Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1329/08/11-11/S/PW/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-11
Teza: fakturowanie świadczonych usług
Słowa kluczowe: dzierżawa; faktura; faktura-korekta faktury; zdarzenie-zdarzenie gospodarcze
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18.03.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 241/11, stwierdza, że stanowisko Podatnika przedstawione we wniosku z dnia 25.08.2008 r. (data wpływu 1.09.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie fakturowania świadczonych usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1.09.2008 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie fakturowania świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest właścicielem między innymi kilku nieruchomości, które były przedmiotem zawartych w 1997 roku umów dzierżawy i świadczenia usług. Dzierżawca w dzierżawionych nieruchomościach zaprzestał prowadzenia bezpośredniej działalności gospodarczej w roku 2005 roku, przy czym z jednej z nich całkowicie zaprzestał korzystać. W wyniku przekształceń własnościowych po obu stronach umów, pomiędzy stronami zaistniał spór prawny odnoszący się zarówno, co do treści jak i podstaw wzajemnych stosunków będących podstawą prawną korzystania przez Dzierżawcę z przedmiotowych nieruchomości, świadczonych przez strony wzajemnie usług na terenie poszczególnych nieruchomości oraz zasad wzajemnych rozliczeń stron z tych tytułów. W powyższym okresie Spółka wystawiała faktury VAT dotyczące dzierżawy przedmiotowych nieruchomości i świadczonych usług oraz rozliczała je w bieżących rozliczeniach podatku od towarów i usług płacąc należny podatek od towarów i usług. Jednakże Dzierżawca z uwagi na wątpliwości co do podstaw wystawiania faktur VAT i obciążania kosztami, rzeczonych faktur nie przyjmował i odsyłał do Spółki.

Na tym tle strony celem uregulowania wzajemnych stosunków prawnych i uzyskania wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług i dzierżawy wszczęły kilka procesów przed sądami powszechnymi. W związku z przedłużającymi się procesami sądowymi strony zawarły ugodę w zakresie wszelkich wzajemnych istniejących relacji nawiązanych w dowolnej formie, wszelkich roszczeń powstałych i mogących w przyszłości powstać związanych z przedmiotowymi nieruchomościami. Mocą tej ugody strony zobowiązały się do wycofania wszelkich pozwów i zawarcia ugód sądowych celem zakończenia się toczących postępowań sądowych. Jednocześnie strony wzajemnie zrzekły się dochodzenia obecnie i w przyszłości wszelkich roszczeń związanych z zawartą ugodą za wyjątkiem nie objętych ugodą. Powyższa ugoda reguluje wszystkie aktualne i/lub przyszłe stosunki prawne związane i/lub mogące być związanymi z jakimikolwiek roszczeniami, które – na podstawie dowolnego tytułu prawnego – wynikają i/lub mogą wyniknąć z relacji między stronami lub w związku z roszczeniami dochodzonymi w postępowaniach sądowych, są i/lub mogą być związane tymi relacjami/dochodzonymi roszczeniami oraz uchyla wszelkie poprzedzające ją porozumienia i uzgodnienia dotyczące przedmiotu ugody z wyjątkiem niniejszego porozumienia, tak pisemne jak i ustne, oraz ostatecznie reguluje rozliczenia związane z przedmiotem ugody. Podstawowym przedmiotem tejże ugody jest uregulowanie podstawy prawnej korzystania z dzierżawionych nieruchomości oraz sposób ich wzajemnego rozliczenia. Zgodnie z postanowieniami ugody Dzierżawca potwierdził, że w okresie od grudnia 2005 roku do marca 2007 roku dzierżawił od Spółki odpowiednie części nieruchomości wraz z infrastrukturą, które wchodziły w skład Bazy w M. oraz Bazy w S. Strony ustalają wynagrodzenie Spółki z tego tytułu w łącznej wysokości 2.550.000 zł brutto (tj. kwota ta obejmuje należny podatek od towarów usług). Spółka potwierdza, że w okresie od grudnia 2005 roku do marca 2007 roku nie świadczyła na rzecz Dzierżawcy jakichkolwiek, innych niż dzierżawa opisana powyżej, usług na terenie tychże Baz, jak również że Dzierżawca nie korzystał w tym okresie z Bazy w NWW. W pozostałym zakresie strony zgodnie oświadczyły, że nie przysługują im wzajemne wobec siebie jakiekolwiek roszczenia i/lub uprawnienia: aktualne i/lub przyszłe i/lub warunkowe, które na podstawie dowolnego tytułu prawnego wynikają i/lub mogłyby wyniknąć z relacji pomiędzy stronami lub w związku z roszczeniami dochodzonymi w postępowaniach sądowych, są i/lub mogą być związane tymi relacjami/dochodzonymi roszczeniami oraz toczącymi się postępowaniami sądowymi.

Celem udokumentowania zapisów ugody Spółka dostarczy wystawione w okresie od dnia 12 października 2005 roku do dnia 11 czerwca 2007 roku i odesłane przez Dzierżawcę faktury dotyczące Baz w M., S. i NWW. wraz z korektami wartości faktur do zera – według listy faktur stanowiących załącznik do ugody. Korekta faktur będzie dokonywana odpowiednio po podpisaniu ugód sądowych. Strony ustaliły, iż w terminie 7 dni od odebrania danej faktury korygującej Dzierżawca odeśle zwrotnie do Spółki kopie faktur korygujących podpisane czytelnie przez umocowane do tego osoby w imieniu Dzierżawcy.

Następnie Spółka wystawi faktury tytułem dzierżawy Bazy w S. za okresy: grudzień 2005 roku, od stycznia do grudnia 2006 roku oraz od stycznia do marca 2007 roku z terminem płatności 14 dni od daty wystawienia faktury, opiewające na wskazane okresy, na łączną kwotę 2.450.000,00 PLN brutto (kwota obejmuje należny podatek od towarów i usług) przy czym za grudzień 2005 roku faktura zostanie wystawiona na kwotę 153.000,00 PLN brutto, za okres od stycznia do grudnia 2006 roku faktura zostanie wystawiona na kwotę 1.837.00000 PLN brutto, a za okres od stycznia do marca 2007 roku faktura zostanie wystawiona na kwotę 460.000,00 PLN brutto. Faktury będą wystawiane odpowiednio po podpisaniu ugód sądowych. Jednocześnie Spółka wystawi faktury tytułem dzierżawy Bazy w M. za okresy: IV kwartału 2006 roku oraz I kwartału 2007 roku z terminem płatności 14 dni od daty wystawienia faktury, opiewające na wskazane okresy, na łączną kwotę 100.000,00 PLN brutto (kwota obejmuje należny podatek od towarów i usług), przy czym za okres IV kwartału 2006 roku faktura zostanie wystawiona na kwotę 70.000,00 PLN brutto, a za okres I kwartału 2007 roku faktura zostanie wystawiona na kwotę 30.000,00 PLN brutto. Faktury będą wystawiane odpowiednio po podpisaniu ugód sądowych. Tym samym Spółka potwierdza, że w okresie od grudnia 2005 roku do marca 2007 roku Dzierżawca nie korzystał z Bazy w NWW. Należy przy tym zaznaczyć, iż ustalone ugodą wynagrodzenie za dzierżawę przedmiotowych nieruchomości jest niższe niż wynikające z wystawianych fakturw okresie od 12 października 2005 roku do 11 czerwca 2007 roku.

Spór pomiędzy Spółką a dzierżawcą nieruchomości dotyczył kilku kluczowych elementów relacji między Stronami, które implikowały niejasności i brak regulacji umownej stanu faktycznego. Po pierwsze dzierżawca podnosił, że w wyniku przekształceń własnościowych i podziału majątku, nieruchomości będące przedmiotem umów dzierżawy z 1997 roku oraz przedmiotem sporu pomiędzy Spółkami, nie są własnością Spółki. Następnie dzierżawca podnosił argument nieważności samych umów dzierżaw podpisanych w 1997 roku, ze względu na poważne wątpliwości, co do prawidłowego umocowania osób, które podpisały rzeczone umowy. Abstrahując od powyższego, w spornym okresie dzierżawca podnosił również fakt wypowiedzenia umowy dzierżawy ze skutkiem natychmiastowym, na co Spółka. nie wyrażała zgody i jednocześnie twierdziła, że nie było ku temu podstaw. Po wtóre w trakcie sporu dzierżawca podnosił ponadto, że wynagrodzenie za fakturowane usługi jest sztucznie zawyżone, że jest wysoce prawdopodobne, iż zakres fakturowanych usług jest niewłaściwy, z uwagi bowiem na fakt, że dzierżawca w spornym okresie w części nieruchomości nie prowadził działalności gospodarczej, i w związku z tym nie ma pewności, że wszystkie fakturowane usługi są rzeczywiście wykonywane.

W związku z niemożnością ustalenia rzeczywistego i prawidłowego zakresu uregulowania relacji między stronami, tudzież brakiem w ogóle normalizacji stosunków prawnych w zakresie będącym przedmiotem sporu Strony podpisały ugodę. Fundamentem i warunkiem sine qua non ugody było po pierwsze ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego istniejącego w zakresie spornych nieruchomości. W ugodzie Strony ustaliły stan faktyczny, który przyjęły za podstawę uregulowania wzajemnych relacji. Zgodnie z ugodą dzierżawca przyznał, że w spornym okresie od grudnia 2005 roku do marca 2007 roku dzierżawił od Spółki jedynie część nieruchomości (bazę w M. i bazę w S.) Jednocześnie Spółka potwierdziła, że w rzeczonym okresie nie wykonywała na rzecz dzierżawcy żadnych innych usług (w tym nie dzierżawiła pozostałych baz paliwowych). Strony ustaliły za powyższą usługę dzierżawy odpowiednie wynagrodzenie.

Ugoda w rzeczywistości dopiero od momentu jej podpisania uregulowała wzajemne stosunki w zakresie objętym ugodą. Dotychczasowy stan faktyczny i prawny de facto był nieuregulowany, brak było bezsprzecznie obowiązującej i wiążącej dwie strony umowy i tak naprawdę dzierżawa odbywała się bez podstawy prawnej. Taki stan rzeczy można bez wątpliwości uznać za bezumowne korzystanie z rzeczy. Taki pogląd, jak wyżej zostało wykazane jest w pełni uzasadniony. Warte podkreślenia jest, że Strony z ostrożności dla bezpieczeństwa oraz pewności obrotu prawnego postanowiły w ugodzie uchylić i uznać za nieważne wszystkie dotychczasowe umowy dotyczące przedmiotowych nieruchomości, przy założeniu oczywiście, że takowe umowy w ogóle istniały i były ważne.

Strony dopiero na mocy ugody uzyskały podstawę prawną: raz do dochodzenia ewentualnych roszczeń, dwa do wystawiania faktur, trzy nabędą odpowiednie prawa i obowiązki z tytułu wystawionych faktur (podatek należny, podatek naliczony koszty uzyskania przychodu itp.). Podkreślić jeszcze należy, że w związku z brakiem możliwości ustalenia zakresu usług tudzież w ogóle ustalenia, potwierdzenia i udokumentowania w jakim zakresie usługi były wykonywane w spornym okresie, trudno znaleźć podstawę do pozostawienia w obrocie prawnym faktur wystawionych na okoliczność ich wykonania skoro dzierżawca kwestionował ich wykonanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny Spółka wnosi o potwierdzenie, iż w niniejszej sytuacji:

*   korekta faktur VAT do „zera” wystawionych na podstawie nieistniejącego stosunku prawnego, a następnie wystawienie prawidłowych faktur dokumentujących mającą miejsce dzierżawę jest prawidłowe;

*   w następstwie powyższego Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia faktur korygujących do „zera” w miesiącu, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę;

*   uwzględnienie prawidłowo wystawionych faktur VAT na podstawie przedmiotowej ugody nastąpi zgodnie z terminem określonym w ugodzie.

Zdaniem Wnioskodawcy w niniejszym stanie faktycznym, w spornym okresie wzajemne relacje Spółki oraz Dzierżawcy w zakresie dzierżawy nieruchomości oraz świadczonych usług nie były jasno uregulowane, co przekładało się na wątpliwości co do zasadności wystawiania faktur VAT. Po pierwsze istniały wątpliwości co tego kto jest podmiotem umów i na rzecz kogo powinny być wystawiane faktury VAT i kto jest zobowiązany do ich uregulowania. Następnie strony nie zgadzały się co do tego jakiego charakteru i ewentualnie czy w ogóle świadczone są usługi. Strony nie zgadzały się również w kwestii wynagrodzenia, w szczególności co do jego wysokości.

Zatem mając na uwadze powyższe oraz treść art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), a nadto przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) z naciskiem na treść § 9 niemożliwe było prawidłowe wystawienie faktur VAT dokumentujących świadczenie usług, w szczególności usługę dzierżawy.

Wskazane przepisy bowiem nakazują wystawienie faktury stwierdzającej dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, a także między innymi NIP nabywcy i sprzedawcy, nazwę usługi, jednostkę miary i rodzaj wykonanych usług, cenę jednostkową usługi bez podatku, wartość wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż. Skoro więc nie wszystkie elementy niezbędne do wystawienia faktury VAT były znane nie można wystawić prawidłowej faktury VAT.

Celem zakończenia powstałych sporów na mocy zawartej ugody strony wyraźnie uregulowały wzajemne stosunki, a przede wszystkim ustaliły treść łączącego je stosunku prawnego wraz z zasadami jego rozliczenia. Co więcej mocą powyższej ugody strony uchyliły wszelkie poprzedzające tę ugodę porozumienia i uzgodnienia, zarówno pisemne jak i ustne. Oznacza to, iż nie było podstaw do wystawiania przez Spółkę w okresie od 12 października 2005 roku do 11 czerwca 2007 roku faktur VAT, gdyż wszelkie jakiekolwiek ustalenia ich dotyczące nie istnieją.

Skoro odpada causa wystawienia faktur, gdyż stosunek prawny na podstawie których je wystawiono nie istnieje niezbędnym jest wyeliminowanie ich z obrotu prawnego.

Pozostawienie powyższych faktur w obrocie oznaczałoby, iż przedmiotowe faktury dokumentują czynności – usługi, które nigdy nie zostały wykonane, ponadto niemające oparcia w jakiejkolwiek podstawie. Wyeliminowanie błędnych faktur jest możliwe albo poprzez „anulowanie” faktury bądź poprzez korektę faktury do „zera”. Pierwsza możliwość w niniejszym przypadku nie jest dopuszczalna, gdyż przedmiotowe faktury VAT zostały wprowadzone do obrotu, bowiem Spółka ujmowała wszystkie wystawiane faktury w bieżących rozliczeniach dla potrzeb podatku od towarów i usług. Pozostaje zatem jedynie skorygowanie przedmiotowych faktur do „zera”.

Do takich wniosków dochodzi się również analizując stanowisko prezentowane przez Ministerstwo Finansów, wyrażonym w piśmie z dnia 08 czerwca 1996 roku znak PP1-7201-220/95/ER, gdzie zostało wyjaśnione, że „jeżeli do realizacji umowy sprzedaży nie doszło, wystawione dokumenty (oryginał i kopie faktury VAT) należy anulować (np.: poprzez dokonanie na nich adnotacji uniemożliwiających ich powtórne wydanie) i zachować w aktach”. Nie jest to oczywiście uregulowane i przewidziane przez żadne przepisy, niemniej jednak jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 grudnia 2000 roku sygn. akt III SA 1715/99 „możliwość anulowania faktur (\`(...)\`), mimo że nie jest dopuszczona wyraźnie przez ustawę o VAT, należy zaaprobować jako praktyczną i realną drogę wycofania się podatnika z błędnego wystawienia dokumentu rozliczeniowego. Jednak powinna ona dotyczyć wyłącznie tych dokumentów rozliczeniowych (\`(...)\`), które nie zostały wprowadzone przez podatnika do obrotu prawnego (\`(...)\`) Natomiast w przypadku wprowadzenia takich dokumentów do obrotu prawnego, pozostaje jedynie możliwość dokonania korekt faktur (\`(...)\`) na zasadach określonych przepisami.”

Jeżeli zatem w obrocie prawnym nie funkcjonują przedmiotowe błędne faktury (zostały skorygowane do „zera”), a jednocześnie ugoda wykreowała pomiędzy stronami nowy stosunek prawny konieczne jest wystawienie faktur VAT, które będą realizacją i urzeczywistnieniem wykonanych usług, określonych w rzeczonej ugodzie. Powyższa ugoda kształtuje bowiem od początku stosunek prawny między stronami, w szczególności określa podstawowe elementy umowy (podmiot, przedmiot, cenę). W związku z tym faktem zostają spełnione przesłanki określone w wyżej wskazywanych przepisach art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 roku i niezbędnym jest, a zarazem możliwym prawidłowe wystawienie faktur VAT, które mają oparcie w stanie prawnym, gdyż istnieje stosunek prawny wykreowany zawartą ugodą.

W rezultacie dokonanych czynności skorygowania faktur do „zera” na zasadach ogólnych Spółce będzie przysługiwało prawo do uwzględnienia powyższych faktur korygujących zgodnie z § 16 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 roku w miesiącu, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę i jednocześnie będzie odprowadzała należny podatek od towarów i usług (ujęcie i uwzględnienie w bieżącej deklaracji VAT-7) wynikający z wystawianych prawidłowo faktur zgodnie z powstaniem obowiązku podatkowego w oparciu o art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie (w niniejszym przypadku w terminie określonym w ugodzie, czyli 14 dni od daty wystawienia faktury).

W tym miejscu wspomnieć należy, że sądy administracyjne na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych dla możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania wymagają udokumentowania wykonania danej usługi, czymś więcej ponad samą fakturę. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 lipca 2003 roku sygn. akt SA/Bd 1514/03 stwierdził, że „Okoliczność, że podpisano kontrakt, wystawiono fakturę i dokonano zapłaty nie stanowi wcale przesądzającego dowodu, że czynność została wykonana a poniesiony koszt był uzasadniony i został rzeczywiście poniesiony.” Podobne stanowisko można odnaleźć między innymi w wyroku NSA z dnia 26 listopada 2003 roku SA/Sz 2487/02.

W przedmiotowej sprawie sytuacja jest o tyle bardziej oczywista, że nie ma jednoznacznego dowodu świadczącego o istnieniu wiążącej Strony umowy, a do tego należności za powyższe faktury nigdy nie zostały uregulowane. Przedstawione w tychże wyrokach stanowisko można również w pewnym zakresie przenieść na grunt podatku od towarów i usług. Wobec powyższego jedynym sposobem na prawidłowe udokumentowanie ustalonego i potwierdzonego ugodą stanu faktycznego jest w pierwszej kolejności wyeliminowanie wszystkich wówczas wystawionych faktur jako błędnych (przede wszystkim brak pewności, że usługi zostały wykonane, a jeżeli zostały wykonane, to które i w jakim zakresie, brak jest podstawy prawnej – czyli brak wiążącej strony umowy, nawet ustnej czy zawartej per facta concludentia). Skoro tak, to korekta powyższych faktur do prawidłowej wysokości jest od samego początku wadliwa, albowiem nie można dokonać korekty faktury dokumentującej usługę w ten sposób, żeby odzwierciedlała prawidłowy stan faktyczny. To raz, dwa nie można dokonać korekty faktury wystawionej bez uregulowania wzajemnych obowiązków Stron – brak causy do wystawienia faktury, opierając się na tym, że obecnie jest umowa (ugoda) regulująca tę kwestię, gdyż są to dwa różne byty prawne. Trzy – brak możliwości ustalenia, które ewentualnie faktury dokumentują być może wykonane usługi, a które nie, absolutnie uniemożliwia poprawne dokonanie korekt tychże faktur do prawidłowej wysokości. Błędne zidentyfikowanie ewentualnie wykonanych usług spowoduje chaos prawny.

Co więcej należy podkreślić, że pozostawienie pierwotnych faktur w obiegu, nawet po dokonaniu ich korekty, która nie da pewności prawidłowego udokumentowania stanu faktycznego jest naruszeniem przepisów Kodeksu karno skarbowego (ustawa z dnia 10 września 1999 roku; Dz. U. 2007, Nr 111, poz. 765 ze zm.). Zgodnie bowiem, z art. 62 Kodeksu karno skarbowego penalizowane jest z jednej strony wystawianie faktur w sposób wadliwy oraz wystawianie faktur w sposób nierzetelny albo posługiwanie się takim dokumentem. Jak należy rozumieć „fakturę nierzetelną” wypowiedział się między innymi Sąd Apelacyjny w Krakowie w wyroku z dnia 28 kwietnia 2004 roku sygn. akt II AKa 65/04, w którym skład orzekający stwierdził, że „Nierzetelna faktura z art. 62 § 2 k.k.s. to zarówno faktura nieodzwierciedlająca rzeczywistego przebiegu zdarzenia, jak i faktura fikcyjna, dokumentująca czynność nieistniejącą.” W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku ma miejsce dokładnie taka sytuacja, gdy faktura pierwotnie wystawiona nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu zdarzenia, i nie ma możliwości naprawienia tego stanu rzeczy. Ponadto pozostawienie powyższych faktur w obiegu wypełni dyspozycję drugiego pąragrafu tego przepisu mówiącego o posługiwaniu się nierzetelnym dokumentem – fakturą. Całkowite zatem wyeliminowanie tychże faktur z obiegu prawnego jest więc niezbędne z jednej strony dla zagwarantowania pewności obrotu prawnego i sytuacji podmiotów w nim uczestniczących oraz zapobieżenia popełnieniu przez Spółkę przestępstw karno skarbowych. Jest to możliwe jedynie poprzez korektę wartości faktur do „zera”, gdyż niestety anulowanie nie jest możliwe z uwagi na przyczyny wskazane i wyjaśnione we wniosku. Przyczyni się do z jednej strony do wprowadzenia jasności sytuacji, a przede wszystkim wprowadzi porządek prawny i zapewni pewność obrotu, która będzie dostosowana do obowiązujących Strony postanowień umownych.

Jednocześnie bardzo istotny w tym wszystkim jest fakt, że powyższe rozliczenie pozostaje całkowicie bez wpływu na wysokość ostatecznego rozliczenia z budżetem Państwa, albowiem summa summarum kwota podatku należnego odprowadzonego do fiskusa przez Spółkę będzie identyczna jak gdyby dokonywać korekt błędnie wstawionych faktur. A co więcej nawet miesiąc dokonania korekty byłby w obu przypadkach ten sam. Niemniej jednak z uwagi na przedstawione okoliczności, stan faktyczny i obowiązujące przepisy prawa prawidłowym rozwiązaniem jest eliminacja faktur wystawionych bez podstawy prawnej do „zera” a następnie wystawienie prawidłowych faktur w rzeczywistości dokumentujących wykonane usługi, mających oparcie w porozumieniu Stron wyrażonym w podpisanej ugodzie. Konkludując, z uwagi na przedstawione powyżej dodatkowe elementy stanu faktycznego Spółka podtrzymuje swoje stanowisko zawarte we wniosku oraz jego uzasadnienie. W sprawie rzeczonej nie ma podstaw prawnych do pozostawienia w obiegu prawnym faktur, które nie dokumentują rzeczywiście wykonanych usług w szczególności, że pozbawione są one causy. Skoro tak, jedynym prawidłowym rozwiązaniem jest wystawienie faktur, które mają odzwierciedlenie w ugodzie stron (podstawa prawna) a do tego odzwierciedlają rzeczywisty stan faktyczny i pozostają w zgodzie z regulacjami ustawowymi.

Organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z dnia 14.11.2008 r. znak IPPP2/443-1329/08-3/PW uznał stanowisko Podatnika za nieprawidłowe.

Wezwaniem z dnia 15.12.2008 r. (data wpływu 17.12.2008 r.), złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Strona wezwała tut. Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 14.11.2008 r. znak IPPP2/443-1329/08-3/PW w zakresie, w jakim stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe.

Ponownie rozpatrując sprawę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 19.01.2009 r. znak IPPP2/443-1329/08-9/PW stwierdził, iż nie zachodzą przesłanki uzasadniające zmianę wydanej interpretacji z dnia 14.11.2008 r. znak IPPP2/443-1329/08-3/PW.

Na powyższe rozstrzygnięcie, zachowując ustawowy termin, Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 25.08.2009 r. sygn. akt III SA/Wa 514/09 uchylił zaskarżoną interpretację i stwierdził, iż nie może ona być wykonana w całości.

Ww. wyrok był przedmiotem rozpoznania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 17.11.2010 r. sygn. akt I FSK 1996/09 uchylił powyższy wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

Wyrokiem z dnia 18.03.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 241/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację i stwierdził, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości.

W uzasadnieniu swojego wyroku Sąd wskazał, że Spółka zawarła w swoim wniosku szczegółowy opis stanu faktycznego, z którego wynikało przede wszystkim, że spór pomiędzy stronami cywilnego stosunku prawnego, łączącego ją z kontrahentem, dotyczył zasadniczych okoliczności prawnych i faktycznych tego stosunku. Sporna była podstawa prawna usług, istnienie umów, ich przedmiot i zakres uprawnień stron, cena, zasady wzajemnych rozliczeń, a nawet podmioty tych umów („Z uwagi na przekształcenia własnościowe po obu stronach umów ). Dopiero zawarta ugoda sądowa kwestie te wyjaśniła, ale - co zdaniem Sądu, należy podkreślić - uczyniła to ex post, tzn. już po wykonaniu określonych świadczeń i po wystawieniu pierwotnych faktur, zwróconych przez kontrahenta Wnioskodawcy. W tej sytuacji jako nieprawidłową uznać należy ocenę Ministra, iż wystawionych faktur nie można uznać za błędne.

Skoro pierwotnie wystawione faktury stwierdzały te dane w sposób wadliwy (dopiero zawarta ugoda sądowa wskazywała je prawidłowo), to faktury te były błędne.

Organ rozpatrując przedmiotową sprawę przytoczył § 16 i § 17 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), po czym uznał, że ‘\`(...)\` generalna zasada dotycząca korygowania danych zawartych w fakturze polega na wystawieniu faktury korygującej. W przedmiotowej sprawie Spółka powinna więc skorygować faktury dotyczące spornego okresu w zakresie prawidłowej podstawy opodatkowania świadczonych w tym zakresie usług dzierżawy budynków na rzecz Dzierżawcy.”, a zatem w ocenie Sądu Organ w rzeczywistości nie udzielił odpowiedzi Wnioskodawcy, na czym polegać miałaby korekta takiej faktury.

Sąd zauważył również, że każda z przyjętych przez Strony opcji, tj. proponowane przez Organ skorygowanie faktur na podstawie § 16 i § 17 rozporządzenia z 25 maja 2005 r. (abstrahując od nieusuwalnych trudności w zastosowaniu tych przepisów w niniejszym stanie faktycznym), a także proponowana przez Spółkę opcja „wyzerowania” pierwotnych, a następnie wystawienie prawidłowych faktur, uwzględnienie „wyzerowanych” faktur po otrzymaniu potwierdzenia odbioru faktury prawidłowej, prowadzić ma do tego samego skutku podatkowego. Istotą faktury jest bowiem dokładne odzwierciedlenie i udokumentowanie, dla celów podatkowych, przebiegu rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, skutkującego określonym, obiektywnie weryfikowalnym zobowiązaniem podatkowym. W ocenie Sądu stanowisko Ministra (gdyby było ono wykonalne) doprowadziłoby do takiego samego opodatkowania, co stanowisko Spółki. Zdaniem Sądu Minister nie zakwestionował tożsamości tego opodatkowania, a jedynie ograniczył się do wskazania innej formy udokumentowania opisanych zdarzeń gospodarczych. Skoro Spółka zawarła ze swoim kontrahentem umowę dzierżawy, to zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy, obowiązek podatkowy w tym przypadku powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak, niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. Zapłata - albo moment jej uiszczenia wyniknęły dopiero z zawartej ugody sądowej, toteż wszelkie modyfikacje pierwotnych faktur, czynności precyzujące przedmiot usług i ich cenę, podjęte w celu wykonania ugody, odpowiadają celowi przytoczonego przepisu ustawy, jakim jest określenie chwili powstania obowiązku podatkowego.

W ocenie Sądu, zaprezentowana we wniosku Spółki koncepcja „wyzerowania” pierwotnie wystawionych, wadliwych faktur, a następnie wystawienie faktur prawidłowych, twale usuwa trudności w skorygowaniu tych faktur na podstawie § 16 i § 17 rozporządzenia, i prowadzi do prawidłowego opodatkowania świadczonych usług.

Stąd też, Organ podatkowy prowadząc dalsze postępowanie winien uwzględnić pogląd Sądu, co oznacza konieczność uznania stanowiska Strony za w pełni prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 241/11, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenie przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji z dnia 14.11.2008 r. znak IPPP2/443-1329/08-3/PW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.