Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4011.447.2019.6.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-22
Teza: Czy można zastosować zwolnienie z podatku dochodowego z tytułu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spłata części kredytu hipotecznego nastąpiła z zaliczki uzyskanej od kupującego z tytułu zapisu w umowie przedwstępnej oraz w sytuacji, kiedy spłata kredytu hipotecznego nastąpiła po dacie spisania umowy wstępnej, na kilka dni przed datą końcową umowy finalizującej sprzedaż nieruchomości ze środków własnych?
Słowa kluczowe: kredyt-spłata kredytu; umowa-umowa przedwstępna; zadatek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2019 r. (data wpływu 7 października 2019 r.), uzupełnionym pismami w dniu 16 grudnia 2019 r. oraz w dniu 8 stycznia 2020 r. (daty wpływu do organu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniosek został uzupełniony pismami w dniu 16 grudnia 2019 r. oraz w dniu 8 stycznia 2020 r. (daty wpływu do organu).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 14 stycznia 2011 r. na podstawie umowy bank udzielił Wnioskodawcy kredytu budowlanego z wpisem do hipoteki w kwocie 200.000 zł + prowizja 4.800 zł na kontynuację rozpoczętej w 2009 r. budowy domu w Z. Cały wzięty kredyt został wydatkowany praktycznie w okresie do czerwca 2012 r., co zgodnie z harmonogramem było okresowo rozliczane przez bank.

W okresie wczesno jesiennym w 2012 r. bardzo nasiliły się problemy zdrowotne Wnioskodawcy związane z kręgosłupem. Problem ten ma swoje początki w latach 80-tych, jednak tym razem nasilił się na tyle, że wyeliminował go z życia zawodowego, a tym samym pozbawił źródła dochodów finansowych. Zaczęły się konsultacje i komisje lekarskie w tym ZUS, kosztowne rehabilitacje i leczenie, które trwa do dziś.

Od 1985 r. Wnioskodawca zajmował odpowiedzialne stanowisko w dużym zakładzie przemysłowym. Od 2000 r. dzięki prowadzonej działalności gospodarczej marketingowej Wnioskodawca mógł odłożyć trochę środków, które zgodnie z prognozami lekarzy okazały się zbawienne w dalszej egzystencji. Na obecną chwilę Wnioskodawca posiada orzeczenie o inwalidztwie i ma okresowo duże problemy z przemieszczaniem się.

Zaczęły się problemy ze spłatą kredytu, ponaglenia i kontrole bankowe.

Konsylium rodzinne orzekło „zdrowie potem dom”, więc Wnioskodawca zaczął rozważać potrzebę sprzedaży domu, prowadząc jednocześnie bardzo trudne negocjacje z bankiem, gdyż nie był w stanie dotrzymać zobowiązań wynikających z umowy kredytowej bez dodatkowego uszczerbku na zdrowiu.

W konsekwencji, mimo trwających rozmów bank, którego klientem prywatnie i firmowo był Wnioskodawca od połowy lat 70- tych, zerwał umowę, spłata kredytu stała się wymagalna natychmiastowo, a sprawę skierowano do komornika, który skontaktował się z Wnioskodawcą, by ściągnąć zadłużenie lub wszcząć proces licytacji domu.

Po interwencji Wnioskodawcy w banku i okazaniu umów z kilkoma biurami pośrednictwa w handlu nieruchomościami z zasięgiem na cały kraj, Wnioskodawca otrzymał zapewnienie umorzenia postępowania i termin czteromiesięczny na sprzedaż domu z jednorazową spłatą zadłużenia.

Było ok. 15 wizyt pośredników z potencjalnymi klientami. Ten właściwy i zainteresowany zjawił się na przełomie marca - kwietnia z przedstawicielem \`(...)\` biura. Po kilku dniach był ponownie ze swoim rzeczoznawcą i widocznie po pozytywnej opinii zadeklarował chęć kupna.

Po krótkich negocjacjach zaakceptował kwotę zbliżoną do oczekiwanej 750.000 zł. Umowa przedwstępna została spisana w dniu 5 maja 2014 r. z płatnością zaliczki 20.000 zł w biurze pośrednika, który zabezpieczając swoje interesy również pomagał Wnioskodawcy. Natychmiast poszła informacja do banku z prośbą o rozpoczęcie procedury likwidacji wpisów w księdze wieczystej.

W krótkim czasie kupujący zgłosił problem z realizacją zapisu umowy § 3 pkt 3, l-sza transza 300.000 zł, z której to kwoty miały być zaspokojone roszczenia banku i niniejszy wniosek byłby zbędny, tłumacząc się zapomnieniem, że środki ma zdeponowane na lokacie terminowej do 30 czerwca 2014 r. i po tym terminie dopiero jest możliwe spisanie umowy końcowej z deklaracją jednoczesnej płatności w jednej transzy.

Wnioskodawca pojechał do notariusza, gdzie został poinformowany o możliwości zatrzymania kwoty zadatku z umowy przedwstępnej, ale też o możliwości wycofania się klienta z umowy po stracie zadatku.

Wnioskodawca ustalił termin spisania nowej umowy przedwstępnej na dzień 15 maja 2014r. bez zmiany ceny, ale z zabezpieczeniem dla kupującego, że dom na niego czeka. Nad treścią umowy czuwał notariusz. Wnioskodawca chciał dom sprzedać, a nie zlicytować. Został przez bank postawiony pod przysłowiową ścianą.

W dniu spisania umowy przedwstępnej notariusz wyznaczył termin spisania umowy końcowej kupna-sprzedaży na dzień 3 czerwca 2014 r. z płatnością w tym dniu.

Po spisaniu ww. umowy w dniu 15 maja 2014 r. będącej potwierdzeniem doprowadzenia do finału kupna-sprzedaży, chcąc jak najszybciej zamknąć temat kredytu (rosnące odsetki) i zwolnić hipotekę do sprzedaży domu przed datą umowy końcowej Wnioskodawca zdecydował się na naruszenie własnych środków ściśle przypisanych do jego celów zdrowotnych i na spłatę kredytu hipotecznego w kwocie 160.000 zł w dniu 16 maja 2014 r. To otworzyło mu drogę do dalszych negocjacji i umorzenia znacznej części zadłużenia (odsetek) w kwocie 12.804 zł i spłacie końcowej transzy 18.000 zł.

Umowa sprzedaży została spisana w dniu 3 czerwca 2014 r. z przyrzeczoną płatnością.

Uzyskane środki - 750.000 zł - 178.000 zł = 572.000 zł - zostały prawie w całości wykorzystane na zakup i remont małego domku z ogródkiem i ekologicznym ogrzewaniem ziemnym w jeszcze czystym ekologicznie terenie według zaleceń lekarzy żony Wnioskodawcy cierpiącej na przewlekłe schorzenie płuc. Również z nowego miejsca zamieszkania Wnioskodawca ma niedaleko do dużej ilości sanatoriów i ośrodków rehabilitacji, na które jest już skazany.

Wnioskodawca podaje, że nie potrafi sobie nawet wyobrazić jak wyglądałaby jego i jego rodziny dalsza egzystencja, gdyby nie doprowadził do sprzedaży domu w tym czasie, temu klientowi. Następny mógłby się trafić równie dobrze nazajutrz jak i wcale. Takie są prawa rynku.

Gdyby bank zrozumiał sytuację, wziął pod uwagę, że stały klient dał profity bankowi i pewnie dałby jeszcze, gdyby dał więcej czasu na spokojnie załatwienie tematu, wszystkie strony byłyby zadowolone. Pewnie Wnioskodawca zrobiłby umowę wstępną z datą pierwszych dni lipca z klauzulą z pierwszej umowy przedwstępnej (I i II transzy), co pozwoliłoby uniknąć tych perturbacji i sporej dawki stresu.

Wnioskodawca przytacza częstą reklamę, w której aktor mówi, że dla banku z którym miał podpisaną umowę kredytową liczą się ludzie. Zdanie Wnioskodawcy jest odmienne. Gdyby dom został zlicytowany, co było już w trakcie realizacji, to w dobrym układzie do dyspozycji byłaby może połowa tej kwoty, minus spłata kredytu. Wnioskodawca nawet nie chce myśleć co dalej, gdyż tak się rodzą ludzkie tragedie.

Spłata większej części kwoty (bo 20 tys. zł z umowy przedwstępnej) kredytu ze środków własnych nastąpiła po podpisaniu nowej umowy przedwstępnej, a przed umową końcową kupna-sprzedaży.

Wnioskodawca wpłacił do banku środki, które były ewidentnie przeznaczone na proces leczenia i rehabilitacji jego stanu zdrowia i egzystencji jego rodziny. Był wówczas na dwunastomiesięcznym zasiłku rehabilitacyjnym ZUS wynoszącym coś ok. 1000 zł na miesiąc, co na same tylko zabiegi rehabilitacyjne nie wystarczało.

Dzięki tej spłacie nastąpiło zwolnienie hipoteki, sprzedaż i odzyskanie środków.

Wnioskodawca uważa, że takie rozwiązanie, mające swoje logiczne wytłumaczenie powinno być prawnie dopuszczone. Przecież w myśl pierwszej umowy, gdzie wyraźnie stoi zapis o II transzy płatności, logicznym jest, że środki te miały zaspokoić żądania banku.

Umowa nie doszła do skutku tylko przez zapomnienie o terminie lokaty, związane być może z wiekiem kupującego, a Wnioskodawca jako sprzedający też nie najmłodszy.

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 października 2019 r. (data wpływu 8 stycznia 2020 r.) sformułowano następujące pytania.

1.  Czy mogę zastosować zwolnienie z podatku dochodowego z tytułu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spłata części kredytu hipotecznego nastąpiła z zaliczki uzyskanej od kupującego z tytułu zapisu w umowie przedwstępnej w kwocie 20.000 PLN?
2.  Czy w sytuacji, kiedy spłata kredytu hipotecznego nastąpiła po dacie spisania umowy wstępnej, na kilka dni przed datą końcową umowy finalizującej sprzedaż nieruchomości ze środków własnych, mogę zastosować zwolnienie z podatku dochodowego z tytułu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

W sformułowanym w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 października 2019 r. (data wpływu 8 stycznia 2020 r.) własnym stanowisku Wnioskodawca podaje, że jego zdaniem:

*   w zakresie pytania pierwszego - zastosowanie zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika z treści ustawy, gdyż jest to zaliczka wynikająca z treści umowy przedwstępnej będąca częścią zapłaty za nieruchomość.
*   w zakresie pytania drugiego - okoliczności jakie towarzyszyły powstaniu tej sytuacji (jego problemy zdrowotne trwające nadal - inwalidztwo, ponaglenia banku kredytującego i uruchomienie procesu licytacji komorniczej, oraz terminowa lokata kupującego, o czym w momencie spisywania umowy przedwstępnej kupujący zapomniał, co właśnie przekreśliło zapis płatności drugiej transzy z umowy przedwstępnej), w pełni uzasadniają podjęcie decyzji o spłacie kredytu hipotecznego zrealizowane ze środków własnych po spisaniu umowy wstępnej, praktycznie na kilka dni przed spisaniem końcowej umowy finalizującej sprzedaż, pozwalają mu skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego ze sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca uważa, że podjęcie tej decyzji pozwoliło uniknąć dalszych perturbacji z bankiem i umożliwiło zwolnienie hipoteki, co było warunkiem koniecznym do sfinalizowana sprzedaży, aby nie dopuścić do licytacji. Spłacając kredyt musiał bardzo uszczuplić własne środki przeznaczone na leczenie kręgosłupa. Szczęśliwie po sfinalizowaniu sprzedaży, środki te zostały uzupełnione. Jest to sytuacja mająca swoje uzasadnienie, które opisał i nie ma tu jego złej woli, ani niejasnych zamiarów. Uważa również, logicznie rozumując, iż w przypadku niekorzystnej dla niego interpretacji musiałby zapłacić podatek od pieniędzy, które były i są własnością banku. Przecież musiał zwrócić całą kwotę wynikającą z umowy kredytowej i zapłacić niemałe odsetki, również karne z tytułu braku spłat, wynikających z opisanych wcześniej sytuacji zdrowotnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje wyłącznie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 wspomnianej ustawy.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)˗c), na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)˗c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)˗c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

*   w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;

Dodatkowo wskazać należy, że w przypadku, gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)˗c) stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)˗c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)˗c) ˗ art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślić w tym miejscu również należy, że w przypadku wcześniejszej spłaty kredytu, wszelkie wydatki poniesione z tego tytułu (opłaty, prowizje) nie stanowią wydatków na własne cele mieszkaniowe.

Z przytoczonych wyżej regulacji wynika zatem, że ustawodawca uzależnia skorzystanie ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wydatkowania przez podatnika, w ściśle określonym czasie, środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)˗c) na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Z wykładni językowej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, by dla skorzystania ze zwolnienia musiała zaistnieć chronologia zdarzeń (najpierw odpłatne zbycie, a następnie poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe). Podstaw ku temu nie daje użyty w przepisie zwrot „począwszy od dnia odpłatnego zbycia”, który należy uznać za element normy wyznaczającej termin wydatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Termin ten, jak z przepisu wyraźnie wynika, ma charakter terminu ad quem, który kończy się z upływem dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest zatem wydatkowanie w tym terminie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, pod rygorem wygaśnięcia prawa do zwolnienia podatkowego. Z przepisu nie wynika natomiast, by ustawodawca uzależniał je od uprzedniego chronologicznie odpłatnego zbycia nieruchomości.

Zastrzec jednak należy, że wszelkiego rodzaju ulgi, czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi, czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości (oraz praw majątkowych) – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Jednocześnie należy wskazać na kwestie uregulowane art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

Przepis ten ma na celu zapobieganie sytuacjom, w których dany podatnik odliczałby dwukrotnie ten sam wydatek – przykładowo ˗ raz jako poniesiony na nabycie nieruchomości, za drugim zaś razem, jako wydatek na spłatę kredytu, który finansowałby ten cel.

Przeciwne rozumowanie przeczyłoby istocie zawartych w prawie podatkowym mechanizmów ulg, odliczeń oraz rozliczania kosztów uzyskania przychodów. Żaden podatnik nie jest uprawniony do dwukrotnego odliczania tych samych wydatków. Koszty uzyskania przychodów nie stanowią wprawdzie ulgi podatkowej w potocznym znaczeniu, ale przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodu z danego źródła, do kosztów tych można zaliczyć określone wydatki. Uwzględnienie tych wydatków w kosztach podatkowych stanowi o zmniejszeniu dla podatnika przychodu podlegającego opodatkowaniu. Prawo do odliczania poniesionych kosztów jest zatem formą przywileju podatkowego, która daje ulgę przy obliczaniu wysokości zobowiązania do zapłaty.

Dopuszczenie wliczania kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości, wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego na jej nabycie, do obliczania dochodu zwolnionego oznaczałoby, że jedna czynność – jaką jest budowa nieruchomości (koszt wytworzenia danej nieruchomości) – byłaby dwukrotnie podstawą do czerpania korzyści przez podatnika. Raz odliczeniu podlegałaby bowiem jako koszt wytworzenia (koszt nabycia), a drugi raz jako spłata kwoty kredytu finansującego ten właśnie koszt wytworzenia (cenę nabycia).

Wykładnia taka jest również niekonstytucyjna, gdyż w nieuzasadniony sposób różnicowałaby sytuację podatników, którzy sprzedali nieruchomość skredytowaną i tych, którzy nie sfinansowali rzeczonego nabycia kredytem bankowym; nabycie sfinansowali własnymi środkami. Tych pierwszych stawiałaby w sytuacji uprzywilejowanej, gdyż pozwalałaby im dwukrotnie korzystać z preferencji co do tej samej kwoty – raz jako kosztu, drugi raz jako zwolnienia od podatku. Tego rodzaju uprzywilejowanie nie znajduje żadnego uzasadnienia w przepisach.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Pana, że zaliczka wynikająca z treści umowy przedwstępnej będąca częścią zapłaty za nieruchomość korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wynika to z treści ustawy uznać należy za nieprawidłowe. Zgodnie bowiem z wyżej przytoczonymi uregulowaniami zwolnieniu temu podlegać mogą wyłącznie te wydatki, które nie zostały ujęte w kosztach uzyskania przychodów z tytułu zbycia nieruchomości. Tym samym w sytuacji przedstawionej we wniosku środki pieniężne (zaliczka) uzyskane w wyniku zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości, które przeznaczył Pan na częściową spłatę kredytu, zaciągniętego na kontynuację rozpoczętej w 2009 r. budowy domu - do wysokości uwzględnionej przez Pana w kosztach uzyskania przychodów ˗ nie mogą zostać uznane za realizację własnego celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnieniu podlegać będzie tylko ta część spłaty kredytu, która nie została uwzględniona w kosztach uzyskania przychodu, przy czym w proporcji odpowiadającej iloczynowi dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Również nie można zgodzić się ze stanowiskiem Pana, że w sytuacji przedstawionej we wniosku spłata pozostałej części kredytu zrealizowana ze środków własnych (oszczędności) uprawnia go do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wskazano bowiem powyżej warunkiem omawianego zwolnienia podatkowego jest wydatkowanie na określony, prawnie znaczący cel, przychodów z określonego, prawnie znaczącego źródła, nie zaś równowartości tych przychodów pochodzącej z innego źródła. Tym samym zwolnienie to nie będzie obejmowało spłaty kredytu, który został uregulowany środkami pieniężnymi pochodzącymi z Pana oszczędności, albowiem nie stanowią one przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia opisanej we wniosku nieruchomości, co jest podstawowym warunkiem skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Opisane okoliczności, w wyniku których dokonał Pan spłaty kredytu ze środków własnych nie wypełniają przesłanek skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Ustawodawca uzależnia bowiem skorzystanie ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wydatkowania przez podatnika, w ściśle określonym czasie, środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych. Uwzględnić również należy – jak uprzednio podniesiono - postanowienia cytowanego art. 21 ust. 30 ustawy, wobec czego spłata kredytu, zaciągniętego na budowę domu (do wysokości uwzględnionej w kosztach uzyskania przychodów z jego odpłatnego zbycia) nie może zostać uznana za realizację własnego celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.