Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.490.2018.10.S/IN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-07
Teza: Brak zastosowania ograniczenia z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do Usług Technicznych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; ograniczenie; usługi; usługi-usługi doradcze; usługi-usługi zarządzania; wydatek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ograniczenie kosztów niektórych usług niematerialnych i praw świadczonych przez podmioty powiązane-Rodzaje usług i praw podlegające ograniczeniu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15e

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo,

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 17 września 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełnionego 30 listopada 2018 r. – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 listopada 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 495/19 (data wpływu prawomocnego orzeczenia – 9 lutego 2023 r.);

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

3 października 2018 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 września 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku zastosowania ograniczenia z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do Usług Technicznych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 listopada 2018 r. (wpływ 30 listopada 2018 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

„A” sp. z o.o. (dalej: „A” lub „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i rezydentem podatkowym w Polsce, a w konsekwencji podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

„A” należy do międzynarodowej grupy kapitałowej „B” (dalej: „Grupa”), będącej jednym z czołowych producentów samochodów osobowych i (\`(...)\`)

Spółka prowadzi działalność operacyjną w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej samochodów. W ramach swojej działalności zawiera Porozumienia Trójstronne o Sprzedaży, Zakupach i Odsprzedaży Samochodów (dalej: „Porozumienia”), których stronami są „A”, niepowiązani kapitałowo z „A” Dealerzy samochodowi (dalej: „Dealerzy”) oraz „C” Sp. z o.o., będąca podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Usługodawca” lub „C”).

Na podstawie Porozumień, „A” i „C” prowadzą współpracę polegającą na tym, że „C” nabywa od „A” pojazdy na potrzeby Dealerów, poprzez przejęcie złożonych przez Dealerów zamówień w momencie przygotowania pojazdów przez „A do sprzedaży. „C” sprzedaje te pojazdy do Dealerów, którzy złożyli w „C” zamówienia na te pojazdy. Biorąc pod uwagę, iż realizacja Porozumień leży w interesie zarówno „A” jak i „C”, zawarły one Umowę na obsługę techniczną do Porozumień (dalej: „Umowa”), która precyzuje zakres obsługi technicznej świadczonej przez „C” w związku z realizacją zawartych Porozumień. Na podstawie Umowy „A” za wynagrodzeniem korzysta z obsługi technicznej wykonywanej przez „C”. Czynności obsługi technicznej, o której mowa w zdaniu poprzednim obejmują w szczególności:

a) ocenę sytuacji finansowej Dealerów należących do sieci dealerskiej według międzynarodowych standardów koncernu „D” oraz zgłaszanie przypadków niewypełniania tych standardów do „A”,

b) utrzymywanie i przeprowadzanie aktualizacji systemu informatycznego i infrastruktury informatycznej zapewniającej prawidłową realizację Porozumień,

c) przetwarzanie w dedykowanym systemie informatycznym zamówień oraz dokumentów związanych z dystrybucją pojazdów,

d) weryfikację przestrzegania dealerskich limitów finansowych oraz zgłaszania przypadków ich naruszeń do „A”,

e) monitorowanie i obsługę procesów płatności związanych z realizacją Porozumień,

f) weryfikację ryzyka finansowego dla „A”, generowanego przez system zakupów i sprzedaży samochodów w ramach zawartych Porozumień oraz jego raportowanie do „A”,

g) sprawdzanie stanu i liczby pojazdów w sieci dealerskiej.

Wskazane powyżej kompleksowe usługi z zakresu obsługi technicznej będą w dalszej części nazywane łącznie „Usługami technicznymi”.

W ramach współpracy „A” oraz Usługodawca zobowiązują się do przekazywania sobie wzajemnie wszelkich niezbędnych danych, informacji, raportów zbiorczych itp., oraz świadczenia sobie nawzajem wszelkiej pomocy niezbędnej do realizacji zobowiązań wynikających z Umowy oraz Porozumień.

Usługodawca obciąża okresowo „A” z tytułu wynagrodzenia za świadczone Usługi techniczne. Kwota wynagrodzenia jest kalkulowana w oparciu o uzgodnioną stawkę ryczałtową za każdy pojazd zakupiony cd „A” przez Usługodawcę.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

W zakresie wskazania symbolu PKWiU dla każdej z usług wykonywanych przez „C” na rzecz Wnioskodawcy (a mających być przedmiotem interpretacji), według nomenklatury Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2008 r. nr 207 poz. 1293 ze zm.), wskazuje, że według jego najlepszej wiedzy usługa obsługi technicznej świadczona przez „C”, na którą składają się elementy wymienione w lit. a-g Wniosku, stanowi jedną kompleksową usługę, którą należy sklasyfikować jako 82.99.19.0 PKWiU – Pozostałe różne usługi wspomagające działalność komercyjną, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Usługa obsługi technicznej ma dla Wnioskodawcy wartość jedynie w przypadku realizacji wszystkich jej elementów. Celem bowiem, dla którego jest nabywana jest uzyskanie przez Wnioskodawcę kompleksowej obsługi technicznej działalności prowadzonej przez Spółkę, przy pomocy infrastruktury „C” i informacji, które pozyska „C”. Wnioskodawca podkreśla, że obsługa ta ogranicza się wyłącznie do czynności technicznych i nie ma charakteru pośrednictwa lub organizacji sprzedaży, gdyż „C” nabywa i odsprzedaje samochody we własnym imieniu.

Z uwagi na kompleksowy charakter tego świadczenia, wynagrodzenie jest skalkulowane za usługę obsługi technicznej, a nie za poszczególne czynności wchodzące w skład takiej usługi. W konsekwencji, Wnioskodawca nie jest zainteresowany nabyciem któregokolwiek z elementów obsługi technicznej odrębnie, ponieważ jedynie w ramach kompleksowej usługi obsługi technicznej tworzą one dla Wnioskodawcy pożądane świadczenie, tzn. wsparcie działalności handlowej, którego nabyciem Wnioskodawca jest zainteresowany.

**Pytanie**

Czy do wydatków na nabycie Usług technicznych zastosowanie znajdzie ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na nabycie Usług technicznych wskazanych w opisie stanu faktycznego nie mieszczą się w katalogu usług niematerialnych podlegających ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 15e ust.1 ustawy o CIT podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1) usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

2) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,

3) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Jak więc wynika z treści art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, aby ograniczenie w przedmiocie zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów miało zastosowanie, powinny zostać spełnione dwie przesłanki:

‒ poniesiony wydatek znajduje się wśród kosztów wymienionych w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT,

‒ koszty te będą poniesione na rzecz podmiotu powiązanego, o którym mowa w art. 11 ww. ustawy lub na rzecz podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6 ustawy o CIT.

W związku z okolicznością, że przedmiotem opisywanego stanu faktycznego jest Umowa zawarta z podmiotem powiązanym, o możliwości zastosowania ograniczenia wynikającego z art. 15e ustawy o CIT będzie decydowało zaliczenie ponoszonych przez Spółkę wydatków na Usługi techniczne do którejkolwiek kategorii wymienionej przez ustawodawcę w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT. W tym kontekście należy wskazać, że katalog usług wymienionych w tym przepisie ma charakter otwarty, co wynika z posłużenia się w nim odniesieniem do „(innych) świadczeń o podobnym charakterze”, oraz przyjęciem opisowego sposobu określenia usług objętych limitowaniem, bez odniesienia się do klasyfikacji statystycznych (np. PKWiU). Powyższe zostało wskazane w opublikowanych przez Ministerstwo Finansów w dniu 23 kwietnia 2018 r. wyjaśnieniach dotyczących ograniczenia w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz podmiotów powiązanych z tytułu niektórych usług i wartości o charakterze niematerialnym (dalej: „Wyjaśnienia”).

W celu określenia czy wydatki na Usługi techniczne nabywane przez Spółkę należą do katalogu usług niematerialnych objętych ograniczeniem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów na gruncie art. 15e ust 1 pkt 1 ustawy o CIT, należy dokonać porównania charakteru Usług technicznych świadczonych przez „C” z poszczególnymi kategoriami usług wymienionymi w tym przepisie.

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „Usług z zakresu obsługi technicznej”. Zgodnie z definicją językową przedstawioną w Słowniku Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), pojęcie „obsługa” oznacza „obsługiwanie ludzi lub jakichś urządzeń”, z kolei przymiotnik techniczny należy rozumieć jako „dotyczący technik; wykonywania jakichś czynności lub sposobu realizacji czegoś”.

Próba zdefiniowania „usług technicznych” oraz „świadczeń o podobnym charakterze” została podjęta w wyrokach sądowych. W uzasadnieniu do wyroku z dnia 5 lipca 2016 roku o sygnaturze II FSK 884/15, NSA przywołał następujący fragment opracowania Klaus Vogel on Double Taxation Conventions (Third Edition, Komentarz do art. 12 (2), str. 801): »Przyjmuje się, że usługi techniczne obejmują - co do zasady - usług towarzyszące udostępnianiu użytkowania lub prawa do użytkowania pewnych praw, urządzeń lub doświadczenia, tj. usługi pomocnicze, w ramach których usługodawca oprócz udostępniania swojej wiedzy i doświadczenia, dostarcza także rozwiązania opracowane na potrzeby usługobiorcy. W tym celu usługodawca często udostępnia także swój personel wdrażający urządzenie lub program oraz szkoli personel usługobiorcy. Należy jednak odróżnić usługi techniczne od usług świadczonych w ramach zwykłej działalności gospodarczej usługodawcy”.

Usługodawca dysponuje odpowiednim zapleczem technicznym, posiada niezbędny sprzęt informatyczny oraz wykwalifikowany personel, posiadający specjalistyczną wiedzę oraz doświadczenie, co pozwala mu na świadczenie Usług technicznych wobec Wnioskodawcy.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, nabywana przez Spółkę Usługa techniczna ma charakter usługi kompleksowej, której głównym celem jest otrzymanie wsparcia technicznego zgodnego ze specyficznymi potrzebami biznesowymi Wnioskodawcy i umożliwia mu prawidłowe i efektywne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży samochodów. Usługodawca przede wszystkim dostarcza rozwiązania opracowane indywidualnie dla potrzeb Wnioskodawcy. Ustawa o CIT nie definiuje również wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt. 1 usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Niemniej, w myśl Wyjaśnień „(\`(...)\`) wykładnia sposobu rozumienia poszczególnych rodzajów usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pk1 ustawy o CIT pozwala na sięgnięcie do językowych (słownikowych) definicji tych pojęć, ich interpretacja, co do zasady, powinna uwzględniać również podział usług wynikający z PKWiU”.

Powołując się na wskazane Wyjaśnienia, Spółka wskazuje, że wydatki ponoszone przez nią na Usługi techniczne, będące przedmiotem Umowy z Usługodawcą nie stanowią:

a) kosztów usług doradczych – zgodnie z definicją ze Słownika Języka Polskiego PWN (dalej: „SJP”) zwrot doradczy to inaczej „służący radą, doradzający”, natomiast czasownik „doradzać” oznacza „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”; doradztwo jest zatem udzieleniem porad w zakresie postępowania w obszarze konkretnej materii;

‒ Usługi techniczne nie polegają na udzielaniu porad ani na wskazywaniu sposobu postępowania. W ramach Usług technicznych świadczonych przez Usługodawcę, Spółka korzysta z zaplecza personalnego i technicznego „C”, która wykonuje konkretne czynności służące realizacji Porozumień, wśród których brak jest elementu doradczego;

‒ Usługi techniczne nie są wskazane w sekcji M w dziale 80 w kategorii 70.22.1 PKWiU ani pod pozycją 70.21.10.0 PKWiU, które w Wyjaśnieniach zostały wskazane jako usługi doradcze objęte omawianą regulacją;

b) usług badania rynku – zgodnie z definicją ze SJP zwrot „badać” oznacza „poznawać coś za pomocą analizy naukowej”, natomiast pojęcie „rynek” odnosi się do „całokształtu stosunków handlowych i gospodarczych”; „badanie rynku” należy więc rozumieć jako „poznawanie całokształtu stosunków gospodarczych za pomocą analizy naukowej”;

‒ w ramach Usług technicznych Usługodawca nie bada rynku, potencjału rynkowego, popytu i zwyczajów konsumentów w celu zwiększenia sprzedaży, ani też nie stosuje monografii, badań statystycznych modeli ekonometrycznych, sondaży i tym podobnych. Usługodawca nie bada także opinii publicznej. Tym samym nie „C” nie wykonuje czynności wskazanych w Wyjaśnieniach jako mieszczące się w zakresie usług badania rynku;

‒ Usługi techniczne nie są wskazane w sekcji M w dziale 73 PKWiU 2015 w kategorii 73.20.1 ani pod pozycją 70.21.10.0 PKWiU, które zostały wymienione w Wyjaśnieniach jako usługi badania rynku objęte przedmiotową regulacją;

c) usług reklamowych – zgodnie ze SJP zwrot „reklama” oznacza „działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług”;

‒ w ramach Usług technicznych nie dokonuje żadnych działań mających na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu samochodów, nie rozpowszechnia informacji w celu poinformowania jak największej rzeszy klientów o istnieniu i jakości samochodów i zwiększeniu ich sprzedaży;

‒ Usługi techniczne nie są wskazane w sekcji M w dziale 73 PKWiU 2015 w klasie 73.1, które wedle Wyjaśnień należy sklasyfikować jako usługi reklamowe objęte przedmiotową regulacją;

d) usług zarządzania i kontroli – zgodnie ze SJP „zarządzić” oznacza „wydać polecenie” lub „zarządzać” – „sprawować nad czymś zarząd”; „kontrolować” to „sprawować nad kimś lub nad czymś nadzór”;

‒ W myśl Wyjaśnień do usług zaczadzania i kontroli można w szczególności zaliczyć następujące usługi wskazane we wskazanej klasyfikacji statystycznej:

i. 69.20.40.0 „Usługi zarządzania masą upadłościową

ii. 70.10.10.0 „Usługi firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych.

Grupowanie to obejmuje usługi firm centralnych (head offices) i holdingów w zakresie kontrolowania i zarządzania innymi spółkami lub przedsiębiorstwami”; 70.22.17.0 „Usługi zarządzania procesami gospodarczymi”

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, kompleksowe usługi wsparcia technicznego świadczone przez Usługodawcę nie stanowią usług zarządzania ani kontroli. W szczególności przyjęte mechanizmy raportowania o niezgodnościach są jedynie jednym z elementów kompleksowej obsługi technicznej Wnioskodawcy.

e) usług przetwarzania danych – zgodnie ze SJP „przetworzyć” oznacza „przekształcić coś twórczo”; „opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową”; przetwarzanie danych polega zatem na przekształcaniu treści i postaci danych wejściowych; usługi przetwarzania danych mają zatem charakter odtwórczy obejmują elementy takie jak: porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych;

‒ w myśl Wyjaśnień usługi te obejmują „usługi przetwarzania danych, włączając kompletną obróbkę i specjalistyczne raporty z danych dostarczonych przez klienta lub zapewnienie automatycznego przetwarzania danych oraz wprowadzania danych, włącznie z prowadzeniem bazy danych;

‒ w ramach świadczonych Usług technicznych Usługodawca nie przetwarza danych;

‒ w rozumieniu przytoczonej definicji, ponieważ dane uzyskiwane w toku realizowanej Usługi są wykorzystywane wyłącznie w celu zapewnienia kompleksowego wsparcia technicznego Wnioskodawcy; nie są one przekształcane w żaden sposób;

f) ubezpieczeń – przedmiotem Umowy nie są umowy ubezpieczenia;

g) gwarancji i poręczeń – w wyniku Umowy Spółka nie otrzymuje od Usługodawcy żadnych gwarancji ani poręczeń;

h) świadczeń o podobnym charakterze – zgodnie ze SJP „charakter” to inaczej „zespół cech właściwych danemu przedmiotowi lub zjawisku, odróżniających je od innych przedmiotów i zjawisk tego samego rodzaju”; aby uznać, że dane usługi mają charakter podobny do wyżej wymienionych, należy przyjąć, iż wskazany „właściwy zespół cech odróżniających” powinien stanowić główny element danej usługi, przeważać nad odmiennymi cechami usług wymienionych w art. 15e ust. 1 Ustawy o CIT. Za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron.

‒ usługi wymienione w ustawowym katalogu nie przypominają stosunku prawnego łączącego Spółkę z Usługodawcą.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, że w interpretacji z dnia 16 kwietnia 2018 r., nr 0114-KDIP2-3.4010.45.2018.2.PS Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyjaśnił, że „dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych”.

Ponadto, jak wskazano w Wyjaśnieniach: „z wyjątkiem usług prawnych, księgowych, rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, a także usług ubezpieczenia dla określenia typów usług objętych zakresem regulacji z art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT pomocne będzie sięgnięcie do dorobku orzeczniczego powstałego na gruncie wykładni przepisu art. 21 ust 1 pkt 2a ustawy o CIT regulującego kwestię poboru podatku u źródła od wypłat dokonywanych za granicę”. Mimo odmienności obowiązków podatkowych wynikających z przytoczonych przepisów należy zauważyć, że pojęcia w nich zawarte w są semantycznie tożsame, co uzasadnia posłużenie się dla kategorii usług wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt. 1 definicjami ustawy o CIT wypracowanymi na gruncie dotychczasowego dorobku doktryny i orzecznictwa odnoszącego się do przepisu art. 21 ustawy o CIT.

W tym kontekście należy zauważyć, że określenie co należy rozumieć poprzez pojęcie „świadczeń o podobnym charakterze” było przedmiotem wyroków sądowych. Przykładowo, w wyroku NSA z dnia 5 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 2369/15 podkreślono, że świadczenia wymienione w art. 21 ust 1 pkt 2a ustawy o CIT (to samo tyczy się art. 15e ust 1 pkt 1 Ustawy o CIT) można podzielić na dwie grupy. „Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, a drugą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych”.

Dodatkowo „świadczenia o podobnym charakterze” były również charakteryzowane przez organy podatkowe, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 18 lutego 2015 r., sygn. IBPBI/2/423-1396/14/BG, stwierdził że „wyłącznie świadczenia równorzędne do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, winno ono spełnić takie same przesłanki, albo winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron jak ze świadczeń wymienionych w cytowanym przepisie. Innymi słowy, lista ta obejmuje również świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane”.

W konsekwencji, aby móc uznać, że dane usługi niematerialne mają charakter podobny do wymienionych w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, należałoby uznać, że ich cechy charakterystyczne przeważają nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń niewymienionych we wskazanym artykule. W świetle powyższego, w przedstawionym stanie faktycznym należy uznać, że Usługi techniczne nabywane przez Spółkę nie stanowią usług o podobnym charakterze do usług wymienionych w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, ponieważ brakuje w nich elementów charakterystycznych dla świadczeń wprost wymienionych w tym przepisie, które przeważałyby nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.

Zdaniem Wnioskodawcy Usługi techniczne nie zaliczają się też do kosztów związanych z korzystaniem z wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT (nie są opłatami i należnościami za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, tj. autorskich lub pokrewnych praw majątkowych, licencji, praw własności przemysłowej, know-how). W ramach Usług technicznych „A” nie nabywa gotowych instrukcji czy informacji dotyczących doświadczeń przemysłowych, handlowych lub naukowo-badawczych czy umiejętności. Usługi nie stanowią również kosztów przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek (art. 15e ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na nabycie Usług technicznych wskazanych w opisie stanu faktycznego nie mieszczą się w katalogu usług niematerialnych podlegających ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca wnosi jak we wstępie.

**Interpretacja indywidualna**

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 11 grudnia 2018 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP2-2.4010.490.2018.2.SJ, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 17 grudnia 2018 r.

**Skarga na interpretację indywidualną**

16 stycznia 2019 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Skarga wpłynęła do mnie 24 stycznia 2019 r.

Wnieśli Państwo o:

1) uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości zgodnie z art. 146 § 1 w zw. z art. 3 § 2 pkt 4a ppsa,

2) zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego na podstawie art. 200 ppsa.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 20 listopada 2019 r. sygn. akt III Sa/Wa 495/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 23 listopada 2022 r. sygn. akt II FSK 674/20 oddalił moją skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację stał się prawomocny od 23 listopada 2022 r.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku**

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

1) uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku;

2) ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia, czy opisane we wniosku Usługi Techniczne mieszczą się w katalogu usług wskazanych w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych **jest prawidłowe.**

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.