Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-1.440.200.2024.4.SS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-03
Teza: WIS USŁUGA – konsultacja trychologiczna.
Słowa kluczowe: skóra; usługi; usługi-usługi kosmetyczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 23% ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - usługa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej „ustawą”, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 12 kwietnia 2024 r. (data wpływu 12 kwietnia 2024 r.), uzupełnionego pismami z dnia: 24 maja 2024 r. (data wpływu 24 maja 2024 r.) oraz 10 i 16 czerwca 2024 r. (data wpływu 10 i 16 czerwca 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa – konsultacja trychologiczna

**Opis usługi**: Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług fryzjersko-kosmetycznych z dziedziny trychologii. W zakresie swoich usług przeprowadza konsultację trychologiczną, która polega na dokładnej analizie stanu skóry głowy i włosów oraz na przeprowadzeniu obszernego wywiadu wraz z badaniem wizualnym, manualnym i przy użyciu trichoskopu. Podczas konsultacji trychologicznej przeprowadzany jest wywiad z klientem, celem którego jest ustalenie przyczyny problemu z włosami lub owłosioną skórą głowy. Konsultacja obejmuje szereg porad dotyczących pielęgnacji oraz dokładne omówienie działań, które muszą zostać wprowadzone, aby uzyskać poprawę. Przedmiotowa usługa jest nieinwazyjna i nie wymaga od osoby wykonującej ją kierunkowego wyksztalcenia medycznego lub paramedycznego. Jeśli na skórze występują choroby, klient odsyłany jest do lekarza dermatologa. Zalecenia dla klientów odnotowywane są w Karcie konsultacyjnej oraz przekazywane klientom w formie pisemnej.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 96.09.19.0

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 12 kwietnia 2024 r. Wnioskodawczyni złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniach: 24 maja 2024 r o podpis pod formularzem, 10 czerwca 2024 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i dokument potwierdzający wykonanie usługi oraz 16 czerwca 2024 r. o podpis pod uzupełnieniem sprawy.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi**

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług fryzjersko-kosmetycznych z dziedziny trychologii (nauka zajmująca się problemami z owłosioną skórą głowy i łodygi włosa). We wpisie w CEIDG swoje usługi Wnioskodawczyni zaklasyfikowała pod PKD 96.02.Z (Fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne).

W zakresie swoich usług przeprowadza konsultacje trychologiczne, które obejmują dokładną analizę stanu skóry głowy włosów, na podstawie której jest dobierana odpowiednia pielęgnacja. Jeśli na skórze występują choroby, klient odsyłany jest do lekarza dermatologa.

Zakres ww. usług nie różni się niczym od konsultacji kosmetologicznej. Inna jest wyłącznie lokalizacja skóry poddanej analizie.

Dodatkowo Wnioskodawczyni analizuje też kondycję włosa, dlatego zakres tych usług jest typowo fryzjersko-kosmetyczny, a nie medyczny. Usługa konsultacji jest nieinwazyjna i nie wymaga od osoby wykonującej ją kierunkowego wyksztalcenia medycznego lub paramedycznego.

Czy w związku z wprowadzonymi od 01.04.2024 r. zmianami w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, tego typu świadczenie usług (konsultacje trychologiczne) mogą być opodatkowane 8% stawką VAT?

Wniosek uzupełniono w dniu 10 czerwca 2024 r. o wskazanie następujących informacji:

1\. Konsultacja trychologiczna polega na dokładnej analizie stanu skóry głowy i włosów oraz na przeprowadzeniu obszernego wywiadu wraz z badaniem wizualnym, manualnym i przy użyciu trichoskopu. Trichoskop to urządzenie pozwalające na ocenę skóry i włosów w dużym powiększeniu. Oprócz tego konsultacja obejmuje szereg porad dotyczących pielęgnacji oraz dokładne omówienie działań, które muszą zostać wprowadzone, aby uzyskać poprawę.

2\. Podczas konsultacji trychologicznej przeprowadzany jest wywiad z klientem, celem którego jest ustalenie przyczyny problemu z włosami lub owłosioną skórą głowy. Pytania zadawane podczas wywiadu, znajdują się w załączonej do uzupełnienia niniejszego wniosku Karcie konsultacyjnej.

Po przeprowadzonym wywiadzie przeprowadzana jest analiza kondycji włosów i skóry głowy w kilku etapach:

\- etap wizualno-palpacyjny, czyli poprzez dokładne obejrzenie całej skóry głowy i ocena kondycji włosów przez dotyk;

\- etap z użyciem trichoskopu – jest to nieinwazyjne badanie polegające na obejrzeniu skóry głowy i włosów w 60 i 150-krotnym powiększeniu co pozwala ocenić rodzaj skóry głowy (np. sucha, łuszcząca, tłusta, normalna, wrażliwa itd.), kondycję włosów (normalne, suche, zniszczone).

Trichoskop umożliwia zapis obrazu w formie zdjęć, co pozwala potem na ocenę efektów terapii trychologicznej.

Po przeprowadzeniu oględzin i dokładnej analizy Wnioskodawczyni przechodzi do ustalania planu pielęgnacyjnego. Dobierane są odpowiednie do stanu skóry: szampony, lotiony czy peelingi oraz do stanu włosów: odżywki, maski czy olejki. Ustalany jest również plan zabiegowy, jeśli istnieje taka potrzeba.

3\. Celem konsultacji trychologicznej jest w miarę możliwości znalezienie przyczyny problemu z jakim zgłasza się klient. W związku z tym, przeprowadzany jest wywiad oraz badanie skóry głowy i włosów.

Efektem przeprowadzenia konsultacji trychologicznej jest uświadomienie klientowi z czym mamy do czynienia, wyjaśnienie jak możemy zaradzić jego problemowi i rozpisanie konkretnego planu działania, który w konsekwencji ma przynieść poprawę kondycji skóry i włosów.

4\. Po wykonaniu konsultacji trychologicznej klient chce przede wszystkim znać przyczynę swojego problemu. Ponadto, chce mieć konkretne informacje co powinien zrobić, jakie zmiany wprowadzić, czego używać, a czego nie, aby uzyskać poprawę. Zależy mu na indywidualnie dobranej pielęgnacji, poradzie oraz informacji zwrotnej z pomocy jakiego ewentualnie specjalisty mógłby jeszcze skorzystać jeśli istnieje taka potrzeba. Chce również znać możliwości zabiegowe, które mogą mu pomóc szybciej uzyskać poprawę kondycji skóry i włosów.

5\. W przypadku Wnioskodawczyni, konsultacja trychologiczna przeprowadzana jest przez kosmetologa o specjalizacji z trychologii i po jej zakończeniu wprowadzane są zmiany w pielęgnacji, indywidualnie dobrane kosmetyki do skóry głowy i włosów, czy konkretne zalecenia zabiegowe – wtedy usługa nie jest usługą z zakresu opieki medycznej.

Jeśli konsultacja trychologiczna byłaby jednak przeprowadzana przez lekarza (co nie ma jednak miejsca w opisywanym przypadku) i po jej zakończeniu wprowadzane jest leczenie farmakologiczne – wtedy usługa ta jest usługą z zakresu opieki medycznej.

6\. W Polsce nie istnieje zawód: trycholog. Jest on traktowany jako specjalizacja, dlatego, że jest działem dermatologii. Kwalifikacje można nabyć poprzez ukończenie specjalistycznych szkoleń i kursów, jak również poprzez ukończenie studiów podyplomowych.

Wnioskodawczyni w roku (…) ukończyła studia magisterskie z kosmetologii na (…) oraz w roku (…) studia podyplomowe z trychologii kosmetologicznej w (…). Dodatkowo ukończyła wiele szkoleń i kursów, aby podnosić stale swoje kwalifikacje.

7\. Do wykonania usługi niezbędne jest urządzenie zwane trichoskopem. Jest to urządzenie służące do obrazowania skóry głowy oraz włosów. W zależności od firmy i ceny urządzenia posiada on różne funkcje, natomiast jego podstawową funkcją jest możliwość obejrzenia skóry i włosów w powiększeniu oraz w odpowiednim świetle co pozwala zobaczyć rzeczy niedostrzegalne „gołym, nieuzbrojonym okiem”.

8\. Na cenę usługi składa się przede wszystkim:

\- wynagrodzenie osoby przeprowadzającej konsultację trychologiczną, którego wysokość uzależniona jest od posiadanej wiedzy, doświadczenia, odbytych szkoleń/kursów, ukończonych studiów,

\- jakość i cena używanego do konsultacji sprzętu (trichoskopu),

\- koszty utrzymania gabinetu oraz koszty ogólne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Dodatkowe informacje:

Wnioskodawczyni nie pobiera od klientów zgód na wykonanie usługi ani oświadczeń. Funkcję ankiety zdrowotnej pełni Karta konsultacyjna. Zalecenia dla klientów odnotowywane są w Karcie konsultacyjnej oraz przekazywane klientom w formie pisemnej.

Brak jest również regulaminu świadczenia usługi, a cennik znajduje się na stronie internetowej Wnioskodawczyni: (…) (w zakładce Oferta).

Do ww. uzupełnienia Wnioskodawczyni dołączyła Kartę konsultacyjną.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, w postanowieniu z dnia 24 czerwca 2024 r. nr 0112-KDSL2-1.440.200.2024.3.SS tutejszy organ wyznaczył Wnioskodawczyni siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 24 czerwca 2024 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Wnioskodawczyni nie skorzystała.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem Sekcji S Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje POZOSTAŁE USŁUGI.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja S obejmuje:

\- usługi świadczone przez organizacje członkowskie,

\- usługi naprawy i konserwacji komputerów i sprzętu komunikacyjnego,

\- usługi naprawy i konserwacji artykułów użytku osobistego i domowego,

\- usługi prania i czyszczenia wyrobów włókienniczych i futrzarskich,

\- usługi fryzjerskie i pozostałe usługi kosmetyczne,

\- usługi pogrzebowe i pokrewne,

\- usługi związane z poprawą kondycji fizycznej,

\- pozostałe usługi indywidualne, gdzie indziej niesklasyfikowane.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 96 POZOSTAŁE USŁUGI ŚWIADCZONE DLA LUDNOŚCI, który obejmuje:

\- pranie i czyszczenie chemiczne wyrobów tekstylnych i futrzarskich,

\- fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne,

\- pogrzeby i działalność pokrewną,

\- pozostałą indywidualną działalność usługową, gdzie indziej niesklasyfikowaną.

Dział ten nie obejmuje:

\- peruk, sklasyfikowanych w 32.99.30.0,

\- wypożyczania odzieży innej niż odzież robocza, nawet, jeśli czyszczenie tych rzeczy jest integralną częścią tej działalności, sklasyfikowanego w 77.29.15.0,

\- utrzymania terenów zieleni na cmentarzach, sklasyfikowanego w 81.30.12.0,

\- usług świadczonych przez organizacje religijne w zakresie uroczystości pogrzebowych, sklasyfikowanych w 94.91.10.0,

\- naprawy i przeróbek odzieży itp., sklasyfikowanych w 95.29.11.0.

Z kolei, w ww. dziale zostało wymienione grupowanie PKWiU 96.09.19.0 „Pozostałe różnorodne usługi, gdzie indziej niesklasyfikowane”, które obejmuje:

\- usługi biur matrymonialnych,

\- usługi w zakresie badań grafologicznych i genealogicznych,

\- usługi astrologiczne, chiromantów i spirytystyczne,

\- usługi w zakresie wiedzy tajemnej, wróżby (ezoteryka),

\- usług w zakresie radiestezji (różdżkarstwa),

\- usługi wykonywania tatuaży i piercingu,

\- usługi świadczone przez czyścibutów, portierów, palaczy w kotłowni, pracowników wyznaczonych do parkowania samochodów itp.,

\- usługi toalet publicznych,

\- pozostałe różnorodne usługi indywidualne, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Uwzględniając powyższe, przedmiotowa usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych grupowaniem PKWiU 96.09.19.0 „Pozostałe różnorodne usługi, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Usługa będąca przedmiotem wniosku mieści się w grupowaniu PKWiU 96.09.19.0 i nie została wymieniona, jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawczyni może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do **usług** tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **usługi** będącej jej przedmiotem, która zostanie wykonana w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- **usługa**, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **usługi** będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja usługi, lub

\- stawka podatku właściwa dla usługi lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, **można złożyć wyłączne za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy** na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).