Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.165.2023.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-14
Teza: Wnioskodawca nie jest/nie będzie uprawniony do stosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, w zakresie Usług Psychoterapii oraz Warsztatów Terapeutycznych, świadczonych przez Wnioskodawcę przez osoby współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie umów kontraktowych.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; świadczenie-świadczenie medyczne; świadczenie-świadczenie usług-świadczenie usług na rzecz
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi opieki medycznej wykonywane przez podmioty lecznicze; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie opieki medycznej nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej    
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 18

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy do Usług Psychoterapii (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz do Warsztatów Terapeutycznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy do Usług Psychoterapii (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

· zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy do Warsztatów Terapeutycznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

· zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy do Usług Psychoterapii (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz

· zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy do Warsztatów Terapeutycznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 lipca 2023 r. (wpływ 10 lipca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

(…) (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest podmiotem zajmującym się usługami w zakresie szkoleń, warsztatów oraz sesji terapeutycznych, przy wykorzystaniu innowacyjnych modeli edukacji i terapii.

W związku z powyższym, Wnioskodawca jako jeden z rodzajów prowadzonej działalności wskazał kod Polskiej Klasyfikacji Działalności 86.90.E „Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana”. Podklasa ta obejmuje m.in. działalność w zakresie zdrowia psychicznego świadczoną przez psychologów i psychoterapeutów.

Wnioskodawca nie posiada statusu podmiotu leczniczego.

Oferta Wnioskodawcy obejmuje m.in. dwie podstawowe grupy usług:

1\. Usługi psychoterapeutyczne polegające na udzielaniu profesjonalnej pomocy osobom doświadczającym trudności psychologicznych (dalej: „Usługi Psychoterapii”). W ramach podstawowych Usług Psychoterapii świadczonych przez Spółkę mieści się m.in.:

· prowadzenie terapii X.

(…). X wykorzystuje się m.in. w pracy z osobami, które doświadczają różnego rodzaju zaburzeń. Terapia może dotyczyć niskiego poczucia własnej wartości, chronicznego stresu, impulsywnej złości, głębokiego uczucia smutku czy żalu, radzenia sobie z żałobą, strachu przed porażką, strachu przed bliskością, nieśmiałości i wielu innych trudności związanych z destrukcyjnymi emocjami czy ograniczającymi przekonaniami.

Metoda X może być wykorzystana także do pracy z:

\- Traumą,

\- Depresją,

\- Uzależnieniami,

\- Zespołem stresu pourazowego,

\- Zachowaniami kompulsywnymi,

\- Fobią,

\- Nerwicą,

\- Chorobą afektywną dwubiegunową,

\- Anoreksją i bulimią.

(…). X zostało ocenione jako efektywne w ulepszaniu ogólnego funkcjonowania i dobrobytu oraz jako obiecujące w leczeniu fobii, ataków paniki oraz nerwicy, a także w leczeniu symptomów chorób fizycznych, wzmacnianiu odporności psychicznej oraz leczeniu depresji.

· prowadzenie terapii dla innych psychoterapeutów przygotowujących się do wykonywania zawodu.

Wskazać w tym miejscu należy, iż odbycie własnej terapii, jest w wielu programach kształcenia szkół psychoterapii, kluczowym elementem przygotowującym do zawodu terapeuty. Istotą tego typu rozwiązania jest zdobycie, w procesie kształcenia lepszej wiedzy o samym sobie, swoich zaletach, ograniczeniach, co przekładać się ma na większą świadomość wykonywanego zawodu.

Oferta Wnioskodawcy w ramach Usług Psychoterapii obejmuje różne formy udzielania pomocy: sesje psychoterapeutyczne online (przy wykorzystaniu środków porozumiewania się na odległość), darmowe konsultacje terapeutyczne oraz spotkania z Wnioskodawcą (sesje w formie stacjonarnej w gabinecie (…)). Pomoc psychoterapeutyczna może mieć także formę terapii indywidualnej lub grupowej.

W związku z powyższym, Wnioskodawca udziela pomocy osobom mającym problemy natury psychicznej poprzez m.in. poprawę ich funkcjonowania, dobrostanu, zdrowia psychicznego, zmiany lub radzenia sobie z emocjami, wsparcie w zakresie lepszego zrozumienia siebie, świata i natury towarzyszących im problemów, a także rozwojowi relacji i umiejętności społecznych. Usługi te pomagają także w leczeniu depresji, zaburzeń odżywiania, zaburzeń lękowych, zaburzeń osobowości, uzależnień i innych zaburzeń psychicznych.

W konsekwencji, uznać należy, iż głównym celem świadczonych Usług Psychoterapii jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia psychicznego.

2\. Warsztaty online prowadzone przez doświadczonych oraz certyfikowanych trenerów terapii X (dalej: „Warsztaty Terapeutyczne”).

Warsztaty Terapeutyczne stanowią szeroką usługę łączącą w sobie elementy terapeutyczne i szkoleniowe. Uczestnicy w ramach danego Warsztatu Terapeutycznego mogą uczestniczyć w segmentach edukacyjnych o tematyce terapeutycznej, uczestniczyć w grupach terapeutycznych, w procesach doświadczenia (elementy doświadczalne) związanych z własną pracą terapeutyczną. Terapia prowadzona w ramach Warsztatów Terapeutycznych jest nieodłączną częścią każdego Warsztatu. Jest to zatem kompleksowa usługa mająca na celu zapewnienie możliwości wykonania jak najbardziej efektywnej pracy przez uczestników Warsztatów Terapeutycznych, czemu towarzyszyć ma głębokie zrozumienie przerabianej problematyki, a także, w oparciu o nią, własnych problemów natury psychologicznej.

Oferta w ramach Warsztatów Terapeutycznych obejmuje m.in.:

· Oficjalne warsztaty z terapii X dające możliwość wykorzystywania terapii X w pracy z ludźmi, w pomocy psychologicznej (terapia), jak i w innych metodach wspierania człowieka – w szkole, w szpitalu, w biznesie.

· Zaawansowane szkolenia z terapii X skupiające się na tematyce związanej z uzależnieniami i zaburzeniami odżywiania, zatwierdzone przez (…). Dzięki programowi opartemu na praktyce i wsparciu doświadczonych (…) uczestnik warsztatów pogłębić może swoją wiedzę i umiejętności w zakresie X oraz zyskać nową perspektywę terapii osób z uzależnieniami i zaburzeniami odżywiania.

· Nieograniczony czasowo dostęp do nagrań warsztatów online i materiałów szkoleniowych o tematyce m.in. X i innych formach współczesnej psychoterapii, terapii wspomaganej psychodelikami i innych nurtów terapeutycznych, pracy z uzależnieniami, traumą, wypaleniu i radzeniu sobie z wypaleniem rodzicielskim.

Warsztaty Terapeutyczne dedykowane są między innymi dla profesjonalistów (terapeutów, psychoterapeutów, psychologów i innych). Warsztaty te łączą w sobie zatem zarówno element szkoleniowy, jak i stanowią dodatkowy kanał pomocy terapeutycznej.

Z oferty Wnioskodawcy korzystają przedsiębiorstwa oraz osoby fizyczne, w tym psychoterapeuci z całego świata.

Wnioskodawca świadczy usługi sam poprzez współpracujących ze Spółką specjalistów na zasadzie umowy kontraktowej.

Osoby współpracujące ze Spółką lub z którymi Spółka rozważa/planuje współpracę to w szczególności osoby z zagranicy, które posiadają odpowiednie kwalifikacje do wykonywania Usług Psychoterapii oraz prowadzenia Warsztatów Terapeutycznych. Przykładowo wśród osób, z którymi współpracuje Wnioskodawca, znajdują się osoby takie jak: (…)

Spółka nabywa zatem od wyżej wskazanych osób usługi we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej.

Możliwe jest także w przyszłości podjęcie przez Wnioskodawcę współpracy z innymi podmiotami, które posiadają podobne, fachowe kwalifikacje zawodowe umożliwiające świadczenie Usług Psychoterapii czy prowadzenia Warsztatów Terapeutycznych.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

### Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1.

Usługi A – prowadzenie terapii X (w ramach Usług Psychoterapii):

W terapii X praktyk lub terapeuta X spotyka się z klientem – online lub stacjonarnie. X działa jak klasyczna psychoterapia, gdzie psychoterapeuta pomaga klientowi/pacjentowi poprzez rozmowę indywidualną. Jest to najczęściej szereg spotkań, które prowadzą do lepszego poznania siebie, zrozumienia źródeł problemów klienta oraz uzdrowienia ran i uwolnienia emocjonalnych ciężarów.

Jest to usługa prowadzona w zakresie opieki medycznej. Dzięki psychoterapii X klient ma możliwość poprawy swojego zdrowia psychicznego.

Głównym celem terapii jest opieka medyczna.

W ramach prowadzonych sesji terapeutycznych klient uczy się lepszego zrozumienia siebie, swojego wewnętrznego świata, akceptacji siebie. Dzieje się to dzięki pracy z samym sobą, pod wspierającym cały proces okiem terapeuty. Są to działania ukierunkowane na poprawę/profilaktykę zdrowia klienta, a nie szkolenie czy edukację.

Usługi B – prowadzenie terapii dla innych psychoterapeutów przygotowujących się do wykonywania zawodów (w ramach Usług Psychoterapii):

Prowadzenie tzw. superwizji polega na spotkaniach psychoterapeuty z innym, bardziej doświadczonym terapeutą. Takie spotkania odbywają się regularnie, a ich celem jest skonsultowanie spotykanych przypadków i odbytych sesji psychoterapeutycznych oraz zdjęcie ciężarów i trudów, jakie terapeuta, który korzysta z superwizji napotkał w dotychczasowych procesach terapeutycznych.

Jest to usługa prowadzona w zakresie opieki medycznej. Dzięki spotkaniom z bardziej doświadczonym psychoterapeutą, terapeuta ma możliwość uzyskania wsparcia w napotykanych trudnościach, co chroni go przed nadmiernym stresem oraz wypaleniem zawodowym.

Głównym celem superwizji jest opieka medyczna.

Terapeuta w ramach prowadzonej superwizji ma możliwość zrzucenia z siebie ciężarów emocjonalnych i trudności, które napotyka w pracy ze swoimi klientami. Celem jest tutaj zadbanie o zdrowie psychicznie terapeuty, a nie jego szkolenie czy edukacja.

Usługi C – oficjalne warsztaty z terapii X dające możliwość wykorzystywania terapii X w pracy z ludźmi, w pomocy psychologicznej (terapia), jak i w innych metodach wspierania człowieka – w szkole, w szpitalu, w biznesie (w ramach Warsztatów Terapeutycznych):

Warsztaty odbywają się online i są prowadzone przez międzynarodowych trenerów. Ich zakres obejmuje zarówno zdobywanie wiedzy, jak i szereg ćwiczeń psychosomatycznych. Warsztaty m.in.: pozwalają usprawnić swoją praktykę terapeutyczną, uczą technik pozwalających na radzenie sobie z traumami, pomagają poznać sposoby na regulowanie układu nerwowego, zaznajamiają z dostępnymi narzędziami somatycznymi. Dzięki temu klient zdobywa praktyczne umiejętności do pracy ze sobą, ale również z klientami.

Jest to usługa pośrednio prowadzona w zakresie opieki medycznej. Warsztaty te z jednej strony służą autoterapii, z drugiej pomagają usprawnić pracę w procesie terapeutycznym. Odbywające się na warsztatach ćwiczenia przynoszą korzyści terapeutyczne: klient spotyka się ze swoim wewnętrznym światem, poznaje siebie i uczy akceptować swoje emocje, myśli, przekonania, itp. W dalszym kroku uczestnik może zastosować nowo poznane techniki i modele w swojej indywidualnej praktyce z klientami na sesjach indywidualnych lub grupowych.

Celem warsztatów jest wyposażenie klienta w wiedzę oraz pokazanie mu technik, dzięki, którym może pracować sam ze sobą oraz z klientami. Są więc tutaj dwa cele: jeden to zdobycie wiedzy w określonym obszarze o charakterze psychosomatycznym, a drugi to cel medyczny.

Dzięki treściom zawartym w warsztacie klienci zarówno zgłębiają swoją wiedzę, jak i doświadczają procesów o charakterze terapeutycznym w ramach prowadzonych ćwiczeń, które w dalszej kolejności mogą wykorzystać w praktyce z własnymi klientami. W psychoterapii powszechne jest zrozumienie, że najlepszym sposobem na przygotowanie się do zawodu jest praca własna, bez której terapeuta nie będzie umiał wspierać swoich klientów. Nasze szkolenia są skoncentrowane na stworzeniu możliwości bezpiecznej i głębokiej pracy własnej w zakresie psychologicznym, tak aby przygotować uczestników do pomagania innym w przyszłości. Głównym celem tych szkoleń jest więc proces terapeutyczny uczestników, a nie edukacja.

Usługi D – zaawansowane szkolenia z terapii X skupiające się na tematyce związanej z uzależnieniami i zaburzeniami odżywiania, zatwierdzone przez (…) (w ramach Warsztatów Terapeutycznych):

To (\`(...)\`) dniowe szkolenie terapii X, które prowadzone jest online, stacjonarnie lub hybrydowo przez międzynarodowych trenerów. W ramach szkolenia klienci uczestniczą w wykładzie dydaktycznym, ale również doświadczają demonstracji procesu terapeutycznego na żywo. Bardzo dużą część czasu szkolenia stanowią ćwiczenia w grupach, które są prowadzone pod okiem doświadczonych (…).

Jest to usługa prowadzona w zakresie opieki medycznej. Poza zdobytą wiedzą, klient odbywa liczne ćwiczenia, które przynoszą korzyści terapeutyczne: spotyka się ze swoim wewnętrznym światem, poznaje siebie i uczy akceptować emocje, myśli, przekonania itp.

Istnieją dwa główne cele szkoleń: jeden pozwala na wyszkolenie ludzi, którzy będą mogli prowadzić terapię i usługi w zakresie medycznym, a drugi to bezpośrednia opieka medyczna.

Dzięki przebytym ćwiczeniom oraz uzyskanej wiedzy klienci uczą się nie tylko jak pracować z ludźmi, wykorzystując terapię X, ale również sami jej doświadczają, co wpływa bezpośrednio na stan ich zdrowia. W psychoterapii powszechne jest zrozumienie, że najlepszym sposobem na przygotowanie się do zawodu jest praca własna, bez której terapeuta nie będzie umiał wspierać swoich klientów. Nasze szkolenia są skoncentrowane na stworzeniu możliwości bezpiecznej i głębokiej pracy własnej w zakresie psychologicznym, tak aby przygotować uczestników do pomagania innym w przyszłości. Głównym celem tych szkoleń jest więc proces terapeutyczny uczestników, a nie edukacja.

Usługi E – nieograniczony czasowo dostęp do nagrań warsztatów online i materiałów szkoleniowych o tematyce X i innych formach współczesnej psychoterapii, terapii wspomagającej psychodelikami i innych nurtów terapeutycznych, pracy z uzależnieniami, traumą, wypaleniu i radzeniu sobie z wypaleniem rodzicielskim (w ramach Warsztatów Terapeutycznych):

Udostępnianie klientom nagrań z odbytych warsztatów online oraz wszelkich materiałów, które były częścią warsztatu. Klienci mogą korzystać z tych materiałów na platformie (…), a dostęp do tych materiałów jest nieograniczony czasowo. Zakres warsztatów obejmuje zarówno zdobywanie wiedzy, jak i szereg ćwiczeń psychosomatycznych. Warsztaty m.in.: pozwalają usprawnić swoją praktykę terapeutyczną, uczą technik pozwalających na radzenie sobie z traumami, pomagają poznać sposoby na regulowanie układu nerwowego, zaznajamiają z dostępnymi narzędziami somatycznymi. Dzięki temu klient zdobywa praktyczne umiejętności do pracy ze sobą, ale również z klientami.

Jest to usługa pośrednio prowadzona w zakresie opieki medycznej. Nagrania to również część autoterapii, ponieważ klient ma możliwość odtworzenia ćwiczeń o charakterze medycznym, które miały miejsce na warsztatach. Ćwiczenia te przynoszą korzyści terapeutyczne: klient nawiązuje kontakt ze swoimi emocjami, poznaje siebie i uczy akceptować emocje, myśli, przekonania itp.

Celem warsztatów jest wyposażenie klienta w wiedzę oraz pokazanie mu technik, dzięki, którym może pracować sam ze sobą, a w dalszej kolejności, z klientami. Są więc tutaj dwa cele: jeden to zdobycie wiedzy w określonym obszarze o charakterze psychosomatycznym, a drugi to cel medyczny.

Dzięki treściom zawartym w nagraniach warsztatów klienci zarówno zgłębiają swoją wiedzę, jak i doświadczają procesów o charakterze terapeutycznym w ramach prowadzonych ćwiczeń, które mogą następnie wykorzystać w indywidualnej praktyce terapeutycznej z klientami.

2.

W ramach Usług Psychoterapii wyodrębnić można dwa podstawowe świadczenia: prowadzenie terapii X (Usługi A) oraz prowadzenie terapii dla innych psychoterapeutów przygotowujących się do wykonywania zawodów (Usługi B). Wskazane usługi należy traktować odrębnie – mogą one być realizowane samodzielnie, niezależnie od siebie.

Usługi B i A stanowią świadczenia odrębne – możliwe jest wybranie usługi A lub B. Brak jest konieczności nabycia każdorazowo wszystkich tych usług jednocześnie.

Nabywcy zainteresowani są nabyciem poszczególnych usług odrębnie, a nie jednego świadczenia złożonego. Inaczej mówiąc, nabywca skorzystać może z usługi A lub B.

Wnioskodawca poniżej przedstawia: I. Wyciąg z OGÓLNYCH WARUNKÓW UMÓW zawieranych na odległość za pośrednictwem serwisu (…) w zakresie usług objętym niniejszym Wnioskiem oraz II. Zasady korzystania z terapii X.

Usługi A i B są/będą fakturowane odrębnie.

Wynagrodzenie za poszczególne usługi (A i B) jest kalkulowane odrębnie. Wnioskodawca nie ustala jednego wynagrodzenia dla całego świadczenia, gdyż usługi te co do zasady nie są nabywane łącznie.

Żadna ze wskazanych usług (ani usługa A, ani B), nie jest świadczeniem głównym (dominującym). Usługi te nabywane są odrębnie.

3.

Usługi C, D i E nie są ze sobą tak ściśle powiązane (nierozerwalnie związane), że obiektywnie rzecz biorąc tworzyły/tworzą/będą tworzyć z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość.

Świadczenie usług C, usług D i usług E mogło/może/będzie mogło być świadczone odrębnie.

Istnieje możliwość nabycia jedynie wybranych usług wchodzących w skład Warsztatów Terapeutycznych. Nabycie nie musiało/nie musi/nie będzie musiało obejmować wszystkich tych czynności (usługi C, usługi D i usługi E).

Nabywcy zainteresowani są nabyciem poszczególnych usług odrębnie, a nie jednego świadczenia złożonego. Inaczej mówiąc, nabywca skorzystać może z usługi C, D lub E.

Wnioskodawca poniżej przedstawia: I. Wyciąg z OGÓLNYCH WARUNKÓW UMÓW zawieranych na odległość za pośrednictwem serwisu (…) w zakresie usług objętym niniejszym Wnioskiem oraz II. Zasady korzystania z terapii X.

Usługi C, D, E są/będą fakturowane odrębnie.

Wynagrodzenie za wykonanie każdej z usług: usługi C, usługi D i usługi E jest/było/będzie skalkulowana odrębnie.

Zasadniczo zarówno świadczenie C, D jak i E to usługi wykonywane odrębnie, niezależnie od siebie.

W ramach Warsztatów Terapeutycznych wyodrębnić można poszczególne, samodzielne usługi (trzy podstawowe świadczenia określone jako Usługi C, D oraz E), z których żadna nie ma stricte charakteru pomocniczego. Wskazane usługi należy traktować odrębnie – mogą one być realizowane samodzielnie, niezależnie od siebie.

Wyjątkiem jest sytuacja klienta, który bierze udział w warsztacie C. Najpierw odbywa się warsztat na żywo i dopiero na jego podstawie jest nagrywany recording (E), do którego klient otrzymuje w cenie warsztatu C dostęp na nieograniczony czas. W tym kontekście można uznać, że udział w warsztacie C ma charakter dominujący, ponieważ dostęp do nagrania ma tutaj umożliwić bardziej efektywne skorzystanie z już odbytego wcześniej warsztatu.

Równocześnie inni klienci, którzy nie uczestniczyli w warsztatach na żywo mają również możliwość niezależnego zakupu recordingu (E) w późniejszym czasie.

4.

Spółka pragnie poinformować, że wniesiona przez nią opłata odnosiła się do części stanu faktycznego obejmującego ocenę sposobu opodatkowania usług faktycznie świadczonych przez Dr (…). Wnioskodawca prosi o nieudzielanie odpowiedzi w odniesieniu do pozostałych, wskazanych przez Wnioskodawcę osób.

Dotyczy Dr (…):

Spółka pragnie zauważyć, że wykładnia przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 jest przedmiotem zapytania niniejszego wniosku o interpretację indywidualną.

Z uwagi na powyższe Spółka we wniosku przedstawiła zarówno szczegółowy opis świadczonych przez nią usług, których to opis został szczegółowo poszerzony w niniejszym piśmie, jak i kwalifikacje osób, które faktycznie te usługi wykonują.

Na tej podstawie Spółka uznała, że osoby są podmiotem leczniczym wykonującym usługi A-E w ramach działalności leczniczej w rozumieniu tego przepisu.

Zgodnie bowiem z jednolitą linią orzecznictwa sądów administracyjnych zdaniem Spółki „podmiot leczniczy” to jakikolwiek podmiot (osoba fizyczna lub jednostka organizacyjna) świadcząca usługi służące zachowaniu (zapobieżeniu pogorszenia) lub polepszeniu stanu zdrowia zgodnie z wiedzą medyczną.

Spółka we wniosku wskazała, dlaczego w jej opinii usługi świadczone przez osoby, od których nabywa ona usługi (które są równocześnie usługami świadczonymi przez Spółkę), są usługami służącymi zachowaniu (zapobieżeniu pogorszenia) lub polepszeniu stanu zdrowia.

Przy czym bez znaczenia w rozpatrywaniu możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT nabywanych przez Spółkę usług pozostaje fakt, że świadczeniodawca jest podmiotem zagranicznym. Bez znaczenia pozostaje także przesłanka, czy podmiot ten spełnia bądź nie przesłanki uznania go za podmiot leczniczy w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej. Takiego wymogu nie przewiduje bowiem art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

Dr (…) jest licencjonowanym terapeutą małżeńskim i rodzinnym (\`(...)\`). Stopień (\`(...)\`) poświadcza, że dana osoba jest licencjonowanym pracownikiem służby zdrowia, który pomaga identyfikować i diagnozować problemy interpersonalne, z którymi boryka się wiele rodzin. (…).

Ponadto, Spółka we wniosku przedstawiła szczegółowy opis świadczonych przez tę osobę a nabywanych przez Spółkę usług, których to opis został szczegółowo poszerzony w uzupełnieniu wniosku.

Dlatego w opinii Spółki osoba ta świadczy przedmiotowe usługi w ramach wykonywanego przez nią zawodu psychologa.

Przy czym bez znaczenia w rozpatrywaniu możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT nabywanych przez Spółkę usług pozostaje fakt, że świadczeniodawca jest podmiotem zagranicznym. Bez znaczenia pozostaje także przesłanka, czy podmiot ten spełnia bądź nie przesłanki uznania go za podmiot leczniczy w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej lub ustawy o zawodzie psychologa. Takiego wymogu nie przewiduje bowiem ani art. 43 ust. 1 pkt 19a ani art. 43 ust. 1 pkt 19, do którego treści bezpośrednio odwołuje się art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT.

5.

I. Wyciąg z OGÓLNYCH WARUNKÓW UMÓW (\`(...)\`) w zakresie usług objętym niniejszym Wnioskiem oraz II. Zasady korzystania z terapii X

(…).

### Pytania

1\. Czy za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca uprawniony jest do stosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, w zakresie Usług Psychoterapii opisanych w stanie faktycznym w pkt 1, świadczonych przez Wnioskodawcę przez osoby posiadające stosowne uprawnienia do świadczenia tego typu usług, współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie umów kontraktowych?

2\. Czy za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca uprawniony jest do stosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, w zakresie Warsztatów Terapeutycznych opisanych w stanie faktycznym w pkt 2, świadczonych przez Wnioskodawcę przez osoby posiadające stosowne uprawnienia do świadczenia tego typu usług, współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie umów kontraktowych?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Zdaniem Wnioskodawcy, za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca uprawniony jest do stosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, w zakresie Usług Psychoterapii opisanych w stanie faktycznym w pkt 1, świadczonych przez Wnioskodawcę przez osoby posiadające stosowne uprawnienia do świadczenia tego typu usług, współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie umów kontraktowych.

2\. Zdaniem Wnioskodawcy, za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca uprawniony jest do stosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, w zakresie Warsztatów Terapeutycznych opisanych w stanie faktycznym w pkt 2, świadczonych przez Wnioskodawcę przez osoby posiadające stosowne uprawnienia do świadczenia tego typu usług, współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie umów kontraktowych.

### Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy: „Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`)”.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT: „W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi”.

W myśl art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 23%.

Jednocześnie, ustawa o VAT przewiduje także opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, a także zawiera możliwość stosowania zwolnienia od podatku VAT, w tym w szczególności w przepisach art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku: „(…) usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze”.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku: „(…) usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2022 r. poz. 633 i 655),

d) psychologa”.

Wskazane powyżej określenie statusu podmiotów świadczących usługi w zakresie opieki medycznej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 oparte jest na regulacjach art. 132 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L z 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm., dalej: „Dyrektywa VAT”).

Na podstawie art. 132 ust. 1 lit. b, państwa członkowskie zwalniają transakcje takie jak: „opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze”.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. c, zwolnieniu podlega także: „świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie”.

Fakt, iż analizowane przez Spółkę zwolnienia stanowią implementację przepisów Dyrektywy VAT rzutuje na sposób wykładni tych przepisów i zakresu przewidzianego w nich zwolnienia.

Zgodnie z przyjętą linią orzeczniczą Trybunały Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), w tym stanowiskiem z zajętym w wyroku C-473/08 z 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, interpretacja pojęć używanych do opisania zwolnień wymienionych w art. 132 Dyrektywy VAT powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. Zdaniem Trybunału, pojęcia te nie powinny być zatem interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków.

Celem zwolnienia od podatku VAT usług medycznych, określonych w art. 43 ust. 1 pkt 18 oraz pkt 19 ustawy o VAT jest przy tym niewątpliwie zmniejszenie kosztów świadczenia tego rodzaju usług a w konsekwencji spowodowanie większej ich dostępności i powszechności.

Ponadto, w myśl pkt 19a ust. 1 wskazanego artykułu, zwolnieniu podlegają także wyżej wskazane usługi, jeżeli zostały one nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w tych przepisach.

Analizując wskazane powyżej regulacje, stwierdzić należy, iż objęte art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 zwolnienia od podatku VAT, mają charakter przedmiotowo-podmiotowy – zwolnieniu na podstawie tych przepisu podlega:

· określony rodzaj usług (usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (przesłanka przedmiotowa)),

· wykonywany przez dane podmioty (przesłanka podmiotowa).

Analizując brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy o VAT, stwierdzić przy tym należy, iż uregulowane w tych przepisach zwolnienia różnią się przede wszystkim zakresem podmiotowym. Zwolnienie uregulowane w punkcie 18 obejmuje swoim zakresem wykonywanie usług w ramach działalności leczniczej prowadzonej przez podmioty lecznicze. Zwolnienie wskazane w punkcie 19 odwołuje się natomiast do świadczenia określonych usług w ramach zawodów, w tym przepisie wymienionych (m.in. psychologa, czy osoby, które świadczą ww. usługi w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej).

W związku z powyższym, Wnioskodawca zdecydował się przedstawić wspólne uzasadnienie dla pytań nr 1-4 w odniesieniu do zakresu przedmiotowego świadczonych przez niego usług (Usług Psychoterapii objętych pytaniem nr 1 i 3, oraz Warsztatów Terapeutycznych objętych pytaniem nr 2 i 4).

Jednocześnie, w związku z odmiennym uregulowaniem zakresu podmiotowego zwolnień wskazanych w punkcie 18 i 19, w dalszej części uzasadnienia, Wnioskodawca przedstawi szczegółową analizę w podziale na pytanie nr 1 i 2 (odnoszące się do zwolnienia uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 18) oraz pytanie nr 3 i 4 (odnoszące się do zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 19).

Na marginesie wskazać należy, iż bez znaczenia w analizowanej sytuacji, pozostaje także fakt, iż Wnioskodawca nabywa usługi od podmiotów trzecich, z którymi współpracuje na zasadzie umowy kontraktowej. Możliwość objęcia zwolnieniem tego typu usług przewiduje bowiem wprost art. 45 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT. Stanowisko takie znajduje także potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Między innymi, w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 28 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.346.2020.1.MMA, organ potwierdził, że podatnik odsprzedający usługi medyczne, będące psychoterapią online, jest uprawniony do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT (podobnie: interpretacja z 29 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.561.2020.2.MB).

Warto w tym zakresie wskazać także na wyrok TSUE o sygn. C-141/00, w którym wskazano, że „zwolnienie przyznane w art. 13 (A) (J) (c,) Szóstej Dyrektywy (aktualnie art. 132 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady) nie zależy od formy prawnej podatnika świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne, o których mowa w tym przepisie” dodając także, iż: „W dosłownej interpretacji, przepis ten (art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy) nie wymaga, by usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe”.

Analiza rodzaju świadczonych przez Wnioskodawcę usług

W opinii Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca spełnia wszystkie wskazane art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o VAT warunki przedmiotowe, uprawniające go do stosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, zarówno w zakresie Usług Psychoterapii (pytanie nr 1 i 3), jak i Warsztatów Terapeutycznych (pytanie nr 2 i 4).

Zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami w zakresie analizowanych zwolnień od podatku VAT, zwolnieniem objęte są usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

W pierwszej kolejności, wskazać przy tym należy, iż ustawa o VAT (a także inne, krajowe regulacje prawnopodatkowe) nie zawierają definicji „opieki medycznej”. Odwołując się przy tym do bogatego orzecznictwa TSUE. W wydawanych wyrokach TSUE wskazywał, iż pojęcie „opieki medycznej” (a także „świadczeń opieki medycznej”), odnosi się do świadczeń, które: „służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia” (wyrok TSUE z 8 czerwca 2006 r. w sprawie C-106/05).

Ponadto, zdaniem TSUE, pojęcia „świadczenia opieki medycznej”, „nie można poddać wykładni, która obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych” dodając, iż „to, czy dana usługa medyczna powinna zostać zwolniona z podatku VAT warunkuje jej cel” (wyrok TSUE z 20 listopada 2003 r. w sprawie C-307/01).

Niniejsza przesłanka o charakterze przedmiotowym w swojej istocie odwołuje się zatem przede wszystkim do celu świadczonych usług – celu wykonywanych usług medycznych.

Co istotne, TSUE w wyroku z 20 listopada 2003 r. w sprawie C-212/01, wskazał, iż „celu terapeutycznego nie należy określać w sposób szczególnie wąski, świadczenie profilaktycznych usług medycznych może być również zwolnione od podatku nawet jeśli okaże się, że osoby, które są poddane badaniom lub innym zabiegom medycznym o charakterze profilaktycznym nie cierpią na żadną chorobę lub anomalię zdrowotną”.

Dodać przy tym należy, iż zgodnie z orzecznictwem TSUE z 14 września 2000 r., sygn. C-384/98 preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy. W konsekwencji, dana usługa spełniać będzie przesłankę uprawniającą do zastosowania zwolnienia, jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, a nie inny cel (wyrok z 14 września 2000 r., sygn. C-384/98).

Do celu świadczonych usług odniósł się także Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08: „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia, jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”.

We wskazanej sprawie, Rzecznik Generalny podkreślił również, że: „działalność, którą uznano za części składowe opieki medycznej (leczenia medycznego), obejmuje: opiekę terapeutyczną jako część usługi ambulatoryjnej świadczonej przez wykwalifikowane pielęgniarki; leczenie psychoterapeutyczne świadczone przez wykwalifikowanych psychologów; prowadzenie badań lekarskich bądź pobieranie krwi lub innych próbek do badania pod kątem występowania choroby, na rzecz pracodawców lub ubezpieczycieli, albo poświadczanie zdolności medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem tych usług zasadniczo pozostaje ochrona zdrowia zainteresowanych osób; oraz badania medyczne umożliwiające obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność diagnozowania, rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez internistów i wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne”.

W konsekwencji, stwierdzić należy, iż zwolnienie od podatku VAT uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o VAT w zakresie przedmiotowym, obejmuje różne usługi opieki medycznej realizowane zarówno w celu leczenia chorób i związanego z nimi udzielenia diagnozy, jak i w celach profilaktycznych. Podkreśla to także brzmienie analizowanych przepisów, w których wprost wskazane zostały czynności służące profilaktyce czy zachowaniu zdrowia, a także jego ratowaniu, przywracaniu i poprawie.

Warto w tym zakresie, odwołać się do interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) z 29 grudnia 2020 r. sygn. 0114-KDIP4-2.4012.561.2020.2.MB. W interpretacji tej Dyrektor KIS wskazał, iż: „Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia należy zastosować wykładnię językową”.

W analizowanej interpretacji, organ dokonał przy tym szczegółowej wykładni językowej wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 19 celów usług opieki medycznej:

„»Profilaktyka« to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk, to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

»Zachowywanie« rozumiane jest zaś jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo »ratowanie« należy odwołać się do słów »ratować« i »ratownictwo«. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Pojęcie »przywracać« oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie »przywracanie zdrowia« oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

»Poprawa« to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin »poprawa zdrowia«, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie”.

Odnosząc powyższe do zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, iż oferowane przez niego Usługi Terapeutyczne oraz Warsztaty Terapeutyczne spełniają wszystkie wskazane powyżej warunki przedmiotowe, umożliwiające zastosowanie wobec nich zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 45 ust. 1 pkt 18 i pkt 19.

Po pierwsze, wskazać należy, iż usługi świadczone przez Wnioskodawcę bez wątpienia mają cel medyczny – polegają one bowiem na udzielaniu profesjonalnej pomocy osobom doświadczającym trudności psychologicznych.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, działalność Wnioskodawcy skupiona jest wokół terapii X. (…).

X wykorzystuje się m.in. w pracy z osobami, które doświadczają różnego rodzaju zaburzeń. Terapia może dotyczyć niskiego poczucia własnej wartości, chronicznego stresu, impulsywnej złości, głębokiego uczucia smutku czy żalu, radzenia sobie z żałobą, strachu przed porażką, strachu przed bliskością, nieśmiałości i wielu innych trudności związanych z destrukcyjnymi emocjami czy ograniczającymi przekonaniami.

Metoda X może być wykorzystana także do pracy z:

· Traumą,

· Depresją,

· Uzależnieniami,

· Zespołem stresu pourazowego,

· Zachowaniami kompulsywnymi,

· Fobią,

· Nerwicą,

· Chorobą afektywną dwubiegunową,

· Anoreksją i bulimią.

Analizując zatem wskazane powyżej możliwości zastosowania terapii X, bez wątpienia uznać należy, iż terapia X ma na celu zarówno profilaktykę czy zachowanie zdrowia (przykładowo, w przypadku osób chcących przy wykorzystaniu terapii lepiej poznać siebie, zagłębić się w siebie, swoje emocje, nauczyć panowania nad nimi, rozumienia ich itp.), ale także jego ratowanie, przywracanie i poprawę tego zdrowia (w przypadku osób zmagającymi się, przykładowo, z depresją, bulimią, nerwicą itp.).

Skuteczność terapii X (a co za tym idzie, także celowość jej prowadzenia), potwierdza dodatkowo fakt, iż (…). X zostało ocenione jako efektywne w ulepszaniu ogólnego funkcjonowania i dobrobytu oraz jako obiecujące w leczeniu fobii, ataków paniki oraz nerwicy, a także w leczeniu symptomów chorób fizycznych, wzmacnianiu odporności psychicznej oraz leczeniu depresji.

Terapia X jest przy tym oferowana przez Wnioskodawcę w ramach Usług Psychoterapii lub też, stanowi nieodzowny element opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Warsztatów Terapeutycznych.

Oferta Wnioskodawcy w ramach Usług Psychoterapii obejmuje różne formy udzielania pomocy: sesje psychoterapeutyczne online (przy wykorzystaniu środków porozumiewania się na odległość), darmowe konsultacje terapeutyczne oraz spotkania z Wnioskodawcą (sesje w formie stacjonarnej w gabinecie (…)). Pomoc psychoterapeutyczna może mieć także formę terapii indywidualnej lub grupowej.

Warsztaty Terapeutyczne stanowią natomiast szeroką usługę łączącą w sobie elementy terapeutyczne i szkoleniowe. Uczestnicy w ramach danego Warsztatu Terapeutycznego mogą uczestniczyć w segmentach edukacyjnych o tematyce terapeutycznej, uczestniczyć w grupach terapeutycznych, w procesach doświadczenia (elementy doświadczalne) związanych z własną pracą terapeutyczną. Terapia prowadzona w ramach Warsztatów Terapeutycznych jest nieodłączną częścią każdego Warsztatu. Jest to zatem kompleksowa usługa mająca na celu zapewnienie możliwości wykonania jak najbardziej efektywnej pracy przez uczestników Warsztatów Terapeutycznych, czemu towarzyszyć ma głębokie zrozumienie przerabianej problematyki, a także w oparciu o to, własnych problemów natury psychologicznej. W opinii Wnioskodawcy bowiem, zrozumienie metod terapeutycznych, źródła problemów, istoty powiązań stanowić może nieodzowny element zapewniający skuteczność realizowanej terapii, w szczególności terapii X. Taka forma prowadzenia psychoterapii wspomaga także proces budowania relacji z pacjentem, zrozumienie pacjenta i jego problemów, obserwacje w różnych warunkach, co bezpośrednio przekładać się może na skuteczność oferowanych usług.

W związku z powyższym uznać należy, iż Wnioskodawca udziela pomocy osobom mającym problemy natury psychicznej poprzez m.in. poprawę ich funkcjonowania, dobrostanu, zdrowia psychicznego, zmiany lub radzenia sobie z emocjami, wsparcie w zakresie lepszego zrozumienia siebie, świata i natury towarzyszących im problemów, a także rozwojowi relacji i umiejętności społecznych. Usługi te pomagają także w leczeniu depresji, zaburzeń odżywiania, zaburzeń lękowych, zaburzeń osobowości, uzależnień i innych zaburzeń psychicznych.

Forma oferowanych przez Wnioskodawcę usług polega przy tym na wykorzystaniu innowacyjnych metod terapeutycznych. Usługi Terapeutyczne, czy też program Warsztatów Terapeutycznych, skonstruowane są w sposób, zdaniem Wnioskodawcy, najbardziej efektywny, umożliwiając tym samym skuteczną realizację podstawowego celu oferowanych świadczeń medycznym, jaką jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia psychicznego odbiorców oferowanych Usług.

Jednocześnie usługi te nie są wykorzystywane jako porady do czynności prawnych.

Na marginesie wskazać należy, iż bez znaczenia w analizowanej sytuacji pozostaje fakt, iż Wnioskodawca świadczyć może oferowane usługi w formie online. Takie rozumienie przepisów potwierdził m.in. Dyrektor KIS w interpretacji podatkowej z 29 grudnia 2020 r. (sygn. 0114-KDIP4-2.4012.561.2020.2.MB), czy interpretacji z 21 stycznia 2020 r. (sygn. 0114-KDIP4-2.4012.16.2019.1.WH), w której organ stwierdził, że usługi psychoterapii świadczone za pośrednictwem platformy online przez psychoterapeutę podlegają zwolnieniu.

Konkludując powyższą analizą, w opinii Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, iż oferowane przez Wnioskodawcę usługi objęte stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, spełniają wskazaną w art. 45 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy o VAT, przesłankę przedmiotową stosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, stanowiąc usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zakres podmiotowy zwolnienia od podatku VAT

Szczegółowe uzasadnienie w zakresie pytania nr 1 i 2

Zgodnie z zakresem podmiotowym zwolnienia uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, zwolnieniem od podatku VAT objęte jest świadczenie opieki medycznej wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Dla stosowania zwolnienia, o którym mowa w analizowanej regulacji, nie ma przy tym znaczenia, czy usługa medyczna świadczona jest przez podmiot polski, czy przez podmiot zagraniczny.

Art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT nie wskazuje bowiem, iż usługi objęte tymże przepisem mają być świadczone przez krajowe podmioty lecznicze. Wskazać przy tym należy, iż ustawa o VAT nie zawiera definicji „podmiotu leczniczego”.

Przepis usytuowany w tej normie nie odsyła również do wymogów formalnych stawianych podmiotom leczniczym działającym w Polsce zgodnie z ustawą o działalności leczniczej, w tym do definicji zawartej w ustawie.

Co istotne ustawodawca takiego odesłania dokonuje w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT wprost wskazując na „zawody medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej”. Kierując się zatem przesłanką racjonalnego ustawodawcy oraz zasadami prawidłowej legislacji należy założyć, iż ustawodawca chcąc dokonać takiego odesłania, uczyniłby to poprzez wyraźne odesłanie do innego aktu lub przepisu (podobnie jak w przypadku art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c).

W konsekwencji powyższego, niezasadne jest sięganie do definicji spoza autonomicznego prawa podatkowego interpretując normę zawartą w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

Odwołując się przy tym do orzecznictwa TSUE, dla skorzystania ze zwolnienia muszą być spełnione tylko dwa podstawowe warunki:

1\. Przedmiotem świadczenia muszą być wskazane usługi medyczne,

2\. Usługi te muszą być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe.

Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, przy wykładni pojęcia „podmiot leczniczy” wskazane jest stosowanie miarodajnej wykładni językowej oraz przesłanek wskazanych w orzecznictwie TSUE. W oparciu o to, zasadne jest przyjęcie, iż podmiot leczniczy stanowi jednostka dysponująca stosownymi kwalifikacjami, umożliwiającymi wykonanie świadczeń leczniczych – niezależnie od kraju jej siedziby.

Takie stanowisko zajął m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA”) we Wrocławiu w wyroku z 30 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 2354/14, w którym to: „Sąd uznał, że dokonana przez organ podatkowy w skarżonej interpretacji wykładnia art. 43 ust. 1 pkt 18 u.p.t.u., zgodnie z którą, zwolnieniu określonym w tym przepisie nie podlegają usługi medyczne (lecznicze) świadczone przez podmioty zagraniczne i że zwolnienie to ma zastosowanie tylko w przypadku świadczenia takich usług przez podmiot leczniczy w rozumieniu art. 4 ust. 1 u.d.l., art. 4 ust. 1 oraz art. 13 ust. 1 i 2 u.s.d.g., jest nieprawidłowa”.

WSA uznał przy tym, iż:

„(…) przy wykładni terminu »podmiot leczniczy«, chybione było odwołanie się przez organ podatkowy do wykładni systemowej. Poprzez odwołanie to organ pominął nie tylko ww. cel zwolnienia (ograniczył dostęp do usług medycznych) ale także zaprzeczył zasadzie racjonalnego ustawodawcy, co słusznie akcentowała spółka. Zdaniem Sądu, odwołanie się do przepisów u.d.l. nie miało uzasadnienia, ponieważ nic nie wskazuje na to, że do takiego odwołania zmierzał ustawodawca. Świadczy o tym nie tylko fakt, że w spornym przepisie takiego odwołania wprost nie zawarto, ale przede wszystkim okoliczność, że w następnym punkcie tego samego artykułu, tj. pkt 19 lit. c art. 43 u.p.t.u., ustawodawca bezpośrednio odwołał się do u.d.l., co także trafnie podnosi skarżąca. Po trzecie, brak jest podstaw, aby przy interpretacji pojęcia »podmiotu leczniczego« sięgać po inną wykładnię przepisu, niż językowa. Należy przypomnieć, że wykładnia językowa jest punktem wyjścia, ale i granicą wykładni w ramach możliwego sensu słów zawartych w tekście prawnym. Odstąpienie od jednoznacznego literalnego sensu przepisu, jakkolwiek dopuszczalne, wymaga aksjologicznego uzasadnienia, którego w niniejszej sprawie organ podatkowy nie zaprezentował. Musi być zatem ono uzasadnione ważnymi powodami oraz następować jedynie w wyjątkowych przypadkach, w przeciwnym razie zostanie uznane za wykładnię contra legem (por. D. Dąbek, Prawo sędziowskie w polskim prawie administracyjnym. Warszawa 2010, s. 84, 86).

W ocenie Sądu, »podmiot leczniczy« to jakikolwiek podmiot (osoba fizyczna lub jednostka organizacyjna) świadcząca usługi służące zachowaniu (zapobieżeniu pogorszenia) lub polepszeniu stanu zdrowia zgodnie z wiedzą medyczną. Skoro ustawodawca nie odesłał wprost do innych przepisów ustawowych, a wykładnia językowa nie nastręcza trudności, brak jest podstaw, aby posługiwać się definicją stworzoną przez ustawodawcę na potrzeby regulacji innych stosunków społecznych.

Zgodzić trzeba się zatem ze spółką, że przy rozpatrywaniu możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT importu usług medycznych bez znaczenia pozostaje fakt, że świadczeniodawca jest podmiotem zagranicznym, niespełniającym przesłanek uznania go za podmiot leczniczy w rozumieniu u.d.l. Takiego wymogu nie przewiduje bowiem art. 43 ust. 1 pkt 18 u.p.t.u”.

Rozstrzygnięcie to podtrzymał Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z 31 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 955/15, oddalając skargę kasacyjną Ministra Finansów.

Podobnie wskazał także NSA w wyroku z 6 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 249/17:

„Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela tezę Sądu pierwszej instancji, że możliwość skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 18 u.p.t.u. nie stoi na przeszkodzie, że usługi medyczne będą świadczone przez podmiot zagraniczny, niespełniający wymogów uznania go za »podmiot leczniczy« w rozumieniu u.d.l., jeżeli będą one wykonywane przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Zasadnie też Sąd pierwszej instancji zgodził się z argumentacją skarżącej, że przyjęcie stanowiska organu podatkowego, iż ze spornego zwolnienia nie korzystają usługi świadczone przez »podmiot zagraniczny« skutkowałoby ograniczeniem zasady swobodnego przepływu usług, zasady konkurencyjności usług, zasady niedyskryminacji, zasady wspólnego rynku oraz zasady neutralności podatku VAT, jak trafnie wywiodła skarżąca”.

Analogiczne stanowisko zajął m.in. WSA w Warszawie w wyroku z 19 października 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 4141/17 oraz III SA/Wa 176/18.

Odnosząc powyższe do zaprezentowanego stanu faktycznego, nie ulega wątpliwości, iż Wnioskodawca spełnia wszystkie wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT przesłanki do objęcia zwolnieniem od podatku VAT.

Osoby współpracujące ze Spółką to osoby, które posiadają odpowiednie kwalifikacje do wykonywania Usług Psychoterapii oraz prowadzenia Warsztatów Terapeutycznych. Analizując przy tym stan faktyczny/zdarzenie przyszłego bez wątpienia uznać należy, iż wskazane w nim osoby spełniają definicję podmiotu leczniczego. Spółka współpracuje bowiem z rozpoznawanymi oraz szanowanymi w różnych krajach osobami posiadającymi m.in. tytuł doktora, wydającymi różnego typu publikacje i książki o tematyce leczniczej (terapeutycznej), czy cechujące się szerokim wykształceniem oraz doświadczeniem w dziedzinie wykonywanych usług. Wśród osób tych są bowiem m.in. lekarze, psycholodzy, psychoterapeuci, osoby posiadające liczne certyfikacje i akredytacje, osoby posiadające uprawnienia do wykonywania określonego zawodu o charakterze medycznym.

W związku z powyższym, w oparciu o wykładnie językową art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, a także orzecznictwo sądów administracyjnych, zdaniem Wnioskodawcy, to właśnie zwolnienie uregulowane w tejże regulacji, znajduje zastosowanie w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę Usług Psychoterapii oraz Warsztatów Terapeutycznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy do Usług Psychoterapii (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz do Warsztatów Terapeutycznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Według art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2020 r. poz. 295, 567, 1493, 2112, 2345 i 2401),

d) psychologa.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy:

Zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej, stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b oraz lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), który stanowi, że:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

· opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;

· świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Należy mieć na uwadze, że analizowane przepisy zwalniają od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalniają zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie od podatku nie znajduje zastosowania.

Tak więc warunkiem, który determinuje zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla usług w zakresie opieki medycznej jest zakres przedmiotowy tych czynności oraz spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym. Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia należy zastosować wykładnię językową.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk, to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowywanie” rozumiane jest zaś jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie” należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Pojęcie „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

„Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Dodatkowo należy wskazać, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

W tym kontekście należy zauważyć, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. Zatem w tym zakresie należy szukać wyjaśnienia w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

I tak, w wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał stwierdził, że pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” odnoszą się do usług, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d'Ambrumenil (C-307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Należy więc uznać, że pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez Trybunał „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40).

Należy podkreślić, że ani przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie Margarande Unterpertinger v Pensionsversicherungsanstalt der Arbeiter C-212/01 stwierdził, że to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona od podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi.

Również z orzeczenia C-384/98 wynika, że preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

Ponadto jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08: „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Rzecznik zauważa również, że: „Działalność, którą uznano za części składowe opieki medycznej (leczenia medycznego), obejmuje: opiekę terapeutyczną jako część usługi ambulatoryjnej świadczonej przez wykwalifikowane pielęgniarki(19) ; leczenie psychoterapeutyczne świadczone przez wykwalifikowanych psychologów(20) ; prowadzenie badań lekarskich bądź pobieranie krwi lub innych próbek do badania pod kątem występowania choroby, na rzecz pracodawców lub ubezpieczycieli, albo poświadczanie zdolności medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem tych usług zasadniczo pozostaje ochrona zdrowia zainteresowanych osób(21) ; oraz badania medyczne umożliwiające obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność diagnozowania, rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez internistów i wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne(22)”.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca jest podmiotem zajmującym się usługami w zakresie szkoleń, warsztatów oraz sesji terapeutycznych, przy wykorzystaniu innowacyjnych modeli edukacji i terapii. Wnioskodawca nie posiada statusu podmiotu leczniczego. Oferta Wnioskodawcy obejmuje m.in. dwie podstawowe grupy usług: usługi psychoterapeutyczne polegające na udzielaniu profesjonalnej pomocy osobom doświadczającym trudności psychologicznych („Usługi Psychoterapii”) oraz warsztaty online prowadzone przez doświadczonych oraz certyfikowanych trenerów terapii X („Warsztaty Terapeutyczne”). Wnioskodawca świadczy usługi sam poprzez współpracujących ze Spółką specjalistów na zasadzie umowy kontraktowej. Wśród osób, z którymi współpracuje Wnioskodawca, znajduje się Dr (…). Spółka nabywa od współpracujących osób usługi we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia czy jest on uprawniony do stosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, w zakresie Usług Psychoterapii (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz w zakresie Warsztatów Terapeutycznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nabywa ww. usługi w zakresie Usług Psychoterapii oraz Warsztatów Terapeutycznych we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, to do tych usług nie ma/nie będzie miało zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Ponadto, w myśl art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W sytuacji, gdy Usługi Psychoterapii oraz Warsztaty Terapeutyczne udzielane będą przez podmioty trzecie, od których Wnioskodawca nabywał będzie te usługi we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, zastosowanie znajdzie art. 8 ust. 2a ustawy, co oznacza, że Wnioskodawca (jako podmiot pośredniczący) będzie obowiązany dokonywać w tym zakresie tzw. „refakturowania” nabywanych na rzecz osoby trzeciej świadczeń. Fakt, że Wnioskodawca faktycznie nie będzie konsumentem Usług Psychoterapii oraz Warsztatów Terapeutycznych świadczonych przez podmioty trzecie nie oznacza, że w świetle obowiązujących przepisów ustawy, nie wystąpi jako nabywca świadczeń.

W tej sytuacji wystąpi zatem tzw. fikcja prawna przewidziana w art. 8 ust. 2a ustawy, w świetle której Wnioskodawca wystąpi w roli odsprzedającego Usługi Psychoterapii oraz Warsztaty Terapeutyczne nabyte we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej. Zatem, na gruncie ustawy, Wnioskodawca traktowany będzie najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

**Podsumowując, Wnioskodawca nie jest/nie będzie uprawniony do stosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, w zakresie Usług Psychoterapii opisanych w stanie faktycznym w pkt 1 oraz w zakresie Warsztatów Terapeutycznych opisanych w stanie faktycznym w pkt 2, świadczonych przez Wnioskodawcę przez osoby posiadające stosowne uprawnienia do świadczenia tego typu usług, współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie umów kontraktowych.**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i nr 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zatem, należy zaznaczyć, że interpretacja indywidualna opiera się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu fatycznego/ zdarzenia przyszłego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

W odniesieniu do przywołanych orzeczeń na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii nie może wpłynąć powołane orzecznictwo, ponieważ zapadło ono w odniesieniu do indywidualnego i właściwego tylko temu orzecznictwu opisu sprawy.

W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Wnioskodawcę wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane.

Końcowo informuję, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy do Usług Psychoterapii (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz do Warsztatów Terapeutycznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Z kolei wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy do Usług Psychoterapii (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz do Warsztatów Terapeutycznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) został załatwiony w postanowieniu z (…).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).