Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP3.4512.163.2016.12.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-11
Teza: Prawo do stosowania korekty podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: dzierżawa; gmina; inwestycje; korekta-korekta podatku; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; udostępnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta środki trwałe i nieruchomości 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 22 listopada 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok:

\- Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 26 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Po 302/22,

\- Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 września 2023 r., sygn. akt I FSK 1554/22; i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie:

§ wskazania, czy Miasto zachowało prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego za rok 2015 (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

§ stwierdzenia, czy w związku z zawarciem szeregu krótkoterminowych umów dzierżawy Stadionu w roku 2016 (odpłatnym wydzierżawieniem części lub całego Stadionu na krótkie okresy czasu), Miasto zachowa prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 ustawy, za rok 2016 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

\- **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 listopada 2016 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 listopada 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy Miasto zachowało prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego za rok 2015 (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz stwierdzenia, czy w związku z zawarciem szeregu krótkoterminowych umów dzierżawy Stadionu w roku 2016 (odpłatnym wydzierżawieniem części lub całego Stadionu na krótkie okresy czasu), Miasto zachowało prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 ustawy, za rok 2016 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 stycznia 2017 r. (wpływ do Izby Administracji Skarbowej 10 stycznia 2017 r., do Biura KIP w Lesznie 13 stycznia 2017 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego (jak określono w piśmie z 10 stycznia 2017 r.)

Gmina X (zwana dalej: „Miastem” lub „Wnioskodawcą”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto w latach 2006-2009 dokonało inwestycji polegającej na modernizacji stadionu miejskiego (zwanego dalej: „Stadionem”). Wartość inwestycji przekraczała kwotę 15 tys. zł. Zmodernizowane w efekcie inwestycji środki trwałe (Stadion) Miasto początkowo udostępniało nieodpłatnie spółce komunalnej. W roku 2013 Stadion został w całości udostępniony spółce komunalnej na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy. W roku 2014 doszło do zmiany dzierżawcy Stadionu (zachowana została ciągłość dzierżawy). Miasto z tytułu dzierżawy Stadionu wystawiało faktury VAT i pobierało czynsz dzierżawny.

W roku 2014 Miasto otrzymało pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego potwierdzającą, że dzierżawa Stadionu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Celem potwierdzenia prawa do zastosowania 10-letniej korekty podatku VAT naliczonego Miasto wystąpiło z wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W otrzymanej interpretacji organ podatkowy potwierdził, że w związku z wykorzystywaniem Stadionu do świadczenia usług opodatkowanych, Miasto ma prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.; zwana dalej: „UPTU”), przy zastosowaniu 10-letniego okresu korekty, pod warunkiem jednak niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 UPTU (terminem końcowym odliczenia podatku VAT w ramach korekty 10-letniej jest rok 2019). Organ podatkowy wskazał również, że w przypadku przedłużenia zawartej umowy Miasto zachowa ww. prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego.

W dniu 15 kwietnia 2015 r. umowa dzierżawy Stadionu z dotychczasowym dzierżawcą ("A") została rozwiązana. W maju 2015 r. (z mocą obowiązującą od dnia 15 kwietnia 2015 r.) Miasto zawarło z "A" umowę dzierżawy pomieszczeń biurowych na Stadionie na okres 3 lat (umowa została rozwiązana za porozumieniem stron dnia 16 kwietnia 2016 r.). Miasto nie zawarło żadnych innych umów dzierżawy Stadionu w roku 2015. W kolejnych miesiącach 2015 r. Miasto udostępniało Stadion (z wyłączeniem pomieszczeń biurowych dzierżawionych przez "A") na podstawie zezwoleń na organizację imprez lub na cele treningowe. Na podstawie zezwoleń ze Stadionu korzystały dwa kluby sportowe (dalej: „Kluby”). Miasto wydało około 12 zezwoleń na korzystanie ze Stadionu. Najczęściej zezwolenia upoważniały Kluby do korzystania ze Stadionu (lub z jego części) przez okres kilku dni. Co do zasady Kluby, zgodnie z treścią zezwoleń, były obciążane kosztem zużycia energii elektrycznej za okres korzystania z obiektu (z tego tytułu Miasto wystawiało stosowne faktury). Część zezwoleń nie zobowiązywała jednak Klubów do ponoszenia jakichkolwiek kosztów.

Po rozwiązaniu umowy dzierżawy całego Stadionu (15 kwietnia 2015 r.), mając na uwadze ograniczony krąg podmiotów, które mogłyby być zainteresowane dzierżawą, Miasto nie prowadziło akcji marketingowych, mających na celu znalezienie nowego dzierżawcy całego obiektu, ze względu na nieskuteczność i nieracjonalność takich działań. Miasto nie posiada również dowodów na prowadzenie rozmów biznesowych i negocjacji, czy podejmowanie innych aktywnych działań w celu dzierżawy całego Stadionu. Do końca roku 2015 cały czas w mocy pozostawała umowa dzierżawy pomieszczeń biurowych.

W dniu 1 marca 2016 r. Miasto zawarło z nowym dzierżawcą ("B") umowę dzierżawy części Stadionu na cele treningowe i mecze (\`(...)\`). Umowa została zawarta na czas określony, a terminy zostały wskazane w harmonogramie. Z kolei w dniu 11 marca 2016 r. Miasto zawarło z kolejnym dzierżawcą ("C") umowę dzierżawy części Stadionu w ustalonych godzinach (na cele treningowe i w dniu meczowym). Umowa została zawarta na czas określony, a terminy zostały wskazane w harmonogramie. Do końca 2016 r. Miasto zawarło szereg umów dzierżawy Stadionu (części lub całego obiektu). Umowy dzierżawy były zawierane z różnymi podmiotami, w różnych miesiącach na czas określony (zwykle kilka dni).

Wnioskodawca od dnia oddania stadionu do użytkowania w roku 2013 utrzymywał zamiar wykorzystywania Stadionu wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Również po rozwiązaniu umowy dzierżawy całego Stadionu z "A" w roku 2015 Miasto nie zmieniło zamiaru wykorzystywania Stadionu. Miasto nie planuje również, aby kiedykolwiek wykorzystywać Stadion do działalności innej niż opodatkowana VAT.

Niezależnie od faktu, czy Stadion jest dzierżawiony, czy nie, Miasto ponosi szereg wydatków bieżących związanych z utrzymaniem i zabezpieczeniem Stadionu, przykładowo: zakup energii elektrycznej, dostawa wody, usługi ochrony mienia, drobne remonty.

Ponadto w piśmie z 10 stycznia 2017 r. – stanowiącym uzupełnienie do wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

1\. Miasto realizując inwestycję w latach 2006-2009 polegającą na modernizacji Stadionu, dokonywało jej z zamiarem wykorzystywania Stadionu do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zamiar ten uległ jednak zmianie w roku 2013, w związku z zawarciem odpłatnych umów dzierżawy Stadionu oraz trwa nieprzerwanie do dnia dzisiejszego.

2\. W trakcie realizacji inwestycji polegającej na modernizacji Stadionu w latach 2006-2009 Miasto nie dokonało odliczenia podatku VAT naliczonego z uwagi na brak takiego prawa. Wówczas obiekt nie był przez Miasto wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych. Natomiast prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. nabyte przez podatnika towary i usługi, w związku z których nabyciem został naliczony podatek VAT, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Sytuacja ta uległa zmianie w roku 2013, kiedy Miasto zawarło odpłatną umowę dzierżawy Stadionu. W związku z zawartymi umowami Miasto było zobligowane do opodatkowania podatkiem od towarów i usług świadczonych usług dzierżawy. Tym samym Stadion zaczął służyć do wykonywania czynności opodatkowanych.

3\. W okresie od roku 2006 do roku 2009 Gmina po ukończeniu danego etapu inwestycji nieodpłatnie udostępniała zmodernizowane obiekty (środki trwałe) spółce komunalnej. Obiekty te były w ten sposób wykorzystywane aż do momentu zawarcia umowy dzierżawy ze spółką komunalną w roku 2013. Gmina udostępniała nieodpłatnie spółce komunalnej przedmiotowe obiekty w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty (mieszkańców) w zakresie kultury fizycznej i turystyki.

4\. Udostępnianie Stadionu w kolejnych miesiącach 2015 r. następowało bezpłatnie na podstawie zezwoleń na organizację imprez lub na cele treningowe. Zgodnie z treścią niektórych zezwoleń Kluby zostały zobowiązane do pokrycia kosztów energii za okres korzystania ze Stadionu. Miasto wystawiało z tego tytułu stosowne faktury z należnym podatkiem od towarów i usług. Część zezwoleń nie zobowiązywała Klubów do ponoszenia jakichkolwiek kosztów.

5\. Nakłady związane z bieżącym utrzymaniem całego Stadionu (zakup energii elektrycznej, dostawa wody, usługi ochrony mienia, drobne remonty), których dotyczy sformułowane przez Miasto pytanie nr 4, dokonywane były przez cały okres od dnia oddania Stadionu do użytkowania. Niezależnie od faktu czy Stadion jest wydzierżawiany czy też nie, Miasto jest zobligowane do ponoszenia wydatków bieżących związanych z jego utrzymaniem i zabezpieczeniem. Ma to na celu utrzymanie Stadionu w stanie technicznym pozwalającym na jego użytkowanie. Miasto zaznacza, że wydatki na nakłady związane z bieżącym utrzymaniem Stadionu będą ponoszone również w przyszłości i również w okresach, w których Stadion nie będzie wydzierżawiany.

6\. Miasto do tej pory nie zmieniło oraz nie planuje kiedykolwiek zmieniać zamiaru wykorzystywania Stadionu do działalności innej niż opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Zarówno w roku 2017, jak i w latach kolejnych, Miasto ma zamiar wykorzystywać Stadion wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (odpłatna dzierżawa). Miasto podkreśla, że przewiduje, że nie uda znaleźć się stałego dzierżawcy Stadionu, co będzie skutkować tym, że Stadion będzie wydzierżawiany jedynie przez określony czas w roku.

Końcowo Miasto zauważa, że w stanie faktycznym jednoznacznie wskazano, że biorąc pod uwagę sposób przeprowadzenia inwestycji i jej późniejsze użytkowanie oraz zmianę przeznaczenia wykorzystywania inwestycji, w związku z zawarciem umowy dzierżawy Miasto miało prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 i ust. 7a UPTU. Prawo do zastosowania 10-letniej korekty podatku VAT naliczonego przez Miasto stanowi element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Nie ulega wątpliwości, że w przypadku dalszego wydzierżawiania całego zmodernizowanego Stadionu Miasto byłoby uprawnione do odliczania podatku VAT w ramach korekty 10-letniej. W związku z rozwiązaniem umowy dzierżawy Stadionu i jednoczesnym brakiem stałego dzierżawcy/najemcy Miasto powzięło wątpliwości, w zakresie możliwości dokonania korekty rocznej podatku VAT, za okres, w którym Stadion nie był w całości wydzierżawiany. Miasto w złożonym wniosku w sposób szczegółowy opisało w jaki sposób Stadion był użytkowany w okresie od rozwiązania umowy dzierżawy do dnia złożenia wniosku.

### Pytania

1\. Czy Miasto zachowało prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego za rok 2015 (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 UPTU, za rok 2015 (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?

2\. Czy w związku z zawarciem szeregu krótkoterminowych umów dzierżawy Stadionu w roku 2016 (odpłatnym wydzierżawieniem części lub całego Stadionu na krótkie okresy czasu), Miasto zachowało prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 UPTU, za rok 2016 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?

### Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Miasto zachowało prawo do zastosowania korekty podatku VAT naliczonego, zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 UPTU, za rok 2015.

Ad 2.

W związku z zawarciem szeregu krótkoterminowych umów dzierżawy Stadionu w roku 2016 (odpłatnym wydzierżawieniem części lub całego Stadionu na krótkie okresy czasu), Miasto zachowało prawo do zastosowania korekty podatku VAT naliczonego, zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 UPTU, za rok 2016.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania 1

Miasto zawierając odpłatne umowy dzierżawy wykonywało czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tym samym działało jako podatnik podatku od towarów i usług. Stanowi o tym art. 15 ust. 6 UPTU, zgodnie z jego treścią nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przepis zawarty w art. 15 ust. 6 UPTU jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.). Zgodnie z jego treścią krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Natomiast na podstawie art. 86 ust. 1 UPTU, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z treścią ust. 2 pkt 1 ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikająca z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z zacytowanym wyżej przepisem Miasto będzie uprawnione do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Na mocy art. 91 ust. 2 UPTU, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Na podstawie ust. 3 powyższego artykułu, korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z regulacją zawartą w ust. 7 ww. artykułu, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W myśl art. 91 ust. 7a UPTU, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że rozwiązanie umowy dzierżawy w roku 2015 z dotychczasowym dzierżawcą Stadionu nie spowoduje utraty prawa do zastosowania korekty podatku naliczonego zgodnie z treścią art. 91 ust. 2 i ust. 7 UPTU, za rok 2015.

Zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT, wydatek może podlegać odliczeniu, jeżeli został poniesiony z zamiarem wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Miasto podkreśla, że wraz z oddaniem przedmiotowego Stadionu do użytkowania na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy w roku 2013 zmienił się zamiar wykorzystywania go do czynności opodatkowanych. Prawo Miasta do zastosowania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 i ust. 7a UPTU, przy zastosowaniu 10-letniego okresu korekty zostało potwierdzone pisemną interpretacją przepisów prawa podatkowego.

Zamiar wykorzystywania Stadionu nie uległ zmianie pomimo rozwiązania umowy dzierżawy w roku 2015. Niewykonywanie czynności, o których mowa powyżej z przyczyn niezależnych od podatnika nie odbiera podatnikowi prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Do utraty prawa do odliczenia dochodzi dopiero w przypadku, gdy podatnik definitywnie rozporządza rzeczą lub korzysta z niej w sposób pozostających poza systemem podatku VAT albo przeznacza ją do czynności zwolnionych z opodatkowania.

W konsekwencji nie można przyjąć, że wydatki nie zostały poniesione w celu wykonywania czynności opodatkowanych. Uznanie, że Miasto nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od poniesionych wydatków stanowiłoby naruszenie zasady neutralności podatku VAT.

Analogiczne stanowisko zajął m.in. WSA w Rzeszowie w wyroku z dnia 13 sierpnia 2015 r. o sygn. akt I SA/Rz 502/15, w którym wskazał, że: „Do utraty takiego prawa dochodzi dopiero wtedy, kiedy podatnik w sposób definitywny rozporządza rzeczą lub korzysta z niej w sposób pozostający poza systemem VAT albo przeznacza ją do czynności z podatku zwolnionych. Pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku VAT z uwagi na czasowe (niezbyt długie) bezpłatne udostępnienie rzeczy, która następnie służyć będzie czynnościom opodatkowanym stanowiłoby naruszenie zasady neutralności podatku VAT”.

Miasto w roku 2015 poszukiwało podmiotów, na rzecz których Stadion mógłby zostać udostępniony odpłatnie, jednak nie ma dokumentów jednoznacznie potwierdzających tę okoliczność. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, z uwagi na ograniczony krąg podmiotów, które mogłyby korzystać ze Stadionu, Miasto nie prowadziło akcji marketingowych mających na celu pozyskanie nowych dzierżawców. Na podstawie zezwoleń Miasto udostępniało Stadion w zamian za pokrycie kosztów zużycia energii elektrycznej za okres korzystania z obiektu lub całkowicie nieodpłatnie. W roku 2016 Miastu udało się podpisać szereg odpłatnych umów dzierżawy części lub całości Stadionu z różnymi podmiotami.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisko, że pomimo rozwiązania umowy dzierżawy Stadionu w roku 2015 oraz braku nowego dzierżawcy całego obiektu do końca tego roku, Miasto zachowało prawo do zastosowania korekty podatku VAT naliczonego, zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 UPTU, za rok 2015. Miasto cały czas zachowywało zamiar odpłatnego udostępniania tego obiektu, skutkiem czego nie utraciło prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego. Udostępnianie Stadionu w roku 2015 na podstawie zezwoleń w zamian za pokrycie kosztów zużycia energii elektrycznej za okres korzystania z obiektu oraz odpłatne wydzierżawienie Stadionu w roku 2016 (zawarcie szeregu umów krótkoterminowej dzierżawy części lub całego obiektu) stanowią wystarczające dowody na potwierdzenie zamiaru wykorzystywania Stadionu do działalności opodatkowanej w roku 2015.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania 2

Organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych są traktowani jak podatnicy podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 UPTU. Za umowy cywilnoprawne, o których mowa w powyższym przepisie, należy uznać m.in. umowy dzierżawy.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje podatnikom tego podatku, w takim zakresie, w jakim towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 UPTU).

W rezultacie powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, zawieranie krótkoterminowych umów dzierżawy Stadionu w roku 2016 stanowiło działanie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 6 UPTU. W konsekwencji wykorzystywania Stadionu do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu została spełniona przesłanka zawarta w art. 86 ust. 1 UPTU, warunkująca przyznanie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wnioskodawca podkreśla, że zachowanie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego stanowi realizację podstawowej zasady konstrukcji podatku VAT, czyli zasadę neutralności. Zasada neutralności oznacza, że prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego może zostać dokonane wyłącznie w warunkach wykonywania czynności opodatkowanych. Wyklucza się tym samym możliwość takiego odliczenia w razie dokonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług lub w ogóle niepodlegających opodatkowaniu.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z zawarciem szeregu krótkoterminowych umów dzierżawy Miasto będzie uprawnione do kontynuowania korekty rocznej, o której mowa w art. 91 ust. 2 UPTU. Czas trwania umów dzierżawy Stadionu oraz ich liczba pozostają bez znaczenia dla zachowania prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego. Bez znaczenia pozostaje również fakt, że Miasto nie posiada innych dowodów potwierdzających zamiar wykorzystywania Stadionu do działalności opodatkowanej.

Niewykorzystywanie w sposób odpłatny Stadionu w czasie pomiędzy poszczególnymi umowami dzierżawy nie będzie powodowało zmiany prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 7 UPTU. Czasowe niewykorzystywanie środka trwałego do czynności opodatkowanych (np. pomiędzy poszczególnymi umowami dzierżawy) z przyczyn niezależnych od podatnika nie pozbawia go prawa do dokonania korekty rocznej.

Analogicznie w przypadku zawierania w przyszłości krótkoterminowych umów dzierżawy części lub całego Stadionu, Miasto zachowa prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w ramach korekty rocznej, o której mowa w art. 91 ust. 2 UPTU. Czasowe niewykorzystywanie Stadionu do czynności opodatkowanych nie wpłynie na prawo do dokonania korekty, pod warunkiem utrzymania zamiaru wykorzystywania go w taki sposób. Zawieranie kolejnych umów dzierżawy będzie stanowiło dowód na posiadanie takiego zamiaru.

Podsumowując, w związku z zawarciem szeregu krótkoterminowych umów dzierżawy Stadionu w roku 2016, Miasto zachowa prawo do zastosowania korekty podatku VAT naliczonego, zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 UPTU, za rok 2016.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 1 lutego 2017 r. wydałem interpretację indywidualną znak 3063-ILPP3.4512.163.2016.2.NK, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 14 lutego 2017 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

27 kwietnia 2017 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Skarga wpłynęła do mnie 4 maja 2017 r.

Wnieśli Państwo o:

1) uchylenie zaskarżonej Interpretacji w całości, oraz

2) zasądzenie kosztów postepowania na rzecz Strony, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 22 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Po 302/22.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 15 września 2023 r., sygn. akt I FSK 1554/22 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 15 września 2023 r.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 22 maja 2022 r., sygn. akt I SA/Po 302/22 wraz z aktami sprawy wpłynął 15 stycznia 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej i stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

§ wskazania, czy Miasto zachowało prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego za rok 2015 (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

§ stwierdzenia, czy w związku z zawarciem szeregu krótkoterminowych umów dzierżawy Stadionu w roku 2016 (odpłatnym wydzierżawieniem części lub całego Stadionu na krótkie okresy czasu), Miasto zachowa prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 ustawy, za rok 2016 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

\- **jest** **prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Natomiast, w świetle unormowań prawa wspólnotowego, w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

\- podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

\- podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą:

§ wskazania, czy Miasto zachowało prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego za rok 2015 (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 ustawy,

§ stwierdzenia, czy w związku z zawarciem szeregu krótkoterminowych umów dzierżawy Stadionu w roku 2016 (odpłatnym wydzierżawieniem części lub całego Stadionu na krótkie okresy czasu), Miasto zachowa prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 ustawy, za rok 2016.

Z treści cyt. art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wskazał Wnioskodawca, Miasto w latach 2006-2009 dokonało inwestycji polegającej na modernizacji stadionu miejskiego (zwanego dalej: „Stadionem”). Wartość inwestycji przekraczała kwotę 15 tys. zł. Zmodernizowane w efekcie inwestycji środki trwałe (Stadion) Miasto początkowo udostępniało nieodpłatnie spółce komunalnej. W roku 2013 Stadion został w całości udostępniony spółce komunalnej na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy. Od dnia oddania stadionu do użytkowania w roku 2013 utrzymywał zamiar wykorzystywania Stadionu wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sytuacji od momentu rozpoczęcia odpłatnego świadczenia usług dzierżawy, które to czynności są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na realizację opisanych inwestycji, bowiem spełnione są warunki wynikające z art. 86 ustawy, tzn. odliczenia tego dokona podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych stwarza możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych do wytworzenia środków trwałych, który nie został odliczony przy ich nabyciu, na zasadach wynikających z art. 91 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do treści art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2 ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zauważyć należy, że kwota podatku naliczonego do odliczenia, ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Według art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Natomiast w myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Z kolei przepis art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Należy podkreślić, że ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy:

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 5 ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy:

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy:

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi art. 91 ust. 7c ustawy:

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W świetle art. 91 ust. 7d ustawy:

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że wykorzystywanie przez Wnioskodawcę opisanego obiektu do czynności niezwiązanych z działalnością opodatkowaną (nieodpłatne przekazanie do użytkowania), a następnie wykorzystywanie ich przez Gminę do czynności opodatkowanych VAT, powoduje możliwość dokonania korekty na podstawie art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy. Mamy bowiem do czynienia z sytuacją wskazaną w tym przepisie, kiedy to Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i nie dokonał odliczenia, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z wniosku wynika, że w dniu 15 kwietnia 2015 r. umowa dzierżawy Stadionu z dotychczasowym dzierżawcą ("A") została rozwiązana. W maju 2015 r. (z mocą obowiązującą od dnia 15 kwietnia 2015 r.) Miasto zawarło z "A" umowę dzierżawy pomieszczeń biurowych na Stadionie na okres 3 lat (umowa została rozwiązana za porozumieniem stron dnia 16 kwietnia 2016 r.). Miasto nie zawarło żadnych innych umów dzierżawy Stadionu w roku 2015. W kolejnych miesiącach 2015 r. Miasto udostępniało Stadion (z wyłączeniem pomieszczeń biurowych dzierżawionych przez "A") na podstawie zezwoleń na organizację imprez lub na cele treningowe. Na podstawie zezwoleń ze Stadionu korzystały dwa kluby sportowe (dalej: „Kluby”). Miasto wydało około 12 zezwoleń na korzystanie ze Stadionu. Najczęściej zezwolenia upoważniały Kluby do korzystania ze Stadionu (lub z jego części) przez okres kilku dni. Co do zasady Kluby, zgodnie z treścią zezwoleń, były obciążane kosztem zużycia energii elektrycznej za okres korzystania z obiektu (z tego tytułu Miasto wystawiało stosowne faktury). Część zezwoleń nie zobowiązywała jednak Klubów do ponoszenia jakichkolwiek kosztów. Po rozwiązaniu umowy dzierżawy całego Stadionu (15 kwietnia 2015 r.), mając na uwadze ograniczony krąg podmiotów, które mogłyby być zainteresowane dzierżawą, Miasto nie prowadziło akcji marketingowych, mających na celu znalezienie nowego dzierżawcy całego obiektu, ze względu na nieskuteczność i nieracjonalność takich działań. Miasto nie posiada również dowodów na prowadzenie rozmów biznesowych i negocjacji, czy podejmowanie innych aktywnych działań w celu dzierżawy całego Stadionu. Do końca roku 2015 cały czas w mocy pozostawała umowa dzierżawy pomieszczeń biurowych. W dniu 1 marca 2016 r. Miasto zawarło z nowym dzierżawcą ("B") umowę dzierżawy części Stadionu na cele treningowe i mecze (\`(...)\`). Umowa została zawarta na czas określony, a terminy zostały wskazane w harmonogramie. Z kolei w dniu 11 marca 2016 r. Miasto zawarło z kolejnym dzierżawcą ("C") umowę dzierżawy części Stadionu w ustalonych godzinach (na cele treningowe i w dniu meczowym). Umowa została zawarta na czas określony, a terminy zostały wskazane w harmonogramie. Do końca 2016 r. Miasto zawarło szereg umów dzierżawy Stadionu (części lub całego obiektu). Umowy dzierżawy były zawierane z różnymi podmiotami, w różnych miesiącach na czas określony (zwykle kilka dni). Wnioskodawca od dnia oddania stadionu do użytkowania w roku 2013 utrzymywał zamiar wykorzystywania Stadionu wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Również po rozwiązaniu umowy dzierżawy całego Stadionu z "A" w roku 2015 Miasto nie zmieniło zamiaru wykorzystywania Stadionu. Miasto nie planuje również, aby kiedykolwiek wykorzystywać Stadion do działalności innej niż opodatkowana VAT.

Wobec powyższego należy wskazać, że Miasto cały czas zachowywało zamiar odpłatnego udostępniania ww. obiektu, skutkiem czego nie utraciło prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego. Udostępnianie Stadionu w roku 2015 na podstawie zezwoleń w zamian za pokrycie kosztów zużycia energii elektrycznej za okres korzystania z obiektu oraz odpłatne wydzierżawienie Stadionu w roku 2016 (zawarcie szeregu umów krótkoterminowej dzierżawy części lub całego obiektu) stanowią wystarczające dowody na potwierdzenie zamiaru wykorzystywania Stadionu do działalności opodatkowanej w roku 2015.

W konsekwencji, pomimo rozwiązania umowy dzierżawy Stadionu w roku 2015 oraz braku nowego dzierżawcy całego obiektu do końca tego roku, Miasto zachowało prawo do zastosowania korekty podatku VAT naliczonego, na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy, za rok 2015.

Ponadto, w związku z zawarciem szeregu krótkoterminowych umów dzierżawy Miasto będzie uprawnione do kontynuowania korekty rocznej, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy. Niewykorzystywanie w sposób odpłatny Stadionu w czasie pomiędzy poszczególnymi umowami dzierżawy nie będzie powodowało zmiany prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 7 ustawy. Czasowe niewykorzystywanie środka trwałego do czynności opodatkowanych (np. pomiędzy poszczególnymi umowami dzierżawy) z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy nie pozbawia go prawa do dokonania korekty rocznej.

**Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy w odpowiedzi na zadane pytania należy stwierdzić, że:**

**Ad 1.**

**Miasto zachowało prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego za rok 2015 (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 ustawy, za rok 2015, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.**

**Ad 2.**

**W związku z zawarciem szeregu krótkoterminowych umów dzierżawy Stadionu w roku 2016 (odpłatnym wydzierżawieniem części lub całego Stadionu na krótkie okresy czasu), Miasto zachowało prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 ustawy, za rok 2016, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.**

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy z zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 2 **jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Tutejszy organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie wskazania, czy Miasto zachowało prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego za rok 2015 (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz stwierdzenia, czy w związku z zawarciem szeregu krótkoterminowych umów dzierżawy Stadionu w roku 2016 (odpłatnym wydzierżawieniem części lub całego Stadionu na krótkie okresy czasu), Miasto zachowało prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 ustawy, za rok 2016 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Wniosek w zakresie określenia, czy Miasto zachowa w przyszłości prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 ustawy, jeżeli w kolejnych latach będzie zawierać krótkoterminowe odpłatne umowy dzierżawy Stadionu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 11 kwietnia 2024 r. nr 3063-ILPP3.4512.202.2016.11.NK. Natomiast kwestia dotycząca stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie wskazania, czy Miasto ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych nakładów związanych z bieżącym utrzymaniem całego Stadionu (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lutego 2017 r. nr 3063-ILPP3.4512.203.2016.1.NK.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).