Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.228.2019.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-10
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej czynność zbycia przez Spółkę nakładów inwestycyjnych.
Słowa kluczowe: dzierżawa; inwestycje; nakłady; odliczenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2019 r. (data wpływu 24 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej czynność zbycia przez Spółkę nakładów inwestycyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej czynność zbycia przez Spółkę nakładów inwestycyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2010 r. zawarła Pani umowę dzierżawy, na podstawie której oddała spółce T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, z siedzibą w T. (dalej „Spółka”) w dzierżawę dwie wiaty magazynowe o łącznej powierzchni 2.760 m2, wybudowane z pustaków, ze stropem stalowym, znajdujące się na będącej Pani własnością nieruchomości, położonej w miejscowości T., stanowiącej działkę gruntu nr …, o powierzchni 9,8231 ha.

W umowie dzierżawy wyraziła Pani zgodę na poniesienie przez Spółkę nakładów inwestycyjnych na nieruchomości związanej z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, a w szczególności na modernizację wiat, polegającą na dostosowaniu ich do przechowywania nasion, przy czym strony ustaliły, że w przypadku wygaśnięcia umowy dzierżawy Spółce przysługuje roszczenie o zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych.

W trakcie trwania umowy dzierżawy, w 2010 r., Spółka poczyniła następujące nakłady na ulepszenie obu wiat magazynowych:

*   wykonanie ścian oporowych żelbetowych,
*   montaż instalacji elektrycznej i oświetleniowej,
*   wykonanie posadzki.

Przed dokonaniem ww. nakładów wiaty magazynowe nie posiadały ścian, posadzki, ani instalacji elektrycznej i oświetleniowej.

Powyższe koszty, wraz z kosztem odsetek od kredytu zaciągniętego przez Spółkę na ich pokrycie, naliczonych do dnia przyjęcia do używania ulepszonych środków trwałych (wiat) były amortyzowane podatkowo przez Spółkę, jako inwestycja w obcym środku trwałym.

Umowa dzierżawy została rozwiązana z dniem 31 grudnia 2017 r. i w dniu 1 stycznia 2018 r. wiaty magazynowe, z zachowaniem ulepszeń poczynionych przez Spółkę, zostały Pani zwrócone.

Natomiast dopiero w marcu 2019 r. Spółka (obecnie działająca pod firmą: T. A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) wystawiła i przekazała Pani fakturę z tytułu przekazania powyższych nakładów inwestycyjnych (przedmiot świadczenia został określony w fakturze jako: „Nakłady inwestycyjne na modernizację wiat magazynowych położonych na dz. nr … T.”), na kwotę odpowiadającą niezamortyzowanej części wartości tych nakładów.

Jako datę dostawy/wykonania usługi wykazano na fakturze 1 stycznia 2018 r. Na fakturze został wykazany podatek VAT według stawki 23%.

Od momentu rozwiązania umowy dzierżawy wykorzystywała Pani i nadal wykorzystuje wiaty magazynowe na cele prowadzonej działalności rolniczej - m. in. do przechowywania zboża, nawozów, środków ochrony roślin, czy sprzętu rolniczego. Jest Pani zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego dla rolników ryczałtowych, lecz dokonując dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadcząc usługi rolnicze, nalicza podatek od towarów i usług według obowiązujących stawek.

Niezależnie od prowadzonej działalności rolniczej prowadzi Pani również pozarolniczą działalność gospodarczą pod firmą G., a ponadto świadczy usługi w zakresie wynajmu nieruchomości w ramach najmu prywatnego. Z tytułu wykonywania ww. usług również uiszcza Pani podatek od towarów i usług. Spółka również jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jest Pani uprawniona do obniżenia podatku należnego o naliczony podatek od towarów i usług wykazany na fakturze wystawionej przez Spółkę z tytułu „Nakładów inwestycyjnych na modernizację wiat magazynowych położonych na dz. nr … T.”?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest uprawniony do obniżenia podatku należnego o naliczony podatek od towarów i usług wykazany na fakturze wystawionej przez Spółkę z tytułu „Nakładów inwestycyjnych na modernizację wiat magazynowych położonych na dz. nr … T.”.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przedstawionym stanie faktycznym zachodzą przewidziane w tym przepisie przesłanki obniżenia przez Wnioskodawczynię kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Spółkę z tytułu „Nakładów inwestycyjnych na modernizację wiat magazynowych położonych na dz. nr … T.”.

Po pierwsze, faktura ta dokumentuje świadczenie usług przez Spółkę, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 przedmiotowej ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”. Z kolei „towarami” w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się „Każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.”

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji „świadczenia”, wobec czego należy przyjąć, że posługuje się nim w znaczeniu przyjętym w prawie cywilnym, zgodnie z którym stanowi ono wykonanie zobowiązania, tj. zachowanie dłużnika, którego celem jest zaspokojenie interesu wierzyciela wyrażonego w treści zobowiązania. Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde niebędące dostawą towarów zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (powstrzymanie się od dokonania czynności lub tolerowanie (znoszenie) określonego stanu rzeczy - stanowiące wykonanie zobowiązania wobec drugiej strony stosunku prawnego.

W przypadku, gdy tak rozumiane świadczenie następuje za wynagrodzeniem, stanowi ono odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższych kryteriów przekazanie nakładów na ulepszenie wiat magazynowych poniesionych przez ich dzierżawcę (tzn. zatrzymanie przez Panią ulepszeń) za wynagrodzeniem stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT.

Stanowi ono bowiem następstwo łączącego strony stosunku zobowiązaniowego - wykonanie zobowiązania wynikającego z umowy dzierżawy - w wyniku którego uzyskała Pani określoną korzyść o charakterze majątkowym (zatrzymanie ulepszeń wiat magazynowych, wymiernie podwyższających ich standard w stosunku do stanu poprzedzającego oddanie ich w dzierżawę Spółce).

Okoliczności te powodują, że w przedstawionym stanie faktycznym ma miejsce „świadczenie” w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT ze strony Spółki. Jednocześnie świadczenie to będzie miało charakter odpłatny.

Zarazem brak jest podstaw do zakwalifikowania przedmiotowego świadczenia Spółki jako dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W wyniku dokonanych ulepszeń wiat magazynowych Wnioskodawczyni nie nabyła bowiem „prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”. Wiaty magazynowe przez cały czas pozostawały jej własnością, natomiast Spółka nie nabyła prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, lecz korzystała z nich jako posiadacz zależny (dzierżawca), w granicach zakreślonych przez treść umowy dzierżawy. Również same nakłady (ulepszenia) poczynione przez Spółkę - niezależnie od tego, że nie stanowiły one towarów odrębnych od samych wiat magazynowych - z chwilą ich poczynienia stawały się Pani własnością, jako część składowa wiat (art. 47 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego).

Reasumując, przekazanie nakładów na ulepszenie wiat magazynowych stanowiło odpłatne świadczenie usług przez Spółkę, podlegające opodatkowaniu VAT.

Stanowisko to ma oparcie m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0111-KDIB3-1.4012.455.2018.1.JP z dnia 2 sierpnia 2018 r.: „Zauważyć należy, że z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli, ulepszenie i modernizacja istniejących budynków lub budowli) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. A zatem w sytuacji, gdy najemca/dzierżawca poniósł nakłady na majątku, który nie stanowi jego własności, nakłady te stają się częścią nieruchomości i przypadają właścicielowi. Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady, dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Czynność przeniesienia poniesionych nakładów na właściciela nieruchomości nie jest dostawą towarów, nie mamy tu bowiem do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar, zatem nie mieści się w definicji towaru, zawartej w cyt. art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Z tych też względów, przeniesienie za wynagrodzeniem nakładów na właściciela nieruchomości, należy traktować jako świadczenie usług na jego rzecz w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy”

Analogicznie orzekł też m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej nr IPTPP2/443-418/14-3/JN z 28 sierpnia 2014 r. oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej nr IBPP1/4512-224/15/LSz z dnia 26 czerwca 2015 r.

Jednocześnie powyższa usługa nie jest objęta żadnym ze zwolnień od podatku przewidzianych w ustawie o VAT lub aktach wykonawczych, jak również nie podlega opodatkowaniu według obniżonej stawki podatku VAT.

Oznacza to, że podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23%.

W konsekwencji nie zachodzę przeszkody do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Spółkę, wynikające z przepisów szczególnych, a w szczególności z art. 88 ust. 3a ustawy o VAT.

Jednocześnie w sprawie jest spełniona podstawowa przesłanka odliczenia podatku naliczonego przewidziana w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jaką jest wykorzystywanie nabytej usługi (zatrzymanych ulepszeń) do wykonywania czynności opodatkowanych. Wykorzystuje Pani bowiem wiaty wraz z dokonanymi w nich ulepszeniami do prowadzonej działalności rozlicznej - m.in. do przechowywania zboża, nawozów, środków ochrony roślin, czy sprzętu rolniczego. Jak wspomniano, w zakresie prowadzonej działalności rolniczej - w której wykorzystywane są wiaty magazynowe - nie korzysta Pani ze zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego dla rolników ryczałtowych, lecz dokonując dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadcząc usługi rolnicze, nalicza podatek od towarów i usług według obowiązujących stawek.

Oznacza to, że usługi udokumentowane fakturą wystawioną przez Spółkę są wykorzystywane przez Panią do wykonywania czynności opodatkowanych.

„Przedstawione okoliczności przemawiają więc za uznaniem za prawidłowe stanowisko”, iż jest Pani uprawniona do obniżenia podatku należnego o naliczony podatek od towarów i usług wykazany na fakturze wystawionej przez Spółkę z tytułu „Nakładów inwestycyjnych na modernizację wiat magazynowych położonych na dz. nr … T.”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.