Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-178a/12/PST
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-06-29
Teza: Czy w przypadku umorzenia bez wynagrodzenia dla wnioskodawcy będzie mógł być przypisany jakikolwiek przychód podatkowy i koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: akcja; akcja-umorzenie akcji; dochód; kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-kapitał zakładowy-obniżenie kapitału zakładowego; przychód; umorzenie; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2012 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych umorzenia akcji bez wynagrodzenia – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych umorzenia akcji bez wynagrodzenia.

Pismem z dnia 1 czerwca 2012 r., wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku (uiszczenia brakującej opłaty), powyższe dokonano w dniu 6 czerwca 2012 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest stowarzyszeniem, wpisanym do Krajowego Rejestru Sądowego. Wnioskodawca posiada pewien pakiet akcji w spółce akcyjnej. Akcje te zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo. Spółka akcyjna, w której wnioskodawca jest akcjonariuszem ponosiła w ostatnim czasie straty, czego efektem jest spadek poziomu kapitałów własnych poniżej kapitału zakładowego a co za tym idzie spadek wartości aktywów netto, przypadających na akcje poniżej wartości nominalnej objętych akcji. W najbliższym czasie ma być dokonane umorzenie dobrowolne akcji należących do wnioskodawcy. Umorzenie to zostanie dokonane bez wynagrodzenia lub za wynagrodzeniem znacznie niższym niż odpowiadająca umarzanym akcjom wartość aktywów netto, przypadających na umarzane akcje.

W związku z powyższym zadano następująca pytania.

1.  Czy w przypadku umorzenia bez wynagrodzenia dla wnioskodawcy będzie mógł być przypisany jakikolwiek przychód podatkowy i koszty uzyskania przychodów?
2.  Czy w przypadku umorzenia akcji za wynagrodzeniem, którego wartość będzie znacznie niższa, niż przypadająca na umarzane akcje wartość aktywów netto przychodem będzie wartość określona w umowie nabycia akcji celem umorzenia i czy w takiej sytuacji wnioskodawca będzie mógł rozpoznać koszty uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej wątłości wkładu niepieniężnego z chwili wniesienia do spółki, który był wnoszony na pokrycie akcji, które teraz mają podlegać umorzeniu?

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego. Wniosek Stowarzyszenia w zakresie pytania drugiego będzie stanowił przedmiot odrębnego rozstrzygnięcia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego.

W przypadku umorzenia akcji wnioskodawcy bez wynagrodzenia nie powstanie żaden przychód ani dochód podatkowy, gdyż wnioskodawca nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego, w tym pieniężnego. W takiej sytuacji nie będą też mogły być rozpoznane koszty podatkowe takiego umorzenia.

W świetle obowiązującego stanu stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umorzenie akcji polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z akcji.

Umorzenie akcji w spółce akcyjnej zostało uregulowane w przepisach art. 359 – 361 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z art. 359 § 1 ww. ustawy, akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa statut.

Z kolei art. 359 § 2 tej ustawy stanowi, że umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia. Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przymusowe następuje za wynagrodzeniem, które nie może być niższe od wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy.

Jak wynika z powyższych uregulowań, bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez akcjonariuszy akcji. Za zgodą akcjonariuszy spółki akcyjnej umorzenie akcji może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim przypadku następuje nieodpłatne nabycie akcji przez spółkę.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy wynika, że dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Na mocy art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji);
2.  (uchylony);
3.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej;
4.  dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej;
5.  w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych; w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8;
6.  jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem;
7.  zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d;
8.  wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Ustawodawca wskazał zatem w treści art. 10 ust. 1 przykładowe przysporzenia z omawianego tytułu. Jednocześnie, wprowadził zasadę, że opodatkowaniu podlega jedynie przychód (dochód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, który został faktycznie uzyskany przez podatnika, tj. rzeczywiście przez niego otrzymany, wypłacony mu, stanowiący jego realne przysporzenie majątkowe, stanowiący formę realizacji jego prawa do udziału w zyskach. Z tego względu, obowiązki podatkowe powstają w momencie wypłaty należności z tego tytułu.

Należy ponadto zaznaczyć, że z dniem 1 stycznia 2011 r. – mocą art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) – uchylono pkt 2 w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji) nie należy do kategorii dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych. Oznacza to, że dobrowolne umorzenie udziałów (akcji) zostało wyłączone z kategorii czynności, które mogą powodować powstanie dochodu (przychodu), o którym mowa w art. 22 ust. 1 analizowanej ustawy.

Należy również podkreślić, że na mocy art. 10 ust. 1b omawianej ustawy przepisu ust. 1 pkt 1 nie stosuje się w przypadku umorzenia udziałów (akcji) objętych za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części – dochody związane z tą czynnością podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych (art. 18 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), z uwzględnieniem przepisów intertemporalnych zawartych w ustawie z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 141, poz. 1179 ze zm.), mocą której dodano przepis art. 10 ust. 1b do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie, należy wskazać, że rozpoznanie po stronie Jednostki dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może mieć miejsce jedynie w przypadku umorzenia akcji (udziałów) za wynagrodzeniem. Nie można natomiast mówić o powstaniu dochodu (przychodu) w sytuacji, gdy akcje (udziały) są umarzane bez odpłatności na rzecz wspólnika – nie otrzymuje on bowiem wówczas faktycznego dochodu (przychodu).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiada akcje spółki akcyjnej, które zostaną dobrowolnie umorzone bez wynagrodzenia (dotyczy pytania pierwszego we wniosku).

Biorąc pod uwagę powyżej przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przepisy prawa podatkowego, w przypadku braku otrzymania wynagrodzenia z tytułu umorzenia akcji, zgodnie z przepisami ustawy, podatnik, którego akcje są umarzane nie uzyska żadnego dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, tym samym nie będzie również uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu tego umorzenia.

Reasumując stanowisko Spółki wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego należy uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.