Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-1001/12/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-14
Teza: opodatkowanie przychodów z tytułu diet członków zarządu okręgu
Słowa kluczowe: dieta; działalność-działalność wykonywana osobiście; obowiązek-obowiązek społeczny; stowarzyszenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 października 2012 r. (data wpływu do tut. Biura – 15 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu diet członków zarządu okręgu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu diet członków zarządu okręgu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Polski Związek Wędkarski to dobrowolne, samorządne stowarzyszenie, zrzeszające miłośników wędkarstwa, będące kontynuatorem tradycji zorganizowanego wędkarstwa w Polsce i funkcjonujące w oparciu o ustawę Prawo o stowarzyszeniach oraz Statut PZW. Podstawą działalności Związku, zgodnie z § 5 Statutu, jest praca społeczna jego członków, a do prowadzenia swoich spraw Związek może tworzyć biura i jednostki gospodarcze oraz zatrudniać pracowników.

Terenem działalności Związku jest obszar Rzeczypospolitej Polskiej. Strukturę organizacyjną Związku tworzą koła i okręgi, jako terenowe jednostki organizacyjne Związku (przy czym, niezależnie w stosunku do Związku, jako całości, w osobowość prawną mogą być wyposażone jedynie okręgi).

Okręg Polskiego Związku Wędkarskiego (Wnioskodawca) jest jednostką terenową Związku, działającą w ramach PZW gospodarującą na wodach, na wyznaczonym przez Zarząd Główny PZW terenie działania. Jako terenowa jednostka Związku, Okręg zapewnia realizację celów statutowych na terenie swego działania i działa w oparciu o przepisy Statutu PZW.

Wnioskodawca, zgodnie z § 3 Statutu PZW, jest jednostką wyposażoną w osobowość prawną, wpisaną do rejestru przedsiębiorców, jako Stowarzyszenie.

Statut PZW wymienia władze i organy Związku na szczeblu krajowym, na szczeblu okręgu oraz na poziomie koła. Na szczeblu okręgu organami PZW są:

*   okręgowy zjazd delegatów (stanowiący najwyższą władzę jednostki terenowej PZW)
*   zarząd okręgu,
*   okręgowa komisja rewizyjna,
*   okręgowy sąd koleżeński.

Do zakresu działania Zarządu Okręgu należy między innymi:

1.  kierowanie pracą okręgu w okresie pomiędzy zjazdami i reprezentowanie na zewnątrz;
2.  realizowanie uchwał krajowego i okręgowego zjazdu delegatów oraz Zarządu Głównego;
3.  zwoływanie okręgowego zjazdu delegatów i przedstawianie mu dokumentów, o których mowa w § 41 ust. 2;
4.  uchwalanie ordynacji wyborczej dla kół;
5.  rozpatrywanie i zatwierdzanie rocznych sprawozdań finansowych okręgu;
6.  zatwierdzanie rocznych budżetów okręgu;
7.  uchwalanie składek okręgowych;
8.  podejmowanie uchwał o terenie działania kół i klubów wędkarskich oraz o ich tworzeniu lub likwidacji;
9.  podejmowanie uchwał regulujących wewnętrzną działalność okręgu, w tym także regulaminu okręgowego kapitanatu sportowego.

(\`(...)\`)

Osobami zasiadającymi w wyżej wskazanych organach jak i pełniącymi funkcje w ich ramach są członkowie PZW. Bezpośrednio na podstawie Statutu Związku (§ 13 pkt 7) członkom Zarządu Okręgu wypłacana jest dieta oraz zagwarantowany jest zwrot kosztów podróży w związku z realizacją przez nich zadań statutowych Związku (tu uczestnictwo w posiedzeniach wyżej wymienionych organów).

Istotnym jest, że członkowie Zarządu Okręgu, w związku z otrzymywanymi dietami, nie pobierają wynagrodzenia, nie są też zatrudniani na zasadach obowiązujących w spółkach prawa handlowego. Wypłacana dieta stanowi finansową rekompensatę za rezygnację z pracy zarobkowej w czasie wykonywania działalności społecznej Stowarzyszenia. Jej celem jest także umożliwienie beneficjentom diet pełnienia określonych funkcji społecznych w Stowarzyszeniu.

Wnioskodawca diety wypłacane członkom Zarządu Okręgu traktuje jako przychód wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Wnioskodawca, będący płatnikiem, nie oblicza i nie pobiera od wypłat diet na rzecz członków Zarządu Okręgu zaliczek na podatek dochodowy. Analogicznie do wypłat diet dokonywanych na rzecz członków Stowarzyszenia (innych niż członkowie Zarządu Okręgu) za prace wykonywane na jego rzecz, Wnioskodawca stosuje zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy.

Wnioskodawca powziął jednak wątpliwość, co do prawidłowości aktualnej praktyki w zakresie kwalifikacji prawnej przychodu z tytułu diet wypłacanych członkom PZW na gruncie ww. ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca, wypłacane członkom Zarządu Okręgu PZW diety, winien traktować jako przychód tych członków zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co tym samym wyłącza jego obowiązki, jako płatnika, do pobierania zaliczek na podatek zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 1 i ust. 1a tej ustawy?
2.  Czy Wnioskodawca jako zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych winien traktować wypłaty diet dokonywane na rzecz (innych niż członkowie Zarządu) członków Stowarzyszenia za prace na jego rzecz?

Wnioskodawca wskazał, iż stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od opodatkowania są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 2.280 złotych.

Kluczowe znaczenie dla określenia zakresu przypadków, podlegających zwolnieniu od opodatkowania na podstawie wskazanego wyżej przepisu ma ustalenie znaczenia słów „dieta” oraz „obowiązki społeczne i obywatelskie”. Z uwagi na fakt, że terminy te nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, naświetlenia ich normatywnej treści należy dokonać, odwołując się do językowego znaczenia tych pojęć. Biorąc powyższe pod uwagę, dietą (zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego) jest wynagrodzenie wypłacane w formie dziennej, z tytułu pełnienia szczególnych obowiązków lub funkcji oraz realizacji celów na rzecz ogółu społeczeństwa lub określonej jego części. Pełnieniem obowiązków obywatelskich lub społecznych jest natomiast sytuacja, gdy realizowane w ramach tych obowiązków cele służą społeczeństwu jako całości lub wykonywane są na rzecz określonej, wydzielonej w ramach tego społeczeństwa, mniejszej społeczności.

Dodatkowo z prezentowanych w literaturze poglądów, można wyprowadzić stwierdzenie, że najistotniejszą kwestią, w ramach analizy przesłanek zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przesądzenie, że otrzymane świadczenie zostało wypłacone w związku z pełnieniem obowiązków obywatelskich i społecznych, a tym samym jest finansową konsekwencją ich wykonywania. Nie rozważa się natomiast w sposób szczegółowy kwestii znaczenia pojęcia „dieta”, ani tym bardziej nie formułuje wymagania, aby z perspektywy możliwości zastosowania zwolnienia, wypłacane świadczenie zostało nazwane „dietą” w ustawie, w której znajduje się podstawa prawna dla ich wypłacania.

Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w powołanych przez Wnioskodawcę wyrokach (w ślad za wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 listopada 1997 r., sygn. akt U 6/97) „z pełnieniem obowiązków społecznych mamy do czynienia wówczas, gdy dana osoba uczestniczy w pracy instytucji (w szczególności instytucji samorządu terytorialnego lub zawodowego) jako reprezentant pewnej społeczności, biorąc udział w rozwiązywaniu problemów tej społeczności w jej interesie”. Tym samym przymiotem obowiązków obywatelskich lub społecznych można scharakteryzować również obowiązki wykonywane względem mniejszych i wyodrębnionych grup społecznych, a nie tylko społeczeństwa jako całości.

Przesądzenie, czy PZW realizuje cele społeczne wymaga analizy postanowień Statutu Związku, który w § 6 i 7 precyzuje cele i zadania Związku oraz określa działania, poprzez które następuje realizacja tych celów i zadań.

Zgodnie z § 6 głównym celem Związku jest organizowanie i promowanie wędkarstwa, rekreacji, sportu wędkarskiego, użytkowanie i ochrona wód, działanie na rzecz ochrony przyrody i kształtowanie etyki wędkarskiej.

Natomiast cele Związku realizowane są między innymi poprzez:

(\`(...)\`)

3.współpracę z organizacjami i instytucjami proekologicznymi;

4.współdziałanie z podmiotami powołanymi do ochrony przyrody, ekosystemów wodnych, zwalczania kłusownictwa rybackiego i innych szkód w środowisku wodnym;

5.współdziałanie z ośrodkami naukowo-badawczymi, między innymi w zakresie ochrony ginących gatunków ryb i ich restytucji;

6.nabywanie i użytkowanie wód, prowadzenie racjonalnej gospodarki rybackiej i wędkarskiej;

7.prowadzenie ośrodków zarybieniowych;

(\`(...)\`)

10.upowszechnianie sportu wędkarskiego, organizowanie zawodów wędkarskich w kraju oraz uczestnictwo w takich zawodach za granicą;

11.organizowanie rekreacyjnych imprez wędkarskich;

12.organizowanie współzawodnictwa sportowego opartego o zasady obowiązujące w polskich związkach sportowych;

13.wyłanianie kadry narodowej w dyscyplinach kwalifikowanego sportu wędkarskiego;

14.popularyzowanie idei wędkarstwa i działalności PZW wśród dzieci i młodzieży oraz prowadzenie pracy oświatowo-wychowawczej w tym zakresie;

15.edukację wędkarską i turystykę;

16.resocjalizację, zwalczanie nałogów i patologii społecznych oraz pracę ze środowiskami zagrożonymi wychowawczo;

17.prowadzenie egzaminów na kartę wędkarską;

18.prowadzenie działalności wydawniczej;

19.działania na rzecz osób niepełnosprawnych;

(\`(...)\`.)

W świetle powyższego (analizy treści Statutu PZW, określającego cele działalności związku, m.in. promowanie wędkarstwa jako formy aktywności fizycznej, użytkowanie i ochrona wód, działanie na rzecz ochrony przyrody i edukacji w zakresie wędkarstwa), uprawnionym jest wniosek, że działalność wykonywana przez PZW (i w równym stopniu przez Wnioskodawcę, jako jednostkę terenową Związku, powołaną do realizacji celów statutowych Związku na poziomie okręgu i działającą w oparciu o Statut PZW) realizuje cele na rzecz kręgu osób szerszego niż ogół zrzeszonych w jego ramach członków. Stwierdzenie to ma fundamentalne znaczenie dla konstatacji, że członkowstwo w PZW oraz pełnienie funkcji w jego ramach (praca na rzecz związku) jest wykonywaniem obowiązków o charakterze obywatelskim i społecznym, gdyż służy nie tylko interesom osób w nim zrzeszonych, ale także ogółowi społeczeństwa, co tyczy się w szczególności działalności na rzecz promocji i ochrony środowiska, edukacji, resocjalizacji i pracy ze środowiskami zagrożonymi wychowawczo.

W związku powyższym Wnioskodawca uważa, że diety wypłacane członkom Stowarzyszenia za prace na rzecz PZW oraz pełnienie funkcji w jego organach stanowią diety, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym korzystają ze zwolnienia objętego dyspozycją wskazanego przepisu.

W orzecznictwie stosunkowo szeroko reprezentowany jest pogląd, że zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się wyłącznie do przychodów określonych w art. 13 pkt 5 tej ustawy, nie obejmuje jednak swym zakresem przychodów wskazanych w treści art. 13 ust. 7 tej ustawy.

Na podstawie art. 13 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób (\`(...)\`.), z wyłączeniem przychodów, o których mowa w pkt 7. Art. 13 ust. 7 ustawy dotyczy zaś przychodów otrzymywanych przez osoby należące do składu zarządów, rad nadzorczych komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Należy jednak zwrócić uwagę, że w dorobku orzeczniczym sądów administracyjnych swój wyraz odnalazło także stanowisko przeciwne, zgodnie z którym wszystkie diety wypłacane członkom Stowarzyszenia, bez względu na charakter pełnionych przez nich funkcji i w ramach, których organów tego Stowarzyszenia te funkcje podlegają wykonaniu, o ile wypełniają one przesłankę obowiązków społecznych i obywatelskich korzystają z przywileju zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy dyspozycja art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w żaden sposób nie różnicuje możliwości objęcia zwolnieniem podatkowym wypłaconych diet w nawiązaniu do okoliczności pełnienia funkcji w ramach określonych organów, ani nie wyłącza też wyraźnie takiej możliwości. W związku z tym, jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny, oraz z uwagi na fakt braku jednoznaczności, co do podmiotowego zakresu osób objętych zwolnieniem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy, za prawidłową należy uznać wykładnię zgodności analizowanego przepisu z konstytucyjną zasadą równości wobec prawa. Stwierdzenie to prowadzi zaś do wniosku, że zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy w jednakowym zakresie podmiotów objętych dyspozycją art. 13 ust. 5 jak i art. 13 ust. 7 tej ustawy. Jedynym warunkiem ograniczającym jest tu ograniczenie przedmiotowe odnoszące się do charakteru wykonywanych obowiązków i wynika bezpośrednio z treści art. 21 ust. 1 pkt 17.

Ponadto, nie znajdujące swojego odzwierciedlenia w dosłownej treści przepisu, podmiotowe rozróżnienie osób podlegających zwolnieniu w związku z otrzymaniem diet za pełnienie określonych obowiązków społecznych i obywatelskich naruszałoby konstytucyjną zasadę ustawowej określoności obowiązków podatkowych wynikającą z art. 87 w zw. z art. 217 Konstytucji RP, prowadząc do rozszerzenie zakresu opodatkowania.

Za w pełni prawidłowe w świetle przytoczonych argumentów należy zatem - zdaniem Wnioskodawcy - uznać stwierdzenie, że zakres podmiotowy zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kształtuje się niezależnie w stosunku do treści art. 13 tej ustawy

Tym samym diety wypłacane członkom Zarządu Okręgu przez Wnioskodawcę (podobnie jak w przypadku innych członków Stowarzyszenia pełniących obowiązki społeczne i obywatelskie) podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego i w związku z powyższym na Wnioskodawcy nie ciążył obowiązek pobierania zaliczek na podatek dochodowy na podstawie art. 41 ust. 1 i ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na poparcie własnego stanowiska Wnioskodawca przywołał wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego:

*   z dnia 21 lipca 2011 r., sygn. akt. II FSK 475/2010,
*   z dnia 18 maja 2011 r., sygn. akt. II FSK 72/2010,
*   z dnia 19 maja 2009 r. sygn. akt II FSK 144/08

oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 10 października 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 831/11.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu diet członków zarządu okręgu. W pozostałym zakresie wniosku wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przepisu art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy wynika, iż źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Jak stanowi art. 13 pkt 5 ww. ustawy przychodami z działalności wykonywanej osobiście, są przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z treści art. 13 pkt 7 ustawy wynika, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W świetle powyższych przepisów – przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich oraz osoby należące do składów zarządów, rad nadzorczych, komisji (\`(...)\`) – stanowią odrębne kategorie przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich – do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 2.280 zł.

Należy zauważyć, iż przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia „obowiązków społecznych lub obywatelskich”. Zgodnie zatem z ukształtowanym przez doktrynę poglądem wyrażenie „osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich” należy rozumieć bardzo szeroko, nie ma bowiem legalnej definicji tego wyrażenia ani w przepisach podatkowych, ani też w innych przepisach prawa. Według Słownika języka polskiego (Warszawa 1993 r. t. II, s. 435 i t. III, s. 296) wyraz „społeczny” oznacza między innymi „zorganizowany, przeznaczony dla społeczeństwa, do obsługiwania społeczeństwa, do zaspokojenia jego potrzeb, będący przedstawicielem społeczeństwa, pracujący dla społeczeństwa, dla dobra ogółu”. Jeśli chodzi o wyraz „obywatelski”, to oznacza on „obowiązek obywatelski, prawa obywatelskie, Komitet, Sąd obywatelski, Straż obywatelską zorganizowaną z osób prywatnych, ochotników, niefachowców, do doraźnej pomocy władzom, jako instytucje tymczasowe”. Za pełnienie obowiązków obywatelskich i społecznych należy więc uznać działalność posłów i senatorów, radnych i innych przedstawicieli samorządu terytorialnego, składów komisji wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do Sejmu i Senatu Rzeczypospolitej Polskiej, składów inspekcji Państwowej Komisji Wyborczej i inspekcji wojewódzkich komisarzy wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do rad gmin, rad powiatów i sejmików województw, Trybunału Stanu, ławników sądów powszechnych” (Podatkowe Komentarze Becka – Podatek dochodowy od osób fizycznych, 2006 r., pod redakcją J. Marciniuka).

Należy podkreślić, iż „obowiązki” w rozumieniu ww. przepisów muszą mieć charakter obowiązków wykonywanych na podstawie ustawy w tym sensie, że funkcja, z pełnieniem której obowiązki te się wiążą, jest funkcją unormowaną ustawowo. Dookreślenie, iż chodzi o obowiązki o charakterze „obywatelskim” bądź „społecznym”, wprowadza kryterium dodatkowe, sytuujące daną funkcję w płaszczyźnie relacji państwo – obywatel państwa albo społeczność – członek tej społeczności.

Jak wynika z powyższego, z obowiązkami społecznymi i obywatelskimi mamy do czynienia w przypadku czynności i zadań związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych jakimi są obowiązki wynikające z funkcji np. radnego, posła czy senatora. Będą to przede wszystkim obowiązki związane z uczestniczeniem obywateli w sprawowaniu władzy publicznej (zarówno wykonawczej, sądowniczej, jak i ustawodawczej). Dotyczy to również określonych funkcji w ramach organizacji o charakterze społecznym (organizacje pozarządowe), w tym również w ramach wolontariatu.

Powyższe oznacza, że pojęcie obowiązków społecznych i obywatelskich jest spełnione w przypadku czynności i zadań, związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych.

W tym kontekście faktu pełnienia funkcji członków władz Stowarzyszenia nie należy utożsamiać z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich. Członkowie władz Stowarzyszenia nie reprezentują całej społeczności, reprezentują jedynie określoną grupę osób, działają w jej interesie, nie sprawują również funkcji publicznych – nie zawiadują sprawami państwowymi i nie uczestniczą w działaniu instytucji publicznej. Pojęcie obowiązków społecznych i obywatelskich odnosi się bowiem do zadań publicznych i państwowych, a nie do czynności związanych z pełnieniem określonych funkcji w organach statutowych podmiotu choćby podmiot ten realizował cele społeczne a pełnienie funkcji w nim również miało charakter społeczny.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż Okręg Polskiego Związku Wędkarskiego (Wnioskodawca) jest jednostką terenową Związku, działającą w ramach PZW gospodarującą na wodach, na wyznaczonym przez Zarząd Główny PZW terenie działania. Jako terenowa jednostka Związku, Okręg zapewnia realizację celów statutowych na terenie swego działania i działa w oparciu o przepisy Statutu PZW.

Wnioskodawca, zgodnie z § 3 Statutu PZW, jest jednostką wyposażoną w osobowość prawną, wpisaną do rejestru przedsiębiorców, jako Stowarzyszenie. na podstawie Statutu Związku (§ 13 pkt 7), członkom Zarządu Okręgu wypłacana jest dieta oraz zagwarantowany jest zwrot kosztów podróży w związku z realizacją przez nich zadań statutowych Związku (tu uczestnictwo w posiedzeniach wyżej wymienionych organów).

W tym miejscu należy przywołać przepisy ustawy z dnia 07 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855 ze zm.).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy Prawo o stowarzyszeniach stowarzyszenie podlega obowiązkowi wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego, o ile przepis ustawy nie stanowi inaczej.

Z treści art. 17 ust. 1 tej ustawy wynika natomiast, że stowarzyszenie uzyskuje osobowość prawną i może rozpocząć działalność z chwilą wpisania do Krajowego Rejestru Sądowego.

Ponadto z powołanej powyżej ustawy nie wynika aby członkom władz Stowarzyszenia (np. członkom zarządu) przysługiwały diety i kwoty stanowiące zwrot kosztów. Zatem fakt, że Wnioskodawca - na podstawie Statutu - wypłaca członkom zarządu okręgu diety, nie daje podstaw do zastosowania przedmiotowego zwolnienia, gdyż świadczenia te nie zostały określone przez ustawodawcę, tj. świadczenie nie będzie następowało w wykonaniu ustawowego uprawnienia do jego wypłaty – nie zostało przewidziane w ustawie – ustawodawca nie zakwalifikował tych świadczeń do kategorii diet lub zwrotu kosztów.

Należy ponadto podkreślić, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy przychodów ze źródła określonego w art. 13 pkt 5 tej ustawy. Przy czym, z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 13 pkt 5, ustawa wyklucza jego stosowanie w odniesieniu do przychodów określonych w art. 13 pkt 7 ww. ustawy, tj. do świadczeń otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W powołanym przez Wnioskodawcę wyroku z dnia 25 listopada 1997 r. sygn. akt U. 6/97, Trybunał Konstytucyjny rozstrzyga zakres pojęciowy zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny stwierdził m.in., iż do uznania określonego świadczenia za „dietę” bądź „kwotę stanowiącą zwrot kosztów” nie wystarczy takie nazwanie tego świadczenia przez świadczeniobiorcę lub stronę świadczącą, lecz konieczne jest, aby świadczenie było w taki właśnie sposób nazwane przez ustawę i następowało w wykonaniu ustawowego uprawnienia do tego rodzaju świadczenia. Natomiast „obowiązki” w rozumieniu wykładanego przepisu muszą mieć charakter obowiązków wykonywanych na podstawie ustawy w tym sensie, że funkcja, z pełnieniem której obowiązki te się wiążą, jest funkcją unormowaną ustawowo. Dookreślenie, iż chodzi o obowiązki o charakterze „obywatelskim” bądź „społecznym” wprowadza kryterium dodatkowe, sytuujące daną funkcję w płaszczyźnie relacji państwo – obywatel państwa albo społeczność – członek tej społeczności. Z pełnieniem obowiązków społecznych mamy do czynienia wówczas, gdy dana osoba uczestniczy w pracy instytucji (w szczególności instytucji samorządu terytorialnego lub zawodowego) jako reprezentant pewnej społeczności, biorąc udział w rozwiązywaniu problemów tej społeczności w jej interesie (tego rodzaju funkcje należy odróżnić od usług świadczonych w celach zarobkowych). Tak rozumiane obowiązki społeczne lub obywatelskie można pełnić na podstawie wyboru, w wyniku powołania przez właściwy organ, wyznaczenia przez upoważnioną organizację społeczną lub na skutek podobnych prawem określonych zdarzeń.

Zatem samo nazwanie świadczeń – „dietą” bądź „kwotą stanowiącą zwrot kosztów” nie wystarczy, aby w istocie nimi było, skoro sam ustawodawca nie przewidział w Prawie o stowarzyszeniach wypłaty takich należności. Kryteria rozumienia pojęć „dieta” i „kwoty stanowiące zwrot kosztów” muszą mieć bowiem w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych, a tylko pomocniczo (w kwestiach nie rozstrzygniętych przez ustawy) mogą odwoływać się do znaczeń pozaprawnych.

Należy mieć na uwadze, że ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzystają diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich, a bycie członkiem zarządu okręgu Związku pełnieniem takiego obowiązku (społecznego lub obywatelskiego) nie jest.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż wszystkie przychody uzyskiwane przez osobę fizyczną, w związku z pełnieniem jej obowiązków na postawie powołania do organu osoby prawnej należy uznawać w świetle art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, jako przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. Argumentem przemawiającym za powyższym stanowiskiem jest fakt, że dana osoba fizyczna otrzymuje świadczenie od osoby prawnej tylko dlatego, że łączą ją z osobą prawną zależności w związku z pełnioną funkcją w organie osoby prawnej i świadczenie to otrzymywane jest właśnie w związku z wykonywaną funkcją. Zatem przychód z tego tytułu należy zaliczyć do przychodów, o których mowa w ww. art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego, świadczenia otrzymywane przez członków zarządu okręgu PZW nie mieszczą się w zakresie zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Konsekwencją zaliczenia przedmiotowych diet do przychodu, o którym mowa w treści art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest spoczywający na Wnioskodawcy obowiązek płatnika, określony w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ww. przepisem art. 41 ust. 1 przedmiotowej ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 1a ustawy podatkowej w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru (PIT-4R).

Zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11).

W świetle powyższego diety otrzymywane przez członków zarządu okręgu PZW nie mieszczą się w zakresie zwolnienia przedmiotowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych co oznacza, że Wnioskodawca jako płatnik jest obowiązany do pobrania zaliczki na podatek dochodowy z tytułu ww. świadczenia oraz do przekazania ww. zaliczki na podatek na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.