Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-848/14-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-07
Teza: Czy przejęcie przez Wnioskodawcę, w wyniku podziału Spółki dzielonej, części aktywów Spółki dzielonej będzie skutkować powstaniem przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: podział; przychód; spółki; wartość-wartość nominalna; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2014 r. (data wpływu 20 sierpnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie dla spółki przejmującej - **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 20 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie dla spółki przejmującej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polską spółka kapitałową podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu) i jedną ze spółek z grupy V. zajmującej się produkcją i dystrybucją napojów spożywczych.

W celu dalszego rozwoju prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy planowane jest przejęcie przez Wnioskodawcę części aktywów innej spółki (dalej: „Spółka dzielona”) w ramach procedury przewidzianej przepisami art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.; dalej: „KSH”), to jest podziału przez wydzielenie. W ramach tej procedury Wnioskodawca otrzyma przydzielone mu w planie podziału Spółki dzielonej składniki majątkowe w zamian za udziały, które wyda wspólnikowi Spółki dzielonej.

Składniki majątkowe, jakie zostaną przejęte przez Wnioskodawcę w wyniku podziału Spółki dzielonej, nie będą stanowić przedsiębiorstwa bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca nie posiada i na moment podziału nie będzie posiadać żadnych udziałów w Spółce dzielonej. Wnioskodawcą i Spółka dzielona będą na moment podziału Spółki dzielonej powiązane kapitałowo, spółki te będą miały bowiem tego samego wspólnika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przejęcie przez Wnioskodawcę, w wyniku podziału Spółki dzielonej, części aktywów Spółki dzielonej będzie skutkować powstaniem przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy przejęcie przez Wnioskodawcę, w wyniku podziału Spółki dzielonej, części aktywów Spółki dzielonej nie będzie skutkować powstaniem przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po jego stronie.

Zgodnie z ogólną definicją dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych, zawartą w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851) – dalej: u.p.d.o.p., za dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych uważa się, co do zasady, dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także, w przypadku podziału spółek-dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej.

W przypadku połączenia i podziałów spółek kapitałowych zasady ustalania dochodu podatkowego na tej transakcji precyzuje art. 10 ust. 2 u.p.d.o.p.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 10 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p,, przy połączeniu lub podziale spółek dla spółki przejmującej tub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.

Jednocześnie, jak stanowi art. 10 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., przy połączeniu lub podziale spółek dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Z powyższego przepisu wynika, że nabycie majątku spółki dzielonej, stanowi dla spółki przejmującej czynność co do zasady neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Nabycie majątku spółki dzielonej przez spółkę przejmującą podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych wyłącznie w sytuacji, gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10% (na podstawie art. 10 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p.). Zatem w sytuacji, w której spółka przejmująca nie posiada w ogóle udziałów spółki dzielonej, przejęcie majątku spółki dzielonej przez spółkę przejmującą nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że przepis art. 10 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., w jego obecnym brzmieniu, został wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w wyniku implementacji Dyrektywy Rady 90/434/EWG z dnia 23 lipca 1990 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, wydzieleń, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych Państw Członkowskich (Dz. Urz. WE L 225 z 20.08.1990, s.l), która została następnie zastąpiona przez Dyrektywę Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (Dz. Urz. UE L 310 z 25.11.2009, s. 34; dalej: „Dyrektywa”).

Należy wskazać, że głównym celem Dyrektywy było wprowadzenie do prawa krajowego Państw Członkowskich regulacji, na podstawie, których transakcje polegające na połączeniu oraz podziale spółek kapitałowych będą neutralne z punktu widzenia podatku dochodowego.

Zgodnie jednakże z treścią art. 7 Dyrektywy, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., Państwa Członkowskie mogą odstępować od generalnej zasady, zgodnie z którą połączenie spółek kapitałowych nie podlega opodatkowaniu, w przypadku gdy udziały spółki przejmującej w kapitale spółki przekazującej nie przekraczają 10%.

Zdaniem Wnioskodawcy, z art. 7 Dyrektywy wynika wyraźnie, że Państwa Członkowskie mogą opodatkować transakcje podziału spółek kapitałowych jedynie w sytuacji, gdy spółka przejmująca jest udziałowcem spółki przejmowanej, posiadającym udziały w wysokości nie przekraczającej 10% kapitału spółki przejmowanej. Dyrektywa nie przewiduje zatem możliwości opodatkowania podziału spółek kapitałowych w sytuacji, gdy spółka przejmująca nie posiada w ogóle udziałów w spółce dzielonej.

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w poglądach wyrażonych w doktrynie („CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz”, P. Małecki, M. Mazurkiewicz, wyd. Lex 2012): „Opodatkowanie spółki przejmującej (\`(...)\`) ma miejsce tylko wtedy, gdy spółka przejmująca posiada udział w kapitałę zakładowym Spółki przejmowanej (\`(...)\`) w wysokości mniejszej niż 10%. (\`(...)\`) Z opisanej zasady wynika, że tylko wtedy, gdy powiązanie kapitałowe między spółkami przejmowanymi a przejmującą jest niewielkie, ma miejsce opodatkowanie (…). Jeśli jednak spółka przejmujaca nie ma w spółkach przejmowanych w ogóle udziałów, wtedy opodatkowanie ((…) nie wystapi”.

Z przedstawionej powyżej przez Wnioskodawcę argumentacji wynika, że w opisanym zdarzeniu przyszłym art. 10 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p. nie znajduje więc zastosowania.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, w powyższym przypadku należy zastosować art. 10 ust. 2 pkt u.p.d.o.p., jako normę o charakterze ogólnym. W konsekwencji, nabycie przez Wnioskodawcę majątku Spółki dzielonej nie będzie powodowało no stronie Wnioskodawcy obowiązku rozpoznania dochodu podlegającego opodatkowaniu Dodatkiem dochodowym od osób prawnych, z uwagi na fakt, że art. 10 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. wprost wyłącza możliwość powstania takiego dochodu. Okoliczność, że majątek jaki zostanie wydzielony do Wnioskodawcy nie będzie stanowić przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie rzutować na neutralność podatkową analizowanej transakcji dla Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest oczywiście świadomy, że art. 10 ust. 2 pkt 1 należy stosować przy uwzględnieniu art. 10 ust. 4 u.p.d.o.p.

Należy wskazać, że odmienna interpretacja art. 10 ust. 2 u.p.d.o.p. (tzn. taka, która pozwalałaby na opodatkowanie spółki przejmującej majątek spółki dzielonej, w sytuacji gdy spółka przejmująca nie posiada żadnych udziałów w spółce dzielonej) spowodowałoby, że część operacji restrukturyzacyjnych, np. połączenie przez zawiązanie nowej spółki (art. 492 § 1 pkt 2 KSH), czy podział przez zawiązanie nowych spółek (art. 529 § 1 pkt 2 KSH) zawsze podlegałaby opodatkowaniu po stronie spółki przejmującej, a więc spółki, która na moment organizacji nie osiąga żadnych rzeczywistych dochodów. Jednocześnie, w takiej sytuacji opodatkowaniu musiałaby podlegać cała wartość nabytego przez spółkę przejmującą majątku spółki dzielonej lub przejmowanej, gdyż w takiej sytuacji spółka przejmująca nie posiadałaby w ogóle udziałów spółki dzielonej, a więc spółka ta nie mogłaby pomniejszyć osiągniętego przychodu o wartość wydatków poniesionych na nabycie udziałów spółki dzielonej.

Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy są liczne interpretacje indywidualne wydane na gruncie analogicznych stanów faktycznych / zdarzeń przyszłych do przedstawionego przez Wnioskodawcę. Przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 czerwca 2013 r. (sygn. IPPB3/423-204/13-2/AG), w której wskazano, że „(\`(...)\`) w sytuacji przedstawionej we zdarzeniu przyszłym gdy spółka przejmująca (Wnioskodawca) spółki przejmowane nie będzie posiadać na dzień połączenia udziałów w spółkach przejmowanych, zastosowanie znajduje art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (\`(...)\`) zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (z uwzględnieniem art. 10 ust. 5 tej ustawy), nie będzie stanowiła dochodu z udziału w zyskach osób prawnych dla spółki przejmującej - Wnioskodawcy wartość otrzymanego przez niego majątku spółek przejmowanych, o ile zostaną spełnione warunki określone w art. 10 ust. 4 tej ustawy. (\`(...)\`) Przy czynu zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału spółki jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego.”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 kwietnia 2013 r.(sygn. ILPB4/423-9/13-2/DS), w której organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy (i odstąpił od uzasadnienia) argumentującego, że: „(\`(...)\`) połączenie przez przejęcie przez Wnioskodawcę nie będzie skutkowało powstaniem po Jego stronie dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ Wnioskodawca w chwili dokonania powyższej transakcji nie będzie posiadał żadnych udziałów A.”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 stycznia 2013 r.(sygn. IPPB3/423-883/12-2/AG), w której organ argumentował, że „(\`(...)\`) w sytuacji przedstawionej we zdarzeniu przyszłym gdy spółka przejmująca (Wnioskodawca) spółkę przejmowaną (P) nie będzie posiadać na dzień połączenia udziałów w spółce przejmowanej, zastosowanie znajduje art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (\`(...)\`) zgodnie z dyspozycja art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (z uwzględnieniem ort. 10 ust. 5 tej ustawy), nie będzie stanowiła dochodu z udziału w zyskach osób prawnych dla spółki przejmującej Wnioskodawcy wartość otrzymanego przez nią majątku spółki przejmowanej (P), o ile zostaną spełnione warunki określone w art. 10 ust. 4 tej ustawy.”

Wnioskodawca jest świadomy, że przedstawione powyżej interpretacje indywidualne nie posiadają waloru ochronnego w stosunku do Wnioskodawcy, jednak ze względu na tożsamość stosowanych regulacji prawa podatkowego, stanowią potwierdzenie ugruntowanej linii interpretacyjnej organów podatkowych i mogą zostać potraktowane, jako wskazówka interpretacyjna w opisanym zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym wniosku.

Końcowo Wnioskodawca pragnie podkreślić, że nabycie przez Wnioskodawcę majątku Spółki dzielonej nie będzie także podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. l u.p.d.o.p. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 u.p.d.o.p. do przychodu nie zalicza się m.in. kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy.

Zatem niezależnie od sposobu alokacji wartości majątku jaki zostanie wydzielony ze Spółki dzielonej, na kapitały Wnioskodawcy, jego wartość nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.