Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.202.2022.3.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-24
Teza: Ulga na działalność badawczo - rozwojową. Definicja i koszty kwalifikowane.
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; ekspertyza; koszt-koszty kwalifikowane; materiały; prace-prace badawczo-rozwojowe; prace-prace rozwojowe; surowiec; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga na działalność badawczo-rozwojową.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga na działalność badawczo-rozwojową.-Rodzaje kosztów kwalifikowanych.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Definicje ustawowe.-Definicja działalności B+R
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26e-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26e-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26e-ust. 3

**Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie ulgi na działalność badawczo-rozwojową jest:

‒ nieprawidłowe w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów nabycia ekspertyz i opinii (raportów) wykonywanych przez X Sp. z o. o.;

‒ prawidłowe w pozostałej części.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

10 lutego 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (zwana dalej jako „Spółka”) jest wykonawcą oraz dostawcą wyrobów oraz usług związanych z (\`(...)\`). Spółka zajmuje się także doradztwem technicznym na każdym etapie współpracy z klientem, od projektowania do wykonawstwa, zarówno na rynku budowlanym w Polsce jak i za granicą.

Wnioskodawca, tj. A.B., jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest komandytariuszem w Spółce (dalej jako „Wnioskodawca”) i uzyskuje przychody z udziału w Spółce proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki. Dochody Wnioskodawcy są opodatkowane podatkiem liniowym.

Spółka oferuje swoim Klientom m.in. systemy przeciwpożarowe, (\`(...)\`). Spółka zapewnia również bezpieczeństwo przeciwpożarowe swoim klientom oraz oferuje wyroby i rozwiązania, które to bezpieczeństwo gwarantują. Wyspecjalizowanie i wiedza ekspercka pracowników pozwalają Spółce wspomagać klientów w rozpoznawaniu ich potrzeb oraz oferować im elastyczne rozwiązania.

W celu zwiększenia konkurencyjności swoich wyrobów oraz dla zoptymalizowania procesów produkcyjnych Spółka powołała dział naukowo-badawczy (dalej zwany jako „Dział B+R”), który w szczególności analizuje i z powodzeniem realizuje w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych (dalej jako „Prace B+R”) czynności polegające na opracowaniu nowych, innowacyjnych produktów, lub też zmianę właściwości już oferowanych produktów poprzez modernizację/optymalizację zastosowanego wcześniej rozwiązania, co powinno skutkować zwiększeniem konkurencyjności Spółki na rynku.

Prace B+R sprawiają, że osoby wykonujące/świadczące prace na rzecz Spółki, które biorą w nich udział, wzbogacają kapitał intelektualny Spółki. Prace te charakteryzują się wysokim stopniem skomplikowania oraz innowacyjności, dlatego też do ich przeprowadzenia oraz wdrożenia kluczowym jest zaangażowanie wysoko wykwalifikowanej i wyspecjalizowanej kadry.

Spółka realizuje bądź realizowała równolegle wiele projektów badawczo-rozwojowych w obszarze innowacyjności i modernizacji/optymalizacji w oferowanych już produktach poprzez istotną zmianę ich właściwości bądź rozwiązań technicznych. Do tej pory Dział B+R zrealizował (bądź realizuje) następujące projekty badawczo-rozwojowe (zwane dalej jako „Projekty B+R):

Celem powołania działu B+R było przeprowadzenie prac badawczo-rozwojowych, które są ukierunkowane na opracowanie nowych lub udoskonalenie i poprawienie parametrów dotychczas produkowanych wyrobów.

W dziale B+R pracuje czteroosobowa kadra inżynieryjno-techniczna:

‒ mgr inż. A.A. - 15 lat doświadczenia (\`(...)\`), ukończone studia na kierunku (\`(...)\`);

‒ mgr inż. B.B. - 20 lat doświadczenia, ukończone studia na kierunku (\`(...)\`);

‒ mgr inż. C.C. - 6 lat doświadczenia (\`(...)\`), ukończone studia na kierunku (\`(...)\`);

‒ mgr inż. D.D. - 1,5 roku doświadczenia (\`(...)\`), oraz 4 lata (\`(...)\`), ukończone studia na kierunku (\`(...)\`).

Dział B+R w firmie A. podlega bezpośrednio Zarządowi Spółki i został utworzony z ludzi, którzy dotychczas zajmowali się m.in.: technicznym wsparciem produkcji, projektowaniem i opracowywaniem nowych rozwiązań technologicznych, przygotowywaniem rysunków technicznych.

Po utworzeniu działu B+R część obowiązków przejęli pracownicy z innych działów.

Zakres obowiązków działu wygląda następująco:

‒ opracowywanie nowych produktów, wraz z przygotowaniem dokumentacji i przeprowadzeniem badań i certyfikacji w instytutach mających na celu wprowadzenie nowego produktu do sprzedaży;

‒ opracowywanie nowych rozwiązań dla istniejących produktów;

‒ zapewnienie ciągłości dokumentów takich jak Aprobaty Techniczne, Krajowe Oceny Techniczne, atesty PZH, certyfikaty na rynki zagraniczne, umożliwiające sprzedaż produktów A. zarówno na rynku krajowym, jak i za granicą;

‒ bieżące wsparcie techniczne dla produkcji oraz działu handlowego.

Dział badań i rozwoju posiada na stanie 2 drukarki 3D, programy komputerowe do tworzenia rysunków technicznych.

**1\.** **Projekt B+R nr 1 - „Prace badawczo-rozwojowe służące (\`(...)\`)”.**

Celem projektu było zmodernizowanie/optymalizacja dotychczasowych wyrobów produkowanych przez Spółkę w ten sposób, aby wyroby mogły spełniać coraz bardziej restrykcyjne przepisy dotyczące wartości (\`(...)\`) - co w efekcie będzie miało wpływ na wzrost konkurencyjności Spółki na rynku i pozwoli na znalezienie nowych rynków zbytu dla wyrobów produkowanych przez Spółkę. Założonym efektem końcowym prac badawczo rozwojowych była poprawa właściwości wyrobów oferowanych przez Spółkę (m.in. (\`(...)\`)) poprzez (\`(...)\`).

Z perspektywy zapotrzebowania rynkowego należy wskazać, że w związku z coraz bardziej restrykcyjnymi przepisami dotyczącymi wartości w(\`(...)\`), istnieje realna potrzeba wprowadzenia na rynek produktu spełniającego te wymagania.

Największą niepewnością projektu było połączenie (\`(...)\`). Ryzyko było wysokie, ponieważ jednocześnie musiały być zastosowane (\`(...)\`). Przy projektowaniu należało używać materiałów (\`(...)\`).(\`(...)\`). W przypadku gdyby rezultaty prac B+R w ramach projektu nie były satysfakcjonujące dla Spółki i konieczna byłaby zmiana zastosowanych w pracach badawczych materiałów, istniało ryzyko, że produkt finalnie mógłby okazać się zbyt drogi, a w rezultacie jego produkcja nie byłaby konkurencyjna.

Dla zminimalizowania wystąpienia możliwych zagrożeń, ryzyk, Spółka prowadzi Prace rozpoznawcze w zakresie poznania wszelkich właściwości stosowanych materiałów. Niemniej jednak, ostateczną weryfikację uzyskanych rezultatów można otrzymać tylko poprzez przeprowadzenie prób laboratoryjnych oraz raportów ze szczegółowych badań. Powyższe raporty stanowią podstawę do wprowadzenia kolejnych zmian i przygotowania kolejnych prób, aż do uzyskania właściwego rezultatu - spełnienia wszystkich warunków brzegowych, umożliwiające wprowadzenie na rynek nowego, innowacyjnego i konkurencyjnego produktu.

W celu stworzenia nowego, innowacyjnego i opłacalnego w procesie produkcji wyrobu Spółka podjęła współpracę z X Sp. z o.o. w celu zbadania (\`(...)\`).

W wyniku przeprowadzonych prac B+R, (\`(...)\`).

Zgodnie z zamierzeniami Spółki, rezultaty projektu B+R przełożyły się na wzrost sprzedaży i wysokość osiąganej marży od czasu wprowadzenia produktu na rynek. Zrealizowanie ww. projektu umożliwiło także Spółce dotarcie do nowych klientów, co w perspektywie czasu może pozwolić Spółce na znalezienie nowych rynków zbytu. Proces badawczy został zakończony, zaś wyniki są satysfakcjonujące dla Spółki. Jednak aby możliwe było wprowadzenie produktu na rynek konieczna jest certyfikacja. Jest to proces czasochłonny - do dzisiaj nie został on sfinalizowany, tym samym nie wprowadzono jeszcze produktu na rynek.

**2\.** **Projekt B+R nr 2 – „Prace rozwojowe służące opracowaniu i wdrożeniu nowego systemu (\`(...)\`) – XYZ”.**

Celem projektu było opracowanie i wdrożenie nowego, innowacyjnego systemu (\`(...)\`) - XYZ. Z założenia, nowy system miał powiększyć maksymalne i dopuszczalne wymiary, co pozwoliłoby Spółce poszerzyć ofertę firmy oraz pozwoliło znaleźć nowe rynki zbytu. W wyniku realizacji projektu Spółka zakładała również wzrost konkurencyjności Spółki na rynku polskim i zagranicznym, a spodziewanym efektem końcowym projektu było rozszerzenie i wprowadzenie do oferty Spółki (\`(...)\`).

W tym miejscu należy wskazać, że Prace B+R nad nowym, innowacyjnym produktem w za-kresie realizacji przedmiotowego projektu, wpisywały się w zapotrzebowanie rynkowe, ponieważ w związku z coraz większym naciskiem na duże przestrzenie i wysokie pomieszczenia biurowe, Spółka - aby sprostać wymaganiom klientów - zidentyfikowała potrzebę wprowadzenia do swojej oferty (\`(...)\`). Z obserwacji Spółki wynika, że w budynkach użyteczności publicznej, gdzie wymagane są przeciwpożarowe (\`(...)\`), wysokość kondygnacji niejednokrotnie przekracza 3,5 m. Do tej pory, z uwagi na ograniczenia techniczne w wysokości produkowanych \`(...)\`, Spółka nie była w stanie zaoferować dedykowanych produktów dla tego typu kondygnacji.

Opracowany w wyniku prac B+R system XYZ może być skutecznie stosowany, bez dodatkowych konstrukcji (\`(...)\`), co znacząco uatrakcyjni wachlarz oferowanych przez Spółkę wyrobów przeciwpożarowych.

Spółka zwraca uwagę, że zaprojektowanie (\`(...)\`), wymagało wielu prób i konfrontacji różnych wizji pracowników Działu B+R. Możliwość zastosowania \`(...)\` o nowych parametrach (tj. znaczna wysokość) musiała jednocześnie spełniać wszelkie kryteria związane jednocześnie z wytrzymałością, smukłością oraz stabilnością oferowanej konstrukcji.

W celu przeprowadzenia badań w zakresie odporności ogniowej (\`(...)\`) innowacyjnego i autorskiego systemu XYZ, Spółka podjęła współpracę z Instytutem Techniki Budowlanej. W rezultacie przeprowadzonych badań ww. Instytut wydał raport potwierdzający odporność ogniową nowego systemu. Jednym z głównych zagrożeń w przedmiotowym projekcie było ryzyko nieudanego badania ogniowego przeprowadzanego przez Instytut.

Do tej pory Spółka nie badała jeszcze (\`(...)\`). Spółka nie mogła zatem przewidzieć jak zachowają się podczas badania zarówno (\`(...)\`). W przypadku niesatysfakcjonujących dla Spółki wyników badania, Spółka planowała kroki mające na celu zwiększenie ognioodporności poprzez modyfikację (\`(...)\`) oraz zmiany w grubościach i ilościach (\`(...)\`), co nie powinno mieć znaczącego wpływu na finalną cenę oferowanego produktu.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z wiedzą posiadaną przez Spółkę, Spółka jest pierwszą firmą, która oferuje (\`(...)\`). Do tej pory Spółka była w stanie zaoferować klientom (\`(...)\`), podczas gdy rezultaty prac badawczo-rozwojowych w zakresie powyższego projektu pozwolą Spółce na rozszerzenie oferty (\`(...)\`) w niespotykanych dotąd na rynku parametrach, (\`(...)\`).

Udana realizacja zamierzeń projektu pozwoliła Spółce osiągnąć wzrost konkurencyjności, co w znaczący sposób mogło się przełożyć na wzrost sprzedaży i wysokość osiąganej marży. Umożliwiło to również Spółce znalezienie nowych rynków zbytu poprzez dotarcie do nowego grona klientów, którzy stawiają producentom wysokie wymagania jakościowe wyrobów, w tym ścianek przeciwpożarowych.

**3\.** **Projekt B+R nr 3 - „Prace rozwojowe służące (\`(...)\`)”.**

Celem projektu było wprowadzenie innowacji poprzez modernizację/optymalizację dotychczasowych wyrobów produkowanych przez firmę tak, aby (\`(...)\`) oferowane przez Spółkę spełniały coraz bardziej restrykcyjne wymagania dla zachowania bezpieczeństwa, a jednocześnie nie były to wyroby zbyt drogie w procesie produkcji. Zdobyta w ramach prac B+R wiedza ekspercka w związku z (\`(...)\`) pozwoliło Spółce poszerzyć katalog oferowanych wyrobów i znaleźć nowe rynki zbytu, co w założeniu powinno przełożyć się na wzrost sprzedaży. Spodziewanym efektem końcowym projektu było dopuszczenie do sprzedaży nowych, tańszych, łatwiejszych w produkcji i konkurencyjnych (\`(...)\`).

Zgodnie z obowiązującymi normami (\`(...)\`) muszą spełniać określone wymagania. (\`(...)\`). Przeprowadzone Prace B+R umożliwiły Spółce poszerzenie oferty o (\`(...)\`), które spełniają obecne, restrykcyjne wymogi bezpieczeństwa. W wyniku realizacji prac B+R w ramach przedmiotowego projektu Spółka poszerzyła swój asortyment oraz zwiększy atrakcyjność oferowanych wyrobów na rynku.

Spółka przeprowadziła badania w Instytucie Techniki Budowlanej mające na celu zbadanie (\`(...)\`). Na podstawie przeprowadzonych badań Instytut wydał raport potwierdzający (\`(...)\`).

Jednocześnie Spółka wskazuje, że w wyniku przeprowadzanych badań mogło się okazać, że wartość współczynnika (\`(...)\`) uzyskana w badaniu jest niezadowalająca, co zmusiłoby Spółkę do modyfikacji \`(...)\` przed kolejnymi badaniami. Chcąc uzyskać produkt jednocześnie tani, wytrzymały i o odpowiednich właściwościach \`(...)\` największą trudnością dla Spółki było znalezienie kompromisu pomiędzy wszystkimi tymi właściwościami.

Produkt będący rezultatem prac badawczo-rozwojowych miał charakter nowatorski, innowacyjny w Spółce i znacząco różni się od produktów dotychczas oferowanych. (\`(...)\`) dostępne do tej pory w ofercie Spółki musiały być wyposażone w (\`(...)\`). W wyniku prowadzonych prac B+R w ramach powyższego projektu i satysfakcjonujące dla Spółki rezultatów badań \`(...)\` umożliwiają wprowadzenie do sprzedaży (\`(...)\`), co znacząco powinno zredukować koszty produkcji.

Na uwagę zasługuje też fakt, że wprowadzenie do oferty Spółki (\`(...)\`) było umotywowane wymaganiami klientów, którym coraz częściej zależy na identycznym, ale jednocześnie innowacyjnym, wyglądzie (\`(...)\`).

**4\.** **Projekt B+R nr 4 - „Prace rozwojowe służące uzyskaniu znaku CE** (\`(...)\`)**”.**

Celem projektu było uzyskanie znaku CE dla (\`(...)\`), co pozwoliłoby Spółce na łatwiejsze wprowadzenie produktów Spółki na rynek Unii Europejskiej, a także wzmocniłoby pozycję negocjacyjną Spółki z klientami krajowymi. Wszystkie te cele sprowadzają się do dywersyfikacji nowych rynków zbytu w Europie oraz ustabilizowania pozycji Spółki na polskim rynku. Mając na uwadze zmieniające się, restrykcyjne przepisy w zakresie wyrobów zapewniających bezpieczeństwo pożarowe, Spółka dąży do oznaczania swoich wyrobów znakiem CE (\`(...)\`), aby w przyszłości móc sprzedawać swoje wyroby (np. \`(...)\`) zarówno w Polsce jak i w Europie, co doprowadzi do wzrostu konkurencyjności i atrakcyjności wyrobów oferowanych przez Spółkę.

Uzyskanie znaku CE dla wszystkich (\`(...)\`) wymaga przeprowadzenia serii badań. Spółka przeprowadziła takie badania w Instytucie Techniki Budowlanej mające na celu ocenę w zakresie (\`(...)\`). Na podstawie przeprowadzonych badań Instytut Techniki Budowlanej wydał raport potwierdzający odporność ogniową nowego systemu opracowanego przez Spółkę. Ewentualny negatywny dla Spółki wynik badania zmusi Spółkę do zmiany zastosowanych rozwiązań i przeprowadzenia kolejnych badań ogniowych.

W projektowanych (\`(...)\`). Wprowadzane modyfikacje, usprawnienia są nowymi, innowatorskimi rozwiązaniami, przez co są obarczone dużym ryzykiem niepowodzenia podczas (\`(...)\`). Ewentualny negatywny dla Spółki wynik badania zmusi Spółkę do zmiany zastosowanych rozwiązań i przeprowadzenia kolejnych badań ogniowych.

Należy zwrócić uwagę, że w odróżnieniu od poprzednich wyrobów Spółki, nowy produkt, który powstał w rezultacie prowadzonych prac B+R w ramach powyższego projektu, cechuje się lepszymi właściwościami cieplnymi oraz znakowaniem CE, co umożliwiło wprowadzenie go na rynki europejskie. Zasadniczą różnicą od dotychczas otrzymywanych właściwości, jest (\`(...)\`).(\`(...)\`). Mając na uwadze, że Spółka po raz pierwszy podjęła się próby oznakowania swoich wyrobów znakiem CE (\`(...)\`), przeprowadzona seria badań i testów przyczyniła się do zwiększenia zasobów wiedzy w Spółce co umożliwiło utworzenie nowych, innowacyjnych zastosowań w produktach oferowanych przez Spółkę.

**5\.** **Projekt B+R nr 5 - „Prace rozwojowe służące uzyskania znaku CE (\`(...)\`)”.**

Celem projektu było uzyskanie znaku CE dla (\`(...)\`), co pozwoliłoby Spółce na łatwiejsze wprowadzenie produktów Spółki na rynek Unii Europejskiej, a także ułatwiłoby pozycję negocjacyjną z klientami krajowymi. Wszystkie te cele sprowadzają się do dywersyfikacji nowych rynków zbytu w Europie oraz ustabilizowania pozycji Spółki na polskim rynku. Mając na uwadze zmieniające się normy w zakresie wyrobów zapewniających bezpieczeństwo pożarowe, Spółka dąży do oznaczania swoich wyrobów znakiem CE (\`(...)\`), aby w przyszłości móc sprzedawać swoje wyroby (np. (\`(...)\`)) zarówno w Polsce jak i w Europie, co doprowadzi do wzrostu konkurencyjności i atrakcyjności wyrobów oferowanych przez Spółkę.

Uzyskanie znaku CE dla wszystkich (\`(...)\`) wymaga przeprowadzenia serii badań. Spółka przeprowadziła badania w Instytucie Techniki Budowlanej mające na celu ocenę w zakresie (\`(...)\`). Na podstawie przeprowadzonych badań Instytut Techniki Budowlanej wydał raport potwierdzający odporność ogniową nowego systemu opracowanego przez Spółkę.

W projektowanych \`(...)\` wprowadza się szereg modyfikacji polegających m.in. na (\`(...)\`). Wprowadzane modyfikacje, usprawnienia są nowymi, innowatorskimi rozwiązaniami, przez co są obarczone dużym ryzykiem niepowodzenia podczas (\`(...)\`). Ewentualny negatywny dla Spółki wynik badania zmusiłby Spółkę do zmiany zastosowanych rozwiązań i przeprowadzenia kolejnych badań ogniowych.

Należy zwrócić uwagę, że w odróżnieniu od poprzednich wyrobów Spółki, nowy produkt, który powstał w rezultacie prowadzonych prac badawczo-rozwojowych w ramach powyższe- go projektu, cechuje się lepszymi właściwościami cieplnymi oraz znakowaniem CE, co umożliwi wprowadzenie go na rynki europejskie. Zasadniczą różnicą jest (\`(...)\`).(\`(...)\`). Mając na uwadze, że Spółka po raz pierwszy podjęła się próby oznakowania swoich wyrobów znakiem CE (\`(...)\`), przeprowadzona seria badań i testów przyczyniła się do zwiększenia zasobów wiedzy w Spółce co umożliwiło utworzenie nowych, innowacyjnych zastosowań w produktach oferowanych przez Spółkę.

**6\.** **Projekt B+R nr 6 – „Prace rozwojowe służące opracowaniu i wdrożeniu nowego systemu (\`(...)\`) - XYY”.**

Zasadniczym celem projektu było opracowanie i wdrożenie nowego systemu (\`(...)\`) - XYY. Planowany system, (\`(...)\`). W związku z coraz większym zainteresowaniem klientów na (\`(...)\`), centrach handlowych czy lotniskach, Spółka zidentyfikowała rynkową potrzebę wprowadzenia do swojej oferty (\`(...)\`), aby sprostać wymaganiom klientów. Zanim Spółka podjęła Prace B+R w zakresie realizacji powyższego projektu nie była w stanie zaoferować klientom satysfakcjonującego i kompromisowego rozwiązania technicznego. Nowy (\`(...)\`), co pozwoliłoby uatrakcyjnić katalog oferowanych przez Spółkę wyrobów i zwiększyłoby konkurencyjność Spółki na rynku polskim i zagranicznym, m.in. poprzez znalezienie nowych rynków zbytu.

W celu realizacji projektu Spółka przeprowadziła w Instytucie Techniki Budowlanej badania mające na celu ocenę (\`(...)\`) nowego, innowatorskiego systemu XYY. Po uzyskaniu przez Spółkę satysfakcjonujących wyników odpowiadających założeniom projektu Instytut wydał raport potwierdzający (\`(...)\`).

Do tej pory, Spółka nie miała do czynienia z (\`(...)\`), przez co nie mogła być pewna rezultatów badań przeprowadzonych w Instytucie Techniki Budowlanej. Największym przewidywanym zagrożeniem wydawało się zapewnienie (\`(...)\`) spełniającej wymagania rynku, gdyż (\`(...)\`). W przypadku uzyskania niesatysfakcjonujących dla Spółki wyników badań konieczna byłaby zmiana konstrukcyjna w postaci (\`(...)\`).

Wiedza zdobyta w trakcie przeprowadzonych prac B+R umożliwiła wdrożenie nowego produktu, który nie był do tej pory dostępny w ofercie Spółki. Dotychczas Spółka stosowała (\`(...)\`), co wynikało z ukierunkowania firmy na produkcję (\`(...)\`). Jak dotąd Spółka oferowała klientom (\`(...)\`). Wprowadzenie na rynek XYY umożliwi zaoferowanie (\`(...)\`).

System XYY to nowy system (\`(...)\`), który w całej swej konstrukcji znacząco odbiega od oferowanej dotychczas przez Spółkę (\`(...)\`). Zaprojektowanie de facto „od zera" (\`(...)\`) wymagało dużej kreatywności, twórczości i wykorzystania w praktyce zdobytej wiedzy od pracowników Działu B+R. Do tej pory Spółka nie miała do czynienia z (\`(...)\`). Realizacja projektu wymagała od pracowników Działu B+R zaangażowania, przeprowadzenia wielu prób i konfrontacji przeróżnych wizji i koncepcji inżynierskich. Zespół nadzorujący pracę nad nowym wyrobem musiał czuwać, aby innowatorska konstrukcja charakteryzowała się (\`(...)\`).

Niewątpliwie, poszerzenie oferty o (\`(...)\`), opracowane w ramach powyższego projektu B+R, przyczyni się do poszerzenia grona klientów oraz zwiększenia atrakcyjności Spółki na rynku krajowym i zagranicznym.

\* \* \*

W tym miejscu należy zaznaczyć, że wszystkie wskazane powyżej Projekty B+R były realizowane w latach 2018-2019 lub są nadal realizowane na różnym poziomie zaawansowania. Jednocześnie Spółka posiada dokumentację dotyczącą prowadzonych testów w produkcji nowych wyrobów. Z posiadanej dokumentacji wynika m.in., że z chwilą otrzymania pozytywnych dla Spółki raportów z badania, sporządzonych przez niezależne podmioty, następuje zakończenie procesu opracowywania proponowanego rozwiązania bądź też modernizacji/optymalizacji stosowanych właściwości produktów, co oznacza, że nowy produkt jest gotowy do komercyjnego zastosowania i do wprowadzenia na rynek. Oznacza to, że produkt będący przedmiotem prac B+R osiągnął ostatni etap gotowości technologicznej, tj. posiada już wszystkie zamierzone przez Spółkę funkcjonalności (właściwości) i może być oferowany na rynku produktów z zakresu bezpieczeństwa pożarowego. W wyniku tak przeprowadzonych prac B+R finalny, innowacyjny produkt dołącza do katalogu produktów (wyrobów i usług) oferowanych przez Spółkę w bieżącej działalności gospodarczej. Wprowadzenie wyrobu do obrotu nie może jednak nastąpić przed sporządzeniem raportu klasyfikacyjnego i poddaniu go odpowiedniej certyfikacji. Dopiero pozytywne przejście ww. procedury da możliwość wprowadzenia wyrobu do obrotu - w tym do sprzedaży. Obecnie Spółka jest w trakcie uzyskiwania ww. certyfikatu.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że przedstawione przez Spółkę w opisie stanu faktycznego Projekty B+R:

1\. są prowadzone w sposób systematyczny, zorganizowany oraz według przyjętej metodo-logii i harmonogramów określanych przez wykwalifikowanych Pracowników Działu B+R Spółki, posiadających fachową wiedzę, niezbędne doświadczenie i kompetencje oraz specjalistyczne wykształcenie zawodowe;

2\. są dokumentowane w dokumentacji prowadzonej przez Spółkę, również w przypadku, gdy projekt nie zostanie zakończony sukcesem (w tym również w formie ewidencji po-noszonych kosztów B+R, odrębnie dla każdego z projektów);

3\. dotyczą opracowywania i wytworzenia nowych, innowacyjnych produktów lub zmian we właściwościach już istniejących produktów;

4\. dotyczą wdrażania innowacyjnych rozwiązań na skalę Spółki, rynku krajowym, ale również rynkach zagranicznych;

5\. nie są czynnościami rutynowymi polegającymi na standardowym wykorzystaniu wiedzy i umiejętności specjalistycznych.

W ramach szeroko prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Spółka ponosiła (bądź nadal ponosi) szereg wydatków związanych z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową, które można podzielić na następujące grupy wydatków:

1\. wynagrodzenia pracowników Spółki realizujących Projekty B+R, zwane dalej jako „Wynagrodzenia Pracownicze” lub „Wynagrodzenie Pracownicze”;

2\. ekspertyzy, opinie sporządzane w formie raportów przez zewnętrzne podmioty specjalizujące się badaniach nad bezpieczeństwem pożarowym, zwane dalej jako „Ekspertyzy i opinie z prac B+R”;

3\. materiały i surowce bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową, zwane dalej jako „Materiały i surowce”.

**Wynagrodzenia Pracownicze**

W związku z prowadzonymi pracami B+R Spółka ponosi koszty Wynagrodzeń Pracowniczych, które obejmują należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT, stanowiące przychody ze stosunku pracy. Wynagrodzenia Pracownicze obejmują składniki wynagrodzenia, tj.:

‒ wynagrodzenie zasadnicze oraz wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych,

‒ premie, bonusy i nagrody, które mogą mieć charakter uznaniowy lub regulaminowy,

‒ diety i inne należności za czas podróży służbowej,

‒ wydatki związane z zapewnieniem pracownikom uczestnictwa w szkoleniach podnoszących kwalifikacje zawodowe,

a także składki na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 300 z późn. zm.), których podstawą wymiaru są przychody pracowników finansowane ze środków Spółki.

Wnioskodawca zaznacza, że pracownicy Spółki, zatrudnieni w dziale B+R i biorący udział w realizacji Projektów B+R oprócz prac zaliczanych do działalności badawczo-rozwojowej Spółki, wykonują także inne obowiązki pracownicze, niezwiązane bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową. Dla udokumentowania czasu pracy faktycznie przeznaczonego na Prace B+R, Spółka wprowadziła ewidencję czasu prac B+R, z której wynika wprost, jaka część czasu pracy w łącznym czasie pracy pracowników była poświęcona w danym miesiącu na wykonywanie obowiązków związanych z uczestniczeniem w realizacji prac B+R.

Prowadzona przez Spółkę ewidencja czasu pracy B+R w wymiarze godzinowym umożliwia określenie jaka część wynagrodzenia pracowników realizujących Prace B+R odpowiada ilości godzin poświęconej na Projekty B+R w danym miesiącu w proporcji do całościowego wymiaru czasu pracy w danym miesiącu dla danego pracownika. W przypadku, gdy pracownik wykonywał w danym miesiącu również inne obowiązki pracownicze, niezwiązane z pracami B+R, wówczas do kalkulacji wysokości przysługującej ulgi B+R należy uwzględnić koszty Wynagrodzenia Pracowniczego danego pracownika wyłącznie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 26d \[winno być 26e\] ust. 1 pkt 2 ustawy PIT.

Biorąc pod uwagę powyższe, po zsumowaniu godzin pracy przepracowanych przez danego pracownika w danym miesiącu i wykazanych w ewidencji czasu pracy B+R, Spółka jest w stanie odzwierciedlić zaangażowanie czasowe poszczególnych pracowników w prowadzone Prace B+R. Prowadzona ewidencja prac B+R umożliwia zatem określenie wskaźnika (odrębnie dla danego miesiąca), określającego jaka część czasu pracy została przeznaczona na realizację działalności badawczo-rozwojowej w ogólnym czasie pracy danego pracownika.

Zaznaczenia wymaga fakt, że przedmiotowe koszty Wynagrodzeń Pracowniczych, poniesione na realizację Projektów B+R nie zostały zwrócone ani refundowane w Spółce w jakiejkolwiek formie oraz zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów wspólników Spółki (komandytariuszy i komplementariusza), proporcjonalnie do ich udziału w zyskach Spółki. W związku z powyższym, przedmiotem odliczenia Wnioskodawcy w ramach ulgi badawczo-rozwojowej (dalej „ulgi B+R”), o której mowa w art. 26e ustawy PIT, może być jedynie ta część Wynagrodzeń Pracowniczych jaka była należna za czas pracy przeznaczony na realizację prac B+R w oparciu o prowadzoną ewidencję czasu pracy B+R.

Biorąc pod uwagę powyższe, po zsumowaniu rzeczywistych godzin pracy wykazanych w ewidencji odzwierciedlającej zaangażowanie czasowe poszczególnych pracowników w prowadzone Prace B+R, Spółka jest w stanie określić wskaźnik (odrębnie dla danego miesiąca), z którego będzie wynikać, w jakiej części czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracowników.

Obliczone w powyższy sposób kwoty mogą, co do zasady w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2020 r., stanowić koszty kwalifikowane do celów rozliczenia ulgi B+R przez komandytariuszy i komplementariusza Spółki, proporcjonalnie do ich prawa do udziału w zyskach Spółki.

**Ekspertyzy i opinie z prac B+R**

W związku z realizacją Projektów B+R Spółka poniosła także wydatki związane z nabyciem Ekspertyz i opinii z prac B+R wykonywanych na podstawie umów zawieranych z Instytutem Techniki Budowlanej (zwany dalej „Instytutem”), będącym instytutem badawczym w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2016 r. poz. 371, z późn. zm., dalej „ustawa o instytutach badawczych”), nadzorowanym przez Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii. Zgodnie z zatwierdzonym przez Ministra Infrastruktury i Budownictwa statutem Instytutu, jego podstawowym przedmiotem działania jest prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych (w tym udział w krajowych i międzynarodowych programach badań naukowych i prac rozwojowych) służących m.in. zapewnieniu należytej jakości techniczno-użytkowej obiektów budowlanych i ochronie interesów ich użytkowników z uwagi m.in. na bezpieczeństwo pożarowe.

Spółka na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, nabywała od Instytutu, na podstawie zawartych umów, ekspertyzy i opinie sporządzane w formie raportów, zawierające wyniki prowadzonych badań.

Jednocześnie w trakcie realizacji prac B+R Spółka ponosiła wydatki związane z nabyciem ekspertyz i opinii (raportów) wykonywanych przez X Sp. z o.o. (zwane dalej „X”) będącą jednostką akredytowaną przez Polskie Centrum Akredytacji (PCA) jako X wykonujące badania zgodnie z normą (\`(...)\`) oraz jako jednostka notyfikowana do przeprowadzenia badań wstępnych typu (ITT) w ramach oceny zgodności wyrobów budowlanych, koniecznej do legalnego wprowadzenia ich na rynek Europejskiego Obszaru Gospodarczego (EEA). X jest spółką prawa handlowego (sp. z o. o.), natomiast przedmiotem jej działalności zgodnie z informacjami zawartymi w KRS jest m.in. kod PKD 71.20.B „Pozostałe badania i analizy techniczne". Wskazany kod PKD obejmuje:

‒ wykonywanie fizycznych, chemicznych i innych rodzajów badań, pomiarów i analiz wszystkich typów materiałów i wyrobów, włączając:

‒ wykonywanie badań akustycznych i związanych z wibracjami,

‒ wykonywanie badań składu i czystości minerałów itp.,

‒ wykonywanie badań wytrzymałościowych, dotyczących gęstości, trwałości oraz wykonywanie pomiarów poziomu radioaktywności itp.,

‒ wykonywanie badań na zgodność z wymaganiami i niezawodność,

‒ wykonywanie badań silników, pojazdów samochodowych, sprzętu elektronicznego itp.,

‒ wykonywanie badań radiograficznych spawów i spoin,

‒ wykonywanie pomiarów uszkodzeń,

‒ wykonywanie badań, pomiarów i analiz chemicznych i biologicznych składu i czystości wody i powietrza,

‒ wydawanie atestów dla pojazdów silnikowych, statków, samolotów, pojemników ciśnieniowych, elektrowni jądrowych itp.,

‒ wykonywanie okresowych przeglądów technicznych pojazdów silnikowych,

‒ wykonywanie prób przy użyciu modeli lub makiet (np. samolotów, statków, tam itp.),

‒ działalność laboratoriów policyjnych.

Przeprowadzanie w ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółki badań przez Instytut i X były niezbędne z perspektywy oceny przez Spółkę czy nowe rozwiązania czy też właściwości nowych produktów będą spełniały wszystkie niezbędne wymogi bezpieczeństwa pożarowego. W przypadku nieudanych badań, tzn. gdy ich rezultaty nie byłyby satysfakcjonujące dla Spółki, konieczna byłaby zmiana zastosowanych materiałów, co mogło wiązać się z ryzykiem, że produkt okaże się zbyt drogi w procesie produkcji, a co za tym idzie, że nie będzie konkurencyjny. Ostateczną weryfikację uzyskanych rezultatów można było utrzymać tylko poprzez przeprowadzenie prób laboratoryjnych na podstawie raportów z badań przeprowadzonych przez Instytut i X.

**Materiały i surowce**

Niezależnie od powyższego Spółka ponosiła wydatki na nabycie materiałów i surowców wykorzystywanych w realizacji prac B+R, w szczególności takich jak:

1) pakiety (\`(...)\`),

2) nowe materiały (\`(...)\`),

3) (\`(...)\`) oraz

4) różnego rodzaju (\`(...)\`).

\* \* \*

W odniesieniu do ponoszonych przez Spółkę wydatków związanych z działalnością badawczo-rozwojową, Wnioskodawca podkreśla, że:

a. Prace B+R prowadzone są/były w taki sposób, aby było możliwe najprostsze i czytelne wyodrębnienie ewentualnych kosztów kwalifikowanych (ujętych w rozliczeniu podatkowym komandytariuszy i komplementariusza) dotyczących już zrealizowanych bądź realizowanych Projektów B+R;

b. wyodrębnienie ewentualnych kosztów kwalifikowanych znajduje (znajdzie) odzwierciedlenie w księgach rachunkowych;

c. czynności związane z pracami B+R w Spółce (w szczególności przez pracowników Działu B+R) są realizowane począwszy od 2018 r. oraz zakłada się realizację prac B+R w kolejnych latach;

d. poniesione przez Spółkę wydatki na Prace B+R umożliwiają komandytariuszom i komplementariuszowi Spółki dokonanie odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R (na podstawie przepisów ustawy PIT lub ustawy CIT).

Jednocześnie Spółka wskazuje, iż prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie decyzji o wsparciu nr (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) 2019 r.. Jednocześnie Spółka oświadcza, iż:

1\. ponoszone koszty kwalifikowane nie są uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy CIT,

2\. nie posiada statusu centrum badawczo- rozwojowego.

Dodatkowo, na potrzeby oceny stanu faktycznego przedstawionego w treści wniosku, Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie wydatki ponoszone przez Spółkę, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy PIT, zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy (komandytariusza) w związku z treścią art. 8 ust. 1 i nast. w zw. z art. 22 ust. 1 ustawy PIT, proporcjonalnie do przysługującego prawa do udziału w zysku Spółki. Jednocześnie, Spółka oraz Wnioskodawca są świadomi, iż w ramach ulgi B+R nie podlegają odliczeniu koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową, jeżeli te zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z uwagi na fakt, że Spółka ponosiła wydatki związane z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową w latach 2018-2019, Wnioskodawca jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, będący komandytariuszem w Spółce, rozważa także skorzystanie z prawa do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową, proporcjonalnie do prawa do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki, w drodze korekty rocznego zeznania podatkowego za poprzednie lata podatkowe (2018 i 2019).

W uzupełnieniu wniosku z 29 kwietnia 2022 r. Wnioskodawca wskazuje, że zamierza korzystać z preferencji podatkowej przy założeniu uzyskania potwierdzenia tej możliwości w drodze interpretacji indywidualnej. W ramach niniejszego uzupełnienia Wnioskodawca stwierdza, że począwszy od 2018 r. realizuje i będzie realizował prace B+R. Wnioskodawca chce skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej w drodze korekty zeznań rocznych za lata 2018 i 2019.

Podejmowane przez Spółkę, której Wnioskodawca jest komandytariuszem, a opisane we wniosku wszystkie sześć projektów B+R, w okresie do 30 września 2018 r., obejmowało prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668).

Podejmowane przez Spółkę, której Wnioskodawca jest komandytariuszem, a opisane we wniosku wszystkie sześć projektów B+R w okresie do 30 września 2018 r. nie obejmowało badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668).

Podejmowane przez Spółkę, której Wnioskodawca jest komandytariuszem, a opisane we wniosku wszystkie sześć projektów B+R, w okresie od 1 października 2018 r., również obejmowało prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce i nie obejmowało badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 tej ustawy.

Wnioskodawca potwierdził również, że podejmowane przez Spółkę, której Wnioskodawca jest komandytariuszem, a opisane we wniosku wszystkie sześć projektów B+R, w okresie którego dotyczy wniosek obejmowały działalność twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

X, o którym mowa we wniosku, w stanie prawnym obowiązującym do 30 września 2018 r. nie stanowiło jednostki naukowej w rozumieniu uchylonej już ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki. Ww. X w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r. nie stanowiło jakiegokolwiek z podmiotów, wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W odpowiedzi na pytanie, czy oprócz wskazanych we wniosku wydatków na materiały i surowce ponoszono również inne wydatki na nabycie niebędącego środkiem trwałam sprzętu specjalistycznego (sugeruje to Pana stanowisko w sprawie), tj. wydatki na nabycie niskocennych aktywów wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, a dokładniej rzecz ujmując wydatków dotyczących nabycia takiego sprzętu, które są w konkretnym przypadku niezbędne w celu prowadzenia takiej działalności, Wnioskodawca potwierdzał, że, ponoszone również wydatki na nabycie niskocennych aktywów wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, a mianowicie:

‒ suwmiarka,

‒ wiertarko-wkrętarka,

‒ miara zwijana,

‒ zestaw wkrętaków,

‒ bity.

Dodatkowo, Wnioskodawca poniósł wydatki związane z nabyciem niskocennych składników majątku ujętych jako środki trwałe, a mianowicie:

‒ komputer,

‒ oprogramowanie \`(...)\`,

‒ drukarka 3D.

Koszty materiałów i surowców oraz ekspertyz i opinii oraz inne doprecyzowane wydatki nie zostały zwrócone spółce lub odliczane od podstawy obliczenia podatku.

Wnioskodawca doprecyzował również, że w latach podatkowych, za które Wnioskodawca chciałby poprzez korektę zeznań zastosować ulgę na działalność badawczo-rozwojową, nie korzystał ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a i/lub pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Pytania**

1\. Czy opisane w przedstawionym stanie faktycznym Prace B+R polegające na realizacji Projektów B+R przez pracowników Spółki stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy PIT?

2\. Czy Wnioskodawca, jako komandytariusz Spółki, w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego, jest/będzie uprawniony na podstawie art. 8 w zw. z art. 26e ust. 1 ustawy PIT - co do zasady w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2020 r. - odliczyć od podstawy opodatkowania koszty kwalifikowane związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową poniesione przez Spółkę, proporcjonalnie do prawa do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki i w ramach przewidzianych w ustawie PIT limitów?

3\. Czy w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 za prawidłowe, Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową w drodze korekt zeznań podatkowych za lata 2018-2019, w których wydatki na działalność badawczo-rozwojową zostały uwzględnione, proporcjonalnie do prawa do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki, w jego kosztach uzyskania przychodów?

W uzupełnieniu wniosku z 29 kwietnia 20222 r. Wnioskodawca doprecyzował pytanie nr 3 w następujący sposób:

W ramach pytania trzeciego Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi w zakresie możliwości zakwalifikowania do kosztów kwalifikowanych wydatków wyszczególnionych w opisie stanu faktycznego, tj. wydatków dotyczących:

1) wynagrodzeń jako kosztów, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu,

2) wskazanych we wniosku ekspertyz i opinii jako wydatków, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych,

3) materiałów i surowców jako kosztów, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych,

4) innych wydatków (uprzednio doprecyzowanych) na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2a tej ustawy.

### Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1) (stanowisko doprecyzowano w uzupełnieniu wniosku z 29 kwietnia 2022 r.)

Opisane w przedstawionym stanie faktycznym Prace B+R polegające na realizacji Projektów B+R przez pracowników Spółki stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy PIT.

Zgodnie z brzmieniem art. 26e ust. 1 ustawy PIT, podatnik uzyskujący przychody ze źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej jako „koszty kwalifikowane”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT.

Definicję działalności „badawczo-rozwojowej” zawarto w art. 5a pkt 38 ustawy PIT, zgodnie, z którym termin „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W art. 5a pkt 39 ustawy PIT ustawodawca definiuje badania naukowe odnosząc się do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zgodnie z którym badania naukowe są działalnością obejmującą badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”. Jak wskazano w przedstawionym opisie stanu faktycznego, prace B+R realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy ze względu na rozpoznawanie nowych, coraz bardziej wymagających potrzeb klientów polegających na poszerzeniu oferty Spółki o nowe rozwiązania technologiczne lub poprawie właściwości technicznych oferowanych produktów. Jak wskazano, Spółka w celu zwiększenia konkurencyjności swoich wyrobów oraz dla zoptymalizowania procesów produkcyjnych powołała Dział B+R, który w szczególności analizuje i z powodzeniem realizuje w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowych, prace polegające na opracowaniu nowych produktów lub też wprowadzeniu istotnych modernizacji/optymalizacji do już istniejących produktów zwiększających konkurencyjność Spółki na rynku. Realizowane przez Spółkę Projekty B+R prowadzą do poszerzenia oferty Spółki o nowe innowacyjne produkty bądź też polegają na istotnych zmianach właściwości już oferowanych produktów, co prowadzi do poszerzenia grona klientów oraz zwiększenia atrakcyjności Spółki na rynku krajowym i zagranicznym.

Prace realizowane przez Spółkę przy Projektach B+R mają więc charakter twórczy, oryginalny i indywidualny i są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań oraz koncepcji, które są wykorzystywane do opracowywania nowych produktów oraz nowych, bardziej innowacyjnych zastosowań. Ponadto, za twórcze niewątpliwie należy uznać czynności polegające na wprowadzeniu na rynek takich rozwiązań technicznych, które do tej pory nie były oferowane przez Spółkę.

W tym miejscu należy zauważyć, że wykładania słowa „twórczy” znalazła również odzwierciedlenie w Rozdziale 3.2.1.1 akapit 32 Objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: Objaśnienia) we fragmencie odnoszącym się do wykładni słowa „twórczy”: „w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.” W świetle wyżej przytoczonych definicji prace realizowane przez Spółkę mają charakter „twórczy”.

Z kolei przez prace rozwojowe, zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy PIT, w brzmieniu obowiązują-cym do 30 września 2018 r. należy rozumieć nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Natomiast od 1 października 2018 r. w art. 5a pkt 40 wskazano, że „prace rozwojowe” (w od-niesieniu do art. 4 ust. 3 Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. Dz. U. z 2018 r., poz. 1668) są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc powyższe do Projektów B+R realizowanych przez Spółkę w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca zaznacza, że realizowane przez Spółkę prace B+R charakteryzują się:

‒ opracowywaniem nowych rozwiązań w celu wykonania zindywidualizowanych produktów i zastosowań spełniających wymagania klientów oraz restrykcyjne wymogi z zakresu bezpieczeństwa pożarowego, tym samym nie można uznać tych prac za mające na celu wprowadzenie rutynowych bądź okresowych zmian (co wykluczyłoby możliwość skorzystania z ulgi B+R);

‒ opracowywaniem nowej technologii produkcji oraz wprowadzeniem kluczowych zmian konstrukcyjnych w oferowanych produktach, m.in. poprzez dostosowanie zastosowanych rozwiązań do indywidualnych wymagań klientów;

‒ są realizowane w sposób systematyczny, ciągły i są prowadzone zgodnie z harmonogramem przez wyspecjalizowanych pracowników Działu B+R posiadających wiedzę ekspercką co pozwala Spółce na wprowadzanie na rynek nowych innowacyjnych produktów i rozwiązań technologicznych;

‒ twórczością, gdyż działania pracowników Spółki są nakierowane na wytworzenie nowego, innowacyjnego produktu bądź też zmianę właściwości już oferowanych produktów poprzez modernizację/optymalizację zastosowanego wcześniej rozwiązania; jednocześnie proces produkcyjny składa się z ciągłego projektowania, przeprowadzania testów oraz badań, co powoduje, że nie jest to proces powielany, powtarzalny, rutynowy, lecz działalność innowacyjna Spółki;

‒ wdrażaniem nowych rozwiązań optymalizujących procesy i redukujące koszty produkcji w Spółce.

Zaznaczenia wymaga, że Spółka w ramach prowadzonej działalności, jest w stanie na bieżąco dokonywać identyfikacji Projektów B+R na podstawie posiadanej przez pracowników Działu B+R wiedzy co do charakterystyki prowadzonych prac B+R oraz prowadzonej dokumentacji (ewidencji Projektów B+R), dzięki czemu może określić, czy dany Projekt B+R spełnia przesłanki uznania go za przejaw działalności badawczo-rozwojowej. Przy ocenie czy dany projekt wypełnia kryteria prac B+R Spółka opiera się na kryteriach takich, jak cel realizacji danego Projektu B+R (tworzenie rozwiązań technologicznych w postaci nowych, innowacyjnych produktów lub modernizacja/optymalizacja zastosowanego wcześniej rozwiązania), konieczność wykorzystania posiadanych zasobów wiedzy eksperckiej i wyspecjalizowanej kadry w obszarze bezpieczeństwa pożarowego, a także występowanie pracy twórczej.

Mając powyższe na uwadze, realizowane przez Spółkę prace B+R spełniają definicję prac rozwojowych w rozumieniu art. 5a pkt. 40 ustawy PIT, zarówno w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., jak również w brzmieniu aktualnie obowiązującym (tj. od 1 października 2018 r.), co oznacza, że Spółka realizuje działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy PIT.

Ad. 2 i 3)

Wnioskodawca, jako komandytariusz Spółki, w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego, jest/będzie uprawniony - co do zasady w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2020 r. - na podstawie art. 8 w zw. z art. 26e ust. 1 ustawy PIT odliczyć od podstawy opodatkowania koszty kwalifikowane związane z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową poniesione przez Spółkę, proporcjonalnie do prawa do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki i w ramach przewidzianych w ustawie PIT limitów.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 za prawidłowe, Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową w drodze korekt zeznań podatkowych za lata 2018-2019, w których wydatki na działalność badawczo-rozwojową zostały uwzględnione, proporcjonalnie do prawa do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki, w jego kosztach uzyskania przychodów.

Zgodnie z treścią art. 26e ust. 2 za koszty kwalifikowane, o których mowa w ust. 1 tego artykułu, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., uznaje się m.in.:

1) poniesione wdanym miesiącu należności z tytułów, o których mowa wart. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

2) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

3) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

4) nabycie niebędących środkami trwałymi materiałów na próbki badawcze wykorzystywane bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności (\`(...)\`),(\`(...)\`),(\`(...)\`)oraz wszelkiego rodzaju (\`(...)\`), które przy badaniach ogniowych są jednorazowe i ulegają zniszczeniu podczas badania.

Stosownie do treści art. 26e ust. 5 ustawy PIT koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie natomiast z treścią art. 26e ust. 7 ustawy PIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

‒ w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców -150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

‒ w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a-150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1- 4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

‒ w przypadku pozostałych podatników -100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

**Wynagrodzenia Pracownicze**

W odniesieniu do ponoszonych przez Spółkę jako pracodawcę kosztów na Wynagrodzenia Pracownicze należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 ustawy PIT, do którego odnosi się przytoczony art. 26e ust. 2 przywołanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za pracę w godzinach nadliczbowych, różnego rodzaju nagrody premie i dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Co istotne, przepisy ustawy PIT wymagają, iż dla uznania tzw. kosztów pracowniczych za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy PIT, niezbędne jest spełnienie łącznie trzech, następujących warunków:

‒ koszty te muszą stanowić koszty uzyskania przychodów u pracodawcy (w analizowanym przypadku Spółki);

‒ koszty te muszą dotyczyć pracowników realizujących działalność badawczo- rozwojową podatnika (w analizowanym przypadku pracowników Spółki);

‒ koszty te muszą stanowić dla pracowników należności z tytułów wymienionych w art. 12 ust. 1 ustawy PIT.

Do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R Wnioskodawca zamierza zaliczać Wynagrodzenia Pracownicze wyłącznie w części, w jakiej pracownicy Ci zajmują się realizacją prac badawczo-rozwojowych, proporcjonalnie do prawa do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki.

Na uwagę zasługuje również fakt, że w ramach składników Wynagrodzeń Pracowniczych, które Wnioskodawca zamierza kwalifikować do kosztów kwalifikowanych wymienia się m.in.:

‒ wynagrodzenie zasadnicze oraz wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych,

‒ premie, bonusy i nagrody, które mogą mieć charakter uznaniowy lub regulaminowy,

‒ diety i inne należności za czas podróży służbowej,

‒ wydatki związane z zapewnieniem pracownikom uczestnictwa w szkoleniach podnoszących kwalifikacje zawodowe,

a także składki na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 300 z późn. zm.), których podstawą wymiaru są przychody pracowników finansowane ze środków Spółki.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę w zakresie prawa do odliczenia w ramach ulgi B+R kosztów kwalifikowanych na które składają się ww. składniki Wynagrodzeń Pracowników znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej sygn. 0114-KDIP3-2.4011.480.2020.2.MT z dnia 8 października 2020 r. organ podatkowy stwierdził, że „Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy oraz przedstawiony opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że składniki wynagrodzeń pracowników Obszaru B+R, tj.: wynagrodzenie podstawowe, premie i nagrody przyznawane na podstawie regulaminu Spółki, dodatki funkcyjne, dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, dodatek za pracę w porze nocnej oraz dni świąteczne, benefity (np. karnety sportowe), jak również sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych mogą być uznane za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej (w części przypadającej na Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki), z uwzględnieniem proporcji wskazanej w art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie przepracowanym przez pracownika lub zleceniobiorcę w danym miesiącu. Należy zgodzić się również z Wnioskodawcą, że składka pracodawcy na Pracownicze Plany Kapitałowe stanowi koszty kwalifikowane, w myśl ww. przepisu.”

Analogiczne stwierdzenie wynika z interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.276.2020.2.PC w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że do kosztów kwalifikowanych zalicza się także m.in. koszty szkolenia pracowników, ponoszone w celu zwiększenia kompetencji pracowników w obszarze B+R czy koszty podróży służbowych ww. pracowników.

Należy jednak wskazać na istotne ograniczenie przedmiotowe prawa do odliczenia w ramach ulgi B+R, gdyż zgodnie z treścią art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy PIT, poniesione wydatki z tytułu wynagrodzeń pracowniczych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach ulgi B+R tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Przy czym, przepisy w tym zakresie nie narzucają formy takiego wyodrębnienia (podziału) części wynagrodzenia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego zalecane jest, aby dla celów dowodowych, prowadzona była ewidencja czasu pracy pracowników zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową podatnika. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w interpretacji z dnia 22 marca 2018 r. sygn. 0111-KDIB13.4010.502.2017.2.MST.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że Spółka w celu udokumentowania czasu pracy faktycznie przeznaczonego na Prace B+R, wprowadziła ewidencję czasu prac B+R, z której wynika wprost, jaka część czasu pracy w łącznym czasie pracy pracowników była poświęcona w danym miesiącu na wykonywanie obowiązków związanych z uczestniczeniem w realizacji prac B+R. Prowadzona przez Spółkę ewidencja czasu pracy B+R w wymiarze godzinowym umożliwia określenie jaka część wynagrodzenia pracowników realizujących Prace B+R odpowiada ilości godzin poświęconej na Projekty B+R w danym miesiącu w proporcji do całościowego wymiaru czasu pracy w danym miesiącu dla danego pracownika. W przypadku, gdy pracownik wykonywał w danym miesiącu również inne obowiązki pracownicze, niezwiązane z pracami B+R, wówczas do kalkulacji wysokości przysługującej ulgi B+R należy uwzględnić koszty Wynagrodzenia Pracowniczego danego pracownika wyłącznie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Biorąc pod uwagę powyższe, po zsumowaniu godzin pracy przepracowanych przez danego pracownika w danym miesiącu i wykazanych w ewidencji czasu pracy B+R, Spółka jest w stanie odzwierciedlić zaangażowanie czasowe poszczególnych pracowników w prowadzone Prace B+R.

**Ekspertyzy i opinie z prac B+R**

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka na podstawie zawieranych umów nabywa na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej usługi w postaci Ekspertyz, opinii z prac B+R sporządzanych w formie raportów, zarówno od Instytutu będącego instytutem badawczym w rozumieniu ustawy o instytutach badawczych oraz Laboratorium będącego spółką prawa handlowego.

Należy wskazać, że Spółka nabywała ekspertyzy, opinie sporządzanie w formie raportów przez ww. podmioty:

‒ w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. do 30 września 2018 r., jak również,

‒ w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy PIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R zalicza się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

W art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 powołanej ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, mowa jest o następujących podmiotach:

a. uczelnie,

b. federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki,

c. instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3,

d. instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy o instytutach,

e. międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

f. Polska Akademia Umiejętności,

g. inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Jednocześnie, zgodnie z brzmieniem art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy PIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. do 30 września 2018 r., za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na pod-stawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy o zasadach finansowania nauki, a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z definicją ustawy o zasadach finansowania nauki przez jednostki naukowe rozumie się prowadzące w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe:

a. podstawowe jednostki organizacyjne uczelni w rozumieniu statutów tych uczelni,

b. jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2017 r. poz. 1869 i 2201),

c. instytuty badawcze w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1158, 1452 i 2201),

d. międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych przepisów, działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

e. Polską Akademię Umiejętności,

f. inne jednostki organizacyjne niewymienione w lit. a-e, posiadające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będące organizacjami prowadzącymi badania i upowszechniającymi wiedzę w rozumieniu art. 2 pkt 83 Rozporządzenia Komisji 651/2014.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca zauważa, że podatnik prowadzący działalność badawczo-rozwojową na cele skorzystania z ulgi B+R może odliczyć od podstawy opodatkowania koszty nabycia usług zewnętrznych (jak np. ekspertyz i opinii z prac B+R sporządzanych w formie raportów), przy spełnieniu następujących warunków:

1\. usługi zostały nabyte na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej oraz

2\. usługi są świadczone/wykonywane na podstawie umowy przez podmiot wskazany w ustawie tj.:

‒ przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy o zasadach finansowania nauki (w stanie prawnym obowiązującym do 30 września 2018 r.),

‒ przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym (w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r.).

Wnioskodawca podkreśla, że Instytut będący instytutem badawczym w rozumieniu ustawy o instytutach badawczych jest podmiotem wprost wskazanym w przepisach odsyłających, tj. w art. 26e ust. 2 pkt 3 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym (w brzmieniu tej ustawy obowiązującym od 1 października 2018 r.). Jednocześnie, przed nowelizacją przepisów ustawy PIT oraz wejściem w życie ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym przepis art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy PIT odsyłał do ustawy o zasadach finansowania nauki, która wymieniała wprost m.in. instytuty badawcze jako jednostki naukowe.

Wnioskodawca, stoi zatem na stanowisku, że koszty nabycia, na podstawie zawartych umów, usług zewnętrznych w postaci Ekspertyz, opinii z prac B+R w formie sporządzanych raportów przez Spółkę na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej od Instytutu będącego instytutem badawczym, zarówno ponoszone w okresie pomiędzy 1 stycznia 2018 r. a 30 września 2018 r., jak również od 1 października 2018 r. stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 ustawy PIT.

Odnosząc się natomiast do kosztów usług nabywanych od Laboratorium należy wskazać, że na gruncie przepisów PIT w związku z przepisami ustawy o zasadach finansowania nauki, obowiązujących do 30 września 2018 r. za koszty kwalifikowane można było uznać wydatki na nabycie usług zewnętrznych na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej m.in. od organizacji prowadzącej badania i upowszechniającej wiedzę w rozumieniu art. 2 pkt 83 Rozporządzenia Komisji 651/2014 tj. od podmiotu (jak np. uniwersytet lub instytut badawczy, agencja zajmująca się transferem technologii, pośrednik w dziedzinie innowacji, fizyczny lub wirtualny podmiot prowadzący współpracę w dziedzinie badań i rozwoju) niezależnie od jego statusu prawnego (ustanowionego na mocy prawa publicznego lub prywatnego) lub sposobu finansowania, którego podstawowym celem jest samodzielne prowadzenie badań podstawowych, badań przemysłowych lub eksperymentalnych prac rozwojowych lub rozpowszechnianie na szeroką skalę wyników takich działań poprzez nauczanie, publikację lub transfer wiedzy.

Jednocześnie w związku z nowelizacją ustawy PIT od 1 października 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone łub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo- rozwojowej. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym za taki podmiot uważa się również inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły, przy czym należy wskazać, że pkt 8 omawianego artykułu ma charakter otwarty, poprzez zastosowania stwierdzenia „głównie”.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, X jest spółką prawa handlowego, którego głównym przedmiotem działalności, zgodnie z informacjami zawartymi w KRS jest m.in. kod PKD 71.20.B „Pozostałe badania i analizy techniczne". Wskazany kod PKD obejmuje:

‒ wykonywanie fizycznych, chemicznych i innych rodzajów badań, pomiarów i analiz wszystkich typów materiałów i wyrobów, włączając:

‒ wykonywanie badań akustycznych i związanych z wibracjami,

‒ wykonywanie badań składu i czystości minerałów itp.,

‒ wykonywanie badań wytrzymałościowych, dotyczących gęstości, trwałości oraz wykonywanie pomiarów poziomu radioaktywności itp.,

‒ wykonywanie badań na zgodność z wymaganiami i niezawodność,

‒ wykonywanie badań silników, pojazdów samochodowych, sprzętu elektronicznego itp.,

‒ wykonywanie badań radiograficznych spawów i spoin,

‒ wykonywanie pomiarów uszkodzeń,

‒ wykonywanie badań, pomiarów i analiz chemicznych i biologicznych składu i czystości wody i powietrza,

‒ wydawanie atestów dla pojazdów silnikowych, statków, samolotów, pojemników ciśnieniowych, elektrowni jądrowych itp.,

‒ wykonywanie okresowych przeglądów technicznych pojazdów silnikowych,

‒ wykonywanie prób przy użyciu modeli lub makiet (np. samolotów, statków, tam itp.),

‒ działalność laboratoriów policyjnych.

W tym miejscu należy przypomnieć, że jak wskazano w opisie stanu faktycznego, że X jest jednostką akredytowaną przez Polskie Centrum Akredytacji (PCA) jako laboratorium wykonujące badania zgodnie z normą (\`(...)\`) oraz jako jednostka notyfikowana do przeprowadzenia badań wstępnych typu (ITT) w ramach oceny zgodności wyrobów budowlanych, koniecznej do legalnego wprowadzenia ich na rynek Europejskiego Obszaru Gospodarczego (EEA).

W opinii Wnioskodawcy, zakres badań świadczonych przez X może statuować ten podmiot jako jednostkę naukową będącą inną jednostką organizacyjną, o której mowa w ustawie o zasadach finansowania nauki, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będącą organizacją prowadzącą badania i upowszechniającą wiedzę w rozumieniu art. 2 pkt 83 Rozporządzenia Komisji 651/2014, gdyż charakter świadczonych usług sprowadza się do badań przemysłowych lub eksperymentalnych prac rozwojowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, również w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r., charakter świadczonych usług może kwalifikować X jako inny podmiot prowadzący głównie (ale nie wyłącznie - przyp. Wnioskodawca) działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym.

Analogiczne stanowisko zajęto w interpretacji indywidualnej sygn. 0111-KDIB1-

3.4010.58.2020.2.MMU, z dnia 14 maja 2020 r., gdzie w podobnym stanie faktycznym - tj. odnośnie wydatków ponoszonych na ekspertyzy od jednostek naukowych w stanie prawnym obowiązującym zarówno do 30 września 2018 r. jak i od 1 października 2018 r., uznano, iż wynagrodzenie centrum-badawczo-rozwojowego może zostać uznane za koszty kwalifikowane w celu skorzystania z ulgi B+R.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że koszty nabycia, na podstawie zawartych umów, usług zewnętrznych w postaci Ekspertyz, opinii z prac B+R w formie sporządzanych raportów przez Spółkę na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej od X będącego spółką prawa handlowego, zarówno ponoszone w okresie pomiędzy 1 stycznia 2018 r. a 30 września 2018 r., jak również od 1 października 2018 r. stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 ustawy PIT.

**Materiały i surowce**

W ocenie Wnioskodawcy, w związku z brakiem definicji pojęcia „materiały” na gruncie przepisów podatkowych należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2018 r., poz. 395 ze zm., dalej „ustawa o rachunkowości”).

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to rzeczowe aktywa obrotowe nabyte w celu zużycia na własne potrzeby.

W ocenie Wnioskodawcy, poszczególne składniki Materiałów i surowce mogą zostać uznane za:

a) materiały w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, oraz

b) niebędący środkiem trwałym sprzęt specjalistyczny wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o PIT (w szczególności sprzęt specjalistyczny, probówki, naczynia laboratoryjne.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi B+R można zaliczyć wydatki na nabycie Materiałów i surowców, poniesione przez Spółkę i bezpośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową, proporcjonalnie do prawa do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki.

Prawidłowość takiego stanowiska potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 stycznia 2019 r. sygn. 0111-KDIB1-

3.4010.539.2018.2.BM.

\* \* \*

W ocenie Wnioskodawcy, prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych w postaci Wydatków Pracowniczych, Ekspertyz i opinii na prace B+R oraz Materiałów i surowców związanych bezpośrednio z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową, przy zastosowaniu limitów, o których mowa w art. 26e ust. 7, podlega odliczeniu w ramach ulgi B+R w zeznaniu rocznym Wnioskodawcy, proporcjonalnie do prawa do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki.

W tym miejscu należy wskazać, że Wnioskodawca zaliczył przedmiotowe wydatki stanowiące koszty kwalifikowane, o których mowa w treści wniosku, do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do prawa do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki, stosownie do dyspozycji art. 8 w zw. z art. 22 ustawy PIT.

Jednocześnie, zaznacza się, że w związku z treścią art. 24a ust. 1b ustawy PIT podatnicy pro-wadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e ustawy PIT, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębnić koszty działalności badawczo- rozwojowej.

Jak już wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka prowadziła szczegółową ewidencję kosztów Projektów B+R, w tym odrębnie kosztów kwalifikowanych dla każdego z projektów (dodatkowa ewidencja w arkuszu kalkulacyjnym) oraz prowadzi odrębną ewidencję czasu pracy B+R zawierającą wysokość kosztów kwalifikowanych związanych z Wynagrodzeniami Pracowniczymi. Prowadzone ewidencje w sposób precyzyjny pozwalają określić wysokość kosztów kwalifikowanych związanych z działalnością badawczo-rozwojową. W ocenie Spółki tak prowadzone ewidencje wypełniają przesłanki niezbędne do realizacji prawa do ulgi B+R, zawarte w art. 24a ust. 1b ustawy o PIT.

Z uwagi na fakt, że koszty zaliczane do kosztów kwalifikowanych były ponoszone przez Spółkę będącą spółką komandytową, należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku.

Jednocześnie, zgodnie z ust. 2 przywołanego artykułu, powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, jak również w odniesieniu do ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zacytowany przepis wprost wskazuje na możliwość rozliczania ulg podatkowych związanych z działalnością prowadzoną w formie spółki osobowej przez osoby prawne - wspólników takich spółek. Ponieważ ulga badawczo-rozwojowa określona w art. 26e ustawy PIT spełnia przesłanki do uznania jej za ulgę podatkową w rozumieniu ww. regulacji, uznać należy iż powyższa zasada obowiązuje również w przypadku ulgi B+R.

Z powyższego wynika zatem, że ulgi podatkowe, które mogłyby przysługiwać spółce osobowej, podlegają podziałowi na poszczególnych wspólników, proporcjonalnie do prawa do udziału poszczególnych wspólników w zysku takiej spółki. Tym samym, pomimo że spółka komandytowa (tj. spółka osobowa niebędąca osobą prawną) nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, to jej byt wpływa na obowiązki podatników - wspólników tych spółek.

Innymi słowy, Wnioskodawca jako wspólnik Spółki będącej spółką komandytową ma prawo - co do zasady w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2020 r. - do odliczenia od ustalonej zgodnie z art. 26 ustawy PIT. podstawy opodatkowania tzw. ulgi na działalność ba-dawczo-rozwojową w przypadku prowadzenia tego rodzaju działalności w formie spółki komandytowej.

Prawidłowość zaprezentowanego stanowiska potwierdzają również interpretacje prawa podatkowego wydawane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. interpretacja indywidualna z dnia 27 czerwca 2019 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.169.2019.2.MO lub interpretacja indywidualna z dnia 19 maja 2017 r. sygn. 2461-IBPB-1-3.4010.24.2017.1.TS

Jak wskazano w art. 26e ust. 8 ustawy PIT odliczenia kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono takie koszty. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Należy zaznaczyć, że niektóre wydatki związane z kosztami kwalifikowanymi ponoszone przez Spółkę zostały rozpoznanie w kosztach uzyskania przychodów Wnioskodawcy za lata 2018 i 2019, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 8 w zw. z art. 22 ustawy PIT.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jest uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową w drodze korekt zeznań podatkowych za lata 2018 i 2019.

W uzupełnieniu wniosku z 29 kwietnia 2022 r. w zakresie konieczności doprecyzowania stanowiska w zakresie wydatków na materiały i surowce Wnioskodawca wskazuje, że materiały i surowce używane przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonych Prac B+R, wskazane we wniosku, m.in. pakiety (\`(...)\`), nowe materiały (\`(...)\`),(\`(...)\`) oraz różnego rodzaju (\`(...)\`) mogą stanowić koszty kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy.

Z kolei sprzęt specjalistyczny, probówki, naczynia laboratoryjne mogą stanowić koszty kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie sformułowanych pytań (wątpliwości interpretacyjnych) jest:

‒ nieprawidłowe w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów nabycia ekspertyz i opinii (raportów) wykonywanych przez X Sp. z o. o.;

‒ prawidłowe w pozostałej części.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca jako wspólnik spółki komandytowej chce skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej w drodze korekty zeznań rocznych za lata 2018 i 2019.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązującym w stanie prawnym zarówno w 2018 r. jak i 2019 r. (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 oraz Dz. U z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.) jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy).

W świetle powyższego, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki niebędącej osobą prawną) określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (zwana dalej jako „Spółka”) jest wykonawcą oraz dostawcą wyrobów oraz usług związanych z (\`(...)\`). Spółka zajmuje się także doradztwem technicznym na każdym etapie współpracy z klientem, od projektowania do wykonawstwa, zarówno na rynku budowlanym w Polsce jak i za granicą.

Wnioskodawca jest natomiast osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest komandytariuszem w ww. Spółce i uzyskuje przychody z udziału w tej Spółce proporcjonalnie do jego prawa do udziału w jej zysku. Dochody Wnioskodawcy są opodatkowane podatkiem liniowym.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym zarówno w 2018 r. i 2019 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, ze zm.) działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie natomiast do treści art. 5a pkt 39 ww. ustawy w stanie prawnym obowiązującym do 30 wrzenia 2018 r., ilekroć w ustawie mowa jest o badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b) badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,

c) badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Stosownie do treści art. 5a pkt 40 ww. ustawy w ww. stanie prawnym, ilekroć w ustawie mowa jest o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

a) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

b) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Ustawą z 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r. poz. 1669) zmieniono przepisy art. 5a pkt 39 i pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

O ile treść art. 5a pkt 38 ustawy podatkowej pozostała taka sama, to art. 19 ww. ustawy z 3 lipca 2019 r. wprowadzono nowe definicje badań naukowych i prac rozwojowych w ustawie podatkowej, których źródłem stała się ww. ustawa Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zmiana miała na celu zapewnienie spójności definicji badań naukowych i prac rozwojowych z tymi obowiązującymi w ustawie Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Dokonana zmiana treści art. 5a pkt 39 oraz 40 ustawy podatkowej miała charakter doprecyzowujący i ujednolicający obowiązujące w polskim prawie definicje.

Stosownie do obowiązującego od 1 października 2018 r. art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzanego ww. art. 19 ww. ustawy zmieniające, przez badania naukowe rozumieć należy:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ilekroć w ustawie mowa jest natomiast o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r.).

Stosownie do treści art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 tej ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca jako wspólnik spółki osobowej prowadził, w okresie, którego dotyczy wniosek, działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy.

Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny, a więc metodyczny i zaplanowany.

Ww. dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania naukowe oraz prace rozwojowe, zdefiniowane w sposób wskazany na wstępie.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w obowiązującym art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czy też art. 5a pkt 40 ustawy podatkowej, w stanie prawnym obowiązującym do 30 września 2018 r., mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, w celu zwiększenia konkurencyjności swoich wyrobów oraz dla zoptymalizowania procesów produkcyjnych Spółka powołała dział naukowo-badawczy (dalej zwany jako „Dział B+R”), który w szczególności analizuje i z powodzeniem realizuje w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych (dalej jako „Prace B+R”) czynności polegające na opracowaniu nowych, innowacyjnych produktów, lub też zmianę właściwości już oferowanych produktów poprzez modernizację/optymalizację zastosowanego wcześniej rozwiązania, co powinno skutkować zwiększeniem konkurencyjności Spółki na rynku. We wniosku wskazano przy tym na konkretne projekty realizowane przez dział naukowo-badawczy w obszarze innowacyjności i modernizacji/optymalizacji w oferowanych już produktach poprzez istotną zmianę ich właściwości bądź rozwiązań technicznych.

Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku podejmowane przez Spółkę, której Wnioskodawca jest komandytariuszem, a opisane we wniosku wszystkie sześć projektów B+R, w okresie do 30 września 2018 r., obejmowało prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668) i nie obejmowało badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 ww. ustawy.

Podejmowane przez Spółkę, której Wnioskodawca jest komandytariuszem, a opisane we wniosku wszystkie sześć projektów B+R, w okresie od 1 października 2018 r., również obejmowało prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce i nie obejmowało badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 tej ustawy.

Wnioskodawca potwierdził również, że podejmowane przez Spółkę, której Wnioskodawca jest komandytariuszem, a opisane we wniosku wszystkie sześć projektów B+R, w okresie którego dotyczy wniosek obejmowały działalność twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z opisu sprawy wynika więc, że działalność Spółki, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, a dotycząca wskazanych we wniosku projektów mieści się w definicji działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co uprawnia Wnioskodawcę - co do zasady – z możliwości zastosowania ulgi, o której mowa w art. 26e ustawy podatkowej.

Przechodząc do przepisów dotyczących ulgi badawczo-rozwojowej, należy zacytować art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Jak wskazano w treści wniosku i jego uzupełnienia, w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej ponoszono szereg wydatków związanych z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową, które można podzielić na następujące grupy wydatków:

1\. wynagrodzenia pracowników Spółki realizujących Projekty B+R, zwane dalej jako „Wynagrodzenia Pracownicze” lub „Wynagrodzenie Pracownicze”;

2\. ekspertyzy, opinie sporządzane w formie raportów przez zewnętrzne podmioty specjalizujące się badaniach nad bezpieczeństwem pożarowym, zwane dalej jako „Ekspertyzy i opinie z prac B+R”;

3\. materiały i surowce bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową, zwane dalej jako „Materiały i surowce”.

4\. inne wydatki na nabycie niebędącego środkiem trwałam sprzętu specjalistycznego, tj. wydatki na nabycie niskocennych aktywów wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, , które są w konkretnym przypadku niezbędne w celu prowadzenia takiej działalności, tj. wydatki na nabycie suwmiarki, wiertarko-wkrętarki, miary zwijanej, czy też zestaw wkrętaków oraz bity.

Jak wskazano we wniosku, wszystkie wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy (komandytariusza) w związku z treścią art. 8 ust. 1 i nast. w zw. z art. 22 ust. 1 tej ustawy, proporcjonalnie do przysługującego prawa do udziału w zysku Spółki.

Pamiętać trzeba, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku (art. 26e ust. 5).

Z wniosku wynika jednak, że koszty działalności badawczo-rozwojowej, nie zostały zwrócone Wnioskodawcy w jakiekolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku, bowiem jak wskazano we wniosku Spółka oraz Wnioskodawca są świadomi, iż w ramach ulgi B+R nie podlegają odliczeniu koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową, jeżeli te zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Natomiast zgodnie z treścią art. 26e ust. 6 ustawy w stanie prawnym obowiązującym w 2018 r. podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia. Stosownie natomiast do ww. regulacji w stanie prawnym obowiązującym w 2019 r., podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Wnioskodawca doprecyzował jednak, że w latach podatkowych, za które Wnioskodawca chciałby poprzez korektę zeznań zastosować ulgę na działalność badawczo- rozwojową, nie korzystał ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a i/lub pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Przechodząc zatem do możliwości uznania za koszty kwalifikowane wydatków, o których mowa w we wniosku, wskazać trzeba, że zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.) za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z treści wniosku wynika, że w związku z prowadzonymi pracami B+R ponoszono koszty Wynagrodzeń Pracowniczych, które obejmują należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiące przychody ze stosunku pracy. Wynagrodzenia Pracownicze obejmują składniki wynagrodzenia, tj.:

‒ wynagrodzenie zasadnicze oraz wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych,

‒ premie, bonusy i nagrody, które mogą mieć charakter uznaniowy lub regulaminowy,

‒ diety i inne należności za czas podróży służbowej,

‒ wydatki związane z zapewnieniem pracownikom uczestnictwa w szkoleniach podnoszących kwalifikacje zawodowe,

a także składki na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 300 z późn. zm.), których podstawą wymiaru są przychody pracowników finansowane ze środków Spółki.

Wnioskodawca zaznaczył, że pracownicy Spółki, zatrudnieni w dziale B+R i biorący udział w realizacji Projektów B+R oprócz prac zaliczanych do działalności badawczo-rozwojowej Spółki, wykonują także inne obowiązki pracownicze, niezwiązane bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową. Dla udokumentowania czasu pracy faktycznie przeznaczonego na Prace B+R, Spółka wprowadziła ewidencję czasu prac B+R, z której wynika wprost, jaka część czasu pracy w łącznym czasie pracy pracowników była poświęcona w danym miesiącu na wykonywanie obowiązków związanych z uczestniczeniem w realizacji prac B+R.

Zatem prowadzona przez Spółkę ewidencja czasu pracy B+R w wymiarze godzinowym umożliwia określenie jaka część wynagrodzenia pracowników realizujących Prace B+R odpowiada ilości godzin poświęconej na Projekty B+R w danym miesiącu w proporcji do całościowego wymiaru czasu pracy w danym miesiącu dla danego pracownika.

Jak wskazano we wniosku, przedmiotowe koszty Wynagrodzeń Pracowniczych, poniesione na realizację Projektów B+R nie zostały zwrócone ani refundowane w jakiejkolwiek formie oraz zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów wspólników Spółki (komandytariuszy i komplementariusza), proporcjonalnie do ich udziału w zyskach Spółki.

Z treści wniosku wynika więc, że prace, które są przedmiotem pytania pierwszego, a spełniające cechy działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawowym, wymagają zatrudnienia osób, które aktywnie uczestniczą w działalności dotyczącej opisanych we wniosku projektów.

Odnosząc się zatem do konkretnych składowych wynagrodzeń opisanych we wniosku, wskazać trzeba, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Za pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej należy uznać pracownika, w zakresie obowiązków którego bądź w myśl zawartej umowy o pracę/wytycznych wewnętrznych lub innych dokumentów pozostaje czynne uczestnictwo w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych oraz z dokumentów tych wynika, że pracownicy ci zostali zatrudnieni w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych. Jednak istotne jest też, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla podatnika koszt kwalifikowany w całości.

Zatem w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Mając powyższe na uwadze, należy podkreślić, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy podatkowej.

Co do zasady więc Wynagrodzenia Pracownicze opisane wniosku, a dotyczące osób realizujących działalność badawczo-rozwojową opisanych w stanie faktycznym, tj. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, których czas pracy na poszczególne czynności badawczo-rozwojowe był ewidencjonowany stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy podatkowej.

Zastrzec trzeba też, że do kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu, o których mowa w art. 26e ust. 1 ustawy podatkowej może Pan zaliczyć koszty pracownicze, stanowiące koszty uzyskania przychodów określone wyłącznie proporcjonalnie do Pana prawa do udziału w zysku Spółki.

Stosownie natomiast do treści art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty kwalifikowane uznaje się również nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W odniesieniu do kosztów materiałów i surowców zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych należy zwrócić uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólno administracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania, itp.

Z opisu sprawy wynika, że ponoszono wydatki na nabycie materiałów i surowców wykorzystywanych w realizacji prac B+R, w szczególności takich jak:

1) pakiety (\`(...)\`),

2) nowe materiały (\`(...)\`),

3) (\`(...)\`) oraz

4) różnego rodzaju (\`(...)\`).

Wydatki te zdaniem organu wpisują się w definicję materiałów i surowców, a skoro prace nad projektami opisanymi we wniosku spełniają przesłanki uznania za działalność badawczo- rozwojową, to Wnioskodawca będzie mieć możliwość uznania za koszty kwalifikowane tej działalności ww. wydatki na nabycie wskazanych materiałów i surowców wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej (oczywiście w części odpowiadającej poniesionym wydatkom przypadającym proporcjonalnie na Wnioskodawcę stosownie do posiadanego prawa do udziału w zyskach spółki).

Zauważyć trzeba w tym miejscu, że w myśl art. 26e ust. 2 pkt 2a ww. ustawy za koszty kwalifikowane uznaje się również nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Z cytowanego powyżej przepisu wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki:

‒ sprzęt nie stanowi środka trwałego,

‒ zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego” oraz

‒ jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, przyjmuje się, że nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku którego istnieje możliwość przypisania go do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jak wynika z uzasadnienia do ustawy (druk sejmowy nr 1934 z 12 października 2017 r. w zakresie art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o PIT) - „Zmiana przewiduje rozszerzenie katalogu kosztów kwalifikowanych o koszty nabycia sprzętu specjalistycznego w prowadzonej działalności B+R, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych, które nie są środkami trwałymi. Dotychczasowe regulacje mogły budzić wątpliwości, czy nabycie sprzętu laboratoryjnego niebędącego środkiem trwałym, może stanowić koszt kwalifikowany. Wątpliwości takie były zgłaszane przez partnerów społecznych w toku prac nad Białą księgą innowacji oraz w trakcie prac parlamentarnych nad ustawą z dnia 4 listopada 2016 r. o zmianie niektórych ustaw określających warunki prowadzenia działalności innowacyjnej. Rozszerzenie katalogu kosztów kwalifikowanych pozwoli wyeliminować te wątpliwości.”

Jak wynika natomiast z uzupełnienia wniosku, oprócz wskazanych we wniosku wydatków na materiały i surowce ponoszono również inne wydatki na nabycie niskocennych aktywów wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, a mianowicie:

‒ suwmiarki,

‒ wiertarko-wkrętarki,

‒ miary zwijanej,

‒ zestawu wkrętaków, czy bitów.

Biorąc pod uwagę wykładnię celowościową art. 26e ust. 2 pkt 2a omawianej ustawy zasadnym jest zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w tym przepisie wydatków dotyczących niskocennych aktywów wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, a dokładniej rzecz ujmując wydatków dotyczących nabycia takiego sprzętu, które są w konkretnym przypadku niezbędne w celu prowadzenia takiej działalności ,tj. wydatków na nabycie suwmiarki, miary, wiertarko-wkrętarki.

Jeśli chodzi natomiast o wydatki dotyczące zestawu wkrętaków czy bitów, zdaniem organu tego typu wydatki nie spełniają cech właściwych dla wydatków na nabycie „sprzętu specjalistycznego”, a w konsekwencji nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych w oparciu o art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem organu wydatki dotyczące zestawu wkrętaków czy bitów mogą stanowić jednak koszty kwalifikowane w oparciu o treść art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy, jako wydatki na nabycie materiałów i surowców.

Biorąc pod uwagę, że przez „materiały” rozumieć należy składniki majątku zużywane na własne potrzeby, czy też składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólno administracyjnej, to zdaniem organu koszty zakupu zestawu wkrętaków czy bitów, mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane również w oparciu o treść art. 26e ust. 2 pkt 2 omawianej ustawy.

Co do zasady więc można podzielić stanowisko przedstawione we wniosku, w świetle którego poszczególne składniki Materiałów i surowce mogą zostać uznane za:

a) materiały w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy oraz

b) niebędący środkiem trwałym sprzęt specjalistyczny wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy,

‒ z tym zastrzeżeniem, że wydatki na zakup bitów czy też zestawu wkrętaków powinny stanowić koszty kwalifikowane w oparciu o treść art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy podatkowej.

W odniesieniu do wskazania przez Wnioskodawcę, że dodatkowo poniósł On również wydatki związane z nabyciem niskocennych składników majątku ujętych jednak jako środki trwałe, a mianowicie: komputer, oprogramowanie \`(...)\` (prawdopodobnie wartość niematerialna i prawna), drukarka 3D, zauważyć trzeba, że choć zgodnie z przedmiotem sformułowanych pytań, zwłaszcza pytania nr 3, uszczegółowiającego katalog wydatków, koszty odpisów amortyzacyjnych nie są przedmiotem wniosku, to zgodnie z art. 26e ust. 3 omawianej ustawy za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zatem podatnikowi przysługuje co do zasady prawo do zaliczenia w poczet kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych od składników majątku wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, nie mniej z uwagi na zakres wniosku wydatki na nabycie wskazanych niskocennych składników majątku stanowiących jednak środki trwałe nie są przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia.

Stosownie natomiast do treści art. 26e ust. 2 pkt 3 omawianej ustawy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. do 30 września 2018 r., za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2016 r. poz. 2045, z późn. zm.197), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

Od 1 października 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się natomiast ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ww. ustawy o zasadach finansowania nauki przez jednostki naukowe rozumieć należy prowadzące w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe:

a) podstawowe jednostki organizacyjne uczelni w rozumieniu statutów tych uczelni,

b) jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2017 r. poz. 1869 i 2201),

c) instytuty badawcze w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1158, 1452 i 2201),

d) międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych przepisów, działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

e) Polską Akademię Umiejętności,

f) inne jednostki organizacyjne niewymienione w lit. a-e, posiadające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będące organizacjami prowadzącymi badania i upowszechniającymi wiedzę w rozumieniu art. 2 pkt 83 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz.Urz. UE L 187 z 26.6.2014, str. 1);

Przytoczony powyżej art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w stanie prawnym obowiązującym do 30 września 2018 r.) wskazywał, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, które są świadczone lub wykonywane:

‒ na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2016 r. poz. 2045, z późn. zm.197), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych,

‒ na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Na podstawie art. 169 pkt 4 ustawy z 3 lipca 2018 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1669) ww. ustawa o zasadach finansowania nauki straciła moc z dniem 1 października 2018 r., kiedy to weszła w życie ustawa Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą natomiast:

1) uczelnie;

2) federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”;

3) Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2020 r. poz. 1796), zwana dalej „PAN”;

4) instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”;

5) instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1383);

6) międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”

6a) Centrum Łukasiewicz, działające na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o Sieci Badawczej Łukasiewicz (Dz. U. z 2020 r. poz. 2098);

6b) instytuty działające w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, zwane dalej „instytutami Sieci Łukasiewicz”;

7) Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”;

8) inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Przytoczony powyżej art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r.) wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

‒ na podstawie umowy wyłącznie przez podmioty, wskazane w pkt 1, 2 i 4-8 treści ww. artykułu oraz

‒ na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Przepis art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyła obecnie do podmiotów objętych systemem szkolnictwa wyższego i nauki.

Zgodnie z art. 342 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, Minister prowadzi Zintegrowany System Informacji o Szkolnictwie Wyższym i Nauce POL-on, zwany dalej "Systemem POL-on".

System POL-on obejmuje miedzy innymi wykaz instytucji systemu szkolnictwa wyższego i nauki (art. 342 ust. 3 pkt 4 tej ustawy).

Zgodnie z art. 346 ust. 1 tej ustawy, wykaz instytucji systemu szkolnictwa wyższego i nauki dotyczy podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8.

Bezsporne jest więc, że opinie, ekspertyzy, usługi doradcze i usługi równorzędne dla celów ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinny być w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r. świadczone lub wykonywane przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8, a więc podmiot należący do systemu nauki i szkolnictwa wyższego, a podmioty te, jak wynika z przytoczonych przepisów znajdują się w wykazie instytucji systemu szkolnictwa wyższego zamieszczonej w Zintegrowanym Systemie Informacji POL-on.

Z treści wniosku wynika, że w związku z realizacją Projektów B+R ponoszono także wydatki związane z nabyciem Ekspertyz i opinii z prac B+R wykonywanych na podstawie umów zawieranych z:

‒ Instytutem Techniki Budowlanej (zwany dalej „Instytutem”), będącym instytutem badawczym w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych,

‒ (na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej nabywano od Instytutu, na podstawie zawartych umów, ekspertyzy i opinie sporządzane w formie raportów, zawierające wyniki prowadzonych badań),

‒ X Sp. z o.o. (zwane dalej „X”) będącą jednostką akredytowaną przez Polskie Centrum Akredytacji (PCA) jako laboratorium wykonujące badania zgodnie z normą (\`(...)\`) oraz jako jednostka notyfikowana do przeprowadzenia badań wstępnych typu (ITT) w ramach oceny zgodności wyrobów budowlanych, koniecznej do legalnego wprowadzenia ich na rynek Europejskiego Obszaru Gospodarczego (EEA).

Nie ulega więc wątpliwości, że wydatki ponoszone na nabycie ekspertyz, opinii od Instytutu Techniki Budowlanej będącego instytutem badawczym w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych, mogą stanowić koszty kwalifikowane, ponoszone na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodzić należy się więc ze stanowiskiem Wnioskodawcy, w świetle którego koszty nabycia, na podstawie zawartych umów, usług zewnętrznych w postaci Ekspertyz, opinii z prac B+R na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej od Instytutu będącego instytutem badawczym, zarówno ponoszone w okresie pomiędzy 1 stycznia 2018 r. a 30 września 2018 r., jak również od 1 października 2018 r. stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oczywiście proporcjonalnie do prawa do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki i w ramach przewidzianych w ustawie limitów.

Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku, X, o którym mowa we wniosku, w stanie prawnym obowiązującym do 30 września 2018 r. nie stanowiło jednostki naukowej w rozumieniu uchylonej już ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Skoro Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że X nie stanowiło jednostki naukowej w rozumieniu uchylonej już ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki, to nie można uznać go (jak proponuje Wnioskodawca w stanowisku w sprawie) za podmiot, o którym mowa w art. 2 pkt 9 lit. f tej ustawy tj. inną jednostkę organizacyjną niewymienioną w lit. a-e, posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będącą organizacją prowadzącą badania i upowszechniającymi wiedzę w rozumieniu art. 2 pkt 83 ww. rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 - ponieważ na podstawie tej regulacji, jest to właśnie jednostka naukowa.

Innymi słowy, skoro wprost wskazano we wniosku, że X nie stanowiło jednostki naukowej w rozumieniu uchylonej już ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania, to znaczy, że nie mogło stanowić żadnego z podmiotów definiujących jednostkę naukową, o których mowa w art. 2 pkt 9 tej ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca, ww. X w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r. nie stanowiło również jakiegokolwiek z podmiotów, wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z wniosku wynika wiec, że podmiot ten również na gruncie obowiązujących przepisów nie stanowi jakiegokolwiek z podmiotów, wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, w szczególności innego podmiotu prowadzącego głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W konsekwencji, wydatki na nabycie Ekspertyz i opinii z prac B+R wykonywanych na podstawie umowy zawartej z X Sp. z o.o. nie mogą w oparciu o treść art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowić kosztów kwalifikowanych zarówno w stanie prawnym obowiązującym do 30 września 2018 r., jak i po tej dacie.

Reasumując, stanowisko w zakresie możliwości uznania prowadzonych prac w ramach wskazanych projektów czy też uznania za koszt kwalifikowane opisanych wydatków jest:

‒ nieprawidłowe w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów nabycia ekspertyz i opinii (raportów) wykonywanych przez X Sp. z o. o.;

‒ prawidłowe w pozostałej części.

Końcowo podkreślić należy, że w celu skorzystania z omawianej preferencji podatkowej niezbędnym jest spełnienie również warunków ewidencyjnych.

Stosownie bowiem do art. 24a ust. 1b ustawy podatkowej, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości księgi rachunkowe obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą:

1) dziennik;

2) księgę główną;

3) księgi pomocnicze;

4) zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych;

5) wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o rachunkowości: konta ksiąg pomocniczych zawierają zapisy będące uszczegółowieniem i uzupełnieniem zapisów kont księgi głównej. Prowadzi się je w ujęciu systematycznym jako wyodrębniony system ksiąg, kartotek (zbiorów kont), komputerowych zbiorów danych, uzgodniony z saldami i zapisami na kontach księgi głównej.

Zaakcentować trzeba jednak, że w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2017 r., poz. 728) osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, o których mowa w art. 24a ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej „ustawą o podatku dochodowym”, są obowiązane prowadzić księgę, z zastrzeżeniem ust. 2, według wzoru ustalonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia, w sposób określony w rozdziale 2.

Zgodnie z załącznikiem nr 1 (wzór podatkowej księgi przychodów i rozchodów) kolumna 16 jest przeznaczona do wpisywania kosztów działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym. Po zakończeniu roku należy zsumować te koszty. W kolumnie tej należy wpisać wszystkie koszty działalności badawczo-rozwojowej, niezależnie od tego, jaka ich część będzie odliczona od podstawy opodatkowania.

O ile wiec ustawa o podatku dochodowym wprost nie precyzuje, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane, to z powyższych przepisów wynika jednoznacznie że kwestie ewidencyjne związane z kosztami kwalifikowanymi zależą od tego, czy podatnik prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów czy też księgi rachunkowe.

Zastrzec wypada więc w tym miejscu, że przedmiotem niniejszej interpretacji była wyłącznie kwestia możliwości uznania za działalność badawczo-rozwojową opisanych we wniosku projektów oraz możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków wskazanych w pytaniu nr 3.

W konsekwencji nie dokonano oceny tej części stanowiska, która wykracza poza treść sformułowanych pytań, w szczególności w zakresie prawidłowości prowadzenia ewidencji na potrzeby omawianej preferencji podatkowej oraz w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpis amortyzacyjnych od niskocennych aktywów stanowiących środki trwałe/wartości niematerialne i prawne.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ interpretacyjny nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Jednocześnie – w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych – stwierdzić należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, pomimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Informacje dodatkowe
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpetacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

‒ Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).