Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.459.2018.1.KT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-24
Teza: Brak opodatkowania na terytorium kraju transakcji związanych z przemieszczeniem towarów z Niemiec do magazynu w Polsce oraz rozpoznanie i opodatkowanie na terytorium kraju transakcji związanych z przemieszczeniem towarów z Polski do magazynu w Niemczech jako WDT i eksportu.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; eksport; magazyn; miejsce; przemieszczanie; stawka; transport
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 lipca 2018 r. (data wpływu 24 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania na terytorium kraju transakcji związanych z przemieszczeniem towarów z Niemiec do magazynu w Polsce oraz z Polski do magazynu w Niemczech - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2018 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania na terytorium kraju transakcji związanych z przemieszczeniem towarów z Niemiec do magazynu w Polsce oraz z Polski do magazynu w Niemczech.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również jako: Spółka) jest światowym producentem i sprzedawcą produktów sanitarnych i systemów instalacyjnych, używanych na całym świecie w nieruchomościach sektora mieszkaniowego, budynkach publicznych i półpublicznych oraz prywatnych domach. Spółka działa od ponad 30 lat i jest średniej wielkości firmą rodzinną o globalnym zasięgu. Produkcja systemów Y. odbywa się w 5-ciu zakładach produkcyjnych, zlokalizowanych w Europie i Azji. Dzięki wielu (obecnie ponad dwudziestu) spółkom zlokalizowanym na całym świecie, eksperci Y. są zawsze blisko klienta.

Spółka ma siedzibę w Niemczech. Jako podmiot niemiecki, Spółka jest podatnikiem VAT w Niemczech oraz posiada ważny numer VAT-UE, nadany przez właściwe organy w Niemczech. Wnioskodawca planuje również zarejestrować się jako podatnik VAT czynny oraz jako podatnik VAT-UE w Polsce.

W Polsce Spółka posiada dwie zależne spółki produkcyjne - I. Sp. z o.o. (dalej: I.) i V. Sp. z o.o. (dalej: V. i wspólnie z I.: Spółki zależne). Ponadto Spółka jest większościowym udziałowcem Y. Sp. z o.o. będącej przedsiębiorstwem handlowym odpowiedzialnym za zbyt produktów Grupy w Polsce. Ww. polskie podmioty są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług w Polsce.

Zgodnie z aktualnie wdrożonym modelem logistycznym produkty nabyte przez Spółkę od Spółek zależnych są:

*   wysyłane przez Spółki zależne z Polski do magazynu Spółki w Niemczech przed ich dalszą sprzedażą/ dostawą do klientów, jaka będzie realizowana przez Spółkę, lub

*   wysyłane przez Spółki zależne bezpośrednio do klientów Spółki.

Niezależnie od miejsca, z którego produkty Spółki są dostarczane do klientów, sprzedającym na rzecz klientów (dostawcą) jest zawsze Spółka i w każdym przypadku Spółka działa we własnym imieniu.

W celu skrócenia czasu dostawy i zmniejszenia kosztów logistycznych Spółka rozważa zmianę modelu dystrybucji w przyszłości. W ramach nowego modelu logistycznego większość produktów nabytych od Spółek zależnych będzie przechowywana w magazynie w Polsce (wybrane produkty, np. nabywane przez Spółkę od I. drobne części mogą być magazynowane także w Niemczech) i z reguły produkty te będą przesyłane do klientów Spółki bezpośrednio z Polski (nadal w imieniu Spółki, która będzie działała jako sprzedawca).

Przy czym nowy model logistyczny zakłada, że Wnioskodawca jako polski podatnik VAT będzie nabywał towary wyprodukowane przez Spółki zależne w ramach zakupów krajowych, tzn. dostawy te będą opodatkowane VAT, natomiast dalsza sprzedaż towarów realizowana przez Spółkę nastąpi w ramach bądź to dostawy towarów na terytorium kraju (w przypadku klientów polskich), wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (w przypadku klientów w UE) bądź eksportu towarów (w przypadku klientów spoza UE), również w ramach transakcji łańcuchowych. Spółka przewiduje, że w związku z tym, iż większość transakcji będą stanowiły transakcje międzynarodowe, co do zasady (przy spełnieniu odpowiednich wymogów dokumentacyjnych) podlegające stawce VAT 0%, w jej miesięcznych rozliczeniach VAT będzie powstawała nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, o zwrot której Spółka będzie na bieżąco wnioskowała.

W tym celu, w związku ze wskazaną zmianą modelu działania Spółka zamierza podpisać z I. umowę logistyczno-magazynową. Usługi magazynowo-logistyczne będą świadczone na rzecz Spółki w nowej fabryce, którą I. planuje wybudować (pozostała część nowego obiektu będzie wykorzystywana przez I. w celach produkcyjnych). Budowa nowego obiektu, w tym wspomnianego magazynu, jest istotnym elementem rozwoju działalności przez Grupę, do której należy Wnioskodawca i I. Ponadto Spółka posiada magazyn w Niemczech, który wykorzystuje w ramach działalności gospodarczej, którą prowadzi jako niemiecki podatnik VAT.

W ramach nowego modelu dystrybucji towarów będą zdarzały się transakcje, w których kompletacja zamówienia/ zamówień na rzecz danego klienta Spółki będzie wymagała dostaw z dwóch różnych magazynów - zarówno z magazynu znajdującego się na terytorium Niemiec jak i magazynu znajdującego się na terytorium Polski. Transakcje te będą odbywać się w ramach tzw. modelu „Cross-docking”, który w tym konkretnym przypadku będzie polegał na przygotowaniu zamówienia/ zamówień poprzez łączenie towarów pochodzących z dwóch różnych magazynów, w celu ich wspólnej wysyłki do ostatecznych klientów. Wynika to z faktu, że niektóre towary produkowane są w ramach grupy Y. tylko w Niemczech, a niektóre tylko w Polsce. Przedmiotem ww. transakcji w ramach modelu „Cross-docking” będą każdorazowo towary należące do Spółki (wyprodukowane bądź nabyte wcześniej przez Spółkę i co do których Spółka posiada prawo do rozporządzania nimi jak właściciel).

Schematy dostaw realizowanych z wykorzystaniem modelu „Cross-docking”

1.

Kontrahent (z innego niż Polska kraju UE, z Polski bądź też spoza UE) będzie składał w Spółce zamówienia (może to być jedno bądź kilka odrębnych zamówień) na konkretne towary. Ze względu na okoliczność, że część zamówionych towarów może znajdować się w magazynie w Niemczech, a część w magazynie w Polsce, na rzecz ostatecznego nabywcy realizowane będą dwie dostawy - jedna z Polski, druga z Niemiec. Jednocześnie, mając na uwadze względy ekonomiczne związane ze zmniejszeniem kosztów wysyłki, Spółka planuje, że transport towarów będzie przebiegał w ten sposób, że towary z niemieckiego magazynu będą w pierwszym kroku przewożone do magazynu w Polsce, gdzie na miejscu będzie dochodzić do skompletowania pełnego zamówienia, poprzez „dopakowanie” do przesyłki z Niemiec towarów, które będą pochodzić z magazynu w Polsce.

Podkreślenia wymaga, że towary będące przedmiotem dostawy z Niemiec będą „zatrzymywały się” w polskim magazynie tylko na krótki okres czasu, przewidziany na „dopakowanie” pozostałych towarów i skompletowanie w ten sposób całego zamówienia/ zamówień. W praktyce nie powinny one przebywać w tym magazynie (oczekując na „dopakowanie”) dłużej niż maksymalnie kilka dni roboczych.

Następnie towary zapakowane w jedną przesyłkę będą wysyłane jednym transportem do ostatecznego nabywcy.

Mogą zdarzyć się również przypadki, że zamówienie będzie odbierane w polskim magazynie przez samego nabywcę we własnym imieniu bądź też poprzez podmiot świadczący dla tego nabywcy usługę transportową.

W tym przypadku dla celów podatkowych Spółka planuje rozpoznawać dwie niezależne dostawy towarów - jedną z terytorium Niemiec a drugą z terytorium Polski. Rozdzielność dostaw będzie widoczna również przy okazji dokumentacji, gdyż każda z nich będzie potwierdzona przez Spółkę oddzielną fakturą.

W przypadku dostawy towarów pochodzących z magazynu zlokalizowanego w Niemczech Spółka będzie występowała jako niemiecki podatnik posługujący się niemieckim numerem VAT.

W przypadku dostawy towarów pochodzących z magazynu zlokalizowanego w Polsce Spółka będzie występowała jako polski podatnik posługujący się polskim numerem VAT.

Podkreślenia wymaga, że już w momencie wysyłki towarów z Niemiec (które „w pierwszym kroku” będą transportowane do magazynu w Polsce w celu skompletowania pełnego zamówienia, poprzez „dopakowanie” do przesyłki z Niemiec towarów, które będą pochodzić z magazynu w Polsce) znany będzie Spółce ich ostateczny odbiorca, jak również docelowe miejsce przeznaczenia oraz cena towaru, jaką zapłaci Spółce ostateczny nabywca. Potencjalnie, jedynie sporadycznie mogą zdarzać się sytuacje, w których w trakcie trwania transportu towarów nabywca zmieni pierwotną dyspozycję dotyczącą miejsca docelowego, do którego mają one trafić (np. wskaże adres innego swojego magazynu lub magazynu swojego klienta).

Omawiane transakcje mogą być realizowane w ramach dostaw bezpośrednich Spółki (wywóz towarów do bezpośredniego klienta Spółki) bądź też w ramach transakcji łańcuchowych (wywóz towarów do innego podmiotu niż bezpośredni klient Spółki).

Zastosowane do dostaw towarów z Niemiec warunki Incoterms będą zaś każdorazowo zależeć od ustaleń stron i specyfiki transportu, może to być FCA, EXW, ale także inna reguła.

Operacyjnie transport towarów od Spółki do miejsca docelowego będzie realizowany w następujący sposób:

*   przewoźnik będzie odbierał towary od Spółki z magazynu na terytorium Niemiec, a następnie przewoził je do magazynu w Polsce;

*   towary będą rozładowywane i wprowadzane do magazynu w Polsce;

*   w magazynie towary będą znajdowały się przez czas niezbędny z perspektywy optymalnej kosztowo organizacji dalszego transportu do odbiorcy; możliwe są zatem zarówno sytuacje, kiedy opuszczą one centrum przeładunkowe niezwłocznie po rozładunku/ przeładunku, jak również sytuacje, kiedy towary będą przechowywane w centrum przez okres co do zasady nieprzekraczający kilku dni (np. jeśli kolejny środek transportu jeszcze nie dojechał do centrum albo oczekiwana jest inna partia towarów, która będzie kontynuowała transport tym samym środkiem transportu);

*   dalszy transport towarów z magazynu w Polsce do miejsca przeznaczenia (lokalizacji odbiorcy) będzie realizowany przez tego samego lub innego przewoźnika;

*   potencjalnie mogą się zdarzyć sytuacje, że po dotarciu towarów z Niemiec do polskiego magazynu nie zostaną one w ogóle rozładowane, zaś „dopakowanie” do nich towarów pochodzących do magazynu polskiego nastąpi niejako „na samochodzie”, który niezwłocznie po tym ruszy w dalszą podróż do miejsca przeznaczenia towarów;

*   jak już wskazano powyżej w zależności od ustaleń z kontrahentem mogą zdarzyć się również przypadki, że zamówienie będzie odbierane w polskim magazynie przez samego nabywcę we własnym imieniu bądź też poprzez podmiot świadczący dla tego nabywcy usługę transportową (co znajduje odzwierciedlenie we wskazanych powyżej potencjalnych warunkach dostaw).

Transport towarów pochodzących z Niemiec będzie organizowany za pośrednictwem wybranej firmy transportowej. Potwierdzeniem opuszczenia przez towary terytorium Niemiec będzie międzynarodowy samochodowy list przewozowy (CMR) wystawiony przez uprawnionego przewoźnika.

W przypadku dostaw towarów z Niemiec do klientów spoza Unii Europejskiej, towary będą zgłaszane do procedury wywozu poza UE na terytorium Niemiec w momencie ich wysyłki z Niemiec, bądź też ewentualnie w Polsce lub w innym kraju UE.

Na analogicznych zasadach w zakresie aspektów wymienionych bezpośrednio powyżej (organizacja transportu, warunki dostawy, eksporter/ nadawca w eksporcie i kraj zgłoszenia do procedury wywozu) będą zasadniczo przebiegały dostawy towarów pochodzących z magazynu polskiego „dopakowywanych” do ww. towarów z magazynu niemieckiego i będących przedmiotem dostaw towarów dokonywanych przez Spółkę jako niemieckiego podatnika VAT. Podkreślenia wymaga, że w tym zakresie:

*   Spółka zamierza działać jako polski podatnik VAT;

*   transport towarów z Polski będzie organizowany za pośrednictwem wybranej firmy transportowej; potwierdzeniem opuszczenia polskiego magazynu (i w wyniku tego w większości przypadków zazwyczaj też terytorium Polski) przez towary pochodzące z tego magazynu będzie osobny międzynarodowy samochodowy list przewozowy (CMR) wystawiony przez uprawnionego przewoźnika; przy czym towary pochodzące z Polski i z Niemiec będą co do zasady opuszczały polski magazyn (i w wyniku tego w większości przypadków zazwyczaj też terytorium Polski) jednym transportem;

*   warunki dostaw towarów pochodzących z magazynu polskiego będą określane w sposób przedstawiony powyżej z uwzględnieniem tego, że wysyłka w tym wypadku odbywa się z Polski;

*   w przypadku dostaw towarów z Polski do klientów spoza Unii Europejskiej towary będą zgłaszane do procedury wywozu poza UE na terytorium Polski lub też na terytorium innego kraju UE.

2.

Drugi schemat będzie stanowił dokładnie „odwrotność” pierwszego. Kontrahent (z innego niż Niemcy kraju UE, z Niemiec bądź też spoza UE) będzie bowiem składał w Spółce zamówienia na konkretne towary (może to być jedno bądź kilka odrębnych zamówień). Zamówione towary mogą znajdować się w magazynie w Polsce i w Niemczech. A zatem część zamówionych towarów, będzie w pierwszym kroku wysłana z magazynu w Polsce do magazynu w Niemczech, gdzie na miejscu będzie dochodzić do skompletowania zamówienia/ zamówień, poprzez „dopakowanie” towarów, które będą pochodzić z magazynu w Niemczech.

Podkreślenia wymaga, że towary pochodzące z magazynu w Polsce będą „zatrzymywały się” w niemieckim magazynie tylko na krótki okres czasu, przewidziany na „dopakowanie” pozostałych towarów i skompletowanie w ten sposób całego zamówienia/ zamówień. W praktyce nie powinny one przebywać w tym magazynie (oczekując na „dopakowanie”) maksymalnie do kilku dni roboczych. Następnie towary zapakowane w jedną przesyłkę będą wysyłane jednym transportem do ostatecznego nabywcy.

Mogą zdarzyć się również przypadki, że zamówienie będzie odbierane w niemieckim magazynie przez samego nabywcę we własnym imieniu bądź też poprzez podmiot świadczący dla tego nabywcy usługę transportową.

W tym przypadku dla celów podatkowych Spółka planuje rozpoznawać dwie dostawy towarów - jedną z terytorium Polski (w zakresie towarów pochodzących z magazynu polskiego), a drugą z terytorium Niemiec (w zakresie towarów pochodzących z magazynu niemieckiego). Rozdzielność dostaw będzie widoczna również przy okazji dokumentacji, gdyż każda z nich będzie potwierdzona przez Spółkę oddzielną fakturą.

W przypadku dostawy towarów pochodzących z magazynu zlokalizowanego w Polsce Spółka będzie występowała jako polski podatnik posługujący się polskim numerem VAT.

W przypadku dostawy towarów pochodzących z magazynu zlokalizowanego w Niemczech Spółka będzie występowała jako niemiecki podatnik posługujący się niemieckim numerem VAT.

Tak jak to zostało wskazane w opisie poprzedniego schematu dostaw, już w momencie wysyłki towarów z Polski (które „w pierwszym kroku” będą transportowane do magazynu w Niemczech w celu skompletowania pełnego zamówienia, poprzez „dopakowanie” do przesyłki z Polski towarów, które będą pochodzić z magazynu w Niemczech) znany będzie Spółce ich ostateczny odbiorca, jak również docelowe miejsce przeznaczenia oraz cena towaru, jaką zapłaci Spółce ostateczny nabywca. Potencjalnie, jedynie sporadycznie mogą zdarzać się sytuacje, w których w trakcie trwania transportu towarów nabywca zmieni pierwotną dyspozycję dotyczącą miejsca docelowego, do którego mają one trafić (np. wskaże adres innego swojego magazynu lub magazynu swojego klienta).

Omawiane transakcje mogą być realizowane w ramach dostaw bezpośrednich Spółki (wywóz towarów do bezpośredniego klienta Spółki) bądź też w ramach transakcji łańcuchowych (wywóz towarów do innego podmiotu niż bezpośredni klient Spółki).

Zastosowane do dostaw towarów z Polski warunki Incoterms będą każdorazowo zależeć od ustaleń stron i specyfiki transportu, może to być FCA, EXW, ale także inna reguła.

Operacyjnie transport towarów od Spółki do miejsca docelowego będzie realizowany w następujący sposób:

*   przewoźnik będzie odbierał towary od Spółki z magazynu na terytorium Polski, a następnie przewoził je do magazynu w Niemczech;

*   towary będą rozładowywane i wprowadzane do magazynu w Niemczech;

*   w magazynie w Niemczech towary będą znajdowały się przez czas niezbędny z perspektywy optymalnej kosztowo organizacji dalszego transportu do odbiorcy; możliwe są zatem zarówno sytuacje, kiedy opuszczą one magazyn niezwłocznie po rozładunku/ przeładunku, jak również sytuacje, kiedy towary będą przechowywane w magazynie przez okres co do zasady nieprzekraczający kilku dni (np. jeśli kolejny środek transportu jeszcze nie dojechał do centrum albo oczekiwana jest inna partia towarów, która będzie kontynuowała transport tym samym środkiem transportu);

*   dalszy transport towarów z magazynu w Niemczech do miejsca przeznaczenia (lokalizacji odbiorcy) będzie realizowany przez tego samego lub innego przewoźnika;

*   potencjalnie mogą się zdarzyć sytuacje, że po dotarciu towarów z Polski do niemieckiego magazynu nie zostaną one w ogóle rozładowane, zaś „dopakowanie do nich towarów pochodzących do magazynu niemieckiego nastąpi niejako „na samochodzie”, który niezwłocznie po tym ruszy w dalszą podróż do miejsca przeznaczenia towarów;

*   jak już wskazano powyżej w zależności od ustaleń z kontrahentem mogą zdarzyć się również przypadki, że zamówienie/ zamówienia będą odbierane w niemieckim magazynie przez samego nabywcę we własnym imieniu bądź też poprzez podmiot świadczący dla tego nabywcy usługę transportową (co znajduje odzwierciedlenie we wskazanych powyżej potencjalnych warunkach dostaw).

Transport towarów pochodzących z Polski będzie organizowany za pośrednictwem wybranej firmy transportowej. Potwierdzeniem opuszczenia przez towary terytorium Polski będzie międzynarodowy samochodowy list przewozowy (CMR) wystawiony przez uprawnionego przewoźnika.

W przypadku dostaw towarów z Niemiec do klientów spoza Unii Europejskiej towary będą zgłaszane do procedury wywozu poza UE na terytorium Polski w momencie ich wysyłki z Polski, bądź też ewentualnie w Niemczech lub w innym kraju UE.

Na analogicznych zasadach w zakresie aspektów wymienionych bezpośrednio powyżej (organizacja transportu, warunki dostawy, eksporter/ nadawca w eksporcie i kraj zgłoszenia do procedury wywozu) będą zasadniczo przebiegały dostawy towarów pochodzących z magazynu niemieckiego „dopakowywanych” do ww. towarów z magazynu polskiego i będących przedmiotem dostaw towarów dokonywanych przez Spółkę jako polskiego podatnika VAT. Podkreślenia wymaga, że w tym zakresie:

*   Spółka zamierza działać jako niemiecki podatnik VAT;

*   transport towarów z Niemiec będzie organizowany za pośrednictwem wybranej firmy transportowej; potwierdzeniem opuszczenia niemieckiego magazynu (i w wyniku tego w większości przypadków zazwyczaj też terytorium Niemiec) przez towary pochodzące z tego magazynu będzie osobny międzynarodowy samochodowy list przewozowy (CMR) wystawiony przez uprawnionego przewoźnika; przy czym towary pochodzące z Niemiec i z Polski będą co do zasady opuszczały niemiecki magazyn (i w wyniku tego w większości przypadków zazwyczaj też terytorium Niemiec) jednym transportem;

*   warunki dostaw towarów pochodzących z magazynu niemieckiego będą określane w sposób przedstawiony powyżej z uwzględnieniem tego, że wysyłka w tym wypadku odbywa się z Niemiec;

*   w przypadku dostaw towarów z Niemiec do klientów spoza Unii Europejskiej towary będą zgłaszane do procedury wywozu poza UE na terytorium Niemiec lub też na terytorium innego kraju UE.

W obydwu przedstawionych przypadkach, czy to w wyniku przemieszczenia towarów pochodzących z Niemiec do Polski czy też towarów pochodzących z Polski do Niemiec, nie dochodzi na żadnym etapie (w szczególności w wyniku ich „dopakowania” do innych towarów) do zmiany tożsamości towarów będących przedmiotem dostawy (w szczególności nie ma miejsce jakiekolwiek „uszlachetnianie” jakichkolwiek towarów, nie są na nich również wykonywane jakiekolwiek usługi zmieniające ich charakterystykę).

Z posiadanych przez Spółkę dokumentów będzie jednoznacznie wynikało, że towary będące przedmiotem przywozu z Niemiec na terytorium Polski czy też wywozu z Polski do Niemiec są tymi samymi towarami, które są następnie wywożone z magazynu „końcowego” do klienta końcowego (z innego niż Polska/ Niemcy kraju UE, z Polski bądź z Niemiec bądź też spoza UE).

Czas magazynowania towaru przemieszczonego z Niemiec do Polski czy też z Polski do Niemiec wynika tylko i wyłącznie z przyczyn logistycznych (np. przeładunek, oczekiwanie na odpowiedni środek transportu, inne partie towarów, itd.).

W związku z powyższym Wnioskodawca składa niniejszy wniosek o interpretację indywidualną w celu potwierdzenia prawidłowości swojego stanowiska w tym zakresie zadając następujące pytania i poniżej przedstawiając swoje stanowisko w sprawie.

Spółka pragnie przy tym nadmienić, że oprócz niniejszego złożyła dwa inne wnioski o interpretacje indywidualne - jeden dodatkowy w zakresie VAT i jeden w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z dostawami towarów pochodzących z Niemiec z magazynu w Niemczech, gdy towary te przeznaczone dla określonego klienta (z innego niż Polska kraju UE, z Polski bądź też spoza UE) będą przed ich dostarczeniem do miejsca docelowego przemieszczane do magazynu w Polsce, w którym zostaną do nich dopakowane towary z tego magazynu będące przedmiotem tego samego lub odrębnego zamówienia, przeznaczone dla tego samego odbiorcy, po stronie Spółki będą powstawały jakiekolwiek obowiązki w zakresie rozliczania w Polsce podatku od towarów i usług w odniesieniu do towaru, który został przetransportowany z Niemiec?
2.  Czy w związku z dostawami towarów pochodzących z magazynu w Polsce, gdy towary te przeznaczone dla określonego klienta (z innego niż Niemcy kraju UE, z Niemiec bądź też spoza UE) będą przed ich dostarczeniem do miejsca docelowego przemieszczane do magazynu w Niemczech, w którym zostaną do nich dopakowane towary z tego magazynu będące przedmiotem tego samego lub odrębnego zamówienia, przeznaczone dla tego samego odbiorcy, Spółka będzie miała prawo rozpoznać przedmiotową transakcję (obejmującą dostawę towarów pochodzących z magazynu polskiego) jako WDT lub eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT na rzecz kontrahenta Spółki (które jako takie, przy założeniu spełnienia odpowiednich wymogów dokumentacyjnych oraz przy założeniu, że w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych wysyłka lub transport będą każdorazowo przyporządkowane dostawie Spółki na rzecz jej bezpośredniego klienta, będą podlegały 0% stawce VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W związku z dostawami towarów realizowanymi przez Spółkę z magazynu w Niemczech, gdy towary przeznaczone dla określonego klienta będą przed ich dostarczeniem do miejsca docelowego przemieszczane do magazynu w Polsce, po stronie Spółki nie będą powstawały jakiekolwiek obowiązki w zakresie rozliczania w Polsce podatku od towarów i usług. W szczególności przemieszczenie towarów z terytorium Niemiec do magazynu w Polsce nie będzie uznane za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w przepisie art. 11 ust. 1 ustawy o VAT.
2.  W związku z dostawami towarów realizowanymi przez Spółkę z magazynu w Polsce, gdy towary przeznaczone dla określonego klienta będą przed ich dostarczeniem do miejsca docelowego przemieszczane do magazynu w Niemczech, po stronie Spółki powstanie obowiązek rozpoznania WDT lub eksportu towarów na rzecz jej kontrahenta. W szczególności przemieszczenie towarów z terytorium Polski do magazynu w Niemczech nie będzie uznane za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów za wynagrodzeniem, o której mowa w przepisie art. 13 ust. 3 ustawy o VAT. Innymi słowami opisane powyżej planowane transakcje dot. sprzedaży towaru pochodzącego z polskiego magazynu, poza lub na terytorium Niemiec, stanowić będą dla Spółki jako polskiego podatnika VAT WDT bądź eksport towarów w rozumieniu polskich przepisów w zakresie podatku od towarów i usług z zastosowaniem stawki VAT w wysokości 0%.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

1.  Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

*   eksport towarów;

*   import towarów na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, oraz

*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Mając na uwadze zakres czynności wymieniony we wskazanej powyżej regulacji, rozumując a contrario, należy wskazać, że nie podlegają opodatkowaniu w Polsce odpłatne dostawy towarów poza terytorium kraju.

A zatem w celu dokonania prawidłowej oceny, czy opisane w stanie faktycznym transakcje (zarówno w pierwszym jak i w drugim Schemacie dostaw) wywierają skutki na gruncie podatku od towarów i usług, w pierwszej kolejności należy ustalić miejsce świadczenia dla wskazanych dostaw towarów.

Reguły ustalania miejsca świadczenia dla dostaw towarów zostały określone zarówno w Dyrektywie 2006/112/WE (dalej: Dyrektywa), jak również w ustawie o VAT.

Należy zwrócić uwagę, że w myśl art. 32 Dyrektywy, w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dostawcę lub nabywcę lub też osobę trzecią, za miejsce dostawy uznaje się miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy.

Zgodnie zaś z przepisem art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Wskazane przepisy określające miejsce świadczenia odnoszą się do obrotu międzynarodowego (w tym wewnątrzwspólnotowego, a także obejmującego kraje trzecie), a zatem takiego, który może potencjalnie powodować konsekwencje podatkowe w podatku VAT na terenie różnych państw.

W świetle powyższego, aby uznać, że wysyłka lub wywóz towarów z danego kraju do punktu docelowego w innym państwie stanowi jedną dostawę opodatkowaną w kraju, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia tej wysyłki lub transportu towarów - wysyłka/ wywóz powinien nastąpić w ramach transportu o zasadniczo nieprzerwanym charakterze. Regulacja zawarta w 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wskazuje bowiem na istnienie dostatecznego czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą towarów i ich wysyłką oraz ciągłością w przeprowadzaniu transakcji.

Jak zostało wskazane w analizowanym stanie faktycznym, transakcje, których dotyczy niniejszy wniosek będą polegały na:

1.  wysyłce/ transporcie towarów od sprzedawcy (Spółki działającej jako niemiecki podatnik VAT) z magazynu w Niemczech do odbiorców na terytorium innych niż Niemcy państw członkowskich Unii Europejskiej (w tym potencjalnie Polski, gdy odbiorcą towarów jest podmiot z Polski) lub do odbiorców spoza terytorium Unii Europejskiej (Schemat 1);
2.  wysyłce/transporcie towarów od sprzedawcy (Spółki działającej jako polski podatnik VAT) z magazynu w Polsce do odbiorców na terytorium innych niż Polska państw członkowskich Unii Europejskiej (w tym potencjalnie Niemiec, gdy odbiorcą towarów jest podmiot z Niemiec) lub do odbiorców spoza terytorium Unii Europejskiej (Schemat 2);

\- przy czym

*   w momencie rozpoczęcia wysyłki znany będzie ostateczny nabywca towarów, miejsce docelowe transportu, cena, którą klient będzie zobowiązany zapłacić (odbiorcą może być bądź bezpośredni kontrahent Spółki bądź podmiot trzeci wskazany przez bezpośredniego kontrahenta Spółki (w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych);
*   z założenia transport będzie nieprzerwany, gdyż krótkotrwały pobyt towarów w magazynie w Polsce (Schemat 1) lub w Niemczech (Schemat 2) będzie podyktowany tylko i wyłącznie względami logistycznymi;
*   towar w magazynie na terytorium Polski (Schemat 1) i na terytorium Niemiec (Schemat 2) nie będzie poddany żadnej obróbce, modyfikacji czy ulepszeniu;
*   to czy „komplet” towarów (obejmujących zarówno towary pochodzące z polskiego jak i niemieckiego magazynu) na ostatnim odcinku zostanie przetransportowany do ostatecznego odbiorcy z magazyny polskiego czy niemieckiego zależy wyłącznie od „opłacalności” trasy (i tak np. zapewne bardziej efektywne będzie doładowanie do towarów niemieckich będących „w drodze” do klienta rosyjskiego, towarów z polskiego magazynu niż odwrotnie).

W ocenie Spółki transport do odbiorców towarów w ramach zamówień wymagających skompletowania w dodatkowym magazynie (w Polsce albo w Niemczech) w ramach przedstawionego modelu dostaw „Cross-docking” pozostanie bez wpływu na zasady opodatkowania omawianych dostaw, bowiem transport nie zostanie przerwany w dodatkowym magazynie ani na żadnym innym etapie transportu. Zdaniem Spółki, transport dokonywany na zasadach opisanych w obydwu Schematach będzie uznawany za nieprzerwany aż do momentu, w którym towar dotrze do odbiorcy. Skorzystanie niejako „po drodze” z dodatkowego magazynu ma służyć wyłącznie realizacji celów sprawnego i efektywnego transportu, a ten dodatkowy magazyn nie jest miejscem docelowym transportu towarów. O tych aspektach szerzej również poniżej w komentarzu do poszczególnych wariantów.

1.  Argumentacja do poszczególnych wariantów

1.  Przemieszczenie towarów do magazynu w Polsce w wykonaniu WDT/ eksportu towarów z terytorium Niemiec na rzecz ostatecznego kontrahenta (Schemat 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, planowany model dystrybucji towarów zakładający wykorzystanie modelu „Cross-docking” w celu kompletacji zamówienia z wykorzystaniem magazynu na terytorium Polski, przedstawiony jako Schemat 1, pozostanie bez wpływu na zasady opodatkowania omawianych dostaw. W szczególności, dokonywanie dostaw w ramach ww. Schematu nie wywrze skutków w zakresie opodatkowania VAT w Polsce, ponieważ rozpoczęty w Niemczech transport nie zostanie przerwany w magazynie na terytorium Polski, ani na żadnym innym etapie transportu. Spółka zauważa, że transport dokonywany na zasadach opisanych w Schemacie 1 będzie uznawany za nieprzerwany aż do momentu, w którym towar dotrze do ostatecznego odbiorcy.

W tym miejscu należy podkreślić, że powyższy wniosek jest prawidłowy przede wszystkim z uwagi na następujące okoliczności:

*   w momencie rozpoczęcia transportu towarów sprzedawanych przez Wnioskodawcę, znany będzie odbiorca, do którego trafi dana partia towaru;

*   w momencie rozpoczęcia transportu znane będzie miejsce docelowe tego transportu (jak wskazano, jedynie sporadycznie, w wyjątkowych przypadkach klient może w trakcie trwania transportu zmienić pierwotną dyspozycję i wskazać inne miejsce docelowe transportu);

*   przerwa w transporcie, przewidziana w związku z „dopakowaniem” towarów z magazynu w Polsce, będzie podyktowana tylko względami logistycznymi i będzie miała na celu usprawnienie procesu obsługi klienta;

*   pobyt towarów wysyłanych z Niemiec w polskim magazynie będzie krótkotrwały i niezbędny dla wykonania czynności „dopakowania” towarów z tego magazynu;

*   towary będące przedmiotem transportu z Niemiec nie będą podlegały w polskim magazynie żadnym modyfikacjom, przeróbkom czy zmianom, a Spółka będzie w posiadaniu dokumentów, z których w sposób jednoznaczny będzie wynikała tożsamość tych towarów, które w niezmienionej postaci będą dalej transportowane do finalnego odbiorcy.

W kontekście powyższego Wnioskodawca zauważa, że w ogólnym założeniu obsługa dostaw z wykorzystaniem modelu „Cross-docking”, który zakłada łączenie zamówień obejmujących towary z dwóch różnych magazynów, docelowo ma wpływać na zmniejszenie kosztów transportu, a przez to będzie skutkować zwiększeniem konkurencyjności Spółki na rynku ogólnoświatowym. Warto podkreślić, że polski magazyn, w którym towary będą „dopakowywane” do towarów z niemieckiego magazynu, nie będzie w żadnym przypadku docelowym miejscem przeznaczenia towarów dostarczanych z Niemiec, gdyż jak to zostało wskazane powyżej - zawsze w momencie rozpoczęcia wysyłki z Niemiec wiadomo będzie, jaka partia towaru ma trafić do którego klienta i w jakie miejsce ma zostać dostarczona (a ewentualna zmiana pierwotnej dyspozycji klienta w tym zakresie w trakcie transportu może mieć miejsce wyłącznie sporadycznie).

Tak więc nie ulega wątpliwości, że pobyt towarów w polskim magazynie ma jedynie charakter techniczny, a zatem nie można uznać, że będzie skutkował przerwaniem transportu w Polsce, a następnie ponownym podjęciem go na terytorium Polski. Co istotne towar, który zostanie wysłany z niemieckiego magazynu, w tej samej niezmienionej formie będzie następnie dostarczony do ostatecznego klienta. Również więc w tym aspekcie nie można uznać, że mamy do czynienia ze zmianą miejsca dokonania dostawy tych towarów (w tym wypadku z Niemiec na Polskę). Inaczej mogłoby być jeśli przedmiotowe towary (pochodzące z magazynu w Niemczech) byłyby w Polsce przetwarzane w jakikolwiek sposób.

Warto w tym miejscu zwrócić uwagę, że problem tzw. nieprzerwanego transportu był przedmiotem analiz organów podatkowych, które w wydawanych interpretacjach indywidualnych wskazują, że w przypadku nieprzerwanego charakteru transportu nie jest ważny fizyczny aspekt tego transportu (czyli to, aby transportu np. dokonywał tylko jeden podmiot np. spedytor), czy aby towar nie mógł być przeładowany lub też chwilowo składowany. W kwestii tej istotne jest bowiem, aby przeznaczeniem nadanego towaru było tylko jego wywiezienie z terytorium kraju członkowskiego UE. Przykładowo można wskazać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 października 2013 r. nr IPPP3/443-629/13-2/KC, w której organ uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe i odstąpił od uzasadnienia. W stanie faktycznym podatnik wskazał, że towar będący przedmiotem dostawy będzie podlegał krótkoterminowemu magazynowaniu na terytorium Polski, a zatem powstała wątpliwość, czy takie chwilowe magazynowanie może powodować, że dostawa nie będzie objęta jedną wysyłką. W uzasadnieniu (dotyczącym stanu faktycznego będącego przedmiotem interpretacji) podatnik wskazał cyt.: „Fakt krótkotrwałego (maksymalnie 48 godzin) zatrzymania towaru w magazynie Przewoźnika, nie będzie miał żadnego wpływu na ciągłość dostawy, albowiem Przewoźnik przez cały okres będzie działał w imieniu T. Węgry oraz w celu wykonania przesyłki do Końcowego Nabywcy. Jak wskazała Spółka, celem magazynowania jest jedynie dokonanie formalnego sprawdzenia przesyłki oraz uprzedzenie Końcowego Nabywcy o planowanej wysyłce. Ponadto krótkotrwałe zatrzymanie towaru w magazynie przed jego wysłaniem do Końcowego Nabywcy wynika z przyjętego przez Przewoźnika schematu transportu.”

W świetle przytoczonej interpretacji należy więc uznać, że fizyczne przerwanie transportu nie zmienia jego organizacyjnej ciągłości, a zatem w momencie kiedy towar będzie podlegał chwilowemu magazynowaniu (zatrzymaniu w związku z przepakowaniem czy też zmianą środka transportu) nie można mówić o tym, że podjęcie transportu po jego krótkoterminowej przerwie będzie stanowiło oddzielną wysyłkę.

Powyższe podejście jest zgodne również ze stanowiskiem Komitetu doradczego ds. podatku od wartości dodanej, który został ustanowiony na mocy artykułu 398 Dyrektywy VAT (dalej: Komitet VAT). Zgodnie bowiem z wytycznymi Komitetu VAT, opublikowanymi po 48. Posiedzeniu z dnia 25 czerwca i 8 lipca 1996 r., postój towarów nawet w celu wykonania na nich usług nie powoduje, że w tym momencie dochodzi do dokonania ostatecznej dostawy, tj. miejsce wykonywania usług nie będzie miejscem zakończenia wysyłki/ transportu. Wszelkie tymczasowe postoje, jakie są konieczne dla wykonania ostatecznej dostawy, nie powinny powodować przerwania tej dostawy.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z dostawami towarów realizowanymi przez Spółkę w ramach Schematu 1, gdy towary przeznaczone dla określonego klienta pochodzące z magazynu niemieckiego będą przed ich dostarczeniem przemieszczane do magazynu w Polsce, nie dojdzie po stronie Spółki do obowiązku dokonania rozliczeń na gruncie VAT w Polsce. Towary te będą bowiem stanowić przedmiot dostawy z terytorium Niemiec.

Sposób traktowania transakcji będących przedmiotem analizy powinien więc zostać określony na gruncie przepisów dotyczących VAT w Niemczech jako kraju rozpoczęcia wysyłki towarów. Przy czym co do zasady dostawy przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego w Schemacie 1 powinny stanowić odpowiednio wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów lub eksport towarów dokonywane przez Spółkę w Niemczech.

W tych okolicznościach, przemieszczenia towarów z Niemiec do magazynu w Polsce w ramach transakcji odpowiadających wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów lub eksportowi towarów z terytorium Niemiec nie będą stanowić wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w przepisie art. 11 ust. 1 ustawy o VAT na terytorium Polski. Uznając zatem, że przedmiotowe transakcje opisane w Schemacie 1 będą stanowiły dla Spółki wewnątrzwspólnotowa dostawę towarów i eksport towarów w Niemczech, Spółka nie będzie zobowiązana do rozliczeń z tytułu podatku VAT z Polsce.

Powyższe konkluzje znajdują potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych w zbliżonych do omawianego stanach faktycznych. Wskazać tutaj można w szczególności interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 21 sierpnia 2015 r. nr IPPP3/4512-406/15-4/KT, w której Organ odstąpił od uzasadnienia i uznał za prawidłowe następujące stanowisko Podatnika cyt.: „Reasumując, w ocenie Spółki, w związku z dostawami towarów realizowanymi przez Spółkę w ramach Wariantu I, gdy towary przeznaczone dla określonego klienta będą przed ich dostarczeniem przemieszczane do centrum przeładunkowego w Polsce (prowadzonego przez Operatora centrum działającego jako podwykonawca A.), nie dojdzie po stronie Spółki do powstania w Polsce obowiązków podatkowych w podatku od towarów i usług.” I dalej: „Konsekwentnie, przemieszczenia towarów ze Szwecji do centrum przeładunkowego w Polsce w ramach transakcji odpowiadających wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów lub eksportowi towarów z terytorium Szwecji nie będą stanowić wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w przepisie art. 11 ust. 1 ustawy o VAT”.

1.  Przemieszczenie towarów do magazynu w Niemczech w wykonaniu WDT/ eksportu towarów z terytorium Polski na rzecz ostatecznego kontrahenta (Schemat 2)

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w Schemacie 2 towary z magazynu w Polsce, będące przedmiotem dostawy do ostatecznego kontrahenta, zostaną przetransportowane niejako „po drodze” do magazynu Spółki w Niemczech, gdzie do zamówienia zostaną „dopakowane” towary pochodzące z tego magazynu z przeznaczeniem dla jednego i tego samego odbiorcy.

W pozostałej części opis zdarzenia przyszłego pozostaje podobny, w porównaniu do Schematu 1.

Mając na uwadze powyższe, Spółka zajmuje stanowisko, zgodnie z którym faktyczny rezultat czynności wykonanych przez Spółkę dla jej ostatecznych odbiorców pozostaje identyczny w porównaniu do Schematu 1. W ocenie Wnioskodawcy, również w ramach Schematu 2 wystąpią wszystkie opisane powyżej okoliczności, kluczowe z perspektywy zachowania nieprzerwanego charakteru transportu towarów rozpoczętego na terytorium Polski, a kończącego się w docelowym miejscu przeznaczenia jak i niezmienionej tożsamości towarów, które zostaną wysłane z polskiego magazynu. Również w ramach Schematu 2 rozpoczęty w Polsce transport nie zostanie bowiem przerwany w niemieckim magazynie, ani na żadnym innym etapie transportu, a towary pochodzące z polskiego magazynu nie będą na terytorium Niemiec (w niemieckim magazynie) poddane żadnym modyfikacjom, uszlachetnieniu czy też przeróbce.

W świetle powyższych okoliczności, odwołując się do regulacji przytoczonego powyżej art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia ich transportu do nabywcy, należy zdaniem Spółki uznać, że przedmiotowe dostawy, będące przedmiotem transakcji opisanych w Schemacie 2, powinny zostać opodatkowane na terytorium Polski.

Mając zaś na uwadze, że dostawy towarów będą odbywać się do kontrahentów z krajów członkowskich UE oraz spoza UE omawiane transakcje będą stanowić odpowiednio:

1.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz odbiorców z krajów członkowskich UE (dla których, zgodnie z ogólnymi zasadami VAT, omawiana dostawa powinna stanowić odpowiednio wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów z Polski);
2.  eksport towarów na rzecz odbiorców z krajów spoza UE (dla których, zgodnie z ogólnymi zasadami VAT, omawiana dostawa powinna stanowić import towarów z Polski).

W tym miejscu należy wskazać, że w szczególności przemieszenia towarów z Polski do magazynu w Niemczech nie będą stanowić przemieszczenia własnych towarów z terytorium Polski na terytorium Niemiec zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy VAT.

Sprzedaż w wykonaniu WDT:

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym dojdzie do WDT w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT towarów pochodzących z magazynu polskiego gdyż:

*   nastąpi wywóz tych towarów z terytorium kraju, czyli z terytorium Polski;

*   towary te zostaną wywiezione na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska;

*   wywóz nastąpi w ramach umowy sprzedaży, a więc w ramach przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na rzecz kontrahentów z Niemiec i innych kontrahentów z terenu UE;

*   odbiorcami tych towarów będą podmioty, o których mowa w art. 13 ust. 2 ustawy o VAT, w tym w szczególności podatnicy podatku od wartości dodanej zidentyfikowani na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana transakcja będzie miała charakter „nieprzerwanej” transakcji WDT towarów Spółki z Polski do odbiorców z krajów członkowskich UE innych niż Polska. Przedstawiona dostawa powinna być bowiem rozpatrywana w ujęciu całościowym, a w rezultacie uznana za jedną transakcję WDT w sprzedaży. Jak wskazano powyżej, wyłącznym motywem, dla którego towary będą przemieszczane z terytorium Polski do magazynu w Niemczech będą względy ekonomiczne, a taki sposób realizowania zamówień wynika z potrzeby optymalizacji transportu oraz ułatwienia odbioru towaru przez poszczególnych kontrahentów.

Warto zauważyć, że wywóz towarów będzie następował w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkrety podmiot prawa do dysponowania wywożonym towarem jak właściciel, więc przemieszczenie towarów nastąpi w ramach jednej i tej samej dostawy towarów. A zatem, podobnie jak zostało wskazane w punkcie powyżej (w komentarzu do Schematu 1), fakt „postoju” towarów w niemieckim magazynie w celu „dopakowania” towarów będących przedmiotem zamówienia z niemieckiego magazynu nie będzie powodował zmiany charakteru omawianej transakcji, która zdaniem Wnioskodawcy powinna stanowić WDT z terytorium Polski na rzecz ostatecznego nabywcy z kraju członkowskiego UE.

Należy jednocześnie podkreślić, że Wnioskodawca będzie w posiadaniu dokumentacji uprawniającej, zgodnie z art. 42 ustawy o VAT, do zastosowania stawki VAT 0% w stosunku do przeprowadzanych dostaw, a gdy te będą dokonywane w ramach tzw. transakcji łańcuchowych wysyłka lub transport będą przypisane do dostawy Spółki na rzecz jej klienta. Powyższy aspekt nie jest przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Sprzedaż w wykonaniu eksportu towarów:

Zgodnie z regulacją art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium UE przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

A zatem, aby dostawę towarów uznać za eksport towarów w rozumieniu wyżej wskazanej regulacji, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel,

*   towar będący przedmiotem dostawy musi zostać wysłany lub przetransportowany z terytorium Polski poza terytorium UE,

*   wywóz towaru poza terytorium UE musi być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powołane przepisy w powiązaniu z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że transakcje, które będą dokonywane przez Wnioskodawcę należy uznać za eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT opodatkowany na terytorium Polski. W przedmiotowej sprawie w wyniku transakcji dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz odbiorcy spoza UE nastąpi wywóz towaru z terytorium Polski, co zostanie potwierdzone odpowiednią dokumentacją opisaną w stanie faktycznym. W wyniku dostawy dojdzie również do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na rzecz ostatecznego odbiorcy. Co prawda z uwagi na konieczność „dopakowania” towarów pochodzących z magazynu w Niemczech towar podczas transportu poza terytorium UE przez krótki czas będzie przebywał w magazynie zlokalizowanym na terytorium Niemiec, jednakże - jak zostało szeroko omówione w punkcie powyżej - będzie to podyktowane wyłącznie względami logistycznymi. Jednocześnie - co warto podkreślić - towar na terytorium Niemiec nie będzie poddawany żadnej obróbce, modyfikacji czy ulepszeniu. W świetle powyższych ustaleń bez znaczenia pozostaje, zdaniem Wnioskodawcy, okoliczność, że towary będące przedmiotem dostaw mogą zostać objęte odprawą celną na terytorium Polski albo na terytorium innego kraju UE (w omawianym stanie faktycznym może dojść do obydwu sytuacji). Tę ostatnią kwestię rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA), który w uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r. sygn. akt I FPS 3/12, stwierdził m.in., że zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego. W ocenie NSA towar podlegający eksportowi może opuścić terytorium UE za pośrednictwem dowolnego unijnego urzędu celnego (pod warunkiem, iż transport (wysyłka) tego towaru przed opuszczeniem terytorium Wspólnoty rozpocznie się na terytorium Polski).

Należy jednocześnie założyć, że Wnioskodawca będzie w posiadaniu dokumentacji uprawniającej, zgodnie z art. 41 ust. 4 w powiązaniu z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, do zastosowania stawki VAT 0% w stosunku do przeprowadzanych dostaw, a gdy te będą dokonywane w ramach tzw. transakcji łańcuchowych wysyłka lub transport będą przypisane do dostawy Spółki na rzecz jej klienta. Kwestia ta nie jest przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Powyższe konkluzje znajdują potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych w zbliżonych do omawianego stanach faktycznych (tj. mimo różnic również dotyczących krótkotrwałego postoju towarów wysłanych z Polski w magazynie zagranicznym przed ich wysyłką do klienta), przykładowo w interpretacji indywidualnej:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 września 2017 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.263.2017.2. RM, cyt.: „(\`(...)\`) transakcje dokonywane przez Wnioskodawcę należy uznać za eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowany na terytorium Polski. W przedmiotowej sprawie w wyniku transakcji dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz odbiorcy pozaunijnego nastąpi wywóz towaru z terytorium Polski z przeznaczeniem na rynek spoza Unii Europejskiej. (\`(...)\`) Co prawda z uwagi na konieczność skompletowania dostawy towar podczas transportu poza terytorium Unii Europejskiej przez pewien czas będzie składowany w magazynie zlokalizowanym na terytorium Niemiec. Jednakże (\`(...)\`) powyższe będzie podyktowane wyłącznie względami logistycznymi. Jednocześnie towar na terytorium Niemiec nie będzie poddawany żadnej obróbce, modyfikacji czy ulepszeniu.”

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 maja 2015 r. nr IBPP4/4512-168/15/PK, cyt.: „Mianowicie w sytuacji gdy przemieszczenie własnych towarów do innego państwa (pośredniego) członkowskiego nie stanowi odrębnej czynności, lecz jest częścią jednej transakcji wewnątrzwspólnotowej z określonym odbiorcą w kraju docelowym, to zastosowania nie mają przepisy art. 13 ust. 3 ustawy lecz zastosowanie ma norma prawna zawarta w art. 13 ust. 1 ustawy. (\`(...)\`) Zatem aby dany wywóz towarów z kraju do punktu docelowego w innym państwie członkowskim był uznany za WDT, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy, wywóz ten powinien nastąpić w ramach transportu (wysyłki) zasadniczo o nieprzerwanym charakterze.”

1.  Podsumowanie

Mając na uwadze przedstawione w uzasadnieniu niniejszego wniosku okoliczności oraz argumentację Spółki, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dostawy towarów, które będą odbywać się w ramach tzw. modelu „Cross-docking”:

*   nie będą wywoływały dla Spółki jako polskiego podatnika VAT skutków na gruncie polskiego VAT - w Schemacie 1;

*   będą podlegały rozliczeniu przez Spółkę jako polskiego podatnika VAT na gruncie polskiego VAT jako WDT bądź eksport towarów z zastosowaniem 0% stawki VAT, w zależności od tego czy towar wyjedzie w ramach transportu z Polski do klienta Spółki/ odbiorcy w innym niż Polska kraju UE (w tym np. w Niemczech - jeśli klient Spółki/ odbiorca jest z Niemiec) bądź też do kraju spoza UE - w Schemacie 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy). Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…) (art. 2 pkt 3 ustawy). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami zaś są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie zaś do art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Zgodnie z zasadą terytorialności wynikającą z cyt. art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione w tym przepisie czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane za wykonane na terytorium kraju. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia (dostawy) determinuje miejsce opodatkowania. Jest to szczególnie istotne w przypadku dostawy towarów, która odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia (opodatkowania) przy dostawie towarów uzależnione jest od sposobu, w jaki realizowana jest ta dostawa.

W przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych miejsce dostawy (a tym samym - opodatkowania) wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, miejscem dostawy towarów - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

W świetle art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Natomiast przepis art. 22 ust. 2 ustawy stanowi, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z powołanych przepisów wynika, że miejscem opodatkowania dostawy towarów, co do zasady, jest miejsce (kraj), w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki. Na ustalenie miejsca dostawy nie ma przy tym wpływu siedziba dostawcy (podatnika) – istotne jest jedynie miejsce, gdzie towar jest przechowywany i z którego jest przewożony ostatecznie do nabywcy.

W przypadku transakcji łańcuchowych, do których odnosi się art. 22 ust. 2 ustawy, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów, pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Ponadto, stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Przepis ten rozszerza więc zakres transakcji uznawanych za WNT o przemieszczenie towarów własnych podatnika z kraju członkowskiego do Polski.

Natomiast przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy, rozumie się - w myśl art. 13 ust. 1 ustawy - wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Przepis ten stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy). Jednocześnie, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7 (art. 13 ust. 6 ustawy).

Trzeba również zwrócić uwagę na przepis art. 13 ust. 3 ustawy, który rozszerza zakres transakcji kwalifikowanych jako WDT, uznając za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Regulacja ta uznaje zatem za wewnątrzwspólnotową dostawę także czynności, w przypadku których podatnik przemieszcza towary należące do swego przedsiębiorstwa z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa. Można mówić w tym przypadku o wewnątrzwspólnotowym przemieszczeniu towarów własnych, które mają służyć prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Powołane przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów z danego państwa członkowskiego Unii Europejskiej następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy, tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do dysponowania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Przy czym, gdy dla wywożonych towarów nie jest jeszcze znany nabywca lub towary mają służyć innym niż ich dostawa czynnościom, wówczas występuje u podatnika wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w przemieszczeniu towarów (tzw. nietransakcyjnym), której odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów przez ten sam podmiot na terytorium państwa zakończenia transportu lub wysyłki.

Eksport towarów, wymieniony w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy, jest to - zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy - dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Definiując pojęcie eksportu towarów ustawodawca dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz oraz gdy wywóz dokonywany jest przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej – stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Każdorazowo jednak, aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),

*   wywóz towarów musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Zatem dla uznania danej czynności za eksport towarów niezbędne jest, wraz z wysyłką lub transportem wysyłanych poza terytorium Unii Europejskiej towarów, dokonanie dostawy towarów, czyli przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Niezaistnienie jednej z przesłanek wymienionych w art. 2 pkt 8 ustawy powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie, mając na uwadze ww. zasadę terytorialności podatku od towarów i usług oraz uregulowania art. 22 ustawy dotyczące miejsca dostawy w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych, należy zaznaczyć, że opodatkowaniu VAT na terytorium kraju podlegają wyłącznie takie czynności (spośród wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy), których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w Niemczech, zarejestrowaną w Niemczech dla celów VAT oraz VAT UE. Spółka planuje zarejestrować się również jako podatnik VAT czynny oraz jako podatnik VAT-UE w Polsce. W Polsce Wnioskodawca posiada dwie zależne spółki produkcyjne - I. i V. Ponadto Spółka jest większościowym udziałowcem Y. Sp. z o.o. odpowiedzialnej za zbyt produktów Grupy w Polsce. Ww. polskie podmioty są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług w Polsce.

Produkty nabyte przez Spółkę od spółek zależnych są wysyłane przez spółki zależne z Polski do magazynu Spółki w Niemczech przed ich dalszą sprzedażą przez Spółkę do klientów lub wysyłane przez spółki zależne bezpośrednio do klientów Spółki. Niezależnie od miejsca, z którego produkty Spółki są dostarczane do klientów, dostawy na rzecz klientów dokonuje zawsze Spółka działając we własnym imieniu.

W ramach planowanego przez Spółkę nowego modelu dystrybucji większość produktów nabytych od spółek zależnych będzie przechowywana w magazynie w Polsce (wybrane produkty mogą być magazynowane także w Niemczech) i z reguły produkty te będą przesyłane do klientów Spółki bezpośrednio z Polski (w imieniu Spółki jako sprzedawcy). Model ten zakłada, że Wnioskodawca jako polski podatnik VAT będzie nabywał towary wyprodukowane przez spółki zależne w ramach zakupów krajowych, tzn. dostawy te będą opodatkowane VAT, natomiast dalsza sprzedaż towarów realizowana przez Spółkę nastąpi w ramach bądź to dostawy towarów na terytorium kraju (w przypadku klientów polskich), wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (w przypadku klientów w UE) bądź eksportu towarów (w przypadku klientów spoza UE), również w ramach transakcji łańcuchowych. Większość transakcji będą więc stanowiły transakcje międzynarodowe, co do zasady - przy spełnieniu odpowiednich wymogów dokumentacyjnych - podlegające stawce VAT 0%.

Spółka zamierza podpisać z I. umowę na usługi logistyczno-magazynowe, które będą świadczone na rzecz Spółki w fabryce I. Spółka posiada również magazyn w Niemczech, który wykorzystuje w ramach działalności gospodarczej, którą prowadzi jako podatnik niemiecki.

W ramach nowego modelu dystrybucji wystąpią transakcje, w których kompletacja zamówienia na rzecz danego klienta będzie wymagała dostaw z dwóch różnych magazynów - zarówno z magazynu na terytorium Niemiec jak i z magazynu w Polsce. Transakcje te realizowane będą w ramach tzw. modelu „Cross-docking”, polegającego na przygotowaniu zamówień poprzez łączenie towarów pochodzących z dwóch różnych magazynów w celu ich wspólnej wysyłki do klienta. Przedmiotem dostawy będą zawsze towary należące do Spółki. Wystąpią dwa schematy dostaw w tym modelu:

Schemat 1 - kontrahent (z Polski, z innego niż Polska kraju UE lub spoza UE) złoży zamówienie na konkretne towary, przy czym na rzecz nabywcy realizowane będą dwie dostawy, z dwóch różnych magazynów - jedna z Polski, druga z Niemiec. Transport towarów będzie przebiegał w ten sposób, że towary z niemieckiego magazynu będą przewożone do magazynu w Polsce, gdzie dojdzie do skompletowania zamówienia poprzez dopakowanie do przesyłki z Niemiec towarów pochodzących z magazynu w Polsce. Spółka podkreśla, że towary będące przedmiotem dostawy z Niemiec będą zatrzymywały się w polskim magazynie tylko na krótki czas (maksymalnie kilka dni) potrzebny na skompletowanie całego zamówienia. Następnie towary zapakowane w jedną przesyłkę będą wysyłane jednym transportem do ostatecznego nabywcy. Mogą zdarzyć się przypadki, że zamówienie zostanie odebrane w polskim magazynie przez nabywcę.

Spółka będzie rozpoznawać dwie niezależne dostawy towarów - jedną z terytorium Niemiec a drugą z terytorium Polski, co będzie potwierdzała dokumentacja w postaci oddzielnych faktur. W przypadku dostaw towarów pochodzących z niemieckiego magazynu Spółka będzie występowała jako niemiecki podatnik posługujący się niemieckim numerem VAT. Natomiast dostawy towarów z polskiego magazynu będą dokumentowane przez Spółkę jako polskiego podatnika.

Wnioskodawca zaznaczył, że już w momencie wysyłki towarów z Niemiec znany będzie Spółce ich ostateczny odbiorca, jak również docelowe miejsce przeznaczenia oraz cena towaru.

Transport towarów od Spółki do miejsca docelowego będzie realizowany w ten sposób, że przewoźnik będzie odbierał towary z niemieckiego magazynu i przewoził je do magazynu w Polsce, gzie towary będą rozładowywane. W magazynie towary będą znajdowały się przez czas niezbędny z perspektywy optymalnej organizacji dalszego transportu do odbiorcy; możliwe jest, że towary opuszczą centrum przeładunkowe niezwłocznie po rozładunku/ przeładunku, jak również, że towary będą przechowywane w centrum przez maksymalnie kilka dni. Zatem możliwe jest, że po dotarciu towarów z Niemiec do polskiego magazynu nie zostaną one w ogóle rozładowane, zaś dopakowanie do nich towarów pochodzących do magazynu polskiego nastąpi niejako „na samochodzie”, który niezwłocznie po tym ruszy w dalszą podróż do miejsca przeznaczenia towarów. Dalszy transport towarów z magazynu w Polsce do miejsca przeznaczenia (odbiorcy) będzie realizowany przez tego samego lub innego przewoźnika.

Transport towarów pochodzących z Niemiec będzie organizowany za pośrednictwem wybranej firmy transportowej. Zastosowane do dostaw towarów z Niemiec warunki Incoterms będą każdorazowo zależeć od ustaleń stron i specyfiki transportu, może to być FCA, EXW lub inna reguła. Potwierdzeniem opuszczenia przez towary terytorium Niemiec będzie międzynarodowy samochodowy list przewozowy (CMR) wystawiony przez uprawnionego przewoźnika. W przypadku dostaw towarów z Niemiec do klientów spoza Unii Europejskiej, towary będą zgłaszane do procedury wywozu poza UE na terytorium Niemiec w momencie ich wysyłki z Niemiec, bądź też ewentualnie w Polsce lub w innym kraju UE.

Na analogicznych zasadach będą przebiegały dostawy towarów pochodzących z magazynu polskiego „dopakowywanych” do ww. towarów z magazynu niemieckiego, przy czym w tym przypadku Spółka będzie działać jako polski podatnik VAT. Transport towarów z Polski będzie organizowany za pośrednictwem wybranej firmy transportowej. Potwierdzeniem opuszczenia polskiego magazynu (i w wyniku tego w większości przypadków zazwyczaj też terytorium Polski) przez towary pochodzące z tego magazynu będzie osobny międzynarodowy samochodowy list przewozowy (CMR) wystawiony przez uprawnionego przewoźnika. Przy czym towary pochodzące z Polski i z Niemiec będą co do zasady opuszczały polski magazyn jednym transportem. Warunki dostaw towarów pochodzących z magazynu polskiego będą określane w sposób przedstawiony powyżej z uwzględnieniem tego, że wysyłka w tym wypadku odbywa się z Polski. W przypadku dostaw towarów z Polski do klientów spoza Unii Europejskiej towary będą zgłaszane do procedury wywozu poza UE na terytorium Polski lub też na terytorium innego kraju UE.

Schemat 2 - będzie stanowił „odwrotność” pierwszego. Kontrahent (z Niemiec, z innego niż Niemcy kraju UE, bądź spoza UE) złoży zamówienie na konkretne towary, które mogą znajdować się w magazynie w Polsce i w Niemczech. Zatem część zamówionych towarów zostanie wysłana z magazynu w Polsce do magazynu w Niemczech, gdzie na miejscu będzie dochodzić do skompletowania zamówienia poprzez dopakowanie towarów pochodzących z magazynu w Niemczech. Również w tym przypadku towary pochodzące z magazynu w Polsce będą „zatrzymywały się” w niemieckim magazynie tylko na krótki czasu potrzebny na „dopakowanie” pozostałych towarów i skompletowanie zamówienia. Następnie towary zapakowane w jedną przesyłkę będą wysyłane jednym transportem do ostatecznego nabywcy.

Mogą zdarzyć się przypadki, że zamówienie będzie odbierane w niemieckim magazynie przez samego nabywcę we własnym imieniu bądź też poprzez podmiot świadczący dla niego usługę transportową.

Dla celów podatkowych Spółka będzie rozpoznawać dwie dostawy towarów - jedną z terytorium Polski (w zakresie towarów pochodzących z magazynu polskiego), a drugą z terytorium Niemiec (w zakresie towarów z niemieckiego magazynu), co będzie potwierdzała dokumentacja w postaci odrębnych faktur. W przypadku dostawy towarów pochodzących z magazynu w Polsce Spółka będzie występowała jako polski podatnik posługujący się polskim numerem VAT, zaś w przypadku dostawy towarów z magazynu niemieckiego Spółka będzie występowała jako podatnik niemiecki.

Tak jak w 1 Schemacie, już w momencie wysyłki towarów z Polski będzie Spółce znany ich ostateczny odbiorca oraz docelowe miejsce przeznaczenia i cena towaru.

Transport towarów od Spółki do miejsca docelowego będzie realizowany w ten sposób, że przewoźnik będzie odbierał towary z magazynu w Polsce, a następnie przewoził je do magazynu w Niemczech, gdzie towary będą rozładowywane. W magazynie w Niemczech towary będą znajdowały się przez czas niezbędny z perspektywy optymalnej organizacji dalszego transportu do odbiorcy. Możliwe jest zatem, że towary opuszczą magazyn niezwłocznie po rozładunku/ przeładunku, jak również, że będą one przechowywane w magazynie przez okres nieprzekraczający kilku dni. Dalszy transport towarów z magazynu w Niemczech do miejsca przeznaczenia (odbiorcy) będzie realizowany przez tego samego lub innego przewoźnika. Możliwa jest więc sytuacja, że po dotarciu towarów z Polski do niemieckiego magazynu nie zostaną one w ogóle rozładowane, zaś „dopakowanie do nich towarów pochodzących do magazynu niemieckiego nastąpi niejako „na samochodzie”, który niezwłocznie po tym ruszy w dalszą podróż do miejsca przeznaczenia towarów.

Transport towarów pochodzących z Polski będzie organizowany za pośrednictwem wybranej firmy transportowej. Zastosowane do dostaw towarów z Polski warunki Incoterms będą każdorazowo zależeć od ustaleń stron i specyfiki transportu, może to być FCA, EXW lub inna reguła. Potwierdzeniem opuszczenia przez towary terytorium Polski będzie międzynarodowy samochodowy list przewozowy (CMR) wystawiony przez uprawnionego przewoźnika. W przypadku dostaw towarów z Niemiec do klientów spoza Unii Europejskiej towary będą zgłaszane do procedury wywozu poza UE na terytorium Polski w momencie ich wysyłki z Polski, bądź też ewentualnie w Niemczech lub w innym kraju UE.

Na analogicznych zasadach będą przebiegały dostawy towarów pochodzących z magazynu niemieckiego „dopakowywanych” do ww. towarów z magazynu polskiego, przy czym w tym zakresie Spółka będzie działać jako niemiecki podatnik VAT. Transport towarów z Niemiec będzie organizowany za pośrednictwem wybranej firmy transportowej. Potwierdzeniem opuszczenia niemieckiego magazynu (i w wyniku tego w większości przypadków zazwyczaj też terytorium Niemiec) przez towary pochodzące z tego magazynu będzie osobny międzynarodowy samochodowy list przewozowy (CMR) wystawiony przez uprawnionego przewoźnika. Towary pochodzące z Niemiec i z Polski będą co do zasady opuszczały niemiecki magazyn jednym transportem. Warunki dostaw towarów pochodzących z magazynu niemieckiego będą określane w sposób przedstawiony powyżej, przy czym wysyłka w tym wypadku odbywa się z Niemiec. W przypadku dostaw towarów z Niemiec do klientów spoza Unii Europejskiej towary będą zgłaszane do procedury wywozu poza UE na terytorium Niemiec lub też na terytorium innego kraju UE.

W obydwu przedstawionych przypadkach, czy to w wyniku przemieszczenia towarów pochodzących z Niemiec do Polski czy też towarów pochodzących z Polski do Niemiec, nie dojdzie na żadnym etapie (w szczególności w wyniku ich „dopakowania” do innych towarów) do zmiany tożsamości towarów będących przedmiotem dostawy (nie będzie miało miejsce jakiekolwiek „uszlachetnianie” towarów, nie będą na nich wykonywane jakiekolwiek usługi zmieniające ich charakterystykę). Z posiadanych przez Spółkę dokumentów będzie jednoznacznie wynikało, że towary będące przedmiotem przywozu z Niemiec na terytorium Polski, czy też wywozu z Polski do Niemiec, są tymi samymi towarami, które są następnie wywożone z magazynu „końcowego” do klienta końcowego (z innego niż Polska/ Niemcy kraju UE, z Polski bądź z Niemiec bądź też spoza UE). Czas magazynowania towaru przemieszczonego z Niemiec do Polski czy też z Polski do Niemiec wynika tylko i wyłącznie z przyczyn logistycznych (np. przeładunek, oczekiwanie na odpowiedni środek transportu, inne partie towarów, itd.).

Ponadto w odniesieniu do obydwu Schematów Wnioskodawca zaznaczył, że omawiane transakcje mogą być realizowane w ramach dostaw bezpośrednich Spółki (wywóz towarów do bezpośredniego klienta Spółki) bądź też w ramach transakcji łańcuchowych (wywóz towarów do innego podmiotu niż bezpośredni klient Spółki). Jednocześnie wskazano, że w przypadku transakcji łańcuchowych wysyłka lub transport będą każdorazowo przyporządkowane dostawie Spółki na rzecz jej bezpośredniego klienta (kwestia ta nie jest przedmiotem zapytania Wnioskodawcy).

Wątpliwości Spółki – w odniesieniu do dostaw realizowanych w Schemacie 1 - dotyczą obowiązku rozpoznania na terytorium kraju wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów własnych, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy, w związku z przemieszczeniem towarów z terytorium Niemiec do magazynu w Polsce, które jest dokonywane w celu skompletowania zamówienia (dopakowania towarów w polskim magazynie) dla tego samego odbiorcy, znanego w momencie wysyłki towarów z Niemiec.

Natomiast w odniesieniu do dostaw realizowanych w Schemacie 2 przedmiotem zapytania Spółki jest rozpoznanie na terytorium kraju transakcji WDT lub eksportu towarów wysyłanych z polskiego magazynu, przeznaczonych dla ustalonego klienta (z Niemiec, innego niż Niemcy kraju UE lub spoza UE), które przed dostarczeniem do miejsca docelowego będą przemieszczane do magazynu w Niemczech, w celu dopakowania towarów z tego magazynu (skompletowania zamówienia dla tego samego nabywcy).

Przedstawione pytania oraz stanowisko Wnioskodawcy wskazują, że kwestią budzącą wątpliwości Spółki w przedstawionej sprawie jest to, czy okoliczność przeładunku (chwilowego zatrzymania) towarów w magazynie – odpowiednio w Polsce lub w Niemczech – w trakcie transportu do odbiorcy, w celu skompletowania zamówienia (dopakowania innej partii towarów), spowoduje „przerwanie” tego transportu skutkujące koniecznością rozpoznania odrębnej transakcji dostawy rozpoczynającej się po przeładunku (postoju) w magazynie.

W odniesieniu do przedmiotowej kwestii należy zwrócić uwagę na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 3/12, wypowiedział się co do eksportu towarów:

„(…) Dla zastosowania przez podatnika stawki 0% w Polsce z tytułu eksportu towaru konieczne jest, aby miejscem dostawy tej czynności była Polska, co wymaga wykazania, że wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej następuje – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. – w ramach transportu, który rozpoczął się na terytorium Polski, w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ustawy. Zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako niewątpliwy dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego”.

W uchwale tej stwierdzono również, że „(…) w sytuacji gdy eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 146 w zw. z art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), stanowi wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Wspólnoty znajdują się na terytorium kraju, oznacza to, że wywóz tych towarów z kraju poza obszar Unii Europejskiej powinien nastąpić w ramach transportu (wysyłki) zasadniczo o nieprzerwanym charakterze. Dla przybliżenia charakteru takiego transportu przydatne może być sięgnięcie do normy art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. a u.p.t.u., stanowiącej, że przez usługi transportu międzynarodowego rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej. W sytuacji gdy transport towaru z Polski zostanie przerwany na terytorium innego kraju unijnego i ponownie podjęty w okolicznościach wskazujących, że miejscem jego rozpoczęcia, w celu wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jest tenże inny kraj unijny, brak podstaw do stwierdzenia, że eksport tych towarów nastąpił z terytorium Polski. Oznacza to, że w przypadku gdy towar jest transportowany (wysyłany, przemieszczany) z Polski do innego państwa członkowskiego z pominięciem procedury wywozu i tam rozładowany i magazynowany (składowany poza składem celnym), po czym dopiero z tego kraju transportowany (wysyłany) – po zgłoszeniu w nim tegoż towaru do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej – nie ma podstaw do stwierdzenia, że wywóz tego towaru poza terytorium Wspólnoty nastąpił z terytorium Polski, gdyż miejscem świadczenia takiej dostawy eksportowej, w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), nie jest w takiej sytuacji Polska, lecz tenże kraj unijny, w którym znajdują się eksportowane towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy poza terytorium Unii Europejskiej. Nie są zatem w tym przypadku spełnione przesłanki do stwierdzenia eksportu takiego towaru w Polsce, a tym samym do stosowania z tego tytułu stawki 0%”.

Z powyższego nie wynika jednak, że podlegający eksportowi towar musi opuścić terytorium Unii Europejskiej za pośrednictwem krajowego granicznego urzędu celnego, gdyż może to nastąpić poprzez każdy unijny urząd celny, lecz niezbędnym jest, aby transport (wysyłka) tego towaru, przed opuszczeniem terytorium Unii Europejskiej, rozpoczął się na terytorium Polski oraz istotne jest, aby transport miał nieprzerwany charakter. Przy czym nie chodzi tutaj o aspekt fizyczny tego transportu, czyli o to aby transportu dokonywał np. tylko jeden podmiot (np. spedytor), czy też towar nie mógł być przeładowany czy chwilowo składowany. Istotne jest, aby przeznaczeniem nadanego towaru było tylko jego wywiezienie z terytorium Unii Europejskiej.

W świetle przywołanego orzeczenia (które w kwestii „przerwania” transportu analogicznie można odnieść do dostaw wewnątrzwspólnotowych), opisanych okoliczności sprawy oraz powołanych regulacji prawnych należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że transport towarów do odbiorców w ramach zamówień wymagających skompletowania w dodatkowym magazynie (w Polsce albo w Niemczech) w ramach przedstawionego modelu dostaw pozostanie bez wpływu na zasady opodatkowania omawianych dostaw, nie można bowiem w przedstawionych przypadkach uznać, że w tym dodatkowym magazynie transport zostanie przerwany w sposób skutkujący przerwaniem ciągłości dostawy. Zatem transport dokonywany na zasadach opisanych w obydwu Schematach powinien być uznany za nieprzerwany do momentu dostarczenia towaru do odbiorcy. Jak podkreślił Wnioskodawca, zatrzymanie towarów w dodatkowym magazynie nie wpłynie w żaden sposób na zmianę właściwości (tożsamości) towarów będących przedmiotem dostawy. Posiadane przez Spółkę dokumenty będą jednoznacznie potwierdzały, że towary będące przedmiotem przywozu z Niemiec na terytorium Polski, czy też wywozu z Polski do Niemiec, są tymi samymi towarami, które są następnie wywożone z magazynu „końcowego” do ostatecznego odbiorcy. Zatrzymanie towarów „po drodze” w dodatkowym magazynie ma służyć wyłącznie realizacji sprawnego i efektywnego transportu (skompletowania zamówienia dla jednego odbiorcy poprzez dopakowanie innej partii towarów), a ten dodatkowy magazyn nie jest miejscem docelowym transportu towarów.

Należy zatem uznać, że dostawa towarów przemieszczanych w Schemacie 1, na zamówienie ustalonego z góry nabywcy, z Niemiec do Polski stanowić będzie transakcję dokonywaną przez Spółkę z terytorium Niemiec, jako kraju rozpoczęcia wysyłki, która zakończy się dostarczeniem towaru ostatecznemu nabywcy – odpowiednio - w Polsce, w innym państwie członkowskim lub w kraju trzecim. Przemieszczenie towarów przez Wnioskodawcę na terytorium kraju nie będzie skutkować obowiązkiem rozliczenia przez Spółkę w Polsce wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym planowane przez Spółkę w ramach tego Schematu dostawy towarów przemieszczanych z Niemiec do Polski nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT przez Wnioskodawcę na terytorium kraju, ale powinny być rozliczone przez Spółkę zgodnie z prawodawstwem kraju opodatkowania (wysyłki towaru).

Natomiast dostawy realizowane przez Spółkę w ramach Schematu 2, w którym towary wysyłane z magazynu w Polsce przeznaczone będą dla ustalonego z góry klienta (z Niemiec, innego niż Niemcy kraju UE lub spoza UE), a przed dostarczeniem do miejsca docelowego poza terytorium kraju będą przemieszczane do magazynu w Niemczech, w celu dopakowania towarów z tego magazynu (skompletowania zamówienia dla tego samego nabywcy) – stanowić będą transakcje dokonywane przez Spółkę z terytorium Polski (miejsca rozpoczęcia wysyłki), która zakończy się dostarczeniem towaru do ostatecznego nabywcy – odpowiednio - w Niemczech, w innym państwie członkowskim lub w kraju trzecim. Przemieszczenie towarów przez Wnioskodawcę na terytorium Niemiec nie będzie skutkować obowiązkiem rozliczenia przez Spółkę w Polsce wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy, ale transakcje te powinny być rozpoznane:

*   w przypadku dostaw dokonywanych na rzecz podatników podatku od wartości dodanej zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Niemczech lub na terytorium innego państwa członkowskiego (innego niż Polska), gdy towary przemieszczane są docelowo na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy;

*   w przypadku dostaw towarów wysyłanych (transportowanych) docelowo poza terytorium Unii Europejskiej przez Spółkę lub na jej rzecz, lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz - jako eksport towarów stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy.

Jak bowiem wynika z wniosku, Spółka będzie zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny oraz podatnik VAT-UE w Polsce i spełnione będą warunki, o których mowa w ww. regulacjach, pozwalające uznać opisane w Schemacie 2 dostawy za transakcje WDT lub eksportu towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju na zasadach przewidzianych w ustawie.

W szczególności, w przypadku towarów przemieszczanych z Polski na terytorium UE wywóz towarów będzie następował w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkrety podmiot prawa do dysponowania wywożonym towarem jak właściciel.

Natomiast w wyniku transakcji dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz odbiorcy z kraju trzeciego nastąpi wywóz towaru z terytorium Polski poza terytorium UE, co – jak wskazał Wnioskodawca - zostanie potwierdzone odpowiednią dokumentacją. W wyniku tej dostawy dojdzie również do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na rzecz odbiorcy.

Na podstawie art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42. Zgodnie zaś z art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Zatem prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest m.in. od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towaru poza terytorium Polski i dostarczenia ich do nabywcy w innym kraju UE (państwie przeznaczenia). Istotą przywołanych przepisów jest przede wszystkim zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju i zostały dostarczone do ich nabywcy, ze względu na korzystniejsze skutki podatkowe, niż w przypadku dostaw krajowych.

Z kolei w myśl art. 41 ust. 4 ustawy, stawkę podatku 0% stosuje się również w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a. Jednocześnie, zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, ww. stawkę stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Zgodnie zaś z art. 41 ust. 11 ustawy, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Aby zatem możliwe było opodatkowanie eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego potwierdzenia wywozu towarów przez urząd celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie nastąpi wywóz towarów i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która poprzez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana.

Jak wskazano we wniosku, w przedstawionej sprawie Spółka zakłada, że spełnione będą warunki przewidziane w ustawie o VAT dla zastosowania w odniesieniu do ww. transakcji 0% stawki VAT, tj.

*   w odniesieniu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów: „Wnioskodawca będzie w posiadaniu dokumentacji uprawniającej, zgodnie z art. 42 ustawy o VAT, do zastosowania stawki VAT 0% w stosunku do przeprowadzanych dostaw”,
*   w odniesieniu do eksportu towarów: „Wnioskodawca będzie w posiadaniu dokumentacji uprawniającej, zgodnie z art. 41 ust. 4 w powiązaniu z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, do zastosowania stawki VAT 0% w stosunku do przeprowadzanych dostaw”.

Tym samym, w świetle przedstawionych okoliczności oraz powołanych przepisów prawa, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym:

1.  przemieszczenie towarów z terytorium Niemiec do magazynu w Polsce w Schemacie 1 nie będzie uznane za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy, i Spółka nie będzie zobowiązana do rozliczenia tych dostaw na terytorium kraju;
2.  transakcje sprzedaży towaru z polskiego magazynu wysyłanego (transportowanego) poza terytorium kraju w Schemacie 2, stanowić będą dla Spółki WDT lub eksport towarów, w rozumieniu polskich przepisów o VAT, podlegające opodatkowaniu stawką podatku 0%, nie będą natomiast uznane za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy

\- należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie, mając na uwadze terytorialność podatku VAT, trzeba podkreślić, że zasady opodatkowania dostaw towarów podlegają regulacjom kraju, w którym znajduje się miejsce ich świadczenia (dostawy). Wydana interpretacja dotyczy wyłącznie kwalifikacji czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, nie rozstrzyga natomiast, w jaki sposób należy opodatkować dokonywane przez Wnioskodawcę dostawy z magazynu w Niemczech, które nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. Przepisy ustawy o VAT nie regulują transakcji dokonywanych poza terytorium Polski, gdyż takie transakcje nie podlegają polskim przepisom podatkowym, nie mogą być więc przedmiotem analizy w interpretacji indywidualnej wydanej w trybie art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Ponadto niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii, które nie były przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, a które – na podstawie informacji podanych we wniosku – przyjęto jako element opisanego zdarzenia przyszłego, w szczególności założeń Wnioskodawcy, że:

*   w odniesieniu do transakcji WDT: „Wnioskodawca będzie w posiadaniu dokumentacji uprawniającej, zgodnie z art. 42 ustawy o VAT, do zastosowania stawki VAT 0% w stosunku do przeprowadzanych dostaw, a gdy te będą dokonywane w ramach tzw. transakcji łańcuchowych wysyłka lub transport będą przypisane do dostawy Spółki na rzecz jej klienta”;
*   w odniesieniu do eksportu towarów: „Wnioskodawca będzie w posiadaniu dokumentacji uprawniającej, zgodnie z art. 41 ust. 4 w powiązaniu z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, do zastosowania stawki VAT 0% w stosunku do przeprowadzanych dostaw, a gdy te będą dokonywane w ramach tzw. transakcji łańcuchowych wysyłka lub transport będą przypisane do dostawy Spółki na rzecz jej klienta”.

Zaznaczenia wymaga, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/ zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.