Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.609.2021.2.KB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-14
Teza: Wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości skorzystania z IP BOX
Słowa kluczowe: działalność; działalność-działalność badawczo-rozwojowa; IP Box; koszt-koszty bezpośrednie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2021 r. (data wpływu 24 czerwca 2021 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 września 2021 r. (data wpływu 7 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 24 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 10 września 2021 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.609.2021.1.KB na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 10 września 2021 r., skutecznie doręczono 24 września 2021 r., natomiast w dniu 7 października 2021 r. (data nadania 1 października 2021 r.) do tut. organu wpłynęło pismo, stanowiące uzupełnienie wniosku.

**We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne oraz zdarzenia przyszłe.**

Wnioskodawca od dnia (…) stycznia 2012 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi informatyczne. Przedmiot działalności gospodarczej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) przedstawia się następująco:

1) 62.01.Z - Działalność związana z oprogramowaniem (przeważający),

2) 58.21.Z - Działalność wydawnicza w zakresie gier komputerowych,

3) 58.29.Z - Działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania,

4) 62.02.Z - Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki,

5) 62.03.Z - Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi,

6) 62.09.Z - Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,

7) 63.11.Z - Przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność,

8) 63.12.Z - Działalność portali internetowych.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. la ustawy o PIT i rozlicza podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej - podatkiem liniowym, na podstawie art. 30c ustawy o PIT. Dokumentację podatkową dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych, Wnioskodawca prowadzi w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W dniu (…) kwietnia 2016 r. Wnioskodawca zawarł umowę o świadczenie usług informatycznych (dalej: „Umowa”) na rzecz spółki akcyjnej (dalej: „Spółka”).

Szczegółowy zakres usług realizowanych przez Wnioskodawcę ustalany jest ze Spółką szczegółowo dla każdego kolejnego projektu.

Usługi świadczone przez Podatnika są usługami związanymi z działalnością prowadzoną przez Spółkę, dotyczące w szczególności profesjonalnego i skutecznego wsparcia realizacji projektów informatycznych oraz usług związanych z rozwojem i utrzymaniem eksploatowanych systemów informatycznych, których efektem mogą być dzieła (oznacza to dokumenty, specyfikacje, raporty, projekty, oprogramowanie, oraz inne utwory w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych - tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm.; dalej: „ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych”).

Od 2019 r. Wnioskodawca przeprowadził następujące projekty polegające m.in. na:

*   stworzeniu aplikacji służącej do rozwoju bezpiecznej formy przesyłania wiadomości e-mail oraz projektowaniu nowych funkcjonalności pod kątem bezpieczeństwa tej aplikacji,
*   badaniach rozwojowych nowych technologii aplikacji mobilnych,
*   utworzeniu aplikacji (…),
*   zaprojektowaniu, wykonaniu prototypu a następnie implementacji w aplikacji nowego sposobu (…),
*   analizie aplikacji telewizyjnej (…),
*   naprawie niepożądanego działania aplikacji i implementacji rozwiązania danego problemu.

Wnioskodawca w 2021 r. w dalszym ciągu uczestniczy w powyższych projektach, rozwijając aplikacje o nowe funkcjonalności i naprawiając ewentualne błędy oraz działa w nowych projektach tego samego rodzaju. W przyszłości Wnioskodawca zamierza również rozszerzyć działalność o projektowanie gier komputerowych na wszystkie dostępne technologie i platformy.

W ramach wyżej opisanych projektów rolą Wnioskodawcy było w głównej mierze tworzenie oraz projektowanie kodu nowych funkcjonalności. Podatnik tworzył powyższe aplikacje od początku oraz nie uczestniczył w swej działalności w podobnych projektach. Użyta w projektach architektura jest ponadto rozwojowa - wraz z trwaniem projektów Wnioskodawca rozwijał całą architekturę tego jak kod jest stworzony. Architektura rozwiązań jest więc unikatowa i co do zasady nie jest używana poza Spółką, z którą współpracuje Wnioskodawca.

Wnioskodawca w swojej pracy wykorzystuje następujące języki programowania: (…).

Opisana we wniosku działalność jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę w celu wytworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów lub usług, które są oferowane w tej działalności.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą i osobiście zajmuje się tworzeniem oprogramowania, a także odpowiada za jakość świadczonych usług oraz ich rezultat. Ma swobodę w doborze sposobu, metod i organizacji wykonywania czynności składających się na świadczenie Usług.

Powyższego nie zmienia fakt, że Wnioskodawca realizując zadania wynikające z Umowy współpracuje również z innymi programistami wykonującymi usługi na rzecz Spółki. Wnioskodawca oraz każdy z programistów współpracujących co do zasady odpowiedzialny jest za inne części projektu na rzecz klientów zewnętrznych Spółki. W praktyce występują również jednak sytuacje, że nad jednym projektem z punktu widzenia Spółki pracuje kilku programistów, przy czym taki projekt standardowo dzielony jest na mniejsze zadania, za które każdy z programistów odpowiada osobno. Wnioskodawca ma wiedzę jakie zadania wykonują programiści współpracujący, w zakresie w jakim jest to niezbędne dla zapewnienia prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań. Wnioskodawca oraz pozostali programiści nie mają natomiast uprawnień, aby ingerować w daną część pracy innego programisty. Wnioskodawca wykonuje więc swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność. Spółka ma natomiast prawo do weryfikacji jakości pracy wykonywanej przez Wnioskodawcę i ewentualnie wniesienia do niej uwag.

Realizując zadania wynikające z zawartej Umowy, Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim tworzeniem nowych kodów źródłowych od początku, tj. tworzeniem nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszaniem istniejącego oprogramowania o nową funkcjonalność.

Tworzone oprogramowanie służy zwiększeniu wydajności i sprawności klienta Spółki. Zadaniem tworzonego programu jest zwiększenie efektywności lub tempa pracy w przedsiębiorstwach klienta Spółki, a także redukcja kosztów ich działalności. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest zwykle wykorzystywane do zbierania, utrwalania i przetwarzania informacji, jak również do wykorzystywania zebranych informacji w celu optymalizacji funkcjonowania przedsiębiorstw.

Wnioskodawca zobowiązany jest przedstawić Spółce dowody wykonywania Usług. Spółka ma prawo do kontroli sposobu i przebiegu wykonywanych czynności oraz do żądania niezwłocznego udzielenia Spółce wszelkich wyjaśnień w ww. zakresie.

Proces realizacji zlecenia informatycznego (projektu), tj. tworzenia nowego produktu (programu komputerowego, którego zapisem jest kod źródłowy) lub ulepszania istniejącego produktu o nową funkcjonalność (wymagającego również stworzenia w tym zakresie nowego kodu źródłowego), standardowo składa się z następujących etapów:

1.  Etap wstępny - obejmuje on konsultacje z klientem Spółki dotyczące celów jakie mają być osiągnięte w projekcie. Podczas konsultacji klient przedstawia własne oczekiwania co do parametrów i funkcjonalności oprogramowania, zasobów jakie może udostępnić Spółce w tym celu oraz czasu, w jakim projekt ma zostać zrealizowany. Na podstawie tych informacji oraz własnej wiedzy i doświadczenia, Wnioskodawca wstępnie analizuje możliwość zrealizowania projektu (stworzenia nowego kodu źródłowego) przy użyciu określonych zasobów. W związku z faktem, że Wnioskodawca nie dysponuje standardowo gotowymi rozwiązaniami informatycznymi pozwalającymi na realizację projektu ani gotowym kodem źródłowym spełniającym oczekiwania klienta Spółki (kod źródłowy musi zostać napisany od samego początku), w trakcie tego etapu dochodzi do ustalenia poziomu niepewności co do możliwości realizacji projektu przy użyciu określonych zasobów, tj. Wnioskodawca ocenia jakie jest ryzyko niepowodzenia projektu.
2.  Etap tworzenia oprogramowania - obejmuje on wszelkie czynności faktyczne podejmowane przez Wnioskodawcę w celu realizacji zlecenia klienta Spółki, tj. w celu zaprojektowania i napisania nowego kodu źródłowego, co prowadzi do stworzenia nowego produktu lub ulepszenia dotychczasowego produktu o nowe zastosowania (nową funkcjonalność). W tym również testy nowego oprogramowania lub też nowej funkcjonalności w ramach istniejącego oprogramowania.
3.  Etap końcowy - obejmuje on zamknięcie projektu i podsumowanie wyników prac. W trakcie tego etapu ma miejsce akceptacja wyników pracy Wnioskodawcy przez klienta Spółki lub zakomunikowanie klientowi, że przy danym stanie zasobów nie jest możliwe stworzenie produktu spełniającego oczekiwania klienta lub dokonanie ulepszeń tego produktu o nową funkcjonalność zgodnie z oczekiwaniami. W przypadku braku możliwości realizacji zlecenia zgodnie z oczekiwaniami klienta podczas tego etapu omawiane jest również kwestia ewentualnego zwiększenia zasobów do realizacji zadania lub zmiana charakteru wykorzystanych zasobów lub też zmniejszenie oczekiwań klienta w stosunku do kodu źródłowego, który ma zostać wytworzony.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego nie ma charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowi systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego tworzenia). Systematyczność działania Wnioskodawcy w zakresie realizowanych usług na rzecz Spółki przejawia się w tym, że Wnioskodawca planuje realizację projektów i prowadzi te projekty przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogramy realizacji i dostępne mu zasoby. Działalność Wnioskodawcy ma ponadto określony cel - jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej.

Dodatkowo należy wskazać, że działania Wnioskodawcy nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób ciągły i zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie jakości świadczonych usług w przyszłości. Oprogramowanie jest tworzone, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny według najlepszych praktyk jakie Wnioskodawca wypracował w ramach działalności gospodarczej jako osoba posiadające odpowiednie kompetencje w zakresie tworzenia technologii informatycznych.

Na potrzeby niniejszego wniosku, Wnioskodawca oświadcza, że tworzenie przez niego oprogramowania opiera się każdorazowo o dostępną aktualnie wiedzę w dziedzinie technologii informacyjnych (IT) oraz w dziedzinie, której oprogramowanie ma służyć, a także o umiejętności Wnioskodawcy jako programisty. Z kolei projektowane i tworzone produkty (oprogramowanie komputerowe) stanowią produkty nowe lub ulepszone funkcjonalnie w stosunku do tych dotychczas tworzonych przez Wnioskodawcę.

Podatnik ma prawo powierzać wykonanie całości lub części usług osobom trzecim po uprzednim poinformowaniu Spółki w formie pisemnej pod rygorem nieważności. Podatnik odpowiada za działania i zaniechania takich osób trzecich jak za własne.

Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to zarówno oprogramowania opisanego powyżej jako całkowicie nowe jak i ulepszone o nową funkcjonalność - w tym drugim przypadku mamy do czynienia z modułem stworzonym w oparciu o nowy, odrębny kod źródłowy, który w każdej chwili można wprowadzić do istniejącego programu komputerowego lub go z niego usunąć. Jest to zatem odrębny program i odrębny utwór od programu "głównego" (choć stanowi jego istotną nową funkcjonalność).

Element twórczy Wnioskodawcy w tworzeniu oprogramowania polega na pisaniu kodu źródłowego, w efekcie czego powstaje program komputerowy. Trzeba mieć jednak na uwadze, że oprogramowanie jako całość to ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Celem oprogramowania jest przetwarzanie danych w wyznaczonym przez twórcę zakresie. Nie wszystkie elementy gotowego oprogramowania są tworzone od podstaw przez programistów - w tym celu wykorzystuje się wiele gotowych elementów co jednak nie wpływa na ocenę oprogramowania (ocenianego jako pewna całość) jako utworu w rozumieniu prawa autorskiego.

Na podstawie Umowy, Spółka nabywa całość autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Wykonawcę utworów będących programami komputerowymi oraz wszelkiej związanej z nimi dokumentacji, w szczególności dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej.

Spółka nabywa autorskie prawa majątkowe do utworu bądź jego części powstałych na skutek realizacji Umowy z chwilą ich ustalenia (powstania). Nabycie autorskich praw majątkowych ma charakter definitywny i nieodwołalny. Autorskie prawa majątkowe nie powracają do Wnioskodawcy, nawet jeśli Spółka nie przystąpi do rozpowszechniania utworów. Wraz z autorskimi prawami majątkowymi przechodzi na Spółkę własność nośnika, na którym utwory zostały utrwalone - jeżeli zostały wydane Spółce na elektronicznych nośnikach danych - oraz wszelka dokumentacja i materiały niezbędne do należytego użytkowania utworów w pełnym zakresie ich funkcjonalności.

Nabycie autorskich praw majątkowych nie jest ograniczone w czasie ani przestrzeni i obejmuje wszystkie pola eksploatacji istniejące w chwili powstania rezultatów usług, w tym w szczególności określone w art. 50 oraz 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów powstałych w toku wykonywania Umowy dotyczy następujących pól eksploatacji:

a) trwałego lub czasowego zwielokrotnienia utworów w całości lub w części jakimikolwiek środkami, w jakiejkolwiek formie, w całym zakresie, w jakim dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania utworów niezbędne jest ich zwielokrotnienie;

b) wytwarzania egzemplarzy utworów na odpowiednich nośnikach;

c) tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w utworach, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała, w tym również do modyfikacji kodu źródłowego lub tworzenia innych opracowań utworów;

d) wprowadzania do obrotu (rozpowszechniania) za pomocą wszelkich środków technicznych oraz na podstawie jakiegokolwiek stosunku prawnego (w tym w szczególności w ramach umowy użyczenia, najmu, licencji) utworów lub ich kopii, obrotu ich egzemplarzami;

e) nadawania utworów lub ich części za pomocą wizji lub fonii przewodowej albo bezprzewodowej, w tym także przez sieć Internet;

f) zbywania w całości lub w części na podstawie jakiegokolwiek stosunku prawnego.

Wnioskodawca przenosi na Spółkę, na czas trwania prawa podstawowego, wyłączne prawo do wykonywania zależnych autorskich praw majątkowych do utworów.

Prawo do korzystania z utworów na polach eksploatacji określonych powyżej odnosi się zarówno do postaci pierwotnej jak i do ich opracowania (opracowań). Ponadto, Spółce przysługuje wyłączne prawo do decydowania o sposobie wykorzystania usług oraz o ostatecznym brzmieniu ich nazwy. Wnioskodawca wyraził w Umowie zgodę na nieoznaczanie ich imieniem i nazwiskiem.

W przypadku wytworzenia przez Wnioskodawcę utworów stanowiących program komputerowy, Spółce przysługuje zatem prawo do otrzymania wytworzonych przez Wnioskodawcę kodów źródłowych z prawem do ich modyfikacji.

Podatnikowi przysługuje wynagrodzenie zmienne stanowiące sumę:

1) iloczynu godzin poświęconych w danym miesiącu kalendarzowym na świadczenie usług oraz stawki wynagrodzenia netto oraz

2) ewentualnego wynagrodzenia dodatkowego.

Stawka wynagrodzenia netto określona została w Umowie jako zryczałtowana stawka za godzinę świadczenia usług.

Kwota należna Wnioskodawcy obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie na Spółkę autorskich praw majątkowych na wszystkich polach eksploatacji wymienionych w Umowie.

Wynagrodzenie to ma charakter jednorodny i niepodzielny, stanowiąc zapłatę za wszystkie czynności Wnioskodawcy niezbędne do wykonania Umowy. Wnioskodawcy nie przysługuje odrębne wynagrodzenie za korzystanie z jakiegokolwiek utworu na każdym odrębnym polu eksploatacji. Wnioskodawca nie zachowuje wyłącznego prawa do zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego. Dodatkowe wynagrodzenie Wnioskodawcy nie przysługuje również za wykonywanie nadzoru autorskiego.

W przypadku powstania po zawarciu Umowy nowych pól eksploatacji w niej nie przewidzianych, Wnioskodawca przeniesie na Spółkę wszelkie autorskie prawa majątkowe przysługujące mu do utworów na nowych polach eksploatacji za dodatkowym wynagrodzeniem określonym w Umowie.

W celu kalkulacji wynagrodzenia, Wnioskodawca prowadzi ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na tworzeniu kodu źródłowego (i w konsekwencji oprogramowania) oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz Spółki, które z tworzeniem kodu nie są związane lub związane są jedynie pośrednio.

Dodatkowo Wnioskodawca zobowiązany jest do wypełniania prowadzonego przez Spółkę systemu ewidencji projektu (\`(...)\`), określając wykonywane czynności, etap projektu i ilość poświęconego czasu. Z ewidencji tych Spółka jest w stanie określić dokładnie jakie czynności wykonywał Wnioskodawca dla danego klienta, w jakim terminie i czasie.

Wynagrodzenie wypłacane jest na podstawie faktur wystawianych co miesiąc przez Wnioskodawcę. Dodatkowo Podatnik zobowiązany jest do dostarczenia wraz z fakturą miesięcznego raportu z czasu świadczenia Usług zaakceptowanych przez klienta Spółki w formie ustalonej z klientem Spółki lub miesięczny raport z czasu świadczenia zaakceptowany przez Spółkę w formie obowiązującej w Spółce lub protokołu odbioru zlecenia dodatkowego.

W związku ze sposobem kalkulacji wynagrodzenia, Wnioskodawca osiąga przychód z autorskiego prawa majątkowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że realizując zadania wynikające z zawartej Umowy, Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim tworzeniem kodów źródłowych od początku, tj. tworzeniem nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszaniem istniejącego oprogramowania o nową funkcjonalność, tj. możliwość nadania mu nowych zastosowań. Pozostałe zadania umowne mają charakter dodatkowy i uzupełniający w stosunku do zadań zmierzających do tworzenia kodów źródłowych.

W części dotyczącej zadań związanych z wytworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wypłacone wynagrodzenie jest wynagrodzeniem z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego. W tej części przeniesienie autorskiego prawa majątkowego jest konsekwencją i istotą świadczenia i tym samym wynagrodzenie w tej części nie jest wypłacane za inne elementy niebędące prawem własności intelektualnej. W pozostałym zakresie wypłacone wynagrodzenie nie jest natomiast związane z przeniesieniem autorskiego prawa majątkowego.

Czynności na związane i niezwiązane z wytworzeniem i/lub ulepszeniem oprogramowania pozwala wyodrębnić prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czynności opisana we wniosku.

W związku ze świadczeniem usług Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosił w szczególności następujące koszty:

1.  _Koszty zakupu sprzętu komputerowego oraz programów komputerowych_

Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie. Podatnik ponosi również koszty zakupu programów komputerowych niezbędnych do tworzenia oprogramowania.

1.  _Koszty zakupu sprzętu RTV/AGD_

W razie wytwarzania oprogramowania na inne urządzenia, niezbędny jest zakup sprzętu RTV i AGD, tj. telewizor czy inteligentne sprzęty gospodarstwa domowego.

1.  _Koszty zakupu podzespołów komputerowych, urządzeń peryferyjnych oraz innych urządzeń komputerowych (np. drukarka, mikrofon, słuchawki, konsole do gier komputerowych)_

Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Stąd też przedsiębiorca konsekwentnie usprawnia posiadany sprzęt komputerowy poprzez wymianę jego podzespołów oraz wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy.

Tym samym koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych jest niezbędny dla świadczenia Usług.

1.  _Koszty zakupu urządzeń telekomunikacyjnych (telefonu komórkowego)_

Jako przedsiębiorca, Wnioskodawca nie świadczy usług we wskazanym miejscu pod ścisłym kierownictwem przełożonego i co do zasady ma dowolność w zakresie kształtowania miejsca świadczenia Usługi, gdy jego obecność w konkretnym miejscu i czasie nie jest wymagana, co ma miejsce zwłaszcza przy samym pisaniu kodu źródłowego (wyjątkiem są np. spotkania z klientami Spółki, jeżeli nie odbywają się za pośrednictwem środków komunikowania się na odległość). Wnioskodawca dla sprawnej i terminowej realizacji konkretnego projektu musi mieć jednak możliwość szybkiego głosowego kontaktu na odległość z klientem, a klient musi mieć możliwość skontaktowania się z Wnioskodawcą w razie konieczności. Z uwagi na powyższe, posiadanie urządzenia telekomunikacyjnego w postaci telefonu komórkowego jest niezbędne.

Ponadto, wytwarzane oprogramowanie może zdarzyć się, że klient oczekuje, aby stworzone oprogramowanie mogło być wykorzystywane zarówno z poziomu urządzenia stacjonarnego, jak i mobilnego takiego jak smartfon czy tablet. Wobec powyższego Wnioskodawca musi mieć możliwość weryfikacji jego jakości, poprawności działania i ogólnego doświadczenia użytkownika nie tylko za pomocą komputera stacjonarnego, lecz również przy wykorzystaniu urządzeń mobilnych. Budowanie oprogramowania tak, aby działało ono sprawnie na urządzeniach mobilnych nie jest zatem dla Wnioskodawcy wyborem, a koniecznością.

1.  _Koszty zakupu usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny i dostęp do Internetu)_

Oprogramowanie zarówno w procesie jego produkcji, jak i dalszego funkcjonowania wykorzystuje dostęp do sieci Internet. Jego wytworzenie, testowanie i dalsze wykorzystywanie nie byłoby możliwe bez dostępu do sieci. W świetle powyższego Wnioskodawca zmuszony jest do zapewnienia łączności sprzętu komputerowego z siecią Internet. Ponadto, sprawne realizowanie Usług wymaga często szybkiej komunikacji telefonicznej i poniesienia kosztów związanych z zakupem usług telekomunikacyjnych w tym zakresie.

1.  _Koszty zakupu specjalistycznej literatury związanej z wytworzeniem oprogramowania_

Oprogramowanie wywarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Dla jego decydującego kształtu kluczowe znacznie mają przede wszystkim posiadane przez niego informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. W tym celu ustawicznie pogłębia on swój zasób wiedzy, zakupując literaturę specjalistyczną. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że pozyskanie tego rodzaju informacji nie jest możliwe za pomocą źródeł bezpłatnych (biblioteki, źródła internetowe), gdyż poziom specjalizacji wymagany przez literaturę przedmiotu i tempo jej zmian sprawia, że zasadne jest korzystanie jedynie z najnowszych, profesjonalnych publikacji. Te nie są jednak dostępne w bibliotekach (z uwagi tempo zmian), ani w Internecie (gdyż są tam dodatkowo płatne).

1.  _Koszty szkoleń_

Celem zakupu szkoleń jest poszerzanie własnej wiedzy w zakresie technologii informacyjnych celem sprawniejszego świadczenia Usług. Jak wskazano już powyżej, oprogramowanie wywarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy.

1.  _Koszty zakupu sprzętu papierniczo-biurowego_

Sprzęt papierniczo-biurowy Wnioskodawca wykorzystuje czasem do zapisu dokumentacji projektowej jak i dla bieżących kwestii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (pisma urzędowe, inna korespondencja), gdy wykorzystanie narzędzi informatycznych jest utrudnione lub niemożliwe.

1.  _Koszty obsługi księgowej_

Wnioskodawca ponosi koszty obsługi księgowej prowadzonej działalności przez podmiot zewnętrzny (biuro rachunkowe).

1.  _Koszty leasingu / amortyzacji samochodu osobowego._
2.  _Koszty zakupu części samochodowych (np. ogumienia)._
3.  _Koszty zakupu paliwa._
4.  _Koszty utrzymania samochodu (zakup ubezpieczenia, przeglądy gwarancyjne, wymiany płynów eksploatacyjnych)._

Samochód jest Wnioskodawcy niezbędny celem bezpośredniego kontaktu z klientami finalnymi Spółki oraz w celu przemieszczania się do siedziby Spółki w razie potrzeby. Wnioskodawca potrzebuje w związku z powyższym sprawnego samochodu, dlatego zdaniem Wnioskodawcy koszty leasingu, ale także czynności serwisowych i paliwa są bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą polegającą na wytwarzaniu oprogramowania.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, Wnioskodawca przyporządkowuje wydatki do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia autorskiego prawa do programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Podstawą sporządzenia proporcji jest prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czasu świadczenia usług.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przewidzianej w art. 30ca ustawy o PIT preferencji IP BOX w rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata podatkowe 2019 i następne.

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że posiada i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obejmujące wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco od dnia 1 stycznia 2019 r. i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie zachęca podatników Ministerstwo Finansów w pkt 75 "Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box". Ze względu bowiem na dynamikę zmian w budowie i funkcjonowaniu programów komputerowych, a także ze względu na brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla Wnioskodawcy.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Zainteresowany udzielił następujących odpowiedzi.

_Czy efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę jest program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062), czy część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami - wytworzonymi przez inne podmioty - będzie stanowić kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?_

_W sytuacji, gdy w efekcie prac prowadzonych przez Wnioskodawcę powstaje część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami - wytworzonymi przez inne podmioty - stanowi kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych należy dodatkowo jednoznacznie doprecyzować, czy Wnioskodawca przenosi na zleceniodawcę (w wyniku współtworzenia programu komputerowego) jedynie prawa do stworzonych przez siebie części oprogramowania (które nie stanowią samodzielnego programu komputerowego) i z tego tytułu Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie, czy współtwórcy (w tym Wnioskodawca) przenoszą łącznie na zleceniodawcę prawa do stworzonego przez nich oprogramowania, będącego programem komputerowym, podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i Wnioskodawca z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie._

Odpowiedź: Efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę są i będą programy komputerowe i specjalistyczna dokumentacja stanowiące kwalifikowane prawo IP, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie nowe lub ulepszone stanowi program komputerowy stanowiący kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą i osobiście zajmuje się tworzeniem oprogramowania, a także odpowiada za jakość świadczonych usług oraz ich rezultat.

Powyższego nie zmienia fakt, że Wnioskodawca realizując zadania wynikające z Umowy współpracuje również z innymi podmiotami wykonującymi usługi na rzecz Spółki. Wnioskodawca oraz każda z osób współpracujących co do zasady odpowiedzialny jest za inne części projektu na rzecz klientów zewnętrznych Spółki. Wnioskodawca oraz pozostałe osoby wykonujące zadania na rzecz Spółki nie mają natomiast uprawnień, aby ingerować w daną część pracy innego programisty czy projektanta. Wnioskodawca wykonuje więc swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność. Spółka ma natomiast prawo do weryfikacji jakości pracy wykonywanej przez Wnioskodawcę i ewentualnie wniesienia do niej uwag.

Wnioskodawca wykonuje więc swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność. Spółka ma natomiast prawo do weryfikacji jakości pracy wykonywanej przez Wnioskodawcę i ewentualnie wniesienia do niej uwag.

Na Spółkę pozostają przeniesione wszelkie prawa wynikające z tworzonego kwalifikowanego IP, zgodnie z postanowieniami Umowy. Powyższe znajduje zastosowanie do wszystkich realizowanych projektów.

Odpowiedź na to pytanie została jednoznacznie wskazana we wniosku cyt.: „Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to zarówno oprogramowania opisanego powyżej jako całkowicie nowe jak i ulepszone o nową funkcjonalność - w tym drugim przypadku mamy do czynienia z modułem stworzonym w oparciu o nowy, odrębny kod źródłowy, który w każdej chwili można wprowadzić do istniejącego programu komputerowego lub go z niego usunąć. Jest to zatem odrębny program i odrębny utwór od programu "głównego" (choć stanowi jego istotną nową funkcjonalność).

Element twórczy Wnioskodawcy w tworzeniu oprogramowania polega na pisaniu kodu źródłowego, w efekcie czego powstaje program komputerowy. Trzeba mieć jednak na uwadze, że oprogramowanie jako całość to ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Celem oprogramowania jest przetwarzanie danych w wyznaczonym przez twórcę zakresie. Nie wszystkie elementy gotowego oprogramowania są tworzone od podstaw przez programistów - w tym celu wykorzystuje się wiele gotowych elementów co jednak nie wpływa na ocenę oprogramowania (ocenianego jako pewna całość) jako utworu w rozumieniu prawa autorskiego."

_Co należy rozumieć przez sformułowanie część do programu; czy wytworzona przez Wnioskodawcę część do programu jest samodzielnym programem komputerowym podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych_?

Odpowiedź: Efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę są i będą programy komputerowe stanowiące kwalifikowane prawo IP, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wytworzone przez Podatnika oprogramowanie nowe lub ulepszone stanowi program komputerowy stanowiący kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą i osobiście zajmuje się jednym z etapów tworzenia oprogramowania (testowaniem), a także odpowiada za jakość świadczonych usług oraz ich rezultat.

Powyższego nie zmienia fakt, że Wnioskodawca realizując zadania wynikające z Umowy współpracuje również z innymi podmiotami wykonującymi usługi na rzecz Spółki. Wnioskodawca oraz każda z osób współpracujących co do zasady odpowiedzialny jest za inne części projektu na rzecz klientów zewnętrznych Spółki. Wnioskodawca oraz pozostałe osoby wykonujące zadania na rzecz Spółki nie mają natomiast uprawnień, aby ingerować w daną część pracy innego programisty czy projektanta. Wnioskodawca wykonuje więc swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność. Spółka ma natomiast prawo do weryfikacji jakości pracy wykonywanej przez Wnioskodawcę i ewentualnie wniesienia do niej uwag.

Na Spółkę zostają przeniesione wszelkie prawa wynikające z tworzonego oprogramowania, zgodnie z postanowieniami Umowy. Powyższe znajduje zastosowanie do wszystkich realizowanych projektów.

Odpowiedź na to pytanie została jednoznacznie wskazana we wniosku cyt.: „Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to zarówno oprogramowania opisanego powyżej jako całkowicie nowe jak i ulepszone o nową funkcjonalność - w tym drugim przypadku mamy do czynienia z modułem stworzonym w oparciu o nowy, odrębny kod źródłowy, który w każdej chwili można wprowadzić do istniejącego programu komputerowego lub go z niego usunąć. Jest to zatem odrębny program i odrębny utwór od programu "głównego" (choć stanowi jego istotną nową funkcjonalność).

Element twórczy Wnioskodawcy w tworzeniu oprogramowania polega na pisaniu kodu źródłowego, w efekcie czego powstaje program komputerowy. Trzeba mieć jednak na uwadze, że oprogramowanie jako całość to ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Celem oprogramowania jest przetwarzanie danych w wyznaczonym przez twórcę zakresie. Nie wszystkie elementy gotowego oprogramowania są tworzone od podstaw przez programistów - w tym celu wykorzystuje się wiele gotowych elementów co jednak nie wpływa na ocenę oprogramowania (ocenianego jako pewna całość) jako utworu w rozumieniu prawa autorskiego."

_W sytuacji, gdy Wnioskodawca rozwija/ulepsza/modyfikuje oprogramowanie (utwór), to czy:_

_a)_ _Wnioskodawca był właścicielem lub współwłaścicielem oprogramowania (utworu), które rozwijał/modyfikował/ulepszał, jeżeli nie - to czy w stosunku do tego oprogramowania (utworu) Wnioskodawca posiadał wyłączną licencję, tj. umowę, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tego prawa._

Odpowiedź: W przypadku gdy Wnioskodawca ulepsza (rozwija) oprogramowanie komputerowe, o którym mowa we wniosku to nie jest właścicielem lub współwłaścicielem tego oprogramowania, ani użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji wyłącznej, tj. umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z autorskiego prawa do programu komputerowego.

Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania, jako podwykonawca Spółki.

_b)_ _oprogramowanie (utwór), które powstało w wyniku rozwoju/modyfikacji/ulepszania przez Wnioskodawcę przed implementacją nowych funkcjonalności stanowiło kwalifikowane prawo własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,_

Odpowiedź: Pytanie jest niezrozumiałe. Wydaje się, że znajduje się tu błąd redakcyjny, gdyż implementacja nowych funkcjonalności do dotychczasowego oprogramowania stanowi rozwój/modyfikację/ulepszenie tego oprogramowania. Taka nowa funkcjonalność stanowi osobne oprogramowanie, z którym wiąże się powstanie autorskiego prawa do programu komputerowego.

Nie jest możliwe aby jakieś nowe oprogramowanie (utwór) powstało w wyniku rozwoju oprogramowania bez implementacji nowych funkcjonalności.

W wyniku ulepszania oprogramowania, tworzone są nowe kody i algorytmy w językach programowania i w ocenie Wnioskodawcy powstaje w związku z tym nowe prawo własności intelektualnej, które zgodnie z postanowieniami Umowy przenoszone jest na Spółkę.

Wnioskodawca nie wie natomiast czy powstające oprogramowanie stanowi prawo własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to pytanie dotyczące oceny prawnej, a nie żądanie uzupełnienia stanu faktycznego.

_c)_ _działania Wnioskodawcy polegające na rozwoju/modyfikowaniu/ulepszaniu oprogramowania (utworu) wpływały na poprawę użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania (utworu),_

Odpowiedź: Tak, działalność Wnioskodawcy polegająca na ulepszeniu/rozwinięciu oprogramowania zmierza do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.

_d)_ _modyfikowanie i ulepszanie polegało na dodawaniu (implementacji) nowych, tworzonych przez Wnioskodawcę elementów, modułów, funkcjonalności, jeżeli tak to czy te nowe elementy, moduły, funkcjonalności to programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:_

_\- jeżeli tak - czy Wnioskodawca przenosił całość autorskich praw majątkowych, otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tych programów komputerowych,_

_\- jeżeli nie - czy wynagrodzenie Wnioskodawcy było tylko wynagrodzeniem za efekty prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawcy._

Odpowiedź: Nowe, elementy, funkcjonalności dodane, wprowadzone do danego oprogramowania, które zostały wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności stanowią odrębne od tego oprogramowania programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Na to pytanie również Podatnik udzielił odpowiedzi we wniosku cyt.: „Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to zarówno oprogramowania opisanego powyżej jako całkowicie nowe jak i ulepszone o nową funkcjonalność - w tym drugim przypadku mamy do czynienia z modułem stworzonym w oparciu o nowy, odrębny kod źródłowy, który w każdej chwili można wprowadzić do istniejącego programu komputerowego lub go z niego usunąć. Jest to zatem odrębny program i odrębny utwór od programu "głównego" (choć stanowi jego istotną nową funkcjonalność).".

We wniosku wskazano również, iż „Wnioskodawca osiąga przychód z autorskiego prawa majątkowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi".

Na Spółkę pozostają przeniesione wszelkie prawa wynikające z tworzonego oprogramowania, zgodnie z postanowieniami Umowy. Powyższe znajduje zastosowanie do wszystkich realizowanych projektów.

_Czy wytwarzanie, modyfikowanie i rozwijanie przez Wnioskodawcę programów stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)?_

Odpowiedź: Działalność podlegająca na rozwijaniu lub ulepszaniu oprogramowania prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą o indywidualnym charakterze.

Oprogramowanie wytwarzane jest w ramach prowadzonej działalności, podejmowanej w sposób systematyczny, w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca wskazał na ten aspekt we wniosku cyt.: „Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągniecia."

We wniosku wskazano również cyt. „Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to zarówno oprogramowania opisanego powyżej jako całkowicie nowe jak i ulepszone o nową funkcjonalność - w tym drugim przypadku mamy do czynienia z modułem stworzonym w oparciu o nowy, odrębny kod źródłowy, który w każdej chwili można wprowadzić do istniejącego programu komputerowego lub go z niego usunąć. Jest to zatem odrębny program i odrębny utwór od programu "głównego" (choć stanowi jego istotną nową funkcjonalność)".

_Czy efektem prowadzonych prac jest projektowanie i tworzenie przez Wnioskodawcę produktów, które - w stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy - mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy te produkty w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Wnioskodawcy albo w ogóle w praktyce gospodarczej?_

Odpowiedź: Tak, w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących.

Należy również wskazać, iż w objaśnieniach Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX wskazano co następuje: „twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

_Jakiego rodzaju dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiąga Wnioskodawca, w związku z wykonywanymi usługami na rzecz Spółki, w szczególności czy są to dochody:_

_a)_ _z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;_

_b)_ _ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co oznacza, że Wnioskodawca przenosi prawa własności do poszczególnych programów komputerowych, a wartość tego prawa została określona w umowie lub na fakturze._

Odpowiedź: Zgodnie bowiem z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT Podatnik osiąga dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Informacja w tym zakresie została już zawarta we wniosku, cyt.: „Wnioskodawca osiąga przychód z autorskiego prawa majątkowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi”.

_Czy i w jaki sposób Wnioskodawca oblicza tzw. wskaźnik nexus (art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?_

Odpowiedź: Wnioskodawca oblicza wskaźnik nexus zgodnie z wzorem wynikającym z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Ewidencja jest skonstruowana w sposób umożliwiający przypisanie do każdego wpisywanego do niej kosztu odpowiedniego oznaczenia (a, b, c lud d), odpowiadającego wzorowi ustawowemu, tj.:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, i tym samym pozwalającego na przyporządkowanie kosztu do poszczególnych kategorii kosztów we wzorze nexus oraz na ustalenie łącznych kosztów w poszczególnych kategoriach.

Wskazać należy, iż Podatnik ustala wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako iloczyn: dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% Podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości: - dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz - czynnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Obliczając dochód z kwalifikowanego IP Wnioskodawca stosuje się do objaśnień Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, z których wynika co następuje: „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

_Co Wnioskodawca rozumie pod pojęcie kosztów poniesionych na inteligentne sprzęty gospodarstwa domowego?_

Odpowiedź: Inteligentne sprzęty gospodarstwa domowego to linie urządzeń AGD, RTV wyposażonych w nowoczesne technologie. Dzięki wbudowanemu w takie urządzenie oprogramowaniu oraz aplikacji istnieje możliwość zdalnego sterowania np. za pomocą smartfona.

Dodatkowo urządzenia takie wyposażone są w oprogramowanie zaawansowanego przeglądu technicznego, menadżera redukcji zużycia energii czy informacji o konieczności konserwacji sprzętu. Przykładami takich urządzeń mogą być pralki, lodówki czy płyty grzewcze.

_Przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu wydatków poniesionych na sprzęt AGD i RTV z prowadzoną działalnością, a w konsekwencji z wytworzeniem opisanego oprogramowania lub jego części._

Odpowiedź: We wniosku wskazane zostały sprzęty AGD i RTV zaawansowane technologicznie, tj. posiadające wbudowane oprogramowanie oraz aplikację sterującą ich funkcjami. Z racji rodzaju prowadzonej działalności Wnioskodawca nie wyklucza możliwość tworzenia nowego oprogramowania, służącego lepszemu wykorzystaniu urządzeń, czy też ulepszaniu istniejącego oprogramowania, chociażby poprzez dodawanie nowych zastosowań.

We wniosku wskazano m.in., że prowadzone są projekty związane są z badaniami rozwojowymi nowych technologii aplikacji mobilnych. Ponieważ sprzęty AGD i RTV wyposażone są w tego rodzaju aplikacje, możliwość ich rozwoju lub tworzenie nowych oprogramowani, wpisuje się bezpośrednio w prowadzoną działalnością Wnioskodawcy.

_Co Wnioskodawca rozumie pod pojęciem wydatków poniesionych na sprzęt papierniczo-biurowy?_

Odpowiedź: Wnioskodawca w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej zakupuje bądź będzie zakupywał następujący sprzęt papierniczo-biurowy:

• biurko,

• krzesło,

• papier ksero,

• długopisy,

• ołówki,

• markery,

• małe karteczki,

• zeszyty,

• folie - koszulki,

• koperty,

• taśmy klejące,

• tonery i tusze.

_Czy, a jeśli tak - to które ze wskazanych we wniosku ponoszonych kosztów stanowią środki trwałe bądź wartości niematerialne i prawne w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej_.

Odpowiedź: Sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne, sprzęt RTV/AGD oraz samochód osobowy mogą być środkiem trwałym podatnika jako wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jeżeli jego przewidywany okres używania jest dłuższym niż rok.

Sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne oraz sprzęt RTV/AGD stanowią zatem środki trwałe w rozumieniu art. 22a ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT.

Ich wartość nie przekracza jednak 10 000,00 zł, a zatem zgodnie z art. 22d ustawy o PIT nie podlegają one wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

W związku z powyższym, pomimo, iż sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne oraz sprzęt RTV/AGD stanowią środki trwałe w rozumieniu ustawy, ich zakup nie jest rozliczany podatkowo w drodze odpisów amortyzacyjnych.

Status danego przedmiotu jako środka trwałego jest niezależny od jego wartości początkowej. Wnioskodawca rozumie, iż w mniemaniu większości podatników utarło się jednak, że środkiem trwałym czy też wartością niematerialną i prawną jest taki składnik majątkowy, którego wartość przekracza pewien próg ustawowy (obecnie 10 000,00 zł) i być może Organ zadał pytanie w ten sposób właśnie uwzględniając ten kontekst praktyczny.

Jeżeli taka była intencja Organu to owszem, w tym uproszczonym, potocznym znaczeniu sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne nie stanowią środków trwałych w prowadzonej działalności gospodarczej.

Jeżeli Wnioskodawca w przyszłości zakupi ww. urządzenia o wartości początkowej przekraczającej 10 000,00 zł to oczywiście będą one podlegały amortyzacji zgodnie z przepisami ustawy o PIT.

W stosunku do samochodu osobowego Wnioskodawca wskazał na możliwość leasingowania środka transportu lub jego kupna. W przypadku decyzji o zakupie samochodu osobowego, będzie on stanowił środek trwały, podlegający amortyzacji ze względu na przewidywaną cenę nabycia wyższą niż 10 000 zł.

_Czy wyeksponowane w opisie sprawy okoliczności/informacje/fakty/warunki będą miały miejsce również w przyszłości._

Odpowiedź: Tak, opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnione (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki będą obowiązywać również w przyszłości.

Oczywiście Wnioskodawca nie może tu wskazać jakie dokładnie projekty będzie realizować w przyszłości, ale charakter świadczonych usług nie ulegnie zmianie.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1.  Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia kodów źródłowych (stanowiących zapis oprogramowania) jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?
2.  Czy na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych za lata podatkowe 2019 i następne Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego?
3.  Czy w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, proporcjonalnie w stosunku w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy?
4.  Czy oprogramowanie, które powstaje w wyniku rozwoju/modyfikacji/ulepszania przez Wnioskodawcę, poprzez implementację nowych funkcjonalności, stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytań nr 1-3. Natomiast w zakresie pytania nr 4 wydane zostało w dniu &data\_pisma& odrębne rozstrzygnięcie nr 0112-KDIL2-1.4011.933.2021.1.KB.

**Zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1,** działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w zakresie tworzenia kodów źródłowych (stanowiących zapis oprogramowania) spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Prowadzone prace polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy.

Prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują ponadto wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia i rozwoju nowoczesnych rozwiązań informatycznych przy wykorzystaniu i rozwijaniu wiedzy z zakresu najnowszych technologii IT. Należy także podkreślić, że prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie programów komputerowych w przyszłości.

Jak wskazał ponadto Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r. „W związku z tym, że ustawodawca dla potrzeb preferencji IP Box, czy też ulgi B+R, nie zdefiniował sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy", nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy”.

**Zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2**, na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych za lata podatkowe 2019 i następne może zastosować stawkę podatku w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa zmieniająca wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej.

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

„(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizację, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(\`(...)\`) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac”.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o RIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2- 4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 3Ocb ust. 2 ustawy o PIT).

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% od kwalifikowanych dochodów ze sprzedaży autorskiego oprogramowania w przypadku tworzenia Utworów i prowadzenia do nich oddzielnej ewidencji.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box.

OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazał, że rozwija oprogramowanie poprzez tworzenie kodu źródłowego. Stworzenie nowego kodu źródłowego prowadzi w istocie do powstania nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszeniu funkcjonalności dotychczas istniejącego oprogramowania, poprzez poszerzenie go o nowe zastosowania. Praca polegająca na wykonywaniu tych czynności ma charakter jednoznacznie twórczy, nie jest efektem działań powtarzalnych, a jej wynikiem jest zmodyfikowany, stworzony od początku kod źródłowy, będący nowym wytworem intelektu podlegającym ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do którego Wnioskodawca traci prawa własności, z chwilą przeniesienia ich na Spółkę.

Reasumując:

1) podatnik w ramach własnej działalności badawczo-rozwojowej wytworzył kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie według przepisów prawa polskiego,

2) podatnik osiągnął dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

3) podatnik prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, dochód z odpłatnego zbycia uwzględnionego w cenie usługi kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

**Zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 3,** w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, proporcjonalnie w stosunku w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy.

Jak wskazano już powyżej, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kolei zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Mając na uwadze powyższe regulacje, w realiach sprawy istotne jest przyporządkowanie kosztów prowadzonej działalności do przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zadanie to wypełnia ewidencja prowadzona przez podatnika, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę mają i będą mieć często charakter kosztów pośrednich, związanych z całokształtem prowadzonej działalności gospodarczej, a nie tylko z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, co oznacza, że w kalkulacji dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej mogą one zostać uwzględnione częściowo.

Zdaniem Wnioskodawcy, racjonalnym sposobem pośredniej alokacji tych kosztów dla potrzeb preferencji IP Box jest zatem przyporządkowanie ich w takiej samej proporcji w jakiej przychód związany ze sprzedażą kwalifikowanych praw własności intelektualnej pozostaje do łącznego przychodu Wnioskodawcy.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych jest prawidłowe**.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, która jest działalności prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę w celu wytworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów lub usług, które są oferowane w tej działalności.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Systematyczność działania Wnioskodawcy w zakresie realizowanych usług na rzecz Spółki przejawia się w tym, że Wnioskodawca planuje realizację projektów i prowadzi te projekty przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogramy realizacji i dostępne mu zasoby. Działalność Wnioskodawcy ma ponadto określony cel - jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej.

Działania Wnioskodawcy nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób ciągły i zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie jakości świadczonych usług w przyszłości. Oprogramowanie jest tworzone, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny według najlepszych praktyk jakie Wnioskodawca wypracował w ramach działalności gospodarczej jako osoba posiadające odpowiednie kompetencje w zakresie tworzenia technologii informatycznych. Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to zarówno oprogramowania opisanego powyżej jako całkowicie nowe jak i ulepszone o nową funkcjonalność - w tym drugim przypadku mamy do czynienia z modułem stworzonym w oparciu o nowy, odrębny kod źródłowy, który w każdej chwili można wprowadzić do istniejącego programu komputerowego lub go z niego usunąć.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego nie ma charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowi systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego tworzenia).

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż obejmują prace rozwojowe, są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

**Reasumując, opisane prace wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu kodów źródłowych (stanowiących zapis oprogramowania) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:


| (a + b) * 1,3 
| a + b + c + d 

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 30ca ust. 14 cyt. ustawy, przepisy ust. 1-13 stosuje się odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo - rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady _nexus_. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, należy wskazać, że:

1) Wnioskodawca tworzy programy komputerowe, a także ulepsza je i rozwija w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;

2) wytwarzanie, ulepszanie i rozwijanie programów komputerowych przez Wnioskodawcę następuje w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3) efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę są i będą programy komputerowe i specjalistyczna dokumentacja stanowiące kwalifikowane prawo IP, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4) wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie nowe lub ulepszone stanowi program komputerowy stanowiący kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

5) nowe, elementy, funkcjonalności dodane, wprowadzone do danego oprogramowania, które zostały wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności stanowią odrębne od tego oprogramowania programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

6) Wnioskodawca uzyskuje dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi;

7) Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2019 r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Mając powyższe na uwadze, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, ulepszone lub rozwinięte w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać w zeznaniach rocznych za rok 2019 i następne z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%. Należy także wskazać, że o ile sposób tworzenia, ulepszania i rozwijania przez Wnioskodawcę oprogramowania w kolejnych latach podatkowych nie ulegnie zmianie, powyższe zasady będą obowiązywać Wnioskodawcę także w latach następnych.

Należy w tym miejscu wyeksponować, że opodatkowaniu preferencyjną stawką podatkową w wysokości 5% może podlegać wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych uzyskany w danym roku podatkowym.

Ponadto, o ile podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika _nexus_ obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników _nexus_ dla poszczególnych kwalifikowanych IP. Wymaga przy tym zaznaczenia, że opodatkowaniu 5% stawką nie będzie podlegał cały uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z prowadzonej działalności i świadczenia usług na rzecz Spółki, lecz suma przemnożonych przez wskaźniki _nexus_ dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych uwzględnionych w cenie sprzedaży świadczonej usługi na rzecz Spółki.

**Reasumując, autorskie prawo do oprogramowania komputerowego wytwarzanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

**Tym samym, uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla opodatkowania którego zastosowanie znajdzie 5% stawka podatku dochodowego od osób fizycznych.**

Z objaśnień Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. wynika, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik _nexus_ w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Objaśnienia podatkowe wskazują zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik _nexus_) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, Wnioskodawca winien przyporządkować wydatki do przychodów według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

**Reasumując – należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionych w cenie sprzedaży usługi, koszt ten może zostać uwzględniony proporcjonalnie, w stosunku, w jakim pozostaje wysokość kwalifikowanych przychodów do łącznych przychodów Wnioskodawcy.**

Mimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej.

**Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.**

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.