Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-275/15-4/HW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-07-01
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działki; grunty; grunty-grunt niezabudowany; rolnik-rolnik ryczałtowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2015 r. (data wpływu 14 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 17 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 czerwca 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz własne stanowisko w sprawie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w roku 1980 nabył prawo własności nieruchomości gruntowej, o łącznej powierzchni wynoszącej 9,5879 ha, na którą składały się działki gruntów o numerach: 4, 9, 14, 17 AM-24 i 2, 6 AM-25, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg wieczystych prowadzi księgę wieczystą. Nabycie prawa własności ww. nieruchomości nastąpiło na mocy umowy przekazania własności gospodarstwa z dnia 1 lipca 1980 r. Poprzednim właścicielem nieruchomości był ojciec Zainteresowanego. Cała nieruchomość w chwili jej nabycia przez podatnika była zakwalifikowana do pastwisk trwałych i gruntów ornych, za wyjątkiem działki nr 4 AM-24 zabudowanej budynkiem mieszkalnym budynkami i gospodarczymi.

Podatnik jest zawodowym rolnikiem, od chwili nabycia nieruchomości podatnik prowadzi na obszarze nieruchomości gospodarstwo rolne. Poza działalnością rolniczą podatnik nie prowadzi żadnej innej działalności gospodarczej.

Na mocy Uchwały Rady Miejskiej z dnia 4 listopada 2010 r. nastąpiła zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego m.in. dla działek nr 4, 9, 14, 17 AM24 i 2, 6, AM-25 w ten sposób, że część działki nr 4 i cała działka nr 9 AM-24 zostały przeznaczone pod zabudowę, działki nr 14, 17, AM-24 i 2, 6 AM-25 zostały przeznaczone pod zieleń parkową.

W dniu 3 października 2014 r. Dyrektor Zarządu Geodezji, Kartografii i Katastru Miejskiego wydał decyzję administracyjną, którą na wniosek podatnika, zatwierdził podział nieruchomości oznaczonej w operacie gruntów i budynków miasta jako działka nr 9 AM-24 o pow. 4,7715 ha na siedem mniejszych działek:

1.  działka nr 9/1 AM24 o pow. 0,0827 ha,
2.  działka nr 9/2 AM24 o pow. 0,1267 ha,
3.  działka nr 9/3 AM24 o pow. 0,1183 ha,
4.  działka nr 9/4 AM24 o pow. 0,0989 ha,
5.  działka nr 9/5 AM24 o pow. 0,0895 ha,
6.  działka nr 9/6 AM24 o pow. 0,0042 ha,
7.  działka nr 9/7 AM24 o pow. 4,2512 ha.

Wszystkie działki powstałe w wyniku podziału są niezabudowane. Działka nr 9/1 została wyłączona na cele publiczne (poszerzenie drogi publicznej), natomiast działka nr 9/6 również zostanie w przyszłości wyłączona, ponieważ w planie zagospodarowania przestrzennego została przeznaczona na cele związane z rozbudową publicznej sieci energetycznej. Wnioskodawca dokonał podziału części działki nr 9 AM-24 celem późniejszego sukcesywnego zbycia jej fragmentów (za wyjątkiem ww. działek nr 9/1 i 9/6) na rzecz różnych osób trzecich.

W dniu 12 marca 2015 r. Zainteresowany zawarł umowę sprzedaży, na mocy której zbył odpłatnie działkę gruntu o numerze 9/4 o pow. 0,0989 ha, AM-24, na rzecz osoby trzeciej za cenę 155.000 zł. Aktualnie zamierza zaoferować na sprzedaż pozostałe działki powstałe w wyniku podziału działki nr 9 AM 24, a ponadto następnie zamierza sukcesywnie wydzielać kolejne działki z pozostałej części nieruchomości w celu ich sprzedaży na rzecz osób trzecich.

Kwoty uzyskane ze sprzedaży Wnioskodawca zamierza przeznaczyć na własne bieżące potrzeby życiowe i zabezpieczenie przyszłych potrzeb egzystencjalnych, w czasie gdy nie będzie miał fizycznej zdolności prowadzenia gospodarstwa rolnego a także na zwykłe bieżące wydatki związane z prowadzoną produkcją rolną.

W piśmie z dnia 15 czerwca 2015 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

1.  Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Nieruchomości, które Wnioskodawca sprzedał/zamierza sprzedać, były wykorzystywane w działalności gospodarczej (działalności rolniczej), o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nieruchomości te były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest „rolnikiem ryczałtowym”.
3.  Zainteresowany w żaden sposób nie wnioskował o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w stosunku do działek, o których mowa w rozpatrywanej sprawie.
4.  Wnioskodawca nie udostępniał, ani w przyszłości nie zamierza udostępniać działek, które sprzedał zamierza sprzedać innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub użyczenia.
5.  Zainteresowany dla wskazanych działek przed sprzedażą nie ponosił, ani nie zamierza ponosić jakichkolwiek nakładów w celu przygotowania gruntu do sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w zaistniałym stanie faktycznym, tj. po dokonaniu przez Wnioskodawcę jednokrotnej sprzedaży na rzecz osoby trzeciej celowo wydzielonej działki gruntu, czynności Zainteresowanego stanowią działalność gospodarczą, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w przyszłym stanie sprawy, tj. w przypadku dokonania przez Zainteresowanego sprzedaży na rzecz osoby trzeciej pozostałych obecnie wydzielonych celowo działek gruntu, czynności Wnioskodawcy będą stanowić działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
3.  Czy w przyszłym stanie sprawy, tj. w przypadku dokonania przez podatnika podziału pozostałej części nieruchomości na mniejsze działki gruntu w celu ich sprzedaży na rzecz osób trzecich, czynności będą stanowić działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
4.  Czy w przedstawionych stanach sprawy częstotliwość poszczególnych czynności sprzedaży ma znaczenie dla ustalenia, że podatnik podlega podatkowi od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko uzupełnione pismem z dnia 15 czerwca 2015 r.), zarówno w zaistniałym, jak i w przyszłych stanach faktycznych podatnik, w razie sprzedaży nieruchomości, nie powinien być zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami tego podatku są osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 tej ustawy, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast według art. 15 ust. 2 powołanej wyżej ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonywana sprzedaż nieruchomości nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlega w związku z tym opodatkowaniu tą daniną. Uzasadniając to stanowisko Zainteresowanego wskazuje, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika VAT jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub osoba wykonująca wolny zawód. Wówczas wykonywanie przezeń czynności może spowodować, że w odniesieniu do tych czynności zostanie on uznany za podatnika VAT. Jeżeli zatem przedmiotowa czynność została wykonana poza ramami jednej z powyższych działalności, wówczas pozostaje ona bez znaczenia z punktu widzenia omawianej regulacji, zarówno wtedy gdy została wykonana jednorazowo jak i wielokrotnie. Z przedstawionych stanów faktycznych wynika jednak, że podatnik stale zajmuje się działalnością rolniczą i nigdy nie podejmował, ani nie zamierza podejmować, prowadzenia czynności związanych profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Podatnik zbył działkę nr 9/1 w odpowiedzi na indywidualną ofertę pochodzącą od osoby trzeciej, natomiast w przyszłości, w celu sprzedaży pozostałych wydzielanych działek, podatnik najprawdopodobniej będzie korzystać z usług biura obrotu nieruchomościami. Ponadto Wnioskodawca nie podejmował, ani nie zamierza podejmować w przyszłości działań, które są zwykle podejmowane przez osoby zawodowo trudniące się obrotem nieruchomościami, tj. nie zamieszcza ofert sprzedaży, nie podejmuje czynności których celem byłaby zmiana przeznaczenia nieruchomości w planie zagospodarowania przestrzennego i przekwalifikowanie jej na działkę budowlaną, nie uzbraja działki w media. Powyższe okoliczności świadczą zatem o tym, że podatnik nie podejmuje, ani nie zamierza podejmować czynności, których celem byłoby zwiększenie wartości działek i uzyskanie, czy też powiększenie zysku, czyli zarobku ze sprzedaży nieruchomości. Nadto wypada także wskazać, że o braku zarobkowego charakteru czynności podatnika świadczy także okoliczność, że podatnik nie nabył własności nieruchomości w celu jej dalszej odsprzedaży z zyskiem, albo w celu lokaty kapitału, a jedynie nabył ją w celu prowadzenia zawodowej działalności rolniczej. Natomiast obecna i planowana sprzedaż fragmentów nieruchomości, jak już wcześniej wskazano, ma na celu wyłącznie spieniężenie majątku dla zabezpieczenia aktualnych przede wszystkim przyszłych potrzeb egzystencjalnych podatnika.

Stanowisko Zainteresowanego znajduje poparcie w orzecznictwie Sądów Administracyjnych i w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1289/10 NSA wskazał, że wykonanie czynności jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy, nie przesądza automatycznie, że z tego powodu podmiot staje się podatnikiem VAT. Ponadto w uzasadnieniu wskazano, że działalność gospodarcza powinna mieć charakter zawodowy, a więc względnie trwały. Podejmowane działania powinny mieć charakter powtarzalny, a nie okazjonalny i podporządkowane powinny być wymaganiom racjonalności. Natomiast ten sam Sąd w wyroku z dnia 9 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1655/11 skontatował, że „Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą Zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów”.

Jednocześnie Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w połączonych sprawach Słaby (C-180/10) oraz Kuć (C-181/10) wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności (podział działki, umieszczanie ogłoszeń o sprzedaży) nie mogą przesądzać o uznaniu sprzedającego za prowadzenie działalności gospodarczej, a ponadto kryterium takim nie jest także zakres transakcji (częstotliwość oraz liczba). Z drugiej strony trybunał zasygnalizował, że jeśli właściciel angażuje przy sprzedaży nieruchomości środki podobne do stosowanych przez profesjonalistów (handlowców), w szczególności uzbraja teren, prowadzi szersze działania marketingowe, to wykracza poza ramy zwykłego zarządu nieruchomością, co może pozwalać na uznanie, że prowadzi działalność gospodarczą.

Reasumując powyższe, podatnik nie powinien zostać uznany za osobę prowadzącą działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, której czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ponieważ czynności podatnika nie polegają ani nie polegały na nabywaniu nieruchomość i w celu ich dalszej odsprzedaży z zyskiem, ale jedynie na wyprzedaży znaczenie wcześniej nabytego majątku prywatnego.

W piśmie z dnia 15 czerwca 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że w ocenie podatnika, w przedstawionych stanach faktycznych, tj. sprzedaży okazjonalnej, nieregularnej, uzależnionej od życiowych potrzeb Wnioskodawcy częstotliwość poszczególnych czynności sprzedaży nie ma znaczenia dla przyjęcia, że czynności sprzedaży Wnioskodawcy (tj. dokonanej dotąd sprzedaży pojedynczej działki gruntu, jak i przyszłych czynności polegających na sprzedaży pozostałych wskazanych we wniosku działek gruntu) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ czynności Wnioskodawcy są czynnościami związanymi ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, a nie z prowadzeniem działalności gospodarczej. Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w połączonych sprawach Słaby (C-180/10) oraz Kuć (C-181/10) wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności (podział działki, umieszczanie ogłoszeń o sprzedaży) nie mogą przesądzać o uznaniu sprzedającego za prowadzenie działalności gospodarczej, a ponadto, że kryterium takim nie jest także zakres transakcji (częstotliwość oraz liczba). Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 7 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1289/10 wskazał, że wykonanie czynności jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy, nie przesądza automatycznie, że z tego powodu podmiot staje się podatnikiem VAT. Ponadto w uzasadnieniu wskazano, że działalność gospodarcza powinna mieć charakter zawodowy, a więc względnie trwały. Podejmowane działania powinny mieć charakter powtarzalny, a nie okazjonalny i podporządkowane powinny być wymaganiom racjonalności. Natomiast ten sam Sąd w wyroku z dnia 9 listopada 2011 r., o sygn. akt I FSK 1655/11 wskazał, że „Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) – (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Przy spełnieniu powyższych warunków nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”.

Należy również podkreślić, że ww. sprawy dotyczyły osób fizycznych, które prowadziły działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, niezależne od woli tych osób, w grunt pod zabudowę.

W tym miejscu – dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności – konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) – (dalej: k.c.).

Zgodnie z art. 140 k.c., w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 k.c. uprawnień właściciela. Podkreślić także należy, że ustawodawca nie definiuje używanego pojęcia rozporządzenia. Nie klasyfikuje też postaci rozporządzenia. W literaturze zaś podkreśla się zazwyczaj, że chodzi o uprawnienie do wyzbycia się własności i uprawnienie do obciążania prawa własności. Wyzbycie się własności w pierwszym rzędzie obejmuje dokonywaną (inter vivos) czynność przeniesienia własności, dalej zaś czynność rozporządzenia testamentowego (…) (Edward Gniewek, Kodeks cywilny, Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz, Zakamycze, 2001, Komentarz do art. 140 k.c.).

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Zainteresowany w roku 1980 nabył prawo własności nieruchomości gruntowej, o łącznej powierzchni wynoszącej 9,5879 ha, na którą składały się działki gruntów o numerach: 4, 9, 14, 17 AM-24 i 2, 6 AM-25, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg wieczystych prowadzi księgę wieczystą. Nabycie prawa własności ww. nieruchomości nastąpiło na mocy umowy przekazania własności gospodarstwa z dnia 1 lipca 1980 r. Poprzednim właścicielem nieruchomości był ojciec Wnioskodawcy. Cała nieruchomość w chwili jej nabycia przez Zainteresowanego była zakwalifikowana do pastwisk trwałych i gruntów ornych, za wyjątkiem działki nr 4 AM-24 zabudowanej budynkiem mieszkalnym i budynkami gospodarczymi.

Wnioskodawca jest zawodowym rolnikiem, od chwili nabycia nieruchomości Zainteresowany prowadzi na obszarze nieruchomości gospodarstwo rolne. Poza działalnością rolniczą Wnioskodawca nie prowadzi żadnej innej działalności gospodarczej.

Na mocy Uchwały Rady Miejskiej z dnia 4 listopada 2010 r. nastąpiła zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego m.in. dla działek nr 4, 9, 14, 17 AM24 i 2, 6, AM-25 w ten sposób, że część działki nr 4 i cała działka nr 9 AM-24 zostały przeznaczone pod zabudowę, działki nr 14, 17, AM-24 i 2, 6 AM-25 zostały przeznaczone pod zieleń parkową.

W dniu 3 października 2014 r. Dyrektor Zarządu Geodezji, Kartografii i Katastru Miejskiego wydał decyzję administracyjną którą, na wniosek Zainteresowanego, zatwierdził podział nieruchomości oznaczonej w operacie gruntów i budynków miasta jako działka nr 9 AM-24 o pow. 4,7715 ha na siedem mniejszych działek:

1.  działka nr 9/1 AM24 o pow. 0,0827 ha,
2.  działka nr 9/2 AM24 o pow. 0,1267 ha,
3.  działka nr 9/3 AM24 o pow. 0,1183 ha,
4.  działka nr 9/4 AM24 o pow. 0,0989 ha,
5.  działka nr 9/5 AM24 o pow. 0,0895 ha,
6.  działka nr 9/6 AM24 o pow. 0,0042 ha,
7.  działka nr 9/7 AM24 o pow. 4,2512 ha.

Wszystkie działki powstałe w wyniku podziału są niezabudowane. Działka nr 9/1 została wyłączona na cele publiczne (poszerzenie drogi publicznej), natomiast działka nr 9/6 również zostanie w przyszłości wyłączona, ponieważ w planie zagospodarowania przestrzennego została przeznaczona na cele związane z rozbudową publicznej sieci energetycznej. Podatnik dokonał podziału części działki nr 9 AM-24 celem późniejszego sukcesywnego zbycia jej fragmentów (za wyjątkiem ww. działek nr 9/1 i 9/6) na rzecz różnych osób trzecich.

W dniu 12 marca 2015 r. podatnik zawarł umowę sprzedaży, na mocy której zbył odpłatnie działkę gruntu o numerze 9/4 o pow. 0,0989 ha, AM-24, na rzecz osoby trzeciej za cenę 155.000 zł. Aktualnie podatnik zamierza zaoferować na sprzedaż pozostałe działki powstałe w wyniku podziału działki nr 9 AM-24, a ponadto następnie zamierza sukcesywnie wydzielać kolejne działki z pozostałej części nieruchomości w celu ich sprzedaży na rzecz osób trzecich.

Kwoty uzyskane ze sprzedaży podatnik zamierza przeznaczyć na własne bieżące potrzeby życiowe i zabezpieczenie przyszłych potrzeb egzystencjalnych, w czasie gdy nie będzie miał fizycznej zdolności prowadzenia gospodarstwa rolnego, a także na zwykłe bieżące wydatki związane z prowadzoną produkcją rolną.

Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nieruchomości, które Wnioskodawca sprzedał/zamierza sprzedać, były wykorzystywane w działalności gospodarczej (działalności rolniczej), o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nieruchomości te były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest „rolnikiem ryczałtowym”. Zainteresowany w żaden sposób nie wnioskował o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w stosunku do działek, o których mowa w rozpatrywanej sprawie. Wnioskodawca nie udostępniał, ani w przyszłości nie zamierza udostępniać działek, które sprzedał/zamierza sprzedać innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub użyczenia. Zainteresowany dla wskazanych działek przed sprzedażą nie ponosił ani nie zamierza ponosić jakichkolwiek nakładów w celu przygotowania gruntu do sprzedaży.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w opisanym stanie sprawy po dokonaniu przez Wnioskodawcę jednokrotnej sprzedaży na rzecz osoby trzeciej celowo wydzielonej działki gruntu, w przypadku dokonania przez podatnika sprzedaży na rzecz osoby trzeciej pozostałych obecnie wydzielonych celowo działek gruntu, jak również w przypadku dokonania przez podatnika podziału pozostałej części nieruchomości na mniejsze działki gruntu w celu ich sprzedaży na rzecz osób trzecich, czynności Zainteresowanego stanowią/będą stanowić działalność gospodarczą, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Równocześnie przedmiotem zapytania Zainteresowanego jest kwestia, czy częstotliwość poszczególnych czynności sprzedaży ma znaczenie dla ustalenia, że Wnioskodawca podlega podatkowi od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowany podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa uznać należy, że Zainteresowany dokonując sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału nieruchomości, służących uprzednio działalności rolniczej, nie działa/nie będzie działał w charakterze podatnika, a czynność ta nie będzie nosiła znamion działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem od towarów i usług nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie takie przesłanki nie występują.

Powyższe wynika z faktu, że dokonana sprzedaż działki nr 9/4 oraz planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż działek wskazanych w opisie sprawy stanowi zwykłe wykonywanie prawa własności. Zainteresowany bowiem nie prowadził dotychczas działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, mającej związek z przedmiotowymi gruntami, w szczególności nie udostępniał ich w celach zarobkowych. Poniesione jak i planowane przez Wnioskodawcę nakłady dotyczą wyłącznie podziału przedmiotowej nieruchomości w postaci gospodarstwa rolnego na działki. Zainteresowany w żaden sposób nie wnioskował o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w stosunku do ww. działek, o których mowa w rozpatrywanej sprawie. Tym samym wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zbywając działki powstałe w wyniku podziału nieruchomości, stanowiącej majątek prywatny, korzysta /będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że pomimo, że grunt, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, to z okoliczności sprawy nie wynika, aby Zainteresowany dokonując sprzedaży przedmiotowych działek, podejmował/zamierzał podejmować działania zbliżone do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, lecz wykonywał zwykły zarząd majątkiem prywatnym.

Zatem, Wnioskodawca dokonując sprzedaży działek, o których mowa we wniosku, korzysta/będzie korzystał z prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie stanowi/nie będzie stanowiło wykonywania działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Zainteresowanego cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży ww. działek, a dostawę tych nieruchomości – cech czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, w odpowiedzi na zadanie pytania należy stwierdzić, że:

Ad. 1, Ad. 2 i Ad. 3

W opisanym stanie sprawy dokonanie przez Wnioskodawcę czynności jednokrotnej sprzedaży na rzecz osoby trzeciej celowo wydzielonej działki gruntu, sprzedaży na rzecz osoby trzeciej pozostałych obecnie wydzielonych celowo działek gruntu, jak również dokonanie przez Zainteresowanego podziału pozostałej części nieruchomości na mniejsze działki gruntu w celu ich sprzedaży na rzecz osób trzecich, nie stanowią/nie będą stanowiły działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 4

Fakt, że dana czynność została wykonana przez Wnioskodawcę jednorazowo lub wielokrotnie, lecz z zamiarem częstotliwości nie może przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności Zainteresowany występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem w kwestii opodatkowania dostawy ww. gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Dodatkowo podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna rozstrzyga tylko w kwestii wyczerpująco przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Zatem należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.