Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.948.2021.2.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-07
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).
Słowa kluczowe: ewidencja; gry; IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

Interpretacja indywidualna – w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

\- nieprawidłowe w części dotyczącej kwalifikacji uzyskiwanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej,

\- prawidłowe w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 3 listopada 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 28 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 stycznia 2022 r. (wpływ 28 stycznia 2022r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanów faktycznych oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca od dnia 10 kwietnia 2017 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi informatyczne. Przedmiot działalności gospodarczej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) przedstawia się następująco:

1) 62.01.Z – działalność związana z oprogramowaniem (przeważający),

2) 55.20.Z – obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania,

3) 58.21.Z – działalność wydawnicza w zakresie gier komputerowych,

4) 58.29.Z – działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania,

5) 59.11.Z – działalność związana z produkcją filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych,

6) 59.12.Z – działalność postprodukcyjna związana z filmami, nagraniami wideo i programami telewizyjnymi,

7) 62.02.Z - działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki,

8) 62.09.Z – pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,

9) 63.12.Z – działalność portali internetowych,

10) 63.99.Z – pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowana,

11) 68.20.Z – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy o PIT i rozlicza podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej według stawki liniowej, na podstawie art. 30c ustawy o PIT. Dokumentację podatkową dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca prowadzi w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W dniu 1 października 2018 r. Wnioskodawca zawarł ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski (dalej: „Spółka”) umowę o współpracy (dalej: „Umowa nr 1”).

W ramach Umowy nr 1 Podatnik zobowiązał się do świadczenia na rzecz Spółki usług polegających na wykonaniu:

a) systemów informatycznych dla Spółki i klientów Spółki,

b) designu graficznego dla Spółki i klientów Spółki, zwane dalej „Usługami”.

Spółka może zlecić Podatnikowi wykonanie dodatkowych usług na podstawie aneksu do Umowy nr 1.

Wnioskodawca przy wykonywaniu Usług polegał na informacjach dostarczanych przez pracowników lub innych współpracowników Spółki, dlatego Spółka zapewnia, aby informacje przekazywane Podatnikowi były rzetelne, dokładne i kompletne.

W ramach zawartej Umowy nr 1 Wnioskodawca prowadził kilka projektów na rzecz klientów Spółki.

Pierwszy projekt polegał na stworzeniu gry, w której (…)

Opisana we wniosku działalność jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę w celu wytworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów lub usług, które są oferowane w tej działalności.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą i osobiście zajmuje się tworzeniem oprogramowania, a także odpowiada za jakość świadczonych usług oraz ich rezultat. Ma swobodę w doborze sposobu, metod i organizacji wykonywania czynności składających się na świadczenie Usług.

Podatnik samodzielnie ustala czas i miejsce wykonania Usług. Spółka jest jedynie uprawniona do udzielania wskazówek i sugestii co do sposobu realizacji Umowy nr 1, a także dokonywania modyfikacji zakresu zleconych Wnioskodawcy Usług.

Wnioskodawca może powierzać wykonywanie Umowy nr 1 lub korzystać przy jej wykonywaniu z pomocy osób trzecich, za uprzednią pisemną zgodą Spółki. Podatnik ponosi odpowiedzialność za działania lub zaniechania osób, którym powierzył wykonanie czynności jak za własne działania lub zaniechania. Wnioskodawca nie zatrudniał pracowników ani nie powierzał świadczonych Usług innym osobom trzecim.

Powyższego nie zmienia fakt, że Wnioskodawca, realizując zadania wynikające z Umowy nr 1, współpracuje również z innymi programistami wykonującymi usługi na rzecz Spółki lub klientów Spółki.

Wnioskodawca oraz każdy z programistów współpracujących co do zasady odpowiedzialny jest za inne części projektu na rzecz Spółki i klientów Spółki. W praktyce występują również jednak sytuacje, że nad jednym projektem z punktu widzenia Spółki pracuje kilku programistów, przy czym taki projekt standardowo dzielony jest na mniejsze zadania, za które każdy z programistów odpowiada osobno. Wnioskodawca ma wiedzę, jakie zadania wykonują programiści współpracujący w zakresie, w jakim jest to niezbędne dla zapewnienia prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań. Wnioskodawca oraz pozostali programiści nie mają natomiast uprawnień, aby ingerować w daną część pracy innego programisty. Wnioskodawca wykonuje więc swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność. Spółka ma natomiast prawo do weryfikacji jakości pracy wykonywanej przez Wnioskodawcę i ewentualnie wniesienia do niej uwag.

Realizując zadania wynikające z zawartej Umowy nr 1, Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim tworzeniem nowych kodów źródłowych od początku, tj. tworzeniem nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszaniem istniejącego oprogramowania o nową funkcjonalność.

Tworzone oprogramowanie służy zwiększeniu wydajności i sprawności, a także przynoszą nowych konsumentów dla klienta Spółki.

Zadaniem tworzonego programu jest zwiększenie efektywności w przedsiębiorstwach klienta Spółki, a także redukcja kosztów ich działalności. Tworzone przez Wnioskodawcę gry, systemy, aplikacje zapewniają klientom Spółki rozwój na nowe rynki zbytu w związku z tworzeniem nowych produktów lub usług.

Spółka ma prawo do kontroli sposobu i przebiegu wykonywanych czynności oraz do żądania niezwłocznego udzielenia Spółce wszelkich wyjaśnień w ww. zakresie.

Proces realizacji zlecenia informatycznego (projektu), tj. tworzenia nowego produktu (programu komputerowego, którego zapisem jest kod źródłowy) lub ulepszania istniejącego produktu o nową funkcjonalność (wymagającego również stworzenia w tym zakresie nowego kodu źródłowego), standardowo składa się z następujących etapów:

1\. Etap wstępny – obejmuje on konsultacje ze Spółką lub klientem Spółki dotyczące celów, jakie mają być osiągnięte w projekcie. Podczas konsultacji klient przedstawia własne oczekiwania co do parametrów i funkcjonalności oprogramowania, zasobów, jakie może udostępnić Spółce lub klientowi Spółki, w tym celu oraz czasu, w jakim projekt ma zostać zrealizowany. Na podstawie tych informacji oraz własnej wiedzy i doświadczenia, Wnioskodawca wstępnie analizuje możliwość zrealizowania projektu (stworzenia nowego kodu źródłowego) przy użyciu określonych zasobów. W związku z faktem, że Wnioskodawca nie dysponuje standardowo gotowymi rozwiązaniami informatycznymi pozwalającymi na realizację projektu ani gotowym kodem źródłowym spełniającym oczekiwania Spółki lub klienta Spółki (kod źródłowy musi zostać napisany od samego początku), w trakcie tego etapu dochodzi do ustalenia poziomu niepewności co do możliwości realizacji projektu przy użyciu określonych zasobów, tj. Wnioskodawca ocenia, jakie jest ryzyko niepowodzenia projektu.

2\. Etap tworzenia oprogramowania – obejmuje on wszelkie czynności faktyczne podejmowane przez Wnioskodawcę w celu realizacji zlecenia Spółki lub klienta Spółki, tj. w celu zaprojektowania i napisania nowego kodu źródłowego, co prowadzi do stworzenia nowego produktu lub ulepszenia dotychczasowego produktu o nowe zastosowania (nową funkcjonalność).

3\. Etap końcowy – obejmuje on zamknięcie projektu i podsumowanie wyników prac. W trakcie tego etapu ma miejsce akceptacja wyników pracy Wnioskodawcy przez klienta Spółki lub zakomunikowanie klientowi, że przy danym stanie zasobów nie jest możliwe stworzenie produktu spełniającego oczekiwania klienta lub dokonanie ulepszeń tego produktu o nową funkcjonalność zgodnie z oczekiwaniami. W przypadku braku możliwości realizacji zlecenia zgodnie z oczekiwaniami klienta podczas tego etapu omawiana jest również kwestia ewentualnego zwiększenia zasobów do realizacji zadania lub zmiana charakteru wykorzystanych zasobów lub też zmniejszenie oczekiwań klienta w stosunku do kodu źródłowego, który ma zostać wytworzony.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego nie mają charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowią systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego tworzenia). Systematyczność działania Wnioskodawcy w zakresie realizowanych usług na rzecz Spółki przejawia się w tym, że Wnioskodawca planuje realizację zadań (projektów) i prowadzi je, przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogramy realizacji i dostępne mu zasoby. Działalność Wnioskodawcy ma ponadto określony cel – jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej.

Dodatkowo należy wskazać, że działania Wnioskodawcy nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób ciągły i zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie jakości świadczonych usług w przyszłości. Oprogramowanie jest tworzone, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny według najlepszych praktyk, jakie Wnioskodawca wypracował w ramach działalności gospodarczej, jako osoba posiadająca odpowiednie kompetencje w zakresie tworzenia technologii informatycznych.

Na potrzeby niniejszego wniosku Wnioskodawca oświadcza, że tworzenie przez niego oprogramowania opiera się każdorazowo o dostępną aktualnie wiedzę w dziedzinie technologii informacyjnych (IT) oraz w dziedzinie, której oprogramowanie ma służyć, a także o umiejętności Wnioskodawcy jako programisty. Z kolei projektowane i tworzone produkty (oprogramowanie komputerowe) stanowią produkty nowe lub ulepszone funkcjonalnie w stosunku do tych dotychczas tworzonych przez Wnioskodawcę.

Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lipca 1994 r o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. Dz. U. z 2021 r., poz. 1062 z zm.; dalej: ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Dotyczy to zarówno oprogramowania opisanego powyżej jako całkowicie nowe, jak i ulepszone o nową funkcjonalność – w tym drugim przypadku mamy do czynienia z modułem stworzonym w oparciu o nowy, odrębny kod źródłowy, który w każdej chwili można wprowadzić do istniejącego programu komputerowego lub go z niego usunąć. Jest to zatem odrębny program i odrębny utwór od programu „głównego” (choć stanowi jego istotną nową funkcjonalność).

Element twórczy Wnioskodawcy w tworzeniu oprogramowania polega na pisaniu kodu źródłowego, w efekcie czego powstaje program komputerowy. Trzeba mieć jednak na uwadze, że oprogramowanie jako całość to ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Celem oprogramowania jest przetwarzanie danych w wyznaczonym przez twórcę zakresie. Nie wszystkie elementy gotowego oprogramowania są tworzone od podstaw przez programistów – w tym celu wykorzystuje się wiele gotowych elementów, co jednak nie wpływa na ocenę oprogramowania (ocenianego jako pewna całość), jako utworu w rozumieniu prawa autorskiego.

Podatnik przenosi na Spółkę majątkowe prawa autorskie do utworów, a także wszystkich materiałów objętych tymi prawami w możliwie najpełniejszym dozwolonym prawnie zakresie.

Przeniesienie prawa autorskiego, obejmuje następujące pola eksploatacji:

a) stosowanie, wprowadzanie, wyświetlanie, przekazywanie i przechowywanie niezależnie od formatu, systemu lub standardu;

b) trwałe lub czasowe utrwalanie lub zwielokrotnianie w całości lub w części, jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, niezależnie od formatu, systemu lub standardu, w tym wprowadzania do pamięci komputera oraz trwałe lub czasowe utrwalenie lub zwielokrotnienie takich zapisów, włączając w to sporządzenie ich kopii oraz dozwolone korzystanie i rozporządzanie tymi kopiami;

c) wprowadzenie do obrotu, użyczanie lub najem oryginału albo egzemplarzy;

d) tworzenie nowych wersji i adaptacji (tłumaczenie, przystosowanie, zmianę układu lub jakiekolwiek inne zmiany);

e) publiczne rozpowszechnianie, w szczególności wyświetlanie, publiczne odtwarzanie, nadawanie i reemitowanie w dowolnym systemie lub standardzie, a także publiczne udostępnianie Serwisu w ten sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i czasie przez siebie wybranym, w szczególności elektroniczne udostępnienie na żądanie;

f) rozpowszechnienie w sieci Internet oraz w sieciach zamkniętych;

g) zezwolenie na tworzenie opracowań, przeróbek, adaptacji utworów oraz rozporządzanie i korzystanie z takich opracowań na wszystkich polach eksploatacji określonych w Umowie nr 1.

Prawo do rozporządzania utworami i ich opracowaniami oraz prawo udostępniania ich do korzystania, w tym udzielania licencji na rzecz osób trzecich na wskazanych wyżej polach eksploatacji.

Stawka wynagrodzenia netto określona została w Umowie nr 1 jako zryczałtowana miesięczna stawka netto. Kwota należna Wnioskodawcy obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie na Spółkę autorskich praw majątkowych na wszystkich polach eksploatacji wymienionych w Umowie nr 1.

Wynagrodzenie to ma charakter jednorodny i niepodzielny, stanowiąc zapłatę za wszystkie czynności Wnioskodawcy niezbędne do wykonania Umowy nr 1. Wnioskodawcy nie przysługuje odrębne wynagrodzenie za korzystanie z jakiegokolwiek utworu na każdym odrębnym polu eksploatacji. Wnioskodawca nie zachowuje wyłącznego prawa do zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego.

W celu ustalenia części wynagrodzenia przypadającej na autorskie prawa do programu komputerowego Wnioskodawca prowadzi ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności.

Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na tworzeniu oprogramowania oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz Spółki, które z tworzeniem kodu nie są związane lub związane są jedynie pośrednio.

Dodatkowo Wnioskodawca zobowiązany był do dostarczenia na wskazany przez Spółkę adres mailowy, w ostatni dzień miesiąca raportu z przeprowadzonych usług, określając wykonywane czynności, etap projektu i ilość poświęconego czasu. Z raportów Spółka jest w stanie określić dokładnie, jakie czynności wykonywał Wnioskodawca dla danego klienta, w jakim terminie i czasie.

Wynagrodzenie płatne będzie na podstawie prawidłowo wystawionej faktury, na rachunek wskazany na fakturze. Podstawą do rozliczenia wynagrodzenia stanowi miesiąc kalendarzowy.

Dodatkowe usługi zlecone przez Spółkę będą przedmiotem oddzielnej umowy i rozliczenia.

W związku ze sposobem kalkulacji wynagrodzenia Wnioskodawca osiąga przychód (dochód) z autorskiego prawa majątkowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

W dniu 1 października 2020 r. Wnioskodawca zawarł ze spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Polski (dalej: „Spółka nr 2”) umowę o współpracy (dalej: „Umowa nr 2”).

W ramach Umowy nr 2 Podatnik zobowiązał się do świadczenia na rzecz Spółki nr 2 usług polegających na wykonaniu systemów informatycznych dla Spółki nr 2 i klientów Spółki nr 2.

Spółka nr 2 może zlecić Podatnikowi wykonanie dodatkowych usług, na podstawie aneksu do Umowy nr 2.

Wnioskodawca przy wykonywaniu Usług polegał na informacjach dostarczanych przez pracowników lub innych współpracowników Spółki nr 2, dlatego Spółka nr 2 zapewnia, aby informacje przekazywane Podatnikowi były rzetelne, dokładne i kompletne.

W ramach Umowy nr 2 Wnioskodawca tworzy grę, która polega na (…)

Wobec tego Podatnik będzie tworzył podobne gry, aplikacje i systemy również w latach następnych.

Opisana we wniosku działalność jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę w celu wytworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów lub usług, które są oferowane w tej działalności.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą i osobiście zajmuje się tworzeniem oprogramowania, a także odpowiada za jakość świadczonych usług oraz ich rezultat. Ma swobodę w doborze sposobu, metod i organizacji wykonywania czynności składających się na świadczenie Usług.

Podatnik samodzielnie ustala czas i miejsce wykonania Usług. Spółka nr 2 jest jedynie uprawniona do udzielania wskazówek i sugestii co do sposobu realizacji Umowy nr 2, a także dokonywania modyfikacji zakresu zleconych Wnioskodawcy Usług.

Wnioskodawca może powierzać wykonywanie Umowy nr 2 lub korzystać przy jej wykonywaniu z pomocy osób trzecich, za uprzednią pisemną zgodą Spółki nr 2. Podatnik ponosi odpowiedzialność za działania lub zaniechania osób, którym powierzył wykonanie czynności jak za własne działania lub zaniechania. Wnioskodawca nie zatrudniał i nie zatrudnia osób trzecich celem wykonania Umowy nr 2.

Powyższego nie zmienia fakt, że Wnioskodawca, realizując zadania wynikające z Umowy nr 2, współpracuje również z innymi programistami wykonującymi usługi na rzecz Spółki nr 2 lub klientów Spółki nr 2.

Wnioskodawca oraz każdy z programistów współpracujących co do zasady odpowiedzialny jest za inne części projektu na rzecz Spółki nr 2 lub klientów Spółki nr 2. W praktyce występują również jednak sytuacje, że nad jednym projektem z punktu widzenia Spółki nr 2 pracuje kilku programistów, przy czym taki projekt standardowo dzielony jest na mniejsze zadania, za które każdy z programistów odpowiada osobno. Wnioskodawca ma wiedzę, jakie zadania wykonują programiści współpracujący w zakresie, w jakim jest to niezbędne dla zapewnienia prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań. Wnioskodawca oraz pozostali programiści nie mają natomiast uprawnień, aby ingerować w daną część pracy innego programisty. Wnioskodawca wykonuje więc swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność. Spółka nr 2 ma natomiast prawo do weryfikacji jakości pracy wykonywanej przez Wnioskodawcę i ewentualnie wniesienia do niej uwag.

Realizując zadania wynikające z zawartej Umowy nr 2, Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim tworzeniem nowych kodów źródłowych od początku, tj. tworzeniem nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszaniem istniejącego oprogramowania o nową funkcjonalność.

Tworzone oprogramowanie służy zwiększeniu wydajności i sprawności, a także przynoszą nowych konsumentów dla klienta Spółki nr 2.

Zadaniem tworzonego programu jest zwiększenie efektywności w przedsiębiorstwach klienta Spółki, a także redukcja kosztów ich działalności. Tworzone przez Wnioskodawcę gry, systemy, aplikacje zapewniają klientom Spółki nr 2 rozwój na nowe rynki zbytu w związku z tworzeniem nowych produktów lub usług.

Spółka nr 2 ma prawo do kontroli sposobu i przebiegu wykonywanych czynności oraz do żądania niezwłocznego udzielenia Spółce nr 2 wszelkich wyjaśnień w ww. zakresie.

Proces realizacji zlecenia informatycznego (projektu), tj. tworzenia nowego produktu (programu komputerowego, którego zapisem jest kod źródłowy) lub ulepszania istniejącego produktu o nową funkcjonalność (wymagającego również stworzenia w tym zakresie nowego kodu źródłowego), standardowo składa się z następujących etapów:

1\. Etap wstępny – obejmuje on konsultacje z Spółką nr 2 lub klientem Spółki nr 2 dotyczące celów, jakie mają być osiągnięte w projekcie. Podczas konsultacji klient przedstawia własne oczekiwania co do parametrów i funkcjonalności oprogramowania, zasobów, jakie może udostępnić Spółce nr 2 lub klientowi Spółki nr 2, w tym celu oraz czasu, w jakim projekt ma zostać zrealizowany. Na podstawie tych informacji oraz własnej wiedzy i doświadczenia Wnioskodawca wstępnie analizuje możliwość zrealizowania projektu (stworzenia nowego kodu źródłowego) przy użyciu określonych zasobów. W związku z faktem, że Wnioskodawca nie dysponuje standardowo gotowymi rozwiązaniami informatycznymi pozwalającymi na realizację projektu ani gotowym kodem źródłowym spełniającym oczekiwania Spółki nr 2 lub klienta Spółki nr 2 (kod źródłowy musi zostać napisany od samego początku), w trakcie tego etapu dochodzi do ustalenia poziomu niepewności co do możliwości realizacji projektu przy użyciu określonych zasobów, tj. Wnioskodawca ocenia, jakie jest ryzyko niepowodzenia projektu.

2\. Etap tworzenia oprogramowania – obejmuje on wszelkie czynności faktyczne podejmowane przez Wnioskodawcę w celu realizacji zlecenia Spółki nr 2 lub klienta Spółki nr 2, tj. w celu zaprojektowania i napisania nowego kodu źródłowego, co prowadzi do stworzenia nowego produktu lub ulepszenia dotychczasowego produktu o nowe zastosowania (nową funkcjonalność). W tym etapie zawarte są również testy nowego oprogramowania lub też nowej funkcjonalności w ramach istniejącego oprogramowania.

3\. Etap końcowy – obejmuje on zamknięcie projektu i podsumowanie wyników prac.

W trakcie tego etapu ma miejsce akceptacja wyników pracy Wnioskodawcy przez klienta Spółki nr 2 lub zakomunikowanie klientowi, że przy danym stanie zasobów nie jest możliwe stworzenie produktu spełniającego oczekiwania klienta lub dokonanie ulepszeń tego produktu o nową funkcjonalność zgodnie z oczekiwaniami. W przypadku braku możliwości realizacji zlecenia zgodnie z oczekiwaniami klienta podczas tego etapu omawiane jest również kwestia ewentualnego zwiększenia zasobów do realizacji zadania lub zmiana charakteru wykorzystanych zasobów lub też zmniejszenie oczekiwań klienta w stosunku do kodu źródłowego, który ma zostać wytworzony.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego nie mają charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowią systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego tworzenia). Systematyczność działania Wnioskodawcy w zakresie realizowanych usług na rzecz Spółki nr 2 przejawia się w tym, że Wnioskodawca planuje realizację zadań (projektów) i prowadzi je, przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogramy realizacji i dostępne mu zasoby. Działalność Wnioskodawcy ma ponadto określony cel – jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej.

Dodatkowo należy wskazać, że działania Wnioskodawcy nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób ciągły i zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie jakości świadczonych usług w przyszłości. Oprogramowanie jest tworzone, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny według najlepszych praktyk, jakie Wnioskodawca wypracował w ramach działalności gospodarczej jako osoba posiadające odpowiednie kompetencje w zakresie tworzenia technologii informatycznych.

Na potrzeby niniejszego wniosku Wnioskodawca oświadcza, że tworzenie przez niego oprogramowania opiera się każdorazowo o dostępną aktualnie wiedzę w dziedzinie technologii informacyjnych (IT) oraz w dziedzinie, której oprogramowanie ma służyć, a także o umiejętności Wnioskodawcy jako programisty. Z kolei projektowane i tworzone produkty (oprogramowanie komputerowe) stanowią produkty nowe lub ulepszone funkcjonalnie w stosunku do tych dotychczas tworzonych przez Wnioskodawcę.

Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy nr 2 jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to zarówno oprogramowania opisanego powyżej jako całkowicie nowe jak i ulepszone o nową funkcjonalność – w tym drugim przypadku mamy do czynienia z modułem stworzonym w oparciu o nowy, odrębny kod źródłowy, który w każdej chwili można wprowadzić do istniejącego programu komputerowego lub go z niego usunąć. Jest to zatem odrębny program i odrębny utwór od programu „głównego” (choć stanowi jego istotną nową funkcjonalność).

Element twórczy Wnioskodawcy w tworzeniu oprogramowania polega na pisaniu kodu źródłowego, w efekcie czego powstaje program komputerowy. Trzeba mieć jednak na uwadze, że oprogramowanie jako całość to ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Celem oprogramowania jest przetwarzanie danych w wyznaczonym przez twórcę zakresie. Nie wszystkie elementy gotowego oprogramowania są tworzone od podstaw przez programistów – w tym celu wykorzystuje się wiele gotowych elementów, co jednak nie wpływa na ocenę oprogramowania (ocenianego jako pewna całość), jako utworu w rozumieniu prawa autorskiego.

Zgodnie z Umową Podatnik oświadczył, że do każdego efektu Usługi, zwanego również „Dziełem”, przysługiwać mu będą w całości prawa autorskie majątkowe i osobiste.

Wszelkie autorskie prawa majątkowe do Dzieła przenoszone na Spółkę nr 2 przez Wnioskodawcę w ramach „Praw Własności Intelektualnej” (na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jak i ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej, tj. Dz. U. z 2021, poz. 324. – dalej, „ustawa o prawie własności przemysłowej”) obejmują korzystanie z Dzieła na wszystkich znanych w dniu zawarcia Umowy nr 2 polach eksploatacji. W szczególności „Prawa Własności Intelektualnej” obejmować będą pola eksploatacji określone w art. 50 oraz 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w tym prawo Spółki nr 2 do:

1) w zakresie, w jakim Dzieło nie stanowi programu komputerowego w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

a) zwielokrotniania i utrwalania dowolną techniką, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową, na dowolnym nośniku i w dowolnym formacie zapisu cyfrowego,

b) wprowadzania do obrotu, użyczenia lub najmu oryginału albo egzemplarzy,

c) publicznego wykonania, wystawiania, wyświetlania, odtworzenia lub nadawania i reemitowania, a także publicznego udostępniania w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym;

2) w zakresie, w jakim Dzieło stanowi program komputerowy w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

a) trwałego lub czasowego zwielokrotniania w całości lub części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, w tym w ramach wprowadzania Dzieła do pamięci komputera i sieci multimedialnych, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania Utworu, wytwarzanie dowolną techniką egzemplarzy i niematerialnych kopii Dzieła;

b) tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakiekolwiek inne zmiany w Dziele;

c) rozpowszechniania, w tym użyczania lub najmu Dzieła lub jego kopii.

W przypadku powstania nowych, nieznanych w dniu zawarcia Umowy nr 2 pól eksploatacji, Podatnik zobowiązuje się do podjęcia ze Spółką nr 2, w dobrej wierze, negocjacji zmierzających do zawarcia umowy przenoszącej prawa majątkowe do Dzieła także na tych polach eksploatacji.

Spółka nr 2 ma uprawienia do dokonywania dowolnych przeróbek Dzieła i łączenia ich z innymi materiałami. Jednocześnie Spółka nr 2 jest upoważniona do decydowania o sposobie oznaczenia Dzieła.

Nabycie praw obejmuje także nabycie wyłącznego prawa zezwalania na wykonywanie autorskich praw zależnych związanych z wszelkimi opracowaniami Dzieła we wszystkich krajach świata i na wszelkich polach eksploatacji wskazanych powyżej oraz prawa wykonywania autorskich praw zależnych związanych z wszelkimi opracowaniami Dzieła we wszystkich krajach świata i na wszystkich polach eksploatacji wskazanych powyżej. Podatnik zobowiązuje się do niewykonywania praw osobistych związanych z Dziełami.

Spółce nr 2 przysługują wyłączne prawa do:

a) wprowadzania zmian, modyfikowania oraz opracowywania dzieła zgodnie z uznaniem Spółki;

b) wykorzystywanie Dzieła w celach związanych z prowadzoną przez Spółkę nr 2 działalnością gospodarczą;

c) uzyskania patentu na wynalazek, prawa ochronnego na wzór użytkowy, jak również prawa z rejestracji wzoru przemysłowego co do Dzieła.

Dla uniknięcia wątpliwości Spółka nr 2 i Podatnik ustalają także, że postanowienia powyższe mają również zastosowanie do wszelkich Utworów stworzonych przez Wnioskodawcę na rzecz lub zlecenie Spółki nr 2 przed dniem zawarcia Umowy nr 2.

Spółka nr 2 nabywa Prawa Własności Intelektualnej do Dzieła z chwilą jego Odbioru. Z chwilą otrzymania Dzieła na nośniku pamięci elektronicznej Spółka nr 2 nabywa prawo własności tego nośnika.

Podatnik zobowiązuje się do:

a) niezwłocznego przekazywania Spółce nr 2 wszelkich dokumentów oraz do dokonania wszelkich innych czynności faktycznych niezbędnych do zgodnej z prawem (a w szczególności z postanowieniami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz ustawy prawo własności przemysłowej) i z postanowieniami Umowy nr 2 eksplantacji Dzieła przez Spółkę nr 2, w tym czynności niezbędnych do uzyskania przez Spółkę nr 2 prawa ochronnego do Dzieła jako wzoru przemysłowego lub prawa ochronnego do Dzieła jako znaku towarowego. W szczególności Podatnik zobowiązany jest do przekazania Spółce nr 2 wszelkich kodów źródłowych do całości lub elementów Dzieła stanowiących programy komputerowe;

b) niewykonywania wszelkich przysługujących mu praw autorskich osobistych do Dzieła, a w każdym wypadku do wykonywania ich w dobrej wierze oraz wyłącznie w sposób zgodny z interesem Spółki nr 2. W szczególności Podatnik zobowiązuje się do niewykonywania uprawnień, o których mowa w art. 49, art. 56, art. 58 oraz art. 60 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Nadto Wnioskodawca upoważnia Spółkę nr 2 do wykonywania w jego imieniu wszelkich przysługujących mu praw autorskich osobistych do Dzieła, a w szczególności prawa do pierwszej publikacji Dzieła oraz prawa do integralności Dzieła;

c) powstrzymania się od podejmowania jakichkolwiek czynności prawnych lub faktycznych mogących utrudnić lub uniemożliwić Spółce nr 2 wykonywanie Praw Własności Intelektualnych, a w szczególności do powstrzymania się od podejmowania czynności mogących utrudnić lub uniemożliwić Spółce nr 2 uzyskanie prawa ochronnego do Dzieła jako wzoru użytkowego, prawa z rejestracji Dzieła jako wzoru przemysłowego lub prawa ochronnego do Dzieła jako znaku towarowego.

Stawka wynagrodzenia netto określona została w Umowie nr 2 jako zryczałtowana stawka netto za każdy dzień świadczenia usług.

Kwota należna Wnioskodawcy obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie na Spółkę autorskich praw majątkowych na wszystkich polach eksploatacji wymienionych w Umowie nr 2.

Wynagrodzenie to ma charakter jednorodny i niepodzielny, stanowiąc zapłatę za wszystkie czynności Wnioskodawcy niezbędne do wykonania Umowy nr 2. Wnioskodawcy nie przysługuje odrębne wynagrodzenie za korzystanie z jakiegokolwiek utworu na każdym odrębnym polu eksploatacji. Wnioskodawca nie zachowuje wyłącznego prawa do zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego.

W celu ustalenia części wynagrodzenia przypadającej na autorskie prawa do programu komputerowego Wnioskodawca prowadzi ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności.

Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na tworzeniu oprogramowania oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz Spółkę nr 2, które z tworzeniem kodu nie są związane lub związane są jedynie pośrednio.

Dodatkowo Wnioskodawca zobowiązany jest do raportu z przeprowadzonych usług, określając wykonywane czynności, etap projektu i ilość poświęconego czasu. Z raportów Spółka nr 2 jest w stanie określić dokładnie, jakie czynności wykonywał Wnioskodawca dla danego klienta, w jakim terminie i czasie.

Wynagrodzenie płatne będzie na podstawie prawidłowo wystawionej faktury, na rachunek wskazany na fakturze. Podstawą do rozliczenia wynagrodzenia stanowi miesiąc kalendarzowy.

Dodatkowe usługi zlecone przez Spółkę będą przedmiotem oddzielnej umowy i rozliczenia.

W związku ze sposobem kalkulacji wynagrodzenia Wnioskodawca osiąga przychód (dochód) z autorskiego prawa majątkowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Kolejne okoliczności dotyczą łącznie obu opisanych powyżej Umów.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że realizując zadania wynikające z zawartych Umów, Wnioskodawca zajmuje się przede wszystkim tworzeniem kodów źródłowych od początku, tj. tworzeniem nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszaniem istniejącego oprogramowania o nową funkcjonalność, tj. możliwość nadania mu nowych zastosowań.

Pozostałe zadania umowne mają charakter dodatkowy i uzupełniający w stosunku do zadań zmierzających do tworzenia kodów źródłowych.

W części dotyczącej zadań związanych z wytworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wypłacone wynagrodzenie jest wynagrodzeniem z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego. W tej części przeniesienie autorskiego prawa majątkowego jest konsekwencją i istotą świadczenia i tym samym wynagrodzenie w tej części nie jest wypłacane za inne elementy niebędące prawem własności intelektualnej.

W pozostałym zakresie wypłacone wynagrodzenie nie jest natomiast związane z przeniesieniem autorskiego prawa majątkowego.

Czynności na związane i niezwiązane z wytworzeniem i/lub ulepszeniem oprogramowania pozwala wyodrębnić prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czynności opisana we wniosku.

W związku ze świadczeniem usług Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosił w szczególności następujące koszty:

_1\._ _Koszty zakupu sprzętu komputerowego._

Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie.

2\. _Koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych (np. drukarka, mikrofon, słuchawki)._

Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Stąd też przedsiębiorca konsekwentnie usprawnia posiadany sprzęt komputerowy poprzez wymianę jego podzespołów oraz wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy.

Tym samym koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych jest niezbędny dla świadczenia Usług.

3\. _Koszty zakupu urządzeń telekomunikacyjnych (telefonu komórkowego)._

Jako przedsiębiorca, Wnioskodawca nie świadczy usług we wskazanym miejscu pod ścisłym kierownictwem przełożonego i co do zasady ma dowolność w zakresie kształtowania miejsca świadczenia Usługi, gdy jego obecność w konkretnym miejscu i czasie nie jest wymagana, co ma miejsce zwłaszcza przy samym pisaniu kodu źródłowego (wyjątkiem są np. spotkania z klientami Spółki, jeżeli nie odbywają się za pośrednictwem środków komunikowania się na odległość). Wnioskodawca dla sprawnej i terminowej realizacji konkretnego projektu musi mieć jednak możliwość szybkiego głosowego kontaktu na odległość z klientem, a klient musi mieć możliwość skontaktowania się z Wnioskodawcą w razie konieczności. Z uwagi na powyższe, posiadanie urządzenia telekomunikacyjnego w postaci telefonu komórkowego jest niezbędne.

Ponadto, wytwarzane oprogramowanie może zdarzyć się, że klient oczekuje, aby stworzone oprogramowanie mogło być wykorzystywane zarówno z poziomu urządzenia stacjonarnego, jak i mobilnego, takiego jak smartfon czy tablet. Wobec powyższego Wnioskodawca musi mieć możliwość weryfikacji jego jakości, poprawności działania i ogólnego doświadczenia użytkownika nie tylko za pomocą komputera stacjonarnego, lecz również przy wykorzystaniu urządzeń mobilnych. Budowanie oprogramowania tak, aby działało ono sprawnie na urządzeniach mobilnych nie jest zatem dla Wnioskodawcy wyborem, a koniecznością.

_4\._ _Koszty zakupu usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny i dostęp do Internetu)._

Oprogramowanie, zarówno w procesie jego produkcji, jak i dalszego funkcjonowania, wykorzystuje dostęp do sieci Internet. Jego wytworzenie, testowanie i dalsze wykorzystywanie nie byłoby możliwe bez dostępu do sieci. W świetle powyższego Wnioskodawca zmuszony jest do zapewnienia łączności sprzętu komputerowego z siecią Internet. Ponadto, sprawne realizowanie Usług wymaga często szybkiej komunikacji telefonicznej i poniesienia kosztów związanych z zakupem usług telekomunikacyjnych w tym zakresie.

_5\._ _Koszty zakupu specjalistycznej literatury związanej z wytworzeniem oprogramowania._

Oprogramowanie wywarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Dla jego decydującego kształtu kluczowe znacznie mają przede wszystkim posiadane przez niego informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. W tym celu ustawicznie pogłębia on swój zasób wiedzy, zakupując literaturę specjalistyczną. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że pozyskanie tego rodzaju informacji nie jest możliwe za pomocą źródeł bezpłatnych (biblioteki, źródła internetowe), gdyż poziom specjalizacji wymagany przez literaturę przedmiotu i tempo jej zmian sprawia, że zasadne jest korzystanie jedynie z najnowszych, profesjonalnych publikacji. Te nie są jednak dostępne w bibliotekach (z uwagi na tempo zmian) ani w Internecie (gdyż są tam dodatkowo płatne).

_6\._ _Koszty szkoleń._

Celem zakupu szkoleń jest poszerzanie własnej wiedzy w zakresie technologii informacyjnych celem sprawniejszego świadczenia Usług. Jak wskazano już powyżej, oprogramowanie wywarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy.

_7\._ _Koszty zakupu sprzętu papierniczo-biurowego._

Sprzęt papierniczo-biurowy Wnioskodawca wykorzystuje czasem do zapisu dokumentacji projektowej, jak i dla bieżących kwestii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (pisma urzędowe, inna korespondencja), gdy wykorzystanie narzędzi informatycznych jest utrudnione lub niemożliwe.

8\. Koszty leasingu/amortyzacji samochodu osobowego.

9\. Koszty zakupu części samochodowych (np. ogumienia).

10\. Koszty zakupu paliwa.

11\. Koszty utrzymania samochodu (zakup ubezpieczenia, przeglądy gwarancyjne, wymiany płynów eksploatacyjnych).

Samochód może być dla Wnioskodawcy niezbędny celem bezpośredniego kontaktu z klientami finalnymi Spółki oraz w celu przemieszczania się do siedziby Spółki w razie potrzeby.

Wnioskodawca potrzebuje w związku z powyższym sprawnego samochodu, dlatego zdaniem Wnioskodawcy koszty leasingu, ale także czynności serwisowych i paliwa są bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą polegającą na wytwarzaniu oprogramowania.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że powyższy katalog kosztów ma charakter przykładowy i celem tego opisu nie jest enumeratywne wymienienie wszystkich kosztów, które Wnioskodawca ponosi i które potencjalnie może ponieść, a jedynie zobrazowanie organowi podatkowemu, jakie są standardowe koszty ponoszone w działalności przedsiębiorstwa osoby fizycznej świadczącej usługi w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego.

Koszty te co do zasady związane są z całokształtem działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a nie z konkretnym realizowanym projektem i powstaje problem ich alokacji do przychodów z praw własności intelektualnej, celem obliczenia dochodu.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, Wnioskodawca przyporządkowuje wydatki do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia autorskiego prawa do programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Podstawą sporządzenia proporcji jest prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czasu świadczenia usług.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przewidzianej w art. 30ca ustawy o PIT preferencji IP BOX w rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata podatkowe 2019 i następne.

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że posiada i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obejmujące wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie zachęca podatników Ministerstwo Finansów w pkt 75 _„_Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box”.

Jak zauważył Minister Finansów, ze względu bowiem na dynamikę zmian w budowie i funkcjonowaniu programów komputerowych, a także ze względu na brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

_Czy sprzęt komputerowy_ _stanowi środki trwałe, od których dokonuje Pan odpisów amortyzacyjnych?_

Sprzęt komputerowy może być środkiem trwałym podatnika jako urządzenie wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jeżeli jego przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok. Sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne stanowią zatem środki trwałe w rozumieniu art. 22a ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT. Jego wartość nie przekracza jednak 10 000,00 zł, a zatem zgodnie z art. 22d ustawy o PIT nie podlega on wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz stanowi wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

W związku z powyższym, zakupiony sprzęt nie jest wprowadzany do ewidencji środków trwałych podatnika i nie podlega amortyzacji, gdyż jego wartość początkowa nie przekracza 10 000,00 zł. Ujmowany jest przez Wnioskodawcę w podatkowej księdze przychodów i rozchodów na moment zakupu. Stanowi to wobec tego koszt uzyskania przychodu na moment zakupu. Podatnik zdaje sobie jednak sprawę, że potocznie przyjmuje się, że środkami trwałymi są jedynie te składniki majątkowe, których wartość nie przekracza ww. ustawowego progu. Jeżeli organowi chodziło o takie potoczne rozumienie tego pojęcia, wskazane towary nie stanowią środków trwałych.

_Co należy rozumieć pod pojęciem poniesionych wydatków na koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych; pod tym pojęciem wskazał Pan np. drukarka, mikrofon, słuchawki, w związku z tym prosimy doprecyzować, czy pod tym pojęciem ma Pan na myśli również inne wydatki, jeśli tak – prosimy wskazać jednoznacznie jakie?_

Wnioskodawca w ramach zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych dokonał zakupu lub zakupi:

− drukarki,

− mikrofon,

− kamerę,

− słuchawki,

− kartę graficzną,

− dyski,

− części do chłodzenia komputera,

− pamięć RAM,

− procesory,

− płytę główną,

− akcesoria do prawidłowej obsługi zakupionych części do komputera.

_Czy podzespoły komputerowe i urządzenia peryferyjne stanowią środki trwałe, od których dokonuje Pan odpisów amortyzacyjnych?_

Podzespoły komputerowe i urządzenia peryferyjne mogą być środkiem trwałym podatnika jako urządzenie wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jeżeli jego przewidywany okres używania jest dłuższym niż rok. Sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne stanowią zatem środki trwałe w rozumieniu art. 22a ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT. Ich wartość nie przekracza jednak 10 000,00 zł, a zatem zgodnie z art. 22d ustawy o PIT nie podlegają one wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz stanowi wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

W związku z powyższym, podzespoły komputerowe i urządzenia peryferyjne nie są wprowadzane do ewidencji środków trwałych podatnika i nie podlegają amortyzacji, gdyż ich wartość początkowa nie przekracza 10 000,00 zł. Ujmowane są przez Wnioskodawcę w podatkowej księdze przychodów i rozchodów na moment zakupu. Stanowi to wobec tego koszt uzyskania przychodu na moment zakupu. Podatnik zdaje sobie jednak sprawę, że potocznie przyjmuje się, że środkami trwałymi są jedynie te składniki majątkowe, których wartość nie przekracza ww. ustawowego progu. Jeżeli organowi chodziło o takie potoczne rozumienie tego pojęcia, wskazane towary nie stanowią środków trwałych.

_Czy telefon komórkowy stanowi środek trwały, od którego dokonuje Pan odpisy amortyzacyjne?_

Telefon komórkowy może być środkiem trwałym podatnika jako urządzenie wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jeżeli jego przewidywany okres używania jest dłuższym niż rok. Telefon stanowi zatem środek trwały w rozumieniu art. 22a ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT. Jego wartość nie przekracza jednak 10 000,00 zł, a zatem zgodnie z art. 22d ustawy o PIT nie podlega on wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz stanowi wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

W związku z powyższym, pomimo iż telefon stanowi środek trwały w rozumieniu ustawy, jego zakup nie jest rozliczany podatkowo w drodze odpisów amortyzacyjnych. Podatnik zdaje sobie jednak sprawę, że potocznie przyjmuje się, że środkami trwałymi są jedynie te składniki majątkowe, których wartość nie przekracza ww. ustawowego progu. Jeżeli organowi chodziło o takie potoczne rozumienie tego pojęcia, wskazane towary nie stanowią środków trwałych.

_Co należy rozumieć pod pojęciem poniesionych wydatków na koszty zakupu części samochodowych; pod tym pojęciem wskazał Pan np. ogumienia, w związku z tym prosimy doprecyzować, czy pod tym pojęciem ma Pan na myśli również inne wydatki, jeśli tak – prosimy wskazać jednoznacznie jakie?_

Wnioskodawca zakupił lub zakupi następujące części do samochodu osobowego:

\- ogumienie wraz z wymianą,

\- wycieraczki,

\- płyn do spryskiwaczy,

\- olej silnikowy.

Dodatkowo dokonuje corocznych przeglądów samochodu osobowego.

_Czy w odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji wyodrębnia Pan każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej?_

Wnioskodawca w prowadzonej przez siebie odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji na podstawie art. 30cb ustawy o PIT wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

_Czy i w jaki sposób obliczy Pan tzw. wskaźnik nexus (art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?_

Wnioskodawca oblicza wskaźnik _nexus_ zgodnie z wzorem wynikającym z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Ewidencja jest skonstruowana w sposób umożliwiający przypisanie do każdego wpisywanego do niej kosztu odpowiedniego oznaczenia (a, b, c lud d), odpowiadającego wzorowi ustawowemu, tj.:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, i tym samym pozwalającego na przyporządkowanie kosztu do poszczególnych kategorii kosztów we wzorze _nexus_ oraz na ustalenie łącznych kosztów w poszczególnych kategoriach.

Wskazać należy, iż Podatnik ustala wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako iloczyn:

\- dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i

\- wskaźnika _nexus_ obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% Podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

\- czynnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Obliczając dochód z kwalifikowanego IP, Wnioskodawca stosuje się do objaśnień Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, z których wynika co następuje: „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik _nexus_ w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

_Zważywszy na informację zawartą w treści wniosku, że Wnioskodawca chciałby skorzystać z przewidzianej w art. 30ca ustawy o PIT preferencji IP BPX (…) za lata podatkowe 2019 i następne, należy jednoznacznie wskazać, czy opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki będą obowiązywać również w przyszłości?_

Opisane i wyeksponowane we wniosku oraz w uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki będą obowiązywać również w przyszłości. Wnioskodawca planuje kontytuowanie działalności na takich samych zasadach w latach następnych.

### Pytania

1\. Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia oprogramowania jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

2\. Czy na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych składanych za rok podatkowy 2019 i lata następne Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego?

3\. Czy w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, proporcjonalnie, w stosunku, w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w zakresie tworzenia oprogramowania spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Prowadzone prace polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy.

Prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują ponadto wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia i rozwoju nowoczesnych rozwiązań informatycznych przy wykorzystaniu i rozwijaniu wiedzy z zakresu najnowszych technologii IT.

Należy także podkreślić, że prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie programów komputerowych w przyszłości.

Jak wskazał ponadto Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r., _W związku z tym, że ustawodawca dla potrzeb preferencji IP Box, czy też ulgi B+R, nie zdefiniował sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy”, nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy._

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 2 – na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych za rok podatkowe 2019 i lata następne może zastosować stawkę podatku w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa zmieniająca wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej.

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

_(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej._

_Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus._

_(\`(...)\`) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac._

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT).

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% od kwalifikowanych dochodów ze sprzedaży autorskiego oprogramowania w przypadku tworzenia Utworów i prowadzenia do nich oddzielnej ewidencji.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box.

OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazał, że rozwija oprogramowanie poprzez tworzenie kodu źródłowego. Stworzenie nowego kodu źródłowego prowadzi w istocie do powstania nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszenia funkcjonalności dotychczas istniejącego oprogramowania, poprzez poszerzenie go o nowe zastosowania. Praca polegająca na wykonywaniu tych czynności ma charakter jednoznacznie twórczy, nie jest efektem działań powtarzalnych, a jej wynikiem jest zmodyfikowany, stworzony od początku kod źródłowy, będący nowym wytworem intelektu podlegającym ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do którego Wnioskodawca traci prawa własności z chwilą przeniesienia ich na Spółkę.

Reasumując:

1) podatnik w ramach własnej działalności badawczo-rozwojowej wytworzył kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie według przepisów prawa polskiego,

2) podatnik osiągnął dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

3) podatnik prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. autorskiego prawa do programu komputerowego), które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej), uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 3 – w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, proporcjonalnie, w stosunku, w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawcy.

Jak wskazano już powyżej, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kolei, zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Mając na uwadze powyższe regulacje, w realiach sprawy istotne jest przyporządkowanie kosztów prowadzonej działalności do przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zadanie to wypełnia ewidencja prowadzona przez podatnika, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Koszty ponoszone przez Podatnika mają i będą mieć często charakter kosztów pośrednich, związanych z całokształtem prowadzonej działalności gospodarczej, a nie tylko z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, co oznacza, że w kalkulacji dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej mogą one zostać uwzględnione częściowo.

Zdaniem Wnioskodawcy, racjonalnym sposobem pośredniej alokacji tych kosztów dla potrzeb preferencji IP Box jest zatem przyporządkowanie ich w takiej samej proporcji, w jakiej przychód związany ze sprzedażą kwalifikowanych praw własności intelektualnej pozostaje do łącznego przychodu Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest:

\- nieprawidłowe – w części dotyczącej kwalifikacji uzyskiwanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- prawidłowe – w pozostałej części.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług informatycznych na rzecz spółek kapitałowych. Zajmuje się Pan wytwarzaniem nowych oraz ulepszaniem produktów, procesów lub usług, które są oferowane w Pana działalności. Pana działalność ma określony cel – jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Działalność tę prowadzi Pan w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Osobiście zajmuje się Pan tworzeniem oprogramowania, a także odpowiada za jakość świadczonych usług oraz ich rezultat. Ma Pan swobodę w doborze sposobu, metod i organizacji wykonywania czynności. Jak Pan wskazał – w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje Pan i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Poinformował Pan również, że jego działalność nie ma charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowi systematyczny rozwój konkretnego produktu. Oprogramowanie wytwarzane przez Pana w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

**Reasumując – podejmowana przez Pana działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych (kodów źródłowych) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3 / a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 30cb ust. 2 ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Na mocy art. 30cb ust. 3 ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady _nexus_. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, należy wskazać, że:

1) tworzy Pan programy komputerowe, a także ulepsza je o nową funkcjonalność w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;

2) wytwarzanie i ulepszanie (o nową funkcjonalność) programów komputerowych przez Pana następuje w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3) do tworzonych programów komputerowych przysługuje Panu autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4) powstające w wyniku ulepszania oprogramowania moduły (nowe funkcjonalności), stanowią nowy utwór (odrębny program) podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

5) uzyskuje Pan dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi;

6) prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, w której wyodrębnia Pan każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, oraz pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obejmujące wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, przez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań;

7) opisane i wyeksponowane okoliczności/informacje/fakty/warunki będą miały miejsce również w przyszłości.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Należy również wskazać, że ustawy podatkowe ani też ustawa o prawie autorskim nie definiują pojęcia gry komputerowej. Należy zatem odnieść się do potocznego znaczenia tego pojęcia. Zgodnie z definicją zawartą w Wolnej Encyklopedii Wikipedia (https://pl.wikipedia .org) – gra komputerowa (gra video, ang. video game) to rodzaj oprogramowania komputerowego przeznaczonego do celów rozrywkowych bądź edukacyjnych (rozrywka interaktywna) i wymagającego od użytkownika (gracza) rozwiązywania zadań logicznych lub zręcznościowych. Zgodnie natomiast z definicją zawartą w słowniku języka polskiego (https://sjp.pwn.pl) gra komputerowa to gra rozgrywana na ekranie komputera; też: program komputerowy umożliwiający tę grę.

Mając powyższe na uwadze, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tu: oprogramowania) uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, które to oprogramowanie stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%, zarówno w zeznaniu składanym za 2020 r., jak i za lata następne, o ile sposób prowadzenia działalności w zakresie kwalifikowanych praw własności intelektualnej nie ulegnie zmianie.

W tym miejscu zwracamy także uwagę, że opodatkowaniu preferencyjną stawką podatkową w wysokości 5% może podlegać wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych uzyskany w danym roku podatkowym.

Ponadto, o ile podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika _nexus_ obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników _nexus_ dla poszczególnych kwalifikowanych IP. Wymaga przy tym zaznaczenia, że opodatkowaniu 5% stawką nie będzie podlegał cały uzyskany przez Pana dochód z prowadzonej działalności i świadczenia usług na rzecz spółek kapitałowych, lecz suma przemnożonych przez wskaźniki _nexus_ dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych uwzględnionych w cenie sprzedaży świadczonych usług na rzecz spółek kapitałowych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 23o i art. 23p stosuje się odpowiednio.

Dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej „zawartego” w cenie danego produktu lub usługi winien być ustalany na podstawie zasady ceny rynkowej (zgodnie z przepisami art. 23o i art. 23p ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przez odpowiednie stosowanie zasad cen transferowych do obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej rozumie się również stosowanie metod weryfikacji cen transferowych oraz przepisów wykonawczych w tym zakresie.

Zatem stwierdzamy, że dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie produktu/usługi weryfikuje się, stosując metodę najbardziej odpowiednią w danych okolicznościach i wybraną spośród wymienionych w art. 23p ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Reasumując – dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie – jak Pan wskazał – dochód uzyskiwany z tytułu sprzedaży autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego. Będzie mógł Pan jednak zastosować stawkę 5% wobec dochodu uzyskanego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.**

Przechodząc do kwestii sposobu przyporządkowania kosztów pośrednich, związanych z całokształtem prowadzonej działalności gospodarczej, do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów, wskazujemy, co następuje.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika, że:

Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik _nexus_ w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

Objaśnienia podatkowe wskazują zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik _nexus_) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Stosownie do art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.):

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W myśl natomiast art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.):

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Pana w ramach działalności gospodarczej do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, winien Pan przyporządkować wydatki do przychodów według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

**Reasumując – w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, koszt ten może zostać uwzględniony proporcjonalnie, w stosunku, w jakim pozostaje wysokość kwalifikowanych przychodów do łącznych Pana przychodów.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Mimo uznania przez nas za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy „proporcję” zaproponowaną przez Pana, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).