Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.127.2019.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-24
Teza: w zakresie amortyzacji podatkowej wskazanych we wniosku budynków A i B
Słowa kluczowe: amortyzacja; inwestycje; spółki-podział spółki; sukcesja; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 marca 2019 r. (data wpływu 26 marca 2019 r.), uzupełnionym 9 maja 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie amortyzacji podatkowej wskazanych we wniosku budynków A i B – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie amortyzacji podatkowej wskazanych we wniosku budynków A i B.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 9 maja 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.127.2019.3.BS wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 9 maja 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością i powstał w wyniku wydzielenia z innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wydzielenie nastąpiło w ten sposób, że wydzielona zostało ze spółki dzielonej zorganizowana część przedsiębiorstwa, którego istotnym elementem był środek trwały – nieruchomość na którą składał się kompleks fabryczny wybudowany w 1909 roku, złożony z szeregu funkcjonalnie połączonych budynków oraz gruntu, który był wykorzystywany do działalności gospodarczej.

Wnioskodawca, w związku z zasadą sukcesji podatkowej wynikającej z art. 93c Ordynacji podatkowej kontynuuje amortyzację podatkową wskazanego środka trwałego i stosuje indywidualnie ustaloną przez spółkę dzieloną stawkę amortyzacyjną 10%, z uwagi na to, że od momentu oddania środka trwałego – kompleksu budynków do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji, prowadzonej przez Spółkę dzieloną, minął okres co najmniej 40 lat.

Wnioskodawca w chwili obecnej dokonuje rewitalizacji wskazanego kompleksu – w oparciu o opisaną wyżej nieruchomość powstać ma zespół obiektów budowlanych o charakterze handlowo-usługowym pod nazwą Centrum Handlowe „X”, który realizował będzie zupełnie nowe cele gospodarcze.

Zamierzenie gospodarcze Wnioskodawcy obejmuje dwie aktywności:

1.  rewitalizację kompleksu przez ulepszenie budynku A i B (stanowiących jedną całość funkcjonalną, będącą jednym obiektem budowlanym) – rewitalizacja obejmuje tereny o powierzchni łącznej ok. 2,6 ha i polega na ulepszeniu istniejącego obiektu w oparciu o zachowane elementy architektoniczne, w szczególności konstrukcje tzw. „wież: którym nadane zostanie nowe przeznaczenie, ale które zachowają historyczny charakter zabudowy;
2.  budowę w granicy działki kompletnie nowych budynków oznaczonych jako Budynek C i D, zgodnie z projektem budowlanym i decyzjami odpowiednich organów – nowe budynki stanowić będą odrębne obiekty budowlane, ich wybudowanie nie będzie wiązało się w żaden sposób z istniejącą w tym samym miejscu dotychczas zabudową.

Zarówno w pierwszym, jak i drugim wypadku Wnioskodawca wykonuje i będzie wykonywał daleko idące prace budowlane, których wartość przekroczy 10.000,00 zł.

W wypadku budynku A i B (stanowiących budynki jednokondygnacyjne połączone wspólnym dachem szedowym, który tworzy funkcje pasażu mieszczącego „rynek” oraz wyspy – punkty handlowe dla najemców, podlegających jednolitej klimatyzacji) Spółka dzielona, z której wydzielono Wnioskodawcę, uzyskała zgodę właściwego starosty na projekt budowlany oraz uzyskała pozwolenie na budowę w zakresie rozbiórki hal przemysłowych wraz z budynkami biurowo-usługowymi z zachowaniem najcenniejszych elementów tj. m.in. fragmentu bogato opracowanej architektonicznie ściany zachodniej (elewacji) w celu późniejszej realizacji zamierzenia budowlanego polegającego na rewitalizacji terenów przemysłowych oraz z zachowaniem tzw. „wież” w których realizowane będą nowe cele gospodarcze m.in. restauracja oraz lokal na wynajem dla agencji turystycznej. Pozwolenie to – na skutek przeprowadzonego procesu sukcesji – przeszło również na Wnioskodawcę, w związku z czym jest on związany wydaną zgodą. Właściwy miejscowo starosta zatwierdził również dla spółki dzielonej, z której wydzielono Wnioskodawcę projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę kompleksu handlowo-rozrywkowego obejmującego m.in. budowę budynku handlowo-usługowego (Budynek A i B) w oparciu o istniejące fragmenty ścian oraz budowę wentylacji mechanicznej, budowę zewnętrznych instalacji: wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej z separatorami, instalacji centralnego ogrzewania, elektroenergetycznej, oświetlenia zewnętrznego, kanalizacji teletechnicznej, budowę parkingu (238 miejsc postojowych) wraz z układem komunikacyjnym.

W wypadku budynków C i D (budynek C – dwukondygnacyjny budynek z antresolą i kinem; budynek D – budynek retail-park pełniący funkcję handlowo usługową, klimatyzowany) Wnioskodawca uzyskał zgodę od właściwych organów na budowę dwóch odrębnych budynków niepołączonych z budynkami A i B oraz budowę związanych z nimi instalacji.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w odniesieniu do budynku A i B Wnioskodawca będzie upoważniony do kontynuowania amortyzacji podatkowej w oparciu o ustaloną przez poprzednika prawnego indywidualną stawkę amortyzacji w efektywnej wysokości 10% rocznie w związku ze zwiększeniem wartości początkowej dotychczas istniejącego środka trwałego poprzez zrealizowanie na nieruchomości robót budowlanych o charakterze rewitalizacyjnym stanowiących ulepszenie polegające na przebudowie, rekonstrukcji i modernizacji, a także związanymi z tym procesem usługami nabywanymi od podmiotów trzecich oraz nabywanymi materiałami i narzędziami, których wartość przekroczy kwotę 10.000,00 zł, a której spowodują istotne ulepszenie, przebudowę i rozbudowę wskazanej nieruchomości z zachowaniem kluczowych elementów dotychczas istniejącego środka trwałego i w oparciu o istniejące struktury architektoniczne i konstrukcyjne środka trwałego, czy też tego rodzaju działanie powoduje powstanie nowego środka trwałego i konieczność ustalenia nowego okresu amortyzacji oraz stawki amortyzacji, a także wartości początkowej środka trwałego?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do zrewitalizowanych budynków A i B stanowiących jedną całość funkcjonalną, która powstaje w wyniku ulepszenia istniejącego środka trwałego w postaci kompleksu fabrycznego i z zachowaniem jego kluczowych elementów architektoniczno- konstrukcyjnych o szczególnej wartości zabytkowej i architektonicznej jest on zobowiązany do stosowania dotychczasowych zasad amortyzacji, w szczególności stawki amortyzacyjnej określonej indywidualnie – 10%, w związku z dokonaną rewitalizacją i ulepszeniem, którego wartość przekroczy 10.000,00 zł oraz dokonywania odpisów amortyzacyjnych od zwiększonej wartości początkowej środka trwałego zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o CIT jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Zgodnie z tym samym przepisem środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

W przedmiotowej sprawie nakłady ponoszone przez Wnioskodawcę na budynki A i B stanowiące jedną całość gospodarczą stanowią opisane ulepszenie dotychczas istniejącego środka trwałego na który składa się kompleks fabryczny – powodują one zwiększenie wartości użytkowej środka trwałego na skutek jego przebudowy, adaptacji, rekonstrukcji i modernizacji – kompleksowego działania mającego na celu ulepszenie. We wskazanym środku trwałym, który ciągle istnieje, Wnioskodawca dokonuje, w ramach prowadzonej rewitalizacji, istotnych modyfikacji i ulepszeń, jednakże zachowane zostają najistotniejsze elementy architektoniczno-konstrukcyjne środka trwałego, zachowana jest ciągłość jego istnienia – zgodnie z wymogami prawa oraz odpowiednich decyzji i pozwoleń Wnioskodawca zostaje zobowiązany do zachowania elementów historycznych środka trwałego, zachowania charakterystycznych elementów wnętrz i cech zewnętrznych – w tym zachowania fragment bogato opracowanej architektonicznie ściany zachodniej (tj. ściany, która obejmie budynki A i B stanowiące jedną całość funkcjonalną) oraz zachowania tzw. „wież” w których prowadzona będzie działalność gospodarcza do tej pory nie realizowana we wskazanym budynku.

Zgodnie z przepisami ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł ustawy o CIT, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 (art. 16i ust. 1 ustawy o CIT). Stosownie do art. 16h ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 161 i 16ł ustawy o CIT, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. W konsekwencji, to podatnicy dokonując wyboru metody amortyzacji, dokonują tym samym wyboru stawki amortyzacji, która stanowi integralną część metody amortyzacji, i która nie może ulec zmianie w jej trakcie. Zatem, podatnik kierując się racjonalną oceną skutków podejmowanej decyzji, może dokonać wyboru metody amortyzacji, która winna mieć wpływ na jego sytuację gospodarczą. Możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacji przewiduje art. 16j ust. 1 ustawy o CIT. Stosownie do jego treści, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika. Przepis ten uściśla także minimalny okres amortyzacji poszczególnych grup środków trwałych – w wypadku budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi zasadniczo 2,5% możliwe jest ustalenie tego okresu według algorytmu: Okres amortyzacji = 40 lat – pełna liczba lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika. Co istotne tak określony okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat. Tym samym efektywna stawka amortyzacyjna wynosi max. 10%. W tym miejscu należy wskazać na art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy o CIT, w myśl którego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o CIT powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Skoro Wnioskodawca ponosi wydatki, które stanowią ulepszenie środka trwałego (budynku A i B), to zobowiązany jest uwzględnić te wydatki w wartości początkowej środka trwałego i dokonywać rozliczenia tak powiększonej wartości początkowej zgodnie z przyjętymi zasadami amortyzacji. 

Należy w tym miejscu wskazać, że art. 16j ustawy o CIT nie określa liczbowo minimalnej i maksymalnej wysokości indywidualnych stawek amortyzacyjnych, ale ustala minimalne okresy amortyzacji. W ten sposób podatnik może wyliczyć maksymalną wysokość stawek amortyzacyjnych (efektywną wysokość stawek – jak miało to miejsce wyżej). Należy zatem uznać, że dokonywanie odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu stawek ustalonych indywidualnie przez podatnika stanowi samodzielną metodę amortyzacji, uregulowaną w art. 16j ustawy o CIT.

W przedstawionym stanie faktycznym to Wnioskodawca (lub też jego poprzednik – spółka dzielona z której powstał, a której sukcesorem jest z mocy art. 93c Ordynacji podatkowej) dokonał wyboru okresu przez jaki będzie amortyzował środek trwały. Modyfikacja, nawet znacząca, środka trwałego w formie ulepszenia części kompleksu (budynki A i B), w żaden sposób nie zmienia tych zasad. Co więcej, z uwagi na fakt, że w stosunku do Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie art. 93c Ordynacji podatkowej, tego rodzaju następstwo prawne (sukcesję generalną częściową) oznacza, że Wnioskodawca zobowiązany jest kontynuować – od dnia wydzielenia – rozliczenia podatkowe prowadzone dotychczas przez spółkę dzieloną związaną ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (w tym dotyczącą środka trwałego), a w konsekwencji do zaliczania ulepszenia jako zwiększającego wartość początkową środka trwałego, nie zaś jako koszt wytworzenia nowego środka trwałego. Kluczowe znaczenie ma fakt, że wyboru zasad amortyzacji, dla poszczególnych środków trwałych, dokonuje się przed rozpoczęciem ich amortyzacji, a podatnik i jego następcy prawni, w realiach sukcesji wynikającej z art. 93c Ordynacji podatkowej, mają obowiązek stosować wybraną metodę do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego, również w razie ulepszania tych środków trwałych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do podatnika dokonującego odpisów wg metody amortyzacji z zastosowaniem stawek amortyzacyjnych ustalonych indywidualnie, nie przewiduje możliwości zmiany wysokości stawki amortyzacyjnej w związku z sukcesją wynikającą z podziału podatnika, czy też poniesieniem nakładów modernizacyjnych zwiększających wartość początkową środka trwałego. Ustawa ta nie przewiduje również odrębnych zasad amortyzowania samych nakładów modernizacyjnych w oderwaniu od środka trwałego, którego dotyczą.

W konsekwencji Wnioskodawca powinien dokonywać odpisów amortyzacyjnych od zwiększonej wartości początkowej środka trwałego w zakresie budynku A i B (stanowiących jeden funkcjonalnie związany środek trwały) według przyjętej dotychczas (jeszcze przez spółkę dzieloną) indywidualnej stawki amortyzacyjnej dotyczącej ulepszonego dotychczas istniejącego środka trwałego. Fakt, że podatnik amortyzuje środek trwały, co do którego zasady jego amortyzacji ustalił jego poprzednik prawny (Spółka, do której środek trwały należał przed wydzieleniem nowej Spółki) nie ma w tym zakresie znaczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900).

W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Z cytowanych przepisów prawa wynika, że w przypadku podziału osoby prawnej następuje sukcesja jej praw i obowiązków. Zakres sukcesji związany jest z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku. Warunkiem sukcesji jest, aby majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Nadmienić przy tym należy, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej. Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane w tytule IV dziale II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.; dalej: „k.s.h.”).

W treści art. 529 § 1 k.s.h., wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Jednym z nich jest, zgodnie z pkt 4 tego przepisu, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 k.s.h.). Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 k.s.h.

Stosownie do art. 531 § 1 k.s.h., spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału. Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 531 § 2 k.s.h.).

Art. 532 § 1 k.s.h. wprost stanowi, że do podziału spółki stosuje się przepis art. 441 § 3 oraz odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Istotą podziału przez wydzielenie w rozumieniu przepisów kodeksu spółek handlowych jest to, że przy takim trybie podziału nie dochodzi do wniesienia aportu do nowo powstałej spółki.

Kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu odgrywa przepis art. 93c Ordynacji podatkowej w powiązaniu z art. 531 § 1 k.s.h.

Z przepisów tych jednoznacznie wynika, że osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Jednakże podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, że spółka dzielona nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego lub nowo zawiązanego podmiotu. Zatem następstwo prawne, w zakresie o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Powołany wcześniej art. 93c Ordynacji podatkowej, zakłada możliwość wyodrębnienia praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz, że tak wyodrębnione zespoły praw i obowiązków są objęte sukcesją. Powyższy przepis wprowadza zatem do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej.

Analizy zasad sukcesji podatkowej na gruncie prawa podatkowego należy dokonać z uwzględnieniem konstrukcji danego podatku.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższy przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, tj.:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z ustawowej definicji kosztu podatkowego wynika, że warunki uznania konkretnego kosztu (wydatku) za koszt podatkowy muszą być spełnione równocześnie.

Przepisy ustawy o CIT wskazują, że do kosztów uzyskania przychodów nie można zaliczyć wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Do kosztów uzyskania przychodów zalicza się bowiem odpisy amortyzacyjne, z tytułu zużycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W art. 16a ust. 1 powołanej ustawy został przedstawiony katalog środków trwałych, podlegających amortyzacji, pod warunkiem, że będą one używane przez okres dłuższy niż rok oraz będą wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów – wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Równocześnie, zgodnie z brzmieniem art. 16h ust. 3 ustawy o CIT, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Stosownie do treści art. 16g ust. 13 ustawy o CIT, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

W świetle przepisów ustawy o CIT, środki trwałe uważa się zatem za ulepszone (w wyniku czego następuje zwiększenie ich wartości początkowej) przy łącznym spełnieniu następujących warunków:

*   wydatki na ulepszenie muszą być związane z przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją danego środka trwałego,
*   wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania,
*   suma tych wydatków w roku przekracza 10.000 zł.

W konsekwencji, przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do wydatków o charakterze ulepszeniowym, każdorazowo oraz w stosunku do konkretnego środka trwałego należy szczegółowo analizować zakres rzeczowy wykonywanych robót.

Stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością i powstał w wyniku wydzielenia z innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wydzielenie nastąpiło w ten sposób, że wydzielona zostało ze spółki dzielonej zorganizowana część przedsiębiorstwa, którego istotnym elementem był środek trwały – nieruchomość na którą składał się kompleks fabryczny wybudowany w 1909 roku, złożony z szeregu funkcjonalnie połączonych budynków oraz gruntu, który był wykorzystywany do działalności gospodarczej.

Wnioskodawca, w związku z zasadą sukcesji podatkowej wynikającej z art. 93c Ordynacji podatkowej kontynuuje amortyzację podatkową wskazanego środka trwałego i stosuje indywidualnie ustaloną przez spółkę dzieloną stawkę amortyzacyjną 10%, z uwagi na to, że od momentu oddania środka trwałego – kompleksu budynków do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji, prowadzonej przez Spółkę dzieloną, minął okres co najmniej 40 lat.

Wnioskodawca w chwili obecnej dokonuje rewitalizacji wskazanego kompleksu – w oparciu o opisaną wyżej nieruchomość powstać ma zespół obiektów budowlanych o charakterze handlowo-usługowym pod nazwą Centrum Handlowe „X”, który realizował będzie zupełnie nowe cele gospodarcze.

Zamierzenie gospodarcze Wnioskodawcy obejmuje m.in. rewitalizację kompleksu przez ulepszenie budynku A i B (stanowiących jedną całość funkcjonalną, będącą jednym obiektem budowlanym) – rewitalizacja obejmuje tereny o powierzchni łącznej ok. 2,6 ha i polega na ulepszeniu istniejącego obiektu w oparciu o zachowane elementy architektoniczne, w szczególności konstrukcje tzw. „wież: którym nadane zostanie nowe przeznaczenie, ale które zachowają historyczny charakter zabudowy. Wnioskodawca wykonuje i będzie wykonywał daleko idące prace budowlane, których wartość przekroczy 10.000,00 zł.

W wypadku budynku A i B (stanowiących budynki jednokondygnacyjne połączone wspólnym dachem szedowym, który tworzy funkcje pasażu mieszczącego „rynek” oraz wyspy – punkty handlowe dla najemców, podlegających jednolitej klimatyzacji) Spółka dzielona, z której wydzielono Wnioskodawcę, uzyskała zgodę właściwego starosty na projekt budowlany oraz uzyskała pozwolenie na budowę w zakresie rozbiórki hal przemysłowych wraz z budynkami biurowo-usługowymi z zachowaniem najcenniejszych elementów tj. m.in. fragmentu bogato opracowanej architektonicznie ściany zachodniej (elewacji) w celu późniejszej realizacji zamierzenia budowlanego polegającego na rewitalizacji terenów przemysłowych oraz z zachowaniem tzw. „wież” w których realizowane będą nowe cele gospodarcze m.in. restauracja oraz lokal na wynajem dla agencji turystycznej. Pozwolenie to – na skutek przeprowadzonego procesu sukcesji – przeszło również na Wnioskodawcę, w związku z czym jest on związany wydaną zgodą. Właściwy miejscowo starosta zatwierdził również dla spółki dzielonej, z której wydzielono Wnioskodawcę projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę kompleksu handlowo-rozrywkowego obejmującego m.in. budowę budynku handlowo-usługowego (Budynek A i B) w oparciu o istniejące fragmenty ścian oraz budowę wentylacji mechanicznej, budowę zewnętrznych instalacji: wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej z separatorami, instalacji centralnego ogrzewania, elektroenergetycznej, oświetlenia zewnętrznego, kanalizacji teletechnicznej, budowę parkingu (238 miejsc postojowych) wraz z układem komunikacyjnym.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że Wnioskodawca, który powstał w wyniku podziału innej spółki kapitałowej, z dniem wydzielenia wstąpił we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej, zatem zgodnie z art. 16h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zobowiązany jest do kontynuowania metody amortyzacji przyjętej przez podmiot podzielony. Ponadto poniesione nakłady, które stanowią ulepszenie środka trwałego, powinny powiększać jego wartość początkową podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Należy zaznaczyć, że w efekcie ulepszenia środka trwałego nie powstał nowy środek trwały, lecz dokonano modernizacji istniejącego już budynku, będącego środkiem trwałym wprowadzonym przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych w momencie podziału, który był amortyzowany przez spółkę dzieloną wg 10% stawki amortyzacyjnej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność

Nadmienić przy tym należy, że w zakresie dotyczącym pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.