Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-286/11-3//MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-09
Teza: Skutki podatkowe związane z zawarciem umowy użyczenia nieruchomości pomiędzy osobami należącymi do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadku i darowizn.
Słowa kluczowe: nieruchomości; ograniczenie; podatek-podatek od spadków i darowizn; prawo; udział-umorzenie udziałów; umowa-umowa użyczenia; użytkowanie (używanie); wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 24.03.2011 r. (data wpływu 28.03.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z zawarciem umowy użyczenia nieruchomości pomiędzy osobami należącymi do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadku i darowizn - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.03.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych związanych z zawarciem umowy użyczenia nieruchomości pomiędzy osobami należącymi do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadku i darowizn.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT w Polsce („Wnioskodawca”). Wnioskodawca wraz ze swoim synem, posiadającym miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT („Syn Wnioskodawcy”) są jedynymi udziałowcami spółki z o.o. z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce oraz podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT („Spółka”).
2.  W skład majątku Spółki wchodzi m.in. własność zabudowanej nieruchomości (grunt, budynki, budowle) składającej się z działek gruntu 1940/1 1940/2 1943/1 1943/2 1943/4 1943/5 o łącznej pow. 2,7930 ha, położonej w K. przy ul W., dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (Nieruchomość).
3.  Syn Wnioskodawcy m.in. nabył udziały w Spółce od Wnioskodawcy na podstawie umów darowizny (i) z dnia 3 marca 2000 r. - 640 udziałów (wówczas o wartości nominalnej po 50 zł każdy), (ii) z dnia 23 marca 2007 r. -200 udziałów o wartości nominalnej po 500 zł każdy oraz (iii) z dnia 25 lutego 2009 r. - 480 udziałów o wartości nominalnej po 500 zł każdy. Obecnie, Syn Wnioskodawcy posiada 980 udziałów (po 500 zł każdy) w kapitale zakładowym Spółki (w tym 740 udziałów nabytych w drodze darowizny od Wnioskodawcy), a Wnioskodawca – 1.020 udziałów (po 500 zł każdy).
4.  Kapitał zakładowy Spółki wynosi 1.000.000 zł. Obecnie, planowane jest podjęcie przez walne zgromadzenie wspólników Spółki: (i) uchwały o przymusowym (albo automatycznym) umorzeniu całości lub części udziałów Spółki otrzymanych przez Syna Wnioskodawcy w formie darowizny umorzenie udziałów nastąpi z czystego zysku (tj. bez obniżenia kapitału zakładowego) (ii) uchwały o scaleniu pozostałych udziałów Spółki w ten sposób, by wartość nominalna jednego udziału wynosiła 10.000 zł oraz (iii) uchwały o obniżeniu kapitału zakładowego Spółki do kwoty 5.000 zł przez zmniejszenie wartości nominalnej jednego udziału z kwoty 10.000 zł do kwoty 50 zł.
5.  Wypłata kwot należnych wspólnikom Spółki (tj. Synowi Wnioskodawcy oraz Wnioskodawcy) wynikająca z tytułu: (i) wynagrodzenia za przymusowe (względnie automatyczne) umorzenie udziałów Spółki (na rzecz Syna Wnioskodawcy) oraz (ii) zwrotu kwot w wyniku obniżenia kapitału zakładowego Spółki (na rzecz Syna Wnioskodawcy oraz Wnioskodawcy), nastąpi w postaci przeniesienia własności Nieruchomości (rozliczenie pomiędzy Spółką a wspólnikami nastąpi przez przeniesienie własności majątku rzeczowego (Nieruchomości) Spółki o wartości odpowiadającej: (i) wysokości wynagrodzenia należnego Synowi Wnioskodawcy za umorzenie udziałów (po uwzględnieniu podatku PIT o ile ten podatek będzie należny) oraz (ii) kwoty zwróconej Synowi Wnioskodawcy oraz Wnioskodawcy z tytułu obniżenia kapitału zakładowego Spółki).
6.  Po przeniesieniu własności Nieruchomości na rzecz Syna Wnioskodawcy oraz Wnioskodawcy (staną się oni współwłaścicielami Nieruchomości w częściach ułamkowych), planowane jest ustanowienie przez Syna Wnioskodawcy na rzecz Wnioskodawcy bezterminowego nieodpłatnego prawa użytkowania części Nieruchomości przypadającej na Wnioskodawcę polegającej (i) na prawie dysponowania tą częścią Nieruchomości oraz (ii) korzystania z niej z prawem pobierania pożytków (tak rzeczy jak i praw), wraz z obowiązkiem ponoszenia ciężarów związanych z Nieruchomością („Użytkowanie Nieruchomości”).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku w świetle (i) art. 10 ust 1 pkt 7 w zw. z art. 17 i art. 18 ustawy o PIT oraz (ii) art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ustawy o PIT kwota, o którą został obniżony kapitał zakładowy Spółki zwrócona na rzecz wspólników Spółki, tj. m.in. na rzecz Wnioskodawcy nie stanowi dla Wnioskodawcy przychodu ze źródła przychodów - odpowiednio – „kapitały pieniężne i prawa majątkowe w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a)-c) oraz inne źródła”?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, ustanowienie przez Syna Wnioskodawcy na rzecz Wnioskodawcy ograniczonego prawa rzeczowego na Nieruchomości w postaci Użytkowania Nieruchomości, bez wynagrodzenia, jest wolne od podatku PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o PIT?

Odpowiedź na pytanie Nr 2 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Odpowiedź w zakresie pytania Nr 1, udzielona została w odrębnej interpretacji.

Zdaniem Wnioskodawcy

ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, ustanowienie przez Syna Wnioskodawcy na rzecz Wnioskodawcy ograniczonego prawa rzeczowego na Nieruchomości w postaci Użytkowania Nieruchomości, bez wynagrodzenia, jest wolne od podatku PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o PIT.

Użytkowanie stanowi jedno z enumeratywnie wymienionych przez ustawodawcę w Kodeksie Cywilnym - ograniczonych praw rzeczowych. W świetle art. 252 Kodeksu Cywilnego „rzecz można obciążyć prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków (użytkowanie).” Jak wskazuje się w orzecznictwie, ustanowienie ograniczonych praw rzeczowych (w tym użytkowania) jest tylko formą obciążenia praw lub rzeczy, która w żaden sposób nie może prowadzić do ich przeniesienia (tak w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 19 października 2004 r., sygn. akt I SNP0 1568/02).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o PIT „wolne od podatku dochodowego są: (\`(...)\`) wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b (ustawy o PIT), otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem (art. 21) ust. 20 (ustawy o PIT - w myśl tego przepisu, zwolnienie nie ma zastosowania do świadczeń otrzymywanych na podstawie stosunku pracy, pracy nakładczej lub na podstawie umów będących podstawą uzyskiwania przychodów zaliczonych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT - „działalność wykonywana osobiście”).”

W ocenie Wnioskodawcy, ze względu na ww. regulacje - na gruncie prawa podatkowego ustanowienie przez Wnioskodawcę ograniczonego prawa rzeczowego na części Nieruchomości w postaci Użytkowania Nieruchomości, bez wynagrodzenia stanowi nieodpłatne świadczenie otrzymane przez Wnioskodawcę od Syna Wnioskodawcy, tj. od osoby zaliczonej do I grupy podatkowej w myśl art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wobec tego, w ocenie Wnioskodawcy, ustanowienie Użytkowania Nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz Ojca Wnioskodawcy podlega zwolnieniu przedmiotowemu wskazanemu w rozdziale 3 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, obok najmu i dzierżawy, regulujących zasady używania rzeczy. Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r. Nr 16 poz. 93 ze zm.) użyczenie jest umową, przez którą użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotą tej umowy jest jej bezpłatny charakter, co oznacza, że biorący w używanie nie ma obowiązku dokonywania żadnych świadczeń i opłat na rzecz dającego do bezpłatnego używania. Co do zasady, oddanie nieruchomości do nieodpłatnego używania innej osobie rodzi skutki podatkowe dla obu stron umowy, powodując powstanie przychodu zarówno po stronie użyczającego, jak i użytkującego. Bezpłatne przyjęcie nieruchomości do używania nie zawsze jest tożsame z osiągnięciem przychodu z tego tytułu. Ustawodawca przewidział bowiem w tym zakresie wyjątek.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychodami w myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie zaś do art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Dokonując zatem wykładni gramatycznej, za „nieodpłatne świadczenie” uznać należy świadczenia „nie wymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne”(Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN 2003 r.). Zatem należy przyjąć, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne przysporzenie majątku jednej osobie, kosztem majątku innej osoby, innego podmiotu.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Na podstawie ust. 20 art. 21 zwolnienie nie ma zastosowania do świadczeń otrzymywanych na podstawie stosunku pracy, pracy nakładczej lub na podstawie umów będących podstawą uzyskiwania przychodów zaliczonych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 tj. działalności wykonywanej osobiście.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) do I i II grupy podatkowej zalicza się:

*   małżonków, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę, i teściów,
*   zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;

Z powyższych przepisów wynika, że ustawodawca uzależnia wykazywanie przychodów z tytułu bezpłatnego użyczenia od stopnia pokrewieństwa pomiędzy osobami zawierającymi tego typu umowę.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wraz z synem w wyniku przeniesienia własności Nieruchomości staną się współwłaścicielami Nieruchomości w częściach ułamkowych. Syn Wnioskodawcy planuje ustanowienie na rzecz Wnioskodawcy bezterminowego nieodpłatnego prawa użytkowania części Nieruchomości przypadającej na Wnioskodawcę polegającej (i) na prawie dysponowania tą częścią Nieruchomości oraz (ii) korzystania z niej z prawem pobierania pożytków (tak rzeczy jak i praw), wraz z obowiązkiem ponoszenia ciężarów związanych z Nieruchomością („Użytkowanie Nieruchomości”). W związku z powyższym powstała wątpliwość czy ustanowienie ograniczonego prawa rzeczowego na nieruchomości w postaci użytkowania nieruchomości bez wynagrodzenia podlega zwolnieniu od podatku na mocy przepisu art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne oraz mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, wynikający z zawartej umowy użyczenia pomiędzy Wnioskodawcą a jego synem a więc osobami, których pokrewieństwo zaliczane jest do I grupy podatkowej, podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.