Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-584/16-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-10-31
Teza: Spółka stoi na stanowisku, że będzie przysługiwało jej prawo do zastosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do otrzymanej od Kontrahenta zaliczki na poczet Produktu, pomimo że termin jego wywozu z terytorium kraju na terytorium państw trzecich może przekroczyć termin określony w art. 41 ust. 9a ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: dokumenty; dostawa-dostawa towarów; eksport; eksport-eksport towarów; stawka; termin; warunki; wywóz; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2016 r. (data wpływu 10 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki VAT 0% do zaliczki otrzymanej na poczet eksportu towarów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki VAT 0% do zaliczki otrzymanej na poczet eksportu towarów.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja leków, preparatów i substancji farmaceutycznych. Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zmierza do wzmacniania swojej pozycji jako firmy biotechnologicznej o zasięgu globalnym. Jednym z elementów realizacji strategii rozwoju jest ekspansja na rynki zagraniczne.

W celu zapewnienia obecności swoich produktów na rynkach zagranicznych, Wnioskodawca zawarł z kontrahentem, spółką kapitałową prawa chińskiego (dalej: „Kontrahent”) umowę (dalej: „Umowa”) na dostawę i dystrybucję czynnej insuliny ludzkiej (dalej: „Produkt”). Zgodnie z postanowieniami Umowy, Kontrahent zobowiązał się do zakupu od Wnioskodawcy Produktu w celu jego dystrybucji we wszystkich krajach świata, z wyłączeniem niektórych państw wskazanych w Umowie.

Produkt dostarczany ma być na podstawie pojedynczych zamówień na warunkach Incoterms 2010 EXW Warszawa magazyn Wnioskodawcy. Oznacza to, że w wyniku sprzedaży Produkt dostarczony zostanie do zlokalizowanego w Warszawie magazynu Wnioskodawcy, gdzie zostanie przeniesione na Kontrahenta prawo do rozporządzania towarem jak właściciel. Produkt następnie, na zlecenie Kontrahenta, zostanie wywieziony do wskazanego przez Kontrahenta państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub kraju trzeciego. Stroną odpowiedzialną za organizację transportu będzie Wnioskodawca i to on będzie widniał jako nadawca na dokumentach potwierdzających wywóz Produktu (odpowiednio liście przewozowym lub dokumencie celnym) poza terytorium Polski.

Co wymaga podkreślenia, z zapisów Umowy wynika, iż Kontrahent ma możliwość magazynowania zakupionej partii Produktu w magazynie Wnioskodawcy (dalej: „opcja magazynowania”) do momentu, w którym zażąda jego zwrotu. Spółka pragnie wyjaśnić, iż Kontrahent będzie korzystał z tej możliwości, gdyż z uwagi na specyficzne wymogi dotyczące zapewnienia odpowiednich warunków transportu Produktu, jednorazowy wywóz nie będzie możliwy. Wywóz Produktu, stanowiącego substancję czynną w rozumieniu art. 2 pkt 38c) ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (Dz.U. z 2008 r. Nr 45, poz. 271 ze zm.) odpowiadać musi bowiem szczegółowym warunkom przewidzianym w Dobrej Praktyce Dystrybucyjnej wprowadzonej Rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 3 grudnia 2015 r. w sprawie wymagań Dobrej Praktyki Dystrybucyjnej substancji czynnych (Dz.U. poz. 2101). Ergo, w celu zapewnienia bezpieczeństwa i trwałości Produktu podczas jego transportu, Spółka dopełnić musi surowych procedur dotyczących zabezpieczenia przed ingerencją czynników niepożądanych oraz odizolowania od kontaktu osób nieuprawnionych. Dodatkowo, ze względu na konieczność zachowania właściwości farmaceutycznych Produktu, jego wywóz odbywać się musi w warunkach zapewniających utrzymanie właściwej temperatury i wilgotności oraz w krótkich ramach czasowych - czas transportu nie może przekraczać kilkudziesięciu godzin, co w przypadku wywozu na terytorium państw innych niż Polska stanowi dodatkowe utrudnienie organizacyjne. Tym samym, w celu wywozu Produktu, niezbędne jest jego prawidłowe przygotowanie, które jest obarczone dużym nakładem pracy i czasu ze strony Wnioskodawcy. Co wymaga podkreślenia, w czasie magazynowania Produktu w magazynie Wnioskodawcy, Kontrahent nie będzie wykorzystywał Produktu w ramach działalności gospodarczej na terytorium Polski. Produkt nie będzie również poddawany jakimkolwiek modyfikacjom.

Za sprzedaną partię Produktu Spółka zamierza wystawiać faktury dokumentujące wewnątrzwspólnotową dostawę towarów lub eksport towarów (w zależności od miejsca dostawy), w dacie dostawy towarów (tj. pozostawienia Kontrahentowi towaru w magazynie Wnioskodawcy). Spółka zamierza wskazywać na fakturach stawkę VAT 0%. W przypadku nieotrzymania dokumentów potwierdzających wywóz Produktu poza terytorium Polski w terminach wynikających z ustawy o VAT, Spółka rozliczy transakcje według stawki krajowej. Po otrzymaniu stosownych dokumentów potwierdzających wywóz Produktu poza terytorium Polski, Spółka zamierza dokonać korekty podatku należnego poprzez zastosowanie stawki VAT 0% w odniesieniu do przedmiotowych dostaw. Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż dokumenty potwierdzające wywóz Produktu poza terytorium kraju na terytorium państw trzecich będą zgodne z przepisami wyrażonymi w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT.

Spółka pragnie również wskazać, iż zgodnie z postanowieniami Umowy, Kontrahent zobowiązał się do wpłaty zaliczki na poczet dostaw Produktu w kwocie stanowiącej równowartość 100 kg Produktu. Co wymaga podkreślenia, strony transakcji umówiły się, że zaliczka została wpłacona na poczet dostaw do krajów trzecich. Spółka otrzymała zaliczkę w pełnej kwocie w dniu 13 czerwca 2016 r. Natomiast w dniu 28 czerwca 2016 r. Kontrahent dokonał pierwszego zamówienia na 50 kg Produktu, który obecnie korzysta z opcji magazynowania i jest przygotowywany do wysyłki. Wysyłki Produktu będą dokonywane partiami od sierpnia 2016 r. Wnioskodawca udokumentował powyższe transakcje fakturą zaliczkową na poczet eksportu towarów ze stawką VAT 0% oraz fakturą rozliczającą zaliczkę na 50 kg Produktu.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy w opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawca ma prawo do zastosowania stawki VAT 0% do zaliczki otrzymanej tytułem dostaw eksportowych zarówno w odniesieniu do 50 kg dostarczonych w ramach pierwszego zamówienia od Kontrahenta, jak i pozostałej części Produktu objętego zaliczką, gdy wywóz towarów po upływie dwóch miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym Wnioskodawca otrzymał zaliczkę, będzie uzasadniony specyfiką dostaw Produktu i potwierdzony warunkami dostawy, w których określono termin dostawy (termin wywozu) towarów, tj. dokumentami takimi jak np. umowa z Kontrahentem, potwierdzenie zamówienia, korespondencja z klientem lub faktury?

Spółka zaznacza, iż pytanie nie dotyczy kwestii rozliczenia dostaw nieobjętych zaliczką, które dla Spółki stanowią zdarzenie przyszłe i w zakresie którego Spółka złożyła odrębny wniosek o interpretację.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym stanie faktycznym przysługujemu prawo do zastosowania stawki VAT 0% zgodnie z art. 41 ust. 9a oraz 9b ustawy o VAT, gdyż wywóz Produktu w terminie późniejszym niż 2 miesiące licząc od końca miesiąca, w którym Spółka otrzymała zaliczkę, znajduje uzasadnienie w specyfice dostaw Produktu, potwierdzonej warunkami dostawy. W opinii Spółki, powyższe stanowisko jest prawidłowe zarówno w odniesieniu do 50 kg Produktu dostarczonego już Kontrahentowi na zasadach opisanych w stanie faktycznym, jak i pozostałej części towaru objętego zaliczką, którego dostawa nastąpi w przyszłości na zamówienie Kontrahenta.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT \[ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.)\], opodatkowaniu VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Art. 2 pkt 8 ustawy o VAT stanowi, że przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz oraz gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja, kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej - stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Aby zatem uznać daną czynności za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w art. 7 ustawy o VAT;

*   w konsekwencji tej czynności musi nastąpić wywóz towaru z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poza terytorium UE przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni);

*   wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy) towar opuszcza terytorium kraj w celu dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

Stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednak zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio (art. 41 ust. 11 ustawy o VAT).

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej (art. 41 ust. 6 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, dokumentem, o któiym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez urząd celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez urząd celny.

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 41 ust. 8 ustaw, przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu.

Natomiast - na podstawie art. 41 ust. 9 ustawy o VAT - otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

W myśl art. 41 ust. 9a ustawy o VAT, jeżeli podatnik otrzymał całość lub część zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów, stawkę podatku 0% w eksporcie towarów stosuje się w odniesieniu do otrzymanej zapłaty, pod warunkiem że wywóz towarów nastąpi w terminie 2 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał tę zapłatę, oraz podatnik w tym terminie otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6. Przepisy ust. 7, 9 i 11 stosuje się odpowiednio.

Powyższe oznacza, że w przypadku otrzymania zaliczki (zapłaty) zastosowanie 0% stawki podatku do eksportowej dostawy towarów będzie zasadne, jeżeli:

*   wywóz towaru nastąpi w ciągu 2 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał zapłatę;

*   podatnik otrzymał dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej w takim terminie.

Przepis ust. 9a stosuje się również, jeżeli wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż określony w ust. 9a, pod warunkiem że wywóz towarów w tym późniejszym terminie jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów (art. 41 ust. 9b ustawy o VAT).

Stawkę 0% w związku z otrzymaniem zaliczki na poczet dostawy eksportowej można również zastosować w sytuacji, gdy wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym, niż dwa miesiące. Należy jednak spełnić określony warunek, tj. wywóz w późniejszym terminie musi być uzasadniony specyfiką realizacji danej dostawy, potwierdzoną jej warunkami, w których określono termin wywozu towarów.

W kontekście zasadności zastosowania procedury określonej w art. 41 ust. 9b ustawy, należy zaznaczyć, że przymiot „specyficzności” nie dotyczy samej „dostawy”, ale dotyczy jej „realizacji”.

Zatem o zasadności zastosowania normy art. 41 ust. 9b ustawy każdorazowo decydować będą obiektywne okoliczności towarzyszące danej dostawie. O faktycznym przedmiocie czynności przesądzać będzie zakres oraz specyfika tych czynności oraz treść umów (warunków dostawy), zawartych każdorazowo przez podatnika i jego kontrahenta (kontrahentów).

Wnioskodawca jest zdania, że termin dostawy późniejszy niż określony przepisem art. 41 ust. 9a ustawy o VAT znajduje uzasadnienie w charakterystyce Produktu będącego przedmiotem transakcji, tj. z uwagi na specyficzne wymogi dotyczące zapewnienia odpowiednich warunków transportu Produktu, jednorazowy wywóz nie będzie możliwy.

Specyfika dostaw

Wywóz Produktu, stanowiącego substancję czynną w rozumieniu art. 2 pkt 38c) ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (Dz.U. z 2008 r. Nr 45, poz. 271 ze zm.), odpowiadać musi bowiem szczegółowym warunkom przewidzianym w Dobrej Praktyce Dystrybucyjnej wprowadzonej Rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 3 grudnia 2015 r. w sprawie wymagań Dobrej Praktyki Dystrybucyjnej substancji czynnych (Dz.U. poz. 2101). Ergo, w celu zapewnienia bezpieczeństwa i trwałości Produktu podczas jego transportu, Spółka dopełnić musi surowych procedur dotyczących zabezpieczenia przed ingerencją czynników niepożądanych oraz odizolowania od kontaktu osób nieuprawnionych. Dodatkowo, ze względu na konieczność zachowania właściwości farmaceutycznych Produktu, jego wywóz odbywać się musi w warunkach zapewniających utrzymanie właściwej temperatury i wilgotności oraz w krótkich ramach czasowych - czas transportu nie może przekraczać kilkudziesięciu godzin, co w przypadku wywozu na terytorium państw innych niż Polska stanowi dodatkowe utrudnienie organizacyjne. Tym samym, w celu wywozu Produktu, niezbędne jest jego prawidłowe przygotowanie, które jest obarczone dużym nakładem pracy i czasu ze strony Wnioskodawcy. Co wymaga podkreślenia, w czasie magazynowania Produktu w magazynie Wnioskodawcy, Kontrahent nie będzie wykorzystywał Produktu w ramach działalności gospodarczej na terytorium Polski. Produkt nie będzie również poddawany jakimkolwiek modyfikacjom.

Biorąc pod uwagę powyższe uwarunkowania, transport Produktu będącego przedmiotem opisanej w stanie faktycznym dostawy wykonany może być wyłącznie partiami. Natomiast w związku z faktem, że Spółka i Kontrahent znajdują się dopiero na początkowym etapie współpracy, strony transakcji nie mają możliwości dokładnego przewidzenia zapotrzebowania na Produkt w najbliższym czasie. W związku z powyższym, nie można jednoznacznie określić, czy Kontrahent zdoła dokonać wywozu z terytorium kraju do państw trzecich całego wolumenu Produktu objętego zaliczką w terminie 2 miesięcy licząc od końca miesiąca jej otrzymania, tj. do dnia 31 sierpnia 2016 r.

Specyfika potwierdzona warunkami dostaw

Ogólne warunki dostawy ustalone zostały między stronami transakcji w Umowie. Zgodnie z postanowieniami Umowy, dostawa Produktu odbywa się na zasadach Incoterms 2010 EXW Warszawa magazyn Spółki. Wybór powyższych warunków dostawy podyktowany był opisanym powyżej charakterem Produktu. Dokonanie dostawy na powyższych warunkach gwarantuje zachowanie bezpieczeństwa i trwałości zakupionego przez Kontrahenta Produktu na czas niezbędny do zorganizowania wywozu poza terytorium kraju. W magazynie Wnioskodawcy Produkt przechowywany może być bowiem zgodnie z wymaganiami określonymi w Dobrej Praktyce Dystrybucyjnej substancji czynnych.

Co istotne, Wnioskodawca pragnie wskazać, że fakt przechowywania Produktu w magazynie Spółki pozostaje bez wpływu na charakter przedmiotowej dostawy jako eksportu. Należy bowiem podkreślić, iż zawarta w ustawie o VAT definicja eksportu nie wskazuje na konieczność przestrzegania jakiegokolwiek limitu czasu między dokonaniem dostawy, a następującym w jej wykonaniu wywozem poza terytorium Polski jako warunku uznania dostawy za eksport towarów. Nie stawia również warunku, aby wywóz towarów następował bezpośrednio po dokonaniu lub bezpośrednio w następstwie dostawy towarów. Istotne jest natomiast, aby wywóz nastąpił w wykonaniu dostawy towarów.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku z dnia 5 kwietnia 2011 r., sygn. akt IFSK 640/10, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, iż „Fakt nabycia towaru przez kontrahenta zagranicznego i pozostawienie go do momentu ostatecznego zadysponowania nim w posiadaniu sprzedawcy, a w konsekwencji wywóz tego towaru po jakimś czasie od jego nabycia, nie oznacza, ze wywóz ten nie następuje w wykonaniu dostawy tegoi towaru. Niewątpliwie bowiem wywóz taki jest bezpośrednią konsekwencją nabycia towaru z tytułu dostawy, która to właśnie umożliwia nabywcy swobodne nim zadysponowanie”.

Podobnie w wyroku z dnia 24 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1046/11, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie orzekł, że: „Wbrew temu co zarzuca się w skardze kasacyjnej ani z uregulowań krojonych ani tym bardziej z przepisów Dyrektywy 112 nie wynika, by zastosowanie tej stawki (w dyrektywie zwolnienia) uzależnione było od wywozu \[\`(...)\`\] bezpośrednio po dostawie i by fakt wywozu po upływie określonego czasu skutkował zmianą kwalifikacji takiej czynności. Istotne jest bowiem przede wszystkim to, by wywóz poza terytorium Wspólnoty nastąpił w wykonaniu czynności określonych w art. 7”.

Podobne stanowisko wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 23 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1495/10, w którym stwierdził, że „zarówno ustawodawca wspólnotowy, jak i krajowy nie formułuje żadnego dodatkowego warunku, od którego spełnienia uzależniałby kwalifikację danej transakcji jako eksportu towarów. Takim warunkiem nie jest zatem przyjęta niejako w domyśle (bo nie wypowiedziana wyraźnie w treści interpretacji) przesłanka, że wywóz towarów powinien nastąpić bezpośrednio po jego dostawie”.

Termin wywozu określony w warunkach dostaw

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przedmiotowej sprawie spełniony został również trzeci warunek konieczny do zastosowania przepisu ustanowionego art. 41 ust. 9b Ustawy o VAT. Zgodnie z postanowieniami Umowy, Spółka jest zobowiązana do dokonania dostawy Produktu w terminie 14 dni od daty złożenia zamówienia przez Kontrahenta. Przejęcie prawa do rozporządzania Produktem jak właściciel następuje w magazynie Wnioskodawcy zlokalizowanym w Warszawie. Termin podjęcia Produktu przez Kontrahenta i wywozu poza terytorium kraju jest każdorazowo ustalany na podstawie wystawionych przez Spółkę faktur lub wynika z korespondencji z Kontrahentem.

Spółka pragnie zauważyć, że przepisy ustawy o VAT będące przedmiotem niniejszego wniosku nie precyzują wymogów formalnych w zakresie sposobu udokumentowania warunków dostawy. W związku z powyższym, Spółka jest zdania, iż warunki dostawy Produktu wynikać mogą z różnego rodzaju dokumentów związanych z realizacją przedmiotowej transakcji, w tym m.in. treści zamówienia, faktur, korespondencji z Kontrahentem, itp. Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie powołać się na interpretację indywidualną z dnia 22 sierpnia 2014 r. znak IPPP3/443-475/14-2/KT, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, który wśród przykładów dokumentacji potwierdzającej termin wywozu wymienił umowę z klientem, wycenę produktu, potwierdzenie zamówienia, faktury pro-forma oraz korespondencję z klientem. Na szczególne podkreślenie zasługuje fakt, że powyższa interpretacja indywidualna dotyczyła podatnika, który dokonywał dostaw na takich samych zasadach, jak opisane w przedmiotowym stanie faktycznym (tj. EXW magazyn sprzedającego).

W opinii Wnioskodawcy, prawo do zastosowania stawki VAT 0% z tytułu otrzymanej zaliczki przysługuje Spółce zarówno w odniesieniu do już dostarczonych 50 kg Produktu, jak i pozostałego towaru objętego zaliczką, którego dostawa następować będzie w przyszłości na zamówienie Kontrahenta. Należy bowiem zauważyć, że całość towaru (100 kg) objętego zaliczką dostarczona zostanie Kontrahentowi na tych samych zasadach. W związku z powyższym, omówione w niniejszym wniosku warunki zastosowania art. 41 ust. 9b ustawy o VAT (specyfika oraz termin realizacji dostaw potwierdzone warunkami dostawy) spełnione są w odniesieniu do całości towaru objętego zaliczką.

Podsumowując powyższe rozważania, należy uznać, że specyfika dostaw realizowanych przez Wnioskodawcę w pełni uzasadnia wywóz towarów w terminie późniejszym niż określony w art. 41 ust. 9a Ustawy o VAT. Ponadto specyfika ta ma odzwierciedlenie w uzgodnionych warunkach dostawy. Powyższe okoliczności stanowią przesłankę uzasadniającą zastosowanie w opisanym stanie faktycznym przepisu wyrażonego w art. 41 ust. 9b ustawy o VAT,

Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 4 listopada 2013 r. (znak ITPP3/443-391/13/AT) wskazując, że „(\`(...)\`) o możliwości zastosowania normy art. 41 ust. 9b ustany decydować będą każdorazowo obiektywne przesłanki. O faktycznym przedmiocie czynności przesądzać będzie zakres oraz specyfika tych czynności oraz treść umów (warunków dostawy) zawartych każdorazowo przez podatnika i jego kontrahenta (kontrahentów)”.

Ponadto, stanowisko Wnioskodawcy wyrażone w niniejszym wniosku znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, m.in.:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2016 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (znak ITPP3/4512-155/16-4/AT),

*   interpretacji indywidualnej z dnia 18 grudnia 2015 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (znak IBPP4/4512-232/15/DT),

*   interpretacji indywidualnej z dnia 7 sierpnia 2015 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (znak IBPP4/4512-195/15/LG),

*   interpretacji indywidualnej z dnia 7 lipca 2015 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (znak ILPP4/4512-l-168/15-4/HW),

*   interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2014 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (znak IPPP3/443-297/14-4/LK).

W świetle przywołanych przez Wnioskodawcę przepisów ustawy o VAT, oraz interpretacji indywidualnych Ministra Finansów, Spółka stoi na stanowisku, że będzie przysługiwało jej prawo do zastosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do otrzymanej od Kontrahenta zaliczki na poczet Produktu, pomimo że termin jego wywozu z terytorium kraju na terytorium państw trzecich może przekroczyć termin określony w art. 41 ust. 9a ustawy o VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.