Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/4511-297/15/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-10
Teza: moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z realizacją projektu (odpisów amortyzacyjnych, kosztów wynagrodzeń, kosztów nabycia materiałów, narzędzi i usług obcych, kosztów ogólnych).
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; prace; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 5 marca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 10 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej wskazanych we wniosku kosztów:

*   związanych z używaniem środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych – **jest prawidłowe,**
*   wynagrodzeń wraz z narzutami pracowników oddelegowanych do realizacji projektu – **jest nieprawidłowe,**
*   zakupu materiałów, usług obcych, narzędzi oraz tzw. kosztów ogólnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2015 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z realizacją projektu.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej. Spółka jest członkiem konsorcjum naukowo-przemysłowego powstałego do wykonania projektu rozwojowego, którego celem jest opracowanie technologii hybrydowego zespołu napędowego lekkich lub bezzałogowych statków powietrznych. W dniu 19 grudnia 2013 r. konsorcjum zawarło umowę z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju o wykonanie i finansowanie tego projektu. Projekt obejmuje realizację badań przemysłowych i prac rozwojowych w okresie do 31 października 2017 r. Celem projektu jest wykonanie prototypu hybrydowego zespołu napędowego, dalsze badania i weryfikacja przyjętych rozwiązań konstrukcyjnych. Spółka nie jest liderem konsorcjum, jako współwykonawca uczestniczy w realizacji czterech zadań (w tym dot. wykonania prototypu).

W związku z realizacją projektu, Spółka ponosi koszty bezpośrednio związane z projektem, takie jak:

*   koszty związane z używaniem środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych,
*   koszty wynagrodzeń wraz z narzutami pracowników oddelegowanych do realizacji projektu,
*   koszty zakupu materiałów, usług obcych, narzędzi oraz
*   koszty ogólne naliczane ryczałtem w wysokości 8% kosztów wyżej wymienionych.

Wysokość kosztów została określona w kosztorysie – harmonogramie wykonania projektu stanowiącego załącznik do umowy o wykonanie projektu rozwojowego z rozbiciem na poszczególne zadania (realizowane w określonym czasie). W wyżej wymienionej umowie określono w jakiej wysokości i w jakim czasie dofinansowanie zostanie przekazane liderowi konsorcjum. Spółka otrzymuje dofinansowanie w ratach na poszczególne zadania. Warunkiem przekazania kolejnej raty środków finansowych jest przyjęcie przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju nie mniej niż 70% poprzednich rat na podstawie wystawionego przez lidera konsorcjum rozliczenia poniesionych kosztów. Spółka ponosi koszty przekraczające określone w kosztorysie limity i pokrywa je z własnych środków. Dofinansowaniu podlegają kwoty netto z faktur zakupu. Działania Spółki realizowane w ramach projektu nie są pracami rozwojowymi i nie można ich uznać za wartości niematerialne i prawne o jakich mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponoszone przez Spółkę koszty zarówno objęte dofinansowaniem, jak i finansowane z własnych środków służą opracowaniu technologii hybrydowego zespołu napędowego lekkich lub bezzałogowych statków powietrznych i ponoszone są w ramach umowy zawartej z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju. Spółka nie posiada jednak dokumentacji, na podstawie której może podjąć decyzję o stosowaniu technologii. Ponoszone koszty nie są pracami rozwojowymi, ale są związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę, której głównym przedmiotem jest projektowanie i wykonanie oprzyrządowania oraz części dla przedsiębiorstw z branży lotniczej, tak więc efekty projektu będą wykorzystywane w przyszłej produkcji i będą miały wpływ na wysokość przychodów opodatkowanych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty ponoszone przez Spółkę w ramach projektu rozwojowego nieobjęte (niepokryte) dofinansowaniem Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia, proporcjonalnie do wielkości udziałów posiadanych w tej Spółce?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione na realizowany projekt rozwojowy mogą być kosztem uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Kosztami uzyskania są bowiem wszystkie koszty:

*   poniesione przez podatnika,
*   których celem poniesienia jest uzyskanie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu,
*   pozostają w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Głównym przedmiotem działalności Spółki, której wspólnikiem jest Wnioskodawca jest projektowanie i wykonanie oprzyrządowania oraz części dla przedsiębiorstw z branży lotniczej. Zgodnie z umową konsorcjum partnerzy mają prawo do korzystania z wyników wspólnie realizowanych prac z zachowaniem poszanowania praw autorskich i pokrewnych oraz praw własności przemysłowej. Wykorzystanie efektów projektu w produkcji pozwoli w dalszej przyszłości na zwiększenie sprzedaży opodatkowanej. Ponoszone koszty, zarówno te objęte dofinansowaniem, jak i finansowane ze środków własnych Spółki, służą opracowaniu technologii hybrydowego zespołu napędowego lekkich lub bezzałogowych statków powietrznych. Niewątpliwie są one związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę i mają na celu osiągnięcie przychodów. Spełniają zatem przesłankę celowości z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz nie są wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 23 ust. 1 tej ustawy. Poniesienie kosztów nie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów, toteż w myśl art. 22 ust. 5c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu inne niż bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Koszty ponoszone na realizację projektu rozwojowego mogą dotyczyć przyszłych przychodów jeżeli opracowana w wyniku realizacji projektu technologia będzie wykorzystywana w produkcji. W związku z powyższym, Wnioskodawcy przysługuje prawo do zaliczenia kosztów ponoszonych w ramach realizacji projektu nie pokrytych dofinansowaniem do kosztów uzyskania w momencie poniesienia kosztu, proporcjonalnie do wielkości posiadanych udziałów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej. Spółka ta nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem określony wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia określonego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podstawową zasadą prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest więc ścisłe oraz niebudzące wątpliwości powiązanie kosztów ponoszonych przez podatnika z celem osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym cel ten musi być widoczny, a ponoszone koszty winny go bezpośrednio realizować lub co najmniej winny go zakładać jako realny. Zauważyć należy, że przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (doprowadzić do uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej, która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie projektowania i wykonywania oprzyrządowania oraz części dla przedsiębiorstw z branży lotniczej. Spółka bierze udział w realizacji projektu rozwojowego współfinansowanego przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju, którego celem jest opracowanie technologii hybrydowego zespołu napędowego lekkich lub bezzałogowych statków, w tym wykonanie prototypu hybrydowego zespołu napędowego oraz dalsze badania i weryfikacja przyjętych rozwiązań konstrukcyjnych. Wnioskodawca wskazał, że efekty projektu będą wykorzystywane w przyszłej produkcji prowadzonej przez Spółkę i będą miały wpływ na wysokość przychodów. W związku z realizacją ww. projektu, Spółka ponosi koszty, których część nie jest jej zwracana (finansowana) przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju, a które Spółka pokrywa ze środków własnych.

Należą do nich:

*   koszty związane z używaniem środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych,
*   koszty wynagrodzeń wraz z narzutami pracowników oddelegowanych do realizacji projektu,
*   koszty zakupu materiałów, usług obcych, narzędzi oraz
*   koszty ogólne naliczane ryczałtem w wysokości 8% kosztów wyżej wymienionych.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że jeżeli w istocie, prowadzone prace – a w konsekwencji ponoszone w związku z nimi wydatki niezwrócone w postaci otrzymanego dofinansowania – mają związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością i mogą przyczynić się do wzrostu jej przychodów, to (co do zasady) Wnioskodawca może zaliczać część ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodu (ustaloną zgodnie z posiadanym przez niego udziałem w zysku spółki) pod warunkiem, że Spółka faktycznie ponosi te wydatki, tj. ponosi ich ekonomiczny ciężar a wydatki te są należycie udokumentowane. W odniesieniu do kosztów ogólnych, rozliczanych ryczałtem podkreślić przy tym należy, że dla określenia wysokości wydatków, jakie Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu nie wystarczy określenie w umowie ryczałtowej wysokości kosztów ogólnych. Zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu mogą bowiem podlegać koszty ogólne w wysokości faktycznie poniesionej i odpowiednio udokumentowanej, a nie ustalonej ryczałtowo.

Odnosząc się natomiast do kwestii momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wskazanych we wniosku wydatków na wstępie zauważyć należy, że zgodnie z art. 22 ust. 5c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 22 ust. 5d ww. ustawy).

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków poniesionych na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są jednak odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a–22o, z uwzględnieniem art. 23 (art. 22 ust. 8 ww. ustawy).

W myśl art. 22b ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
2.  techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
3.  z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.

Przy czym, podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych ma (co do zasady) prawo wyboru w jaki sposób zaliczać do kosztów uzyskania przychodu koszty prac rozwojowych. Art. 22 ust. 7b ww. ustawy stanowi bowiem, że koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 22m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2.

We wniosku wskazano jednak, że realizowanego przez Spółkę projektu, nie można uznać za prace rozwojowe. Tym samym, moment zaliczenia ponoszonych w związku z nim wydatków do kosztów uzyskania przychodu należy oceniać indywidualnie dla każdego wydatku z uwzględnieniem jego charakteru oraz przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do momentu zaliczenie do kosztów podatkowych, wydatków związanych z używaniem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, należy odwołać się do definicji słownikowej słowa „używanie”. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN „używać” oznacza „zastosować coś jako środek, narzędzie”, „zrobić z czegoś użytek”, „posługiwać się”, „wykorzystywać”, „korzystać”, „stosować”. Zatem używanie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w prowadzonej działalności gospodarczej należy utożsamiać z ich wykorzystywaniem, czy też posługiwaniem się nimi w ramach tej działalności. Wydatkami związanymi z używaniem tych składników majątku są przede wszystkim wydatki związane z ich utrzymaniem i eksploatacją. Do tego rodzaju wydatków nie można natomiast zaliczyć wydatków poniesionych na nabycie środków trwałych czy wartości niematerialnych i prawnych, które to wydatki co do zasady podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych pośrednio poprzez odpisy amortyzacyjne.

W związku z powyższym wydatki poniesione w związku z używaniem środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (do których, jak wskazano, nie należą wydatki poniesione na ich nabycie), w tej części w której nie zostały pokryte otrzymanym dofinansowaniem, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w momencie ich poniesienia, w rozumieniu cyt. art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do kwestii momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzeń (wraz z narzutami) pracowników oddelegowanych do prac w projekcie wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób szczególny reguluje zasady pomniejszania przychodów podatników o koszty wynagrodzeń zatrudnianych pracowników. Zgodnie z art. 22 ust. 6ba ww. ustawy, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 (tj. ze stosunku pracy), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55. Stosownie do art. 22 ust. 6bb ww. ustawy, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 6ba, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585, z późn. zm.20)), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 37, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne – w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony – nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55a i ust. 3d.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 55 i 55a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu:

*   niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4–9 oraz w art. 18, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 6ba;
*   nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 37 oraz art. 22 ust. 6bb, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

W świetle powyższego nie można także zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że wynagrodzenia wraz z narzutami pracowników oddelegowanych do prac przy projekcie (w części niepokrytej dofinansowaniem) stanowią koszty uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia. Wynagrodzenia ww. pracowników stanowią bowiem koszt uzyskania przychodu miesiąca, za który są należne o ile wypłacone są (postawione pracownikom do dyspozycji) w terminie wynikającym z prawa pracy, umowy lub np. regulaminu pracy. Jeżeli wynagrodzenia te nie zostaną wypłacone w tym terminie, mogą stanowić koszty uzyskania przychodu dopiero w momencie, w którym zostaną postawione do dyspozycji pracowników. Podobna zasada dotyczy narzutów od wynagrodzeń tych pracowników (w części niepokrytej dofinansowaniem), tj. składek ZUS, składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych - składki te podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne pod warunkiem, że zostaną faktycznie zapłacone w wskazanych wyżej terminach. W przypadku ich nieopłacenia w terminie, podlegają zaliczeniu do kosztów w momencie ich zapłaty.

Za prawidłowe natomiast należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków ponoszonych na nabycie materiałów, usług obcych, narzędzi oraz tzw. kosztów ogólnych (z ww. zastrzeżeniem dot. stosownej identyfikacji i udokumentowania tych wydatków). Wydatki te – w wysokości faktycznie poniesionej i udokumentowanej dowodami księgowymi – w części niepokrytej otrzymanym dofinansowaniem, jako koszty pośrednio związane z uzyskaniem przychodu stanowią koszty uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej w formie spółki komandytowej pozarolniczej działalności gospodarczej wskazanych we wniosku kosztów:

*   związanych z używaniem środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych – jest prawidłowe,
*   wynagrodzeń wraz z narzutami pracowników oddelegowanych do realizacji projektu – jest nieprawidłowe,
*   zakupu materiałów, usług obcych, narzędzi oraz tzw. kosztów ogólnych – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wskazać należy, że stosownie do przedstawionego opisu stanu faktycznego oraz treści pytania i własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie (wyznaczających zakres rozpatrzenia wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena, czy opisany projekt stanowi „prace rozwojowe” w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stwierdzenie, że „działania spółki realizowane w ramach projektu” nie stanowią dla Spółki „prac rozwojowych” przyjęto jako element opisu stanu faktycznego sprawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.