Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.691.2017.1.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-28
Teza: Opodatkowanie odszkodowania za zmniejszenie wartości nieruchomości w związku z budową gazociągu, określenie momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług oraz terminu wystawienia faktury.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego; odszkodowania; opodatkowanie; szkody
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2017 r. (data wpływu 28 września 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania odszkodowania za zmniejszenie wartości nieruchomości w związku z budową gazociągu, określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług oraz terminu wystawienia faktury - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odszkodowania za zmniejszenie wartości nieruchomości w związku z budową gazociągu, określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług oraz terminu wystawienia faktury.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Nadleśnictwo S. (dalej „Nadleśnictwo”), zgodnie z art. 32 ust. 1 i 2 pkt 3 w zw. z art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 788) - dalej „ustawa o lasach”, jest państwową jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, wchodzącą w skład Lasów Państwowych, reprezentującą Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i 4 ustawy o lasach, Lasy Państwowe w ramach sprawowanego zarządu majątkiem Skarbu Państwa prowadzą gospodarkę leśną, gospodarują gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzą ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustalają jego wartość.

Nadleśnictwo jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz U. z 2017 r. poz. 1221) - dalej „ustawa o VAT” i prowadzi działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 tej ustawy.

Zgodnie z Decyzją Wojewody ……. nr NSP……….. z dnia 5 lutego 2016 r. ustalono odszkodowanie w kwocie 107.003,00 zł (słownie: sto siedem tysięcy trzy złote 00/100) za szkody powstałe wskutek ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości oznaczonej jako działki nr …, nr …, nr …., które powstały z podziału działki nr … oraz działki nr …, nr …. i …., które powstały wskutek podziału działki nr …, położonej w Gminie Ł., obręb geodezyjny Ł., powiat w., w związku z budową gazociągu na mocy ostatecznej decyzji Wojewody …… z dnia 9 czerwca 2011 r. nr ….. o ustaleniu lokalizacji inwestycji w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w S. dla inwestycji pn. „Budowa …”, w tym za:

*   szkodę trwałą w kwocie 68.789,00 zł,
*   szkody tymczasowe w kwocie 38.214,00 zł.

Odszkodowanie w decyzji ustalono w całości na rzecz właściciela ww. nieruchomości - Skarbu Państwa – P. G. L. Nadleśnictwo S.

Do zapłaty odszkodowania zobowiązano Operatora Gazociągów Przesyłowych ….. z siedzibą w W. w terminie 14 dni licząc od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna.

Szczególnie ważnym elementem wyceny wartości odszkodowania w decyzji było ustalenie zakresu szkód, który był ściśle związany ze stanem zagospodarowania nieruchomości na dzień wydania decyzji o ograniczeniu sposobu korzystania oraz stanem zagospodarowania nieruchomości na dzień zakończenia działań uzasadniających wydanie tej decyzji.

Szkody tymczasowe w postaci utraconych pożytków z nieruchomości występowały w ograniczonym okresie czasu w pasie montażowym gazociągu i dotyczyły przeważnie strat w produkcji rolniczej, ogrodniczej, leśnej, hodowlanej i rybackiej.

Natomiast szkoda trwała spowodowana została zmniejszeniem wartości nieruchomości na skutek ustanowienia pasa gruntu o trwałym ograniczeniu sposobu korzystania z nieruchomości. Zgodnie z art. 128 ust. 4 zd. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2016r. poz. 2147 z późn. zm.), jeżeli wskutek zdarzenia, jakim jest np. budowa gazociągu, zmniejszy się wartość nieruchomości, odszkodowanie powiększa się o kwotę odpowiadającą temu zmniejszeniu. Przy określaniu szkody trwałej uwzględniono wszystkie możliwe skutki wymienione w rozporządzeniu Rady Ministrów w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzaniu operatu szacunkowego (Dz. U. z 2004 r. nr 207, poz. 2109), tj. zmianę warunków korzystania z nieruchomości, zmianę przydatności użytkowej nieruchomości, trwałe ograniczenie w korzystaniu z nieruchomości, skutki spowodowane obowiązkiem udostępnienia nieruchomości w celu wykonania czynności związanych z konserwacją oraz usuwaniem awarii ciągów, przewodów i urządzeń, o których mowa w art. 124 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Rzeczoznawca majątkowy na potrzeby wyceny szkody trwałej przyjął leśne przeznaczenie przedmiotowej nieruchomości, a w operacie szacunkowym zastosował podejście dochodowe, metodę zysków oraz technikę kapitalizacji prostej, dzięki czemu otrzymał następujące wyniki:

*   szacunkowa wartość rynkowa prawa własności wyniosła 66.833,00 zł,
*   trwałe zmniejszenie wartości nieruchomości w pasie technologicznym gazociągu, spowodowane ustanowieniem obowiązku udostępniania nieruchomości operatorowi sieci przesyłowej zostało oszacowane na kwotę 1.857,00 zł,
*   umieszczenie na przedmiotowej nieruchomości dziewięciu sztuk małowymiarowych słupków wskaźnikowych spowodowało utratę wartości nieruchomości w wysokości 99,00 zł.

W związku z powyższym wartość szkody trwałej związanej z obniżeniem wartości przedmiotowej nieruchomości wyniosła 68.789,00 zł.

Rzeczoznawca majątkowy w operacie szacunkowym wskazał, iż wskutek budowy gazociągu, na wycenianej nieruchomości zaistniały także szkody tymczasowe. Zniszczeniu uległ drzewostan leśny w postaci 7 sztuk buku, 62 sztuk modrzewiu oraz 157 sztuk sosny. Wartość drzewostanu określono w podejściu kosztowym na łączną kwotę 38.214,00 zł. Wpłata odszkodowania na konto bankowe Nadleśnictwa S. nastąpiła w dniu 11 marca 2016 r. z konta bankowego Operatora Gazociągów Przesyłowych ………. S.A.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy odszkodowanie za szkody powstałe wskutek ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości, w związku z budową gazociągu, powinno być kwalifikowane jako wynagrodzenie za świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Jeśli odszkodowanie za szkody powstałe wskutek ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości jest świadczeniem usług, to jaki jest moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu ich świadczenia w rozumieniu art. 19a ustawy o VAT?
3.  Jeśli odszkodowanie za szkody powstałe wskutek ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości jest świadczeniem usług, to jaki jest termin wystawienia faktury VAT dokumentującej ich świadczenie i, odnosząc się do stanu faktycznego sprawy, jak należy rozumieć moment wykonania usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

Ograniczenie sposobu korzystania z nieruchomości jest szczególnym przypadkiem ograniczenia wykonywania prawa własności. Istotne jest, że organ wydający decyzję w sprawie o ograniczenie sposobu korzystania z nieruchomości, w trybie art. 124 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 2147 z późn. zm.) nie ustala od razu odszkodowania, gdyż na jednostce organizacyjnej (Operator Gazociągów Przesyłowych ……… S.A. z siedzibą w W.), która otrzymała zezwolenie na dokonanie określonych czynności ciąży, stosownie do art. 124 ust. 4 ww. ustawy, obowiązek przywrócenia nieruchomości do stanu poprzedniego, a jeżeli przywrócenie nieruchomości do stanu poprzedniego jest niemożliwe albo powoduje nadmierne trudności, czy znaczne koszty, to wtedy służy odszkodowanie z art. 128 ust. 4 tej ustawy. W tym stanie rzeczy, zdaniem Wnioskodawcy, istnieją poważne wątpliwości w zakresie uznania otrzymanego odszkodowania za wynagrodzenie opodatkowane podatkiem VAT. Skoro bowiem rzeczone odszkodowanie ustalane jest wtórnie (dopiero jeśli przywrócenie nieruchomości do stanu poprzedniego jest niemożliwe albo powoduje nadmierne trudności, czy znaczne koszty), Wnioskodawca uważa za wątpliwe kwalifikowanie otrzymanej w tych okolicznościach kwoty odszkodowania jako wynagrodzenia opodatkowanego podatkiem VAT. Istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. Jeżeli zatem płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas kwoty wypłaconych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221) - i taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Ad 2.

Podatnik, w myśl art. 106b ust. 1 ustawy o VAT jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, a także z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty („ art. 19 ust. 5 tej ustawy”).

Zdaniem Wnioskodawcy, moment obowiązku podatkowego, w przypadku uznania, że otrzymane odszkodowanie za szkody powstałe wskutek ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, powstał z dniem otrzymania zapłaty (wpływu środków pieniężnych na konto bankowe Nadleśnictwa).

Ad 3.

Zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy o VAT fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 106i ust. 2 i ust. 7 pkt 1 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust.1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy, i faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Nadleśnictwa, fakturę dokumentującą odszkodowanie za szkody powstałe wskutek ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości należało wystawić nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po wykonaniu usługi.

Natomiast za moment wykonania usługi należy przyjąć dzień uprawomocnienia się Decyzji nr NSP-………. z dnia 5 lutego 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Z pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia, jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Co więcej, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analizując bowiem powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Jedną z generalnych zasad na gruncie podatku od towarów i usług jest bowiem to, że czynności wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy wykonane są przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego. Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.  dotyczy ono wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy;
2.  odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca otrzymał decyzje Wojewody ustalające odszkodowanie na Jego rzecz, z tytułu zmniejszenia wartości nieruchomości w wyniku realizacji inwestycji, polegającej na budowie gazociągu wysokiego ciśnienia zlokalizowanego na nieruchomościach stanowiących własność Wnioskodawcy. Wysokość odszkodowania ustalono na podstawie opinii rzeczoznawcy majątkowego z zastosowaniem przepisów art. 124 ust. 1 i 4 oraz art. 128 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z otrzymaną decyzją, wypłata odszkodowania nastąpiła w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna, tj. w dniu 11 marca 2016 r.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy należność otrzymana z tytułu odszkodowania za zmniejszenie wartości nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że przepisy podatkowe nie zawierają definicji odszkodowania. Zatem w tym zakresie należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.), zwanej dalej k.c. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Kodeks cywilny rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 k.c.) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 k.c.).

Zgodnie z treścią art. 471 k.c., dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem, a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Zatem jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Zatem ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

Przenosząc powołane przepisy na grunt niniejszej sprawy uznać należy, że nazywane przez Wnioskodawcę odszkodowanie wypłacone z tytułu zmniejszenia wartości nieruchomości w wyniku realizacji inwestycji nie posiada cech odszkodowania za poniesioną szkodę, lecz pełni funkcję wynagrodzenia za usługę, świadczoną zgodnie z nakazem organu władzy publicznej co wpisuje się w normę art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy, czyniąc tego rodzaju usługę faktycznie odpłatną. Wnioskodawca w tym przypadku nie działa jako organ władzy publicznej, ale z nakazu organu władzy publicznej.

Tym samym w rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Otrzymane od operatora gazociągów odszkodowanie (świadczenie pieniężne) stanowi w rzeczywistości wynagrodzenie za świadczoną przez Wnioskodawcę usługę, dającą wypłacającemu je wyraźne i bezpośrednie korzyści w postaci możliwości korzystania z nieruchomości. Niezależnie od użytej nomenklatury otrzymane odszkodowanie jest w rzeczywistości wynagrodzeniem za świadczoną usługę.

Zatem Wnioskodawca wykonując usługi z nakazu organu władzy publicznej – Wojewody – tj. pozwalając (tolerując taką sytuację) operatorowi gazociągów na korzystanie z gruntu – świadczy w ramach działalności, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy jako podatnik, zdefiniowany w art. 15 ust. 1 ustawy, usługi, które ze względu na ich odpłatny charakter podlegają, na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług.

Podsumowując stwierdzić należy, że otrzymana przez Wnioskodawcę należność z tytułu „odszkodowania” za zmniejszenie wartości nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ponadto kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego oraz terminu wystawienia faktury w sytuacji świadczenia ww. usług.

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług zawiera przepis art. 19a ust. 1 ustawy, w myśl którego, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z tą regulacją podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy. Z powodu braku stosownych regulacji tego zagadnienia w ustawie, przyjąć należy, że momentem wykonania usługi jest moment faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę. „Wykonanie usługi” następuje w momencie faktycznego zakończenia wszystkich czynności, do których zobowiązany był świadczący określoną usługę. Ustalenie zakresu świadczonej usługi i w konsekwencji momentu jej wykonania powinno następować w sposób obiektywny. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju dostaw i usług. Ponadto, stosownie do art. 3531 k.c., strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Wskazać należy, że faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział.

Przy ocenie zdarzenia gospodarczego nie można jednak pominąć okoliczności towarzyszących transakcji. Faktura jest dokumentem o charakterze sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej). Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

W niniejszej sprawie należy jednak wskazać, że z uwagi na specyfikę wykonywanej przez Wnioskodawcę usługi z nakazu organu władzy publicznej, dającej wpłacającemu odszkodowanie bezpośrednie korzyści w postaci możliwości korzystania z nieruchomości, z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od towarów i usług, czynności te wykazują cechy instytucji służebności (wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego), tym samym należy zaliczyć je do usług, dla których obowiązek podatkowy powstaje na zasadach określonych w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, gdyż są usługą podobną do usług najmu, dzierżawy.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret 3 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze.

Stosownie do art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Na podstawie art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usług;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Z kolei z treści art. 106i ust. 8 ustawy wynika, że przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy towarów i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

Zatem z uwagi na specyfikę usług świadczonych przez Wnioskodawcę, w niniejszej sprawie moment powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług należy określić na zasadach szczególnych, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, tj. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia tych usług. Natomiast fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności, tj. w terminie 14 dni licząc od dnia, w którym decyzja Wojewody ustalająca odszkodowanie za szkody powstałe wskutek ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości stała się ostateczna.

W przypadku, gdy Wnioskodawca udokumentuje świadczoną usługę poprzez wystawienie faktury, z zachowaniem terminów określonych przepisami art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy – obowiązek podatkowy powstanie z dniem wystawienia faktury. Jeżeli natomiast faktura dokumentująca przedmiotową usługę zostanie wystawiona w terminie późniejszym, niż określony przepisami art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy lub nie zostanie wystawiona w ogóle – w takim przypadku, obowiązek podatkowy powstanie z upływem terminu wystawienia faktury określonego w art. 106i ust. 3 pkt 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności, na podstawie art. 19a ust. 7 ustawy.

W konsekwencji czynność samej wypłaty odszkodowania pozostaje bez znaczenia dla ustalenia momentu wykonania usługi przez Wnioskodawcę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-