Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.88.2018.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-23
Teza: Uznanie za podatnika z tytułu sprzedaży udziału nieruchomości.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działki; dzierżawa; podatnik; sprzedaż; usługi; współwłasność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2018 r. (data wpływu 13 lutego 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 kwietnia 2018 r. (data wpływu 16 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 13 kwietnia 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: A), B, C, która działała w imieniu własnym i na własną rzecz oraz jako pełnomocnik w imieniu i na rzecz D jako zbywający (dalej łącznie jako: Zbywający) zawarli dnia 8 marca 2017 r. ze Spółką w formie aktu notarialnego przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości gruntowej (dalej: Nieruchomość), objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy składającej się z:

*   niezabudowanej działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 17/16 oznaczonej w ewidencji jako Bi – inne tereny zabudowane o powierzchni 0,0590 ha;
*   niezabudowanej działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 17/18 oznaczonej w ewidencji jako Bp – zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy, o powierzchni 0,4075 ha.

A w udziale wynoszącym 22/48 części, B w udziale wynoszącym 11/48 części, C w udziale wynoszącym 11/48 części i D w udziale wynoszącym 4/48 części są współwłaścicielami Nieruchomości. Zbywający to osoby fizyczne, które nie prowadziły działalności gospodarczej i nie wykorzystywały Nieruchomości do działalności gospodarczej. Zbywający nie są czynnymi (ani zwolnionymi) zarejestrowanymi podatnikami VAT. Zbywający nie zamierzają wykorzystywać Nieruchomości do działalności gospodarczej.

Natomiast Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej także jako: VAT). Jednym z podstawowych profili działalności Spółki jest handel hurtowy i detaliczny pojazdami samochodowymi: naprawa pojazdów samochodowych (PKD 45.11.Z). Spółka zajmuje się profesjonalną sprzedażą i serwisem m.in. samochodów osobowych.

Działka nr 17/16 została wydzielona z działki nr 17/9 a działka nr 17/18 z działki nr 17/10.

Działki nr 17/9 oraz nr 17/10 zostały podzielone w następujący sposób:

*   działka nr 17/9 została podzielona na działki nr 17/16 i 17/17,
*   działka nr 17/10 została podzielona na działki nr 17/18 i 17/19.

Podział działek został dokonany z urzędu w oparciu o przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. W szczególności na skutek decyzji wydanej przez Prezydenta Miasta o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (znrid), obejmującej rozbudowę ulicy. Zbywający byli biernym uczestnikiem postępowania administracyjnego.

Podział działek nr 17/9 oraz nr 17/10 został ujawniony w księdze wieczystej.

Sam podział nie przyczynił się w żaden sposób do wzrostu wartości przedmiotowych działek, ponieważ dotyczył rozbudowy istniejącej drogi.

Wnioskodawca wszedł pierwotnie w posiadanie udziału w Nieruchomości na podstawie prawomocnej Decyzji Starosty o zwrocie Nieruchomości.

Zbywający nabyli do swoich majątków osobistych (prywatnych) udziały we współwłasności Nieruchomości w 2012 r. na podstawie decyzji o zwrocie Nieruchomości oraz decyzji utrzymującej w mocy zaskarżoną decyzję z 2013 r. Decyzja o zwrocie nieruchomości została podjęta na wniosek współwłaścicieli na podstawie art. 104 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071, z późn. zm.), art. 136 ust. 3, art. 137 ust. 1, art. 139, art. 140 ust. 1-3, art. 141 ust. 2 i 4, art. 142 w zw. z art. 216 ust. 1, art. 217 ust. 2, art. 227 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r., Nr 261, poz. 2603, z późn. zm.; dalej: ustawa o gospodarce nieruchomościami), w zw. z § 2 ust. 1, § 5-7, § 9, § 10 oraz § 14 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 7 grudnia 2004 r. w sprawie sposobu i trybu dokonywania podziałów nieruchomości (Dz. U., Nr 268, poz. 2663).

Wystąpienie przez Zbywających o zwrot Nieruchomości nastąpiło na podstawie art. 136 i 137 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wyłącznie z inicjatywy Zbywających po analizie posiadanych dokumentów, zapoznaniu się z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa, zapoznaniu się z treścią wyroków sądów administracyjnych. Wnioskodawca mógł wystąpić o zwrot Nieruchomości w związku z tym, że był spadkobiercą po matce zmarłej w 1996 r., która była współwłaścicielem Nieruchomości przed jej wywłaszczeniem. Zgodnie z art. 136 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, spadkobierca może żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części jeżeli, stosownie do przepisu art. 137, stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu. Z wnioskiem o zwrot nieruchomości lub jej części występuje się do starosty, wykonującego zadanie z zakresu administracji rządowej, który zawiadamia o tym właściwy organ.

Decyzja Administracyjna zwrotu Nieruchomości nie generowała żadnej faktury i należności podatku VAT. Nie jest to bowiem czynność opodatkowana podatkiem VAT. Zwracane Nieruchomości były tymczasowo pod zarządem Skarbu Państwa i Decyzją Administracyjną zostały zwrócone następcom prawnym wywłaszczonych właścicieli.

W stosunku do Zbywających nie toczy się postępowanie dotyczące prawidłowości nabycia własności Nieruchomości lub mogące skutkować ich utratą. Nieruchomość nie jest obciążona ograniczonymi prawami rzeczowymi.

Nieruchomość ma bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Nieruchomość położona jest na terenie, dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jednakże wydano ostateczną decyzję o warunkach zabudowy z dnia 21 czerwca 2016 r. ustalającą warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku usługowego (prywatna lecznica – szpital i ambulatorium) oraz budynku technicznego przewidzianej do realizacji na działce numer 17/10.

Zbywający nie występowali ani nie zamierzają wystąpić o uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy) dla Nieruchomości. Zbywający nie występowali ani nie zamierzają wystąpić o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości.

Dla działki nr 17/9 o warunki zabudowy występowali: Pani X nosząc się z zamiarem budowy pawilonu handlowo-usługowego oraz inna spółka będące osobami trzecimi. Zarówno Pani X, ani spółka nie posiadały oraz nie posiadają żadnego tytułu prawnego do Nieruchomości. Wystąpienie o warunki zabudowy dla konkretnej nieruchomości nie wymaga posiadania żadnego tytułu prawnego do nieruchomości, nawet nie wymaga zgody właściciela nieruchomości. Prezydent wydał decyzję o odmowie ustalenia warunków zabudowy dla działki nr 17/9. Prezydent Miasta w stosunku do działki nr 17/9 stwierdził, że „nie istnieje możliwość ustalenia warunków zabudowy” oraz „parametry objętej wnioskiem działki, w szczególności jej kształt, uniemożliwiają jednak realizację planowanej inwestycji przy jednoczesnym zachowaniu ww. warunków dotyczących odległości od granicy z działką sąsiednią oraz przebiegu linii zabudowy”.

Dla niezabudowanych działek o nr.: 17/16 i 17/18 nie prowadzono postępowań o wydanie warunków zabudowy.

Zbywający nie podejmowali i nie zamierzają podejmować działań marketingowych w związku z zamiarem sprzedaży Nieruchomości.

Działka nr 17/9 (0,0732 ha) była wydzierżawiona w okresie od dnia 1 listopada 2013 r. do dnia 30 października 2014 r. na wniosek i rzecz Y. Przedmiot dzierżawy przeznaczony był na cele wykorzystania go na parking i możliwości przejazdu. Dzierżawa nie była objęta podatkiem VAT. Wnioskodawca oraz pozostali Zbywający również w tym przypadku nie działali jako czynni (albo zwolnieni) zarejestrowani podatnicy VAT.

Spółka oraz Zbywający zawierając przedwstępną umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego zobowiązali się do zawarcia umowy dzierżawy Nieruchomości.

Spółka oraz Zbywający zawarli w marcu 2017 r. umowę dzierżawy Nieruchomości. Umowa dzierżawy zawarta jest tylko niejako incydentalnie \[wcześniej Zbywający dzierżawili tylko działkę nr 17/9 (0,0732 ha) Y w okresie od dnia 1 listopada 2013 r. do dnia 30 października 2014 r.\] na stosunkowo krótki okres czasu i jest tylko etapem poprzedzającym sprzedaż Nieruchomości. Zbywający wydzierżawili Nieruchomość Spółce z przeznaczeniem jej na parking samochodowy dla pojazdów będących w posiadaniu Spółki w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą.

Spółka otrzymała zgodę na wykonanie następujących prac na Nieruchomości:

*   wyrównanie i utwardzenie Nieruchomości,
*   opłotowanie Nieruchomości,
*   umieszczenie na Nieruchomości kamer monitoringu i oświetlenia,
*   umieszczenie na Nieruchomości tymczasowego pawilonu handlowego wraz z namiotem wystawowym.

Spółka od momentu podpisania umowy przedwstępnej (do momentu sprzedaży) dokonała nakładów na przedmiotową Nieruchomość w postaci:

*   wyrównanie i utwardzenie (za pomocą grysu) Nieruchomości,
*   opłotowanie Nieruchomości,
*   umieszczenie na Nieruchomości kamer monitoringu i oświetlenia.

Spółka dokonała prac wskazanych we wniosku na wykonanie których otrzymała zgodę od Wnioskodawcy w postaci:

*   wyrównanie i utwardzenie (za pomocą grysu) Nieruchomości,
*   opłotowanie Nieruchomości,
*   umieszczenie na Nieruchomości kamer monitoringu i oświetlenia.

Spółka dokonała ww. nakładów na podstawie umowy przedwstępnej, w której Zbywający wyrazili jej na to zgodę.

Nieruchomość nie będzie zabudowana w momencie sprzedaży. Na Nieruchomości zostały poniesione jedynie ww. nakłady i w momencie sprzedaży one będą znajdować się na Nieruchomości.

Wnioskodawca ani pozostali Zbywający w celu sprzedaży swoich udziałów w Nieruchomości nie ponosili ani nie będą ponosić żadnych nakładów związanych z przygotowaniem Nieruchomości do sprzedaży.

Wnioskodawca w przeszłości nie dokonywał sprzedaży działek ani nie zamierza dokonywać sprzedaży kolejnych nieruchomości. Działki o nr: 17/16, 17/17 i 17/18, 17/19 powstały na skutek podziału działek o nr: 17/9 i 17/10 decyzją Prezydenta Miasta. Tym samym działki o nr: 17/17 i 17/19 nie są w żadnej części własnością Wnioskodawcy i nie mogą być przedmiotem zbycia. Działki nr 17/17 i 17/19 stanowią własność Skarbu Państwa.

Spółka i Zbywający postanowili, że przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie zawarta do dnia 29 czerwca 2018 r.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości w przypadku, gdy zostanie zawarta przyrzeczona umowa sprzedaży. Wnioskodawca zastanawia się, czy będzie wówczas występował jako podatnik VAT i czy sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT.

W piśmie z dnia 13 kwietnia 2018 r., będącym uzupełnieniem wniosku:

Ad 1

W odpowiedzi na pytanie tut. Organu o treści: „Czy Wnioskodawca udzielił/będzie udzielał jakichkolwiek pełnomocnictw do występowania w jego imieniu? Jeżeli odpowiedź na pytanie jest twierdząca, to należy wskazać ich zakres”, Wnioskodawca wskazał, że udzielił pełnomocnictwa na druku PPS-1 Doradcy Podatkowemu w celu reprezentowania jego przed organami podatkowymi w związku z wszelkimi kwestiami związanymi ze złożeniem, uzupełnieniem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w sprawie z zakresu zbycia udziału współwłasności nieruchomości w zakresie podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca nie udzielił i nie będzie udzielał innych pełnomocnictw do występowania w jego imieniu.

Ad 2

W odpowiedzi na pytanie tut. Organu: „Czy Spółka (oprócz poniesionych nakładów wskazanych w opisie sprawy) będzie ponosić jakiekolwiek nakłady finansowe związane z przedmiotowymi udziałami w Nieruchomości od momentu zawarcia umowy przedwstępnej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży?” Wnioskodawca wskazał, że Spółka (oprócz poniesionych nakładów wskazanych w opisie sprawy, tzn. wyrównania i utwardzenia za pomocą grysu Nieruchomości, opłotowania Nieruchomości, umieszczenia na Nieruchomości kamer monitoringu i oświetlenia) nie będzie ponosić nakładów finansowych związanych z przedmiotowymi udziałami w Nieruchomości od momentu zawarcia umowy przedwstępnej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.

Ad 3

W odpowiedzi na pytanie tut. Organu o treści: „Czy dzierżawa działki nr 17/9 w okresie od dnia 1 listopada 2013 r. do dnia 30 października 2014 r., jak i dzierżawa Nieruchomości od marca 2017 r. miała charakter odpłatny? Jeżeli tak, to należy wskazać czy kwota czynszu dzierżawnego została ustalona z uwzględnieniem realiów rynkowych?” Wnioskodawca wskazał, że dzierżawa działki nr 17/9 (od dnia 1 listopada 2013 r. do dnia 30 października 2014 r.) nastąpiła z inicjatywy Y i była odpłatna. Y posiada sąsiednią nieruchomość i wystąpiła do Wnioskodawcy z propozycją wydzierżawienia działki nr 17/9. Ustalona z dzierżawcą cena była oparta na informacji o cenie dzierżawy 1 m2 stosowanej przez Urząd Miejski dla podobnych nieruchomości, a więc była ustalona z uwzględnieniem realiów rynkowych.

Dzierżawa Nieruchomości od marca 2017 r. również miała charakter odpłatny. Kwota czynszu dzierżawy od marca 2017 r. była ustalona z uwzględnieniem realiów rynkowych.

Ad 4

W odpowiedzi na zadanie przez tut. Organ pytanie: „W jaki sposób – poza okresem jej dzierżawy – Wnioskodawca wykorzystywał udział w przedmiotowej Nieruchomości w okresie od dnia jej nabycia do dnia sprzedaży? W jaki sposób przejawiał się zamiar wykorzystania przez Wnioskodawcę udziału w przedmiotowej Nieruchomości do celów osobistych?” Wnioskodawca wskazał, że poza wskazanym we wniosku okresem dzierżawy działki nr 17/9 na rzecz Y i dzierżawy od marca 2017 r. Wnioskodawca w okresie od daty zwrotu nieruchomości nie czerpał innych korzyści z przedmiotowej działki. Zamiarem współwłaścicieli była sprzedaż odzyskanej Nieruchomości, ponieważ jako (w większości) emeryci nie posiadają środków umożliwiających zainwestowanie w przedmiotową Nieruchomość i jej późniejsze komercyjne wykorzystanie. Zamiar wykorzystania przez Wnioskodawcę udziału w przedmiotowej Nieruchomości do celów osobistych przejawiał się w posiadaniu (współwłaścicielstwie) udziału w Nieruchomości, nie dokonywaniu z własnej inicjatywy podziału Nieruchomości, braku ogłaszania o chęci sprzedaży/dzierżawienia/najmu Nieruchomości, nie ogradzaniu Nieruchomości, nie uzbrajaniu (w media) Nieruchomości, jednym słowem nie działaniu jako handlowiec (usługodawca) odnośnie Nieruchomości. Dodatkowo, jak już zostało to wspomniane we wniosku:

1.  Wnioskodawca nie zamierza wykorzystywać Nieruchomości do działalności gospodarczej (nie można za taką traktować w szczególności dzierżawy Nieruchomości – opisanej we wniosku i w niniejszym uzupełnieniu, ponieważ nie występowała ona z inicjatywy Wnioskodawcy i miała charakter jednorazowy/incydentalny bez zamiaru dokonywania takich czynności w przyszłości),
2.  Wnioskodawca nie podejmował i nie zamierza podejmować działań marketingowych w związku z zamiarem sprzedaży Nieruchomości.

Podsumowując, Wnioskodawca nie podejmował aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców i usługodawców, dokonywał jedynie działań jakie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Ad 5

W odpowiedzi na zadane przez tut. Organ pytanie o „Jednoznaczne wskazanie, czy na moment planowanej sprzedaży udziałów w działkach o nr. 17/16 i 17/18 stanowić będą one grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym?” Wnioskodawca wskazał, że działki o nr.: 17/16 i 17/18 nie posiadają i na moment zawarcia umowy nie będą posiadały warunków zabudowy i zagospodarowania terenu w rozumieniu przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Współwłaściciele nigdy o takie warunki nie występowali i nie będą występować. W odpowiedzi na pytanie Wnioskodawca oświadcza, że na moment planowanej sprzedaży udziałów w działkach o nr. 17/16 i 17/18 nie będą stanowić one gruntów przeznaczonych pod zabudowę zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ad 6

W odpowiedzi na zadane przez tut. Organ pytanie, mające na celu „Wskazanie, czy znajdujące się na Nieruchomości opłotowanie, kamery monitoringu oraz oświetlenie stanowią urządzenia budowlane w myśl art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r.. poz. 1332, z późn. zm.), które nie zmieniają charakteru gruntu na budowlany? Jeżeli ww. naniesienia nie stanowią urządzeń budowlanych to należy wskazać, jaki jest ich status na gruncie ustawy Prawo budowlane” Wnioskodawca wskazał, że znajdujące się na Nieruchomości opłotowanie, kamery monitoringu oraz oświetlenie stanowią urządzenia budowlane w myśl art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.), które nie zmieniają charakteru gruntu na budowlany.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca w związku ze zbyciem swojego udziału we współwłasności Nieruchomości nie działa jako podatnik VAT? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku ze zbyciem swojego udziału we współwłasności Nieruchomości nie działa jako podatnik VAT i tym samym nie ma obowiązku opodatkować zbycia udziału we współwłasności Nieruchomości podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika VAT wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży Nieruchomości jest podatnikiem VAT. istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania Nieruchomości dla celów własnej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, może być uznany za podatnika VAT. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli czynności te dokonywane są w sposób ciągły dla celów zarobkowych i nie stanowią jedynie czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Mając na uwadze powyższe przepisy ustawy o VAT, uzasadnione jest twierdzenie, że warunkiem opodatkowania danej czynności VAT jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

*   dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT,
*   czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

Brak spełnienia jednej z powyższych przesłanek oznacza, że dana czynność nie zostanie opodatkowana VAT.

Sprzedaż gruntów, a więc i Nieruchomości, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Nie została ona wyłączona spod opodatkowania VAT na mocy art. 6 ustawy o VAT. Pierwsza z ww. przesłanek zostaje spełniona w niniejszej transakcji.

Pozostaje więc do rozstrzygnięcia kwestia, czy strony przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości są podatnikami VAT. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Natomiast Wnioskodawca i pozostali Zbywający nie prowadzą działalności gospodarczej ani nie są zarejestrowanymi podatnikami VAT.

Zbywający zawarli w formie aktu notarialnego ze Spółką przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Zbywający i Spółka postanowili, że przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie zawarta do dnia 29 czerwca 2018 r.

Wnioskodawca wszedł pierwotnie w posiadanie udziału w Nieruchomości na podstawie Decyzji Starosty o zwrocie Nieruchomości.

Zbywający nabyli do swoich majątków osobistych (prywatnych) udziały we współwłasności Nieruchomości w 2012 r. na podstawie decyzji o zwrocie Nieruchomości oraz decyzji utrzymującej w mocy zaskarżoną decyzję z 2013 r. Decyzja o zwrocie nieruchomości została podjęta na wniosek współwłaścicieli na podstawie art. 104 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071, z późn. zm.), art. 136 ust. 3, art. 137 ust. 1, art. 139, art. 140 ust. 1-3, art. 141 ust. 2 i 4, art. 142 w zw. z art. 216 ust. l, art. 217 ust. 2, art. 227 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r., Nr 261, poz. 2603, z późn. zm., dalej: „ustawa o gospodarce nieruchomościami”), w zw. z § 2 ust. 1, § 5-7, § 9, § 10 oraz § 14 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 7 grudnia 2004 r. w sprawie sposobu i trybu dokonywania podziałów nieruchomości (Dz. U. Nr 268, poz. 2663).

Wystąpienie przez Zbywających o zwrot Nieruchomości nastąpiło na podstawie art. 136 i 137 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wyłącznie z inicjatywy Zbywających po analizie posiadanych dokumentów, zapoznaniu się z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa, zapoznaniu się z treścią wyroków sądów administracyjnych. Wnioskodawca mógł wystąpić o zwrot Nieruchomości w związku z tym, że był spadkobiercą po matce zmarłej w 1996 r., która była współwłaścicielem Nieruchomości przed jej wywłaszczeniem. Zgodnie z art. 136 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, spadkobierca może żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli, stosownie do przepisu art. 137, stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu. Z wnioskiem o zwrot nieruchomości lub jej części występuje się do starosty, wykonującego zadanie z zakresu administracji rządowej, który zawiadamia o tym właściwy organ.

Decyzja Administracyjna zwrotu Nieruchomości nie generowała żadnej faktury i należności podatku VAT. Nie jest to bowiem czynność opodatkowana podatkiem VAT. Zwracane Nieruchomości były tymczasowo pod zarządem Skarbu Państwa i Decyzją Administracyjną zostały zwrócone następcom prawnym wywłaszczonych właścicieli.

A w udziale wynoszącym 22/48 części, B w udziale wynoszącym 11/48 części, C w udziale wynoszącym 11/48 części i D w udziale wynoszącym 4/48 części są współwłaścicielami Nieruchomości. Zbywający to osoby fizyczne, które nie prowadziły działalności gospodarczej i nie wykorzystywały Nieruchomości do działalności gospodarczej. Zbywający nie zamierzają wykorzystywać Nieruchomości do działalności gospodarczej. Na gruncie ustawy o VAT brak rejestracji nie przesądza o nieprowadzeniu działalności gospodarczej. Należy więc ocenić, czy przedstawione w zdarzeniu przyszłym zbycie przez Wnioskodawcę udziału w współwłasności Nieruchomości nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Wnioskodawca ani pozostali Zbywający w celu sprzedaży swoich udziałów w Nieruchomości nie ponosili ani nie będą ponosić żadnych nakładów związanych z przygotowaniem Nieruchomości do sprzedaży. Wnioskodawca w przeszłości nie dokonywał sprzedaży działek ani nie zamierza dokonywać sprzedaży kolejnych nieruchomości. Działki o nr: 17/16, 17/17 i 17/18, 17/19 powstały na skutek podziału działek o nr: l7/9 i 17/10, decyzją Prezydenta Miasta o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej i są częścią drogi. Tym samym, działki o nr: 17/17 i 17/19 nie są w żadnej części własnością Wnioskodawcy i nie mogą być przedmiotem zbycia. Działki nr 17/17 i 17/19 stanowią własność Skarbu Państwa.

Cena Nieruchomości, zakres transakcji i liczba transakcji nie są przesłankami, które mogą samodzielnie przesądzić o tym, czy sprzedaż Nieruchomości należy uznać za czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „TSUE”) w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 orzekł, że „Należ dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonanymi prywatnie które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych”.

Działki numer 17/9 oraz numer 17/10 zostały podzielone w następujący sposób:

*   działka numer 17/9 została podzielona na działki numer 17/16 i 17/17,
*   działka numer 17/10 została podzielona na działki numer 17/18 i l7/19.

Podział działek został dokonany z urzędu w oparciu o przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, w szczególności na skutek decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (znrid) obejmującej rozbudowę ulicy. Zbywający byli biernym uczestnikiem postępowania administracyjnego.

Podział działek numer 17/9 oraz numer 17/10 został ujawniony w księdze wieczystej.

Sam podział nie przyczynił się w żaden sposób do wzrostu wartości przedmiotowych działek, ponieważ dotyczył rozbudowy istniejącej drogi.

Dokonanie podziału gruntu na działki przy późniejszej sprzedaży Nieruchomości nie oznacza, że Zbywający dokonali tych czynności w ramach działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że podział działek został dokonany na podstawie przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych.

Nawet gdyby Zbywający sami wnioskowali o podział działek, to nie przesądzałoby to o prowadzeniu działalności gospodarczej. Potwierdza to stanowisko TSUE w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, który zważył, co następuje: „Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego”.

Analogicznie, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”) w wyroku z dnia 1 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1040/15 potwierdził, że dokonanie podziału gruntu nie przesądza o prowadzeniu działalności gospodarczej i może odnosić się do zarządu majątkiem prywatnym. NSA ww. wyroku orzekł, że „Bez wątpienia taka ocena nie znajduje uzasadnienia i prawidłowo Sąd pierwszej instancji podkreślił, że fakt pojedynczych, czy niepowiązanych zachowań nie przesądza o aktywności handlowca, zaś zarówno podział nieruchomości, jak i ogłoszenia o sprzedaży mogą odnosić się do zarządu majątkiem prywatnym. W przebiegu zdarzeń i zachowań strony nie można dopatrzyć się ciągu zachowań wskazujących na aktywność handlowca. Rozłożenie zdarzeń w czasie nie potwierdza zorganizowanego charakteru działań strony”. Okoliczność podziału nieruchomości dla umożliwienia sprzedaży jest działaniem, które mieści się w zarządzie majątkiem prywatnym i jest w okolicznościach sprawy uzasadnione, ponieważ, jak wynika z wniosku strona nie wie, czy sprzeda jedną czy więcej nieruchomości”.

Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2016 r., sygn. akt IPPP2/4512-152/16-4/DG stwierdził, że „Na taką ocenę skutków podatkowych planowanej transakcji nie mają także wpływu dokonane podziały geodezyjne, gdyż ich przeprowadzenie leży także w sferze prywatnego władztwa majątkiem. A zatem, Sprzedający dokonując sprzedaży gruntu – tj. nieruchomości nieprzeznaczonej do działalności gospodarczej, nie będą działać w charakterze podatnika, a czynność tę należy potraktować jako korzystanie z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem. W konsekwencji dokonanie przez Sprzedających na rzecz Wnioskodawcy sprzedaży gruntu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT”.

Wnioskodawca mógłby zostać uznany za podatnika VAT w przypadku, gdyby podejmował aktywne działania zbliżone do działań podejmowanych przez producentów, handlowców, usługodawców czy podmioty zajmujące się obrotem nieruchomościami. TSUE w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 stwierdził, że „Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności”.

Powyższe konkluzje znajdują potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 4 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1854/15 zważył, co następuje: „To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec”.

Natomiast w wyroku z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15 NSA stwierdził, że „W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego po wspomnianym wyżej wyroku TSUE przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości, należy uwzględnić wszystkie etapy tej aktywności. Ocena podejmowanych działań powinna uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim uwzględnić te elementy aktywności, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym”.

Potwierdza to również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 6 lutego 2017 r., sygn. akt 1462-IPPPI.4512.973.2016.2.KR, który wskazał, że ((W niniejszej sprawie konieczne stało się zatem ustalenie, czy w świetle przedstawionych informacji Sprzedający w celu sprzedaży nieruchomości, podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkować będzie koniecznością uznania go za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym)). Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2017 r.. sygn. akt 0115-KDIT1-l.4012.69.2017.2.EA.

Działka nr 17/9 (0,0732 ha) była wydzierżawiona w okresie od dnia 1 listopada 2013 r. do dnia 30 października 2014 r. na wniosek i rzecz Y. Przedmiot dzierżawy przeznaczony był na cele wykorzystania go na parking i możliwości przejazdu. Dzierżawa nie była objęta podatkiem VAT. Wnioskodawca oraz pozostali Zbywający również w tym przypadku nie działali jako czynni (albo zwolnieni) zarejestrowani podatnicy VAT.

Zbywający nie dokonywali i nie zamierzają dokonywać tego rodzaju wyżej wymienianych prac na Nieruchomości. Zbywający nie występowali ani nie zamierzają wystąpić o uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy) dla Nieruchomości. Zbywający również nie występowali ani nie zamierzają wystąpić o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości. Nieruchomość położona jest na terenie, dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Dla działki nr 17/9 o warunki zabudowy występowali Pani X nosząc się z zamiarem budowy pawilonu handlowo-usługowego oraz inna spółka będące osobami trzecimi. Zarówno Pani X, ani spółka nie posiadały oraz nie posiadają żadnego tytułu prawnego do Nieruchomości. Wystąpienie o warunki zabudowy dla konkretnej nieruchomości nie wymaga posiadania żadnego tytułu prawnego do nieruchomości, nawet nie wymaga zgody właściciela nieruchomości. Prezydent Miasta wydał decyzje o odmowie ustalenia warunków zabudowy dla działki nr 17/9. Prezydent Miasta w stosunku do działki nr 17/9 stwierdził, że „nie istnieje możliwość ustalenia warunków zabudowy” oraz „parametry objętej wnioskiem działki w szczególności jej kształt, uniemożliwiają jednak realizację planowanej inwestycji, przy jednoczesnym zachowaniu ww. warunków dotyczących odległości od granicy z działką sąsiednią oraz przebiegu linii zabudowy”.

Dla niezabudowanych działek o nr.: 17/16 i 17/18 nie prowadzono postępowań o wydanie warunków zabudowy.

Nieruchomość położona jest na terenie, dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Ponadto, Zbywający nie podejmowali i nie zamierzają podejmować działań marketingowych w związku z zamiarem sprzedaży Nieruchomości. W ramach zawartej umowy dzierżawy postanowiono, że Spółka może wykonać prace na Nieruchomości polegające na:

*   wyrównaniu i utwardzeniu Nieruchomości,
*   opłotowaniu Nieruchomości,
*   umieszczeniu na Nieruchomości kamer monitoringu i oświetlenia,
*   umieszczeniu na Nieruchomości tymczasowego pawilonu handlowego wraz z namiotem wystawowym,

– jeżeli uzna to za konieczne w ramach własnej działalności gospodarczej.

Spółka od momentu podpisania umowy przedwstępnej (do momentu sprzedaży) dokonała nakładów na przedmiotową Nieruchomość w postaci:

*   wyrównanie i utwardzenie (za pomocą grysu) Nieruchomości,
*   opłotowanie Nieruchomości,
*   umieszczenie na Nieruchomości kamer monitoringu i oświetlenia.

Spółka dokonała prac wskazanych we wniosku, na wykonanie których otrzymała zgodę od Wnioskodawcy w postaci:

*   wyrównanie i utwardzenie (za pomocą grysu) Nieruchomości,
*   opłotowanie Nieruchomości,
*   umieszczenie na Nieruchomości kamer monitoringu i oświetlenia.

Spółka dokonała ww. nakładów na podstawie umowy przedwstępnej w której Zbywający wyrazili jej na to zgodę.

Nieruchomość nie będzie zabudowana w momencie sprzedaży. Na Nieruchomości zostały poniesione jedynie ww. nakłady i w momencie sprzedaży one będą znajdować się na Nieruchomości.

Spółka oraz Zbywający zawierając przedwstępną umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego zobowiązali się do zawarcia umowy dzierżawy Nieruchomości. Spółka oraz Zbywający zawarli w marcu 2017 r. umowę dzierżawy Nieruchomości. Jak to zostało już wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, umowa dzierżawy zawarta jest tylko niejako incydentalnie (wcześniej Zbywający dzierżawili tylko działkę nr 17/9 (0,0732 ha) F w okresie od dnia 1 listopada 2013 r. do dnia 30 października 2014 r.) na stosunkowo krótki okres czasu i jest tylko etapem poprzedzającym sprzedaż Nieruchomości. Zbywający wydzierżawili Nieruchomość Spółce z przeznaczeniem jej na parking samochodowy dla pojazdów będących w posiadaniu Spółki w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Ewentualne zakwalifikowanie wydzierżawienia Nieruchomości jako czynności świadczącej o prowadzeniu działalności gospodarczej również należy rozpatrywać w odniesieniu do art. 15 ustawy o VAT. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca (Zbywający) nie zawarł umów dzierżawy w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego, co oznacza, że nie można go zakwalifikować jako podatnika VAT.

Podsumowując, Wnioskodawca nie podejmował ani nie zamierza podejmować aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując przy tym środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Nie będzie można zatem uznać Wnioskodawcy za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, a więc i za podatnika VAT. Wnioskodawca dokona sprzedaży swojego udziału we współwłasności w Nieruchomości jako czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w ramach zarządzania majątkiem prywatnym (osobistym). Zawarcie przez Wnioskodawcę przyrzeczonej umowy sprzedaży udziału w współwłasności w Nieruchomości nie będzie opodatkowane VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego przekazanie jest traktowane jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne więc dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W konsekwencji, właściwe jest wykluczenie podmiotów z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku własnego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania rzeczy, dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku własnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży towaru jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy towarów (np. gruntów, nieruchomości) istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Należy zauważyć, że problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku własnego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą był przedmiotem orzeczenia TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 z dnia 15 września 2011 r. W ww. sprawie Trybunał Sprawiedliwości UE orzekł, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Z powyższych rozważań wynika, że kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży działek gruntu przez podmioty do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji, dostawę nieruchomości należy uznać za objętą podatkiem, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku kiedy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie nieruchomości nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy w związku ze sprzedażą udziału we współwłasności Nieruchomości nie działa on jako podatnik podatku VAT.

Na Nieruchomość tę składają się niezabudowane działki oznaczone numerem ewidencyjnym 17/16 oraz 17/18. Wnioskodawca nabył udziały we współwłasności przedmiotowej Nieruchomości w 2012 r. Działka nr 17/16 powstała z podziału działki nr 17/9, natomiast działka nr 17/18 powstała z podziału działki nr 17/10.

Jak wskazał Wnioskodawca, zamiarem współwłaścicieli była sprzedaż odzyskanej Nieruchomości. Ponadto, Wnioskodawca wraz z współwłaścicielami Nieruchomości zawierając przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości zobowiązali się do zawarcia umowy jej dzierżawy. W konsekwencji powyższego, Zbywający zawarli w marcu 2017 r. umowę dzierżawy Nieruchomości. Dzierżawa ta miała charakter odpłatny, a kwota czynszu dzierżawnego była ustalona z uwzględnieniem realiów rynkowych. Charakter odpłatny, miała również wcześniejsza dzierżawa działki nr 17/9. Tym samym należy stwierdzić, że wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, dzierżawa Nieruchomości nie miała charakteru incydentalnego. Jak wynika z okoliczności sprawy, działka nr 17/9 była dzierżawiona przez okres 12 miesięcy na rzecz Y. Natomiast, z informacji wskazanych przez Wnioskodawcę wynika, że od momentu rozpoczęcia dzierżawy Nieruchomości na rzecz Spółki do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży (29 czerwca 2018 r.) minie okres 16 miesięcy.

Okoliczność, że dzierżawa ta nie miała miejsca z inicjatywy Wnioskodawcy nie ma w przedmiotowej sprawie znaczenia. Należy jednoznacznie stwierdzić, że czynność dzierżawy spowodowała, że Wnioskodawca uzyskiwał z tego tytułu korzyści majątkowe.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że Spółka (nabywca) otrzymała w ramach zawartej umowy przedwstępnej zgodę na wykonanie następujących prac na Nieruchomości: wyrównanie i utwardzenie, opłotowanie, umieszczenie kamer monitoringu i oświetlenia, umieszczenie tymczasowego pawilonu handlowego wraz z namiotem wystawowym. Co istotne, większość tych nakładów została już przez Spółkę wykonana.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także bez względu na to, czy na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług korzysta ze zwolnienia od tego podatku.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowa Nieruchomość wydzierżawiana na podstawie zawartej umowy, de facto wykorzystywana jest – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – przez niego w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że czerpanie dochodów ze składnika majątku na podstawie umowy zawartej z jednym podmiotem wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. W orzeczeniu z dnia 4 grudnia 1990 r. w sprawie C-186/89 W. N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën uznano, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej. W innym wyroku z dnia 26 września 1996 r. w sprawie C-230/94 Renate Enkler przeciwko Finanzamt Hamburg stwierdzono, że wynajem majątku rzeczowego stanowi wykorzystanie tego majątku, które należy zaklasyfikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 9 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

W takiej sytuacji, tj. w przypadku, gdy strona dokonuje dostawy gruntu, przy pomocy którego prowadziła wcześniej nieprzerwanie działalność gospodarczą (taką chociażby jak dzierżawa), czyni to w ramach prowadzonej działalności, a nie zarządu majątkiem własnym. Są to bowiem działania charakterystyczne dla przedsiębiorcy w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy. Tym samym należy wskazać, że dzierżawienie przedmiotowej Nieruchomości spowodowało, że utraciła ona charakter majątku prywatnego.

W tym miejscu należy również podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości będących przedmiotem dzierżawy, wskazuje na obrót mieniem wykorzystywanym w prowadzonej działalności gospodarczej, a nie na zarządzaniu majątkiem osobistym (prywatnym).

Podsumowując, Wnioskodawca w związku ze zbyciem swojego udziału we współwłasności Nieruchomości działać będzie jako podatnik podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę treści interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnej sprawie, w której indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. Organ nie jest nimi związany. W świetle powyższego uzasadnienia, bez wpływu na zmianę stanowiska tut. Organu w niniejszej sprawie pozostają powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego należy podkreślić, że niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ochronę prawno-podatkową tylko dla Wnioskodawcy, a nie dla pozostałych współwłaścicieli udziałów w Nieruchomości.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości. Natomiast, kwestia opodatkowania zbycia udziału we współwłasności Nieruchomości według właściwej stawki została załatwiona odrębnym rozstrzygnięciem.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.