Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.782.2023.1.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-17
Teza: Możliwości skorzystania z ulgi mieszkaniowej
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; najem-najem mieszkań; najem-najem na cele mieszkalne ; nieruchomości-nieruchomość mieszkalna; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; notariusze; opłata-opłata administracyjna; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; ulga-ulga mieszkaniowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 października 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 2 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ulgi mieszkaniowej. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT.

W 2020 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę wchodzącą w skład majątku prywatnego Wnioskodawcy (dalej: „Działka"), tj. niezabudowaną działkę nr (…) położoną w (…), nr księgi wieczystej (…). Działka ta została nabyta przez Wnioskodawcę w drodze dziedziczenia stwierdzonego aktem notarialnym z 8 lipca 2011 r. oraz w oparciu o umowę darowizny z 7 maja 2015 r.

Na skutek powyższego, u Wnioskodawcy powstał przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT. Przychód ten Wnioskodawca rozliczył w deklaracji PIT-39, wskazując, iż w ramach skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT (dalej: „ulga mieszkaniowa") zostanie on w całości przeznaczony na realizację tzw. własnych celów mieszkaniowych.

Wnioskodawca zaznacza, iż zaklasyfikowanie przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Działki do kategorii przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Celem dopełnienia warunku, od którego uzależniona jest możliwość zastosowania ulgi mieszkaniowej, Wnioskodawca planuje przed upływem 3 lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym dokonał on sprzedaży Działki (tj. przed końcem 2023 r.) dokonać zakupu:

\- lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość i położonego na terytorium kraju, bądź udziału w takim lokalu (dalej: „Lokal Mieszkalny"), albo

\- nieruchomości, na którą składać się będzie działka oraz budynek mieszkalny przeznaczony do rozbiórki, położonej na terytorium kraju i docelowo przeznaczonej pod budowę domu mieszkalnego dla Wnioskodawcy (dalej: „Grunt").

Zarówno Lokal Mieszkalny jak i Grunt będą znajdować się na terytorium Polski.

Nieruchomość, na która składać się będzie działka oraz budynek mieszkalny przeznaczony do rozbiórki (Grunt) stanowi obszar objęty planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że grunt ten przeznaczony jest pod budowę budynku mieszkalnego.

W przypadku podjęcia decyzji o zakupie Gruntu, cena zakupu nieruchomości obejmować będzie zarówno grunt, jak i budynek mieszkalny przeznaczony do rozbiórki.

Wnioskodawca zakłada, iż w ww. trzyletnim okresie uzyska on tytuł własności lub współwłasności do nabytej nieruchomości.

Zakup jednej z ww. nieruchomości ma przede wszystkim na celu zapewnienie Wnioskodawcy „dachu nad głową" tj. miejsca, w którym kiedyś będzie toczyło się jego życie codzienne. Z uwagi jednak na obecną trudną sytuację gospodarczą, w tym w szczególności wysoki poziom inflacji oraz spodziewaną w kolejnych latach recesję polskiej gospodarki, Wnioskodawca nie wyklucza, iż z powodu problemów ekonomicznych, przed lub po zamieszkaniu w Lokalu Mieszkalnym bądź w domu wybudowanym na terenie Gruntu, będzie zmuszony do czasowego wynajęcia posiadanej nieruchomości, celem podreperowania „domowego budżetu". W konsekwencji, na ten moment, Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać w jakim dokładnie okresie będzie zamieszkiwał Lokal Mieszkalny bądź dom, który zamierza wybudować na terenie nabytego Gruntu.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, iż nabyty Lokal Mieszkalny bądź Grunt nie będzie służyć wyłącznie realizacji celów o charakterze wypoczynkowym lub rozrywkowym, w szczególności, w przypadku wybudowania na terenie Gruntu domu. Wnioskodawca nie będzie traktował go jako domku letniskowego.

W związku z zakupem Lokalu Mieszkalnego bądź Gruntu, Wnioskodawca będzie musiał najprawdopodobniej ponieść dodatkowo tzw. koszty okołotransakcyjne obejmujące m.in. wynagrodzenie notariusza, opłatę sądową za wpis do księgi wieczystej, podatek od czynności cywilnoprawnych oraz prowizję dla pośrednika.

Wnioskodawca przewiduje, iż dla celów podatkowych, będzie on posiadał dokumenty potwierdzające poniesienie wydatków na nabycie Lokalu Mieszkalnego lub Gruntu. Takimi dokumentami będą np. paragon lub faktura od pośrednika bądź notariusza, czy też potwierdzenie dokonania przelewu tytułem zapłaty ceny nabytej nieruchomości.

### Pytania

1\. Czy w ramach opisanego zdarzenia przyszłego, do przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży Działki a następnie przeznaczonego na zakup Lokalu Mieszkalnego bądź Gruntu, znajdzie zastosowanie ulga mieszkaniowa?

2\. W przypadku potwierdzenia przez tut. organ stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, czy Wnioskodawca będzie uprawniony do objęcia ulgą mieszkaniową również tej części przychodu ze sprzedaży Działki, którą Wnioskodawca przeznaczy na pokrycie opisanych w zdarzeniu przyszłym kosztów okołotransakcyjnych związanych z nabyciem Lokalu Mieszkalnego lub Gruntu?

### Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, w ramach opisanego zdarzenia przyszłego, do przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży Działki a następnie przeznaczonego na zakup Lokalu Mieszkalnego bądź Gruntu, znajdzie zastosowanie ulga mieszkaniowa.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2, będzie on uprawniony do objęcia ulgą mieszkaniową również tej części przychodu ze sprzedaży Działki, którą przeznaczy na pokrycie opisanych w zdarzeniu przyszłym kosztów okołotransakcyjnych związanych z nabyciem Lokalu Mieszkalnego lub Gruntu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z przepisami ustawy o PIT, gdy odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i dochodzi do niego przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia lub wybudowania nieruchomości, na dokonującym zbycia spoczywa obowiązek odprowadzenia z tego tytułu podatku PIT w wysokości 19%, liczonego od uzyskanego dochodu (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a oraz art. 30e ustawy o PIT).

Niezależnie od powyższego, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania specjalnej preferencji tj. ulgi mieszkaniowej do dochodów pochodzących z tytułu zbycia nieruchomości.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT: wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Ww. przepis reguluje warunki, od których uzależniona jest możliwość skorzystania z ulgi mieszkaniowej. Do warunków tych należy:

\- osiągnięcie przychodu z tytułu w szczególności odpłatnego zbycia nieruchomości,

\- przeznaczenie ww. przychodu w całości lub w części na pokrycie tzw. własnych celów mieszkaniowych w okresie liczonym od dnia odpłatnego zbycia nieruchomości do upływu trzech lat, liczonych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie,

\- udokumentowanie wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe.

Za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, o których mowa powyżej, uważa się w szczególności wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej (art. 21 ust. 25 ustawy o PIT).

Należy zwrócić uwagę, iż aby ww. wydatki zostały uznane za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, przed upływem trzyletniego okresu, liczonego od końca roku podatkowego, w którym podatnik dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości, podatnik powinien uzyskać tytuł własności lub współwłasności do nowo nabytej nieruchomości (art. 21 ust. 25a ustawy o PIT).

Jednocześnie, z kategorii wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe, ustawodawca wyłączył wydatki na:

\- nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

\- budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części,

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne (art. 21 ust. 28 ustawy o PIT).

Zdaniem Wnioskodawcy w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, spełnione zostaną wszystkie przesłanki pozytywne, od których uzależniona jest możliwość skorzystania z ulgi mieszkaniowej. Jak wynika bowiem z opisanego zdarzenia przyszłego:

\- u Wnioskodawcy powstał przychód z tytułu odpłatnego zbycia Działki składającej się na majątek prywatny Wnioskodawcy.

\- do zbycia Działki i osiągnięcia z tego tytułu przychodu doszło w 2020 r.,

\- do końca 2023 r. (trzyletni okres, liczony od końca roku kalendarzowego, w który doszło do odpłatnego zbycia Działki), środki pozyskane z tytułu odpłatnego zbycia Działki Wnioskodawca zamierza przeznaczyć na zakup Lokalu Mieszkalnego lub Gruntu położonego na terytorium kraju - wydatki te zdaniem Wnioskodawcy mieszczą się w katalogu określonym w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT tj. wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe,

\- w ww. okresie, Wnioskodawca uzyska tytuł własności lub współwłasności do nabytego Lokalu Mieszkalnego lub Gruntu,

\- zakup Lokalu Mieszkalnego bądź Gruntu ma służyć zapewnieniu Wnioskodawcy „dachu nad głową” tj. miejsca, w którym kiedyś będzie toczyło się jego życie codzienne,

\- Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty potwierdzające poniesienie wydatków na nabycie Lokalu Mieszkalnego lub Gruntu, takie jak np. paragony lub faktury od notariusza bądź pośrednika, potwierdzenia dokonania przelewu tytułem zapłaty ceny nabytej nieruchomości.

Ponadto należy zaznaczyć, iż Wnioskodawca nie zamierza przeznaczyć nabytego Lokalu Mieszkalnego lub Gruntu wyłącznie na realizację celów o charakterze wypoczynkowym lub rozrywkowym. W konsekwencji w analizowanej sprawie nie dojdzie do spełnienia negatywnej przesłanki, o której mowa w art. 21 ust. 28 ustawy o PIT.

W ocenie Wnioskodawcy, na możliwość skorzystania przez niego z ulgi mieszkaniowej, nie powinna wpływać również okoliczność związana z potencjalnym, czasowym wynajęciem przez Wnioskodawcę nabytego Lokalu Mieszkalnego bądź domu wybudowanego na zakupionym Gruncie. Ustawa o PIT nie przewiduje bowiem utraty przez podatnika prawa do skorzystania z ulgi mieszkaniowej w przypadku zaistnienia wskazanej okoliczności.

Powyższe znajduje potwierdzenie w ugruntowanej praktyce organów podatkowych. Dla przykładu, w interpretacji z 4 sierpnia 2021 r. o sygn. 0115-KDIT1.4011.373.2021.1.JG, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż: „Tym samym brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, ale w lokalu tym - z różnych powodów - zamieszka po upływie określonego czasu. W takim przypadku, prawa do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez jakiś czas lokal będzie wynajmowany. Co istotne, nie jest więc przeszkoda dla zastosowania omawianego zwolnienia \[ulgi mieszkaniowej - wyjaśnienia Wnioskodawcy\] wynajęcie nieruchomości mieszkalnej innemu podmiotowi – i to zarówno przed realizacją własnego celu mieszkaniowego, jak i już po tym fakcie. Innymi słowy, nie ma znaczenia kolejność wykonywanych działań. Ważne jest jedynie to, że nieruchomość została nabyta z zamiarem realizacji własnego celu mieszkaniowego - czy to od razu po jej nabyciu, czy też w czasie późniejszym.

Tożsamy pogląd, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyraził również w licznych wydanych przez siebie indywidualnych interpretacjach podatkowych, w tym m.in. w interpretacji:

\- z 15 marca 2022 r. o sygn. 0115-KDIT2.4011.868.2021.1.ES,

\- z 31 grudnia 2021 r. o sygn. 0112-KDIL2-1.4011.1099.2021.1.MKA,

\- z 29 marca 2021 r. o sygn. 0115-KDIT2.4011.926.2020.1.MD,

\- z 3 września 2020 r. o sygn. 0113-KDWPT.4011.100.2020.1.MG.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w ramach opisanego zdarzenia przyszłego, dojdzie do spełnienia wszystkich warunków, od których uzależniona jest możliwość zastosowania ulgi mieszkaniowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o PIT za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, uważa się wydatki poniesione na nabycie m.in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, jak również gruntu pod budowę budynku mieszkalnego.

Analiza literalnego brzmienia ww. przepisu prowadzi do wniosku, iż do kategorii wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe zaliczyć należy nie tylko cenę zakupu danej nieruchomości, lecz także inne koszty poniesione w związku z nabyciem danej nieruchomości. Zdaniem Wnioskodawcy, gdyby bowiem intencją ustawodawcy było ograniczenie możliwości stosowania ulgi mieszkaniowej do wydatku odpowiadającego wyłącznie cenie zakupu nieruchomości, ustawodawca wprost ograniczyłby zakres stosowania analizowanej preferencji.

Przyjęcie w powyższym zakresie odmiennego stanowiska stanowiłoby zdaniem Wnioskodawcy naruszenie podstawowej reguły dot. wykładni językowej (lege non distinguente nec nostrum est distinguere), zgodnie z którą nie można wprowadzać rozróżnienia, tam gdzie nie wprowadził go sam prawodawca.

Konkluzje Wnioskodawcy znajdują potwierdzenie w ugruntowanej praktyce organów podatkowych. Dla przykładu w interpretacji z 4 lutego 2021 r. o sygn. 0115-KDIT2.4011.792.2020.1.ES, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż: „Z wykładni językowej przywołanego przepisu \[analizowanego wyżej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o PIT- wyjaśnienia Wnioskodawcy\] wynika, że obejmuje on swoją dyspozycją nie tylko cenę zakupu, lecz także inne wydatki związane z nabyciem lokalu mieszkalnego. Można do nich zaliczyć podatek od czynności cywilnoprawnych od umowy sprzedaży i prowizję pośrednika uczestniczącego w nabyciu lokalu mieszkalnego. Przepis wyraźnie mówi o wydatkach poniesionych „na nabycie” m.in. lokalu mieszkalnego, nie ogranicza zatem ww. zwolnienia tylko do ceny zakupu mieszkania. Oznacza to, że powyższe wydatki mogą stanowić wydatki na cele mieszkaniowe, na tych samych zasadach jak cena nabycia lokalu mieszkalnego.

Tożsame stanowisko, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyraził również w licznych, wydanych przez siebie indywidualnych interpretacjach podatkowych, w tym m.in. w interpretacji z 4 sierpnia 2021 r. o sygn. 0115-KDIT1.4011.370.2021.1.MK oraz w interpretacji z 7 maja 2020 r. o sygn. 0115-KDIT2.4011.75.2020.2.MU.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca będzie uprawniony do objęcia ulgą mieszkaniową również tej części przychodu ze sprzedaży Działki, którą przeznaczy na pokrycie opisanych w zdarzeniu przyszłym kosztów okołotransakcyjnych związanych z nabyciem Lokalu Mieszkalnego lub Gruntu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w 2020 r. sprzedała Pani nieruchomość – niezabudowaną działkę. Czynność ta spowodowała powstanie u Pani przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód uzyskany ze zbycia nieruchomości, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W / P)

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania wymienione zostały m.in. w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy. I tak:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W myśl art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Zatem podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, jest fakt wydatkowania środków wyłącznie na enumeratywnie wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niewymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Ustawodawca uzależnia prawo do skorzystania ze zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Zgodnie z opisem zawartym we wniosku w celu skorzystania z ulgi mieszkaniowej w odniesieniu do przychodu uzyskanego w 2020 r. ze zbycia nieruchomości, zamierza Pani zakupić lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, bądź udziału w takim lokalu (dalej: „Lokal Mieszkalny"), albo nieruchomości, na którą składać się będzie działka oraz budynek mieszkalny przeznaczony do rozbiórki, docelowo przeznaczonej pod budowę domu mieszkalnego (dalej: „Grunt"). Grunt stanowi obszar objęty planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że grunt ten przeznaczony jest pod budowę budynku mieszkalnego. Cena zakupu Gruntu obejmować będzie zarówno grunt, jak i budynek mieszkalny przeznaczony do rozbiórki. Uzyska Pani tytuł własności lub współwłasności do nabytej nieruchomości do końca 2023 r.

Zakup jednej z ww. nieruchomości ma na celu zapewnienie Pani „dachu nad głową" tj. miejsca, w którym kiedyś będzie toczyło się Pani życie codzienne. Nie wyklucza Pani jednak, że z powodu problemów ekonomicznych, przed lub po zamieszkaniu w Lokalu Mieszkalnym bądź w domu wybudowanym na terenie Gruntu, będzie Pani zmuszona do czasowego wynajęcia posiadanej nieruchomości, celem podreperowania „domowego budżetu". W konsekwencji, nie może Pani wskazać w jakim dokładnie okresie będzie Pani zamieszkiwała Lokal Mieszkalny bądź dom.

W związku z powyższym powzięła Pani wątpliwość, czy spełni Pani przesłankę, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. czy przychód zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

W wyżej zacytowanym art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatkiem na cele mieszkaniowe jest nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębna nieruchomość lub udziału w takim lokalu (lit. a) oraz nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie (lit. c).

Jednakże należy zaznaczyć, że ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że przychód ze sprzedaży nieruchomości ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Istota odpowiedzi na postawione we wniosku wątpliwości sprowadza się zatem do interpretacji ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe”. Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku na nabycie lokalu mieszkalnego lub działki nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.

Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca nie odniósł skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w nowym lokalu/budynku jedynie w chwili jego nabycia, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu.

Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego własnych celów mieszkaniowych.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która np. posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób, np. dzieci lub najemców. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych.

W przypadku nabycia nieruchomości mieszkalnej ze środków ze sprzedaży innej nieruchomości podatnik faktycznie winien w nowo nabytej nieruchomości własne cele mieszkaniowe realizować, a więc mieszkać. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości – w nieruchomości tej trzeba jeszcze faktycznie zamieszkać. Innymi słowy podatnik, który nabywa nieruchomość mieszkalną dla własnych potrzeb ma w tej nieruchomości faktycznie mieszkać. Lokal mieszkalny/budynek mieszkalny, który nie jest zamieszkały przez podatnika, jest niewykorzystywany przez niego do zamieszkania lub jest wykorzystywany do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb podatnika (np. zamieszkują go inne niż podatnik osoby) nie jest lokalem mieszkalnym/budynkiem mieszkalnym, którego zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.

Wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego/budynku mieszkalnego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytej nieruchomości mieszkalnej, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył nieruchomość mieszkalną w celu zamieszkania w niej, ale – z różnych powodów – zamieszka w niej po upływie określonego czasu. W takim przypadku, prawa do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez jakiś czas nieruchomość będzie wynajmowana.

Co istotne, nie jest więc przeszkodą dla zastosowania omawianego zwolnienia wynajęcie nieruchomości mieszkalnej innemu podmiotowi – i to zarówno przed realizacją własnego celu mieszkaniowego, jak i już po tym fakcie. Innymi słowy, nie ma znaczenia kolejność wykonywanych działań. Ważne jest jedynie to, że nieruchomość została nabyta w celu realizacji własnego celu mieszkaniowego – czy to od razu po jej nabyciu, czy też w czasie późniejszym.

Zatem, jeśli – jak ma to miejsce w opisanym zdarzeniu przyszłym –nabędzie Pani Lokal Mieszkalny lub Grunt z zamiarem realizowania własnego celu mieszkaniowego, to fakt, że lokal lub dom wybudowany na gruncie ten będzie wynajmowany przed lub po zamieszkaniu w nim przez Panią, nie stoi na przeszkodzie dla zastosowania zwolnienia podatkowego.

Ponadto powzięła Pani wątpliwość czy w ramach ulgi mieszkaniowej może Pani uwzględnić poniesione w związku z nabyciem Lokalu Mieszkalnego lub Gruntu koszty okołotransakcyjne tj.: wynagrodzenie notariusza, opłatę sądową za wpis do księgi wieczystej, podatek od czynności cywilnoprawnych oraz prowizję dla pośrednika

W odniesieniu do powyższego wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a - c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na nabycie nieruchomości i praw w nich wymienionych.

Z wykładni językowej pojęcia „wydatki na nabycie” wynika, że obejmuje ono nie tylko cenę zakupu, lecz także inne wydatki bezpośrednio związane z nabyciem nieruchomości lub prawa, np. wynagrodzenie pośrednika, wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłatę sądową. Oznacza to, że wydatki te mogą stanowić wydatki na cele mieszkaniowe, na tych samych zasadach jak cena nabycia nieruchomości lub prawa.

Tym samym przeznaczenie przez Panią części środków ze sprzedaży nieruchomości na wymienione we wniosku koszty okołotransakacyjne związane z zakupem Lokalu Mieszkalnego lub Gruntu będzie uprawniało Panią do zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a lub b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy wskazać, że powołane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosząc się do wydatków na cele mieszkaniowe, nie zawierają odesłania do innych przepisów tejże ustawy wskazujących na sposób udokumentowania tych wydatków. Dlatego do prawidłowego udokumentowania poniesionych wydatków trzeba wziąć pod uwagę ogólne reguły dowodowe - art. 180 Ordynacji podatkowej oraz ocenić zasadność poniesienia ww. wydatków.

Zgodnie z art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383):

Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

W związku z powyższym za udokumentowanie wydatku należy przyjąć każdy dokument, z którego będzie wynikał fakt jego poniesienia. Dokumentami takimi mogą być rachunki, faktury, dowody przelewów bankowych, paragony oraz inne dokumenty księgowe dokumentujące ponoszone wydatki związane z zakupem nieruchomości. Należy przy tym zaznaczyć, że z dokumentów tych powinno wynikać kto, kiedy i jaki wydatek poniósł.

**Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że kupując ze środków pochodzących ze sprzedaży nieruchomości Lokal Mieszkalny lub Grunt, który to lokal lub budynek wybudowany na gruncie ma Pani zamiar wynająć przed zamieszkaniem w nim lub po zrealizowaniu w nim własnego celu mieszkaniowego, spełni Pani przesłankę wydatkowania przychodu na własne cele mieszkaniowe w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do wydatków na własne cele mieszkaniowe będzie Pani mogła również zaliczyć wymienione w opisanym zdarzeniu przyszłym koszty okołotransakcyjne.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).