Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.251.2023.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-18
Teza: Do organizacji i realizacji obozów sportowych – przy założeniu, że podejmowanie tej aktywności nie wpisuje się w ramy czystego wypoczynku i rozrywki – zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32.
Słowa kluczowe: kolonie i obozy; sport; sport-klub sportowy; zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone podmioty, których celem statutowym jest  działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 32; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 17

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT usług organizacji i realizacji obozów sportowych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 lipca 2023 r. (wpływ 7 lipca 2023 r.) oraz pismem z 5 lipca 2023 r. (wpływ 11 lipca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest fundacją, polską osobą prawną, wpisaną do rejestru przedsiębiorców oraz stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej prowadzonego przez Krajowy Rejestr Sądowy. Fundacja prowadzi działalność na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach oraz ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie.

Fundacja została założona w (…) r. celem propagowania żeglarstwa wśród dzieci i młodzieży. Statutowymi celami Wnioskodawcy są:

*   propagowanie rozwoju i upowszechniania kultury fizycznej, sportu, rekreacji i turystyki, w szczególności wśród dzieci i młodzieży;
*   organizowanie, wspieranie i animowanie inicjatyw o charakterze sportowym, turystycznym, rekreacyjnym, kulturalnym, artystycznym, ekologicznym, edukacyjnym, społecznym;
*   popularyzowanie idei, wiedzy, wartości, zwyczajów i osiągnięć żeglarstwa, zwłaszcza wśród dzieci i młodzieży;
*   wspieranie idei edukacji domowej i szkół demokratycznych;
*   promocja i organizacja wolontariatu.

Najważniejszym elementem działalności Wnioskodawcy, mającym na celu realizację jej statutowych zadań, jest organizacja i realizacja obozów i rejsów żeglarskich dla dzieci i młodzieży, odbywających się na terenie (…). Ze względu na charakterystykę sportu propagowanego przez Fundację, zajęcia odbywają się przede wszystkim w formie wyjazdowej.

Na obozach żeglarskich konieczne jest i będzie zapewnienie uczestnikom noclegu, wyżywienia, wynajęcie/kupno sprzętu sportowego i zatrudnienie instruktorów i wychowawców. Bez realizacji tych usług zorganizowanie obozu sportowego (żeglarskiego) jest niemożliwe. Wobec tego zdaniem Wnioskodawcy świadczy on usługi, które są konieczne do organizowania i uprawiania sportu. Z usług tych mogą korzystać jedynie osoby, będące uczestnikami obozu sportowego (żeglarskiego), zobowiązani regulaminem obozu do brania udziału w zajęciach programowych (sportowych). Tym samym Wnioskodawca świadczy usługi organizacji obozów jedynie na rzecz osób uprawiających sport oraz oświadcza, iż nie będzie świadczył usług dla osób nieuprawiających sportu.

W celu pokrycia kosztów związanych z prowadzeniem zajęć żeglarskich na obozach (jak wynajęcie/zakup jachtów, wynagrodzenie instruktorów itp.) Fundacja pobiera/będzie pobierać opłatę. Odpłatność za obozy sportowe odbywa się tylko i wyłącznie przelewem na rachunek bankowy. Sposób płatności i nr rachunku jest przedstawiany w momencie zadeklarowania uczestnictwa.

Założeniem jest, iż odpłatność z tytułu szkolenia dzieci i młodzieży jest określona przez Fundację na poziomie pozwalającym na pokrycie kosztów funkcjonowania Fundacji. Ewentualny, marginalny zysk jest przeznaczany na działalność statutową Fundacji. Oznacza to więc, że Fundacja nie dąży do osiągnięcia zysków, a jej działalność ma charakter non-profit.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego

Opisane przez Fundację zdarzenie przyszłe nie stanowi żadnego z typów/rodzajów usług wymienionych przez Organ. Wskazać bowiem należy, że Fundacja nie świadczy usług marketingowych, ani reklamowo-promocyjnych, jak również usług stanowiących wstęp na imprezy sportowe. Usługi świadczone przez Fundację nie obejmują również odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, ani usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, jak również usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Jak zostało już wyjaśnione we wniosku, Fundacja - realizując swoje cele statutowe, wśród których należy wymienić m.in. propagowanie wśród dzieci i młodzieży żeglarstwa, świadczy usługi ściśle związane ze sportem i wychowaniem fizycznym, które są konieczne do organizowania i uprawiania sportu oraz uczestniczenia w nim, przy czym świadczone usługi nie są nakierowane na osiąganie zysków. Ponadto, są one świadczone jedynie na rzecz osób uprawiających sport.

Fundacja ponownie podkreśla, że celem organizowanych przez nią obozów i rejsów jest uprawianie sportu, głównie żeglarstwa, czym m.in. Fundacja realizuje swoje cele statutowe, do których należą m.in. propagowanie rozwoju i upowszechnianie kultury fizycznej, sportu, rekreacji i turystyki, w szczególności wśród dzieci i młodzieży szkolnej, a także organizowanie, wspieranie i animowanie inicjatyw o charakterze sportowym, turystycznym, rekreacyjnym.

### Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym świadczone przez Fundację usługi organizacji i realizacji obozów sportowych podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Według Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym świadczone przez Fundację usługi organizacji i realizacji zajęć/obozów sportowych podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym artykułem zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem, że:

1\. są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim;

2\. świadczący te usług nie są nastawieni na osiągnięcie zysków;

3\. są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym – z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31-33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1\. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej (…) lub

2\. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 18 ustawy o VAT, zwolnienia o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32, 33 lit. a, stosuje się pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczone w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w dotychczas wydanych interpretacjach indywidualnych w podobnych sprawach, m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 czerwca 2011 r., ILPP2/443-545/11-3/AK, czy Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 grudnia 2019 r. 0111-KDIB3-1.4012.667.2019.2.MSO.

W ocenie Wnioskodawcy Fundacja i jej statutowa działalność odpłatna spełnia warunki, na podstawie których może skorzystać ze zwolnienia podatkowego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Podkreślenia wymaga, że na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres oraz zasady zwolnień od podatku od towarów i usług zostały zdefiniowane w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

a) są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,

b) świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,

c) są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

\- z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1\. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2\. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle art. 43 ust. 18 ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Jednocześnie zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że ze zwolnienia od podatku na mocy wymienionych przepisów mogą korzystać usługi ściśle związane ze sportem świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, jeżeli są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu, świadczący te usługi nie jest nastawiony na osiąganie zysków oraz usługi świadczone są na rzecz osób uprawiających sport. Przy czym z niniejszego zwolnienia wyłączone są usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością. Ponadto, powyższe zwolnienie ma zastosowanie w sytuacji, gdy podmiot wykonujący ww. czynności nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a jeśli je osiąga – są one w całości przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Niespełnienie chociażby jednej z wymienionych przesłanek (podmiotowej lub przedmiotowej) powoduje, że świadczenie usług nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie omawianej regulacji. Przepisy ustawy nie zawierają jednak definicji „ścisłego” związku usług ze sportem lub wychowaniem fizycznym.

W pewnym zakresie do kwestii tej odniósł się TSUE w wyroku z 16 października 2008 r. w sprawie C-253/07 Canterbury Hockey Club, Canterbury Ladies Hockey Club przeciwko The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, w którym to wyjaśnił, że świadczenie usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym „może być zwolnione tylko wtedy, gdy są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu, tj. uprawiania sportu lub wychowania fizycznego” (pkt 22). Ponadto TSUE podkreślił, że „Zwolnienie transakcji należy zatem ustalić w szczególności w zależności od charakteru świadczonych usług oraz ich związku ze sportem lub wychowaniem fizycznym” (pkt 23).

Natomiast w wyroku z 21 lutego 2013 r. w sprawie C-18/12, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że:

w odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy VAT należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu.

Z wyroku tego wynika również, że art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany.

Celem powołanego przepisu Dyrektywy 2006/112/WE Rady jest wspieranie niektórych rodzajów działalności interesu publicznego, czyli usług mających ścisły związek z uprawianiem sportu lub z wychowaniem fizycznym, które są świadczone przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Przepis ten ma zatem na celu wspieranie podejmowania takiej aktywności przez szerokie warstwy społeczeństwa. Interpretacja tego przepisu ograniczająca zakres stosowania zwolnienia, jakie on przewiduje, do aktywności sportowej podejmowanej w sposób zorganizowany, systematyczny lub mający na celu udział w zawodach sportowych, byłaby sprzeczna z rzeczonym celem.

W konstatacji Trybunał stwierdził, że:

art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy 2006/112/WE Rady należy interpretować w ten sposób, iż niezorganizowana, niesystematyczna i niemająca na celu udziału w zawodach aktywność sportowa może być uznana za uprawianie sportu w rozumieniu tego przepisu.

Zauważyć należy, że zwolnienie usług związanych ściśle ze sportem doznaje pewnego ograniczenia ze względu na status usługodawcy, a mianowicie, jak wynika z cyt. wyżej przepisu, ze zwolnienia może korzystać podmiot będący klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Zarówno ustawa, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie zawierają definicji klubu sportowego, związku sportowego, związku stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Działalność klubów sportowych i związków sportowych regulują przepisy ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1599 ze zm.).

Stosownie do art. 3 ust. 1 i 2 tej ustawy:

1) działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego.

2) Klub sportowy działa jako osoba prawna.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 i 2 ww. ustawy:

1) kluby sportowe, w liczbie co najmniej 3, mogą tworzyć związki sportowe.

2) Związek sportowy działa w formie stowarzyszenia lub związku stowarzyszeń.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 i 2 tej ustawy:

1) sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach.

2) Sport wraz z wychowaniem fizycznym i rehabilitacją ruchową składają się na kulturę fizyczną.

Z kolei, zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. – Prawo o stowarzyszeniach (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2261):

1) stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych.

2) Stowarzyszenie samodzielnie określa swoje cele, programy działania i struktury organizacyjne oraz uchwala akty wewnętrzne dotyczące jego działalności.

Na podstawie art. 34 ustawy Prawo o stowarzyszeniach:

stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą, według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach. Dochód z działalności gospodarczej stowarzyszenia służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków.

Z analizy powołanych wyżej przepisów prawa wynika, że podatnik, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT, powinien spełnić przesłanki zarówno o charakterze przedmiotowym, jak i podmiotowym. Przy czym, przesłanka o charakterze podmiotowym jest spełniona wówczas, gdy świadczącym usługę jest podmiot spełniający określone warunki - musi to być klub sportowy, związek sportowy lub związek stowarzyszeń i innych osób prawnych, którego celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy świadczone usługi polegające na organizacji i realizacji obozów sportowych podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

W celu rozstrzygnięcia powyższej kwestii, konieczne jest przeanalizowanie, czy w przedmiotowej sprawie spełnione są wszystkie warunki konieczne do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w ww. przepisie.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, który implementuje do krajowego porządku prawnego przepis art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy należy interpretować tak, że zwolnieniem od podatku VAT określonym w tej normie objęte są nie tylko usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, ale również tego typu usługi świadczone przez inne podmioty nienastawione na osiąganie zysku.

Jak wynika z opisu sprawy, będąc fundacją nienastawioną na osiąganie zysków, której cele statutowe to m.in. propagowanie rozwoju i upowszechniania kultury fizycznej, sportu, rekreacji i turystyki w szczególności wśród dzieci i młodzieży, organizowanie, wspieranie i animowanie inicjatyw o charakterze sportowym, turystycznym, rekreacyjnym, kulturalnym, artystycznym, ekologicznym, edukacyjnym, społecznym, popularyzowanie idei, wiedzy, wartości, zwyczajów i osiągnięć żeglarstwa – spełniają Państwo kryterium podmiotowe, niezbędne do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Natomiast przesłanka o charakterze przedmiotowym odnosi się do charakterystyki usług świadczonych przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy – są to usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym, konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim i są świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

W analizowanej sprawie należy podkreślić, że zgodnie z brzmieniem ustawy, zwolnieniu podlegają usługi „ściśle” związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Przepisy ustawy nie zawierają definicji „ścisłego” związku usług ze sportem lub wychowaniem fizycznym.

Zatem, w odniesieniu do kwestii uznania czy świadczone przez Państwa usługi organizacji i realizacji obozów sportowych stanowią usługi ściśle związane ze sportem, należy w pierwszej kolejności odnieść się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 26 października 2017 r. w sprawie C-90/16, w którym Trybunał uznał, że:

wobec braku w dyrektywie 2006/112 jakiejkolwiek definicji pojęcia „sportu”, określenia znaczenia i zakresu tego wyrazu należy w myśl utrwalonego orzecznictwa Trybunału dokonać zgodnie z jego zwykłym znaczeniem w języku potocznym, przy jednoczesnym uwzględnieniu kontekstu, w którym został on użyty, i celów uregulowania, którego jest częścią (zob. podobnie wyroki: z dnia 3 września 2014 r., Deckmyn i Vrijheidsfonds, C 201/13, EU:C:2014:2132, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 26 maja 2016 r., Envirotec Denmark, C 550/14, EU:C:2016:354, pkt 27).

W odniesieniu najpierw do znaczenia pojęcia „sportu” w języku potocznym, pojęcie to określa zwykle, jak zauważył rzecznik generalny w pkt 23 opinii, aktywność o charakterze fizycznym lub, innymi słowy, aktywność cechującą się niepozbawionym znaczenia elementem fizycznym.

Jeśli chodzi następnie o systematykę dyrektywy 2006/112, z przytoczonego orzecznictwa Trybunału wynika, że wyrażenia użyte dla określenia zwolnień przewidzianych w art. 132 tej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, jako że stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, według której VAT jest pobierany od każdego odpłatnego świadczenia zrealizowanego przez podatnika. Niemniej zasada ścisłej wykładni nie oznacza, że terminy użyte do zdefiniowania wskazanych zwolnień powinny być interpretowane w sposób, który pozbawiałby je skuteczności (zob. podobnie wyroki: z dnia 18 listopada 2004 r., Temco Europe, C 284/03, EU:C:2004:730, pkt 17; a także z dnia 25 lutego 2016 r., Komisja/Niderlandy, C 22/15, niepublikowany, EU:C:2016:118, pkt 20 i przytoczone tam orzecznictwo).

Ponadto, chociaż, jak wskazuje tytuł rozdziału, w ramach którego mieści się omawiany artykuł, zwolnienia przewidziane w tym artykule mają na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności w interesie publicznym, to jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności wykonywanej w interesie publicznym, lecz jedynie tej działalności, która została w tym przepisie wymieniona i opisana w bardzo szczegółowy sposób (zob. podobnie wyrok z dnia 21 lutego 2013 r., Žamberk, C 18/12, EU:C:2013:95, pkt 18 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 26 lutego 2015 r., VDP Dental Laboratory i in., C 144/13, C 154/13 i C 160/13, EU:C:2015:116, pkt 45).

Analiza kontekstu art. 132 ust. 1 lit. m) dyrektywy 2006/112 przemawia zatem za wykładnią, zgodnie z którą znajdujące się w tym przepisie pojęcie „sportu” ogranicza się do aktywności odpowiadających zwykłemu znaczeniu wyrazu „sport”, które cechują się niepozbawionym znaczenia elementem fizycznym, i nie obejmuje wszystkich aktywności mogących w ten bądź inny sposób wiązać się z tym pojęciem.

W opinii Rzecznika Generalnego przedstawionej 15 czerwca 2017 r. do sprawy C-90/16 w pkt 18 wskazał on, że:

po trzecie, Trybunał wypowiadał się w kwestii, jakie rodzaje aktywności mogą być uznane za sport. W sprawie Žamberk (9) uznał, że niezorganizowana, niesystematyczna i niemająca na celu udziału w zawodach aktywność sportowa jest objęta zwolnieniem. W sprawie Komisja/Niderlandy (10) orzekł, że wynajem łodzi rekreacyjnych nie może być traktowany jako aktywność sportowa, ponieważ łodzie te mogą być wykorzystywane w celach czysto rekreacyjnych (11). Sprawa ta nie dotyczyła jednak definicji sportu jako takiej, ponieważ nie kwestionowano w niej, że żeglarstwo może być uznane za sport.

Należy również odnieść się do wyroku TSUE z 21 lutego 2013 r. C-18/12, w którym Trybunał wskazał, że:

w odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy VAT należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Canterbury Hockey Club i Canterbury Ladies Hockey Club, pkt 27).

Podobnie art. 132 ust. 1 lit. m) dyrektywy VAT w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany bądź w celu uczestniczenia w zawodach sportowych, o ile jednak podejmowanie tej aktywności nie wpisuje się w ramy czystego wypoczynku i rozrywki.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe oraz to, że w opisie sprawy wskazali Państwo, że:

*   Państwa celem statutowym jest m.in. propagowanie rozwoju i upowszechniania kultury fizycznej, sportu, rekreacji i turystyki w szczególności wśród dzieci i młodzieży, organizowanie, wspieranie i animowanie inicjatyw o charakterze sportowym, turystycznym, rekreacyjnym, kulturalnym, artystycznym, ekologicznym, edukacyjnym, społecznym, popularyzowanie idei, wiedzy, wartości, zwyczajów i osiągnięć żeglarstwa;
*   najważniejszym elementem Państwa działalności, mającym na celu realizację zadań statutowych, jest organizacja i realizacja obozów i rejsów żeglarskich dla dzieci i młodzieży;
*   świadczą Państwo usługi, które są konieczne do organizowania i uprawiania sportu;
*   z Państwa usług mogą korzystać jedynie osoby, będące uczestnikami obozu sportowego (żeglarskiego), zobowiązani regulaminem obozu do brania udziału w zajęciach programowych (sportowych);
*   świadczą Państwo usługi organizacji obozów jedynie na rzecz osób uprawiających sport;
*   w celu pokrycia kosztów związanych z prowadzeniem zajęć żeglarskich na obozach (jak wynajęcie/zakup jachtów, wynagrodzenie instruktorów itp.) pobierają Państwo opłatę;
*   odpłatność z tytułu szkolenia dzieci i młodzieży jest określona na poziomie pozwalającym na pokrycie kosztów funkcjonowania Fundacji;
*   ewentualny, marginalny zysk jest przeznaczany na Państwa działalność statutową;
*   nie dążą Państwo do osiągnięcia zysków, a Państwa działalność ma charakter non-profit;
*   usługi opisane we wniosku nie stanowią usług marketingowych ani reklamowo-promocyjnych, jak również odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, ani usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, jak również usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością;

to świadczone przez Państwa usługi organizacji i realizacji obozów sportowych – przy założeniu, że podejmowanie tej aktywności nie wpisuje się w ramy czystego wypoczynku i rozrywki – stanowią usługi ściśle związane ze sportem.

W tym stanie rzeczy, wobec spełnienia przesłanek podmiotowych, jak też przedmiotowych wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32 lit. a-c ustawy, do świadczonych przez Państwa usług organizacji i realizacji obozów sportowych – przy założeniu, że podejmowanie tej aktywności nie wpisuje się w ramy czystego wypoczynku i rozrywki – zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku przewidziane we wskazanym wyżej przepisie.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).