Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-329/12-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-06-22
Teza: Czy w stosunku do świadczeń emerytalnych, które Wnioskodawca będzie otrzymywał ze środków zgromadzonych w pracowniczych programach emerytalnych, stanowiących, tzw. II filar ubezpieczeń w Szwajcarii, utworzonych w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Szwajcarii, w sytuacji, kiedy jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych będzie znajdowało się w Polsce, będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) w związku z art. 21 ust. 33 Ustawy PIT?
Słowa kluczowe: programy-programy emerytalne; ubezpieczenia; środek; świadczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 02.04.2012 r. (data wpływu 04.04.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku świadczeń wypłacanych Wnioskodawcy ze środków zgromadzonych w pracowniczych programach emerytalnych w Szwajcarii, utworzonych w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujących w Szwajcarii po przeniesieniu ośrodka interesów życiowych do Polski – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.04.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku świadczeń wypłacanych ze środków zgromadzonych w pracowniczych programach emerytalnych w Szwajcarii, utworzonych w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujących w Szwajcarii.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca uczestniczy obecnie w pracowniczym programie emerytalnym (dalej: „Program S.”) prowadzonym przez obecnego pracodawcę (dalej: „Pracodawca”). Zgodnie z zasadami tego programu, składki opłaca zarówno Wnioskodawca jako pracownik, jak i Pracodawca. Szczegółowe informacje na temat wysokości składek podstawowych jak i dodatkowych określają zasady Programu S. Ponadto, w ramach Programu S. istnieje możliwość wykupienia dodatkowych świadczeń na określonych warunkach.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i 2 Programu S., po osiągnięciu wieku emerytalnego pracownik ma roszczenie o wypłatę dożywotniej emerytury (lebenslängliche Altersrente). Pracownik może zamiast emerytury otrzymać kapitał emerytalny (Alterskapital) lub jego część w gotówce (na podstawie pisemnego wniosku złożonego z odpowiednim wyprzedzeniem). Otrzymanie takiego kapitału wiąże się z odpowiednim zmniejszeniem emerytury i innych należnych świadczeń.

W ramach Programu S., składki finansowane są zarówno przez pracownika (Wnioskodawcę) jak i pracodawcę, natomiast obowiązek ich odprowadzenia ciąży na pracodawcy (składka pracownika potrącana jest z pensji). Składka oszczędnościowa (Sparbeitrag) wpłacana jest na indywidualne konto pracownika, natomiast składka dodatkowa, fakultatywna (Zusatzbeitrag) ma na celu sfinansować inne świadczenia (np. renta inwalidzka, dla wdowy, sierot i koszty administracyjne programu).

Program S. jest programem utworzonym przez Pracodawcę w ramach tzw. II filaru ubezpieczeń w Szwajcarii i działa w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Szwajcarii. Są to m.in. przepisy ustawy Bundesgesetz Liber die beruflichen Alters – Hinterlassenen - und Invalidenvorsorge (dalej: „BVG”), z których świadczenia razem ze świadczeniami federalnymi (państwowymi), stanowiącymi tzw. I filar ubezpieczeń w Szwajcarii, mają na celu zapewnić w odpowiednim wymiarze kontynuację dotychczasowych warunków utrzymania osobom przechodzącym na emeryturę, osobom mającym prawo do świadczeń po śmierci ubezpieczonego oraz inwalidom,

Zgodnie z przepisami BVG, pracownicy osiągający minimalną kwotę wynagrodzenia (wysokość ta jest określona w przepisach) są obowiązkowo objęci pracowniczym programem emerytalnym, który tworzony jest przez pracodawcę (program może przyjąć np. formę fundacji zakładowej lub stowarzyszenia, prowadzonych przez bank lub inną instytucję finansową - pracodawca może w tym zakresie stworzyć własny program lub też przyłączyć się do już istniejącego).

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy należałoby uznać, że jest to program mający charakter uzupełniający w stosunku do systemu federalnych ubezpieczeń społecznych, tworzącego I filar ubezpieczeń w Szwajcarii, który ma na celu zapewnić utrzymanie na poziomie egzystencjalnego minimum, tj. pokrycie podstawowych potrzeb po zakończeniu aktywności zawodowej.

Po osiągnięciu wieku emerytalnego określonego w Programie S., zgodnie z zasadami tego programu Wnioskodawca będzie otrzymywał dożywotnią emeryturę (w formie wypłat cyklicznych) lub kapitał zgromadzony w ramach Programu S. (dalej: „świadczenia emerytalne”).

Ponadto, Wnioskodawca będzie również otrzymywał emeryturę/wypłatę kapitału ze zgromadzonych środków w pracowniczych programach emerytalnych prowadzonych przez swoich poprzednich pracodawców. Obecnie, zgodnie z przepisami ustawy Bundesgesetz über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, l-linterlassenen- und InValidenyorsorge (dalej:

„Freizügigkeitsgesetz”, „FZG”) oraz z przepisami rozporządzenia Verordnung (über die Freizflgigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Ilnvalidenvorsorge (dalej” „Freizügigkeitsverordnung”, „FZV”) środki te zdeponowane są w bankach na specjalnie do tego dedykowanych kontach. Wynika to z faktu, że z powodu zmiany pracodawcy Wnioskodawca wystąpił z poprzednich programów emerytalnych, a jednocześnie nie uzyskał uprawnień do wypłaty emerytury czy kapitału z uwagi na swój wiek (w czasie przerwy w uczestnictwie w programie emerytalnym następuje zdeponowanie środków na tzw. Freizügigkeitskonto). Po osiągnięciu wieku emerytalnego, Wnioskodawca będzie otrzymywał emeryturę (w formie cyklicznych wypłat) bądź kapitał zgromadzony podczas pracy u poprzednich pracodawców (dalej: „świadczenia emerytalne”), do których otrzymywania po osiągnięciu wieku emerytalnego zgodnie z zasadami tych programów jest uprawniony.

Należy wskazać, że świadczenia emerytalne, które będą Wnioskodawcy wypłacane na tej podstawie również wchodzą w skład tzw. II filaru ubezpieczeń w Szwajcarii, oraz, że sposób finansowania i odprowadzania składek podczas aktywnego uczestnictwa Wnioskodawcy w tych programach był analogiczny do Programu S..

Ponadto, Wnioskodawca zamierza przenieść ośrodek interesów życiowych do Polski po zakończeniu pracy zawodowej w Szwajcarii. W związku z tym, w momencie otrzymywania świadczeń emerytalnych ze Szwajcarii będzie posiadał miejsce zamieszkania w Polsce dla celów podatkowych. Ze Szwajcarią Wnioskodawcę łączyć będzie jedynie fakt otrzymywania świadczeń emerytalnych z pracy świadczonej w Szwajcarii do momentu zakończenia pracy zawodowej. W efekcie, Wnioskodawca uważa, że w świetle ustawy PIT oraz umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską i Konfederacją Szwajcarską (dalej: „UPO”) w momencie otrzymywania przedmiotowych świadczeń emerytalnych będzie miał status osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w stosunku do świadczeń emerytalnych, które Wnioskodawca będzie otrzymywał ze środków zgromadzonych w pracowniczych programach emerytalnych, stanowiących, tzw. II filar ubezpieczeń w Szwajcarii, utworzonych w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Szwajcarii, w sytuacji, kiedy jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych będzie znajdowało się w Polsce, będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) w związku z art. 21 ust. 33 Ustawy PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Wnioskodawcy, w stosunku do świadczeń emerytalnych, które Wnioskodawca będzie otrzymywał ze środków zgromadzonych w pracowniczych programach emerytalnych, stanowiących tzw. II filar ubezpieczeń w Szwajcarii, utworzonych w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Szwajcarii, w sytuacji, kiedy jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych będzie znajdowało się w Polsce, będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 21 ust.1 pkt 58 lit. b) w związku z art. 21 ust. 33 Ustawy PIT.

Zgodnie z Ustawą PIT, osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Jest to tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy (polska rezydencja podatkowa).

Natomiast, w świetle Ustawy PIT, za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce uważa się osobę, która:

1.  posiada w Polsce centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa w Polsce dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Osoby niemające w Polsce miejsca zamieszkania podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. opodatkowaniu w Polsce podlega jedynie ich dochód osiągany ze źródeł położonych w Polsce.

Powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

W ocenie Wnioskodawcy, zarówno w oparciu o polskie przepisy jak i regulacje UPO, z uwagi na fakt, że po zakończeniu aktywności zawodowej zamierza on przenieść ośrodek interesów życiowych ze Szwajcarii do Polski, będzie traktowany jako osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce dla celów podatkowych.

W związku z powyżej przytoczonymi przepisami, polski rezydent podatkowy, uzyskujący przychody z tytułu świadczeń emerytalnych pochodzących ze źródeł położonych w Szwajcarii, podlega opodatkowaniu w Polsce w ramach nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Z drugiej strony, polski rezydent podatkowy, otrzymujący przychody (świadczenia emerytalne) ze Szwajcarii, może podlegać obowiązkowi podatkowemu również w kraju źródła położenia przychodów (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy) w ramach wewnętrznych przepisów Szwajcarii.

W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, zarówno w Polsce (kraju rezydencji), jak i w Szwajcarii (kraju źródła), należy odwołać się do przepisów UPO, aby ustalić miejsce (państwo) opodatkowania.

Zgodnie z art. 18 UPO, (z uwzględnieniem postanowień art. 19 ust. 2) emerytury i inne podobne wynagrodzenia z tytułu poprzedniej pracy najemnej, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce. Przy czym należy wskazać, że w świetle znowelizowanego Protokołu do UPO, który wszedł w życie 17 października 2011 r. i obowiązuje w stosunku do podatków do lat podatkowych rozpoczynających się w dniu 1 stycznia 2012 r. lub po tym dniu, pod terminem „emerytura” użytym w art. 18 i 19 UPO rozumie się nie tylko płatności okresowe, ale również płatności ryczałtowe.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy uznać, że świadczenia emerytalne, które będą wypłacane Wnioskodawcy (tj. polskiemu rezydentowi podatkowemu) ze Szwajcarii po osiągnięciu przez niego wieku emerytalnego spełniają dyspozycję wskazanego powyżej przepisu i w konsekwencji będą podlegały opodatkowaniu wyłącznie w kraju rezydencji, tj. w Polsce.

Zgodnie z art. 9 Ustawy PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W związku z tym, opodatkowaniu PIT podlegają tylko te dochody, które jednocześnie nie zostały objęte zwolnieniem, wynikającym np. z art. 21 Ustawy PIT.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) Ustawy PIT, wolne od podatku dochodowego są wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika lub osób uprawnionych do tych środków po śmierci uczestnika (z zastrzeżeniem ustępu 33. Od 1 stycznia 2011 r. ustawodawca doprecyzował w ust. 33 artykułu 21 Ustawy PIT, że przez pracownicze programy emerytalne rozumie się pracownicze programy emerytalne utworzone i działające w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej lub w innych państwach należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W ocenie Wnioskodawcy, jak powyżej wskazano, przepisy art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) w związku z art. 21 ust. 33 Ustawy PIT mają zastosowanie w stosunku do wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczych programach emerytalnych tworzonych na podstawie właściwych przepisów wewnętrznych w Konfederacji Szwajcarskiej. Jak wskazuje uzasadnienie do nowelizacji przepisów, „z uwagi na ogólny charakter pojęcia pracowniczych programów emerytalnych pojawiają się wątpliwości co do możliwości objęcia tym zwolnieniem wypłat dokonywanych z pracowniczych programów emerytalnych działających na terenie innych niż RP państw członkowskich Unii Europejskiej, Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz Konfederacji Szwajcarskiej. W celu wyeliminowania wskazanych wątpliwości proponuje się zatem dookreślenie pojęcia „pracownicze programy emerytalne”. Wynika z niego, że nowe przepisy miały doprecyzować, że zwolnienie dotyczy również pracowniczych programów emerytalnych tworzonych w Konfederacji Szwajcarskiej.

Pracownicze programy emerytalne, w których uczestniczył i uczestniczy Wnioskodawca (tj. Program S. oraz programy emerytalne funkcjonujące u poprzednich pracodawców Wnioskodawcy), z których będą wypłacane Wnioskodawcy świadczenia emerytalne po zakończeniu aktywności zawodowej, tworzone są m.in. na podstawie przepisów ustaw BVG i FZG oraz rozporządzenia FZV i stanowią II filar ubezpieczeń w Szwajcarii. Przepisy te regulują zasady działania pracowniczych programów emerytalnych w Szwajcarii.

W ocenie Wnioskodawcy, Program S. oraz programy emerytalne funkcjonujące u poprzednich pracodawców Wnioskodawcy mieszczą się w zakresie definicji pracowniczego programu emerytalnego zawartej w Ustawie PIT - mają na celu zabezpieczenie źródła utrzymania osobie otrzymującej świadczenia po osiągnięciu wieku emerytalnego. Ponadto, stanowią one uzupełnienie federalnego systemu ubezpieczeń społecznych funkcjonującego w Szwajcarii. W związku z tym, Program S. oraz programy emerytalne funkcjonujące u poprzednich pracodawców są pracowniczymi programami emerytalnymi utworzonymi i działającymi w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Konfederacji Szwajcarskiej.

Powyższe stanowisko potwierdza wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 marca 2011 r. (sygn. SA/Kr 2231/l0), zgodnie z którym, zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) Ustawy PIT miało zastosowanie do szwajcarskich pracowniczych programów emerytalnych nawet wtedy, kiedy w Ustawie PIT nie było wyraźnie wskazane (poprzez dodanie do art. 21 ustawy PIT ustępu 33), że dotyczy ono pracowniczych programów emerytalnych funkcjonujących w oparciu o wewnętrzne przepisy krajów Unii Europejskiej oraz Europejskiego Obszaru Gospodarczego i konfederacji Szwajcarskiej. Podobnie wypowiedział się WSA w Poznaniu z dnia 20 maja 2011 r. (sygn. I SA/Po 255/11).

Skoro więc ustawodawca zdecydował się doprecyzować tę kwestię w dodanym do art. 21 Ustawy PIT ustępie 33, to nie może budzić wątpliwości, że również wypłaty świadczeń emerytalnych z pracowniczych programów emerytalnych funkcjonujących w Szwajcarii mogą zostać objęte przedmiotowym zwolnieniem.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy spełnione są ustawowe kryteria warunkujące zastosowanie zwolnienia od podatku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) w związku z ust. 33 art. 21 Ustawy PIT. W konsekwencji świadczenia emerytalne, które w świetle postanowień UPO podlegają opodatkowaniu w Polsce, są zwolnione z opodatkowania w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14 c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.