Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9.8220.2.36.2015.BRT
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2015-03-20
Teza: Czy dochód od sprzedaży całej nieruchomości będzie zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; budynek-budynek użytkowy; działalność-działalność gospodarcza; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2011 r. Nr ILPB1/415-1058/11-6/AG, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2011 r., uzupełnionym dnia 21 września 2011 r. oraz dnia 12 października 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia składników majątku, wykorzystywanych w pozarolniczej działalności gospodarczej, niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 14 października 2011 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości. Interpretacja wydana została na wniosek z dnia 22 czerwca 2011 r., uzupełniony dnia 26 września 2011 r. oraz dnia 12 października 2011 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie: działalność rozrywkowa, usługi i handel.

W roku 1994, aktem notarialnym, Zainteresowany nabył nieruchomość, w skład której wchodziły: dwie działki o łącznej powierzchni 0,58 ha, budynek mieszkalny i budynek gospodarczy. Zbywcą nieruchomości była osoba prywatna. Zakupu Zainteresowany dokonał jako osoba fizyczna i do celów osobistych. W roku 1997, na podstawie uzyskanych pozwoleń, Wnioskodawca dokonał rozbudowy budynku mieszkalnego i gospodarczego (na gospodarczo- mieszkalny), adaptując je do celów agroturystyki; pobudował kolejny budynek mieszkalny i basen przydomowy. W roku 2002 Wnioskodawca dokonał rozbudowy istniejących budynków mieszkalnych, powiększając ich powierzchnie o część mieszkalną i gastronomiczną. Budynek mieszkalno-gospodarczy przystosował w części do potrzeb mieszkalnych oraz garażowych i kotłowni c.o. dla obiektu. Wszystkie prace przeprowadzone zostały poza działalnością gospodarczą.

Działka, na której posadowione są nieruchomości ma charakter rolniczy, Wnioskodawca nie mógł więc prowadzić tam działalności gospodarczej. W roku 2002 Zainteresowany wystąpił do Urzędu Gminy o uzyskanie pozwolenia na użytkowanie terenu rolniczego na cele nierolnicze i od roku 2003 budynki wykorzystywał do prowadzonej działalności gospodarczej, tj. usługi moteli i gastronomii. Wnioskodawca nie wprowadził nieruchomości do ewidencji środków trwałych swojej firmy. Przedmiotową nieruchomość Wnioskodawca zamierza w niedalekiej przyszłości sprzedać.

W piśmie z dnia 21 września 2011 r. stanowiącym uzupełnienie do wniosku Wnioskodawca wskazał ponadto, że prowadzi działalność gospodarczą od roku 1994. Początkowo w jej zakresie była działalność rozrywkowa – prowadzenie przewoźnych strzelnic. Od listopada 1998 r. Zainteresowany poszerzył działalność o prowadzenie usług moteli oraz gastronomii. Ze względu na fakt, że Wnioskodawca zamierzał dokonywać sprzedaży napoi alkoholowych. zarejestrował się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem tego podatku z tytułu działalności rozrywkowej, moteli i drink barów.

Wymienioną we wniosku nieruchomość Zainteresowany nabył w 1994 roku od osoby prywatnej nieprowadzącej działalności gospodarczej. Było to gospodarstwo rolne z posadowionymi budynkami mieszkalnym oraz gospodarczym. Wnioskodawca dokonał zakupu jako osoba fizyczna niebędąca zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, z zamiarem użytkowania jej do celów prywatnych. Obiekt miał charakter gospodarstwa rolnego, przy nabyciu którego nie służyło Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku VAT.

Dokonując rozbudowy nabytych budynków, Zainteresowany planował wykorzystywać je do celów prywatnych i w części agroturystycznych. Budynki są typu willowego, jednopiętrowe z użytkowym poddaszem. Dom mieszkalny zaadoptowano do celów agroturystyki. Obecnie jego powierzchnia zabudowy to 776,30 m2, użytkowa 477,80 m2. Kolejny, pobudowany pensjonat ma powierzchnię zabudowy oraz użytkową jak wyżej wymieniony. Budynek gospodarczy (parterowy, podpiwniczony, z użytkowym poddaszem) Zainteresowany dostosował do potrzeb kotłowni, garażu. Prace adaptacyjne i budowlane przeprowadzone zostały w latach 1995 – 1997. Ze względu na charakter budynków oraz ich przeznaczenie Wnioskodawca nie ewidencjonował poniesionych nakładów oraz nie odliczał podatku VAT od tych wydatków (w tym okresie Wnioskodawca nie był czynnym podatnikiem podatku VAT). Nakłady poniesione na rozbudowę budynków przekroczyły 30% wartości początkowej.

Decyzję o wykorzystaniu obiektu do prowadzenia działalności gospodarczej, tj. noclegów i drink baru Wnioskodawca podjął w roku 2001. Nieruchomość zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego przeznaczona była do celów rolniczych. Decyzją Uchwały Rady Miejskiej z dnia 12 października 2001 r., dokonano zmiany przeznaczenia działki rolnej na funkcję turystyczną z wynajmem pokoi. Dało to Wnioskodawcy możliwość wykorzystania gruntów rolniczych na cele nierolnicze i od roku 2003 prowadzenia tam działalności gospodarczej. Zainteresowany nie wprowadził obiektu do ewidencji środków trwałych firmy.

Wnioskodawca nie prowadził działalności jako rolnik ryczałtowy, nigdy nie prowadził, nie sprzedawał produktów rolnych z przedmiotowej nieruchomości Dochody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w obiektach, o których mowa we wniosku Zainteresowany rozliczał na zasadach ogólnych i są one w całości opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi działalność na przedmiotowej nieruchomości do chwili obecnej wykorzystując do tego celu całość posadowionych tam budynków. Budynki, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych mają charakter niemieszkalny, przystosowane są do celów krótkotrwałego zakwaterowania (motel) z drink barem. Dotychczas nie były udostępniane osobom trzecim na podstawie umowy najmu czy dzierżawy.

Przedmiotowa nieruchomość - w ocenie Zainteresowanego - zbywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, użytkowanie jej, w ramach czynności opodatkowanej podatkiem VAT Wnioskodawca rozpoczął w roku 2003.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy dochód od sprzedaży całej nieruchomości będzie zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nieruchomość nigdy nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych firmy, nie była w związku z tym amortyzowana - amortyzacja nie stanowiła kosztów uzyskania przychodów. Jedynymi kosztami ewidencjonowanymi w kosztach działalności firmy były wydatki bieżące, bezpośrednio związane z uzyskiwanymi dochodami (koszty energii elektrycznej, wody, opału).

Źródłem przychodów, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 jest zbycie nieruchomości, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i przed upływem pięciu lat od jej nabycia. Nieruchomość, o której mowa Wnioskodawca nabył w 1994 roku i do prywatnych celów, nigdy nie wprowadził jej do ewidencji środków trwałych. Zainteresowany uważa więc, że sprzedaż nieruchomości będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. l pkt 8 a-d).

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 14 października 2011 r. Nr ILPB1/415-1058/11-6/AG, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając m.in., że „(…) Przychód z odpłatnego zbycia tych nieruchomości, nie ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ale wykorzystywanych w tej działalności, jest przychodem z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy (\`(...)\`).”

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez organ upoważniony nie jest prawidłowa.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zawiera w art. 10 ust. 1 katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów.

Jednym ze źródeł przychodów określonym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r., przychodem z działalności gospodarczej jest również przychód uzyskany z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

− ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit.a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Problematyka, na gruncie przepisów wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpowiedniego kwalifikowania do źródła przychodów odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, które nie było jednolite.

Wobec zaistniałej rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny, w składzie siedmiu sędziów, podjął w dniu 17 lutego 2014 r. uchwałę, sygn. akt II FPS 8/13, w której stwierdził, że „W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. „a” ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy.”

Po wydaniu uchwały, w przedmiotowym zakresie, ukształtowała się linia orzecznicza sądów administracyjnych np. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 408/12, wyrok NSA z dnia 20 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 912/12, wyrok NSA z dnia 15 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1426/12, wyrok WSA w Opolu z dnia 04 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Op 233/14, wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 288/14 która zgodna jest z podjętą przez NSA uchwałą.

Odnosząc się zatem do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdza się, że skoro składniki majątku, wykorzystywane przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to ich odpłatne zbycie nie generuje przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości należy kwalifikować do źródła przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy. Mając jednak na uwadze, że od nabycia nieruchomości (w 1994 r.) upłynął pięcioletni okres, o którym mowa w tym przepisie, zatem jej odpłatne zbycie nie spowoduje powstania zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w każdym czasie.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.