Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-299/15-2/TR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-06-18
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: kredyt; nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; notariusze; opłata-opłata notarialna; przekształcanie; przychód; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; spółdzielnie-wkład do spółdzielni mieszkaniowej; udział; umorzenie; własność-własność odrębna; zadłużenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2015 r. (data wpływu 18 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

W dniu 14 kwietnia 2009 roku, aktem notarialnym, przy udziale Wnioskodawcy i Spółdzielni Mieszkaniowej została ustanowiona odrębna własność lokalu. Jednocześnie Spółdzielnia przeniosła własność lokalu na rzecz Wnioskodawcy, wraz z prawami przynależnymi. Wartość rynkową lokalu określono na kwotę 95 000 zł. Przeniesienie prawa własności lokalu nastąpiło w oparciu o art. 12 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych 15 grudnia 2000 roku. Przedmiotowy lokal na warunkach spółdzielczego lokatorskiego prawa, Zainteresowany zajmowałem od 19 lipca 1986 roku, wnosząc wkład własny w kwocie 90 000 zł oraz udział w kwocie 5 000 zł.

W dniu 25 lutego 2010 roku przedmiotowy lokal Wnioskodawca sprzedał za kwotę 100 000 zł.

W zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu za rok 2010 wykazał koszty uzyskania przychodu w łącznej kwocie 95 749,18 zł, na którą składały się wniesione do spółdzielni wkład własny, udziały oraz 749,18 zł opłat notarialnych.

Ustalony dochód do opodatkowania wynosił 4 251 zł, od którego Wnioskodawca zapłacił 808 zł podatku.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy przyjęty sposób ustalenia podstawy opodatkowania jest prawidłowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykazane koszty uzyskania przychodu znajdują w pełni uzasadnienie. Mianowicie przepisy ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wyraźnie określają warunki uzyskania uprawnień do nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, w tym spłatę, przypadających na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową. W tym przypadku przesłanki ustawy Zainteresowany spełnił wnosząc stosowny wkład mieszkaniowy i udziały przed dniem uzyskania spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Nie nastąpił też żaden zwrot wniesionych wkładów i udziałów jaki miałby miejsce przy wygaśnięciu lokatorskiego prawa do lokalu. Nie wystąpił także obowiązek wniesienia dopłat z tytułu przeniesienia prawa własności, świadczący o akceptacji obu stron, że na dzień sporządzenia aktu notarialnego, brak jakikolwiek zobowiązań i należności.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

— jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Biorąc powyższe po uwagę, należy stwierdzić, że sprzedaż w roku 2010 lokalu mieszkalnego przekształconego w roku 2009 w odrębną własność ze spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy podatkowej.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Art. 19 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

Do kosztów odpłatnego zbycia można zaliczyć takie wydatki, jak:

*   prowizje pośredników w obrocie nieruchomościami,
*   koszty ogłoszeń w prasie,
*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,
*   koszty i opłaty sądowe, koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego.

Na mocy przepisu art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1222, z późn. zm.) wynika, że na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

1.  spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami, a jeżeli spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków - spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa;
2.  spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, z członkiem spółdzielni ubiegającym się o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia zawiera umowę o budowę lokalu. Umowa ta, zawarta w formie pisemnej pod rygorem nieważności, powinna zobowiązywać strony do zawarcia, po wybudowaniu lokalu, umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do tego lokalu, a ponadto powinna zawierać:

1.  zobowiązanie członka spółdzielni do pokrywania kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na jego lokal przez wniesienie wkładu mieszkaniowego określonego w umowie;
2.  określenie zakresu rzeczowego robót realizowanego zadania inwestycyjnego, które będzie stanowić podstawę ustalenia wysokości kosztów budowy lokalu;
3.  określenie zasad ustalania wysokości kosztów budowy lokalu;
4.  inne postanowienia określone w statucie.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 2 ww. ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, członek, o którym mowa w ust. 1, wnosi wkład mieszkaniowy według zasad określonych w statucie w wysokości odpowiadającej różnicy między kosztem budowy przypadającym na jego lokal a uzyskaną przez spółdzielnię pomocą ze środków publicznych lub z innych środków uzyskanych na sfinansowanie kosztów budowy lokalu. Jeżeli część wkładu mieszkaniowego została sfinansowana z zaciągniętego przez spółdzielnię kredytu na sfinansowanie kosztów budowy danego lokalu, członek jest obowiązany uczestniczyć w spłacie tego kredytu wraz z odsetkami w części przypadającej na jego lokal.

Biorąc powyższe pod uwagę, warunkiem przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu w prawo odrębnej własności jest spłata przypadającej na ten lokal części kosztów budowy będących zobowiązaniami spółdzielni, tj. pokrycie w całości kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na lokal poprzez wniesienie wkładu mieszkaniowego, o ile oczywiście wkład ten nie został w całości wpłacony.

Gdy członek spółdzielni mieszkaniowej nie wniósł jeszcze całego wkładu mieszkaniowego, ponieważ nadal spłaca kredyt zaciągnięty przez spółdzielnię, który służył pokryciu części wkładu mieszkaniowego, zobowiązany jest pokryć odpowiednią częścią zadłużenia kredytowego wraz z odsetkami.

Ponadto – jeżeli spółdzielnia mieszkaniowa skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków – członek spółdzielni zobowiązany jest do spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa.

Zatem, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na wkład mieszkaniowy są bezpośrednio związane z nabyciem prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego i w konsekwencji stanowią koszt jego nabycia, o którym mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia można również zaliczyć wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza aktu notarialnego dotyczącego nabycia prawa odrębnej własności lokalu. Są to bowiem wydatki bezpośrednio związane z czynnością przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo odrębnej własności lokalu, a więc mogą stanowić wydatek na nabycie tego prawa.

Ponadto, do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia można zaliczyć wydatek upoważniający do objęcia udziałów członkowskich, obowiązek poniesienia którego wynika z ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo Spółdzielcze (Dz. U. z 2013 r., poz. 1443). Zgodnie bowiem z art. 19 § 1 Prawa spółdzielczego, członek spółdzielni obowiązany jest do wniesienia wpisowego oraz zadeklarowanych udziałów stosownie do postanowień statutu.

Reasumując: na gruncie opisanego we wniosku stanu faktycznego dochód ze sprzedaży w roku 2010 prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego nabytego w roku 2009 stanowi różnicę pomiędzy przychodem, określonym zgodnie z dyspozycją art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi w oparciu o art. 22 ust. 6c ww. ustawy, do których można zaliczyć wydatki poniesione przez Zainteresowanego na poczet wkładu mieszkaniowego, wniesiony udział oraz opłaty notarialne związane z przekształceniem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu w odrębną własność. Ww. dochód – stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19 % podstawy obliczenia podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie, należy zaznaczyć, że Organ interpretacyjny nie ma możliwości potwierdzenia prawidłowości wyliczeń przedstawionych w przedmiotowym wniosku z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe, nie podlegają urzędowej interpretacji zasady rachunkowego określania (wyliczenia) podstawy opodatkowania na podatek przy rozliczeniu konkretnej czynności cywilnoprawnej, gdyż wykraczałoby to poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać, nie należą do kompetencji tut. Organu.

Ponadto, zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, to na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu – zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez właściwy rzeczowo organ podatkowy, względnie organ kontroli skarbowej, w toku stosownych postępowań weryfikacyjnych.

Końcowo należy wskazać, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony, do oceny dokumentów załączonych do wniosku; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego, przedstawionym przez Zainteresowanego i stanowiskiem Zainteresowanego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.