Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.96.2019.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-24
Teza: Stosowanie zmienionych od 1 stycznia 2019 r. przepisów art. 26 updop (obowiązki płatnika) w przypadku gdy rok podatkowy spółki nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym.
Słowa kluczowe: należność; podatek-pobór podatku; przepisy-przepisy przejściowe; przepisy-stosowanie przepisów; rok-rok kalendarzowy; rok-rok podatkowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 18 marca 2019 r. (data wpływu 27 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy Wnioskodawca, dla którego rok podatkowy rozpoczął się z dniem 1 grudnia 2018 r., a kończy w dniu 30 listopada 2019 r., dokonując od dnia 1 stycznia 2019 r. wypłat należności z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. l updop jest obowiązany stosować przepis art. 26 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.,
*   czy ustalając przekroczenie limitu wysokości wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 updop, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., Spółka winna uwzględnić wypłacone należności dokonane w grudniu 2018 r.,
*   czy w roku podatkowym Spółki trwającym od dnia 1 grudnia 2018 r. do 30 listopada 2019 r., limit o którym mowa w art. 26 updop w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą wynosi 2 000 000 zł, czy też stanowi iloczyn 11/12 (liczba miesięcy roku podatkowego Spółki, przypadająca w roku kalendarzowym 2019) i kwoty 2 000 000 zł

**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy Wnioskodawca, dla którego rok podatkowy rozpoczął się z dniem 1 grudnia 2018 r., a kończy w dniu 30 listopada 2019 r., dokonując od dnia 1 stycznia 2019 r. wypłat należności z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. l updop jest obowiązany stosować przepis art. 26 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.,
*   czy ustalając przekroczenie limitu wysokości wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 updop, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., Spółka winna uwzględnić wypłacone należności dokonane w grudniu 2018 r.,
*   czy w roku podatkowym Spółki trwającym od dnia 1 grudnia 2018 r. do 30 listopada 2019 r., limit o którym mowa w art. 26 updop w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą wynosi 2 000 000 zł, czy też stanowi iloczyn 11/12 (liczba miesięcy roku podatkowego Spółki, przypadająca w roku kalendarzowym 2019) i kwoty 2 000 000 zł.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest osobą prawną, która w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą w okresie od 1 stycznia 2019 r. będzie dokonywać wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP na rzecz podmiotów, które nie mają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej siedziby lub zarządu (dalej: „Kontrahentów zagranicznych”). Wnioskodawca będzie obowiązany, jako płatnik, pobierać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zgodnie bowiem z treścią art. 8 Ordynacji podatkowej, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Należy wskazać, że również zaistnieją sytuacje, w których Spółka nie będzie pobierać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat z ww. tytułów, lub pobierać w innej wysokości, z uwagi na regulacje wynikające z ustaw szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, przy spełnieniu warunków udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji oraz ustalenia, iż jest on rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności.

Spółka wchodzi w skład Podatkowej Grupy Kapitałowej. Umowa została zarejestrowana decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego, z przyjętym rokiem podatkowym trwającym od 1 grudnia do 30 listopada. Spółka jest jednocześnie pomiotem reprezentującym PGK.

Ustawą zmieniającą (art. 2 pkt 31) art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP z dniem 1 stycznia 2019 r. uzyskał brzmienie, zgodnie z którym osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca, dla którego rok podatkowy rozpoczął się z dniem 1 grudnia 2018 r., a kończy w dniu 30 listopada 2019 r., dokonując od dnia 1 stycznia 2019 r. wypłat należności z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. l ustawy o PDOP jest obowiązany stosować przepis art. 26 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.?
2.  Czy ustalając przekroczenie limitu wysokości wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., Spółka winna uwzględnić wypłacone należności dokonane w grudniu 2018 r.?
3.  Czy w roku podatkowym Spółki trwającym od dnia 1 grudnia 2018 r. do 30 listopada 2019 r., limit o którym mowa w art. 26 ustawy o PDOP w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą wynosi 2 000 000 zł, czy też stanowi iloczyn 11/12 (liczba miesięcy roku podatkowego Spółki, przypadająca w roku kalendarzowym 2019) i kwoty 2 000 000 zł?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca dla którego rok podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym, winien stosować przepis art. 26 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. do wypłat należności z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP dokonywanych od dnia 1 stycznia 2019 r. W konsekwencji Wnioskodawcę obowiązuje art. 26 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.

Ad. 2

Do wyliczenia limitu wysokości wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., płatnik dla którego rok podatkowy rozpoczyna się 1 grudnia 2018 r. a kończy 30 listopada 2019 r., nie uwzględnia wypłaconych należności dokonanych w grudniu 2018 r. W konsekwencji Spółka do wyliczenia przekroczenia limitu, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. nie uwzględnia wypłat z ww. tytułów dokonanych w grudniu 2018 r.

Ad. 3

Dla Wnioskodawcy limit, o którym mowa w art. 26 ustawy o PDOP w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, w roku podatkowym trwającym od dnia 1 grudnia 2018 r. do 30 listopada 2019 r., wynosi 2 000 000 zł.

Ad. 1

Ustawa nowelizująca w art. 2 pkt 31 wprowadziła m.in. zmiany w treści art. 26 ustawy o PDOP. W szczególności art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP uzyskał następujące brzmienie – Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Zgodnie z treścią art. 43 ustawy zmieniającej, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2019 r., a zakończy się po dniu 31 grudnia 2018 r., stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym.

W myśl zaś art. 44 ust. 1 pkt 4 ustawy nowelizującej, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r., z wyjątkiem art. 41 ust. 4, 4aa, 4d, 10, 12-23 i 27-29 oraz art. 42 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 26 ust. 1, lc, lf, lg, 2c, 2e-21, 3, 3c-3g, 7-7j, 9 i 10 oraz art. 26b ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, które stosuje się do wypłat (świadczeń), pieniędzy, wartości pieniężnych oraz należności, dokonywanych, stawianych do dyspozycji lub wypłacanych po dniu 31 grudnia 2018 r.

Należy zauważyć, iż art. 44 ust. 1 pkt 4 ustawy nowelizującej jest przepisem szczególnym, którego adresatem są płatnicy dokonujący wypłat (świadczeń), pieniędzy, wartości pieniężnych oraz należności, dokonywanych, stawianych do dyspozycji lub wypłacanych po dniu 31 grudnia 2018 r.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, iż podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2019 r., a zakończy się po dniu 31 grudnia 2018 r., stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, ale art. 26 w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą, stosuje się do wypłat (świadczeń), pieniędzy, wartości pieniężnych oraz należności, dokonywanych, stawianych do dyspozycji lub wypłacanych po dniu 31 grudnia 2018 r.

W konsekwencji Spółka dokonując po dniu 31 grudnia 2018 r. wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP, stosuje art. 26 ust. 1 ww. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.

Ad. 2

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2019 r.) osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Ustawą zmieniającą art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP, uzyskał brzmienie, zgodnie z którym osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Ustawodawca wprowadził zatem próg wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP, w wysokości 2 000 000 zł, po przekroczeniu którego podmiot wypłacający obowiązany jest jako płatnik pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le.

Kluczowe zatem staje się ustalenie, kiedy następuje przekroczenie progu, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP, w sytuacji gdy rok podatkowy płatnika rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2019 r., czyli przed dniem wejścia w życie art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, płatnicy którzy dokonali wypłat z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP w okresie do 31 grudnia 2018 r., a których rok podatkowy rozpoczyna się przed dniem wejścia w życie art. 26 ust. 1 w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą, ustalając moment, w którym płatności z ww. tytułów przekraczają próg, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP, nie uwzględniają wypłat dokonanych w okresach poprzedzających datę wejścia w życie przepisu art. 26 ust. 1 w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą, tj. do dnia 1 stycznia 2019 r.

W realiach przedmiotowego wniosku, Spółka ustalając przekroczenie limitu określonego w art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP, nie powinna uwzględniać kwot wypłaconych z tytułów określonych w art. 21 ust. l i art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP, dokonanych w grudniu 2018 r., tj. przed dniem 1 stycznia 2019 r. (data wejścia w życie art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą). Powyższe wynika z treści art. 44 ust. 1 pkt 4 ustawy zmieniającej, który wskazuje, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r., z wyjątkiem art. 41 ust. 4, 4aa, 4d, 10, 12-23 i 27-29 oraz art. 42 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 26 ust. 1, 1c, 1f, lg, 2c, 2e-2l, 3, 3c-3g, 7-7j, 9 i 10 oraz art. 26b ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, które stosuje się do wypłat (świadczeń), pieniędzy, wartości pieniężnych oraz należności, dokonywanych, stawianych do dyspozycji lub wypłacanych po dniu 31 grudnia 2018 r.

A zatem, wypłaty z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP, dokonane przez Spółkę w grudniu 2018 r., nie są objęte regulacjami art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.

Za takim rozumieniem art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. przemawiają także zasady wykładni systemowej.

Zauważyć bowiem należy, że powstanie obowiązku podatkowego, jest zdarzeniem, obiektywnym, powstaje m.in. z mocy prawa, na skutek zaistnienia zdarzenia, z którym ustawy wiążą powstanie obowiązku podatkowego. Takim zdarzeniem na gruncie ustawy o PDOP są zdarzenia wymienione m.in. w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1.

Przyjmuje się, że już z chwilą powstania obowiązku podatkowego powstaje stosunek podatkowoprawny – czyli prawnie określone relacje łączące podatnika i ewentualnie inne podmioty – płatnika ze Skarbem Państwa, reprezentowanym przez organy podatkowe, których treścią są wzajemne prawa i obowiązki związane przede wszystkim z zapłatą podatku (np. z jego ustaleniem, określeniem, pobraniem itd.).

Zgodnie z art. 5 Ordynacji podatkowej, zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Zobowiązanie podatkowe jest zatem prawnym następstwem obowiązku podatkowego. Zobowiązanie podatkowe stanowi więc konkretyzację obowiązku podatkowego – pod względem przedmiotowym, wielkościowym i podmiotowym.

Zobowiązanie jest konsekwencją prawną obowiązku podatkowego i jego konkretyzacją.

Zobowiązanie powstaje wówczas, gdy można udzielić odpowiedzi na pytania:

1.  kto konkretnie jest zobowiązany, czyli podmiot, i wobec kogo;
2.  ile jest zobowiązany zapłacić, czyli wysokość zobowiązania podatkowego;
3.  kiedy – czyli termin;
4.  gdzie i w jaki sposób należy zapłacić podatek.

Zobowiązanie podatkowe zaistnieje wówczas, gdy można określić podmiot podatkowy, przedmiot i podstawę opodatkowania, skalę i stawki podatkowe oraz warunki techniczne związane z jego poborem, a więc wówczas gdy można wskazać wszystkie elementy techniczne podatku i jego wysokość. Z chwilą powstania zobowiązania podatkowego konkretny podatnik staje się dłużnikiem, a związek publicznoprawny – wierzycielem konkretnej kwoty podatku.

W realiach przedmiotowej sprawy mamy sytuację, w której:

*   Spółka w roku podatkowym trwającym od 1 grudnia 2018 r. dokonała w grudniu 2018 r. wypłat należności z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP, w tym okresie art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP obowiązywał w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r.;
*   w dacie wypłaty należności powstało zobowiązanie podatkowe, którego wysokość oraz termin płatności, a także obowiązki płatnika wynikały z chwili jego powstania, tj. na podstawie przepisów prawa materialnego obowiązujących w grudniu 2018 r.;
*   z dniem 1 stycznia 2019 r. ustawodawca wprowadził nowe brzmienie art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP, wprowadzając w sytuacji przekroczenia kwoty 2 000 000 zł obowiązek pobierania, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le;
*   z dniem 1 stycznia 2019 r., zaczął obowiązywać art. 26 ust. 1 w nowym brzmieniu, który na mocy przepisów szczególnych, dotyczy wypłat (świadczeń), pieniędzy, wartości pieniężnych oraz należności, dokonywanych, stawianych do dyspozycji lub wypłacanych po dniu 31 grudnia 2018 r.;
*   z dniem 1 stycznia 2019 r. płatnicy winni ustalać, czy kwota wypłat należności dokonanych od dnia 1 stycznia 2019 r. z tytułów art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP przekracza narastająco kwotę 2 000 000 zł.

W ocenie Wnioskodawcy ustalając limit płatności, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP, Spółka nie uwzględnia płatności dokonanych w grudniu 2018 r. Wykładnia systemowa art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą, również potwierdza, że przepis ten nie ma zastosowania do przychodów (dochodów) uzyskanych przed dniem 1 stycznia 2019 r., gdyż powstały one w okresie, gdy przepis art. 26 ust. 1 miał brzmienie obowiązujące do dnia 31 grudnia 2018 r. Dokonane wypłaty należności z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP nie były wówczas objęte limitem art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. Nie można zatem „podpiąć” do nich ani w sposób bezpośredni, ani pośredni obowiązków płatnika wynikających z przepisów, które w momencie powstania zobowiązania podatkowego nie istniały.

W konsekwencji Spółka ustalając limit płatności, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., nie uwzględnia wypłat należności określonych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP dokonanych w grudniu 2018 r.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Wnioskodawcy, Spółka ustalając próg, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. nie uwzględnia wypłat dokonanych w okresie 1 grudnia 2018 r. – 31 grudnia 2018 r.

Ad. 3

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Ustawodawca wprowadził zatem próg wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP, w wysokości 2 000 000 zł, po przekroczeniu którego podmiot wypłacający obowiązany jest jako płatnik pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le.

W myśl art. 44 ust. 1 pkt 4 ustawy zmieniającej, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r., z wyjątkiem art. 41 ust. 4, 4aa, 4d, 10, 12-23 i 27-29 oraz art. 42 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 26 ust. 1, lc, lf, lg, 2c, 2e-21, 3, 3c-3g, 7-7j, 9 i 10 oraz art. 26b ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, które stosuje się do wypłat (świadczeń), pieniędzy, wartości pieniężnych oraz należności, dokonywanych, stawianych do dyspozycji lub wypłacanych po dniu 31 grudnia 2018 r.

Zgodnie zaś z treścią art. 26 ust. 2i ustawy o PDOP, jeżeli rok podatkowy płatnika jest dłuższy albo krótszy niż 12 miesięcy, kwotę, o której mowa w ust. 1, oblicza się jako iloczyn 1/12 kwoty 2 000 000 zł i liczby rozpoczętych miesięcy roku podatkowego, w którym dokonano wypłaty tych należności.

W opinii Wnioskodawcy, płatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2019 r., a zakończy po dniu 31 grudnia 2018 r. oraz trwa pełnych 12 miesięcy kalendarzowych, przyjmują próg o którym mowa w art. 26 ustawy o PDOP, w pełnej wysokości, tj. w kwocie 2 000 000 zł. Powyższe wynika z treści art. 44 ust. l pkt 4 ustawy zmieniającej. Natomiast regulacje dotyczące sposobu liczenia kwoty, o której mowa w art. 26 ust. 1 ww. ustawy, jako iloczynu 1/12 kwoty 2 000 000 zł i liczby rozpoczętych miesięcy roku podatkowego, w którym dokonano wypłaty tych należności dotyczą wyłącznie płatników, których rok podatkowy jest dłuższy albo krótszy niż 12 miesięcy.

Konkludując w ocenie Spółki, Wnioskodawca w roku podatkowym trwającym od dnia 1 grudnia 2018 r. do 30 listopada 2019 r. (pełnych dwanaście miesięcy kalendarzowych), przyjmuje limit, o którym mowa w art. 26 ustawy o PDOP w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, w wysokości 2 000 000 zł, uwzględniając wypłaty (świadczeń), pieniędzy, wartości pieniężnych oraz należności, dokonywanych, stawianych do dyspozycji lub wypłacanych po dniu 31 grudnia 2018 r. na rzecz tego samego podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 updop oraz w art. 22 ust. 1 updop.

Stosownie do art. 21 ust. 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze
    *   ustala się w wysokości 20% przychodów;
3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera
    *   ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Regulacja art. 21 ust. 2 updop stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 updop podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Na podstawie art. 22b updop, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Zatem podatnicy podlegający ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, uzyskujący na terytorium Polski przychody z tytułów określonych w przepisach art. 21 ust. 1 updop oraz art. 22 ust. 1 updop podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach wskazanych w tych przepisach. Wskazane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Obowiązki płatnika w powyżej wskazanym zakresie są uregulowane w art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy wskazać, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2193, dalej: „ustawa nowelizująca”), od 1 stycznia 2019 r. wprowadzone zostały zmiany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych z mocą obowiązującą od dnia 1 stycznia 2019 r. w zakresie zadań płatnika (art. 26 updop).

Obowiązki płatnika, w przypadku gdy wypłaty należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, nie przekraczają w roku podatkowym na rzecz tego samego podatnika łącznie kwoty 2 000 000 zł uregulowane są w art. 26 ust. 1 updop, z kolei w przypadku przekroczenia kwoty 2 000 000 zł obowiązki płatnika regulowane są nowowprowadzonym przepisem art. 26 ust. 2e updop.

W myśl art. 26 ust. 1 updop osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Z kolei w myśl art. 26 ust. 2e updop jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1.  z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-le;
2.  bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę na przepis art. 26 ust. 9 updop, zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, grupy podatników, grupy płatników lub czynności, w przypadku których zostanie wyłączone lub ograniczone stosowanie ust. 2e, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, uwzględniając istnienie określonych uwarunkowań obrotu gospodarczego, specyficzny status niektórych grup podatników i płatników oraz specyfikę dokonywania niektórych czynności.

Wskazać należy, że Minister Finansów 31 grudnia 2018 r. wydał rozporządzenie w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 2545, dalej: „rozporządzenie”), które określa grupy podatników, grupy płatników lub czynności, w przypadku których zostaje wyłączone lub ograniczone stosowanie art. 26 ust. 2e, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W ustawie nowelizującej zawarte zostały przepisy, które regulują stosowanie zmienianych przepisów.

I tak art. 43 ustawy zmieniającej stanowi, że podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2019 r., a zakończy się po dniu 31 grudnia 2018 r., stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym.

Z kolei stosownie do art. 44 ust. 1 pkt 4 ustawy zmieniającej, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r., z wyjątkiem art. 41 ust. 4, 4aa, 4d, 10, 12-23 i 27-29 oraz art. 42 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 26 ust. 1, 1c, 1f, 1g, 2c, 2e-2l. 3, 3c-3g. 7-7j, 9 i 10 oraz art. 26b ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, które stosuje się do wypłat (świadczeń), pieniędzy, wartości pieniężnych oraz należności, dokonywanych, stawianych do dyspozycji lub wypłacanych po dniu 31 grudnia 2018 r.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że jego rok podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Rok podatkowy Spółki rozpoczyna się 1 grudnia danego roku i kończy się 30 listopada następnego roku.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia czy Wnioskodawca, dla którego rok podatkowy rozpoczął się z dniem 1 grudnia 2018 r., a kończy w dniu 30 listopada 2019 r., dokonując od dnia 1 stycznia 2019 r. wypłat należności z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. l updop jest obowiązany stosować przepis art. 26 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.

Jak wskazano powyżej art. 44 ust 1 pkt 4 ustawy zmieniającej wprowadza regulację przejściową, zgodnie z którą przepisy zobowiązujące do poboru podatku u źródła (w tym dodany art. 26 ust. 2e updop) stosuje się do wypłat dokonywanych po dniu 31 grudnia 2018 r. Regulacja ta nie odnosi się do roku podatkowego płatnika, co oznacza że przesunięty rok podatkowy płatnika nie wyłącza obowiązku do stosowania nowych zasad rozliczania podatku u źródła (w tym obowiązku poboru podatku po przekroczeniu limitu 2 000 000 zł).

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy że Spółka, której rok podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym zobowiązana jest stosować przepis art. 26 updop w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą do wypłat należności z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 updop oraz art. 22 ust. 1 updop dokonywanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zauważyć należy, że przepis art. 43 ustawy zmieniającej dotyczy wyłącznie podatników, a nie płatników podatku u źródła, którzy mają rok podatkowy inny niż kalendarzowy. W związku z tym podatnik, którego rok podatkowy jest rozbieżny z kalendarzowym, do końca swojego roku podatkowego stosuje przepisy w brzmieniu dotychczasowym.

Natomiast płatnicy, którzy posiadają przesunięty rok podatkowy, mają obowiązek pobierać podatek u źródła zgodnie ze znowelizowanymi przepisami od 1 stycznia 2019 r., biorąc jednocześnie pod uwagę przepisy Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi także kwestia czy ustalając przekroczenie limitu wysokości wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 updop, o którym mowa w art. 26 ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., Spółka winna uwzględnić wypłacone należności dokonane w grudniu 2018 r.

Zauważyć należy, że limit 2 000 000 zł odnoszony jest do płatności dokonanych w roku podatkowym płatnika, a art. 44 ust. 1 pkt 4 ustawy zmieniającej stanowi, że m.in. art. 26

ust. 2e-2l updop stosuje się do wypłat dokonanych po dniu 31 grudnia 2018 r. W konsekwencji, przy weryfikacji przekroczenia limitu 2 000 000 zł nie należy uwzględniać płatności dokonanych do dnia 31 grudnia 2018 r.

Zatem ustalając próg wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 updop oraz art. 22 ust. 1 updop na rzecz tego samego podatnika nie uwzględnia wypłat dokonywanych w okresach poprzedzających datę wejścia zmienionego przepisu art. 26 ust. 1 updop.

Przechodząc na grunt przedmiotowej sprawy, stwierdzić należy, że Wnioskodawca ustalając próg wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 updop oraz art. 22 ust. 1 updop nie uwzględnia wypłat należności z ww. tytułów, które zostały dokonane w miesiącu grudniu 2018 r. Spółka ustalając próg wypłat należności w wysokości 2 000 000 zł uwzględnia płatności dokonane od 1 stycznia 2019 r., tj. od momentu obowiązywania znowelizowanych przepisów.

Należy jednak zauważyć, że w przypadku gdy Wnioskodawca skorzysta z wyłączeń lub ograniczeń stosowania art. 26 ust. 2e updop określonych w rozporządzaniu Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to ustalając próg wypłat należności zobowiązana jest uwzględnić dokonane płatności w tym okresie (od 1 stycznia 2019 r.), niezależnie od skorzystania z wyłączeń lub ograniczeń stosowanych na podstawie ww. rozporządzenia.

Należy zatem zgodzić się, ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że do wyliczenia limitu wysokości wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 updop, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., płatnik dla którego rok podatkowy rozpoczyna się 1 grudnia 2018 r. a kończy 30 listopada 2019 r., nie uwzględnia wypłaconych należności dokonanych w grudniu 2018 r. W konsekwencji Spółka do wyliczenia przekroczenia limitu o którym mowa w art. 26 ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. nie uwzględnia wypłat z ww. tytułów dokonanych w grudniu 2018 r.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia czy w roku podatkowym Spółki trwającym od dnia 1 grudnia 2018 r. do 30 listopada 2019 r., limit o którym mowa w art. 26 updop w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą wynosi 2 000 000 zł, czy też stanowi iloczyn 11/12 (liczba miesięcy roku podatkowego Spółki, przypadająca w roku kalendarzowym 2019) i kwoty 2 000 000 zł.

Zgodnie z art. 26 ust. 2i updop, jeżeli rok podatkowy płatnika jest dłuższy albo krótszy niż 12 miesięcy, kwotę, o której mowa w ust. 1, oblicza się jako iloczyn 1/12 kwoty 2 000 000 zł i liczby rozpoczętych miesięcy roku podatkowego, w którym dokonano wypłaty tych należności.

Jednak należy zauważyć, że norma wynikająca z powyższego przepisu jest adresowana do podmiotów, których rok podatkowy jest dłuższy albo krótszy niż 12 miesięcy, natomiast w analizowanym przypadku rok podatkowy płatnika obejmuje pełnych dwanaście miesięcy, natomiast nie pokrywa się on z rokiem kalendarzowym.

W związku z powyższym w przypadku, gdy rok podatkowy płatnika trwa 12 pełnych miesięcy, to znaczy nie jest on ani krótszy, ani dłuższy niż 12 miesięcy, to próg który będzie obowiązywał płatnika wynosi 2 000 000 zł. Nie ma żadnych podstaw prawnych do zastosowania dyspozycji przepisu art. 26 ust. 2i updop, która nakazuje obliczać rok podatkowy jako iloczyn 1/12 kwoty 2 000 000 zł i liczby rozpoczętych miesięcy roku podatkowego, w którym dokonano wypłaty tych należności.

Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że dla Spółki, której rok podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i trwa pełnych 12 miesięcy, limit o którym mowa w art. 26 updop wynosi 2 000 000 zł.

Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że Wnioskodawca, którego rok podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i trwa od dnia 1 grudnia 2018 r. do 30 listopada 2019 r. zobowiązany jest stosować znowelizowane przepisy dla wypłat należności z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 updop oraz art. 22 ust. 1 updop dokonywanych od 1 stycznia 2019 r. Natomiast obliczając próg, o którym mowa w art. 26 updop Wnioskodawca uwzględnia wypłaty należności z ww. tytułów dokonywanych po 31 grudnia 2018 r. (wpłaty dokonane w grudniu 2018 r. nie wliczają się do tego progu), a sam próg dla Wnioskodawcy, którego rok podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym, a trwa pełne 12 miesięcy wynosi 2 000 000 zł.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać w całości za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.