Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-136/16/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-29
Teza: Czy w momencie zawarcia umowy sprzedaży udziału Spółdzielnia będzie mogła skorzystać ze zwolnienia zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 1 pdop?
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość rolna; sprzedaż; udział; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 12 lutego 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 15 lutego 2016 r.), uzupełnionym 15 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu od którego Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu od którego Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 8 marca 2016 r., wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 15 marca 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółdzielnia posiada gospodarstwo rolne o powierzchni 122 ha. W skład gospodarstwa wchodzą cztery działki gruntu rolnego, które są wydzierżawione rolnikowi indywidualnemu. Działka 2318/7, której dotyczy zapytanie ma pow. 52,12 ha. Wnioskodawca zamierza sprzedać aktem notarialnym udział w tej działce o pow. 0,3444 ha, bez jej geodezyjnego wydzielenia w momencie sprzedaży udziału. Wydzielenie geodezyjne odrębnej działki (0,3444 ha) nastąpi nieco później w trakcie zniesienia współwłasności oddzielnym aktem notarialnym. Obie umowy zostaną zawarte w tym samym roku podatkowym.

W uzupełnieniu wniosku z 11 maja 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 15 marca 2016 r.) Wnioskodawca wskazał, że nieprzerwalnie od 1979 r. jest właścicielem nieruchomości 2318/7 objętej interpretacją indywidualną. Wobec powyższego dawno upłynął okres 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym Wnioskodawca nabył nieruchomość do dnia zbycia jej części, uprawniający do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w momencie zawarcia umowy sprzedaży udziału Spółdzielnia będzie mogła skorzystać ze zwolnienia zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 1 pdop?
2.  Jeżeli nie będzie można skorzystać ze zwolnienia w momencie sprzedaży, czy możliwe będzie skorzystanie z ww. zwolnienia po zniesieniu współwłasności i geodezyjnym wydzieleniu nowej działki?

Zdaniem Wnioskodawcy, może skorzystać ze zwolnienia w pdop dopiero w momencie gdy działka zostanie geodezyjnie wydzielona i oznaczona jako odrębna nieruchomość, czyli po zawarciu aktu notarialnego znoszącego współwłasność.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy dochodu uzyskanego ze sprzedaży, jeżeli sprzedaż ta następuje przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Z treści powyższego przepisu wynika, że ustawodawca określił trzy przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia:

*   podatnik dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze umowy sprzedaży,
*   przedmiotem sprzedaży była całość lub część nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,
*   w momencie sprzedaży upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Z postanowień art. 2 ust. 4 updop wynika, że ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

W myśl art. 1 i 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1381 ze zm., dalej: „uopr”), za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, przy czym łączna powierzchnia tych gruntów przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, a stanowią one własność lub znajdują się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Zwolnieniem określonym art. 17 ust. 1 pkt 1 updop, objęty jest zatem wyłącznie dochód uzyskany z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

Jeśli natomiast chodzi o rozumienie pozostałych pojęć, które występują w art. 17 ust. 1 pkt 1 updop, a nie są przez tę ustawę zdefiniowane, to zgodnie z zasadami wykładni systemowej, należy przyjąć ich znaczenie wynikające z ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.). Dotyczy to m.in. sprzedaży, pod którą na gruncie updop należy rozumieć umowę uregulowaną w Tytule XI Księgi trzeciej Kodeksu cywilnego, w szczególności w art. 535 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Z przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego wynika, że Spółdzielnia posiada gospodarstwo rolne o powierzchni 122 ha w skład, którego wchodzą cztery działki gruntu rolnego, które są wydzierżawione rolnikowi indywidualnemu. Działka 2318/7, której dotyczy zapytanie ma pow. 52,12 ha. Wnioskodawca zamierza sprzedać aktem notarialnym udział w ww. działce, bez jej geodezyjnego wydzielenia w momencie sprzedaży udziału. Wydzielenie geodezyjne odrębnej działki (0,3444 ha) nastąpi nieco później w trakcie zniesienia współwłasności oddzielnym aktem notarialnym. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że nieprzerwalnie od 1979 r. jest właścicielem nieruchomości objętej interpretacją indywidualną.

Wątpliwości Wnioskodawcy, dotyczą momentu, od którego Wnioskodawca będzie miał prawo skorzystać zezwolenia zawartego z art. 17 ust. 1 pkt 1 updop.

Zwrócić w tym miejscu uwagę należy, że art. 17 ust. 1 pkt 1 updop, dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, że transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego bądź niektóre z nich. Zwolnienie nie dotyczy jednak sprzedaży udziału w gospodarstwie rolnym, a z taką sytuacją mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotem umowy sprzedaży będzie udział w działce gruntu rolnego, nie zaś sprzedaż nieruchomości lub jej części. Skoro więc w przepisie dotyczącym zwolnienia przychodu ze sprzedaży ustawodawca wymienia jedynie nieruchomość lub jej część to nie można uznać, że zwolnienie to obejmuje również przychód ze sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej i jest określony odpowiednim ułamkiem. Sprzedaż udziału w nieruchomości nie jest równoznaczna ze sprzedażą nieruchomości czy jej części, mimo że każdy kolejny nabywca udziału staje się współwłaścicielem całej nieruchomości, nie ma wpływu na całość sytuacji wspólnej rzeczy bądź udziałów pozostałych współwłaścicieli.

W tym miejscu Organ wyjaśnia, że istotą współwłasności jest to, że co najmniej dwu osobom przysługuje niepodzielnie własność tej samej rzeczy (art. 195 Kodeksu cywilnego). Wspólne prawo do rzeczy jest więc niepodzielne. Niepodzielność prawa własności współwłaścicieli wyraża się w tym, że rzecz nie jest podzielona i żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje prawo do fizycznie określonej części rzeczy. Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać jedynie swoim udziałem we współwłasności czyli ułamkowej części prawa własności (art. 198 Kodeksu cywilnego).

Należy więc stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie została spełniona przesłanka sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego. Z wniosku jasno wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie udział w nieruchomości rolnej. Nie można zatem uznać, że sprzedaż będzie dotyczyć części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego. W przypadku późniejszego wydzielenia geodezyjnego nie można również wskazać, że doszło do transakcji sprzedaży części nieruchomości, a jedynie zniesienia współwłasności.

Tymczasem zwolnienia i ulgi podatkowe mają charakter wyjątkowy. Stanowią one bowiem odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności oraz równości opodatkowania. Z tego względu stosowanie przywilejów podatkowych nie może być dokonywane w drodze wykładni rozszerzającej. Tak więc, jak wyżej wskazano, sprzedaż udziału w gospodarstwie rolnym nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 updop.

Stanowisko Organu, że sprzedaż udziału w nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne nie podlega zwolnieniu znajduje poparcie w orzecznictwie. Poniższy wyrok oparty jest na przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie mniej jednak konkluzje w nim zawarte można odnieść do niniejszego zagadnienia.

I tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 84/11 stwierdził, że (…) odróżnianie „udziału w nieruchomości” od „nieruchomości”, względnie „jej części” – tak w orzecznictwie sądów powszechnych, jak i orzecznictwie sądowoadministracyjnym – powinno mieć swój wyraz także w sposobie interpretacji przepisów prawa podatkowego, w szczególności w sposobie rozumienia wystąpienia przychodu ze sprzedaży całości nieruchomości lub jej części, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f. W ocenie Sądu, potrzebę taką dostrzega ustawodawca, który nie zawarł w zakresie ulgi z art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f., zbycia „udziału”. Stąd, nie można utożsamiać uzyskania przez stronę przychodów ze zbycia udziału, z przychodami z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zdaniem Sądu, obowiązek ścisłej interpretacji ulg, który jest przyczyną odmowy przyznania stronie skarżącej prawa do skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.f., związany jest z tym, iż zbyła ona „udział”. Skoro strona skarżąca zbyła udział w przedmiotowej nieruchomości, a nie „całość” lub „część”, to przesądziło o tym, że w sprawie zaistniała tylko jedna z dwóch przesłanek, tj. zaistniała przesłanka sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, ale nie zaistniała przesłanka sprzedaży nieruchomości „w całości” lub w części.

Podsumowując, ani w momencie sprzedaży udziału w działce gruntu rolnego, ani też w momencie zniesienia współwłasności w ramach posiadanych udziałów nie dojdzie do zbycia części nieruchomości. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 1 updop.

Stanowisko Wnioskodawcy należy uznać zatem za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.