Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/423-15/14/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-11-10
Teza: w zakresie konieczności uznania za przychód podatkowy wynagrodzenia otrzymanego przez Spółkę akcyjną od inwestora z tytułu zawartych umów współpracy, o których mowa we wniosku
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka akcyjna; umowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 sierpnia 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 12 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie konieczności uznania za przychód podatkowy wynagrodzenia otrzymanego przez Spółkę akcyjną od inwestora z tytułu zawartych umów współpracy, o których mowa we wniosku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2014 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie konieczności uznania za przychód podatkowy wynagrodzenia otrzymanego przez Spółkę akcyjną od inwestora z tytułu zawartych umów współpracy, o których mowa we wniosku.

We wniosku zostały przedstawione następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawcą jest spółką akcyjną z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka”). Wnioskodawca był właścicielem oraz użytkownikiem wieczystym nieruchomości (dalej: „Nieruchomości”). W 2000 r. Spółka, w trybie poprzednio obowiązującej ustawy z 7 lipca 1994 r. o zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 1994 r. Nr 89 poz. 415), uzyskała decyzję o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu wydaną przez prezydenta miasta (dalej: „WZ”) Spółka uzyskała również decyzje o pozwoleniu na budowę Inwestycji (dalej: „Pozwolenie”). Spółka zbyła Nieruchomości na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka Połączona”) przenosząc jednocześnie na Spółkę Połączoną Pozwolenie. Następnie, inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Inwestor”) nabyła Nieruchomości od Spółki Połączonej poprzez połączenie z tą spółką w trybie Kodeksu spółek handlowych. Inwestor obecnie realizuje na Nieruchomościach inwestycję polegająca na budowie centrum handlowego (dalej: „Inwestycja”). Budowa Inwestycji jest prowadzona przez Inwestora na podstawie Pozwolenia. Spółka i Inwestor nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”). Obecnie, Inwestor zamierza wprowadzić istotne zmiany do projektu budowlanego Inwestycji zatwierdzonego w Pozwoleniu. Zgodnie z regulacjami ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U z 2012 r., poz. 647 ze zm. - dalej: „UPiZP”), o zmianę Pozwolenia może wnioskować jedynie podmiot dysponujący nieruchomością oraz posiadający WZ. Przeniesienie WZ na inny podmiot możliwe jest jedynie w odniesieniu do WZ wydanych po przeprowadzeniu postępowania administracyjnego wszczętego po wejściu w życie UPiZP. Zatem, w odniesieniu do WZ posiadanego przez Spółkę, wydanego w trybie poprzednio obowiązującej ustawy, taka możliwość jest wyłączona i dlatego wprowadzenie zmian do projektu Inwestycji, na który zostało wydane Pozwolenie, jest możliwe jedynie przez podmiot, który posiada WZ, czyli przez Spółkę. Aby Spółka mogła przeprowadzić procedurę dotyczącą zmiany Pozwolenia, Inwestor wydzierżawił Spółce za wynagrodzeniem Nieruchomości oraz przeniesie Pozwolenie na Inwestora Zastępczego. W okresie dzierżawy Spółka zobowiązana jest płacić na rzecz Inwestora miesięczny czynsz z tytułu dzierżawy. Wartość płaconego czynszu Spółka rozpoznaje, jako koszty uzyskania przychodu na gruncie updop. Spółka zawarła również z Inwestorem umowę współpracy, na podstawie której Spółka, działając jako inwestor zastępczy, przeprowadzi procedurę zmiany Pozwolenia. W zamian za przeprowadzenie procedury zmiany Pozwolenia Spółka otrzyma od Inwestora wynagrodzenie (dalej: „Wynagrodzenie”). Spółka wartość otrzymywanego wynagrodzenia rozpoznaje, jako przychód podatkowy na gruncie updop.

W związku z prowadzonym postępowaniem administracyjnym mającym na celu zmianę Pozwolenia Spółka, jako strona postępowania, będzie ponosiła wszelkie związane z tym postępowaniem koszty administracyjne, w tym opłaty skarbowe i inne koszty (dalej: „Opłaty Administracyjne”). Spółka będzie je ponosiła w swoim imieniu i na swoją rzecz, jako strona postępowania. Zgodnie z postanowieniami Umów Współpracy, Inwestor zwróci Spółce wszelkie poniesione Opłaty Administracyjne związane z prowadzonym postępowaniem administracyjnym, powiększone o należny podatek od towarów i usług (dalej: „VAT”), na podstawie faktury wystawionej przez Spółkę na rzecz Inwestora. Po zakończeniu procedury administracyjnej dotyczącej zmiany Pozwolenia, Spółka przeniesie zmienione Pozwolenie z powrotem na Inwestora, a umowa dzierżawy i umowa współpracy zawarte pomiędzy tymi podmiotami wygasną. Proces budowlany będzie już prowadził Inwestor. Inwestor też będzie zawierał umowy najmu z potencjalnymi najemcami lokali wybudowanych na Nieruchomościach.

Inwestor przewiduje, że podczas dalszych prac na Nieruchomościach, wymagana będzie ponowna zmiana Pozwolenia (co wynika z faktu, że potencjalni najemcy Nieruchomości oczekują dostosowania poszczególnych lokali do ich potrzeb jeszcze na etapie budowy). Tym samym, Inwestor ponownie wydzierżawi Spółce Nieruchomości wraz poniesionymi już na nich nakładami, natomiast Spółka, wstępując w rolę inwestora zastępczego, przeprowadzi ponownie procedurę administracyjną zmiany Pozwolenia, na podstawie analogicznych umów do zawartych obecnie. Po ponownej zmianie Pozwolenia, umowa dzierżawy i umowa współpracy wygasną. Obie (tj. obecna i przyszła) umowy o współpracy są dalej zwane jako: Umowy Współpracy, natomiast obie (tj. obecna i przyszła) umowy dzierżawy Nieruchomości są dalej zwane jako: „Umowy Dzierżawy”. W obu okresach pełnienia przez Spółkę funkcji inwestora zastępczego, Spółka nie będzie czynić żadnych nakładów na Nieruchomościach. Spółka nie będzie również zobowiązana do ponoszenia ekonomicznego ciężaru Inwestycji, ani do wykonywania żadnych innych czynności budowlanych przewidzianych przepisami prawa budowlanego. Spółka odpowiedzialna będzie wyłącznie za procedurę zmiany Pozwolenia, do czego jest wyłącznie uprawniona na podstawie ww. ustawy. Faktyczna realizacja Inwestycji (i związane z tym koszty) będzie natomiast należeć do Inwestora. W tym zakresie obecna Umowa Współpracy przewiduje, że Inwestor w okresie pełnienia przez Spółkę funkcji inwestora zastępczego nie będzie czynić nakładów na Nieruchomościach - z tym zastrzeżeniem, że Inwestor ma prawo i obowiązek bieżącego utrzymywania i zabezpieczenia Nieruchomości oraz ma prawo zlecić na uzgodnionych warunkach Spółce (jako inwestorowi zastępczemu) wykonywanie określonych prac na Nieruchomościach Jednocześnie Umowa Współpracę wprost przewiduje, że wszelkie inne nakłady na realizację Inwestycji ponoszone przez Inwestora w całym okresie obowiązywania Umowy Współpracy pozostają jego własnością (nie przechodzą/nie są przenoszone na Spółkę). Analogiczne postanowienia będzie również zawierać przyszła Umowa Współpracy - z tą jednak różnicą, że ze względu na etap realizacji Inwestycji (etap wykonywania faktycznych prac budowlanych), nowa Umowa Współpracy będzie przewidywać (odmiennie od obecnej Umowy Współpracy) możliwość ponoszenia przez Inwestora nakładów na Nieruchomościach (których skala, stosownie do etapu realizacji Inwestycji, może być znaczna). Jednak również na gruncie przyszłej Umowy Współpracy nakłady te pozostaną własnością Inwestora (nie przejdą/nie zostaną przeniesione na Spółkę). Dodatkowo w Umowach Współpracy zawieranych pomiędzy Spółką a Inwestorem, zawarte będą postanowienia dotyczące kar umownych, które zobowiązana będzie ponieść strona umowy, na wypadek niewywiązania się przez nią z zobowiązań umownych (Kary umowne). Zgodnie z postanowieniami Umów Współpracy, Spółka będzie zobowiązana do zapłaty Kar Umownych na rzecz Inwestora w przypadkach:

*   naruszenia przez Spółkę zobowiązania do złożenia w określonym terminie wniosku o przeniesienie Pozwolenia na Inwestora;
*   naruszenia przez Spółkę obowiązku wystąpienia do właściwych organów administracji, w określonym terminie, z wnioskiem o zmianę Pozwolenia.

Ponadto, w przypadku gdy w ramach Inwestycji będzie realizowany obiekt o charakterze kinowym, Spółka będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz podmiotu trzeciego (dalej: „Podmiot Trzeci”) kary umownej, wynikającej z umowy zawartej przez Spółkę z Podmiotem Trzecim (kara umowna w tym przypadku pełni funkcję kary za podjęcie działalności konkurencyjnej w stosunku do działalności Podmiotu Trzeciego - który prowadzi działalność w branży kinowej). W przypadku zaistnienia takiej sytuacji Umowy o Współpracę przewidują, że Spółce należeć się będzie kara umowna od Inwestora.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie otrzymywane przez Spółkę od Inwestora, na podstawie Umów Współpracy będzie stanowić dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie należne na podstawie Umów Współpracy będzie stanowić dla niego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Z kolei art. 12 ust. 3 ww. ustawy stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Z powyższych regulacji wynika więc, że kwota należnego Spółce Wynagrodzenia będzie stanowić dla niej przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl natomiast art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Wykładnia literalna powołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi może podatnik rozporządzać jak właściciel.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawcą jest spółką akcyjną z siedzibą w Polsce Wnioskodawca był właścicielem oraz użytkownikiem wieczystym nieruchomości. W 2000 r. Spółka w trybie poprzednio obowiązującej ustawy z 7 lipca 1994 r. o zagospodarowaniu

przestrzennym, uzyskała decyzję o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu wydaną przez prezydenta miasta. Spółka uzyskała również decyzje o pozwoleniu na budowę inwestycji. Spółka zbyła ww. nieruchomości na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (Spółka Połączona) przenosząc jednocześnie na Spółkę Połączoną Pozwolenie. Następnie, inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (Inwestor) nabyła Nieruchomości od Spółki Połączonej poprzez połączenie z tą spółką w trybie Kodeksu spółek handlowych. Inwestor obecnie realizuje na ww. nieruchomościach inwestycję polegająca na budowie centrum handlowego. Budowa inwestycji jest prowadzona przez Inwestora na podstawie ww. pozwolenia. Spółka i Inwestor nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Obecnie, Inwestor zamierza wprowadzić istotne zmiany do projektu budowlanego ww. inwestycji zatwierdzonego w ww. pozwoleniu. Zgodnie z regulacjami ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, o zmianę pozwolenia może wnioskować jedynie podmiot dysponujący nieruchomością oraz posiadający decyzję o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu. Przeniesienie ww. decyzji na inny podmiot możliwe jest jedynie w odniesieniu do decyzji wydanych po przeprowadzeniu postępowania administracyjnego wszczętego po wejściu w życie ww. ustawy. Zatem, w odniesieniu do decyzji posiadanej przez Spółkę, wydanej w trybie poprzednio obowiązującej ustawy, taka możliwość jest wyłączona i dlatego wprowadzenie zmian do projektu inwestycji, na który zostało wydane pozwolenie, jest możliwe jedynie przez podmiot, który posiada decyzję, czyli przez Spółkę. Aby Spółka mogła przeprowadzić procedurę dotyczącą zmiany pozwolenia, Inwestor wydzierżawił Spółce za wynagrodzeniem nieruchomości oraz przeniesie pozwolenie na Spółkę, czyli inwestora zastępczego. W okresie dzierżawy Spółka zobowiązana jest płacić na rzecz Inwestora miesięczny czynsz z tytułu dzierżawy. Wartość płaconego czynszu Spółka rozpoznaje, jako koszty uzyskania przychodu. Spółka zawarła również z Inwestorem umowę współpracy, na podstawie której Spółka, działając jako inwestor zastępczy, przeprowadzi procedurę zmiany pozwolenia. W zamian za przeprowadzenie procedury zmiany pozwolenia Spółka otrzyma od Inwestora wynagrodzenie. Po zakończeniu procedury administracyjnej dotyczącej zmiany Pozwolenia, Spółka przeniesie zmienione Pozwolenie z powrotem na Inwestora, a umowa dzierżawy i umowa współpracy zawarte pomiędzy tymi podmiotami wygasną. Inwestor przewiduje, że podczas dalszych prac na nieruchomościach, wymagana będzie ponowna zmiana ww. pozwolenia. Tym samym, Inwestor ponownie wydzierżawi Spółce Nieruchomości wraz poniesionymi już na nich nakładami, natomiast Spółka, wstępując w rolę inwestora zastępczego, przeprowadzi ponownie procedurę administracyjną zmiany pozwolenia, na podstawie analogicznych umów do zawartych obecnie. Po ponownej zmianie pozwolenia, umowa dzierżawy i umowa współpracy wygasną. W obu okresach pełnienia przez Spółkę funkcji inwestora zastępczego, Spółka nie będzie czynić żadnych nakładów na Nieruchomościach. Spółka nie będzie również zobowiązana do ponoszenia ekonomicznego ciężaru Inwestycji, ani do wykonywania żadnych innych czynności budowlanych przewidzianych przepisami prawa budowlanego. Spółka odpowiedzialna będzie wyłącznie za procedurę zmiany pozwolenia, do czego jest wyłącznie uprawniona na podstawie ww. ustawy.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują kwestii związanych z zasadami zawierania umów cywilnoprawnych. Powyższe kwestie regulują przepisy innych ustaw, m.in. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121). Odnośnie umowy o współpracę należy wskazać, że zgodnie z art. 3531 Kodeksu cywilnego, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Podstawą generowania przychodów ze współpracy, o której mowa we wniosku jest fakt zawarcia między stronami stosownej umowy. Określona w umowie wysokość odpłatności (w przedmiotowej sprawie jest to wysokość wynagrodzenia) stanowi przysporzenie majątkowe dla Wnioskodawcy (który będzie dokonywał określonych w tej umowie czynności), tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść złożonego wniosku stwierdzić należy, że skoro na podstawie zawartej między Spółką a Inwestorem umowy współpracy oraz przyszłej umowy współpracy Spółka otrzymuje i otrzymywać będzie wynagrodzenie za przeprowadzenie procedury związanej ze zmianą decyzji o pozwoleniu na budowę inwestycji, o której mowa we wniosku, to określona w tych umowach wysokość wynagrodzenia stanowi i będzie stanowić przysporzenie majątkowe dla Wnioskodawcy generujące przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz w zakresie zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zauważyć należy, że w pozostałym zakresie będącym przedmiotem wniosku ORD-IN, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.