Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-375/12-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-07-02
Teza: Czy przysporzenie majątkowe uzyskiwane przez uczestników w wyniku zrealizowania uprawnień wynikających z udziału w programie opcyjnego RSU powinno być zakwalifikowane jako przychód ze stosunku pracy czy przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zwanej w dalszej części u.p.d.o.f., czyli opodatkowany dopiero w momencie zbycia otrzymanych akcji Spółki ?
Słowa kluczowe: akcja; pracownik; programy; spółki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26.03.2012 r. (data wpływu 16.04.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie opcyjnym RSU i wynikających z tego tytułu obowiązkach płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.04.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie opcyjnym RSU i wynikających z tego tytułu obowiązkach płatnika.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

E . Sp. z o.o. jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce. Spółka należy do Grupy spółek o nazwie „E.C.”. Spółka macierzysta „E.” z siedzibą w USA, jest organizatorem programu adresowanego do pracowników najwyższego szczebla wszystkich spółek Grupy E.C., którzy w jej ocenie w sposób znaczący przyczyniają się do wyników Grupy. Celem programu jest zmotywowanie do dalszej efektywnej pracy w Grupie E.C. Program motywujący wdrożony przez Spółkę macierzystą E.C. jest oparty na Stock Planach, które akceptowane są na corocznym Zgromadzeniu Akcjonariuszy, i polegają na przyznawaniu nagród w postaci tzw. „Restricted Stock Units” czyli akcji warunkowych (zwanych dalej RSU).

Na czym polega Program RSU

Pracownik przystępując do programu motywacyjnego podpisuje Restricted Stock Unit Agreement, który stanowią załącznik do Stock Plan. Do programu przystąpili pracownicy E. z siedzibą w Polsce. Pracownicy uczestniczący w programie, są zatrudnieni w E. i nie łączy ich z E.C. organizatorem programu, żadna umowa o pracę. Zarządzania i nadzorowania programu zostały przyznane specjalnemu Komitetowi ds. Wynagrodzeń i Organizacji (dalej zwany Commitee).

Commitee, co do zasady ma charakter administracyjny i zarządczy, w tym m.in.:

1.  Interpretacja regulaminu przyznawania akcji warunkowych,
2.  wsparcia organizacyjne i administracyjne do realizacji programu,
3.  wskazywanie osób uprawnionych do objęcia akcji,
4.  określenie rodzaju/typu nagrody na podstawie Stock Planów akceptowanych na corocznym Zgromadzeniu Akcjonariuszy.

E.C. po podpisaniu Restricted Stock Unit Agreement (RSU) z pracownikiem E. Sp. z o.o. przyznaje mu niezbywalne, warunkowe prawo do bezpłatnego otrzymania w przyszłości akcji E.C. W tym czasie uczestnikowi programu RSU nie przysługuje prawo do dywidendy ani podobne prawa, które przysługują posiadaczom zwykłych akcji. Uczestnikowi programu przysługuje pełne prawo do akcji dopiero po spełnieniu ściśle określonych warunków tj. m.in.

*   w dacie przewidzianej w Restricted Stock Unit Agreement jako data zamiany akcji warunkowych na zwykłe (Vesting Date) pracownik powinien ciągle pozostawać w zatrudnieniu, w którejkolwiek spółce Grupy,
*   uzyskanie potwierdzenia ciągłości zatrudnienia przez Commitee,
*   nie prowadzić działalności konkurencyjnej wobec spółek Grupy E.C.

Spełnieniu wszystkich ww. warunków przez pracownika pozwala mu na nabycie pełne prawa do dysponowania zwykłymi akcjami z wszystkimi tego skutkami w terminach przewidzianych w harmonogramie. Decyzja o obciążeniu kosztami programu E. za jej pracowników leży po stronie E.C. przy czym zawsze dotychczas takie obciążenie miało miejsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przysporzenie majątkowe uzyskiwane przez uczestników w wyniku zrealizowania uprawnień wynikających z udziału w programie opcyjnego RSU powinno być zakwalifikowane jako przychód ze stosunku pracy czy przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zwanej w dalszej części u.p.d.o.f., czyli opodatkowany dopiero w momencie zbycia otrzymanych akcji Spółki ?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Mając na uwadze fakt, że:

*   nabycie praw uczestnika do akcji nie następuje w ramach stosunków pracy,
*   akcje zostały przekazane uczestnikom Programu na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników Spółki E.C.,
*   E.C. nie jest Pracodawcą uczestnika,
*   zasady i warunki organizacji oraz przeprowadzenia Programu zostały ustalone poprzez uchwałę podjętą przez zarząd Spółki E.C.,
*   Program jest załącznikiem do wskazanej uchwały,
*   uprawnionymi do nieodpłatnego otrzymania akcji są nie tylko uczestnicy - pracownicy E., lecz również uczestnicy - pracownicy innych spółek z Grupy,
*   warunkiem niezbędnym do nieodpłatnego otrzymania akcji jest nie tyle fakt pozostawania w stosunku pracy ze spółką z Grupy, ale przynależność do Grupy,
*   E.- Pracodawca, nie jest uprawniony do ustalania kryteriów, które muszą zostać spełnione w ramach programu, jednak musi dokonać oceny rocznej pracownika na podstawie której przyznawana jest pula akcji warunkowych RSU,
*   wszelkie roszczenia w związku z uczestnictwem w Programie, uczestnik powinien kierować do jego organizatora,

Spółka E.) stoi na stanowisku, że przychód uzyskany w związku z nieodpłatnym przekazaniem uczestnikom - pracownikom E.- akcji Spółki E.C. nie stanowi przychodu ze stosunku o którym mowa w art. 12 UPDF.

Stanowiska Spółki uzasadnia wyrok NSA sygn. II FSK 517/10 zgodnie z sentencją, którego; „System podatkowy powinien realizować zasadę sprawiedliwości wywodzoną z art. 2 Konstytucji RP, której treścią jest powszechność, wyrażająca się w obowiązku przyczyniania się do pokrywania wspólnych potrzeb w miarę możliwości przez wszystkich. Z drugiej natomiast strony przejawem sprawiedliwości jest równość. Zasada równości wynika ponadto z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Z tej generalnej zasady wynika także zakaz stosowania dyskryminacji w życiu politycznym, społecznym i gospodarczym. Dyskryminacji tego rodzaju nie mogą usprawiedliwiać żadne przepisy i żadne przyczyny. Podwójne opodatkowanie tego samego dochodu, podatkiem dochodowym od osób fizycznych naruszałoby wskazane przepisy Konstytucji RP.

Art. 17 ust. 1 u.p.d.o.f. zawiera katalog przychodów z kapitałów pieniężnych obejmując m.in. przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f.), a także dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą są udziały (akcje) w spółkach mających osobowość prawną (art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.). Osoby nabywające akcje zrealizują zatem dochody ze źródła przychodów jakim są kapitały pieniężne, w momencie sprzedaży akcji a nie ich objęcia. Świadczy o tym treść art. 17 ust 1 pkt 6 lit. a) w zw. z art. 24 ust. 11 - 12a u.p.d.o.f. Skoro przychód powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji, opodatkowanie potencjalnego wzrostu majątku przy ich nabyciu nie znajduje uzasadnienia w świetle przepisów u.p.d.o.f.

Z uwagi na powyższe Spółka E. Sp. z o.o. - Pracodawca uczestnika, nie będzie pełnił roli płatnika, nie jest zobowiązany do obliczenia, potracenia i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie obowiązków płatnika lub innych obowiązków informacyjnych w odniesieniu do zadanego pytania.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie - podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w myśl przepisów art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o dochodach sporządzone według ustalonego wzoru.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, iż warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

W myśl art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka E. Spółka z o.o. jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce. Spółka należy do Grupy spółek o nazwie „E.C.”. Spółka macierzysta „E.” z siedzibą w USA, jest organizatorem programu adresowanego do pracowników najwyższego szczebla wszystkich spółek Grupy E.C., którzy w sposób znaczący przyczyniają się do wyników Grupy.

Program motywujący wdrożony przez Spółkę macierzystą „E.” z siedzibą w USA jest oparty na Stock Planach, które akceptowane są na corocznym Zgromadzeniu Akcjonariuszy, i polegają na przyznawaniu nagród w postaci akcji warunkowych zwanych RSU.

Uczestnikowi programu posiadającemu akcje warunkowe RSU nie przysługuje prawo do dywidendy ani podobne prawa, które przysługują posiadaczom zwykłych akcji. Pełne prawo do akcji będzie przysługiwało uczestnikowi programu dopiero po spełnieniu ściśle określonych warunków m.in.

*   w dacie przewidzianej w Restricted Stock Unit Agreement jako data zamiany akcji warunkowych na zwykłe (Vesting Date) pracownik powinien ciągle pozostawać w zatrudnieniu, w którejkolwiek spółce Grupy,
*   uzyskanie potwierdzenia ciągłości zatrudnienia przez Commitee,
*   nie prowadzić działalności konkurencyjnej wobec spółek Grupy E.C.

W terminach przewidzianych w harmonogramie po spełnieniu wszystkich ww. warunków przez pracownika nabędzie on pełne prawa do dysponowania zwykłymi akcjami z wszystkimi tego skutkami. Decyzja o obciążeniu kosztami programu Spółki E.) za jej pracowników leży po stronie „E.C.”, przy czym zawsze dotychczas takie obciążenie miało miejsce.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przywołane uregulowania prawne wskazać należy, że pracownicy Spółki otrzymają nieodpłatnie akcje od podmiotu, z którym nie wiąże ich stosunek pracy. Podmiotem udostępniającym akcje jest spółka amerykańska, a nie spółka polska, która jest pracodawcą pomimo, że może partycypować w finansowaniu kosztów związanych z przyznaniem pracownikom akcji spółki macierzystej. Zatem na Wnioskodawcy, nie będą ciążyć obowiązki płatnika, czy też obowiązki informacyjne.

Jak już powyżej wskazano warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu lub w przypadku obowiązków informacyjnych dokonywanie wypłat należności lub świadczeń przez ten podmiot.

Reasumując, skutki podatkowe z tytułu nieodpłatnego otrzymania przez pracowników Wnioskodawcy akcji spółki macierzystej mającej siedzibę w Stanach Zjednoczonych nie rodzą po stronie Spółki zatrudniającej pracowników obowiązków płatnika, o których mowa w art. 31 ustawy podatkowej, ani obowiązków informacyjnych wynikających z przepisu art. 42c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nie będzie wykonywać wobec swoich pracowników praw i obowiązków płatnika, zatem nieuprawnionym jest przez tutejszy organ rozpatrywanie w niniejszej interpretacji skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w programie motywacyjnym.

Odnosząc się do powołanych przez Stronę w treści wniosku wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, mającego potwierdzać słuszność poglądu Wnioskodawcy, wskazać należy, iż orzeczenie to dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy osadzonej w określonym stanie faktycznym, różniącym się od stanu faktycznego będącego przedmiotem wniosku i w tej tylko sprawie, rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące.

Dodatkowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę ww. rozstrzygnięcia dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Z uwagi na powyższe Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.