Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.343.2018.2.DK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-16
Teza: Czy przedmiotowa Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: budowle; budynek; czynności-czynności cywilnoprawne; działki; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; sprzedaż; umowa-umowa sprzedaży; wyłączenie; własność
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 17 września 2018 r. (data wpływu – 19 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości − **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

\-Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

Sp. z o.o. („Kupujący”),

\-Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Fundusz Inwestycyjny („Sprzedający”),

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest nabycie nieruchomości położonych w W., wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (w tym, przejęciem praw i obowiązków ze wskazanych tam umów) (dalej: „Transakcja”) od Fundusz Inwestycyjny Zamknięty Aktywów Niepublicznych (dalej: „Zbywca” lub „Sprzedający”).

A. Sp. z o.o. (dalej: „Kupujący”) jest spółką kapitałową, której statutowy przedmiot działalności obejmuje działalność deweloperską budynków biurowych lub biurowo-usługowych. Kupujący jest (i na moment Transakcji będzie) czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Kupujący i Sprzedający, w dalszej części wniosku, będą nazywani łącznie „Zainteresowanymi”.

Zainteresowani pragną wskazać, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy sprzedaży jednej z nieruchomości znajdujących się w portfelu lokat Sprzedającego. W zakresie dotyczącym pozostałych inwestycji, Sprzedający oraz nabywcy pozostałych nieruchomości planują wystąpić ze wspólnymi wnioskami o wydanie interpretacji indywidualnych dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem od czynności cywilnoprawnych transakcji sprzedaży tych inwestycji.

Przedmiotowa Transakcja zaplanowana jest na drugą połowę grudnia 2018 r. (przy czym nie można całkowicie wykluczyć, iż ostateczna decyzja biznesowa w tym zakresie zostanie podjęta później, a co za tym idzie, również planowana Transakcja może nastąpić w późniejszym terminie).

Model działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego.

Sprzedający jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym, który dokonuje bezpośrednich inwestycji w nieruchomości, na których realizowane są projekty deweloperskie w postaci budynków biurowych lub biurowo-usługowych. Model biznesowy Sprzedającego polega na tym, że kupuje on grunt przeznaczony pod zabudowę (bywa, że wraz z przeniesieniem wydanych w stosunku do takiego gruntu decyzji administracyjnych i projektów architektonicznych), a następnie proces projektowania, budowy, zdobywanie niezbędnych pozwoleń, oddania budynku do użytkowania, usuwania wad i usterek w budynku w okresach gwarancyjnych, a także m.in. koordynowania, zawierania, zmienienia oraz rozwiązywania umów związanych z procesem budowlanym zleca do innego podmiotu, działającego jako inwestor zastępczy (dalej: „Inwestor Zastępczy”), za co Sprzedający płaci mu wynagrodzenie.

Inwestor Zastępczy jest podmiotem powiązanym ze Sprzedającym w rozumieniu przepisów podatkowych. W momencie, gdy budynek jest oddany do użytkowania i wynajęty w zadowalającym stopniu (zazwyczaj co najmniej ok. 80% powierzchni), Zbywca sprzedaje go na rzecz podmiotów trzecich. Model biznesowy Sprzedającego zakłada czerpanie zysków z działalności deweloperskiej, a nie z długoterminowego najmu powierzchni biurowej lub usługowej. Stąd też sprzedaże poszczególnych budynków następują w stosunkowo krótkim czasie po ich wybudowaniu i wynajęciu. Aktualnie Zbywca prowadzi kilkanaście projektów deweloperskich w różnych fazach zaawansowania budowy. Pozostaje również właścicielem bądź użytkownikiem wieczystym gruntów z przeznaczeniem pod realizację przyszłych inwestycji. Co roku dokonuje sprzedaży kilku gotowych budynków.

Poszczególne projekty deweloperskie ewidencjonowane są w księgach Sprzedającego jako lokaty inwestycyjne i dwa razy do roku podlegają wycenie do wartości rynkowej (poniesione w związku z procesem deweloperskim nakłady zwiększają wartość lokaty w księgach Sprzedającego, w okresach pomiędzy aktualizacją wycen).

Sprzedający finansuje swoją działalność kapitałem własnym, pozyskiwanym w zamian za emisję certyfikatów inwestycyjnych. W związku z tym – w wyniku transakcji sprzedaży – nabywca nigdy nie przejmuje żadnych źródeł finansowania działalności Sprzedającego.

Zbywca nie zatrudnia pracowników. Wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją nieruchomościami Sprzedającego, jak również obsługą administracyjną działalności Sprzedającego, są zapewnione przez towarzystwo funduszy inwestycyjnych zarządzające Sprzedającym jako funduszem lub wykonywane na podstawie umów usługowych zawartych z innymi podmiotami. W związku z tym dokonywane przez niego sprzedaże nieruchomości nie wiążą się z przejściem pracowników.

Żadna z nieruchomości Sprzedającego, włączając w to przedmiot Transakcji opisany w niniejszym wniosku, nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach jego działalności. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do żadnej z nieruchomości (włączając w to przedmiot Transakcji opisany we wniosku) odrębnych ksiąg rachunkowych. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z poszczególnymi nieruchomościami (włączając w to przedmiot Transakcji opisany we wniosku) nie są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych odrębnych kont. Możliwe jest tylko przypisanie części pozycji zapisanych na jednym koncie do nieruchomości (włączając w to przedmiot Transakcji opisany we wniosku) poprzez wybranie odpowiedniego kodu MPK – „miejsce powstawania kosztów” (dotyczy to jednak tylko części pozycji, a nie wszystkich przychodów i kosztów, należności i zobowiązań).

Zbywca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (i będzie nim także na dzień Transakcji).

Przyczyny przeprowadzenia Transakcji.

Historycznie, przedmiot Transakcji został nabyty przez Zbywcę na cele inwestycyjne od spółki B. Sp. z o.o. Sp. k. (oraz spółki powstałej w wyniku przekształcenia B. Sp. z o.o. Sp. k., tj. spółki A. Sp. z o.o.), należącej do Grupy Z. (dalej: „Grupa”). Nabycie to stanowiło konsekwencje podjętej historycznie i realizowanej na moment składania wniosku strategii biznesowej, zgodnie z którą projekty inwestycyjne Grupy na polskim rynku nieruchomości komercyjnych są realizowane z wykorzystaniem funduszu inwestycyjnego zamkniętego, dla którego nieruchomości stanowić będą lokaty. Dla celów realizacji omawianej strategii, poszczególne inwestycje nieruchomościowe prowadzone uprzednio przez Grupę w Polsce za pośrednictwem dedykowanych podmiotów (spółek celowych), zostały przez te podmioty zbyte na rzecz Sprzedającego. Dotyczy to również przedmiotu Transakcji.

Niektóre nieruchomości zostały zakupione przez Sprzedającego od podmiotów spoza Grupy.

Z uwagi na ograniczenia regulacyjne wynikające z polskiej ustawy o funduszach inwestycyjnych, specyfikę podmiotu zarządzającego, jakim jest towarzystwo funduszy inwestycyjnych, oraz fakt, że Sprzedający i towarzystwo funduszy inwestycyjnych nim zarządzające nie posiadało personelu, doświadczeń oraz praktycznych możliwości dla prowadzenia procesu budowlanego (deweloperskiego), po nabyciu nieruchomości Sprzedający zlecił wykonanie tych czynności innym podmiotom, należącym do Grupy (tj. Inwestorom Zastępczym,), w tym w szczególności podmiotom, od których dana nieruchomość została nabyta i które przed jej nabyciem przez Zbywcę realizowały proces inwestycyjny na tej nieruchomości (o ile ten był już rozpoczęty).

Co do zasady, konsekwencje podatkowe nabycia nieruchomości przez Zbywcę w ramach opisanych powyżej transakcji zostały potwierdzone w interpretacjach podatkowych wydanych na rzecz Zbywcy przez Dyrektora Izby Skarbowej oraz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, którzy każdorazowo potwierdzali, iż nabycie nieruchomości przez Zbywcę (i) nie następuje w ramach transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i (ii) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (z zastrzeżeniem przykładowo transakcji nabycia nieruchomości od osoby fizycznej, które podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych). W odniesieniu do nabycia nieruchomości, której dotyczy niniejszy wniosek, Sprzedający uzyskał interpretację z 22 lipca 2016 r. (znak: IPPP2/4512-454/16-2/DG) potwierdzającą, iż nabycie nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z perspektywy czasu, model biznesowy wykorzystujący dla realizacji inwestycji nieruchomościowych formułę funduszu inwestycyjnego zamkniętego oraz Inwestora Zastępczego okazał się mało elastyczny i nadmiernie skomplikowany, czego wyrazem są napotykane przez Sprzedającego trudności administracyjno-prawne np. w zakresie procesów związanych z wydawaniem decyzji administracyjnych i ograniczeń prawnych związanych z przenoszeniem tych decyzji pomiędzy podmiotami z Grupy (czyli pomiędzy Sprzedawcą a np. Inwestorem Zastępczym) oraz ograniczenia regulacyjne np. brak możliwości nabywania przez fundusz nieruchomości obciążonych m.in. hipotekami, limity dotyczące wysokości obciążeń hipotecznych na nieruchomościach (ustanawianie obciążeń hipotecznych jest powszechnie praktykowane przez deweloperów na wczesnych etapach inwestycji) lub brak możliwości nabywania nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym. Co więcej, również z perspektywy nabywców przyjęty przez Zbywcę model ograniczał sposób i zakres potencjalnych transakcji wyłącznie do sprzedaży składników majątkowych, podczas gdy model polegający na realizacji inwestycji deweloperskich przez spółki celowe umożliwia alternatywnie nabycie udziałów lub akcji w takiej spółce (co w zależności od priorytetów i uwarunkowań biznesowych nabywców może być rozwiązaniem przez nich preferowanym).

W świetle powyższego, rozważa się podjęcie decyzji o zmianie dotychczasowego modelu biznesowego na taki, w ramach którego jeden podmiot pozostanie właścicielem danej nieruchomości (realizowanego projektu) i jednocześnie podmiotem odpowiedzialnym za prowadzenie procesu deweloperskiego (bez zaangażowania Inwestora Zastępczego). Pozwoliłoby to na uproszczenie struktury organizacyjnej i procedur administracyjnych związanych z realizacją procesu deweloperskiego. W związku z powyższym, rozważa się podjęcie decyzji biznesowej o przeniesieniu nieruchomości nabytych przez Zbywcę na rzecz Inwestorów Zastępczych (tu: Kupującego) realizujących dany projekt do końca 2019 roku (z zastrzeżeniem wspomnianych poniżej niektórych nieruchomości, w stosunku do których toczą się zaawansowane procesy sprzedażowe z kilkoma zewnętrznymi inwestorami). Sprzedaż nieruchomości na rzecz Inwestora Zastępczego miałaby na celu uproszczenie modelu biznesowego i struktury Zbywcy – brak jest bowiem szerszego uzasadnienia dla sprzedaży nieruchomości na rzecz innych/nowych spółek celowych, których zaangażowanie dodatkowo zwiększyłoby koszty funkcjonowania grupy kapitałowej. Co więcej, mając na uwadze fakt, iż Inwestorzy Zastępczy obecnie realizują nabywane projekty deweloperskie, nabycie nieruchomości właśnie przez te spółki nie powodowałoby konieczności przeniesienia szeregu umów, porozumień i decyzji administracyjnych koniecznych do zakończenia danej inwestycji. Inwestorzy Zastępczy byliby nadal odpowiedzialni za realizację procesów inwestycyjnych.

Po sprzedaży portfela nieruchomości na rzecz podmiotów pełniących dotychczas rolę Inwestorów Zastępczych oraz sfinalizowaniu transakcji z kilkoma inwestorami zewnętrznymi w odniesieniu do wybranych nieruchomości będących obecnie przedmiotem toczących się procesów sprzedaży (a zatem których przeniesienie do podmiotów pełniących rolę Inwestorów Zastępczych nie znajduje uzasadnienia), docelowo Sprzedający nie prowadziłby dalszych inwestycji na polskim rynku nieruchomości komercyjnych. Pozostałyby jednak aktywnym podmiotem, przy którym pozostaną prawa i obowiązki kontraktowe związane z procesami inwestycyjnymi realizowanymi w przeszłości.

Sposób wykorzystania przedmiotu Transakcji przez Kupującego.

Po nabyciu Nieruchomości Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą, polegającą na realizacji/kontynuacji procesu inwestycyjnego w celu jego komercjalizacji.

Nabycie Nieruchomości nastąpiłoby zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej w zakresie działalności deweloperskiej. Po zakończeniu tego procesu, Kupujący zamierza sprzedać Nieruchomość na rzecz podmiotu trzeciego, prowadzącego działalność w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych. Nie można jednak wykluczyć sytuacji, w której po zakończeniu realizacji inwestycji sprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego będą podlegały udziały w spółce Kupującego (tzw. share deal). Kwestia ta będzie zależeć od preferencji i uwarunkowań biznesowych przyszłego kupującego.

Na dzień Transakcji, o której mowa poniżej, Kupujący będzie zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Przedmiot Transakcji.

Transakcja dotyczyć będzie, w szczególności, nieruchomości zlokalizowanych w W., składających się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych:

*   17/9, o powierzchni 0,9981 ha, dla której Sąd Rejonowy, prowadzi księgę wieczystą, dalej jako „Działka 17/9”;
*   17/8, o powierzchni 0,4096 ha, dla której Sąd Rejonowy, prowadzi księgę wieczystą, dalej jako „Działka 17/8”;
*   17/4, o powierzchni 0,4454 ha, dla której Sąd Rejonowy, prowadzi księgę wieczystą, dalej jako „Działka 17/4”.

Działka 17/9, Działka 17/8 i Działka 17/4 w dalszej części wniosku łącznie zostały zdefiniowane jako „Grunt”.

Sprzedający (zgodnie z decyzją z dnia 15 czerwca 2018 r. wydaną przez Prezydenta Miasta na rzecz Kupującego, która działa w charakterze Inwestora Zastępczego) rozpoczął proces budowy zespołu dwóch budynków biurowo-usługowych z wielopoziomowym garażem podziemnym, infrastrukturą techniczną oraz zagospodarowaniem terenu, w zakresie I etapu inwestycji, obejmującego budynek biurowo-usługowy z garażem podziemnym (dalej łącznie „Budynki w Budowie”). Przedmiotowe prace prowadzone są na Działce 17/9.

Co istotne, na dzień Transakcji przedmiotowa inwestycja będzie w toku, z wykonanym podziemiem pierwszego Budynku w Budowie oraz ścianą szczelinową. Z uwagi na niski stopień zaawansowania robót budowlanych (wstępny etap procesu budowy pierwszego budynku) lub ich brak (w odniesieniu do drugiego budynku), trudno uznać, iż Budynki w Budowie będą stanowiły budynki lub ich część w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2018 r., poz. 1202, ze zm.; dalej: „Prawo budowlane”).

Przewiduje się, że na dzień Transakcji nie zostaną zawarte żadne umowy najmu dotyczące powierzchni Budynków w Budowie, choć nie można tego całkowicie wykluczyć. Jednocześnie, w żadnym wypadku ww. powierzchnie w dacie Transakcji nie będą wydawane najemcom.

Zainteresowani wskazują również, że po zakończeniu inwestycji Budynki w Budowie zostaną sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej również: „PKOB”) w dziale 12, klasie 1220 jako „Budynek biurowy, z usługami, podziemnym garażem oraz towarzyszącą infrastrukturą”.

Z kolei Działka 17/8 jest działką oznaczoną w księdze wieczystej jako zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy. Na dzień Transakcji nie będą na niej prowadzone żadne prace budowlane.

Działka 17/4 jest również działką oznaczoną w księdze wieczystej jako zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy. Na dzień Transakcji będą się na niej znajdowały m.in. droga tymczasowa z płyt betonowych oraz kontenery stanowiące zaplecze budowy (niezwiązane trwale z gruntem), które w ocenie Sprzedającego nie spełniają definicji budowli w rozumieniu przepisów Prawa Budowlanego.

Na Gruncie znajdują się również: na działce 17/9 oraz 17/4 tymczasowe ogrodzenie budowlane z metalowej siatki, które jest trwale związane z gruntem, klasyfikowane zgodnie z PKOB pod symbolem 2420, a także na działce 17/4 tymczasowa stacja transformatorowa na fundamencie, klasyfikowana zgodnie z PKOB pod symbolem 2224, która zostanie zlikwidowana po zakończeniu budowy. Naniesienia te, w ocenie Sprzedającego stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Wyżej wymienione składniki są własnością Sprzedającego i będą przedmiotem planowanej Transakcji. Wspomniane elementy będą, w dalszej części niniejszego wniosku, łącznie nazwane „Budowlami”.

Budowle zostały wzniesione na Gruncie przez Sprzedającego w lipcu 2018 r., tj. już po nabyciu przez Sprzedającego praw do Gruntu. Od momentu wybudowania Budowle pełnią zgodną z ich przeznaczeniem funkcję i co za tym idzie są zgodnie z takim przeznaczeniem wykorzystywane przez Sprzedającego dla potrzeb prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Sprzedający miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków związanych z posadowieniem Budowli na Gruncie i dokonał takiego odliczenia. Po wzniesieniu Budowli Sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie.

Ponadto Sprzedający uzyskał decyzję remediacyjną dla Działki 17/9, która nie będzie jednak przedmiotem Transakcji, gdyż na dzień Transakcji proces remediacji zostanie zakończony.

Grunt jest objęty dwoma miejscowymi planami zagospodarowania przestrzennego i jest przeznaczony pod zabudowę.

Grunt, Budynki w Budowie oraz Budowle, w dalszej części niniejszego wniosku nazwane są łącznie „Nieruchomością”.

Poza Budynkami w Budowie oraz Budowlami Sprzedający nie wzniósł na Gruncie nowych obiektów stanowiących obiekty budowlane w rozumieniu Prawa Budowlanego.

Poza Nieruchomością, przedmiot Transakcji obejmie dodatkowo następujące składniki majątkowe Sprzedającego, związane z Nieruchomością, które zostaną przeniesione na Kupującego:

*   biorąc pod uwagę, że rozpoczęcie procesu komercjalizacji Budynków w Budowie planowane jest jeszcze w 2018 roku i pod warunkiem, że Sprzedający będzie na dzień Transakcji stroną: (i) porozumień lub listów intencyjnych podpisanych z przyszłymi najemcami Budynków w Budowie; lub (ii) umów najmu, prawa i obowiązki z takich porozumień, listów intencyjnych lub umów najmu zostaną przeniesione na Kupującego (w razie konieczności za zgodą drugiej strony na cesję). Jeżeli najemcy złożą Sprzedającemu depozyty pieniężne lub gwarancje bankowe (względnie inne zabezpieczenia umów najmu), zostaną one również przeniesione na Kupującego. W przypadku gwarancji bankowych, w razie konieczności, po uzyskaniu zgody banku wystawiającego daną gwarancję;
*   prawa i obowiązki z umowy podpisanej z dostawcą energii elektrycznej pod warunkiem uzyskania zgody dostawcy energii elektrycznej na cesje praw i obowiązków z tej umowy na Kupującego.

Nie podlegają przeniesieniu na rzecz Kupującego:

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy o koordynację projektu deweloperskiego, zawartej pomiędzy Sprzedającym i Kupującym (zostanie ona rozwiązana w dniu Transakcji).

Ponadto, przedmiot Transakcji nie będzie obejmował następujących składników majątkowych Sprzedającego niezwiązanych z przedmiotem Transakcji, ale wchodzących w skład jego przedsiębiorstwa, w tym m.in.:

*   składniki majątkowe związane z pozostałymi projektami inwestycyjnymi prowadzonymi przez Sprzedającego, w szczególności nieruchomości (grunty, budynki, budowle oraz budowy w toku);
*   firma (oznaczenie Sprzedającego);
*   księgi rachunkowe i inne dokumenty korporacyjne związane z działalnością operacyjną Sprzedającego;
*   umowy rachunków bankowych oraz środki pieniężne znajdujące się na rachunkach Sprzedającego;

Historia nabycia/wytworzenia Nieruchomości.

Sprzedający nabył prawo własności nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę ewidencyjną o numerze ewidencyjnym 17/3, o obszarze 14.077 m2, dla której Sąd Rejonowy, założył nowa księgę wieczystą, na podstawie umowy sprzedaży zawartej pomiędzy spółką A. Sp. z o.o. Sp. k. z siedzibą w W., a Sprzedającym (działającym wówczas pod firmą S. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty Aktywów Niepublicznych) w dniu 20 lipca 2016 r., w formie aktu notarialnego sporządzonego przez notariusza.

W momencie nabycia przez Sprzedającego działki 17/3 nie były na niej posadowione żadne budynki ani budowle (lub ich części), zaś działka stanowiła grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Z uwagi na powyższe, ww. sprzedaż podlegała obligatoryjnego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odstawa niezabudowanego terenu budowlanego, co zostało potwierdzone w wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej interpretacji indywidualnej z 22 lipca 2016 r., sygn. IPPP2/4512-454/16-2/DG.

Wskutek wniosku z dnia 17 sierpnia 2017 r., złożonego przez Sprzedającego, Dyrektor Zarządu Geodezji, Kartografii i Katastru Miejskiego, zatwierdził Decyzją z 5 marca 2018 r. podział działki 17/3 o obszarze 14.077 m2 na działki:

*   17/8 o powierzchni 0,4096 ha,
*   17/9 o powierzchni 0,9981 ha.

Z kolei prawo własności nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę ewidencyjną o numerze ewidencyjnym 17/4 o obszarze 4.454 m2, dla której Sąd Rejonowy, prowadzi księgę wieczystą, Sprzedający nabył na podstawie umowy sprzedaży zawartej pomiędzy Kupującym a Sprzedającym w dniu 29 marca 2018 r., w formie aktu notarialnego.

W momencie nabycia przez Sprzedającego działki 17/4 nie była ona zabudowana, w szczególności nie znajdowały się na niej jakiekolwiek elementy infrastruktury technicznej, w tym przyłącza, słupy tradycyjne ani podziemne sieci uzbrojenia. Ponadto, działka 17/4 była objęta ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru rozwoju P. I w W. i znajduje się na terenach oznaczonych jako tereny usług oraz ulica klasy głównej. Z uwagi na powyższe, ww. sprzedaż podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako dostawa niezabudowanego terenu budowlanego.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przedmiotowa Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, przedmiotowa Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z przepisem art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przywołując treść art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, Zainteresowani wskazali, że podatkowi temu podlegają, między innymi, umowy sprzedaży rzeczy, do których zalicza się również nieruchomości. Niemniej jednak, na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku od towarów i usług, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części.

Jak wskazano powyżej – zdaniem Zainteresowanych – Zbywca Nieruchomości będzie zobligowany do opodatkowania Transakcji podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie Budowli, w stosunku do których okres upływający pomiędzy ich pierwszym zasiedleniem oraz datą dokonania Transakcji będzie krótszy niż 2 lata, oraz na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie niezabudowanej części Gruntu. A zatem Transakcja dostawy Nieruchomości będzie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W tej sytuacji, Transakcja nie będzie równocześnie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji, Organ przywołał powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja z 16 listopada 2018 r., znak: 0114-KDIP4.4012.596.2018.1.RK.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

O powstaniu obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych decyduje – w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – moment dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania jako Kupujący zamierza nabyć od Sprzedającego (Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania) własność nieruchomości, tj. działek 17/9, 17/8 i 17/4 wraz z budynkami w budowie i budowlami. Transakcja będzie obejmowała przeniesienie na Kupującego prawa własności tejże nieruchomości wraz z prawem własności posadowionego na niej budynku w budowie i towarzyszących budowli. Kwestią do rozstrzygnięcia jest fakt, czy powyższa umowa sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej wydanej w trybie art. 14c Ordynacji podatkowej z 16 listopada 2018 r. znak: 0114-KDIP4.4012.596.2018.1.RK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym dostawa Nieruchomości będzie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

A zatem, skoro omawiana transakcja sprzedaży nieruchomości będzie faktycznie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona), to w powyższej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku umowa sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.