Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.83.2020.1.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-20
Teza: obowiązków płatnika w związku z przyznaniem uprawnionym pracownikom bonów żywnościowych
Słowa kluczowe: bony-bony żywnościowe; napoje; posiłki; pracodawca; płatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2020 r. (data wpływu 22 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przyznaniem uprawnionym pracownikom bonów żywnościowych **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przyznaniem uprawnionym pracownikom bonów żywnościowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

… S.A. (dalej także: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), zobowiązana jest z mocy prawa, w tym na podstawie art. 232 Kodeksu pracy, do zapewnienia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnych posiłków profilaktycznych oraz napojów, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie posiłków profilaktycznych oraz napojów (Dz. U. z 1996 r. Nr 60, poz. 279, z późn. zm.) – dalej: „rozporządzenie”.

Zgodnie z § 1 pkt 1 powyższego rozporządzenia: „Pracodawca zapewnia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych nieodpłatnie posiłki wydawane ze względów profilaktycznych, zwane dalej „posiłkami”, w formie jednego dania gorącego, z zastrzeżeniem § 2 ust. 2”.

Stosownie natomiast do § 2 ust. 2 powyższego rozporządzenia: „Pracodawca zapewnia pracownikowi możliwość spożycia posiłku w czasie pracy w inny sposób niż wydanie jednego dania gorącego, w szczególności przez przekazanie produktów umożliwiających przygotowanie posiłku we własnym zakresie lub bonów, talonów, kuponów oraz innych dowodów uprawniających do otrzymania na ich podstawie takich produktów lub posiłków, jeżeli ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych nie ma możliwości wydawania pracownikowi posiłku w tej formie”.

Spółka ze względów organizacyjnych nie dysponuje odpowiednim zapleczem i nie ma możliwości w sposób stały wydania pracownikom posiłków profilaktycznych oraz napojów we własnym zakresie. W związku z powyższym Spółka zawarła z podmiotem zewnętrznym umowę regulującą dostawę bonów żywnościowych na posiłki profilaktyczne, podlegających wymianie na posiłki profilaktyczne lub produkty niezbędne do przyrządzenia posiłków profilaktycznych, które będzie można zrealizować w punkach akceptacyjnych.

Spółka wprowadziła ponadto, wewnętrzne regulacje dotyczące zasad wydawana posiłków profilaktycznych. Wynika z nich, że uprawnienie do posiłku profilaktycznego, realizowane jest poprzez wydanie pracownikowi wykonującemu prace uzasadniające wydanie bonu żywnościowego na posiłek profilaktyczny. Pracownicy uprawnieni do korzystania z bonów żywnościowych zobowiązani są do bezwzględnego stosowania „Zasad korzystania z talonów żywieniowych” przyjętych u Wnioskodawcy. Z powyższych zasad wynika, m.in. że pracownicy otrzymujący bony żywnościowe na posiłki profilaktyczne zobowiązani są do wykorzystywania tych bonów wyłącznie w celu nabycia posiłków profilaktycznych i napojów (tj. gotowych posiłków lub produktów spożywczych służących do przygotowania posiłku). Zabronione jest nabywanie przy użyciu bonów produktów lub usług innych niż mających charakter profilaktyczny, w szczególności wyrobów tytoniowych i napojów alkoholowych oraz artykułów niespożywczych. Bony żywnościowe na posiłki profilaktyczne mogą być realizowane wyłącznie w określonych przez dostawcę bonów punktach akceptujących (tj. usługowych, gastronomicznych lub handlowych), oferujących produkty żywnościowe lub usługi związane z przygotowaniem posiłków. Punkty te będą oznakowane w odpowiedni sposób, w szczególności poprzez zamieszczenie w widocznym miejscu naklejki z logo produktu oraz logo dostawcy bonów. Z bonu żywnościowego na posiłki profilaktyczne może korzystać wyłącznie pracownik, któremu bon został przydzielony. Bony nie mogą być zamieniane na wartości pieniężne, a użytkownikowi bonu nie przysługuje prawo otrzymania reszty w gotówce w przypadku, gdy wartość zakupionego towaru lub usługi jest niższa niż nominał bonu. Punkty akceptujące przyjmują wyłącznie bony nieuszkodzone, posiadające wszystkie zabezpieczenia przed ewentualnym sfałszowaniem. Pracownicy punktów akceptujących będą zapoznani z zasadami realizacji bonów. Ponadto, oznaczenie bonu będzie wskazywało, że jest to bon na posiłek profilaktyczny i nie będzie możliwości nabycia innych towarów lub usług niemających takiego charakteru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wartość finansowanych przez Wnioskodawcę bonów żywnościowych na posiłki profilaktyczne, przekazywanych pracownikom celem wywiązania się przez Wnioskodawcę z obowiązku zapewnienia posiłków profilaktycznych, będzie stanowić przychód pracownika zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany, jako płatnik, do obliczania i pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz ich wpłacania we właściwym terminie na rachunek właściwego urzędu skarbowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość finansowanych przez Niego bonów żywnościowych na posiłki profilaktyczne, przekazywanych pracownikom celem wywiązania się z obowiązku zapewnienia posiłków profilaktycznych oraz napojów, będzie stanowić przychód pracownika zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany, działając jako płatnik, do obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz wpłacania ich we właściwym terminie na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Stosownie do art. 232 Kodeksu pracy: „Pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych”.

W świetle § 2 ust. 2 przedmiotowego rozporządzenia: „Pracodawca zapewnia pracownikowi możliwość spożycia posiłku w czasie pracy w inny sposób niż wydanie jednego dania gorącego, w szczególności przez przekazanie produktów umożliwiających przygotowanie posiłku we własnym zakresie lub bonów, talonów, kuponów oraz innych dowodów uprawniających do otrzymania na ich podstawie takich produktów lub posiłków, jeżeli ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych nie ma możliwości wydawania pracownikowi posiłku w tej formie”.

Jak zatem wynika z powyższego przepisu (w brzmieniu obowiązującym od dnia 9 lipca 2019 r. wprowadzonym rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 12 czerwca 2019 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z 2019 r., poz. 1160), pracodawca, jeżeli ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych nie ma możliwości wydawania pracownikowi posiłku w postaci jednego dania gorącego, zapewnia pracownikowi ten posiłek m.in. przez przekazanie bonów, talonów, kuponów oraz innych dowodów uprawniających do otrzymania na ich podstawie produktów do sporządzenia posiłku lub też gotowych posiłków. W przedmiotowym przypadku, Wnioskodawca obowiązek wynikający z przepisów prawa pracy realizuje poprzez przekazanie pracownikom bonów żywnościowych na posiłki profilaktyczne.

Jak wynika natomiast z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”): „Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 tej ustawy: „Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych”.

Ustawa o PIT w art. 31 i 38, reguluje zakres obowiązków płatnika w postaci obowiązku pobierania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodów ze stosunku pracy. Jak wynika z art. 31 ustawy o PIT: „Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej: „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej”.

Zgodnie natomiast z art. 38 ust. 1 ustawy o PIT: „Płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a”.

W świetle powyższego, istotnym zatem jest ustalenie, czy wartość świadczeń w postaci bonów żywnościowych na posiłki profilaktyczne przekazywanych przez Wnioskodawcę pracownikom uprawnionym do posiłków i napojów profilaktycznych, będzie taki przychód stanowiła, a jeżeli tak to czy będzie on podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o PIT: „Wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych”.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że jeżeli pracodawca ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych nie ma możliwości wydawania pracownikowi posiłku w formie dania gorącego i w związku z powyższym wydaje pracownikowi bon, za który pracownik nabędzie posiłek lub produkty do jego sporządzenia (tak jak w przedmiotowym przypadku), to wartość tego bonu podlega zwolnieniu z podatku dochodowego. Podkreślenia wymaga, że zwolnienie przedmiotowe nie zawiera dodatkowych warunków w zakresie możliwości skorzystania z niego.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowym przypadku wartość przekazywanych Jego pracownikom bonów żywnościowych na posiłki profilaktyczne będzie podlegała zwolnieniu z podatku dochodowego w oparciu o treść art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o PIT. Przemawiają za tym następujące argumenty:

1.  pracodawca nie ma możliwości wydawania pracownikom posiłków profilaktycznych, w związku z czym korzysta z przewidzianej w przepisach rozporządzenia możliwości przekazania pracownikom bonów, które mogą być wymienione na posiłek profilaktyczny lub produkty do jego sporządzenia,
2.  pracodawca wprowadził w formie pisemnej zasady korzystania z bonów żywnościowych na posiłki profilaktyczne, które to zasady każdy z pracowników uprawnionych do posiłków profilaktycznych zobowiązany jest znać i przestrzegać,
3.  bony są wydawane na posiłki profilaktyczne, o których mowa w przepisach rozporządzenia, nie można natomiast wymienić bonu na inne produkty, w szczególności wyroby tytoniowe i napoje alkoholowe oraz artykuły niespożywcze,
4.  pracownicy nie mają możliwości wymiany bonów na wartości pieniężne,
5.  z bonu może skorzystać wyłącznie pracownik uprawniony do posiłku, nie jest dopuszczalne przekazanie bonu innemu pracownikowi, a także osobom trzecim,
6.  bony mogą być realizowane jedynie we wskazanych punktach akceptujących, które umożliwiają zakup posiłków lub produktów umożliwiających sporządzenie takich posiłków.

Istotną, w ocenie Wnioskodawcy, jest okoliczność, że obok zapewnienia pracownikom bonów żywnościowych na posiłki profilaktyczne, stworzył On także transparentne, pisemne zasady korzystania z bonów przez pracowników, z którymi to zasadami każdy pracownik zobowiązany jest się zapoznać i je przestrzegać. Zasady te gwarantują pracownikowi, że w zamian za bon, w wybranych punktach akceptujących, otrzyma on posiłki lub też produkty niezbędne do ich przygotowania. Pracodawca spełnia tym samym obowiązek nałożony na Niego przepisami z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy w postaci zapewnienia pracownikom posiłków profilaktycznych  udostępniając bony żywnościowe na posiłki profilaktyczne. Obowiązek ten koresponduje z kolei z treścią zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o PIT, które zwalnia z podatku m.in. wartość przekazanych bonów.

Końcowo Wnioskodawca wskazuje, że stanowiska zgodnie, z którymi wartość m.in. bonów podlegających wymianie na produkty lub posiłki profilaktyczne, korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego w oparciu o treść art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o PIT, zostały wyrażone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w poniższych interpretacjach indywidualnych:

*   z dnia 7 maja 2019 r., nr 0115-KDIT2-2.4011.121.2019.1.HD,

*   z dnia 22 marca 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.68.2018.1.DS,

*   z dnia 12 października 2018 r., nr 0115-KDIT2-2.4011.316.2018.2.ŁS,

*   z dnia 10 października 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.445.2018.1.RR,

*   z dnia 27 września 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.407.2018.2.MS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródło przychodów stanowi stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody, należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Sposób ustalania wartości pieniężnej wyżej określonych świadczeń regulują dalsze przepisy przywołanego artykułu.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Biorąc powyższe pod uwagę, do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą. Należy zauważyć, że użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy – wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy (art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Natomiast wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych – ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 tej ustawy).

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 11b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są: wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych.

W tym miejscu należy pokreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. Wszelkie zwolnienia podatkowe są bowiem odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym wypadku stosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na względzie także art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, co wynika z art. 217 Konstytucji. Tym samym, każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania (w tym także ulga podatkowa) nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

Ustawodawca w art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040, z późn. zm.), wskazał, że pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania. Rozporządzeniem tym jest rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. Nr 60, poz. 279, z późn. zm.).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia, pracodawca zapewnia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych nieodpłatnie:

1.  posiłki wydawane ze względów profilaktycznych, zwane dalej „posiłkami”, w formie jednego dania gorącego, z zastrzeżeniem § 2 ust. 2,
2.  napoje, których rodzaj i temperatura powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy.

Z kolei na podstawie § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, posiłki powinny zawierać około 50-55% węglowodanów, 30-35% tłuszczów, 15% białek oraz posiadać wartość kaloryczną około 1 000 kcal. Zatem, jedynie posiłki, które wymagania te spełniają, mogą oddziaływać profilaktycznie, a tym samym służyć realizacji zakładanego celu regulacji.

Stosownie do § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia – w brzmieniu obowiązującym od dnia 9 lipca 2019 r. w związku ze zmianą tego przepisu dokonaną przez § 1 rozporządzenia z dnia 12 czerwca 2019 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z 2019 r., poz. 1160) – pracodawca zapewnia pracownikowi możliwość spożycia posiłku w czasie pracy w inny sposób niż wydanie jednego dania gorącego, w szczególności przez przekazanie produktów umożliwiających przygotowanie posiłku we własnym zakresie lub bonów, talonów, kuponów oraz innych dowodów uprawniających do otrzymania na ich podstawie takich produktów lub posiłku, jeżeli ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych nie ma możliwości wydawania pracownikowi posiłku w tej formie.

Na podstawie § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, pracodawca zapewnia posiłki pracownikom wykonującym prace:

1.  związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 2 000 kcal (8 375 kJ) u mężczyzn i powyżej 1 100 kcal (4 605 kJ) u kobiet,
2.  związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 1 500 kcal (6 280 kJ) u mężczyzn i powyżej 1 000 kcal (4 187 kJ) u kobiet, wykonywane w pomieszczeniach zamkniętych, w których ze względów technologicznych utrzymuje się stale temperatura poniżej 10°C lub wskaźnik obciążenia termicznego (WBGT) wynosi powyżej 25°C,
3.  związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 1 500 kcal (6 280 kJ) u mężczyzn i powyżej 1 000 kcal (4 187 kJ) u kobiet, wykonywane na otwartej przestrzeni w okresie zimowym; za okres zimowy uważa się okres od dnia 1 listopada do dnia 31 marca,
4.  pod ziemią.

Stanowiska pracy, na których zatrudnieni pracownicy powinni otrzymywać posiłki i napoje, oraz szczegółowe zasady ich wydawania, a także warunki uzasadniające zapewnienie posiłków w sposób, o którym mowa w § 2 ust. 2, ustala pracodawca w porozumieniu z zakładowymi organizacjami związkowymi, a jeżeli u danego pracodawcy nie działa zakładowa organizacja związkowa – pracodawca po uzyskaniu opinii przedstawicieli pracowników (§ 5 ww. rozporządzenia).

Ponadto, przepisy ww. rozporządzenia w § 6 ust. 1 określają aspekt czasowy wykonania obowiązku zapewnienia posiłków i napojów, z którego wynika, że posiłki i napoje wydawane są pracownikom w dniach wykonywania prac uzasadniających ich wydawanie.

Biorąc zatem pod uwagę, że zasadniczą przesłanką obowiązku zapewnienia posiłków i napojów jest zatrudnienie pracownika w warunkach szczególnie uciążliwych, przez dni wykonywania prac uzasadniających ich wydawanie należy rozumieć dni, w których pracownicy ci wykonują pracę w szczególnie uciążliwych warunkach (w rozumieniu § 3 i § 4 tego rozporządzenia). Dalsze przepisy § 6 rozporządzenia w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów ustanawiają szczegółowe zasady dotyczące osobno pory wydawania posiłków (§ 6 ust. 2) oraz pory dostępu do napojów profilaktycznych (§ 6 ust. 3). Posiłki powinny być wydawane w czasie regulaminowych przerw w pracy, w zasadzie po 3-4 godzinach pracy.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a (art. 38 ust. 1 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zobowiązany jest z mocy prawa, w tym na podstawie art. 232 Kodeksu pracy, do zapewnienia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnych posiłków profilaktycznych oraz napojów. Spółka ze względów organizacyjnych nie dysponuje odpowiednim zapleczem i nie ma możliwości w sposób stały wydania pracownikom posiłków profilaktycznych oraz napojów we własnym zakresie. W związku z powyższym Spółka zawarła z podmiotem zewnętrznym umowę regulującą dostawę bonów żywnościowych na posiłki profilaktyczne, podlegających wymianie na posiłki profilaktyczne lub produkty niezbędne do przyrządzenia posiłków profilaktycznych, które będzie można zrealizować w punkach akceptacyjnych. Spółka wprowadziła ponadto, wewnętrzne regulacje dotyczące zasad wydawana posiłków profilaktycznych. Wynika z nich, że uprawnienie do posiłku profilaktycznego, realizowane jest poprzez wydanie pracownikowi wykonującemu prace uzasadniające wydanie bonu żywnościowego na posiłek profilaktyczny. Pracownicy uprawnieni do korzystania z bonów żywnościowych zobowiązani są do bezwzględnego stosowania „Zasad korzystania z talonów żywnościowych” przyjętych u Wnioskodawcy. Z powyższych zasad wynika, m.in. że pracownicy otrzymujący bony żywnościowe na posiłki profilaktyczne zobowiązani są do wykorzystywania tych bonów wyłącznie w celu nabycia posiłków profilaktycznych i napojów (tj. gotowych posiłków lub produktów spożywczych służących do przygotowania posiłku). Zabronione jest nabywanie przy użyciu bonów produktów lub usług innych niż mających charakter profilaktyczny, w szczególności wyrobów tytoniowych i napojów alkoholowych oraz artykułów niespożywczych. Bony żywnościowe na posiłki profilaktyczne mogą być realizowane wyłącznie w określonych przez dostawcę bonów punktach akceptujących (tj. usługowych, gastronomicznych lub handlowych), oferujących produkty żywnościowe lub usługi związane z przygotowaniem posiłków. Punkty te będą oznakowane w odpowiedni sposób, w szczególności poprzez zamieszczenie w widocznym miejscu naklejki z logo produktu oraz logo dostawcy bonów. Z bonu żywnościowego na posiłki profilaktyczne może korzystać wyłącznie pracownik, któremu bon został przydzielony. Bony nie mogą być zamieniane na wartości pieniężne, a użytkownikowi bonu nie przysługuje prawo otrzymania reszty w gotówce w przypadku, gdy wartość zakupionego towaru lub usługi jest niższa niż nominał bonu. Punkty akceptujące przyjmują wyłącznie bony nieuszkodzone, posiadające wszystkie zabezpieczenia przed ewentualnym sfałszowaniem. Pracownicy punktów akceptujących będą zapoznani z zasadami realizacji bonów. Ponadto, oznaczenie bonu będzie wskazywało, że jest to bon na posiłek profilaktyczny i nie będzie możliwości nabycia innych towarów lub usług niemających takiego charakteru.

Przystępując do oceny skutków podatkowych związanych z przyznaniem przez Wnioskodawcę uprawnionym pracownikom bonów żywnościowych na posiłki profilaktyczne oraz napoje zauważyć należy, że ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wskazuje, że wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych – objęta jest zwolnieniem przedmiotowym.

Z analizowanej sprawy wynika, że na Wnioskodawcy ciąży obowiązek – wynikający z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy – zapewnienia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, profilaktycznych posiłków. Jednakże ze względów organizacyjnych Wnioskodawca nie dysponuje odpowiednim zapleczem i nie ma możliwości ich wydawania w sposób stały we własnym zakresie. Wobec tego, przekazuje uprawnionym pracownikom bony żywnościowe na posiłki profilaktyczne. W tym celu Wnioskodawca stworzył transparentne, pisemne zasady korzystania z bonów przez pracowników, z którymi każdy pracownik zobowiązany jest się zapoznać i je przestrzegać. Bonów tych nie można wymienić na inne produkty (w szczególności wyroby tytoniowe i napoje alkoholowe oraz artykuły niespożywcze) oraz nie ma możliwości ich wymiany na świadczenie pieniężne. Z bonu może skorzystać jedynie osoba uprawniona do posiłku – nie jest dopuszczalne przekazanie bonu innemu pracownikowi. Bony są wydawane pracownikowi wykonującemu prace uzasadniające wydanie bonu. Ponadto bony mogą być realizowane jedynie we wskazanych punktach akceptujących, które umożliwiają zakup posiłków lub produktów umożliwiających sporządzenie takich posiłków.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy na podstawie wydanych pracownikom bonów żywnościowych nie będzie możliwości nabycia towarów niemających charakteru posiłków profilaktycznych to wartość finansowanych i przekazywanych przez Wnioskodawcę pracownikom bonów żywnościowych – celem wywiązania się przez Wnioskodawcę z obowiązku zapewnienia posiłków profilaktycznych wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy – będzie stanowiła dla pracowników przychód ze stosunku pracy, jednakże zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym na Wnioskodawcy, jako płatniku, nie będzie ciążył obowiązek obliczania, pobierania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wydawanych bonów żywnościowych na podstawie art. 31 i art. 38 ust. 1 tej ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.