego przedsięwzięcia zakłada, iż kluczową rolę podmiotu rozliczeniowego będzie miało P.. Pozostałymi uczestnikami Platformy będą również banki oraz agenci rozliczeniowi. Agentem rozliczeniowym może być bank lub instytucja kredytowa prowadząca działalność w zakresie transakcji płatniczych zgodnie z ustawą z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz.U. z 2011 r. Nr 199 poz. 1175, z późn. zm.).

Z wykorzystaniem Platformy klienci banków będą mogli wykonać następujące operacje:

1.  wypłata gotówki z bankomatu,
2.  płatność w sklepach za pośrednictwem terminala płatniczego (dalej: „POS”),
3.  płatność eCommerce (internetowo),
4.  P2P, czyli przelewy między osobami fizycznymi.

Platforma umożliwi:

1.  klientom różnych banków (i tym samym użytkownikom aplikacji mobilnych różnych banków) dokonywanie transakcji finansowych,
2.  agentom rozliczeniowym i bankom - wydawcom, jako uczestnikom procesu autoryzacji oraz rozliczania transakcji finansowych, wykonywanie ich funkcji,
3.  wzajemne autoryzowanie oraz rozliczanie transakcji dokonywanych pomiędzy uczestniczącymi bankami oraz agentami rozliczeniowymi, zarówno w terminalach płatniczych, jak i w bankomatach oraz w Internecie.

Spółka jako twórca Platformy świadczy na rzecz uczestników, tj. banków oraz agentów rozliczeniowych, usługę autoryzacji oraz obsługi transakcji finansowych wykonywanych z wykorzystaniem Platformy. W efekcie czynności wykonywanych przez Spółkę na rachunkach klientów banków uczestników, przypisanych do telefonów komórkowych zarejestrowanych w Platformie, zostaną odzwierciedlone wykonane przez nich transakcje finansowe, tj. rachunki te zostaną odpowiednio uznane lub obciążone kwotami transakcji. Platforma funkcjonuje w powiązaniu z systemami transakcyjnymi uczestniczących banków.

Usługa świadczona przez Spółkę na rzecz banków i agentów rozliczeniowych będzie stanowiła usługę analogiczną do usług organizacji kartowych, tj. VISA i MasterCard, z tym że transakcje będą dokonywane z wykorzystaniem telefonu komórkowego, w miejsce standardowej karty płatniczej. Nie zmienia to faktu, że telefon komórkowy będzie stanowił formę dostępu do środków zgromadzonych na rachunku i będzie przypisany do rachunku bankowego, tak jak do rachunku przypisana jest karta płatnicza. Zmiana nośnika informacji o rachunku stanowi reakcję na zidentyfikowane zapotrzebowanie rynku usług płatniczych. Jej zaletą jest między innymi zwiększenie bezpieczeństwa transakcji, bowiem transakcje przy wykorzystaniu karty płatniczej autoryzowane są przy wykorzystaniu wielorazowego kodu PIN, transakcje przy użyciu Platformy będą autoryzowane jednorazowym kodem wyświetlanym na ekranie telefonu komórkowego.

W ramach świadczonej na rzecz uczestników usługi Spółka będzie wykonywała następujące czynności:

1.  udział w autoryzacji transakcji finansowych wykonywanych przez klientów uczestniczących banków,
2.  rozliczenie transakcji finansowych wykonanych przy użyciu Platformy przez klientów, na rachunku technicznym P.,
3.  parowanie transakcji bank-P., P.-agent rozliczeniowy celem ich rozliczenia,
4.  weryfikacja poprawności rozliczenia transakcji,
5.  transfer środków poprzez system ELIXIR do banków z tytułu obciążenia rachunku klienta z jednej strony, a uznanie rachunku sprzedawcy (merchanta) z drugiej.

Spółka z tytułu świadczenia usługi na rzecz banków i agentów rozliczeniowych będzie otrzymywała wynagrodzenie prowizyjne uzależnione od ilości autoryzowanych i obsługiwanych transakcji finansowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisana w zdarzeniu przyszłym kompleksowa usługa autoryzacji i obsługi transakcji finansowych świadczona przez Spółkę objęta jest zakresem zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy opisana w zdarzeniu przyszłym kompleksowa usługa autoryzacji oraz obsługi transakcji finansowych świadczona przez Spółkę objęta jest zakresem zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług, jako usługi wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej jako: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Definicja dostawy towarów została zawarta w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z nią, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z uwagi na fakt, że przedmiotem działalności Spółki w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie są towary, nie ma wątpliwości, iż nie wystąpi sytuacja dostawy towarów w związku z czynnościami dotyczącymi transakcji płatniczej. Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Również art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r, w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L. 347 ze zm., dalej jako: „Dyrektywa VAT”) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Obowiązujący zakres zwolnienia od VAT przewidziany polskimi przepisami regulacji VAT (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.) stanowi implementację przepisów art. 132 -137 Dyrektywy VAT. Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy zmieniającej, w odniesieniu do zwolnienia z VAT usług finansowych, nowelizacja ustawy o VAT miała na celu „zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego”.

W świetle powyższego, wykładnia przepisów dotyczących stosowania zwolnienia z VAT powinna być dokonywana przy uwzględnieniu odpowiednich regulacji Dyrektywy VAT.

1.  Zwolnienie z VAT

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%. Natomiast w myśl art. 146a ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 wynosi 23%.

Od powyższej ogólnej zasady opodatkowania ustawa o VAT wprowadza liczne wyjątki w postaci obniżonych stawek lub zwolnienia od podatku. Nowy katalog zwolnień, obejmujący swoim zakresem usługi finansowe i ubezpieczeniowe (w zakresie wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT), zdefiniowany został w ustawie nowelizacyjnej z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 226, poz. 1476) i wprowadzony został z dniem 1 stycznia 2011 r. Należy wskazać, iż znowelizowany katalog usług zwolnionych stanowi implementację do polskiego systemu prawnego przepisów art. 135 ust. 1 lit. (a)-(g) Dyrektywy VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Przepis ten stanowi bezpośrednią implementację regulacji art. 135 ust. 1. lit. d) Dyrektywy VAT, który stanowi, że państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Dodatkowo, w myśl art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 40 ww. aktu nie mają zastosowania do czynności ściągania długów, w tym factoringu, usług doradztwa oraz usług w zakresie leasingu.

W świetle powyższych regulacji należy podkreślić, iż P. będzie świadczyć kompleksową usługę w zakresie autoryzacji oraz obsługi transakcji finansowych. Czynności wykonywane przez P. w ramach usługi umożliwiają klientowi realizację płatności za towary i usługi nabywane przy użyciu telefonu komórkowego wyposażonego w aplikację mobilną komunikującą się z Platformą. Zakres czynności, jakie będą wykonywane przez Spółkę, odpowiada czynnościom wykonywanym przez tzw. organizacje płatnicze w przypadku transakcji dokonywanych kartami płatniczymi. Analogia ta jest równie silnie widoczna w przypadku funkcjonalności obejmującej wypłatę środków pieniężnych z bankomatu przy wykorzystaniu kodu jednorazowego nadanego w ramach Platformy.

W ocenie Spółki realizacja autoryzacji oraz obsługi transakcji finansowych w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełnia przesłanki do kwalifikacji usługi jako czynności zwolnionej z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. Spełnia ona bowiem przesłanki do uznania jej zarówno jako czynności zawierającej się we „wszelkiego rodzaju transakcjach płatniczych” jak również „przekazach i transferach pieniężnych”, które zostały wskazane w treści ww. przepisu.

Za możliwością objęcia Usług Rozliczeniowych zwolnieniem z VAT przemawiają również następujące argumenty, które są szerzej opisane w dalszej części niniejszego wniosku:

1.  Czynności, które będą wykonywane przez P., zostały wprost wskazane jako usługi finansowe w Prawie bankowym oraz w ustawie o usługach płatniczych,
2.  Charakter czynności wykonywanych przez P.,
3.  Praktyka polskich organów podatkowych oraz sądów administracyjnych,
4.  Regulacje prawa wspólnotowego.

Ad. 1.

Ustawodawca nowelizując ustawę o VAT w zakresie zasad opodatkowania tym podatkiem usług o charakterze finansowym nie zdecydował się na wprowadzenie do niej żadnych legalnych definicji pojęć użytych przez siebie w opisach tych usług. W ocenie Spółki, mając na uwadze powyższe, w celu prawidłowego zakwalifikowania czynności, które będą wykonywane jako czynności podlegające zwolnieniu z VAT, w pierwszej kolejności należy odwołać się do sąsiadującego systemu prawnego, tj. ustaw regulujących świadczenie usług o charakterze finansowym, w tym ustawy o EIP, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (tj. Dz.U. z 2012 r., Nr 1376; dalej: Prawo bankowe).

W świetle wskazanych regulacji prawnych, a także na tle znowelizowanych przepisów ustawy o VAT, nie wzbudza żadnych wątpliwości, że usługi świadczone przez banki bądź inne instytucje finansowe na rzecz podmiotów biorących udział w procesie transakcji dokonywanej przy użyciu Instrumentu Płatniczego należą do usług „w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych” wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Ponadto zgodnie z art. 5 ustawy Prawo bankowe, czynnościami bankowymi są m.in. prowadzenie rachunków bankowych, przeprowadzanie bankowych rozliczeń pieniężnych oraz wydawanie kart płatniczych i wykonywanie operacji przy ich użyciu. Ponadto, zgodnie z art. 63 ust. 1 Prawa bankowego, rozliczenia pieniężne przeprowadza się gotówkowo lub bezgotówkowo za pomocą papierowych lub informatycznych nośników danych, w szczególności poleceniem przelewu, poleceniem zapłaty, czekiem rozrachunkowym, kartą płatniczą. Przepis ten stanowi także, że działalność gospodarcza, której przedmiotem są powyższe czynności może być wykonywana wyłącznie przez banki (i inne instytucje finansowe na podstawie odrębnych przepisów). Natomiast na podstawie art. 6a ust. 1 pkt 2 Prawa bankowego, bank może, w drodze umowy zawartej na piśmie, powierzyć przedsiębiorcy wykonywanie m.in. czynności faktycznych związanych z działalnością bankową. Czynności wykonywane przez P. w ramach Usługi Rozliczeniowej na rzecz banków oraz ich klientów mieszczą się w zakresie czynności bankowych wymienionych w ustawie Prawo bankowe.

Zdaniem Spółki nie powinno budzić wątpliwości, że intencją ustawodawcy było, aby poszczególne czynności rozpoznawane na gruncie Prawa bankowego jako czynności bankowe (tj. udzielanie kredytów, prowadzenie rachunków bankowych, wydawanie kart kredytowych i wykonywanie operacji przy ich wykorzystaniu) były zawarte w katalogu wskazanym w art. 43 ust 1 pkt 40 ustawy o VAT. Zgodnie z brzmieniem wskazanego przepisu zwolnione z VAT są „usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług”. Dodatkowo należy wskazać, że aktywność realizowana przez P. w ramach kompleksowej usługi autoryzacji i obsługi transakcji finansowych stanowi czynność objętą zakresem ustawy o usługach płatniczych z dnia 19 sierpnia 2011 r. (Dz.U. z 2011 r. Nr 199, poz. 1175 ze zm, dalej: ustawa o UP.), zgodnie z którą usługami płatniczymi są czynności polegające na:

1.  przyjmowaniu wpłat gotówki i dokonywaniu wypłat gotówki z rachunku płatniczego oraz wszelkie działania niezbędne do prowadzenia rachunku;
2.  wykonywaniu transakcji płatniczych, w tym transferu środków pieniężnych na rachunek płatniczy u dostawcy użytkownika lub u innego dostawcy:
    1.  przez wykonywanie usług polecenia zapłaty, w tym jednorazowych poleceń zapłaty,
    2.  przy użyciu karty płatniczej lub podobnego instrumentu płatniczego,
    3.  przez wykonywanie usług polecenia przelewu, w tym stałych zleceń;
3.  wykonywaniu transakcji płatniczych wymienionych w pkt 2, w ciężar środków pieniężnych udostępnionych użytkownikowi z tytułu kredytu, a w przypadku instytucji płatniczej - kredytu, o którym mowa w art. 74 ust. 3;
4.  wydawaniu instrumentów płatniczych;
5.  zawieraniu umów z przedsiębiorcami o przyjmowanie zapłaty przy użyciu instrumentów płatniczych;
6.  świadczeniu usługi przekazu pieniężnego;
7.  wykonywaniu transakcji płatniczych, w przypadku których zgoda płatnika na wykonanie transakcji udzielana jest przy użyciu urządzenia telekomunikacyjnego, cyfrowego lub informatycznego, a płatność przekazywana jest jedynie pośrednikowi pomiędzy użytkownikiem zlecającym transakcję płatniczą a odbiorcą.

Ad. 2.

Charakter czynności wykonywanych przez P.

Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, cel i istota czynności, które będą wykonywane przez P. sprowadza się do umożliwienia Klientom m.in. zapłaty za sprzedawane towary i usługi w postaci bezgotówkowej jak również wypłaty środków z bankomatów.

W tym celu Spółka będzie dokonywać szeregu czynności, mających na celu skuteczne przeprowadzenie transakcji z wykorzystaniem urządzenia mobilnego, w tym będzie dokonywać autoryzacji oraz przeprowadzenia takich transakcji jak również procesować ich rozliczanie skutkujące odpowiednim odzwierciedleniem transakcji na rachunku bankowym Klienta. W konsekwencji Usługi Rozliczeniowe w ofercie P. są czynnościami związanymi m.in. z dokonywaniem płatności za towary i usługi w postaci bezgotówkowej oraz niosą za sobą efekt w postaci przekazania środków pieniężnych z rachunków bankowych klientów na rachunki bankowe sprzedawców. W konsekwencji zdaniem P., usługi te należą do usług w zakresie „wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych” w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. W świetle językowego rozumienia treści powołanego wyżej przepisu nie ma żadnych podstaw do wykluczenia usługi, jaka będzie świadczona przez Spółkę, z zakresu zastosowania powyższych regulacji ustawy o VAT. Za zasadnością stosowania zwolnienia od opodatkowania VAT w stosunku do czynności, które będą wykonywane przez P., jako usług o charakterze finansowym na podstawie art. 43 ustawy o VAT, przemawia również to, że usługi te mogą być traktowane jako usługi płatnicze przez postanowienia Dyrektywy 2007/64/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 listopada 2007 r. w sprawie usług płatniczych w ramach rynku wewnętrznego zmieniającej dyrektywy 97/7/WE, 2002/65/WE, 2005/60/WE i 2006/48/WE i uchylającej dyrektywę 97/5/WE (Dz.Urz. UE L 319 z dnia 5 grudnia 2007 r., str. 1 ze zm.), która została w tym zakresie zaimplementowana do polskiego systemu prawnego w ramach ustawy o UP.

Ad. 3.

Praktyka polskich organów podatkowych oraz sądów administracyjnych

Polskie organy podatkowe oraz sądy administracyjne wypowiadały się na temat możliwości zwolnienia z VAT usług o podobnym charakterze do czynności, które będą wykonywane przez P. w ramach formuły współpracy z pozostałymi bankami członkowskimi, agentami rozliczeniowymi oraz KIR.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z dnia 1 kwietnia 2011 r., sygn. IPPP1-443-19/11-2/AS, podzielił stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym usługi mające na celu organizację i obsługę bezgotówkowego obrotu pieniężnego dokonywanego przy użyciu Instrumentów Płatniczych, których celem jest umożliwienie realizowania transakcji finansowych przy użyciu Instrumentów Płatniczych i przygotowywanie transakcji finansowych do rozliczenia stanowią usługi zwolnione z VAT. Jak to zostało podkreślone w niniejszej interpretacji „do usług w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych” zaliczają się usługi w zakresie rozliczenia i przekazania środków pieniężnych oraz inne usługi związane, które są świadczone przez banki bądź inne instytucje finansowe na rzecz podmiotów biorących udział w procesie transakcji dokonywanej przy użyciu karty płatniczej w związku z dokonaniem płatności przy użyciu takiej karty. (\`(...)\`) stosowanie zwolnienia z art. 135 Dyrektywy 112, który został transponowany do polskiego systemu prawnego w art. 43 ustawy o VAT, nie może być ograniczone do transakcji przeprowadzanych przez określony rodzaj instytucji, przez określony rodzaj osoby prawnej lub do transakcji całkowicie lub częściowo wykonanych za pomocą środków elektronicznych lub techniką manualną. W ocenie TS, stosowanie tego zwolnienia nie jest również uzależnione ani od tego, czy usługa była wykonana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą, ani od sposobu jej fakturowania. Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. (sygn. akt I FSK 1582/08) wskazał, że „na kanwie roztrząsanego tu przypadku wyłania się zasadniczy problem, czy o kwalifikacji danej czynności na potrzeby VAT-u decyduje wyłącznie forma jej wykonania, czy też wpływ na to ma również jej cel.”

Podobne stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2011 r., sygn. IPPP2/443-837/11-4/MM.

Ponadto prezentowane przez Spółkę stanowisko wskazujące na konieczność zwolnienia z VAT świadczonej kompleksowej usługi autoryzacji i obsługi transakcji finansowych znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych, tj. m.in.: w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 marca 2010 r. nr IPP3/443-77/10-2/LK. W przywołanym rozstrzygnięciu organ podatkowy wprost stwierdził, iż usługi systemu rozliczeniowego MasterCard nabywane przez bank, należy kwalifikować jako import usług zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

W ocenie P. należy również podkreślić, że usługa oferowana przez Spółkę powinna korzystać ze zwolnienia również w świetle rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 września 2011 r. (znak IPPP2-4441-37/11-2/AK). Wskazał on bowiem w interpretacji, że usługi w zakresie rozliczania transakcji płatniczych korzystają ze zwolnienia z VAT. Prawidłowość podejścia Spółki znajduje również potwierdzenie m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 maja 2014 r. (znak III SA/Wa 3105/13), który wskazał, iż: usługi polegające na przetwarzaniu w czasie rzeczywistym transakcji finansowych dokonywanych przez klientów banku korzystają ze zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Podsumowując, powyższe rozstrzygnięcia w ocenie Spółki w myśl ugruntowanej praktyki organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, usługi wykonywane w związku z realizacją transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, jeżeli prowadzą do zmiany stanu środków pieniężnych na rachunku klienta stanowią czynności zwolnione z VAT. W konsekwencji kompleksowa usługa autoryzacji i obsługi transakcji finansowych powinny być objęte zwolnieniem z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Ad. 4. Regulacje unijne

P. pragnie również zwrócić uwagę na projekt Rozporządzenia Rady Unii Europejskiej (Rozporządzanie Rady ustanawiające przepisy wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych finansowych, KOM(2007) 746 wersja ostateczna, dalej jako: „Rozporządzenie”), którego celem jest zapewnienie jednolitego traktowania na gruncie VAT usług finansowych świadczonych przez podmioty działające na rynku wspólnotowym. Co prawda, Rozporządzenie nie posiada jeszcze mocy prawnej, zgodnie z dokumentem Rady UE z dnia 14 grudnia 2011 r. Nr 18650/11, FISC 170 (2007/0267) (CNS) prace nad wspomnianą nowelizacją dyrektywy wciąż są kontynuowane.

Natomiast w ocenie Spółki przedstawiona koncepcja ustawodawcy unijnego, stanowi również istotną wskazówkę, jak w chwili obecnej powinien być interpretowany katalog usług finansowych zwolnionych z VAT. Wynika to z faktu, iż zamiarem Komisji Europejskiej nie jest zmiana zakresu zwolnienia, a jedynie usankcjonowanie jego obecnego zakresu określonego na bazie regulacji Dyrektywy VAT w drodze szeregu orzeczeń TSUE. Przedmiotowe zmiany skupiają się na doprecyzowaniu definicji usług ubezpieczeniowych i finansowych w celu zwiększenia pewności prawnej i zmniejszenia kosztów administracyjnych podmiotów oraz administracji podatkowej Państw Członkowskich UE. Dodatkowo na konieczność uwzględnienia brzmienia powyższego dokumentu za wskazówkę przy kwalifikacji usług jako usług pomocniczych do usług finansowych wskazuje wykorzystanie omawianego projektu Rozporządzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w toku jednego z postępowań (wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 czerwca 2008 r.; sygn.: III SA/Wa 319/08, gdzie sąd powołał się na planowaną zmianę prawa wspólnotowego).

Zdaniem P., treść Rozporządzenia potwierdza i sankcjonuje jednocześnie stanowisko TSUE dotyczące kryteriów, których spełnienie pozwala uznać określone usługi za usługi zrównane dla celów podatku VAT ze zwolnionymi usługami finansowymi. Projekt Rozporządzenia zakłada m.in. wprowadzenie przepisu zawierającego definicję terminu „prowadzenie kont” określonego obecnie w art. 135 ust. 1 lit d) Dyrektywy VAT, będącego odpowiednikiem art. 43 ust 1 pkt 40 ustawy o VAT. Zgodnie z proponowanym brzmieniem definicji, prowadzenie kont ma obejmować między innymi „wpłatę, przelew i wypłatę środków pieniężnych z lub na konto bankowe drogą elektroniczną lub nieelektroniczną”. W konsekwencji, proponowane brzmienie Rozporządzenia zakłada, że wypłata środków pieniężnych zdeponowanych na rachunku bankowym z bankomatów stanowi element usługi prowadzenia rachunku pieniężnego i jako taki, expressis verbis podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT na gruncie Dyrektywy VAT.

Również czynności transferu środków pieniężnych w myśl ww. regulacji jako zdarzenia powiązane z prowadzeniem konta powinny być objęte zwolnieniem z VAT. Jednocześnie zakres usług będących przedmiotem niniejszego zapytania P. jako tożsamy z treścią powyższego punktu, winien być kwalifikowany jako czynności objęte zwolnieniem z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ustawy o VAT. I tak, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Powyższego przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy o VAT).

Z kolei w myśl art. 43 ust. 15 ww. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”.

I tak zgodnie z art. 131 Dyrektywy, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego zastosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

Na podstawie art. 135 ust. 1 lit. a-f Dyrektywy państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

1.  transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych;
2.  udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę;
3.  pośrednictwo lub wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych, poręczeń i wszelkich innych zabezpieczeń i gwarancji oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę;
4.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności;
5.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną;
6.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2.

Przytoczone przepisy Dyrektywy dotyczą tylko ściśle wymienionych rodzajów czynności, których charakter pozwala na zakwalifikowanie ich do kategorii usług związanych z obrotem bankowym i finansami. W związku z tym należy uznać, że wszelkie inne czynności niewymienione w tym przepisie, nawet jeśli mają charakter czynności bankowych, bądź finansowych lub zakres ich jest zbliżony do tego typu usług, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu. Powyższe zwolnienia obejmują w praktyce większość typowych transakcji dokonywanych na rynkach finansowych, a w szczególności usługi świadczone przez banki, biura maklerskie, fundusze inwestycyjne i powiernicze itp.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowany będzie prowadził platformę mobilną, która umożliwi klientom różnych banków (i tym samym użytkownikom aplikacji mobilnych różnych banków) dokonywanie transakcji finansowych, a także wzajemne autoryzowanie oraz rozliczanie transakcji dokonywanych pomiędzy uczestniczącymi bankami oraz agentami rozliczeniowymi, zarówno w terminalach płatniczych, jak i w bankomatach oraz w Internecie. Platforma ta sprawi, że agent rozliczeniowy i bank będą mogli wykonywać swoje zadania związane z rozliczaniem transakcji finansowych. Spółka jako twórca Platformy świadczy na rzecz uczestników, tj. banków oraz agentów rozliczeniowych, usługę autoryzacji oraz obsługi transakcji finansowych wykonywanych z wykorzystaniem Platformy. W efekcie czynności wykonywanych przez Spółkę na rachunkach klientów banków i przypisanych do nich telefonów komórkowych zarejestrowanych w Platformie, zostaną odzwierciedlone wykonane przez nich transakcje finansowe, tj. rachunki te zostaną odpowiednio uznane lub obciążone kwotami transakcji. Usługa świadczona przez Spółkę na rzecz banków i agentów rozliczeniowych będzie stanowiła usługę analogiczną do usług organizacji kartowych, z tym że transakcje będą dokonywane z wykorzystaniem telefonu komórkowego, w miejsce standardowej karty płatniczej. W ramach świadczonej na rzecz uczestników usługi Spółka będzie wykonywała następujące czynności: udział w autoryzacji transakcji finansowych wykonywanych przez klientów uczestniczących banków; rozliczenie transakcji finansowych wykonanych przy użyciu Platformy przez klientów, na rachunku technicznym P.; parowanie transakcji bank-P., P.-agent rozliczeniowy celem ich rozliczenia; weryfikacja poprawności rozliczenia transakcji; transfer środków do banków z tytułu obciążenia rachunku klienta z jednej strony, a uznanie rachunku sprzedawcy (merchanta) z drugiej. Spółka z tytułu świadczenia usługi na rzecz banków i agentów rozliczeniowych będzie otrzymywała wynagrodzenie prowizyjne uzależnione od ilości autoryzowanych i obsługiwanych transakcji finansowych.

Wątpliwości Zainteresowanego sprowadzają się do określenia czy świadczone usługi korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinno być traktowane jak odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Kwestia kompleksowości usług była rozstrzygana przez Trybunał Sprawiedliwości UE, który wypowiedział się w tym zakresie w sprawach C-349/96 CPP, C-41/04 Levob, C-111/05 Aktiebolaget NN. Na tle dotychczasowego dorobku orzeczniczego TSUE sformułowane zostały kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono miejsce w sytuacji, gdy (i) świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej, (ii) poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, (iii) kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych, (iv) kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność. Usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.

W związku z tym wskazane w opisie zdarzenia przyszłego czynności spełniają przesłanki do uznania ich za jedną całość (usługę kompleksową), gdyż stanowią integralny element podstawowych usług w zakresie obsługi transakcji finansowych wykonywanych z wykorzystaniem platformy.

W celu określenia, czy usługi związane z obsługą transakcji finansowych wykonywanych przy użyciu telefonów komórkowych mogą korzystać ze zwolnienia, konieczna jest ich ocena pod kątem spełnienia dyspozycji wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 40 i art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Ustawa o VAT nie określa bliżej, co należy rozumieć pod pojęciami wymienionymi w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. W tym celu należy się odwołać do uregulowań wskazanych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz.U. z 2002 r. poz. 1376 z póżn. zm.). Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 oraz pkt 6 ww. ustawy czynnościami bankowymi jest prowadzenie innych rachunków bankowych oraz przeprowadzanie bankowych rozliczeń pieniężnych. W myśl art. 5 ust. 2 pkt 3 tej ustawy czynnością bankową jest również wydawanie kart płatniczych oraz wykonywanie operacji przy ich użyciu.

Z uwagi na powyższe przepisy prawa bankowego należy stwierdzić, że do usług w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, zaliczyć należy usługi w zakresie rozliczenia i przekazania środków pieniężnych oraz inne usługi z nimi związane, które są świadczone przez banki bądź inne instytucje finansowe na rzecz podmiotów biorących udział w procesie transakcji dokonywanej przy użyciu karty płatniczej w związku z dokonaniem płatności przy użyciu takiej karty.

Wykonywane przez Wnioskodawcę usługi związane z obsługą transakcji finansowych za pomocą platformy mobilnej przy użyciu telefonów komórkowych, które są formą dostępu do środków zgromadzonych na rachunku bankowym, jakkolwiek związane z wyżej wskazanymi usługami finansowymi, poprzez obsługę pewnych procesów związanych z transakcjami płatniczymi, same w sobie jednak takimi usługami nie są. Wnioskodawca nie dokonuje bezpośrednio świadczenia usług w zakresie transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. Spółka jedynie udostępnia określone rozwiązania wykorzystywane przez banki bądź agencje rozliczeniowe w prowadzonej działalności.

Brak jest również podstaw do twierdzenia, że świadczone usługi mieszczą się w pojęciu usług pośrednictwa w świadczeniu usług wymienionych art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, ponieważ Zainteresowany nie podejmuje jakichkolwiek działań zmierzających do zawarcia przez bank umów z innymi podmiotami. W żadnym przypadku Wnioskodawca nie występuje jako przedstawiciel lub pełnomocnik banku bądź agencji rozliczeniowych w relacjach z jego potencjalnymi lub istniejącymi klientami.

W konsekwencji należy uznać, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi związane z autoryzacją i obsługą transakcji finansowych wykonywanych przy użyciu telefonów komórkowych nie są objęte zwolnieniem od podatku VAT przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

We wskazanej sprawie kluczowym jest zatem ustalenie, czy opisane usługi stanowią odrębną całość oraz są właściwe i niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej, tj. czy mogą stanowić usługi pomocnicze do usług finansowych w rozumieniu art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

W trakcie oceny, czy dane usługi można uznać za pomocnicze dla usługi finansowej nie sposób pominąć wniosków płynących z orzecznictwa TSUE. W wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC) dotyczącym zwolnień przedmiotowych na gruncie wspólnego systemu VAT, TSUE wskazał cechy charakterystyczne usługi finansowej w kontekście ustalenia warunków stosowania zwolnienia dla konkretnych podtypów usług finansowych wymienionych w art. 13 (B) B(d) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. d i lit. f Dyrektywy 2006/112/WE). Sprawa dotyczyła usług świadczonych przez SDC (stowarzyszenie) przede wszystkim na rzecz banków oraz innych jednostek podłączonych do jego systemu informatycznego. SDC świadczyło usługi przetwarzania danych związanych z transakcjami prowadzonymi przez jego klientów, a także pewnych usług związanych ze sprawami administracyjnymi swoich członków. Trybunał orzekł, że ani sposób wykonywania usług, ani charakter prawny usługodawcy, ani nawet brak bezpośredniej umowy podmiotu wykonującego usługi z ostatecznym odbiorcą nie wykluczają zastosowania zwolnień, o których mowa w art. 13 (B) (D) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy, pod warunkiem, że usługi świadczone przez dany podmiot są przez klienta Banku postrzegane jako element otrzymanej usługi finansowej. Ponadto, aby świadczone usługi korzystały ze zwolnienia powinny stosownie do orzecznictwa TSUE dotyczyć specyficznych i istotnych elementów związanych z daną usługą finansową. Należy też wskazać, że TSUE w ww. orzeczeniu dodał, że „Sam fakt, że jakiś element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje jest zwolniona.”

Podobne stanowisko zostało przedstawione przez Trybunał w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Services Ltd. W wyroku tym TSUE stwierdził, że „obrót papierami wartościowymi polega na działaniach zmieniających sytuację prawną i finansową między stronami i działania te są porównywalne do przypadków przeniesienia lub płatności. Dostawa zwykłej usługi technicznej lub administracyjnej, nie zmieniającej sytuacji prawnej lub finansowej nie wydaje się więc być objęta zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5 Szóstej dyrektywy (…) Wynika z tego więc, że usługi o charakterze administracyjnym nie zmieniające prawnej bądź finansowej pozycji stron nie są objęte zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5”.

Uwzględniając wskazania określone w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT oraz wnioski płynące z przytoczonego orzecznictwa TSUE należy uznać, że aby transakcje mogły zostać uznane za zwolnione, czynności te muszą stanowić element usługi finansowej, muszą mieć odrębny od tej usługi charakter, jak również muszą być niezbędne do wykonania usługi finansowej oraz dla niej właściwe – w znaczeniu: specyficzne (specyficzny – właściwy wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska).

Usługi opisane we wniosku niewątpliwie stanowią element usługi finansowej „w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych”, wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, gdyż ich celem jest umożliwienie realizowania transakcji finansowych przy użyciu telefonów komórkowych. Usługi Zainteresowanego mogą być potraktowane jako odrębna całość, o czym świadczy fakt, że są świadczone przez odrębny podmiot niż bank, bądź instytucja finansowa, agencja rozliczeniowa itp. Należy również wskazać, że dzięki usługom świadczonym przez Zainteresowanego na rachunkach klientów banków i przypisanych do nich telefonów komórkowych zarejestrowanych w platformie zostaną odzwierciedlone wykonane przez nich transakcje finansowe, tj. rachunki te zostaną odpowiednio uznane lub obciążone kwotami transakcji. Brak wykonania wskazanych we wniosku czynności w procesie przeprowadzania transakcji finansowej przy użyciu telefonów komórkowych czyniłby niemożliwym dokonanie zapłaty za towary lub usługi przy użyciu tych telefonów. Zatem należy uznać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności prowadzą do zmiany sytuacji prawnej lub finansowej stron transakcji płatniczej i stanowią element usługi finansowej, mają odrębny charakter od usługi finansowej, ale są też niezbędne do jej wykonania oraz właściwe w znaczeniu specyficzne.

W związku z tym opisane we wniosku usługi związane z autoryzacją i obsługą transakcji finansowych wykonywanych przy użyciu telefonów komórkowych, jako usługi pomocnicze do usług finansowych, będą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym z uwagi na wskazanie błędnej podstawy prawnej zastosowania zwolnienia dla świadczonych usług należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Zainteresowanego interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że interpretacje te nie są sprzeczne z uzasadnieniem niniejszej interpretacji – podstawą rozstrzygnięć w nich zawartych jest zastosowanie zwolnienia od podatku VAT do świadczonych usług jako elementu usług finansowych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. Również powołane w uzasadnieniu orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 maja 2014 r. (sygn. akt III SA/Wa 3105/13) potwierdza, że czynności, o których mowa we wniosku powinny być zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT jako element usług finansowych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. Z kolei interpretacja indywidualna z dnia 23 marca 2010 r. Nr IPPP3/443-77/10-2/LK została osadzona w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. i z uwagi na to nie może stanowić potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy wyrażonego we wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.