Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1145/13-2/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-03-10
Teza: Dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie właściwej stawki dla usług składających się na usługę spedycji
Słowa kluczowe: port morski; spedycja; statek; transport; usługi-usługi magazynowania i przechowywania towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 4-art. 83

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2013 r. (data wpływu 11 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie właściwej stawki dla usług składających się na usługę spedycji **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie właściwej stawki dla usług składających się na usługę spedycji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podmiotem mającym siedzibę w Polsce, zarejestrowanym na potrzeby podatku w VAT w kraju. Spółka jest operatorem logistycznym, świadczącym szeroko pojęte usługi spedycyjne obejmujące spedycję morską, spedycję lotniczą, spedycję drogową, logistykę magazynową, działa również jako agencja celna.

W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy usługi zarówno na rzecz podmiotów krajowych, kontrahentów unijnych i pozaunijnych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka świadczy usługi spedycji oraz pośrednictwa służące między innymi bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego i ich ładunkom.

Usługi wykonywane przez Spółkę świadczone są zarówno na rzecz usługobiorców polskich, jak i zagranicznych (unijnych oraz pochodzących z krajów trzecich), będących podatnikami w rozumieniu Ustawy o VAT.

Świadczona przez Spółkę usługa obejmuje transport towarów w ramach importu lub eksportu. Przykładowo, w ramach świadczonej przez Spółkę usługi transportu towarów z Chin do Poznania, Spółka jest odpowiedzialna również za przeładunek towarów w Gdyni, w tym obsługę środków transportu morskiego – ich załadunek oraz wyładunek, podjęcie kontenera w porcie, odprawę celną oraz, transport lądowy na terenie kraju i zwrot pustego kontenera na depot lub świadczy jedynie pewną część tej usługi, np. od momentu dostarczenia towarów do Gdyni.

Podstawą do wykonania usługi jest pisemne zlecenie złożone przez zamawiającego. Zlecenia dotyczące poszczególnych etapów związanych z obsługą ładunków zawierają między innymi nazwę statku, numery kontenerów i obejmują różnego rodzaju usługi występujące jako zespół czynności związanych z ładunkiem. Spółka wystawia fakturę swojemu zleceniodawcy z tytułu świadczonej usługi spedycyjnej na podstawie faktur otrzymanych od podwykonawców powiększając wynagrodzenie podwykonawców o własną marżę.

Częścią składową tak przedstawionej usługi spedycyjnej jest m.in.:

1.  tzw. usługa demurrage, tj. opłata za ponadlimitowy czas postoju kontenera w porcie od momentu wyładunku ze statku morskiego do wyjazdu z portu w imporcie lub za ponadlimitowy czas liczony od wjazdu do portu do załadunku na statek w eksporcie, a także
2.  tzw. usługa detention, czyli opłata za ponadlimitowy czas liczony od wyjazdu z portu do zwrotu pustego kontenera na plac armatora w imporcie lub za ponadlimitowy czas liczony od podjęcia pustego kontenera do zwrotu do miejsca, gdzie nastąpi załadunek na środek transportu w eksporcie na podstawie faktur otrzymanych od armatorów morskich oraz
3.  tzw. THC, czyli koszty portowe/terminalowe, t.j. opłaty związane z przeładunkiem kontenera w porcie, złożeniem towaru na magazyn oraz przeładunkiem na samochód.

Kontenery są własnością armatora morskiego i są używane w transporcie morskim (transport międzynarodowy). Zdarza się, że kontenery trafiają poza teren portu (pod załadunek lub wyładunek) zawsze to ma jednak związek z przywozem lub wywozem towarów drogą morską. Taka sytuacja będzie miała miejsce na przykład w przypadku, gdy kontener będzie podlegał przeładunkowi ze statku na samochód.

Wskazane opłaty, tj. usługi demurrage, detention i opłaty portowe, nie są wliczane do podstawy opodatkowania VAT importowym w dokumencie celnym SAD w tych przypadkach, gdy związane są z transportem towarów w ramach importu towarów.

Jednocześnie, Spółka pragnie zaznaczyć, iż jest w posiadaniu interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 sierpnia 2009 r., (sygn. IPPP2/443-572/09-2/KK), w której organ potwierdził stanowisko Spółki, zgodnie z którym m.in. usługi demurrage, detention oraz opłaty portowe polegające na obsłudze środków transportu (załadunek, przeładunek) podlegają opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 0%, zaś opłaty portowe polegające na obsłudze ładunków (manipulacja, składowanie) powinny zostać opodatkowane podstawową stawką VAT.

Z uwagi na zmiany stanu prawnego, które w opinii Spółki potencjalnie mogłyby mieć wpływ na konsekwencje podatkowe z tytułu podatku VAT dla świadczonych przez Spółkę usług demurrage, detention oraz THC, Spółka wnosi o potwierdzenie, że przedmiotowe usługi mogą korzystać ze stawki VAT 0% również w stanie prawnym od 1 stycznia 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w stanie prawnym od 1 stycznia 2014 r. Spółka ma prawo stosować stawkę VAT 0% dla usługi opisanych w stanie faktycznym:

1.  demurrage, tj. opłat za ponadlimitowy czas postoju kontenera w porcie od momentu wyładunku ze statku morskiego do wyjazdu z portu w imporcie lub za ponadlimitowy czas postoju kontenera w porcie od momentu wjazdu do portu do z załadunku na statek w eksporcie;
2.  dentention, tj. opłat za ponadlimitowy czas liczony od wyjazdu z portu do zwrotu pustego kontenera na plac armatora w imporcie lub za ponadlimitowy czas liczony od podjęcia pustego kontenera do jego zwrotu do miejsca, gdzie nastąpi załadunek na środek transportu w eksporcie;
3.  THC, tj. kosztów portowych/terminalowych, takiej jak opłaty związane z przeładunkiem kontenera w porcie, złożeniem towaru na magazyn oraz przeładunkiem na samochód.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, w stanie prawnym od 1 stycznia 2014 r. Spółka ma prawo stosować stawkę VAT wynoszącą 0%:

1.  dla usługi demurrage, tj. opłaty za ponadlimitowy czas postoju kontenera w porcie od momentu wyładunku ze statku morskiego do wyjazdu z portu w imporcie lub za ponadlimitowy czas postoju kontenera w porcie od momentu wjazdu do portu do z załadunku na statek w eksporcie;
2.  dentention, tj. opłat za ponadlimitowy czas liczony on wyjazdu z portu do zwrotu pustego kontenera na plac armatora w imporcie lub za ponadlimitowy czas liczony od podjęcia pustego kontenera do jego zwrotu do miejsca, gdzie nastąpi załadunek na środek transportu w eksporcie;
3.  THC, tj. kosztów portowe/terminalowych, takiej jak opłaty związane z przeładunkiem kontenera w porcie, złożeniem towaru na magazyn oraz przeładunkiem na samochód.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt I Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 Ustawy, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Dla uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi, beneficjenta danej czynności i występowanie bezpośredniego związku między usługą i otrzymywanym świadczeniem wzajemnym.

Ponadto, w myśl art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22% (aktualnie 23%) z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a Ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 wynosi 23%.

Zgodnie z ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (druk nr 486) okres obowiązywania stawki podstawowej VAT wynoszącej 23% zostanie przedłużony na okres od 1 stycznia 2014 r. do 31 grudnia 2016 r.

Jednakże, zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

Wszelkie preferencje dotyczące wysokości opodatkowania stanowią wyjątek od ogólnej zasady i dlatego zastosowanie niższej niż podstawowa stawka podatku może być zrealizowane wyłącznie w granicach określonych przepisami ustawy o podatku od towarów i usług i wydanych na podstawie delegacji ustawowej aktów wykonawczych do tej ustawy.

Zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług świadczonych na obszarze polskich portów u morskich polegających na obsłudze środków transportu morskiego lub służących bezpośrednim potrzebom ich ładunków.

W myśl ust. 1 pkt 9a powołanego artykułu, stawkę 0% VAT stosuje się również do usług świadczonych na obszarze portów morskich, związanych z transportem międzynarodowym, polegających na obsłudze środków transportu lądowego oraz żeglugi śródlądowej lub służących bezpośrednim potrzebom ich ładunków.

Zgodnie z ust. 2 powołanego art. 83 Ustawy o VAT 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7- 18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Z kolei stosownie do dyspozycji przepisu art. 83 ust. 2a Ustawy, do usług służących bezpośrednim potrzebom ładunków, o których mowa w ust. 1 pkt 9, 9a i 17, zalicza się załadunek, wyładunek, przeładunek oraz inne usługi wykonywane na ładunkach niezbędne do wykonywania usługi transportu tych ładunków, z wyjątkiem usług składowania tych ładunków, z tym że usługi składowania ładunków, które stanowią część załadunku, wyładunku lub przeładunku, w części wykonywanej w okresie nieprzekraczającym:

1.  20 dni dla ładunków przewożonych w kontenerach,
2.  60 dni dla pozostałych ładunków - zalicza się do usług służących bezpośrednim potrzebom ładunków.

Wskazać należy, iż powołane wyżej ustępy art. 83 Ustawy o VAT wynikają z uwzględnienia przez polskiego ustawodawcę uregulowań wspólnotowych w tym zakresie. Z art. 148 lit. d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm., dalej: „Dyrektywa 112”) wynika, że zwolnienie obejmuje nie tylko usługi na bezpośrednie potrzeby jednostek pływających, ale też na bezpośrednie potrzeby ich ładunków.

Jak wskazano w stanie faktycznym, co do zasady, częścią składową świadczonej przez Spółkę usługi jest demurrage (opłata za ponadlimitowy czas postoju kontenera w porcie), detention (opłata za ponadlimitowy czas liczony od wyjazdu z portu do zwrotu pustego kontenera na plac armatora) oraz inne opłaty portowe/terminalowe (THC). Nawet w przypadkach, gdy kontenery trafiają poza teren portu (pod załadunek lub wyładunek), powyższe usługi świadczone przez Spółkę zawsze mają związek z przywozem lub wywozem towarów drogą morską.

Tym samym, zdaniem Spółki zarówno w przypadku, gdy świadczenie obejmuje zorganizowanie całości transportu towarów, jak i w przypadku, gdy świadczona usługa obejmuje jedynie pewną część całego cyklu importu bądź eksportu towarów, usługi detention i demurrage powinny podlegać opodatkowaniu stawką 0% VAT, z zastrzeżeniem, że w przypadku przetrzymania (przechowywania) ładunków w kontenerach muszą być spełnione warunki wskazane w art. 83 ust. 2a Ustawy o VAT.

W konsekwencji zdaniem Spółki, w stosunku do opisanych w stanie faktycznym usług demurrage oraz detention należy zastosować stawkę 0% VAT.

Natomiast, jak wskazano w stanie faktycznym, świadczone przez Spółkę usługi THC polegają np. na obsłudze morskich środków transportu (załadunek, przeładunek) w porcie. Zdaniem Spółki, w stosunku (to przedmiotowych usług zastosowanie znajdzie więc art. 83 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

W konsekwencji, usługi te powinny podlegać stawce 0% VAT, z zastrzeżeniami wynikającymi: (i) z art. 83 ust. 2 ustawy o VAT polegającym na konieczności prowadzenia przez, podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie oraz (ii) z art. 83 ust. 2a Ustawy o VAT.

Spółka pragnie wskazać, iż przedstawione pytania były przedmiotem wniosku Spółki o interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego. W wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacji indywidualnej z dnia 4 sierpnia 2009 r., (sygn. IPPP2/443-572/09-2/KK) organ potwierdził stanowisko Spółki stwierdzając, iż usługi demurrage, detention oraz opłaty portowe polegające na obsłudze środków transportu (załadunek, przeładunek, wyładunek) podlegają opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 0%. Składając więc niniejszy wniosek o interpretację, Spółka wnosi jedynie o potwierdzenie, że stanowisko organów podatkowych nie ulegnie zmianie na podstawie przepisów, które wejdą w życie z dniem 1 stycznia 2014 r.

Reasumując, zdaniem Spółki, w stanie prawnym od 1 stycznia 2014 r. Spółka ma prawo stosować stawkę VAT wynoszącą 0%:

1.  dla usługi demurrage, tj. opłaty za ponadlimitowy czas postoju kontenera w porcie od momentu wyładunku ze statku morskiego do wyjazdu z portu w imporcie lub za ponadlimitowy czas postoju kontenera w porcie od momentu wjazdu do portu do załadunku na statek w eksporcie, z zastrzeżeniem, że w przypadku przetrzymywania (przechowywania) ładunków w kontenerach spełnione są warunki z art. 83 ust. 2a Ustawy o VAT;
2.  dentention, tj. opłaty za ponadlimitowy czas liczony od wyjazdu z portu do zwrotu pustego kontenera na plac armatora w imporcie lub za ponadlimitowy czas liczony od podjęcia pustego kontenera do jego zwrotu do miejsca, gdzie nastąpi załadunek na środek transportu w eksporcie;
3.  THC, tj. kosztów portowe/terminalowe, takiej jak opłaty związane z przeładunkiem kontenera w porcie, złożeniem towaru na magazyn oraz przeładunkiem na samochód, z zastrzeżeniem, że w przypadku przetrzymywania (przechowywania) ładunków w kontenerach zachowane są limity wskazane w art. 83 ust. 2a Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego. stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że ocena stanowiska Wnioskodawcy w niniejszej interpretacji została dokonana przez tut. Organ w oparciu o przepisy prawa podatkowego dotyczące podatku od towarów i usług, jakie będą obowiązywały od 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…):

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

I tak, stosownie do dyspozycji przepisu art. 83 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług świadczonych na obszarze portów morskich polegających na obsłudze środków transportu morskiego lub służących bezpośrednim potrzebom ich ładunków.

W myśl ust. 1 pkt 9a powołanego artykułu, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług świadczonych na obszarze portów morskich, związanych z transportem międzynarodowym, polegających na obsłudze środków transportu lądowego oraz żeglugi śródlądowej lub służących bezpośrednim potrzebom ich ładunków.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, opodatkowaniu stawką 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Stosownie do dyspozycji przepisu art. 83 ust. 2a ustawy, do usług służących bezpośrednim potrzebom ładunków, o których mowa w ust. 1 pkt 9, 9a i 17, zalicza się załadunek, wyładunek, przeładunek oraz inne usługi wykonywane na ładunkach niezbędne do wykonywania usługi transportu tych ładunków, z wyjątkiem usług składowania tych ładunków, z tym że usługi składowania ładunków, które stanowią część załadunku, wyładunku lub przeładunku, w części wykonywanej w okresie nieprzekraczającym:

1.  20 dni dla ładunków przewożonych w kontenerach,
2.  60 dni dla pozostałych ładunków - zalicza się do usług służących bezpośrednim potrzebom ładunków.

W myśl art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego.

Przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23 - na podstawie art. 83 ust. 3 ustawy - rozumie się:

1.  przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów
    1.  z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej,
    2.  z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
    3.  z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
    4.  z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju;
2.  przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego:
    1.  z miejsca wyjazdu na terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju,
    2.  z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu na terytorium kraju,
    3.  z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt);
3.  usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których mowa w pkt 1 i 2.

Stosownie do ust. 5 powołanego artykułu, dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu:

1.  towarów przez przewoźnika lub spedytora – list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora), z zastrzeżeniem pkt 2;
2.  towarów importowanych – oprócz dokumentów, o których mowa w pkt 1, dokument potwierdzony przez urząd celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów;
3.  towarów przez eksportera – dowód wywozu towarów;
4.  osób – międzynarodowy bilet lotniczy, promowy, okrętowy lub kolejowy, wystawiony przez przewoźnika na określoną trasę przewozu dla konkretnego pasażera.

Z analizy powyższych przepisów wynika, że usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, o ile są związane z międzynarodowym transportem towarów, korzystają z preferencyjnego opodatkowania stawką 0% podatku.

W znaczeniu słownikowym „spedycja” to ogół czynności, których celem jest zorganizowanie przewozu rzeczy. Zgodnie z art. 794 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę spedycji spedytor zobowiązuje się za wynagrodzeniem do wysyłania lub odbioru przesyłki albo do dokonania innych usług związanych z jej przewozem. Spedytor oprócz wysłania lub odbioru przesyłki zobowiązany jest między innymi do:

1.  podejmowania czynności potrzebnych do uzyskania zwrotu nienależnie pobranych sum z tytułu przewoźnego, cła i innych należności związanych z przewozem przesyłki;
2.  podejmowania czynności potrzebnych do zabezpieczenia praw dającego zlecenie lub osoby przez niego wskazanej względem przewoźnika albo innego spedytora;
3.  ponoszenia odpowiedzialności za przewoźników i dalszych spedytorów, którymi posługuje się przy wykonywaniu zlecenia.

Z art. 800 Kodeksu cywilnego wynika ponadto, że spedytor przy realizacji przewozu nie musi korzystać z usług podmiotów zewnętrznych, lecz może również sam dokonywać przewozu. W takim przypadku spedytor ma jednocześnie prawa i obowiązki przewoźnika.

Z powyższych przepisów wynika, że pod pojęciem „spedycja” mieści się znacznie szerszy zakres czynności niż pod pojęciem „transport”. Spedycja bowiem obejmować może cały szereg czynności: odebranie towaru od nadawcy, dostarczenie do miejsca formowania przesyłki, załadunek, przewóz, wyładunek, dostarczenie do ostatecznego odbiorcy, załatwienie wszelkich formalności i wypełnienie dokumentacji. Nie oznacza to jednak, że spedytor musi sam wykonać wszystkie te czynności. Działalność spedytora może ograniczać się jedynie do znalezienia firmy, która wszystkie te czynności wykona na jego zlecenie. Natomiast transport to z reguły umowa o przewóz.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka jest operatorem logistycznym, świadczącym szeroko pojęte usługi spedycyjne obejmujące spedycję morską, spedycję lotniczą, spedycję drogową, logistykę magazynową, działa również jako agencja celna. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka świadczy usługi spedycji oraz pośrednictwa służące między innymi bezpośrednim potrzebom środków transportu morskiego i ich ładunkom. Usługi wykonywane przez Spółkę świadczone są zarówno na rzecz usługobiorców polskich, jak i zagranicznych (unijnych oraz pochodzących z krajów trzecich), będących podatnikami w rozumieniu Ustawy o VAT. Świadczona przez Spółkę usługa obejmuje transport towarów w ramach importu lub eksportu.

Przykładowo, w ramach świadczonej przez Spółkę usługi transportu towarów z Chin do Poznania, Spółka jest odpowiedzialna również za przeładunek towarów w Gdyni, w tym obsługę środków transportu morskiego – ich załadunek oraz wyładunek, podjęcie kontenera w porcie, odprawę celną oraz, transport lądowy na terenie kraju i zwrot pustego kontenera na depot lub świadczy jedynie pewną część tej usługi, np. od momentu dostarczenia towarów do Gdyni. Podstawą do wykonania usługi jest pisemne zlecenie złożone przez zamawiającego. Zlecenia dotyczące poszczególnych etapów związanych z obsługą ładunków zawierają między innymi nazwę statku, numery kontenerów i obejmują różnego rodzaju usługi występujące jako zespół czynności związanych z ładunkiem. Spółka wystawia fakturę swojemu zleceniodawcy z tytułu świadczonej usługi spedycyjnej na podstawie faktur otrzymanych od podwykonawców powiększając wynagrodzenie podwykonawców o własną marżę.

Częścią składową tak przedstawionej usługi spedycyjnej jest m.in.:

*   tzw. usługa demurrage, tj. opłata za ponadlimitowy czas postoju kontenera w porcie od momentu wyładunku ze statku morskiego do wyjazdu z portu w imporcie lub za ponadlimitowy czas liczony od wjazdu do portu do załadunku na statek w eksporcie, a także
*   tzw. usługa detention, czyli opłata za ponadlimitowy czas liczony od wyjazdu z portu do zwrotu pustego kontenera na plac armatora w imporcie lub za ponadlimitowy czas liczony od podjęcia pustego kontenera do zwrotu do miejsca, gdzie nastąpi załadunek na środek transportu w eksporcie na podstawie faktur otrzymanych od armatorów morskich oraz
*   tzw. THC, czyli koszty portowe/terminalowe, t.j. opłaty związane z przeładunkiem kontenera w porcie, złożeniem towaru na magazyn oraz przeładunkiem na samochód.

Kontenery są własnością armatora morskiego i są używane w transporcie morskim (transport międzynarodowy). Zdarza się, że kontenery trafiają poza teren portu (pod załadunek lub wyładunek) zawsze to ma jednak związek z przywozem lub wywozem towarów drogą morską. Taka sytuacja będzie miała miejsce na przykład w przypadku, gdy kontener będzie podlegał przeładunkowi ze statku na samochód.

Wskazane opłaty, tj. usługi demurrage, detention i opłaty portowe, nie są wliczane do podstawy opodatkowania VAT importowym w dokumencie celnym SAD w tych przypadkach, gdy związane są z transportem towarów w ramach importu towarów.

W ocenie tut. Organu, zasadniczym celem świadczonej przez Spółkę usługi jest zorganizowanie transportu towarów w związku z ich importem lub eksportem, do realizacji której niezbędne jest wykonanie szeregu czynności pomocniczych.

W tym miejscu należy wskazać, że dla celów podatkowych - co do zasady - złożone działania podatnika traktowane są jako jednolita całość. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje kilku świadczeń na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia – dla celów podatku od towarów i usług - stanowią jedną całość. Wniosek taki wypływa m.in. z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96). Natomiast zgodnie z orzeczeniem Trybunału w sprawie C-321/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg, o tym, czy dana transakcja stanowi dostawę towarów czy świadczenie usług powinny decydować wszystkie okoliczności zawarcia tejże transakcji.

Aby móc uznać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Analizując okoliczności faktyczne sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa stwierdzić należy, że ogół czynności podejmowanych przez Spółkę mających na celu zorganizowanie transportu towarów, wypełnia definicję usług spedycji, o których mowa w art. 794 K.c., które same w sobie mają charakter usług złożonych, składających się z szeregu czynności, gdzie poszczególne świadczenia służą osiągnięciu jednego celu, jakim jest zorganizowanie transportu. Z uwagi na to, że każdorazowo związane są one z importem lub eksportem towarów są to usługi spedycji międzynarodowej, które zarówno w sytuacji, gdy świadczenie obejmuje zorganizowanie całości transportu, jak i gdy obejmuje jedynie pewną część całego cyklu importu bądź eksportu towarów, podlegają opodatkowaniu 0% stawką podatku od towarów i usług na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy w związku z art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy, którego norma kompleksowo obejmuje swoją dyspozycją zdarzenie przyszłe przedstawiony we wniosku, pod warunkiem posiadania dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 ustawy.

Zatem Spółka słusznie uznała, że do świadczonych usług demurrage (przetrzymanie kontenera w porcie), detention (przetrzymanie kontenera poza portem) oraz THC (koszty portowe/terminalowe) należy zastosować stawkę 0%, jednakże z uwagi na oparcie się przez Spółkę na błędnej podstawie prawnej tj. na przepisach art. 83 ust. 1 pkt 9 i 9a oraz art. 83 ust. 2 i 2a stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto, należy zauważyć, że powyższe stanowisko potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 12 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 985/11.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.