Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.690.2021.1.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-09
Teza: - dokumentowanie otrzymanych od Gmin dopłat, - obliczanie kwot podatku należnego od otrzymanych od Gmin dopłat do ceny wody i ścieków i jego udokumentowanie,
Słowa kluczowe: dokumentowanie; dopłata; faktura; podatek; podatek-podatek należny; woda
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 września 2021 r. (data wpływu 16 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

‒ dokumentowania otrzymanych od Gmin dopłat **– jest prawidłowe**,

‒ obliczania kwot podatku należnego od otrzymanych od Gmin dopłat do ceny wody i ścieków i jego udokumentowania – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

16 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej:

‒ podatku od towarów i usług w zakresie:

‒ dokumentowania otrzymanych od Gmin dopłat,

‒ obliczania kwot podatku należnego od otrzymanych od Gmin dopłat do ceny wody i ścieków i jego udokumentowania,

‒ podatku dochodowego od osób prawnych.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny**.

\`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w \`(...)\`. prowadzi działalność jako przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz.U. z 2020 r. poz. 2028 t.j.) na terenie 8 Gmin, wykonując zadania własne Gmin w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków. Osiem Gmin posiada łącznie 100% udziałów w Spółce.

Kluczowym obszarem działalności Spółki, zgodnie z Krajowym Rejestrem Sądowym jest:

‒ pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody,

‒ odprowadzanie i oczyszczanie ścieków.

Ceny jednostkowe za dostarczaną wodę i odprowadzane ścieki w Gminach normują taryfy dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków sporządzane przez Spółkę odrębnie dla każdej z Gmin i zatwierdzane w drodze decyzji przez Państwowe Gospodarstwo \`(...)\`.. Cena za dostarczoną wodę/odprowadzone ścieki jest to wielkość pieniężna, którą odbiorca usług jest zobowiązany zapłacić Spółce za 1 m3 dostarczonej wody/odprowadzonych ścieków, do ceny dolicza się podatek od towarów i usług w wysokości określonej odrębnymi przepisami - obecnie 8%.

Niektóre Gminy z uwagi na wysoką cenę wody i ścieków ustalają w drodze Uchwały Rady Miejskiej/Gminy dopłaty dla wybranych grup odbiorców taryfowych. Dopłaty te ustalane są w wysokości brutto do 1 m3 ceny wody/ścieków. Dopłaty uchwalone przez Gminy mają bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Spółkę dla taryfowych grup odbiorców objętych dopłatą.

Otrzymywane dopłaty od Gmin stanowią jedynie zapłatę z tytułu świadczenia usług przez Spółkę na rzecz określonych grup odbiorców, a nie na rzecz Gmin. Tak więc otrzymane od Gmin kwoty dopłaty do ceny 1 m3 wody/ścieków nie dofinansowują ogólnej działalności Spółki.

W związku z powyższym Spółka wszystkim odbiorcom usług wystawia za dostawę wody i odbiór ścieków faktury VAT po cenach wynikających z taryfy dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, a te grupy odbiorców, którym przysługuje dopłata do ceny wody/ścieków mają pomniejszone faktury o wartość brutto przyjętej dopłaty. W efekcie ustalonych dopłat na konto bankowe Spółki trafia mniej należności od odbiorców usług, niż wynika to z taryfy dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Dlatego też w celu udokumentowania wysokości dopłat Spółka na koniec każdego miesiąca na podstawie miesięcznego raportu o ilości sprzedanej wody i odprowadzanych ścieków wystawia na daną Gminę Notę księgową - obciążeniową zawierającą wartość brutto dopłaty. Następnie obliczona zostaje kwota podatku należnego od otrzymanej dopłaty tzw. metodą „w stu”, co zostaje udokumentowane fakturą wewnętrzną.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

1\. W jaki sposób Spółka powinna udokumentować uiszczane przez Gminy dopłaty do ceny wody i ścieków, czy przez wystawienie faktury VAT, czy przez wystawienie noty księgowej?

2\. Czy od otrzymanej od Gminy dopłaty do ceny wody i ścieków kwotę podatku należnego należy obliczyć tzw. metodą „w stu” i udokumentować fakturą wewnętrzną?

**Zdaniem Wnioskodawcy**:

Ad. 1. Dokumentowanie kwot otrzymanych od gmin stanowiących dopłatę do ceny sprzedaży wody i ścieków z tyt. usług świadczonych na rzecz określonych grup taryfowych odbiorców powinno odbywać się nie poprzez wystawienie faktury VAT na rzecz gmin, ale poprzez wystawienie przez spółkę noty księgowej.

Należy podkreślić, iż faktura VAT powinna odzwierciedlać prawdziwe zdarzenia gospodarcze, czyli stwierdzać fakt sprzedaży określonych towarów lub usług. W przypadku zaś przekazywania przez gminy na rzecz spółki dopłat, pomiędzy spółką a gminą nie dochodzi do odrębnej sprzedaży, a same dopłaty nie stanowią zapłaty z tytułu sprzedaży w rozumieniu ustawy o VAT. Dlatego też w przekonaniu Wnioskodawcy udzielenia dopłaty przez gminy nie można traktować jako odpłatność za świadczone przez Spółkę na rzecz gmin usługi. Dopłata stanowi jedynie rekompensatę za uzyskanie mniejszych należności w odniesieniu do kwoty za świadczone usługi, których należałoby żądać od odbiorców usług, gdyby nie objęcie danej taryfowej grupy odbiorców, do której należą, dopłatami.

Otrzymywane dotacje od gmin do ceny wody i ścieków mają bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Spółkę, dlatego też otrzymywanych od gmin dopłat nie należy dokumentować fakturą VAT, a tego typu czynności w opinii Spółki powinny być udokumentowane i potwierdzone notą księgową zawierającą wartość brutto dopłaty (kwota otrzymanej dopłaty).

Ad. 2. Otrzymaną (data wpływu na rachunek bankowy Spółki) od gminy dopłatę traktuje się jako wartość brutto, dlatego też do otrzymanej od gminy dopłaty nie dolicza się dodatkowo kwoty podatku należnego przy zastosowaniu odpowiedniej stawki, a wartość podatku VAT należnego należy obliczyć tzw. metodą „w stu”, która polega na obliczeniu podatku należnego oraz wartości netto, w sytuacji gdy znana jest kwota brutto. Zdaniem Spółki prawidłowe jest wystawienie faktury wewnętrznej dokumentującej powyższe zdarzenie celem właściwego ujęcia w JPK\_VAT, a tym samym przepisowym rozliczeniu podatku VAT należnego od otrzymanych dopłat.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:**

‒ dokumentowania otrzymanych od Gmin dopłat **– jest prawidłowe,**

‒ obliczania kwot podatku należnego od otrzymanych od Gmin dopłat do ceny wody i ścieków i jego udokumentowania **– jest nieprawidłowe.**

Na wstępie należy zaznaczyć, że w celu zachowania spójności wypowiedzi, tut. organ udzielił odpowiedzi na pytania w innej kolejności niż wskazane we wniosku tj. począwszy od pytania nr 2, następnie nr 1.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W świetle 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśli art. 29a ust. 6 ustawy - podstawa opodatkowania obejmuje:

1\. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2\. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu art. 29a ust. 1 wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu. Włączenie zatem do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”. W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commissioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w ww. wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym.

W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie w zamian za określone wynagrodzenie – bowiem jak wskazano we wniosku – niektóre Gminy z uwagi na wysoką cenę wody i ścieków ustalają w drodze Uchwały Rady Miejskiej/Gminy dopłaty dla wybranych grup odbiorców taryfowych. Dopłaty te ustalane są w wysokości brutto do 1 m3 ceny wody/ścieków. Dopłaty uchwalone przez Gminy mają bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Spółkę dla taryfowych grup odbiorców objętych dopłatą. Otrzymywane dopłaty od Gmin stanowią jedynie zapłatę z tytułu świadczenia usług przez Spółkę na rzecz określonych grup odbiorców, a nie na rzecz Gmin. Tak więc – jak wskazał Wnioskodawca – otrzymane od Gmin kwoty dopłaty do ceny 1 m3 wody/ścieków nie dofinansowują ogólnej działalności Spółki.

W niniejszej sprawie istotne jest zatem, że kwota obowiązkowej wpłaty ostatecznego odbiorcy świadczenia (tj. taryfowych grup odbiorców z tytułu świadczenia na ich rzecz usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków), z uwagi na przyznane dofinansowanie, jest niższa od kwoty, jaką Wnioskodawca musiałby żądać od odbiorcy, gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było. Zatem otrzymane przez Wnioskodawcę od Gmin dotacje (dopłaty), stanowią dopłaty do ceny świadczonej usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków, czyli relacja pomiędzy otrzymaną dotacją, a ceną świadczonej usługi jest niezaprzeczalna.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że przekazywane dla Wnioskodawcy dotacje celowe (dopłaty) od Gmin na pokrycie dopłat do taryf dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na rzecz określonych grup odbiorców usług mają bezpośredni wpływ na cenę usług z tytułu dostarczania wody i odprowadzania ścieków świadczonych przez Wnioskodawcę na ich rzecz.

W konsekwencji, otrzymane dotacje celowe (dopłaty) od Gmin dla Wnioskodawcy stanowią podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, a zatem podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W świetle art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania dla świadczonej przez Wnioskodawcę usługi jest kwota dopłaty pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT.

Z literalnej wykładni ww. przepisu wynika, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Zatem otrzymane dotacje (dopłaty) należy traktować jako kwoty brutto tj. kwoty zawierające podatek należny, dla których wyliczenia należy zastosować metodę „w stu”.

Przechodząc do kwestii sposobu dokumentowania obliczonego podatku należnego od otrzymanych od Gmin dopłat, należy zauważyć, że zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1\. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2\. wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3\. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4\. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b. czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c. dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Stosownie do art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W myśl art. 106b ust. 3 ww. ustawy, Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1\. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a. czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,

b. czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a. otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a. przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

b. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2\. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

W myśl art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać:

1\. datę wystawienia;

2\. kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3\. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4\. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

5\. numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6\. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7\. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8\. miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9\. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

10\. kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11\. wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12\. stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

13\. sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14\. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15\. kwotę należności ogółem;

16\. w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:

a. obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub

b. w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty

\- wyrazy "metoda kasowa";

17\. w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 - wyraz "samofakturowanie";

18\. w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy "odwrotne obciążenie";

(…)

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że zarówno otrzymane przez Wnioskodawcę dopłaty (dotacje) od Gmin, jak również należności od określonych odbiorców usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków, stanowią podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, i co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

W tym miejscu, wskazać należy, że Wnioskodawca ma obowiązek wystawienia faktury na rzecz odbiorców będących podatnikami podatku od towarów i usług, natomiast jeżeli usługa dostarczania wody i odprowadzania ścieków została wykonana na rzecz innego podmiotu niż ten, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, Wnioskodawca jest zobowiązany do dokumentowania takiej sprzedaży fakturą tylko na żądanie odbiorców ww. usługi.

Co do zasady Wnioskodawca ma obowiązek wystawienia faktury VAT nabywcy usługi (osobie fizycznej – odbiorcy usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków), tylko wtedy gdy odbiorca ww. usługi, niebędący podatnikiem, takiej faktury zażąda, w przeciwnym wypadku Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT, ale może wystawić fakturę.

Wobec powyższego, jeżeli – jak wskazano we wniosku – Wnioskodawca wystawia faktury dla wszystkich odbiorców świadczonych usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków, to faktury, wystawiane przez Wnioskodawcę na rzecz określonych odbiorców usług, powinny zawierać całą wartość świadczonej usługi z uwzględnieniem kwoty dopłaty (dotacji) oraz kwoty do zapłaty przez określonych odbiorców ww. usług, zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 106b ust. 1 i art. 106e ustawy.

Zatem, w powyższej sytuacji, Wnioskodawca dla określonych odbiorców usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków świadczonych przez Wnioskodawcę powinien wystawiać fakturę obejmującą całą wartość usługi, tj. zarówno wartość dofinansowaną dopłatą od Gminy, jak i wartość, którą pokrywa określony odbiorca.

Tym samym podatek należny od otrzymanych od Gmin dopłat dla tych odbiorców będzie zawarty w wystawionych dla tych odbiorców fakturach i Wnioskodawca nie powinien dokumentować ww. podatku należnego fakturą wewnętrzną.

Natomiast w sytuacji, gdy określony odbiorca usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków niebędący podatnikiem nie zażąda od Wnioskodawcy wystawienia faktury i Wnioskodawca nie wystawi faktury z tytułu świadczonych usług, to udokumentowanie obliczonego podatku należnego od otrzymanych od Gmin dopłat dla ww. odbiorców jest możliwe odpowiednim dokumentem wewnętrznym, w tym fakturą wewnętrzną.

Należy stwierdzić, iż jakkolwiek obecnie ustawa nie reguluje wystawiania faktur wewnętrznych, to brak jest przeciwwskazań do udokumentowania przez Wnioskodawcę obliczonego podatku należnego z ww. tytułu odpowiednim dokumentem wewnętrznym, w tym fakturą wewnętrzną.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Przechodząc z kolei, do kwestii dotyczącej dokumentowania na rzecz Gmin uiszczanych przez Gminy dopłat do ceny wody i ścieków, należy wskazać, że wskazany wyżej przepis art. 106b ustawy zawiera zamknięty katalog transakcji, które winny być dokumentowane fakturą VAT, wśród nich wymienione są dostawa towarów i świadczenie usług, a także wskazuje, że obowiązek dokumentowania fakturą dotyczy podatnika.

Mając powyższe na uwadze w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że w okolicznościach niniejszej sprawy bezpośrednimi odbiorcami świadczeń, na które Wnioskodawca otrzymuje dotacje, są określone osoby (należące do taryfowej grupy odbiorców), na rzecz których Wnioskodawca dokonuje świadczeń dostarczania wody i odprowadzania ścieków, nie zaś jednostki samorządu terytorialnego (Gminy), które dokonują refundacji kosztów usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Tym samym, dopłaty dokonywane przez Gminy za usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie są wnoszone tytułem świadczenia usług wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz Gmin.

Wobec powyższego, do dokumentowania otrzymanych środków finansowych (dotacji) od Gmin z tytułu wykonywanych przez Wnioskodawcę świadczeń na rzecz określonych odbiorców, nie znajdą zastosowania przepisy art. 106b ustawy. Z tych względów Wnioskodawca nie jest uprawniony do wystawiania na rzecz Gmin faktur, o których mowa w powołanych wyżej przepisach, dokumentujących dotacje (dopłaty) otrzymane za wykonane usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz określonych grup odbiorców.

Brak jest natomiast przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla dokumentowania na rzecz Gmin otrzymywanych przez Wnioskodawcę dopłat przez wystawienie np. not księgowych. Należy jednak zauważyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Przedmiotową interpretacją rozpatrzono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

‒ dokumentowania otrzymanych od Gmin dopłat,

‒ obliczania kwot podatku należnego od otrzymanych od Gmin dopłat do ceny wody i ścieków i jego udokumentowania.

Natomiast wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych został rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …., za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.