Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-267/15-2/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-07-23
Teza: ustalenie źródła przychodu z tytułu pobierania opłat licencyjnych przez spółkę osobową z tytułu udzielania licencji na korzystanie ze znaków towarowych
Słowa kluczowe: darowizna; działalność-działalność gospodarcza; licencja; opłata-opłata licencyjna; spółki-spółka osobowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2015 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodu w związku z pobieraniem przez spółkę osobową opłat licencyjnych za korzystanie ze znaków towarowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. W przyszłości zostanie wspólnikiem spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) z siedzibą w Polsce (dalej: spółka osobowa), która będzie posiadała nabyte od podmiotu trzeciego prawa ochronne do znaków towarowych (dalej: znaki). Znaki będą wykorzystywane przez okres dłuższy niż rok w działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę osobową, polegającej na odpłatnym udzielaniu licencji na korzystanie ze znaków. Spółka osobowa będzie uzyskiwała przychody w postaci opłat licencyjnych za korzystanie ze znaków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opłaty licencyjne, które będą otrzymywane przez spółkę osobową, z tytułu udzielenia licencji na korzystanie ze znaków towarowych, powinny być zaliczane przez Wnioskodawcę do przychodów z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty licencyjne, które będą otrzymywane przez spółkę osobową z tytułu udzielenia innym podmiotom licencji na korzystanie ze znaków towarowych, powinny być traktowane jako przychody z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody (z wyjątkami, które nie mają zastosowania w niniejszej sprawie).

W przypadku osobowych spółek prawa handlowego, takich jak spółka jawna, czy komandytowa, dochód podlega opodatkowaniu na poziomie wspólników - spółki te są podmiotami tzw. „transparentnymi” podatkowo. Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Z kolei, w myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 2013 r. (sygn. akt II FPS 6/12), przepis art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „wprowadza zasadę, zgodnie z którą przychody wspólnika będącego osobą fizyczną z udziału w każdej spółce nieposiadającej osobowości prawnej, bez względu na jej rodzaj (\`(...)\`), są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. (\`(...)\`) Zasada ta w jakimkolwiek przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest ograniczana, ani modyfikowana. (\`(...)\`) w orzecznictwie i literaturze trafnie wskazuje się, że przepis art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwarza fikcję prawną uzyskiwania przez wspólnika spółki niemającej osobowości prawnej przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile spółka ta prowadzi działalność gospodarczą”.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Jak wynika z treści art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie zaś z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont, przy czym u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania, należy stwierdzić, że przychody uzyskiwane przez spółkę osobową z tytułu opłat licencyjnych za korzystanie ze znaków towarowych będą podlegały opodatkowaniu u Wnioskodawcy, jako wspólnika. Jednocześnie - w ocenie Wnioskodawcy - spełnione będą przesłanki do uznania opłat licencyjnych za przychody z działalności gospodarczej, gdyż udzielanie licencji na korzystanie ze znaków towarowych będzie głównym przedmiotem działalności gospodarczej, prowadzonej przez spółkę osobową, a znaki te jednocześnie będą stanowiły dla spółki osobowej wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji.

Zatem działalność spółki osobowej, której Wnioskodawca będzie wspólnikiem:

1.  będzie miała charakter zarobkowy, jako działalność prowadzona w celu zyskania dochodu,
2.  będzie wykonywana w sposób zorganizowany,
3.  będzie wykonywana w sposób ciągły.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, skoro przedmiotem działalności gospodarczej spółki osobowej będzie udzielanie licencji na znaki towarowe, przychód z tytułu opłat licencyjnych będzie stanowił dla Wnioskodawcy przychód z działalności gospodarczej.

Analogiczne stanowisko prezentowane jest również w aktualnym orzecznictwie organów podatkowych. Wskazuje się, że „\`(...)\` przesądza (\`(...)\`) zamiar podatnika. Jeżeli podmiot osiągać będzie w sposób stały i zorganizowany przychody, które można będzie zakwalifikować do innego źródła przychodów, niż gdyby były osiągane w sposób incydentalny, to wówczas ta stałość i zorganizowanie mogą mieć rozstrzygające znaczenie dla uznania, iż dany przychód pochodzi z pozarolniczej działalności gospodarczej (\`(...)\`) uznać należy, że przychody, uzyskiwane przez spółkę jawną, a w konsekwencji przez Wnioskodawcę jako wspólnika tej spółki osobowej, z tytułu zawartej przez spółkę jawną umowy z podmiotem trzecim na używanie znaku towarowego, stanowią na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody uzyskiwane ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza” (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 28 lipca 2014 r., Nr ILPB1/415-448/14-2/TW; por. także interpretację indywidualną z dnia 18 lipca 2014 r., Nr IPPB1/415-435/14-4/KS).

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko dominuje również w aktualnym orzecznictwie sądów administracyjnych. Jak wskazał WSA w Krakowie w wyroku z dnia 2 kwietnia 2014 r. (sygn. akt I SA/Kr 32/14), „w sytuacji, gdy - tak jak w niniejszej sprawie - spółka ma zamiar prowadzić działalność gospodarczą polegającą głównie i przede wszystkim na odpłatnym udostępnianiu podmiotom trzecim środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych na podstawie umów licencyjnych i stanowić to będzie podstawowy profil jej działalności, nie ma przeszkód, by dochód uzyskany w ten sposób zaliczyć do źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza i to w zakresie środków trwałych, co nie było kwestionowane przez organ, jak również w zakresie wartości niematerialnych i prawnych”. Podobnie Sąd ten wypowiedział się również w wyroku z dnia 5 marca 2014 r. (sygn. akt I SA/Kr 89/14). Pogląd ten potwierdził również NSA w wyrokach: z dnia 1 sierpnia 2012 r. (sygn. akt II FSK 1026/11 i II FSK 2644/10), czy z dnia 9 maja 2013 r. (sygn. akt II FSK 1898/11).

Jedynie tytułem przykładu wymienić można również inne interpretacje indywidualne potwierdzające prawidłowość uznania za przychody z działalności gospodarczej opłat uzyskiwanych w ramach działalności polegającej na odpłatnym udostępnianiu znaków towarowych do korzystania, w tym:

1.  interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia:
    *   15 grudnia 2014 r., Nr IBPBI/1/415-1077/14/BK,
    *   28 listopada 2014 r., Nr IBPBI/1/415-985/14/KB,
    *   1 września 2014 r., Nr IBPBI/1/415-675/14/ESZ,
    *   20 sierpnia 2014 r. , Nr IBPBI/1/415-574/14/JS i IBPBI/1/415-915/14/JS,
2.  interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia:
    *   29 sierpnia 2014 r., Nr ITPB1/415-716/14/KW,
    *   25 lipca 2014 r., Nr ITPB1/415-520/14/AK,
3.  interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 lipca 2014 r., Nr IPPB1/415-490/14-2/EC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ww. ustawy, wymieniono dwa odrębne źródła przychodów, tj.:

*   pozarolniczą działalność gospodarczą - pkt 3,

*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) - pkt 7.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolniczą działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na postawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej).

Natomiast jak stanowi art. 8 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zatem, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niebędącej osobą prawną, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz jej wspólnicy.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont, przy czym u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast za przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 powołanej wyżej ustawy, uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw (art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Kwestią istotną dla zakwalifikowania ww. przychodów do odpowiedniego źródła przychodów jest ocena, czy pobieranie opłat licencyjnych za korzystanie ze znaków towarowych będzie nosiło znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej. Treść definicji zawartej w cytowanym wyżej art. 5a pkt 6 ustawy daje podstawę, by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze - dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie - działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie - w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

*   jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotnym jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,

*   wykonywana jest w sposób ciągły, jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy. Istotnym jest zamiar powtarzalności określonych czynności, celem osiągnięcia dochodu, np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter, cechy przeznaczenia użytkowego,

*   prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Wobec powyższego w celu zakwalifikowania określonych działań do działalności gospodarczej należy ocenić zamiar, okoliczności i cel tych działań.

Ustalając, czy dany przychód pochodzi z pozarolniczej działalności gospodarczej, należy w pierwszym rzędzie podjąć próbę przypisania go do jednego z pozostałych wymienionych w ustawie źródeł. Jeżeli okaże się to niemożliwe, a przychód powstał w wyniku działalności zarobkowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły, która prowadzona jest we własnym imieniu, wówczas przychód będzie stanowił przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. W pewnym zakresie przesądza o tym zamiar podatnika. Jeżeli podmiot osiągać będzie w sposób stały i zorganizowany przychody, które można będzie zakwalifikować do innego źródła, przychodów, niż gdyby były osiągane w sposób incydentalny, to wówczas ta stałość i zorganizowanie mogą mieć rozstrzygające znaczenie dla uznania, że dany przychód pochodzi z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca w przyszłości zostanie wspólnikiem spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) z siedzibą w Polsce, która będzie posiadała nabyte od podmiotu trzeciego prawa ochronne do znaków towarowych. Znaki towarowe będą wykorzystywane przez okres dłuższy niż rok w działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę osobową, polegającej na odpłatnym udzielaniu licencji na korzystanie ze znaków. Spółka osobowa będzie uzyskiwała przychody w postaci opłat licencyjnych za korzystanie ze znaków.

Z powyższego wynika, że odpłatne udzielanie licencji do znaków towarowych będzie przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej przez spółkę osobową, w której Wnioskodawca zamierza zostać wspólnikiem. Zatem, opisane we wniosku działania będą podejmowane „w wykonywaniu działalności gospodarczej”. W konsekwencji, przychód uzyskany w związku z pobieraniem opłat licencyjnych za korzystanie ze znaków towarowych, będzie stanowił przychód z działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, w świetle obowiązujących przepisów prawa, stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej spółki osobowej w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem, będzie udzielanie licencji na znaki towarowe, to uzyskany przychód z tytułu opłat licencyjnych będzie stanowił dla Wnioskodawcy przychód z działalności gospodarczej, proporcjonalny do Jego udziału w zyskach spółki.

Zastrzec trzeba również, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku w kontekście zadanego pytania. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego właściwy organ ustali, że udzielanie licencji na korzystanie ze znaku towarowego nie będzie wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w tym zakresie.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, a zatem mając na uwadze powyższe, interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcy i skutki prawne wywołuje tylko w stosunku do Niego, nie dotyczy pozostałych wspólników spółki osobowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.