Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.543.2023.3.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-08
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego działek.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działki; dzierżawa; opodatkowanie; prawo; przychód-źródła przychodu; składnik; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zniesienie-zniesienie współwłasności
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Pozarolnicza działalność gospodarcza.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14-ust. 2

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków odpłatnego zbycia udziału w prawie wieczystego użytkowania działki nr ….. jest prawidłowe, natomiast w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania działki nr … i działki nr … jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

31 lipca 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 4 października 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Wnioskodawca jest osobą fizyczną będącą polskim rezydentem podatkowym. Prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i dzierżawy maszyn i urządzeń budowlanych (PKD 77.32.Z.).

W marcu 2004 r. Wnioskodawca nabył prywatnie wraz z dwiema obcymi osobami prawo użytkowania wieczystego czterech działek oraz budynków i budowli stanowiących odrębne nieruchomości o łącznej powierzchni \`(...)\` ha. Na działkach znajdywały się: metalowe ogrodzenie na murowanym fundamencie, budowla po byłej kotłowni, budynek magazynowy przeznaczony do remontu lub rozbiórki oraz plac manewrowy. Przy nabyciu nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku VAT. Prawo użytkowania wieczystego zostało nabyte od firmy …….. Sp. z o.o. z siedzibą w ……….. (NIP: …). Wyżej wymienione nieruchomości zostały nabyte w częściach nierównych. Do majątku prywatnego Wnioskodawcy został nabyty udział w wysokości 40%, natomiast pozostali nabyli w udziałach 22,5% i 37,5%.

W kwietniu 2004 r. wraz z pozostałymi właścicielami nieruchomości, Wnioskodawca zawarł umowę dzierżawy wyżej wymienionej nieruchomości na rzecz Spółki z o.o. W momencie zawarcia umowy był wspólnikiem wyżej wymienionej Spółki w udziale 40% oraz Prezesem Zarządu tej Spółki. Umowa dzierżawy nie została zawarta w ramach działalności gospodarczej. Przychody z tytułu dzierżawy tej nieruchomości opodatkowane były ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%, w ramach źródła przychodów jakim jest dzierżawa prywatna (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT). Wystawiane były również faktury VAT, ponieważ poza dzierżawą prywatną, Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w innym zakresie i był czynnym oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W styczniu 2009 r. Wnioskodawca złożył do Urzędu Skarbowego informację, że dzierżawę nieruchomości prowadzoną do tej pory jako dzierżawę prywatną, będzie opodatkowywać w działalności, według formy opodatkowania, którą Wnioskodawca wybrał na dany rok.

Wyżej wymienione nieruchomości nigdy nie były wprowadzone na ewidencję środków trwałych ani na wartości niematerialne i prawne firmy. Dzierżawa ta była rozliczana w ramach działalności gospodarczej do lutego 2022 r. W lutym 2022 r. umowa najmu uległa rozwiązaniu. W lutym 2022 r. wraz z pozostałymi współwłaścicielami działki Wnioskodawca zawarł przed notariuszem umowę zniesienia i częściowego zniesienia wspólności prawa użytkowania wieczystego. Umowę zawarto bez żadnych spłat i dopłat. Podział polegał na tym, że odłączono dwie działki o nr … i nr … o łącznej powierzchni \`(...)\` ha na rzecz Wnioskodawcy, natomiast dwie pozostałe działki o łącznej powierzchni \`(...)\` ha zostały przypisane dwóm pozostałym wspólnikom w 62,50% i 37,50%.

W kwietniu 2023 r. Wnioskodawca nabył 1/100 udziału w prawie wieczystego użytkowania działki nr … o łącznej powierzchni \`(...)\` ha, w postaci drogi dojazdowej z podkładów betonowych do wyżej wymienionych działek. W zakresie nabycia udziału nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Udział w prawie wieczystego użytkowania został nabyty od firmy „…” Sp. z o.o. z siedzibą w ……. (NIP: …). Na działkach, które w wyniku podziału przysługują Wnioskodawcy, nie znajdują się obecnie żadne budynki. Działki są ogrodzone i wyłożone płytami betonowymi.

Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży działek w użytkowaniu wieczystym:

\- działek nr ……… i nr …………, położonych w obszarze oznaczonym symbolem: ……… -Tereny zabudowy usługowej - usługi komercyjne,

\- działki nr …………., położonej w obszarze oznaczonym symbolem ……… - tereny zabudowy usługowej - usługi komercyjne oraz ……..-tereny dróg publicznych - dojazdowych.

W ramach majątku prywatnego Wnioskodawca nie dokonywał żadnych inwestycji zwiększających wartość przedmiotowych działek, nie podejmował żadnych aktywnych działań marketingowych, nie zaciągał kredytów na potencjalne inwestycje na działkach. Nie dokonywał innych transakcji sprzedaży gruntów w użytkowaniu wieczystym w ramach majątku prywatnego. Przedmiotowe działki Wnioskodawca nabył do majątku prywatnego i tak też je traktował przez cały okres ich posiadania. Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności przekraczających zwykły zarząd majątkiem prywatnym, co do przedmiotowych działek w użytkowaniu wieczystym.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca nadmienia, że działki nr …, nr …, nr …, nr … w użytkowaniu wieczystym zostały nabyte na podstawie aktu notarialnego (umowa sprzedaży Repertorium A nr … z dnia 1 marca 2004 r.). Działka nr … w użytkowaniu wieczystym została nabyta na podstawie aktu notarialnego (umowa sprzedaży Repertorium A nr \`(...)\` z dnia 21 kwietnia 2023 r.).

Wszystkie działki w użytkowaniu wieczystym położone są w obrębie ewidencyjnym nr … w … o numerach ewidencyjnych:

1) działka nr ……….. o łącznej powierzchni - \`(...)\` ha,

2) działka nr …………… o łącznej powierzchni - \`(...)\` ha,

3) działka nr ……… o łącznej powierzchni - \`(...)\` ha,

4) działka nr ……….. o łącznej powierzchni - \`(...)\` ha,

5) działka nr …………. o łącznej powierzchni - \`(...)\` ha.

W działkach nr ………., nr .., nr ………., nr ……….. Wnioskodawca nabył udział wynoszący po 400/1000 części w każdej z nich. W działce nr ……… Wnioskodawca nabył udział wynoszący 1/100 części. Zniesienie współwłasności prawa użytkowania wieczystego dotyczyło działki nr ……… i nr ……….. w ten sposób, że Wnioskodawca nabył w całości prawo użytkowania wieczystego działek o nr ewidencyjnych \`(...)\` i nr \`(...)\` o łącznej powierzchni \`(...)\` ha. Natomiast częściowe zniesienie współwłasności prawa użytkowania wieczystego dotyczyło działek nr \`(...)\` i nr \`(...)\` w ten sposób, że dwóch pozostałych współwłaścicieli nieruchomości nabyło udziały w częściach nie równych wynoszących po 625/1000 części i 375/1000 części, w prawie użytkowania wieczystego działek o nr ewidencyjnych \`(...)\` i nr \`(...)\` o łącznej powierzchni \`(...)\` ha. Wartość przedmiotu zniesienia współwłasności została określona przez strony umowy (przez współwłaścicieli) zniesienia i częściowego zniesienia współwłasności prawa użytkowania wieczystego. Wartość zniesienia nie wynikała z wyceny sporządzonej przez rzeczoznawcę majątkowego. Wartość rynkowa udziałów nabytych w nieruchomości nie zwiększyła się w stosunku do wartości udziałów przed zniesieniem współwłasności. Wnioskodawca nie uzyskał przysporzenia majątkowego w skutek zniesienia współwłasności nieruchomości. Nieruchomości będące przedmiotem zniesienia współwłasności były wykorzystywane w Jego działalności gospodarczej - stanowiły one przedmiot najmu. Nie stanowiły one jednak składnika majątku prowadzonej działalności. Zniesienie współwłasności nie nastąpiło w ramach wykonywania działalności. Wnioskodawca nie ponosił nakładów w związku z przygotowaniem do sprzedaży nieruchomości. Nie uzbrajał terenu, nie wyposażał w sieci wodociągowe, kanalizacyjne ani energetyczne itp. Wnioskodawca dokonał nabycia udziału 1/100 w działce nr ………. w celu wykorzystania jej jako drogi dojazdowej do działek nr ……….. i nr …………….., nabytych w związku ze zniesieniem współwłasności. Na działce nr …………. również nie ponosił żadnych nakładów. Dzierżawca na terenie działek prowadził działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży betonu oraz wyrobów budowlanych z betonu. Główne PKD 23.61.Z.

Dochody z dzierżawy nieruchomości Spółce od 2009 r. opodatkowane były następująco:

\- 2009 r. zasady ogólne - podatek liniowy,

\- 2010 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2011 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2012 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2013 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2014 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2015 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2016 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2017 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2018 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2019 r. zasady ogólne - podatek liniowy,

\- 2020 r. zasady ogólne - podatek liniowy,

\- 2021 r. zasady ogólne - podatek liniowy,

\- 2022 r. zasady ogólne - skala podatkowa.

Opłaty roczne z tytułu wieczystego użytkowania gruntu od działek nr \`(...)\`, nr \`(...)\`, nr \`(...)\`, nr \`(...)\` były zaliczane w koszty uzyskania przychodu w ramach działalności gospodarczej do końca 2022 r. Natomiast od działki nr \`(...)\` nie były nigdy zaliczane do kosztów uzyskania przychodu. Podatek od nieruchomości od działek nr ………., nr …………., nr …………, nr ………… również był zaliczany do kosztów uzyskania przychodów w ramach działalności gospodarczej do końca 2022 r. Natomiast od działki nr ………. nie był nigdy zaliczany do kosztów uzyskania przychodu. Wnioskodawca nie ponosił wydatków remontowych budynków na nieruchomości. Wydatki remontowe budynków na nieruchomości pokrywał Dzierżawca, zgodnie z zapisem w umowie dzierżawy: „Dzierżawcy przysługuje również prawo dokonywania ulepszeń i napraw, bez uprzedniej zgody Wydzierżawiających”.

Pytanie
-------

Czy planowana sprzedaż, opisanych we wniosku działek w użytkowaniu wieczystym, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

W ocenie Wnioskodawcy, planowana transakcja zbycia nieruchomości zakupionych w 2004 r. nie będzie podlegać opodatkowaniu, ponieważ od końca roku kalendarzowego nabycia upłynął okres dłuższy niż 5 lat.

Natomiast transakcja zbycia nieruchomości zakupionej w 2023 r. podlegać będzie opodatkowaniu na podstawie art. 30e w związku w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT, ponieważ nie upłynął 5 letni okres od zakupu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „PIT”) zawiera katalog potencjalnych źródeł przychodów, które mogą być uzyskiwane przez podatników.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ustawy PIT, źródłem przychodu jest również odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania nie podlega opodatkowaniu jeżeli:

\- nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej oraz,

\- miało miejsce po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego nabycia.

W ocenie Wnioskodawcy, oba ww. warunki są spełnione w zakresie planowanej transakcji sprzedaży działek w użytkowaniu wieczystym.

W zakresie pierwszej przesłanki wskażmy, że w świetle art. 5a pkt 6 ustawy PIT, pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Powszechnie przyjmuje się w orzecznictwie, że skoro podatnik nie podejmuje zespołu konkretnych działań wykonywanych w sposób zorganizowany i ciągły oraz nakierunkowanych na osiągniecie przychodu generowanego przez nieruchomości, uzyskany przychód nie należy kwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wskazuje treść wyroku WSA w Gdańsku z dnia 15 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Gd, proste zestawienie unormowań art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 ustawy PIT z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej, od odpłatnego zbycia osobistego mienia.

W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt ustaleń faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości). Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości.

Z opisanymi działaniami nie mamy do czynienia w przypadku Wnioskodawcy. Działki w użytkowaniu wieczystym zostały nabyte do majątku prywatnego i przez cały czas ich posiadania były w ten sposób traktowane. Warto zaznaczyć, że grunty nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności.

Co równie istotne również, umowa dzierżawy gruntów w użytkowaniu wieczystym została zawarta w ramach majątku prywatnego. Jako wydzierżawiający, Wnioskodawca nie występował w roli przedsiębiorcy, lecz w roli osoby prywatnej.

Z tych też względów, samo złożenie oświadczenia o rozliczaniu przychodu z dzierżawy w ramach działalności gospodarczej - przy braku faktycznego zaliczenia działek do majątku firmowego - nie może mieć w opisanym przypadku charakteru determinującego.

Jak podaje NSA w wyroku z dnia 26 maja 2021 r., sygn. akt II FSK 3454/18,działania podatnika w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy PIT, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania.

Wszelkie działania cechujące się fachowością (stałym, nie okazjonalnym, nie amatorskim charakterem), podporządkowaniem regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego gospodarowania, podejmowane na własny rachunek, charakteryzujące się powtarzalnością (np. seryjnością produkcji, stypizowaniem działań, ciągłością współpracy) i uczestnictwem w obrocie gospodarczym, są pozarolniczą działalnością gospodarczą, a uzyskane w ich wyniku przychody są przychodami ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy. Dodatkowo w odniesieniu do czynności zbycia nieruchomości, kwalifikowanie przychodów do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, dokonywane jest w oparciu o ilość zbywanych nieruchomości, podejmowane przez podatnika działania dla zwiększenia ich wartości, a także inne czynności, które związane są z organizacją sprzedaży (wyrok WSA w Łodzi z dnia 21 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Łd 198/20).

Tymczasem, w opisanej sprawie odpłatnie zbycie działek w użytkowaniu wieczystym ma charakter jednorazowy oraz okazjonalny. Suma powyższych argumentów prowadzi do wniosku, że przy kwalifikacji do źródła przychodów należy odnosić się do okoliczności faktycznych, a nie formalnych. Tymczasem okoliczności faktyczne wskazują, że odpłatne zbycie nie będzie następować w wykonaniu działalności gospodarczej.

Wskażmy, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotnym jest fakt dokonania zbycia nieruchomości i powstania przychodu po stronie zbywcy, natomiast nie ma znaczenia dla skutków podatkowych cel sprzedaży (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 25 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 227/21).

W zakresie planowanej sprzedaży, przychód podatkowy niewątpliwie powstaje, jednakże należy mieć na uwadze treść art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT. W konsekwencji, powstanie przychodu nie wygeneruje obowiązku zapłaty podatku, ponieważ od końca roku kalendarzowego, w którym zostało dokonane nabycie prawa użytkowania wieczystego do momentu planowanego zbycia, upłynął okres dłuższy niż 5 lat.

W ocenie Wnioskodawcy, w zakresie planowanego zbycia działek w użytkowaniu nie można mówić o sprzedaży wykonywanej w ramach działalności gospodarczej, ponieważ okoliczności faktyczne, które muszą być rozpatrywane w pierwszej kolejności, nie wskazują aby planowana sprzedaż była wykonywana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

W rezultacie odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego wskazanych we wniosku działek zakupionych w 2004 r. nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem PIT.

Opodatkowaniu podlegać będzie jedynie zbycie udziału prawa użytkowania wieczystego działki nr ……. w postaci drogi dojazdowej na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 1a ww. ustawy:

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g, art. 30j-30p oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw, w tym prawa wieczystego gruntów przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z kolei stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy:

Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ww. ustawy:

Przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zatem, aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości oraz wymienionych praw, w tym prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie mógł zostać zaliczony do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny zostać spełnione co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

\- nieruchomość lub wymienione prawo do niej nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

\- nieruchomość lub wymienione prawo do niej nie może być składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Jak już wcześniej wskazano, klasyfikacja przychodu do danego źródła przychodów powoduje określone konsekwencje podatkowe, w tym również w zakresie możliwości wyboru formy opodatkowania. Możliwość wyboru formy opodatkowania mają m.in. podatnicy osiągający przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie natomiast z treścią art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,

c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zatem, regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego, podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

W myśl art. 14 ust. 2c ww. ustawy:

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W świetle cytowanych powyżej przepisów należy zauważyć, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) stanowią przychód z działalności gospodarczej. Przychód ten nie powstałby jedynie, gdyby sprzedaż nastąpiła po upływie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nieruchomość została wycofana z działalności.

O tym jaki składnik majątku może stanowić środek trwały decydują regulacje zawarte w art. 22a i 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym nie wszystkie wymienione w nich rodzaje składników majątku mogą podlegać amortyzacji podatkowej.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c ww. ustawy:

Amortyzacji nie podlegają:

1) grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,

2) budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy,

3) dzieła sztuki i eksponaty muzealne,

4) wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1 i 1a,

5) składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności

\- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Stosownie do art. 22d ust. 2 ww. ustawy:

Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Z kolei, jak stanowi art. 5a pkt 2 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych - oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 22g ust. 3.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o aktywach – rozumie się przez to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera bezpośredniej definicji środków trwałych, dokonuje natomiast ich podziału na podlegające i niepodlegające amortyzacji.

Definicja pojęcia środki trwałe wywodzi się z ustawy o rachunkowości, gdzie zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15:

Ilekroć w ustawie jest mowa o środkach trwałych - rozumie się przez to, z zastrzeżeniem pkt 17, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w szczególności:

a) nieruchomości - w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

b) maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy,

c) ulepszenia w obcych środkach trwałych,

d) inwentarz żywy.

Środki trwałe oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu zalicza się do aktywów trwałych jednej ze stron umowy, zgodnie z warunkami określonymi w ust. 4.

Grunt jest zdatny do użytku z chwilą nabycia. Na jego wartość początkową wpływa wyłącznie cena należna sprzedającemu oraz koszty związane z zakupem (koszty aktu notarialnego, itp.). Co istotne, w przypadku nabycia nieruchomości zabudowanej - oddzielnymi środkami trwałymi są grunty oraz posadowione na tym gruncie budynki i budowle.

W myśl bowiem przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), grunty, w tym prawo wieczystego użytkowania gruntu klasyfikuje się do grupy 0 „Grunty”, a budynki do grupy 1 „Budynki i lokale oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego i spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego”. Ponadto, oddzielne ujęcie w ewidencji jest konieczne również dlatego, że grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów nie podlegają amortyzacji.

W celu zakwalifikowania działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu, czyli ustalenia, czy sprzedaż wskazanych we wniosku praw użytkowania wieczystego działek gruntu i udziału w tym prawie będzie stanowiła przychód z tytułu odpłatnego zbycia określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też stanowić będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej należy mieć na uwadze zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem.

Z literalnej wykładni przywołanych przepisów wynika zatem, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw do nich, w tym prawa wieczystego użytkowania działek gruntów i udziałów w tych prawach, wykorzystywanych w działalności gospodarczej, powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania.

W opisie sprawy wskazano, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i dzierżawy maszyn i urządzeń budowlanych. W marcu 2004 r. nabył prywatnie wraz z dwiema obcymi osobami prawo użytkowania wieczystego czterech działek oraz budynków i budowli stanowiących odrębne nieruchomości o łącznej powierzchni \`(...)\` ha. Na działkach znajdywały się: metalowe ogrodzenie na murowanym fundamencie, budowla po byłej kotłowni, budynek magazynowy przeznaczony do remontu lub rozbiórki oraz plac manewrowy. Przy nabyciu nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku VAT. Wyżej wymienione nieruchomości zostały nabyte w częściach nierównych. Do majątku prywatnego Wnioskodawcy został nabyty udział w wysokości 40%, natomiast pozostali nabyli w udziałach 22,5% i 37,5%. W kwietniu 2004 r. wraz z pozostałymi właścicielami nieruchomości, Wnioskodawca zawarł umowę dzierżawy wyżej wymienionej nieruchomości na rzecz Spółki z o.o. W momencie zawarcia umowy był wspólnikiem wyżej wymienionej Spółki w udziale 40% oraz Prezesem Zarządu tej Spółki. Umowa dzierżawy nie została zawarta w ramach działalności gospodarczej. Przychody z tytułu dzierżawy tej nieruchomości opodatkowane były ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%, w ramach źródła przychodów jakim jest dzierżawa prywatna (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT). Wystawiane były również faktury VAT, ponieważ poza dzierżawą prywatną, Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w innym zakresie i był czynnym oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT. Dzierżawa była rozliczana w ramach działalności gospodarczej do lutego 2022 r. Dochody z dzierżawy nieruchomości Spółce od 2009 r. opodatkowane były następująco:

\- 2009 r. zasady ogólne - podatek liniowy,

\- 2010 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2011 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2012 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2013 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2014 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2015 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2016 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2017 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2018 r. zasady ogólne - skala podatkowa,

\- 2019 r. zasady ogólne - podatek liniowy,

\- 2020 r. zasady ogólne - podatek liniowy,

\- 2021 r. zasady ogólne - podatek liniowy,

\- 2022 r. zasady ogólne - skala podatkowa.

Opłaty roczne z tytułu wieczystego użytkowania gruntu od działek nr …., nr ………, nr ………, nr ………. były zaliczane w koszty uzyskania przychodu w ramach działalności gospodarczej do końca 2022 r. Natomiast od działki nr …………. nie były nigdy zaliczane do kosztów uzyskania przychodu. Podatek od nieruchomości od działek nr …………., nr …………., nr …………., nr …….. również był zaliczany do kosztów uzyskania przychodów w ramach działalności gospodarczej do końca 2022 r. Natomiast od działki nr ………… nie był nigdy zaliczany do kosztów uzyskania przychodu.

W lutym 2022 r. umowa najmu uległa rozwiązaniu. W lutym 2022 r. wraz z pozostałymi współwłaścicielami działki Wnioskodawca zawarł przed notariuszem umowę zniesienia i częściowego zniesienia wspólności prawa użytkowania wieczystego. Umowę zawarto bez żadnych spłat i dopłat. Podział polegał na tym, że odłączono dwie działki o nr \`(...)\` i nr \`(...)\` o łącznej powierzchni \`(...)\` ha na rzecz Wnioskodawcy, natomiast dwie pozostałe działki o łącznej powierzchni \`(...)\` ha zostały przypisane dwóm pozostałym wspólnikom w 62,50% i 37,50%. Wartość rynkowa udziałów nabytych w nieruchomości nie zwiększyła się w stosunku do wartości udziałów przed zniesieniem współwłasności. Wnioskodawca nie uzyskał przysporzenia majątkowego w skutek zniesienia współwłasności nieruchomości. Zniesienie współwłasności nie nastąpiło w ramach wykonywania działalności. Na działkach, które w wyniku podziału przysługują Wnioskodawcy, nie znajdują się obecnie żadne budynki. Działki są ogrodzone i wyłożone płytami betonowymi. Nieruchomości będące przedmiotem zniesienia współwłasności były wykorzystywane w Jego działalności gospodarczej - stanowiły one przedmiot najmu. Nie stanowiły one jednak składnika majątku prowadzonej działalności. Zniesienie współwłasności nie nastąpiło w ramach wykonywania działalności. Wnioskodawca nie ponosił nakładów w związku z przygotowaniem do sprzedaży nieruchomości. Nie uzbrajał terenu, nie wyposażał w sieci wodociągowe, kanalizacyjne ani energetyczne itp.

W kwietniu 2023 r. Wnioskodawca nabył 1/100 udziału w prawie wieczystego użytkowania działki nr \`(...)\` o łącznej powierzchni \`(...)\` ha, w postaci drogi dojazdowej z podkładów betonowych do wyżej wymienionych działek, nabytych w wyniku podziału. W zakresie nabycia ww. udziału nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży działek w użytkowaniu wieczystym, tj. działki nr ……… i nr ………… oraz sprzedaży działki nr ………..

W ramach majątku prywatnego Wnioskodawca nie dokonywał żadnych inwestycji zwiększających wartość przedmiotowych działek, nie podejmował żadnych aktywnych działań marketingowych, nie zaciągał kredytów na potencjalne inwestycje na działkach.

Wnioskodawca nie ponosił nakładów w związku z przygotowaniem do sprzedaży nieruchomości. Nie uzbrajał terenu, nie wyposażał w sieci wodociągowe, kanalizacyjne ani energetyczne itp.

Jak wskazano wcześniej, w myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Powyższy przepis wprowadza zatem swoisty „mechanizm” wyodrębnienia z majątku prowadzonej działalności gospodarczej np. niewykorzystywanej w działalności gospodarczej nieruchomości i „przesunięcia” jej do majątku prywatnego przedsiębiorcy z jednoczesnym określeniem po upływie jakiego czasu do jej odpłatnego zbycia stosuje się przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie można zgodzić się z argumentem Wnioskodawcy, że w zakresie planowanego zbycia prawa wieczystego użytkowania działek nr … i nr … nie można mówić o sprzedaży wykonywanej w ramach działalności gospodarczej, gdyż zauważyć należy, że Wnioskodawca uwzględniał w kosztach uzyskania przychodu w prowadzonej działalności gospodarczej wydatki związane z prawem wieczystego użytkowania działek, tj. opłaty roczne z tytułu wieczystego użytkowania gruntu czy podatek od nieruchomości (działki nr ………., nr ………, nr ………, nr ………). Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, działki będące przedmiotem zniesienia współużytkowania wieczystego były wykorzystywane w Jego działalności gospodarczej - stanowiły one przedmiot najmu, z którego uzyskiwał dochód opodatkowany w latach 2009 – 2022 w ramach działalności gospodarczej podatkiem liniowym lub według skali podatkowej w poszczególnych latach.

Należy zwrócić uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 lipca 2010 r., sygn. I SA/GI 969/09, z którego wynika, że: „W art. 14 ust. 2 u.p.d.o.f. ustawodawca dokonał wyliczenia katalogu przychodów, które „również” uznaje się za przychód z działalności gospodarczej. Dla powstania przychodu z działalności gospodarczej konieczne jest, aby określone w komentowanym przepisie składniki majątku były wykorzystywane w działalności gospodarczej (lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej). Przepis stanowi wyraźnie o wykorzystywanych składnikach majątku. Nie ogranicza się zatem w żadnym razie tylko do składników majątku obecnie używanych w działalności gospodarczej, czy też do określonego rodzaju działalności gospodarczej prowadzonej z wykorzystaniem określonego składnika majątkowego. Reguły gramatyczne języka polskiego nakazują przyjąć, iż chodzi tu o składniki majątku, które są albo były używane, użytkowane w prowadzonej działalności gospodarczej w jakiejkolwiek jej formie. Przepis będzie dotyczył zatem zarówno składników majątkowych, które w chwili zbycia są używane w działalności, jak i składników majątkowych, które były, lecz już nie są, używane w działalności w chwili ich zbycia. (…) dla zakwalifikowania więc przychodów z odpłatnego zbycia określonych składników majątku, wykorzystywanych w działalności gospodarczej, do przychodów z działalności gospodarczej, decydujące znaczenie ma przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodów ze sposobem wykorzystywania tych składników”.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że planowane odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego działki nr … oraz działki nr \`(...)\` stanowi, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód uzyskany z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu. W konsekwencji będzie to przychód ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy.

Przechodząc natomiast do skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr … należy odnieść się do regulacji zawartych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna nabycia oraz moment nabycia. Pięcioletni termin, wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w taki prawie.

Wnioskodawca wskazał, że w kwietniu 2023 r. nabył 1/100 udziału w prawie wieczystego użytkowania działki nr …, w postaci drogi dojazdowej. W zakresie nabycia udziału nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Udział w prawie wieczystego użytkowania działki nr … został nabyty już po rozwiązaniu umowy najmu, do majątku prywatnego. Opłaty z tytułu prawa użytkowania wieczystego, jak i podatek od nieruchomości, nie były zaliczane do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Udział w użytkowaniu wieczystym ww. działki nie był wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej, nie generował przychodów z najmu lub dzierżawy w ramach tej działalności. Stąd do sprzedaży ww. udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu ma zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że planowane odpłatne zbycie prawa użytkowania wieczystego działki nr … oraz prawa użytkowania wieczystego działki nr … stanowi, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód uzyskany z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu. W konsekwencji będzie to przychód ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. W tej części przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko jest nieprawidłowe.

Natomiast sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr … w związku z tym, że sprzedaż ww. udziału nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, nie będzie stanowiła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Planowane odpłatne zbycie udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr …, stanowiącej drogę dojazdową, będzie stanowiło źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c), gdyż zostanie dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. udziału w prawie użytkowania wieczystego działki nr … W tej części przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Końcowo wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).