Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.76.2021.4.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-05
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; lokal-lokal użytkowy; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; małżonek; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 stycznia 2021 r. (data wpływu 26 stycznia 2021 r.) uzupełnionym pismem z 25 marca 2021 r. (data wpływu 29 marca 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie z 19 marca 2021 r. Nr 0114-KDIP4-1.4012.35.2021.3.DP, Nr 0114-KDIP3-2.4011.76.2021.1.MJ o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Z uwagi na braki formalne, pismem z 19 marca 2021 r. Nr 0114-KDIP4-1.4012.35.2021.3.DP, Nr 0114-KDIP3-2.4011.76.2021.1.MJ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z 25 marca 2021 r. (data wpływu 29 marca 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 22 października 1992 r. Wnioskodawca z dorobku, wraz z żoną i drugim małżeństwem kupili na podstawie umowy sprzedaży lokal użytkowy do wspólności ustawowej, jako cztery osoby fizyczne. Lokal zlokalizowany jest na parterze spółdzielczego budynku mieszkalnego i kupujący uzyskali spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego.

Wnioskodawca wraz z drugim nabywcą lokalu był od 1 lutego 1991 r. współwłaścicielem dwuosobowej spółki cywilnej. Spółka była płatnikiem VAT, a jej ewidencja księgowa prowadzona była w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Współwłaściciele s.c. uzyskali zgodę swoich małżonek na prowadzenie działalności gospodarczej w zakupionym wspólnie lokalu użytkowym. Lokal nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz od wartości lokalu nie była naliczana amortyzacja.

Zakupiony lokal użytkowy pierwotnie wykorzystywany był do prowadzenia działalności gospodarczej, a od kilkunastu lat jest wynajmowany. Ostatnia długoletnia umowa najmu na okres 10 lat została zawarta 10 sierpnia 2011 roku. Na tę okoliczność spółka cywilna będąca płatnikiem VAT wystawiała najemcy comiesięczną fakturę VAT. W stosunku do zakupionego lokalu użytkowego kupującym nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (zakup lokalu nastąpił przed wprowadzeniem podatku VAT).

Kupujący nie ponosili również wydatków na ulepszenie lokalu, w stosunku do których mieliby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego stanowiącego co najmniej 30% jego wartości początkowej.

Lokal wynajmowany był przez spółkę cywilną do 31 grudnia 2017 roku tj. do czasu ostatecznej likwidacji działalności gospodarczej przez wspólników. Od 1 stycznia 2018 r. nastąpiła zmiana umowy najmu w związku ze zmianą Wynajmującego. Teraz są to cztery osoby fizyczne, współwłaściciele lokalu, nie prowadzące działalności gospodarczej. Obecnie współwłaściciele będący emerytami zamierzają sprzedać posiadany lokal użytkowy.

Wnioskodawca wraz z żoną nabył udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu użytkowego, w celu prowadzenia w tym lokalu działalności gospodarczej przez spółkę cywilną, które współwłaścicielem był Wnioskodawca.

Udział Wnioskodawcy wynosi 25% i jego małżonki również 25% w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu użytkowego.

Działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach spółki cywilnej objęta była zakresem: przeważająca działalność gospodarcza kod PKD 43.21.Z Wykonywanie instalacji elektrycznych wykonywana działalność gospodarcza kod PKD 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, 61.10.Z Działalność w zakresie telekomunikacji przewodowej, 33.14.Z Naprawa i konserwacja urządzeń elektrycznych.

W ostatnim roku prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wybrał podatek liniowy, w ramach działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej.

Po likwidacji działalności gospodarczej Wnioskodawca opodatkowuje przychód uzyskany z najmu w formie ryczałtu ewidencjonowanego.

Przychody z najmu swoje i małżonki opodatkowuje Wnioskodawca, na bazie złożonego w US oświadczenia o wyborze opodatkowania całości przychodów z najmu przez jednego z małżonków tj. Wnioskodawcę.

Żona Wnioskodawcy nie prowadzi i nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca zobowiązany będzie do zapłaty podatku VAT, PIT, ryczałtu w przypadku sprzedaży lokalu użytkowego, którego jest współwłaścicielem?
2.  Czy Wnioskodawca ma obowiązek do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług, również od przychodu uzyskanego przez małżonkę?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. Odpowiedź w zakresie podatku od towarów i usług udzielona została odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym przy sprzedaży lokalu zdaniem Wnioskodawcy.

Dochód ze sprzedaży lokalu przypadający na małżonków (Wnioskodawca 25% udział w nieruchomości i jego żona 25% udział w nieruchomości) zobowiązany będzie opodatkować Wnioskodawca, gdyż to on wykorzystywał lokal w swojej działalności gospodarczej.

W przypadku sprzedaży składnika majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską, cały dochód z jego sprzedaży określony w art. 14 ust. 2 lit. d updof powstaje w tym przypadku wyłącznie u Wnioskodawcy. W ostatnim roku prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca rozliczał się w zakresie pdof opłacając podatek wg stawki liniowej 19%.

Od dnia 1 stycznia 2018 r. Wnioskodawca wraz z żoną i pozostałymi dwoma współwłaścicielami wynajmują lokal w ramach najmu prywatnego, jako osoby nieprowadzące działalności gospodarczej. Na tą okoliczność wystawiane są najemcy dwa rachunki po 50% wartości czynszu najmu, przez każde z małżeństw.

Wnioskodawca wraz z żoną rozliczając dochód z najmu wybrał ryczałt ewidencjonowany. Małżonkowie złożyli oświadczenie w US o wyborze opodatkowania całości przychodu (dochodu) z najmu przez jednego z małżonków tj. Wnioskodawcę.

Kwota podatku płatnego ryczałtem wynosi 8,5%, gdyż dla małżonków jest to jedyny dochód z najmu i w roku podatkowym mieszczą się przychody łączne małżonków do kwoty 100 000 zł, zgodnie z art. 12 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W przypadku planowanej sprzedaży lokalu, do którego współwłaściciele posiadają spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, które nie podlega ujęciu w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 15 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowymi, uzyskany dochód podlega opodatkowaniu ryczałtem.

Art. 12 ust. 10 pkt 4) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym określa wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 10% uzyskanego przychodu, nawet jeżeli przed zbyciem lokal został wycofany z pozarolniczej działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku został wycofany z działalności i dniem jego zbycia nie upłynęło sześć lat.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku sprzedaży lokalu przed 31 grudnia 2023 r. będzie on zobowiązany do zapłaty podatku w formie ryczałtu 10% od uzyskanego przychodu z połowy wartości sprzedanego lokalu tj. od 25% swojego udziału w nieruchomości i 25% współmałżonki (małżonkowie są współwłaścicielami połowy lokalu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ww. ustawy zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyliczenie tytułów powstawania źródeł przychodów ma na celu ich pogrupowanie według odpowiedniego charakteru, co w konsekwencji prowadzi do odmiennego traktowania tychże źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, która nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, która nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W myśl natomiast art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak według art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania przychodów/dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG.

Zgodnie z brzmieniem art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r., poz. 1905 z późn. zm.), ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Podkreślić należy, że cytowany uprzednio przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a omawianej ustawy dotyczy wszystkich składników majątku (poza nieruchomościami mieszkalnymi) spełniających ustawową definicję środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, które zgodnie z wymogami prawa powinny zostać ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Nie ma natomiast znaczenia to, czy podatnik faktycznie daną rzecz lub prawo do tej ewidencji wprowadził i czy dokonywał odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej ww. składnika majątku. Niedopełnienie obowiązków formalnych wynikających z art. 22d ust. 2 ww. ustawy pozostaje bowiem bez wpływu zarówno na uznanie danego składnika za środek trwały (wartość niematerialna i prawną), jak i na kwalifikację przychodu z jego zbycia do odpowiedniego źródła.

O tym, co stanowi środek trwały lub wartość niematerialną i prawną, decyduje odpowiednio art. 22a i 22b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Art. 22b ust. 1 ustawy formułuje definicję wartości niematerialnych i prawnych. Zgodnie z jego treścią amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Na podstawie art. 22d ust. 2 zdanie pierwsze ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Zaznaczyć należy, że przysługujące podatnikowi spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, który był wykorzystywany w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, niewątpliwie spełnia kryteria wyrażone w art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowi więc wartość niematerialną i prawną, o której mowa w pkt 2 ww. przepisu. Podlega również ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zatem jego sprzedaż przez przedsiębiorcę - przed zakończeniem przez niego działalności – powoduje powstanie przychodu z działalności gospodarczej na mocy omówionego art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a.

Natomiast zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 17 ww. ustawy, przychodami z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, prowadzonych samodzielnie,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Uregulowanie to znajduje dopełnienie w art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy, w myśl którego do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej lub prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki

\- jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane, w tym z powodu jej likwidacji. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30c ust. 2 tej ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2-3b i 5, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e i ust. 4 zdanie pierwsze lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 23o. Dochód ten podatnicy mogą pomniejszyć o składki na ubezpieczenie społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a i pkt 2a, wpłaty na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego określone w art. 26 ust. 1 pkt 2b oraz o darowiznę, o której mowa w art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. d, w wysokości dokonanej darowizny, nie więcej jednak niż kwoty stanowiącej 6% dochodu. Wysokość składek i wpłat ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie.

Natomiast zasady opodatkowania uzyskanych przez podatników objętych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej reguluje art. 12 ust. 10 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku odpłatnego zbycia praw majątkowych lub nieruchomości będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa, ustalona zgodnie z art. 22g ustawy o podatku dochodowym, nie przekracza 1 500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które nie podlegają ujęciu w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
5.  składnikami majątku przedsiębiorstwa w spadku

– bez względu na okres ich nabycia - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 10% uzyskanego przychodu, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z pozarolniczej działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku został wycofany z działalności, i dniem jego zbycia nie upłynęło sześć lat.

W tym miejscu należy wskazać, że w związku ze sprzedażą przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego – z uwagi na fakt jego sprzedaży przed upływem 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu likwidacji działalności gospodarczej – po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, co wynika z art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia w niniejszej sprawie pozostaje okoliczność, że po zaprzestaniu wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej jest ona wynajmowana w ramach tzw. „najmu prywatnego”. Istotne jest bowiem, że sprzedaż nieruchomości nastąpi przed upływem 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zakończono działalność gospodarczą.

Zatem, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, przedmiotowa sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego nie będzie podlegać opodatkowaniu stawką wynoszącą 10%, tj. na zasadach określonych w art. 12 ust. 10 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W związku z tym, że z tytułu dochodów osiąganych z działalności gospodarczej w ramach spółki cywilnej Wnioskodawca rozliczał się podatkiem liniowym stosownie do art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to sprzedaż przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego wykorzystywanego w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności w ramach tej spółki należy również opodatkować stawką podatku liniowego.

Wnioskodawca powziął również wątpliwość dotyczącą tego, czy w sytuacji sprzedaży wykorzystywanego w jego działalności gospodarczej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, którego współwłaścicielami są Wnioskodawca oraz Jego żona, obowiązek podatkowy z tytułu tej sprzedaży, powstanie tylko po stronie Wnioskodawcy.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359 z późn. zm.).

Zgodnie z treścią art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W piśmiennictwie podaje się, że o zaliczeniu danego przedmiotu majątkowego do majątku wspólnego decyduje moment faktycznego jego nabycia. Z punktu widzenia przynależności prawa do majątku wspólnego bez znaczenia jest, czy jego nabycia dokonali małżonkowie wspólnie, czy też tylko jeden z nich. Nie jest istotna także podstawa (sposób) nabycia danego przedmiotu. Obowiązuje domniemanie, że przedmioty majątkowe nabyte w trakcie wspólności małżeńskiej przez jednego z małżonków zostały nabyte z majątku wspólnego na rzecz wspólności majątkowej. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, że niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego.

W świetle art. 43 § 1 ww. Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Zatem każdy z małżonków ma zarówno prawo do udziału w majątku wspólnym, jak i w odniesieniu do poszczególnych składników majątku wspólnego.

Wskazać należy, że odpłatne zbycie nieruchomości stanowiącej przedmiot majątku wspólnego małżonków, wykorzystywanej w działalności gospodarczej przez jednego z małżonków, stanowi w całości przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, jedynie tego podmiotu, który faktycznie przedmiotową nieruchomość wykorzystywał dla celów prowadzonej działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że tylko Wnioskodawca będzie zobowiązany opodatkować przychód ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego należącego do Niego, jak i Jego małżonki, bowiem ww. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego wykorzystywane było na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej wyłącznie przez Wnioskodawcę.

Skoro spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego wykorzystywane było w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę w ramach spółki cywilnej i jednocześnie podlegało ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to odpłatne zbycie ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego przed 31 grudnia 2023 r., tj. przed upływem sześcioletniego okresu, o którym mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowić będzie przychód Wnioskodawcy z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ww. ustawy i Wnioskodawca zobowiązany będzie zapłacić podatek dochodowy od ww. sprzedaży według ostatniej wybranej przez Wnioskodawcę formy opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej, tj. podatkiem liniowym stosownie do art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano w całości za nieprawidłowe, gdyż według Wnioskodawcy będzie zobowiązany do zapłaty podatku w formie ryczałtu 10% od uzyskanego przychodu z połowy wartości sprzedanego lokalu tj. od 25% swojego udziału w nieruchomości i 25% współmałżonki, natomiast jak wyjaśniono w treści interpretacji, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku liniowego stosownie do art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.