Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIIL1-2.4012.822.2018.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-11
Teza: Zwolnienie od podatku VAT dostawy nieruchomości mieszkalnych opisanych w zdarzeniu przyszłym I, II, III; IV, V.
Słowa kluczowe: lokal; nakłady; nieruchomości-nieruchomość mieszkalna; podatnik; towar-towar handlowy; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2018 r. (data wpływu 27 grudnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 marca 2019 r. (data wpływu 7 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy nieruchomości mieszkalnych opisanych w zdarzeniu przyszłym I, II, III;
*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy nieruchomości mieszkalnych opisanych w zdarzeniu przyszłym IV, V.

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresach. Wniosek uzupełniono w dniu 7 marca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie inżynierii budowy oraz doradztwa w tej materii. Planuje on rozszerzyć zakres swojej działalności o obrót nieruchomościami, w szczególności nieruchomościami mieszkalnymi. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem obrotu będą nieruchomości o różnym statusie prawnym nabywane na rynku wtórnym od osób fizycznych na podstawie aktów notarialnych, od komornika na drodze zbycia egzekucyjnego lub od spółdzielni mieszkaniowych. Z uwagi na charakter planowanej działalności oraz potencjalną różnorodność nabywanych nieruchomości, Wnioskodawca w niektórych przypadkach nie jest w stanie określić dokładnych dat pierwszego zasiedlenia w stosunku do poszczególnych nieruchomości.

Zdarzenie przyszłe I:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności planuje kupno nieruchomości na rynku wtórnym, w celu jej późniejszej sprzedaży. Nieruchomość będzie ulepszana w nieznacznym stopniu, tzn. że Wnioskodawca poniesie wydatki mniejsze niż 30% wartości początkowej tej nieruchomości. Nieruchomość będzie w posiadaniu Wnioskodawcy przez okres powyżej 2 lat, jednocześnie z uwagi na specyfikę rynku wtórnego nieruchomość ta była wcześniej użytkowana w celu prowadzenia działalności lub zamieszkała przez osoby trzecie przez okres ponad 2 lat.

Zdarzenie przyszłe II:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności planuje kupno nieruchomości na rynku wtórnym, w celu jej późniejszej sprzedaży. Nieruchomość będzie ulepszana w nieznacznym stopniu, tzn. że Wnioskodawca poniesie wydatki mniejsze niż 30% wartości początkowej tej nieruchomości. Nieruchomość nie będzie w posiadaniu Wnioskodawcy przez okres co najmniej 2 lat liczonych od dnia zakupu, jednocześnie z uwagi na specyfikę rynku wtórnego nieruchomości te były wcześniej użytkowane w celu prowadzenia działalności lub zamieszkałe przez okres powyżej 2 lat.

Zdarzenie przyszłe III:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności planuje kupno nieruchomości na rynku wtórnym, w celu jej późniejszej sprzedaży. Nieruchomość będzie ulepszana w znacznym stopniu, tzn. że Wnioskodawca poniesie wydatki większe niż 30% wartości początkowej tej nieruchomości. Nieruchomość nie będzie w posiadaniu Wnioskodawcy przez okres powyżej 2 lat, ale jej oddanie do użytkowania miało miejsce ponad 2 lata wcześniej.

Zdarzenie przyszłe IV:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności planuje kupno nieruchomości na rynku wtórnym, w celu jej późniejszej sprzedaży. Nieruchomość będzie ulepszana w nieznacznym stopniu, tzn. że Wnioskodawca poniesie wydatki mniejsze niż 30% wartości początkowej tej nieruchomości. Nieruchomość nie będzie w posiadaniu Wnioskodawcy przez okres 2 lat liczonych od dnia zakupu, jednocześnie z uwagi na specyfikę rynku wtórnego nieruchomości te były wcześniej użytkowane w celu prowadzenia działalności lub zamieszkałe jednak nie można określić, czy były użytkowane przez okres powyżej 2 lat.

Zdarzenie przyszłe V:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności planuje kupno nieruchomości na rynku wtórnym, w celu jej późniejszej sprzedaży. Nieruchomość będzie ulepszana w znacznym stopniu, tzn. że Wnioskodawca poniesie wydatki większe niż 30% wartości początkowej tej nieruchomości, lecz z zastrzeżeniem, że nie dojdzie do istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jej wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jej zasiedlenia. Nieruchomość do czasu jej sprzedaży przez Wnioskodawcę nie będzie w jego posiadaniu przez okres co najmniej 2 lat, jednocześnie z uwagi na specyfikę rynku wtórnego nieruchomości te były wcześniej użytkowane w celu prowadzenia działalności lub zamieszkałe jednak przez okres powyżej 2 lat.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

Ad 1

Przedmiotowe nieruchomości będą lokalami mieszkalnymi.

Ad 2

Nieruchomości mieszkalne, które zamierza nabyć Wnioskodawca (wskazane w zdarzeniu przyszłym I do V) stanowić będą towary handlowe i nie będą środkami trwałymi Wnioskodawcy.

Ad 3

W odniesieniu do nieruchomości opisanej w zdarzeniu IV pomiędzy pierwszym zasiedleniem (do którego doszło u poprzednich właścicieli) a planowaną dostawą minie okres dłuższy niż 2 lata.

Ad 4

Nabyte nieruchomości nie będą stanowiły środków trwałych Wnioskodawcy.

Odnosząc się do pytania dotyczącego ponoszenia przez Wnioskodawcę wydatków przekraczających 30% ich wartości początkowej Zainteresowany wyjaśnił, że wydatki te nie będą stanowić „przebudowy” rozumianej jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzanych w celu zmiany ich wykorzystania, jak również nie będą ponoszone w celu znaczącej zmiany warunków zasiedlenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana dostawa nieruchomości opisana w zdarzeniu przyszłym I będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
2.  Czy planowana dostawa nieruchomości opisana w zdarzeniu przyszłym II będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
3.  Czy planowana dostawa nieruchomości opisana w zdarzeniu przyszłym III będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
4.  Czy planowana dostawa nieruchomości opisana w zdarzeniu przyszłym IV będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?
5.  Czy planowana dostawa nieruchomości opisana w zdarzeniu przyszłym V będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Dostawa nieruchomości w zdarzeniu przyszłym I będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ad 2

Dostawa nieruchomości w zdarzeniu przyszłym II będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ad 3

Dostawa nieruchomości w zdarzeniu przyszłym III będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ad 4

Dostawa nieruchomości w zdarzeniu przyszłym IV będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ad 5

Dostawa nieruchomości w zdarzeniu przyszłym V będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zdarzenie przyszłe I:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli i ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia budynku po jego wybudowaniu wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14, Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«”.

Zatem w opinii Wnioskodawcy, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby działalności gospodarczej lub zamieszkania, okoliczności te powodują, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

W przypadku zdarzenia przyszłego I opisanego powyżej, wskazać należy, że nieruchomość, której będzie dotyczyć dostawa była już wcześniej zamieszkała lub używana na cele prowadzenia działalności. Natomiast okres ponad 2 lat od daty nabycia i dostawy, decyduje że do powyższego zdarzenia nie będzie miało zastosowanie wyłączenie wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z uwagi na to, że dostawa budynku nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia przy sprzedaży, do zdarzenia przyszłego I, w ocenie Wnioskodawcy, znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku VAT zdefiniowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zdarzenie przyszłe II:

Niniejsze uzasadnienie zdarzenia przyszłego nawiązuje bezpośrednio do uzasadnienia wskazanego do powyższego zdarzenia przyszłego, więc należy przyjąć powyższe uzasadnienie jako wiążące również do niniejszego zdarzenia przyszłego.

Kwestia ponownego pierwszego zasiedlenia w przypadku, gdy w stosunku do obiektu ponoszone są wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowią co najmniej 30% wartości początkowej danego budynku, budowli lub ich części była przedmiotem rozstrzygnięcia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w dniu 16 listopada 2017 r., odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia w przypadku obiektów, w stosunku do których poniesiono ulepszenia, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wynoszące co najmniej 30% ich wartości początkowej. Trybunał w wyroku C-308/16 powołując się na art. 12 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347 z 11.12.2006. s. 1 z późn. zm.) wskazał, że: „(\`(...)\`) jakkolwiek art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT upoważnia państwa członkowskie do zdefiniowania warunków stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a) tego artykułu, do przebudowy budynków, w odniesieniu w szczególności do dostawy budynku następującej przed jego pierwszym zasiedleniem, przepisu tego nie można jednak interpretować w ten sposób, że państwa członkowskie korzystają z marginesu pozwalającego im na zmianę samego pojęcia »pierwszego zasiedlenia« w swoich przepisach krajowych, gdyż mogłoby to podważać skuteczność wskazanego zwolnienia (…). Państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”.

Zatem, w opinii Wnioskodawcy, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby działalności gospodarczej lub zamieszkania, okoliczności te powodują, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

W przypadku zdarzenia przyszłego II opisanego powyżej, należy wskazać, że nieruchomość, której będzie dotyczyć dostawa była już wcześniej zamieszkała lub używana na cele prowadzenia działalności przez okres ponad 2 lat od daty oddania nieruchomości do użytkowania, co decyduje, że do powyższego zdarzenia nie będzie miało zastosowanie wyłączenie wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy.

W konsekwencji, z uwagi na to, że dostawa budynku nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia przy sprzedaży, do zdarzenia przyszłego II, w ocenie Wnioskodawcy, znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku VAT zdefiniowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zdarzenie przyszłe III

Niniejsze uzasadnienie zdarzenia przyszłego nawiązuje bezpośrednio do uzasadnień wskazanych do powyższych zdarzeń przyszłych, więc należy przyjąć powyższe uzasadnienia jako wiążące również do niniejszego zdarzenia przyszłego.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

W konsekwencji, z uwagi na to, że dostawa budynku nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia przy sprzedaży, do zdarzenia przyszłego III, w ocenie Wnioskodawcy, znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku VAT zdefiniowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zdarzenie przyszłe IV:

Niniejsze uzasadnienie zdarzenia przyszłego nawiązuje bezpośrednio do uzasadnień wskazanych do powyższych zdarzeń przyszłych, więc należy przyjąć powyższe uzasadnienia jako wiążące również do niniejszego zdarzenia przyszłego.

Zakładając, że Wnioskodawca nabywając tą nieruchomość nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT przy jej nabyciu, gdyż zakup następował będzie od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego, nie będzie wykorzystywał jej do prowadzonej działalności opodatkowanej ani zwolnionej jako środka trwałego lecz wyłącznie jako towar będący przedmiotem późniejszej odsprzedaży, nie dokona wydatków na ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej, spełnione zostaną przesłanki do uznania dostawy nieruchomości za zwolnioną z podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, z powodów przytoczonych w stanowisku Wnioskodawcy dotyczącym pozostałych opisanych zdarzeń przyszłych.

Zdarzenie przyszłe V:

Niniejsze uzasadnienie zdarzenia przyszłego nawiązuje bezpośrednio do uzasadnień wskazanych do powyższych zdarzeń przyszłych, więc należy przyjąć powyższe uzasadnienia jako wiążące również do niniejszego zdarzenia przyszłego.

Zakładając, że Wnioskodawca nabywając tą nieruchomość nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT przy jej nabyciu, nie będzie wykorzystywał jej do prowadzonej działalności opodatkowanej ani zwolnionej, a nieruchomość będzie wyłącznie przedmiotem dalszej odsprzedaży i traktowana jako towar, spełniony zostanie pierwszy warunek wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Trybunał rozpatrując sprawę C-308/16 odniósł się również do kwestii „ulepszeń”, o czym mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT, wskazując, że art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT stanowi, o tym, że Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. A zatem dyrektywa zawiera określenie „przebudowa”, podczas gdy polska ustawa o VAT posługuje się określeniem „ulepszenia”. Trybunał wskazał, że dyrektywa VAT nie definiuje pojęcia „przebudowa”, jak również różne wersje językowe potwierdzają, że termin ten nie jest jednoznaczny, jednakże termin ten należy interpretować jako istotną zmianę obiektu przeprowadzoną w celu zmiany jego wykorzystywania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

W konsekwencji, TSUE w ww. wyroku orzekł, że: „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, charakter przyszłych zmian nie będzie stanowić przebudowy w rozumieniu art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, tj. nie dojdzie do istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jej wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jej zasiedlenia. W związku z powyższym, nie dojdzie do poniesienia wydatków, związanych z ulepszeniem w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, które przekroczą 30% początkowej wartości nieruchomości.

W związku z powyższym spełnione zostaną przesłanki do uznania dostawy nieruchomości za zwolnioną od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy nieruchomości mieszkalnych opisanych w zdarzeniu przyszłym I, II, III;
*   **nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy nieruchomości mieszkalnych opisanych w zdarzeniu przyszłym IV, V.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast, jak stanowi art. 146aa pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy. Wskazać należy, że w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym, państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Ponadto, w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

TSUE wskazał, iż pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, jest zawarte w art. 12 dyrektywy VAT, ale nie jest ono w niej zdefiniowane.

Jak wynika przede wszystkim z prac przygotowawczych do szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. 1977, L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji dyrektywy VAT, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j), kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3 9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Zatem nieruchomości (np. lokale mieszkalne), które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

Jak już wskazano z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części będzie korzystać ze zwolnienia od podatku albo będzie opodatkowana w zależności od daty pierwszego zasiedlenia.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu w powiązaniu z art. 43 ust. 7a ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Co więcej, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o VAT, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do ich dostawy może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu.

Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie inżynierii budowy oraz doradztwa w tej materii. Planuje on rozszerzyć zakres swojej działalności o obrót nieruchomościami, w szczególności nieruchomościami mieszkalnymi. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem obrotu będą nieruchomości o różnym statusie prawnym nabywane na rynku wtórnym od osób fizycznych na podstawie aktów notarialnych, od komornika na drodze zbycia egzekucyjnego lub od spółdzielni mieszkaniowych.

Zdarzenie przyszłe I:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności planuje kupno nieruchomości na rynku wtórnym, w celu jej późniejszej sprzedaży. Nieruchomość będzie ulepszana w nieznacznym stopniu, tzn. że Wnioskodawca poniesie wydatki mniejsze niż 30% wartości początkowej tej nieruchomości. Nieruchomość będzie w posiadaniu Wnioskodawcy przez okres powyżej 2 lat, jednocześnie z uwagi na specyfikę rynku wtórnego nieruchomość ta była wcześniej użytkowana w celu prowadzenia działalności lub zamieszkała przez osoby trzecie przez okres ponad 2 lat.

Zdarzenie przyszłe II:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności planuje kupno nieruchomości na rynku wtórnym, w celu jej późniejszej sprzedaży. Nieruchomość będzie ulepszana w nieznacznym stopniu, tzn. że Wnioskodawca poniesie wydatki mniejsze niż 30% wartości początkowej tej nieruchomości. Nieruchomość nie będzie w posiadaniu Wnioskodawcy przez okres co najmniej 2 lat liczonych od dnia zakupu, jednocześnie z uwagi na specyfikę rynku wtórnego nieruchomości te były wcześniej użytkowane w celu prowadzenia działalności lub zamieszkałe przez okres powyżej 2 lat.

Zdarzenie przyszłe III:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności planuje kupno nieruchomości na rynku wtórnym, w celu jej późniejszej sprzedaży. Nieruchomość będzie ulepszana w znacznym stopniu, tzn. że Wnioskodawca poniesie wydatki większe niż 30% wartości początkowej tej nieruchomości. Nieruchomość nie będzie w posiadaniu Wnioskodawcy przez okres powyżej 2 lat, ale jej oddanie do użytkowania miało miejsce ponad 2 lata wcześniej.

Zdarzenie przyszłe IV:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności planuje kupno nieruchomości na rynku wtórnym, w celu jej późniejszej sprzedaży. Nieruchomość będzie ulepszana w nieznacznym stopniu, tzn. że Wnioskodawca poniesie wydatki mniejsze niż 30% wartości początkowej tej nieruchomości. Nieruchomość nie będzie w posiadaniu Wnioskodawcy przez okres 2 lat liczonych od dnia zakupu, jednocześnie z uwagi na specyfikę rynku wtórnego nieruchomości te były wcześniej użytkowane w celu prowadzenia działalności lub zamieszkałe. W odniesieniu do nieruchomości opisanej w zdarzeniu IV pomiędzy pierwszym zasiedleniem (do którego doszło u poprzednich właścicieli) a planowaną dostawą minie okres dłuższy niż 2 lata.

Zdarzenie przyszłe V:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności planuje kupno nieruchomości na rynku wtórnym, w celu jej późniejszej sprzedaży. Nieruchomość będzie ulepszana w znacznym stopniu, tzn. że Wnioskodawca poniesie wydatki większe niż 30% wartości początkowej tej nieruchomości, lecz z zastrzeżeniem, że nie dojdzie do istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jej wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jej zasiedlenia. Nieruchomość do czasu jej sprzedaży przez Wnioskodawcę nie będzie w jego posiadaniu przez okres co najmniej 2 lat, jednocześnie z uwagi na specyfikę rynku wtórnego nieruchomości te były wcześniej użytkowane w celu prowadzenia działalności lub zamieszkałe jednak przez okres powyżej 2 lat.

Przedmiotowe nieruchomości będą lokalami mieszkalnymi. Nieruchomości mieszkalne, które zamierza nabyć Wnioskodawca (wskazane w zdarzeniu przyszłym I do V) stanowić będą towary handlowe i nie będą środkami trwałymi Wnioskodawcy. Ponadto, Wnioskodawca odnosząc się do wydatków przekraczających 30% ich wartości początkowej wyjaśnił, że wydatki te nie będą stanowić „przebudowy” rozumianej jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzanych w celu zmiany ich wykorzystania, jak również nie będą ponoszone w celu znaczącej zmiany warunków zasiedlenia.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca oparł swoje stanowisko na przepisach Dyrektywy 112 z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia dokonanej przez NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. sygn. I FSK 382/14, w którym stwierdził że: „wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa Dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. W taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT” oraz na orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16, zatem tut. Organ dokonał rozstrzygnięcia z uwzględnieniem zdefiniowania pierwszego zasiedlenia przyjętego przez Wnioskodawcę.

Mając zatem na uwadze ww. analizę pojęcia pierwszego zasiedlenia w kontekście orzeczenia z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16, należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie dostawa przedmiotowych lokali mieszkalnych, nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a od pierwszego zasiedlenia do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

W treści wniosku Wnioskodawca wskazał, że nieruchomości (lokale mieszkalne opisane w zdarzeniu przyszłym od I do V) będą nabywane w na rynku wtórnym, w celu ich dalszej sprzedaży. Nabywane przez Wnioskodawcę lokale, przed ich zakupem były użytkowane w celu prowadzenia działalności lub zamieszkałe przez okres powyżej 2 lat, a dla Wnioskodawcy stanowić będą towary handlowe. Przed sprzedażą Wnioskodawca będzie ponosił wydatki na ulepszenie przedmiotowych lokali.

Wskazać należy, że skoro nie mamy do czynienia ze środkiem trwałym, to nakłady ponoszone przez Wnioskodawcę na ww. lokale nie będą stanowiły ulepszenia w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już zaznaczono powyżej, na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi.

W konsekwencji powyższego spełnione zostaną warunki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Podsumowując, przy sprzedaży nieruchomości (lokali mieszkalnych wymienionych w zdarzeniu przyszłym od I do V) zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem ich dostawa nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy ich zasiedleniem (do którego doszło już u poprzednich właścicieli) a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, 2 i 3 należało uznać za prawidłowe.

Z kolei, mając na uwadze stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 i 5, że dostawa nieruchomości (lokali mieszkalnych opisanych w zdarzeniu przyszłym nr IV i V) podlegać będzie zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w pozostałym zakresie wniosku, tj. w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy nieruchomości mieszkalnej opisanej w zdarzeniu przyszłym VI zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.