Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-73/15/RH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-07-29
Teza: 1. Czy Wnioskodawca musi wpłacać zaliczki na podatek dochodowy skoro jego jedynym dochodem będzie wynagrodzenie za pracę najemną na statku z faktycznym zarządem w Singapurze a w Polsce nie osiągnął i nie osiągnie żadnych dochodów? 2. Czy w opisanej sytuacji Wnioskodawca powinien składać zeznanie podatkowe za rok 2015 jeśli w Polsce nie osiągnie żadnych przychodów? 3. Czy jeżeli w roku 2016 opisana sytuacja pozostanie bez zmian Wnioskodawca może być zwolniony z płacenia zaliczek i składania rocznego zeznania podatkowego?
Słowa kluczowe: marynarze; praca-praca najemna; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2012 r., poz. 770 z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2015 r. (data wpływu 21 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 15 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z pracy najemnej na pokładzie statku - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 15 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z pracy najemnej na pokładzie statku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zatrudniony jako Oficer Navigator, członek załogi statków offshorowych w spółce zajmującej się eksploatacją statków morskich do prac podwodnych dla firm zajmujących się wydobyciem ropy i gazu z dna morskiego. Spółka, z którą Wnioskodawca podpisał umowę o pracę ma statutową siedzibę w Singapurze. Cała korespondencja dotycząca zatrudnienia Wnioskodawcy odbywa się na i z adresu w Singapurze. Również z Singapuru Wnioskodawca otrzymuje pensję i „paski” wynagrodzenia. Jako podmiot wypłacający figuruje spółka z siedzibą w Singapurze. Statek, na którym jest zatrudniony Wnioskodawca. pływa pod banderą NIS - obecnie w Zatoce Meksykańskiej. Na pokładzie statku Wnioskodawca spędza powyżej 188,5 dni w roku. Z każdego rejsu Wnioskodawca otrzymuje od kapitana statku dokument zaświadczający jego pobyt na danym statku, jak również dokument poświadczający ten fakt z biura spółki.

Wnioskodawca wskazuje, iż w 2015 r. nie osiągnął i nie osiągnie żadnych przychodów w Polsce. Jedynymi przychodami Wnioskodawcy będzie wynagrodzenie za pracę najemną na statku morskim w żegludze międzynarodowej należącym do spółki z siedzibą w Singapurze.

W 2015 r. Wnioskodawca posiadał i będzie posiadał nadal miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. posiada on na terytorium Polski centrum interesów osobistych (ośrodek interesów życiowych). Wnioskodawca wskazuje, iż w Polsce ma rodzinę i miejsce stałego pobytu. Na pokładzie statku spędza on powyżej 188,5 dni w roku podatkowym, a tym samym w Rzeczpospolitej Polskiej przebywa poniżej 183 dni w roku podatkowym.

Wnioskodawca marynarzem jest od wielu lat i jego okres przebywania na morzu w ciągu roku zawsze był i jest dużo dłuższy niż 188,5 dni.

W uzupełnieniu wniosku wskazano ponadto, że:

1.  Statki na których Wnioskodawca będzie pracował są eksploatowane w transporcie międzynarodowym.
2.  Siedziba i faktyczny zarząd przedsiębiorstwa, które eksploatuje statki, na których Wnioskodawca jest zatrudniony, znajduje się w Singapurze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca musi wpłacać zaliczki na podatek dochodowy skoro jego jedynym dochodem będzie wynagrodzenie za pracę najemną na statku z faktycznym zarządem w Singapurze a w Polsce nie osiągnął i nie osiągnie żadnych dochodów?
2.  Czy w opisanej sytuacji Wnioskodawca powinien składać zeznanie podatkowe za rok 2015 jeśli w Polsce nie osiągnie żadnych przychodów?
3.  Czy jeżeli w roku 2016 opisana sytuacja pozostanie bez zmian Wnioskodawca może być zwolniony z płacenia zaliczek i składania rocznego zeznania podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę postanowienia art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dające podstawę do dokonania prawem przypisanych odliczeń od podatku dochodowego, kwota zaliczek na podatek dochodowy wyliczana i wnoszona, zgodnie z właściwymi przepisami, byłaby niewspółmiernie duża do należnego podatku dochodowego równego „0”.

W opinii Wnioskodawcy w opisanej wyżej sytuacji nie istnieje obowiązek złożenia zeznania podatkowego za 2015 r. w Polsce. Dochody uzyskane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę podlegają opodatkowaniu w Singapurze.

Wnioskodawca wskazuje, iż jego sytuacja jako pracownika najemnego (marynarza) w latach następnych nie ulegnie zmianie i nie będzie on osiągał żadnych przychodów na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, a jedynym dochodem będzie praca na statkach w żegludze międzynarodowej powyżej 188,5 dni w roku.

Ze względu na specyfikę wykonywanej pracy, a zwłaszcza fakt, że jest ona świadczona na pokładzie statku w ruchu międzynarodowym, aby ustalić którą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania zastosować, należy się odwołać do konwencji modelowej OECD w sprawie podatków dochodowych i podatków od majątków, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa konwencja, jak i komentarz do nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 ww. konwencji, wynagrodzenie uzyskane w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo umawiającego się państwa może być opodatkowane w tym umawiającym się państwie. Natomiast art. 22 ust. 1 stanowi, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniem konwencji może być opodatkowany w Singapurze, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania.

Reasumując, Wnioskodawca wskazuje, iż jeżeli osiągane przez niego dochody ze stosunku pracy opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej będą jedynym źródłem przychodu, to nie będzie ciążył na nim obowiązek wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych ani tez składania rocznego zeznania podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Przepis art. 3 ust. 1a wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem stosownych postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

W dniu 4 listopada 2012 r. pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Singapurem zawarta została nowa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania. Regulacje wyrażone w ww. umowie znajdą zastosowanie do polskich marynarzy wykonujących pracę na rzecz armatorów singapurskich od 1 stycznia 2015 r. Umowa ta zmienia umowę podatkową z Singapurem sporządzoną w 1993 roku.

W celu ustalenia, w którym kraju podlegały będą opodatkowaniu dochody uzyskane przez Wnioskodawcę w 2015 r. należy zatem poddać analizie przepisy umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Singapuru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu wraz z protokołem do tej umowy, podpisane w Singapurze dnia 4 listopada 2012 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 443).

Stosownie do treści art. 15 ust. 3 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Singapuru, bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, wynagrodzenie uzyskane, w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego lub statku powietrznego, eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa (Singapuru) podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie (w Singapurze). Jednakże, jeżeli takie wynagrodzenie jest uzyskiwane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie (w Polsce), wówczas może ono także być opodatkowane w tym drugim Państwie (w Polsce).

W myśl art. 3 ust. 1 lit. f) ww. umowy określenia „przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa” i „przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa” oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Natomiast określenie „transport międzynarodowy” oznacza wszelki transport statkiem morskim lub statkiem powietrznym, eksploatowanym przez przedsiębiorstwo, którego faktyczny zarząd znajduje się w Umawiającym się Państwie, z wyjątkiem przypadku, gdy statek morski lub statek powietrzny jest eksploatowany wyłącznie między miejscami położonymi w drugim Umawiającym się Państwie – art. 3 ust. 1 lit. h) umowy polsko-singapurskiej.

W konsekwencji, uwzględniając dyspozycję art. 15 ust. 3 umowy polsko - singapurskiej dochód Wnioskodawcy z tytułu pracy wykonywanej na pokładzie statków eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę i zarząd w Singapurze, może być opodatkowany zarówno w Singapurze, jak i w Polsce.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. umowy, w przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

1.  jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Umowy może być opodatkowany w Singapurze, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby, kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Singapurze. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski uzyskane w Singapurze.
2.  jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem niniejszej Umowy, dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, wówczas Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód.

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Zgodnie z art. 27 ust. 9a ww. ustawy w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Uwzględniając powyższe, metodę unikania podwójnego opodatkowania określaną jako metoda proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia) stosuje się w przypadku, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody wyłączenia z progresją.

Zgodnie z tą metodą (metoda zaliczenia), podatnik osiągający dochody za granicą ma obowiązek wykazać łączne dochody (zarówno krajowe, jak i zagraniczne) w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie.

Podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a, co wynika z art. 44 ust. 1a pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 44 ust. 3a ww. ustawy podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, czasowo przebywający za granicą, którzy osiągają dochody ze źródeł przychodów położonych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wrócili do kraju, wpłacić zaliczkę na podatek dochodowy. Jeżeli termin płatności przypada po zakończeniu roku podatkowego, należny podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania. Do obliczenia należnej zaliczki stosuje się odpowiednio ust. 3a oraz 3c (art. 44 ust. 7 ww. ustawy).

W myśl art. 44 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1a i 7 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy art. 27 ust. 9 i 9a stosuje się odpowiednio.

Następnie, w myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy ci są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

W tym samym terminie, stosownie do art. 45 ust. 4 pkt 1 ustawy, podatnicy są obowiązani wpłacić różnicę między podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1, a sumą należnych za dany rok zaliczek, w tym również zaliczek pobranych przez płatników.

Mając na uwadze powyższe uregulowania, dochód osiągnięty przez Wnioskodawcę z tytułu pracy na statkach podlega opodatkowaniu zarówno w Singapurze, jak i w Polsce. Jednocześnie w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania znajduje zastosowanie metoda proporcjonalnego odliczenia.

W konsekwencji, niezależnie od tego, czy w latach podatkowych 2015-2016 Wnioskodawca uzyska inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, z tytułu osiągania dochodów przedstawionych we wniosku będzie miał obowiązek wpłaty zaliczek na podatek oraz obowiązek składania rocznych zeznań podatkowych na formularzu PIT-36 wraz z informacją o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku w roku podatkowym (załącznik PIT-ZG).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.