Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.236.2024.1.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-10
Teza: Opodatkowanie wypłacanych zaliczek na poczet zysku.
Słowa kluczowe: płatnik; spółki-spółka komandytowa; zyski
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 1-pkt 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie pytań nr 1 i 3 jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

Dnia 12 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 7 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych.

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

(\`(...)\`)

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest (…), prowadzącą działalność w zakresie (\`(...)\`). Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest w formie spółki komandytowej.

Wnioskodawca zatrudnia pracowników oraz współpracuje z osobami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą. Aktualnie Wnioskodawca posiada X komplementariuszy będących osobami fizycznymi – polskimi rezydentami (wskazani jako Zainteresowani niebędący stroną) oraz komandytariusza – (…).

Od stycznia 2021 r. w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123, dalej „u. zm.”) spółki komandytowe zostały objęte podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej „CIT”).

W konsekwencji od 1 stycznia 2021 r. Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty podatku CIT od swoich dochodów. Jednocześnie, w myśl znowelizowanych ustaw podatkowych, wspólnicy Wnioskodawcy (dalej „Wspólnicy”) zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm., dalej „u.p.d.o.f.”) są opodatkowani zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej „PIT”) pobieranym przez Wnioskodawcę jako płatnika od kwot faktycznej dystrybucji zysku wypracowanego po uzyskaniu przez Wnioskodawcę statusu podatnika CIT.

W ciągu roku Wspólnicy otrzymują zaliczki na poczet udziału w zyskach Wnioskodawcy. Dochody Wnioskodawcy podlegają wahaniom w ciągu roku. Dokumentem, na podstawie którego Wnioskodawca dokonuje wypłaty Wspólnikom zaliczek na poczet udziału w zyskach Wnioskodawcy, jest uchwała wspólników. Kwoty wypłacanych zaliczek dla Wspólników ustalane są każdorazowo na podstawie zapisów umowy spółki oraz uchwały w sprawie wypłaty wspólnikom zaliczek na poczet podziału zysku.

W kwestii podstawy prawnej wypłat zaliczek należy zauważyć, że Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18) nie zawiera przepisów, które wprost regulowałyby wypłatę wspólnikom spółki komandytowej zaliczki na poczet przewidywanego zysku (w odróżnieniu od prawa do podziału wypłaty zysku). Niemniej, w świetle swobody kształtowania stosunków wewnętrznych wspólników spółki komandytowej, w praktyce powszechnie przyjmuje się, że wspólnicy mogą przewidzieć w umowie spółki prawo do żądania wypłaty określonych kwot tytułem zaliczki na poczet przewidywanego zysku. Wypłaty zaliczki mogą być również dokonywane na podstawie każdorazowej zgody wszystkich wspólników np. w drodze uchwały. Zgodnie z § 16 ust. 3 Umowy spółki Wnioskodawcy, Wnioskodawca wypłaca wspólnikom comiesięczne zaliczki na poczet zysku zgodnie ze szczegółowymi zasadami podziału zysku określonymi w uchwale kierunkowej w sprawie zasad podziału zysku oraz zasadami wynikającymi z Umowy spółki Wnioskodawcy.

Zyski Wnioskodawcy są dzielone pomiędzy Wspólników na podstawie uchwały podejmowanej po złożeniu zeznania rocznego CIT i na podstawie tej uchwały następuje rozliczenie różnic pomiędzy zaliczkami na poczet udziału w zyskach a części zysków przypadających konkretnemu Wspólnikowi. Udział procentowy poszczególnych wspólników w zysku może się różnić z roku na rok.

Do tej pory Wnioskodawca postępuje w ten sposób, iż w miesiącu, w którym zaliczka była wypłacona, każdorazowo pobiera podatek ryczałtowy PIT-8AR od wypłaconych Wspólnikom zaliczek na poczet zysku.

### Pytania

1\. Czy w sytuacji opisanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca jest zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, w przypadku wypłaty komplementariuszowi zaliczki na poczet zysku, a tym samym czy kwota należnej zaliczki na poczet zysku wypłacona Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania powinna zostać przy wypłacie zaliczki pomniejszona o kwotę podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT?

2\. Ewentualnie, tj. w razie uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe – czy obowiązek podatkowy u komplementariusza Wnioskodawcy z tytułu przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na gruncie art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. od zaliczek na poczet przyszłego zysku wypłacanych w trakcie roku obrotowego powstanie w momencie podjęcia uchwały o podziale zysku za dany rok obrotowy i tym samym, czy zobowiązanie do poboru przez Wnioskodawcę zryczałtowanego PIT od zaliczek na poczet przyszłego zysku wypłacanych w trakcie roku obrotowego powstanie w dacie podjęcia uchwały o podziale zysku za dany rok obrotowy, która finalnie określi udział w zysku każdego ze wspólników?

3\. Ewentualnie, tj. w razie uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe – czy w momencie poboru zryczałtowanego PIT od zaliczek na poczet przyszłego zysku, wypłacanych komplementariuszowi w trakcie roku obrotowego, komplementariuszowi Wnioskodawcy przysługuje prawo do pomniejszenia pobranego w ciągu roku przez Wnioskodawcę zryczałtowanego PIT od ww. zaliczek stosownie do art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. i jednocześnie, czy Wnioskodawca jako płatnik PIT ma prawo pomniejszyć wartość podatku zryczałtowanego komplementariusza o sumę zapłaconych zaliczek na poczet CIT od dochodu Wnioskodawcy w części proporcjonalnej do udziału w zyskach danego komplementariusza za dany okres wyliczonego na podstawie uchwał wspólników?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

Obowiązek podatkowy u komplementariusza Wnioskodawcy z tytułu przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na gruncie art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. nie powstanie w momencie wypłaty na rzecz komplementariusza zaliczki na poczet przyszłego zysku i tym samym Wnioskodawca, jako płatnik PIT, nie będzie zobowiązany do pobierania i wpłacania zryczałtowanego PIT od udziału w zyskach osób prawnych w dacie wypłaty na rzecz komplementariusza Wnioskodawcy zaliczki na poczet przyszłego zysku.

Ad 2

Obowiązek podatkowy u komplementariusza Wnioskodawcy z tytułu przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na gruncie art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. od zaliczek na poczet przyszłego zysku wypłacanych w trakcie roku obrotowego powstanie w momencie podjęcia uchwały o podziale zysku za dany rok obrotowy i tym samym zobowiązanie do poboru przez Wnioskodawcę zryczałtowanego PIT od zaliczek na poczet przyszłego zysku wypłacanych w trakcie roku obrotowego powstanie w dacie podjęcia uchwały o podziale zysku za dany rok obrotowy, która finalnie określi udział w zysku każdego ze wspólników.

Ad 3

Jeśli odpowiedź na pytanie 1 będzie negatywna, to Wnioskodawca jest zdania, że w momencie poboru zryczałtowanego PIT od zaliczek na poczet przyszłego zysku wypłacanych komplementariuszowi w trakcie roku obrotowego komplementariuszowi Wnioskodawcy przysługuje prawo do pomniejszenia zryczałtowanego PIT od ww. zaliczek stosownie do art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. i jednocześnie Wnioskodawca, jako płatnik PIT, ma prawo pomniejszyć wartość podatku zryczałtowanego komplementariusza o sumę zapłaconych zaliczek na poczet CIT od dochodu Wnioskodawcy – w części proporcjonalnej do udziału w zyskach danego komplementariusza.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 lit. c u.p.d.o.f. jako spółkę w rozumieniu tej ustawy należy rozumieć m.in. spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z kolei w myśl art. 5a pkt 31 u.p.d.o.f udział w zyskach osób prawnych oznacza również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit c-e. Przepis art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. określa, że od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

Przepis art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. określa, że zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4 od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. e, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Natomiast art. 30a ust. 6b u.p.d.o.f wskazuje, że kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4.

Przepis art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz 1325, z późn. zm., dalej „o.p.”) wskazuje, że obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Natomiast art. 5 o.p. stanowi, że zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Ad 1

Podstawą prawną opodatkowania podatkiem zryczałtowanym kwot uzyskiwanych przez komplementariuszy z udziału w zyskach osób prawnych, do których zaliczane są również zyski spółek komandytowych i komandytowo-akcyjnych – są art. 24 ust. 5 w związku z art. 5e pkt 31 oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.

Z przepisu art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. wynika, że momentem powstania przychodu jest przychód faktycznie uzyskany z tego udziału.

Z kolei podstawa nałożenia na Wnioskodawcę – jako płatnika – obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego (nie zaś zaliczek na podatek) znajduje się w art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f., zgodnie z którym spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c (czyli spółki komandytowe i komandytowo-akcyjne), obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

Wspomniane przepisy nie zostały dodane przez ustawę zmieniającą i wcześniej obowiązywały w stosunku do spółek komandytowo-akcyjnych.

Żaden z powołanych przepisów nie nakłada obowiązku pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku z tytułu wypłaty komplementariuszowi części przyszłego zysku spółki komandytowej (zaliczki na poczet zysku). Zdaniem Wnioskodawcy momentem powstania obowiązku podatkowego z tytułu uzyskania dochodu jest moment definitywnej dystrybucji ustalonego dla Wspólnika udziału w zysku Wnioskodawcy określonym przez uchwałę Wspólników. W świetle powyższego uznanie, że wypłata zaliczki na poczet przyszłego zysku stanowi przychód z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu u.p.d.o.f., w ocenie Wnioskodawcy, jest nieuprawnione.

Sama istota zaliczki wskazuje, że moment osiągnięcia przychodu nie nastąpi jeszcze w momencie przekazania zaliczki. „Przychód” powstały w momencie wypłaty będzie jedynie potencjalny, bowiem zaliczka nie powoduje przeniesienia prawa do rozporządzania tymi środkami jak właściciel. Wspólnik, który otrzyma taką wypłatę, musi się bowiem liczyć z obowiązkiem zwrotu, jeśli sytuacja Wnioskodawcy i jej wynik finansowy zmieni się po wypłacie zaliczki. Nie jest to zatem ostateczny przychód Wspólnika, tylko potencjalny.

Takie rozumienie zaliczki przyjął zresztą już sam ustawodawca w konstrukcji dotyczącej opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się: pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (\`(...)\`).

W taki sam sposób zaliczkę rozumieją również sądy administracyjne. Przykładowo WSA w Rzeszowie w wyroku o sygn. akt I SA/Rz 508/20 wskazał, że zasadniczą różnicą między tego rodzaju płatnościami, jak zaliczka i przedpłata, a zapłatą należności stanowiących przychód podatkowy jest to, że ta ostatnia ma charakter definitywny i skutkuje powiększeniem majątku dostawcy towaru czy usługi w sposób trwały i nieodwracalny, to jest nabywcy nie przysługuje zwrot wpłaconej uprzednio kwoty na poczet późniejszego świadczenia.

Podobnego zdania jest również NSA, który w wyroku z dnia 9 maja 2023 r. sygn. akt II FSK 1326/22 orzekł, że wobec niewyjaśnienia w ustawie pojęcia _udział w zysku_ należy wyjaśnić to pojęcie poprzez odwołanie się do rozumienia tego pojęcia w przepisach regulujących uprawnienia wspólnika danego rodzaju spółki. Odwołanie się do pojęć z innej dziedziny prawa pozwoli przede wszystkim na określenie, jakie uprawnienia wspólnika związane są z jego udziałem w tej spółce. Wspólnikowi spółki komandytowej przysługuje prawo do żądania podziału i wypłaty zysku na koniec roku obrotowego (art. 52 § 1 w zw. z art. 103 § 1 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 z późn. zm.). Prawo to jest związane z udziałem w spółce i powstaje dopiero po zakończeniu roku obrotowego spółki. Jeżeli zatem ustawa podatkowa przedmiotem opodatkowania czyni przychody z tytułu udziału w zysku, to za takie można tylko uznać świadczenie, do którego prawo wspólnik nabywa po zakończeniu roku podatkowego. Zryczałtowany podatek dochodowy od przychodu z udziału w zyskach może zatem być pobrany wyłącznie od faktycznie osiągniętego przychodu z udziału w zysku, a nie – od zaliczki na poczet tego zysku, którego wysokość nie jest jeszcze znana w trakcie roku obrotowego. Potwierdza tę tezę, na co zwrócił uwagę sąd pierwszej instancji, sposób określenia obowiązku płatnika, który zgodnie z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. pobrać miał podatek z uwzględnieniem art. 30a ust. 6a tej ustawy, czyli z proporcjonalnym pomniejszeniem go o podatek zapłacony przez spółkę za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Zakładając racjonalność prawodawcy i uwzględniając założony przez niego cel tego przepisu (eliminowanie ekonomicznego podwójnego opodatkowania) należy uznać, że wysokość podatku zapłaconego przez spółkę musi być już znana w dacie dokonywania poboru podatku przez płatnika.

W konsekwencji w odniesieniu do zaliczki na poczet przyszłego (potencjalnego) zysku Wnioskodawcy – w sytuacji, kiedy ani kwota zysku na koniec roku obrotowego ani ostateczny procentowy podział zysku między wspólników nie są znane – zdaniem Wnioskodawcy trudno mówić o definitywnym powiększeniu majątku Wspólników. W szczególności, mogą wystąpić sytuacje, w których kwota wypłaconych zaliczek przekroczy ostateczny zysk Wnioskodawcy do podziału albo ustalona w uchwale wspólników proporcja podziału będzie się różnić od dokonanych wypłat zaliczek i część lub wszyscy wspólnicy będą musieli rozliczyć się z otrzymanych zaliczek. Dlatego Wnioskodawca jest zdania, że w momencie wypłaty zaliczki nie można mówić o powstaniu przychodu podatkowego.

Nawet gdyby jednak przyjąć, że wypłata zaliczki na poczet przyszłego zysku Wnioskodawcy stanowi przychód podatkowy już w momencie wypłaty samej zaliczki, to warto zauważyć, że zgodnie z art. 4 o.p. obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Samo jednak powstanie obowiązku podatkowego nie oznacza jeszcze, że na podatniku (lub płatniku) ciąży obowiązek zapłaty podatku. Powstaje on bowiem dopiero wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe, którym zgodnie z art. 5 o.p. jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest to, że podatnik (lub płatnik w zakresie nałożonym przepisami prawa podatkowego) jest w stanie określić wysokość należnego do zapłaty podatku. Bez istnienia tego elementu nie można zasadnie twierdzić, że powstało zobowiązanie podatkowe, prowadzące do konieczności zapłaty podatku. W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku, powinien posiadać dane niezbędne do jego wyliczenia. Obowiązek poboru podatku przez płatnika nastąpi zatem wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe. Bez takiego przekształcenia płatnik nie będzie mógł prawidłowo wywiązać się ze swojego obowiązku, gdyż nie będzie miał podstaw do określenia wysokości podatku, który powinien pobrać od podatnika i przekazać właściwemu organowi podatkowemu

Jak wyżej wspomniano, obowiązek pobrania zryczałtowanego PIT od zysku wypłaconego komplementariuszowi przez Wnioskodawcę, jako płatnika, nałożony został w art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. Jednoznacznie wynika z niego, że pobór zryczałtowanego podatku powinien nastąpić z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f. Ustawodawca wprost zatem wskazał, w jaki sposób płatnik powinien obliczyć podatek. Jak wynika z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. zryczałtowany podatek obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4 od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Wobec powyższego Wnioskodawca, chcąc pobrać zryczałtowany PIT od udziału w zysku wypłaconym komplementariuszowi (niezależnie od tego, czy przez udział w zysku w znaczeniu przyjętym w u.p.d.o.f. należy rozumieć tylko – jak uważa Wnioskodawca – ostateczną dystrybucję zysku na podstawie uchwały wspólników, czy również wypłaty zaliczek na poczet przyszłego zysku), powinien go wyliczyć z uwzględnieniem podatku CIT zapłaconego od dochodu Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy, zasadne jest podkreślenie, że art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. nie tylko zawiera sformułowanie „podatku należnego”, ale także „podatku za rok podatkowy”.

Jeżeli do obliczenia wysokości zryczałtowanego podatku od przychodów komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki komandytowej, to nawet gdyby obowiązek podatkowy po stronie komplementariusza powstał z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach – przekształci się on w zobowiązanie podatkowe nie wcześniej niż w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Ponadto, aby ustalić „iloczyn procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki”, o którym mowa w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., konieczne jest podjęcie przez Wspólników uchwały o podziale zysku, bowiem tylko na tej podstawie można ustalić procentowy udział komplementariusza w zysku. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji, w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności – o ile podatek do zapłaty wystąpi – pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f.

Taki sposób odczytania wzajemnej relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e a art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a-6e u.p.d.o.f. odpowiada, zdaniem Wnioskodawcy, zamiarowi ustawodawcy, zmierzającemu do zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowej. Wnioskodawca uważa, że konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowości na gruncie ustawy o CIT jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tę spółkę. Jednak wspólnik spółki komandytowej będący komplementariuszem powinien zachować jednokrotność opodatkowania faktycznie uzyskanego przez niego dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki.

Warto zauważyć, że taki pogląd zaprezentował również NSA w wyroku z dnia 3 grudnia 2020 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 2048/18 w odniesieniu do analogicznej sytuacji w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej. W uzasadnieniu swojego orzeczenia NSA podniósł, że „Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego S.K.A., to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f. Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowo-akcyjna nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowo-akcyjnej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany”.

Zdaniem Wnioskodawcy zaliczkowa wypłata na poczet przyszłego zysku spółki komandytowej nie rodzi po stronie komplementariusza przychodu na gruncie u.p.d.o.f., niemniej gdyby jednak przyznać, że zdarzenie to spełnia dyspozycję powołanych przepisów, to w dacie wypłaty zaliczki i tak nie można ustalić skonkretyzowanego zobowiązania podatkowego komplementariuszy. Zobowiązanie to powstanie bowiem dopiero w momencie podjęcia przez Wspólników uchwały o podziale zysku na podstawie zatwierdzonego sprawozdania finansowego (przychód faktycznie uzyskany) i nie wcześniej niż po obliczeniu wartości podatku CIT spółki.

Zatem obowiązek podatkowy u komplementariusza Wnioskodawcy z tytułu przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na gruncie art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. nie powstanie w momencie wypłaty na rzecz komplementariusza zaliczki na poczet przyszłego zysku. W związku z tym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do pobierania i wpłacania zryczałtowanego podatku od zaliczek wypłacanych kompementariuszom na poczet zysku w ciągu roku obrotowego, a tylko po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego Wnioskodawcy, ustaleniu faktycznych udziałów Wspólników w zysku (o ile wystąpi) i rozliczeniu CIT przez Wnioskodawcę.

Wskazaną powyżej interpretację Wnioskodawcy potwierdzają m.in. następujące orzeczenia sądów administracyjnych:

· Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 22 listopada 2023 r. I SA/Lu 457/23;

· Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 5 grudnia 2023 r. I SA/Gd 856/23;

· Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 października 2023 r. I SA/Wr 959/22;

· Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 4 października 2023 r. I SA/Bk 229/23;

· Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 28 września 2023 r. I SA/Wr 943/22.

Ad 2

Jeśli Organ uzna stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego za prawidłowe, to zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy u komplementariusza Wnioskodawcy i zobowiązanie do poboru zryczałtowanego PIT od sumy zaliczek na poczet przyszłego zysku wypłacanych w trakcie roku obrotowego powstanie w dacie podjęcia uchwały o podziale zysku za dany rok obrotowy, które finalnie określi udział w zysku każdego ze Wspólników.

W ocenie Wnioskodawcy tylko taki moment powstania zobowiązania podatkowego będzie właściwy z uwagi na fakt, że w tym momencie nastąpi ustalenie udziału Wspólnika w zysku oraz jego rozliczenie z uwzględnieniem wypłaty zaliczek – albo poprzez wypłatę przez Wnioskodawcę dodatkowej części zysku, nieobjętej zaliczkami wypłaconymi w ciągu roku, albo poprzez zwrot zaliczek lub części zaliczek, które zostały wypłacone w zbyt dużej wysokości w stosunku do zysku przypadającego na danego Wspólnika.

W związku z powyższym, dopiero w momencie decyzji o tym, że Wspólnikom w ogóle przysługuje w danym roku udział w zysku oraz określenia kwoty przysługującej każdemu ze Wspólników, będzie możliwe uznanie, że świadczenie to ma charakter definitywny oraz określony w konkretnej wysokości. Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w tym momencie dojdzie do skonkretyzowania przychodu, a co za tym idzie również powstania zobowiązania podatkowego

Drugim argumentem jest fakt, że dopiero w momencie podziału zysku (i po rozliczeniu CIT przez Wnioskodawcę) znana będzie ostateczna wartość podatku CIT pomniejszająca podatek danego komplementariusza (tj. iloczyn procentowego udziału komplementariusza w zysku spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki), w związku z czym możliwe będzie spełnienie hipotezy normy prawnej wyrażonej w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. nakazującej obliczenie należnego podatku zryczałtowanego po pomniejszeniu go o CIT proporcjonalnie przypadający na danego komplementariusza.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy u komplementariusza Wnioskodawcy i obowiązek poboru zryczałtowanego PIT przez płatnika od sumy zaliczek na poczet przyszłego zysku wypłacanych w trakcie roku obrotowego powstanie w dacie pojęcia uchwały o podziale zysku za dany rok obrotowy.

Ad 3

Jeśli odpowiedź na pytanie 1 będzie negatywna (tj. Organ interpretacyjny uzna, że Wnioskodawca ma obowiązek obliczyć i pobrać podatek zryczałtowany w dacie wypłaty na rzecz komplementariusza zaliczki na poczet przyszłego zysku, gdyż wtedy powstaje obowiązek podatkowy u komplementariusza Wnioskodawcy), to Wnioskodawca jest zdania, że dokonując poboru zryczałtowanego PIT od zaliczek na poczet przyszłego zysku, Wnioskodawca ma prawo pomniejszyć wartość podatku zryczałtowanego komplementariusza o sumę zapłaconych zaliczek na poczet CIT od dochodu Wnioskodawcy – w części proporcjonalnej do udziału w zyskach danego komplementariusza.

Powyższe stanowisko wynika z faktu, że przy rozstrzyganiu sposobu kalkulacji tego podatku, w ocenie Wnioskodwcy, należy wziąć pod uwagę art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f oraz intencję ustawodawcy przy wprowadzaniu przepisów będących przedmiotem wniosku o interpretację.

Wspomniane przepisy precyzją sposób obliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego od udziału w zyskach Wnioskodawcy. Przepis art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. wskazuje, że zryczałtowany podatek dochodowy pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zyskach spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki.

W ocenie Wnioskodawcy reguła ta powinna mieć zastosowanie na każdym etapie obliczenia podatku. W przypadku rozliczania zaliczek na bazie miesięcznej lub kwartalnej, kwoty CIT są określane w zaliczkach. Odmienne rozumienie wspomnianych przepisów byłoby niekonsekwentne oraz prowadziłoby do nieuzasadnionego obciążenia w ciągu roku Wspólników podatkiem i złamania zasady przyświecającej ustawodawcy o niezmienionej sytuacji komplementariuszy (tj. przyznaniu komplementariuszom prawa do jednokrotności opodatkowania przypadającego na nich dochodu spółki komandytowej). Wiązałoby się to bowiem ze znacznym pogorszeniem sytuacji komplementariusza poprzez fakt, że część przypadającej mu kwoty mógłby odzyskać dopiero po zakończeniu roku podatkowego i rozliczeniu własnego zeznania podatkowego, w następstwie wystąpienia o zwrot nadpłaconego nienależnie podatku. Przy czym warto zwrócić uwagę, że po zakończeniu roku obrotowego przypadająca na danego komplementariusza część zysku spółki może się różnić od przyznanych mu zaliczek na poczet zysku w ciągu roku, nawet zysk może nie wystąpić. Co więcej, zgodnie z przyjętą konstrukcją odliczenia oraz intencją ustawodawcy odliczenie podatku CIT zapłaconego przez spółkę powinno co do zasady prowadzić do neutralności podatkowej dystrybucji zysku dla komplementariusza. Stąd ostatecznie całość zryczałtowanego podatku mogłaby w większości przypadków podlegać zwrotowi od organów podatkowych.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, zaliczki wypłacane na poczet udziału w przyszłych zyskach Wnioskodawcy nie powodują powstania przychodu w rozumieniu u.p.d.o.f. Przychód taki wystąpi dopiero po zakończeniu roku obrotowego, ustaleniu wysokość należnego CIT od dochodów Wnioskodawcy oraz podjęciu uchwały o sposobie podziału zysku Wnioskodawcy. Jeśli jednak organ interpretacyjny uzna, że podatek zryczałtowany powinien być obliczany od zaliczek na poczet zysku już w momencie ich wypłaty komplementariuszom – w ocenie Wnioskodawcy, zaliczki wpłacone przez Wnioskodawcę na poczet jej zobowiązania z tytułu CIT należy potraktować analogicznie jak kwotę zobowiązania rocznego w CIT oraz odliczyć od zryczałtowanego PIT komplementariuszy w momencie wypłaty zaliczki na poczet udziału w zyskach. Odmienne rozumienie byłoby rażąco sprzeczne z intencją ustawodawcy dotyczącą sytuacji podatkowoprawnej komplementariusza spółki komandytowej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań nr 1 i 3, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 102 Kodeksu spółek handlowych:

Spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu ww. podatkiem zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce ‒ oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Ponadto, w myśl art. 5a pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.

Zauważam, że od 1 stycznia 2021 r., na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: ustawa zmieniająca) spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Co do zasady, spółki komandytowe status podatników podatku dochodowego od osób prawnych uzyskały z dniem 1 stycznia 2021 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej:

Spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Zatem spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 stycznia 2021 r. lub z dniem 1 maja 2021 r.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…).

Stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie natomiast do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

W myśl art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

Zauważam, że ustawodawca nie wymienił wśród przykładowych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaty zaliczek na poczet dywidendy ani zaliczek na poczet zysku. Niemniej jednak wypłata tego rodzaju należności na rzecz wspólnika spółki jest traktowana jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach spółki. Wypłata zaliczki na poczet zysku powoduje więc powstanie u wspólnika przychodu, w przypadku osoby fizycznej jest to przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że spółka komandytowa (dalej: Spółka) będzie wypłacać komplementariuszom (osobom fizycznym) zaliczki na poczet zysku.

W odniesieniu do wypłaty przez Spółkę w trakcie roku podatkowego komplementariuszom zaliczek na poczet zysku rocznego Spółki wskazuję, że wypłaty te stanowią dla komplementariuszy przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przychód ten powstaje zatem w momencie jego wypłaty i jest opodatkowany stawką 19%. W konsekwencji Spółka będzie zobowiązana jako płatnik pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od wypłat dokonywanych na rzecz komplementariuszy.

Jednocześnie zauważam, że konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowości na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tę spółkę – podobnie, jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek – podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Wspólnicy spółki komandytowej, tj. m.in. jej komplementariusze, zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Stosownie do art. 30a ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4.

Wykładnia literalna art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że kwotę pomniejszenia podatku można ustalić dopiero, gdy znana jest wartość podatku dochodowego od osób prawnych należnego od dochodu spółki za rok podatkowy, w którym uzyskany został zysk dzielony między wspólników. Przesądza o tym użycie przez ustawodawcę w treści art. 30a ust. 6a sformułowania „za rok podatkowy”.

Nie ma możliwości stosowania tego pomniejszenia w odniesieniu do wypłacanych wspólnikom w trakcie roku podatkowego zaliczek na poczet udziału w zysku za ten rok (zaliczek na poczet zysku, jaki spółka może osiągnąć w tym roku podatkowym). Ustawa nie pozwala bowiem na ustalenie kwoty pomniejszenia w oparciu o zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych należne od dochodu spółki, obliczone zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za okres do momentu wypłaty zaliczki na poczet udziału w zysku.

Regulacja art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uwzględnia zależność pomiędzy dochodem (zyskiem) uzyskanym przez spółkę w danym roku podatkowym a przychodami wspólników z udziału w zysku spółki za ten rok podatkowy.

Ustawodawca ukształtował omawiane uprawnienie uwzględniając „modelowy” system podziału zysków, tj. następującą sekwencję zdarzeń:

\- spółka w trakcie roku uzyskuje dochody, które opodatkowuje podatkiem dochodowym;

\- po zakończeniu roku obrotowego i roku podatkowego spółka ustala swój zysk i ustala podatek dochodowy należny za dany rok podatkowy;

\- po ustaleniu wyników za dany rok obrotowy spółka podejmuje decyzję o podziale zysku za dany rok;

\- wypłata zysków za dany rok „wynika” z uzyskania dochodów (zysków) za ten rok.

Na mocy art. 30a ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

Przepis art. 30a ust. 6c ww. ustawy określa zakres „czasowy” uprawnienia komplementariusza do omawianego pomniejszenia. Kwota wyliczona zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w oparciu o wartość podatku należnego od dochodu spółki za dany rok podatkowy może pomniejszać podatek od wypłat uzyskiwanych przez wspólnika z udziału w zyskach spółki za ten rok podatkowy – w okresie do 6 lat od końca tego roku podatkowego.

Przepis odnosi się do sytuacji, w których udział w zysku osiągniętym przez spółkę w danym roku nie jest wypłacany wspólnikom w kolejnym roku, ale w latach późniejszych (do 5 lat od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty, czyli do 6 lat od końca roku, w którym zysk został osiągnięty).

Co istotne, pomniejszenie nie dotyczy jakichkolwiek przychodów z udziału w zyskach spółki wypłacanych wspólnikom, ale wyłącznie tych przychodów, które wynikają z osiągnięcia przez spółkę zysku za dany rok podatkowy (są wypłatą z tytułu udziału w tym zysku – w zysku za ten konkretny rok podatkowy).

Spółka, jako płatnik – zgodnie z art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będzie obowiązana pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów wypłacanych komplementariuszom z tytułu udziału w zysku Spółki w formie zaliczek na poczet zysku. Wypłata zaliczki na poczet udziału w zyskach Spółki powoduje więc powstanie przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy. Jednocześnie nie będzie podstaw do pomniejszenia wartości pobieranego przez Spółkę zryczałtowanego podatku dochodowego o kwotę, o której mowa w art. 30a ust. 6a-6c ustawy. Nie będzie bowiem znana kwota podatku należnego od dochodu spółki komandytowej, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku (zaliczka na poczet udziału w zysku) został uzyskany. Spółka – jako płatnik – powinna pobierać więc podatek według stawki 19%, bez pomniejszeń, zanim zostanie ustalony podatek dochodowy od osób prawnych za rok podatkowy wynikający z zeznania rocznego CIT-8.

**Podsumowanie: Spółka jest zobowiązana, jako płatnik, do pobierania i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonywanych w trakcie roku wypłat zaliczek na poczet zysku na rzecz komplementariuszy będących osobami fizycznymi, na podstawie art.** **30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

**Jednocześnie nie ma podstaw do pomniejszenia wartości pobieranego przez Spółkę zryczałtowanego podatku dochodowego o kwotę, o której mowa w art. 30a ust. 6a i 6b ww. ustawy.** **Spółka – jako płatnik – powinna pobierać więc podatek według stawki 19%, bez pomniejszeń, zanim zostanie ustalony podatek dochodowy od osób prawnych za rok podatkowy wynikający z zeznania rocznego CIT-8.**

W związku z uznaniem Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe bezcelowa jest odpowiedź na pytanie nr 2.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto wskazuję, że powołane we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości kwestii poruszonych w tej interpretacji. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

(\`(...)\`) (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).