Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.81.2020.11.AAR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-04
Teza: Brak opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 29a ust. 1
ustawy o VAT otrzymanej dotacji stanowiącej dofinansowanie
do ogólnych kosztów realizacji Inwestycji Gminy.
Słowa kluczowe: dotacja
gmina
opodatkowanie-podstawa opodatkowania
organ-organ władzy publicznej
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa
opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady
ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lutego 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 lutego 2020 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 6 kwietnia 2020 r. (wpływ 8 kwietnia 2020
    r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym
    podatnikiem VAT.
    Gmina na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z
    2019 r. poz. 506 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) wykonuje zadania
    publiczne własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej. Wykonując wskazane
    zadania, Gmina działa zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na
    podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących co do zasady
    działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.
    Jednym z zadań własnych Gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie
    gminnym, są zadania w zakresie gospodarki wodno-ściekowej. W ramach działań
    podejmowanych w tym obszarze Gmina zdecydowała się na realizację inwestycji
    polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków oraz przebudowie stacji
    uzdatniania wody (dalej: „Inwestycja” lub „Projekt”). W związku z realizacją Inwestycji,
    Gmina złożyła wniosek o przyznanie dofinansowania z krajowych środków publicznych i
    środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów
    Wiejskich na operację „(...)” typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania
    „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich
    rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie
    energii”, objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.
    Realizacja Inwestycji zakłada poniesienie przez Gminę kosztów kwalifikowanych operacji
    oraz wykonanie zakresu rzeczowego operacji, tj. budowę 32 przydomowych oczyszczalni
    ścieków na terenie Gminy. Efektem operacji ma być osiągnięcie wskaźników w zakresie
    wspierania lokalnego rozwoju na obszarach wiejskich.

    Biorąc pod uwagę powyższe, Gmina pragnie podkreślić, że realizacja przedmiotowego
    Projektu jest konsekwencją wykonywania zadań w zakresie gospodarki wodno-ściekowej
    (a więc jest to zadanie, do którego realizacji Wnioskodawca jest zobligowany na podstawie
    ustawy o samorządzie gminnym).
    Gmina będzie beneficjentem otrzymanych w ramach dotacji środków publicznych. Na
    pokrycie kosztów Inwestycji realizowanej na jej obszarze, efektywnie Gmina będzie miała
    do dyspozycji jedynie część środków, jakie wpłyną na jej rachunek (dalej:
    „Dofinansowanie”). Dofinansowanie to będzie stanowiło bowiem nie więcej niż 63,63%
    kwoty całkowitych wydatków kwalifikowalnych Inwestycji. W przypadku, gdy wartość
    kosztów Inwestycji okaże się mniejsza, Gmina zobowiązana będzie do zwrotu tej części
    funduszy z Dofinansowania, która przekraczać będzie 63,63% rzeczywistej wartości
    poniesionych przez Gminę kosztów.
    Otrzymana przez Gminę dotacja pokrywa wyłącznie część kosztów przypadającą na
    pokrycie wydatków kwalifikowanych Projektu. We Wniosku o Dofinansowanie została
    sprecyzowana kwestia źródła finansowania pozostałej części wydatków, jakie wygeneruje
    Inwestycja. Biorąc zatem pod uwagę zapisy Wniosku o Dofinansowanie, pozostała część
    kosztów związanych z realizacją Inwestycji zostanie poniesiona przez Gminę w formie
    wkładu własnego. W ramach realizacji Inwestycji mieszkańcy nie partycypują w kosztach
    zaprojektowania i wybudowania przydomowych oczyszczalni ścieków. Dofinansowanie,
    jakie będzie otrzymane przez Gminę jest dotacją kosztową do realizacji Inwestycji. Innymi
    słowy, wysokość przedmiotowej dotacji (wartość Dofinansowania) uzależniona jest
    wyłącznie od przedstawionego we wniosku kosztorysu realizacji Inwestycji.
    W ramach planowanej Inwestycji zrealizowana zostanie budowa 32 przydomowych
    oczyszczalni ścieków. Przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną wybudowane na
    prywatnych nieruchomościach, za zgodą ich właścicieli. Szczegółowe ustalenia dotyczące
    miejsca lokalizacji przydomowych oczyszczalni ścieków oraz sposób ich montażu zostaną
    określone zgodnie ze sporządzonym w tym zakresie projektem technicznym i
    technologicznym, uwzględniającym obowiązujące normy branżowe i standardy
    techniczne. Po zakończeniu inwestycji przydomowe oczyszczalnie ścieków pozostaną
    własnością gminy jako środki trwałe.
    Wnioskodawca planuje zawarcie umowy z zewnętrznym wykonawcą, której przedmiotem
    będzie nabycie przez Gminę usług projektowych i budowlanych związanych z dostawą i
    montażem przydomowych oczyszczalni ścieków. Świadczone przez wykonawcę usługi
    będą dokumentowane fakturami VAT wystawianymi na Gminę.
    Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
    Gmina wskazała, że w sytuacji, w której Gmina nie otrzymałaby dofinansowania Projektu
    ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich,
    rozważyłaby możliwość pozyskania dofinansowania z alternatywnych źródeł. W zależności
    od wyniku tych działań zostałaby podjęta ostateczna decyzja o zaniechaniu bądź realizacji
    inwestycji. Wnioskodawca nie może jednakże wykluczyć sytuacji, w której wobec braku
    otrzymania dofinansowania, Gmina zaniechałaby realizacji projektu. Gmina pragnie
    jednak podkreślić, że kwestia otrzymania dotacji nie jest jedynym czynnikiem
    determinującym podjęcie decyzji w zakresie realizacji operacji „Uporządkowanie
    gospodarki wodno-ściekowej w Gminie (...)”.

    Podstawą do wyliczenia kwoty dofinansowania są faktycznie i prawidłowo poniesione
    koszty kwalifikowalne. Z kolei koszty kwalifikowane oznaczają koszty związane z realizacją
    operacji, które zostały poniesione i zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra
    Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 14 lipca 2016 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu
    przyznawania oraz wypłaty pomocy finansowej na operacje typu „Gospodarka wodno-
    ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem,
    ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w
    energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów
    Wiejskich na lata 2014-2020 (Dz. U. poz. 1182, z 2017 r. poz. 164, z 2018 r. poz. 564 i 1782
    oraz z 2019 r. poz. 1521) mogą zostać objęte pomocą w ramach operacji typu
    „Gospodarka wodno-ściekowa”.
    Gmina dokonała kalkulacji kosztów kwalifikowanych inwestycji biorąc pod uwagę przede
    wszystkim potrzeby mieszkańców w zakresie gospodarki wodno-ściekowej, zakres
    planowanej inwestycji, a także płynność finansową Gminy z uwagi na to, że część
    wydatków inwestycyjnych Gmina ponosi we własnym zakresie. Wysokość otrzymanej
    dotacji nie jest kalkulowana w oparciu o liczbę mieszkańców biorących udział w projekcie.
    Wnioskodawca wskazuje, że otrzymana dotacja nie będzie mogła zostać przeznaczona na
    działalność ogólną Gminy. Otrzymane dofinansowanie może zostać przeznaczone jedynie
    na czynności związane z realizacją projektu, o którym mowa we wniosku.
    Wnioskodawca informuje, że otrzymana dotacja będzie pokrywała wydatki kwalifikowane
    inwestycji w części określonej w umowie o przyznaniu pomocy. Na wydatki kwalifikowane
    składają się:
      a) koszty budowy 32 kompletnych instalacji przydomowych oczyszczalni ścieków
        składających się z urządzeń oczyszczania ścieków oraz systemu odprowadzania
        ścieków oczyszczonych do ziemi,
      b) koszty budowy wraz z podłączeniem do Stacji Uzdatniania Wody w miejscowości
                                      3Zaręby - Bolędy zbiornika na wodę o pojemności 150 m,
      c) koszty nadzoru inwestorskiego.
    Gmina pragnie wskazać, że przez ogólne koszty realizacji inwestycji należy rozumieć całość
    wydatków, które zostaną poniesione w ramach Projektu, tj. ww. wydatki. Gmina
    informuje, że na realizację projektu wskazanego we wniosku otrzyma jedną dotację.
    Wnioskodawca wskazał, że mieszkańcy nie są bezpośrednimi partycypantami projektu.
    Zarówno beneficjentem dotacji jak i podmiotem, realizuje projekt jest Gmina. W związku z
    tym, właściciel nieruchomości, na której ma zostać wybudowana przydomowa
    oczyszczalnia ścieków, nie uczestniczy w projekcie w sposób aktywny. Musi on jednak
    wyrazić zgodę na budowę przydomowej oczyszczalni ścieków na należącej do niego
    nieruchomości. Zgoda mieszkańca jest bowiem konieczna do prawidłowej realizacji
    inwestycji. Mieszkaniec może takiej zgody nie wyrazić.
    Udział mieszkańca jest dobrowolny, należy jednak podkreślić, że jest to udział bierny,
    który ogranicza się do wyrażenia zgody na przeprowadzenie robót budowlanych
    niezbędnych do instalacji przydomowej oczyszczalni ścieków na należącej do niego
    nieruchomości.
    Przy wyborze nieruchomości, na której zostanie wybudowana przydomowa oczyszczalnia
    ścieków, Wnioskodawca kieruje się szeregiem przesłanek. W szczególności Gmina

    wskazała, że prowadzi gospodarkę wodno-kanalizacyjną w sposób racjonalny i
    ustrukturyzowany. Po przeprowadzeniu analizy dokumentacji związanej z funkcjonującą
    na terenie Gminy siecią kanalizacyjną a także położeniem gruntów i umiejscowieniem
    budynków, Gmina doszła do wniosku, że są takie nieruchomości, co do których budowa
    przyłącza do sieci kanalizacyjnej jest mniej korzystnym rozwiązaniem, niż budowa
    przydomowych oczyszczalni ścieków. W związku z powyższym, Gmina bierze pod uwagę
    przede wszystkim zapotrzebowanie zgłoszonych gospodarstw domowych na tego typu
    infrastrukturę, a także stan techniczny budynków, do których ma zostać podłączona
    instalacja, pozwalający na prawidłowe funkcjonowanie przydomowych oczyszczalni
    ścieków. Dodatkowymi czynnikami uwzględnianymi przez Gminę jest liczba mieszkańców
    przypadających na gospodarstwo domowe oraz posiadanie statusu rolnika przez
    właściciela nieruchomości.
    Podstawą do wyliczenia kwoty dofinansowania są faktycznie i prawidłowo poniesione
                                                3koszty kwalifikowalne (w tym wydatki na budowę zbiornika na wodę o poj. 150 m przy
    stacji uzdatniania wody oraz nadzór inwestorski). Gmina ponownie podkreśliła przy tym,
    że wysokość otrzymanej dotacji nie jest determinowana przez liczbę mieszkańców
    biorących udział w projekcie.
    Mając na celu prawidłowe wykorzystanie wybudowanej w ramach projektu infrastruktury,
    Wnioskodawca zamierza zawrzeć z właścicielami nieruchomości umowy, na podstawie
    których nieruchomości te zostaną Gminie udostępnione na potrzeby montażu
    przydomowych oczyszczalni ścieków. Wybudowane instalacje, zgodnie z porozumieniem,
    będą zaś służyły do oczyszczania ścieków z budynków do nich przyłączonych. Umowy te
    będą miały charakter nieodpłatny i będą związane z praktycznym aspektem realizacji
    inwestycji. Bez zgody mieszkańca wyrażonej w umowie nie będzie możliwe
    przeprowadzenie inwestycji. Na podstawie umów zawartych z mieszkańcami nie dochodzi
    do przeniesienia prawa własności wybudowanych instalacji.
    Gmina zamierza zawrzeć z właścicielami nieruchomości umowy, na podstawie których
    należące do nich nieruchomości zostaną udostępnione na potrzeby montażu
    przydomowych oczyszczalni ścieków. Na podstawie tych umów wybudowane instalacje,
    należące do Gminy, będą wykorzystywane do oczyszczania ścieków pochodzących z
    nieruchomości, na których zostały zamontowane. Gmina w tym miejscu ponownie
    podkreśliła, że umowy te będą miały charakter nieodpłatny i będą związane z praktycznym
    aspektem realizacji inwestycji.

## Pytanie

Czy otrzymana dotacja przedmiotowa stanowiąca dofinansowanie do ogólnych kosztów
    realizacji Inwestycji nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art.
    29a ust. 1 ustawy o VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, otrzymana dotacja
    przedmiotowa stanowiąca dofinansowanie do ogólnych kosztów realizacji Inwestycji nie
    będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:
    Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-
    5 art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę,

    którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu
    sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi
    dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi
    bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez
    podatnika.
    Jednocześnie wnioskodawca zaznacza, że przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest
    odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1
    ze zm.; dalej „Dyrektywa VAT”).
    W związku z treścią powyższego przepisu należy uznać, że opodatkowanie subwencji
    (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Aby dotacje,
    subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mogły stanowić podstawę
    opodatkowania VAT, konieczne jest bowiem łączne wystąpienie następujących
    przesłanek:
      1) dokonanie przez podatnika VAT dostawy towarów lub świadczenia usług,
      2) otrzymanie przez podatnika VAT dotacji, subwencji lub innej dopłaty o podobnym
        charakterze,
      3) bezpośredni wpływ dotacji, subwencji lub dopłat na cenę dostarczanych towarów
        lub świadczonych przez tego podatnika usług.
    A contrario dotacje, których nie można przyporządkować do konkretnych czynności
    podlegających opodatkowaniu VAT, a których celem jest sfinansowanie ogólnych
    kosztów przedsięwzięcia (tu: Inwestycji), nie stanowią zapłaty w rozumieniu art. 29a ust.
    1 ustawy o VAT i - w konsekwencji - nie podlegają opodatkowaniu VAT.
    Mając powyższe na uwadze, w celu rozstrzygnięcia, czy otrzymane przez Gminę
    Dofinansowanie będzie stanowiło podstawę opodatkowania VAT, konieczne będzie
    ustalenie, czy wskazane wyżej przesłanki zostały spełnione.
    Należy wskazać, że w przedstawionym przez Gminę zdarzeniu przyszłym nie zostanie
    zrealizowana dostawa towarów, której można przypisać wpływ otrzymanego przez
    Gminę dofinansowania. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów
    rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W
    opisanym przez Gminę zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do przeniesienia takiego prawa
    - po zakończeniu inwestycji wybudowane przydomowe oczyszczalnie ścieków
    pozostaną własnością Gminy.
    W związku z powyższym, w ramach opisanego zdarzenia przyszłego nie jest możliwe
    powiązanie dostawy towarów z dofinansowaniem otrzymanym przez Gminę, ponieważ
    dostawa taka w analizowanym przypadku nie występuje. W ocenie Gminy nie ma
    również przesłanek ku temu, aby otrzymane przez Gminę Dofinansowanie powiązać z
    jakąkolwiek usługą.
    Wnioskodawca wskazał, że z żadnego przepisu prawa podatkowego nie wynika, aby
    otrzymanie przez podatnika dotacji było traktowane jako odrębna czynność
    opodatkowana. Z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wynika bowiem, że dotacje, jako takie,
    podlegają opodatkowaniu wyłącznie jako składnik ceny czynności, z którą są związane.

    Otrzymanie dotacji jest więc tylko dodatkowym elementem podstawy opodatkowania
    do czynności, z którą dotacja jest związana. Jeśli więc dotacje nie dotyczą czynności
    podlegającej opodatkowaniu, to także one same nie mogą podlegać opodatkowaniu.
    Biorąc powyższe pod uwagę, w przypadku opisanym przez Wnioskodawcę nie wystąpią
    przesłanki opodatkowania dotacji otrzymanej przez Gminę. W szczególności nie dojdzie
    do jakiejkolwiek dostawy towarów lub świadczenia usług, które byłyby związane z
    otrzymanym Dofinansowaniem.
    Jednocześnie na analizowane zagadnienie spojrzeć można od strony podmiotu, który
    faktycznie korzysta z tego rodzaju dotacji.
    W przypadku dotacji, o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, co do zasady,
    ostatecznym i jednoznacznym ich beneficjentem jest nabywca określonego świadczenia
    (towaru/usługi) od podatnika VAT, gdyż w wyniku dopłaty dokonanej przez podmiot
    trzeci, cena jaką jest zobowiązany uiścić z tytułu nabycia świadczenia jest odpowiednio
    niższa. Tymczasem w przypadku Dofinansowania będącego przedmiotem niniejszego
    wniosku, beneficjentem środków finansowych w odniesieniu do ponoszonych kosztów
    jest Gmina.
    Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Dofinansowanie obejmować będzie
    realizację Inwestycji, do wykonania której zobowiązał się Wnioskodawca. W tym
    zakresie, w ramach zadań Gminy, których koszty pokryte zostaną przez
    Dofinansowanie, wskazano działania w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej, do
    których realizacji Gmina jest zobowiązana na podstawie obowiązujących przepisów
    prawa. Podjęta Inwestycja ma również na celu promocję Gminy jako ośrodka dbającego
    o środowisko naturalne, nowoczesnego i ekologicznego.
    Również z czysto formalnego punktu widzenia należy uznać Gminę za beneficjenta
    otrzymanej dotacji. Już we wniosku o Dofinansowanie Projektu wskazano wprost, że
    Wnioskodawcą jest Gmina. Wynika to z § 3 Rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Wsi z
    dnia 14 lipca 2016 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przyznawania oraz
    wypłaty pomocy finansowej na operacje typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach
    poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub
    rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię
    odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów
    Wiejskich na lata 2014-2020, zgodnie z którym o taką pomoc może ubiegać się
    wyłącznie:
        gmina,
        spółka, w której jedynymi udziałowcami są jednostki samorządu terytorialnego,
        związek międzygminny.
    W związku z powyższym nie można zaprzeczyć, że realizacja Inwestycji stanowi
    realizację zadań własnych Gminy i tym samym to Gminę należy uznać za beneficjenta
    otrzymanego Dofinansowania. Tym samym błędnym byłoby twierdzenie, że otrzymane
    Dofinansowanie stanowi dotację, o jakiej mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
    Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym,
    otrzymana dotacja przedmiotowa stanowiąca dofinansowanie do kosztów realizacji
    Projektu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 29a ust. 1
    ustawy o VAT.

    W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości
    stanowiska przedstawionego na wstępie.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 28 maja 2020 r. wydałem interpretację indywidualną
    znak 0114-KDIP4-3.4012.81.2020.2.EK, w której uznałem Państwa stanowisko za
    nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 29 maja 2020 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    29 czerwca 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Warszawie.
    Wnieśli Państwo o:
      1. uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości zgodnie z art. 146 § 1 ppsa,
      2. zasądzenie zwrotu kosztów postępowania na rzecz Skarżącej, na podstawie art. 200 i
        art. 205 § 1, § 2 oraz § 4 ppsa.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w (...) uchylił zaskarżoną interpretację – wyrokiem z 19
    marca 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1396/20.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 22 stycznia 2025 r. sygn. akt I FSK 1360/21
    oddalił skargę kasacyjną.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 22 stycznia 2025 r.
    Odpis prawomocnego wyroku WSA wraz z aktami sprawy wpłynął 7 kwietnia 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed
    sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
        uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
        ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest
        prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Z kolei na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Z art. 8 ust. 2 ustawy wynika, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
      1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych
      niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych
      podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników,
      udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków
      organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi
      przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
      o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych
      towarów lub ich części składowych;
      2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników,
      w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
      spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
      członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do
      celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
    W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale
    na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik
    sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego
    istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu
    świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie
    niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

    W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy
    wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może
    zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy
    otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć
    charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w
    zamian za to świadczenie.
    Ponadto opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to
    świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca
    świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot,
    który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym
    związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady
    podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane
    odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2
    ustawy).
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod
    pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub
    świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej
    zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
    Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii
    Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE
    Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
    (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112
    /WE”. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT
    określonych w Dyrektywie 2006/112/WE są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej.
    Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć TSUE. W dorobku
    orzecznictwa Trybunału przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje
    bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym
    wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu,
    to jednak nie musi być w tej formie dokonane.
    Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to,
    czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko
    koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk
    sprzedającego. Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę,
    wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. Przepisy nie określają formy zapłaty,
    zatem wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i
    rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za
    świadczenie usługi czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług.
    Reasumując, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT
    musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną
    usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją

    wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.
    W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę,
    należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie
    usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    Jednocześnie, aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi
    być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku
    VAT.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:
      „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu
      jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej
      działalności.
      „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem
      wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w
      szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości
      niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
    Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub
    niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za
    działalność gospodarczą.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Na
    podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym wykonują Państwo
    zadania publiczne własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej. Wykonując
    wskazane zadania, działają Państwo zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak
    i na podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących co do zasady
    działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Jednym z Państwa zadań własnych,
    zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, są zadania w zakresie
    gospodarki wodno-ściekowej. W ramach działań podejmowanych w tym obszarze
    zdecydowali się Państwo się na realizację inwestycji polegającej na budowie
    przydomowych oczyszczalni ścieków oraz przebudowie stacji uzdatniania wody. W
    związku z realizacją Inwestycji, złożyli Państwo wniosek o przyznanie dofinansowania z
    krajowych środków publicznych i środków pochodzących z Europejskiego Funduszu
    Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich na operację „Uporządkowanie gospodarki
    wodno-ściekowej w Gminie (...)” typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach

    poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową
    wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w
    oszczędzanie energii”, objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-
    2020.
    Realizacja Inwestycji zakłada poniesienie przez Państwa kosztów kwalifikowanych operacji
    oraz wykonanie zakresu rzeczowego operacji, tj. budowę 32 przydomowych oczyszczalni
    ścieków na terenie Gminy. Efektem operacji ma być osiągnięcie wskaźników w zakresie
    wspierania lokalnego rozwoju na obszarach wiejskich. Wskazali Państwo, że realizacja
    przedmiotowego Projektu jest konsekwencją wykonywania zadań w zakresie gospodarki
    wodno-ściekowej (a więc jest to zadanie, do którego realizacji są Państwo zobligowani na
    podstawie ustawy o samorządzie gminnym).
    Będą Państwo beneficjentem otrzymanych w ramach dotacji środków publicznych. Na
    pokrycie kosztów Inwestycji realizowanej na jej obszarze, efektywnie będą mieli Państwo
    do dyspozycji jedynie część środków, jakie wpłyną na Państwa rachunek
    („Dofinansowanie”). Dofinansowanie to będzie stanowiło bowiem nie więcej niż 63,63%
    kwoty całkowitych wydatków kwalifikowalnych Inwestycji. W przypadku, gdy wartość
    kosztów Inwestycji okaże się mniejsza, będą Państwo zobowiązani do zwrotu tej części
    funduszy z Dofinansowania, która przekraczać będzie 63,63% rzeczywistej wartości
    poniesionych przez Państwa kosztów.
    Otrzymana przez Państwa dotacja pokrywa wyłącznie część kosztów przypadającą na
    pokrycie wydatków kwalifikowanych Projektu. We Wniosku o Dofinansowanie została
    sprecyzowana kwestia źródła finansowania pozostałej części wydatków, jakie wygeneruje
    Inwestycja. Biorąc zatem pod uwagę zapisy Wniosku o Dofinansowanie, pozostała część
    kosztów związanych z realizacją Inwestycji zostanie poniesiona przez Państwa w formie
    wkładu własnego. W ramach realizacji Inwestycji mieszkańcy nie partycypują w kosztach
    zaprojektowania i wybudowania przydomowych oczyszczalni ścieków. Dofinansowanie,
    jakie będzie otrzymane przez Państwa jest dotacją kosztową do realizacji Inwestycji.
    Innymi słowy, wysokość przedmiotowej dotacji (wartość Dofinansowania) uzależniona jest
    wyłącznie od przedstawionego we wniosku kosztorysu realizacji Inwestycji.
    W ramach planowanej Inwestycji zrealizowana zostanie budowa 32 przydomowych
    oczyszczalni ścieków. Przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną wybudowane na
    prywatnych nieruchomościach, za zgodą ich właścicieli. Szczegółowe ustalenia dotyczące
    miejsca lokalizacji przydomowych oczyszczalni ścieków oraz sposób ich montażu zostaną
    określone zgodnie ze sporządzonym w tym zakresie projektem technicznym i
    technologicznym, uwzględniającym obowiązujące normy branżowe i standardy
    techniczne. Po zakończeniu inwestycji przydomowe oczyszczalnie ścieków pozostaną
    Państwa własnością jako środki trwałe.
    Planują Państwo zawarcie umowy z zewnętrznym wykonawcą, której przedmiotem będzie
    nabycie przez Państwa usług projektowych i budowlanych związanych z dostawą i
    montażem przydomowych oczyszczalni ścieków. Świadczone przez wykonawcę usługi
    będą dokumentowane fakturami VAT wystawianymi na Państwa.
    Na realizację projektu wskazanego we wniosku otrzymają Państwo jedną dotację.
    Mieszkańcy nie są bezpośrednimi partycypantami projektu. Zarówno beneficjentem
    dotacji jak i podmiotem, realizującym projekt są Państwo. W związku z tym, właściciel
    nieruchomości, na której ma zostać wybudowana przydomowa oczyszczalnia ścieków, nie
    uczestniczy w projekcie w sposób aktywny. Musi on jednak wyrazić zgodę na budowę

    przydomowej oczyszczalni ścieków na należącej do niego nieruchomości. Zgoda
    mieszkańca jest bowiem konieczna do prawidłowej realizacji inwestycji. Mieszkaniec może
    takiej zgody nie wyrazić. Udział mieszkańca jest dobrowolny, należy jednak podkreślić, że
    jest to udział bierny, który ogranicza się do wyrażenia zgody na przeprowadzenie robót
    budowlanych niezbędnych do instalacji przydomowej oczyszczalni ścieków na należącej
    do niego nieruchomości.
    Mając na celu prawidłowe wykorzystanie wybudowanej w ramach projektu infrastruktury,
    zamierzają Państwo zawrzeć z właścicielami nieruchomości umowy, na podstawie których
    nieruchomości te zostaną udostępnione Państwu na potrzeby montażu przydomowych
    oczyszczalni ścieków. Wybudowane instalacje, zgodnie z porozumieniem, będą zaś służyły
    do oczyszczania ścieków z budynków do nich przyłączonych. Umowy te będą miały
    charakter nieodpłatny i będą związane z praktycznym aspektem realizacji inwestycji. Bez
    zgody mieszkańca wyrażonej w umowie nie będzie możliwe przeprowadzenie inwestycji.
    Na podstawie umów zawartych z mieszkańcami nie dochodzi do przeniesienia prawa
    własności wybudowanych instalacji.
    Zamierzają Państwo zawrzeć z właścicielami nieruchomości umowy, na podstawie których
    należące do nich nieruchomości zostaną udostępnione na potrzeby montażu
    przydomowych oczyszczalni ścieków. Na podstawie tych umów wybudowane instalacje,
    należące do Państwa, będą wykorzystywane do oczyszczania ścieków pochodzących z
    nieruchomości, na których zostały zamontowane. Umowy te będą miały charakter
    nieodpłatny i będą związane z praktycznym aspektem realizacji inwestycji.
    W odniesieniu do przedstawionej sytuacji Państwa wątpliwości sprowadzają się do tego
    czy dotacja stanowiąca dofinansowanie do ogólnych kosztów Inwestycji nie będzie
    podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy.
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 19 marca 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1396/20,
    zapadłym w niniejszej sprawie, wskazał, że:
      (...) należy podkreślić, co wynika z opisu stanu faktycznego, że wybudowane POŚ
      pozostaną własnością gminy jako środki trwałe, a zatem nie przejdą na własność
      mieszkańców.
        Ponadto zasadnie w skardze poniesiono, że „W kontekście uznania czynności
        podejmowanych przez Gminę za odsprzedaż usług, Skarżąca wskazuje, że budowa
        przydomowych oczyszczalń ścieków nie jest sama w sobie skonkretyzowanym
        świadczeniem. Budowa POŚ jest wyłącznie procesem zmierzającym do powstania
        infrastruktury i dopiero ta infrastruktura może być przedmiotem czynności
        uznanych na gruncie VAT za podlegające opodatkowaniu. Przykładowo Gmina jako
        podatnik może zdecydować o przeznaczeniu jej do wydania w ramach dostawy
        towarów lub świadczenia usług”.
      Zatem Sąd podziela stanowisko Skarżącej, że budowa przydomowej oczyszczalni
      ścieków nie jest „sama w sobie” świadczeniem usług.
    Zdaniem Sądu:
      (...) należy ponownie zauważyć, że w niniejszej sprawie mieszkaniec nie nabędzie na
      własność wybudowanej POŚ. Zatem nie można uznać, że gmina wykonując POŚ
      realizuje jakiś cel komercyjny, oczywiście dofinansowanie jest związane z usługą
      wykonania POŚ, ale w ocenie Sądu beneficjentem tych usług jest Gmina, a nie
      mieszkaniec. W przeciwieństwie bowiem do stanów faktycznych na podstawie

      których NSA uznało (...), że dotacja będzie podlegała opodatkowaniem podatkiem
      VAT zgodnie z art. 29a ust. 1 u.p.t.u. np. wykonanie instalacji fotowoltaicznych,
      instalacja POŚ nie stanie się z założenia własnością mieszańca. Mieszkańcy nie będą
      więc rzeczywistymi i ostatecznymi beneficjentami projektu współfinansowanego ze
      środków Unii Europejskiej, a więc także udzielonej dotacji.
      Odrębną natomiast usługą jest usługa oczyszczania ścieków. Zauważyć należy, że
      nawet w przywołanym orzecznictwie NSA w którym uznawano, że dotacja będzie
      podlegała opodatkowaniem podatkiem VAT wskazywano na usługę instalacji
      systemów związanych z ochroną środowiska np. instalacji fotowoltaicznych, które
      przechodziły na własność właścicieli nieruchomości w obniżonej dzięki dotacji cenie,
      a nie na np. usługę dostawy energii elektrycznej.
    Podsumowując Sąd stwierdził, że:
      W efekcie przyjąć należy, że dofinansowania otrzymanego przez Gminę, które jest
      przeznaczone na pokrycie wydatków (kosztów) związanych z realizacją projektu
      (wykonaniem POŚ), a w jego ramach na wykonanie określonych usług, nie można
      uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach tego
      projektu. Zatem otrzymana dotacja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem
      VAT zgodnie z art. 29a ust. 1 u.p.t.u.
    Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 stycznia 2025 r. sygn. akt I FSK
    1360/21 również zapadłym w niniejszej sprawie stwierdził, że:
      (...) kwalifikacja dofinansowania z interesującego punktu widzenia wymaga ustalenia,
      czy dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności
      podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dotacje bowiem
      niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu
      podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu
      art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Nie ma przy tym znaczenia od kogo dostawca towaru lub
      świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej. Istotne
      jest natomiast to, aby dofinansowanie stanowiło wynagrodzenie przekazane za
      wykonanie konkretnej usługi czy też za zrealizowanie konkretnej dostawy towarów.
        3.6. Uwzględniając powyższe należy zgodzić się z Sądem pierwszej instancji, że z
        opisu stanu faktycznego wynika, że wybudowane POŚ pozostaną własnością
        gminy jako środki trwałe, a zatem nie przejdą na własność mieszkańców.
        Odnośnie zaś uznania czynności podejmowanych przez Gminę za odsprzedaż
        usług, zwrócono uwagę na to, że budowa przydomowych oczyszczalń ścieków nie
        jest sama w sobie
        skonkretyzowanym świadczeniem. Budowa POŚ jest wyłącznie procesem
        zmierzającym do powstania infrastruktury i dopiero ta infrastruktura może być
        przedmiotem czynności uznanych na gruncie \/AT za podlegające opodatkowaniu.
        Zatem nie można uznać, że gmina wykonując POŚ realizuje jakiś cel komercyjny,
        oczywiście dofinansowanie jest związane z usługą wykonania POŚ, ale w ocenie
        Sądu beneficjentem tych usług jest Gmina, a nie mieszkaniec.
      3.7. Potwierdzeniem słuszności powyższego stanowiska jest również wyrok
      Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 30 marca 2023 r., w sprawie C- 612/21,
      (...) w następstwie którego Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku składu siedmiu
      sędziów z 5 czerwca 2023 r., sygn. akt I FSK 1454/18 (dostępny w Centralnej Bazie

      Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl) przyjął,
      że: "Gmina, która realizując projekt z zakresu odnawialnych źródeł energii
      (kolektorów słonecznych), współfinansowany w znacznej części ze środków
      europejskich, w ramach którego montuje i podpina instalacje fotowoltaiczne na
      budynkach oraz na gruntach mieszkańców, którzy przejmą po upływie 5 lat własność
      zamontowanych instalacji, nie wykonuje z tego tytułu działalności gospodarczej w
      rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. W konsekwencji otrzymane na ten cel
      dofinansowanie ze środków europejskich (Europejskiego Funduszu Rozwoju
      Regionalnego) nie może być rozważane jako podstawa opodatkowania, o której
      mowa w art. 29a ust. 1 u.p.t.u.".
    Dalej NSA stwierdził, że:
      Podkreślić należy, że z wniosku o wydanie interpretacji wynika, że jednym z zadań
      własnych Gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 u.s.g. są zadania w zakresie gospodarki
      wodno-ściekowej. W ramach tych zadań Gmina zdecydowała się na realizację
      inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków oraz
      przebudowie stacji uzdatniania wody (dalej: „Inwestycja” lub „Projekt”). W
        związku z realizacją Inwestycji, Gmina złożyła wniosek o przyznanie
        dofinansowania z krajowych środków publicznych i środków pochodzących z
        Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich na
        operację „Uporządkowanie gospodarki wodno-ściekowej w Gminie (...)” typu
        „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji
        związanych tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej
        infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii",
        objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.
        3.9. W żadnym miejscu Gmina nie stwierdziła, aby prowadziła w tym zakresie
        działalność gospodarczą, albo żeby miała zarobkowe zamiary związane z budową
        opisanych we wniosku oczyszczalni. Przedmiotem kontrowersji pomiędzy nią a
        organem podatkowym była wyłącznie kwestia ustalenia podstawy opodatkowania
        w zgodzie z art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Brak jest zatem podstaw do przyjęcia, że w
        okolicznościach rozpoznawanej sprawy skarżąca realizując inwestycję polegającą
        na budowie na rzecz mieszkańców przydomowych oczyszczalni ścieków wykonuje
        działalność gospodarczą.
      Z kolei uznanie, że skarżąca nie prowadzi działalności gospodarczej z tytułu
      świadczonej przez nią usługi budowy przydomowych oczyszczalni ścieków skutkuje
      tym, że otrzymane przez Gminę dofinansowanie ze środków europejskich nie winno
      wchodzić w skład podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 u.p.t.u.
    Analiza przedstawionego przez Państwa opisu sprawy wykazuje zatem, że:
        są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT,
        zadanie ma charakter proekologiczny,
        inwestycja będzie współfinansowana ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju
        Regionalnego,
        dofinansowanie wyniesie nie więcej niż 63,63% kwoty całkowitych wydatków
        kwalifikowalnych Inwestycji,

        będą Państwo podpisywali umowy z mieszkańcami, na podstawie których
        nieruchomości zostaną Państwu udostępnione na potrzeby montażu
        przydomowych oczyszczalni ścieków,
        pozostała część kosztów związanych z realizacją Inwestycji zostanie poniesiona
        przez Państwa w formie wkładu własnego. W ramach realizacji Inwestycji
        mieszkańcy nie partycypują w kosztach zaprojektowania i wybudowania
        przydomowych oczyszczalni ścieków,
        planują Państwo zawarcie umowy z zewnętrznym wykonawcą, której przedmiotem
        będzie nabycie przez Państwa usług projektowych i budowlanych związanych z
        dostawą i montażem przydomowych oczyszczalni ścieków,
        faktury dokumentujące poniesione wydatki będą wystawiane na Państwa.
    Powyższe okoliczności wskazują, że Państwa celem będzie jednorazowa realizacja zadania
    polegającego na dostawie i montażu przydomowych oczyszczalni ścieków a czynności
    podejmowane przez Państwa w ramach realizacji tej Inwestycji nie będą miały trwałego i
    zarobkowego charakteru. Mieszkańcy nie będą partycypowali w kosztach realizacji
    Inwestycji.
    Opis przedmiotowej sprawy wskazuje, że nie wykonują Państwo działań będących
    przedmiotem wniosku na zasadach i w tych samych warunkach, które dotyczą podmiotów
    gospodarczych: Państwa rola sprowadzać się będzie do zorganizowania skutecznego
    finansowania i wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków. Przy tak określonych
    warunkach Inwestycji brak jest perspektywy wypracowania przez Państwa zysku.
    Z wniosku wynika, że Państwa celem nie będzie stałe i zorganizowane wykonywanie ww.
    działalności w celach zarobkowych, na warunkach w jakich wykonują je podmioty
    gospodarcze zajmujące się dostawą i montażem takich oczyszczalni, lecz celem Państwa
    działania jest interes społeczny. Nie jest to zatem sposób działania występujący w
    przypadku zwykłej działalności gospodarczej.
    W wyniku Państwa działań nie wystąpią znaczące zakłócenia konkurencji, które prowadzić
    by mogły do wyłączenia z dostaw dla ostatecznego konsumenta innych podmiotów (w tym
    przypadku prywatnych firm działających w zakresie montażu przydomowych oczyszczalni
    ścieków). Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że Inwestycja realizowana będzie przez
    wyłonionego wykonawcę.
    Zatem analizując przedstawiony przez Państwa opis sprawy – należy stwierdzić, że w
    okolicznościach wskazanych we wniosku, tj. w ramach realizacji Inwestycji nie będą
    Państwo dokonywali dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Realizując ww. Inwestycję nie będą
    Państwo działali w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa
    w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15
    ust. 2 ustawy. Zatem działania, które będą Państwo wykonywać w ramach realizacji
    Inwestycji nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:
      Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
      oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
      towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,

      usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
      innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
      towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE
    Rady, zgodnie z którym:
      (...) podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub
      którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub
      świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z
      subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.
    Podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi zatem wynagrodzenie,
    które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów
    albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub
    która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.
    Ponadto, dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym
    charakterze) będą, czy też nie będą opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich
    przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.
    Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem
    stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności
    podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające
    się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, nie będą stanowiły podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art.
    29a ust. 1 ustawy.
    Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega
    opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której
    jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie będzie czynnością
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie będzie
    stanowiła elementu ceny oraz nie będzie włączona do podstawy opodatkowania.
    Zatem, w analizowanym przypadku nie wystąpi związek pomiędzy otrzymanym
    dofinansowaniem ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju
    Obszarów Wiejskich na realizację ww. Inwestycji a czynnościami podlegającymi
    opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wskazano wyżej, w zakresie realizacji
    Inwestycji nie będą wykonywali Państwo działalności gospodarczej, o której mowa w art.
    15 ust. 2 ustawy. Państwa działania w związku z realizacją Inwestycji nie będą stanowiły
    dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług. Zatem również otrzymane przez Państwa dofinansowanie, przeznaczone
    na realizację ww. Inwestycji, nie będzie zwiększało podstawy opodatkowania w
    rozumieniu art. 29a
    ust. 1 ustawy. W konsekwencji Państwa stanowisko w kwestii uznania, że otrzymane przez
    Państwa dofinansowanie nie powinno być uwzględniane w podstawie opodatkowania, jest
    prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dniu pierwotnej interpretacji.

    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.