Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB2.4511.361.2016.3.Akr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-07-28
Teza: Czy wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę z pracy najemnej na statku morskim ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania w Polsce?
Słowa kluczowe: dochód-dochody uzyskiwane za granicą; marynarze; praca-praca najemna; statek; transport-transport morski; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; Zjednoczone Emiraty Arabskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2016 r. (data wpływu 19 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lipca 2016 r. (data wpływu 21 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pracy najemnej na pokładzie statków eksploatowanych w transporcie międzynarodowym - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2016 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pracy najemnej na pokładzie statków eksploatowanych w transporcie międzynarodowym. Przy piśmie z dnia 26 kwietnia 2016 r., nr IBPB-2-1/4511-258/16/MCZ, stosownie do art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) powyższy wniosek został przekazany, celem załatwienia zgodnie z właściwością, do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim (data wpływu 29 kwietnia 2016 r.).

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 5 lipca 2016 r., nr 1061-IPTPB2.4511.361.2016.1.AKr, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 5 lipca 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 12 lipca 2016 r.). W dniu 21 lipca 2016 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 18 lipca 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca osiągnął w 2015 r. dochody ze stosunku pracy, a także z innych źródeł na terenie Polski. Poza tym, osiągnął dochód z pracy najemnej na statku, na podstawie umowy zawartej z przedsiębiorcą, mającym siedzibę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich (Dubaj). Dochody osiągnięte z pracy najemnej nie zostały opodatkowane w miejscu, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa. W związku z powyższym w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu PIT-36 w 2015 r., Wnioskodawca wykazał zarówno dochód osiągnięty na terytorium Polski, jak również wynagrodzenie z pracy najemnej, wyszczególniając ostatnie w informacji o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku PIT/ZG. Miejsce zamieszkania Wnioskodawcy znajduje się na terytorium Polski (jest polskim rezydentem podatkowym).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, że statki, na których pracował w 2015 r. były statkami eksploatowanym w komunikacji międzynarodowej. Wskazał również, że informacja, czy faktyczne miejsce siedziby przedsiębiorstwa eksploatującego statek pokrywa się z miejscem faktycznego zarządu przedsiębiorstwa jest nie do ustalenia, gdyż takie informacje są niejawne dla osób trzecich, w tym Wnioskodawcy.

Dochody z innych źródeł, osiągnięte na terytorium Polski w 2015 r.:

*   należności ze stosunku pracy (za okres dwóch miesięcy wykazane w PIT-11 – 35 Wojskowy Oddział Gospodarczy);

*   pomoc z tytułu rekonwersji (Wojskowe Biuro Emerytalne ….., wykazane w PIT-8C).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę z pracy najemnej na statku morskim ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku), powinien On połączyć dochody uzyskane na terytorium swojego miejsca zamieszkania (Polski) z dochodami z pracy najemnej na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich i złożyć zeznanie podatkowe uwzględniające wszystkie osiągnięte dochody w celu podwyższenia stawki podatkowej do dochodu krajowego w oparciu o sumę dochodu krajowego i zagranicznego, przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją.

Wnioskodawca będzie podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, określonemu w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu: osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Wnioskodawca uważa, że w konsekwencji powinien połączyć dochody ze źródeł znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z dochodami ze źródeł znajdujących się na terytorium Polski stosownie do art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca podkreśla, że faktem jest, że Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu w art. 15 wyodrębnia sytuację uzyskania wynagrodzenia z tytułu pracy najemnej na pokładzie statku wskazując, że te dochody podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa - w tym przypadku Zjednoczone Emiraty Arabskie. Dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę na pokładzie statku (z tytułu pracy najemnej) nie zostały opodatkowane na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich, w związku z czym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że powinien połączyć to wynagrodzenie z dochodami osiągniętymi w Polsce w celu podwyższenia stawki podatkowej przy równoczesnym wyłączeniu spod opodatkowania dochodu zagranicznego.

Zdaniem Wnioskodawcy istnieje obowiązek połączenia dochodów uzyskanych na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich z dochodami uzyskanymi na terytorium Polski. Uważa, że powinien złożyć zeznanie podatkowe uwzględniające wszystkie osiągnięte dochody w celu podwyższenia stawki podatkowej do dochodu krajowego w oparciu o sumę dochodu krajowego i zagranicznego, przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją. Będzie On podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, określonemu w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca dodał, że dochody osiągnięte na pokładzie statku (z tytułu pracy najemnej) nie zostały opodatkowane na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, należy połączyć dochód z pracy najemnej z dochodem osiągniętym na terytorium Polski (kraju rezydencji podatkowej) w celu podwyższenia stawki podatkowej przy równoczesnym wyłączeniu spod opodatkowania dochodu zagranicznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych), lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska - o czym stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do przepisu art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Jak wynika z treści wniosku, miejsce zamieszkania Wnioskodawcy znajduje się na terytorium Polski (jest On polskim rezydentem podatkowym). W 2015 r. osiągnął na terenie Polski dochody ze stosunku pracy podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponadto uzyskał przychód z innych źródeł. Ponadto w 2015 r. osiągnął dochód z pracy najemnej na statku eksploatowanym w komunikacji międzynarodowej, na podstawie umowy zawartej z przedsiębiorcą, mającym siedzibę (miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa) na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich (Dubaj). Dochody osiągnięte z pracy najemnej nie zostały opodatkowane w miejscu, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa. W zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu w 2015 r., Wnioskodawca wykazał zarówno dochód osiągnięty na terytorium Polski, jak również wynagrodzenie z pracy najemnej.

W związku z powyższym, w odniesieniu do dochodów osiągniętych przez Wnioskodawcę z tytułu pracy wykonywanej na podstawie umowy zawartej z przedsiębiorcą, mającym miejsce faktycznego zarządu na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich należy wziąć pod uwagę Umowę z dnia 31 stycznia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373, z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.

W myśl art. 15 ust. 3 ww. Umowy, bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu wynagrodzenia uzyskiwane przez osobę z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku, barki, pojazdu drogowego lub statku powietrznego, eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa.

Określenie „komunikacja międzynarodowa” oznacza wszelki transport statkiem, barką, pojazdem drogowym lub statkiem powietrznym, eksploatowanym przez przedsiębiorstwo, którego miejsce faktycznego zarządu znajduje się w Umawiającym się Państwie, z wyjątkiem przypadku, gdy taki transport jest wykonywany wyłącznie między miejscami położonymi w drugim Umawiającym się Państwie (art. 3 ust. 2 ww. Umowy).

Użyty w art. 15 ust. 3 Umowy zwrot „może podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie” oznacza brak wyłączności do opodatkowania tego dochodu przez państwo, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa.

W sytuacji przedstawionej we wniosku Wnioskodawca, mający rezydencję podatkową w Polsce, uzyskuje dochody z pracy najemnej na statku eksploatowanym w komunikacji międzynarodowej przez przedsiębiorstwo posiadające siedzibę (faktyczny zarząd) w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że dochody z pracy najemnej na statku uzyskane w 2015 r. przez Wnioskodawcę, mogą być opodatkowane zarówno w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, jak i w państwie rezydencji, tj. w Polsce.

Jednocześnie, w Polsce – w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu – należy zastosować określoną w art. 24 ust. 1 lit. a) ww. Umowy metodę unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie z tym postanowieniem Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień punktu b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, lecz może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony od opodatkowania.

Wobec powyższego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w powołanym art. 27 ust. 8 ww. ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że dochody uzyskane w 2015 r. przez Wnioskodawcę z pracy najemnej na statku eksploatowanym w komunikacji międzynarodowej przez przedsiębiorstwo posiadające siedzibę (faktyczny zarząd) w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, podlegają opodatkowana zarówno w Polsce, jak i w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Jednakże, w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje metoda wyłączenia z progresją w myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą dochody uzyskane za granicą są zwolnione od podatku w Polsce, ale mają wpływ na podatek od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce.

Zagraniczne dochody, powinny być uwzględnione tylko do ustalenia stopy procentowej, według której Wnioskodawca powinien obliczyć podatek należny od dochodu uzyskanego w Polsce. Ww. dochody uzyskane przez Wnioskodawcę w Zjednoczonych Emiratach Arabskich podlegają wykazaniu w informacji o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku w roku podatkowym PIT/ZG, który powinien być złożony wraz z zeznaniem o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym PIT-36 dotyczącym rozliczenia dochodów osiągniętych na terytorium Polski.

Stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za prawidłowe, pomimo że we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego Wnioskodawca błędnie stwierdził: „Umowa … w art. 15 wyodrębnia sytuację uzyskania wynagrodzenia z tytułu pracy najemnej na pokładzie statku wskazując, że te dochody podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa - w tym przypadku Zjednoczone Emiraty Arabskie”, podczas gdy treść ww. przepisu wskazuje, że wynagrodzenia uzyskiwane przez osobę z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku … eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa. Wnioskodawca wskazał także błędnie art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zamiast art. 27 ust. 8 tej ustawy.

Podkreślić również należy, że w sytuacji gdy Wnioskodawca nie wskazał jednoznacznie miejsca faktycznego zarządu przedsiębiorstwa, z którym Wnioskodawca zawarł umowę w sprawie pracy najemnej na statku Organ wydał interpretację przy założeniu, że miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa pokrywa się z jego siedzibą, która znajduje się w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Tutejszy Organ zaznacza, że powołana Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania została zmieniona protokołem z dnia 11 grudnia 2013 r. Ww. Protokół zmieniający Umowę między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku wszedł w życie z dniem 1 maja 2015 r. Jednakże, wejście w życie Protokołu nie oznacza, że ma on od razu zastosowanie. Zgodnie z art. 14 ww. Protokołu, zastosowanie ma on do podatków od dochodu osiągniętego od 1 stycznia w roku kalendarzowym następującym po wejściu w życie Protokołu. W związku z tym zmiany przewidziane w protokole mają zastosowanie do dochodów osiąganych od 1 stycznia 2016 r.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.