Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-1139/15-4/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-11-13
Teza: Zryczałtowany podatek dochodowy od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania dochodów z najmu nieruchomości 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych –
Słowa kluczowe: dochód-dochód z najmu; nieruchomości; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2015 r. (data wpływu 14 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 22 października 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania dochodów z najmu nieruchomości 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania dochodów z najmu nieruchomości 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 14 października 2015 r. znak ILPB1/4511-1-1139/15-2/AG na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 16 października 2015 r., a w dniu 22 października 2015 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 20 października 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest przetwarzanie i konserwowanie ryb oraz sprzedaż detaliczna we własnym sklepie.

Obecnie nieruchomości, tj. budynki: produkcyjny, biurowo-socjalny, budynek sklepu oraz budowle stanowią środki trwałe w działalności firmy.

Zainteresowany zamierza wycofać nieruchomości (budynki i budowle) z ewidencji środków trwałych. Ponadto Wnioskodawca wyjaśnia, że zamierza przekształcić formę prowadzenia działalności gospodarczej z jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną w spółkę kapitałową, a mianowicie w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 584.1 Kodeksu Spółek Handlowych). Po przedmiotowym przekształceniu Wnioskodawca będzie jedynie udziałowcem spółki. Po zakończeniu procesu przekształcenia Zainteresowany zamierza wynająć nieruchomości nowopowstałej spółce.

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnia, że na wycofane z ewidencji środków trwałych – budynki i budowle otrzymał w latach 2005-2008 dofinansowanie z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa na częściowe sfinansowanie poniesionych nakładów inwestycyjnych, które nie będą w całości rozliczone do dnia wycofania środków trwałych z ewidencji. Otrzymane środki pieniężne ujęte zostały w księgach rachunkowych na koncie rozliczeń międzyokresowych przychodów. Sukcesywnie, stosownie do naliczanej amortyzacji od części sfinansowanej środków trwałych jest rozliczane dofinansowanie z rozliczeń międzyokresowych przychodów. Amortyzację od części sfinansowanej środków trwałych Wnioskodawca uznaje za wydatek niestanowiący kosztów uzyskania przychodów, a rozliczenie dotacji dokonuje w tej samej kwocie, nie traktując tego jako przychód podatkowy.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że po wycofaniu nieruchomości (budynki i budowle) z ewidencji środków trwałych prowadzonej obecnie działalności gospodarczej, Wnioskodawca zamierza wynająć nieruchomości nowopowstałej spółce z o.o. spółce komandytowej, jako osoba prywatna nieprowadząca działalności gospodarczej (zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym). Umowa o najem wycofanych nieruchomości zawarta będzie pomiędzy osobą prywatną a nowopowstałą spółką z o.o. sp. komandytową, w związku z tym Wnioskodawca chce płacić z tytułu najmu 8,5 % zryczałtowany podatek dochodowy.

Dofinansowania z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa dotyczą następujących programów:

*   Program SAPARD, Działanie 1 „Poprawa przetwórstwa i marketingu artykułów rolnych i rybnych” schemat 1.1,
*   Sektorowy Program Operacyjny Rybołówstwo i Przetwórstwo Ryb 2004-2006, Działanie 3.4 „Przetwórstwo i Rynek Rybny”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca będzie mógł rozliczyć podatek dochodowy od dochodów z najmu nieruchomości, stosując ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ze stawką 8,5%?
2.  Czy w zaistniałej sytuacji opisanej we wniosku, nierozliczona kwota dotacji do środków trwałych, ujęta na koncie rozliczeń międzyokresowych przychodów będzie przychodem podatkowym w dniu wycofania sfinansowanych z dotacji środków trwałych z ewidencji środków trwałych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1, tj. dotyczące zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania dochodów z najmu nieruchomości 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Natomiast odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 2, tj. dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego, udzielono w dniu 13 listopada 2015 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/4511-1-1139/15-5/AG.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 1, na skutek wycofania nieruchomości z ewidencji środków trwałych, nieruchomość ta nie będzie środkiem trwałym wykorzystywanym w działalności gospodarczej i w konsekwencji będzie Wnioskodawcy przysługiwało prawo do rozliczania podatku dochodowego w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych przy zastosowaniu stawki 8,5%.

Zgodnie z art. 9a ust. 6 ustawy PDOF, dochody osiągane z najmu są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnik złoży właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wnioskodawca uważa, że w przyszłym stanie faktycznym przychody z najmu będą generowane poza działalnością gospodarczą. Nastąpi bowiem w pierwszym etapie wycofanie nieruchomości z działalności gospodarczej (z ewidencji środków trwałych).

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 2, kwota nierozliczonego dofinansowania do środków trwałych ujętego obecnie na koncie rozliczeń międzyokresowych przychodów, w sytuacji wycofania z ewidencji środków trwałych (budynki i budowle sfinansowane częściowo dotacją) stanowić będzie przychód nieopodatkowany - ujęty na koncie przychody operacyjne niepodlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (jednorazowo w dniu wycofania środków trwałych z ewidencji). Wnioskodawca uważa, że ujęta na pozostałych przychodach operacyjnych dotacja, o której mowa wyżej, nie będzie przychodem podatkowym, gdyż środki trwałe zostały wyłączone z ewidencji środków trwałych i w kosztach firmy nie będzie zarachowana amortyzacja od tych środków trwałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Przy czym czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju (art. 659 § 2 Kodeksu cywilnego).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 6 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Z treści tego przepisu wynika, że pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach, tzn. że działalność winna być prowadzona:

*   w celu osiągnięcia dochodu – przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
*   w sposób ciągły – jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu. Przy czym o ciągłości, w przypadku najmu, nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,
*   w sposób zorganizowany – co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Analizowany przepis zawiera ponadto przesłankę negatywną – uzyskiwane przychody nie mogą być zaliczone do innych źródeł przychodów, wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przy czym przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy).

Przywołany powyżej przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych należy stwierdzić, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jednak w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą albo najem jest przedmiotem tej działalności – zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wynajmowanie nieruchomości zaliczane jest do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ww. ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.), osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a (art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy).

Jednakże warunkiem skorzystania z tej formy opodatkowania jest – zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy – złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy, które podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów – pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Przy czym stosownie do treści art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że jeżeli wskazane we wniosku nieruchomości, będące składnikami majątku Wnioskodawcy wykorzystywanymi w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej zostaną z tej działalności skutecznie wycofane, a umowy najmu dotyczące tych nieruchomości zostaną zawarte poza działalnością gospodarczą przez Wnioskodawcę jako osobę prywatną, to przychody uzyskane z umowy najmu tych nieruchomości (budynki i budowle) będą mogły zostać opodatkowane na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, według stawki 8,5%, o ile Wnioskodawca w terminie określonym w art. 9 ust. 1 i 4 ww. ustawy, złoży pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano zatem za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.