Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-546/11-5/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-12-23
Teza: Stawka podatku dotycząca usług gastronomicznych, w ramach których są przygotowywane i sprzedawane napoje: Cafe latte macchiato, Kawa mrożona, Cappuccino i Kawa z mlekiem, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.
Słowa kluczowe: mleko; napoje-napoje bezalkoholowe; stawka-stawki podatku; usługi-usługi gastronomiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a w zw. z § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2011 r. (data wpływu 7 września 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 grudnia 2011 r. (data wpływu 14 grudnia 2011 r.) oraz pismem z dnia 19 grudnia 2011 r. (data wpływu 21.12.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na usługi gastronomiczne, w ramach których są przygotowywane, a następnie sprzedawane następujące napoje: cafe latte macchiato, kawa mrożona, cappuccino i kawa z mlekiem, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na usługi gastronomiczne, w ramach których są przygotowywane, a następnie sprzedawane następujące napoje: cafe latte macchiato, kawa mrożona, cappuccino i kawa z mlekiem, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 grudnia 2011 r. o doprecyzowanie stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w branży restauracyjnej. W ofercie Spółki oprócz kawy, herbaty, napojów bezalkoholowych gazowanych oraz wód mineralnych znajdują się inne napoje (dalej: Napoje), których zasadniczym składnikiem jest mleko, a dodatkowym składnikiem napar kawowy, w szczególności (skład oferowanych Napojów został podany poniżej):

*   Cafe latte macchiato - 200 ml mleka, 100 ml naparu kawowego (16g kawy + 100 ml wody);

*   Kawa mrożona - 70 ml mleka, 60g lodów, 30g bitej śmietany, 60 ml naparu kawowego (8g kawy + 60 ml wody);

*   Cappucino -150 ml mleka, 50 ml naparu kawowego (8g kawy + 50 ml wody);

*   Kawa z mlekiem - 80 ml mleka, 120 ml naparu kawowego (16g kawy+ 120 ml wody).

W związku z wątpliwościami Spółki co do wysokości stawki VAT, jaka powinna zostać zastosowana przy sprzedaży przedmiotowych Napojów, Spółka zwróciła się do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w (dalej: Urząd Statystyczny) z wnioskiem o dokonanie ich klasyfikacji statystycznej. W odpowiedzi na powyższy wniosek Spółka otrzymała pismo zawierające klasyfikację statystyczną, w której Urząd Statystyczny zaklasyfikował usługi przyrządzania, podawania i sprzedaży Napojów, tj. Cafe latte macchiato,

Kawa mrożona, Cappuccino i Kawa z mlekiem w lokalu gastronomicznym do grupowania:

*   56.10.13.0 - jako usługę przygotowywania i podawania posiłków w lokalach samoobsługowych - w przypadku braku obsługi kelnerskiej

*   56.10.11.0 jako usługi przygotowywania i podawania posiłków w restauracjach – w przypadku lokali z pełną obsługą kelnerską

*   według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (dalej: PKWiU 2008), oraz do grupowania:

*   55.30.13-00.00 jako usługi gastronomiczne w lokalach samoobsługowych - w przypadku braku obsługi kelnerskiej

*   55.30.11-00.00 jako usługi gastronomiczne w restauracjach - w przypadku lokali z pełną obsługą kelnerską

*   według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (dalej: PKWiU 1997).

Taka klasyfikacja świadczonych przez Spółkę usług nie rozwiała wątpliwości Spółki odnośnie prawidłowej stawki podatku VAT przy sprzedaży przedmiotowych napojów. W szczególności, nie wyjaśniła, czy podane powyżej napoje należy uznać za kawę w rozumieniu poz. 20 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: rozporządzenie wykonawcze z 2009 r.) w związku z § 6 ust. 1 tego rozporządzenia (przepisy obowiązujące do końca 2010 r.) oraz w rozumieniu poz. 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: rozporządzenie wykonawcze z 2011 r.) w związku z § 7 ust. 1 tego rozporządzenia (przepisy obowiązujące w 2011 r.).

Z tego względu, Spółka zwróciła się ponownie do Urzędu Statystycznego z wnioskiem o potwierdzenie prawidłowości zakwalifikowania wspomnianych napojów do grupowań:

*   11.07.19.0 - „Pozostałe napoje bezalkoholowe” wg PKWiU 2008;

*   15.98.12-70.00 - „Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe” wg PKWiU 1997.

We wniosku Spółka zwróciła się do Urzędu Statystycznego o potwierdzenie powyższej klasyfikacji statystycznej napojów (o składzie podanym jak na wstępie) w oderwaniu od faktu przygotowywania ich w lokalach Spółki (tj. przy założeniu, że występują one w obrocie i nie stanowią efektu końcowego „usługi restauracyjnej”). Fakt przygotowywania napojów w lokalu Spółki powoduje, iż świadczenie Spółki klasyfikowane jest jako usługa gastronomiczna (wg PKWiU 1997 r.) lub usługa przygotowywania i podawania posiłków (wg PKWiU 2008 r.), co nie pozwala jednak na jednoznaczne określenie stawki, jaką w ramach tej Usługi powinna być objęta sprzedaż analizowanych Napojów (w szczególności w związku z wątpliwościami czy Napoje te powinny być uznawane za kawę w rozumieniu przepisów obowiązujących na gruncie VAT).

W odpowiedzi na wniosek Spółki, Urząd Statystyczny dokonał ponownej klasyfikacji statystycznej napojów (pismo …), w którym stwierdził, iż zakładając, że analizowane napoje są towarami występującymi w obrocie i nie są efektem usługi polegającej na przygotowaniu na miejscu i podaniu cafe latte macchiato, kawy mrożonej, cappuccino, kawy z mlekiem i innych napojów, wówczas mieszczą się w grupowaniu:

*   15.98.12-70.00 – „Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe” wg PKWiU 1997,

*   11.07.19.0 - „Pozostałe napoje bezalkoholowe” wg PKWiU 2008.

W piśmie z dnia 7 grudnia 2011 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Spółka wskazała, iż jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na mocy przepisów ustawy o VAT obowiązujących do dnia 31 grudnia 2010 r. usługi gastronomiczne, w ramach których Spółka przygotowywała oraz następnie sprzedawała napoje, o których mowa w stanie faktycznym podlegały opodatkowaniu obniżoną 7% stawką podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, na mocy przepisów ustawy o VAT obowiązujących do dnia 31 grudnia 2010 r. usługi gastronomiczne, w ramach których Spółka przygotowywała oraz następnie sprzedawała napoje, o których mowa w stanie faktycznym podlegały opodatkowaniu obniżoną 7% stawką podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 niniejszej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art .7.

Zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego z 2009 r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT obniżono do wysokości 7% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do tego rozporządzenia. W poz. 20 załącznika wymieniono usługi gastronomiczne, przy czym ze stosowania obniżonej stawki wyłączono sprzedaż:

*   sprzedaży napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,

*   sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami), napojów bezalkoholowych gazowanych, wód mineralnych, a także sprzedaży w stanie nieprzetworzonym innych towarów opodatkowanych stawką 22%.

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, sprzedaż napojów innych, aniżeli wymienione w tym przepisie, opodatkowana była 7% stawką VAT, jeżeli stanowiła ona element usługi gastronomicznej. Analizowane w niniejszym wniosku Napoje, podawane w lokalach Spółki podlegały więc opodatkowaniu VAT według 7% stawki, gdy:

*   były przygotowywane / podawane w ramach usług gastronomicznych, o których mowa w poz. 20 załącznika nr 1 do rozporządzenia wykonawczego z 2009 r. w zw. z § 6 ust. 1 tego rozporządzenia,

*   nie stanowiły one kawy, herbaty bądź innego napoju, którego podawanie w ramach usług gastronomicznych nie podlegało obniżonej do 7% stawce VAT.

Z uwagi na fakt, iż świadczone przez Spółkę usługi stanowiły do końca 2010 r. usługi gastronomiczne wskazane w poz. 20 załącznika nr 1 do rozporządzenia wykonawczego w zw. z § 6 ust. 1 tego rozporządzenia (co potwierdza choćby wskazana wstępie w opisie stanu faktycznego klasyfikacja statystyczna), w ocenie Spółki, dla zastosowania 7% stawki VAT w odniesieniu do Napojów udowodnienia wymaga fakt, iż napoje o składach podanych w stanie faktycznym nie stanowią żadnego z napojów, których podawanie wyłączone było z możliwości zastosowania 7% stawki VAT. W szczególności, iż nie stanowią one kawy.

Spółka zauważa, że zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r., „usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej \[\`(...)\`\] są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji \[\`(...)\`\]”.

Przepis ten nadawał szczególną rangę przepisom o statystyce publicznej na gruncie polskiego systemu VAT jeżeli chodzi o klasyfikację usług na gruncie tego podatku. Z jego literalnej wykładni wynika, iż jeżeli dana usługa wymieniona była w klasyfikacjach statystycznych, wówczas, co do zasady powinno się przyjmować, iż klasyfikacja usług na gruncie VAT winna odpowiadać ich klasyfikacji statystycznej. Co do zasady nieprawidłowa była więc sytuacja, w której według klasyfikacji statystycznej świadczenie podatnika klasyfikowane było jako usługa „X”, a na gruncie przepisów o VAT - jako usługa „Y”, przy czym obie klasyfikacje powodowały odmienne konsekwencje podatkowe.

Jak podkreśla doktryna prawa podatkowego, taka identyfikacja jest niezbędna przede wszystkim dla tych usług, które są zwolnione od opodatkowania, które opodatkowane są preferencyjną stawką podatku oraz tych, dla których przewidziano specjalne mechanizmy opodatkowania (por. komentarz do art. 8 ustawy o VAT (w:) A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Lex 2009). W tym kontekście, aby właściwie określić stawkę podatku VAT dla świadczonych przez Spółkę usług, istotnym jest dokonanie prawidłowej ich klasyfikacji statystycznej. Zasadniczo takiej klasyfikacji dokonuje samodzielnie świadczący dane usługi. Jak wskazano powyżej, Spółka zaklasyfikowała świadczone przez siebie do końca 2010 r. usługi, jako usługi gastronomiczne. Klasyfikacja tych usług jako usług gastronomicznych została również potwierdzona przez klasyfikację statystyczną dokonaną przez Urząd Statystyczny, o której mowa w stanie faktycznym.

Spółka ponadto zwraca uwagę, iż co prawda ustawa o VAT nie zawierała regulacji analogicznej do art. 8 ust 3 ustawy o VAT w odniesieniu do dostawy towarów, niemniej jednak, w ocenie Spółki również w zakresie klasyfikacji podatkowej towarów, ich klasyfikacje statystyczne odgrywają istotne znaczenie dla celów określenia ich stawki VAT. Takie stanowisko zostało potwierdzone przede wszystkim wieloma wyrokami sądów administracyjnych.

Spółka również zwraca uwagę, iż to podatnik zobowiązany jest do tego, aby odpowiednio zaklasyfikować sprzedawane przez siebie towary bądź usługi. Niemniej jednak, gdy podatnik nie dysponuje odpowiednią specjalistyczną wiedzą i nie jest w stanie samodzielnie właściwe określić takiej klasyfikacji, bądź w przypadku powstania wątpliwości odnośnie prawidłowego zaklasyfikowania realizowanych świadczeń, wówczas może zwrócić się do Urzędu Statystycznego z wnioskiem o dokonanie stosownej klasyfikacji. Klasyfikacja taka stanowi podstawowe źródło informacji przy określaniu przez podatnika właściwej stawki VAT dla danego produktu.

Dla porządku Spółka wskazuje, iż jak wynika z brzmienia § 3 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207 poz. 1293), dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. stosowało się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.). Spółka zwraca uwagę, iż wskazane w stanie faktycznym klasyfikacje statystyczne towarów i usług dokonane zostały w oparciu również o tę właśnie klasyfikację.

Jak wspomniano już wcześniej, zgodnie z rozporządzeniem wykonawczym z 2009 r. oraz załącznikiem nr 1 do tego rozporządzenia, usługi gastronomiczne były zasadniczo opodatkowane 7% stawką VAT. Obniżona stawka VAT nie miała natomiast zastosowania do dokonywanej w ramach usługi gastronomicznej sprzedaży m. in. kawy, herbaty i innych napojów. Jak Spółka wskazuje poniżej, przedstawione w stanie faktycznym Napoje nie powinny zostać uznane za kawę, herbatę, ani żaden z innych napojów, o których mowa w poz. 20 załącznika nr 1 do rozporządzenia wykonawczego. Spółka wskazuje, iż poz. 20 załącznika nr 1 do rozporządzenia wykonawczego zawierała ogólną zasadę, zgodnie z którą usługi gastronomiczne opodatkowane były do końca 2010 r. 7% VAT, przy czym od zasady tej przewidziane są określone wyjątki. Wyjątki te w ocenie Spółki powinno się interpretować w sposób literalny. W szczególności, nieuprawnione jest interpretowanie tych wyjątków w sposób rozszerzający, na niekorzyść podatnika.

W tym kontekście, Spółka zwraca uwagę, iż w literalnym brzmieniu omawianego przepisu, wyłączona z możliwości zastosowania 7% stawki VAT jest dostawa w ramach usługi gastronomicznej kawy lub herbaty, napojów bezalkoholowych gazowanych, wód mineralnych, a także sprzedaży w stanie nieprzetworzonym innych towarów opodatkowanych stawka 22%. Z oczywistych względów, analizowane Napoje (o składzie opisanym we wstępie) nie stanowią herbaty, napojów bezalkoholowych gazowanych, wód mineralnych, ani też towarów w stanie nieprzetworzonym, których sprzedaż opodatkowana jest 22% stawką VAT. Zdaniem Spółki, nie stanowią one również kawy, o której mowa w poz. 20 wspomnianego rozporządzenia. Fakt, iż analizowane Napoje zawierają domieszkę kawy stanowiącą walor smakowy, nie powinna powodować, iż napoje te dla celów VAT należy zaklasyfikować jako kawę. Taka interpretacja stanowiłaby niedopuszczalną w tym przypadku wykładnię rozszerzającą analizowanego przepisu, która na dodatek skutkowałaby niekorzystnym dla podatnika zwiększeniem jego obciążeń podatkowych. W ocenie Spółki, za kawę, o której mowa w niniejszym przepisie należałoby uznać napój, którego głównym składnikiem jest ekstrakt lub napar kawowy. Takimi napojami są przykładowo ekstrakty, esencje i koncentraty kawy oraz przetwory na ich bazie lub na bazie kawy. Na gruncie PKWiU 1997, napoje te miały odrębną klasyfikację statystyczną, a mianowicie 15.86.12-50.00 PKWiU.

Jak wskazano w stanie faktycznym, podstawowym składnikiem przyrządzanych i sprzedawanych w lokalach Spółki Napojów jest mleko, które w większości analizowanych przypadków stanowi powyżej 50% objętości napoju, a pozostałe składniki, takie jak napar kawowy czy bita śmietana modyfikują jedynie smak mleka wynikający z wysokiej zawartości w napoju tej substancji.

Napoje te, jako nieoparte na ekstraktach lub naparach kawowych, nie stanowią w ocenie Spółki kawy w rozumieniu poz. 20 załącznika do rozporządzenia wykonawczego z 2009 r. Potwierdza to klasyfikacja statystyczna tych napojów. A mianowicie, na wniosek złożony przez Spółkę wraz z podaniem ich składów, Urząd Statystyczny uznał, iż nie należały one do grupowania 15.86.12-50.00 czyli „Ekstrakty, esencje i koncentraty kawy oraz przetwory na ich bazie lub na bazie kawy”. Uznał on, że napoje te winny być zaklasyfikowane do grupowania 15.98.12-70.00 - „Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe” (zgodnie z PKWiU 1997).

Spółka ponownie podkreśla, iż klasyfikacja składu Napojów dokonana przez Urząd Statystyczny ma doniosłe znaczenie dla określenia konsekwencji na gruncie VAT sprzedaży tych napojów w ramach usługi gastronomicznej.

W jej opinii przy tym, w analizowanym przypadku klasyfikacja wydana przez Urząd Statystyczny winna mieć znaczenie rozstrzygające.

W związku z powyższym, Spółka jest zdania, iż brak jest podstaw do twierdzenia, iż Napoje przyrządzane i sprzedawane w lokalach Spółki do końca 2010 r. stanowiły napoje, których sprzedaż wyłączono z możliwości zastosowania 7% stawki VAT w przypadku gdy były one podawane w ramach usług gastronomicznych. A zatem ich sprzedaż, w ramach świadczonej w lokalu Spółki usługi gastronomicznej, powinna była być opodatkowana 7% stawką podatku VAT. Napoje klasyfikowane do grupowania PKWiU 1997 15.98.12-70.00 („Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe”) sprzedawane w ramach analizowanych usług nie były bowiem wymienione w poz. 20 załącznika nr 1 do rozporządzenia wykonawczego z 2009 r. jako te, których sprzedaż w ramach usług gastronomicznych nie podlegała opodatkowaniu 7% stawką VAT.

Stanowisko prezentowane przez Spółkę, zgodnie z którym usługi gastronomiczne, w ramach których do końca 2010 r. sprzedawane były Napoje przedstawione w stanie faktycznym, opodatkowane były w tym okresie 7% stawką podatku VAT, jest stanowiskiem już ugruntowanym w praktyce i zostało potwierdzone m. in.:

*   w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 lipca 2008 r., sygn. IBPP2/443-394/08/BW, w którym stwierdzono, co następuje: „mając na uwadze wskazane powyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż napoje, o których mowa we wniosku, podlegają opodatkowaniu według 7% stawki podatku od towarów i usług. Należy jednak zauważyć, iż zastosowanie właściwej stawki podatku VAT uzależnione jest od prawidłowego zaklasyfikowania towaru lub usługi wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Jeśli zatem wymienione we wniosku napoje np. „cappuccino” i „latte” mieszczą się w grupowaniu PKWiU 15.98.12-70, stawką właściwą przy ich sprzedaży będzie stawka VAT 7%”;

*   w piśmie Trzeciego Urzędu Skarbowego w Lublinie z dnia 22 marca 2007 r., sygn. P 2/443-9/07, w którym stwierdzono, co następuje: „mając na uwadze powyższe, tut. organ informuje, że sprzedaż w ramach usługi gastronomicznej towarów klasyfikowanych do grupowania PKWiU 15.98.12-70.00 opodatkowana jest stawką 7%”;

*   w piśmie Pierwszego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej z dnia 11 grudnia 2006 r., sygn. PP/443-81-06, w którym stwierdzono, co następuje: „mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż pomimo faktu potocznego określenia przedmiotowych napojów jako kawa mocha, kawa latte, czy kawa cappuccino, zgodnie z klasyfikacją Głównego Urzędu Statystycznego należy napoje zaklasyfikować do grupowania PKWiU 15.98.12-70.00 „Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe”. Powyższe napoje nie są więc klasyfikowane do grupowania PKWiU 15.86.12-50.00 „Ekstrakty, esencje i koncentraty kawy oraz przetwory na ich bazie łub na bazie kawy”. Zatem przy sprzedaży w ramach usług gastronomicznych towarów takich jak cappuccino, latte i mocha nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa zarówno w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy oraz § 40 powoływanego rozporządzenia, gdyż wyroby te mieszczą się w grupowaniu PKWiU 15.98.12-70.00 „Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe”. W tej sytuacji właściwą stawką podatku VAT przy sprzedaży przedmiotowych napojów w ramach usługi gastronomiczne jest stawka 7%”;

*   w piśmie Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 7 grudnia 2006 r.. sygn. DV/443-101/06, w którym organ podatkowy stwierdził, że jeżeli Podatnik prawidłowo zaliczył przedmiotowe napoje do grupowania PKWiU 15.98.12-70.00 – „Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe”, to w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy uznać, że ich sprzedaż w ramach usługi gastronomicznej opodatkowana jest stawką VAT 7%”;

*   w piśmie Urzędu Skarbowego Warszawa-Praga z dnia 30 stycznia 2007 r., sygn. 1434/PV/443-201/06/AM, w którym stwierdzono: „mając powyższe na uwadze sprzedaż napojów bezalkoholowych zawierających tłuszcz mlekowy do których Strona zalicza kawę: cappuccino, latte, mocha, frappe i mrożoną podlega opodatkowaniu stawki w wysokości 7%”,

*   w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 12 lipca 2010 r., sygn. ILPP2/443-596/10-2/SJ, w której stwierdzono, iż: „przy sprzedaży w ramach usług gastronomicznych wyrobów wymienionych przez Zainteresowanego, nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w § 6 ust 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w związku z poz. 20 i 21 załącznika do rozporządzenia, gdyż wyroby te mieszczą się w grupowaniu PKWiU 15.98.12-70.00 „Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe”. W tej sytuacji, właściwą stawką podatku VAT przy sprzedaży przedmiotowych napojów w ramach usługi gastronomicznej jest stawka 7%”.

Jak wynika z powyższych pism, do końca 2010 r. w przypadku kiedy napoje klasyfikowane były do grupowania PKWiU 1997 - 15.98.12-70.00 („Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe”), usługi gastronomiczne, w ramach których sprzedawane były te Napoje, nie podlegały wyłączeniu z opodatkowania 7% stawką VAT. Z uwagi na fakt, iż tak właśnie jest w omawianej sytuacji, Spółka jest zdania, iż zasadnym, również z punktu widzenia utrwalonej praktyki, jest zastosowanie do opodatkowania sprzedaży omawianych napojów przez Spółkę 7% stawki VAT.

Reasumując, zdaniem Spółki na mocy przepisów ustawy o VAT obowiązujących do dnia 31 grudnia 2010 r. usługi gastronomiczne, w ramach których Spółka przygotowywała oraz następnie sprzedawała Napoje, o których mowa w stanie faktycznym podlegały opodatkowaniu obniżoną 7% stawką podatku VAT.

Spółka zaznacza, iż uzasadnienie stanowiska Spółki na powyższe pytanie dokonane zostało w kontekście przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2010 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. – rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 (art. 8 ust. 3 ustawy obowiązujący do dnia 31 grudnia 2010 r.).

Zauważyć należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT. Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

Klasyfikacją do której odwoływały się do 31 grudnia 2010 r. przepisy ustawy o podatku od towarów i usług jest klasyfikacja statystyczna, według obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.), bowiem w § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.) wskazano, iż dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) z 1997 r.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Mocą art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (treść obowiązująca do dnia 31 grudnia 2010 r.).

I tak, pod pozycją 44 załącznika nr 3 do ustawy, będącego wykazem towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%, wskazano sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 15.98.12-70 – „Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe”.

Ponadto, stosownie do przepisu § 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm. – obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia.

W załączniku nr 1 do rozporządzenia stanowiącym „Listę towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku do wysokości 7%”, zostały wymienione:

w poz. 20 – usługi gastronomiczne, z wyłączeniem:

*   sprzedaży napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,

*   sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami) napojów bezalkoholowych gazowanych, wód mineralnych, a także sprzedaży w stanie nieprzetworzonym innych towarów opodatkowanych stawką 22%,

oraz

w poz. 21 – usługi związane z podawaniem napojów (PKWiU ex 55.4) oraz usługi stołówkowe i usługi dostarczania posiłków dla odbiorców zewnętrznych (PKWiU ex 55.5), z wyłączeniem:

*   sprzedaży napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,

*   sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami), napojów bezalkoholowych gazowanych, wód mineralnych, a także sprzedaży w stanie nieprzetworzonym innych towarów opodatkowanych stawką 22%.

Tak więc obniżona do wysokości 7% stawka podatku VAT dotyczy usług gastronomicznych, usług związanych z podawaniem napojów. Nie ma ona jednak zastosowania w sytuacji, gdy przedmiotem tych usług jest m.in. sprzedaż kawy i herbaty wraz z dodatkami.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka, będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzi działalność gospodarczą w branży restauracyjnej. W ofercie Spółki oprócz kawy, herbaty, napojów bezalkoholowych gazowanych oraz wód mineralnych znajdują się inne napoje (dalej: Napoje), których zasadniczym składnikiem jest mleko, a dodatkowym składnikiem napar kawowy, w szczególności (skład oferowanych Napojów został podany poniżej):

*   Cafe latte macchiato - 200 ml mleka, 100 ml naparu kawowego (16g kawy + 100 ml wody);

*   Kawa mrożona - 70 ml mleka, 60g lodów, 30g bitej śmietany, 60 ml naparu kawowego (8g kawy + 60 ml wody);

*   Cappucino -150 ml mleka, 50 ml naparu kawowego (8g kawy + 50 ml wody);

*   Kawa z mlekiem - 80 ml mleka, 120 ml naparu kawowego (16g kawy+ 120 ml wody).

W związku z wątpliwościami Spółki co do wysokości stawki VAT, jaka powinna zostać zastosowana przy sprzedaży przedmiotowych Napojów, Spółka zwróciła się do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w (dalej: Urząd Statystyczny) z wnioskiem o dokonanie ich klasyfikacji statystycznej. W odpowiedzi na powyższy wniosek Spółka otrzymała pismo zawierające klasyfikację statystyczną, w której Urząd Statystyczny zaklasyfikował usługi przyrządzania, podawania i sprzedaży Napojów, tj. Cafe latte macchiato, Kawa mrożona, Cappuccino i Kawa z mlekiem w lokalu gastronomicznym do grupowania:

*   55.30.13-00.00 jako usługi gastronomiczne w lokalach samoobsługowych - w przypadku braku obsługi kelnerskiej,

*   55.30.11-00.00 jako usługi gastronomiczne w restauracjach - w przypadku lokali z pełną obsługą kelnerską,

*   według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (dalej: PKWiU 1997).

Spółka zwróciła się ponownie do Urzędu Statystycznego z wnioskiem o potwierdzenie prawidłowości zakwalifikowania wspomnianych napojów do grupowania 15.98.12-70.00 - „Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe” wg PKWiU 1997.

We wniosku Spółka zwróciła się do Urzędu Statystycznego o potwierdzenie powyższej klasyfikacji statystycznej napojów (o składzie podanym jak na wstępie) w oderwaniu od faktu przygotowywania ich w lokalach Spółki (tj. przy założeniu, że występują one w obrocie i nie stanowią efektu końcowego „usługi restauracyjnej”). Fakt przygotowywania napojów w lokalu Spółki powoduje, iż świadczenie Spółki klasyfikowane jest jako usługa gastronomiczna – wg PKWiU 1997 r., co nie pozwala jednak na jednoznaczne określenie stawki, jaką w ramach tej usługi powinna być objęta sprzedaż analizowanych Napojów (w szczególności w związku z wątpliwościami czy Napoje te powinny być uznawane za kawę w rozumieniu przepisów obowiązujących na gruncie VAT).

Urząd Statystyczny dokonał ponownej klasyfikacji statystycznej napojów i stwierdził, iż zakładając, że analizowane napoje są towarami występującymi w obrocie i nie są efektem usługi polegającej na przygotowaniu na miejscu i podaniu cafe latte macchiato, kawy mrożonej, cappuccino, kawy z mlekiem i innych napojów, wówczas mieszczą się w grupowaniu 15.98.12-70.00 – „Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe” wg PKWiU 1997.

Zgodnie z przytoczoną przez Spółkę klasyfikacją PKWiU wymienione wyroby zaklasyfikowane są do grupowania PKWiU 15.98.12-70.00 „Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe”. Przedmiotowe napoje nie są więc klasyfikowane do grupowania PKWiU 15.86.12-50.00 „Ekstrakty, esencje i koncentraty kawy oraz przetwory na ich bazie lub na bazie kawy”.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, iż przy sprzedaży w ramach usług gastronomicznych wyrobów wymienionych przez Spółkę nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w § 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w związku z poz. 20 i 21 załącznika do rozporządzenia, gdyż wyroby te, jak wskazała Wnioskodawczyni, mieszczą się w grupowaniu PKWiU 15.98.12 -70.00 „Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe”. W tej sytuacji, właściwą stawą podatku VAT przy sprzedaży przedmiotowych napojów w ramach usługi gastronomicznej jest stawka 7%.

Reasumując stwierdzić należy, iż jeśli świadczone przez Spółkę usługi gastronomiczne, w ramach których przygotowywane są, a następnie sprzedawane napoje o których mowa we wniosku tj. Cafe latte macchiato, Kawa mrożona, Cappuccino i Kawa z mlekiem, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 15.98.12-70.00, to do dnia 31 grudnia 2010 r. podlegały opodatkowaniu według 7% stawki podatku VAT.

Podkreślić należy, że analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawczynię we wniosku klasyfikacji czynności do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego.

Odnośnie natomiast powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.