Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-655/09/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-06-26
Teza: Prawo do zwolnienia od podatku usług protetycznych świadczonych przez techników dentystycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; spółki-spółka cywilna; stawka-stawki podatku; usługi; usługi-usługi protetyczne; usługi-usługi stomatologiczne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 lutego 2009r. sygn. akt I SA/Kr 1404/08 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 28 kwietnia 2009r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2008r. (data wpływu 7 lipca 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 sierpnia 2008r. (data wpływu 5 sierpnia 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT działalności spółki cywilnej prowadzonej przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2008r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT działalności spółki cywilnej prowadzonej przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 sierpnia 2008r. (data wpływu 5 sierpnia 2008r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu IBPP1/443-964/08/AS z dnia 25 lipca 2008r.

W dniu 11 sierpnia 2008r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Spółki Cywilnej xxx indywidualną interpretację znak: IBPP1/443-964/08/AS uznając, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku VAT działalności spółki cywilnej prowadzonej przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu jest nieprawidłowe.

Spółka Cywilna xxx na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 11 sierpnia 2008r. znak: IBPP1/443-964/08/AS złożyła skargę z dnia 10 października 2008r., w której zażądała pozytywnego rozpatrzenia skargi oraz uchylenia zaskarżonej interpretacji prawa podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 4 lutego 2009r. sygn. akt I SA/Kr 1404/08 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W wyroku tym Sąd stwierdził, iż „(…) nie podziela jednak poglądu organu podatkowego według którego wykładni analizowanego art. 43 ust. 1 pkt 14 dokonywać należy łącznie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, który to przepis wyłącza możliwość skorzystania ze zwolnienia w VAT z uwagi na fakt, że skoro podatnikiem na gruncie tego podatku jest spółka cywilna, to spółka nie będzie nigdy posiadać statusu „technika dentystycznego świadczącego usługi w ramach wykonywania zawodu", który to status przysługiwać może wyłącznie osobie fizycznej. Literalna wykładnia powołanego przepisu nie daje bowiem podstaw do formułowania wymagania by to sam podatnik w rozumieniu przepisów ustawy o VAT posiadał kwalifikacje technika dentystycznego i we własnym imieniu świadczył wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 14 usługi. (…) Zdaniem Sądu, (…) przesłanki zwolnienia spełnia świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu bez względu na fakt, czy usługi te świadczą prowadząc działalność gospodarczą jednoosobowo czy też w spółce cywilnej.”.

Wskutek powyższego, wniosek Spółki z dnia 3 lipca 2008r. uzupełniony pismem z dnia 4 sierpnia 2008r. wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wspólnicy prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej na podstawie wpisów do ewidencji działalności gospodarczej, według której są osobami fizycznymi. Pracowników nie zatrudniają. Przedmiotem ich pracy jest świadczenie usług w ramach wykonywania ich zawodu (technicy dentystyczni) – PKWiU 33.10.17.

W 2007r. zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług ww. czynności były opodatkowane stawką VAT-u 7%. Nowelizacja ustawy o VAT zwalnia od podatku świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych i sztucznych zębów przez dentystów i techników dentystycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy działalność spółki cywilnej prowadzonej przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu podlega zwolnieniu od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT mówi o zwolnieniu z VAT-u świadczenia usług w ramach wykonywania zawodu, jednocześnie nie wyłączając ze zwolnienia spółek cywilnych i nie określa, że jedynie osoby prowadzące samodzielnie działalność gospodarczą, podlegają temu zwolnieniu. Zdaniem Wnioskodawcy jako technicy dentystyczni, wykonujący swój zawód podlegają zwolnieniu z podatku z podatku VAT bez względu na to, w jakiej formie prowadzą działalność gospodarczą.

Według niepotwierdzonych informacji Wnioskodawcy, opodatkowanie działalności spółek cywilnych 22% podatkiem VAT, przy jednoczesnym zwolnieniu z podatku osób samodzielnie prowadzących działalność gospodarczą w ramach wykonywania tego samego zawodu jest dyskryminujące, jak również niezgodne z dyrektywą Unii Europejskiej (zaktualizowany obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE zwalniający w interesie publicznym od podatku VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Oznacza to, że wymienioną wyżej stawkę należy stosować, jeżeli brak jest przepisu szczególnego określającego obniżoną stawkę podatku lub zwolnienie od podatku, przy czym przepisy takie zawiera zarówno ustawa, jak też rozporządzenia wykonawcze do ustawy.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ww. ustawy do VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7% z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Pod poz. 101 załącznika nr 3 do ustawy określającego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%, wymienione zostały: sztuczne stawy; przyrządy, aparaty i protezy ortopedyczne; sztuczne zęby; protezy dentystyczne; protezy innych części ciała, gdzie indziej niesklasyfikowane – z wyłączeniem sztucznych zębów i protez dentystycznych – PKWiU ex 33.10.17. Symbol „ex” – dotyczy tylko danego wyrobu (usługi) z danego grupowania.

Ponadto pod poz. 163 ww. załącznika nr 3, jako opodatkowane 7% stawką podatku, zostały wymienione usługi napraw i konserwacji wyrobów z pozycji 72, 91, 101-104 bez względu na symbol PKWiU.

Powyższy zapis oznacza, iż z dniem 1 stycznia 2008r. sztuczne zęby i protezy dentystyczne zostały wyłączone z opodatkowania obniżoną do 7% stawką podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy jednak podkreślić, że na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, z 7% stawki podatku korzystają – bez względu na symbol PKWiU – wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika – poz. 106 załącznika nr 3 ww. ustawy.

Z objaśnień do cyt. załącznika nr 3 wynika, iż wykaz nie ma zastosowania do zakresu sprzedaży i świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług lub opodatkowanych stawką 0% i 3%.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 14 cyt. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych.

Wykładnia normy zawartej w tym przepisie wskazuje, iż zwolnienie od podatku świadczenia usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu oraz dostawy protez dentystycznych lub sztucznych zębów dotyczy podatników będących technikami dentystycznymi (osoby fizyczne), nie wykluczając jednocześnie możliwości zastosowania zwolnienia np. w sytuacji dostawy protezy dentystycznej przez spółkę cywilną, której wspólnikami są technicy dentystyczni. Brak jest również przesłanek, aby z ww. zwolnienia wykluczyć podmioty np. prawa handlowego, które zatrudniają techników dentystycznych, jeżeli umowa zatrudnienia przewiduje, iż to właśnie te osoby wykonują protezy dentystyczne w tych podmiotach. W takich przypadkach ziszczenie się świadczenia dokonanego przez techników dentystycznych następuje bowiem w dostawie towarów lub odpowiednio świadczeniu usług dokonywanych przez te podmioty.

Powyższe zwolnienie należy traktować jako zwolnienie o charakterze przedmiotowo-podmiotowym, przy czym istota podmiotowości sprowadza się do zapewnienia odpowiednich kompetencji osoby (technika dentystycznego) przy świadczeniu usług lub dostawie towarów, w ramach danego podmiotu bez wiązania tych kompetencji z formą prawną podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż wspólnicy prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej na podstawie wpisów do ewidencji działalności gospodarczej, według której są osobami fizycznymi. Pracowników nie zatrudniają. Przedmiotem ich pracy jest świadczenie usług w ramach wykonywania ich zawodu (technicy dentystyczni) – PKWiU 33.10.17.

W rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług (PKWiU) (Dz. U. z 1997r. Nr 42, poz. 264 ze zm.), obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2009r., pod poz. 33.10.17 wymienione zostały sztuczne stawy; przyrządy, aparaty i protezy ortopedyczne; sztuczne zęby; protezy dentystyczne; protezy innych części ciała gdzie indziej niesklasyfikowane.

W świetle powyższego dostawa protez dentystycznych jak i świadczenie przez Wnioskodawcę usług stanowiących usługi świadczone przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT.

Przepis ten zwalnia bowiem od podatku świadczenie usług przez techników dentystycznych oraz dostawę protez dentystycznych w sytuacji gdy protezy te wykonywane są przez podatnika lub zatrudnione u niego osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje (techników dentystycznych). Nie ma przy tym znaczenia forma organizacyjna prowadzonej przez podatnika działalności w ww. zakresie (osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej czy osoba fizyczna), ani okoliczność czy podatnik prowadzący działalność jako osoba fizyczna sam posiada kwalifikacje technika dentystycznego, czy jedynie zatrudnia pracowników posiadających takie uprawnienia.

Istotne jest jednak, aby z dokumentacji podatnika wynikało, że wykonanie protezy dentystycznej będącej przedmiotem dostawy lub wykonanie usługi przypada w danym podmiocie technikowi dentystycznemu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo należy nadmienić, że obowiązek prawidłowego zaklasyfikowania sprzedawanego towaru lub świadczonej usługi do właściwego symbolu statystycznego spoczywa wyłącznie na wykonawcy usługi lub sprzedawcy towaru. Organy podatkowe nie dysponują uprawnieniami w tym zakresie. W przypadku trudności z zaklasyfikowaniem danego towaru – należy zwrócić się do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.