Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.403.2020.1.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-26
Teza: Możliwości zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r. na podstawie posiadanych dokumentów (Warianty I-VII).
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2020 r. (data wpływu 30 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r. na podstawie posiadanych dokumentów (Warianty I-VII) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r. na podstawie posiadanych dokumentów (Warianty I-VII).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca to spółka działająca w branży oświetleniowej – zajmuje się wdrażaniem, projektowaniem, a także sprzedażą asortymentu oświetleniowego. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka współpracuje z podatnikami posiadającymi siedzibę w innych krajach Unii Europejskiej (dalej: „UE”), zarejestrowanymi do celów rozliczania podatku od wartości dodanej w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowych (dalej: „Kontrahenci”). Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej: „WDT”), o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT. Innymi słowy, Spółka dokonuje WDT jedynie na rzecz takich Kontrahentów, którzy posiadają na dzień dokonania WDT ważny numer VAT UE nadany przez państwo członkowskie Unii Europejskiej na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Stosowny numer VAT UE jest podawany Spółce przez jej Kontrahenta. Spółka wykazuje dokonywane przez siebie WDT w deklaracji VAT oraz w informacji podsumowującej.

Transport towarów w ramach WDT organizowany jest przez Kontrahentów lub przez Spółkę (warunki dostawy pomiędzy Spółką a jej Kontrahentem to zazwyczaj Incoterms „Ex Works”, kiedy to transport organizuje Kontrahent, albo „DAP”, kiedy to transport organizuje Spółka). Spółka, organizując transport towarów do Kontrahenta, korzysta w tym zakresie z usług zewnętrznego przewoźnika, z usług firmy kurierskiej bądź z własnego środka transportu (pojazd samochodowy).

W każdym z niżej opisanych przypadków miejscem rozpoczęcia transportu towarów jest terytorium Polski, a miejscem ich przeznaczenia (tj. zakończenia transportu) jest terytorium innego państwa członkowskiego UE.

Spółka, w celu zastosowania stawki 0% podatku VAT z tytułu WDT, gromadzi dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do odbiorcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż Polska.

Wnioskodawca w celu dokumentacji WDT zamierza każdorazowo gromadzić kopię faktury zawierającą dane Kontrahenta wraz ze specyfikacją poszczególnych sztuk załadunku. Równocześnie Spółka zamierza gromadzić dalszą dokumentację, potwierdzającą wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego UE.

W związku z tym, w Spółce obecnie występują i będą nadal występowały następujące warianty dokumentowania WDT:

Wariant I (transport organizowany przez Kontrahenta do siedziby jego działalności gospodarczej) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   podpisanym przez Kontrahenta oświadczeniem potwierdzającym dostawę towarów (oświadczenie będzie zawierać wykaz dostarczonych towarów) ze wskazaniem, że transport został zorganizowany przez nabywcę na jego zlecenie i odpowiedzialność (Spółka będzie otrzymywała oświadczenie w formie papierowej lub w formie skanu w załączniku do wiadomości e-mail), oraz
*   listem przewozowym CMR wystawionym i podpisanym przez nadawcę i przewoźnika (bez podpisu odbiorcy). Dokument może być Spółce dostarczony w formie skanu lub zdjęcia.

Wariant II (transport organizowany przez Kontrahenta do innego miejsca niż jego siedziba prowadzenia działalności gospodarczej) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   podpisanym przez Kontrahenta oświadczeniem:
    *   potwierdzającym dostawę towarów (oświadczenie będzie zawierać wykaz dostarczonych towarów) ze wskazaniem, że transport został zorganizowany przez nabywcę na jego zlecenie i odpowiedzialność (Spółka będzie otrzymywała oświadczenie w formie papierowej lub w formie skanu w załączniku do wiadomości e- mail), oraz
    *   potwierdzającym, że wskazany adres dostawy należy do Kontrahenta albo wskazującym, że adres dostawy należy do innego podmiotu z informacją o tym, jakie warunki sprzedaży Incoterms zostały zastosowane pomiędzy Kontrahentem a tym innym podmiotem do sprzedaży tego towaru,
*   listem przewozowym CMR wystawionym i podpisanym przez nadawcę i przewoźnika (bez podpisu odbiorcy). Dokument może być Spółce dostarczony w formie skanu lub zdjęcia.

Wariant III (transport organizowany przez Kontrahenta za pośrednictwem firmy kurierskiej) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   listem przewozowym firmy transportowej lub etykietą kurierską (dokumenty te będą zawierać potwierdzenie nadania towaru w przesyłce o indywidualnym numerze identyfikacyjnym oraz dane Kontrahenta ze wskazaniem adresu dostawy); dokumenty mogą być dostarczone Spółce także w postaci skanu bądź zdjęcia, oraz
*   potwierdzeniem dostarczenia przesyłki o danym indywidualnym numerze identyfikacyjnym pod wskazany adres w postaci wydruku śledzenia przesyłki lub wydruku informacji o doręczeniu przesyłki z portalu internetowego firmy kurierskiej.

Wariant IV (transport organizowany przez Spółkę za pośrednictwem firmy kurierskiej) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   dokumentem/dokumentami potwierdzającymi doręczenie towaru udostępnianym przez daną firmę kurierską, zgodnie z poniżej opisanymi możliwymi scenariuszami:
    *   (i) elektronicznym dokumentem w formacie pliku XML potwierdzającym nadanie przesyłki o indywidualnym numerze (plik będzie przechowywany w formie elektronicznej w systemie informatycznym używanym przez Spółkę) oraz (ii) oświadczeniem firmy kurierskiej o dostarczeniu towaru do odbiorcy (ze wskazaniem daty doręczenia); albo
    *   (i) elektronicznym dokumentem w formacie pliku XML potwierdzającym nadanie przesyłki o indywidualnym numerze (plik będzie przechowywany w formie elektronicznej w systemie informatycznym używanym przez Spółkę) oraz (ii) oświadczeniem firmy kurierskiej o pozostawieniu towaru do dyspozycji odbiorcy, oraz (iii) wydrukiem śledzenia przesyłki o danym indywidualnym numerze z portalu internetowego firmy kurierskiej wraz z informacją o doręczeniu przesyłki do odbiorcy w danym dniu; albo
    *   (i) informacją o indywidualnym numerze identyfikacyjnym przesyłki wraz z adresem internetowym, pod którym możliwe jest śledzenie przesyłki (informacja ta jest przechowywania w systemie informatycznym używanym przez Spółkę), oraz (ii) wydrukiem śledzenia przesyłki o danym indywidualnym numerze z portalu internetowego firmy kurierskiej wraz z informacją o doręczeniu przesyłki do odbiorcy w danym dniu.

Wariant V (transport organizowany przez Spółkę za pośrednictwem firmy przewozowej) –Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   kopią listu przewozowego CMR podpisanego przez odbiorcę (z pieczątką lub bez pieczątki, podpis może mieć postać parafy) oraz przez przewoźnika (list przewozowy CMR będzie otrzymywany przez Spółkę w formie papierowej lub w formie skanu). W części przypadków na liście CMR będzie widniała data dostawy, natomiast w przypadkach, w których taka data nie będzie wskazana, Spółka dodatkowo będzie w posiadaniu albo (i) korespondencji mailowej z przewoźnikiem, w której potwierdzi on datę dostawy towarów, albo (ii) kopii faktury za usługę przewozu.

Wariant VI (transport organizowany przez Spółkę z wykorzystaniem własnego pojazdu samochodowego) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   dokumentem (otrzymywanym przez Spółkę w formie papierowej lub w formie skanu w załączniku do wiadomości e-mail) zawierającym:
    *   nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej Spółki oraz Kontrahenta (względnie adres zamieszkania Kontrahenta), adres, pod który przewożone są towary, określenie towarów i ich ilości, rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym dokonywany jest transport, oraz
    *   oświadczenie Kontrahenta potwierdzające dostawę towarów przez Kontrahenta do miejsca wskazanego jako adres, pod który przewożone są towary lub do jego siedziby działalności gospodarczej lub do jego miejsca zamieszkania, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (oświadczenie będzie zawierać wykaz dostarczonych towarów).

Wariant VII (transport organizowany przez Spółkę albo Kontrahenta) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   zbiorczym zestawieniem faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Kontrahenta w danym okresie – zestawienie to będzie przesyłane Kontrahentowi drogą elektroniczną po zakończeniu okresu, którego dotyczy. Zgodnie z ustaleniami z Kontrahentem oraz informacją, która będzie zawarta w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, Spółka będzie uznawała, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska. Możliwa jest zatem sytuacja, w której Kontrahent nie zgłosi zastrzeżeń do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odeśle do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów, o których mowa w Wariancie I i Wariancie II powyżej, powinny, w świetle art. 42 ustawy o VAT, być opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)
2.  W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie III oraz Wariancie IV powyżej powinny, w świetle art. 42 ustawy o VAT, być opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)
3.  W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie V powyżej powinny, w świetle art. 42 ustawy o VAT, być opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)
4.  W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie VI powyżej powinny, w świetle art. 42 ustawy o VAT, być opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)
5.  W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie VII powyżej powinny, w świetle art. 42 ustawy o VAT, być opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)

Zdaniem Wnioskodawcy:

*   Ad 1. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów, o których mowa w Wariancie I i Wariancie II powyżej, powinny, w świetle art. 42 ustawy o VAT, być opodatkowane 0% stawką VAT.
*   Ad 2. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie III oraz Wariancie IV powyżej powinny, w świetle art. 42 ustawy o VAT, być opodatkowane 0% stawką VAT.
*   Ad 3. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie V powyżej powinny, w świetle art. 42 ustawy o VAT, być opodatkowane 0% stawką VAT.
*   Ad 4. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie VI powyżej powinny, w świetle art. 42 ustawy o VAT, być opodatkowane 0% stawką VAT.
*   Ad 5. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie VII powyżej powinny, w świetle art. 42 ustawy o VAT, być opodatkowane 0% stawką VAT.

1\. Uwagi ogólne – warunki zastosowania dla WDT stawki 0% VAT

Spółka wskazuje, iż transakcje WDT zasadniczo podlegają opodatkowaniu według 0% stawki VAT. Niemniej jednak, art. 42 ustawy o VAT wskazuje warunki, które muszą zostać spełnione, aby podatnik był uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku.

Warunki zastosowania stawki 0% stawiane przez art. 42 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2020 r., były następujące:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Z kolei, od dnia 1 lipca 2020 r., warunki zastosowania stawki 0% VAT stawiane przez art. 42 ustawy o VAT są następujące:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Dodatkowo, zgodnie z art. 42 ust. la ustawy o VAT, dodanym od dnia 1 lipca 2020 r., stawka 0% nie ma zastosowania, jeżeli:

1.  podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1 (tj. obowiązku złożenia informacji podsumowującej), lub
2.  złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8 – chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Należy przy tym zaznaczyć, iż stosowanie 0% stawki VAT z tytułu WDT nie powinno być postrzegane jako wyjątek od reguły, lecz jako reguła, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej. Jak bowiem zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 stycznia 2012 r. (sygn. III SA/Wa 1220/11) „dokonanie dostaw skutkować powinno stawką podatkową 0%, która – wbrew stanowisku Organów – w ramach WDT nie jest żadną stawką preferencyjną, lecz jedyną i podstawową”. W związku z tym, wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów powinny być co do zasady opodatkowane stawką 0% VAT, a nie stawką krajową.

Jak zostało podniesione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zarówno warunek wskazany w pkt 1, jak i warunek wskazany w pkt 3 zacytowanego powyżej przepisu art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, są przez Wnioskodawcę spełnione. Spółka dokonuje bowiem dostaw na rzecz Kontrahentów posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (nadany przez właściwe państwo członkowskie), a także jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE. Spółka sprawdza numer Kontrahenta w bazie VIES. Numer VAT UE dla celów danej transakcji jest podawany Spółce przez Kontrahenta. Spółka spełnia również warunek, o którym mowa w dodanym z dniem dnia 1 lipca 2020 r. do ustawy o VAT art. 42 ust. la, tj. obecnie składa i będzie składała prawidłowo i terminowo informacje podsumowujące VAT-UE.

Zatem należy uznać, że Spółka wypełnia opisane powyżej warunki zastosowania stawki 0% VAT do WDT.

Tym samym, warunkiem jaki powinien podlegać analizie w celu stwierdzenia, czy Spółce przysługuje prawo do zastosowania 0% stawki VAT w przypadku realizowanych dostaw, jest posiadanie przez nią dokumentacji potwierdzającej, że towary zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego (stosownie do treści przepisu art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT). Kwestie te są przedmiotem dalszej części uzasadnienia.

2\. Dowody dokumentujące wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie ich na terytorium innego kraju członkowskiego zgodnie z ustawą o VAT

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, wskazanymi powyżej dowodami w przypadku transportu przez zewnętrznego przewoźnika, są:

*   dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
*   specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku

– jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem WDT.

Z kolei zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy o VAT, wskazanymi powyżej dowodami w przypadku transportu własnym środkiem transportu przez nabywcę lub sprzedawcę, są:

*   dokument zawierający co najmniej:
    *   imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;
    *   adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;
    *   określenie towarów i ich ilości;
    *   potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca wskazanego jako adres, pod który przewożone są towary lub do jego siedziby działalności gospodarczej lub do jego miejsca zamieszkania, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
    *   rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu – w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego;
*   specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

W ocenie Spółki, posiadanie specyfikacji poszczególnych sztuk w postaci odrębnego od faktury dokumentu nie jest konieczne do zastosowania stawki 0% VAT z tytułu WDT. Zdaniem Spółki, jeżeli na fakturze wskazano dane, które powinna zawierać specyfikacja poszczególnych sztuk załadunku (m.in. nazwa i ilość towarów), to faktura taka stanowi w istocie specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Tezę tą potwierdza przykładowo Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2014 r., sygn. ILPP4/443-117/14-2/BA, w której organ wskazał, że „w związku z tym, że faktura jaką Spółka posiada w swojej dokumentacji zawiera treść wypełniającą znamiona specyfikacji, to dokument, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 3 ustawy (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) nie musi być przez nią sporządzony oddzielnie”.

Ponadto, zgodnie z treścią przepisu art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku gdy dokumenty wymienione w ust. 3 nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 art. 42 ustawy o VAT, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

*   korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie,
*   dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,
*   dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku – inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania,
*   dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Jednocześnie, Spółka podkreśla, iż wymieniony powyżej katalog tzw. dokumentów pomocniczych ma charakter otwarty, co oznacza, iż podatnik ma prawo potwierdzać fakt dokonania dostawy na rzecz podatnika w innym państwie członkowskim również innymi niż wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT dokumentami.

Jak wskazują bowiem przedstawiciele doktryny prawa podatkowego, w celu udokumentowania WDT podatnik może posłużyć się zupełnie dowolnymi dokumentami. Takie stanowisko zostało również potwierdzone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”), w uchwale wydanej przez poszerzony skład siedmiu sędziów, z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, w której stwierdzono m.in., że przepisy wskazane w art. 42 powinny być stosowane z uwzględnieniem normy określonej w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w świetle której „jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem”. Co więcej, NSA wskazał wyraźnie, iż dowody określone w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT nie mają charakteru bezwzględnie obligatoryjnych. Dlatego też w przypadku, gdy podatnik nie dysponuje kompletem dokumentów wskazanych w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, bądź posiadane dokumenty zawierają pewne braki formalne, może on posłużyć się innymi dowodami potwierdzającymi dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej.

W tej samej uchwale stwierdzono także, że „dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju”.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że dla zastosowania stawki 0% VAT z tytułu WDT, nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a jedynie posiadanie jednego z dowodów wskazanych w tym przepisie razem z innymi dokumentami wymienionymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT (bądź też innymi dowodami, niewymienionymi w tym przepisie), które łącznie, jednoznacznie potwierdzają dostawę towarów do finalnego nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

3\. Dokumenty otrzymywane drogą elektroniczną

W opinii Spółki, przepisy art. 42 ust. 11 ustawy o VAT nie zawierają wymogu, by dokumentacja potwierdzająca dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów gromadzona była wyłącznie w formie papierowej. Tym samym, zdaniem Spółki, dopuszczalne jest, aby niektóre dokumenty dodatkowe miały formę elektroniczną, bądź też były Spółce przesłane w formie elektronicznej. Spółka zwraca uwagę, iż do takiego wniosku prowadzi m.in. analiza wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 lutego 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 1909/08), w którym Sąd stwierdził, iż: „z przywołanych przepisów nie wynika wymóg, aby dokumenty potwierdzające wewnątrzwspólnotowy charakter transakcji miały formę papierową. Biorąc pod uwagę, że nigdzie nie stanowi się o formie dokumentów, zasadniczo dopuszczalna będzie każda forma, byle uprawdopodobniona była autentyczność tych dokumentów. Zgodzić się zatem należy z twierdzeniem, że dowodem może być także dokument w formie elektronicznej lub przesłany faksem”.

Powyżej wskazane podejście jest prezentowane również przez organy podatkowe. Przykładowo:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2019 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.293.2019.2.PR) stwierdził, że „Przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawki podatku w wysokości 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. (\`(...)\`) dokumenty przewozowe (listy przewozowe CMR) gromadzone i przechowywane wyłącznie w formie elektronicznej, bez jednoczesnego przechowywania ich w formie papierowej, będą miały moc dowodową dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy”;
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lutego 2018 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.614.2017.3.IT) stwierdził, że „Dla zastosowania stawki w wysokości 0% dla transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest konieczne zatem posiadanie oryginałów dokumentów w formie papierowej, wystarczy ich wersja elektroniczna. Jeżeli są to dokumenty przesyłane w formie elektronicznej, niebudzące wątpliwości co do ich autentyczności, mogą one stanowić dowody (dokumenty) potwierdzające, że towary będące przedmiotem danej wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały dostarczone na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju”;
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.117.2017.1.KB) przyjął za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym gromadzone przez wnioskodawcę w formie elektronicznej wysłane nabywcom zbiorcze zestawienia faktur oraz otrzymane od tych nabywców potwierdzenia stanowiły dokumentację wystarczającą do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2015 r. (sygn. IBPP4/4512-191/15/EK) wskazał, iż „zauważyć należy, że powołane powyżej przepisy nie stanowią o formie dokumentów. Zasadniczo dopuszczalna jest każda forma dokumentu, byle uprawdopodobniała ona wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenie na terytorium innego państwa członkowskiego. W dobie szeroko rozumianej komunikacji technicznej nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi przesyłanemu w formie elektronicznej, skonem czy faxem”.

Analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lipca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-484/13-4/JK), interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 maja 2014 r. (sygn. ITPP3/443-98/14/MD), interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 marca 2015 r. (sygn. IPTPP2/443-929/14-2/DS) oraz z dnia 18 lutego 2015 r. (sygn. IPTPP2/443-856/14-4/IR).

Mając na względzie powyższe uwagi, w ocenie Spółki, otrzymywane przez nią drogą elektroniczną dokumenty takie jak skany lub zdjęcia dokumentów wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego/stanu faktycznego, jak i posiadany przez Spółkę plik XML potwierdzający transport przesyłki do innego kraju UE niż kraj wysyłki towarów, będą stanowić dowód, o którym mowa w art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT.

4\. Dokumentacja gromadzona przez Spółkę

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka będzie każdorazowo posiadać kopie faktur zawierających specyfikacje poszczególnych sztuk ładunku. Spółka będzie gromadzić również listy przewozowe CMR potwierdzające wywóz towarów na terytorium innego państwa członkowskiego, niemniej jednak mogą wystąpić sytuacje, w której dostarczane Spółce listy przewozowe CMR nie będą zawierały podpisu odbiorcy towarów lub pozyskanie dokumentów CMR będzie niemożliwe (np. z tego powodu, że transport będzie organizowany przez Kontrahenta). W takich przypadkach Spółka będzie posiadać jednak dodatkową dokumentację potwierdzającą dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (lub pomocniczą w ustaleniu tego faktu), tj. zależnie od danego Wariantu opisanego powyżej: oświadczenie kontrahenta potwierdzające otrzymanie towaru; dokumenty udostępniane przez firmy kurierskie potwierdzające nadanie i doręczenie przesyłki; dokumenty potwierdzające przewóz towarów własnym środkiem transportu przez Spółkę; Spółka zamierza posiadać także w pewnych sytuacjach zbiorcze zestawienie faktur dokumentujące dostawy dokonane na rzecz kontrahenta w danym okresie (Wariant VII).

Mając natomiast na uwadze przywołaną powyżej uchwałę NSA z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, Spółka stoi na stanowisku, że dla zastosowania stawki 0% VAT w przypadku WDT, nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a jedynie posiadanie jednego z dowodów wskazanych w tym przepisie razem z innymi dokumentami (mogą to być dokumenty wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, lub też inne dowody), które łącznie, jednoznacznie potwierdzają dostawę towarów do nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

Wobec tego, zdaniem Spółki, brak dokumentu przewozowego, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT nie pozbawia Spółki prawa do zastosowania 0% stawki VAT, jeżeli będzie ona dysponowała dodatkową dokumentacją, o której mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, łącznie i jednoznacznie potwierdzającą dostawę towarów do Kontrahenta na terytorium innego państwa członkowskiego.

5\. Analiza przypadku przedstawionego w Wariancie I i Wariancie II (zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe)

Wariant I dotyczy sytuacji, kiedy transport jest organizowany przez Kontrahenta do siedziby jego działalności gospodarczej. W takim wypadku Spółka będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   podpisanym przez Kontrahenta oświadczeniem potwierdzającym dostawę towarów (oświadczenie będzie zawierać wykaz dostarczonych towarów) ze wskazaniem, że transport został zorganizowany przez nabywcę na jego zlecenie i odpowiedzialność (Spółka będzie otrzymywała oświadczenie w formie papierowej lub w formie skanu w załączniku do wiadomości e-mail), oraz
*   listem przewozowym CMR wystawionym i podpisanym przez nadawcę i przewoźnika (bez podpisu odbiorcy). Dokument może być Spółce dostarczony w formie skanu lub zdjęcia.

Z kolei, Wariant II dotyczy sytuacji, kiedy transport organizowany jest przez Kontrahenta do innego miejsca niż jego siedziba prowadzenia działalności gospodarczej. W takim przypadku Spółka będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   podpisanym przez kontrahenta oświadczeniem:
    *   potwierdzającym dostawę towarów (oświadczenie będzie zawierać wykaz dostarczonych towarów) ze wskazaniem, że transport został zorganizowany przez nabywcę na jego zlecenie i odpowiedzialność (Spółka będzie otrzymywała oświadczenie w formie papierowej lub w formie skanu w załączniku do wiadomości e- mail), oraz
    *   potwierdzającym, że wskazany adres dostawy należy do Kontrahenta albo wskazującym, że adres dostawy należy do innego podmiotu z informacją o tym, jakie warunki sprzedaży Incoterms zostały zastosowane pomiędzy Kontrahentem a tym innym podmiotem do sprzedaży tego towaru,
*   listem przewozowym CMR wystawionym i podpisanym przez nadawcę i przewoźnika (bez podpisu odbiorcy). Dokument może być Spółce dostarczony w formie skanu lub zdjęcia.

W obu wariantach, w oświadczeniu Kontrahent jednoznacznie potwierdza, iż towary (identyfikowane poprzez szereg wyżej wymienionych danych) zostały dostarczone na wskazany przez niego adres. Wnioskodawca zwraca uwagę, że otrzymane od kontrahenta oświadczenie (zazwyczaj w formie skanu dokumentu przesyłanego w załączniku do wiadomości e-mail) będzie zawierało podpis nabywcy. Spółka stoi zatem na stanowisku, iż takie potwierdzenie będzie jednoznacznie spełniać przesłanki dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 11 pkt 4 ustawy o VAT.

Odnosząc się natomiast do listu przewozowego CMR podpisanego przez przewoźnika, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dokument ten ma charakter pomocniczy w stosunku do powyższych sposobów dokumentowania transakcji. Spółka nie traktuje listu CMR niepodpisanego przez odbiorcę jako wyłącznego dowodu dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, natomiast kompletuje go łącznie z wyżej wymienionymi dokumentami.

Spółka podkreśla, iż jej stanowisko znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych i wyrokach sądów administracyjnych powołanych poniżej:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 września 2018 r. (o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.171.2018.2.MPU), gdzie organ wskazał, że „W dobie szeroko rozumianej komunikacji technicznej nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi przesyłanemu od odbiorcy w formie elektronicznej, skanem czy faxem. Dla zastosowania stawki 0% dla transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest konieczne zatem posiadanie danego dokumentu w formie papierowej, wystarczy jego wersja elektroniczna”;
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 maja 2018 r. (o sygn. 0115-KDIT1-3.4012.127.2018.2.AT), gdzie organ wskazał, że „W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, nie budzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy”;
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 czerwca 2017 r. (o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.65.2017.2.PR), gdzie organ wskazał, że „(\`(...)\`) należy zauważyć, że przepisy ustawy dotyczące uprawnienia do zastosowania preferencyjnej stawki w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie stanowią o formie dokumentów. Zasadniczo dopuszczalna jest każda forma dokumentu, byle uprawdopodobniała ona wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenie na terytorium innego państwa członkowskiego. W dobie szeroko rozumianej komunikacji technicznej nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi przesyłanemu np.: w formie elektronicznej, skanem czy faxem”.

6\. Analiza przypadku przedstawionego w Wariancie III i Wariancie IV (zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe)

W Wariancie III transport organizowany jest przez Kontrahenta za pośrednictwem firmy kurierskiej. W takim wypadku Spółka będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   listem przewozowym firmy transportowej lub etykietą kurierską (dokumenty te będą zawierać potwierdzenie nadania towaru w przesyłce o indywidualnym numerze identyfikacyjnym oraz dane Kontrahenta ze wskazaniem adresu dostawy) dokumenty mogą być dostarczone Spółce także w postaci skanu bądź zdjęcia, oraz
*   potwierdzeniem dostarczenia przesyłki o danym indywidualnym numerze identyfikacyjnym pod wskazany adres w postaci wydruku śledzenia przesyłki lub wydruku informacji o doręczeniu przesyłki z portalu internetowego firmy kurierskiej.

Z kolei w Wariancie IV transport organizowany jest przez Spółkę za pośrednictwem firmy kurierskiej. W takim wypadku Spółka będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   dokumentem/dokumentami potwierdzającymi doręczenie towaru udostępnianym przez daną firmę kurierską, zgodnie z poniżej opisanymi możliwymi scenariuszami:
    *   (i) elektronicznym dokumentem w formacie pliku XML potwierdzającym nadanie przesyłki o indywidualnym numerze (plik będzie przechowywany w formie elektronicznej w systemie informatycznym używanym przez Spółkę) oraz (ii) oświadczeniem firmy kurierskiej o dostarczeniu towaru do odbiorcy konkretnego dnia (ze wskazaniem daty doręczenia); albo
    *   (i) elektronicznym dokumentem w formacie pliku XML potwierdzającym nadanie przesyłki o indywidualnym numerze (plik będzie przechowywany w formie elektronicznej w systemie informatycznym używanym przez Spółkę) oraz (ii) oświadczeniem firmy kurierskiej o pozostawieniu towaru do dyspozycji odbiorcy, oraz (iii) wydrukiem śledzenia przesyłki o danym indywidualnym numerze z portalu internetowego firmy kurierskiej wraz z informacją o doręczeniu przesyłki do odbiorcy w danym dniu; albo
    *   (i) informacją o indywidualnym numerze identyfikacyjnym przesyłki wraz z adresem internetowym, pod którym możliwe jest śledzenie przesyłki (informacja ta jest przechowywania w systemie informatycznym używanym przez Spółkę), oraz (ii) wydrukiem śledzenia przesyłki o danym indywidualnym numerze z portalu internetowego firmy kurierskiej wraz z informacją o doręczeniu przesyłki do odbiorcy w danym dniu.

Oprócz kopii faktury zawierającej specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, Spółka będzie posiadała dokumenty potwierdzające nadanie przesyłki oraz oznaczenie jej indywidualnym numerem indentyfikacyjnym, dzięki któremu możliwe jest jej śledzenie poprzez portal internetowy udostępniany przez przewoźnika. Spółka będzie gromadziła dokumenty możliwe do pozyskania u danego przewoźnika, które będą potwierdzeniem faktur doręczenia przesyłki w konkretnym dniu pod wyznaczony adres (tj. odpowiednio oświadczenia przewoźnika i/lub wydruki z systemów śledzenia przesyłek). Ze wszystkich zgromadzonych razem wymienionych dokumentów jednoznacznie będzie wynikać w ocenie Spółki, że towar został doręczony odbiorcy w danym dniu pod danym adresem. Nie ma zatem wątpliwości co do tego, że taka forma dokumentowania transakcji stanowi dowód przejęcia przez odbiorcę towarów na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, co zdaniem Wnioskodawcy spełnia przesłanki dokumentacji dodatkowej uregulowanej w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

Spółka podkreśla, iż jej stanowisko znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych i wyrokach sądów administracyjnych powołanych poniżej:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 lipca 2018 r. (o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.348.2018.1.KT), gdzie organ wskazał, że „W dobie szeroko rozumianej komunikacji technicznej nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi otrzymanemu z opisanego systemu śledzenia przesyłki. Tym samym zgromadzone przez Wnioskodawcę dowody – tj. wystawiona faktura VAT, specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku, dokument transportowy, a w przypadku dokumentu przewozowego bez podpisu nabywcy, wydruk ze strony internetowej, na której znajduje się usługa „śledzenia” przesyłki, potwierdzający status otrzymania towarów przez nabywcę – na podstawie, których można jednoznacznie uznać, ze towar został doręczony do miejsca docelowego poza terytorium Polski, łącznie uprawdopodobniają przemieszczenie towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego oraz ich dostarczenie do odbiorcy znajdującego na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju”;
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 stycznia 2011 r. (o sygn. IPPP3/443-1024/10-2/KC) gdzie organ wskazał, że „W przypadku, gdy u Wnioskodawcy brak jest dokumentu przewozowego, podpisanego przez nabywcę lub wskazanego przez niego odbiorcę towarów, wskazane przez niego dokumenty dodatkowe, tj. dokumenty potwierdzające zapłatę za dostarczone towary (potwierdzenia płatności, wyciągi bankowe), specyfikacje płatności za zapłacone dostawy, korespondencja handlowa dotycząca WDT, wydruk informacji podawanych przez przewoźnika na stronie internetowej, w opcji śledzenia przesyłki potwierdzających, że dana przesyłka została doręczona nabywcy bądź wskazanemu przez nabywcę odbiorcy, dowód potwierdzający przyjęcie do nabywcy towarów w innym kraju Unii Europejskiej, uprawniają go do zastosowania stawki podatku 0% dla przedmiotowej dostawy”.

7\. Analiza przypadku przedstawionego w Wariancie V (zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe)

Wariant V to sytuacja, kiedy transport organizowany jest przez Spółkę za pośrednictwem firmy przewozowej. W takim wypadku Spółka jako zleceniodawca przewozu jest uprawniona do otrzymania odpowiedniego egzemplarza kopii listu przewozowego CMR podpisanego przez Kontrahenta. W efekcie, w tym wariancie Spółka będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   kopią listu przewozowego CMR podpisanego przez odbiorcę (z pieczątką lub bez pieczątki, podpis może mieć postać parafy) oraz przez przewoźnika (list przewozowy CMR będzie otrzymywany przez Spółkę w formie papierowej lub w formie skanu). W części przypadków na liście CMR będzie widniała data dostawy, natomiast w przypadkach, w których taka data nie będzie wskazana, Spółka dodatkowo będzie w posiadaniu albo (i) korespondencji mailowej z przewoźnikiem, w której potwierdzi on datę dostawy towarów, albo (ii) kopii faktury za usługę przewozu.

W tym wariancie Spółka będzie w posiadaniu zarówno specyfikacji poszczególnych sztuk załadunku (zawartej w fakturze), jak i dokumentu przewozowego, z którego jednoznacznie będzie wynikać, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia (listy CMR będą podpisywane przez odbiorcę). Zdaniem Spółki, taka dokumentacja wprost spełnia warunki wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT i jednoznacznie potwierdza dostarczenie towarów do odbiorcy na terytorium innego kraju UE.

8\. Analiza przypadku przedstawionego w Wariancie VI (zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe)

W Wariancie VI transport będzie organizowany przez Spółkę z wykorzystaniem własnego pojazdu samochodowego. W takim wypadku Spółka będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   dokumentem (otrzymywanym przez Spółkę w formie papierowej lub w formie skanu w załączniku do wiadomości e-mail) zawierającym:
    *   nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej Spółki oraz Kontrahenta (względnie adres zamieszkania Kontrahenta), adres, pod który przewożone są towary, określenie towarów i ich ilości, rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym dokonywany jest transport, oraz
    *   oświadczenie Kontrahenta potwierdzającym dostawę towarów przez Kontrahenta do miejsca wskazanego jako adres, pod który przewożone są towary lub do jego siedziby działalności gospodarczej lub do jego miejsca zamieszkania, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (oświadczenie będzie zawierać wykaz dostarczonych towarów).

Wymogi dokumentacyjne w przypadku przewozu towarów własnym środkiem transportu przez sprzedawcę lub nabywcę zostały uregulowane w art. 42 ust. 4 ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawcy, gromadzone przez niego dokumenty, a przede wszystkim oświadczenie Kontrahenta o otrzymaniu towarów wraz ze wskazaniem szeregu szczegółowych danych dotyczących stron transakcji, przedmiotu transakcji, adresów oraz danych identyfikujących środek transportu, którym towary będą przewożone, wypełnia wszystkie wymogi stawiane przez art. 42 ust. 4 ustawy o VAT. Treść zbieranych dokumentów jednoznacznie, w ocenie Spółki, będzie potwierdzać fakt wywozu towarów do innego kraju UE i doręczenie ich odbiorcy.

9\. Analiza przypadku przedstawionego w wariancie VII (zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe)

Wariant VII może mieć miejsce zarówno w sytuacji, kiedy transport organizowany będzie przez Spółkę, jak i w sytuacji, kiedy transport będzie organizowany przez Kontrahenta. Spółka będzie wtedy dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   zbiorczym zestawieniem faktur (wysłanym w formie e-mail) dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Kontrahenta w danym okresie – zestawienie to będzie przesyłane Kontrahentowi drogą elektroniczną po zakończeniu okresu, którego dotyczy. Zgodnie z ustaleniami z Kontrahentem oraz informacją, która będzie zawarta w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, Spółka będzie uznawała, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska. Możliwa jest zatem sytuacja, w której Kontrahent nie zgłosi zastrzeżeń do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odeśle do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie.

Zatem oprócz kopii faktury zawierającej specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, Spółka zamierza gromadzić zbiorcze zestawienie faktur (dokumentujących dostawy dokonane w danym okresie) wysyłane do Kontrahentów w formie wiadomości e-mail.

W ocenie Spółki, przedmiotowe zestawienie należy uznać za dokument, o którym mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, potwierdzający dostarczenie towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska. Zestawienie będzie potwierdzało dokonanie WDT zarówno w przypadku (i) przesłania do Spółki odpowiedzi z potwierdzeniem otrzymania towarów, jak i w przypadku (ii) braku informacji zwrotnej przesłanej do Spółki w zakresie otrzymanego zestawienia. Z ustaleń, które będą prowadzone z Kontrahentami oraz z informacji, które będą zawarte w przedmiotowym zestawieniu, będzie bowiem wynikać, iż brak przesłania przez kontrahenta w określonym terminie podpisanego zestawienia jest równoznaczny z potwierdzeniem, iż towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska.

Biorąc pod uwagę powyższe, brak odpowiedzi na zbiorcze zestawienie faktur będzie miało taki sam skutek jak odesłanie do Spółki potwierdzenia otrzymania towarów z otrzymanego zestawienia faktur. Należy bowiem wskazać, iż ustalony przez strony termin na potwierdzenie otrzymania towarów każdorazowo daje kontrahentowi możliwość dokonania szczegółowej weryfikacji danych zawartych w tym zestawieniu oraz przedstawienie ewentualnych uwag co do jego treści. Nie ulega natomiast wątpliwości, iż każdy racjonalny przedsiębiorca zgłosiłby Spółce wszelkie zauważone braki w towarach mających być przedmiotem dostaw dokonywanych na jego rzecz (udokumentowanych fakturami dostarczonymi Kontrahentom).

Należy w tym miejscu również podkreślić, iż niezgłoszenie przez kontrahentów zastrzeżeń może być, w ocenie Spółki, postrzegane jako jego oświadczenie woli zgodne z ustaleniami stron oraz z informacją zawartą na przedmiotowym zestawieniu (która stanowi, iż brak przekazania informacji zwrotnej oznacza w istocie potwierdzenie otrzymania towarów udokumentowanych fakturami, których numery wymienione zostały w zestawieniu).

Jak wskazują bowiem przedstawiciele doktryny prawa cywilnego, „bierne zachowanie podmiotu prawa cywilnego, brak jego aktywności (nazywany w doktrynie milczeniem) może być sposobem złożenia oświadczenia woli, jeżeli istnieję reguły znaczeniowe wiążące z nim sens w postaci woli wywołania skutku prawnego” (Gniewek E., Kodeks Cywilny. Komentarz, Legalis 2014). Przykładowo, taką formę złożenia oświadczenia woli dopuszcza uregulowanie przepisu art. 682 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks Cywilny, zgodnie z którym „jeżeli przedsiębiorca otrzymał od osoby, z którą pozostaje w stałych stosunkach gospodarczych, ofertę zawarcia umowy w ramach swej działalności, brak niezwłocznej odpowiedzi poczytuje się za przyjęcie oferty”.

W świetle powyższego, zestawienie (przesyłane do Kontrahentów i niezakwestionowane przez nich) łącznie z fakturą zawierającą specyfikację poszczególnych sztuk załadunku potwierdzają jednoznacznie, iż towary będące przedmiotem dostawy zostały (i) wywiezione z terytorium Polski, a następnie (ii) dostarczone do Kontrahenta na terytorium innego państwa członkowskiego.

Spółka podkreśla, iż jej stanowisko znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych powołanych poniżej:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.94.2017.l.AP), w której organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym kopia faktury zawierająca specyfikację poszczególnych sztuk załadunku łącznie ze zbiorczym zestawieniem faktur niezakwestionowanym przez nabywcę, jednoznacznie potwierdza, że towary będące przedmiotem dostaw objętych danym zestawieniem zostały wywiezione z terytorium Polski a następnie dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE;
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.117.2017.1.KB), gdzie organ przyjął za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym zestawienie (przesyłane do nabywców i niezakwestionowane przez nich), łącznie z fakturą stanowiły dokumentację wystarczającą do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT;
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 marca 2016 r., sygn. ILPP4/4512-1-38/16-2/PR, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, „niezgłoszenie przez Nabywców zastrzeżeń może być w ocenie Spółki postrzegane jako jego oświadczenie woli – zgodne z ustaleniami stron oraz z informacją zawartą na przedmiotowym zestawieniu (która stanowi, iż brak przekazania informacji zwrotnej oznacza w istocie potwierdzenie otrzymania towarów udokumentowanych fakturami, których numery wymienione zostały w zestawieniu)”;
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 września 2015 r., sygn. ILPP4/4512-1-208/15-2/HW, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, stosownie do którego „(\`(...)\`) zgodnie z ustaleniami stron, brak odpowiedzi na przesłane zestawienie w określonym terminie oznacza jego akceptację. W konsekwencji, powyższy dokument zdaniem Spółki jednoznacznie poświadcza fakt otrzymania towarów przez Nabywcę/Odbiorcę”;
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 marca 2015 r., sygn. ILPP4/443-646/14-2/BA, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym zbiorcze zestawienie faktur wysłane do Nabywcy, nawet w przypadku nieodesłania przez Nabywcę informacji zwrotnej w zakresie otrzymanego zestawienia, jest dokumentem jednoznacznie potwierdzającym dostarczenie towaru do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

10\. Wymóg posiadania ważnego numeru VAT UE przez Kontrahenta

Ponadto Spółka wskazuje, że będzie dokonywać WDT wyłącznie na rzecz Kontrahentów posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych.

W związku z Dyrektywą Rady (UE) 2018/1910 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającą dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do harmonizacji i uproszczenia niektórych przepisów w systemie podatku od wartości dodanej dotyczących opodatkowania handlu między państwami członkowskim (dalej: „Dyrektywa”), warunkiem do zastosowania stawki 0% podatku VAT przy WDT jest także podanie przez Kontrahenta swojego numeru identyfikacyjnego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych do wiadomości dostawcy. W związku z koniecznością implementacji Dyrektywy do polskiego porządku prawnego Spółka informuje, iż od daty wejścia w życie Ustawy z dnia 28 maja 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 1106; dalej: „nowelizacja Ustawy o VAT”) implementującej przepisy Dyrektywy, Kontrahenci są zobligowani do podawania Spółce swoich numerów identyfikacyjnych dla transakcji wewnątrzwspólnotowych. Aktualne, znowelizowane brzmienie art. 42 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT stanowi, że w celu zastosowania stawki 0% przy WDT, konieczne jest dokonanie przez podatnika „(\`(...)\`) dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodane, który nabywca podał podatnikowi”. Nowelizacja Ustawy o VAT weszła w życie z dniem 1 lipca 2020 r., w związku z czym Spółka informuje, iż od dnia obowiązywania ww. ustawy, stosuje i będzie stosowała stawkę 0% VAT dla WDT tylko w odniesieniu do transakcji z Kontrahentami, którzy posiadają właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych i podadzą go Spółce.

11\. Wymogi dokumentacyjne w świetle Rozporządzenia 2018/1912

Z dniem 1 stycznia 2020 r. weszło w życie Rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniające rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (dalej: „Rozporządzenie”). Rozporządzenie ma moc bezpośredniego obowiązywania w porządku prawnym każdego z państw członkowskich UE.

Wprowadza ono nowy art. 45a do rozporządzenia wykonawczego 282/2011. W art. 45a ust. 1 wskazano, że „Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków: (\`(...)\`)”, a w art. 45a ust. 2 wskazano, że „Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1”. Jednocześnie Rozporządzenie nie zawiera żadnych przepisów, które uchylałyby w tym zakresie moc obowiązującą polskiej ustawy o VAT. Oznacza to, że od dnia 1 stycznia 2020 r. w polskim porządku prawnym obowiązują dwie regulacje mogące być podstawą gromadzenia dokumentacji w celu zastosowania stawki 0% VAT do WDT – tj. art. 42 ustawy o VAT oraz art. 45a Rozporządzenia.

Zdaniem Spółki, opisane w Wariantach I-VII złożonego wniosku metody dokumentacji WDT, które stosuje/zamierza stosować w stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2020 r. w celu aplikowania stawki 0% VAT, nie stoją w sprzeczności z art. 45a Rozporządzenia. Spółka jest uprawniona do gromadzenia dokumentacji potwierdzającej WDT zgodnie z przedstawioną metodyką w oparciu o przepis art. 42 ustawy o VAT i do stosowania stawki 0% VAT do tych WDT. Zawarte w Rozporządzeniu regulacje dotyczące dokumentacji WDT ustanawiają bowiem jedynie domniemanie, zgodnie z którym w przypadku zgromadzenia określonej dokumentacji uważa się, że doszło do przemieszczenia towarów między krajami UE, co związane jest z prawem do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT. Domniemanie to nie wyłącza jednak możliwości zastosowania stawki 0% VAT w przypadku WDT na podstawie dokumentów gromadzonych przez Spółkę, które są zgodne z polską ustawą o VAT w brzmieniu od 1 lipca 2020 r.

W ocenie Spółki, należy uznać, że niespełnienie wymogów art. 45a Rozporządzenia oznacza, że nie ma zastosowania domniemanie tam opisane. Niespełnienie wymogów art. 45a Rozporządzenia nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie mieć zastosowania. W takiej sytuacji podatnik w inny sposób, na przykład na podstawie przepisów ustawy o VAT, może udowodnić, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Tożsame stanowisko zostało przedstawione przez Dyrekcję Generalną ds. Podatków i Unii Celnej (the Commissions Directorate-General for Taxation and Customs Union) działającą przy Komisji Europejskiej w dokumencie Noty wyjaśniające w sprawie zmian w zakresie unijnego podatku VAT w odniesieniu do procedur magazynu typu call off stock, transakcji łańcuchowych i zwolnień wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów („szybkie rozwiązania na 2020 r.” – ang. „Explanatory notes on the 2020 Quick Fixes”) będącym objaśnieniami m.in. do Rozporządzenia 2018/1912. Wskazano w nim m.in., że:

*   możliwe jest wystarczające udokumentowanie dokonania WDT w celu zastosowania stawki 0%, które jednak nie stanowi dokładnego spełnienia wymagań dokumentacyjnych stawianych przez Rozporządzenie (punkt 5.3.3 Not wyjaśniających),
*   zasady dokumentowania WDT obowiązujące w porządku prawnym danego kraju pozostają w mocy, a zatem możliwe jest udokumentowanie WDT w sposób przewidziany w Rozporządzeniu bądź w sposób przewidziany w krajowym porządku prawnym, zgodnie z punktem 5.3.2. Not wyjaśniających: „Co się stanie z obowiązującymi przepisami krajowymi państw członkowskich dotyczącymi dowodu transportu po wejściu w życie art. 45a rozporządzenia wykonawczego? Czy przepisy krajowe będą nadal miały zastosowanie? Państwa członkowskie mają obowiązek stosowania art. 45a rozporządzenia wykonawczego. Oznacza to, że jeżeli warunki określone w tym przepisie są spełnione, dostawca będzie mógł skorzystać z odpowiedniego domniemania. Państwa członkowskie mają również możliwość określenia w swoich krajowych przepisach w dziedzinie VAT innych domniemań dotyczących dowodu transportu, które mogą pozostawiać więcej swobody niż domniemanie przewidziane w art. 45a RW. W takim przypadku dostawca mógłby skorzystać z domniemań określonych w art. 45a RW lub domniemań w krajowych przepisach dotyczących VAT, o ile spełnione są odpowiednie warunki. W tym względzie istniejące krajowe przepisy dotyczące VAT, w których określono warunki dotyczące dowodu transportu dające więcej swobody niż warunki przewidziane w art. 45a RW, mogą być nadal stosowane”,
*   niespełnienie wymogów udokumentowania WDT zgodnie z Rozporządzeniem nie oznacza automatycznie, że podatnik nie ma prawa do zastosowania stawki 0%; oznacza to jedynie, że podatnik w inny sposób powinien udowodnić fakt dokonania WDT (punkt 5.3.4 Not wyjaśniających).

Dokument jest dostępny pod adresem: (…).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie także m.in. w:

*   treści komunikatu zamieszczonego na stronie internetowej Ministerstwa Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r., dotyczącego skutków prawnych opóźnienia w implementacji pakietu „Quick Fixes” i sposobu postępowania w okresie przejściowym (dostęp 1 września 2020 r.: https://www.gov.pl/web/finanse/implementacja-dyrektywy-20181910-dot-tzw-pakietu-quick-fixes): „Rozporządzenie wykonawcze 2018/1912 w art. 45a wprowadza domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Sytuacja taka nie ulegnie zmianie po wejściu w życie ustawy implementującej prawo unijne”;
*   uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej wdrażającej postanowienia Dyrektywy „Quick Fixes” (ustawa z dnia 28 maja 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. z 2020 r., poz. 1106): „Niespełnienie warunków domniemania nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji na dostawcy ciąży obowiązek udowodnienia w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Inaczej mówiąc, jeśli domniemanie nie ma zastosowania, sytuacja pozostaje taka sama, jak obecnie”.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż posiadane przez nią dokumenty wskazane w Wariantach I-VII w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, jednoznacznie potwierdzają, że towary zostały wywiezione z terytorium Polski oraz dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym nie ulega wątpliwości, iż warunek zastosowania 0% stawki VAT z tytułu dokonanych przez Spółkę dostaw wewnątrzwspólnotowych będzie w analizowanych przypadkach spełniony i Spółka powinna być uprawniona do zastosowania 0% stawki VAT w stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2020 r.

12\. Uwagi końcowe

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż posiadane przez nią dokumenty wskazane w Wariantach I, II, III, IV, V, VI i VII w opisie zdarzenia przyszłego/zaistniałego stanu faktycznego, jednoznacznie będą potwierdzać, że towary zostały wywiezione z terytorium Polski oraz dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym nie ulega wątpliwości, iż warunek zastosowania 0% stawki VAT z tytułu dokonanych przez Spółkę dostaw wewnątrzwspólnotowych będzie w analizowanych przypadkach spełniony i Spółka powinna być uprawniona do zastosowania 0% stawki VAT w każdym z opisanych scenariuszy.

Mając na względzie przedstawioną argumentację, Spółka wnosi o potwierdzenie, iż wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów udokumentowane w sposób wskazany w Wariantach I, II, III, IV, V, VI, VII powinny być opodatkowane 0% stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca to spółka działająca w branży oświetleniowej – zajmuje się wdrażaniem, projektowaniem, a także sprzedażą asortymentu oświetleniowego. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka współpracuje z podatnikami posiadającymi siedzibę w innych krajach Unii Europejskiej, zarejestrowanymi do celów rozliczania podatku od wartości dodanej w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy. Innymi słowy, Spółka dokonuje WDT jedynie na rzecz takich Kontrahentów, którzy posiadają na dzień dokonania WDT ważny numer VAT UE nadany przez państwo członkowskie Unii Europejskiej na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Stosowny numer VAT UE jest podawany Spółce przez jej Kontrahenta. Spółka wykazuje dokonywane przez siebie WDT w deklaracji VAT oraz w informacji podsumowującej.

Transport towarów w ramach WDT organizowany jest przez Kontrahentów lub przez Spółkę (warunki dostawy pomiędzy Spółką a jej Kontrahentem to zazwyczaj Incoterms „Ex Works”, kiedy to transport organizuje Kontrahent, albo „DAP”, kiedy to transport organizuje Spółka). Spółka, organizując transport towarów do Kontrahenta, korzysta w tym zakresie z usług zewnętrznego przewoźnika, z usług firmy kurierskiej bądź z własnego środka transportu (pojazd samochodowy).

W każdym z niżej opisanych przypadków miejscem rozpoczęcia transportu towarów jest terytorium Polski, a miejscem ich przeznaczenia (tj. zakończenia transportu) jest terytorium innego państwa członkowskiego UE.

Spółka, w celu zastosowania stawki 0% podatku VAT z tytułu WDT, gromadzi dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do odbiorcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż Polska.

Wnioskodawca w celu dokumentacji WDT zamierza każdorazowo gromadzić kopię faktury zawierającą dane Kontrahenta wraz ze specyfikacją poszczególnych sztuk załadunku. Równocześnie Spółka zamierza gromadzić dalszą dokumentację, potwierdzającą wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego UE.

W związku z tym, w Spółce obecnie występują i będą nadal występowały następujące warianty dokumentowania WDT:

Wariant I (transport organizowany przez Kontrahenta do siedziby jego działalności gospodarczej) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   podpisanym przez Kontrahenta oświadczeniem potwierdzającym dostawę towarów (oświadczenie będzie zawierać wykaz dostarczonych towarów) ze wskazaniem, że transport został zorganizowany przez nabywcę na jego zlecenie i odpowiedzialność (Spółka będzie otrzymywała oświadczenie w formie papierowej lub w formie skanu w załączniku do wiadomości e-mail), oraz
*   listem przewozowym CMR wystawionym i podpisanym przez nadawcę i przewoźnika (bez podpisu odbiorcy). Dokument może być Spółce dostarczony w formie skanu lub zdjęcia.

Wariant II (transport organizowany przez Kontrahenta do innego miejsca niż jego siedziba prowadzenia działalności gospodarczej) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   podpisanym przez Kontrahenta oświadczeniem:
    *   potwierdzającym dostawę towarów (oświadczenie będzie zawierać wykaz dostarczonych towarów) ze wskazaniem, że transport został zorganizowany przez nabywcę na jego zlecenie i odpowiedzialność (Spółka będzie otrzymywała oświadczenie w formie papierowej lub w formie skanu w załączniku do wiadomości e- mail), oraz
    *   potwierdzającym, że wskazany adres dostawy należy do Kontrahenta albo wskazującym, że adres dostawy należy do innego podmiotu z informacją o tym, jakie warunki sprzedaży Incoterms zostały zastosowane pomiędzy Kontrahentem a tym innym podmiotem do sprzedaży tego towaru,
*   listem przewozowym CMR wystawionym i podpisanym przez nadawcę i przewoźnika (bez podpisu odbiorcy). Dokument może być Spółce dostarczony w formie skanu lub zdjęcia.

Wariant III (transport organizowany przez Kontrahenta za pośrednictwem firmy kurierskiej) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   listem przewozowym firmy transportowej lub etykietą kurierską (dokumenty te będą zawierać potwierdzenie nadania towaru w przesyłce o indywidualnym numerze identyfikacyjnym oraz dane Kontrahenta ze wskazaniem adresu dostawy); dokumenty mogą być dostarczone Spółce także w postaci skanu bądź zdjęcia, oraz
*   potwierdzeniem dostarczenia przesyłki o danym indywidualnym numerze identyfikacyjnym pod wskazany adres w postaci wydruku śledzenia przesyłki lub wydruku informacji o doręczeniu przesyłki z portalu internetowego firmy kurierskiej.

Wariant IV (transport organizowany przez Spółkę za pośrednictwem firmy kurierskiej) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   dokumentem/dokumentami potwierdzającymi doręczenie towaru udostępnianym przez daną firmę kurierską, zgodnie z poniżej opisanymi możliwymi scenariuszami:
    *   (i) elektronicznym dokumentem w formacie pliku XML potwierdzającym nadanie przesyłki o indywidualnym numerze (plik będzie przechowywany w formie elektronicznej w systemie informatycznym używanym przez Spółkę) oraz (ii) oświadczeniem firmy kurierskiej o dostarczeniu towaru do odbiorcy (ze wskazaniem daty doręczenia); albo
    *   (i) elektronicznym dokumentem w formacie pliku XML potwierdzającym nadanie przesyłki o indywidualnym numerze (plik będzie przechowywany w formie elektronicznej w systemie informatycznym używanym przez Spółkę) oraz (ii) oświadczeniem firmy kurierskiej o pozostawieniu towaru do dyspozycji odbiorcy, oraz (iii) wydrukiem śledzenia przesyłki o danym indywidualnym numerze z portalu internetowego firmy kurierskiej wraz z informacją o doręczeniu przesyłki do odbiorcy w danym dniu; albo
    *   (i) informacją o indywidualnym numerze identyfikacyjnym przesyłki wraz z adresem internetowym, pod którym możliwe jest śledzenie przesyłki (informacja ta jest przechowywania w systemie informatycznym używanym przez Spółkę), oraz (ii) wydrukiem śledzenia przesyłki o danym indywidualnym numerze z portalu internetowego firmy kurierskiej wraz z informacją o doręczeniu przesyłki do odbiorcy w danym dniu.

Wariant V (transport organizowany przez Spółkę za pośrednictwem firmy przewozowej) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   kopią listu przewozowego CMR podpisanego przez odbiorcę (z pieczątką lub bez pieczątki, podpis może mieć postać parafy) oraz przez przewoźnika (list przewozowy CMR będzie otrzymywany przez Spółkę w formie papierowej lub w formie skanu). W części przypadków na liście CMR będzie widniała data dostawy, natomiast w przypadkach, w których taka data nie będzie wskazana, Spółka dodatkowo będzie w posiadaniu albo (i) korespondencji mailowej z przewoźnikiem, w której potwierdzi on datę dostawy towarów, albo (ii) kopii faktury za usługę przewozu.

Wariant VI (transport organizowany przez Spółkę z wykorzystaniem własnego pojazdu samochodowego) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   dokumentem (otrzymywanym przez Spółkę w formie papierowej lub w formie skanu w załączniku do wiadomości e-mail) zawierającym:
    *   nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej Spółki oraz Kontrahenta (względnie adres zamieszkania Kontrahenta), adres, pod który przewożone są towary, określenie towarów i ich ilości, rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym dokonywany jest transport, oraz
    *   oświadczenie Kontrahenta potwierdzające dostawę towarów przez Kontrahenta do miejsca wskazanego jako adres, pod który przewożone są towary lub do jego siedziby działalności gospodarczej lub do jego miejsca zamieszkania, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (oświadczenie będzie zawierać wykaz dostarczonych towarów).

Wariant VII (transport organizowany przez Spółkę albo Kontrahenta) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   zbiorczym zestawieniem faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Kontrahenta w danym okresie – zestawienie to będzie przesyłane Kontrahentowi drogą elektroniczną po zakończeniu okresu, którego dotyczy. Zgodnie z ustaleniami z Kontrahentem oraz informacją, która będzie zawarta w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, Spółka będzie uznawała, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska. Możliwa jest zatem sytuacja, w której Kontrahent nie zgłosi zastrzeżeń do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odeśle do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów, o których mowa w Wariancie I-VII – w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r. – powinny, w świetle art. 42 ustawy, być opodatkowane 0% stawką VAT.

Wskazać należy, że w kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej rozporządzeniem 2018/1912. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1.  Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:
    1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
    2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:
        1.  pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz
        2.  co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.
2.  Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.
3.  Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:
    1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
    2.  następujące dokumenty:
        1.  polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;
        2.  dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;
        3.  poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jednakże wskazać należy, że niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42 (art. 41 ust. 3 ustawy).

Należy zaznaczyć, że stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2020 r. – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r. – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Ponadto, zgodnie z art. 42 ust. 1a ustawy, dodanym od dnia 1 lipca 2020 r., stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

1.  podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub
2.  złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8

– chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Na macy art. 42 ust. 1a ustawy, który obowiązuje od dnia 1 lipca 2020 r., stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

1.  podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub
2.  złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8

– chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Należy zauważyć, ze warunki wymienione w art. 42 ust. 1 ustawy muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania. Jednak zastosowanie stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów uzależnione jest także od zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT UE, najpóźniej w momencie składania deklaracji uwzględniającej daną dostawę.

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 – zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy – są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,
4.  (uchylony)

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Z kolei, jak stanowi art. 42 ust. 4 ustawy, w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1.  imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;
2.  adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;
3.  określenie towarów i ich ilości;
4.  potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
5.  rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu – w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

Jednak w myśl art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Mając powyższe na uwadze wskazać w pierwszej kolejności należy, że analiza krajowych regulacji – ustawy o podatku od towarów i usług, pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji – jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji, tj. udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go nabywcy w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Kluczowe jest to, aby posiadane przez podatnika dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został wywieziony z terytorium kraju oraz został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego. Istotą wskazanych wyżej przepisów dotyczących wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze niż w odniesieniu do dostaw krajowych skutki podatkowe.

Zgodnie z powołanymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, możliwość zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów istnieje, gdy spełnione zostaną łącznie warunki dotyczące statusu dostawcy oraz nabywcy, a także posiadania przez dostawcę stosownej dokumentacji. Przy czym, istotne jest to, aby dokumenty dotyczące transakcji zawierały informacje, z których jednoznacznie wynika, że określony towar został faktycznie wywieziony z terytorium kraju i dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego UE. Dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy, ewentualnie uzupełnione dowodami wymienionymi w art. 42 ust. 11 ustawy, zebrane razem mają zatem potwierdzać informację, której wymaga przepis. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest łączne posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powołanych przepisach, o ile posiadane dokumenty wyraźnie potwierdzają dostarczenie towarów do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych.

Powyższe rozważania potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, w której Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia, konsumpcji). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest na gruncie polskich przepisów, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 lub ust. 4 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podsumowując, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.

Zatem posiadanie przez dostawcę dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3, ust. 4 i ust. 11 ustawy będzie uprawniało – również od dnia 1 lipca 2020 r. – do zastosowania stawki podatku wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

W analizowanej sprawie, Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca dokonuje WDT jedynie na rzecz takich Kontrahentów, którzy posiadają na dzień dokonania WDT ważny numer VAT UE nadany przez państwo członkowskie Unii Europejskiej na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Stosowny numer VAT UE jest podawany Spółce przez jej Kontrahenta. Spółka wykazuje dokonywane przez siebie WDT w deklaracji VAT oraz w informacji podsumowującej. W każdym z niżej opisanych przypadków miejscem rozpoczęcia transportu towarów jest terytorium Polski, a miejscem ich przeznaczenia (tj. zakończenia transportu) jest terytorium innego państwa członkowskiego UE. Spółka, w celu zastosowania stawki 0% podatku VAT z tytułu WDT, gromadzi dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do odbiorcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż Polska. W Spółce obecnie występują i będą nadal występowały następujące warianty dokumentowania WDT:

Wariant I (transport organizowany przez Kontrahenta do siedziby jego działalności gospodarczej) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   podpisanym przez Kontrahenta oświadczeniem potwierdzającym dostawę towarów (oświadczenie będzie zawierać wykaz dostarczonych towarów) ze wskazaniem, że transport został zorganizowany przez nabywcę na jego zlecenie i odpowiedzialność (Spółka będzie otrzymywała oświadczenie w formie papierowej lub w formie skanu w załączniku do wiadomości e-mail), oraz
*   listem przewozowym CMR wystawionym i podpisanym przez nadawcę i przewoźnika (bez podpisu odbiorcy). Dokument może być Spółce dostarczony w formie skanu lub zdjęcia.

Wariant II (transport organizowany przez Kontrahenta do innego miejsca niż jego siedziba prowadzenia działalności gospodarczej) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   podpisanym przez Kontrahenta oświadczeniem:
    *   potwierdzającym dostawę towarów (oświadczenie będzie zawierać wykaz dostarczonych towarów) ze wskazaniem, że transport został zorganizowany przez nabywcę na jego zlecenie i odpowiedzialność (Spółka będzie otrzymywała oświadczenie w formie papierowej lub w formie skanu w załączniku do wiadomości e- mail), oraz
    *   potwierdzającym, że wskazany adres dostawy należy do Kontrahenta albo wskazującym, że adres dostawy należy do innego podmiotu z informacją o tym, jakie warunki sprzedaży Incoterms zostały zastosowane pomiędzy Kontrahentem a tym innym podmiotem do sprzedaży tego towaru,
*   listem przewozowym CMR wystawionym i podpisanym przez nadawcę i przewoźnika (bez podpisu odbiorcy). Dokument może być Spółce dostarczony w formie skanu lub zdjęcia.

Wariant III (transport organizowany przez Kontrahenta za pośrednictwem firmy kurierskiej) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   listem przewozowym firmy transportowej lub etykietą kurierską (dokumenty te będą zawierać potwierdzenie nadania towaru w przesyłce o indywidualnym numerze identyfikacyjnym oraz dane Kontrahenta ze wskazaniem adresu dostawy); dokumenty mogą być dostarczone Spółce także w postaci skanu bądź zdjęcia, oraz
*   potwierdzeniem dostarczenia przesyłki o danym indywidualnym numerze identyfikacyjnym pod wskazany adres w postaci wydruku śledzenia przesyłki lub wydruku informacji o doręczeniu przesyłki z portalu internetowego firmy kurierskiej.

Wariant IV (transport organizowany przez Spółkę za pośrednictwem firmy kurierskiej) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   dokumentem/dokumentami potwierdzającymi doręczenie towaru udostępnianym przez daną firmę kurierską, zgodnie z poniżej opisanymi możliwymi scenariuszami:
    *   (i) elektronicznym dokumentem w formacie pliku XML potwierdzającym nadanie przesyłki o indywidualnym numerze (plik będzie przechowywany w formie elektronicznej w systemie informatycznym używanym przez Spółkę) oraz (ii) oświadczeniem firmy kurierskiej o dostarczeniu towaru do odbiorcy (ze wskazaniem daty doręczenia); albo
    *   (i) elektronicznym dokumentem w formacie pliku XML potwierdzającym nadanie przesyłki o indywidualnym numerze (plik będzie przechowywany w formie elektronicznej w systemie informatycznym używanym przez Spółkę) oraz (ii) oświadczeniem firmy kurierskiej o pozostawieniu towaru do dyspozycji odbiorcy, oraz (iii) wydrukiem śledzenia przesyłki o danym indywidualnym numerze z portalu internetowego firmy kurierskiej wraz z informacją o doręczeniu przesyłki do odbiorcy w danym dniu; albo
    *   (i) informacją o indywidualnym numerze identyfikacyjnym przesyłki wraz z adresem internetowym, pod którym możliwe jest śledzenie przesyłki (informacja ta jest przechowywania w systemie informatycznym używanym przez Spółkę), oraz (ii) wydrukiem śledzenia przesyłki o danym indywidualnym numerze z portalu internetowego firmy kurierskiej wraz z informacją o doręczeniu przesyłki do odbiorcy w danym dniu.

Wariant V (transport organizowany przez Spółkę za pośrednictwem firmy przewozowej) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   kopią listu przewozowego CMR podpisanego przez odbiorcę (z pieczątką lub bez pieczątki, podpis może mieć postać parafy) oraz przez przewoźnika (list przewozowy CMR będzie otrzymywany przez Spółkę w formie papierowej lub w formie skanu). W części przypadków na liście CMR będzie widniała data dostawy, natomiast w przypadkach, w których taka data nie będzie wskazana, Spółka dodatkowo będzie w posiadaniu albo (i) korespondencji mailowej z przewoźnikiem, w której potwierdzi on datę dostawy towarów, albo (ii) kopii faktury za usługę przewozu.

Wariant VI (transport organizowany przez Spółkę z wykorzystaniem własnego pojazdu samochodowego) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   dokumentem (otrzymywanym przez Spółkę w formie papierowej lub w formie skanu w załączniku do wiadomości e-mail) zawierającym:
    *   nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej Spółki oraz Kontrahenta (względnie adres zamieszkania Kontrahenta), adres, pod który przewożone są towary, określenie towarów i ich ilości, rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym dokonywany jest transport, oraz
    *   oświadczenie Kontrahenta potwierdzające dostawę towarów przez Kontrahenta do miejsca wskazanego jako adres, pod który przewożone są towary lub do jego siedziby działalności gospodarczej lub do jego miejsca zamieszkania, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (oświadczenie będzie zawierać wykaz dostarczonych towarów).

Wariant VII (transport organizowany przez Spółkę albo Kontrahenta) – Spółka dysponuje/będzie dysponować:

*   kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku, oraz
*   zbiorczym zestawieniem faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Kontrahenta w danym okresie – zestawienie to będzie przesyłane Kontrahentowi drogą elektroniczną po zakończeniu okresu, którego dotyczy. Zgodnie z ustaleniami z Kontrahentem oraz informacją, która będzie zawarta w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, Spółka będzie uznawała, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska. Możliwa jest zatem sytuacja, w której Kontrahent nie zgłosi zastrzeżeń do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odeśle do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie.

Uwzględniając powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że dokumenty posiadane przez Wnioskodawcę w odniesieniu do dostaw towarów realizowanych przez Wnioskodawcę w Wariantach I-VII, stanowić będą dowody dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, które zgodnie z art. 42 ust. 3, ust. 4 i ust. 11 ustawy, łącznie dla każdego z Wariantów, będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, a w konsekwencji będą upoważniały Wnioskodawcę (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy) do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Podsumowując należy stwierdzić, że:

*   Ad 1. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów, o których mowa w Wariancie I i w Wariancie II, są/powinny być, w świetle art. 42 ustawy, opodatkowane 0% stawką podatku VAT. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
*   Ad 2. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów, o których mowa w Wariancie III i w Wariancie IV, są/powinny być, w świetle art. 42 ustawy, opodatkowane 0% stawką podatku VAT. Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.
*   Ad 3. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów, o których mowa w Wariancie V, są/powinny być, w świetle art. 42 ustawy, opodatkowane 0% stawką podatku VAT. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.
*   Ad 4. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów, o których mowa w Wariancie VI, są/powinny być, w świetle art. 42 ustawy, opodatkowane 0% stawką podatku VAT. Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.
*   Ad 5. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r., dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów, o których mowa w Wariancie VII, są/powinny być, w świetle art. 42 ustawy, opodatkowane 0% stawką podatku VAT. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie, czy dokumenty, którymi dysponuje/będzie dysponować podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku wyroków sądów, tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem, wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Natomiast odnosząc się do powołanych przez Spółkę interpretacji należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko wnioskodawcy. W związku z tym powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy organ nie jest nimi związany.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.