Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DPP13.8221.118.2018.GTM
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-17
Teza: Skutki podatkowe przejścia banku z MSR 39 na MSSF 9 od dnia 1 stycznia 2018 r.
Słowa kluczowe: kredyt; odpisy-odpisy aktualizujące; pożyczka; rezerwy; ryzyko
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 8

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 23 kwietnia 2018 r. Nr 0114-KDIP2-3.4010.35.2018.1.MS, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2018 r. (data wpływu 23 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przejścia banku z MSR 39 na MSSF 9 od dnia 1 stycznia 2018 r. - **jest nieprawidłowe**.

Uzasadnienie

W dniu 23 stycznia 2018 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przejścia banku z MSR 39 na MSSF 9 od dnia 1 stycznia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest bankiem hipotecznym z siedzibą w Polsce, działającym na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o listach zastawnych i bankach hipotecznych (Dz.U.2016.1771).

Zgodnie z art. 12 wskazanej ustawy, do podstawowych czynności banku hipotecznego należy m.in.:

1.  udzielanie kredytów zabezpieczonych hipoteką,
2.  udzielanie wymienionych rodzajów kredytów niezabezpieczonych hipoteką,
3.  nabywanie wierzytelności innych banków z tytułu udzielonych przez nie kredytów zabezpieczonych hipoteką oraz wierzytelności z tytułu wymienionych rodzajów kredytów niezabezpieczonych hipoteką.

Z tego tytułu Bank posiada w swoim portfelu wierzytelności kredytowe z tytułu udzielonych kredytów (wierzytelności własne) oraz z tytułu nabytych wierzytelności kredytowych od innych banków (wierzytelności nabyte).

Bank prowadzi księgi zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej.

W związku z powyższym, w odniesieniu do wierzytelności własnych oraz wierzytelności nabytych, w stosunku do których zostały spełnione przesłanki utraty wartości, Bank był zobowiązany do tworzenia odpisów aktualizujących ich wartość.

W stosunku do tak utworzonych odpisów aktualizujących, na gruncie przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2017 r., Bank na podstawie art. 38b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa CIT”) miał prawo do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów (KUP) do wysokości odpowiadającej hipotetycznej wartości rezerw, które byłyby utworzone zgodnie z polskimi zasadami rachunkowości i prawo do ich zaliczenia do KUP przysługiwałoby na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26, ust. 2a pkt 2, ust. 2b-2d, ust. 3, 3c, 3e i 3f. Tym samym, na podstawie powyższych przepisów Bank posiadał m.in. prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zawiązywanych odpisów aktualizujących do wysokości:

1.  pełnej wartości rezerw tworzonych na pokrycie wierzytelności z tytułu wymagalnych, a nieściągalnych kredytów (tj. wierzytelności własnych), jeśli ich nieściągalność została uprawdopodobniona zgodnie z zasadami opisanymi w art. 16 ust. 2a pkt 2,
2.  pełnej wartości rezerw tworzonych na pokrycie wymagalnych a nieściągalnych nabytych wierzytelności banku hipotecznego (tj. wierzytelności nabytych), jeśli ich nieściągalność została uprawdopodobniona zgodnie z zasadami opisanymi w art. 16 ust. 2a pkt 2,
3.  rezerw tworzonych na pokrycie 25% kwoty kredytów (wierzytelności własnych) zakwalifikowanych do kategorii wątpliwych,
4.  rezerw tworzonych na pokrycie 25% kwoty zakwalifikowanych do kategorii wątpliwych nabytych wierzytelności banku hipotecznego (wierzytelności nabytych).

W przypadku sytuacji 3 i 4 powyżej, Bank posiadał prawo do ich zaliczenia do KUP na podstawie art. 16 ust. 3f ustawy CIT w przypadku braku spełnienia przesłanki uprawdopodobnienia.

W związku z powyższym, na gruncie dotychczasowych przepisów, Bank zgodnie z przyjętą polityką podatkową w odniesieniu do części rezerw, o których mowa w pkt 1-4, korzystał z prawa do ich zaliczenia do KUP.

W związku z przejściem Banku z dniem 1 stycznia 2018 r. na rozliczenia zgodne z Międzynarodowym Standardem Sprawozdawczości Finansowej nr 9 (MSSF 9), na podstawie nowego standardu, Bank tworzy odpisy na straty kredytowe w miejsce dotychczasowych odpisów aktualizujących.

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2018 r. art. 16 ust. 1 pkt 26c ustawy CIT, Bank ma prawo do zaliczenia do KUP m.in. odpisów na straty kredytowe utworzonych na należności z tytułu udzielonych przez bank kredytów, których nieściągalność została uprawdopodobniona pomniejszonych o wartość odpisów na straty kredytowe dotyczącą odsetek, prowizji i opłat, które zostały utworzone na pokrycie:

1.  wymagalnych a nieściągalnych – udzielonych kredytów (wierzytelności własnych),
2.  wymagalnych a nieściągalnych nabytych wierzytelności banku hipotecznego (wierzytelności nabytych),
3.  udzielonych kredytów (wierzytelności własnych), których opóźnienie w spłacie kapitału lub odsetek przekracza 6 miesięcy i nie przekracza 12 miesięcy – do wysokości nie większej niż 25% tej kwoty kredytu, na którą został utworzony odpis na straty kredytowe,
4.  nabytych wierzytelności banku hipotecznego z tytułu kredytów (wierzytelności nabytych), których opóźnienie w spłacie kapitału lub odsetek przekracza 6 miesięcy i nie przekracza 12 miesięcy – do wysokości nie większej niż 25% tej kwoty nabytej wierzytelności banku hipotecznego, na którą został utworzony odpis na straty kredytowe.

W odniesieniu do powyższych kategorii warunkiem zaliczenia tych odpisów do KUP jest uprawdopodobnienie ich nieściągalności na podstawie art. 16 ust. 2a ustawy CIT, przy czym w odniesieniu do sytuacji 3 i 4 powyżej warunkiem uprawdopodobnienia nieściągalności jest samo spełnienie warunku opóźnienia w spłacie kapitału i utworzenie odpisu, na podstawie art. 16 ust. 2a pkt 5 ustawy CIT w brzmieniu od 1 stycznia 2018 r.

W konsekwencji, w związku z wdrożeniem MSSF 9 oraz zmianą metodyki liczenia strat na wierzytelnościach kredytowych, mogą powstać różnice między poziomem odpisów aktualizujących oraz hipotetycznym poziomem rezerw liczonych zgodnie z ustawą o rachunkowości utworzonych na pokrycie nieściągalnych wierzytelności własnych oraz wierzytelności nabytych, a poziomem zawiązywanych z dniem 1 stycznia 2018 r. odpisów na straty kredytowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z przejściem z MSR 39 na MSSF 9, Bank jest uprawniony do zaliczenia na dzień 1 stycznia 2018 r. odpisów na straty kredytowe do kosztu uzyskania przychodu zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 26c oraz ust. 2a ustawy CIT przy jednoczesnym rozpoznaniu przychodu z tytułu rozwiązania odpisów aktualizujących zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175; dalej: „ustawa nowelizująca") w zw. art. 38b ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 26, ust. 2a pkt 2, ust. 2b-2d, ust. 3, 3c, 3e i 3f obowiązujących do dnia 31 grudnia 2017 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy CIT Bank jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości odpisów na straty kredytowe zawiązane na podstawie MSSF 9 na dzień 1 stycznia 2018 r. pod warunkiem spełnienia dla wierzytelności objętych odpisami przesłanek, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 26c oraz ust. 2a ustawy CIT.

Jednocześnie na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej Bank jest zobowiązany na podstawie art. 38b ust. 2 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. b) ustawy CIT w brzmieniu do 31 grudnia 2017 r. do rozpoznania na dzień 1 stycznia 2018 r. przychodu z tytułu rozwiązania dotychczasowych odpisów aktualizujących, zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 38b ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 26, ust. 2a pkt 2, ust. 2b-2d, ust. 3, 3c, 3e i 3f ustawy CIT.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 26c ustawy CIT w brzmieniu od 1 stycznia 2018 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów na straty kredytowe utworzonych na pokrycie wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z wyjątkiem tych odpisów na straty kredytowe utworzonych na należności z tytułu udzielonych przez bank kredytów (pożyczek) oraz na należności z tytułu udzielonych przez bank gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów (pożyczek), pomniejszonych o wartość odpisów na straty kredytowe dotyczącą odsetek, prowizji i opłat, które zostały utworzone na pokrycie:

1.  w bankach, z zastrzeżeniem lit. c:
    *   wymagalnych a nieściągalnych - udzielonych kredytów (pożyczek),
    *   wymagalnych a nieściągalnych należności z tytułu udzielonych przez bank po dniu 1 stycznia 1997 r. gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów (pożyczek),
    *   udzielonych kredytów (pożyczek), których opóźnienie w spłacie kapitału lub odsetek przekracza 6 miesięcy i nie przekracza 12 miesięcy - do wysokości nie większej niż 25% tej kwoty kredytu (pożyczki), na którą został utworzony odpis na straty kredytowe,
    *   należności z tytułu udzielonych przez bank po dniu 1 stycznia 1997 r. gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów (pożyczek), których opóźnienie w spłacie kapitału lub odsetek przekracza 6 miesięcy i nie przekracza 12 miesięcy - do wysokości nie większej niż 25% tej kwoty należności, na którą został utworzony odpis na straty kredytowe,
2.  w bankach hipotecznych:
    *   wymagalnych a nieściągalnych nabytych wierzytelności banku hipotecznego,
    *   nabytych wierzytelności banku hipotecznego z tytułu kredytów (pożyczek), których opóźnienie w spłacie kapitału lub odsetek przekracza 6 miesięcy i nie przekracza 12 miesięcy
    *   do wysokości nie większej niż 25% tej kwoty nabytej wierzytelności banku hipotecznego, na którą został utworzony odpis na straty kredytowe.

Powyższy przepis ma na celu dostosowanie dotychczasowych przepisów w zakresie rozliczania w kosztach podatkowych rezerw bankowych do wymogów MSSF 9.

W ocenie Banku, powyższy przepis należy rozumieć tak, że pozwala on na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odpisów na straty kredytowe utworzonych pod MSSF 9. Przez moment ujęcia kosztu należy rozumieć moment, na który dany odpis został ujęty w księgach Banku oraz zostały spełnione pozostałe przesłanki uprawdopodobnienia nieściągalności dla wierzytelności objętych odpisem.

Tym samym, Bank jest uprawniony do ujęcia wartości odpisów zawiązywanych zgodnie z MSSF 9 do kosztów uzyskania przychodu na dzień 1 stycznia 2018 r., pod warunkiem spełnienia dla wierzytelności, na które utworzone są te odpisy, pozostałych warunków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 26c w zw. z ust. 2a ustawy CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej, do rezerw, odpisów aktualizujących wartość kredytów (pożyczek) oraz rezerw na poniesione nieudokumentowane ryzyko kredytowe, utworzonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 2 (tj. ustawy CIT) w brzmieniu dotychczasowym.

Z powyższego przepisu przejściowego wynika, że jednocześnie w związku z uchyleniem art. 38b ustawy CIT w brzmieniu dotychczasowym, z dniem 1 stycznia 2018 r. odpada przesłanka zaliczenia dotychczasowych odpisów aktualizujących do kosztów uzyskania przychodu.

Intencją ustawodawcy było, iż aby zachować ciągłość przepisów, w odniesieniu do dotychczas zawiązanych odpisów aktualizujących wartość kredytów utworzonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r., co znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej (uzasadnienie dla art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej).

Powyższy przepis przejściowy wskazuje, że do dotychczas istniejących odpisów aktualizujących Bank stosuje nadal przepisy dotychczasowe, w tym art. 38b ustawy CIT.

Zgodnie z art. 38b ust. 2 ustawy CIT, do odpisów aktualizujących, o których mowa w ust. 1, przepisy art. 12 ust. 1 pkt 4 i pkt 6 lit. b, ust. 1 a i ust. 4 pkt 15 lit. a-c, art. 15 ust. 1 h pkt 2, art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b-c i ust. 2 oraz art. 38a ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy CIT, przychodami w bankach jest kwota stanowiąca równowartość rozwiązanych lub zmniejszonych rezerw, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 26, zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 15 lit. b.

Oznacza to, że rozwiązanie odpisów aktualizujących, w wysokości, w jakiej uprzednio zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, mimo uchylenia z dniem 1 stycznia 2018 r. art. 38b ustawy CIT (zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy nowelizującej) stanowi dla Banku przychód. Brak przepisu przejściowego w powyższym zakresie powodowałby brak obowiązku „odwrócenia” w przychody istniejących do tej pory odpisów aktualizujących. Jednocześnie takie podejście powoduje, że przepis przejściowy zapewnia neutralność podatkową zmiany standardu sprawozdawczości finansowej, chyba że zgodnie z nowym standardem wysokość zawiązanego odpisu na straty kredytowe okaże się wyższa lub niższa w stosunku do dotychczasowego odpisu aktualizującego. Wówczas zmiana standardu pociąga za sobą odpowiednio powstanie korzystnego lub niekorzystnego efektu podatkowego.

Tym samym, na dzień 1 stycznia 2018 r., w związku z rozwiązaniem dotychczasowych odpisów aktualizujących utworzonych zgodnie z Międzynarodowym Standardem Rachunkowości nr 39, Bank jest zobowiązany do rozpoznania w przychodach wartości odpisów aktualizujących, w takiej wartości, w jakiej do dnia 31 grudnia 2017 r. zaliczył je do kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując, na dzień 1 stycznia 2018 r. Bank dokona następujących operacji:

*   Rozwiązania odpisów aktualizujących wartość wierzytelności utworzonych pod MSR 39 oraz zaliczenia w przychody podatkowe wartości odpisów aktualizujących do wysokości, w jakiej zostały zaliczone uprzednio do KUP;

*   Zawiązania odpisów na straty kredytowe pod MSSF 9 oraz zaliczeniem do KUP ich wartości pod warunkiem spełnienia przesłanek uprawdopodobnienia nieściągalności zgodnie ze znowelizowanymi przepisami art. 16 ust. 1 pkt 26c oraz ust. 2a ustawy CIT.

W przypadku, gdyby wartość kosztu uzyskania przychodu wynikłego z zaliczenia do kosztów odpisów na straty kredytowe utworzonych pod MSSF 9, w stosunku do których Bank spełnia przestanki uprawdopodobnienia zgodnie z przepisami obowiązującymi od 1 stycznia 2018 r. była wyższa niż wartość odpisów aktualizujących zaliczonych dotychczas do kosztów uzyskania przychodów, wartość rozpoznanego kosztu przekroczy wartość rozpoznanego przychodu. W przypadku, gdy wartość kosztu rozpoznanego z tytułu zaliczenia do kosztów podatkowych odpisów na straty kredytowe utworzonych pod MSSF 9 okaże się niższa niż wartość odpisów aktualizujących zaliczonych do tej pory do kosztów uzyskania przychodu, wartość przychodu rozpoznanego na dzień 1 stycznia 2018 r. przekroczy wartość kosztu.

Tym samym, na wynik podatkowy Banku efektywnie wpływ będzie miała różnica między odpisami aktualizującymi utworzonymi pod MSR 39, zaliczonymi do tej pory przez Bank do kosztów uzyskania przychodu, a wartością rozpoznanego kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpisów na straty kredytowe utworzonych pod MSSF 9, w stosunku do których Bank nabył takie prawo od 1 stycznia 2018 r. zgodnie z przepisami wprowadzonymi przez ustawę nowelizującą.

Jednocześnie Bank wskazuje, że przedmiotem zapytania jest wyłącznie potwierdzenie prawidłowości przyjętych rozliczeń związanych ze zmianą standardu sprawozdawczości. Nie jest przedmiotem zapytania potwierdzenie prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów na straty kredytowe utworzone dla konkretnej wierzytelności, portfela wierzytelności ani też potwierdzenie prawidłowości przyjętych zasad uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności.

W interpretacji indywidualnej z dnia 23 kwietnia 2018 r. Nr 0114-KDIP2-3.4010.35.2018.1.MS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe oraz odstąpił, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

Skutki podatkowe zdarzenia w postaci przejścia banku z MSR 39 na MSSF 9 regulują przepisy art. 12 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. poz. 2175), zwanej dalej: „ustawą nowelizującą”.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej do rezerw, odpisów aktualizujących wartość kredytów (pożyczek) oraz rezerw na poniesione nieudokumentowane ryzyko kredytowe, utworzonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 2 (tj. ustawy CIT), w brzmieniu dotychczasowym.

Z art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej wynika, że na banki nie został nałożony obowiązek rozwiązania na koniec 2017 r. zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, utworzonych zgodnie z MSR 39, odpisów aktualizujących z tytułu utraty wartości należności wymienionych w - obowiązującym do końca 2017 r. - art. 38b ustawy CIT. Z regulacji tej wynika prawo do utrzymania w kosztach uzyskania przychodów, utworzonych przed dniem 1 stycznia 2018 r. odpisów aktualizujących z tytułu utraty wartości należności, w wysokości i na zasadach określonych w ustawie CIT, w brzmieniu obowiązującym do końca 2017 r. Przepis ten jest przepisem ogólnym, mającym bezpośrednie zastosowanie do wszystkich prawno-podatkowych stanów, w których następuje kontynuowanie rachunkowych zasad tworzenia rezerw i odpisów aktualizujących w bankach i SKOK, czyli podatników, którzy nie stosują od 1 stycznia 2018 r. MSSF 9. W przypadku jednak banków, które z dniem 1 stycznia 2018 r. zmieniły rachunkowe zasady tworzenia odpisów poprzez przejście na MSSF 9 zastosowanie znajdą normy szczególne określone w ww. art. 12 ust. 2 i 3 ustawy nowelizującej.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ww. ustawy, jeżeli podatnik po dniu 31 grudnia 2017 r. dokona zmiany wyceny wartości składnika aktywów stanowiącego wierzytelności z tytułu udzielonych kredytów (pożyczek) albo wierzytelności z tytułu udzielonych gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów (pożyczek) i w wyniku tej wyceny wystąpi różnica pomiędzy nową wartością tego składnika aktywów a jego wartością ustaloną przed dniem 1 stycznia 2018 r., różnicę tę zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów podatnika.

Przepis art. 12 ust. 2 stosuje się w zakresie, w jakim rezerwy lub odpisy aktualizujące wartość kredytów (pożyczek) albo wierzytelności z tytułu udzielonych gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów (pożyczek), zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów podatnika na podstawie przepisów dotychczasowych (art. 12 ust. 3 ustawy nowelizującej).

Z przytoczonych przepisów wynika, że zmiana metody wyceny aktywów Banku, dokonana w wyniku zastąpienia MSR 39 przez MSSF 9, odnosząca się do powstałych do końca 2017 r. wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek), nabytych wierzytelności banku hipotecznego oraz wierzytelności z tytułu udzielonych przez bank gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów i pożyczek, skutkuje podatkowym rozliczeniem jedynie różnicy pomiędzy nową wartością tego składnika aktywów a jego wartością ustaloną przed dniem 1 stycznia 2018 r.

Innymi słowy, jeżeli w wyniku zastąpienia MSR 39 przez MSSF 9, Bank dokona wyceny wartości składnika aktywów i w wyniku tej wyceny wartość odpisu na straty kredytowe utworzonego zgodnie z MSSF 9, uznawanego od 1 stycznia 2018 r. za koszt uzyskania przychodów (po uprawdopodobnieniu nieściągalności należności), jest wyższa od zaliczonego do końca 2017 r. do kosztów uzyskania przychodów odpisu aktualizującego z tytułu utraty wartości tego kredytu (pożyczki), to Bank ma prawo powstałą w wyniku wyceny różnicę zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli natomiast wartość odpisu na straty kredytowe utworzonego zgodnie z MSSF 9, uznawanego od 1 stycznia 2018 r. za koszt uzyskania przychodów (po uprawdopodobnieniu nieściągalności należności), jest niższa od zaliczonego do końca 2017 r. do kosztów uzyskania przychodów odpisu aktualizującego z tytułu utraty wartości tego kredytu (pożyczki), Bank będzie miał obowiązek różnicę tę zaliczyć do przychodów podatkowych.

W konsekwencji nie można podzielić poglądu Wnioskodawcy, zgodnie z którym, w przypadku zmiany standardu MSR 39 na MSSF 9, Bank, w przypadku rozwiązania odpisów aktualizujących wartość wierzytelności utworzonych pod MSR 39 będzie miał obowiązek zaliczenia do przychodów podatkowych wartość tych odpisów w wysokości, w jakiej zostały zaliczone uprzednio do kosztów uzyskania przychodów, a w związku z zawiązaniem odpisów na straty kredytowe pod MSSF 9 będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ich wartości, pod warunkiem spełnienia przesłanek uprawdopodobnienia nieściągalności zgodnie ze znowelizowanymi przepisami art. 16 ust. 1 pkt 26c oraz ust. 2a ustawy CIT.

Z związku z powyższym stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2018 r. (data wpływu 23 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przejścia banku z MSR 39 na MSSF 9 od dnia 1 stycznia 2018 r. - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Pouczenie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013, Warszawa, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 oraz art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, którego działanie jest przedmiotem skargi, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 i art. 54 § 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.