Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.543.2019.1.TK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-03
Teza: Prawo do odliczenia całości lub części podatku naliczonego wynikającego z wydatków poniesionych na poczet budowy ogólnodostępnych siłowni zewnętrznych.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2019 r. (data wpływu 4 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całości lub części podatku naliczonego wynikającego z wydatków poniesionych na budowę siłowni zewnętrznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całości lub części podatku naliczonego wynikającego z wydatków poniesionych na budowę siłowni zewnętrznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej również jako: „Gmina”) jest jednostką samorządu terytorialnego. Poza zadaniami własnymi wykonywanymi wyłącznie w charakterze organu władzy publicznej, Gmina wykonuje również działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gmina jest zatem czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Gmina wybudowała ogólnodostępne siłownie zewnętrzne w należących do Gminy miejscowościach: 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6.

W związku z realizacją przedmiotowych siłowni Gmina poniosła koszty wynikające z przygotowania terenu oraz zakupu i montażu sprzętu. Wydatki te dokumentowane były wystawianymi na Gminę fakturami VAT.

Celem budowy ogólnodostępnych siłowni zewnętrznych jest zwiększenie atrakcyjności obszaru Gminy poprzez inwestycje w ogólnodostępną i niekomercyjną infrastrukturę turystyczną i rekreacyjną. Inwestycja w infrastrukturę turystyczną i rekreacyjną poprawi jakość życia mieszkańców miejscowości oraz zaspokoi potrzeby społeczne mieszkańców w zakresie rozwoju kultury fizycznej i rekreacji.

Wybudowane przez Gminę siłownie zewnętrzne będą miały charakter ogólnodostępny i niekomercyjny. Gmina nie będzie pobierać opłat za korzystanie z siłowni zewnętrznych, dzierżawić siłowni zewnętrznych, ani prowadzić innej działalności gospodarczej z wykorzystaniem tych siłowni.

W związku z budową siłowni zewnętrznych, Gminie przyznano pomoc finansową z krajowych środków publicznych i środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich (PROW) na lata 2014-2020, w zakresie poddziałania „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność”.

Pomoc tą przyznano na budowę ogólnodostępnych siłowni zewnętrznych w poszczególnych miejscowościach Gminy, według poniższego zestawienia:

*   „Budowa ogólnodostępnej siłowni zewnętrznej w 1”;
*   „Budowa ogólnodostępnej siłowni zewnętrznej w 2”;
*   „Budowa ogólnodostępnej siłowni zewnętrznej w 3”;
*   „Budowa ogólnodostępnej siłowni zewnętrznej w 4”;
*   „Budowa ogólnodostępnej siłowni zewnętrznej w 5”;
*   „Budowa ogólnodostępnej siłowni zewnętrznej w 6”.

Z uwagi na fakt, że Gmina zamierza zaliczyć koszty podatku VAT poniesione w ramach powyższych inwestycji do kosztów kwalifikowanych, czyli możliwych do pokrycia dofinansowaniem, niezbędne jest wykazanie, iż podatek ten nie może być przez Gminę odzyskany w całości ani w części, zarówno podczas realizowania inwestycji, ani po ich zakończeniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina uprawniona jest do odliczenia całości lub części podatku naliczonego wynikającego z wydatków poniesionych na poczet budowy ogólnodostępnych siłowni zewnętrznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest on uprawniony do odliczenia (ani częściowego odliczenia) podatku naliczonego wynikającego z wydatków poniesionych na poczet budowy ogólnodostępnych siłowni zewnętrznych.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zgodnie zaś z punktem 10 tej regulacji, zadania własne gminy obejmują sprawy: kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści przywołanych wyżej regulacji wynika, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.: nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wybudowane przez Gminę siłownie zewnętrzne będą miały charakter ogólnodostępny i niekomercyjny. Gmina nie będzie pobierać opłat za korzystanie z siłowni zewnętrznych, dzierżawić siłowni zewnętrznych, ani prowadzić innej działalności gospodarczej z wykorzystaniem tych siłowni. Tym samym, zakupy dokonywane w ramach przedmiotowych inwestycji nie będą związane z wykonaniem czynności opodatkowanych VAT.

Budując siłownie zewnętrzne Gmina nie działała zatem jako podatnik VAT prowadzący działalność gospodarczą, ale jako organ władzy publicznej wykonujący swe zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została ona powołana.

Towary i usługi nabyte przez Gminę dla potrzeb budowy siłowni zewnętrznych nie będą zatem umożliwiały Gminie odliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego w jakimkolwiek zakresie, gdyż nie będą stanowiły towarów i usług, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na mocy art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (pkt 10).

Na podstawie art. 9 ust. 1 powołanej ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Gmina wybudowała ogólnodostępne siłownie zewnętrzne w należących do Gminy miejscowościach: 1, 2, 3, 4,5 oraz 6.

W związku z realizacją przedmiotowych siłowni Gmina poniosła koszty wynikające z przygotowania terenu oraz zakupu i montażu sprzętu. Wydatki te dokumentowane były wystawianymi na Gminę fakturami VAT.

Wybudowane przez Gminę siłownie zewnętrzne będą miały charakter ogólnodostępny i niekomercyjny. Gmina nie będzie pobierać opłat za korzystanie z siłowni zewnętrznych, dzierżawić siłowni zewnętrznych, ani prowadzić innej działalności gospodarczej z wykorzystaniem tych siłowni.

W związku z budową siłowni zewnętrznych, Gminie przyznano pomoc finansową z krajowych środków publicznych i środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich (PROW) na lata 2014-2020, w zakresie poddziałania „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność”.

Pomoc tą przyznano na budowę ogólnodostępnych siłowni zewnętrznych w poszczególnych miejscowościach Gminy, według poniższego zestawienia:

*   „Budowa ogólnodostępnej siłowni zewnętrznej w 1”;
*   „Budowa ogólnodostępnej siłowni zewnętrznej w 2”;
*   „Budowa ogólnodostępnej siłowni zewnętrznej w 3”;
*   „Budowa ogólnodostępnej siłowni zewnętrznej w 4”;
*   „Budowa ogólnodostępnej siłowni zewnętrznej w 5”;
*   „Budowa ogólnodostępnej siłowni zewnętrznej w 6”.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia całości lub części podatku naliczonego wynikającego z wydatków poniesionych na poczet budowy ogólnodostępnych siłowni zewnętrznych.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Z informacji zawartych we wniosku wynika, że wybudowane przez Gminę siłownie zewnętrzne będą miały charakter ogólnodostępny i niekomercyjny. Gmina nie będzie pobierać opłat za korzystanie z siłowni zewnętrznych, dzierżawić siłowni zewnętrznych, ani prowadzić innej działalności gospodarczej z wykorzystaniem tych siłowni. Tym samym, zakupy dokonywane w ramach przedmiotowych inwestycji nie będą związane z wykonaniem czynności opodatkowanych VAT.

Zatem w analizowanej sprawie podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego nie jest spełniony. Tym samym Wnioskodawca nie ma – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją budowy ogólnodostępnych siłowni zewnętrznych w ww. miejscowościach Gminy.

W związku z powyższym Gmina nie jest uprawniona do odliczenia całości lub części podatku naliczonego wynikającego z wydatków poniesionych na poczet budowy ogólnodostępnych siłowni zewnętrznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.