Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-375/11/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-07-05
Teza: Czy na podstawie posiadanych certyfikatów rezydencji wydanych w latach poprzednich względem daty wypłaty należności, płatnik ma prawo dokonać tej wypłaty z uwzględnieniem odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania?
Słowa kluczowe: potwierdzenie; płatnik; rezydencja-certyfikat rezydencji
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2011r. (data wpływu do tut. Biura – 05 kwietnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uzyskania certyfikatu rezydencji - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05 kwietnia 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uzyskania certyfikatu rezydencji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w ramach swojej działalności niejednokrotnie dokonuje wypłat należności na rzecz podmiotów zagranicznych (w tym osób fizycznych), od których ma obowiązek pobierać podatek u źródła. Jednocześnie, w zależności od danego podmiotu zagranicznego, Spółka może dokonywać wypłaty należności z uwzględnieniem właściwej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w sytuacji posiadania certyfikatu rezydencji danego podmiotu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy na podstawie posiadanych oryginałów certyfikatów rezydencji wydanych w latach poprzednich względem daty wypłacania należności, po uzyskaniu od danego podmiotu (odbiorcy należności) potwierdzenia, oświadczenia (w jakiejkolwiek formie, w szczególności pisemnej lub e-mailowej), że stan faktyczny określony w certyfikacie rezydencji nie uległ zmianie, Spółka ma prawo dokonać wypłaty należności z uwzględnieniem odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania?
2.  Czy w sytuacji gdy na podstawie uzyskanego potwierdzenia, oświadczenia (w jakiejkolwiek formie, w szczególności pisemnej lub e-mailowej), że stan faktyczny określony w już posiadanym przez Spółkę certyfikacie rezydencji nie uległ zmianie, Spółka dokonując wypłaty należności zastosuje odpowiednią umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, to czy Spółka będzie zobowiązana do późniejszego uzyskania certyfikatu rezydencji dotyczącego okresu w którym dokonane zostały wypłaty w oparciu o powyższe potwierdzenia/oświadczenia?

W ocenie wnioskodawcy, w sytuacji gdy Spółka posiada certyfikat rezydencji danego podmiotu oraz potwierdzenia aktualności stanu faktycznego zawartego w tym certyfikacie rezydencji, dokonane w dowolnej formie (w szczególności pisemnej lub e-mailowej) przez dany podmiot (odbiorcę należności), to jest uprawniona do stosowania postanowień odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, certyfikat rezydencji upoważnia Spółkę do stosowania przepisów właściwych umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w odniesieniu do należności wypłacanych na rzecz podmiotów zagranicznych. Na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania Spółka może stosować korzystniejszą stawkę podatku lub nie pobrać podatku od określonego dochodu, w sytuacji gdy dysponuje certyfikatem rezydencji podmiotu na rzecz którego wypłacane są należności.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 4a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych certyfikat rezydencji oznacza zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Jednocześnie Spółka zauważa, że przepisy ustaw podatkowych nie regulują zagadnienia terminu ważności certyfikatu rezydencji uzyskanego przez płatnika od podmiotu, na rzecz którego dochodzi do wypłaty należności. W ocenie Spółki definicja certyfikatu rezydencji nie wskazuje, że certyfikat rezydencji powinien określać datę, do której on obowiązuje, jak również nie określa formy w jakiej zaświadczenie to powinno być wydane, co więcej przepisy ustaw podatkowych nie nakładają na płatników podatku (takich jak Spółka) obowiązku pozyskiwania certyfikatów rezydencji od odbiorców za jakiś okres, np. corocznie.

Tym samym w ocenie Spółki, uwzględniając fakt, że certyfikat rezydencji potwierdza istnienie (trwanie) określonego stanu faktycznego, należy przyjąć, iż certyfikat rezydencji, wydany przez właściwy organ administracji podatkowej, zachowuje swoją aktualność, a tym samym ważność tak długo, jak długo nie ulega zmianie potwierdzony w nim stan faktyczny (takie stanowisko znajduje poparcie w ocenie organów podatkowych, tak np. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 28 sierpnia 2008r. Znak: IPPB2/415-919/08-2/SP, w interpretacji z dnia 06 października 2009r. Znak: IPPB5/423-508/09-4/JC, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 20 kwietnia 2010r. Znak: lLPB3/423-110/10-2/DS).

Mając na uwadze powyższe, jak i uwzględniając stanowisko zgodnie prezentowane przez organy podatkowe, Spółka uważa, że w przypadku posiadania oryginału certyfikatu rezydencji podatkowej określonego podmiotu, jeżeli Spółka uzyska od tego podmiotu w następnych latach potwierdzenie, że dane wynikającego z posiadanego już przez Spółkę certyfikatu nie uległy zmianie (w dowolnej formie, w szczególności w formie oświadczenia złożonego w formie pisemnej iub przesłanego poprzez e-mail), to Spółka może uznać, że jest w posiadaniu aktualnego certyfikatu rezydencji podatkowej tego podmiotu.

Tym samym przy dokonywaniu wypłat należności Spółka jest uprawniona do stosowania właściwych umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Jak już wnioskodawca wskazał, żaden z przepisów prawa podatkowego nie wspomina ani o jakimkolwiek terminie ważności certyfikatu rezydencji, ani o obowiązku jego ponownego uzyskania po pewnym czasie.

Stanowisko zaprezentowane przez Spółkę jest szeroko aprobowane przez organy podatkowe, w tym m.in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 28 października 2009r., Znak: IPPB2/415-530/09-4/AS), w interpretacji z dnia 28 sierpnia 2008r., Znak: IPPB3/423-848/08-2/DG,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 15 grudnia 2008r., Znak: ILPB3/423-624/08-5/MM.

Podsumowując Spółka stoi na stanowisku, że dla możliwości korzystania z obniżonych stawek lub możliwości niepobrania podatku zgodnie z odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania od należności wypłacanych na rzecz danego podmiotu wystarczające są potwierdzenia/oświadczenia tego podmiotu, iż informacje z posiadanego przez Spółkę certyfikatu rezydencji są aktualne.

Jednocześnie Spółka uważa, że w sytuacji gdy na podstawie uzyskanego potwierdzenia, oświadczenia (w jakiejkolwiek formie, w szczególności pisemnej lub e-mailowej), że stan faktyczny określony w już posiadanym przez Spółkę certyfikacie rezydencji nie uległ zmianie, Spółka zastosuje postanowienia odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, to nie będzie zobowiązana do późniejszego uzyskania certyfikatu rezydencji dotyczącego okresu, w którym dokonane zostały wypłaty w oparciu o powyższe potwierdzenia/oświadczenia.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uzyskania certyfikatu rezydencji.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 8 ustawy Ordynacja podatkowa płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) od określonych przychodów uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby niemające miejsca zamieszkania w Polsce pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy.

Z przepisu art. 29 ust. 2 ww. ustawy wynika, iż wyżej powołany przepis stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W myśl art. 5a pkt 21 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, certyfikat rezydencji jest dokumentem wydawanym przez właściwą administrację podatkową, potwierdzającym określony stan faktyczny - miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jest miejsce zamieszkania. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że – na moment wydania tego dokumentu bądź na moment w nim określony – stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Certyfikat może zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych stanów faktycznych, nigdy przyszłych okoliczności faktycznych. Tym samym, brak zmiany rezydencji podatkowej podmiotu po upływie momentu/okresu, którego dotyczy wydany na jego rzecz certyfikat rezydencji, pozwala na stwierdzenie, że okoliczności faktyczne potwierdzone w certyfikacie nie uległy zmianie. Nie uprawnia to jednak do uznania, że okoliczności faktyczne istniejące po dniu/okresie, jakiego dotyczy certyfikat, zostały potwierdzone tym certyfikatem.

Certyfikat rezydencji stanowi dokument, z którego wynika, czy od wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonywanych na rzecz danego podatnika, powinien zostać pobrany podatek, a jeśli tak, jaka stawka podatku, tj. wynikająca z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czy postanowień stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania powinna zostać zastosowana.

W razie wątpliwości, to na płatniku spoczywa ciężar udowodnienia, że prawidłowo zrealizował ciążące na nim obowiązki. Zgodnie bowiem z art. 30 § 1 ww. Ordynacji podatkowej, płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Należy przy tym podkreślić, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wymaga od płatnika posiadania certyfikatu rezydencji potwierdzającego miejsce zamieszkania podatnika na dzień wypłaty należności z tytułów wymienionych w art. 29 ust. 1 w momencie dokonywania tej wypłaty. W większości przypadków nie ma możliwości uzyskania takiego dokumentu w dniu wypłaty tych należności.

Z przepisów art. 29 ust. 2 ww. ustawy wynika, że warunkiem zastosowania stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobrania podatku zgodnie z taką umową jest udokumentowanie miejsca zamieszkania podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. A zatem, prawidłowa realizacja obowiązków przez płatnika wymaga uzyskania przez niego certyfikatu rezydencji aktualnego na moment dokonywania wypłat na rzecz podatnika. Ustawodawca nie wskazał przy tym, w jakim terminie płatnik powinien wejść w posiadanie tego dokumentu.

Wobec powyższego, w przypadku wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnik może – mając jednak na względzie ryzyko odpowiedzialności na podstawie art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej – zastosować zwolnienie od podatku bądź stawki podatku wynikające z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, w oparciu o informacje uzyskane od podatnika bądź na podstawie uzyskanego wcześniej certyfikatu rezydencji i potwierdzenia przez podatnika, że dane w nim zawarte nie uległy zmianie. Nie zwalnia to jednak płatnika z obowiązku późniejszego uzyskania certyfikatu rezydencji dotyczącego okresu, w którym dokonane zostały te wypłaty.

Jeśli natomiast płatnik nie ma pewności co do rezydencji podatkowej danego podmiotu, w celu dochowania należytej staranności przy realizacji ciążących na nim obowiązków, powinien stosować przepisy krajowe. W przypadku poboru podatku w wysokości wyższej niż należna, podatnik ma bowiem możliwość wystąpienia do właściwego organu podatkowego o zwrot nadpłaty.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż wnioskodawca w ramach swojej działalności niejednokrotnie dokonuje wypłat należności na rzecz podmiotów zagranicznych (w tym osób fizycznych), od których ma obowiązek pobierać podatek u źródła. Jednocześnie, w zależności od danego podmiotu zagranicznego, Spółka może dokonywać wypłaty należności z uwzględnieniem właściwej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w sytuacji posiadania certyfikatu rezydencji danego podmiotu.

Przenosząc przywołane powyżej przepisy na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego brak jest podstaw do uznania stwierdzenia Spółki, iż certyfikat rezydencji, wydany przez właściwy organ administracji podatkowej, zachowuje swoją aktualność, a tym samym ważność tak długo, jak długo nie ulega zmianie potwierdzony w nim stan faktyczny. Nie można bowiem uznać, że certyfikat rezydencji, który zawiera jedynie datę wydania, stanowi zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych obejmujące okres do momentu zmiany tej rezydencji. Nie ma przy tym znaczenia, że zawarte w takim dokumencie określenie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych pozostaje aktualne w odniesieniu do późniejszych okresów.

Należy bowiem odróżnić kwestie:

*   ważności dokumentu urzędowego (zaświadczenia) jakim jest certyfikat rezydencji, tj. możliwości skutecznego powoływania się na ten dokument przy dokonywaniu określonych czynności prawnych; ważność certyfikatu rezydencji może wynikać z przepisów wewnętrznych państwa, którego organy wydają tego rodzaju zaświadczenie;
*   okresu, jakiego dotyczy certyfikat rezydencji, tj. okresu, za który dokument ten potwierdza rezydencję podatkową danego podmiotu (zakresu przedmiotowego certyfikatu rezydencji); kwestia ta jest istotna z punktu widzenia realizacji obowiązków płatnika;
*   aktualności stanowiącego treść certyfikatu rezydencji stwierdzenia, że dany podmiot dla celów podatkowych jest rezydentem określonego państwa; niezmienność rezydencji podatkowej danego podmiotu po upływie okresu, jakiego dotyczy certyfikat rezydencji nie ma znaczenia dla oceny ważności i zakresu przedmiotowego certyfikatu rezydencji.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż wnioskodawca, będąc w posiadaniu oryginałów certyfikatów rezydencji podatników z lat poprzednich względem daty wypłacania im należności z tytułów wskazanych w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pisemnego lub e-mailowego potwierdzenia (oświadczenia) przez tych podatników, że stan faktyczny określony w ich certyfikatach rezydencji nie uległ zmianie, może stosować zwolnienie od podatku bądź stawki podatku wynikające z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, pod warunkiem udokumentowania miejsca zamieszkania tego podatnika dla celów podatkowych za okres, w którym dokonane zostały przedmiotowe wypłaty uzyskanym certyfikatem zamieszkania. Warunek, o którym mowa w art. 29 ust. 2 ww. ustawy zostanie zatem spełniony dopiero w momencie uzyskania przez Spółkę takiego certyfikatu. Z tą chwilą zostanie również udokumentowana kwestia prawidłowości wykonania przez wnioskodawcę ciążących na nim obowiązków płatnika.

Należy bowiem podkreślić, że określony w art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek udokumentowania miejsca zamieszkania podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem zamieszkania stanowi przesłankę materialnoprawną zastosowania przez płatnika stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobrania podatku zgodnie z taką umową. Jak wynika wprost z art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, certyfikat rezydencji oznacza zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika - nie można tym samym zastąpić go pisemnym oświadczeniem kontrahenta.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy wskazać, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same albo zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Jak wynika z powołanego unormowania, przesłanką dla rozważenia zmiany interpretacji indywidualnej (tj. w istocie zmiany stanowiska w zakresie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego) jest w szczególności ugruntowanie się linii orzeczniczej sądów, w której prezentowany jest odrębny niż zawarty w tym rozstrzygnięciu pogląd dotyczący interpretacji określonego przepisu lub przepisów prawa podatkowego. Wskazana okoliczność powinna być jednocześnie brana pod uwagę przy wydawaniu nowych interpretacji indywidualnych w takich samych sprawach.

Ponadto cel instytucji interpretacji indywidualnej, jakim jest zapewnienie jednolitego stosowania prawa podatkowego, nie może być realizowany z pominięciem zasady praworządności (art. 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. - Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.; art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej). Podstawowym zadaniem tutejszego Organu jest wydawanie interpretacji prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego, a nie utrwalających raz wyrażony pogląd w tym zakresie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.