Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-214/15/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-05-25
Teza: Grunty - dostawa, odszkodowanie.
Słowa kluczowe: grunty-dostawa gruntu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2013 r. (data wpływu 24 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności przeniesienia własności nieruchomości gruntowych w zamian za odszkodowanie oraz dostawy nieruchomości gruntowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności przeniesienia własności nieruchomości gruntowych w zamian za odszkodowanie oraz dostawy nieruchomości gruntowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wraz z mężem prowadzi Pani gospodarstwo rolne o powierzchni około …..ha. Działki …..i ….o łącznej powierzchni około ….ha nabyła Pani z mężem w drodze przetargu od Agencji Nieruchomości Rolnych Skarbu Państwa w roku 1990. Zakup nastąpił na potrzeby prowadzonego gospodarstwa rolnego. Do dnia dzisiejszego grunt ten wykorzystywany jest rolniczo w ramach prowadzonej rolniczej działalności gospodarczej. W 2007 r. zarejestrowała się Pani z mężem jako „płatnicy podatku VAT” w związku z prowadzoną działalnością rolniczą. Kilka lat temu doszło do uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego min. dla działek nr …i…. Jego zapisy wprowadziły dla przedmiotowego terenu zabudowę przemysłową oraz komunikację drogową. Rok temu działka nr …uległa podziałowi na działkę nr …(1,2ha) przeznaczoną pod przemysł oraz działkę nr .. - drogę przeznaczoną pod komunikację publiczną w kategorii dróg gminnych. Wydzielona działka drogowa nr ….stała się z mocy prawa własnością gminy na podstawie art. 98 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Złożony został wniosek o ustalenie i wypłatę odszkodowania - nie rozstrzygnięty do tej pory. W najbliższym czasie zamierza Pani wraz z mężem sprzedać pozostałą część terenu przeznaczonego w planie miejscowym pod zabudowę przemysłową (działki nr ….o pow. 3,83 ha i …pow. 1,2 ha). Grunty te nie były przez Panią uzbrajane, ani ulepszane w inny sposób. Nie wyklucza Pani możliwości podziału tych działek na 3 mniejsze w przypadku znalezienia klienta, który będzie zainteresowany nabyciem mniejszej części. Nie prowadziła Pani z mężem działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Wraz z mężem dokonała Pani darowizny nieruchomości na rzecz zstępnej (2010 rok działka o powierzchni 1,14 ha) i gruntu rolnego o powierzchni około 20 ha w roku 2005 również na rzecz zstępnej. W roku 2014 dokonała Pani wraz z mężem przeniesienia własności lokalu mieszkalnego w drodze umowy sprzedaży na rzecz córki (lokal ten jako komunalny został wykupiony od gminy kilka lat temu). Działki gruntu objęte zamiarem sprzedaży nie były też przedmiotem umowy najmu lub dzierżawy. Zamiar sprzedaży podyktowany jest koniecznością spłaty istniejącego zadłużenia. Działki przeznaczone do sprzedaży oznaczone są w ewidencji gruntów jako gruntu orne i są niezabudowane. Całe gospodarstwo łącznie z działkami przeznaczonymi do sprzedaży objęte jest dopłatami bezpośrednimi. Pani i mąż są zarejestrowani w KRUS i płacą podatek rolny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy odszkodowanie uzyskane na podstawie art. 98 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym w związku z utratą własności drogi przeznaczonej pod komunikację publiczną będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy sprzedaż działek przeznaczonych pod przemysł będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

Pani zdaniem żadna z transakcji nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W przedstawionym uzasadnieniu wskazuje Pani, iż podobne stanowisko jest aktualnie prezentowane w orzecznictwie sądowym oraz w interpretacjach organów skarbowych. Mianowicie w wyrokach NSA z dnia 12 lutego 2010 r., sygn. akt I FSK 2071/08 oraz z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, stwierdzono, że sprzedaż działek przez osoby fizyczne, nawet dokonana kilkakrotnie, nie stanowi czynności opodatkowanej dopóki nie jest czynnością wykonywaną w ramach działalności gospodarczej. W ocenie NSA, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniona musi być już w zamiarze nabycia towaru, a nie w momencie sprzedaży. Brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika VAT. Jeżeli majątek został nabyty na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, to jest to majątek prywatny. Powyższe zostało potwierdzone w wielu innych wyrokach NSA/WSA. Mianowicie jednolite już stanowisko sądowe potwierdza, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając przeznaczone pod zabudowę grunty, działa w charakterze podatnika VAT jako handlowiec, wymaga ustalenia, że jej aktywność w tym zakresie przybiera formę zawodową, czyli stałą (charakteryzującą się powtarzalnością czynności i chęcią kontynuacji; wyroki NSA w sprawach I FSK 1629/07,1 FSK 1059/07,1 FSK 253/08,1 FSK 779/07, wyroki WSA w sprawach I SA/Wr 98-99/09,1 SA/Gd 881/08,1 SA/Sz 684/09, III SA/GI 1334/08). Podnosi się, że sama wyprzedaż majątku własnego nawet w częściach, nie ma charakteru podatkowego. Oceniając te kwestie, należy zwrócić uwagę przede wszystkim na okoliczności towarzyszące nabyciu oraz na czas dzielący nabycie i zbycie, a także okoliczności sprzedaży i przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży, czy pozostają w majątku prywatnym, czy są użyte do działalności gospodarczej (VAT Komentarz, Lex 2009, wyd. 3). Nie można też uznać, że sprzedaż ww. działek budowlanych jest działalnością handlową, ponieważ nie jest to działalność zawodowa profesjonalisty, a ponadto nabycie sprzedanych gruntów nie nastąpiło w celu wykonywania działalności handlowej. Również podział gruntu na mniejsze działki budowlane nie musi wskazywać zamiaru sprzedaży działek w sposób częstotliwy w celach handlowych. Należy zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r. oraz kolejne orzeczenia tego sądu (np. wyrok z dnia 27 października 2009 r., sygn. akt I FSK 1043/08), które wskazują na kryteria jakimi należy kierować się przy określaniu, kiedy mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, a kiedy z zarządem majątkiem prywatnym.

Fakt, iż podatnik wcześniej ww. działki uprawiał oraz odprowadza podatek VAT z tytułu prowadzonej działalności rolniczej również nie może wskazywać, iż sprzedaż następuje w ramach działalności gospodarczej. Sprzedaż działek budowlanych nie jest bowiem działalnością rolnika (wyrok NSA z dnia 12 lutego 2010 r., sygn. akt I FSK 2071/08). Rozstrzygająca w tej kwestii jest interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 kwietnia 2012r, sygnatura ILPP1/443-888/09/12-S/NS podjęta na podstawie wyroku TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10: „w wypadku stwierdzenia, że Rzeczpospolita Polska nie skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 112, należy zbadać, czy transakcje będące przedmiotem sporu w postępowaniach głównych podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112, czyli będącego jego odpowiednikiem w Polsce art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w których to przepisach pojęcie podatnika definiuje się w związku z pojęciem działalności gospodarczej. Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane w tych normach obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i usługodawców, w tym wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. O tym, że dokonujący sprzedaży gruntu budowlanego działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym wykonując prawo własności decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Wymaga także w tym miejscu podkreślenia stwierdzenie Trybunału w omawianym wyroku w sprawach C-180-181/10, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 112, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby, a okoliczność, iż osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 112 - jest w tym zakresie bez znaczenia”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl postanowień art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, pod pojęciem dostawy towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zatem jeśli przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel następuje za odszkodowaniem, to stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

Należy zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności towarów w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Określona czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli jest wykonywana przez podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność rolnicza została zdefiniowana w art. 2 pkt 15 ustawy, zgodnie z którym przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, iż działalność rolnicza (art. 2 pkt 15 ustawy) mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Zgodnie z art. 43 ust. 3, rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i ust. 2.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy, w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług zawiera pewne szczególne rozwiązania dotyczące podatników, którzy prowadzą wyłącznie gospodarstwo rolne. W takim przypadku, za podatnika jest uważana osoba, która składa zgłoszenie rejestracyjne. Przyjęta zasada ma uprościć rozliczenia podatkowe. W takiej sytuacji podatnikiem jest ta osoba fizyczna, która (jak gdyby w imieniu gospodarstwa) zarejestruje się jako podatnik.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Według regulacji art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Jak wynika z ww. przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy wskazać, że opodatkowane podatkiem od towarów i usług są, co do zasady, dostawy nieruchomości gruntowych zabudowanych i niezabudowanych, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego bądź decyzją o warunkach zabudowy.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r., poz. 647, z późn. zm.), ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W ust. 2 tego artykułu postanowiono, że w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zgodnie z art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe - z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych.

W myśl art. 98 ust. 3 cyt. ustawy, za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu powołanego art. 7 podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Z opisu sprawy wynika, że w 1990 r. nabyła Pani wraz z mężem działki nr ….i …..(5,4ha) na potrzeby prowadzonego gospodarstwa rolnego. Do dnia dzisiejszego grunt ten jest wykorzystywany rolniczo w ramach prowadzonej rolniczej działalności gospodarczej. Od 2007 r. jest Pani w czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działki nr …..i ….zostały przeznaczone pod zabudowę przemysłową oraz komunikacją drogową. W 2012 r. działka nr …..została podzielona na działki nr …..(1,2 ha) przeznaczoną pod przemysł oraz działkę nr….– drogę przeznaczoną pod komunikację publiczną w kategorii dróg gminnych. Działka nr …..stała się z mocy prawa własnością Gminy na podstawie art. 98 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Wraz z mężem zamierza Pani sprzedać działki nr …..o pow. 3,83 ha i ……o pow. 1,2 ha. Jak wynika z wniosku ww. działki nie były uzbrajane, nie były przedmiotem umowy najmu lub dzierżawy. Nie prowadziła Pani z mężem działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że przeniesienie prawa własności nieruchomości gruntowych (działka nr……), o których mowa we wniosku w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów, która podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie powołanego art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy. Dostawa ta nie korzysta jednak ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż decyzje Wojewody, na podstawie których zezwolono na realizację inwestycji drogowych, przesądziły o charakterze przedmiotowych gruntów jako przeznaczonych pod zabudowę. Z uwagi na fakt, że zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, nie przewidują dla tej czynności zwolnienia od podatku bądź opodatkowania stawką obniżoną, zobowiązana jest Pani jako czynny podatnik podatku od towarów i usług do opodatkowania tej czynności stawką podatku w wysokości 23%.

W odniesieniu do czynności planowanej dostawy działek nr ….i …..należy zauważyć, że od momentu ich nabycia do dnia dzisiejszego są wykorzystywane przez Panią do prowadzenia działalności rolniczej. Także fakt zarejestrowania się jako podatnika VAT czynnego z tytułu działalności rolniczej, a której majątkiem jest grunt mający być przedmiotem sprzedaży, będzie miał znaczenie dla opodatkowania dostawy tych działek wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zatem ww. działki nie były w żaden sposób wykorzystywane do Pani celów osobistych.

Wskazane orzeczenie Trybunału w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 odnosi się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT. Natomiast w przypadku gdy sprzedaży działek należących do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną przez podatnika VAT czynnego.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, przedmiotowe działki nie zostały w jakikolwiek sposób wykorzystywane w celach prywatnych, osobistych Wnioskodawcy.

W przedmiotowej sprawie grunt, z którego wydzieliła Pani działki mające być przedmiotem sprzedaży, stanowi gospodarstwo rolne, Okoliczności te wskazują na ścisłe związanie gruntu z prowadzoną przez Panią działalnością rolniczą, która działalność tę prowadzi jako czynny podatnik VAT.

W takiej sytuacji uznać należy, że przedmiotem planowanej dostawy będą działki stanowiące składnik majątkowy służący prowadzeniu opodatkowanej działalności gospodarczej, tj. działalności rolniczej.

Jednocześnie nie wykazała Pani, by przedmiotowe działki w jakikolwiek sposób były związane z zaspokojeniem prywatnych, osobistych potrzeb, zatem należy uznać, że planowana dostawa nie nastąpi w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca, gdyż Wnioskodawca w żaden sposób nie wykorzystywał posiadanych nieruchomości do celów osobistych. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

A zatem dostawa przedmiotowych działek budowlanych przez czynnego podatnika VAT wydzielonych z gospodarstwa rolnego w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, ponieważ w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że dostawa ta stanowiła będzie realizację prawa do rozporządzania Pani majątkiem osobistym.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana przez Panią – czynnego podatnika podatku VAT - dostawa działek budowlanych nr 186/5 i 186/9, jak również przeniesienie prawa własności działki nr 186/8 w zamian za odszkodowanie stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług gdyż będzie Pani działała dla tej transakcji jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzący działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.