Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.113.2019.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-25
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży udziału w nieruchomości po uprzednim zniesieniu współwłasności.
Słowa kluczowe: darowizna; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2019 r. (data wpływu 21 marca 2019 r.), uzupełnionego pismem z dnia 9 kwietnia 2019 r. (data wpływu 12 kwietnia 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z 2 kwietnia 2019 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.113.2019.1.MKA, wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 2 kwietnia 2019 r., skutecznie doręczono 5 kwietnia 2019 r., natomiast 12 kwietnia 2019 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej 9 kwietnia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Rodzice Wnioskodawczyni wybudowali na działce o powierzchni 395 m2 budynek jednorodzinny, dwupiętrowy o powierzchni całkowitej wynoszącej 104,38 m2.

W 1990 r. zmarła matka Wnioskodawczyni. Dnia 4 marca 1996 r. skutkiem spadkobrania po matce i w wyniku darowizny od ojca wieczystymi użytkownikami działki i właścicielami budynku zostali:

1.  brat Wnioskodawczyni L. w 1/8 części na podstawie spadkobrania po matce i w 3/8 części na podstawie aktu darowizny od ojca (łącznie 4/8 części),
2.  Wnioskodawczyni – T. w 1/8 części na mocy spadkobrania i w 2/8 części na podstawie aktu darowizny od ojca (łącznie 3/8 części),
3.  brat Wnioskodawczyni J. – na mocy spadkobrania po matce w 1/8 części.

W 2014 r. zmarł brat Wnioskodawczyni L. Aktem notarialnym z dnia 23 listopada 2015 r. wdowa po bracie B. Wnioskodawczyni i brat J. dokonali ustanowienia odrębnej własności lokali i przeniesienia ich własności. Skutkiem tego budynek podzielono na dwa odrębne lokale. Lokal mieszkalny nr 1 z częścią działki przydzielono Wnioskodawczyni w 3/4 części oraz J. w 1/4 części. Lokal mieszkalny nr 2 z częścią działki przydzielono B. i jej małoletnim synom w udziałach wynoszących po 1/3 części.

Dnia 4 marca 2019 r. (akt notarialny) Zainteresowana sprzedała swoją własność czyli 3/4 części lokalu nr 1 z udziałem w działce bratu J. za kwotę 110 000,00 zł.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, że w 3/4 udziału w lokalu mieszkalnym nr 1, który przypadł Wnioskodawczyni w udziale na podstawie aktu notarialnego z 23 listopada 2015 r., stanowiącego o ustanowieniu odrębnej własności lokali i przeniesieniu ich własności, mieściła się wartość udziału Wnioskodawczyni, czyli 3/8 z całości nieruchomości, jaki posiadała Zainteresowana od 4 marca 1996 r. na podstawie aktu notarialnego.

Obraz graficzny:

Stan własności na 4 marca 1996 r.


| 1/8 brat L. | 1/8 brat L. 
| 1/8 brat L. | 1/8 brat L. 
| 1/8 brat J. | 1/8 Wnioskodawczyni 
| 1/8 Wnioskodawczyni | 1/8 Wnioskodawczyni 

Stan własności na 23 listopada 2015 r. (podział na dwa mieszkania)


| rodzina po bracie L. | - lokal nr 2 
| 1/4 brat J. | 1/4 Wnioskodawczyni | - lokal nr 1 
| 1/4 Wnioskodawczyni | 1/4 Wnioskodawczyni 

Zatem, od 4 marca 1996 r., Wnioskodawczyni miała cały czas tą samą wartość udziału.

Obliczenia matematyczne:

1.  (pół domu) 1/2 - 1 (piętro) (część domu) x – 3/4 piętra X = 1/2 x 3/4/1 = 3/8/1 = 3/8 lub
2.  3/4 powierzchni z 1/2 budynku = 3 x 1 / 4 x 2 = 3/8

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż wyżej wymienionej części nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, odpłatne zbycie przez Zainteresowaną części nieruchomości nie powinno być opodatkowane, gdyż stała się ona własnością Wnioskodawczyni dnia 4 marca 1996 r. w wyniku dziedziczenia po matce i darowizny od ojca, a w 2015 r. (4 marca) Wnioskodawczyni nie otrzymała w drodze darowizny ani nie sprzedała żadnej części nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Poza tym, ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że rodzice Wnioskodawczyni wybudowali budynek jednorodzinny na działce o powierzchni 395 m2. W 1990 r. zmarła matka Wnioskodawczyni. Na podstawie aktu notarialnego z dnia 4 marca 1996 r. skutkiem spadkobrania po matce i w wyniku darowizny od ojca użytkownikami wieczystymi działki i właścicielami budynku zostali: brat L. w 4/8 części, brat J. w 1/8 części oraz Wnioskodawczyni w 1/8 części na mocy spadkobrania i w 2/8 części na podstawie aktu darowizny od ojca (łącznie 3/8 części).

Po śmierci brata L. Wnioskodawczyni, brat J. oraz wdowa po bracie L. dokonali ustanowienia odrębnej własności lokali i przeniesienia ich własności. W wyniku tej czynności budynek został podzielony na dwa odrębne lokale a Wnioskodawczyni zostało przydzielone 3/4 części lokalu mieszkalnego nr 1 z częścią działki. Udział w lokalu mieszkalnym nr 1 z częścią działki nabyty przez Wnioskodawczynię mieścił się w wartości udziału jaki przysługiwał Zainteresowanej w całej nieruchomości przed jej podziałem.

Zainteresowana w dniu 4 marca 2019 r. sprzedała posiadane 3/4 udziału w prawie do lokalu mieszkalnego nr 1 wraz z udziałem w działce.

Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość czy sprzedaż przedmiotowego udziału w prawie do lokalu mieszkalnego nr 1 z częścią działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”; należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Stosownie do art. 195 Kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W świetle art. 196 § 1 współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 powyższej ustawy.

Art. 210 ww. ustawy stanowi, że każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnych między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionych (podzielonych) rzeczy wspólnych. Celem postępowania o zniesienie współwłasności jest zatem nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, które stanowią przedmiot współwłasności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, który twierdzi, że nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

1.  podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub
2.  wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie we współwłasności.

Zatem zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości – w przypadku jej sprzedaży, która przypadła danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę jej pierwotnego nabycia, ale tylko wówczas gdy wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej przed dokonaniem tej czynności oraz zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat. Natomiast, jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby na rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość (udział w nieruchomości), której (którego) wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy należy stwierdzić, że zniesienie współwłasności, dokonane na podstawie aktu notarialnego z dnia 23 listopada 2015 r., z uwagi na fakt, że wartość udziału w lokalu mieszkalnym nr 1 z częścią działki otrzymanego przez Wnioskodawczynię nie przekroczyła wartości udziału Zainteresowanej w majątku przed zniesieniem współwłasności to w rezultacie tej czynności nie doszło do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego w celu określenia czy zbycie przedmiotowego udziału w prawie do nieruchomości będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni źródło przychodu należy odnieść się do wskazanych przez Wnioskodawczynię formy nabycia poszczególnych części prawa do udziału w nieruchomości.

Aby zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w prawie do lokalu mieszkalnego nr 1 wraz z częścią działki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy odpłatne zbycie udziału w części nabytej w spadku po matce zmarłej w 1990 r. nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w prawie własności do nieruchomości przez spadkodawcę.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy Kodeksu cywilnego tj. art. 922, 924 i 925, w związku z faktem, że prawo do przedmiotowej nieruchomość wchodziło w skład spadku po matce Wnioskodawczyni zmarłej w 1990 r. wskazać należy, że okres pięciu lat przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niewątpliwie minął.

Jednocześnie należy zauważyć, że wskazana we własnym stanowisku Wnioskodawczyni data nabycia przez Zainteresowaną spadku po zmarłej matce tj. 4 marca 1996 r., nie jest właściwa, gdyż akt notarialny potwierdza fakt nabycia spadku, natomiast nabycie spadku następuje w dacie śmierci spadkodawcy, zatem w przedmiotowej sprawie jest to rok 1990.

Ustosunkowując się natomiast do części nieruchomości nabytej w 1994 r. w drodze darowizny od ojca wskazać należy, że odpłatne zbycie prawa do udziału w lokalu mieszkalnym nr 1 wraz z częścią działki nastąpi po upływie pięcioletniego okresu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Oznacza to, że zbycie przez Wnioskodawczynię przedmiotowego prawa do lokalu mieszkalnego nr 1 wraz z częścią działki w części nabytej w darowiźnie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, sprzedaż przez Wnioskodawczynię w dniu 4 marca 2019 r. 3/4 prawa do udziału w lokalu mieszkalnym nr 1 wraz z częścią działki nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w rezultacie nie powoduje obowiązku zapłaty podatku z tytułu tej sprzedaży.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.