Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-483/11-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-09-06
Teza: CIT - w zakresie momentu powstania przychodu i kosztu podatkowego w związku z wystawieniem faktury korygującej
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; koszt; opłata-opłata eksploatacyjna; podatek; przychód-moment powstania przychodów; rok-rok kalendarzowy; rok-rok podatkowy; rozliczanie (rozliczenia)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 04.05.2011r. (data wpływu 06.06.2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu i kosztu podatkowego w związku z wystawieniem faktury korygującej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 06.06.2011r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu i kosztu podatkowego w związku z wystawieniem faktury korygującej.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydana odrębna interpretacja.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Zdarzenie przyszłe nr 1.

Spółka („Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług wynajmu powierzchni magazynowo – biurowych. Budynek będący własnością Spółki jest obecnie wynajmowany na rzecz jednego przedsiębiorstwa (dalej: „Najemca”). Spółka w ramach działalności ponosi szereg kosztów związanych z utrzymaniem budynku we właściwym stanie. Oprócz standardowych kosztów mediów (energia, woda, gaz. wywóz nieczystości), Spółka ponosi również inne koszty (dalej „opłaty eksploatacyjne”). Do przykładowych opłat eksploatacyjnych zalicza się: koszty konserwacji, wymiany, naprawy części wspólnych budynku, koszty ochrony, koszty wentylacji i klimatyzacji, koszty inspekcji i konserwacji urządzeń technicznych, prace malarskie, ubezpieczenie budynku, podatek od nieruchomości, usługi zarządzania budynkiem. Oprócz powyższych, najważniejszych rodzajowo opłat eksploatacyjnych, zdarza się że Spółka ponosi inne drobniejsze koszty rodzajowe, w tym również koszty nałożone na Spółkę przez władze lokalne.

Na podstawie zawartej umowy, Spółka w ściśle określony sposób będzie obciążała Najemcę z tytułu ponoszonych opłat eksploatacyjnych, przy czym nie będzie się to odbywało na podstawie standardowego refakturowania kosztów. Najemca zobowiązany będzie bowiem do pokrywania opłat eksploatacyjnych na podstawie zryczałtowanych opłat miesięcznych. Podstawą kalkulacji miesięcznych opłat eksploatacyjnych będzie co do zasady kwota wydatków poniesionych przez Spółkę na pokrycie utrzymania nieruchomości w roku poprzedzającym rok, za które obliczane są zryczałtowane opłaty miesięczne (czyli w roku 2011 wartość opłat eksploatacyjnych ustalana będzie na podstawie faktycznych wydatków poniesionych przez Spółkę w roku 2010). Spółka dokumentuje powyższe miesięczne opłaty wystawiając faktury VAT. Po zakończonym roku kalendarzowym, Spółka przekaże Najemcy odpowiednie sprawozdanie o rzeczywistych kosztach utrzymania Budynku za cały rok. Na podstawie tego sprawozdania dokonywane będzie ostateczne rozliczenie wydatków związanych z poniesionymi opłatami eksploatacyjnymi. Ostatecznym okresem rozliczeniowym opłat eksploatacyjnych za rok ubiegły będzie 31 marca kolejnego roku kalendarzowego. Jeśli płatności zryczałtowane, dokonane w ciągu roku przez Najemcę z tytułu udziału w opłatach eksploatacyjnych, będą mniejsze niż przyporządkowana do niego część faktycznych opłat eksploatacyjnych („niedopłata”), to Najemca zobowiązany będzie do zapłaty Spółce dodatkowej kwoty. W przypadku, gdy wymienione płatności przekroczą kwotę faktycznych opłat eksploatacyjnych („nadpłata”), Spółka będzie zobowiązana do zwrotu nadpłaty na rzecz Najemcy. Spółka w obu przypadkach wystawi Najemcy faktury korygujące opłaty eksploatacyjne (odpowiednio faktury zwiększające wartość opłat eksploatacyjnych tj. faktury „in plus” oraz faktury zmniejszające wartość opłat eksploatacyjnych tj. faktury „in minus”). Jednocześnie Spółka pragnie podkreślić, iż ostateczne koszty utrzymania Budynku za dany rok kalendarzowy będą jej znane prawdopodobnie dopiero w marcu kolejnego roku kalendarzowego. Spółka nie będzie w stanie w żaden sposób na bieżąco ustalać dokładnej wartości Opłat eksploatacyjnych za cały rok rozliczeniowy.

Zdarzenie przyszłe nr 2

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wynajmuje Najemcy budynek gospodarczy. W związku z faktem posiadania tego budynku Wnioskodawca ponosi szereg kosztów eksploatacyjnych, w tym koszty mediów, koszty usług serwisowych i koszty konserwacji budynku. Część z tych kosztów jest kwalifikowana przez Wnioskodawcę za koszty bezpośrednie (jako że będą one później refakturowane na Najemcę), zaś część za koszty pośrednie (koszty nierefakturowane). Może zdarzyć się iż po zakończeniu roku kalendarzowego (tożsamego z rokiem podatkowym), Wnioskodawca otrzyma od podmiotów świadczących ww. usługi fakturę korygująca zwiększającą („in plus”) albo zmniejszającą („in minus”) wartość faktycznie poniesionych kosztów. Ostateczne rozliczenie kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę w danym roku kalendarzowym nastąpi dopiero w lutym lub marcu następnego roku kalendarzowego, kiedy nastąpi ostateczne rozliczenie świadczonych usług. Przyczyną wystawienia tych faktur będą więc okoliczności które zaistnieją dużo później aniżeli moment świadczenia usługi pierwotnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nr 1, gdy faktyczna wartość opłat eksploatacyjnych w ciągu roku będzie większa niż wartość faktycznych wpłat Najemcy (wystąpi „niedopłata”) i Spółka wystawi fakturę zwiększającą wartość opłat eksploatacyjnych obciążających Najemcę, właściwym postępowaniem będzie, gdy Spółka rozliczy wartość przychodu w roku podatkowym, w którym nastąpi ostateczne rozliczenie opłat eksploatacyjnych?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nr 1, w sytuacji gdy wystąpi „niedopłata” opłat eksploatacyjnych (jak wyżej w pkt 1) i Spółka rozliczy wartość przychodu wynikającego z faktury „in plus” w roku podatkowym w którym nastąpi ostateczne rozliczenie opłat eksploatacyjnych, prawidłowym postępowaniem będzie ujęcie w tym samym roku podatkowym, poniesionych bezpośrednich kosztów eksploatacyjnych, proporcjonalnie przypadających na wartość zwiększonego przychodu wynikającego z rocznej korekty opłat eksploatacyjnych ?
3.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nr 1, gdy faktyczna wartość opłat eksploatacyjnych w ciągu roku będzie niższa niż wartość faktycznych wpłat Najemcy (wystąpi „nadpłata”) i Spółka wystawi fakturę zmniejszającą wartość opłat eksploatacyjnych obciążających Najemcę, właściwym postępowaniem będzie, gdy Spółka rozliczy na gruncie podatku dochodowego wartość faktury „in minus” w roku podatkowym, za który następuje rozliczenie opłat eksploatacyjnych?
4.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nr 1, w sytuacji gdy wystąpi „nadpłata” opłat eksploatacyjnych (jak wyżej w pkt 3), właściwym postępowaniem będzie, gdy Spółka rozliczy VAT z faktury zmniejszającą wartość opłat eksploatacyjnych w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez Najemcę?
5.  Czy w przypadku gdy Spółka (zdarzenie przyszłe nr 2) otrzyma fakturę korygującą dotyczącą faktycznie poniesionych kosztów bezpośrednich, będzie uprawniona do rozliczenia tych kosztów w roku kalendarzowym, w którym otrzyma fakturę korygującą ?
6.  Czy w przypadku gdy Spółka (zdarzenie przyszłe nr 2) otrzyma fakturę korygującą zmniejszającą wartość faktycznie poniesionych kosztów pośrednich, będzie uprawniona do rozliczenia tych kosztów w roku kalendarzowym, w którym otrzyma fakturę korygującą?

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad 1) Zdaniem Wnioskodawcy, gdy faktyczna wartość opłat eksploatacyjnych w ciągu roku będzie większa niż wartość faktycznych wpłat Najemcy (wystąpi „niedopłata”) i Spółka wystawi Najemcy fakturę zwiększającą wartość opłat eksploatacyjnych, właściwym postępowaniem będzie ujęcie wartości dodatkowego przychodu wynikającego z tej korekty w roku podatkowym, w którym nastąpi ostateczne rozliczenie opłat eksploatacyjnych. Zdaniem Wnioskodawcy za takim postępowaniem przemawia fakt, iż przychód należny w podatku dochodowym zostanie faktycznie skonkretyzowany w roku, w którym nastąpi ostateczne rozliczenie roczne opłat eksploatacyjnych, bowiem to wówczas Spółka będzie w stanie ustalić na podstawie zebranych danych finansowych, jaka była faktyczna wartość poniesionych opłat eksploatacyjnych. Bez uzyskania tych danych, Spółka nie będzie w stanie określić czy ostatecznie powinna dokonać zmniejszenia czy też zwiększenia wartości przychodu należnego. Jak podnosi się w doktrynie, pojęcie przychodu należnego w ujęciu materialno - podatkowym oznacza kwoty należne, które są efektem prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej i których wydania podatnik może zażądać od drugiej strony umowy. Podatnik może zażądać otrzymania należności tylko wówczas, gdy będą miały miejsce określone zdarzenia. W świetle powyższego, skoro w przedstawionym stanie faktycznym Spółka będzie mogła zażądać otrzymania należności z tytułu „niedopłaty” po ostatecznym rozliczeniu opłat eksploatacyjnych, to przychodu należnego z tego tytułu nie można wiązać z przychodami osiąganymi na bieżąco w ciągu roku na podstawie zryczałtowanych opłat miesięcznych. Przychód wynikający z ostatecznego rozliczenia opłat eksploatacyjnych będzie więc przychodem należnym skonkretyzowanym w roku podatkowym, w którym dokona się ostatecznego rozliczenia, bowiem od tego momentu Spółka będzie uprawniona do wystąpienia z roszczeniem o zapłatę dodatkowych należności. Oznacza to zatem jednocześnie, że przychód ten będzie dokumentował odrębne, niezależne zdarzenie gospodarcze i nie będzie odnosił się bezpośrednio do przychodów osiąganych przez Spółkę w ciągu roku na podstawie comiesięcznych, zryczałtowanych opłat dokumentowanych fakturą VAT.

Stanowisko to potwierdzają również organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 6 grudnia 2010 r. nr IBPBI/2/423-1138/10/MO wyjaśnił, że należy rozróżnić dwie sytuacje. tj.

1.  kiedy korekta jest wynikiem błędu, np. błędnie zastosowano cenę, stawkę podatku itp. - wówczas korekta winna być przyporządkowana do roku którego dotyczy,
2.  kiedy korekta jest wynikiem udzielenia np. rabatu - wówczas korekta powinna być rozpoznawana na bieżąco.

Przyjęcie odmiennego stanowiska powodowałoby konieczność corocznego dokonywania korekt zeznań podatkowych przez Spółkę oraz konieczność ewentualnej zapłaty odsetek za zwłokę.

Ad 2) Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z ujęciem przychodu wynikającego z ostatecznego rozliczenia w roku podatkowym, w którym to rozliczenie zostanie dokonane, Wnioskodawca zobowiązany będzie do skorygowania kosztów bezpośrednio związanych z przychodem i ujęcia ich w roku podatkowym, w którym ujęty został dodatkowy przychód z tytułu faktury korygującej „in plus”. Wynika to z faktu, iż koszty bezpośrednio związane z osiąganymi przychodami powinny być ujęte w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4 ustawy o CIT). Skoro więc Spółka ujmie przychody w roku podatkowym, w którym wystawi fakturę „in plus” wówczas będzie zobowiązana do zmniejszenia kosztów bezpośrednich w roku podatkowym w którym je poniosła i ujęcia ich w roku podatkowym, w którym ujmie przychody wynikające z ostatecznego rozliczenia opłat eksploatacyjnych (na bieżąco).

Ad 3) Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku gdy zostanie wystawiona faktura zmniejszająca wartość opłat eksploatacyjnych obciążających Najemcę (faktura „in minus”), powinna ona być rozpoznana w roku podatkowym, za który rozliczane są opłaty eksploatacyjne, ponieważ wszelkie koszty bezpośrednie związane z opłatami eksploatacyjnymi jakie ponosi Wnioskodawca, będą ujęte w roku podatkowym poprzedzającym rok podatkowy, w którym zostanie wystawiona faktura „in minus” (art. 15 ust. 4 ustawy o CIT).

Ad 4) Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy otrzyma on fakturę korygującą wartość poniesionych kosztów bezpośrednich, wówczas będzie uprawniony do ujęcia tych kosztów w roku kalendarzowym, w którym Wnioskodawca otrzyma tę korektę. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż Wnioskodawca na podstawie uzyskania informacji w zakresie faktycznie poniesionych kosztów bezpośrednich, będzie w stanie określić wartość swojego przychodu, wynikającego z refakturowania tych kosztów na Najemcę, czyli ostatecznego odbiorcę tych usług. Skoro więc Wnioskodawca zwiększy lub zmniejszy swój przychód w dacie wystawienia na Najemcę faktury korygującej, będzie zobligowany do ujęcia tychże kosztów bezpośrednich w roku podatkowym, w którym skoryguje na podstawie swojej faktury osiągnięty przychód („na bieżąco”). Taki tok postępowania wynika jasno i wyraźnie z przepisów art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, odnoszącego się do ogólnej regały potrącalności kosztów w czasie. Przepis ten stanowi, iż koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami (\`(...)\`) są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Ad 5) Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy otrzyma on fakturę korygującą wartość poniesionych kosztów pośrednich, wówczas uprawniony będzie do ujęcia tych kosztów w roku kalendarzowym, w którym Wnioskodawca otrzyma tę fakturę korygująca, pod warunkiem, że wystawienie tych faktur będzie wynikiem okoliczności, które będą znane i zaistnieją po dokonania transakcji pierwotnej. Tylko bowiem w tej sytuacji wystawienie faktury korygującej będzie stanowiło odrębne zdarzenie gospodarcze, niezależne od pierwotnie świadczonej usługi. Stanowisko to wsparte jest licznymi interpretacjami indywidualnymi, gdzie organy podatkowe podkreślają, iż jeżeli okoliczność mająca wpływ na zmianę kosztów pośrednich podatnika, zaistniała już po wystawieniu pierwotnej faktury, wówczas faktura korygująca powinna być rozliczona na gruncie podatku dochodowego w dacie jej wystawienia, tj. na bieżąco (tak np. interpretacja z 30 stycznia 2009 r., sygn. IBPBI/2/423-1034/08/MO; interpretacja z 16 marca 2008 r.; sygn. ITPB1/415-818/08/MR; interpretacja z 13 sierpnia 2009 r.; sygn. IPPB5/423-268/09-2/DG).

W odniesieniu do przedstawionych zdarzeń przyszłych stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: pdop), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 pdop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychodem należnym jest zatem przychód, który w następstwie działalności gospodarczej stał się należnością (wierzytelnością) ustaloną pomiędzy stronami.

Zasady rozpoznawania przychodów określonych w art. 12 ust. 3 pdop, uregulowane są w art. 12 ust. 3a-3e. Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Pokreślić należy, iż faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest zatem faktura pierwotna.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają zasad dokonywania korekt przychodów. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu zmniejszenia (zwiększenia) przychodów, tj. czy przychód pomniejsza się (powiększa) w dacie korekty, czy też w dacie powstania przychodu należnego.

Wobec powyższego, należy posłużyć się literalną wykładnią wyżej powołanych przepisów, która prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe. Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Późniejsze wystawienie faktury VAT korygującej nie powoduje zmiany daty powstania tego przychodu. Faktura korygująca powinna mieć wpływ na przychody należne, określone w fakturze podstawowej, bowiem dotyczy uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów.

Z treści wniosku wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług wynajmu powierzchni magazynowo – biurowej i budynku gospodarczego. Na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca określa wysokość zryczałtowanych opłat eksploatacyjnych, które na koniec okresu rozliczeniowego będą korygowane zbiorczą fakturą na podstawie faktycznych wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie osiągnięty przez Wnioskodawcę przychód będzie korygowany po zakończeniu okresu rozliczeniowego.

Jeśli więc faktura korygująca dotyczy przychodu w roku podatkowym wcześniejszym niż data wystawienia faktury korygującej to faktura ta powinna być uwzględniona w okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu najmu poprzez złożenie odpowiedniej korekty zeznania podatkowego. Faktura korygująca wykazuje bowiem właściwy (obniżony lub podwyższony) przychód z najmu; korekta przychodu wynikająca z faktury korygującej, powinna zatem być odnoszona do uprzednio wykazanego przychodu należnego, ponieważ późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje zmiany daty powstania tego przychodu.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Interpretacja pojęcia "koszty uzyskania przychodów" zawartego w art. 15 ust. 1 updop, prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem że:

*   są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów,
*   są to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie są kosztami wymienionymi w art. 16 ust. 1 updop.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów.

Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Oprócz rozstrzygnięcia czy dany wydatek stanowi koszt uzyskania przychodów istotna pod względem podatkowym pozostaje jeszcze kwestia, w jakim momencie podatnik może zaliczyć taki wydatek do kosztów uzyskania przychodów.

Koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy możemy podzielić na koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem i koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem. Koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tę działalność.

Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4 ustawy oraz art. 15 ust. 4a-4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Moment potrącalności kosztów podatkowych jest ściśle związany z tym jaki charakter mają ponoszone przez podatnika wydatki czy można je zaliczyć do kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanym przychodem (art. 15 ust. 4-4c ww. ustawy) czy do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami (art. 15 ust. 4d i 4e ustawy).

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody ( art. 15 ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 15 ust 4b ww. Ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

W myśl art. 15 ust. 4c koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Przepis art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Aby określić czy dany koszt jest bezpośrednio związany z przychodem, należy rozstrzygnąć czy istnieje możliwość powiązania tego wydatku z przychodem osiągniętym w roku podatkowym. Gdy związek miedzy poniesionym kosztem a uzyskanym przychodem jest wyraźny, koszt taki jest kosztem bezpośrednio związanym z tym właśnie przychodem.

Wnioskodawca ponosi szereg kosztów związanych z utrzymaniem tych nieruchomości m.in. koszty mediów i opłaty eksploatacyjne, koszty usług serwisowych i koszty konserwacji budynku. W przypadku budynku gospodarczego dzieli koszty na bezpośrednie (refakturowane na Najemcę ) i koszty pośrednie (koszty nierefakturowane). Najemca płaci ryczałtowe kwoty, a po zakończeniu roku kalendarzowego Wynajmujący przekazuje Najemcy sprawozdanie o rzeczywistych kosztach na podstawie którego dokonuje się ostatecznego rozliczenia i Wnioskodawca wystawi faktury korygujące.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Zatem, bez względu na to czy poniesiony koszt ma charakter kosztu bezpośredniego, czy też kosztu pośredniego wystawiona faktura korygująca nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu a jedynie jego wysokość. Ponadto zdaniem tut. Organu również przyczyna dokonania korekty faktury nie ma wpływu na moment poniesienia kosztu. Zatem Wnioskodawca korygując koszty uzyskania przychodu powinien dokonywać korekt za okres, w którym pierwotne koszty uzyskania przychodu zostały ujęte.

Odnosząc się do powołanych przez Wspólnotę we wniosku interpretacji indywidualnych i orzeczenia sądu administracyjnego organ podatkowy podkreśla, iż zostały one wydane w indywidualnej sprawie w odzwierciedleniu do konkretnego stanu faktycznego i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. Jednocześnie należy zauważyć iż interpretacje indywidualne powołane we wniosku w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prezentują stanowisko odmienne od przedstawionego przez Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock, ul. 1 Maja 10.