Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-582/12-4/MS1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-09-12
Teza: Sfinansowanie kosztów przejazdów i noclegów osobie zatrudnionej na podstawie umowy o dzieło.
Słowa kluczowe: koszt-koszty przejazdu; nocleg; samochód; szkolenie; umowa-umowa o dzieło
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21.06.2012 r. (data wpływu 25.06.2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 06.09.2012 r. (data nadania 06.09.2012 r., data wpływu 07.09.2012 r.) na wezwanie Nr IPPB2/415-582/12-2/MS1 z dnia 30.08.2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sfinansowania kosztów przejazdów i noclegów osobie zatrudnionej na podstawie umowy o dzieło jest:

*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania kosztów noclegów o wartości wyższej niż limity wynikające z rozporządzenia w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz
*   **prawidłowe** w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 25.06.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sfinansowania kosztów przejazdów i noclegów osobie zatrudnionej na podstawie umowy o dzieło.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

C.. (dalej Wnioskodawca, Spółka) zawarła umowę o dzieło. Przedmiotem niniejszej umowy było przeprowadzenie analizy potrzeb szkoleniowych, analizy procedur i standardów pracy na stanowiskach sprzedażowych i obsługowych u Zamawiającego pod kątem przygotowania spójnego Systemu Szkoleń Rozwoju Umiejętności Sprzedażowych i Standardów Obsługi klienta i na tej bazie przygotowanie szkoleń i treningów dla wszystkich pracowników sieci sprzedaży i Call Center.

Z uwagi na to, ze Wykonawca dzieła zamieszkuje w K. a Wnioskodawca swoją siedzibę ma w O. oraz biura terenowe Spółki położone są w całej Polsce, w umowie została zawarta klauzula, że Spółka zobowiązuje się do pokrycia kosztów noclegów Wykonawcy dzieła w O. oraz innych lokalizacjach w terenie. Rachunki za noclegi wystawiane są bezpośrednio na Wnioskodawcę a nie na Wykonawcę dzieła. Wnioskodawca zobowiązał się również do zwrotu wydatków poniesionych przez Wykonawcę na dojazdy prywatnym samochodem osobowym. Rozliczenie dojazdów jest na podstawie wystawionych przez Zleceniodawcę poleceń wyjazdów oraz ewidencji przebiegu pojazdu wystawionych przez Wykonawcę dzieła. Stawka zwrotu kosztów dojazdów jest zryczałtowana (0,8358 zł za km).

Pismem z dnia 30.08.2012 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, poprzez :

*   doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego poprzez wskazanie:
    *   czy Wnioskodawca dokonuje zwrotu kosztów przejazdów i noclegów do wysokości limitów określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1990 ze zm.); czy też wartość tych kosztów przekracza limity zawarte w ww. rozporządzeniu?
    *   wskazanie czy zostały spełnione przesłanki zawarte w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. czy przedmiotowych kosztów Wykonawca dzieła nie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca odpowiedział w terminie pismem z dnia 06.09.2012 r. (data nadania 06.09.2012 r., data wpływu 07.09.2012 r.) uzupełniając przedmiotowy wniosek o następujące informacje:

Wnioskodawca dokonał zwrotu kosztów przejazdów do wysokości limitów określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce strefy budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (o,8358 zł za km.). Rozliczenia kosztów dojazdów dokonano na podstawie harmonogramu wyjazdów oraz ewidencji przebiegu pojazdu wystawionych przez Wykonawcę dzieła.

Zgodnie z klauzulą zawartą w umowie o dzieło, Wnioskodawca pokrył koszty noclegu Wykonawcy dzieła. Faktury za noclegi zostały bezpośrednio wystawione na C.., a nie na Wykonawcę dzieła. Stawki za noclegi wystawione w fakturach są stawkami obowiązującymi w danych hotelach.

Wykonawca dzieła otrzymanych świadczeń nie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wartość poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów noclegów będzie przychodem stanowiącym przychód Wykonawcy dzieła w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy do wartości zwrotu kosztów dojazdów prywatnym samochodem osobowym Wykonawcy dzieła w opisanym stanie faktycznym będzie miało zastosowanie zwolnienie określone w art. 21 ust.1 pkt 16 lit. b wyżej wymienionej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zważywszy na fakt, iż Wykonawca dzieła zamieszkuje w K. a siedziba Spółki S.A. mieści się w O. a biura terenowe Spółki położone są w całej Polsce dla należytego wykonania dzieła zawartego w umowie Wykonawca musiał liczyć się z koniecznością wyjazdu do innych miejscowości. Jak już wcześniej Wnioskodawca wyjaśniał rachunki za noclegi były wystawiane bezpośrednio na Zleceniodawcę umowy a nie na Wykonawcę dzieła. Natomiast zwrot kosztów dojazdu samochodem osobowym Wykonawcy odbywał się na podstawie ewidencji przebiegu pojazdu. Przepisy Kodeksu cywilnego nakładają na Zleceniodawcę między innymi obowiązek zwrotu kosztów Wykonawcy dzieła, które ten poczynił w celu wykonania dzieła, o czym stanowi art. 742 Kodeksu cywilnego. Wymienionych wyżej świadczeń Wykonawca dzieła nie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów i zostały one poniesione w celu osiągnięcia przychodów określonych w umowie. Stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepis wskazuje, że prawo do skorzystania ze zwolnienia w odniesieniu do świadczeń przysługujących osobom niebędących pracownikami, wykonującymi czynności m.in. wynikające w umowy zlecenia, poniesionych w celu osiągnięcia przychodu i nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodu, lecz jedynie do wysokości limitów określonych w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez właściwego ministra. W związku z powyższym zwrot dojazdów oraz koszty noclegu Wnioskodawca uznał jako przychód korzystający ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b.

Wnioskodawca nadmienia również, iż zdarzenia w którym zwraca się o indywidualną interpretację w dniu złożenia wniosku nie jest przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej sfinansowania kosztów przejazdów oraz nieprawidłowe w części dotyczącej pokrycia kosztów noclegu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ww. ustawy określone zostały źródła przychodów, gdzie m. in. w ust. 1 pkt 2 wymieniono działalność wykonywaną osobiście.

W ramach tego źródła przychodów, w art. 13 ustawodawca wyodrębnił w pkt 8 – przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z kolei art. 11 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy natomiast rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zawarł umowę o dzieło. W umowie została zawarta klauzula, że Spółka zobowiązuje się do pokrycia kosztów noclegów Wykonawcy dzieła w O. oraz innych lokalizacjach w terenie. Wnioskodawca zobowiązał się również do zwrotu wydatków poniesionych przez Wykonawcę na dojazdy prywatnym samochodem osobowym.

W uzupełnieniu do przedmiotowego wniosku Wnioskodawca wskazał, iż dokonał zwrotu kosztów przejazdów do wysokości limitów określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce strefy budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (0,8358 zł za km.). Wnioskodawca pokrył także koszty noclegu wykonawcy dzieła. Stawki za noclegi wystawione w fakturach są stawkami obowiązującymi w danych hotelach.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, iż wartość poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów noclegów oraz zwrotu kosztów przejazdów Wykonawcy dzieła, stanowią dla Wykonawcy dzieła przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, albowiem jak wynika to z cytowanych powyżej przepisów – świadczenie w postaci zapewnienia zakwaterowania i zwrotu kosztu przejazdów przyjmującemu zamówienie na wykonanie dzieła stanowi dla Wykonawcy źródło przychodu, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Poniesienie bowiem przez Wnioskodawcę ww. kosztów powoduje, iż osoba wykonująca umowę o dzieło otrzymała konkretne przysporzenie majątkowe w postaci sfinansowania jej części kosztów, które są niezbędne do wykonania umowy o dzieło.

Jednakże, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w cytowanym przepisie, jest m.in. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 ze zm.).

Zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1990 ze zm.), z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:

1.  przejazdów;
2.  noclegów;
3.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej;
4.  innych udokumentowanych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Aby jednak przedmiotowe świadczenia, do wysokości określonej w ww. rozporządzeniu, korzystały ze zwolnienia, muszą być spełnione warunki wynikające z art. 21 ust. 13 ustawy o pdof.

Zgodnie z § 5 ust. 3 ww. rozporządzenia, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy. W takim przypadku pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2004 r. Nr 204, poz. 2088 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b), przepis ten stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Należy zauważyć, iż w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców, oraz zostały poniesione w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Biorąc zatem pod uwagę stan faktyczny wniosku oraz treść art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, iż wartość zwrotu kosztów dojazdów prywatnym samochodem pokrywanych przez Wnioskodawcę osobie, z którą zawarto umowę o dzieło, zwolniona jest z podatku dochodowego od osób fizycznych, na mocy wyżej wskazanego przepisu.

Natomiast zwrot kosztów noclegów osobie, z którą zawarto umowę o dzieło, zwolniony jest z podatku dochodowego od osób fizycznych, na mocy wyżej wskazanego przepisu do wysokości limitów określonych w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Należy jednak wyraźnie zaznaczyć, iż jeżeli należności wypłacone przez Wnioskodawcę będą wyższe od limitów określonych w ww. rozporządzeniu, to nadwyżki ponad te limity podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.