Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3.8222.2.96.2015.KDJ
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2015-02-23
Teza: Czy wynagrodzenie wnioskodawczyni jako pracownika zaangażowanego we wdrażanie i realizację Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: fundusz-Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego; pomoc-pomoc bezzwrotna; pomoc-środki pomocowe; Unia Europejska (Wspólnota Europejska)
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 18 czerwca 2009 r. Nr IBPB II/1/415-291/09/ASz wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Pani (Wnioskodawczyni) przedstawione we wniosku złożonym w dniu 30 marca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia współfinansowanego z Unii Europejskiej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dnia 18 czerwca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając – na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja wydana została na wniosek złożony w dniu 30 marca 2009 r., w którym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą zatrudnioną w Urzędzie Marszałkowskim Województwa , należy do personelu zaangażowanego we wdrażanie i realizację Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. Do zadań tego personelu należy m.in. przygotowanie dokumentów programowych, wybór, ocena, monitorowanie, kontrola projektów, kontrola finansowa, weryfikacja płatności, poświadczanie wydatków, odzyskiwanie dofinansowania, itd. Od 1 stycznia 2008 r. środki na wynagrodzenie Wnioskodawczyni (w ramach umowy o pracę) jako dla pracownika zaangażowanego we wdrażanie i realizację Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 ( RPOW ) w ramach projektów „X.” oraz „Y.” pochodziły w 85% z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej.

Projekty „X.” oraz „Y.” realizowane w ramach Osi priorytetowej 7 RPOW są w 85% finansowane ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz w 15% z budżetu województwa , a zatem środki na wynagrodzenie Wnioskodawczyni pochodzą w 85% z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej. Komisja Europejska przekazuje środki Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego dla RPOW w formie płatności zaliczkowych bądź refundacji. Środki przekazywane przez Komisję Europejską we wspomnianej wyżej formie wpływają na wyodrębniony rachunek bankowy dla RPOW , prowadzony w EUR i zarządzany przez Ministra Finansów. Z rachunku tego, środki po przewalutowaniu na złote, przekazywane są na centralny rachunek budżetu państwa. Podstawą do wyliczenia przez Komisję Europejską wysokości refundacji są poświadczenia i deklaracje wydatków oraz wnioski o płatność okresową, w ramach częściowego zamknięcia programu oraz końcowego przekazywane przez Instytucję Certyfikującą (IC) do Komisji Europejskiej, czyli środki na wynagrodzenie Wnioskodawczyni po rozliczeniu na EUR są rozliczane z Unią Europejską.

W informacjach podatkowych sporządzonych za 2008 r. dochód Wnioskodawczyni jako pracownika wdrażającego i realizującego RPOW wykazany został jako dochód opodatkowany.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zadała następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie Wnioskodawczyni jako pracownika zaangażowanego we wdrażanie i realizację Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, opłacanego w 85% w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jej wynagrodzenie, jako pracownika zaangażowanego we wdrażanie i realizację Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, opłacanego w 85% z funduszy Unii Europejskiej, przeznaczonych na realizację ww. Programu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnieniem od opodatkowania powinna być objęta ta część wynagrodzenia, która jest opłacana z funduszy unijnych, tj. 85% wynagrodzenia.

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

*   środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (…), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,
*   prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowym z bezzwrotnej pomocy.

W przypadku Wnioskodawczyni obie te przesłanki zostały spełnione (warunek dotyczący pierwszej przesłanki opisany jest powyżej). W przypadku drugiej przesłanki, Regionalny Program Operacyjny Województwa na lata 2007-2013 określa cel generalny programu: Poprawa warunków sprzyjających budowie konkurencyjnej i generującej nowe miejsca pracy regionalnej gospodarki. Bezpośrednim warunkiem osiągnięcia tego celu jest zapewnienie odpowiedniego potencjału administracyjnego Instytucji Zarządzającej RPOW 2007-2013, który zapewni efektywne wdrażanie RPOW .

Jednocześnie Wnioskodawczyni nadmienia, iż Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1457/07 potwierdził, że osoba zatrudniona na umowę o pracę bezpośrednio realizująca cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy korzysta ze zwolnienia z podatku od wynagrodzeń i bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia pozostaje sposób dystrybuowania pieniędzy. Ważne jest skąd pochodzą pieniądze. Wyrok ten jest prawomocny.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, uznał za nieprawidłowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, Minister Finansów stwierdza co następuje.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 ustawy).

Stosownie do postanowień art. 9 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów enumeratywnie wymienionych przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych oraz dochodów, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku w drodze rozporządzenia.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem,

Zastosowanie tego zwolnienia przedmiotowego wymaga zatem łącznego spełnienia przesłanek określonych w lit.a i b przepisu. Pierwsza z nich dotyczy źródła pochodzenia dochodów i jest spełniona wówczas gdy środki pochodzą m.in. od organizacji międzynarodowej i przyznano je na podstawie jednostronnej deklaracji lub umowy zawartej z tą organizacją przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe, także wówczas gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Druga z przesłanek natomiast określa warunek dotyczący bezpośredniej realizacji przez osobę fizyczną celów programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy i nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawczyni jest pracownikiem Urzędu Marszałkowskiego. Do jej obowiązków służbowych należy wdrażanie i realizacja RPOW na lata 2007-2013. Od 1 stycznia 2008 r. środki na wynagrodzenia Wnioskodawczyni ze stosunku pracy, z racji jej uczestnictwa w realizacji projektów „X.” oraz „Y.”, pochodziły w 85% z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej. Pracodawca wykazał w informacjach podatkowych uzyskany przez Wnioskodawczynię w 2008 r. dochód jako podlegający opodatkowaniu.

Z powyższego wynika zatem, że beneficjentem środków z funduszy strukturalnych był pracodawca Wnioskodawczyni, a nie ona sama. Wnioskodawczyni uzyskiwała natomiast dochody z tytułu umowy o pracę.

Niewątpliwie w przedstawionej we wniosku sprawie przesłanka dotycząca pochodzenia dochodów została spełniona, gdyż środki pochodzące z funduszy strukturalnych mieszczą się w zakresie lit.a przepisu. Minister Finansów podziela bowiem pogląd odnośnie pochodzenia środków na realizację projektu (fundusze strukturalne Unii Europejskiej) wyrażony w tym zakresie w przywołanym we wniosku wyroku NSA. Niemniej jednak, przyjmując ugruntowane już orzecznictwo sądowo-administracyjne dotyczące art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.b ustawy uznać należy, iż zwolnieniem podatkowym nie są objęte dochody osób będących pracownikami (podwykonawcami) bezpośredniego wykonawcy.

W wyrokach wpisujących się w ten nurt orzecznictwa podnosi się argument, który Minister Finansów podziela, że treść użytego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.b ustawy, wyrazu „bezpośrednio” należy odczytywać w związku z dalszą częścią tego przepisu, z której wynika, iż bezpośrednio nie realizują programu pomocowego podwykonawcy, oraz z treścią lit.a tego unormowania, która wskazuje na podmioty uprawnione do przekazywania środków. Podkreśla się również, iż „nie do przyjęcia jest taka wykładnia omawianego przepisu, iż do zakresu podmiotów objętych zwolnieniem podatkowym – zaliczają się również osoby będące pracownikami czy wykonawcami dzieła dla bezpośredniego wykonawcy zadań, dla realizacji których objęte zwolnieniem środki zostały przyznane, o ile zatrudnione są przy wykonywaniu prac związanych z realizacją tych zadań” (prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 230/09). Ten sposób rozumienia warunku „bezpośredniości” widoczny jest m.in. w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo w wyrokach: z dnia 15 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FSK 58/08, z dnia 17 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 1265/09, z dnia 13 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 48/10, z dnia 20 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1425/10, z dnia 19 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2487/10, z dnia 13 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2460/10, z dnia 22 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2564/10, a także z dnia 24 czerwca 2014 r. sygn. akt II FSK 1918/12.

Stanowisko w zakresie przesłanki, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.b ustawy, zawarte w przywołanym przez Wnioskodawczynię wyroku NSA, nie zyskało szerokiej akceptacji judykatury.

W tej sytuacji, wobec utrwalonej linii orzeczniczej dotyczącej interpretacji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, uznać należy, że dochód pracownika uzyskany w związku z wykonywaniem czynności na polecenie pracodawcy będącego beneficjentem środków pochodzących ze źródeł wymienionych w lit.a przepisu, nie korzysta ze zwolnienia od podatku, bowiem nie została spełniona przesłanka określona w lit.b tej regulacji.

Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że to pracodawca Wnioskodawczyni bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Wnioskodawczyni nie przydzielono środków finansowych na realizację tego programu współfinansowanego ze środków funduszy strukturalnych Unii Europejskiej. Wnioskodawczyni jako pracownik wprawdzie wykonuje czynności związane z programem pomocowym, jednakże robi to na zlecenie i dla podmiotu bezpośrednio realizującego cel tego programu (na mocy zawartej z nim umowy o pracę) i przy wykorzystaniu środków od niego otrzymanych (a nie przekazanych przez podmiot upoważniony). Innymi słowy, wprawdzie Wnioskodawczyni realizuje cel programu, jednak nie realizuje programu bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonywanie zadań powierzonych przez pracodawcę. Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, iż podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego projektu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, a tym podmiotem nie jest Wnioskodawczyni.

W konsekwencji, dochód Wnioskodawczyni otrzymany z tytułu uczestnictwa w realizacji projektów „X.” oraz „Y.”, współfinansowanych z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, nie korzysta ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy. Tym samym dochód Wnioskodawczyni uzyskany z tytułu realizacji ww. projektów podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na ogólnych zasadach, przewidzianych dla dochodów ze stosunku pracy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku złożonym w dniu 30 marca 2009 r., należy uznać za nieprawidłowe.

Z tych względów należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 18 czerwca 2009 r. Nr IBPB II/1/415-291/09/ASz, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm., zwanej dalej „ustawą”). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.