Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1503/11-4/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-03-09
Teza: Opodatkowanie czynności polegającej na nieodpłatnym przekazaniu na rzecz Miasta infrastruktury drogowej i towarzyszącej oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową tej infrastruktury.
Słowa kluczowe: drogi; infrastruktura; miasto; odliczenia-prawo do odliczenia; przekazanie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2011 r. (data wpływu 1 grudnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 marca 2012 r. (data wpływu 5 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegającej na nieodpłatnym przekazaniu na rzecz Miasta infrastruktury drogowej i towarzyszącej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową tej infrastruktury – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegającej na nieodpłatnym przekazaniu na rzecz Miasta infrastruktury drogowej i towarzyszącej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową tej infrastruktury. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 marca 2012 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Sp. z o. o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą, której zasadniczym przedmiotem jest realizacja projektu (dalej: „A” lub Centrum) na stacji kolejowej. W skład projektu „A” wchodzi budowa nowego dworca kolejowego, terminala autobusowego dla obsługi komunikacji krajowej i międzynarodowej oraz centrum handlowego. Nowy dworzec kolejowy o powierzchni użytkowej ok. 5.750 m2 będzie budowany jako etap I inwestycji „A”, zaś centrum handlowe o powierzchni użytkowej ok. 140.000 m2 wraz z terminalem autobusowym będzie realizowane jako etap II przedmiotowej inwestycji. Po zakończeniu realizacji inwestycji, Spółka będzie czerpać przychody z tytułu wynajmu powierzchni handlowo-usługowych zlokalizowanych w budynku centrum handlowego będącego częścią „A”.

Warunkiem koniecznym realizacji projektu „A” nałożonym na Spółkę przez Gminę Miejską (dalej: Miasto) jest wykonanie przez Wnioskodawcę rozbudowy infrastruktury drogowej stanowiącej drogi publiczne, łączącej „A” z układem komunikacyjnym miasta wraz z modyfikacją (przebudową/budową) infrastruktury towarzyszącej (tj. sieci kanalizacji deszczowej, sanitarnej oraz sieci wodociągowych). Teren przeznaczony pod budowę „A” nie posiadał bowiem do tej pory odpowiedniego połączenia z infrastrukturą drogową Miasta oraz odpowiedniej infrastruktury kanalizacyjnej (deszczowej i sanitarnej) oraz wodociągowej. Budowa „A” będzie realizowana na podstawie decyzji o ustaleniu lokalizacji przedsięwzięć z dnia 18 maja 2011 r. wydanej przez Wojewodę na rzecz X S.A. (wcześniejszego właściciela gruntów, na których będzie realizowane „A”). Omawiana infrastruktura drogowa i towarzysząca zostanie wybudowana lub zmodernizowana na gruncie należącym do Miasta (część gruntu należy obecnie do Miasta, a pozostałą część Miasto nabędzie na swoją rzecz dla celów realizacji infrastruktur drogowej oraz towarzyszącej na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w trybie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2008 r., Nr 193, poz. 1194 ze zm.). Po zrealizowaniu poszczególnych elementów docelowego układu drogowego, Spółka zobowiązana będzie do nieodpłatnego przekazania na rzecz Miasta nakładów rzeczowych poniesionych na budowę lub modernizację infrastruktury drogowej i towarzyszącej położonej na gruntach należących do Miasta (za wyjątkiem kanalizacji sanitarnej oraz wodociągów, które pozostaną własnością Spółki).

Z uwagi na to, iż budowa nowej oraz modernizacja (przebudowa) istniejącej infrastruktury będzie realizowana w całości na gruntach należących do Miasta, wszystkie naniesienia budowlane - z mocy prawa - stają się własnością Miasta (z zastrzeżeniem kanalizacji sanitarnej oraz wodociągów, które na podstawie art. 49 Kodeksu cywilnego mogą pozostać własnością Spółki).

Spółka została zobowiązana do zrealizowania następujących zadań w zakresie rozbudowy układu komunikacyjnego na terenach należących do Miasta lub też pozyskanych przez Miasto przed realizacją prac:

1.  budowy nowej dwujezdniowej drogi przy „A”,
2.  przebudowy i rozbudowy skrzyżowania ulic w celu podłączenia do niego ww. drogi dwujezdniowej przy „A”,
3.  budowy nowej drogi łączącej drogę dwujezdniową przy „A”,
4.  budowy nowych i przebudowy istniejących publicznych dróg dojazdowych, służących do bezpośredniej obsługi komunikacyjnej „A”, w tym budowy nowej drogi zlokalizowanej bezpośrednio przed obiektem kubaturowym „A” (z małym rondem na dojeździe do Terminala autobusowego), połączonej z przedłużeniem ulicy,
5.  przebudowy sieci kanalizacji deszczowej i sanitarnej oraz sieci wodociągowych.

Zakres zobowiązań Spółki w obszarze realizacji projektu „A” wraz z budową i przekazaniem infrastruktury drogowej i towarzyszącej na rzecz Miasta został ustalony w Umowie zawartej 23 marca 2011 r. z Miastem (dalej: Umowa z Miastem). Umowa z Miastem, w zakresie realizacji infrastruktury drogowej, została zawarta na podstawie art. 16 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 ze zm.). Wskazany przepis nakłada na inwestora realizującego inwestycję niedrogową obowiązek budowy lub przebudowy dróg publicznych związanych z taką inwestycją.

Ponadto, w celu uszczegółowienia obowiązków Spółka w zakresie realizacji infrastruktury drogowej i towarzyszącej wynikających z Umowy z Miastem, Spółka zawarła 30 czerwca 2011 r. umowę (dalej: umowa z ZDM) z Zarządem Dróg Miejskich (dalej: ZDM) działającym w imieniu i na rzecz Prezydenta Miasta. Z brzmienia tej umowy wynika, że uzyskanie pozwolenia na użytkowanie etapu II „A” uwarunkowane jest zakończeniem realizacji inwestycji drogowej poprzez dopuszczenie danych dróg do użytkowania zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, w szczególności przepisami ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623 ze zm.).

Nakłady rzeczowe na przedmiotowe drogi wraz z infrastrukturą towarzyszącą (za wyjątkiem wodociągu i kanalizacji sanitarnej) będą podlegać przekazaniu po zakończeniu prac. Przekazanie nastąpi komisyjnie w terminie trzech miesięcy od dnia zakończenia inwestycji drogowej. Podstawą przekazania będzie protokół odbioru technicznego, protokół przekazania - przejęcia środka trwałego i dokumentacja powykonawcza oraz komplet dokumentów związanych z realizacją tej inwestycji. Ponadto, Spółka będzie zobowiązana do przekazania na rzecz Miasta po zakończeniu prac kompletu dokumentów związanych z realizacją inwestycji drogowej oraz do udzielenia na rzecz Miasta gwarancji jakości i rękojmi na roboty wykonane przez siebie osobiście lub przeniesienie na zarządcę drogi uprawnień z gwarancji i rękojmi udzielonych przez swoich podwykonawców, w zakresie niezbędnym do wykonywania przez zarządcę drogi uprawnień związanych z usuwaniem wad i usterek w robotach budowlanych po ich przejęciu.

W chwili obecnej Spółka rozpoczyna prace związane z budową i przebudową infrastruktury drogowej towarzyszącej. W związku z tym, Spółka będzie nabywać towary i usługi związane z realizacją tej infrastruktury. Z tego tytułu Spółka będzie otrzymywać wystawiane przez kontrahentów faktury VAT.

W piśmie z dnia 2 marca 2012 r. Wnioskodawca wskazał ponadto, że:

1.  Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług,
2.  nabywane towary i usługi stanowiące koszty realizacji przekazywanej infrastruktury drogowej i towarzyszącej (z wyjątkiem kanalizacji sanitarnej i wodociągów) będą związane z całokształtem działalności Spółki. Ich wykonanie warunkuje bowiem możliwość prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej w wybudowanym „A”. Przedmiotem działalności Spółki będą, co do zasady, wyłącznie transakcje opodatkowane VAT, tj. najem powierzchni handlowych oraz dworcowych, sprzedaż usług budowlanych związanych ze wzniesieniem hali dworca oraz ewentualnie sprzedaż wybudowanego lokalu dworca. W związku z tym nabywane towary i usługi, o których mowa we wniosku będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przekazanie na rzecz Miasta wybudowanej przez Spółkę infrastruktury drogowej i towarzyszącej (za wyjątkiem kanalizacji sanitarnej i wodociągów) w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 i 2 oraz art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o VAT nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w odniesieniu do podatku od towarów i usług wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących ponoszone koszty realizacji przekazywanej infrastruktury drogowej i towarzyszącej (za wyjątkiem kanalizacji sanitarnej i wodociągów), Spółka będzie miała w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia tego podatku, a zatem w związku przekazaniem przedmiotowej infrastruktury na rzecz Miasta Spółka nie będzie mieć obowiązku dokonywania korekty podatku naliczonego w tym zakresie?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Nieodpłatne przekazanie na rzecz Miasta wybudowanej lub zmodernizowanej przez Spółkę infrastruktury drogowej stanowiącej drogi publiczne komunikującej „A” z systemem dróg w okolicy wraz z infrastrukturą towarzyszącą (za wyjątkiem kanalizacji sanitarnej i wodociągów) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: podatek VAT). Czynność ta nie została bowiem objęta zakresem ustawy o VAT.

Poniżej Spółka przedstawia uzasadnienie prawne swojego stanowiska w tej sprawie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie dostawy towarów zostało zdefiniowane w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Z przytoczonego powyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, iż co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega przede wszystkim odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług. Przepisy tej ustawy przewidują jednak sytuacje, w których dostawa towarów/świadczenie usług dokonywane nieodpłatnie traktowane jest analogicznie jak odpłatna dostawa/świadczenie, a w konsekwencji podlegają również opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny,

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej przepisy, należy rozstrzygnąć czy nieodpłatne przekazanie przez Spółkę na rzecz Miasta infrastruktury drogowej i towarzyszącej stanowi jedną z czynności, z którą ustawa o VAT wiąże obowiązek podatkowy (tj. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług).

Zdaniem Spółki, nieodpłatne przekazanie Miastu infrastruktury drogowej wybudowanej na gruncie stanowiącym własność innego podmiotu (w analizowanej sytuacji własność Miasta) nie może zostać uznane za dostawę towarów. Jak stanowi bowiem art. 47 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: KC), część składowa rzeczy nie może być przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (zasada superficies solo cedit). Natomiast, zgodnie z art. 48 KC, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Powyższe oznacza, iż skoro infrastruktura drogowa i towarzysząca (za wyjątkiem kanalizacji sanitarnej i wodociągu) wybudowana przez Spółkę jest trwale związana z gruntem stanowiącym własność Miasta, prawo własności wybudowanych dróg oraz infrastruktury towarzyszącej jako część składowa przysługuje również Miastu. Dodatkowo Spółka zwraca uwagę, iż nieodpłatne przekazanie infrastruktury drogowej oraz towarzyszącej nie może zostać uznane za dostawę towarów, gdyż przez tą ostatnią rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast w przedmiotowym przypadku podmiot przekazujący nie jest właścicielem przekazywanej rzeczy, a tym samym przekazanie nie ma charakteru przekazania towaru.

Biorąc pod uwagę fakt, iż przedmiotowa transakcja nie może zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów w rozumieniu ustawy o VAT, uznać ją należy za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ustawy. W związku z tym rozstrzygnięcia wymaga, czy świadczenie to podlega w tym przypadku opodatkowaniu VAT.

Ustawa o VAT utożsamia nieodpłatne świadczenie usług z odpłatnym ich świadczeniem (nakładając VAT na taką transakcję) w następujących sytuacjach:

*   w przypadku świadczenia polegającego na wykorzystaniu towarów należących do Spółki, co do których przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika,
*   w przypadku nieodpłatnego świadczenia usług na cele osobiste lub wszelkich innych nieodpłatnych świadczeń, o ile następują one na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

A contrario, nieodpłatne świadczenia niespełniające powyższych warunków nie będą utożsamiane z odpłatnym świadczeniem usług i nie będą podlegać opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji gdy Spółka przekaże nieodpłatnie na rzecz Miasta infrastrukturę drogową i towarzyszącą związaną z budową „A”, przekazanie to nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT w sytuacji, gdy będzie mieć związek z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne przekazanie na rzecz Miasta infrastruktury drogowej i towarzyszącej w ramach realizacji projektu „A” będzie stanowić świadczenie usług na cele związane z działalnością gospodarczą Spółkę. Za przyjęciem takiego stanowiska przemawiają m. in. następujące fakty:

1.  konieczność zrealizowania infrastruktury drogowej oraz przekazania jej na rzecz Miasta w związku z realizacją „A” wynika wprost z przepisów prawa (art. 16 ustawy o drogach publicznych),
2.  realizacja przedmiotowej infrastruktury drogowej i towarzyszącej jest obiektywnie konieczna w celu wybudowania „A” i umożliwienia jego podstawowej działalności oraz osiągnięcia z tego tytułu przychodów z najmu powierzchni handlowo-usługowych.

Ad. a)

Zgodnie z art. 16 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o drogach publicznych, budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia. Ponadto szczegółowe warunki budowy lub przebudowy dróg określa umowa między zarządcą drogi a inwestorem inwestycji niedrogowej.

Powyższe oznacza, iż obowiązek wybudowania infrastruktury drogowej przez Spółkę wynika wprost z przepisów prawa. W celu realizacji wskazanego obowiązku, Spółka zawarła Umowę z Miastem oraz Umowę z ZDM. W tych umowach określono szczegółowy zakres zadań oraz warunki przekazania wybudowanej lub zmodernizowanej infrastruktury drogowej, a także towarzyszącej na rzecz Miasta. Jak zostało już wskazane w stanie faktycznym, wywiązanie się z zobowiązania do wybudowania lub zmodernizowania infrastruktury drogowej i towarzyszącej w zakresie uzgodnionym Miastem oraz jej nieodpłatne przekazanie na majątek Miasta stanowi warunek konieczny uzyskania przez Spółkę pozwolenia na użytkowanie II etapu „A”. W rezultacie, w przypadku niewybudowania lub niezmodernizowania omawianej infrastruktury, Spółka nie uzyska pozwolenia na użytkowanie Centrum i nie będzie mogła prowadzić działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni handlowej i usługowej, tracąc tym samym podstawowe źródło dochodów.

Ad. b)

Niezbędnym warunkiem budowy oraz normalnego funkcjonowania Centrum jest zapewnienie odpowiedniej infrastruktury drogowej, a także towarzyszącej. Z uwagi na fakt, że teren przeznaczony pod inwestycję nie posiadał do tej pory odpowiedniego połączenia z infrastrukturą dróg publicznych, w celu umożliwienia dojazdu przyszłym klientom oraz dostawcom „A”, Spółka zmuszona jest ponieść nakłady inwestycyjne związane z rozbudową omawianej infrastruktury (wraz z infrastruktur towarzyszącą) łączącej budowany obiekt z układem komunikacyjnym Miasta. W konsekwencji, budując odpowiednią infrastrukturę drogową i towarzyszącą dąży do zapewnienia sobie źródła przychodów, które będą uzyskiwane z tytułu wynajmu powierzchni handlowo - usługowej. Istnienie odpowiedniego dojazdu do obiektu handlowego przekłada się zatem wprost na możliwość uzyskania takich dochodów.

Stanowisko Spółki w kwestii niepodlegania opodatkowaniu nieodpłatnego przekazania na rzecz Miasta zbudowanej na obcym gruncie infrastruktury dróg publicznych związanych z realizacją inwestycji znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 13 lipca 2007 r. (sygn. III SA/Wa 3537/06), który zapadł na tle analogicznego stanu faktycznego stwierdził, że „w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe nie tylko nie zakwestionowały, a wręcz potwierdziły, iż przedmiotowe usługi są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa (\`(...)\`) Wobec niespełnienia jednego z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy (ustawy o VAT) wykonane przez Skarżącą roboty budowlane stanowią usługi o charakterze nieodpłatnym, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT”. Podobne stanowisko w kwestii nieodpłatnego przekazania infrastruktury zostało zaprezentowane w wyrokach WSA w Warszawie: z 13 lipca 2007 r. (sygn. III SA/Wa 3630/06) oraz z 17 czerwca 2008 r. (sygn. III SA/Wa 398/06). Wyroki te zostały wprawdzie wydane na podstawie stanu prawnego obowiązującego przed 1 kwietnia 2011 r., niemniej jednak zawarte w nich tezy są w dalszym ciągu aktualne, gdyż w odniesieniu do nieodpłatnego świadczenia usług ustawa o VAT w dalszym ciągu uzależnia opodatkowanie takiej transakcji od braku związku z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Podobny pogląd jest także powszechnie przyjmowany w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 13 czerwca 2011 r. (sygn. IPPPI/443-576/11-5/AW) wskazał, że „pomiędzy świadczeniem realizowanym przez Spółkę na rzecz Gminy lub innego Zarządcy Dróg (tj. nieodpłatnym przekazaniem infrastruktury), a prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą istnieje ścisły związek. Niewykonanie i nieprzekazanie przez Spółkę infrastruktury uniemożliwiłoby prowadzenie przez nią działalności gospodarczej ze względu na prawny brak możliwości wybudowania nowego centrum handlowo-usługowego (realizacja wymienionych prac jest warunkiem koniecznym uzyskania decyzji o warunkach zabudowy oraz pozwolenia na budowę centrum handlowo-usługowego). Ponadto, nawet wybudowanie centrum, ale bez zapewnienia odpowiedniej infrastruktury umożliwiającej bezpieczny dojazd do centrum handlowo-usługowego, nie pozwoliłoby na wykonywanie przez Spółkę działalności handlowej i w zakresie wynajmu, a w rezultacie na wykonywanie przez Spółkę czynności podlegających opodatkowaniu VAT.” Podobne opinie zostały przedstawione przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacjach z 8 sierpnia 2011 r. (sygn. ILPP2/443-783/11-2/SJ) i z 15 czerwca 2011 r. (sygn. ILPP2/443-567111-3/EN), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z 18 lutego 2008 r. (sygn. 1401/PH-I/4407/14-1/07/AŁ/PV-I); z 25 stycznia 2008 r. (sygn. 1401/PV-1/4407/14-18/07/AŁ); z 21 września 2007 r. (sygn. 1401/PH-I/4407/14-138/06/AŁ); z 21 września 2007 r. (sygn. 1401/PH-I/4407/14-137/06/AŁ); 20 września 2007 r. (sygn. 1401/PH-I/4407/14-135/06/AŁ); z 17 września 2007 r. (sygn. 1401/PH-I/4407/14-35/07/AŁ) oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 29 maj 2009 r. (IBPP1/443-196/09/AL).

W świetle powyższych argumentów nie ulega wątpliwości, że wybudowanie oraz przekazanie na rzecz Miasta infrastruktury drogowej i towarzyszącej (za wyjątkiem kanalizacji sanitarnej i wodociągów) następuje na cele prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Niespełniona jest zatem przesłanka, której spełnienie skutkowałoby koniecznością opodatkowania przekazania VAT. W konsekwencji, art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o VAT w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie znajduje zastosowania, a nieodpłatne przekazanie infrastruktury drogowej i towarzyszącej na rzecz Miasta pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Ad. 2.

Jak stanowi art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zasada wyrażona w tym przepisie jest odzwierciedleniem zasady neutralności VAT, stanowiącej jedną z fundamentalnych cech konstrukcji podatku od wartości dodanej. Jej istota zawiera się w stwierdzeniu, że działalność podatnika opodatkowana podatkiem VAT nie może być obciążona kosztem nieodliczalnego podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług służących tej działalności.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przywołanego powyżej przepisu podatnicy VAT są uprawnieni do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku, gdy występuje związek pomiędzy nabytymi towarami lub usługami a realizowaną sprzedażą opodatkowaną. Ustawodawca nie sprecyzował, w jaki sposób i w jakim zakresie towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zdaniem Spółki wystarczające jest, aby pomiędzy nabyciem towarów lub usług a opodatkowaną działalnością podatnika zachodził racjonalny związek polegający na tym, że zakupione towary lub usługi związane są z wykonywaniem przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Przedmiotem podstawowej działalności Spółki jest wynajem powierzchni o charakterze handlowym i usługowym w budowanym do tego celu „A”. Działalność ta podlega opodatkowaniu VAT. Wydatki związane z wybudowaniem przez Spółkę infrastruktury drogowej związanej z budową Centrum ściśle związane będą z umożliwieniem działalności Centrum, a w konsekwencji uzyskiwania przychodów opodatkowanych VAT. Jak już wcześniej wspomniano, budowa tej infrastruktury jest warunkiem podjęcia działalności polegającej na wynajmie powierzchni handlowej w „A”.

W związku z powyższym, wydatki związane z wybudowaniem przez Spółkę infrastruktury drogowej i towarzyszącej związanej z budową Centrum należy rozpatrywać pod kątem ich związku działalnością polegającą na wynajmie powierzchni handlowo - usługowej, a nie wiązać je bezpośrednio z czynnością przekazania infrastruktury na rzecz Miasta.

Koszty nabytych towarów i usług w ramach inwestycji polegającej na wybudowaniu infrastruktury drogowej i towarzyszącej w takim samym stopniu wiążą się z przyszłą działalnością opodatkowaną podatkiem VAT (tj. wynajmem powierzchni w Centrum na działalność handlową czy usługową oraz potrzebę prowadzenia dworca), jak koszty poniesione np. na nabycie energii elektrycznej zasilającej powierzchnie handlowe, czy środków czystości służących do utrzymania powierzchni handlowych w należytym stanie. Konsekwencją realizacji inwestycji drogowej i towarzyszącej będzie uzyskanie przez Spółkę w przyszłości wymiernych korzyści finansowych w postaci opodatkowanych VAT przychodów z wynajmu. Pomimo tego, że czynność przekazania Miastu wybudowanej lub zmodernizowanej infrastruktury drogowej i towarzyszącej nie będzie objęta opodatkowaniem VAT, koszty poniesione przez Spółkę w związku z realizowaną modernizacją i budową dróg dojazdowych stanowić będą w istocie część ogólnych kosztów inwestycyjnych związanych budową Centrum, które będzie wykorzystywane w celu prowadzenia przez Spółkę działalności opodatkowanej podatkiem VAT. W świetle powyższego, nie ulega zdaniem Spółki wątpliwości, że w przedmiotowym przypadku istnieje ścisły związek pomiędzy wydatkami ponoszonymi na budowę infrastruktury drogowej i towarzyszącej a działalnością w zakresie wynajmu powierzchni handlowych opodatkowaną VAT, którego konsekwencją jest możliwość odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach dotyczących budowanej infrastruktury.

Prawidłowość stanowiska Spółki w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 13 października 2008 r. (sygn. III SA/Wa 1010/08) dotyczącym prawa do odliczenia VAT z faktur dokumentujących wydatki związane z rozbudową infrastruktury drogowej dokonywaną na cudzych gruntach w związku z realizacją obiektów handlowych orzekł, że „wydatki te dotyczą nakładów inwestycyjnych związanych z przygotowaniem źródła przychodów, miejsca wykonywania działalności opodatkowanej. Wydatki tego rodzaju z istoty swojej są związane z działalnością gospodarczą podatnika VAT, jednakże trudno je bezpośrednio powiązać z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi. W orzecznictwie i piśmiennictwie ugruntowany jest pogląd, że wydatki inwestycyjne związane z uruchomieniem działalności należy uznać za działalność gospodarczą, z czym wiąże się prawo do odliczenia podatku naliczonego”.

Powyższe stanowisko potwierdzane jest także w interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe. Jak wskazał Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego w interpretacji z 27 grudnia 2006 r. (sygn. PP II 443/1/599/79665/06) „podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdy istnieje związek nabywanych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) Prawo do odliczenia podatku od towarów i usług przysługuje również w sytuacji, gdy brak jest bezpośredniego związku nabytych towarów i usług z konkretną transakcją podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli poniesione wydatki na zakup tych towarów i usług stanowią koszty ogólne działalności podatnika, a działalność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`). Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, poniesionych na wybudowanie infrastruktury technicznej, która jest przekazywana nieodpłatnie na rzecz odpowiedniego podmiotu, przedmiotowe wydatki są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych od towarów i usług”. Podobny pogląd wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 20 sierpnia 2008 r. (sygn. ILPP2/443-471/08-3/MN) stwierdzając, że „nie ma znaczenia, czy nabywane towary i usługi będą nieodpłatnie przekazane. Dla oceny istnienia prawa do odliczenia należy bowiem uwzględnić szerszy kontekst sytuacyjny, na tle którego dochodzi do nieodpłatnego świadczenia. Wystarczającą przesłanką do odliczenia VAT jest możliwość racjonalnego powiązania nabycia materiałów reklamowych z czynnościami opodatkowanymi”.

Możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z rozbudową infrastruktury drogowej w okolicy centrum handlowo - rozrywkowego przekazywanej następnie na rzecz gminy potwierdził także wprost w interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (interpretacja z 13 czerwca 2011 r. o sygn. IPPP1/443-576/11-5/AW).

Dyrektor potwierdził, że „… mając na uwadze to, że budowane przez Spółkę centra handlowo- usługowe będą wykorzystywane przez nią wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, wydatki ponoszone na budowę infrastruktury należy uznać za ściśle związane z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT w zakresie handlu detalicznego i wynajmu powierzchni handlowo-usługowej. Wszystkie wydatki na budowę, rozbudowę, przebudowę lub modernizację infrastruktury związanej z budową centrów handlowo-usługowych dotyczą więc wyłącznie czynności opodatkowanych VAT. A zatem (\`(...)\`) Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych dokumentujących wydatki na infrastrukturę przekazywaną Gminie lub innemu Zarządcy Drogi.” Podobne stanowisko zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu interpretacji z 8 sierpnia 2011 r. (sygn. ILPP2/443-783/11-3/SJ) oraz z 15 czerwca 2011 r. (sygn. ILPP2/443-567/11-2/EN).

Reasumując, w świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego, przepisów ustawy o VAT oraz opinii prezentowanych w orzecznictwie i interpretacjach indywidualnych Spółka stoi na stanowisku, że w przedmiotowym przypadku przysługiwać jej będzie uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego w związku z wykonaniem infrastruktury drogowej i towarzyszącej, która będzie następnie przedmiotem przekazania na rzecz Miasta, gdyż istnieje związek pomiędzy nabytymi przez Spółkę towarami i usługami a działalnością opodatkowaną polegającą na wynajmie powierzchni handlowej i usługowej. Oznacza to, że w związku z planowaną czynnością nieodpłatnego przekazania przedmiotowej infrastruktury na rzecz Miasta niepodlegającą opodatkowaniu VAT Spółka nie będzie zobowiązana do skorygowania dokonanego wcześniej odliczenia VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. serii L Nr 347 str. 1 ze zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 marca 2011 r., stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jako odpłatne świadczenie usług.

Z powyższego wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług we wskazanym wyżej stanie prawnym muszą być spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie:

*   brak związku świadczonych usług z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem,
*   istnienie prawa podatnika do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego związanego ze świadczonymi usługami.

W celu zapewnienia pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, z dniem 1 kwietnia 2011 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332) zmieniono cyt. wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, który od dnia 1 kwietnia 2011 r. otrzymał brzmienie:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Wprowadzona od dnia 1 kwietnia 2011 r. zmiana do art. 8 ust. 2 ustawy, stanowi ściślejsze odwzorowanie definicji odpłatnego świadczenia usług zawartej w art. 26 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE.

Przez świadczenie usług nie związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której zasadniczym przedmiotem jest realizacja projektu pod nazwą „A” na stacji kolejowej. W skład projektu „A” wchodzi budowa nowego dworca kolejowego, terminala autobusowego dla obsługi komunikacji krajowej i międzynarodowej oraz centrum handlowego. Nowy dworzec kolejowy o powierzchni użytkowej ok. 5.750 m2 będzie budowany jako etap I inwestycji „A”, zaś centrum handlowe o powierzchni użytkowej ok. 140.000 m2 wraz z terminalem autobusowym będzie realizowane jako etap II przedmiotowej inwestycji. Po zakończeniu realizacji inwestycji, Wnioskodawca będzie czerpać przychody z tytułu wynajmu powierzchni handlowo-usługowych zlokalizowanych w budynku centrum handlowego będącego częścią „A”. Warunkiem koniecznym realizacji projektu „A” nałożonym na Spółkę przez Miasto jest wykonanie przez Spółkę rozbudowy infrastruktury drogowej stanowiącej drogi publiczne, łączącej „A” z układem komunikacyjnym Miasta wraz z modyfikacją (przebudową/budową) infrastruktury towarzyszącej (tj. sieci kanalizacji deszczowej, sanitarnej oraz sieci wodociągowych). Teren przeznaczony pod budowę „A” nie posiadał bowiem do tej pory odpowiedniego połączenia z infrastrukturą drogową Miasta oraz odpowiedniej infrastruktury kanalizacyjnej (deszczowej i sanitarnej) oraz wodociągowej. Budowa „A” będzie realizowana na podstawie decyzji o ustaleniu lokalizacji przedsięwzięć z dnia 18 maja 2011 r. wydanej przez Wojewodę na rzecz S.A. (wcześniejszego właściciela gruntów, na których będzie realizowane „A”). Omawiana infrastruktura drogowa i towarzysząca zostanie wybudowana lub zmodernizowana na gruncie należącym do Miasta (część gruntu należy obecnie do Miasta, a pozostałą część Miasto nabędzie na swoją rzecz dla celów realizacji infrastruktur drogowej oraz towarzyszącej na podstawie decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w trybie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Po zrealizowaniu poszczególnych elementów docelowego układu drogowego, Spółka zobowiązana będzie do nieodpłatnego przekazania na rzecz Miasta nakładów rzeczowych poniesionych na budowę lub modernizację infrastruktury drogowej i towarzyszącej położonej na gruntach należących do Miasta (za wyjątkiem kanalizacji sanitarnej oraz wodociągów, które pozostaną własnością Spółki). Z uwagi na to, iż budowa nowej oraz modernizacja (przebudowa) istniejącej infrastruktury będzie realizowana w całości na gruntach należących do Miasta, wszystkie naniesienia budowlane - z mocy prawa - stają się własnością Miasta (z zastrzeżeniem kanalizacji sanitarnej oraz wodociągów, które na podstawie art. 49 Kodeksu cywilnego mogą pozostać własnością Spółki).

Spółka została zobowiązana do zrealizowania następujących zadań w zakresie rozbudowy układu komunikacyjnego na terenach należących do Miasta lub też pozyskanych przez Miasto przed realizacją prac:

1.  budowy nowej dwujezdniowej drogi przy „A”,
2.  przebudowy i rozbudowy skrzyżowania w celu podłączenia do niego ww. drogi dwujezdniowej przy „A”,
3.  budowy nowej drogi łączącej drogę dwujezdniową przy „A”,
4.  budowy nowych i przebudowy istniejących publicznych dróg dojazdowych, służących do bezpośredniej obsługi komunikacyjnej „A”, w tym budowy nowej drogi zlokalizowanej bezpośrednio przed obiektem kubaturowym „A” (z małym rondem na dojeździe do Terminala autobusowego), połączonej z przedłużeniem ulicy,
5.  przebudowy sieci kanalizacji deszczowej i sanitarnej oraz sieci wodociągowych.

Zakres zobowiązań Spółki w obszarze realizacji projektu „A” wraz z budową i przekazaniem infrastruktury drogowej i towarzyszącej na rzecz Miasta został ustalony w umowie zawartej z Miastem. Umowa z Miastem, w zakresie realizacji infrastruktury drogowej, została zawarta na podstawie art. 16 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych. Wskazany przepis nakłada na inwestora realizującego inwestycję niedrogową obowiązek budowy lub przebudowy dróg publicznych związanych z taką inwestycją. Ponadto, w celu uszczegółowienia obowiązków Spółki w zakresie realizacji infrastruktury drogowej i towarzyszącej wynikających z Umowy z Miastem, Spółka zawarła umowę z Zarządem Dróg Miejskich działającym w imieniu i na rzecz Miasta. Z brzmienia tej umowy wynika, że uzyskanie pozwolenia na użytkowanie etapu II „A” uwarunkowane jest zakończeniem realizacji inwestycji drogowej poprzez dopuszczenie danych dróg do użytkowania zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, w szczególności przepisami ustawy Prawo budowlane. Nakłady rzeczowe na przedmiotowe drogi wraz z infrastrukturą towarzyszącą (za wyjątkiem wodociągu i kanalizacji sanitarnej) będą podlegać przekazaniu po zakończeniu prac. Przekazanie nastąpi komisyjnie w terminie trzech miesięcy od dnia zakończenia inwestycji drogowej. Podstawą przekazania będzie protokół odbioru technicznego, protokół przekazania - przejęcia środka trwałego i dokumentacja powykonawcza oraz komplet dokumentów związanych z realizacją tej inwestycji. Ponadto, Spółka będzie zobowiązana do przekazania na rzecz Miasta po zakończeniu prac kompletu dokumentów związanych z realizacją inwestycji drogowej oraz do udzielenia na rzecz gwarancji jakości i rękojmi na roboty wykonane przez siebie osobiście lub przeniesienie na zarządcę drogi uprawnień z gwarancji i rękojmi udzielonych przez swoich podwykonawców, w niezbędnym do wykonywania przez zarządcę drogi uprawnień związanych z usuwaniem wad i usterek w robotach budowlanych po ich przejęciu. W chwili obecnej Spółka rozpoczyna prace związane z budową i przebudową infrastruktury drogowej towarzyszącej. W związku z tym, Spółka będzie nabywać towary i usługi związane z realizacją tej infrastruktury. Z tego tytułu Wnioskodawca będzie otrzymywać wystawiane przez kontrahentów faktury VAT. Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabywane towary i usługi stanowiące koszty realizacji przekazywanej infrastruktury drogowej i towarzyszącej (z wyjątkiem kanalizacji sanitarnej i wodociągów) będą związane z całokształtem działalności Spółki. Ich wykonanie warunkuje bowiem możliwość prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej w wybudowanym „A”. Przedmiotem działalności Spółki będą, co do zasady, wyłącznie transakcje opodatkowane VAT, tj. najem powierzchni handlowych oraz dworcowych (dworca autobusowego), sprzedaż usług budowlanych związanych ze wzniesieniem hali dworca oraz ewentualnie sprzedaż wybudowanego lokalu dworca autobusowego. W związku z tym nabywane towary i usługi, o których mowa we wniosku, będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Odnosząc opisaną przez Wnioskodawcę sytuację do obowiązujących przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, iż skoro inwestycja drogowa będzie wykonana na gruncie stanowiącym własność Miasta, nie można uznać, iż przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta powyższej infrastruktury stanowi dostawę towaru, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy.

W przedmiotowej sprawie nie nastąpi bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, gdyż Miasto, z racji posiadanego prawa własności do gruntu, będzie dysponowało również prawem własności do wszelkich jego części składowych, to jest w niniejszej sprawie do wybudowanej infrastruktury drogowej trwale z tym gruntem związanej. W związku z powyższym koniecznym jest rozważenie kwestii zakwalifikowania przedmiotowej czynności wybudowania drogi przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta jako nieodpłatnego świadczenia usług, które nie będzie podlegało regulacjom ustawy o podatku do towarów i usług.

Analiza sytuacji przedstawionej we wniosku wskazuje, że w przedmiotowej sprawie nieodpłatne przekazanie na rzecz Miasta wybudowanej lub zmodernizowanej przez Spółkę infrastruktury drogowej i towarzyszącej zlokalizowanej na działkach będących własnością Miasta, stanowić będzie nieodpłatne świadczenie usług, jednakże czynność ta nie będzie spełniała wskazanej w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy przesłanki do objęcia jej opodatkowaniem. Aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT - jak wskazano wyżej - świadczenie tych usług musi się bowiem odbyć bez związku z potrzebami prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku nieodpłatne świadczenie usług polegające na nieodpłatnym przekazaniu infrastruktury drogowej i towarzyszącej na rzecz Miasta ma związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, bowiem jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego budowa nowej i modernizacja istniejącej infrastruktury drogowej i towarzyszącej jest warunkiem niezbędnym do powstania i funkcjonowania „A”, które to Centrum jest zasadniczym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki. W konsekwencji powyższego nieodpłatne przekazanie przez Spółkę inwestycji drogowej i towarzyszącej na rzecz Miasta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podstawowe uprawnienia podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostały zawarte w dziale IX ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego - na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, o czym stanowi art. 86 ust. 11 ustawy.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m. in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (przypadek ten nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie).

Natomiast nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z konstrukcji powołanych wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Mając zatem na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową i przebudową infrastruktury drogowej i towarzyszącej. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a towary i usługi, które nabędzie w związku z budową i modernizacją infrastruktury drogowej i towarzyszącej będą ostatecznie związane z wykonywaniem przez Spółkę czynności opodatkowanych polegających na wynajmie powierzchni handlowych i usługowych w „A”.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W oparciu o art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Stosownie do art. 90 ust. 8 ustawy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu. Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 9 ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy, o czym stanowi art. 91 ust. 3 ustawy.

Ponadto, w świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W art. 90 ust. 5 i ust. 6 ustawy wskazano szczegółowe zasady dotyczące terminu i sposobu dokonania korekty.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Ponadto, w myśl art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania – art. 91 ust. 8 ustawy.

W świetle powyższego, Spółka byłaby zobowiązana do dokonania - na podstawie art. 91 ust. 1-8 ustawy - korekty, w przypadku gdyby w okresie korekty, o której mowa w art. 91 ust. 1 i ust. 2 ustawy dokonała zmiany przeznaczenia infrastruktury drogowej i towarzyszącej, a zatem w sytuacji gdy nastąpiłaby zmiana wykorzystywania infrastruktury z wykorzystywanej do czynności opodatkowanych na związek z czynnościami zwolnionymi lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Reasumując, nieodpłatne przekazanie na rzecz Miasta wybudowanej przez Spółkę infrastruktury drogowej i towarzyszącej (za wyjątkiem kanalizacji sanitarnej i wodociągów) w świetle art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do podatku od towarów i usług wykazanego na fakturach zakupowych dokumentujących ponoszone koszty realizacji przekazywanej infrastruktury drogowej i towarzyszącej (za wyjątkiem kanalizacji sanitarnej i wodociągów), Spółka będzie miała - w świetle art. 86 ust. 1 ustawy - prawo do odliczenia tego podatku. Fakt przekazania przedmiotowej infrastruktury na rzecz Miasta nie będzie powodował obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w tym zakresie, bowiem przedmiotowa infrastruktura będzie – jak wskazuje we wniosku Zainteresowany - związana z wykonywaniem czynności opodatkowanych w postaci najmu lub sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.