Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.491.2018.2.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-16
Teza: Interpretacja w zakresie możliwości skorygowania przychodu rozpoznanego przez Spółkę w odniesieniu do świadczenia odszkodowawczego otrzymanego od ubezpieczyciela oraz/lub ze sprzedaży wraku o kwotę Nadwyżki wypłacanej na rzecz korzystającego.
Słowa kluczowe: kradzież; leasing; leasing-leasing finansowy; leasing-leasing operacyjny; nadwyżki; odszkodowania; przychód; samochód-samochód osobowy; składki; sprzedaż; ubezpieczenia; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2018 r. (data wpływu 3 października 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 grudnia 2018 r. (data nadania 6 grudnia 2018 r., data wpływu 11 grudnia 2018 r.) na wezwanie nr 0114-KDIP2-2.4010.491.2018.1.SO z dnia 23 listopada 2018 r. (data nadania 26 listopada 2018 r., data odbioru 29 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości skorygowania przychodu rozpoznanego przez Spółkę w odniesieniu do świadczenia odszkodowawczego otrzymanego od ubezpieczyciela oraz/lub ze sprzedaży wraku o kwotę Nadwyżki wypłacanej na rzecz korzystającego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości skorygowania przychodu rozpoznanego przez Spółkę w odniesieniu do świadczenia odszkodowawczego otrzymanego od ubezpieczyciela oraz/lub ze sprzedaży wraku o kwotę Nadwyżki wypłacanej na rzecz korzystającego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest kapitałową spółką prawa handlowego z siedzibą w Polsce, gdzie podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (jest polskim rezydentem podatkowym).

W ramach swojej działalności Spółka – jako finansujący – oddaje korzystającym w odpłatne użytkowanie m.in. samochody osobowe i ciężarowe na podstawie umów leasingu operacyjnego i finansowego (w rozumieniu przepisów art. 17a pkt 1 w zw. z art. 17b oraz art. 17f ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2343, dalej „ustawa o CIT”). Pojazdy pozostają własnością Spółki przez cały okres trwania umowy leasingu.

Celem zminimalizowania ryzyka związanego z utratą, zniszczeniem lub częściowym uszkodzeniem, wszystkie przedmioty leasingu są objęte ubezpieczeniem. Zawierane z ubezpieczycielami polisy ubezpieczeniowe zabezpieczają przed finansowymi skutkami ewentualnej szkody (tj. koszty likwidacji) lub kradzieży, które korzystający jest zobowiązany ponosić zgodnie z Ogólnymi Warunkami Umowy Leasingu (dalej „OWUL”).

Z punktu widzenia prowadzonej działalności, sytuacją pożądaną przez Spółkę jest całkowita spłata opłat przewidzianych w umowie leasingu zawartej z korzystającym, która odbędzie się bez utraty, uszkodzenia lub zniszczenia przedmiotu leasingu. Niemniej jednak, w praktyce, zdarzają się sytuacje, w których następuje:

1.  Kradzież przedmiotu leasingu. W przypadku kradzieży przedmiotu leasingu, Spółka otrzymuje odszkodowanie od ubezpieczyciela. W sytuacji, w której Spółka otrzymuje od ubezpieczyciela kwotę wyższą niż wynikająca z umowy leasingu kwota wymagalnych należności Spółki od korzystającego obejmujące m. in. zaległe raty, którymi Spółka obciąża korzystającego w związku z zakończeniem umowy na skutek utraty przedmiotu leasingu, zgodnie z OWUL, Spółka w pierwszej kolejności dokonuje potrącenia wymagalnych należności od korzystającego ze świadczeniem odszkodowawczym otrzymanym od ubezpieczyciela. Po dokonaniu potrącenia, Spółka wypłaca korzystającemu w określonym terminie kwotę stanowiącą nadwyżkę otrzymanego odszkodowania nad wymagalnymi należnościami od korzystającego (potrąconymi z kwotą odszkodowania), wynikającymi z umowy leasingu (dalej „Nadwyżka”).
2.  Szkoda całkowita przedmiotu leasingu.

W przypadku szkody całkowitej przedmiotu leasingu, Spółka otrzymuje odszkodowanie od ubezpieczyciela. Zasady rozliczania przez Spółkę kwoty odszkodowania wypłacanego przez ubezpieczyciela z korzystającymi określają poniższe postanowienia OWUL:

„W przypadku wypłaty Finansującemu przez ubezpieczyciela świadczenia z tytułu uszkodzenia lub Szkody Całkowitej Przedmiotu Leasingu, Finansujący zalicza je w pierwszej kolejności na poczet należnych mu od Korzystającego kwot, w kolejności określonej w rozdz. V. W razie braku wymagalnych należności, świadczenie wypłacone przez ubezpieczyciela z tytułu uszkodzenia Przedmiotu Leasingu wypłacone zostanie przez Finansującego na rzecz zakładu naprawczego realizującego naprawę Przedmiotu Leasingu. Jeśli kwota odszkodowania wypłaconego z tytułu zdarzeń określonych powyżej jest niższa niż kwota należności i opłat przysługujących Finansującemu na podstawie rozdz. VII ust. 1 i 2 oraz VIII ust. 2 i 3 Korzystający zobowiązuje się zapłacić na rzecz Finansującego różnicę pomiędzy kwotą otrzymanego przez Finansującego odszkodowania a kwotą zobowiązań Korzystającego wynikającą z Umowy Leasingu. Jeżeli kwota świadczenia z tytułu ubezpieczenia Przedmiotu Leasingu jest większa od kwoty zobowiązań Korzystającego wynikających z Umowy Leasingu, Finansujący w terminie 14 dni od rozliczenia Umowy Leasingu, wypłaci Korzystającemu kwotę stanowiącą nadwyżkę”.

Dodatkowo, w przypadku wystąpienia szkody całkowitej przedmiotu leasingu, oprócz świadczenia odszkodowawczego, otrzymanego od ubezpieczyciela, Spółka może uzyskiwać dodatkowe środki pieniężne z tytułu sprzedaży wraku na rzecz osoby trzeciej. W praktyce zdarzają się sytuacje, w której kwota odszkodowania nie jest znaczna, natomiast kwota sprzedaży wraku jest wyższa od kwoty wymagalnych od klienta należności, wynikających z umowy leasingu (np. zaległe raty leasingowe). W związku z tym, zdarza się, że łączna kwota uzyskana z obu ww. tytułów jest wyższa niż kwota wymagalnych należności od korzystającego, wynikających z umowy leasingu. W takiej sytuacji, Spółka w pierwszej kolejności dokonuje potrącenia uzyskanych kwot od ubezpieczyciela z tytułu świadczenia odszkodowawczego oraz ze sprzedaży wraku z wymagalnymi należnościami od korzystającego, a następnie wypłaca korzystającemu w określonym terminie Nadwyżkę z otrzymanych kwot.

Wprawdzie regulacje OWUL nie uwzględniają kwestii przekazania kwoty uzyskanej ze sprzedaży wraku na rzecz korzystającego, jednak odpowiednie postanowienia w tym zakresie pojawiają się w zawartym z korzystającym porozumieniu.

Tym samym, jak wskazano powyżej, zarówno w przypadku kradzieży, jak i szkody całkowitej Spółka każdorazowo, w przypadku, w którym kwoty uzyskane od ubezpieczyciela z tytułu odszkodowań lub / oraz ze sprzedaży wraku przewyższają wymagalne należności Spółki wobec korzystającego (tj. wynikających z tytułu umowy leasingu opłat leasingowych) po dokonaniu ww. potrąceń, zobowiązana jest do przekazania powstałej Nadwyżki na rzecz korzystającego.

Zgodnie z OWUL, biorąc pod uwagę również zaległości korzystającego, Spółka niejednokrotnie zalicza (potrąca) Nadwyżkę z zaległościami, fizycznie nie przekazując środków na rzecz korzystającego. Od tych należności Spółka uprzednio rozpoznała przychód, wystawiając faktury – tym samym Spółka nie uzyskuje przysporzenia w chwili otrzymania odszkodowania od ubezpieczyciela. Należności pokrywane są w kwocie brutto.

Spółka przekazuje Nadwyżkę na rzecz korzystającego na podstawie porozumienia zawartego z korzystającym oraz wystawionej noty uznaniowej. Termin przekazania Nadwyżki i jej kwota są każdorazowo określane w ww. porozumieniu.

Dla celów CIT Spółka rozpoznaje przychód w odniesieniu do otrzymanych kwot odszkodowania od ubezpieczyciela i ze sprzedaży wraku w momencie otrzymania środków pieniężnych z ww. tytułów.

Jednocześnie, w przypadku późniejszej wypłaty Nadwyżki na rzecz korzystającego w ww. sytuacjach, Spółka dokonuje korekty przychodu (pomniejszenie) o kwotę wypłaconej Nadwyżki w momencie zawarcia porozumienia z korzystającym.

Wnioskodawca pismem z dnia 5 grudnia 2018 r. uzupełnił stan faktyczny i zdarzenie przyszłe o następujące informacje.

W kontekście zawierania umów ubezpieczenia i statusu ich stron, należy wskazać, że w polisie ubezpieczeniowej dotyczącej przedmiotu leasingu zawsze jako ubezpieczony wskazany jest Wnioskodawca (tj. właściciel przedmiotu leasingu), zaś ubezpieczającym może być Wnioskodawca albo korzystający.

W kontekście ponoszenia ciężaru składek ubezpieczeniowych, Wnioskodawca pragnie doprecyzować, że OWUL stanowią, że to korzystający jest zobowiązany do zapewnienia ubezpieczenia i ponoszenia wszelkich kosztów związanych z ubezpieczeniem przedmiotu leasingu do dnia zwrotu przedmiotu leasingu finansującemu lub do dnia przeniesienia własności przedmiotu leasingu na korzystającego lub osobę trzecią.

Jak wskazano powyżej, umowy ubezpieczenia mogą być zawierane w dwóch wariantach, tj. z Wnioskodawcą jako ubezpieczonym i ubezpieczającym lub z Wnioskodawcą jako ubezpieczonym, a korzystającym jako ubezpieczającym.

W pierwszym przypadku koszty ubezpieczenia ponosi Wnioskodawca, a następnie (zgodnie z postanowieniami OWUL) refakturuje je na korzystającego jednorazowo lub w ratach. W konsekwencji, ciężar składek ubezpieczeniowych w praktyce ponosi korzystający. W drugim przypadku, to korzystający ponosi bezpośrednio koszty ubezpieczenia (jest ubezpieczającym), jednak ubezpieczonym pozostaje Wnioskodawca. Z uwagi na powyższe, należy wskazać, że w istocie bez znaczenia pozostaje fakt, kto formalnie zawiera umowę ubezpieczenia przedmiotu leasingu, bowiem każdorazowo to korzystający jest zobowiązany do poniesienia faktycznego ciężaru składki ubezpieczeniowej (bezpośrednio, bądź też w formie zwrotu kosztu składki poniesionego przez Wnioskodawcę na podstawie refaktury).

Tym samym, w każdym przypadku to korzystający ponosi faktycznie koszty ubezpieczenia (składki), a zwrot ubezpieczenia (tj. świadczenie ubezpieczyciela) jest kierowany do ubezpieczonego - Wnioskodawcy, który jest właścicielem przedmiotu leasingu. Zatem rozliczenie w ramach ubezpieczenia jest dokonywane w tożsamy sposób, niezależnie od faktu, która ze stron dokonała formalnie ubezpieczenia przedmiotu leasingu. Innymi słowy, forma ubezpieczenia nie ma wpływu na sposób rozliczenia Wnioskodawcy z korzystającym w kontekście Nadwyżki, która jest zwracana korzystającym zgodnie z postanowieniami OWUL.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w okolicznościach opisanych w stanie faktycznym (tj. w sytuacji kradzieży oraz szkody całkowitej przedmiotu leasingu), Spółka postępuje prawidłowo dokonując korekty przychodu (zmniejszenie) rozpoznanego w odniesieniu do świadczenia odszkodowawczego otrzymanego od ubezpieczyciela oraz ze sprzedaży wraku, o kwotę Nadwyżki wypłacanej na rzecz korzystającego w momencie zawarcia porozumienia z korzystającym?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy. Spółka postępuje prawidłowo dokonując korekty przychodu (zmniejszenie) rozpoznanego w odniesieniu do świadczenia odszkodowawczego otrzymanego od ubezpieczyciela oraz/lub ze sprzedaży wraku, o kwotę Nadwyżki wypłacanej na rzecz korzystającego w momencie zawarcia porozumienia z korzystającym.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe.

Należy podkreślić, że ustawa o CIT me zawiera definicji przychodu. Ustawodawca w art. 12 ustawy o CIT wymienia jedynie przykładowy katalog przychodów, tj. rodzaje przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników, które powinny być traktowane jako przychody podlegające opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT.

Pojęcie przychodu, choć niezdefiniowane w przepisach ustawy o CIT. zostało sprecyzowane w praktyce przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zgodnie z utrwaloną praktyką – co do zasady – przychodem jest otrzymane przysporzenie skutkujące przyrostem majątku podatnika, tj. wzrostem aktywów lub zmniejszeniem zobowiązań (przykładowo, pogląd taki został wyrażony w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 lutego 2016 r.. sygn. IBPB-1-3/4510-626/15/WLK. czy też w wyroku NSA z dnia 12 lutego 2013 r. sygn. II FSK 1248/11).

Jednocześnie, o zaliczeniu przysporzenia majątkowego do przychodów na gruncie CIT decyduje nie tylko sam fakt uzyskania przysporzenia przez podatnika, ale również jego definitywny charakter w tym sensie, że przysporzenie to ma charakter ostateczny, tj. nie podlega zwrotowi i nie jest warunkowe. Co więcej, owa definitywność w zakresie środków pieniężnych oceniana powinna być przez pryzmat możliwości swobodnego nimi dysponowania, w tym sensie, że podatnik nie jest zobowiązany do ich zwrotu.

W doktrynie prawa podatkowego wskazuje się, że: (\`(...)\`) Wymóg definitywności oznacza, że poza kategorią przychodu w rozumieniu przepisów podatkowych znajdują się wszelkiego rodzaju przysporzenia o charakterze tymczasowym, zwrotnym, nietrwałym. (\`(...)\`) Tego typu przysporzenia, mimo że w danym momencie powiększają majątek podatnika, to jednak ze swej istoty nie są przysporzonymi trwałymi i definitywnie należnymi danemu podatnikowi. O tym, czy podatnik będzie miał możliwość uznania ich za definitywnie mu przypadające, rozstrzygną okoliczności danej sprawy (np. zaliczenie kaucji czy zadatku na poczet rozliczenia ceny). Dlatego też o przychodzie podatkowym możemy mówić dopiero w momencie zaistnienia zdarzenia skutkującego definitywnym otrzymaniem ich przez podatnika (M. Pogoński. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, LEX 2014).

W związku z tym. przysporzenie w postaci otrzymania przez podatnika środków pieniężnych zostać może uznane za przychód dla celów CIT, o ile łącznie zostaną spełnione poniższe warunki:

*   przysporzenie ma charakter definitywny, powodujący w sposób trwały zwiększanie wartości aktywów podatnika lub też zmniejszenie wysokości jego zobowiązań oraz

*   podatnik może rozporządzać otrzymanymi środkami jak własnymi.

Stanowisko powyższe zostało potwierdzone w znanych Wnioskodawcy interpretacjach podatkowych, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 grudnia 2017 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.355.2017.1.ZK). interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 sierpnia 2016 r. (sygn. IBPB-1-2/4510-612/16-1/JW) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 listopada 2003 r. (sygn. III SA 3362/02).

Przekładając powyższe na przedstawiony stan faktyczny, Wnioskodawca wskazuje, że we wszystkich sytuacjach opisanych w stanie faktycznym (tj. w przypadku kradzieży, jak również szkody całkowitej) Spółka uzyskuje przysporzenia majątkowe w formie świadczenia odszkodowawczego otrzymanego od ubezpieczyciela oraz ze sprzedaży wraku (w przypadku szkody całkowitej). Niemniej jednak, po rozliczeniu kwot wymagalnych należności przysługujących wobec korzystającego, część otrzymanych kwot przekazywana jest na rzecz korzystającego na podstawie OWUL i porozumień zawieranych między stronami w sytuacjach, w których Spółka jest obowiązana do przekazania Nadwyżki na rzecz korzystającego.

W związku z powyższym – w ocenie Wnioskodawcy – w przypadku wystąpienia szkody całkowitej oraz kradzieży przedmiotu leasingu, Spółka co prawda uzyskuje przysporzenie majątkowe w formie świadczenia odszkodowawczego otrzymanego od ubezpieczyciela oraz ze sprzedaży wraku (w przypadku szkody całkowitej), jednakże nie jest ono definitywne w zakresie Nadwyżek przekazywanych na rzecz korzystającego (ma charakter tylko tymczasowy), bowiem Spółka nie jest uprawniona w pełni do swobodnego rozporządzania otrzymaną kwotą. Po ostatecznym rozliczeniu należności wymagalnych wobec korzystającego (tj. dokonaniu potrącenia kwot uzyskanych przez Spółkę z ww. należnościami). Spółka jest bowiem zobowiązana do jej przekazania w części na podstawie OWUL i porozumienia zawartego z korzystającym, pełniąc w praktyce w odniesieniu do kwoty Nadwyżki jedynie funkcję pośrednika.

W konsekwencji, w zakresie Nadwyżki przekazywanej korzystającemu, aktywa Spółki nie ulegają trwałemu zwiększeniu ani jej zobowiązania nie ulegają zmniejszeniu w tym zakresie, więc Spółka nie czerpie z tego przysporzenia żadnych trwałych i definitywnych korzyści.

Tym samym, mając na uwadze przedstawioną argumentację, zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym nie zostały spełnione warunki uznania kwot Nadwyżek przekazywanych na rzecz korzystających za przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o CIT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o CIT, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W związku z powyższym uznać należy, że na gruncie ustawy o CIT zasadą jest dokonywanie korekty przychodu na bieżąco, tj. w okresie, w którym została wystawiona faktura korygująca lub inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Jedynie w sytuacji, kiedy korekta jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką należy dokonać korekty wstecz, tj. w okresie, w którym powstał pierwotnie przychód podatkowy.

Zgodnie z utrwaloną praktyką interpretacyjną przez błąd rachunkowy należy rozumieć błąd dokonany w obliczeniach matematycznych, natomiast przez oczywistą omyłkę w szczególności różnego rodzaju drobne błędy pisarskie, przeoczenia, zły dobór słów (pogląd taki wyrażono przykładowo w prawomocnym wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 23 stycznia 2013 r., sygn. I SA/Bd 1007/12).

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, w przypadku wystąpienia szkody całkowitej lub kradzieży przedmiotu leasingu, Spółka otrzymuje środki pieniężne w formie świadczenia odszkodowawczego od ubezpieczyciela lub/oraz ze sprzedaży wraku (w przypadku szkody całkowitej). Otrzymane w ten sposób środki pieniężne są rozpoznawane przez Spółkę jako przychody w dacie ich otrzymania. Jednocześnie, po zawarciu porozumienia z korzystającym, w sytuacji, w której kwota wymagalnych należności od korzystającego jest niższa niż kwota uzyskana przez Spółkę od ubezpieczyciela lub/oraz ze sprzedaży wraku, Spółka wypłaca powstałą Nadwyżkę na rzecz korzystającego i dokonuje korekty przychodu (zmniejszenie) w odniesieniu do Nadwyżki przekazywanej na rzecz korzystającego.

Zdaniem Spółki nie budzi wątpliwości, iż korekta w stanie faktycznym przez nią przedstawionym nie jest spowodowana ani błędem rachunkowym, ani inną oczywistą omyłką. Przyczyna dokonania korekty przychodu konkretyzuje się bowiem w momencie ostatecznego rozliczenia należności wymagalnych wobec korzystającego, wyliczenia kwoty Nadwyżki do zwrotu i zawarcia porozumienia z korzystającym odnośnie do terminu i kwoty wypłaty Nadwyżki na rzecz korzystającego. Dopiero w tym momencie znana jest zatem ostateczna kwota Nadwyżki należnej korzystającemu, w związku z czym Wnioskodawca dopiero w tym momencie, tj. w momencie podpisania porozumienia z korzystającym, jest w stanie określić kwotę, która nie stanowi jego przychodu podatkowego.

W związku z tym, zdaniem Spółki, w przypadku przekazania kwoty Nadwyżki na rzecz korzystającego w sytuacjach opisanych w stanie faktycznym, Spółka postępuje prawidłowo dokonując korekty przychodu (zmniejszenia) rozpoznanego w momencie otrzymania odszkodowania/ sprzedaży wraku w momencie zawarcia porozumienia z korzystającym, tj. w bieżącym okresie, gdyż przyczyną korekty nie był błąd lub oczywista omyłka.

Alternatywnie, Spółka mogłaby nie rozpoznawać w części jako przychodu kwot otrzymywanych od ubezpieczyciela oraz ze sprzedaży wraku i tym samym korekta przychodu w ww. okolicznościach nie byłaby konieczna. Niemniej jednak, ze względów ostrożnościowych, Spółka rozpoznaje przychód i dopiero w momencie zawarcia porozumienia z korzystającym dokonuje korekty wartości przychodu, ponieważ dopiero w tym momencie Spółka jest w stanie określić, jaka część uzyskanych przysporzeń i w jakim terminie powinna zostać przekazana na rzecz korzystającego, a w rezultacie – określić kwotę, która nie powinna stanowić przychodu dla Spółki ze względu na brak definitywności przysporzenia. Innymi słowy, dopiero w momencie zawarcia porozumienia możliwe jest określenie faktycznego przysporzenia otrzymanego przez Spółkę od ubezpieczyciela i/lub ze sprzedaży wraku, które nie podlega zwrotowi na rzecz korzystającego i powoduje trwały wzrost aktywów Spółki.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Spółka postępuje prawidłowo, dokonując w momencie zawarcia porozumienia z korzystającym korekty przychodu (zmniejszenia) rozpoznanego w odniesieniu do świadczenia odszkodowawczego otrzymanego od ubezpieczyciela i/lub ze sprzedaży wraku, o kwotę Nadwyżki wypłacanej na rzecz korzystającego z uwagi na fakt, że kwota Nadwyżki nie stanowi dla Spółki definitywnego przysporzenia i tym samym, nie powinna być traktowana jako przychód podlegający opodatkowaniu.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wskazane indywidualne interpretacje podatkowe, które jakkolwiek nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego, wpływają jednak na praktykę wykładni prawa podatkowego i jego stosowanie w indywidualnych sprawach podatników. Uwzględnianie treści indywidualnych interpretacji podatkowych w rozstrzyganiu spraw o zbliżonych stanach faktycznych prowadzi bowiem do ujednolicenia stosowania prawa podatkowego, co z kolei jest zgodne z konstytucyjną zasadą równości podatników wobec prawa i zasadą budzenia zaufania do organów państwa.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm.; dalej: „updop”) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 1-2 powołanej ustawy).

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Do przychodów podatkowych podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość – Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014). Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej.

Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika lub zmniejszenie jego zobowiązania w sposób trwały, a nie tymczasowy. Owa definitywność w zakresie środków pieniężnych definiowana powinna być przez pryzmat możliwości swobodnego nimi dysponowania.

W ocenie organu przysporzenie w postaci otrzymania przez podatnika środków pieniężnych zostać może uznane za przychód w podatku dochodowym od osób prawnych, o ile łącznie zostaną spełnione poniższe warunki:

*   przysporzenie to ma charakter definitywny, powodujący w sposób trwały zwiększenie wartości aktywów podatnika lub też zmniejszenie wysokości jego zobowiązań oraz

*   podatnik może rozporządzać otrzymanymi środkami jak własnymi.

Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 updop (brak w nim jednakże przychodu pochodzącego z odszkodowania).

Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka – jako finansujący – oddaje korzystającym w odpłatne użytkowanie m.in. samochody osobowe i ciężarowe na podstawie umów leasingu operacyjnego i finansowego.

Celem zminimalizowania ryzyka związanego z utratą, zniszczeniem lub częściowym uszkodzeniem wszystkie przedmioty leasingu są objęte ubezpieczeniem. Spółka wskazała, że w polisie ubezpieczeniowej dotyczącej przedmiotu leasingu zawsze jako ubezpieczony wskazany jest Wnioskodawca. To Spółka otrzymuje więc odszkodowanie od ubezpieczyciela.

Spółka wskazała również, że w przypadku szkody całkowitej przedmiotu leasingu, oprócz świadczenia odszkodowawczego otrzymanego od ubezpieczyciela, Spółka może uzyskiwać dodatkowe środki pieniężne z tytułu sprzedaży wraku na rzecz osoby trzeciej.

Zarówno w przypadku kradzieży, jak i szkody całkowitej, Spółka każdorazowo przekazuje kwotę odszkodowania oraz kwotę ze sprzedaży wraku na rzecz korzystającego. Kwota ta jest jednak potrącana przez Spółkę o wymagane należności od korzystającego (np. zaległe raty leasingowe). W praktyce więc przekazaniu do korzystającego podlega jedynie Nadwyżka kwoty z tytułu odszkodowań i/lub ze sprzedaży wraku nad wymagalnymi należnościami.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia korekty przychodu (zmniejszenia) rozpoznanego w odniesieniu do świadczenia odszkodowawczego otrzymanego od ubezpieczyciela oraz ze sprzedaży wraku o kwotę Nadwyżki wypłacanej na rzecz korzystającego w momencie zawarcia porozumienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca postępuje prawidłowo, dokonując korekty przychodu (zmniejszenia).

Z tak przedstawionym stanowiskiem, zdaniem organu, nie sposób się jednak zgodzić.

Jak już wskazano w niniejszej interpretacji, przychodem rozpoznawanym dla celów podatkowych jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych. Zarówno odszkodowanie uzyskane od ubezpieczyciela, jak i kwota uzyskana ze sprzedaży wraku osobie trzeciej, spełnia definicję przychodu podatkowego. W każdej z opisanych sytuacji, to Wnioskodawca formalnie zobowiązany jest do rozpoznania przychodu podatkowego – zarówno w sytuacji otrzymania odszkodowania (to Wnioskodawca jest ubezpieczonym), jak i sprzedaży wraku (Wnioskodawca jest właścicielem pojazdów oraz to Wnioskodawca sprzedaje wrak).

Kwestia rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu otrzymania ww. kwot jest oczywista również dla Wnioskodawcy.

Oba przysporzenia spełniają więc przesłanki uznania za przychód podatkowy, tj. przysporzenie to ma charakter definitywny dla Wnioskodawcy, powodujący w sposób trwały zwiększenie wartości jego aktywów oraz Wnioskodawca może rozporządzać otrzymanymi środkami jak własnymi.

Odrębną kwestią jest natomiast zobowiązanie Wnioskodawcy (nie wynikające z przepisów prawa podatkowego, lecz z indywidualnych warunków ustalonych pomiędzy Spółką a korzystającym) do przekazywania Nadwyżki na rzecz korzystającego.

Zdaniem tut. organu w niniejszej sprawie nie ma podstaw do dokonywania korekty przychodu podatkowego. Zgodnie z przywołanym przez Wnioskodawcę art. 12 ust. 3j updop, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. W ocenie Spółki, przyczyna dokonania korekty przychodu konkretyzuje się w momencie ostatecznego rozliczenia należności wymagalnych wobec korzystającego, wyliczenia kwoty Nadwyżki do zwrotu i zawarcia porozumienia z korzystającym odnośnie do terminu i kwoty wypłaty Nadwyżki na rzecz korzystającego.

W odniesieniu do przedstawionego opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego należy uznać, że dokonywane przez Wnioskodawcę rozliczenie z korzystającym wzajemnych należności wynikających z zawartej umowy leasingu oraz porozumienia, nie uprawnia do skorygowania uzyskanego wcześniej przez Wnioskodawcę przychodu z tytułu otrzymanego odszkodowania lub przychodu z tytułu zbycia wraku. Wnioskodawca wskazuje bowiem, że jest właścicielem przedmiotu leasingu oraz występuje jako ubezpieczony w zawartych umowach ubezpieczenia, mimo że koszty ubezpieczenia ponosi korzystający. Przychód z tytułu odszkodowania oraz ewentualnej sprzedaży wraku przypada Wnioskodawcy, późniejsze przekazanie jego części, jako kwoty ww. nadwyżki na rzecz korzystającego, nie może zatem stanowić podstawy do korygowania rozpoznanego wcześniej przychodu.

Zdaniem organu, ww. porozumienia nie można traktować jako przyczynę korekty przychodu, ponieważ kwota przychodu należnego Wnioskodawcy, rozpoznanego z odszkodowania od ubezpieczyciela oraz sprzedaży wraku osobie trzeciej, na skutek przekazania Nadwyżki korzystającemu, nie ulega zmianie. Na gruncie podatkowym nie ma więc podstaw do uznania, że Wnioskodawca może w niniejszej sprawie skorygować przychód, skoro przychód ten jest Wnioskodawcy w całości należny. W tym przypadku nie następuje korekta kwoty ubezpieczenia lub korekta kwoty uzyskanej z tytułu sprzedaży wraku, rozpatrywanie więc ewentualnego zastosowania przepisu art. 12 ust. 3j updop w odniesieniu do uzyskanego przez Wnioskodawcę przychodu z ww. tytułów jest nieuzasadnione. Natomiast wydatek ponoszony przez Spółkę na przekazanie Nadwyżki korzystającemu jest skutkiem wykonania zobowiązań wynikających z umowy (porozumienia), związanym z uzyskiwaniem przychodów z tytułu udostępniania przedmiotu leasingu.

Podsumowując, w niniejszej sprawie Wnioskodawca zobowiązany jest rozpoznawać przychód dla celów podatkowych z tytułu otrzymanego odszkodowania od ubezpieczyciela oraz sprzedaży wraku bez możliwości skorygowania tego przychodu o Nadwyżkę przekazywaną korzystającemu.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka postępuje prawidłowo, dokonując korekty przychodu (zmniejszenia) rozpoznanego w odniesieniu do świadczenia odszkodowawczego otrzymanego od ubezpieczyciela oraz/lub ze sprzedaży wraku o kwotę Nadwyżki wypłacanej na rzecz korzystającego w momencie zawarcia porozumienia z korzystającym, należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.