Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-535/12-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-09-26
Teza: koszty uzyskania przychodów w związku z poniesieniem nakładów na realizację budowy drogi gminnej
Słowa kluczowe: drogi; drogi-drogi gminne; drogi-drogi publiczne; gmina; infrastruktura; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; modernizacja; przebudowa; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 02.07.2012 r. (data wpływu 05.07.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nakładów na drogę gminną, w tym wypłacone wynagrodzenie na rzecz odszkodowań za wywłaszczenia na potrzeby realizacji drogi - **jest prawidłowe;**

*   kwalifikacji nakładów na drogę gminną do kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami - **jest prawidłowe;**

*   momentu rozliczenia kosztów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05.07.2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w związku z poniesieniem nakładów na realizację budowy drogi gminnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

P. Sp. z o. o. systematycznie podnosi jakość świadczonych usług. W związku z tym podjęto inwestycję rozbudowy centrum logistycznego, Spółka w ramach tej inwestycji poniesie między innymi nakłady na drogę stanowiącą własność gminy, w celu umożliwienia sprawnego bezpiecznego dojazdu przede wszystkim samochodów ciężarowych, co ma bezpośredni związek z realizacją podstawowej działalności Spółki, jaką jest wynajem i sprzedaż elementów deskowań i rusztowań systemu P..

Ponieważ, warunkiem niezbędnym dla realizacji inwestycji jest wykonanie układu komunikacyjnego, w tym przebudowa odcinka ulicy wraz ze skrzyżowaniem, Spółka P. planuje podpisać z Gminą Urząd Miejski porozumienie o następującej treści:

Porozumienie pomiędzy:

1.  P. Sp. z o.o., wpisaną do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy, XIII Wydział Gospodarczy KRS zwaną dalej „Spółką”, reprezentowaną przez Prezesa Zarządu,
a2.  Gminą, Urząd Miejski, zwaną dalej „Gminą”, reprezentowaną przez Burmistrza .

Spółka oraz Gmina w dalszej części Porozumienia będą zwane łącznie „Stronami”, zaś każda z nich z osobna „Stroną”.

„Zważywszy, że:

1.  Spółka zainteresowana jest realizacją inwestycji polegającej na rozbudowie centrum logistycznego P. zwanej dalej „Inwestycją”;
2.  Warunkiem niezbędnym dla realizacji inwestycji jest wykonanie układu komunikacyjnego, w tym przebudowa odcinka ulicy wraz ze skrzyżowaniem, oznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, obowiązującego dla w/w działek gruntu jako 4 KDD;
3.  Gmina zainteresowana jest, aby niezbędny dla funkcjonowania Inwestycji fragment drogi gminnej 4 KDD od skrzyżowania wzdłuż działek na których planowana jest Inwestycja (zgodnie z Załącznikiem nr 3), był zrealizowany przez Spółkę oraz na koszt Spółki;
4.  Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności oraz fakt, że część nieruchomości niezbędnych do realizacji przedmiotowej drogi posiada nieregulowany stan prawny strony uznały, że optymalnym w szczególności pod względem czasowym - sposobem realizacji drogi dojazdowej jest zastosowanie procedury przewidzianej ustawą z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2008 r. Nr 193, poz. 1194 z późn. zmianami) dalej zwaną jako „Specustawa”.

Strony postanawiają, co następuje:

§ 1

Realizacja Drogi 4KDD

1.  Gmina oświadcza, że warunki zagospodarowania terenu, na którym ma zostać zrealizowana przebudowa drogi określa miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przyjęty uchwałą Rady Miejskiej z dnia 4 listopada 2008 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru opublikowanego w Dzienniku Urzędowym Województwa Nr 117 z dnia 23 lipca 2009 r., (dalej zwanym jako „Plan Miejscowy”).
2.  Droga gminna oznaczona w planie miejscowym jako 4KDD wraz ze skrzyżowaniem wzdłuż działek, na których realizowana będzie Inwestycja zostanie zaprojektowana i wykonana po uzgodnieniu z Gminą parametrów technicznych drogi, zgodnie z wykonaną koncepcją stanowiącą Załącznik nr 3 do Porozumienia.
3.  Parametry drogi gminnej 4KDD jak również zakres prac związanych z jej realizacją mają charakter koncepcji i mogą ulec nieznacznej korekcie w projekcie budowlanym i wykonawczym, w zależności od uwarunkowań prawnych i technicznych realizacji Inwestycji, z zachowaniem postanowień Planu Miejscowego.

§ 2

Zastosowanie Specustawy i wypłata wynagrodzenia na rzecz Gminy

1.  Inwestycje z zakresu infrastruktury technicznej polegającej na realizacji drogi publicznej na terenie 4KDD przeznaczonym w Planie Miejscowym pod tę funkcję należą do zadań własnych Gminy.
2.  Gmina oświadcza, iż po podpisaniu niniejszego Porozumienia i przedstawieniu Gminie do weryfikacji dokumentacji projektowej odcinka drogi 4KDD, podlegać ona będzie sprawdzeniu przez Gminę i ewentualnie poprawieniu według wskazań Gminy. Gmina zgłosi ewentualne zastrzeżenia do dokumentacji w terminie 14 dni od jej otrzymania. Niezgłoszenie zastrzeżeń w tym terminie oznacza zaakceptowanie dokumentacji przez Gminę. Pod warunkiem dostarczenia kompletnej dokumentacji przez Spółkę, Gmina złoży w terminie do 7 dni od jej sprawdzenia, do właściwego starosty wniosek o wydanie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (dalej jako „Zezwolenie na Realizację”), w trybie art. 11a ust. 1 Specustawy, i w trakcie postępowania administracyjnego prowadzonego przez właściwego starostę dołoży wszelkich starań w celu uzyskania Zezwolenia na Realizację.
3.  W celu umożliwienia realizacji przez Spółkę zobowiązań, o których mowa w § 2 ust. 2 niniejszego Porozumienia, Gmina udziela:
    1.  zgody na realizację zadania oraz opisany w Porozumieniu sposób realizacji drogi dojazdowej do nowobudowanej inwestycji;
    2.  użycza i udostępnienia Spółce powierzchnię działki jaka powstanie w celu realizacji na niej odcinka drogi 4KDD w wyniku podziału geodezyjnego działek o numerach ewidencyjnych 259/1 i 260/1, 447/1, 222/2, 221/3, 221/4, 220/6, 446/2, 406/2, 229/2, 219/1, 445/2, 462/3 i 463/4 oraz udzielenia Spółce prawa do dysponowania ww. działkami gruntu na cele budowlane, jak również uzyskiwania zgód i pozwoleń w imieniu Gminy jako nowego właściciela przedmiotowego gruntu, a także do przeprowadzenia robót budowlanych;
    3.  udzieli Spółce wszelkiej niezbędnej pomocy i wsparcia celem realizacji zobowiązań określonych w treści niniejszego Porozumienia, w tym wydania Spółce wszelkich dokumentów lub oświadczeń, jakie mogą się okazać niezbędne i konieczne przy realizacji zobowiązań Spółki wynikających z niniejszego Porozumienia oraz uczestniczenia w rozstrzyganiu ewentualnych problemów związanych z jego realizacją;
    4.  Gmina udziela niezbędnego pełnomocnictwa do występowania w postępowaniu administracyjnym o wydanie Zezwolenia na Realizację przedmiotowego odcinka drogi 4KDD, za wyjątkiem składania wniosków, oświadczeń i dokumentów mogących rodzić zobowiązania finansowe dla Gminy.
4.  Spółka oświadcza, że:
    1.  zaprojektuje i zrealizuje fragment drogi dojazdowej 4KDD położonej własnym staraniem i na własny koszt. Naniesienia wybudowane na fragmencie drogi dojazdowej 4KDD wraz ze skrzyżowaniem z ulica zostaną przeniesione przez Spółkę nieodpłatnie na rzecz Gminy;
    2.  zapłaci na rzecz Gminy: wynagrodzenie za dokonanie prawem dozwolonych czynności, tak faktycznych jak i prawnych, umożliwiających realizację fragmentu drogi 4KDD w wysokości równej sumarycznej kwocie odszkodowań ustalonych decyzją właściwego starosty w trybie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zmianami) dalej zwaną jako „UGN”, które Gmina zobowiązana będzie wypłacić za nieruchomości wywłaszczone na potrzeby realizacji fragmentu drogi 4 KDD, w trybie art. 12 ust. 5 Specustawy w zw. z art. 132 ust. 5 UGN lub wynagrodzenie w wysokości równej sumarycznej kwocie odszkodowań ustalonych w porozumieniach zawartych między osobami, którym takie odszkodowanie przysługuje a Gminą;
    3.  Gmina przekaże uzyskane od Spółki środki w całości na wypłatę odszkodowań o których mowa powyżej;
    4.  Spółka zobowiązuje się do dokonania wpłaty kwot, o których mowa w ust. 4 lit. b niniejszego porozumienia, ustalonych decyzją właściwego starosty, w terminie 14 dni od dnia w którym decyzja stanie się ostateczna. W przypadku wcześniejszego podpisania przez gminę porozumienia z osobami, którymi będzie przysługiwało odszkodowanie Spółka wypłaci Gminie kwotę wynikającą z Porozumień w terminie 14 dni od jego zawarcia. Przeznaczenie wynagrodzenia, o którym mowa w ust. 4 lit. b niniejszego porozumienia, na cel inny niż tam wskazany, będzie skutkować natychmiastową wymagalnością zwrotu pełnej kwoty odszkodowań na rzecz Spółki i w takim przypadku Gmina zobowiązana będzie do zwrotu tych kwot w terminie 14 dni od dnia otrzymania od Spółki stosownego, pisemnego wezwania do zwrotu wypłaconych kwot.

§ 3

Postępowania prawne w ramach realizacji Inwestycji

1.  Gmina zobowiązuje się wspierać budowę drogi, w sposób i w ramach dozwolonych obowiązującymi przepisami prawa, w szczególności:
    1.  dołożyć wszelkich starań, aby postępowania prawne, w tym, postępowania administracyjne prowadzone w trybie Specustawy, w których Gmina uczestniczy lub które prowadzi, przebiegały bez zbędnej zwłoki;
    2.  wydać bez zbędnej zwłoki wszelkie dokumenty niezbędne do realizacji drogi oraz zezwolenia na lokalizację zjazdów;
    3.  udzielić Spółce wraz z podpisaniem niniejszego Porozumienia pełnomocnictwa, którego wzór stanowi Załącznik nr 4.
2.  Gmina oświadcza ponadto, że przebudowana droga dopuszczona będzie dla transportu wykonywanego przez samochody ciężarowe (o ładowności do 24 ton), zgodnie z zapotrzebowaniem Spółki.

§ 4

Przekazanie drogi Gminie

1.  Po zrealizowaniu przedmiotowej Inwestycji, Spółka przekaże Gminie następujące dokumenty:
    1.  oryginalny egzemplarz projektu wykonawczego wraz z uzgodnieniami i pozwoleniami;
    2.  kopię pozwolenia na budowę drogi;
    3.  decyzję na użytkowanie;
    4.  dziennik budowy;
    5.  kopię oświadczenia kierownika budowy o wykonaniu robót zgodnie z dokumentacją projektową;
    6.  kopię protokołu odbioru końcowego budowy drogi;
    7.  oświadczenie o wysokości poniesionych kosztów na budowę drogi wraz z kserokopią faktur potwierdzających poniesione koszty.
2.  W odbiorze końcowym robót związanych z przebudową drogi 4KDD uczestniczyć będzie przedstawiciel Gminy.
3.  Spółka przeniesie w drodze cesji praw i obowiązków na Gminę - uprawnienia wynikające z tytułu rękojmi i gwarancji wykonanych robót.

§ 5

Postanowienia końcowe

1.  Burmistrz oświadcza, iż jest w pełni umocowany do zawarcia Porozumienia. Prezes Zarządu Spółki P. również oświadcza, że jest w pełni uprawniony do jednoosobowej reprezentacji Spółki i podpisania niniejszego Porozumienia. Odpis z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego dla Spółki stanowi Załącznik nr 1 do niniejszego Porozumienia (dalej zwanym „Porozumienie”), natomiast odpis zaświadczenia o wyborze Pawła K. na stanowisko Burmistrza Gminy i Miasta stanowi Załącznik nr 2 do niniejszego Porozumienia.
2.  W sprawach nieuregulowanych w Porozumieniu zastosowanie będą miały odpowiednie przepisy prawa, w szczególności Kodeksu cywilnego, Specustawy oraz Prawa budowlanego.
3.  Wszelkie zmiany Porozumienia wymagają formy pisemnej pod rygorem nieważności.
4.  Ewentualne spory wynikłe w związku z zawarciem Porozumienia i jego realizacją rozstrzygać będzie sąd powszechny właściwy miejscowo dla siedziby Spółki.
5.  Porozumienie zostało sporządzone w dwóch jednobrzmiących egzemplarzach, po jednym dla każdej ze Stron.

Za Gminę Za Spółkę

Załączniki:

Załącznik nr 1 - odpisz KRS dla Spółki,

Załącznik nr 2 -odpis zaświadczenia o wyborze Pawła K. na stanowisko Burmistrza,

Załącznik nr 3 - koncepcja drogi,

Załącznik nr 4 - pełnomocnictwo dla Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy poniesione nakłady na drogę gminną w tym wypłacone wynagrodzenie na rzecz odszkodowań za wywłaszczenia na potrzeby realizacji drogi stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy poniesione nakłady na drogę gminną w tym wypłacone wynagrodzenie na rzecz odszkodowań za wywłaszczenia na potrzeby realizacji drogi stanowić będą dla Spółki koszty pośrednie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy momentem rozliczenia kosztów pośrednich będzie data ich poniesienia, za którą uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (data zaksięgowania w księgach rachunkowych) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) przy założeniu, że koszty dotyczyć będą w całości danego roku podatkowego, bowiem w sytuacji kiedy koszty te będą dotyczyć okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie będzie możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, wówczas zostaną rozliczone proporcjonalnie do długości okresu, którego będą dotyczyć?
4.  Czy momentem rozliczenia kosztów pośrednich będzie dzień na który ujęto koszt (data zaksięgowania w księgach rachunkowych) na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury, którym to dowodem w przypadku wypłacanego przez spółkę wynagrodzenia tytułem odszkodowań za wywłaszczenie będzie wyciąg bankowy dokumentujący wypłatę tegoż wynagrodzenia na podstawie i w terminach określonych w pkt 4d powyżej wskazanego porozumienia?
5.  Czy zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług poniesione nakłady na drogę gminną w tym wypłacone wynagrodzenie na rzecz odszkodowań za wywłaszczenia na potrzeby realizacji drogi a następnie przeniesione przez Spółkę nieodpłatnie na rzecz Gminy jako infrastruktura drogowa wzniesiona na cudzym gruncie (nie stanowiącym własności P. Sp. z o.o.) będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytania nr 1, 2, 3 i 4 wniosku, tj. w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie, tj. pytania nr 5 dotyczącego ustawy o podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie 1.

Jak wynika z projektu porozumienia w celu realizacji inwestycji Spółka zobowiązana będzie do poniesienia nakładów na realizację budowy drogi gminnej w tym zapłaty wynagrodzenia za dokonanie prawem dozwolonych czynności, tak faktycznych jak i prawnych, umożliwiających realizację fragmentu drogi 4KDD w wysokości równej sumarycznej kwocie odszkodowań ustalonych decyzją właściwego starosty w trybie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zmianami) dalej zwaną jako „UGN”, które Gmina zobowiązana będzie wypłacić za nieruchomości wywłaszczone na potrzeby realizacji fragmentu drogi 4 KDD, w trybie art. 12 ust. 5 Specustawy w zw. z art. 132 ust. 5 UGN lub wynagrodzenia w wysokości równej sumarycznej kwocie odszkodowań ustalonych w porozumieniach zawartych między osobami, którym takie odszkodowanie przysługuje a Gminą, które to wynagrodzenia Gmina przekaże w całości na wypłatę odszkodowań.

Spółka stoi na stanowisku, że poniesione koszy w tym również koszty wynagrodzenia o którym mowa powyżej stanowić będą koszty uzyskania przychodów, gdyż jak stanowi art. 15 ust. 1 kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1

Pytanie 2.

Spółka stoi na stanowisku, że poniesione koszty w tym również koszty wynagrodzenia na rzecz odszkodowań za wywłaszczenia stanowić będą koszty pośrednie, gdyż nie mają one bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach, ale ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania.

Pytanie 3.

Zdaniem Spółki momentem rozliczenia kosztów pośrednich będzie w przypadku kosztów dokumentowanych fakturami (rachunkami), data zaksięgowania dokumentu w księgach rachunkowych, jeżeli koszty te dotyczyć będą w całości danego roku podatkowego, natomiast w sytuacji kiedy koszty te będą dotyczyć okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie będzie możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, wówczas zostaną rozliczone proporcjonalnie do długości okresu, którego będą dotyczyć.

Jak stanowi art. 15 ust. 4d koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Art. 15 ust 4e za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Pytanie 4.

Zdaniem Spółki momentem rozliczenia kosztów pośrednich będzie dzień na który ujęto koszt (data zaksięgowania w księgach rachunkowych) na podstawie innych dowodów w przypadku braku faktur (rachunków), którymi to dowodami w przypadku wypłacanego przez Spółkę wynagrodzenia tytułem odszkodowań za wywłaszczenie będą wyciągi bankowe dokumentujące wypłatę wynagrodzenia na podstawie i w terminach określonych w pkt 4d powyżej wskazanego porozumienia.

Jak stanowi art. 15 ust. 4d koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Art. 15 ust. 4e za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f- 4h, uważa się dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 2002 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) ustawodawca zawarł legalną definicję kosztów uzyskania przychodów. W myśl tego przepisu kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Mając na względzie powyższą definicję - powszechnie w piśmiennictwie podatkowym oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych akcentuje się, że aby jakiś wydatek osoby prawnej na gruncie podatku dochodowego mógł być uznany za koszt podatkowy odliczany od przychodu muszą być łącznie spełnione następujące warunki: wydatek taki musi być rzeczywiście (faktycznie) poniesiony; celem poniesienia owego wydatku powinno być osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów; wydatek ów nie może znajdować się na liście negatywnej wydatków nie mogących być zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów zawartej w przepisach art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej. Nie każdy zatem wydatek z woli ustawodawcy, nawet związany z prowadzoną działalnością gospodarczą jest kosztem podatkowym, zmniejszającym podstawę opodatkowania. Kosztem podatkowym może być jedynie taki wydatek, który realizuje cel wskazany w art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej i cel ten musi być widoczny, a ponoszone wydatki winny go realizować, bądź co najmniej zakładać realnie możliwość jego osiągnięcia.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kwalifikując wydatki do kosztów uzyskania przychodów należy również ocenić związek tych wydatków z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

W związku z powyższym, kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim.

Jak wynika z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Wnioskodawca systematycznie podnosi jakość świadczonych usług. W związku z powyższym podjęto inwestycję rozbudowy centrum logistycznego. Spółka w ramach tej inwestycji poniesie między innymi nakłady na drogę stanowiącą własność gminy, w celu umożliwienia sprawnego i bezpiecznego dojazdu przede wszystkim samochodów ciężarowych, co ma bezpośredni związek z realizacją podstawowej działalności Spółki jaką jest wynajem i sprzedaż elementów deskowań i rusztowań.

Ponieważ, warunkiem niezbędnym dla realizacji inwestycji jest wykonanie układu komunikacyjnego, w tym przebudowa odcinka ulicy Stołecznej wraz ze skrzyżowaniem, Spółka P. planuje podpisać z Gminą Urząd Miejski stosowne porozumienie.

Należy zaznaczyć, iż kwestia ponoszenia kosztów związanych z budową i przebudową dróg przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 ze zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na następujące kategorie:

1.  drogi krajowe;
2.  drogi wojewódzkie;
3.  drogi powiatowe;
4.  drogi gminne.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 tej ustawy budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia.

Nie ulega również wątpliwości, iż droga publiczna w budowie nie stanowi środka trwałego podatnika. Zgodnie bowiem z art. 2a ust. 1 i 2 ustawy o drogach publicznych drogi krajowe stanowią własność Skarbu Państwa, a drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy.

Wydatki poniesione na budowę drogi nie mogą również zostać zakwalifikowane jako inwestycje w obcym środku trwałym na podstawie art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje wprawdzie wprost pojęcia „inwestycji w obcym środku trwałym”, to jednak w praktyce przyjmuje się, że taką inwestycją są nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego, który używany jest na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Są to zatem poniesione wydatki mające na celu przystosowanie środka trwałego do używania go przez podatnika. W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym Spółka nie posiada żadnego tytułu prawnego do przedmiotowej drogi, który uprawniałby ją do wyłącznego korzystania z drogi. Należy zauważyć, że po przebudowie przedmiotowa droga nadal będzie drogą publiczną, z której będą mogły korzystać również inne osoby i podmioty.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż poniesione przez Wnioskodawcę nakłady na drogę gminną w tym wypłacone wynagrodzenie na rzecz odszkodowań za wywłaszczenia na potrzeby realizacji drogi stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z przyjętą w orzecznictwie i doktrynie wykładnią powyższego unormowania, aby poniesione przez podatnika wydatki można było zakwalifikować jako koszty uzyskania przychodów, muszą one pozostawać w związku przyczynowym z osiąganymi przez niego przychodami. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodów będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z ogólnym funkcjonowaniem podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa. Są bowiem wydatki, które tylko pośrednio pozostają w związku z przychodem.

Nakłady jakie ponosi Spółka na drogę gminną, w tym również koszty wynagrodzenia na rzecz odszkodowań za wywłaszczenia nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach, choć ich poniesienie ma niewątpliwie wpływ na ich osiągnięcie. A zatem wydatki te będą stanowiły koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Moment potrącania kosztów podatkowych uznanych za inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, wskazany został w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zatem wydatki na budowę/przebudowę drogi gminnej należy zaliczyć do kosztów podatkowych w momencie ich poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ww. ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Z literalnego brzmienia przepisu wynika jednoznacznie, że ustawodawca uzależnia moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach rachunkowych.

A zatem momentem rozliczenia kosztów uzyskania przychodów wynikających z poniesionych nakładów na drogę gminną, będzie w przypadku kosztów dokumentowanych fakturami (rachunkami), data zaksięgowania dokumentu w księgach rachunkowych, jeżeli koszty te dotyczyć będą w całości danego roku podatkowego, natomiast w sytuacji kiedy koszty te będą dotyczyć okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie będzie możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, wówczas zostaną rozliczone proporcjonalnie do długości okresu, którego będą dotyczyć, bądź też dzień na który ujęto koszt (data zaksięgowania w księgach rachunkowych) na podstawie innych dowodów w przypadku braku faktur (rachunków), którymi to dowodami w przypadku wypłacanego przez Spółkę wynagrodzenia tytułem odszkodowań za wywłaszczenie będą wyciągi bankowe dokumentujące wypłatę wynagrodzenia na podstawie i w terminach określonych w pkt 4d porozumienia zawartego między Wnioskodawcą a Gminą.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.