Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-101/13-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-22
Teza: zakres możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę w ramach usług świadczonych na rzecz Zleceniodawcy.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28.01.2013 r. (data wpływu: 04.02.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę w ramach usług świadczonych na rzecz Zleceniodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.02.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w ramach usług świadczonych na rzecz Zleceniodawcy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o. o. („Q. lub „Spółka”) należy do globalnej grupy Q. prowadzącej działalność w zakresie świadczenia - na rzecz klientów z przemysłu farmaceutycznego i biotechnologicznego - usług obejmujących w szczególności: szeroko rozumiane doradztwo, w tym w zakresie planowania strategicznego oraz zarządzania projektem, usługi związane z planowaniem, wdrażaniem, koordynowaniem oraz prowadzeniem badań klinicznych, wsparcie w zakresie programowania, analizy oraz przetwarzania danych, usługi IT, w tym usługi zarządzania bazami danych, doradztwo / bieżące wsparcie w zakresie wypełniania obowiązków prawnych (w tym regulacyjnych), usługi laboratoryjne, farmakologiczne oraz wszelkie inne doradztwo / wsparcie w zakresie badawczo-rozwojowym.

Na podstawie odpowiedniego porozumienia umownego zawartego pomiędzy Spółką a innymi podmiotami z grupy Q. („Umowa”), Spółka jest podwykonawcą niektórych z ww. usług - które to usługi mogą być zlecane Spółce przez jeden lub kilka zagranicznych podmiotów powiązanych będących stroną odpowiednich umów zawieranych z ostatecznymi klientami (tzn. spółkami z sektora farmaceutycznego i biotechnologicznego). Innymi słowy, działalność gospodarcza Q. polega na świadczeniu usług (w zakresie wskazanym powyżej) na rzecz jednego lub kilku zagranicznych podmiotów powiązanych.

Wynagrodzenie należne Spółce w związku ze świadczeniem ww. usług kalkulowane jest wg tzw. formuły „koszt plus”, tj. jako suma wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z wykonaniem przedmiotowych usług, powiększona o marżę / narzut.

Powyższy sposób / metodologia kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu wykonania przedmiotowych usług oznacza, że, co do zasady, całość wydatków / kosztów operacyjnych (poza nielicznymi kategoriami wydatków, które są Spółce zwracane bez ich powiększenia o odpowiedni narzut / marżę) poniesionych przez Q. w celu wykonania tych usług jest efektywnie zwracana Spółce w ramach wypłacanego jej wynagrodzenia przez podmiot będący zleceniodawcą ww. świadczeń (z uwzględnieniem dodatkowego elementu wynagrodzenia, jakim jest marża / narzut).

Równocześnie, część wydatków / kosztów operacyjnych ponoszonych przez Spółkę w związku ze świadczeniem ww. usług, będących podstawą kalkulacji wynagrodzenia w oparciu o tzw. formułę „koszt plus” traktowana jest przez Spółkę - ze względów ostrożnościowych - jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki te obejmują, m.in. szeroko rozumiane koszty reprezentacyjne (ponoszone przez Spółkę w celu wykonania zleconych jej - na podstawie Umowy — usług), zwane dalej „Wydatkami”, obejmujące, w szczególności:

*   koszty usług noclegowych i gastronomicznych (zarówno krajowych, jak i zagranicznych):

*   prezenty i upominki;

*   zwyczajowy poczęstunek (kawa, ciastka) podawany w biurze Spółki (w czasie spotkań, konferencji, itp.);

*   kwiaty przeznaczone do biura, itp.

Wydatki są udokumentowane za pomocą dokumentów księgowych lub wszelkich innych dokumentów potwierdzających ich poniesienie, tzn. m.in. za pomocą faktur, paragonów, dowodów zastępczych, itp.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Wydatki, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym, które Spółka ponosi w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług na zlecenie jednego lub kilku zagranicznych podmiotów powiązanych (będące podstawą kalkulacji wynagrodzenia w oparciu o tzw. formułę „koszt plus”), obejmujące, w szczególności:
    *   koszty usług noclegowych i gastronomicznych (zarówno krajowych, jak i zagranicznych):
    *   prezenty i upominki;
    *   zwyczajowy poczęstunek (kawa, ciastka) podawany w biurze Spółki (w czasie spotkań, konferencji, itp.);
    *   kwiaty przeznaczone do biura, itp.stanowią w całości koszty uzyskania przychodów Q. w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?
2.  Czy w przypadku zakwestionowania przez organ podatkowy możliwości uznania przez Spółkę Wydatków będących przedmiotem niniejszego wniosku za jej koszt uzyskania przychodów (a w konsekwencji, w przypadku niezaliczenia przez Spółkę tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów) - wydatki te, w tej samej wysokości, jako element efektywnie zwracany Spółce w ramach wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług kalkulowanego w oparciu o tzw. formułę „koszt plus”, nie powinny być uwzględnione w przychodzie podatkowym Spółki z tytułu świadczenia przedmiotowych usług - na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, tzn. całkowity przychód generowany przez Spółkę powinien być pomniejszany o kwotę takich Wydatków?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Spółki w odniesieniu do Pytania nr 1

Spółka stoi na stanowisku, że Wydatki, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym, które Spółka ponosi w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług na zlecenie jednego lub kilku zagranicznych podmiotów powiązanych (będące podstawą kalkulacji wynagrodzenia w oparciu o tzw. formułę „koszt plus”), obejmujące, w szczególności:

*   koszty usług noclegowych i gastronomicznych (zarówno krajowych, jak i zagranicznych);

*   prezenty i upominki;

*   zwyczajowy poczęstunek (kawa, ciastka) podawany w biurze Spółki (w czasie spotkań, konferencji, itp.);

*   kwiaty przeznaczone do biura, itp. stanowią w całości koszty uzyskania przychodów Q. w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Uzasadnienie Spółki w odniesieniu do Pytania nr 1

Zgodnie z normą art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Biorąc pod uwagę brzmienie ww. przepisów oraz ugruntowane stanowisko organów podatkowych i orzecznictwo sądów administracyjnych, wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów, jeśli:

1.  został poniesiony przez podatnika i jest definitywny (rzeczywisty);
2.  jest związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą generującą przychody podatkowe dla tego podatnika i poniesiony został w celu uzyskania tych przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła;
3.  został właściwie udokumentowany;
4.  nie może zostać zaklasyfikowany do jakiejkolwiek kategorii wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, których możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów jest specyficznie wyłączona przez ustawodawcę.

W celu ustalenia, czy Wydatki ponoszone w związku ze świadczeniem przez Spółkę usług na podstawie Umowy (będące jednocześnie podstawą kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu świadczenia ww. usług w oparciu o tzw. formułę „koszt plus”) - spełniają warunki pozwalające na ich zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów, konieczne jest ustalenie, czy wszystkie wskazane powyżej warunki zostały spełnione.

Ad. 1

W ocenie Spółki, pierwszy ze wskazanych warunków jest spełniony w analizowanym stanie faktycznym. Bezsprzecznym jest bowiem, że Wydatki ponoszone przez Spółkę w związku ze świadczeniem przez Q. usług na podstawie Umowy zostały definitywnie poniesione przez Spółkę kosztem jej majątku. W przeciwnym wypadku, Wydatki te nie zostałyby bowiem ostatecznie uwzględnione w podstawie kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu świadczenia przedmiotowych usług.

Ad. 2

Kolejne dwa wymogi warunkujące możliwość uznania Wydatków, które Spółka ponosi w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług, a zatem (i) istnienie związku tych Wydatków z prowadzoną przez Q. działalnością gospodarczą oraz (ii) wykazanie, iż Wydatki te są ponoszone przez Spółkę w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów - powinny być analizowane łącznie, ponieważ generowanie przychodów przez Spółkę (jak również zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów) stanowi nieodłączny element działalności gospodarczej Spółki.

Zasadniczym przedmiotem działalności Spółki, będącym jednocześnie głównym źródłem przychodów generowanych przez Spółkę, jest świadczenie określonych usług (podwykonawstwo) na podstawie Umowy na rzecz jednego lub kilku zagranicznych podmiotów powiązanych. W celu wypełnienia zobowiązań wynikających z Umowy, Q. ponosi szereg kosztów / wydatków (w tym Wydatki będące przedmiotem niniejszego wniosku), które zarówno z punktu widzenia Spółki jak i obiektywnie są konieczne dla prawidłowego / niezakłóconego wykonania przedmiotowych usług. A zatem, bezsprzecznym jest, iż ww. Wydatki, jako konieczne dla prawidłowego wypełnienia zobowiązań Spółki ustalonych umownie - wykazują niezaprzeczalny związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą jako wydatki ponoszone w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Dodatkowym argumentem potwierdzającym spełnienie przez przedmiotowe Wydatki warunków wskazanych powyżej (tj. istnienie związku tych wydatków z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz fakt ich poniesienia w celu uzyskania przychodów oraz zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów) jest metodologia / sposób kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu świadczenia przedmiotowych usług. Otóż, jak wskazano powyżej, podstawę kalkulacji ww. wynagrodzenia stanowi ogół kosztów / wydatków (w tym Wydatków będących przedmiotem wniosku) poniesionych przez Q. w celu prawidłowego wykonania przedmiotowych świadczeń (powiększony o odpowiednią marżę / narzut zgodnie z tzw. formułą „koszt plus”). Zatem, biorąc pod uwagę fakt, iż:

*   z jednej strony wynagrodzenie otrzymywane przez Spółkę w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług na rzecz jednego lub kilku zagranicznych podmiotów powiązanych stanowi główne źródło jej przychodów,

*   z drugiej zaś wysokość ww. wynagrodzenia jest bezpośrednio zależna od wartości kosztów / wydatków poniesionych przez Spółkę w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług (w tym Wydatków będących przedmiotem niniejszego wniosku),

ścisły związek Wydatków z prowadzoną przez Q. działalnością gospodarczą oraz uzyskiwanymi przychodami nie powinien budzić wątpliwości. Wydatki te wpływają bowiem wprost na przychody osiągane przez Spółkę w związku z wykonywaną przez nią działalnością gospodarczą.

Ad. 3

Również kolejny wymóg warunkujący uznanie Wydatków, które Spółka ponosi w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług na zlecenie jednego lub kilku zagranicznych podmiotów powiązanych (będących jednocześnie podstawą kalkulacji wynagrodzenia należnego Q. w tym zakresie), tj. wymóg odpowiedniego udokumentowania przedmiotowych Wydatków oraz (aktu ich poniesienia jest w analizowanym przypadku spełniony.

W tym kontekście, Spółka pragnie podkreślić, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób oraz za pomocą jakich dokumentów poniesienie danego wydatku winno być udowodnione dla celów podatkowych. W szczególności, przedmiotowa regulacja nie zawiera wymogu posługiwania się w tym przypadku dokumentarni księgowymi (a zatem zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy o rachunkowości). Co więcej, analiza przedmiotowej regulacji ustawy o CIT jak również stanowiska doktryny oraz organów podatkowych prezentowanych w tym zakresie pozwala stwierdzić, iż za dowody świadczące o poniesionych przez podatnika kosztach mogą być uznane wszelkie dokumenty potwierdzające dokonanie konkretnych transakcji, nawet wówczas, gdy są wadliwe i nie spełniają wszystkich wymogów określonych w odpowiednich przepisach ustawy o rachunkowości.

Biorąc pod uwagę powyższe, ww. wymóg (tzn. wymóg prawidłowego udokumentowania kosztów dla celów podatkowych) jest w analizowanym przypadku spełniony - Spółka dysponuje bowiem dowodami księgowymi (fakturami, paragonami, dowodami zastępczymi) lub innymi dokumentami potwierdzającymi bezsprzeczny fakt poniesienia Wydatków będących przedmiotem niniejszego wniosku.

Ad. 4

Zdaniem Spółki również ostatni wymóg, który warunkuje zaliczenie przedmiotowych Wydatków ponoszonych przez Spółkę do jej kosztów uzyskania przychodów - tzn. brak uwzględnienia tych Wydatków w katalogu kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT jest w analizowanym przypadku spełniony.

W szczególności, Spółka stoi na stanowisku, że Wydatki będące przedmiotem niniejszego wniosku nie są zawarte w katalogu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT ani w art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o CIT, zgodnie z którymi do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odpowiednio wydatków poniesionych na reprezentację, w szczególności na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych oraz kosztów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju (z wyjątkami).

Analiza literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT jednoznacznie wskazuje, iż obejmuje on wydatki, których celem jest szeroko pojęta reprezentacja. W celu pełnego zrozumienia istoty przepisu oraz w konsekwencji braku ustawowej definicji pojęcia reprezentacji, koniecznym wydaje się sięgnięcie do utrwalonej w praktyce podatkowej i rynkowej definicji tego pojęcia.

Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego, pojęcie „reprezentacja” powinno być rozumiane jako „okazałość, wytworność w czyimś sposobie życia związana ze stanowiskiem lub pozycją społeczną”. Jednocześnie, zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe w tym zakresie, pojęcie „reprezentacja” powinno być definiowane jako „(\`(...)\`)każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika w celu ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki te w sposób pośredni promują firmę.” - interpretacja indywidualna z dnia 27 lipca 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPBI/1/415-485/11/ESZ.

Biorąc pod uwagę powyższe, wydatki o charakterze reprezentacyjnym, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT poniesione przez dany podmiot powinny obejmować koszty poniesione w celu stworzenia oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku tego podmiotu. Co więcej, aby wydatek danego podmiotu mógł być zaliczony do kosztów reprezentacyjnych w myśl analizowanego przepisy (tj. podlegał wyłączeniu z kosztów podatkowych), wydatek ten musi służyć kreowaniu pozytywnego wizerunku tego samego podmiotu (tj. w szczególności wydatek ten powinien zostać poniesiony na cele związane z reprezentacją własną tego podmiotu).

A zatem, wydatki o charakterze z pozoru reprezentacyjnym, które zostały poniesione przez dany podmiot na cele inne niż związane z kreowaniem własnego pozytywnego wizerunku, np. konieczne wydatki w ramach świadczenia usług na rzecz innego podmiotu - nie powinny być objęte zakresem normy art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT.

Podobnie, w celu zrozumienia znaczenia przepisu art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o CIT koniecznie jest odwołanie się do definicji pojęcia darowizny.

Otóż, zgodnie z definicją cywilistyczną, przez umowę darowizny, darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. A zatem, istotą darowizny jest bezpłatne świadczenie kosztem majątku darczyńcy, prowadzące do pomniejszenia tego majątku.

Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku gdy prezent, upominek zostaje przekazany przez określony podmiot w ramach usług wynagradzanych wg formuły „koszt plus”, brak jest efektywnie elementu bezzwrotności (obdarowania kosztem majątku ww. podmiotu) - tzn. cechy koniecznej dla uznania określonej transakcji za darowiznę, jak również nie dochodzi do zawarcia umowy darowizny. A zatem, w takiej sytuacji art. 16 ust. 1 pkt 14 nie znajduje zastosowania.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz zważywszy, że Wydatki ponoszone przez Spółkę w celu należytego wykonania usług określonych w Umowie (obejmujące w szczególności usługi hotelowo-gastronomiczne, jak również prezenty i upominki, itp.):

*   nie służą kreowaniu / poprawie własnego wizerunku Q. (służą bowiem co najwyżej kreowaniu / poprawie wizerunku oraz wzmocnieniu pozycji rynkowej klienta), a co za tym idzie nie są objęte treścią art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT. oraz;

*   w części dotyczącej prezentów i upominków - nie stanowią darowizny (nie są bowiem dokonywane w ramach bezzwrotnych świadczeń kosztem majątku Spółki, jak również nie są dokonywane na podstawie umowy darowizny), a co za tym idzie nie są objęte treścią art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o CIT.

Wydatki te nie podlegają wyłączeniu z kategorii kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Powyższe stanowisko znajduje pełne odzwierciedlenie w licznych interpretacjach organów podatkowych w ww. zakresie.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2009 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB5/423-290/09-2/AM) organ podatkowy stwierdził, że:

„(\`(...)\`) ponoszone przez Wnioskodawcę koszty (tj. w szczególności koszty poniesione na nabycie usług hotelowych / gastronomicznych - przypis Spółki) nie są związane z jego reprezentacją i reklamą (o ile dotyczą tylko i wyłącznie produktów jego kontrahenta) i zasadniczo nie wpływają na promocję samej Spółki. W tym stanie rzeczy przedmiotowe wydatki ponoszone przez Spółkę należy uznać za poniesione w związku z wykonaniem usług określonych w umowie, a nie w celu reprezentacji i reklamy Wnioskodawcy (koszty reprezentacji faktycznie ponosi kontrahent), a w konsekwencji za będące poza hipotezą normy prawnej określonej w art. 16 ust. 1 pkt 28 cytowanej ustawy \[tj. ustawy o CIT - przypis Spółki”\].

Podobnie, w interpretacji indywidualnej z dnia 13 stycznia 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB5/423-697/09-2/AM), organ podatkowy stwierdził, że:

„(\`(...)\`) Wnioskodawca ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów żywności, napojów, usług cateringowych, gastronomicznych oraz wydatków na zakup upominków i prezentów poniesionych w związku ze świadczeniem kompleksowych usług koordynacji i wsparcia. A zatem, w odniesieniu do powyższych wydatków nie ma zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 14 i art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

Podsumowanie stanowiska Spółki w odniesieniu do Pytania nr 1

Biorąc pod uwagę, że Wydatki będące przedmiotem niniejszego wniosku (będące podstawą kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce w oparciu o tzw. formułę „koszt plus”) spełniają wszystkie wymogi warunkujące możliwość ich zaliczenia przez Spółkę w ciężar jej kosztów podatkowych, tzn.:

1.  są definitywnie ponoszone przez Spółkę;
2.  są bezpośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą generującą przychody podatkowe i ponoszone w celu uzyskania tych przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła;
3.  są właściwie dokumentowane dla celów podatkowych;
4.  nie mogą zostać zaklasyfikowane do jakiejkolwiek kategorii wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. których możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów jest specyficznie wyłączona przez ustawodawcę (w szczególności, art. 16 ust. 1 pkt 14 oraz art. 16 ust 1 pkt 28 ustawy o CIT nie znajdują zastosowania w analizowanej sytuacji).

Spółka stoi na stanowisku, że Wydatki te stanowią w całości koszty uzyskania przychodów Q. w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Stanowisko Spółki w odniesieniu do Pytania nr 2

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku zakwestionowania przez organ podatkowy możliwości uznania przez Spółkę Wydatków będących przedmiotem niniejszego wniosku za jej koszt uzyskania przychodów (a w konsekwencji, w przypadku niezaliczenia przez Spółkę tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów) - wydatki te, w tej samej wysokości, jako element efektywnie zwracany Spółce w ramach wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług kalkulowanego w oparciu o tzw. formułę „koszt plus”, nie powinny być uwzględnione w przychodzie podatkowym Spółki z tytułu świadczenia przedmiotowych usług - na podstawie ant. 12 ust 4 pkt 6a ustawy o CIT, tzn. całkowity przychód generowany przez Spółkę powinien być pomniejszany o kwotę takich Wydatków.

Uzasadnienie Spółki w odniesieniu do Pytania nr 2

Zgodnie z normą art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, do przychodów podatnika nie zalicza się zwróconych innych wydatków, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Analiza literalnego brzmienia ww. regulacji wskazuje, iż wydatki, które zostały poniesione przez dany podmiot (jednocześnie jednak nie zostały zaliczone przez ten podmiot do jego kosztów podatkowych) oraz zostały ww. podmiotowi zwrócone - nie powinny być zaliczone do jego przychodów podatkowych.

Należy jednocześnie podkreślić, że ustawodawca nie precyzuje przy tym (i) jakie wydatki powinny być objęte ww. przepisem oraz (ii) w jaki sposób / w jakiej formie ww. wydatki powinny zostać zwrócone podmiotowi, który je poniósł.

Literalna analiza przedmiotowej regulacji wskazuje wyraźnie, iż jej przedmiotem są wszystkie „inne” wydatki, które nie zostały zaliczone przez określony podmiot do jego kosztów uzyskania przychodów. Zastosowanie w treści ww. przepisu sformułowania „inne” pozwała twierdzić, iż przepis ten obejmuje wszystkie wydatki (wydatki wszelkiego rodzaju), które nie zostały zaliczone do kosztów podatkowych danego podmiotu oraz jednocześnie nie zostały specyficznie wymienione w pozostałych przepisach, określających kategorie nie stanowiące przychodów podatkowych.

Jednocześnie, brak w ww. regulacji wskazania formy, w jakiej przedmiotowe wydatki powinny zostać zwrócone podmiotowi, które je poniósł, pozwala stwierdzić, iż forma ta może być dowolna, o ile jej ekonomicznym sensem / skutkiem jest dokonanie zwrotu ww. wydatków na rzecz tego podmiotu. W szczególności, wydaje się, iż także wydatki związane ze świadczeniem określonych usług mogą zostać zwrócone w formie wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług - bez względu na fakt, czy wynagrodzenie to jest ustalone z góry, w formie stałej kwoty, czy też jest ustalone według tzw. formuły „koszt plus”, tzn. obejmuje element zysku w postaci odpowiedniej marży / narzutu liczonego od kwoty wydatków związanych ze świadczeniem usług i zwracanych danym podmiotom.

Reasumując powyższe rozważania dotyczące treści art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT należy stwierdzić, iż intencją ustawodawcy było wyłączenie z kategorii przychodów podatkowych wszelkich wydatków, które:

*   zostały poniesione przez dany podmiot;

*   nie zostały zaliczone przez ww. podmiot do jego kosztów uzyskania przychodów, oraz;

*   zostały zwrócone ww. podmiotowi w dowolnej ekonomicznie uzasadnionej formie.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku zakwestionowania przez organ podatkowy możliwości uznania przez Spółkę Wydatków będących przedmiotem wniosku, poniesionych w związku ze świadczeniem określonych usług za jej koszt uzyskania przychodów - wydatki te (w tej samej wysokości) - jako element efektywnie zwracany Spółce w ramach wynagrodzenia kalkulowanego w oparciu o tzw. formułę „koszt plus” - nie powinny być uwzględnione w przychodzie podatkowym Spółki z tytułu świadczenia przedmiotowych usług.

Powyższa konkluzja wynika ze spełnienia w przypadku wskazanym powyżej wszystkich wymogów warunkujących zastosowanie regulacji art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, tj.:

*   przedmiotowe Wydatki są ponoszone przez Spółkę;

*   Wydatki te - w przypadku zakwestionowania ich kosztowości - byłyby uznawane przez Spółkę za koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów;

*   Wydatki te są efektywnie zwracane Spółce w ramach wynagrodzenia kalkulowanego w oparciu o wszystkie koszty poniesione w bezpośrednim związku ze świadczeniem przez Q. usług na rzecz jednego lub kilku zagranicznych podmiotów powiązanych powiększonego o odpowiednią, ustaloną umownie marżę / narzut.

Zdaniem Spółki, w powyższym kontekście bez znaczenia pozostaje fakt, iż przedmiotowe Wydatki są Spółce zwracane na podstawie Umowy w postaci wynagrodzenia kalkulowanego w oparciu o tzw. formułę „koszt plus”. Jak wskazano bowiem powyżej, art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT nie definiuje sposobu / formy, w jakiej ww. powinny być zwracane podmiotowi, który je poniósł. W szczególności zatem, zgodnie z przedmiotową regulacją możliwe jest dokonanie zwrotu ww. Wydatków w postaci wynagrodzenia kalkulowanego w oparciu o tzw. formułę „koszt plus”. Bezsprzecznym jest bowiem, iż dokonanie zwrotu przedmiotowych Wydatków w sposób wskazany powyżej (tj. w ramach wynagrodzenia powiększonego o odpowiednią marżę / narzut) z ekonomicznego punktu widzenia ma analogiczny skutek co dokonanie zwrotu Wydatków w każdej innej dopuszczalnej prawnie formie. Bezpośrednim efektem zastosowania ww. formy jest otrzymanie przez Spółkę kwoty odpowiadającej uprzednio poniesionym przez Spółkę Wydatkom - co odpowiada ekonomicznej definicji pojęcia zwrotu wydatków.

Powyższe stanowisko odnośnie warunków, jakie powinny być spełnione w celu zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT znalazło potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 2 grudnia 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IPPB5/423-576/09-4/PJ), w której potwierdzone zostało stanowisko podatnika, zgodnie z którym:

„.(\`(...)\`) skoro poniesionych wydatków na inwestycję (instalację przeładunkową) nie zaliczyła ona \[wnioskodawca — przypis Spółki\] w żaden sposób do kosztów uzyskania przychodów, to również uzyskany zwrot nakładów na instalację nie powinien być jej przychodem podatkowym. Cała operacja powinna być dla Spółki neutralna podatkowo.”

Podsumowanie stanowiska Spółki odnośnie Pytania nr 2

Biorąc pod uwagę, że Wydatki będące przedmiotem niniejszego wniosku:

*   są ponoszone przez Spółkę;

*   Wydatki te - w przypadku zakwestionowania ich kosztowości - byłyby uznawane przez Spółkę za koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów;

*   Wydatki te są efektywnie zwracane Spółce w ramach wynagrodzenia kalkulowanego w oparciu o wszystkie koszty poniesione w bezpośrednim związku ze świadczeniem przez Q. usług na rzecz jednego lub kilku zagranicznych podmiotów powiązanych powiększonego o odpowiednią, ustaloną umownie marżę / narzut.

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku zakwestionowania przez organ podatkowy możliwości uznania przez Spółkę tych Wydatków za jej koszt uzyskania przychodów - Wydatki te, w tej samej wysokości, jako element efektywnie zwracany Spółce w ramach wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług kalkulowanego w oparciu o tzw. formułę „koszt plus”, nie powinny być uwzględnione w przychodzie podatkowym Spółki z tytułu świadczenia przedmiotowych usług - na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, tzn. całkowity przychód generowany przez Spółkę powinien być pomniejszany o kwotę takich Wydatków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.). Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie, wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Natomiast na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a - 16m.

Obowiązkiem podatników, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. O związku takim można mówić, gdy wydatek bezpośrednio wpływa na osiągnięcie konkretnego przychodu. Nie zawsze jednak poniesiony wydatek, choć pozostaje on niewątpliwie w związku z prowadzoną działalnością, można powiązać z konkretnym przychodem.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, do kategorii wydatków mających na celu osiągnięcie przychodów zalicza się między innymi koszty reklamy. Pod pojęciem reklamy należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić reklamę towaru, usługi, a także reklamę firmy (przedsiębiorstwa).

Należy wskazać, iż ocena prawna danego wydatku wymaga również uwzględnienia unormowań art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy do katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów zaliczają się koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu „reprezentacja”, ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia „reprezentacja”, nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu. Występujący w obrocie prawnym termin „reprezentacja”, wyrażający się w sposobie jego stosowania i rozumienia przez ustawodawcę, a także przez naukę i praktykę prawa, prowadzi jednak do wniosku, że termin ten w zakresie języka prawnego i prawniczego należy rozumieć jako „przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu”, a nie „wystawność, okazałość, wytworność”. Powyższe odnosi się także do terminu „reprezentacja” użytego w cyt. wyżej art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przenosząc tę definicję na grunt ustawy podatkowej, należy uznać, że reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika w celu ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojęcie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika w stosunkach z innymi podmiotami i pozostaje w związku z zakresem prowadzonej przez podatnika działalności.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca należy do globalnej grupy, prowadzącej działalność w zakresie świadczenia - na rzecz klientów z przemysłu farmaceutycznego i biotechnologicznego - usług obejmujących, w szczególności: szeroko rozumiane doradztwo, w tym w zakresie planowania strategicznego oraz zarządzania projektem, usługi związane z planowaniem, wdrażaniem, koordynowaniem oraz prowadzeniem badań klinicznych, wsparcie w zakresie programowania, analizy oraz przetwarzania danych, usługi IT, w tym usługi zarządzania bazami danych, doradztwo/bieżące wsparcie w zakresie wypełniania obowiązków prawnych (w tym regulacyjnych), usługi laboratoryjne, farmakologiczne oraz wszelkie inne doradztwo / wsparcie w zakresie badawczo-rozwojowym.

Na podstawie odpowiedniego porozumienia umownego zawartego pomiędzy Spółką a innymi podmiotami z grupy, Spółka jest podwykonawcą niektórych z ww. usług - które to usługi mogą być zlecane Spółce przez jeden lub kilka zagranicznych podmiotów powiązanych będących stroną odpowiednich umów zawieranych z ostatecznymi klientami (tzn. spółkami z sektora farmaceutycznego i biotechnologicznego). Podsumowując, działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na świadczeniu usług (w zakresie wskazanym powyżej) na rzecz jednego lub kilku zagranicznych podmiotów powiązanych.

Wynagrodzenie należne Spółce w związku ze świadczeniem ww. usług kalkulowane jest wg tzw. formuły „koszt plus”, tj. jako suma wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z wykonaniem przedmiotowych usług, powiększona o marżę / narzut. Powyższe oznacza, że całość wydatków / kosztów operacyjnych (poza nielicznymi kategoriami wydatków, które są Spółce zwracane bez ich powiększenia o odpowiedni narzut/marżę) poniesionych przez Wnioskodawcę w celu wykonania tych usług jest efektywnie zwracana Spółce w ramach wypłacanego jej wynagrodzenia przez podmiot będący Zleceniodawcą ww. świadczeń (z uwzględnieniem dodatkowego elementu wynagrodzenia, jakim jest marża/narzut).

Część wydatków/kosztów operacyjnych ponoszonych przez Spółkę w związku ze świadczeniem ww. usług, będących podstawą kalkulacji wynagrodzenia w oparciu o tzw. formułę „koszt plus” traktowana jest przez Spółkę, jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Wydatki te obejmują, m.in. koszty reprezentacyjne (ponoszone przez Spółkę w celu wykonania zleconych jej - na podstawie Umowy - usług), zwane dalej „Wydatkami”, obejmujące, w szczególności:

*   koszty usług noclegowych i gastronomicznych (zarówno krajowych, jak i zagranicznych):

*   prezenty i upominki;

*   zwyczajowy poczęstunek (kawa, ciastka) podawany w biurze Spółki (w czasie spotkań, konferencji, itp.);

*   kwiaty przeznaczone do biura, itp.

Wydatki są udokumentowane za pomocą dokumentów księgowych lub wszelkich innych dokumentów potwierdzających ich poniesienie, tzn. m.in. za pomocą faktur, paragonów, dowodów zastępczych, itp.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi, czy ponoszone przez Spółkę wydatki (w szczególności koszty usług noclegowych i gastronomicznych, prezenty i upominki, koszty zwyczajowego poczęstunku, oraz kwiaty przeznaczone do biura), w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług na zlecenie jednego lub kilku zagranicznych podmiotów powiązanych, będące podstawą kalkulacji wynagrodzenia w oparciu o tzw. formułę „koszt plus” stanowią w całości koszty uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki, wydatki ponoszone w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług, będące przedmiotem niniejszego wniosku (będące podstawą kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce w oparciu o tzw. formułę „koszt plus”):

1.  są definitywnie ponoszone przez Spółkę;
2.  są bezpośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą generującą przychody podatkowe i ponoszone w celu uzyskania tych przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła;
3.  są właściwie dokumentowane dla celów podatkowych;
4.  nie mogą zostać zaklasyfikowane do jakiejkolwiek kategorii wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. których możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów jest specyficznie wyłączona przez ustawodawcę (w szczególności, art. 16 ust. 1 pkt 14 oraz art. 16 ust 1 pkt 28 ustawy o CIT nie znajdują zastosowania w analizowanej sytuacji).

w związku z czym Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

W tym miejscu należy podkreślić, iż Podatnik przy ponoszeniu wydatku zawsze musi mieć na uwadze art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pomimo faktu, że wydatek ten wchodzi w skład bazy kosztowej będącej podstawą wyliczenia wynagrodzenia należnego Spółce.

Strony zawierające umowę, stosownie do art. 353(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Jednak organ podatkowy analizując wydatki wchodzące w skład bazy kosztowej będzie je zawsze analizował pod kątem celowości i racjonalności ich poniesienia oraz czy poszczególne wydatki nie zostały wymienione w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Według tut. organu, mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż koszty ponoszone przez Wnioskodawcę nie są związane z jego reprezentacją i reklamą (o ile dotyczą tylko i wyłącznie Zleceniodawcy) i nie wpływają na promocję samej Spółki. W opisanym stanie faktycznym przedmiotowe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę (koszty usług noclegowych i gastronomicznych, prezenty i upominki, koszty zwyczajowego poczęstunku, oraz kwiaty przeznaczone do biura) należy uznać za poniesione w związku z wykonaniem usług określonych w umowie, a nie w celu reprezentacji Wnioskodawcy. W danym przypadku koszty reprezentacji faktycznie ponosi Zleceniodawca, w konsekwencji czego są poza hipotezą normy prawnej określonej w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Warto podkreślić, iż działania Wnioskodawcy mają na celu wywiązanie się z umowy zawartej ze Zleceniodawcą, ponoszone przy tym koszty, jak podkreśla Wnioskodawca, po pierwsze są konieczne dla prawidłowego / niezakłóconego wykonania przedmiotowych usług, a po wtóre ponoszone są na cele inne niż kreowanie własnego pozytywnego wizerunku. Wnioskodawca ponosi przedmiotowe koszty w związku z działaniami w imieniu i w sprawie tylko Zleceniodawcy.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie następuje zmniejszenie majątku Wnioskodawcy. Jak wynika bowiem z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, wydatki będą stanowiły podstawę do kalkulacji wynagrodzenia, które będzie oparte na zasadzie koszt plus marża.

Wnioskodawca wskazuje, iż w celu wywiązania się z zawartej umowy ww. koszty ponoszone są przez Spółkę, gdyż jest to warunkiem koniecznym, aby wydatki te zostały ostatecznie uwzględnione w podstawie kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce w tytułu świadczenia przedmiotowych usług. Wnioskodawca będzie świadczył przedmiotowe usługi w imieniu i na koszt Zleceniodawcy tej usługi. A zatem, w odniesieniu do powyższych wydatków, nie ma zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowej sprawie nie będzie miał także zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.), z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Wobec braku definicji „darowizny” w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, rozstrzygnięcie, czy dana czynność stanowi darowiznę w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 14, wymaga sięgnięcia - w myśl reguł wykładni systemowej - do przepisów aktu prawnego, w którym ta instytucja jest uregulowana. Stosownym aktem prawnym jest ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, iż istotą darowizny jest bezpłatne świadczenie kosztem majątku darczyńcy. Aby uznać daną czynność za darowiznę, konieczne jest zatem wystąpienie dyspozycji majątkowej darczyńcy, prowadzące do zmniejszenia jego majątku.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie następuje zmniejszenie majątku Wnioskodawcy. Jak bowiem wynika z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, wydatki będą stanowiły podstawę do kalkulacji wynagrodzenia, które będzie oparte na zasadzie koszt plus marża.

Wnioskodawca wskazuje, iż wręczanie prezentów i upominków nie powoduje uszczuplenia jego majątku, gdyż poniesione przez Wnioskodawcę wydatki będą następnie Spółce zwracane przez Zleceniodawcę przedmiotowej usługi. Wnioskodawca podnosi, iż przedmiotowe prezenty i upominki nie stanowią darowizny (nie są bowiem dokonywane w ramach bezzwrotnych świadczeń kosztem majątku Spółki, jak również nie są dokonywane na podstawie umowy darowizny), a co za tym idzie nie są objęte treścią art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o CIT.

Wnioskodawca będzie dokonywać wręczenia prezentów i upominków w imieniu i na koszt Zleceniodawcy usługi. A zatem w odniesieniu do powyższych wydatków nie ma zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 14 i art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Według tut. organu, w oparciu o powyższe przepisy prawa należy stwierdzić, iż wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z realizacją zawartej umowy można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, co do zasady Spółka ma prawo zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów kosztów stanowiących podstawę kalkulacji wynagrodzenia Spółki należnego z tytułu wykonywania zawartych umów, tj. kosztów usług noclegowych i gastronomicznych, wydatków na prezenty i upominki, koszty zwyczajowego poczęstunku, oraz wydatków na zakup kwiatów przeznaczonych do biura. Nie można jednak powyższej wykładni interpretować rozszerzająco i wywodzić na tej podstawie, iż wszystkie wydatki wymienione w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 cytowanej ustawy mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowej sprawie nie mamy bowiem do czynienia z prostym refakturowaniem kosztów, lecz z sytuacją, w której Spółka ponosi koszty w związku ze świadczeniem kompleksowej usługi za wynagrodzeniem ukształtowanym według określonego algorytmu. Każdy wydatek należy zatem indywidualnie ocenić pod względem bezwzględnie obowiązujących negatywnych przesłanek ustawowych (zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów) wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, Spółka ma prawo zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów kosztów stanowiących podstawę kalkulacji wynagrodzenia Spółki należnego z tytułu wykonania zawartych umów, tj. koszów usług noclegowych i gastronomicznych, wydatków na prezenty i upominki, kosztów zwyczajowego poczęstunku, wydatków na zakup kwiatów przeznaczonych do biura. Fakt, iż przedmiotowe koszty ponoszone przez Wnioskodawcę wliczane są do podstawy konkretnego wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu realizacji umowy nie ma znaczenia przy kwalifikowaniu do kosztów uzyskania przychodu w sytuacji, kiedy ten koszt dotyczy Spółki i jest on enumeratywnie wyłączony w ustawie, jako koszt niestanowiący kosztów uzyskania przychodu.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, powołane przepisy prawa podatkowego oraz specyfikę działań Wnioskodawcy należy stwierdzić, iż Spółka ma prawo zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku z realizacją zawieranych umów, jako poniesione w celu uzyskania przychodu, a niestanowiące kosztów enumeratywnie wyłączonych w ustawie, jako koszt niestanowiący kosztów uzyskania przychodu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę w ramach usług świadczonych na rzecz Zleceniodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z wnioskiem Spółka oczekuje odpowiedzi na pytanie nr 2 tylko w przypadku udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie oznaczone numerem 1. W związku z tym, że organ podzielił zdanie Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę w ramach usług świadczonych na rzecz Zleceniodawcy

– pytanie oznaczone numerem 2 jest bezprzedmiotowe.

Należy przy tym zauważyć, iż weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Należy jednocześnie wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, przedmiotem interpretacji indywidualnej są przepisy prawa podatkowego. Wobec tego, tutejszy organ nie dokonał oceny dotyczącej dokumentowania poniesionych przez Spółkę kosztów. Kwestia ta jest bowiem regulowana przepisami o rachunkowości.

Wskazać także należy, iż przedstawione we wniosku interpretacje prawa podatkowego, zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych, odrębnych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną. Każdą sprawę organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.