Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.180.2018.3.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-14
Teza: Obowiązek zastosowania „mechanizmu odwrotnego obciążenia” w związku z nabyciem przez gminę usługi instalacji paneli solarnych i fotowoltaicznych.
Słowa kluczowe: gmina; inwestycje; obciążenia-odwrotne obciążenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2018 r. (data wpływu 11 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 29 maja i 12 czerwca 2018 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zastosowania „mechanizmu odwrotnego obciążenia” w związku z nabyciem usługi instalacji paneli solarnych i fotowoltaicznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 29 maja i 12 czerwca 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zastosowania „mechanizmu odwrotnego obciążenia” w związku z nabyciem usługi instalacji paneli solarnych i fotowoltaicznych.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina będzie realizowała projekt pn. „\`(...)\`”. Jest zainteresowana Programem z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Działania 3.1. Wspieranie wytwarzania i dystrybucji energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020, tj. otrzymaniem dofinansowania z EFRR. Gmina z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT z podległymi jednostkami. Jednostki organizacyjne wchodzące w skład struktury Gminy to:

1.  Urząd Miasta
2.  Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej
3.  Przedszkole Miejskie Nr …
4.  Przedszkole Miejskie Nr …
5.  Szkoła Podstawowa Nr …
6.  Szkoła Podstawowa Nr …
7.  Szkoła Podstawowa Nr …
8.  Ośrodek Sportu i Turystyki
9.  Centrum …
10.  Zakład Wodociągów i Kanalizacji.

Zakład Wodociągów i Kanalizacji, jako samorządowy zakład budżetowy obsługujący Gminę – jedyny podatnik – prowadzi sprzedaż m.in. w zakresie dostawy wody, odprowadzania ścieków komunalnych, wystawia faktury VAT na rzecz mieszkańców i osób prowadzących działalność. Od 1 stycznia 2017 r., po dokonaniu centralizacji VAT, jednostki budżetowe podległe Gminie z tytułu dostawy wody i odbioru ścieków nie są obciążane kosztami. Usługi są świadczeniami na potrzeby własne jednostki. ZWiK rozlicza się z jednostkami organizacyjnymi Gminy za pomocą not księgowych jako świadczenie niepodlegające opodatkowaniu VAT. Podatnikiem i stroną w kontaktach na zewnątrz jest wyłącznie Gmina i to ona świadczy usługi opodatkowane i ma prawo do odliczenia VAT naliczonego, a zakłady budżetowe, jak i jednostki budżetowe, nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów w zakresie podatku od towarów i usług, czyli wszelkie czynności przez nie wykonywane na rzecz osób trzecich rozliczane są przez Gminę, a czynności dokonywane w ramach Gminy, zarówno pomiędzy jednostkami budżetowymi, jak i zakładami budżetowymi, mają charakter wewnętrzny.

Powyższe przedsięwzięcie obejmować będzie montaż około 100 instalacji do produkcji energii elektrycznej i cieplnej, pochodzącej ze źródeł odnawialnych, w tym fotowoltaicznych, o mocy nie większej niż 5 kWp oraz instalacji solarnych, umieszczonych na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych. Przedsięwzięcie realizowane będzie w całości na obszarze miasta, w jego granicach administracyjnych, objętych miejscowymi planami zagospodarowania przestrzennego, w kilku punktach miasta w obrębie osiedli domów jednorodzinnych. Tereny, na których realizowany będzie montaż instalacji, to przede wszystkim rozproszona zabudowa mieszkaniowa. Nie przewiduje się zmiany sposobu użytkowania istniejących terenów w związku z zamierzeniem inwestycyjnym. Panele solarne oraz fotowoltaiczne montowane będą na pokryciach dachowych poszczególnych obiektów. Pozostała część systemów do produkcji energii elektrycznej i cieplnej pochodzącej ze źródeł odnawialnych stanowić będzie wewnętrzną instalację budynków objętych projektem.

Rezultatem projektu będzie zwiększenie wykorzystania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych na potrzeby gospodarstw domowych oraz ograniczenie zapotrzebowania na konwencjonalne nośniki energii. Realizacja projektu przyczyni się do zmniejszenia emisji zanieczyszczeń, m.in. pyłu zawieszonego „PM10” i „PM2,5”, będących następstwem produkcji energii elektrycznej i cieplnej wytwarzanej ze źródeł konwencjonalnych. Głównym celem projektu jest popularyzowanie wśród mieszkańców postaw proekologicznych oraz upowszechnianie wykorzystania alternatywnych metod pozyskiwania energii.

Obecnie obiekty objęte niniejszym projektem korzystają z energii pochodzącej z sieci energetycznej. Instalacje solarne i fotowoltaiczne montowane będą na budynkach ogrzewanych paliwem stałym, tj. węglem oraz miałem węglowym.

Budynki mieszkalne, na których instalowane będą panele solarne oraz fotowoltaiczne będą stanowiły obiekty budowlane zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12 a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 poz. 1221 z późn. zm.)

Wykonawcą w przedmiotowym projekcie jest Gmina. Do obowiązków Gminy na rzecz mieszkańców należy:

1.  Gmina jako główny wykonawca na rzecz mieszkańców:
    1.  podpisze z właścicielami nieruchomości stosowne umowy cywilnoprawne, które zobowiążą mieszkańców do dokonywania wpłat na montaż ww. instalacji,
    2.  wpłaty od mieszkańców stanowiących wkład własny do projektu nastąpią przed rozpoczęciem świadczenia usług (realizacji projektu),
    3.  wyłoni podwykonawcę instalacji zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, kwalifikując zamówienie w oparciu o art. 6 ust. 2 tej ustawy,
    4.  zawrze z podwykonawcami umowy na montaż kolektorów słonecznych i fotowoltaicznych,
    5.  będzie sprawowała nadzór nad realizacją zadania,
    6.  dokona odbioru wykonanych robót,
    7.  dokona rozliczenia finansowego.
2.  Podwykonawca – wyłoniony w przetargu kontrahent – jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy:
    1.  wykona specjalistyczną usługę tj. zakupi, dowiezie i zamontuje kolektory słoneczne i fotowoltaiczne na dachach budynków wraz z osprzętem instalacyjnym,
    2.  dokona rozruchu technologicznego,
    3.  przeszkoli użytkowników co do zasad prawidłowej eksploatacji.
    4.  będzie dokonywał przeglądów gwarancyjnych w okresie 6 lat od daty odbioru końcowego.
3.  Klasyfikacja statystyczna usług objętych zakresem wniosku nabywanych od firmy budowlanej, które Gmina będzie świadczyć dla mieszkańców, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r. wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług to: „43.21.10.2 – Roboty związane z wykonaniem pozostałych instalacji elektrycznych” (roboty związane z instalacją fotowoltaiczną), „43.22.12.0 – Roboty związane z wykonaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” (roboty związane z instalacją solarną). Gmina będzie świadczyć usługi na rzecz mieszkańców wg PKWiU wskazanym wyżej, w zakresie robót związanych z instalacją fotowoltaiczną i solarną.
4.  Do przeprowadzenia odbioru końcowego zrealizowanych prac inwestycyjnych i podpisania protokołu odbioru końcowego jest upoważniony przedstawiciel Gminy i inspektor nadzoru.

Kontrahent na rzecz Gminy będzie świadczył usługi budowlane mieszczące się w załączniku nr 14 do ustawy. Gmina będzie świadczyć usługi budowlane z załącznika nr 14 do ustawy na rzecz mieszkańców, z którymi ma podpisane umowy cywilnoprawne. Gmina podpisując umowę z podwykonawcą oraz umowy z mieszkańcami na montaż instalacji jest podmiotem świadczącym usługę wykonywaną w ramach „Upowszechnianie wykorzystania Odnawialnych Źródeł Energii na terenie miasta ….– budowa instalacji OZE na budynkach mieszkalnych”.

Faktury za realizację montażu kolektorów słonecznych i fotowoltaicznych będą wystawione na Gminę.

Właściciele nieruchomości, na których planuje się montaż wniosą wkład własny w wysokości nieprzekraczającej 30% kosztów kwalifikowalnych. Dokonanie wpłaty jest warunkiem koniecznym do wykonania usługi montażu instalacji, a jej nieuiszczenie spowoduje odstąpienie Inwestora od umowy. Wnoszone przez mieszkańców wpłaty pieniężne, ustalone na podstawie odrębnych umów cywilnoprawnych, będą stanowić współfinansowanie budowy inwestycji i będą dokonywane na rachunek dochodów budżetu i przyjmowane w dochodach jako pozyskane z innych źródeł. Wnioskodawca realizując zawarte umowy cywilnoprawne z osobami fizycznymi będzie działał jako podatnik VAT i wykonywał odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Instalacje solarne i fotowoltaiczne w okresie trwania projektu i przez okres 5 lat będą własnością Gminy, w tym czasie będą one udostępnione do użytkowania użyczających budynków mieszkalnych. Dachy budynków mieszkalnych będą udostępnione Gminie bezpłatnie, a za użytkowanie Gmina nie będzie pobierała żadnych opłat. Po upływie trwałości projektu zamontowane instalacje zostaną przekazane użyczającym budynków mieszkalnych, protokołami przekazania, bez wnoszenia opłat za przekazanie, gdyż przekazanie nie będzie montażem kolektorów, zostanie zaliczone na konto późniejszego przekazania zestawów solarnych i fotowoltaicznych.

W ramach procesu inwestycyjnego Gmina wystąpi jako główny wykonawca, bowiem ostatecznie to Gmina będzie realizowała odpłatne świadczenie na rzecz mieszkańca, a podmiot realizujący usługi na jej rzecz, będzie podwykonawcą świadczącym usługi. W związku z tym Gmina dokonuje zakupu usług i jest zobowiązana do opodatkowania, tj. naliczenia właściwej stawki podatku VAT oraz ujęcia takiej transakcji wraz z podatkiem należnym we właściwej deklaracji dla podatku od towarów i usług.

W umowach ustalono wzajemne zobowiązania organizacyjno-finansowe stron, które dotyczą montażu i eksploatacji instalacji zestawu kolektorów słonecznych i fotowoltaicznych. Faktury za realizację zakupu oraz montaż kolektorów słonecznych i fotowoltaicznych będą wystawione na Gminę. Gmina jako wykonawca realizuje projekt na rzecz mieszkańców. Efektem prac, jakich oczekuje mieszkaniec w ramach zawartej z Gminą umowy, jest wykonanie instalacji kolektorów słonecznych i fotowoltaicznych. Z tego względu mieszkaniec, a nie Gmina, jest podmiotem zlecającym i oczekującym wykonania na własnej nieruchomości przedmiotowych usług budowlanych (tj. inwestorem). W tym przypadku fakt przeniesienia przez Gminę prawa do własności instalacji kolektorów słonecznych i fotowoltaicznych zlokalizowanych na budynkach mieszkalnych po okresie trwałości projektu nie wpływa na określenie jej pozycji jako inwestora. Przedmiotem czynności wykonywanych przez Gminę nie będzie bowiem samo przekazanie prawa własności kolektorów słonecznych i fotowoltaicznych zlokalizowanych na budynkach mieszkalnych lecz świadczenie usługi budowlanej polegającej na jej wykonaniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dla wykonanej usługi montażu zestawów kolektorów słonecznych i fotowoltaicznych zakupionych od wykonawcy Gmina ma obowiązek zastosować tzw. „mechanizm odwrotnego obciążenia”?

Zdaniem Wnioskodawcy, jako główny wykonawca, nabywając usługi budowlane, polegające na montażu instalacji kolektorów słonecznych i fotowoltaicznych zlokalizowanych na budynkach mieszkalnych, wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, od podmiotu trzeciego, działającego w tym przypadku w charakterze podwykonawcy, zobowiązana będzie do ich opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust. 1h ustawy.

W związku z realizacją przedmiotowej inwestycji dotyczącej usług budowlanych sklasyfikowanych w grupowaniu PKWIU „43.21.10.2 – Roboty związane z wykonaniem pozostałych instalacji elektrycznych” (roboty związane z instalacją fotowoltaiczną), „43.22.12.0 – Roboty związane z wykonaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” (roboty związane z instalacją solarną), to Wnioskodawca będzie podatnikiem VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w związku z art. 17 ust. 1h dla świadczonych przez podwykonawców ww. usług, a tym samym Wnioskodawca, jako nabywca ww. usług, będzie miał obowiązek rozliczyć podatek należny z tytułu nabytych od wykonawcy ww. usług. Zgodnie z dokumentacją konkursową Regionalnego Programu Operacyjnego Gmina jest głównym wykonawcą, mieszkaniec inwestorem, a podwykonawcą jest podmiot wybrany zgodnie z ustawą Prawo Zamówień Publicznych.

Zakończona inwestycja nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Instalacje solarne i fotowoltaiczne w okresie trwania projektu i przez okres 5 lat będą własnością Gminy, w tym czasie będą udostępnione do użytkowania użyczających budynków mieszkalnych. Za użytkowanie Gmina nie będzie pobierała żadnych opłat. Po upływie trwałości projektu zamontowane instalacje zostaną przekazane użyczającym budynków mieszkalnych, protokołami przekazania, bez wnoszenia opłat za przekazanie, gdyż przekazanie nie będzie montażem kolektorów, zostanie zaliczone na konto późniejszego przekazania zestawów solarnych i fotowoltaicznych. Celem realizacji projektu jest ochrona i poprawa środowiska naturalnego poprzez zastosowanie infrastruktury wykorzystującej odnawialne źródła energii. W przypadku realizacji tych umów cywilnoprawnych w związku z otrzymywaniem wpłat Wnioskodawca zamierza wystawiać faktury VAT ze stawką 8% ze względu na zamontowanie ww. paneli na dachach budynków mieszkalnych (uwzględniając zapisy art. 41 ust. 12, 12a, 12b, 12c). W momencie przeniesienia własności właściciel nieruchomości nie będzie już pokrywał żadnych kosztów wobec Wnioskodawcy, dlatego On nie osiągnie z tego tytułu żadnych dochodów. Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją zadania dot. zakupu i montażu instalacji odnawialnych źródeł energii na rzecz osób fizycznych będących mieszkańcami gminy, wystawiane będą na Gminę i przez nią płacone. Gmina jest i w momencie realizacji ww. projektu będzie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizacja inwestycji będzie prowadzona przez podwykonawców wyłonionych w postępowaniu przetargowym prowadzonym zgodnie z ustawą Prawo Zamówień Publicznych.

Gmina będzie świadczyć usługi na rzecz mieszkańców wg PKWiU w zakresie robót związanych z instalacją fotowoltaiczną i solarną. Usługa zakupu i montażu instalacji OZE świadczona przez Gminę na rzecz mieszkańców jest usługą odpłatną, a tym samym efekty opisanej inwestycji będą wykorzystywane do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Gmina będzie działać w zakresie tej czynności jako podatnik podatku VAT. W konsekwencji, nieodpłatne użyczenie tych instalacji mieszkańcom do korzystania w okresie trwałości projektu będzie związane z prowadzoną przez Gminę działalnością na rzecz mieszkańców i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Również późniejsze nieodpłatne przeniesienie własności instalacji na rzecz mieszkańców (dotychczasowych użytkowników) będzie konsekwencją opisanego odpłatnego świadczenia usług. Przekazanie bez dodatkowego wynagrodzenia instalacji nie będzie stanowiło odrębnej czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, ale będzie stanowić końcowy element wykonania usługi świadczonej przez Gminę na rzecz mieszkańców. Będzie to zatem czynność neutralna z perspektywy podatku VAT, niepodlegająca opodatkowaniu tym podatkiem. Tym samym opisane czynności nie będą stanowiły przysporzenia dla mieszkańca i Gmina nie będzie zobligowana do sporządzenia informacji PIT -8C.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie organ interpretacyjny zauważa, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie według symbolu PKWiU. Tym samym wydając niniejszą interpretację organ oparł się na opisie sprawy wynikającym z treści wniosku, tj. przede wszystkim na klasyfikacji statystycznej podanej przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej jako „PKWiU” – zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Klasyfikacja dokonana przez producenta (usługodawcę) nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności w zaliczeniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Organ interpretacyjny nie jest uprawniony do formalnego przyporządkowywania towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się bowiem w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

Wobec tego w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU czynności wymienionych we wniosku) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przepisy z zakresu podatku od towarów i usług odwołują się w niektórych przypadkach do grupowań PKWiU. Przy czym prawidłowa identyfikacja towarów i usług w ramach klasyfikacji statystycznych stanowi niezbędny warunek do określenia wysokości opodatkowania lub podmiotu zobowiązanego do rozliczenia VAT w odniesieniu do towarów i usług, dla których przepisy z zakresu VAT powołują klasyfikację statystyczną.

Od dnia 1 stycznia 2016 r. obowiązuje rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.). Jednakże zgodnie z jego § 3 pkt 1, do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2018 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (….).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9;
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Według art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W załączniku nr 14 do ustawy wymieniono m.in.:

*   w pozycji 23: PKWiU 43.21.10.2 – Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych,
*   w pozycji 25: PKWiU 43.22.12.0 – Roboty związane z wykonaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego, „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (…).

Przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest - w stosunku do swojego podwykonawcy - głównym wykonawcą swojego zakresu prac.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Przywołane regulacje ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa.

Mechanizm „odwrotnego obciążenia” podatkiem od towarów i usług stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej zwanej „Dyrektywą” – (zgodnie z którym osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług) i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę. Podstawą dla zastosowania tego szczególnego środka jest art. 199-199a Dyrektywy. W art. 199 ust. 1 oraz art. 199a ust. 1 Dyrektywy zawarty został zamknięty katalog transakcji, w odniesieniu do których państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik podatku od towarów i usług – odbiorca towarów i usług będących przedmiotem tych transakcji, wśród których wymieniono dostawę zużytych materiałów, zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych, częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku VI \[ art. 199 ust. 1 lit. d) Dyrektywy\]. Do decyzji państw członkowskich Unii Europejskiej pozostawiono zarówno ewentualne zaimplementowanie tego mechanizmu na grunt krajowych regulacji, jak również kwestię, które spośród enumeratywnie wskazanych w dyrektywie towarów i usług zostaną nim objęte.

Podsumowując należy stwierdzić, że zastosowanie mechanizmu „odwrotnego obciążenia” ma zastosowanie jedynie wtedy, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

*   usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy (czyli zarejestrowany jako podatnik VAT czynny),
*   usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
*   usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca,
*   świadczone usługi są wymienione w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48).

Jeżeli chociaż jeden z ww. warunków nie zostanie spełniony, nie wystąpi mechanizm „odwrotnego obciążenia”.

Z okoliczności opisanych we wniosku wynika, że Gmina będzie realizowała projekt polegający na budowie instalacji OZE na budynkach mieszkalnych. Wykonując inwestycję Gmina będzie wykonawcą działającym na rzecz inwestorów (mieszkańców) robót budowlanych sklasyfikowanych wg symboli PKWiU 43.21.10.2 oraz 43.22.12.0, wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT. Roboty te zostaną przez Gminę zlecone podwykonawcy. Zarówno Gmina, jak i podwykonawca, są czynnymi podatnikami VAT.

Analiza treści wniosku oraz cytowanych regulacji z zakresu podatku od towarów i usług prowadzi do wniosku, że skoro – jak wskazano we wniosku – usługi budowy i montażu urządzeń służących do pozyskania energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych (instalacje fotowoltaiczne i kolektory słoneczne) są sklasyfikowane w grupowaniach PKWiU 43.21.10.2 oraz 43.22.12.0 i będą świadczone przez podwykonawcę - czynnego podatnika VAT na rzecz Gminy - również czynnego podatnika VAT, która w tej transakcji będzie głównym wykonawcą tych usług, to będą one podlegać opodatkowaniu na zasadzie tzw. „odwrotnego obciążenia”. Tym samym podatek powinien zostać rozliczony przez nabywcę usług, tj. Gminę. Oznacza to, że Gmina zobowiązana będzie wykazać w deklaracji VAT-7 podatek należny (z zastosowaniem odpowiedniej stawki) obliczając go na podstawie faktur wystawionych przez podwykonawcę.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że tut. organ nie oceniał kwestii podlegania opodatkowaniu VAT czynności „użyczenia” zainstalowanych urządzeń mieszkańcom w okresie trwałości projektu, gdyż z zadanego pytania nie wynikało, aby intencją Gminy było uzyskanie rozstrzygnięcia w tym zakresie.

Ponadto informuje się, że kwestia dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji.

Interpretacja dotyczy opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.