Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.545.2018.2.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-18
Teza: Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT dostawy miejsc postojowych znajdujących się w wydzielonych w budynku garażowo-usługowym na kondygnacjach IV-VII.
Słowa kluczowe: dostawa; miejsce-miejsce postojowe; udział; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2018 r. (data wpływu 10 września 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy miejsc postojowych znajdujących się w wydzielonych w budynku garażowo-usługowym na kondygnacjach IV-VII – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy miejsc postojowych znajdujących się w wydzielonych w budynku garażowo-usługowym na kondygnacjach IV-VII.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, posiada siedzibę i nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Wnioskodawca jako podmiot wykonujący roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych uzyskał pozwolenie na użytkowanie budynku garażowo-usługowego (dalej: Nieruchomość) - po przeprowadzeniu kontroli przez upoważnionych pracowników organu nadzoru budowlanego w dniu 30 października 2013 r.

Od uzyskania pozwolenia na użytkowanie miejsca postojowe znajdujące się w Nieruchomości były użytkowane w następujący sposób:

1.  Kondygnacja III (poziom A):
    *   od 8 stycznia 2014 do teraz - wynajem na podstawie biletów czasowych,
2.  Kondygnacja IV (poziom B):
    *   od 8 stycznia 2014 do teraz - wynajem na podstawie biletów czasowych,
    *   oraz dodatkowo od listopada 2016 - wynajem na podstawie pisemnych umów najmu (wykupiony abonament),
3.  Kondygnacja V (poziom C):
    *   od 8 stycznia 2014 - wynajem części miejsc na podstawie pisemnych umów najmu (wykupiony abonament),
    *   od 8 stycznia 2014 do teraz - wynajem na podstawie biletów czasowych oraz
    *   po wybudowaniu sprzedano 7 udziałów (miejsc postojowych),
4.  Kondygnacja VI (poziom D):
    *   dnia 15 lutego 2016 r. podpisano jedną umowę najmu (wykupiony abonament),
    *   po wybudowaniu sprzedano łącznie 27 udziałów (miejsc postojowych),
5.  Kondygnacje VII (poziom E) i VIII (poziom F):
    *   od 8 stycznia 2014 do teraz - wynajem na podstawie biletów czasowych,
    *   nie było pisemnych umów najmu i dotychczas brak sprzedaży.

Przy wjeździe na parking znajduje się jeden szlaban, przy którym umiejscowione jest urządzenie do pobierania biletów czasowych lub wkładania kart abonamentowych.

Zgodnie z treścią obowiązującego na terenie Nieruchomości regulaminu parkingu niestrzeżonego - płatnego dla właścicieli i najemców miejsc postojowych:

1.  Użytkownik parkingu zwany dalej Najemcą nawiązuje umowę najmu miejsca postojowego dla samochodu z firmą T. zwaną dalej „Wynajmującym” w momencie pozyskania biletu parkingowego jednorazowego, karty abonamentowej lub wjazdu na parking. W ramach tej umowy nie ciąży na Wynajmującym obowiązek pilnowania bądź przechowywania. Rozwiązanie umowy najmu miejsca parkingowego następuje w momencie wyjazdu z parkingu. Najemca akceptuje warunki najmu i wyraża zgodę na ich bezwzględne stosowanie.
2.  Parking stanowi wydzielona i odpowiednio oznakowana powierzchnia na terenie budynku garażowo usługowego przeznaczonego do parkowania pojazdów.
3.  Parking przeznaczony jest do ogólnego parkowania samochodów za uprzednim wniesieniem stosownej opłaty (pobranie biletu na wjeździe do parkingu lub wykup karty abonamentowej).
4.  Poziom A i B przeznaczony jest dla klientów którzy nie posiadają wykupionego abonamentu parkingowego.
5.  Pozostałe poziomy parkingu tj. C, D, E, F przeznaczone są dla właścicieli i klientów z wykupionym abonamentem parkingowym.

Pomimo powyższego brzmienia regulaminu parkingu, klienci parkingu, którzy chcą skorzystać z parkingu na podstawie biletów czasowych, mieli i nadal mają możliwość wjazdu na wszystkie kondygnacje i zajęcia wolnych miejsc. Klienci faktycznie korzystali w ten sposób z miejsc postojowych na parkingu. Z tego powodu, z uwagi na różny stopień wykorzystania miejsc postojowych na różnych kondygnacjach, mogła nastąpić sytuacja w której większość miejsc postojowych na poszczególnej kondygnacji była zajęta na podstawie biletów czasowych i wykupionych abonamentów, ale mogła nastąpić też sytuacja, że dana kondygnacja pozostawała w większości pusta (wolne miejsca postojowe). Wszystko zależało od potrzeb klientów, jednak klienci, jak już wspomniano powyżej, mogli korzystać ze wszystkich wolnych miejsc postojowych. Nie wystąpiła sytuacja, w której żadne z miejsc postojowych, które obecnie planuje sprzedać Wnioskodawca, nie było nigdy przedmiotem najmu na podstawie biletu czasowego (klienci mogli parkować i parkowali na wolnych miejscach) lub wykupionego abonamentu.

Wnioskodawca planuje w niedalekiej przyszłości dokonać sprzedaży udziałów w Nieruchomości (miejsc postojowych) znajdujących się na kondygnacjach od IV do VII.

Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową Nieruchomości.

Nieruchomość po jej oddaniu do użytkowania nie została ulepszona w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT, tj. wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym nie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w stosunku do sprzedaży udziałów w Nieruchomości (miejsca postojowe), które były już wynajmowane przez Wnioskodawcę na podstawie biletów czasowych oraz na podstawie pisemnych umów najmu (wykupiony abonament), w sytuacji gdy od pierwszego zasiedlenia, tj. najmu miejsc postojowych na podstawie biletów czasowych oraz na podstawie pisemnych umów najmu (wykupiony abonament) upłynęły co najmniej 2 lata, będzie Wnioskodawcy przysługiwało zwolnienie przedmiotowe z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy jeśli dostawa opisanych miejsc postojowych nastąpi po okresie 2 lat od rozpoczęcia najmu tych miejsc parkingowych (na podstawie biletów czasowych, jak i pisemnych umów najmu - wykupiony abonament), to będzie dokonywana po pierwszym zasiedleniu, w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (od pierwszego zasiedlenia, tj. najmu miejsc postojowych upłyną co najmniej 2 lata), zatem będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (\`(...)\`).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na podstawie art. 146a pkt 1 cyt. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 str. 1, z późn. zm), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji: a) dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem; b) dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywą 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(\`(...)\`) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE - musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stwierdzić jednak należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Sytuacja jest oczywista w odniesieniu do najmu na podstawie umów pisemnych (wykupiony abonament), bowiem w tym przypadku na podstawie umowy najmu konkretnego miejsca postojowego Wnioskodawca jest w stanie wykazać kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu ustawy o VAT.

Natomiast w przypadku najmu na podstawie biletów czasowych, Wnioskodawca wskazuje, że to klient mógł zdecydować które miejsce postojowe zostanie przez niego zajęte na podstawie wykupionego biletu, jednak Wnioskodawca (pomimo opisanej treści regulaminu parkingu) umożliwił zajęcie wolnych miejsc na każdej z kondygnacji, co oznacza, że już w styczniu 2014 r. nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu ustawy o VAT.

Tym samym należy uznać, że od stycznia 2014 r. nastąpiło oddanie do użytku całej Nieruchomości w części będącej przedmiotem niniejszego wniosku, tj. miejsc postojowych na podanych w opisie kondygnacjach i od tego czasu należy przyjąć oddanie wszystkich miejsc postojowych do używania.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanego stanu prawnego prowadzi do wniosku, że jeśli dostawa wszystkich opisanych miejsc postojowych nastąpi po okresie 2 lat od rozpoczęcia najmu tych miejsc parkingowych zarówno na podstawie biletów czasowych, jak i pisemnych umów najmu (wykupiony abonament), to będzie dokonywana po pierwszym zasiedleniu, w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (od pierwszego zasiedlenia, tj. najmu miejsc postojowych upłyną co najmniej 2 lata), zatem będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno grunt, jak i budynek czy budowla spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu (również prawa wieczystego użytkowania gruntu), na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy.

W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT i jako podmiot wykonujący roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych uzyskał pozwolenie na użytkowanie budynku garażowo-usługowego po przeprowadzeniu kontroli przez upoważnionych pracowników organu nadzoru budowlanego w dniu 30 października 2013 r. Od 8 stycznia 2014 r. do teraz miejsca postojowe znajdujące się w Nieruchomości na kondygnacjach IV-VII były/są wynajmowane na podstawie umów najmu miejsca postojowego lub na podstawie biletów czasowych. Część miejsc postojowych, tj. 34 udziały zostało przez Wnioskodawcę sprzedanych. Przy wjeździe na parking znajduje się jeden szlaban, przy którym umiejscowione jest urządzenie do pobierania biletów czasowych lub wkładania kart abonamentowych.

Parking to wydzielona i odpowiednio oznakowana powierzchnia na terenie budynku garażowo- usługowego przeznaczonego do parkowania pojazdów po wniesieniu stosownej opłaty (pobranie biletu na wjeździe do parkingu lub wykup karty abonamentowej).

Kondygnacja III i IV przeznaczone są dla klientów, którzy nie posiadają wykupionego abonamentu parkingowego, natomiast pozostałe poziomy parkingu, tj. V-VIII przeznaczone są dla właścicieli i klientów z wykupionym abonamentem parkingowym.

Klienci parkingu, którzy chcą skorzystać z niego skorzystać na podstawie biletów czasowych, mieli i mają możliwość wjazdu na wszystkie kondygnacje i zajęcia wolnych miejsc, a to powoduje, że nie wystąpiła i nie występuje sytuacja, w której żadne z miejsc postojowych, które obecnie planuje sprzedać Wnioskodawca, nie było nigdy przedmiotem najmu na podstawie biletu czasowego (klienci mogli parkować i parkowali na wolnych miejscach) lub wykupionego abonamentu. Przedmiotem najbliższej sprzedaży będą udziały w Nieruchomości (miejsca postojowe) znajdujące się na kondygnacjach od IV do VII.

Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową Nieruchomości. Nieruchomość po jej oddaniu do użytkowania nie została ulepszona, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym nie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej Nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy dostawa miejsc postojowych znajdujących się w wydzielonych w budynku garażowo-usługowym na kondygnacjach IV-VII będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Tak więc, w ocenie NSA, w świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia” jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 z późn. zm.) państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

W dniu 16 listopada 2017 r. Trybunał Sprawiedliwości w wyroku C-308/16 odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia. TSUE w wyroku tym przyznał rację spółce Kozuba uznając, że pierwsze zasiedlenie w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE.

Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa i powołane wyżej orzecznictwo należy stwierdzić, że doszło do pierwszego zasiedlenia miejsc postojowych na kondygnacjach od IV do VII i od momentu ich pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Jak wskazano bowiem w treści wniosku, zlokalizowane na kondygnacjach IV-VII Nieruchomości miejsca postojowe wykorzystywane były i są do teraz przez Wnioskodawcę od stycznia 2014 r. na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu miejsc postojowych na podstawie umów (abonament) lub biletów czasowych wydawanych przez automaty. Ponadto, na ww. Nieruchomość Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie o wartości przekraczającej 30% jej wartości początkowej.

Tym samym sprzedaż miejsc postojowych (udziałów w Nieruchomości) znajdujących się w budynku garażowo-usługowym na kondygnacjach IV-VII korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, wobec możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do dostawy ww. miejsc postojowych badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest w tych okolicznościach niezasadne.

Stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.