Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.723.2017.3.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-27
Teza: Opodatkowanie stawką 23% czynności przeniesienia praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej jako odpłatnego świadczenia usług oraz podstawa opodatkowania w odniesieniu do zawartej umowy
Słowa kluczowe: cesja; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 6 listopada 2017 r. (data wpływu 14 listopada 2017 r.) uzupełnionym pismem z 8 stycznia 2018 r. (data wpływu 11 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania stawką 23% czynności przeniesienia praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej jako odpłatnego świadczenia usług – **jest prawidłowe,**
*   podstawy opodatkowania w odniesieniu do zawartej umowy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania stawką 23% czynności przeniesienia praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej jako odpłatnego świadczenia usług oraz podstawy opodatkowania w odniesieniu do zawartej umowy. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 8 stycznia 2018 r. (data wpływu 11 stycznia 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 20 grudnia 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.723.2017.2.SR, 0111-KDIB4.4014.372.2017.1.MSI.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Y

przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 2 listopada 2017 r. została zawarta umowa przeniesienia ogółu praw i obowiązków z umowy przedwstępnej, sporządzona w formie aktu notarialnego pomiędzy spółką (Wnioskodawcą – zbywcą), która nabyła od innej spółki (dewelopera) na podstawie umowy przedwstępnej z września 2017 r. lokale (7) w budynku wielofunkcyjnym usługowo-mieszkalnym wraz z udziałem części w garażu podziemnym, a Nabywcą spółką jawną. Z tytułu tej umowy Spółka zobowiązana była również do zapłaty reszty ceny sprzedaży ww. lokali. Spółki (zbywca i deweloper) zawarły umowę najmu powierzchni pod oznakowanie najemcy. Spółka zbywca (Wnioskodawca) zawarł również umowę najmu z bankiem jednego z lokalu. Sprzedający jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, identycznie nabywca. Zatem Wnioskodawca na rzecz nabywcy spółki jawnej ww. umową przeniósł ogół praw i obowiązków z tytułu umowy przedwstępnej z dnia 4 września 2017 r., ogół praw i obowiązków z tytułu umowy najmu powierzchni pod oznakowanie najemcy z dnia 4 września 2017 r. oraz ogół praw i obowiązków z tytułu umowy najmu powierzchni zawartej z bankiem w dniu 7 września 2017 r. za określoną ww. umowie z dnia 2 listopada cenę.

Wnioskodawca mógł dokonać powyższego zbycia, ponieważ w umowie przedwstępnej z dnia 4 września 2017 r. strony umowy oświadczyły, że stronie kupującej przysługuje w dowolnym czasie prawo przeniesienia praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej, w całości lub części, na rzecz osoby trzeciej posiadającej kondycję finansową nie gorszą niż nabywca, a sprzedawca wyraził zgodę na takie przeniesienie praw i obowiązków. Strona sprzedająca (deweloper) w umowie z dnia 2 listopada wyraziła zgodę na przeniesienie ogółu praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej. Pozostała kwota do zapłaty z tytułu umowy przedwstępnej została zaksięgowana na rachunku kaucji i dokonana już przez spółkę trzecią – Nabywcę ogółu praw i obowiązków. Od umowy z dnia 2 listopada 2017 r. Notariusz pobrał PCC w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b. uznając ją za umowę sprzedaży innych praw majątkowych.

W piśmie z 8 stycznia 2018 r. Zainteresowani dodatkowo wskazali następujące informacje:

Na pytanie Organu „Czy cena, o której mowa w ww. umowie z dnia 2 listopada zawiera wyłącznie kwotę za dokonanie ww. przeniesienia praw i obowiązków? Czy też cena ta zawiera zarówno kwotę za dokonanie ww. przeniesienia praw i obowiązków oraz zwrot kwot wpłaconych przez Zainteresowanego w związku z nabyciem na podstawie umowy przedwstępnej wskazanych lokali? Jeżeli tak, to proszę wskazać czy kwoty te w umowie zostały ustalone odrębnie.”, Wnioskodawca odpowiedział, że „1. Cena zawiera przeniesienie na Nabywcę ogółu praw i obowiązków przysługujących Zbywcy z tytułu zawarcia umowy przedwstępnej, umowy najmu powierzchni pod oznakowanie najemcy oraz umowy najmu powierzchni wynajmowanej przez bank. Cena zawiera wyłącznie to co opisane w pkt 1 zgodnie z aktem notarialnym. Cena ta jest jedna i nie jest ustalona oddzielnie dla ww. okoliczności.”

Na pytanie Organu „Czy kwoty wpłacone przez Zainteresowanego na rzecz Dewelopera w związku z nabyciem na podstawie umowy przedwstępnej wskazanych lokali zostały zwrócone Zainteresowanemu przez Dewelopera czy też kwoty te zostały zaliczone przez Dewelopera na poczet ceny należnej od Nabywcy ogółu praw i obowiązków?”, Wnioskodawca wskazał, że „Na dzień zawarcia umowy do zapłaty przez Zainteresowanego pozostała kwota, którą jednak na rachunek Dewelopera kaucji przeznaczonym do zapłaty uiścił już Nabywca (Y). Deweloper nie zwracał żadnych kwot Zainteresowanemu.

Na pytanie Organu „Czy Deweloper wystawił fakturę korygującą dokumentującą zwrot kwot dla Zainteresowanego, zbywającego prawa i obowiązki z umowy przedwstępnej?”, Wnioskodawca odpowiedział, że „Nie było takiej konieczności.”

Na pytanie Organu „Kiedy budynek, o którym mowa we wniosku został oddany do użytkowania?”, Wnioskodawca podał, że „Budynek nie został jeszcze oddany do użytkowania.”

Na pytania Organu „Proszę wskazać czy oraz kiedy nastąpiło zajęcie (pierwsze używanie) poszczególnych lokali, o których mowa we wniosku oraz garażu podziemnego (proszę wskazać dokładną datę). Proszę podać odrębnie do każdego lokalu.”, „Czy w stosunku do poszczególnych lokali oraz garażu podziemnego były ponoszone wydatki na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej? Proszę tę informację podać indywidualnie dla każdego lokalu.”, „W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie 6, proszę wskazać kiedy zostały poniesione wydatki na ulepszenie ww. lokali oraz jaki podmiot je ponosił? Proszę tę informację podać indywidualnie dla każdego lokalu.”, Wnioskodawca wskazał, że „Nie dotyczy.”

Na pytanie Organu „Czy w związku z wydatkami na ulepszenie ww. lokali, podmiotowi, który je ponosił przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?”, Wnioskodawca wskazał, że „Nie było wydatków na ulepszenie.”

Na pytanie Organu „Proszę również wskazać datę oddania najemcom do używania ww. lokali po ich ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Proszę tę informację podać indywidualnie dla każdego lokalu.”, Wnioskodawca podał, że „j/w.”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przeniesienie praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży traktować należy jako czynność podlegającą ustawie VAT?
2.  Co stanowi podstawę opodatkowania i jaka jest właściwa stawka podatku VAT w odniesieniu do zawartej umowy?

**Stanowisko Zainteresowanych** (doprecyzowane w piśmie z 8 stycznia 2018 r.):

Aby ocenić czy opisane przeniesienie praw i obowiązków podlega opodatkowaniu podatkiem VAT należy ustalić czy stanowi ono dostawę towarów lub świadczenie usługi. Definicja towarów została zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy, zgodnie z którą przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Niewątpliwie przeniesienie praw i obowiązków nie mieści się w powyższej definicji pozostaje więc rozpatrzyć, czy zbycie praw i obowiązków stanowi świadczenie usługi.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie, jak i zaniechanie. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym, w związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opisana umowa przeniesienia praw i obowiązków wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu tej ustawy.

Z przedstawionych okoliczności wynika więc, iż przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej przez Wnioskodawcę na rzecz innego podmiotu będzie świadczeniem, za które Wnioskodawca otrzyma ustalone przez Strony wynagrodzenie. Pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcą zaistnieje zatem więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowić będzie świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca podejmie bowiem określone działania, za które otrzyma wynagrodzenie. Z kolei nabywca stanie się niewątpliwie beneficjentem tej czynności – będzie bezpośrednim jej konsumentem, odbiorcą świadczenia odnoszącym korzyść o charakterze majątkowym. W konsekwencji zapłatę przez nabywcę na rzecz Wnioskodawcy odpowiedniego świadczenia pieniężnego należy uznać za wynagrodzenie w zamian za wyświadczoną przez Wnioskodawcę usługę.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie należy stwierdzić, iż odpłatne przeniesienie przez Wnioskodawcę na nabywcę praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej, stanowić będzie świadczenie usług, które podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką 23%.

Opisana umowa przeniesienia praw i obowiązków wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu tej ustawy.

Mając opisane zdarzenie należy stwierdzić, iż odpłatne przeniesienie przez Wnioskodawcę na nabywcę praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej, stanowić będzie świadczenie usług, które podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką 23%.

Zdaniem Wnioskodawców podstawą opodatkowania VAT jest – co do zasady – kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Jak wynika z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (dotyczy to również sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz ze znajdującymi się na tym gruncie budynkami i budowlami. Powoduje to, że w przypadku obrotu nieruchomościami zabudowanymi, dochodzi do dostawy budynków lub budowli (obejmujących wartość gruntu), nie zaś do dostaw budynków lub budowli oraz gruntu. Kierując się więc powyższymi przepisami stwierdzić trzeba, że w omawianym przypadku, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług będzie wartość opisanej nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   opodatkowania stawką 23% czynności przeniesienia praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej jako odpłatnego świadczenia usług – jest prawidłowe,
*   podstawy opodatkowania w odniesieniu do zawartej umowy – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Mając na względzie wyżej przytoczone przepisy, stwierdzić należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z okoliczności sprawy wynika, że w dniu 2 listopada 2017 r. została zawarta umowa przeniesienia ogółu praw i obowiązków z umowy przedwstępnej, sporządzona w formie aktu notarialnego pomiędzy spółką (Wnioskodawcą – zbywcą), która nabyła od innej spółki (dewelopera) na podstawie umowy przedwstępnej z września 2017 r. lokale (7) w budynku wielofunkcyjnym usługowo-mieszkalnym wraz z udziałem części w garażu podziemnym, a Nabywcą spółką jawną. Z tytułu tej umowy Spółka zobowiązana była również do zapłaty reszty ceny sprzedaży ww. lokali. Spółki (zbywca i deweloper) zawarły umowę najmu powierzchni pod oznakowanie najemcy. Spółka zbywca (Wnioskodawca) zawarł również umowę najmu z bankiem jednego z lokalu. Wnioskodawca na rzecz nabywcy spółki jawnej ww. umową przeniósł ogół praw i obowiązków z tytułu umowy przedwstępnej z dnia 4 września 2017 r., ogół praw i obowiązków z tytułu umowy najmu powierzchni pod oznakowanie najemcy z dnia 4 września 2017 r. oraz ogół praw i obowiązków z tytułu umowy najmu powierzchni zawartej z bankiem w dniu 7 września 2017 r. za określoną ww. umowie z dnia 2 listopada cenę. Cena zawiera przeniesienie na Nabywcę ogółu praw i obowiązków przysługujących Zbywcy z tytułu zawarcia umowy przedwstępnej, umowy najmu powierzchni pod oznakowanie najemcy oraz umowy najmu powierzchni wynajmowanej przez bank. Cena zawiera wyłącznie to co opisane w pkt 1 zgodnie z aktem notarialnym. Cena ta jest jedna i nie jest ustalona oddzielnie dla ww. okoliczności. Strona sprzedająca (deweloper) w umowie z dnia 2 listopada wyraziła zgodę na przeniesienie ogółu praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej. Pozostała kwota do zapłaty z tytułu umowy przedwstępnej została zaksięgowana na rachunku kaucji i dokonana już przez spółkę trzecią – Nabywcę ogółu praw i obowiązków.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii czy przeniesienie praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży traktować należy jako czynność podlegającą ustawie VAT.

Z powołanych wyżej regulacji zawartych w art. 7 i 8 ustawy wynika, że pojęcie świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej. Innymi słowy, pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności, bądź sytuacji. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu za odpłatnością.

Zgodnie z art. 509 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późń. zm.): wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Przedmiotem przelewu jest prawo majątkowe, nie zaś „towar”. Inaczej mówiąc, przedmiotem cesji jest konkretna wierzytelność czyli dające się precyzyjnie określić prawo majątkowe.

Mając na uwadze powyższe przepisy, sama instytucja cesji jako umowy prawa cywilnego dotyczy wyłącznie praw, a nie konkretnego towaru, nawet, jeżeli dostawa tego towaru jest niejako „efektem końcowym” scedowanego zobowiązania.

Zatem przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej na rzecz innego podmiotu będzie świadczeniem, za które cedent (tutaj Wnioskodawca) otrzyma ustalone przez Strony wynagrodzenie. Pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcą zaistnieje bowiem więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowić będzie świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca podejmie bowiem określone działania, za które otrzyma wynagrodzenie. Z kolei nabywca stanie się niewątpliwie beneficjentem tej czynności – będzie bezpośrednim jej konsumentem, odbiorcą świadczenia odnoszącym korzyść o charakterze majątkowym.

W konsekwencji, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny należy stwierdzić, że przeniesienie przez Wnioskodawcę na Nabywcę praw i obowiązków z umowy przedwstępnej, wskutek zawarcia umowy stanowić będzie usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę (art. 41 ust. 13 ustawy).

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzenia wykonawczego do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku, czy też obniżonej stawki podatku dla czynności przeniesienia praw i obowiązków (cesji umowy). Tym samym uznać należy, że usługa ta podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Zatem stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym odpłatne przeniesienie przez Wnioskodawcę na nabywcę praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej stanowić będzie świadczenie usług, które podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką 23%, jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii podstawy opodatkowania należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy o VAT. I tak, stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 cyt. ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca na rzecz nabywcy spółki jawnej ww. umową przeniósł ogół praw i obowiązków z tytułu umowy przedwstępnej z dnia 4 września 2017 r., ogół praw i obowiązków z tytułu umowy najmu powierzchni pod oznakowanie najemcy z dnia 4 września 2017 r. oraz ogół praw i obowiązków z tytułu umowy najmu powierzchni zawartej z bankiem w dniu 7 września 2017 r., za określoną ww. umowie z dnia 2 listopada cenę. Jak wynika z opisu sprawy, cena zawiera wyłącznie kwotę za przeniesienie na Nabywcę ogółu praw i obowiązków przysługujących Zbywcy z tytułu zawarcia umowy przedwstępnej, umowy najmu powierzchni pod oznakowanie najemcy oraz umowy najmu powierzchni wynajmowanej przez bank. Cena ta jest jedna i nie jest ustalona oddzielnie dla ww. okoliczności.

Przenosząc powołane przepisy prawa na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, że skoro cena zawiera wyłącznie kwotę za przeniesienie na Nabywcę ogółu praw i obowiązków przysługujących Zbywcy z tytułu zawarcia umowy przedwstępnej, umowy najmu powierzchni pod oznakowanie najemcy oraz umowy najmu powierzchni wynajmowanej przez bank, to tym samym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że w omawianym przypadku podstawą opodatkowania będzie wartość opisanej nieruchomości.

W rozpatrywanym przypadku, zgodnie z art. 29a ustawy o VAT, podstawą opodatkowania będzie kwota (cena) należna Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia na Nabywcę ogółu praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej, umowy najmu powierzchni pod oznakowanie najemcy oraz umowy najmu powierzchni wynajmowanej przez bank. Przy czym zaznaczyć należy, że podstawa opodatkowania nie zawiera kwoty podatku VAT. Zatem otrzymane wynagrodzenie stanowi dla podatnika wartość brutto, w której zawarty jest należny podatek VAT.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie podstawy opodatkowania jest nieprawidłowe.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.