Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.507.2024.1.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-20
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT odpłatnych usług w zakresie odbioru i oczyszczania ścieków od Odbiorców zewnętrznych i prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; gmina; kanalizacja; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; wodociągi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT odpłatnych usług w zakresie odbioru i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych i prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących poniesionych na Inwestycję, która będzie wykorzystywana wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług odbioru i oczyszczania ścieków od Odbiorców zewnętrznych. Uzupełnili go Państwo pismem z 12 sierpnia 2024 r. (wpływ 12 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609, dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina jest wyposażona w osobowość prawną (art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym) i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone m.in. w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Na terenie Gminy funkcjonuje zakład budżetowy pod nazwą Zakład Usług Komunalnych (dalej: Zakład). Gmina poprzez Zakład wykonuje zadania własne o charakterze użyteczności publicznej polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy w zakresie m.in. kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Ponadto, Zakład zaspokaja zbiorowe potrzeby mieszkańców Gminy również poprzez podejmowanie na terenie Gminy działań w szczególności w zakresie: administrowania zasobami mieszkaniowymi i lokalami użytkowymi, administrowania i utrzymania targowisk oraz utrzymania zieleni miejskiej.

W strukturze organizacyjnej Gminy występują jednostki organizacyjne mające status jednostek budżetowych, tj. jednostki oświatowe i jednostka związana z pomocą społeczną. Jednocześnie Gmina nie wyklucza w przyszłości likwidacji jednostek budżetowych, jak również utworzenia innych jednostek budżetowych lub też samorządowych zakładów budżetowych celem realizacji jej zadań, jako jednostki samorządu terytorialnego. Wszystkie jednostki budżetowe Gminy oraz Zakład będą dalej zwane łącznie jako: Jednostki organizacyjne.

Mając na uwadze wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE, Trybunał) z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 (dalej: wyrok TSUE) Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT, tj. prowadzi wspólne rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi Jednostkami organizacyjnymi.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina świadczy usługi w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji (dalej łącznie: Odbiorcy zewnętrzni) oraz odbiera ścieki w Jednostkach organizacyjnych Gminy oraz w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (dalej: Odbiorcy wewnętrzni).

Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura kanalizacyjna. Natomiast jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie ww. infrastrukturą jest Zakład.

Gmina (w tym za pośrednictwem Zakładu) ponosi liczne wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych dotyczących infrastruktury kanalizacyjnej (dalej: Wydatki inwestycyjne).

W związku z wykorzystywaniem infrastruktury kanalizacyjnej do odbioru ścieków, Gmina (za pośrednictwem Zakładu) ponosi/ponosić będzie również liczne wydatki związane z bieżącym utrzymaniem infrastruktury (dalej: Wydatki bieżące).

Gmina realizuje/będzie realizować inwestycje kanalizacyjne, które są/będą wykorzystywane dla potrzeb odprowadzania i oczyszczania ścieków od Odbiorców zewnętrznych i nie są/nie będą jednocześnie wykorzystywane do odprowadzania i oczyszczania ścieków od Odbiorców wewnętrznych. Inwestycje w infrastrukturę tego typu obejmują/obejmą różnego rodzaju urządzenia związane z odbiorem i oczyszczaniem ścieków, w tym przede wszystkim sieci kanalizacyjne.

W szczególności w roku 2024 Gmina realizuje/będzie realizować następujące inwestycje (dalej łącznie: Inwestycje) pn.:

1) „A”;

2) „B”;

3) „C”.

Wydatki związane z Inwestycjami są/zostaną sfinansowane zarówno ze środków własnych Gminy, jak i ze środków zewnętrznych.

Jednocześnie Gmina wskazuje, iż ww. majątek wykorzystywany jest/będzie przez Gminę wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, tj. nie będzie w żadnym zakresie wykorzystywany w związku z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków od Odbiorców wewnętrznych.

Wydatki inwestycyjne, jak również wszelkie Wydatki bieżące, są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT z wykazanym VAT, na których Gmina oznaczona jest/będzie, jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wyłącznie kwestii podatkowych dotyczących Wydatków inwestycyjnych oraz Wydatków Bieżących związanych z majątkiem będącym przedmiotem Inwestycji, który nie jest/nie będzie wykorzystywany w związku ze świadczeniem usług na rzecz Odbiorców wewnętrznych.

**Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu sprawy**

Usługi w zakresie odbioru i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców Zewnętrznych, tj. na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji, Gmina świadczy za pośrednictwem Zakładu Usług Komunalnych, na podstawie zawartych z Odbiorcami Zewnętrznymi umów cywilnoprawnych.

### Pytania

1\. Czy świadczenie odpłatnych usług w zakresie odbioru i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku?

2\. Czy Gmina jest/będzie uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od Wydatków inwestycyjnych oraz Wydatków bieżących, poniesionych na Inwestycję, która służy/ będzie służyła Gminie wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług odbioru i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, tj. nie jest/nie będzie wykorzystywana do odbioru i oczyszczania ścieków od Odbiorców wewnętrznych?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Gminy:

1\. Świadczenie odpłatnych usług w zakresie odbioru i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

2\. Gmina jest/będzie uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od Wydatków inwestycyjnych oraz Wydatków bieżących, poniesionych na Inwestycję, która służy/ będzie służyła Gminie wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług odbioru i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, tj. nie jest/nie będzie wykorzystywana do odbioru i oczyszczania ścieków od Odbiorców wewnętrznych.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na realizacji odpłatnych usług odbioru i oczyszczania ścieków jest działalnością gospodarczą („wszelka działalność usługodawców”).

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, że co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

W konsekwencji, w opinii Gminy, w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dokonuje/dokonywać będzie ona opodatkowanych VAT usług odbioru i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Ponadto, zdaniem Gminy, ani ustawa o VAT ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia, nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności odbioru i oczyszczania ścieków.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z dnia 19 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.50.2019.1.WL, w której organ wskazał, że: „(…) odpłatne czynności w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków realizowane przez Gminę na rzecz Odbiorców zewnętrznych, stanowią/będą stanowiły dla celów VAT usługi opodatkowane VAT, jednocześnie niekorzystające ze zwolnienia od podatku, lecz podlegające opodatkowaniu według właściwej stawki VAT”.

Również w interpretacji indywidualnej DKIS wydanej w dniu 25 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.578.2019.1.SR, Organ zgodził się w pełni ze stanowiskiem wnioskodawcy, potwierdzając, iż świadczone przez niego usługi w zakresie odbioru ścieków podlegają opodatkowaniu VAT.

Analogiczny pogląd został zaprezentowany w interpretacjach indywidualnych DKIS:

· z dnia 13 stycznia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.727.2019.1.MO,

· z dnia 14 lipca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.372.2020.1.AK.

Reasumując, Gmina jest zdania, że opisane czynności odbioru i oczyszczania ścieków wykonywane na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowią/będą stanowić działalność gospodarczą oraz że stanowią/będą stanowić usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści tej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W zaistniałej sytuacji, ponoszone przez Gminę Wydatki bieżące oraz Wydatki inwestycyjne są/będą niewątpliwie związane z majątkiem Inwestycji, który wykorzystywany jest/będzie wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług odbioru i oczyszczania ścieków od Odbiorców zewnętrznych. Usługi te, jak Gmina wykazała powyżej, są/będą czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT i niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku. Jednocześnie wydatki będące przedmiotem wniosku o interpretację nie są/nie będą wykorzystywane w związku ze świadczeniem przez Gminę usług odbioru i oczyszczania ścieków od Odbiorców wewnętrznych, które to czynności należałoby potraktować jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

W konsekwencji, w opinii Gminy, z uwagi na fakt, że pomiędzy Wydatkami bieżącymi oraz Wydatkami inwestycyjnymi na majątek, istnieje/istnieć będzie ścisły związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. usługami odbioru i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego, który jest/będzie wykazany na fakturach dokumentujących wydatki poniesione w tym zakresie.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w m.in.:

· interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 25 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.578.2019.1.SR, w której DKIS potwierdził, iż wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z infrastrukturą wykorzystywaną wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług odbioru ścieków od odbiorców zewnętrznych;

· interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 14 czerwca 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.254.2019.1.AP, w której Organ odstąpił od uzasadnienia, w tym samym w pełni potwierdzając stanowisko wnioskodawcy;

· interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 22 maja 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.164.2019.2.AB, w której wskazano, że: „Wnioskodawca będzie świadczyć usługi w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców i przedsiębiorców z terenu objętego inwestycją (odbiorcy zewnętrzni) w sposób ciągły. Odpłatna usługa w zakresie odprowadzania ścieków przez Gminę jest czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wskazał również, że inwestycja (powstała w jej wyniku kanalizacja sanitarna w miejscowości H.) będzie wykorzystywana w całości do czynności opodatkowanych. W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją inwestycji pn.: „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości H – etap I” oraz po zakończeniu inwestycji od wydatków bieżących dotyczących bezpośrednio tego odliczenia kanalizacji sanitarnej w pełnej wysokości”;

· interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 19 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.50.2019.1.WL, w której wskazano, że: „(…) w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – jak wynika z powyższego rozstrzygnięcia w zakresie pytania nr 1, Gmina wykorzystuje/będzie wykorzystywała przedmiotową infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z infrastrukturą, która służy/będzie służyć Gminie do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych i nie służy/nie będzie służyć do dostawy wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców wewnętrznych, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy”;

· interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 16 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.26.2018.1.NK, w której Organ stwierdził, iż: „(…) w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej oraz części infrastruktury wodociągowej wyłącznie do celów odpłatnego świadczenia usług w zakresie dostarczania wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących Wydatki inwestycyjne i Wydatki bieżące ponoszone na tę część infrastruktury w pełnej wysokości”;

· interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 1 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.668.2017.1.MW, w której organ wskazał, iż: „(…) Gmina ma/będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług od części wydatków z faktur dokumentujących Wydatki inwestycyjne i Wydatki bieżące ponoszone na tę część Infrastruktury związaną z wykorzystaniem przez Gminę wyłącznie do celów odpłatnego świadczenia usług w zakresie dostarczania wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych”.

Gmina zaznacza, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał lub TSUE) oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że: „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Skoro Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług, powinna ona mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje/przysługiwać Jej będzie prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od Wydatków bieżących oraz od Wydatków inwestycyjnych związanych z majątkiem będącym przedmiotem Inwestycji, który wykorzystywany jest/będzie wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług odbioru i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, tj. nie jest/nie będzie wykorzystywany w związku z odbiorem i oczyszczaniem ścieków od Odbiorców wewnętrznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina posiada osobowość prawną.

Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Według art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo‑przedmiotowy. W celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

\- czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,

\- ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W przedstawionym opisie sprawy wskazali Państwo, że:

· są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT,

· na terenie Państwa Gminy funkcjonuje zakład budżetowy pod nazwą Zakład Usług Komunalnych. Poprzez Zakład wykonują Państwo zadania własne o charakterze użyteczności publicznej polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców Państwa Gminy w zakresie m.in. kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych,

· świadczą Państwo usługi w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji (Odbiorcy zewnętrzni) oraz odbiera ścieki w Jednostkach organizacyjnych Gminy oraz w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (Odbiorcy wewnętrzni),

· ponoszą Państwo liczne wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych dotyczących infrastruktury kanalizacyjnej,

· ponoszą/ponosić będą Państwo również liczne wydatki związane z bieżącym utrzymaniem infrastruktury,

· realizują/będą Państwo realizować inwestycje kanalizacyjne, które są/będą wykorzystywane dla potrzeb odprowadzania i oczyszczania ścieków od Odbiorców zewnętrznych i nie są/nie będą jednocześnie wykorzystywane do odprowadzania i oczyszczania ścieków od Odbiorców wewnętrznych,

· realizują/będą Państwo realizować następujące Inwestycje pn.:

a) „A”;

b) „B”;

c) „C”,

· wydatki związane z Inwestycjami są/zostaną sfinansowane zarówno ze środków własnych Państwa Gminy, jak i ze środków zewnętrznych,

· wskazują Państwo, iż ww. majątek objęty Inwestycją wykorzystywany jest/będzie przez Państwa Gminę wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, tj. nie będzie w żadnym zakresie wykorzystywany w związku z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków od Odbiorców wewnętrznych,

· Wydatki Inwestycyjne, jak również wszelkie Wydatki Bieżące, są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Państwa Gminę fakturami z wykazanym VAT, na których Gmina oznaczona jest/będzie, jako nabywca przedmiotowych towarów i usług,

· usługi w zakresie odbioru i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców Zewnętrznych, tj. na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji, świadczą Państwo za pośrednictwem Zakładu Usług Komunalnych, na podstawie zawartych z Odbiorcami Zewnętrznymi umów cywilnoprawnych.

Na tle przedstawionych okoliczności sprawy Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy świadczenie odpłatnych usług w zakresie odbioru i oczyszczania ścieków od Odbiorców zewnętrznych stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.

Jak wskazano powyżej, gdy organ władzy publicznej wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań własnych oraz dokonuje tego odpłatnie na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, działa jako podatnik podatku od towarów i usług.

Z uwagi na powołane wyżej przepisy prawa, a także przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w związku z tym, że świadczone przez Państwa ww. usługi na rzecz Odbiorców zewnętrznych będą wykonywane w ramach zawartych umów cywilnoprawnych, a majątek ten wykorzystywany jest/będzie przez Państwa wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych – to w odniesieniu do tych usług – nie będą Państwo działali jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będą Państwo mogli skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku będą Państwo działać w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zaznaczenia wymaga, że zastosowanie zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Odpłatne świadczenie usług polegających na odbiorze i oczyszczaniu ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku.

Mając zatem na względzie przywołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że świadczenie przez Państwa odpłatnych usług w zakresie odbioru i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Tym samym, ww. usługi nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

**Podsumowanie**

**Świadczenie odpłatnych usług w zakresie odbioru i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku**

**Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.**

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od Wydatków Inwestycyjnych oraz Wydatków Bieżących, poniesionych na Inwestycję, która służy/będzie służyć wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług odbioru i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, tj. nie jest/nie będzie wykorzystywana od odbioru i oczyszczania ścieków od Odbiorów wewnętrznych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. I tak, na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W omawianej sprawie powyższe warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT zostaną spełnione, ponieważ z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, Wydatki Inwestycyjne, jak również wszelkie Wydatki Bieżące są/ będą każdorazowo dokumentowane fakturami wystawianymi przez dostawców/ wykonawców na Państwa Gminę, a majątek wykorzystywany jest/będzie przez Państwa Gminę wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, tj. nie będzie w żadnym zakresie wykorzystywany w związku z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków od Odbiorców wewnętrznych. Ponadto, jak rozstrzygnięto powyżej, świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie odbioru i oczyszczania ścieków stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.

Zatem, ww. wydatki związane są/będą wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Prawo do odliczenia będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy.

**Podsumowanie**

**Gmina jest/będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego od Wydatków Inwestycyjnych oraz Wydatków Bieżących, poniesionych na Inwestycję, która służy/będzie służyła wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług odbioru i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, tj. nie jest/nie będzie wykorzystywana do odbioru i oczyszczania ścieków od Odbiorców wewnętrznych. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy.**

**Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

\- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

\- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że przedmiotowa interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności analizy zakwalifikowania wykonywanych czynności do poszczególnych kategorii działalności Gminy, tj. opodatkowanej, zwolnionej oraz niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).