Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.311.2024.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-20
Teza: Wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od usługi kompleksowej.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie od podatku; podatek-obniżenie podatku należnego o naliczony; sport-klub sportowy; usługi; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących kompleksowe usługi organizacji zgrupowania (…).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

„(…)” S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest klubem (…) z siedzibą w (…), prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie klubów sportowych. Wnioskodawca jest podatnikiem zarejestrowanym dla celów podatku od towarów i usług (dalej: VAT) w Polsce jako podatnik VAT czynny.

W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej Spółka bierze udział w rozgrywkach (…). Spółka rozgrywa mecze (…) na Stadionie Miejskim (…) w (…) (dalej: Mecze domowe) oraz mecze na stadionach znajdujących się w innych miejscowościach w Polsce (dalej: Mecze wyjazdowe).

Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej odnosi się wyłącznie do rozgrywanych Meczów wyjazdowych.

W związku z odbywającymi się kilkanaście razy w roku Meczami wyjazdowymi, w przeddzień meczu, zawodnicy oraz sztab trenerski złożony z pracowników lub współpracowników Spółki (dalej łącznie: Uczestnicy) odbywają zgrupowania (…) w wybranych hotelach położonych każdorazowo w miejscowości rozgrywania Meczu wyjazdowego (dalej łącznie jako: Hotel lub Usługodawca). Usługodawca każdorazowo jest podatnikiem zarejestrowanym dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Spółka i Usługodawca nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy VAT, jak i przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805).

Zgrupowania (…) mają na celu podsumowanie wypracowanej strategii i założeń taktycznych, integrację Uczestników w celu wzmocnienia poczucia przynależności do zespołu, odpowiednie przygotowanie techniczne, mentalne i fizyczne do rozgrywanego Meczu wyjazdowego oraz ustalenie i zapewnienie odpowiedniej komunikacji między Uczestnikami, w szczególności między zawodnikami a sztabem trenerskim, pod kątem danego Meczu wyjazdowego. Podstawowym elementem służącym realizacji powyższych celów jest przeprowadzenie odprawy (…), stanowiącej cykl spotkań, narad i prezentacji, w których udział biorą Uczestnicy. Powyższe spotkania, odbywane są zarówno w pełnym gronie osobowym, jak i mniejszych grupach, realizowane są w pomieszczeniach udostępnianych przez Usługodawcę, wyposażonych w odpowiednie zaplecze konferencyjne wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

W konsekwencji, w związku z odbywaniem Meczu wyjazdowego, Wnioskodawca nabywa od Usługodawcy, tj. podmiotu profesjonalnie zajmującego się świadczeniem usług w tym zakresie, kompleksową usługę organizacji zgrupowania (…).

W skład kompleksowej usługi organizacji zgrupowania, stanowiącej złożony pakiet usług, którą nabywa Wnioskodawca, wchodzi szereg elementów składowych (kalkulacyjnych), tj.:

· wynajęcie/udostępnienie sal konferencyjnych z odpowiednim ich przygotowaniem/dostosowaniem do potrzeb Uczestników, udostępnieniem sprzętu i wyposażenia audiowizualnego (np. projektor LCD, ekran, system audio, mikrofon, tablica typu flipchart, zestaw flamastrów, oświetlenie itp.) co ma służyć przeprowadzeniu odprawy (…) oraz przeprowadzeniu narady sztabu. Udostępnienie sal konferencyjnych ma na celu zapewnienie Uczestnikom odpowiedniej powierzchni i warunków do przeprowadzenia odprawy (…) oraz narady sztabu, na których omawiane są m.in. taktyka i strategia na dany Mecz wyjazdowy;

· wynajęcie/udostępnienie kuchni wraz z wyposażeniem w celu zapewnienia miejsca, w którym kucharz zatrudniony bezpośrednio przez Wnioskodawcę będzie przygotowywał posiłki/dietę dla Uczestników z produktów stanowiących własność Wnioskodawcy;

· udostępnienie jadalni i sali do wydawania posiłków, w celu zapewnienia miejsca, w którym Uczestnicy mogą wspólnie zjeść posiłek, w celu integracji i pogłębienia więzi między Uczestnikami;

· inne usługi gastronomiczne: zapewnienie Uczestnikom przekąsek w zakresie nieobjętym wyżywieniem głównym/podstawowym przygotowanym w wynajmowanej kuchni przez kucharza Wnioskodawcy. W tym w zakresie mieszczą się różnego rodzaju napoje np. kawa, herbata, woda, soki (w ramach przekąsek Usługodawca nie zapewnia Uczestnikom napojów alkoholowych);

· wynajem/udostępnienie miejsc parkingowych np. na autokar drużyny, inne pojazdy sztabu szkoleniowego;

· zakwaterowanie, zapewnienie Uczestnikom pokoi i odpowiedniego wyciszenia dla wszystkich Uczestników (1 doba (…));

· zapewnienie dostępu do strefy przeznaczonej dla personelu medycznego w celu zapewnienia zawodnikom fizycznego przygotowania przed rozgrywanym (…), realizowanego w oparciu o personel medyczny (rehabilitanci, masażyści, fizjoterapeuci) wchodzący w skład sztabu drużyny;

· zapewnienie dostępu do strefy przeznaczonej do przygotowania (motorycznego w celu zapewnienia zawodnikom odpowiednich warunków do przeprowadzenia rozruchu i stretchingu oraz jednocześnie miejsca do przechowania sprzętu sportowego na czas pobytu w Hotelu.

Spółka wskazuje, iż na potrzeby odprawy (…) sporządzana jest agenda. Z kolei z samej odprawy (…) jest sporządzony protokół zawierający opis omawianych tematów i listę Uczestników na potrzeby wewnętrzne/szkoleniowe Spółki.

Wnioskodawca nadmienia także, iż opisywana kompleksowa usługa organizacji zgrupowania (…), którą Spółka nabywa, dotyczy wyłącznie logistycznego aspektu organizacji zgrupowania (…), który polega w głównej mierze na udostępnieniu sali konferencyjnej oraz pomocniczo, na zapewnieniu innych opisanych powyżej i uzgodnionych ze Spółką świadczeń. Jednocześnie samo przygotowanie zgrupowania (…) od strony merytorycznej i fizycznej Uczestników leży wyłącznie w gestii Spółki – a konkretnie w gestii sztabu szkoleniowego.

Wynagrodzenie Usługodawcy – za kompleksową usługę organizacji zgrupowania (…) – obejmuje całość świadczenia. Czynności składające się na opisane świadczenie z punktu widzenia Spółki tworzą jedną całość. Wynagrodzenie jest skalkulowane w oparciu o całą kompleksową usługę organizacji zgrupowania (…) i tylko całe świadczenie kompleksowe realizuje cel nabycia usługi przez Spółkę. Ponadto, ekonomiczny sens dla Spółki ma wyłącznie zakup wszystkich elementów wchodzących w skład usługi kompleksowej, szczególnie wynajmu sali konferencyjnej, gdzie odbywają się kluczowe dla drużyny Spółki spotkania (…) mogące mieć później wpływ na przebieg spotkania, a co za tym idzie wygraną lub przegraną.

Z tytułu świadczonej usługi Usługodawca wystawia na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT za wykonaną kompleksową usługę organizacji zgrupowania (…) z zastosowaniem 23% stawki VAT.

Spółka wykorzystuje nabywaną od Usługodawcy kompleksową usługę organizacji zgrupowania (…) w całości na potrzeby działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Wnioskodawca wskazuje, że znana jest mu wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) Wiążąca Informacja Stawkowa z 29 stycznia 2024 r. (sygn. 0112-KDSL2-2.440.378.2023.2.IM), w której DKIS potwierdził, że w przypadku nabywania analogicznych jak Wnioskodawca usług związanych z organizacją zgrupowania (…) które świadczy hotel, usługi te zostały uznane przez DKIS za świadczenie złożone (usługę złożoną), polegającą na zorganizowaniu zgrupowania (…) dla drużyny (…) (przyjezdnej), która została sklasyfikowana jako kompleksowa usługa objęta działem PKWiU 82 „Usługi związane z administracyjną obsługą biura 1 pozostałe usługi wspomagające prowadzenie działalności gospodarczej”.

### Pytanie

Czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących świadczone przez Usługodawcę na rzecz Wnioskodawcy kompleksowe usługi organizacji zgrupowania (…)?

### Państwa stanowisko w sprawie

W opinii Wnioskodawcy, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących świadczone przez Usługodawcę na rzecz Wnioskodawcy kompleksowe usługi organizacji zgrupowania (…).

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy

W myśl zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy tym przez czynności opodatkowane należy rozumieć zasadniczo czynności generujące podatek należny według jednej z przewidzianych w ustawie VAT stawek, a więc czynności inne niż zwolnione z VAT oraz co do zasady pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

W art. 88 ustawy o VAT przewidziane zostały natomiast tzw. negatywne przesłanki odliczenia, których wystąpienie uniemożliwia odliczenie VAT z faktury dokumentującej nabywane towary i usługi.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, nabywane przez Spółkę usługi stanowią kompleksowe usługi organizacji zgrupowania (…).

Z tytułu świadczonej usługi Usługodawca wystawia na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT za wykonaną kompleksową usługę organizacji zgrupowania (…), obejmującą wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego czynności. Spółka wykorzystuje nabywaną od Usługodawcy kompleksową usługę organizacji zgrupowania (…) w całości w ramach świadczenia usług opodatkowanych VAT.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Skoro zatem:

\- nabywane przez Wnioskodawcę kompleksowe usługi organizacji zgrupowania (…) są wykorzystywane w całości do wykonywania czynności opodatkowanych przez Wnioskodawcę,

\- Wnioskodawca jest podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT i jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,

\- Usługodawca jest podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT i jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,

\- Usługodawca wystawia na rzecz Wnioskodawcy odpowiednie faktury,

\- nie zachodzą negatywne przesłanki odliczenia VAT naliczonego wskazane w art. 88 ustawy o VAT, zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu pełne prawo do odliczenia VAT na podstawie faktur wystawianych przez Usługodawcę.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2 – 6l ustawy.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te umożliwiają otrzymanie przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Powyższe wynika z zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Przy czym, związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotów.

Ponadto, ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno, tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Przepis ten oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu, albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu, jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto, na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:

a) (uchylona)

b) nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób,

c) usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a.

Powyższa reguła oznacza ograniczenie możliwości pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w przypadku usług noclegowych i gastronomicznych, poza ww. wyjątkami.

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących świadczone na rzecz Państwa kompleksowe usługi organizacji zgrupowania (…).

Aby ocenić prawidłowość Państwa stanowiska w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy w sytuacji opisanej we wniosku mamy faktycznie do czynienia z jednym kompleksowym świadczeniem.

Aby moc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się rożne świadczenia pomocnicze.

Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. ojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował TSUE w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, ze zm.).

W szczególności w wyroku z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs & Excise, Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W orzeczeniu z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, TSUE zawarł kilka uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych. Trybunał wskazał mianowicie, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by – po pierwsze – każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną, jednocześnie – po drugie – trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT.

W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy – wg TSUE – przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie.

W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku należy przyjąć, że nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

Warto także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finančni ředitelstvi v Usti nad Labem, w którym Trybunał wskazał, że

„(\`(...)\`) w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy” oraz „(\`(...)\`) jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.

Powyższe poglądy znajdują również potwierdzenie w wyrokach:

· z 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC) przeciwko Skatteministeriet,

· z 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN przeciwko Skatteverket,

· z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and ustoms,

· czy w wyroku z 11 lutego 2010 r. w sprawie C-88/09 Graphic Procede przeciwko Ministere du Budget, des Comptes publics et de la Fonction publique.

W kontekście powyższego stwierdzić należy, że ze świadczeniem złożonym (kompleksowym) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie świadczenie takie, jeśli może zostać uznane za świadczenie o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego. Zatem w przypadku świadczeń o charakterze złożonym, o wysokości stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym, czy też z szeregiem jednostkowych świadczeń. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Z opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że w związku z odbywaniem Meczu wyjazdowego, nabywają Państwo od Usługodawcy, tj. podmiotu profesjonalnie zajmującego się świadczeniem usług w tym zakresie, kompleksową usługę organizacji zgrupowania (…). W skład kompleksowej usługi organizacji zgrupowania (…), stanowiącej złożony pakiet usług, wchodzi szereg elementów składowych (kalkulacyjnych), tj.:

· wynajęcie/udostępnienie sal konferencyjnych z odpowiednim ich przygotowaniem/dostosowaniem do potrzeb Uczestników, udostępnieniem sprzętu i wyposażenia audiowizualnego (np. projektor LCD, ekran, system audio, mikrofon, tablica typu flipchart, zestaw flamastrów, oświetlenie itp.) co ma służyć przeprowadzeniu odprawy (…) oraz przeprowadzeniu narady sztabu. Udostępnienie sal konferencyjnych ma na celu zapewnienie Uczestnikom odpowiedniej powierzchni i warunków do przeprowadzenia odprawy (…) oraz narady sztabu, na których omawiane są m.in. taktyka i strategia na dany Mecz wyjazdowy;

· wynajęcie/udostępnienie kuchni wraz z wyposażeniem w celu zapewnienia miejsca, w którym kucharz zatrudniony bezpośrednio przez Wnioskodawcę będzie przygotowywał posiłki/dietę dla Uczestników z produktów stanowiących własność Wnioskodawcy;

· udostępnienie jadalni i sali do wydawania posiłków, w celu zapewnienia miejsca, w którym Uczestnicy mogą wspólnie zjeść posiłek, w celu integracji i pogłębienia więzi między Uczestnikami;

· inne usługi gastronomiczne: zapewnienie Uczestnikom przekąsek w zakresie nieobjętym wyżywieniem głównym/podstawowym przygotowanym w wynajmowanej kuchni przez kucharza Wnioskodawcy. W tym w zakresie mieszczą się różnego rodzaju napoje np. kawa, herbata, woda, soki (w ramach przekąsek Usługodawca nie zapewnia Uczestnikom napojów alkoholowych);

· wynajem/udostępnienie miejsc parkingowych np. na autokar drużyny, inne pojazdy sztabu szkoleniowego;

· zakwaterowanie, zapewnienie Uczestnikom pokoi i odpowiedniego wyciszenia dla wszystkich Uczestników (1 doba (…));

· zapewnienie dostępu do strefy przeznaczonej dla personelu medycznego w celu zapewnienia zawodnikom fizycznego przygotowania przed rozgrywanym (…), realizowanego w oparciu o personel medyczny (rehabilitanci, masażyści, fizjoterapeuci) wchodzący w skład sztabu drużyny;

· zapewnienie dostępu do strefy przeznaczonej do przygotowania (motorycznego w celu zapewnienia zawodnikom odpowiednich warunków do przeprowadzenia rozruchu i stretchingu oraz jednocześnie miejsca do przechowania sprzętu sportowego na czas pobytu w Hotelu.

Ponadto, z tytułu świadczonej usługi Usługodawca wystawia na Państwa fakturę VAT za wykonaną kompleksową usługę organizacji zgrupowania (…) z zastosowaniem 23% stawki VAT.

Jak Państwo wskazali we wniosku, wynagrodzenie Usługodawcy – za kompleksową usługę organizacji zgrupowania (…) – obejmuje całość świadczenia. Czynności składające się na opisane świadczenie z Państwa punktu widzenia tworzą jedną całość. Wynagrodzenie jest skalkulowane w oparciu o całą kompleksową usługę organizacji zgrupowania (…) i tylko całe świadczenie kompleksowe realizuje cel nabycia przez Państwa usługi. Ponadto, ekonomiczny sens dla Państwa ma wyłącznie zakup wszystkich elementów wchodzących w skład usługi kompleksowej.

Zgodnie z opisem sprawy, wykorzystują Państwo, nabywaną kompleksową usługę organizacji zgrupowania (…) w całości na potrzeby działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

W przypadku opisanej sytuacji, celem nabycia ww. usług jest profesjonalne zorganizowanie grupowania (…) przez Usługodawcę, który zapewnia wszystkie elementy niezbędne do wykonania tej konkretnej usługi. Poszczególne świadczenia nie stanowią dla Państwa celu samego w sobie, lecz są jedynie środkiem do lepszego wykorzystania usługi głównej. Ponadto, usługi noclegowe i gastronomiczne nie mają charakteru samoistnego lecz tworzą – jak wynika z opisu sprawy – w aspekcie gospodarczym jedną całość – usługę polegającą na organizacji ww. wydarzenia, są tak ściśle z nią związane, że tworzą obiektywnie jedno świadczenie i nie powinny być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Zgrupowania te są związane z wykonywanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, mają na celu podsumowanie wypracowanej strategii i założeń taktycznych, integrację Uczestników w celu wzmocnienia poczucia przynależności do zespołu, odpowiednie przygotowanie techniczne, mentalne i fizyczne do rozgrywanego Meczu wyjazdowego oraz ustalenie i zapewnienie odpowiedniej komunikacji między Uczestnikami, w szczególności między zawodnikami a sztabem trenerskim, pod kątem danego Meczu wyjazdowego.

Podkreślenia wymaga fakt, że w świetle powołanego wyżej art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatek naliczony z tytułu nabycia usług noclegowych i gastronomicznych – co do zasady – nie podlega odliczeniu. Powyższe ograniczenie nie ma jednak zastosowania w sytuacji, gdy przedmiotem zakupu jest kompleksowa usługa, czyli co do istoty jedna usługa, na którą składają się poszczególne elementy, w tym usługi gastronomiczne i noclegowe.

W związku z powyższym należy uznać, że organizacja zgrupowań (…) przez Usługodawcę, na które składa się szereg czynności opisanych we wniosku, stanowi świadczenie kompleksowe i poszczególne czynności w ramach tych świadczeń nie podlegają odrębnej analizie.

**Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że przysługuje i będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących świadczone przez Usługodawcę na Państwa rzecz kompleksowe usługi organizacji zgrupowań** (…)**.**

Tym samym, Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

· Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

· Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Zatem zaznaczam, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie: „ Z tytułu świadczonej usługi Usługodawca wystawia na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT za wykonaną kompleksową usługę organizacji zgrupowania (…) z zastosowaniem 23% stawki VAT”.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).