Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-736/12-7/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-11-12
Teza: opodatkowanie sprzedaży nieruchomości zabudowanej
Słowa kluczowe: budowle; nieruchomości; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminnej Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2012 r. (data wpływu 7 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 19 października 2012 r. (data wpływu 25 października 2012 r.), z dnia 5 listopada 2012 r. (data wpływu 7 listopada 2012 r.) oraz z dnia 8 listopada 2012 r. (data wpływu 9 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości –**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 października 2012 r. i z dnia 8 listopada 2012 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego oraz z dnia 5 listopada 2012 r. o brakujący podpis osoby (członka zarządu) umocowanej do reprezentowania Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W roku 2002 Gminna Spółdzielnia (dalej: Spółdzielnia) zakupiła od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa działkę. Kupno działki nastąpiło (zgodnie z aktem notarialnym) w trybie (ówcześnie obowiązującej) ustawy z dnia 19 października 1991 r. o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi skarbu państwa (t. j. z 2001 r. Dz. U. Nr 57, poz. 603). Następnie Spółdzielnia w części utwardziła działkę i na owej części został (zakupiony w roku 2008) i postawiony pawilon typu obornickiego, który nie jest trwale związany z gruntem. Zarówno działka jak i pawilon zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych Spółdzielni. Zakup działki nie był opodatkowany podatkiem VAT natomiast przy zakupie pawilonu naliczono VAT, który Spółdzielnia odliczyła. Spółdzielnia jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Postawiony pawilon został przeznaczony na sklep spożywczo–przemysłowy. Spółdzielnia prowadziła w tym sklepie działalność handlową do roku 2010. Następnie Spółdzielnia wydzierżawiła ww. sklep osobie fizycznej, która prowadzi w nim działalność handlową jako sklep spożywczo–przemysłowy. Osoba ta wykazała chęć kupna zarówno działki, jak i pawilonu. W momencie zakupu działka była oznaczona w planie zagospodarowania przestrzennego Gminy jako teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej. Obecnie Gmina nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego.

W piśmie z dnia 5 listopada 2012 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Spółdzielnia wskazała, że:

1.  Pawilon typu obornickiego zgodnie z prawem budowlanym stanowi tymczasowy obiekt budowlany, został on zakupiony na fakturę VAT jako kontener z płyty warstwowej a następnie zamontowany na przedmiotowej działce. Spółdzielnia odliczyła od ww. kontenera VAT naliczony, kontener figuruje w ewidencji środków trwałych w grupie VIII gdyż nie jest trwale z gruntem związany. Wnioskodawca nadmienił, iż utwardzona część przedmiotowej działki pod kontenerem widnieje w 2-giej grupie środków trwałych jako budowle. Działka jest uzbrojona.
2.  Od momentu montażu ww. kontenera, tj. od roku 2008 Spółdzielnia nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie ww. kontenera.
3.  Zainteresowany dzierżawi ww. pawilon od dnia 17 lutego 2010 r.
4.  Gmina nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej działki. Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy przewiduje w obrębie ww. działki strefę uzupełnienie i kontynuacji zabudowy. Działka położona jest w strefie obserwacji archeologicznej.
5.  W dniu 28 stycznia 2003 r. w odniesieniu do przedmiotowego gruntu została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu polegająca na budowie pawilonu handlowo-usługowego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną. Decyzja była ważna do dnia 30 grudnia 2003 r. Spółdzielnia zrezygnowała z budowy (zbyt duże koszty budowy) i zakupiła gotowy kontener.
6.  Zgodnie z zapisami w ewidencji gruntów i budynków przedmiotowa działka oznaczona jest jako pastwiska trwałe.

Natomiast pismem z dnia 8 listopada 2012 r., Wnioskodawca uzupełnił opisane zdarzenie przyszłe wskazując, że budowla – utwardzenie na przedmiotowej działce zostało wykonane w październiku 2008 r. Usługa polegająca na budowie utwardzenia została zakupiona przez Spółdzielnię na fakturę VAT, Spółdzielnia odliczyła z tej faktury VAT naliczony. Od momentu wykonania (budowli) utwardzenia do chwili obecnej Spółdzielnia nie poniosła żadnych wydatków na jego ulepszenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż opisanej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ ww. działka została wprowadzona do ewidencji środków trwałych Spółdzielni i służyła działalności opodatkowanej będzie w momencie sprzedaży opodatkowana podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że w roku 2002 Spółdzielnia zakupiła od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa działkę. Kupno działki nastąpiło (zgodnie z aktem notarialnym) w trybie ustawy z dnia 19 października 1991 r. o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi skarbu państwa. Następnie Spółdzielnia w części utwardziła działkę i na owej części został (zakupiony w roku 2008) i postawiony pawilon typu obornickiego, który nie jest trwale związany z gruntem. Zarówno działka jak i pawilon zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych Spółdzielni. Zakup działki nie był opodatkowany podatkiem VAT natomiast przy zakupie pawilonu naliczono VAT, który Spółdzielnia odliczyła. Spółdzielnia jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Przedmiotowy pawilon został przeznaczony na sklep spożywczo–przemysłowy. Spółdzielnia prowadziła w tym sklepie działalność handlową do roku 2010, a następnie go wydzierżawiła osobie fizycznej, która prowadzi w nim działalność handlową jako sklep spożywczo–przemysłowy. Wydzierżawiający wykazał chęć kupna zarówno działki jak i pawilonu. W momencie zakupu działka była oznaczona w planie zagospodarowania przestrzennego Gminy jako teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej. Obecnie Gmina nie ma aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego. Pawilon typu obornickiego zgodnie z prawem budowlanym stanowi tymczasowy obiekt budowlany, został on zakupiony na fakturę VAT jako kontener z płyty warstwowej, a następnie zamontowany na przedmiotowej działce. Kontener figuruje w ewidencji środków trwałych w grupie VIII, gdyż nie jest trwale z gruntem związany. Natomiast utwardzona część przedmiotowej działki pod kontenerem widnieje w 2-giej grupie środków trwałych jako budowla. Działka jest uzbrojona. Zainteresowany dzierżawi ww. pawilon od dnia 17 lutego 2010 r. Budowla – utwardzenie na przedmiotowej działce zostało wykonane w październiku 2008 r. i Spółdzielnia odliczyła podatek naliczony wykazany na fakturze dokumentującej budowę ww. utwardzenia. Od momentu wykonania (budowli) utwardzenia do chwili obecnej Spółdzielnia nie poniosła żadnych wydatków na jego ulepszenia.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Niemniej jak wynika z art. 146a ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwolniona jest od podatku dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W analizowanej sprawie przedmiotem sprzedaży będzie jednakże nieruchomość zabudowana, bowiem jak wynika z opisu zdarzenia, na przedmiotowym gruncie posadowione zostało utwardzenie pod pawilon typu obornickiego, które to utwardzenie stanowi budowlę.

Możliwość zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy budynków, budowli lub ich części ustawodawca przewidział w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy.

I tak, stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W przypadku, gdy dla dostawy budynku, budowli lub ich części nie ma zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy sprawdzić czy spełnione zostaną przesłanki do objęcia dostawy zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Wskazać również należy, iż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak dla dostawy budynków, budowli lub ich części na tym gruncie posadowionych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jak już wcześniej wskazano, dla dostawy nieruchomości – budynków, budowli lub ich części, ustawodawca przewidział możliwość stosowania zwolnienia od podatku w oparciu o jedną z dwóch podstaw prawnych: art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też pkt 10a ustawy. Jednakże, dla możliwości zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy istotne jest, czy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, czy też nie.

Analizując powołaną wcześniej definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, pierwsze zasiedlenie budowli w postaci utwardzenia (pod pawilon typu obornickiego) posadowionego na przedmiotowym gruncie miało miejsce z chwilą oddania nieruchomości w dzierżawę, tj. 17 lutego 2010 r. Spółdzielnia nie ponosiła na przedmiotową budowlę żadnych nakładów. Co więcej pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budowli, upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Powyższe oznacza, że dostawa budowli – utwardzenia (pod pawilon obornicki) posadowionego na przedmiotowym gruncie nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, od którego minęły już dwa lata a zatem będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji powyższego zbycie gruntu, na którym posadowiona jest przedmiotowa budowla - zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy - również będzie zwolnione od podatku.

Reasumując, sprzedaż przez Spółdzielnię przedmiotowej działki zabudowanej budowlą w postaci utwardzenia (pod pawilon typu obornickiego) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego oraz stanowisku Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c ust. 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności opodatkowania sprzedaży ruchomości w postaci pawilonu typu obornickiego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.