Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1255/13-4/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-24
Teza: Czy Wnioskodawca dokonując wypłaty należności za wykonane na jego rzecz usługi przez osoby nie podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP, w związku z usługami wykonanymi na podstawie umowy mającej cechy umowy zlecenia, obowiązany jest do potrącenia 20% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, a w razie otrzymania od usługodawcy certyfikatu rezydencji podatkowej, podatku w wysokości wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania? W razie odpowiedzi twierdznierrezydącej na pytanie nr 1: czy w razie potrącenia 20% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, w sytuacji, kiedy w terminie późniejszym Wnioskodawcy zostanie przedstawiony przez usługodawcę certyfikat rezydencji podatkowej, Wnioskodawca może, bądź powinien, różnicę pomiędzy obliczonym już ryczałtem a stawką wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania odpowiednio uwzględnić poprzez wyrównanie wynagrodzenia usługodawcy i pomniejszenie kwoty podlegającej wpłacie z opisywanego tytułu na rachunek właściwego organu podatkowego?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; Hiszpania; nierezydent; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; płatnik; rezydencja-certyfikat rezydencji; tłumacz; tłumaczenie; Ukraina; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; umowa-umowa zlecenia; Włochy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2013r. (data wpływu 21 października 2013 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 16 stycznia 2014 r. (data wpływu 20 stycznia 2014 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB4/415-683/13-2/JK IPPB1/415-1255/13-2/EC z dnia 13 stycznia 2013 r. (data nadania 13 stycznia 2013r., data doręczenia 16 stycznia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   braku obowiązku potrącenia podatku u źródła od wypłat na rzecz zagranicznych osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą - **jest prawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku potrącenia podatku u źródła od wypłat na rzecz zagranicznych osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca bardzo często korzysta z usług obcokrajowców za granicą. Osobami tymi są zarówno osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, jak i osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Nabywane usługi dotyczą głównie usług tłumaczenia, wykonywanych przez obcokrajowców za granicą, np. podczas obrad sejmów, parlamentu europejskiego, itp. Wnioskodawca nie posiada z usługodawcami długofalowych umów o współpracy, lecz korzysta doraźnie z usług tłumaczy oraz zleceniobiorców wykonujących usługi innego rodzaju, których w związku z zaistnieniem takiej potrzeby uda mu się zakontraktować. Taki sposób procedowania w związku nawiązywaniem współpracy z zakresie tłumaczeń i pozostałych usług wynika z wyjątkowo dynamicznej działalności Wnioskodawcy praktycznie na terenie całej Europy i Azji.

Wnioskodawca korzysta z usług osób fizycznych (obcokrajowców), zarówno prowadzących działalność gospodarczą w ich rodzimym kraju, jak i takiej działalności nie prowadzących, w szczególności:

1.  z Ukrainy, którzy wykonują swoje zlecenia na Ukrainie;
2.  mających rezydencję podatkową w innych aniżeli RP krajach UE, którzy wykonują zlecenia w krajach spoza UE lub w krajach należących do UE, jednak nie na terytorium RP;
3.  mających rezydencję podatkową w krajach spoza UE, którzy wykonują zlecenia w krajach spoza UE lub w krajach należących do UE, jednak nie na terytorium RP.

W większości są to obywatele krajów wschodnich (wspomniana już Ukraina, Białoruś, Kazachstan), ale także z Włoch i Hiszpanii, którzy zamieszkują w tych krajach i posiadają tam status rezydenta podatkowego. Niemniej jednak, w związku z bardzo dynamiczną działalnością Wnioskodawcy krajów, z których pochodzić będą zleceniobiorcy może być znacznie więcej, w zależności od tego, jaka osoba zgodzi się wykonywać przedmiotowe usługi. W takim przypadku ich usługi jednak również nie będą wykonywane na terytorium RP.

Osoby fizyczne wykonujące powierzone im usługi, występujące w związku z wykonywaniem tychże zleceń w charakterze prowadzących działalność gospodarczą nie mają na terytorium RP zakładu.

W przypadku zagranicznych osób fizycznych wykonujących powierzone im zlecenia za granicą, którzy otrzymują wynagrodzenia od podmiotu będącego rezydentem podatkowym na terytorium RP, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych rodzi się wątpliwość mająca swoje podłoże w pojęciu „podatku u źródła”. Zasadniczo w przypadku osób fizycznych, jeżeli nie mają one na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Osoby te chcąc obniżyć wysokość podatku pobieranego „u źródła”, potrącanego i wpłacanego przez podmiot dokonujący wypłaty wynagrodzenia na rachunek bankowy właściwego organu podatkowego, powinny dostarczyć certyfikat rezydencji podatkowej. Jeśli nie dostarczą, płatnik winien potrącić 20% podatku na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012r. poz. 361 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.f.). Jeżeli osoba objęta ograniczonym obowiązkiem podatkowym taki certyfikat dostarczy — stosuje się stawkę wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawartej przez RP z krajem, w którym dana osoba fizyczna jest rezydentem podatkowym (art. 29 ust. 2 u.p.d.o.f.). Niemniej jednak, sytuacja w przypadku tych osób jest na tyle skomplikowana, iż często są to usługodawcy zakontraktowani doraźnie, nierzadko przypadkowo. W tej sytuacji uzyskanie certyfikatu rezydencji podatkowej, zwłaszcza, że często zlecenie ma charakter jednorazowy, jest bardzo trudno uzyskać. Wszystkie — co już akcentowano — wspomniane zlecenia są wykonywane poza RP, jednakże na zlecenie polskiego rezydenta podatkowego. Płatność za wykonaną usługę realizuje Wnioskodawca bądź to gotówką od razu za granicą, bądź niedługo po wykonaniu zlecenia przelewem z rachunku bankowego Wnioskodawcy.

Wnioskodawca pismem z dnia 16 stycznia 2014 r. (data wpływu 20 stycznia 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie, doprecyzował opis stanu faktycznego oraz uzupełnił brakującą opłatę.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

*   Wnioskodawcy nie są przedstawione certyfikaty rezydencji podatkowej, potwierdzające miejsce zamieszkania osób zagranicznych do celów podatkowych,
*   świadczenie usług – na podstawie umów zlecenia – przez zagraniczne osoby nie prowadzące działalności gospodarczej odbywa się poprzez stała placówkę położoną na terytorium Polski,
*   zagraniczne osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej przebywają lub przebywały w Polsce przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni w ciągu każdych kolejnych 12 miesięcy, w znakomitej większości faktycznie osoby te w ogóle nie przebywają ani nie przebywały w Polsce,
*   umowy zlecenia zwarte z zagranicznymi osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą zawarte zostały w ramach prowadzonych przez nie działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca dokonując wypłaty należności za wykonane na jego rzecz usługi przez osoby nie podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP, w związku z usługami wykonanymi na podstawie umowy mającej cechy umowy zlecenia, obowiązany jest do potrącenia 20% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, a w razie otrzymania od usługodawcy certyfikatu rezydencji podatkowej, podatku w wysokości wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania?
2.  W razie odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1: czy w razie potrącenia 20% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, w sytuacji, kiedy w terminie późniejszym Wnioskodawcy zostanie przedstawiony przez usługodawcę certyfikat rezydencji podatkowej, Wnioskodawca może, bądź powinien, różnicę pomiędzy obliczonym już ryczałtem a stawką wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania odpowiednio uwzględnić poprzez wyrównanie wynagrodzenia usługodawcy i pomniejszenie kwoty podlegającej wpłacie z opisywanego tytułu na rachunek właściwego organu podatkowego?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika w stosunku do osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą.

Wniosek Spółki w części dotyczącej osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca dokonując wypłaty należności za wykonane na jego rzecz usługi przez osoby nie podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP, w związku z usługami wykonanymi na podstawie umowy mającej cechy umowy zlecenia, nie jest obowiązany do potrącania 20% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, ani też wg stawki wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wnioskodawca analizując przedstawione treścią niniejszego wniosku zagadnienie uznał, że teza o tym, że pojęcie „dochody osiągane” utożsamiać należy z pojęciem „dochody wypłacane, pochodzące, otrzymywane z terytorium Polski”, czego źródłem ma być art. 3 ust. 2b pkt 2) u.p.d.o.f. prowadziłoby do nadmiernego rozszerzenia literalnego znaczenia tego przepisu.

Przy wykładni art. 3 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f. należy uwzględnić, że pod pojęciem „terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów” należy rozumieć miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Terytorium takim nie jest obszar, na którym materializuje się efekt świadczonej usługi, z której wynagrodzenie generuje dochód osoby będącej rezydentem kraju innego niż Rzeczpospolita Polska.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługodawcy z tytułu świadczenia na jego rzecz usług tłumaczenia i innych, nie uzyskują przychodów na terytorium Polski. Niezależnie bowiem od tego, czy należałoby je zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, czy też do przychodów z działalności gospodarczej, nie są spełnione przesłanki określone w art. 3 ust. 2b u.p.d.of. Usługodawcy ani w sensie formalnym, ani faktycznym, nie prowadzą działalności gospodarczej na terytorium Polski, a więc nie zachodzą przesłanki zastosowania ww. przepisu. Brak jest też podstaw do zastosowania art. 3 ust. 2b pkt 1 u.p.d.o.f., wg którego kryterium decydującym jest rzeczywiste (faktyczne) wykonywanie czynności na terytorium RP. Tymczasem, w przedstawionym stanie faktycznym czynności składające się na m.in. usługi tłumaczenia są wykonywane wyłącznie poza terytorium RP. Wnioskodawca wywodzi z tego, że przychody nierezydenta z tytułu świadczonych usług nie są objęte zakresem art. 29 ust. 1 u.p.d.o.f., ponieważ zgodnie z art. 3 ust. 2b brak jest podstaw do uznania ich za uzyskiwane na terytorium RP.

W konsekwencji Wnioskodawca uważa, że nie jest on zobowiązany do pobierania z wynagrodzenia wypłacanego usługodawcy zryczałtowanego 20% podatku dochodowego ani na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f., ani też w innej wysokości ustalonej na podstawie art. 29 ust. 2 u.p.d.o.f.

Na potwierdzenie swojego stanowiska w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca powołuje się na wyroki sądów administracyjnych, które wyrażają pogląd, że w przypadku wykonywania umowy zlecenia w okolicznościach jak ma to miejsce w opisywanym stanie faktycznym (tj. kiedy umowa wykonywana jest poza obszarem RP, przez osoby nie objęte nieograniczonym obowiązkiem podatkowym na terytorium RP) nie zachodzi obowiązek pobierania podatku u źródła.

Wyrokami tymi są:

*   wyrok NSA z dnia 23.04.2010r., sygn. II FSK 2144/08;
*   wyrok NSA z dnia 02.06.2011r., sygn. II FSK 138/10;
*   wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 .04.2013r. sygn. III SA/Wa 2850/12 (nieprawomocny).

Fragment z wyroku NSA z dnia 23.04.2010r., sygn. II FSK 2144/08:

„Trafne jest poza tym stanowisko sądu, że nie można pojęcia „dochody osiągane” utożsamiać z pojęciem „dochody wypłacane, pochodzące, otrzymywane z terytorium Polski”. Pod pojęciem „terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów” należy rozumieć miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Czynnością taką nie jest wypłata pieniędzy, wypłata jest elementem finalnym całego procesu osiągania dochodu. Poza tym ta kwestia jak to wynika z art. 3 ust. 2b pkt 1 u.p.d.o.f. nie ma prawnie doniosłego znaczenia.

„Przedstawiona więc w skardze kasacyjnej organu argumentacja odwołujące się do miejsca siedziby spółki „Y.” nie jest uzasadniona. Przede wszystkim dlatego, że wśród kryteriów zaliczania dochodów do uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustawodawca w art. 3 ust. 2b pkt 1 — 2 u.p.d.o.f. nie wymienił siedziby (miejsca zamieszkania), a po drugie trafnie podniósł sąd pierwszej instancji, że nie można utożsamiać pojęcia „dochody osiągane na terytorium: z pojęciem „dochody wypłacane, pochodzące, otrzymane z terytorium Polski”.

Końcowo Wnioskodawca pragnie również zaakcentować treść wyroku WSA w Poznaniu z dnia 23.02.2010r. sygn.: III SA/Po 1124/09: „obowiązkiem organu wydającego interpretację jest odniesienie się do orzecznictwa sądowego, na które powołał się podatnik we wniosku o jej wydanie”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie braku obowiązku potrącenia podatku u źródła od wypłat na rzecz zagranicznych osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą jest prawidłowe, w pozostałym zakresie jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Jak dowodzi powyżej użyte sformułowanie „w szczególności” definicja dochodów (przychodów) uważanych za osiąganie na terenie Rzeczypospolitej Polskiej ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby zaliczyć do nich również inne przychody nie wymienione wprost w tym przepisie. To oznacza, że do przychodów (dochodów) uznawanych za dochody osiągane na terenie Rzeczypospolitej Polskiej należy zaliczyć te wszystkie przychody (dochody), których źródło uzyskania mieści się (jest położone) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Źródło to należy m.in. definiować poprzez siedzibę podmiotu, od którego przychody (dochody) są uzyskiwane.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a tej ustawy).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 cyt. ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 2 i 3 tego przepisu:

*   działalność wykonywana osobiście,

*   pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a ust. 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego wynika, iż pozarolniczą działalnością gospodarczą jest działalność spełniająca wskazane w ww. art. 5a ust. 6 ww. ustawy przesłanki, o ile ustawa nie kwalifikuje przychodów z tej działalności do innego źródła.

W myśl art. 13 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów z tytułu umów zlecenia reguluje art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 (w tym z umowy zlecenia) oraz z odsetek, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Stosownie do art. 29 ust. 2 tej ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Przy czym podkreślić należy, iż za dochody uzyskane na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej uznaje się również dochody pochodzące od polskiego płatnika, wypłacone osobie, która umowę zlecenia wykonuje za granicą. Powołane bowiem powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazują, iż miejsce uzyskania dochodów z tytułu umowy o dzieło określa się w świetle tejże ustawy poprzez pryzmat siedziby zleceniodawcy. Skoro zatem Wnioskodawca będący zleceniodawcą ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to bez znaczenia jest fakt, że zawarta z obcokrajowcami umowa zlecenia wykonywana jest poza terytorium Polski. Tym samym, w takim przypadku sposób opodatkowania wypłaconych z tego tytułu dochodów jest uzależniony od przedstawionego płatnikowi – zleceniodawcy certyfikatu rezydencji podatkowej zleceniobiorcy, który wykonuje umowę zlecenia. Jeżeli płatnik nie dysponuje certyfikatem rezydencji tej osoby, to winien pobierać podatek u źródła zgodnie art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w ust. 1 (tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Natomiast jak wynika z treści art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca wypłaci wynagrodzenie dla zagranicznych osób fizycznych, niebędących pracownikami Wnioskodawcy, za wykonane usługi tłumaczenia (np. podczas obrad sejmów, parlamentu europejskiego), na podstawie umów zawartych z Wnioskodawcą. Wnioskodawca korzysta z usług osób fizycznych (obcokrajowców), prowadzących działalność gospodarczą w ich rodzimym kraju, w szczególności:

1.  z Ukrainy, którzy wykonują swoje zlecenia na Ukrainie;
2.  mających rezydencję podatkową w innych aniżeli RP krajach UE, którzy wykonują zlecenia w krajach spoza UE lub w krajach należących do UE, jednak nie na terytorium RP;
3.  mających rezydencję podatkową w krajach spoza UE, którzy wykonują zlecenia w krajach spoza UE lub w krajach należących do UE, jednak nie na terytorium RP.

W większości są to obywatele krajów wschodnich (wspomniana już Ukraina, Białoruś, Kazachstan), ale także z Włoch i Hiszpanii, którzy zamieszkują w tych krajach i posiadają tam status rezydenta podatkowego. Niemniej jednak, w związku z bardzo dynamiczną działalnością Wnioskodawcy krajów, z których pochodzić będą zleceniobiorcy może być znacznie więcej, w zależności od tego, jaka osoba zgodzi się wykonywać przedmiotowe usługi. W takim przypadku ich usługi jednak również nie będą wykonywane na terytorium RP.

Osoby fizyczne wykonujące powierzone im usługi, występujące w związku z wykonywaniem tychże zleceń w charakterze prowadzących działalność gospodarczą nie mają na terytorium RP zakładu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określone we wniosku dochody (przychody) sytuuje w kategorii źródeł przychodów objętych postanowieniami art. 13 cyt. ustawy. W świetle wyżej powołanego przepisu art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozróżnić dwie sytuacje, tj.:

1.  gdy umowa zlecenia została zawarta przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej,
2.  gdy umowa zlecenia nie została zawarta przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

Tylko w sytuacji, kiedy umowa zlecenia nie została zawarta przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej przychód tak uzyskany może być zakwalifikowany do przychodu z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy.

Podkreślić bowiem należy, iż z powyższych przepisów wynika, że dochody osiągnięte przez osoby wykonujące umowę zlecenia w ramach prowadzonej przez nie działalności gospodarczej i mające miejsce zamieszkania poza terytorium Rzeczypospolitej nie podlegają opodatkowaniu w Polsce za pośrednictwem płatnika. Skoro bowiem przychodów takich nie można zakwalifikować do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy, to wobec takich przychodów nie można również zastosować art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Warunkiem prawidłowości takiego stanowiska jest jednak oświadczenie, o którym mowa w art. 41 ust. 2 cyt. ustawy, z treści którego musi jednoznacznie wynikać, że usługi objęte umową zlecenia wchodzą w zakres prowadzonej przez nierezydenta działalności gospodarczej i umowa wykonywana będzie w ramach tej działalności.

Reasumując, należy stwierdzić, iż jeżeli na podstawie zawartych umów zlecenia osoby mające miejsce zamieszkania na Ukrainie, Białorusi, w Kazachstanie, we Włoszech i Hiszpanii świadczą usługi w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 i art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to przychody z tych umów stanowią przychody z tej działalności. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 4 w związku z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Dodatkowo należy wskazać, iż co do zasady dochody z tytułu umowy zlecenia traktowane jako dochody z działalności gospodarczej będą podlegały opodatkowaniu w Polsce wyłącznie wtedy, gdy wykonawca umowy będzie miał w Polsce stałą placówkę (art. 7 umów o unikaniu podwójnego opodatkowania).

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku potrącenia podatku u źródła od wypłat na rzecz zagranicznych osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą należało uznać za prawidłowe jednakże z przyczyn innych niż wskazano we wniosku. W pozostałej części stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe, z uwagi na to, że art. 29 ust. 1 pkt 1 nie ma zastosowania do osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, którzy zawierają umowę zlecenia w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Skoro jak wskazano wyżej, art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma w powyższej sprawie zastosowania, to tym samym odpowiedź na pytanie nr 2 jest bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.