Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.269.2022.1.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-27
Teza: Określenie miejsca opodatkowania (świadczenia) usług realizowanych na rzecz spółki mającej siedzibę w Czechach, a działającej w ramach konsorcjum na terenie Polski
Słowa kluczowe: działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; opodatkowanie-obowiązek opodatkowania; usługi-usługi prawnicze; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Definicja podatnika przy określeniu miejsca świadczenia usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Stałe miejsce prowadzenia działalności 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 26 maja 2022 r., dotyczący określenia miejsca opodatkowania (świadczenia) usług realizowanych na rzecz spółki mającej siedzibę w Czechach, a działającej w ramach konsorcjum na terenie Polski, wpłynął 26 maja 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej. Podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, wybrał opodatkowanie na zasadach ogólnych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, który składa deklaracje miesięczne. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest działalność prawnicza – kod PKD 60.10.Z.

W dalszym ciągu użyte we wniosku terminy oznaczają: Wnioskodawca – podmiot, który zawarł i wykonywał umowę zlecenia na rzecz zleceniodawców tj. pana AX prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą AXB oraz na rzecz spółki CZE a.s. Konsorcjum – Konsorcjum nawiązane przez zleceniodawców na potrzeby umowy ramowej oraz ewentualnych przyszłych umów częściowych, zawieranych ze spółką XYZ Konsorcjanci – pan AX prowadzący działalność gospodarczą pod firmą AXB oraz spółka CZE a.s. Lider Konsorcjum – pan AX prowadzący działalność gospodarczą pod firmą AXB Podwykonawcy – podmioty, które na podstawie umów zawartych z Wnioskodawcą świadczyły usługi podwykonawcze, obciążając Wnioskodawcę fakturami z naliczonym podatkiem VAT po wykonaniu tych usług.

Stan faktyczny

W dniu 10.02.2021 r. Wnioskodawca zawarł umowę zlecenia na obsługę prawną dwóch zleceniodawców tj.: 1. pana AX prowadzącego działalność pod firmą AXB z siedzibą w …, podlegającego w Polsce obowiązkowi podatkowemu (NIP: …), będącego czynnym podatnikiem VAT (VIES); 2. spółki CZE a.s. z siedzibą w … w Czechach, podlegającej obowiązkowi podatkowemu w Czechach (NIP: …), posiadającej status podatnika zarejestrowanego dla potrzeb transakcji transgranicznych (VIES). Ze zleceniodawcami j.w. Wnioskodawca zawarł jedną umowę. Przedmiotem ww. umowy zlecenia było opracowanie strategii prawnej wobec roszczeń odszkodowawczych z tytułu niewykonania przez zleceniodawców – działających wobec XYZ w ramach Konsorcjum – umowy częściowej, przewidującej wykonanie na terenie Polski dostaw na rzecz spółki XYZ z siedzibą w Polsce. Umowa częściowa na rzecz spółki XYZ realizowana była przez zleceniodawców w oparciu o zawartą w dniu 05.02.2018 r. umowę konsorcjum. Konsorcjum to nawiązane zostało na potrzeby umowy ramowej oraz ewentualnych przyszłych umów częściowych zawieranych ze spółką XYZ.

W umowie tej członkowie Konsorcjum określili podział swoich obowiązków oraz zasady odpowiedzialności, jednocześnie Konsorcjanci ustalili, iż pełnomocnikiem Konsorcjum będzie firma AXB, a pełnomocnik Konsorcjum upoważniony został do samodzielnego podpisywania i składania ofert, składania dokumentów i oświadczeń, wnoszenia środków odwoławczych oraz zawierania umów częściowych w trakcie trwania umów ramowych. Pełnomocnik uprawniony został nadto także do dokonywania wszelkich czynności w trakcie realizacji umów ramowych.

Konsorcjum utworzone zostało w celu wspólnego udziału w postępowaniach o udzielenie zamówienia publicznego na realizację dostaw na rzecz XYZ oraz w celu wspólnego wykonania udzielonych zamówień. Zgodnie z zawartą umową Konsorcjanci ponosić mieli wobec zamawiającego solidarną odpowiedzialność za zobowiązania wynikające z umowy łączącej Konsorcjum z zamawiającym. Strony ustaliły, iż prawem właściwym dla kwestii nieuregulowanych w umowie konsorcjum będzie prawo polskie.

W toku realizacji umów na rzecz XYZ reprezentacja obu zleceniodawców w głównej mierze spoczęła na firmie AXB z siedzibą w …, która to firma reprezentowała powołane wcześniej Konsorcjum w zakresie dotyczącym realizacji spornej umowy częściowej zawartej ze spółką XYZ z siedzibą w Polsce (dostawy realizowane były na rzecz podmiotu posiadającego siedzibę i place składowe w Polsce). W ramach Konsorcjum polska firma (AXB) reprezentowała i przeprowadzała wszelkie czynności prawne niezbędne do realizacji celów gospodarczych. Obsługa Konsorcjum odbywała się na terenie Polski. Liderem Konsorcjum – reprezentującym Konsorcjum – był podmiot polski tj. pan AX, prowadzący działalność gospodarczą w Polsce.

W wyniku sporu między Konsorcjum a XYZ na tle realizacji zawartej umowy częściowej, Konsorcjum zwróciło się o pomoc prawną do Wnioskodawcy. W ramach kontynuacji działalności zawiązanego Konsorcjum, w skład którego wchodziła firma AXB oraz Spółka CZE a.s., w dniu 10.02.2021 r. zleceniodawcy podpisali umowę zlecenia z Wnioskodawcą. Także w toku realizacji umowy zlecenia z dnia 10.02.2021 r. reprezentacja obu zleceniodawców spoczęła w głównej mierze na firmie AXB siedzibą w ….

Usługi prawne na podstawie umowy zlecenia z dnia 10.02.2021 r. realizowane były na terytorium Polski przez Wnioskodawcę będącego zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem VAT. Na dzień przeprowadzanej transakcji Wnioskodawca był podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.). W ocenie Wnioskodawcy, na dzień transakcji przeprowadzanej z Wnioskodawcą spółka CZE a.s. posiadała stałe miejsca wykonywania działalności gospodarczej w Polsce, a usługa, którą świadczył Wnioskodawca dla CZE a.s. była świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. W umowie zlecenia z dnia 10.02.2021 r., w § 3 określona została stawka wynagrodzenia wraz z podatkiem VAT 23%. Wiązało się to z przyjęciem założenia, że usługa prawna świadczona będzie na rzecz dwóch podmiotów powiązanych umową Konsorcjum, gdzie głównym reprezentantem była firma AXB siedzibą w Polsce. Zgodnie z umową zlecenia koszty obsługi prawnej zostały podzielone następująco: zleceniodawca CZE a.s. ponosić będzie koszty w wysokości 80%, natomiast pozostałą kwotę ponosić będzie zleceniodawca AXB.

W ramach realizacji umowy zlecenia z dnia 10.02.2021 r. Wnioskodawca korzystał (taką ewentualność przewidywała umowa zawarta przez Wnioskodawcę ze zleceniodawcami) z pomocy podwykonawców, którzy przygotowali specjalistyczne ekspertyzy prawne, zaakceptowane przez obu Konsorcjantów. Podwykonawcy ci – po wykonaniu zleconych im usług – obciążyli następnie Wnioskodawcę fakturami VAT.

W dniu 02.08.2021 r. Wnioskodawca wystawił, zgodnie z umową zlecenia z dnia 10.02.2021 r., dwie faktury dla każdego ze zleceniodawców z osobna, z naliczonym podatkiem VAT w wysokości 23%. Podatek VAT należny z tytułu tych faktur został odprowadzony do urzędu skarbowego. Następnie w dniu 31.12.2021 r. Wnioskodawca wystawił fakturę dla zleceniodawcy AXB, a faktura ta została opłacona wraz z podatkiem VAT. Natomiast drugi zleceniodawca, tj. spółka CZE a.s., nie przyjęła rozliczenia na podstawie raportu, który przewidywał zapłatę przez czeski podmiot podatku VAT, wskazując, iż podatek VAT nie powinien zostać naliczony. Przy wystawianiu faktury wobec zleceniodawcy CZE a.s. z siedzibą w … przyjęto, że w dalszym ciągu usługa dotyczy Konsorcjum powołanego w Polsce i mieszczącego się na terenie Polski. Konsorcjum nie jest trwałą strukturą dlatego, że nie regulują istnienia takiej formy prawnej żadne przepisy prawne, ale jego byt prawny i struktura jest limitowana na czas wykonywania zobowiązań wynikających z zawartych umów ( w tym przypadku chodzi o zawarte z XYZ umowę ramową i umowy częściowe).

Wprawdzie ze stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lutego 2010 roku, o numerze IPPP1/443-1316/09-5/AW, wynika, iż konsorcjum nie jest spółką prawa handlowego ani spółką cywilną, nie ma własnej osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, nie podlega rejestracji, nie posiada odrębnej nazwy i siedziby, to jednocześnie wskazać należy, iż najczęściej do konsorcjum stosuje się przepisy o spółce cywilnej, gdyż konsorcjum – podobnie jak to ma miejsce w przypadku spółki cywilnej – zawiązywane jest dla osiągnięcia określonego celu gospodarczego.

Tymczasem, zdaniem Wnioskodawcy, wiele okoliczności przemawia za tym, aby umiejscowić w Polsce Konsorcjum, w skład którego wchodzi polska firma i czeska spółka, skoro praktycznie wszystkie elementy dotyczące realizacji umowy związane są z terytorium Polski. Za potrzebą takiej interpretacji przemawia zaś fakt, iż w ramach konsorcjum to polski kontrahent, tj. firma AXB, reprezentował i przeprowadzał wszelkie czynności prawne niezbędne do realizacji celów gospodarczych, a obsługa Konsorcjum odbywała się na terenie Polski. W tym kontekście znaczenie – w ocenie Wnioskodawcy – ma także i to, iż Konsorcjum to zostało powołane w Polsce, a zawarcie umowy Konsorcjum było związane z realizacją w Polsce umowy na rzecz polskiego podmiotu, a zatem uprawniony jest wniosek, iż na potrzeby reprezentacji i podpisywania umów w tym umowy zlecenia z Wnioskodawcą, Konsorcjum było umiejscowione w Polsce.

Wskazać należy, iż zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Zatem z przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ust.1 ustawy, dla których ustawodawca nie przewidział szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej, w tym przypadku będzie to kraj siedziby zleceniobiorcy, czyli Polska.

Jednak dla porządku wskazać należy, że drugi z konsorcjantów, jakim jest spółka czeska CZE a.s. z siedzibą w Czechach, występujący jako zleceniodawca usług prawnych obok przedsiębiorcy polskiego AXB, podlega obowiązkowi podatkowemu w Czechach. Przy czym dla określenia miejsca świadczenia wykonywanych czynności nie ma znaczenia, czy usługobiorca jest zarejestrowany dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych, lecz czy jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy. Wnioskodawca wyszedł z założenia, że skoro nabywcą świadczonych przez Wnioskodawcę usług prawnych będzie w szczególności kontrahent polski, w tym przypadku AXB, który zawarł porozumienie w ramach Konsorcjum, zarejestrowany dla potrzeb podatku od wartości dodanej, prowadzący działalność gospodarczą, a zatem będący podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług oraz posiadający siedzibę w Polsce, to miejscem świadczenia i opodatkowania przedmiotowych usług – zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy – będzie terytorium państwa, w którym usługobiorca posiada siedzibę, tj. terytorium Polski.

Przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2022.931 z późn. zm.) nie zawierają wprawdzie definicji siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, jednakże terminy te zostały zdefiniowane w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L2011.77.1), a także w piśmiennictwie oraz orzecznictwie sądowym. Tymczasem z art. 10 przywołanego wyżej rozporządzenia wyraźnie wynika zaś, iż „miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika” jest miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa. Natomiast definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności” została określona w art. 11 tego rozporządzenia, jako dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast z wydanych dotychczas interpretacji podatkowych oraz orzeczeń sądowych wynika, iż „stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej może być struktura będąca własnością zupełnie innego podmiotu prawnego, jeżeli pozwala ona realizować cele biznesowe zagranicznego podatnika” (wyrok TS z 16.10.2014 r., C-605/12, Welmory sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Gdańsku, EU:C:2014:2298; nieprawomocny wyrok WSA w Szczecinie z 5.03.2020 r., I SA/Sz 915/19, LEX nr 2947309; interpretacja indywidualna DKIS z 16.03.2020 r., 0114-KDIP1-2.4012.741.2019.2.JŻ, LEX nr 533018; nieprawomocny wyrok WSA w Gliwicach z 29.09.2021 r., I SA/Gl 606/21).

W tym miejscu wskazać należy, iż wprawdzie siedziba Spółki CZE a.s. mieści się w … w Czechach, to jednakże w świetle przywołanej wyżej argumentacji za uprawniony należy uznać wniosek, iż miejscem opodatkowania (świadczenia) usług realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz spółki CZE a.s. mającej siedzibę w Czechach, a działającej w ramach Konsorcjum na terenie Polski, powinno być terytorium Polski, gdyż „przy ustalaniu miejsca świadczenia usług znaczenie mają aspekty faktyczne, a nie formalne (dane wynikające z rejestrów)” (por. A. Bartosiewicz \[w:\] VAT. Komentarz, wyd. XV, Warszawa 2021, art. 28b).

**Pytanie**

Czy miejscem opodatkowania (świadczenia) usług realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz spółki CZE a.s. mającej siedzibę w Czechach, a działającej w ramach Konsorcjum na terenie Polski, powinno być terytorium Polski?

**Pani stanowisko w sprawie**

Z przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika, w rozumieniu art. 28b ust.1 ustawy, dla których ustawodawca nie przewidział szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej, w tym przypadku będzie to kraj siedziby zleceniobiorcy, czyli Polska. Jednak dla porządku wskazać należy, że drugi z Konsorcjantów, jakim jest spółka czeska CZE a.s. z siedzibą w Czechach, występujący jako zleceniodawca usług prawnych obok przedsiębiorcy polskiego AXB podlega obowiązkowi podatkowemu w Czechach. Przy czym dla określenia miejsca świadczenia wykonywanych czynności nie ma znaczenia, czy usługobiorca jest zarejestrowany dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych, lecz czy jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy.

Wnioskodawca wyszedł z założenia, że skoro nabywcą świadczonych przez Wnioskodawcę usług prawnych będzie w szczególności kontrahent polski, w tym przypadku AXB, który zawarł porozumienie w ramach Konsorcjum, zarejestrowany dla potrzeb podatku od wartości dodanej, prowadzący działalność gospodarczą, a zatem będący podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług oraz posiadający siedzibę w Polsce, to miejscem świadczenia i opodatkowania przedmiotowych usług, zarówno dla przedsiębiorcy z Polski AXB, jak i spółki CZE a.s. z siedzibą w Czechach – zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy – będzie terytorium państwa, w którym usługobiorca - Konsorcjum posiada siedzibę, tj. terytorium Polski.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r., poz. 931, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Przepis art. 2 pkt 1 ustawy stanowi, że:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy od art. 28a do art. 28o, zawarte w rozdziale 3. ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Pani wątpliwość dotyczy określenia, że miejscem opodatkowania (świadczenia) usług realizowanych na rzecz spółki CZE a.s. mającej siedzibę w Czechach, a działającej w ramach konsorcjum na terenie Polski, jest terytorium Polski.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Wskazany wyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o VAT. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej, ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Z powyższych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy, podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

W opisie stanu faktycznego podała Pani, że 10 lutego 2021 r. zawarła umowę zlecenia na obsługę prawną dwóch podmiotów – pana AX prowadzącego firmę AXB oraz spółki CZE a.s. z siedzibą w Czechach. Oba wskazane podmioty zawarły między sobą umowę konsorcjum, związaną z wykonywaniem na terenie Polski dostaw (w ramach umów) wobec XYZ z siedzibą w Polsce. Obsługa konsorcjum odbywała się na terenie Polski. Zawarta przez Panią umowa zlecenia dotyczyła usług prawnych realizowanych na terytorium Polski dla obu wskazanych podmiotów. Spółka czeska podlega obowiązkowi podatkowemu w Czechach i posiada status podatnika dla transakcji transgranicznych.

Powyższe okoliczności wskazują, że spółka CZE a.s. na terytorium Polski wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Działalność ta jest wykonywana w ramach konsorcjum zawiązanego z polskim podmiotem gospodarczym, w celu realizacji umów dostaw wykonywanych na terenie Polski na rzecz XYZ. Oznacza to, że ta czeska spółka spełnia definicję podatnika w myśl art. 28a ustawy.

Podała Pani również w opisie stanu faktycznego, że w Pani ocenie, na dzień transakcji przeprowadzonej ze spółką CZE a.s., ta spółka posiadała stałe miejsce wykonywania działalności gospodarczej w Polsce. Z kolei – jak podała Pani – usługa, którą wykonywała Pani dla tej spółki była świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że usługi prawnicze wykonywane przez Panią dla spółki CZE a.s. były świadczone w Polsce, dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika – wskazanej spółki z Czech. Oznacza to, że w przypadku wykonywanych przez Panią usług znajdzie zastosowanie art. 28b ust. 2 ustawy, a nie – jak podała Pani w stanowisku własnym – art. 28b ust. 1 ustawy. Usługi są świadczone bowiem – zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy – dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika (w Polsce), które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej (Czechy), więc miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (Polska). W konsekwencji, zgodnie z zasadą terytorialności wyrażoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem opodatkowania usług prawniczych świadczonych przez Panią dla spółki CZE a.s. – działającej w Polsce w ramach konsorcjum – jest terytorium Polski.

Zauważyć należy, że w swoim stanowisku w sprawie – choć wywiodła Pani prawidłowo skutek podatkowy, stanowiący odpowiedź na zadane pytanie, że miejscem opodatkowania jest Polska – wskazała Pani błędnie, że podstawą prawną wywiedzionego skutku podatkowego są przepisy art. 28b ust. 1 ustawy. Swoje stanowisko oparła Pani o błędnie przyjęte założenie, związane z faktem, że nabywcą usług jest w szczególności kontrahent polski (pan AX prowadzący firmę AXB), jeden z podmiotów wchodzących w skład konsorcjum (reprezentujący konsorcjum) zawartego i funkcjonującego w Polsce, posiadający siedzibę w Polsce i będący podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy. W konsekwencji błędnie Pani podała, że – mimo świadczenia usług dla polskiego przedsiębiorcy oraz spółki z Czech, dla których wystawiła Pani faktury – usługobiorcą jest konsorcjum posiadające siedzibę na terytorium Polski.

Konsorcjum nie jest ani spółką prawa handlowego, ani spółką cywilną, nie ma własnej osobowości prawnej, nie podlega rejestracji. Konsorcjum jest rodzajem porozumienia zawartego między podmiotami, którego założeniem jest osiągnięcie wspólnego celu gospodarczego w postaci realizacji przedmiotu umowy. Postanowienia umowy konsorcjum są kształtowane na zasadzie swobody umów przez podmioty, które do tego konsorcjum przystępują. Zasadniczą kwestią funkcjonowania konsorcjów w obrocie prawnym jest zatem określony cel gospodarczy i współdziałanie wszystkich konsorcjantów dla realizacji tegoż celu.

Zatem – odnosząc się do przedstawionego przez Panią opisu stanu faktycznego – na gruncie przepisów ustawy o VAT konsorcjum, utworzone przez polskiego przedsiębiorcę oraz spółkę z Czech, nie spełnia definicji podatnika zawartej w art. 28a ustawy, nie prowadzi też działalności gospodarczej. Fakt, że za podatnika – w rozumieniu art. 28a ustawy – może być uznany polski przedsiębiorca wchodzący w skład konsorcjum, nie pozwala na uznanie, że miejsce świadczenia i opodatkowania usług świadczonych przez Panią dla spółki czeskiej CZE a.s. jest określane zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy. Podstawą przy ocenie Pani stanowiska było bowiem określenie, czy spółka czeska spełnia definicję podatnika w myśl art. 28a ustawy. W związku z tym, że spółka czeska – jak podała Pani w opisie stanu faktycznego – posiadała stałe miejsce wykonywania działalności gospodarczej w Polsce, gdy tymczasem jej siedziba działalności gospodarczej jest w Czechach, zastosowanie znajduje art. 28b ust. 2 ustawy.

Tym samym – z uwagi na wskazaną błędną podstawę prawną – stanowisko Pani jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pani wniosku (zadanego pytania), w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, w szczególności to, czy kontrahent czeski ma stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce (przyjęto za opisem sprawy, że takowe ma), nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego, i zastosuje się Pani do interpretacji.

· W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).