Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-582/15-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-16
Teza: 1. Czy na mocy zmian ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 4 października 2014 r. zwolnienie z podatku ma zastosowanie do odprawy otrzymanej w ramach Programu Dobrowolnych Odejść? 2. Czy w związku ze zmianą w ustawie, w zeznaniu rocznym za 2014 rok Wnioskodawca może odzyskać nadpłacony podatek mimo, że płatnik (pracodawca) uwzględnił w PIT -11 kwoty odprawy jako przychód opodatkowany? 3. W jaki sposób powinna być rozliczona odprawa wypłacona w ramach Programu Dobrowolnych Odejść, czy pracodawca powinien dokonać korekty PIT-11?
Słowa kluczowe: odprawy; odszkodowania; pracownik; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2015 r. (data wpływu 13 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty odprawy **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty odprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W związku z rozwiązaniem z Wnioskodawcą umowy o pracę w ramach Programu Dobrowolnych Odejść na podstawie art. 245 ust. 2 pkt 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy (ZUZP) pracodawca wypłacił Wnioskodawcy 31 lipca 2014 r. odprawę w wysokości 311.374,08 zł będącą zadośćuczynieniem za dobrowolną rezygnację z zajmowanego stanowiska pracy i wyrażenie zgody na rozwiązanie umowy o pracę w ramach Programu Dobrowolnych Odejść.

Wysokość i zasady wypłaty otrzymanego świadczenia wynikały bezpośrednio z Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, a zgodnie z warunkami Programu Dobrowolnych Odejść § 7 w przypadku ponownego zatrudnienia w przedsiębiorstwie, pracownik byłby zobowiązany do zwrotu pracodawcy tego zadośćuczynienia.

Przy wypłacie powyższego świadczenia 31 lipca 2014 r. potrącona została przez pracodawcę zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 18% i kwota ta została uwzględniona w PIT-11 za 2014 r. jako przychód podlegający opodatkowaniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy na mocy zmian ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 4 października 2014 r. zwolnienie z podatku ma zastosowanie do odprawy otrzymanej w ramach Programu Dobrowolnych Odejść?
2.  Czy w związku ze zmianą w ustawie, w zeznaniu rocznym za 2014 rok Wnioskodawca może odzyskać nadpłacony podatek mimo, że płatnik (pracodawca) uwzględnił w PIT -11 kwoty odprawy jako przychód opodatkowany?
3.  W jaki sposób powinna być rozliczona odprawa wypłacona w ramach Programu Dobrowolnych Odejść, czy pracodawca powinien dokonać korekty PIT-11?

Niniejsza interpretacja dotyczy odpowiedzi na pytanie Nr 1, 2 i pyt. Nr 3 w części dotyczącej sposobu rozliczenia odprawy. W zakresie pyt. Nr 3, dotyczącego korekty PIT-11, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

W dniu 4 października 2014 r. weszła w życie zmiana art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą, zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych objęte zostały "otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów".

Na podstawie art. 14 ustawy z dnia 28 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw zmiana ta ma zastosowanie do dochodów otrzymanych od dnia 1 stycznia 2014 r.

Wypłacone Wnioskodawcy przez pracodawcę świadczenie w trybie art. 245 ust. 2 pkt 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, będące rekompensatą za dobrowolną rezygnację z zajmowanego stanowiska pracy i za wyrażenie zgody na rozwiązanie z Wnioskodawcą umowy o pracę jest odszkodowaniem w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do wniosku Wnioskodawca dołączył zaświadczenie o wysokości i rodzaju wypłat otrzymanych w związku z rozwiązaniem umowy o pracę, Porozumienie kończące spory zbiorowe z dnia 30 kwietnia 2014 r., którego stroną jest były pracodawca i związki zawodowe oraz Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść w Przedsiębiorstwie Państwowym "P.". Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyłącza spod zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3 - odpraw pieniężnych wypłaconych na podstawie Zakładowego Układy Zbiorowego Pracy. Tak więc na mocy zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 4 października 2014 r., wypłacone świadczenie stało się wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych, a okoliczność ta nastąpiła już po jego wypłacie.

W złożonym przez Wnioskodawcę w dniu 27 kwietnia 2014 r. zeznaniu rocznym za 2014 r. w oparciu o otrzymany PIT-11 uwzględniono jako przychód podatkowy świadczenie pieniężne wypłacone na podstawie art. 245 ust. 2 pkt 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy w wysokości 311.374,08 zł.

Ponieważ roczne zeznanie podatkowe objęło przychód wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w dniu 29 kwietnia 2014 r. sporządzona i złożona została korekta tego zeznania, w której pominięto kwotę wolną od podatku odprawy, wypłaconej na podstawie art. 245 ust. 2 pkt 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy w wysokości 311.374,08 zł. W związku z tym powstała nadpłata podatku w wysokości 42.758 zł, wynikająca z pobrania przez płatnika nienależnego podatku, tj. w sposób przewidziany w art. 72 ust. 1 Ordynacji podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Zgodnie z aktualnie obowiązującą treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Nowe brzmienie przepisu – zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 29 października 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw – ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie natomiast z art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. − Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502) ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Jak wynika z treści wniosku, w związku z rozwiązaniem z Wnioskodawcą umowy o pracę w ramach Programu Dobrowolnych Odejść na podstawie art. 245 ust. 2 pkt 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy (ZUZP) pracodawca wypłacił Wnioskodawcy 31 lipca 2014 r. odprawę w wysokości 311.374,08 zł będącą zadośćuczynieniem za dobrowolną rezygnację z zajmowanego stanowiska pracy i wyrażenie zgody na rozwiązanie umowy o pracę w ramach Programu Dobrowolnych Odejść.

Wysokość i zasady wypłaty otrzymanego świadczenia wynikały bezpośrednio z Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, a zgodnie z warunkami Programu Dobrowolnych Odejść § 7 w przypadku ponownego zatrudnienia w przedsiębiorstwie, pracownik byłby zobowiązany do zwrotu pracodawcy tego zadośćuczynienia.

Przy wypłacie powyższego świadczenia 31 lipca 2014 r. potrącona została przez pracodawcę zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 18% i kwota ta została uwzględniona w PIT-11 za 2014 r. jako przychód podlegający opodatkowaniu.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy odprawa wypłacona na podstawie układu zbiorowego pracy podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w przytoczonym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy, objęte są tylko te odszkodowania, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu.

Wskazać przy tym należy, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Natomiast istoty odprawy nie należy doszukiwać się w twierdzeniu, że tego typu świadczenie jest odszkodowaniem, czyli naprawieniem szkody lub straty, jaką pracownik poniósł w związku z pozbawieniem go zatrudnienia. De facto jest ona świadczeniem pracodawcy w razie zaistnienia zdarzeń, które zgodnie z odpowiednimi przepisami powodują niemożliwość, niecelowość lub zbędność kontynuacji stosunku pracy.

Ponadto, nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że ilekroć ustawodawca posługuje się w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określeniem „odprawa”, to za każdym razem dotyczy to wyłączenia od analizowanego zwolnienia przedmiotowego zawartego w lit. a), b) i c) ww. normy prawnej.

Przedmiotowym zwolnieniem nie są zatem objęte odprawy pieniężne, i to zarówno te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, jak i odprawy pieniężne, których wysokość lub zasady ustalania wynikają z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca otrzymał odprawę na podstawie układu zbiorowego pracy. W związku z powyższym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że odprawa wypłacona na podstawie układu zbiorowego stanowi przychód zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz przepisy prawa należy uznać, że wypłacona Wnioskodawcy odprawa na podstawie układu zbiorowego pracy, nie będzie zwolniona od podatku. Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1328 i 1478) nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień. Zatem wypłacona odprawa będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy, albowiem podstawą jej wypłaty będzie stosunek pracy. W konsekwencji pracodawca był obowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz wystawić informację PIT-11, natomiast Wnioskodawca ww. kwotę opodatkować w zeznaniu podatkowym łącznie z pozostałymi dochodami osiągniętymi w danym roku podatkowym.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że interpretacje te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.