Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-90/14-1/MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-05
Teza: w zakresie: - czy w odniesieniu do Wnioskodawcy będącego komplementariuszem SKA, w przypadku dokonania operacji wniesienia aportem lub sprzedaży przez Spółkę prawa lub praw IP do kapitałowej spółki prawa handlowego (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nie uwzględniającym zmian wprowadzonych przepisami ustawy zmieniającej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1 – zdarzenie przyszłe), - czy w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego Spółka zobowiązana była do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r., zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 – stan faktyczny), - czy w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego należy przyjąć, stosownie do treści art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, że pierwszy rok podatkowy SKA rozpoczął się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3 – stan faktyczny)
Słowa kluczowe: rok-rok podatkowy; spółki-spółka komandytowo-akcyjna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1948 ze zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3826/14 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 11 września 2014 r. sygn. akt I SA/Rz 576/14, wniosku z 17 stycznia 2014 r. (data wpływu do Organu 20 stycznia 2014 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy w odniesieniu do Wnioskodawcy będącego komplementariuszem SKA, w przypadku dokonania operacji wniesienia aportem lub sprzedaży przez Spółkę prawa lub praw IP do kapitałowej spółki prawa handlowego (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nie uwzględniającym zmian wprowadzonych przepisami ustawy zmieniającej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1 – zdarzenie przyszłe),
*   czy w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego Spółka zobowiązana była do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r., zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2 – stan faktyczny),
*   czy w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego należy przyjąć, stosownie do treści art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, że pierwszy rok podatkowy SKA rozpoczął się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3 – stan faktyczny)

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 20 stycznia 2014 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy w odniesieniu do Wnioskodawcy będącego komplementariuszem SKA, w przypadku dokonania operacji wniesienia aportem lub sprzedaży przez Spółkę prawa lub praw IP do kapitałowej spółki prawa handlowego (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nie uwzględniającym zmian wprowadzonych przepisami ustawy zmieniającej,
*   czy w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego Spółka zobowiązana była do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r., zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej,
*   czy w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego należy przyjąć, stosownie do treści art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, że pierwszy rok podatkowy SKA rozpoczął się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

W dniu 16 kwietnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-90/14/JD, IBPBI/2/423-91/14/JD, IBPBI/2/423-92/14/JD, w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Interpretacja indywidualna została skutecznie doręczona 18 kwietnia 2014 r. Pismem z 22 kwietnia 2014 r. (data wpływu do Organu 25 kwietnia 2014 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z 23 maja 2014 r. Znak: IBPBI/2/4232-44/14/JD odmawiając zmiany ww. interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona 28 maja 2014 r. Pismem opatrzonym datą 9 czerwca 2014 r. (data wpływu do Organu 10 czerwca 2014 r.), wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 10 lipca 2014 r. Znak: IBPBI/2/4240-52/14/JD udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 11 września 2014 r. sygn. akt I SA/Rz 576/14 uchylił zaskarżoną interpretację. Od powyższego wyroku, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyniku jej rozpatrzenia Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 24 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3826/14 skargę oddalił. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 11 września 2014 r. sygn. akt I SA/Rz 576/14 wraz z aktami sprawy wpłynął do Organu 22 marca 2017 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością), podlegającą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca jest komplementariuszem spółki pod firmą X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna (dalej „Spółka” lub „SKA”), nieposiadającym jednocześnie akcji w kapitale zakładowym Spółki (tj. nie posiadającym statusu akcjonariusza). SKA posiada siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka została zawiązana w dniu 23 października 2013 r. W tym samym dniu został podpisany Statut SKA w wymaganej przepisami kodeksu spółek handlowych formie aktu notarialnego. Postanowieniem Sądu Rejonowego z 10 grudnia 2013 r., Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Zgodnie z zarejestrowanym Statutem SKA, rok obrotowy/podatkowy Spółki nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i trwa od 1 października do 30 września kolejnego roku. Pierwszy rok obrotowy/podatkowy Spółki trwa do 30 września 2014 r. Drugi rok obrotowy/podatkowy trwa od 1 października 2014 r. do 30 września 2015 r. W związku z powyższym Spółka nie dokonała na dzień 31 grudnia 2013 r. zamknięcia ksiąg rachunkowych i nie sporządziła sprawozdania finansowego na ten dzień.

Rok obrotowy/podatkowy Wnioskodawcy - zgodnie z zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Sądowym umową spółki - nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i trwa od 1 października do 30 września kolejnego roku. Pierwszy rok obrotowy/podatkowy Wnioskodawcy trwa do dnia 30 września 2014 r. Drugi rok obrotowy/podatkowy trwa od 1 października 2014 r. do 30 września 2015 r. Jedynym akcjonariuszem SKA jest osoba fizyczna, posiadająca 100% akcji w kapitale zakładowym Spółki, podlegająca na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka rozważa w 2014 r., ale jeszcze przed zakończeniem jej pierwszego roku obrotowego/podatkowego (tj. przed 30 września 2014 r.), dokonanie operacji wniesienia aportem prawa lub praw określonych w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.) (dalej „Prawo IP” lub „Prawa IP”) do kapitałowej spółki prawa handlowego (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), względnie sprzedaży Prawa IP lub Praw IP do takiej spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

*   Czy w uwarunkowaniach przedstawionego zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do Wnioskodawcy będącego komplementariuszem SKA, w przypadku dokonania operacji wniesienia aportem lub sprzedaży przez Spółkę Prawa IP lub Praw IP do kapitałowej spółki prawa handlowego (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nie uwzględniającym zmian wprowadzonych przepisami ustawy zmieniającej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
*   Czy w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego Spółka zobowiązana była do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r., zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
*   Czy w uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego należy przyjąć, stosownie do treści art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, że pierwszy rok podatkowy SKA rozpoczął się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W uwarunkowaniach przedstawionego zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do Wnioskodawcy będącego komplementariuszem SKA, w przypadku operacji wniesienia aportem lub sprzedaży przez Spółkę Prawa IP lub Praw IP do kapitałowej spółki prawa handlowego (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nie uwzględniającym zmian wprowadzonych przepisami ustawy zmieniającej.

Należy bowiem zauważyć, że przepisami ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r. poz. 1387), spółki komandytowo-akcyjne począwszy (co do zasady) od dnia 1 stycznia 2014 r., stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jak wynika z jej art. 11, ustawa zmieniająca wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., z wyjątkiem art. 4 ust. 2, który wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia. Co do zasady zatem ustawa zmieniająca weszła w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., za wyjątkiem jej art. 4 ust. 2, który wszedł w życie z dniem 12 grudnia 2013 r. (z uwagi na ogłoszenie ustawy zmieniającej w dniu 27 listopada 2013 r.).

Następnie wskazać należy, że w myśl art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Z treści powyższego przepisu należy wywieść, że w odniesieniu do SKA (a w istocie do podmiotów będących wspólnikami tej spółki), której pierwszy rok obrotowy (zgodnie z przyjętym Statutem) rozpoczął się w 2013 r. i zakończy się w dniu 30 września 2014 r., w okresie trwania tego pierwszego roku obrotowego, zastosowanie znajdować będą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. akty prawne wymienione w art. 1 i 2 ustawy zmieniającej) w brzmieniu nie objętym nowelizacją zawartą w przepisach ustawy zmieniającej, za wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 6 ustawy zmieniającej, nie mających znaczenia z punktu widzenia pytań zawartych w niniejszym wniosku.

Odstępstwo od zasady wyrażonej w art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej przyjęto w art. 4 ust. 2 tego aktu prawnego, stanowiącym, że Spółka, o której mowa w ust. 1, która:

1.  powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub
2.  dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu

\-jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Jako, że przepis powyższy - jak już wspomniano - obowiązuje od dnia 12 grudnia 2013 r., nie znajdzie on zastosowania względem SKA. Jak wynika bowiem z opisu zawartego w pkt 68 wniosku, SKA została zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 10 grudnia 2013 r., tj. przed wejściem w życie ww. przepisu.

Reasumując należy ponownie stwierdzić, że w uwarunkowaniach przedstawionego zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do Wnioskodawcy będącego komplementariuszem SKA w przypadku operacji wniesienia aportem lub sprzedaży przez Spółkę Prawa IP lub Praw IP do kapitałowej spółki prawa handlowego (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nie uwzględniającym zmian wprowadzonych przepisami ustawy zmieniającej.

Należy ponadto wskazać, że w myśl art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

1.  Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
2.  Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.
3.  Jeżeli działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie ust. 1, uznaje się za przychody z działalności gospodarczej.

W związku z powyższym należy uznać, że Wnioskodawca jako komplementariusz SKA jest legitymowany do wystąpienia z niniejszym wnioskiem.

Ad. 2

W uwarunkowaniach przedstawionego stanu faktycznego Spółka nie była zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r., zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej.

Jak już bowiem wyjaśniono wyżej, przepis art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej nie znajduje zastosowania w odniesieniu do Spółki, z uwagi na fakt jej rejestracji w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego przed dniem wejścia w życie ww. przepisu (tj. przed dniem 12 grudnia 2013 r.). Należy wyjaśnić, że zagadnienie opisane w niniejszym punkcie wywiera bezpośrednie podatkowo-prawne skutki z punktu widzenia Wnioskodawcy, albowiem ewentualne zamknięcie ksiąg rachunkowych i sporządzenie sprawozdania finansowego przez SKA powodowałoby konieczność odpowiedniej alokacji (przyporządkowania) dochodów Spółki względem komplementariusza (tj. względem Wnioskodawcy, stosownie do zasad wyrażonych w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). W rezultacie przyporządkowanie względem Wnioskodawcy dochodów Spółki (w odpowiedniej wysokości) na koniec 2013 r. skutkowałoby koniecznością uwzględnienia takiego ewentualnego dochodu (przychodu) w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych Wnioskodawcy za 2013 r. oraz w ewentualnych miesięcznych zaliczkach na ww. podatek.

Ponadto jak już wskazano wyżej, w stanie prawnym obowiązującym przed wejściem w życie ustawy zmieniającej, w spółkach osobowych prawa handlowego dochód podlegał opodatkowaniu wyłącznie na poziomie danego wspólnika (podatkiem PIT lub CIT – w zależności od jego formy prawnej), zatem kwestia zamknięcia ksiąg i sporządzenia sprawozdania finansowego odnosi - z uwagi na dotychczasową tzw. transparentność podatkową spółek osobowych - bezpośrednie implikacje podatkowe w odniesieniu do Wnioskodawcy.

Ad. 3

Brak jest podstaw do przyjęcia, że w uwarunkowaniach przedstawionego zdarzenia przyszłego pierwszy rok podatkowy SKA rozpoczął się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego, tj. stosownie do treści art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej. Jak już bowiem wyjaśniono wyżej, przepis art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej nie znajduje zastosowania w odniesieniu do Spółki z uwagi na fakt jest rejestracji w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego przed dniem wejścia w życie ww. przepisu (tj. przed dniem 12 grudnia 2013 r.). Wskazane w pkt ad. 2 powyżej okoliczności związane z tzw. transparentnością podatkową osobowych spółek prawa handlowego, uzasadniają przedstawienie również niniejszego zagadnienia z punktu widzenia Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.