Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-104/10/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-05-06
Teza: Czy w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 Nr 54. poz. 535 z późn. zm.) bezumowne korzystanie z nieruchomości stanowiącej własność Gminy Miejskiej, za które naliczane jest wynagrodzenie jest usługą, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
Słowa kluczowe: korzystanie-korzystanie bezumowne; wynagrodzenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2010r. (data wpływu 15 lutego 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 marca 2010r. (data wpływu 17 marca 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości zabudowanej garażem - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2010r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem w dniu 17 marca 2010r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości zabudowanej garażem.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Pani K. M. korzysta bezumownie z nieruchomości stanowiącej własność Gminy Miejskiej oznaczonej nr działki 751/1 zabudowanej garażem. Wyżej wymieniona nie posiada żadnego tytułu prawnego do przedmiotowej nieruchomości, ani o charakterze rzeczowym ani obligacyjnym.

Garaż stanowiący własność Gminy Miejskiej znajduje się w wolnostojącym zespole garażowym, a który to garaż na mocy umowy z dnia 17 listopada 1978r. zawartej z ówczesnym Dzielnicowym Zarządem Budynków Mieszkalnych został wydzierżawiony Panu W. D.. Ww. wymieniona umowa wygasła w dniu 5 grudnia 1990r. wskutek zgonu W. D. Po śmierci dzierżawcy przedmiotowy garaż wykorzystywany jest przez Panią K. M., krewną W. D., która nie legitymuje się jednak żadnym tytułem prawnym do jego posiadania. Fakt zajmowania przez nią przedmiotowego garażu okazał się możliwym do wykazania na skutek wywieszonego na jego drzwiach wezwania do stawiennictwa w siedzibie Wydziału Skarbu Urzędu Miasta jego aktualnego posiadacza oraz okazania tytułu prawnego do władania nim. K. M. stawiła się w związku z wyżej wymienionym wezwaniem jednakże nie wykazała, aby przysługiwał jej jakikolwiek tytuł prawny o charakterze rzeczowym czy też obligacyjnym do władania przedmiotowym garażem przedkładając jedynie dokumenty dotyczące jego budowy oraz dzierżawy przez W. D. Działający zgodnie z właściwością rzeczową Wydział Skarbu Miasta Urzędu Miasta poinformował K. M. o możliwości regulacji tytułu prawnego do ww. garażu w danym przypadku w formie umowy dzierżawy oraz o konieczności uiszczenia stosownego jednorazowego wynagrodzenia z tytułu bezumownego korzystania z niego.

Tut. Wydział w związku z deklarowaną ustną wolą K. M. uregulowania tytułu prawnego do garażu nie kierował jak dotąd powództwa windykacyjnego o wydanie przedmiotowego garażu na drogę sądową, jednakże nie można wykluczyć takiej ewentualności gdyby K. M. dalej bezumownie korzystając z garażu odstąpiła od regulacji tytułu prawnego do niego.

Z uwagi na wątpliwości natury formalnej dotyczące zasadności obciążenia wynagrodzenia za bezumowne korzystanie podatkiem VAT tut. Wydział wstrzymał się z wzywaniem zobowiązanej do jego zapłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 Nr 54. poz. 535 z późn. zm.) bezumowne korzystanie z nieruchomości stanowiącej własność Gminy Miejskiej, za które naliczane jest wynagrodzenie jest usługą, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy opłata za bezumowne korzystanie z cudzej nieruchomości z uwagi na swój odszkodowawczy charakter i sposób ustalania nie może być uznana za wynagrodzenie, nie ma tu bowiem charakteru ekwiwalentności, ponieważ jej wysokość winna być tak skalkulowana, by obejmowała nie tylko wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy, ale również wyrównywała szkodę je przewyższającą bezumownego korzystania z nieruchomości cudzej bez tytułu prawnego do niej i wbrew woli jej właściciela nie można traktować jako usługi, dla świadczenia, której wymagana jest zgodna wola obydwu podmiotów danego stosunku prawnego.

Mając na uwadze powyższe oraz powołując się na utrwaloną linię orzeczniczą sądów w tej materii (wyrok z dnia 24 lipca 2007r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku sygn. akt I SA/Gd 71/0, wyrok SN z 15 kwietnia 2004r. sygn. IV CK 273/03) zdaniem Wnioskodawcy opłata za bezumowne korzystanie z nieruchomości stanowiących własność Gminy Miejskiej nie jest wynagrodzeniem za usługę w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ust. 2 ww. przepisu stanowi, że czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług niezależnie od tego czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Ponadto, zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  . świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Wskazywałoby to, że przez "świadczenie" należy rozumieć wyłącznie działanie aktywne. Wykładnia taka jest jednak nieuprawniona w świetle ogólnych zasad konstrukcyjnych podatku (w tym przede wszystkim powszechności opodatkowania), jak również dalszych przepisów ustawy, w szczególności przepisu art. 8 ust. 1 pkt 2, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Wypada uznać, że pojęcie świadczenia - składającego się na istotę usługi - należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Przez świadczenie trzeba będzie zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się też jednocześnie składać zachowania związane z działaniem jak i zaniechaniem.

Mając powyższe na względzie należy podkreślić, że ustawa wskazuje, że odpłatne świadczenie usług stanowi także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Jest to zatem takie świadczenie, którego istotą jest zaniechanie polegające bądź na nieczynieniu, bądź też na znoszeniu określonej sytuacji

„Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji” (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 23 stycznia 2009r., III SA/Gl 1377/08, LEX 487281).

Chociaż ustawa wyraźnie stanowi o zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, należy uznać, że świadczenie tego rodzaju usług polegających na zaniechaniu odbywa się nie tylko w ramach stosunków obligacyjnych, ale również (a nawet przede wszystkim) na płaszczyźnie prawa rzeczowego. Świadczeniem usługi będzie więc również ustanowienie niektórych ograniczonych praw rzeczowych: służebności, użytkowania etc. W potocznym rozumieniu przez ustanowienie tych praw podmiot zobowiązuje się do przestrzegania uszczupleń swojej własności nad rzeczą (tolerowania działań podmiotów, na rzecz których ustanowiona została służebność oraz niepodejmowania działań w zakresie wyłączonym przez ustanowienie służebności).

Reasumując ustawa wskazuje, że odpłatne świadczenie usług stanowi także zobowiązanie do tolerowania czynności lub sytuacji, którego istotą jest zaniechanie polegające na znoszeniu określonej sytuacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 kwietnia 2007r. sygn. akt I SA/Kr 1066/06 stwierdził: „z zaniechaniem lub tolerowaniem czynności lub stanów, rodzących zobowiązanie podatkowe w ramach podatku od towarów i usług, mamy do czynienia jedynie w sytuacji gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązującej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi (…). Natomiast kwestia podlegania odszkodowania za bezumowne korzystanie z rzeczy podatkowi od towarów i usług zależy w każdym przypadku od konkretnych okoliczności sprawy (…). W tym zakresie niezbędne staje się ustalenie czy między stronami istnieje jakiś jawny lub dorozumiany stosunek prawny w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne.”

Wskazane powyżej czynności, jak wynika z art. 5 ust. 2 ww. ustawy podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Oznacza to zatem, że istotny jest przede wszystkim faktyczny przebieg danej czynności i osiągnięty rezultat zgodny z zamiarem umawiających się stron.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest przejawem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji realizowanych przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z przepisu art. 693 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) wynika, że przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu ustanowiony czynsz. Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Kwestie korzystania z cudzej własności bez tytułu prawnego, tj. bez zgody wynajmującego regulują przepisy art. 224 – 225 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 224 § 1 i § 2 ww. ustawy, samoistny posiadacz w dobrej wierze nie jest obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i nie jest odpowiedzialny ani za jej zużycie, ani za jej pogorszenie lub utratę. Nabywa własność pożytków naturalnych, które zostały od rzeczy odłączone w czasie jego posiadania, oraz zachowuje pobrane pożytki cywilne, jeżeli stały się w tym czasie wymagalne. Jednakże od chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i jest odpowiedzialny za jej zużycie, pogorszenie lub utratę, chyba że pogorszenie lub utrata nastąpiła bez jego winy. Obowiązany jest zwrócić pobrane od powyższej chwili pożytki, których nie zużył, jak również uiścić wartość tych, które zużył.

W myśl natomiast art. 225 Kodeksu cywilnego, obowiązki samoistnego posiadacza w złej wierze względem właściciela są takie same jak obowiązki samoistnego posiadacza w dobrej wierze od chwili, w której ten dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy. Jednakże samoistny posiadacz w złej wierze obowiązany jest nadto zwrócić wartość pożytków, których z powodu złej gospodarki nie uzyskał, oraz jest odpowiedzialny za pogorszenie i utratę rzeczy, chyba że rzecz uległaby pogorszeniu lub utracie także wtedy, gdyby znajdowała się w posiadaniu uprawnionego.

O tym czy bezumowne korzystanie z nieruchomości gruntowej zabudowanej garażem w tym wypadku podlegało będzie opodatkowaniu podatkiem od towa rów i usług decydować będą okoliczności przywołane w określonym stanie faktycznym.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Pani K. M. korzysta bezumownie z nieruchomości zabudowanej garażem. Nie posiada żadnego tytułu prawnego do przedmiotowej nieruchomości, ani o charakterze rzeczowym ani obligacyjnym. Wnioskodawca poinformował K. M. o możliwości regulacji tytułu prawnego do ww. garażu w formie umowy dzierżawy oraz o konieczności uiszczenia stosownego jednorazowego wynagrodzenia z tytułu bezumownego korzystania z niego. Pani K. M. ustnie zadeklarowała uregulowanie tytułu prawnego do garażu. Tym samym Wnioskodawca nie skierował sprawy na drogę sądową.

Z powyższego wynika zatem, że Wnioskodawca toleruje i akceptuje korzystanie przez panią K. M. z ww. nieruchomości zabudowanej garażem. Istotną przesłanką w przedmiotowym stanie jest możliwość regulacji tytułu prawnego do ww. garażu w formie zawarcia umowy dzierżawy pomiędzy Wnioskodawcą a Panią K. M., której konsekwencją będzie wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z ww. nieruchomości oraz dalsza dzierżawa przedmiotowej nieruchomości przez Panią K. M. Zatem należy przyjąć, że kwota wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z cudzej rzeczy, stanowić będzie kwotę należną za korzystanie z nieruchomości w okresie nieobjętym umową. W związku z powyższym otrzymana kwota wynagrodzenia za korzystanie z nieruchomości zabudowanej garażem podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Inaczej w sytuacji, gdyby Pani K. M. dalej bezumownie korzystając z garażu odstąpiłaby od regulacji tytułu prawnego do niego, a Wnioskodawca wytoczyłby przeciwko niej powództwo o wydanie rzeczy. Zasadne jest wówczas przyjęcie, że pomiędzy wynajmującym i korzystającym bezumownie z nieruchomości nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. Świadczenie podatnika, nie jest oparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia – nie podlega w takiej sytuacji opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, naliczona opłata za bezumowne korzystanie z nieruchomości zabudowanej garażem stanowi wynagrodzenie za korzystanie z nieruchomości za okres nieobjęty umową, które w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku WSA w Gdańsku z dnia 24 lipca 2007r. sygn. akt I SA/Gd 71/07, tut. organ prawnie wyjaśnić, iż orzeczenie to zostało wydane w konkretnej sprawie, zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) i dotyczy wyłącznie tej sprawy, w której zapadło. Zauważyć bowiem należy, ze organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa (art. 120 Ordynacji podatkowej). Wyroki sądów nie mają charakteru powszechnie obowiązującego prawa. Tym niemniej należy zauważyć, iż dla rozstrzygnięcia zawartego w ww. wyroku kluczowe znaczenie miała podniesiona przez WSA w Gdańsku okoliczność, iż cyt.: właściciel lokalu wyraźnie i jednoznacznie wyraził swą wolę rozwiązania umowy i wystąpił z roszczeniem o zwrot zajmowanego lokalu”, a także, w przedmiotowej sprawie wnioskodawca podejmował: „wszelkie dostępne prawem działania (postępowanie sądowe o orzeczenie eksmisji i w dalszej kolejności egzekucja orzeczenia obowiązku wydania lokalu) dla odzyskania posiadania lokalu.” Tym samym przedmiotowe orzeczenie nie może być wzięte pod uwagę w niniejszej sprawie, gdyż Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań zmierzających do zwrotu nieruchomości zabudowanej garażem, a następnie doszło do zawarcia wstępnej ugody w sprawie wynagrodzenia za okres korzystania przez Panią K. M. z garażu oraz uregulowanie tytułu prawnego do nieruchomości.

Natomiast odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Sądu Najwyższego z 15 kwietnia 2004r. sygn. IV CK 273/03, tut. organ wyjaśnia, iż został on wydany w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004r. na gruncie przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.