Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-418/14-6/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-10-30
Teza: Obliczenie dochodu rocznego w przypadku dokonania w ciągu roku podatkowego zmiany proporcji udziału w zysku spółki komandytowej
Słowa kluczowe: proporcja; przychód; spółki-spółka komandytowa; zaliczka; zmiana
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2014 r. (data wpływu 24 lipca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 lipca 2014 r. (data wpływu 1 sierpnia 2014 r.) oraz pismem z dnia 15 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obliczenia dochodu rocznego w przypadku dokonania w ciągu roku podatkowego zmiany proporcji udziału w zysku spółki komandytowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zmiany proporcji udziału w zyskach spółki komandytowej.

Pismem z dnia 29 lipca 2014 r. (data wpływu 1 sierpnia 2014 r.) przesłano potwierdzenie uiszczenia opłaty od wniosku.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 26 września 2014 r., Nr IPTPB1/415-418/14-3/KO na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 26 września 2014 r. (data doręczenia 8 października 2014 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 15 października 2014 r., nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora wyznaczonego w dniu 15 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, wspólnikiem (komandytariuszem) X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: Spółka). Przedmiotem działalności Spółki jest przede wszystkim pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (66.19.Z wg PKD 2007) - obejmująca doradztwo i wsparcie w zakresie pozyskiwania dotacji dla przedsiębiorców. Poza Wnioskodawcą wspólnikami w Spółce są także dwie inne osoby fizyczne (komandytariusze) oraz Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (komplementariusz). Ustalony w Spółce rok obrotowy w rozumieniu przepisów ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, z późn. zm.; dalej: uor) pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Wnioskodawca osiągane za pośrednictwem Spółki przychody kwalifikuje do źródła przychodów - pozarolnicza działalność gospodarcza. Wnioskodawca w ciągu roku podatkowego wpłaca zaliczki kwartalne na podatek dochodowy od osób fizycznych. Przychody i koszty dla celów wyliczenia zaliczki obliczane są proporcjonalnie do przysługującego Wnioskodawcy prawa do udziału w zysku, stosownie do reguł zawartych w art. 8 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., Nr 361, z późn. zm.; dalej: updof). Prawo Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki wyrażone jest procentowo i określone w umowie Spółki. Po zakończeniu roku podatkowego, w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, Wnioskodawca składa zeznanie roczne o wysokości osiągniętego dochodu w tym roku podatkowym. Wnioskodawca opodatkowuje dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej w sposób określony w art. 30c ust. 1 updof.

Wspólnicy Spółki (w tym Wnioskodawca) rozważają dokonanie w ciągu roku podatkowego zmiany umowy Spółki polegającej na zmianie prawa wspólników do udziału w zysku Spółki. W rezultacie dokonanej zmiany, prawo Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki ulegnie obniżeniu lub podwyższeniu. Analogicznie, obniżeniu lub podwyższeniu ulegnie prawo do udziału w zyskach Spółki pozostałych jej wspólników. Zmiana zostanie dokonana przed rozpoczęciem danego kwartału, ze skutkiem począwszy od tego kwartału.

Po zakończeniu roku podatkowego, a w rezultacie także po zakończeniu roku obrotowego w Spółce, wspólnicy Spółki podejmą uchwałę o podziale zysku za ten rok obrotowy. Zysk zostanie podzielony na podstawie prawa do udziału w zysku przysługującego danemu wspólnikowi na moment jego powstania, tzn. zmiana wielkości procentowej prawa do udziału w zysku dokonana w ciągu roku podatkowego (roku obrotowego Spółki) zostanie uwzględniona przy sposobie obliczenia tego zysku. Wspólnicy Spółki tym samym nie planują podejmowania uchwały, w której określony zostanie tzw. ostateczny udział w zysku, który mógłby być inny niż prawo do udziału w zysku przysługujące wspólnikom Spółki w ciągu roku podatkowego (obrotowego).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 15 października 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że Jego obecny udział w zyskach X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: Spółka) wynosi 33%.

Z uwagi na przyszły charakter planowanego zdarzenia ostateczna decyzja odnośnie nowego sposobu podziału zysku pomiędzy wspólników nie została jeszcze podjęta. Zmiana sposobu podziału zysku zostanie dokonana w ciągu 2015 r., jednakże z uwagi na przyszły charakter planowanego zdarzenia ostateczna decyzja odnośnie kwartału, za który obowiązywać będzie nowy sposób podziału zysku nie została jeszcze podjęta.

Wnioskodawca opisuje przykładowy sposób podziału zysku po zmianie, jednakże ostatecznie przyjęty sposób podziału zysku (wielkość procentowa przypadająca na poszczególnych wspólników) oraz kwartał, w którym sposób ten znajdzie zastosowanie, mogą być inne, co zdaniem Wnioskodawcy nie wpływa na udzielenie odpowiedzi na zadane pytanie.

Sposób podziału zysku Spółki na dzień złożenia uzupełnienia wniosku i w pierwszym kwartale 2015 r.:

Wnioskodawca: 33%,

Wspólnik 2: 1%,

Wspólnik 3: 33%,

Wspólnik 4: 33%.

Przed rozpoczęciem drugiego kwartału wspólnicy dokonają zmiany umowy Spółki, przyjmując następujący sposób podziału zysku (ze skutkiem od początku drugiego kwartału):

Wnioskodawca: 20%,

Wspólnik 2: 40%,

Wspólnik 3: 20%,

Wspólnik 4: 20%.

Przed rozpoczęciem czwartego kwartału wspólnicy dokonają zmiany umowy Spółki, przyjmując następujący sposób podziału zysku (ze skutkiem od początku czwartego kwartału):

Wnioskodawca: 30%,

Wspólnik 2: 10%,

Wspólnik 3: 30%,

Wspólnik 4: 30%.

W rezultacie, na koniec roku podatkowego 2015 udział Wnioskodawcy w zyskach Spółki będzie wynosił 30%. Wnioskodawca w zeznaniu rocznym za 2015 r. zamierza ustalić dochód w oparciu o prawo do udziału w zysku aktualne na moment osiągnięcia dochodu za pośrednictwem Spółki.

Odnosząc się do zaprezentowanego wyżej przykładu, Wnioskodawca obliczy dochód roczny uwzględniając dochody osiągnięte za pośrednictwem Spółki:

*   w pierwszym kwartale 2015 r.: według prawa do udziału w zysku wynoszącego 33%,

*   w drugim i trzecim kwartale 2015 r.: według prawa do udziału w zysku wynoszącego 20%,

*   w czwartym kwartale 2015 r.: według prawa do udziału w zysku wynoszącego 30%.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że dla celów obliczenia dochodu rocznego prawo Wnioskodawcy do udziału w zysku aktualne na koniec roku podatkowego (30%) nie zostanie uwzględnione w odniesieniu do całego dochodu rocznego, ale jedynie do dochodu osiągniętego w czwartym kwartale 2015 r., tj. w kwartale, na który taki podział zysku zostanie przyjęty przez wspólników Spółki.

Wnioskodawca nie uzyskuje innych przychodów z działalności gospodarczej oprócz przychodów osiąganych za pośrednictwem Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku dokonania w ciągu roku podatkowego zmiany prawa do udziału w zysku Spółki w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powinien uiścić zaliczkę kwartalną na podatek dochodowy od osób fizycznych za kwartał, począwszy od którego zmiana zaistniała, w wysokości wynikającej z nowej wysokości prawa do udziału w zysku Spółki?
2.  Czy w przypadku dokonania w ciągu roku podatkowego zmiany prawa do udziału w zysku Spółki i rozliczenia zysku Spółki w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powinien w zeznaniu rocznym wykazać dochód za ten rok podatkowy obliczony jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, określonymi zgodnie z prawem do udziału zysku Wnioskodawcy aktualnym na dany moment w roku podatkowym?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 2. Pytanie Nr 1 będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, uwzględniając opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, powinien w zeznaniu rocznym wykazać dochód za ten rok podatkowy obliczony jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, określonymi zgodnie z prawem do udziału zysku Wnioskodawcy aktualnym na dany moment w roku podatkowym. Oznacza to, że dochód roczny powinien zostać obliczony proporcjonalnie z uwzględnieniem zmiany prawa do udziału w zysku Spółki dokonanej w ciągu roku podatkowego. Tylko takie podejście zapewni zdaniem Wnioskodawcy opodatkowanie dochodu rzeczywiście osiągniętego przez Niego z tytułu uczestnictwa w Spółce - uwzględniając fakt, że podział zysku wypracowanego przez Spółkę nastąpi także w oparciu o prawo do udziału w zysku aktualne na dany moment w ciągu roku obrotowego Spółki.

Podstawę dla oceny prezentowanej przez Wnioskodawcę stanowi przede wszystkim przepis art. 8 ust. 1 i 2 updof. Zgodnie z tym przepisem, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat. Treść powołanego przepisu przesądza, że punktem odniesienia do obliczenia dochodu - rozumianego jako nadwyżka sumy przychodów z danego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym (art. 9 ust 2 updof) - jest prawo Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki. Jeżeli zatem w ciągu roku podatkowego dochodzi do zmiany tego prawa (zmiany procentowej wysokości udziału w zysku), to obliczenie dochodu rocznego powinno tę zmianę uwzględnić.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie także w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 13 listopada 2012 r. (sygn. akt III SA/Wa 629/12) wskazał, że „zasadne byłoby więc stanowisko organu, że w związku z powyższym przychody, koszty, straty oraz ulgi podatkowe do dnia przystąpienia do spółki nowego wspólnika winny być wykazane przez Wnioskodawcę proporcjonalnie do jego udziału w zysku obowiązującego do tego dnia, natomiast po tym dniu proporcjonalnie do udziału w zysku wg nowych udziałów”. Chociaż wyrok ten dotyczył sytuacji zmiany prawa do udziału w zysku w rezultacie przystąpienia do spółki nowego wspólnika, to jednak rezultat takiej sytuacji jest podobny do rezultatu zaistnienie zdarzenia opisanego w niniejszym wniosku.

Potwierdzenie takiego stanowiska odnaleźć można także w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów - przykładowo: interpretacja indywidualna z 17 stycznia 2011 r., Nr ILPB1/415-1179/10-2/AGr, interpretacja indywidualna z 5 grudnia 2012 r., Nr ILPB 1/415-872/12-2/AA, interpretacja indywidualna z 3 czerwca 2013 r., Nr IPPB1/415-722/11/13-7/S/ES.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 15 października 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że w Jego ocenie, uwzględniając opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz w uzupełnieniu wniosku, powinien w zeznaniu rocznym za 2015 r. wykazać dochód za ten rok podatkowy obliczony jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, określonymi zgodnie z prawem do udziału Wnioskodawcy w zysku aktualnym na dany moment w 2015 r. Oznacza to, że dochód roczny powinien zostać obliczony proporcjonalnie z uwzględnieniem zmiany prawa do udziału w zysku Spółki dokonanej w ciągu 2015 r. Tylko takie podejście zapewni zdaniem Wnioskodawcy opodatkowanie dochodu rzeczywiście osiągniętego przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w Spółce - uwzględniając fakt, że podział zysku wypracowanego przez Spółkę nastąpi także w oparciu o prawo do udziału w zysku aktualne na dany moment w ciągu roku obrotowego Spółki.

Odnosząc się do opisanego przez Wnioskodawcę przykładu, dochód za 2015 r. obliczony zostanie w następujący sposób:

*   w pierwszym kwartale 2015 r.: w oparciu o dochody osiągnięte za ten kwartał i według prawa do udziału w zysku wynoszącego 33%,

*   w drugim i trzecim kwartale 2015 r.: w oparciu o dochody osiągnięte za te kwartały i według prawa do udziału w zysku wynoszącego 20%,

*   w czwartym kwartale 2015 r.: w oparciu o dochody osiągnięte za ten kwartał i według prawa do udziału w zysku wynoszącego 30%.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, nie jest prawidłowe obliczenie dochodu rocznego Wnioskodawcy w oparciu o prawo do udziału w zysku Spółki aktualne na koniec 2015 r. – taki sposób obliczenia dochodu nie zapewnia bowiem opodatkowania dochodu rzeczywiście osiągniętego przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w Spółce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja oparta została na przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników Spółki komandytowej.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie będzie zgodny ze stanem jaki wystąpi w rzeczywistości wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.