Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1030/13/EB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-12-19
Teza: Zwolnienie od podatku świadczonych przez podwykonawcę usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy.
Słowa kluczowe: podwykonawstwo; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; środek-środki publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2013 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 8 listopada 2013 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 8 listopada 2013 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Agencja jest „płatnikiem” VAT czynnym, prowadzącym działalność polegającą m.in. na świadczeniu usług szkoleniowych. W dniu 17 maja 2013 r. zawarła umowę zlecenie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na przeprowadzenie szkoleń zawodowych obejmujących:

*   zad. 1 – Trening profesjonalnej sprzedaży (szkolenia dla pracowników 480 godzin),
*   zad. 2 – Trening profesjonalnego zarządzania sklepem (szkolenia dla właścicieli 128 godzin),
*   zad. 3 – Warsztaty skutecznego kierownika (HR dla kadry zarządzającej 128 godzin),
*   zad. 4 – Wiedza w praktyce (warsztaty on the job training 240 godzin).

Grupę docelową stanowi 13 mikroprzedsiębiorstw specjalizujących się głównie w sprzedaży produktów spożywczych, mających siedzibę na terenie Województwa. Łącznie w projekcie weźmie udział 46 pracownic sklepów – sprzedawczyń – oraz 20 właścicieli sklepów lub przedstawicieli kadry zarządzającej. Okres realizacji projektu trwa od dnia 1 marca 2013 r. do dnia 31 sierpnia 2014 r. Umowa zlecenie została zawarta z Fundacją, która realizuje projekt zgodnie z umową o dofinansowanie projektu w ramach Priorytetu VIII – Regionalne kadry gospodarki, Działania 8.1 – Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie, Poddziałania 8.1.1 – Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw, którą zawarła bezpośrednio z instytucją finansującą. Agencja nie jest jednostką objętą systemem oświaty oraz nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, na prowadzone szkolenia. Na usługi, o których mowa w przedmiotowej umowie zlecenia składają się w szczególności: opracowanie i przekazanie programu zajęć, zapewnienie kontroli przebiegu zajęć, przeprowadzenie zajęć edukacyjnych, przeprowadzenie egzaminów wewnętrznych oraz wydanie uczestnikom szkoleń certyfikatów z logo Unii Europejskiej i logo Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, potwierdzających ukończenie szkoleń, prowadzenie dokumentacji przebiegu szkoleń, tj. m.in.: dzienników zajęć, list obecności, rejestru wydanych certyfikatów. Szkolenia prowadzone są w grupach 9-10 osobowych, w następujących wymiarach: zad. 1 – 96 godzin na jedną grupę (5 grup), zad. 2 – 64 godziny na jedną grupę (2 grupy), zad. 3 – 64 godziny na jedną grupę (2 grupy), zad. 4 – 8 godz. x 30 dni szkoleniowych. Wynagrodzenie za świadczone usługi, zleceniodawca wypłaca Agencji średnio raz w miesiącu, za przeprowadzone w danym okresie szkolenia, zgodnie z arkuszem czasu pracy. Wynagrodzenie to jest współfinansowane ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (płatność ze środków europejskich – 85% oraz dotacja celowa z budżetu krajowego – 15%). Agencja wystawiła faktury VAT za przeprowadzone już szkolenia w okresie marzec-sierpień 2013 r. ze stawką 23% podatku. Po przeanalizowaniu treści art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, Agencja uznała, że błędnie wystawiła faktury naliczając podatek ze stawką 23%. Usługa ta korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu, ponieważ jest usługą kształcenia zawodowego. Definicję usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego dokładnie określa art. 14 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. Usługi te dotyczą nauczania pozostającego w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczania mającego na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Szkolenia prowadzone przez Agencję dla grupy pracowników sklepów spożywczych oraz ich właścicieli lub kadry zarządzającej, dokładnie wpisują się w definicję zawartą w ww. rozporządzeniu. Agencja wystawiła faktury w związku z zastosowaniem błędnej stawki podatku. Na fakturach korygujących zastosowano stawkę podatku „zw”, w związku ze spełnieniem podstawowej przesłanki warunkującej ww. zwolnienie – świadczone usługi można uznać za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługi w zakresie przeprowadzenia szkoleń wykonywane w związku z zawartą z Fundacją umową zlecenie, korzystają ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi polegające na przeprowadzeniu szkoleń zawodowych dla pracowników sklepów spożywczych oraz dla ich właścicieli lub kadry zarządzającej korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ są to usługi kształcenia zawodowego oraz są finansowane w całości ze środków publicznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak wynika z treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z ust. 1 pkt 29 ww. artykułu, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Powyższe regulacje stanowią odzwierciedlenie w polskim porządku prawnym przepisu art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Wskazać należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy wskazać, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 77 str. 1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

W okresie od dnia 1 lipca 2006 r. do dnia 30 czerwca 2011 r. obowiązywały przepisy powołanego przez Agencję rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 288 str. 1), które regulowały ww. kwestę w sposób analogiczny.

Analiza powołanej wyżej regulacji art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, czy zawodem i muszą mieć na celu uzyskanie, albo uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

*   formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,
*   na świadczone szkolenia należy uzyskać akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,
*   szkolenia muszą być finansowane ze środków publicznych.

Wskazać należy, że środkami publicznymi, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885), są:

1.  dochody publiczne,
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:

1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
5.  z innych operacji finansowych;

6.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t.j. Dz.U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 ze zm.), przez beneficjenta rozumie się osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną, realizującą projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowanie projektu.

Z treści wniosku wynika, że Agencja jest podatnikiem VAT czynnym, prowadzącym działalność polegającą m.in. na świadczeniu usług szkoleniowych. W dniu 17 maja 2013 r. zawarła umowę zlecenie na przeprowadzenie szkoleń zawodowych obejmujących: Trening profesjonalnej sprzedaży, Trening profesjonalnego zarządzania sklepem, Warsztaty skutecznego kierownika, Wiedza w praktyce. Grupę docelową stanowi 13 mikroprzedsiębiorstw specjalizujących się głównie w sprzedaży produktów spożywczych. Okres realizacji projektu to 1 marca 2013 r. – 31 sierpnia 2014 r. Agencja zawarła umowę z Fundacją, która realizuje projekt zgodnie z umową o dofinansowanie projektu zawartą bezpośrednio instytucją finansującą. Agencja nie jest jednostką objętą systemem oświaty oraz nie posiada akredytacji, w rozumieniu przepisów o systemie oświaty na prowadzone szkolenia. Wynagrodzenie należne z tytułu przedmiotowej umowy jest współfinansowane w 85% ze środków Unii Europejskiej oraz z w 15% z budżetu krajowego. Szkolenia prowadzone przez Agencję dla grupy pracowników sklepów spożywczych oraz ich właścicieli lub kadry zarządzającej wpisują się w definicję usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego określoną w art. 14 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że do ww. usług szkoleniowych świadczonych przez Agencję, nie ma zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, gdyż Agencja nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Usługi te korzystają jednak ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy, gdyż – jak wskazano w treści wniosku – Fundacja podpisała umowę o dofinansowanie bezpośrednio z instytucją finansującą, zatem otrzymane przez Agencję wynagrodzenie pochodzi ze środków publicznych, o ile posiada dokumenty potwierdzające ten fakt.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.