Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.1077.2021.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-11
Teza: Data poniesienia kosztu uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: data; data-data zaliczenia; data-data zapłaty; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-księgowanie kosztów; koszt-potrącalność kosztów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-Definicja kosztów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 6b

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko częściowo prawidłowe i częściowo nieprawidłowe
===========================================================

Szanowny Panie,

Stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych

‒ jest prawidłowe w sytuacji, w której Wnioskodawca nie zawarł Porozumienia,

‒ jest nieprawidłowa w sytuacji, w której Wnioskodawca zawarł Porozumienie.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

31 grudnia 2021 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad zaliczania w koszty wydatku za używanie cudzej nieruchomości w koszty uzyskania przychodu. Wniosek został uzupełniony w dniu 9 marca 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.**

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług w zakresie projektowania oraz budowy instalacji ochrony przeciwkorozyjnej.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów dla celów rozliczeń PIT.

Wnioskodawca realizuje swoje prace na podstawie umów (dalej „Umowa”) podpisanych z inwestorami (dalej „Inwestor”). Takim Inwestorem może być przykładowo O. S.A. (lub jeden z jego oddziałów w Polsce).

Zgodnie z Umową, Inwestor zleca Wnioskodawcy modernizację stacji ochrony katodowej i/lub budowę nowej stacji. Do czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach danego zlecenia należy wówczas przeprowadzenie określonych robót budowlanych (tj. przykładowo prac montażowych, demontażowych, remontowych, rozbiórkowych, modernizacyjnych).

Z uwagi na fakt, że stacje ochrony katodowej usytuowane są (…)(w przypadku Inwestora, jakim jest O. S.A., (…)), wszystkie roboty wykonywane przez Wnioskodawcę realizowane są w terenie, tj. tam, gdzie (…), często na terenach prywatnych nieruchomości (np. obrzeża ogrodów, łąki, grunty rolne, pola uprawne). Przedmiotowe nieruchomości mogą należeć do osób fizycznych lub osób prawnych (dalej „Właściciel / Właściciele”).

Zgodnie z Umową, każdorazowo przed rozpoczęciem robót budowlanych Inwestor obliguje Wnioskodawcę do uzyskania wszystkich wymaganych przepisami prawa budowlanego zgód i pozwoleń, w tym zgód Właścicieli na wejście i zajęcie nieruchomości (gruntu) na czas przeprowadzenia tam określonych prac (dalej „Zgoda”). Podczas wykonywania określonych robót budowlanych dana nieruchomość (grunt) w pewnej części może być czasowo wyłączona z normalnego jej użytkowania przez Właściciela (np. podczas układania kabla w ziemi) i również w określony sposób naruszona (przykładowo, nie jest możliwym ułożenie kabla w ziemi na głębokości 0,5m bez uprzedniego wykonania wykopu, wskutek którego obsiane pole uprawne zostanie w tym miejscu naruszone).

Zgody Właścicieli są wydawane w formie pisemnej i dołączane do dokumentacji projektowej.

Jeżeli Właścicielowi należne będzie odszkodowanie za straty w uprawach, albo postawienie instalacji będzie wymagało ustanowienia służebności, wówczas Wnioskodawca jedynie pośredniczy między Właścicielem a Inwestorem w celu wymiany odpowiedniej dokumentacji i organizacji formalności. Kwoty należne z tego tytułu Właścicielowi obciążają i wypłacane są bezpośrednio przez Inwestora.

Niemniej, Właściciele nieruchomości za podpisanie Zgody na wejście na ich teren i zajęcie go przez określony czas celem przeprowadzenia prac wynikających z Umowy żądają określonego wynagrodzenia, dalej: „Wynagrodzenie” (często nazywanego potocznie również odszkodowaniem, mimo, że w praktyce nie spełnia ono kryteriów odszkodowania). Takie Wynagrodzenie wypłacane jest bezpośrednio przez Wnioskodawcę - nie obciąża on nim Inwestora, w tym nie ma tutaj refaktury kosztów takiego Wynagrodzenia na Inwestora - Wnioskodawca jedynie na etapie kalkulacji kosztów projektu i należnego mu wynagrodzenia za realizację prac wynikających z Umowy szacuje możliwą do wystąpienia na danym projekcie łączną kwotę należnych Wynagrodzeń. Kwoty Wynagrodzeń należnych Właścicielom stanowią bowiem koszty realizacji projektu z Inwestorem, łącznie z szeregiem innych wydatków niezbędnych do poniesienia na ten cel.

Wysokość Wynagrodzenia jest indywidualnie określana przez Właściciela nieruchomości, na podstawie jego indywidualnej oceny, biorąc pod uwagę zakres przeprowadzonych prac, obszar zajęcia nieruchomości oraz czas, w jakim nieruchomości zostanie wyłączona z użytkowania. Kwota Wynagrodzenia musi zostać następnie zaakceptowana przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca wypłaca Wynagrodzenie Właścicielowi nieruchomości w gotówce lub przelewem bankowym na wskazany przez Właściciela rachunek bankowy. W przypadku płatności gotówkowych Wnioskodawca posiada / posiadać będzie pokwitowanie Właściciela nieruchomości o otrzymaniu Wynagrodzenia.

Strony mogą ustalić, iż kwota takiego Wynagrodzenia zostanie wypłacona w jednej (w dniu rozpoczęcia prac, lub na zakończenie wykonanych przez Wnioskodawcę prac w momencie podpisania protokołu zdania nieruchomości) albo w kilku częściach (np. w dwóch, tj. przed rozpoczęciem robót oraz po zakończeniu prac - przed rozpoczęciem robót budowlanych podpisywany jest protokół przekazania Wnioskodawcy nieruchomości, z kolei na zakończenie przeprowadzonych prac Wnioskodawca podpisuje z Właścicielem nieruchomości protokół zdania nieruchomości).

Informacja o wysokości należnego Właścicielowi nieruchomości Wynagrodzenia zawarta jest każdorazowo na podpisanej przez niego Zgodzie.

Dodatkowo Wnioskodawca zamierza obecnie uzyskiwać dodatkowy dokument, tzw. porozumienie (dalej „Porozumienie”), które będzie podpisywane przez niego oraz Właściciela nieruchomości i które będzie między innymi potwierdzać wyrażoną przez Właściciela Zgodę na wejście i zajęcie nieruchomości, adres nieruchomości, należną kwotę Wynagrodzenia oraz sposób i termin zapłaty. Dodatkowo podkreślić należy, iż w przypadku, gdy Właścicielem nieruchomości są osoby prawne, wówczas często poza Zgodą, podpisywane są umowy regulujące zasady czasowego przekazania nieruchomości Wnioskodawcy (dalej „Umowy z Właścicielem”). Taki dokument Porozumienia ma zostać podpisywanie w dacie rozpoczęcia robót budowlanych (zajęcia nieruchomości).

Podkreślenia wymaga w dodatku fakt, iż nie wszyscy Właściciele nieruchomości żądają Wynagrodzeń za zajęcie ich nieruchomości. Zdarzają się bowiem sytuacje, gdy takie Zgody wydawane są bez zapłaty przez Wnioskodawcę określonych kwot.

Podsumowując, należy wskazać, iż Wnioskodawca chcąc zrealizować Umowę, tj. wykonać projekt dla Inwestora zgodnie z warunkami wynikającymi z Umowy, jest zobligowany do uzyskania takiej Zgody, a co za tym idzie, jeżeli taka sytuacja ma miejsce, również do zapłaty Wynagrodzenia na rzecz Właściciela nieruchomości. W przypadku braku uzyskania odpowiednich Zgód, zgodnie z odrębnymi przepisami, Wnioskodawca nie będzie mógł wykonać zaplanowanych prac, a tym samym zrealizować Umowy. Dodatkowo należy wskazać, iż za wszelkie opóźnienia w realizacji Umowy (np. wynikające z opóźnień w rozpoczęciu realizacji prac z powodu braku wymaganych Zgód) albo za brak jej realizacji w ogóle (nie ma tu znaczenia powód), Inwestor ma prawo nałożyć na Wnioskodawcę kary pieniężne wynikające z Umowy.

W oparciu o tak opisany zaistniały stan faktyczny / zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca złożył do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w temacie tego, czy:

1\. wypłacone przez Wnioskodawcę Właścicielom nieruchomości kwoty Wynagrodzeń mogą stanowić koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT?

2\. czy takie Wynagrodzenie będzie kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o PIT w dacie jego poniesienia, tj. w dacie, z jaką Właściciel nieruchomości podpisze Porozumienie z Wnioskodawcą, a w przypadku Zgód już otrzymanych (tj. w roku 2020), w dacie, z jaką została podpisana przez Właściciela Zgoda na zajęcie jego nieruchomości?

3\. czy zgodnie z art. 42a ustawy o PIT Wnioskodawca z tytułu wypłaty Wynagrodzeń jest zobligowany do wystawienia Właścicielowi nieruchomości informacji na druku PIT-11?

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 5 listopada 2021 r. (nr …/ UNP: …) uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie trzech powyższych pytań za prawidłowe, tj.:

1\. wypłacone przez Wnioskodawcę Właścicielom nieruchomości kwoty Wynagrodzeń mogą stanowić koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT,

2\. Wynagrodzenie będzie kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o PIT w dacie jego poniesienia, tj. w dacie, z jaką Właściciel nieruchomości podpisze Porozumienie z Wnioskodawcą, a w przypadku Zgód już otrzymanych (tj. w roku 2020), w dacie, z jaką została podpisana przez Właściciela Zgoda na zajęcie jego nieruchomości.

3\. zgodnie z art. 42a ustawy o PIT Wnioskodawca z tytułu wypłaty Wynagrodzeń jest zobligowany do wystawienia Właścicielowi nieruchomości informacji na druku PIT-11.

Po otrzymaniu powyższej interpretacji, Wnioskodawca dokonał analizy wszystkich do tej pory otrzymanych Zgód i wypłaconych/niewypłaconych kwot Wynagrodzeń. Z przeprowadzonej analizy okazało się, że niejednokrotnie od momentu podpisania Zgody do faktycznego przeprowadzenia robót budowlanych, a tym samym do momentu wypłaty Wynagrodzenia, może upłynąć dużo czasu, np. dokument Zgody podpisany został w roku 2020, a z kolei wypłata Wynagrodzenia miała miejsce w roku 2021 (przed lub po złożeniu pierwszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) lub będzie mieć miejsce dopiero w roku 2022. Wnioskodawca posiada również Zgody podpisane w roku 2021, z których kwoty Wynagrodzeń najprawdopodobniej zostaną wypłacone w roku 2022.

Taka rozciągłość w czasie wynika ze specyfiki Umowy łączącej Wnioskodawcę z Inwestorem - Umowy podpisywane z Inwestorem podzielone są bowiem na etapy, m.in. zbierania wymaganej dokumentacji, jej przedłożenia Inwestorowi, a dopiero po uzyskaniu wszelkich zgód, pozwoleń i zatwierdzeń ze strony Inwestora, Wnioskodawca przystępuje do realizacji zadań na terenach nieruchomości, zgodnie z harmonogramem prac.

Z powodu tych właśnie możliwych do wystąpienia dość odległych odstępów czasowych, Wnioskodawca podjął zamiar uzyskiwania dodatkowych dokumentów Porozumienia, które byłyby podpisywane przez niego oraz Właściciela nieruchomości i które między innymi potwierdzałyby wyrażoną przez Właściciela Zgodę na wejście i zajęcie nieruchomości, adres nieruchomości, należną kwotę Wynagrodzenia oraz sposób i termin zapłaty. Porozumienia te datowane miałyby być właśnie zgodnie z okresem rozpoczęcia prac na terenie danej nieruchomości. Jednakże nie do wszystkich do tej pory podpisanych Zgód uda się / udało się uzyskać dodatkowy dokument Porozumienia. Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w roku 2020 zostały podpisane z Właścicielami nieruchomości Zgody, w stosunku do których do tej pory nie udało się uzyskać Porozumienia, a Wynagrodzenia zostały wypłacone w roku 2020 i / lub w 2021. Niektóre z tych kwot Wynagrodzeń będą dopiero wypłacone w roku 2022 (ponieważ prace będą wykonywane dopiero w roku 2022), a już teraz Wnioskodawca szacuje, że może być problem z uzyskaniem Porozumień. Wnioskodawca bierze również pod uwagę fakt, że Właściciele nieruchomości, którym Wynagrodzenia zostaną dopiero wypłacone w okresie przyszłym, a Zgody podpisane były przykładowo w roku 2020 czy w 2021, mogą odmówić podpisania dokumentu Porozumienia (który ma potwierdzać tylko treść dokumentu Zgody), z uwagi na fakt, że wcześniej już podpisali dokument Zgody.

W rezultacie powyższych rozważań, w stosunku do zmodyfikowanego obecnie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego w stosunku do pierwszego złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Wnioskodawca chciałby doprecyzować, w jakim momencie wypłacone kwoty Wynagrodzeń mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło w dniu 9 marca 2022 r. na przytoczone pytania organu Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi:

1\. Z jakiej formy ewidencji zdarzeń gospodarczych dla celów podatkowych Pan korzystał i będzie korzystał w okresie, którego dotyczy złożony wniosek o wydanie interpretacji?

_Wnioskodawca prowadził i będzie nadal prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów._

2\. Z jakiej formy opodatkowania korzysta Pan w latach, których dotyczy opisany we wniosku stan faktyczny i opis zdarzenia przyszłego?

_Wnioskodawca był i jest opodatkowany podatkiem liniowym._

3\. Co jest powodem tego, że _Wnioskodawca podjął zamiar uzyskiwania dodatkowych dokumentów w postaci Porozumienia, które byłyby podpisywane przez niego oraz Właściciela nieruchomości i które między innymi potwierdzałyby wyrażoną przez Właściciela Zgodę na wejście i zajęcie nieruchomości, adres nieruchomości, należną kwotę Wynagrodzenia oraz sposób i termin zapłaty_?

_Powodem uzyskiwania dodatkowych dokumentów Porozumienia jest fakt, że Wnioskodawca planował uznać dzień wystawienia tych dokumentów za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w myśl art. 22 ust. 6b ustawy o PIT._

4\. Czy poprzednio pozyskane zgody, które uzyskał od ich właścicieli nie zawierały danych (wskazać jakich?), które skutkowały tym, że nie mogły one stanowić dokumentów potwierdzających poniesienie wydatku?

_Zgoda jest dokumentem, który razem z innymi dokumentami wymagany jest przez Inwestora. Jej wzór jest zatem ściśle określony i ustandaryzowany. Wynika z niego przede wszystkim to, że Właściciel nieruchomości wyraża zgodę na zajęcie jego nieruchomości na czas wykonania określonych prac. Nie jest natomiast wskazane, przez kogo takie prace będą wykonywane (np. przez Wnioskodawcę). W Zgodzie jest określona kwota Wynagrodzenia, jednak nie jest wskazany podmiot, który je faktycznie wypłaci i poniesie ekonomiczny ciężar tego świadczenia. Firma Wnioskodawcy wynika jedynie z adresu stopki papieru firmowego, na jakim Zgoda jest drukowana i okazywana do podpisu Właścicielowi nieruchomości. Ponadto, jak już wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Zgoda podpisywana jest przez Właściciela nieruchomości przed rozpoczęciem prac. Oznacza to, że zarówno prace, jak i zapłata Wynagrodzenia na rzecz Właściciela nieruchomości nastąpi w terminie późniejszym - z uwagi na specyfikę działalności, może to być odstęp nawet 1-2 lat._

_Wszystkie te przesłanki zaważyły na tym, że Wnioskodawca uznał, iż Zgoda nie będzie wystarczającym dokumentem, na podstawie którego będzie można zadecydować o dacie poniesienia kosztu w myśl art. 22 ust. 6b ustawy o PIT._

5\. W związku ze sformułowanym we wniosku pytaniem nr 2, tj. _Gdy nie będzie możliwe podpisanie z Właścicielem nieruchomości Porozumienia, wówczas dniem poniesienia kosztu będzie data, z jaką doszło/dojdzie do faktycznej wypłaty Wynagrodzenia na rzecz Właściciela nieruchomości, udokumentowanej potwierdzeniem przelewu bankowego albo pokwitowaniem odbioru gotówki (w sytuacji, gdy Wynagrodzenie zostanie wypłacone w kilku częściach, dopiero z zapłatą ostatniej części Wnioskodawca będzie miał prawo do rozpoznania kosztu jako kwoty Wynagrodzenia w całości)?_ proszę o wyczerpujące i precyzyjne opisanie stanu faktycznego/okoliczności zdarzenia przyszłego dotyczące tego pytania.

_Wnioskodawca chciałby wskazać, że opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, pytań oraz stanowiska i uzasadnienia zawarto na nowo poniżej wszystkich wyjaśnień._

6\. Czy w tych przypadkach dotyczących pytania nr 2 uzyskał Pan _Zgodę_ właściciela nieruchomości?

_Wnioskodawca pragnie wskazać, że Zgoda nie jest dokumentem księgowym, ale dokumentem niezbędnym do uzyskania przez niego i wymaganym przez Inwestora przed rozpoczęciem prac budowlanych. Jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, „zgodnie z Umową, każdorazowo przed rozpoczęciem robót budowlanych Inwestor obliguje Wnioskodawcę do uzyskania wszystkich wymaganych przepisami prawa budowlanego zgód i pozwoleń, w tym zgód Właścicieli na wejście i zajęcie nieruchomości (gruntu) na czas przeprowadzenia tam określonych prac (dalej „Zgoda”)”. Wnioskodawca zatem nie może rozpocząć wykonywania jakichkolwiek prac na rzecz Inwestora, jeżeli nie uzyska wszystkich Zgód. Wnioskodawca zatem pragnie wskazać, że posiada wszystkie Zgody, do prac realizowanych w przeszłości, jak i posiadać będzie je w przyszłości w stosunku do kolejnych projektów._

7\. Jeżeli nie uzyskał Pan takiej _Zgody,_ to co było tytułem do wypłaty wynagrodzenia i z czego wynika jego wysokość w przelewie bankowym lub pokwitowaniu odbioru gotówki?

_W obliczu odpowiedzi na pytanie 6, pytanie 7 jest bezprzedmiotowe. Wnioskodawca wskazuje, że wysokość Wynagrodzenia wynika każdorazowo z podpisanych Zgód._

8\. Czy organ prawidłowo wywodzi, że wnioskuje Pan o potwierdzenie okoliczności opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, tj. czy w sytuacji zawarcia Porozumienia opisanego we wniosku, zawarta Zgoda nie będzie stanowiła już dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu zgodnie ze wskazanym przez Pana art. 22 ust. 6b ustawy?

_Wnioskodawca niniejszym wskazuje, że jego celem było dokonanie oceny przepisu podatkowego (art. 22 ust. 6b ustawy o PIT), a nie oceny okoliczności faktycznych, w kontekście tego, kiedy zapłacona kwota Wynagrodzenia będzie mogła stanowić koszt uzyskania przychodów (czy w dacie Zgody, Porozumienia lub zapłaty). Jeżeli jednak zadane pytania budzą wątpliwości Organu, Wnioskodawca zadecydował o zadaniu nowych pytań oraz przedstawieniu jego stanowiska wraz z uzasadnieniem. Jednocześnie również uzupełnieniu uległ opis stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego._

9\. Natomiast w przypadku braku takiego Porozumienia wnioskuje Pan o potwierdzenie okoliczności opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jedynym dokumentem stanowiącym podstawę zaksięgowania kosztu zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy jest potwierdzenia jego wypłaty w postaci przelewu bankowego lub pokwitowania odbioru gotówki?

_Tak jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 8, celem Wnioskodawcy było dokonanie oceny przepisu podatkowego (art. 22 ust. 6b ustawy o PIT), a nie oceny okoliczności faktycznych, w kontekście tego, kiedy zapłacona kwota Wynagrodzenia będzie mogła stanowić koszt uzyskania przychodów (czy w dacie Zgody, Porozumienia lub zapłaty). Jeżeli jednak zadane pytania budzą wątpliwości Organu, Wnioskodawca zadecydował o zadaniu nowych pytań oraz przedstawieniu jego stanowiska wraz z uzasadnieniem. Jednocześnie również uzupełnieniu uległ opis stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego._

_Wnioskodawca chciałby uzupełnić opis stanu faktycznego i wskazać, że:_

‒ _posiada Zgody datowane na rok 2020 i 2021, które nie zostały do dnia dzisiejszego jeszcze wypłacone,_

‒ _posiada Zgody datowane na rok 2020 i 2021, które zostały wypłacone w roku 2021._

_Tym stwierdzeniem Wnioskodawca chciałby wskazać, jaki może być odstęp czasowy między datą podpisania Zgody, a datą fizycznej wypłaty Wynagrodzenia. Ta rozpiętość czasowa nie jest jednakże w żadnej mierze winą Wnioskodawcy - wynika ona ze specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej (tj. bardzo często celem realizacji tylko jednej Umowy z Inwestorem Wnioskodawca musi pozyskać kilkadziesiąt Zgód, jest to zatem proces niezwykle pracochłonny - trzeba bowiem zidentyfikować Właściciela nieruchomości, skontaktować się z nim i spotkać w danej sprawie, ustalić kwotę Wynagrodzenia, podpisać dokumenty; w związku z tym proces ten przeciąga się w czasie, a jak wskazano już uprzednio, bez posiadanych wszystkich Zgód Wnioskodawca nie może rozpocząć prac)._

_Zadane przez Organ dodatkowe pytania skłoniły Wnioskodawcę do doprecyzowaniu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, że w momencie wypłaty Wnioskodawca będzie wystawiał na rzecz Właścicieli nieruchomości noty uznaniowe (dalej: „Nota uznaniowa”), zawierające przede wszystkim: określenie stron transakcji i powodu jej wystawienia (tak, aby można było ją jednoznacznie powiązać z każdym dokumentem Zgody posiadanym przez Wnioskodawcę), wskazanie kwoty Wynagrodzenia oraz terminu i formy płatności._

_Jednocześnie Wnioskodawca zaprzestałby uzyskiwania Porozumień jako, że wszystkie elementy wynikające z Porozumień będą zawarte łącznie na Zgodach i Notach uznaniowych._

**Pytanie ponownie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.**

W którym momencie zapłacone Wynagrodzenie będzie stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy?

**Pana stanowisko**

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 5 listopada 2021 r. (nr …/ UNP: …) uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie trzech pytań za prawidłowe. Wśród zadanych pytań Organ potwierdził, że wypłacone przez Wnioskodawcę Właścicielom nieruchomości kwoty Wynagrodzeń mogą stanowić koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca rozliczający się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów ma prawo zaliczyć Wynagrodzenie w całości do kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o PIT, tj. w dacie jego poniesienia. Natomiast dniem poniesienia kosztu jest dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

W rezultacie Wnioskodawca uważa, że dniem poniesienia kosztu w opisanej powyżej sprawie będzie dzień zapłaty Wynagrodzenia na rzecz Właściciela nieruchomości. Wówczas bowiem spełnione są wszystkie przesłanki uzasadniające poniesienie kosztu przez Wnioskodawcę, tj. koszt:

został poniesiony przez Wnioskodawcę, tj. w ostatecznym rozrachunku został on pokryty z zasobów majątkowych Wnioskodawcy (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

1\. jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została Wnioskodawcy w jakikolwiek sposób zwrócona,

2\. pozostaje w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą,

3\. poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

4\. został właściwie udokumentowany,

5\. nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku:

‒ jest prawidłowe w sytuacji, w której Wnioskodawca nie zawarł Porozumienia,

‒ jest nieprawidłowa w sytuacji, w której Wnioskodawca zawarł Porozumienie.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest by wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

‒ został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

‒ jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

‒ pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

‒ poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

‒ został właściwie udokumentowany,

‒ nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

W tym miejscu należy podkreślić, że to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

‒ przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

‒ potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Istotnym jest, że wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża podatnika.

Rozważając kwestię momentu ujęcia ww. wydatków w kosztach podatkowych należy wskazać na treść art. 22 ust. 4 ww. ustawy, zgodnie z którym, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Zgodnie z art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Zgodnie z art. 22 ust. 6 ww. ustawy, zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, stosownie do art. 22 ust. 6b ww. ustawy, w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Zauważyć przy tym należy, że definicja momentu poniesienia kosztu zawarta w ww. art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy wszystkich podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, niezależnie od przyjętej metody ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych.

Jednocześnie pamiętać należy, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu w odniesieniu do podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów przyjmuje się dzień wystawienia dowodu stanowiącego podstawę do ujęcia kosztu w księgach.

Skoro Wnioskodawca stwierdził, że wystawione Zgody nie stanowią podstawy do zaliczenia w koszty danego wydatku z uwagi na braki w opisie tego dowodu, czyli brak wskazania podmiotu, który koszt taki ma ponieść, a ponadto stwierdził, że uzyskiwany przez niego dodatkowy dokument „Porozumienie” dowód taki stanowić będzie (taka informacja stanowi opis tła faktycznego sprawy), to wówczas dniem poniesienia kosztu będzie dzień zawarcia Porozumienia, a w przypadku braku dokumentu „Porozumienia” – dzień zapłaty Wynagrodzenia na rzecz Właściciela nieruchomości wraz z dokumentem potwierdzającym źródło tego kosztu zawartym we wskazanej we wniosku Zgodzie.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia i zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2022 r. poz. 329.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).