Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.569.2025.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-11
Teza: Uznanie Usługi, w skład której wchodzi dostawa węgla
kamiennego, za usługę kompleksową i ustalenie momentu
powstania obowiązku podatkowego; prawo do odliczenia oraz
zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności (MPP, split
payment).
Słowa kluczowe: czynności-czynności złożone
mechanizm podzielonej płatności (MPP; split payment)
obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania
obowiązku podatkowego
odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
umowa-umowa o zarządzanie
usługi-usługi zarządzania
węgiel
świadczenie-świadczenie kompleksowe
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-
Rozdział 1-art. 19a-ust. 1
1
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV.
Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-
Obowiązek podatkowy - zasada ogólna
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI.
Dokumentacja -Rozdział 1a. Mechanizm podzielonej
płatności -Zastosowanie mechanizmu podzielonej
płatności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-
Rozdział 1-art. 19a-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-
Rozdział 1-art. 19a-ust. 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-
Rozdział 1-art. 19a-ust. 8
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 88-ust. 4
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106b-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106e-ust. 1-pkt 18a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1a-art. 108a-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1a-art. 108a-ust. 1a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1a-art. 108a-ust. 1b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1a-art. 108a-ust. 2

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej., który dotyczy:
    · uznania Usługi za usługę kompleksową, dla której obowiązek podatkowy powinien być
      ustalany w oparciu o art. 19a ust. 3 ustawy, tj. z upływem ustalonych, miesięcznych
      okresów rozliczeniowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
    · prawa Spółki do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących
      świadczenie Usługi przez B (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);
    · uznania, że Usługa nie podlega obowiązkowemu mechanizmowi podzielonej płatności,
      w związku z czym Spółka nie jest zobowiązana do stosowania mechanizmu
      podzielonej płatności w odniesieniu do dokonywanych płatności z tytułu
      przedmiotowej Usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);
    · braku obowiązku B do stosowania na wystawionych fakturach dokumentujących
      przedmiotową Usługę, oznaczenia „mechanizm podzielonej płatności” (

## Pytanie

oznaczone we wniosku nr 4).
    Uzupełnili go Państwo pismem z 15 października 2025 r. (wpływ 20 października 2025 r.) –
    w odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
    1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:
      A Spółka Akcyjna
      (...)
    2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:
      B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
      (...)
    Opis stanu faktycznego
    A Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka” lub „A”) prowadzi swoją podstawową
    działalność gospodarczą w zakresie produkcji, dystrybucji i sprzedaży ciepła na obszarze
    (...).

    Spółka jest czynnym podatnikiem VAT i posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w
    podatku dochodowym od osób prawnych w Polsce.
    Spółka jest częścią Grupy A w Polsce (dalej: „Grupa A”); wchodzi także w skład (...) (NIP: (...)).
    Spółka posiada status Pośredniczącego Podmiotu Węglowego w rozumieniu art. 2 ust. 1
    pkt 23a ustawy dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2025 r. poz. 126 ze
    zm., dalej: „Ustawa Akcyzowa”).
    Posiadany przez Spółkę system ciepłowniczy obecnie zasilany jest głównie węglem
    kamiennym. Zakupione wyroby węglowe, Spółka zużywa w procesie produkcji energii
    elektrycznej, do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej w kogeneracji.
    Spółka aktywnie realizuje globalną strategię (...), która zakłada całkowite odejście od węgla
    do roku 2030 oraz osiągnięcie pełnej neutralności klimatycznej do roku 2050. W związku z
    tym, Grupa ponosi spore nakłady finansowe na realizację różnorodnych projektów w
    zakresie dekarbonizacji, zmniejszania śladu węglowego, poprzez m.in. zwiększenie
    wykorzystania biopaliw w miksie energetycznym, odzysk ciepła odpadowego oraz
    produkcji tzw. zielonej energii. Przykładem tego typu inwestycji była budowa (...)
    pozwalających na zmniejszenie emisji CO (...).2
    W związku z powyższym, Spółka aktywnie poszukuje sposobów na optymalizację
    procesów operacyjnych i technologicznych, w celu poprawy swojej płynności finansowej
    oraz umożliwienia dalszej redystrybucji środków finansowych na cele inwestycyjne.
    Jednym ze zidentyfikowanych przez Spółkę obszarów potencjalnej optymalizacji
    procesowej jest obszar związany z utrzymaniem obowiązkowych zapasów węgla.
    Optymalizacja tego obowiązku pozwoli na uwolnienie zasobów niezbędnych między
    innymi do racjonalnego, sprawnego kontynuowania procesów inwestycyjnych, w tym w
    szczególności związanych z transformacją energetyczną – dekarbonizacją.
    Jako wytwórca energii elektrycznej i ciepła, Spółka ma bowiem obowiązek utrzymywać
    zapasy paliw w wielkości zapewniającej ciągłość dostaw energii elektrycznej i ciepła do
    odbiorców:
    · „Przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się wytwarzaniem energii elektrycznej lub
      ciepła jest obowiązane utrzymywać zapasy paliw w ilości zapewniającej utrzymanie
      ciągłości dostaw energii elektrycznej lub ciepła do odbiorców, z zastrzeżeniem ust. 1a–
      1d” (art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne, Dz. U. z
      2024 poz. 266 ze zm., dalej: Prawo Energetyczne”);
    · „Przedsiębiorstwo energetyczne zajmujące się wytwarzaniem ciepła, w tym ciepła
      wytwarzanego w kogeneracji, lub energii elektrycznej w jednostkach wytwórczych
      innych niż wskazane w § 2 ust. 1 wykorzystujących węgiel kamienny, węgiel brunatny
      oraz olej opałowy utrzymuje zapasy tych paliw w ilości odpowiadającej co najmniej: 1)
      dla węgla kamiennego: [...] trzydziestodobowemu zużyciu, jeżeli zapasy węgla
      kamiennego znajdują się w miejscu składowania znajdującym się w odległości nie
      większej niż 10 km od miejsca wytwarzania energii, a ich dostarczanie nie spełnia
      warunków określonych w lit. a i b” (§ 2a Rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i
      Polityki Społecznej z dnia 12 lutego 2003 r. w sprawie zapasów paliw w
      przedsiębiorstwach energetycznych, Dz. U. z 2023 poz. 2002, dalej: „Rozporządzenie”).
    Dotychczas Grupa A samodzielnie, tj. własnymi zasobami zaopatrywała się w węgiel
    zarówno na potrzeby bieżącego zużycia, jak i zapewnienia zgodności z ww. regulacjami w
    zakresie obowiązku utrzymania zapasów.
    Wskazać przy tym należy, iż z powyżej przytoczonych przepisów wynika, iż kwestia tytułu
    prawnego do utrzymywanych przez wytwórców zapasów węgla nie ma bezpośredniego
    przełożenia na spełnienie wymogu utrzymywania zapasów obowiązkowych na
    odpowiednim poziomie. Inaczej mówiąc, wymóg utrzymywania zapasów będzie spełniony
    zarówno, gdy wytwórca dysponuje tytułem prawnym do węgla, jak i nim nie dysponuje

    (oczywiście przy założeniu spełnienia innych, dodatkowych warunków wskazanych w
    Rozporządzeniu). Dla realizacji wskazanych obowiązków kluczowe jest zatem, aby paliwa
    zgromadzone jako zapas obowiązkowy były dostępne w bezpośrednim sąsiedztwie
    urządzeń wytwórczych i możliwe do wykorzystania w sposób ciągły, tj. zapewniający
    ciągłość dostaw energii elektrycznej lub ciepła do odbiorców.
    W kontekście powyższego, Spółka nawiązała współpracę ze spółką B Sp. z o.o. z siedzibą w
    (...) (dalej: „B”). B posiada status Pośredniczącego Podmiotu Węglowego w rozumieniu art.
    2 ust. 1 pkt 23a Ustawy Akcyzowej i jest zarejestrowany w centralnym rejestrze
    podmiotów akcyzowych, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 5a Ustawy Akcyzowej.
    Spółka B prowadzi działalność, polegającą na obrocie węglem, w związku z czym posiada
    wiedzę, doświadczenie i know-how w zakresie efektywnego zarządzania zapasami węgla
    na potrzeby produkcyjne, w tym w szczególności w kontekście zarządzania zapasami na
    potrzeby wytwarzania energii elektrycznej i energii cieplnej.
    B zainteresowany jest rozwojem nowej działalności, której przedmiotem pozostaje nie
    tylko aprowizacja podmiotów z branży energetycznej, ale i uzupełnienie oferowanego
    wsparcia poprzez zapewnienie swoim kontrahentom wykonania obowiązku utrzymania
    zapasów obowiązkowych, przy optymalnym zaangażowaniu kapitału. Tym samym
    współpraca z A pozostaje istotnie ważnym obszarem współpracy, dla rozwoju możliwości
    operacyjnego działania B.
    W związku z powyższym, między Spółką a B zawarta została Umowa, której przedmiotem
    jest określenie zasad współpracy pomiędzy B a A w zakresie świadczenia przez B na rzecz
    A „kompleksowej usługi zarządzania zapasem węgla” (dalej: „Usługa”).
    Co istotne, Spółka w dalszym ciągu zamierza nabywać węgiel na bieżące cele produkcji
    energii elektrycznej i ciepła od dostawców na dotychczasowych lub zbliżonych do
    dotychczasowych zasadach.
    Podstawowym celem Umowy z B ma być zatem świadczenie przez B kompleksowej
    obsługi Spółki w zakresie węgla, na którą to kompleksową obsługę składają się nie tylko
    nabywanie węgla na cele bieżące, a również umożliwienie Spółce jako wytwórcy spełnienie
    wymogów utrzymywania zapasów obowiązkowych wynikających z odrębnych regulacji
    oraz zapewnienie możliwości dodatkowych, elastycznych dostaw w przypadku
    zwiększonego zapotrzebowania lub korzystnych warunków cenowych.
    Zważywszy na powyższe, ogólny zakres analizowanej współpracy i wskazanej Usługi
    przedstawia się następująco:
    1. B zapewni pełną obsługę węgla A (tj. węgla kupowanego przez A od dostawców) przy
      pomocy placu składowego („Obsługa Węgla A”);
    2. B będzie świadczył na rzecz A usługę utrzymywania na placu składowym wolumenu
      zapasów obowiązkowych węgla, składającego się z wolumenu węgla B (tj. węgla
      kupowanego przez B) i wolumenu węgla A, znajdującymi się na placu składowym w
      taki sposób, aby w każdym czasie zapewnić wykonanie przez A obowiązku
      utrzymywania zapasów obowiązkowych („Obsługa ZO”);
    3. B zapewni do dyspozycji A na placu składowym wolumen węgla B, z którego A będzie
      mógł swobodnie pobierać węgiel B, kupując go od B („Sprzedaż Węgla B”).
    W ramach wskazanej Usługi, B zobowiązuje się m.in. do:
    · reprezentowania A w oparciu o udzielone umocowanie względem dostawców A w
      procedurze odbioru dostaw Węgla A;
    · dokonywania rozładunku na plac składowy węgla A dostarczanego przez dostawców A
      do Punktu Odbioru, zgodnie z ustalonymi harmonogramami dostaw węgla A;
    · rozładunku składu kolejowego lub innych środków transportu w określonym czasie;

    · uczestniczenie w imieniu i na rzecz A w procedurze ustalania jakości dostarczanego
      węgla A lub w innej procedurze, wynikającej z umów zawartych między A a
      dostawcami;
    · stosowania procedur w zakresie odbioru na plac składowy, składowania na placu
      składowym i wydawania z placu składowego wolumenu węgla A, węgla B oraz węgla
      podmiotów trzecich w sposób każdorazowo umożliwiający identyfikację właściciela
      oznaczonego wolumenu węgla;
    · planowania, organizowania i zarządzania pracą personelu wykonującego czynności w
      ramach obsługi placu składowego we własnym zakresie i na własny koszt i ryzyko, w
      celu zapewnienia ciągłości świadczenia usług objętych Umową;
    · utrzymywania infrastruktury placu składowego oraz urządzeń niezbędnych do obsługi
      placu składowego w stanie umożliwiającym realizację Umowy;
    · utrzymywania placu składowego w stanie zapewniającym spełnienie wymogów
      określonych pozostającymi w mocy pozwoleniami, zezwoleniami, decyzjami oraz
      przepisami prawa powszechnie obowiązującego;
    · dokonywania wydania Węgla A, w punkcie dostawy (...), oraz w czasie określonym
      harmonogramami;
    · stałego obliczania wysokości wolumenu zapasów obowiązkowych, uwzględniając w
      szczególności treść Prawa Energetycznego i Rozporządzenia;
    · utrzymania w czasie trwania Umowy na placu składowym, określonego wolumenu
      węgla A oraz wolumenu Węgla B, aby zapewnić utrzymanie wymaganego wolumenu
      zapasów obowiązkowych;
    · monitorowania łącznego stanu wolumenu węgla A oraz wolumenu węgla B
      znajdującego się na placu składowym wraz z codziennym raportowaniem informacji
      na temat stanu poszczególnych wolumenów;
    · podejmowania z wyprzedzeniem wszelkich czynności niezbędnych do tego, aby łączny
      stan węgla, znajdującego się na placu składowym, nie spadł poniżej określonych
      wartości, w tym w szczególności poprzez kupno węgla przez B od dostawców;
    · zapewnienia A każdoczesnej możliwości pobrania z placu składowego wolumenu węgla
      na zasadach określonych w umowach;
    · umożliwienia uprawnionym podmiotom dostępu do placu składowego w celu
      prowadzenia kontroli w sposób zapewniający zgodność działania A z przepisami
      prawa;
    · terminowej dostawy węgla B w ilościach uzgodnionych z A według harmonogramów
      określonych Umową;
    · dotrzymania kontraktowych parametrów jakościowych sprzedawanego węgla dla A
      zgodnie z porozumieniem transakcyjnym (porozumienie, na podstawie którego
      dokonywane będą dostawy węgla na podstawie niniejszej Umowy);
    · przeniesienia na A własności dostarczonego węgla na warunkach określonych w
      Umowie.
    Podsumowując, istota analizowanej Usługi sprowadza się do zarządzania wolumenem
    węglem i utrzymywania na placu składowym dostępnego wolumenu węgla na
    zdefiniowanym Umową poziomie. Dostępny wolumen musi pozwalać na spełnienie
    obowiązku utrzymywania obowiązkowego zapasu oraz bieżącej produkcji energii
    elektrycznej i ciepła przez Spółkę. W żywotnym interesie A, dla której istotą aktywności
    ekonomicznej w Polsce pozostaje modernizacja dywizji energetycznej, nadal prowadzić
    będzie instalacje. Czynności techniczne przy obsłudze placu składowego mają być
    natomiast realizowane przez B, co nie będzie wpływało na prowadzenie instalacji przez A.

    W ramach Umowy, B ponosi przy tym ryzyko związane z realizacją procesu obsługi węgla
    A w ramach placu składowego z wykorzystaniem zaangażowanego personelu, jak i
    wszelkie koszty z tym związane. Ponadto, B odpowiadać będzie za niewykonanie lub
    nienależyte wykonanie zobowiązań z tytułu umowy strategicznego zarządzania zapasami
    (kary umowne).
    W celu realizacji wskazanej Umowy strony zawarły także umowę dzierżawy placu
    składowego, zgodnie z którą A oddaje B plac składowy w dzierżawę na czas wskazany w
    umowie do korzystania i pobierania pożytków, w zamian za co B zobowiązuje się płacić A
    określony w umowie dzierżawy czynsz.
    B będzie uprawniony do przechowywania węgla pochodzącego z dowolnego źródła na
    placu składowym, w zakresie w jakim nie sprzeciwia się to obowiązkom B wynikającym z
    Umowy. B będzie swobodnie dysponował węglem (z wyłączeniem węgla A), znajdującym
    się na placu składowym, w tym węglem B, z zastrzeżeniem zapewnienia należytego
    świadczenia obsługi zapasów obowiązkowych. B będzie miał swobodny dostęp do węgla
    będącego jego własnością, w tym może dokonywać inspekcji posiadanego towaru, terenu
    składowania, czy sprzedaży węgla innym podmiotom spoza Grupy A.
    Wynagrodzenie należne z tytułu realizacji Umowy oraz świadczonej Usługi będzie płatne w
    okresach rozliczeniowych stanowiących miesiąc kalendarzowy. Wynagrodzenie B płatne w
    danym okresie rozliczeniowym, będzie stanowiło sumę:
    · wynagrodzenia za świadczenie Obsługi Węgla A oraz za świadczenie Obsługi ZO –
      Wynagrodzenie I;
    · wynagrodzenia za świadczenie Sprzedaży Węgla B – Wynagrodzenie II.
    Tym samym, łączna cena z tytułu świadczenia przedmiotowej Usługi przez B kalkulowana
    będzie w oparciu o następujące zmienne:
    Wynagrodzenie I:
    · wynagrodzenie ryczałtowe miesięczne z tytułu świadczenia obsługi węgla A w danym
      okresie rozliczeniowym (w przypadku niepełnego miesiąca kalendarzowego
      wynagrodzenie ryczałtowe miesięczne zostanie proporcjonalnie pomniejszone);
    · ilość ton węgla B utrzymywanych średniodobowo (wg stanu na koniec dnia
      kalendarzowego) przez B na placu Składowym w ramach świadczenia obsługi
      obowiązku zapasów obowiązkowych w danym okresie rozliczeniowym);
    · cenę jednostkową za świadczenie obsługi obowiązku zapasów obowiązkowych w
      przeliczeniu na tonę węgla B;
    · liczba dni kalendarzowych w danym miesiącu kalendarzowym świadczenia obsługi
      obowiązku zapasów obowiązkowych.
    Wynagrodzenie II:
    · ilość ton węgla B dostarczona do punktu dostawy w danym okresie rozliczeniowym;
    · cenę jednostkową dla danej partii węgla (wyrażona w zł/t) obliczoną na podstawie
      rozliczeniowej wartości opałowej w stanie roboczym Q w oparciu o cenę 1 GJ energii
      chemicznej zawartej w węglu (wyrażonej w kJ/kg i oznaczonej z dokładnością do 1 kJ
      /kg).
    Wskazany sposób kalkulacji wynagrodzenia z oczywistych względów wynika z
    charakterystyki i złożoności danej transakcji. Sprzedaż węgla jakkolwiek stanowi tylko
    jeden z elementów całej Usługi, tak ze względu na wolumen może posiadać istotną
    wartość (w całości) konieczną do skalkulowania wg jasno określonych zasad.
    Podstawą dokonania zapłaty za świadczenia B na rzecz A będzie łączna faktura VAT
    wystawiona przez B.
    Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

    1) Pytanie „Czy B Spółka z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) jest
      czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT”?
      Odpowiedź: Tak, B Spółka z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) jest
      czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
    2) Pytanie „Na jaki okres zawarli Państwo z B Umowę, której przedmiotem jest określenie
      zasad współpracy pomiędzy B a A w zakresie świadczenia przez B na rzecz A
      „kompleksowej usługi zarządzania zapasem węgla” (dalej „Usługa”)”?
      Odpowiedź: Umowa została zawarta na czas nieoznaczony.
    3) Pytanie „Czy Usługa jest świadczona przez B w sposób ciągły przez okres dłuższy niż
      rok”?
      Odpowiedź: Umowa zawarta została w czerwcu 2025 roku. Zgodnie z jej założeniami
      Usługa świadczona ma być w sposób ciągły, przy czym wynagrodzenie należne z tytułu
      realizacji Umowy będzie płatne w okresach rozliczeniowych stanowiących miesiąc
      kalendarzowy.
    4) Pytanie „Proszę wprost wskazać, która z wymienionych we wniosku czynności,
      wykonywanych w ramach Umowy, stanowi świadczenie główne? Jakie okoliczności
      przesądzają o tym, że dany element świadczenia ma charakter dominujący? Proszę
      uzasadnić”.
      Odpowiedź: W opinii Wnioskodawcy, świadczenie główne w analizowanej sytuacji
      stanowi usługa, którą można określić jako usługa zarządzania rezerwą obowiązkową
      węgla dla spełnienia przez Spółkę wymogów wynikających z przepisów prawa. O
      dominującym charakterze tego świadczenia przesądzają następujące okoliczności:
      · głównym celem nawiązania współpracy z B jest chęć zlecenia funkcji utrzymania i
        zarządzania wymaganymi zapasami węgla innemu podmiotowi, a wszystkie
        wykonywane w ramach Umowy czynności dążą do realizacji tego celu;
      · nawiązanie współpracy z B ma być odpowiedzią na ograniczenia dotychczas
        funkcjonującego modelu, w którym Spółka samodzielnie zarządzała tematem 3
        rezerw obowiązkowych, co w praktyce oznaczało, iż w wielu okresach
        rozliczeniowych, Spółka dysponowała ilością węgla w sposób znaczący
        przekraczający jej realne zapotrzebowanie (np. okresy letnie), co także wymagało
        ciągłego angażowania znaczących zasobów Spółki;
      · jednocześnie Spółka nabywa węgiel na bieżące potrzeby produkcyjne od odrębnych
        podmiotów w ramach innego, równoległego, ale odmiennego co do istoty procesu.
        Równoległość tych procesów ukazuje zatem znaczące różnice, co do istoty
        świadczenia oraz przemawia, zdaniem Wnioskodawcy, za dominującym
        charakterem świadczenia opisanego we wniosku;
      · Spółka zainteresowana jest nabyciem jednolitego świadczenia od B, a nie odrębnych
        świadczeń. Tylko to umożliwi Spółce realne zwiększenie efektywności swoich
        procesów i poprawę płynności finansowej, a co za tym idzie, skupienie się na
        realizacji celów strategicznych związanych z projektem dekarbonizacji.
    5) Pytanie „Czy wszystkie czynności, wykonywane w ramach Umowy, są niezbędne i służą
      do pełnego wykonania lub wykorzystania usługi podstawowej (głównej) i czy bez nich
      nie można wykonać czynności głównej”?
      Odpowiedź: Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę istotę i cel Umowy, wszystkie
      czynności, wykonywane w ramach Umowy, są niezbędne i służą do pełnego wykonania
      lub wykorzystania usługi podstawowej (głównej) i bez nich nie można wykonać
      czynności głównej.
    6) Pytanie „Czy wykonywane czynności są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie
      rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie

      sztucznie można byłoby podzielić? Z czego ta niepodzielność wynika? Proszę
      uzasadnić”.
      Odpowiedź: Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę istotę i cel Umowy, wykonywane
      czynności są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z
      ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby
      podzielić.
      Dla Spółki, pojedyncze czynności takie jak dostawa węgla nie mają samodzielnej
      użyteczności. Spółka potrzebuje kompleksowego rozwiązania, które zapewni jej
      spełnienie obowiązków związanych z utrzymywaniem zapasów węgla i zarządzania
      placem składowym. Przykładowo zatem, sama dostawa węgla bez zarządzania
      zapasami, czy samo zarządzanie placem bez dostawy węgla w razie potrzeby, nie
      spełniałaby wymogów Spółki.
      Ponadto, usługa zarządzania zapasami jest realizowana przez B jako jeden podmiot,
      który odpowiada za wszystkie aspekty związane z utrzymywaniem zapasów węgla i
      zarządzaniem placem składowym. Wykonywanie poszczególnych czynności przez
      różne podmioty mogłoby wpłynąć negatywnie na spójność i efektywność całej usługi.
    7) Pytanie „Proszę wskazać, w jaki sposób poszczególne świadczenia składające się na
      Usługę przyczyniają się/służą do efektywniejszego/lepszego wyświadczenia
      świadczenia głównego”?
      Odpowiedź: Poszczególne świadczenia składające się na Usługę są ze sobą ściśle
      powiązane funkcjonalnie i wszystkie służą realizacji głównego celu, jakim jest
      zapewnienie Spółce możliwości spełnienia wymogów dotyczących utrzymywania
      zapasów obowiązkowych węgla. Przykładowo:
      · odbiór węgla od dostawców oraz jego rozładunek na plac składowy zapewniają
        fizyczną dostępność paliwa w miejscu wymaganym przez przepisy;
      · składowanie węgla w sposób umożliwiający identyfikację właściciela oraz utrzymanie
        odpowiednich warunków technicznych placu składowego gwarantuje, że zapasy są
        bezpieczne, zgodne z normami i gotowe do użycia;
      · monitorowanie stanu zapasów oraz codzienne raportowanie pozwalają na bieżące
        kontrolowanie poziomu zapasów i szybkie reagowanie w przypadku ryzyka spadku
        poniżej wymaganego poziomu;
      · utrzymywanie wolumenu węgla B jako uzupełnienia zapasów A zapewnia ciągłość
        spełniania obowiązku ustawowego, nawet w przypadku opóźnień lub przerw w
        dostawach od innych dostawców;
      · sprzedaż węgla B do A w razie potrzeby umożliwia natychmiastowe uzupełnienie
        braków;
      · zapewnienie dostępu do placu składowego dla organów kontrolnych oraz
        wystawianie wymaganych dokumentów (np. świadectw jakości) gwarantuje
        zgodność z przepisami prawa.
      Wszystkie te elementy – od odbioru, poprzez składowanie, zarządzanie i raportowanie,
      po sprzedaż węgla B – tworzą spójny proces, który pozwala B efektywnie realizować
      usługę zasadniczą, eliminując ryzyko przerwania ciągłości dostaw energii i zapewniając
      A optymalne wykorzystanie zasobów finansowych i operacyjnych.
    8) Pytanie „Na czym konkretnie polegają zależności między świadczeniami wchodzącymi
      w skład Umowy, będącej przedmiotem pytań, powodujące, że czynności te nie mogą
      być wykonywane odrębnie? Proszę szczegółowo i precyzyjnie opisać”.

      Odpowiedź: Świadczenia wchodzące w skład Umowy są ze sobą nierozerwalnie
      powiązane zarówno pod względem funkcjonalnym, jak i organizacyjnym, ponieważ
      każde z nich stanowi element procesu niezbędnego do realizacji głównego celu –
      utrzymania i zarządzania zapasami obowiązkowymi węgla dla A.
      Odbiór węgla od dostawców oraz jego rozładunek na plac składowy jest warunkiem
      rozpoczęcia dalszych czynności – bez fizycznego dostarczenia i umieszczenia węgla w
      odpowiednim miejscu nie można go składować ani monitorować.
      Składowanie węgla w sposób zgodny z wymogami prawnymi i technicznymi jest
      konieczne, aby zapasy były uznane za spełniające obowiązek ustawowy; bez tego nie
      można mówić o prawidłowym utrzymywaniu zapasów.
      Monitorowanie stanu zapasów i raportowanie są bezpośrednio zależne od
      prawidłowego składowania i identyfikacji wolumenów – brak tych danych
      uniemożliwiłby kontrolę poziomu zapasów i reagowanie na niedobory.
      Utrzymywanie wolumenu węgla B jako uzupełnienia zapasów A jest powiązane z
      bieżącym monitorowaniem – tylko dzięki stałej kontroli można określić, kiedy
      konieczne jest uzupełnienie zapasów poprzez sprzedaż węgla B. Sprzedaż węgla B do A
      jest z kolei zależna od wcześniejszego składowania i utrzymywania odpowiednich
      wolumenów na placu.
      Zapewnienie dostępu do placu składowego dla organów kontrolnych oraz wystawianie
      wymaganych dokumentów jest możliwe tylko wtedy, gdy wszystkie wcześniejsze
      czynności – odbiór, składowanie, monitorowanie – zostały wykonane prawidłowo.
      Rozdzielenie tych świadczeń między różnych wykonawców lub wykonywanie ich
      odrębnie spowodowałoby utratę spójności procesu, ryzyko niespełnienia wymogów
      ustawowych oraz brak możliwości zapewnienia ciągłości dostaw energii. Dlatego,
      zdaniem Spółki, wszystkie te czynności powinny być realizowane łącznie przez jeden
      podmiot w ramach kompleksowej usługi dla zapewnienia efektywności tychże
      czynności.
    9) Pytanie „Czy są Państwo zainteresowani nabyciem jednego świadczenia złożonego, czy
      też zespołu poszczególnych świadczeń”?
      Odpowiedź: Spółka zainteresowana jest nabyciem jednego świadczenia złożonego.
      Szczegółowe uzasadnienie tejże kwestii zostało wskazane w odpowiedzi na
      wcześniejsze pytania.
    10) Pytanie „Czy poszczególne czynności składające się na Usługę realizowaną w ramach
      Umowy mogą być świadczone odrębnie (np. przez różne podmioty)? Jeżeli nie to, na
      czym konkretnie polega zależność między czynnościami wchodzącymi w skład Usługi,
      będącej przedmiotem zapytania, powodująca, że czynności te nie mogą być
      świadczone odrębnie? Proszę szczegółowo i precyzyjnie opisać”.
      Odpowiedź: Poszczególne czynności składające się na Usługę nie mogą być skutecznie
      świadczone odrębnie przez różnych podmiotów bez wpływu na efektywność
      wskazanego procesu.
      Zdaniem Spółki, usługi te są ze sobą ściśle powiązane funkcjonalnie, organizacyjnie i
      prawnie, tworząc jeden spójny proces, którego celem jest zapewnienie A spełnienia
      obowiązku utrzymywania zapasów obowiązkowych węgla. Szczegółowe zależności
      pomiędzy poszczególnymi czynnościami zostały już obszernie opisane w odpowiedzi
      na powyższe pytania (szczególnie w odp. na pytanie 8).
      Co istotne, zdaniem Spółki, rozdzielenie tych czynności między różnych wykonawców
      mogłoby spowodować utratę spójności, zwiększenia kosztów, wydłużenia czasu reakcji,
      ryzyko niespełnienia wymogów ustawowych, trudności w koordynacji działań oraz brak
      odpowiedzialności jednego podmiotu za całość procesu.

      Każdy element – odbiór węgla, jego rozładunek, składowanie, monitorowanie,
      uzupełnianie zapasów poprzez węgiel B, sprzedaż węgla B, raportowanie oraz
      zapewnienie zgodności z przepisami – jest bezpośrednio zależny od pozostałych.
      Gdyby różne podmioty realizowały poszczególne czynności, konieczna byłaby stała
      koordynacja między nimi, co generowałoby opóźnienia w przekazywaniu informacji o
      stanie zapasów, utrudniało szybkie reagowanie na niedobory oraz mogło prowadzić do
      sytuacji, w której odpowiedzialność za ewentualne naruszenia przepisów byłaby
      rozproszona i trudna do wyegzekwowania. Brak jednego podmiotu zarządzającego
      całością procesu oznaczałby także ryzyko niespójnych procedur technicznych i
      organizacyjnych, co mogłoby skutkować problemami w utrzymaniu wymaganych
      parametrów jakościowych węgla oraz w spełnieniu wymogów kontroli. Ponadto,
      rozdzielenie czynności zwiększałoby koszty operacyjne (np. konieczność zawierania
      wielu umów, dublowanie zasobów i personelu) oraz zmniejszało efektywność
      wykorzystania infrastruktury placu składowego. W efekcie, proces utrzymywania
      zapasów obowiązkowych byłby mniej wydajny, bardziej podatny na błędy i opóźnienia,
      a tym samym mniej skuteczny w realizacji głównego celu – zapewnienia spełnienia
      obowiązków ustawowych przez A.
    11) Pytanie „Jak zawarta Umowa reguluje kwestię rozpoczęcia i zakończenia Usługi
      świadczonej przez B na rzecz A”?
      Odpowiedź: Umowa nie reguluje kwestii rozpoczęcia i zakończenia Usługi świadczonej
      przez B. Umowa weszła przy tym w życie z dniem jej zawarcia.
    12) Pytanie „Czy na fakturach dokumentujących nabycie przez A Usługi wykazana jest
      kwota podatku VAT”?
      Odpowiedź: Tak, na fakturach dokumentujących nabycie przez A Usługi wskazana jest
      kwota podatku VAT.
    13) Pytanie „Proszę wprost wskazać, do jakich czynności będą Państwo wykorzystywali
      nabywane od B świadczenie objęte Umową, o której mowa we wniosku, tj. czy do
      czynności:
      a) opodatkowanych podatkiem VAT;
      b) zwolnionych od podatku VAT (proszę podać powód zwolnienia);
      c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT”?
      Odpowiedź: Spółka będzie wykorzystywała nabywane od B świadczenie objęte Umową,
      o której mowa we wniosku do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    14) Pytanie „Jeżeli ww. świadczenie będzie wykorzystywane przez Państwa zarówno do
      wykonywania działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
      gospodarcza, to czy możliwe jest przypisanie ponoszonych przez Państwa wydatków w
      całości do działalności gospodarczej lub do celów innych niż działalność gospodarcza”?
      Odpowiedź: Świadczenie będzie wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie do
      wykonywania działalności gospodarczej.
    15) Pytanie „Jeśli ww. świadczenie będzie wykorzystywane zarówno do czynności
      opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności zwolnionych od tego podatku, to
      proszę o wskazanie, czy istnieje możliwość odrębnego przyporządkowania kwot
      podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi i ze zwolnionymi
      od podatku VAT”?
      Odpowiedź: Świadczenie będzie wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie do czynności
      opodatkowanych podatkiem VAT.
    16) Pytanie „Przy założeniu, że objęta Umową Usługa zostanie uznana za usługę
      kompleksową, proszę wskazać, jaka będzie klasyfikacja statystyczna (według symboli
      PKWiU siedmiocyfrowych) dla wskazanej Usługi zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów

      i Usług (PKWiU) z 2015 r., wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4
      września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (t. j. Dz. U. z
      2015 r. poz. 1676)”?
      Odpowiedź: Przy założeniu, że objęta Umową Usługa zostanie uznana za usługę
      kompleksową zarządzania zapasem węgla, której istotą jest zarządzanie wolumenem
      węgla i utrzymywanie na placu składowym dostępnego wolumenu węgla na poziomie
      pozwalającym A na spełnienie obowiązku utrzymywania obowiązkowego zapasu
      (dominujący charakter usługi jest strategiczno-zarządczy), zdaniem Spółki, najbardziej
      adekwatnym symbolem siedmiocyfrowym dla tej usługi będzie: 70.22.16.0 Usługi
      doradztwa związane z zarządzaniem łańcuchem dostaw i pozostałe usługi doradztwa
      związane z zarządzaniem (PKWiU 2015).
      Biorąc pod uwagę złożony charakter usługi, obejmującej zarówno elementy logistyczne
      (obsługa placu składowego, rozładunek, wydawanie węgla), jak i zarządzania
      strategicznego (obliczanie wymaganego wolumenu, monitorowanie, przejmowanie
      ryzyka), najlepszą klasyfikację odzwierciedlającą jej charakter jest ta, która obejmuje
      doradztwo i zarządzanie operacyjne w zakresie logistyki i zapasów.
      Istota analizowanej usługi sprowadza się bowiem do zarządzania wolumenem węglem
      i utrzymywania określonego wolumenu na placu składowym. B posiada wiedzę,
      doświadczenie i know-how w zakresie efektywnego zarządzania zapasami węgla.
      Grupowanie 70.22 obejmuje natomiast „Pozostałe usługi doradztwa związane z
      prowadzeniem działalności gospodarczej i usługi zarządzania”, a PKWiU 70.22.16.0
      obejmuje „usługi doradztwa związane z zarządzaniem logistycznym, w zakresie:
      utrzymywania istniejącego poziomu zapasów, ustalenia najbardziej aktualnych potrzeb
      klienta dotyczących stanu zapasów [...]”.
      Świadczona usługa obejmuje przy tym zarządzanie infrastrukturą, personelem,
      procesami logistycznymi (np. rozładunek, składowanie, wydawanie węgla), a także
      zarządzanie ryzykiem i zapewnienie zgodności z przepisami dotyczącymi zapasów
      obowiązkowych. Jest to zatem kompleksowy pakiet usług, który wykracza poza zwykłe
      magazynowanie (Dział 52) i stanowi operacyjne wsparcie zarządzania.
      Chociaż usługa obejmuje czynności fizyczne (np. rozładunek), czy sprzedaż węgla to
      dominujący charakter całości świadczenia to kompleksowe zarządzanie logistyczne i
      operacyjne zapasami krytycznymi dla A (zapasami obowiązkowymi).
    17) Pytanie „Czy którakolwiek z wykonywanych w ramach Umowy czynności z osobna
      stanowi świadczenie wymienione w Załączniku 15 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o
      podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej »ustawą
      «? Jeśli tak, to które? Proszę je wymienić i podać ich symbol PKWiU”.
      Odpowiedź: Jedną z wykonywanych w ramach Umowy czynności jest dostawa węgla
      energetycznego. Taktując tę czynność odrębnie od pozostałych świadczeń objętych
      umową, czynność ta stanowiłaby świadczenie wymienione w poz. 1 Załącznika 15 do
      ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
      775 ze zm.), tj. dostawę węgla kamiennego (PKWiU 05.10.10.0).
    18) Pytanie „Proszę wprost wskazać, czy faktury VAT, będące podstawą dokonania zapłaty
      za świadczenia są wystawiane co miesiąc”?
      Odpowiedź: Tak, faktury VAT będące podstawą dokonania zapłaty za świadczenia są
      wystawiane co miesiąc.
    19) Pytanie „Proszę wprost wskazać, czy wystawiane faktury, dokumentujące świadczenia
      B na rzecz A opiewają na kwotę należności ogółem brutto przekraczającą 15 000 zł lub
      jej równowartość wyrażoną w walucie obcej”?

      Odpowiedź: Tak, faktury dokumentujące świadczenia B na rzecz A opiewają na kwotę
      należności ogółem brutto przekraczającą 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w
      walucie obcej.
    20) Pytanie „Czy sprzedaż węgla przez B na rzecz A w ramach Umowy następuje w każdym
      okresie rozliczeniowym, objętym Umową, czy też następuje to nieregularnie, w
      zależności od potrzeb A? Czy zdarzają się okresy rozliczeniowe, w których A nie
      nabywa węgla od B? Czy niektóre z wystawionych faktur nie obejmują Wynagrodzenia
      II (za świadczenie Sprzedaży Węgla B)? Proszę wyjaśnić”.
      Odpowiedź: Nie, sprzedaż węgla przez B na rzecz A w ramach Umowy nie następuje w
      każdym okresie rozliczeniowym, objętym Umową, a zależna jest od potrzeb
      produkcyjnych A. Tym samym, zdarzają/ zdarzyć się mogą okresy rozliczeniowe, w
      których A nie nabywa węgla od B, a niektóre z wystawionych faktur nie będą
      obejmować Wynagrodzenia II (za świadczenie Sprzedaży Węgla B).
      Celem zawarcia umowy z B jest bowiem zarządzanie obowiązkowymi zapasami węgla,
      a nie dostawa węgla na bieżące potrzeby produkcyjne. Spółka nabywa węgiel na
      bieżące potrzeby produkcyjne w ramach odrębnego procesu, od innych podmiotów.
      Nabycie węgla od B następuje natomiast tylko w sytuacji, w której zapotrzebowanie
      Spółki jest wzmożone i Spółka korzystać musi z dodatkowych rezerw (zwyczajowo
      następować to może w okresach grzewczych, zimowych).
    Pytania
    1. Czy Spółka prawidłowo uznaje, iż opisana w stanie faktycznym Usługa stanowi usługę
      kompleksową, dla której obowiązek podatkowy powinien być ustalany w oparciu o art.
      19a ust. 3 ustawy VAT, tj. z upływem ustalonych, miesięcznych okresów
      rozliczeniowych?
    2. Czy za prawidłowe można uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółce
      przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących
      świadczenie Usługi przez B?
    3. Czy za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym Usługa nie podlega
      obowiązkowemu mechanizmowi podzielonej płatności, o którym mowa w art. 108a
      ust. 1a ustawy VAT i w związku z tym Spółka nie jest zobowiązana do stosowania
      mechanizmu podzielonej płatności w odniesieniu do dokonywanych płatności z tytułu
      przedmiotowej Usługi?
    4. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 3, czy za prawidłowe należy uznać
      stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym B nie jest zobowiązany do stosowania na
      wystawionych fakturach dokumentujących przedmiotową Usługę, oznaczenia
      „mechanizm podzielonej płatności” na podstawie art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o
      VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. W opinii Wnioskodawcy, Spółka prawidłowo uznaje, iż opisana w stanie faktycznym
      Usługa stanowi usługę kompleksową, dla której obowiązek podatkowy powinien być
      ustalany w oparciu o art. 19a ust. 3 ustawy VAT, tj. z upływem ustalonych,
      miesięcznych okresów rozliczeniowych.
    2. Zdaniem Wnioskodawcy, za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym
      Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur
      dokumentujących świadczenie Usługi przez B.
    3. W opinii Wnioskodawcy, za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym
      Usługa nie podlega obowiązkowemu mechanizmowi podzielonej płatności, o którym
      mowa w art. 108a ust. 1a ustawy VAT i w związku z tym Spółka nie jest zobowiązana
      do stosowania mechanizmu podzielonej płatności w odniesieniu do dokonywanych
      płatności z tytułu przedmiotowej Usługi.

    4. Za prawidłowe należy uznać także stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym B nie
      jest zobowiązany do stosowania na wystawionych fakturach dokumentujących
      przedmiotową Usługę, oznaczenia “mechanizm podzielonej płatności” na podstawie
      art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT.
    Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie
    Wstęp do uzasadnienia.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega m.in. odpłatne
    świadczenie usług na terytorium kraju.
    Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT precyzuje przy tym, iż: „przez świadczenie usług, o którym mowa
    w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej,
    osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie
    stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 [...]”.
    W analizowanym stanie faktycznym, Spółka nawiązała z B współpracę, w ramach której B
    świadczył będzie na rzecz Spółki kompleksową usługę zarządzania rezerwą obowiązkową
    węgla, do której utrzymywania zobowiązana jest Spółka.
    Świadczenia kompleksowe jako rodzaj transakcji ukształtowany przede wszystkim w
    wyniku praktyki gospodarczej między podmiotami występującymi na rynku, nie znalazły
    jeszcze swojego odzwierciedlenia ani na gruncie krajowych przepisów o VAT, ani regulacji
    unijnych.
    Zarówno ustawa o VAT, jak i Dyrektywa Rady 2006/112/WE nie tylko bowiem nie formułują
    definicji analizowanego pojęcia, ale także nie wskazują przesłanek przesądzających o
    kwalifikacji określonej transakcji jako świadczenie złożone.
    Pomocniczo, w celu zdefiniowania i zrozumienia istoty świadczeń kompleksowych,
    posiłkować się można przepisami regulującymi sposób określenia podstawy
    opodatkowania w VAT.
    Zgodnie bowiem z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, co do zasady,
    jest wszystko to: „co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub
    usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub
    osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o
    podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub
    usług świadczonych przez podatnika”.
    Przy ustalaniu podstawy opodatkowania należy brać zatem pod uwagę całość zapłaty,
    którą podatnik ma otrzymać od kontrahenta za wykonaną czynność, tj. zapłatę zarówno
    za wykonanie świadczenia głównego, jak i wszelkie inne towarzyszące temu świadczeniu
    czynności.
    W konsekwencji, przepis ten niejako w sposób pośredni zakłada możliwość występowania
    w obrocie gospodarczym dodatkowych płatności z tytułu wykonania danego świadczenia,
    a co za tym idzie także transakcji składających się z wielu elementów. Potwierdza to
    również art. 29a ust. 6 pkt. 1) i 2) ustawy o VAT wskazujący jakie dodatkowe opłaty/koszty
    obejmuje podstawa opodatkowania. Odpowiedniki tych regulacji znajdziemy także w
    przepisach art. 73 i 78 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1, dalej:
    „Dyrektywa VAT”).
    W związku z powyższym, uznać można, iż zarówno przepisy krajowe, jak i przepisy unijne,
    które mimo iż wprost nie regulują problematyki świadczeń kompleksowych, przewidują
    możliwość wliczenie do podstawy opodatkowania innych kosztów związanych ze
    świadczeniem usług (koszty świadczeń pomocniczych), a co za tym idzie, także istnienie
    świadczeń złożonych i łącznego ich opodatkowania.

    Świadczenia kompleksowe były także niejednokrotnie analizowane przez polskie organy
    podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, oraz w orzecznictwie sądów
    administracyjnych i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). W ramach
    utrwalonego już poglądu, wskazuje się, że jeśli dwie lub więcej czynności dokonane przez
    podatnika na rzecz nabywcy są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą one w
    aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to
    wszystkie te czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku VAT
    (czyli albo dostawę określonego towaru, albo świadczenie konkretnej usługi), i to nawet
    wówczas, gdy następuje to za zapłatą dwóch lub wielu odrębnych cen.
    W wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) v.
    Commissioners of Customs and Excise, TSUE wskazał także, iż: „Usługę należy uznać za
    usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu
    samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.
    W zakresie kryterium klasyfikacji danych usług, w ww. wyrokach TSUE wskazuje zatem
    wprost, iż z usługą kompleksową mamy do czynienia tylko w sytuacji, w której możliwym
    jest wyodrębnienie usługi zasadniczej – głównej, a pozostałe elementy stanowią jedynie
    pomocniczy element tej usługi. W takiej sytuacji, możliwe jest zastosowanie do wszystkich
    usług wchodzących w skład świadczenia złożonego, tych samych zasad opodatkowania, tj.
    zasad właściwych dla usługi głównej. Usługę należy uznać natomiast za usługę pomocniczą
    w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie,
    lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.
    Jako przesłankę TSUE dodaje przy tym kryterium gospodarcze klasyfikacji danych usług,
    sprowadzające się do oceny czy dokonywanie podziału, wydzielenia czynności z danego
    zbioru usług ma cechę sztuczności, czy też uznać je można za uzasadnione ekonomicznie.
    Wagę istnienia związku funkcjonalnego podkreślił także NSA w uchwale z 8 listopada 2010
    r. sygn. akt I FPS 3/10: „Podstawowym kryterium uznania danego świadczenia za
    świadczenie pomocnicze w świetle tego orzecznictwa ma jego funkcjonalny (ekonomiczny)
    związek ze świadczeniem głównym, a nie aspekty prawne”.
    W wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie o sygn. C-41/04 (Levob Verzekeringen
    BV i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien) TSUE wskazuje natomiast na
    kryterium odnoszące się do odbiorcy świadczeń, uznając, iż o usłudze kompleksowej
    można mówić, w sytuacji, w której dwa świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki
    sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia
    przeciętnego konsumenta.
    W wyroku z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 (Rlre Telomer Property Sro
    przeciwko Finanćni Reditelstvi v Usti nad Labem) TSUE podaje dodatkowo kryterium
    odrębności nakazujące zbadać, czy dane usługi mogą być w sposób uzasadniony
    rozdzielone bez szkody dla każdej z nich. Jeśli tak, to wówczas nie można uznać ich za
    świadczenie kompleksowe. W wyroku tym TSUE wskazuje ponadto, iż kluczową kwestią za
    nieuznaniem danego zbioru usług za świadczenie złożone jest możliwość świadczenia tych
    usług przez różne podmioty.
    Podsumowując zatem przesłanki płynące z wyżej zaprezentowanego orzecznictwa,
    stwierdzić należy, iż TSUE w zakresie klasyfikacji zbioru usług jako świadczenia złożonego,
    wskazał cztery podstawowe kryteria, które zostać muszą spełnione:
    1. funkcjonalny związek świadczeń – możliwość wyodrębnienia usługi zasadniczej;
    2. nabywca usług zainteresowany być musi nabyciem jednolitego świadczenia – brak
      użyteczności pojedynczych usług;
    3. kryterium ekonomiczne – sztuczność podziału;
    4. odrębność świadczeń i brak możliwości wykonywania świadczeń przez różne podmioty
      bez wpływu na charakter tych świadczeń.

    Odnosząc powyższe do zaprezentowanego stanu faktycznego uznać należy, iż
    analizowana Usługa zarządzania zapasami węgla bez wątpienia stanowić będzie usługę
    kompleksową na gruncie definicji i przesłanek zaprezentowanych przez TSUE.
    Usługa zarządzania zapasami węgla obejmuje szereg czynności, takich jak odbiór węgla,
    jego składowanie, zarządzanie zapasami obowiązkowymi oraz zapewnienie dostępności
    węgla na żądanie Spółki (a także inne, szczegółowo wymienione w stanie faktycznym).
    Wszystkie te czynności są integralnie związane z głównym celem Usługi, jakim jest
    utrzymanie i zarządzanie wymaganymi zapasami węgla dla spełnienia przez Spółkę
    wymogów wynikających z przepisów prawa. Świadczeń tych nie można zatem rozdzielić
    bez utraty funkcjonalności całej Usługi. Wskazać zatem należy, iż ze względu na
    zaprezentowany charakter analizowanej współpracy, a także przyczyny i cel jej nawiązania,
    Usługa kompleksowa, mimo iż składa się z wielu różnych, towarzyszących sobie
    świadczeń, jako całość stanowi jedną, złożoną usługę zasadniczą – usługę zarządzania
    zapasem węgla.
    Nabywca, czyli Spółka, zdecydowanie zainteresowana jest nabyciem jednolitego
    świadczenia. Co więcej, to właśnie możliwość nabycia jednolitego świadczenia w tym
    zakresie, jest czynnikiem decydującym o chęci zawarcia współpracy z B.
    Jak zostało bowiem wskazane w stanie faktycznym, Spółka jako wytwórca energii
    elektrycznej i ciepła, ma obowiązek utrzymywać zapasy paliw w wielkości zapewniającej
    ciągłość dostaw energii elektrycznej i ciepła do odbiorców. Jednocześnie, Spółka jest
    podmiotem aktywnie poszukującym sposobów na zwiększenie efektywności swoich
    procesów i poprawę płynności finansowej, ze względu na realizowane od lata i planowane
    procesy inwestycyjne związane m.in. z projektem dekarbonizacji.
    Chęć zawiązania współpracy z B jest zatem odpowiedzią na wskazaną potrzebę – potrzebę
    zlecenia funkcji dotyczącej zarządzania zapasami, innemu podmiotowi. B posiada przy
    tym odpowiednią wiedzę, doświadczenie i know-how w zakresie efektywnego zarządzania
    zapasami węgla na potrzeby produkcyjne, w tym w szczególności w kontekście
    zarządzania zapasami na potrzeby wytwarzania energii elektrycznej i energii cieplnej.
    Czynności techniczne przy obsłudze placu składowego mają być natomiast realizowane
    przez ten podmiot, co nie będzie wpływało na prowadzenie instalacji przez A, a wręcz
    przyczynić się może pozytywnie dla efektywności całego procesu.
    W konsekwencji, co w sprawie istotne, nie sposób jest uznać, iż istotą transakcji jest
    przykładowo, tylko i wyłącznie chęć zakupu węgla, gdyż potrzeba ta jest już i będzie
    realizowana przez inne podmioty (Spółka nabywa i nabywać będzie węgiel od podmiotów
    innych niż B na bieżące cele produkcyjne).
    Wyróżnić zatem można dwa równoległe i niezależne od siebie w sposób bezpośredni
    procesy: nabycie węgla od dostawców na bieżące cele produkcyjne oraz nabyciem usługi
    zarządzania rezerwami od B. Każdy z tych procesów ma odmienny charakter i cel, co
    pozwala na wyraźne rozróżnienie ich istoty. Porównując wskazane dwa procesy, dojść
    można do jasnego wniosku, że w przypadku nabycia węgla od dostawców, transakcja
    koncentruje się na dostawie towaru, który jest bezpośrednio wykorzystywany w produkcji.
    Natomiast w przypadku nabycia Usługi kompleksowej zarządzania zapasami od B,
    dostawa węgla ma pochodny charakter, będąc tylko jednym z elementów większej Usługi,
    której celem jest spełnienie wymogów dotyczących utrzymywania zapasów
    obowiązkowych i zarządzania tymi zapasami na placu składowym.
    Odwołując się natomiast do kryterium ekonomicznego, kryterium to w analizowanej
    sytuacji wskazuje na sztuczność potencjalnego podziału. Inaczej mówiąc, rozdzielenie
    poszczególnych czynności związanych z zarządzaniem rezerwami węgla byłoby
    nieuzasadnione ekonomicznie, ponieważ każda z tych czynności jest niezbędna do
    realizacji głównego celu Usługi kompleksowej. Podział Usługi na mniejsze części lub też
    odrębne świadczenie poszczególnych usług nie przyniosłoby natomiast żadnej korzyści ani
    Spółce, ani B.

    Ponadto, na zintegrowany charakter Usług wskazuje także fakt ich łącznego rozliczania w
    jednym okresie rozliczeniowym na jednej fakturze. Miesięczne fakturowanie odzwierciedla
    także ciągłość i trwałość usługi zarządzania zapasami, która nie jest jednorazowym
    zdarzeniem, lecz procesem obejmującym wiele czynności realizowanych w określonym
    czasie. Taki sposób rozliczania jest typowy dla usług o charakterze kompleksowym, gdzie
    różne elementy składają się na jedno, spójne świadczenie.
    Podsumowując zatem powyższe rozważania, uznać należy, iż Usługa stanowić będzie
    jedną usługę kompleksową, której zasadniczym świadczeniem jest usługa zarządzania
    zapasami, gdyż:
    1. Głównym celem współpracy między Spółką a B jest zapewnienie Spółce możliwości
      spełnienia wymogów dotyczących utrzymywania zapasów obowiązkowych węgla.
      Spółka nie jest zainteresowana samą dostawą węgla, lecz kompleksowym
      zarządzaniem zapasami, które obejmuje szereg czynności związanych z
      utrzymywaniem odpowiedniego wolumenu węgla na placu składowym (cel usługi
      zasadniczej). Dostawa węgla jest jedynie jednym z elementów tej usługi, a nie jej celem
      samym w sobie;
    2. Usługa zarządzania zapasami obejmuje wiele świadczeń takich jak odbiór węgla, jego
      składowanie, obsługę węgla A, zarządzanie zapasami oraz zapewnienie dostępności
      węgla na żądanie Spółki. Wszystkie te czynności są integralnie związane z głównym
      celem usługi, jakim jest zarządzanie wymaganymi zapasami węgla przez Spółkę
      (funkcjonalny związek świadczeń);
    3. Dla Spółki, pojedyncze czynności takie jak dostawa węgla nie mają samodzielnej
      użyteczności. Spółka potrzebuje kompleksowego rozwiązania, które zapewni jej
      spełnienie obowiązków związanych z utrzymywaniem zapasów węgla i zarządzania
      placem składowym. Dostawa węgla bez zarządzania zapasami nie spełniałaby
      wymogów Spółki (brak użyteczności pojedynczych usług);
    4. Podział Usługi na mniejsze części nie przyniósłby żadnej korzyści ani Spółce, ani B
      (kryterium ekonomiczne);
    5. Usługa zarządzania zapasami jest realizowana przez B jako jeden podmiot, który
      odpowiada za wszystkie aspekty związane z utrzymywaniem zapasów węgla i
      zarządzaniem placem składowym. Wykonywanie poszczególnych czynności przez
      różne podmioty mogłoby wpłynąć negatywnie na spójność i efektywność całej Usługi
      lub być wręcz niemożliwe w świetle obowiązujących regulacji (brak odrębności
      świadczeń).
    W konsekwencji, Usługa opisana w stanie faktycznym, stanowić będzie jedną, złożoną
    usługę kompleksową zarządzania zapasami węgla świadczoną przez B na rzecz Spółki.
    Dlatego też, zgodnie z przepisami ustawy o VAT oraz orzecznictwem TSUE, Usługa ta
    powinna być traktowana jako jednolite świadczenie, opodatkowane zgodnie z zasadami
    właściwymi dla usługi zasadniczej, tj. Usługi zarządzania zapasami węgla.
    Szczegółowe uzasadnienie do pyt. 1.
    Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT: „Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą
    dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11,
    art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f”.
    Na podstawie natomiast art. 19a ust. 3 ustawy o VAT: „Usługę, dla której w związku z jej
    świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się
    za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub
    rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób
    ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku
    nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego
    roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi”.

    Powyższy przepis stanowi szczególną regulację w zakresie momentu powstania
    obowiązku podatkowego, w sytuacji, gdy strony ustaliły następujące po sobie terminy
    płatności lub rozliczeń z tytułu dokonywanych transakcji.
    Odnosząc powyższe do zaprezentowanego stanu faktycznego, strony planują dokonywać
    rozliczeń z tytułu kompleksowej Usługi zarządzania zapasami, w ustalonych (miesięcznych)
    okresach rozliczeniowych.
    Tym samym, uznać należy, iż spełnione zostaną wszystkie przesłanki dla uznania, iż dla
    wskazanej w opisie stanu faktycznego Usługi rozliczanej w sposób cykliczny, momentem
    powstania obowiązku podatkowego będzie upływ każdego okresu rozliczeniowego,
    zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT.
    Szczegółowe uzasadnienie do pyt. 2.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT: „W zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
    124”.
    Z powyższej regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:
    1. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz
    2. gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane
      do wykonywania czynności opodatkowanych (sprzedaż opodatkowana).
    Aby skorzystać z prawa do odliczenia VAT, istotne jest zatem udowodnienie istnienia
    związku pomiędzy dokonywanymi zakupami a prowadzoną przez podatnika
    opodatkowaną działalnością gospodarczą. Związek ten może być przy tym związkiem
    bezpośrednim lub związkiem pośrednim.
    Odnosząc powyższe do zaprezentowanego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że
    Wnioskodawca jest i na dzień nabycia kompleksowej Usługi zarządzania zapasami od B
    będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT spełniającym ustawową definicję
    podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT (warunek nr 1 powyżej).
    Jednocześnie, jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego Spółka prowadzi swoją
    podstawową działalność gospodarczą w zakresie produkcji, dystrybucji i sprzedaży ciepła
    na obszarze miasta (...) (czynności opodatkowane). W związku z faktem posiadania przez
    Spółkę statusu wytwórcy energii elektrycznej i ciepła, Spółka zobowiązana jest przy tym
    utrzymywać zapasy paliw w wielkości zapewniającej ciągłość dostaw energii elektrycznej i
    ciepła do odbiorców.
    Wskazane rozwiązanie jest także zgodne z ogólną strategią Spółki związaną ze
    stopniowym odchodzeniem od węgla w procesie produkcyjnym (np. budowa nowych (...)
    w (...)), oraz zwiększania udziału tzw. zielonej energii. Tym samym, uzasadnionym
    racjonalnie rozwiązaniem jest przekazywanie funkcji obsługi placu składowego i
    znajdującego się na nim węgla podmiotowi trzeciemu, tak, aby Grupa (w tym A), mogły w
    lepszym stopniu poświęcać swoje zasoby (m.in. czasowe, osobowe i finansowe), na
    rozwiązania strategiczne związane z transformacją ekologiczną.
    A zatem, nabycie od B Usługi zarządzania tymi zapasami pozostaje w bezpośrednim
    związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością i czynnościami opodatkowanymi
    (warunek 2 powyżej).
    W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, iż w analizowanym stanie faktycznym spełnione
    zostaną wszystkie warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a Spółce przysługiwać
    będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie
    Usługi przez B.

    Szczegółowe uzasadnienie do pyt. 3 i 4.
    W myśl art. 108a ust. 1a ustawy o VAT: „Przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub
    usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której
    kwota należności ogółem przekracza kwotę 15.000 zł lub jej równowartość wyrażoną w
    walucie obcej, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności. Do
    przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania
    kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania”.
    Na podstawie art. 108a ust. 1b ustawy o VAT: „Podatnik obowiązany do wystawienia
    faktury, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 18a, jest obowiązany do przyjęcia płatności
    kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej
    płatności”.
    Zgodnie natomiast z art. 106e ust. 1 pkt. 18a ustawy o VAT faktura powinna zawierać: „w
    przypadku faktur, w których kwota należności ogółem przekracza kwotę 15.000 zł lub jej
    równowartość wyrażoną w walucie obcej, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika
    dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy –
    wyrazy »mechanizm podzielonej płatności«, przy czym do przeliczania na złote kwot
    wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu
    określenia podstawy opodatkowania”.
    Wskazane regulacje w swych ogólnych założeniach obowiązują w polskim systemie
    prawnopodatkowym od 1 stycznia 2019 r. i wprowadzają tzw. mechanizm podzielonej
    płatności (dalej: „MPP”). MPP na gruncie ustawy o VAT funkcjonuje w dwóch wariantach:
    wariancie fakultatywnym oraz wariancie obligatoryjnym.
    Zgodnie z wyżej przytoczonymi regulacjami, wariantem obowiązkowym, objęte są
    płatności za nabywane przez podatników towary lub usługi, jeżeli:
    · są to towary/usługi wskazane w załączniku nr 15 do ustawy o VAT oraz
    · kwota należności ogółem wskazana w fakturze (lub równowartość tej kwoty) przekracza
      15.000 zł.
    Dla mechanizmu podzielonej płatności stosowanego w wariancie obligatoryjnym, obydwa
    te warunki muszą być spełnione łącznie.
    Odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego, uznać należy, iż przedmiotowa
    Usługa nie będzie objęta w sposób obowiązkowy mechanizmem podzielonej płatności.
    Jakkolwiek bowiem, istnieje wysokie prawdopodobieństwo, iż kwota należności ogółem
    wykazana na fakturze przekraczać będzie 15.000 zł, tak, wskazana Usługa, zdaniem
    Wnioskodawcy, nie mieści się w katalogu towarów i usług objętych Załącznikiem nr 15 do
    ustawy o VAT.
    Jak zostało wskazane szczegółowo w pierwszej części uzasadnienia przedmiotowego
    wniosku, w analizowanej sytuacji mamy bowiem do czynienia z Usługą stanowiącą
    świadczenie kompleksowe zarządzania zapasami węgla świadczoną przez B na rzecz
    Spółki. Usługa ta nie została przy tym wskazana w żadnej pozycji zamkniętego katalogu
    usług i dostaw objętego Załącznikiem nr 15 do ustawy o VAT. Inaczej mówiąc, B nie
    świadczy usług objętych obowiązkowym mechanizmem podzielonej płatności, jak również
    nie dokonuje dostawy towarów objętych tym mechanizmem, a jedną, całościową Usługę
    kompleksową.
    Jakkolwiek częścią tej całościowej Usługi kompleksowej, mogą być towary lub usługi objęte
    MPP, tak czynności tych nie należy postrzegać odrębnie w kontekście całości świadczenia,
    a konsekwencje podatkowe na gruncie VAT ustalane być powinny dla całej Usługi
    kompleksowej, a nie poszczególnych jej elementów stanowiących świadczenia, jedynie
    pomocnicze.

    Analogiczne stanowisko wskazane zostało w interpretacjach indywidualnych –
    przykładowo, w interpretacji Dyrektora KIS z 17 lipca 2020 r., sygn. akt 0114-KDIP1-
    1.4012.278.2020.2.MM, w której organ zgodził się z podatnikiem, iż:
    „W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, w której Wnioskodawca nabywa towary podlegające
    obowiązkowemu mechanizmowi podzielonej płatności w oparciu o art. 108a ust. 1a
    ustawy VAT (towary wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą,
    w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z
    dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców), które wykorzystuje na potrzeby
    świadczonej przez siebie kompleksowej usługi reklamowej, która to usługa nie mieści się
    żadnym z grupowań wskazanych w załączniku nr 15 do ustawy VAT, to obowiązek
    stosowania mechanizmu podzielonej płatności nie rozciąga się automatycznie na
    obowiązek opodatkowania świadczonej przez Wnioskodawcę kompleksowej usługi
    reklamowej”.
    W konsekwencji, za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym Usługa
    opisana w stanie faktycznym, nie podlega obowiązkowemu mechanizmowi podzielonej
    płatności, o którym mowa w art. 108a ust. 1a ustawy VAT jako jedna, złożona usługa
    kompleksowa niewymieniona w Załączniku nr 15 do ustawy o VAT i w związku z tym
    Spółka nie jest zobowiązana do stosowania mechanizmu podzielonej płatności w
    odniesieniu do dokonywanych płatności z tytułu przedmiotowej Usługi.
    Tym samym, także B nie jest zobowiązany do stosowania na wystawionych fakturach
    dokumentujących przedmiotową Usługę, oznaczenia „mechanizm podzielonej płatności”
    na podstawie art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe w części
    dotyczącej uznania Usługi za usługę kompleksową, dla której obowiązek podatkowy
    powinien być ustalany w oparciu o art. 19a ust. 3 ustawy, tj. z upływem ustalonych,
    miesięcznych okresów rozliczeniowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), uznania, że
    Usługa nie podlega obowiązkowemu mechanizmowi podzielonej płatności, w związku z
    czym Spółka nie jest zobowiązana do stosowania mechanizmu podzielonej płatności w
    odniesieniu do dokonywanych płatności z tytułu przedmiotowej Usługi (pytanie oznaczone
    we wniosku nr 3) oraz braku obowiązku B do stosowania na wystawionych fakturach
    dokumentujących przedmiotową Usługę, oznaczenia „mechanizm podzielonej płatności”
    (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) i jest prawidłowe w części dotyczącej prawa Spółki
    do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie Usługi
    przez B (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:

      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o
    podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą
    towarów.
    Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą
    towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie
    świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań
    podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności
    lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy
    rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie,
    wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie
    określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od
    działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w
    rozumieniu przepisów ustawy.
    Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa
    towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy
    są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek
    prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi
    powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają
    postaci wynagrodzenia.
    Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność
    gospodarczą w zakresie produkcji, dystrybucji i sprzedaży ciepła. Posiadany przez Spółkę
    system ciepłowniczy zasilany jest głównie węglem kamiennym. Jako wytwórca energii
    elektrycznej i ciepła, Spółka ma obowiązek utrzymywać zapasy paliw w wielkości
    zapewniającej ciągłość dostaw energii elektrycznej i ciepła do odbiorców. Wymóg
    utrzymywania zapasów będzie spełniony zarówno, gdy wytwórca dysponuje tytułem
    prawnym do węgla, jak i nim nie dysponuje. Spółka nawiązała współpracę z B, które
    prowadzi działalność, polegającą na obrocie węglem, w związku z czym posiada wiedzę,
    doświadczenie i know-how w zakresie efektywnego zarządzania zapasami węgla. Między
    Spółką a B zawarta została Umowa, której przedmiotem jest określenie zasad współpracy
    pomiędzy B a Spółką w zakresie świadczenia przez B na rzecz Spółki „kompleksowej usługi
    zarządzania zapasem węgla”. Spółka w dalszym ciągu zamierza nabywać węgiel na bieżące
    cele produkcji energii elektrycznej i ciepła od dostawców na dotychczasowych lub
    zbliżonych do dotychczasowych zasadach. Podstawowym celem Umowy z B ma być
    świadczenie przez B kompleksowej obsługi Spółki w zakresie węgla, na którą składają się
    nie tylko nabywanie węgla na cele bieżące, a również umożliwienie Spółce spełnienie
    wymogów utrzymywania zapasów obowiązkowych oraz zapewnienie możliwości
    dodatkowych, elastycznych dostaw w przypadku zwiększonego zapotrzebowania lub
    korzystnych warunków cenowych. Ogólny zakres Usługi:
    1. Obsługa Węgla Spółki przez B – B zapewni pełną obsługę węgla Spółki (węgla
      kupowanego od dostawców) przy pomocy placu składowego;
    2. Obsługa Zapasów Obowiązkowych – usługa utrzymywania na placu składowym
      wolumenu zapasów obowiązkowych węgla, składającego się z wolumenu węgla B (tj.
      węgla kupowanego przez B) i wolumenu węgla Spółki, znajdującymi się na placu
      składowym w taki sposób, aby w każdym czasie zapewnić wykonanie przez Spółkę
      obowiązku utrzymywania zapasów obowiązkowych;

    3. Sprzedaż Węgla B – B zapewni do dyspozycji Spółce na placu składowym wolumen
      węgla B, z którego Spółka będzie mogła swobodnie pobierać węgiel B, kupując go od B.
    W ramach wskazanej Usługi, B zobowiązuje się do szeregu czynności związanych m.in. z
    obsługą placu składowego, wydawaniem węgla, dbaniem o ilość i jakość wolumenu węgla.
    Istota Usługi sprowadza się do zarządzania wolumenem węglem i utrzymywania na placu
    składowym dostępnego wolumenu węgla na zdefiniowanym Umową poziomie. Dostępny
    wolumen musi pozwalać na spełnienie obowiązku utrzymywania obowiązkowego zapasu
    oraz bieżącej produkcji energii elektrycznej i ciepła przez Spółkę. Czynności techniczne
    przy obsłudze placu składowego mają być realizowane przez B, co nie będzie wpływało na
    prowadzenie instalacji przez Spółkę. W ramach Umowy, B ponosi przy tym ryzyko
    związane z realizacją procesu obsługi węgla Spółki w ramach placu składowego, jak i
    wszelkie koszty z tym związane. B odpowiadać będzie za niewykonanie lub nienależyte
    wykonanie zobowiązań z tytułu umowy strategicznego zarządzania zapasami. W celu
    realizacji wskazanej Umowy strony zawarły także umowę dzierżawy placu składowego,
    zgodnie z którą Spółka oddaje B plac składowy w dzierżawę na czas wskazany w umowie
    do korzystania i pobierania pożytków, w zamian za co B zobowiązuje się płacić Spółce
    czynsz. B będzie uprawniony do przechowywania węgla pochodzącego z dowolnego
    źródła na placu składowym, w zakresie w jakim nie sprzeciwia się to obowiązkom B
    wynikającym z Umowy. B będzie swobodnie dysponował węglem (z wyłączeniem węgla
    Spółki), znajdującym się na placu składowym, w tym węglem B, z zastrzeżeniem
    zapewnienia należytego świadczenia obsługi zapasów obowiązkowych. B będzie miał
    swobodny dostęp do węgla będącego jego własnością. Wynagrodzenie należne z
    świadczonej Usługi będzie płatne w miesięcznych okresach rozliczeniowych.
    Wynagrodzenie B będzie stanowiło sumę:
    · wynagrodzenia za świadczenie Obsługi Węgla Spółki oraz za świadczenie Obsługi ZO –
      Wynagrodzenie I,
    · wynagrodzenia za świadczenie Sprzedaży Węgla B – Wynagrodzenie II.
    Łączna cena z tytułu świadczenia Usługi kalkulowana będzie w oparciu o następujące
    zmienne:
    Wynagrodzenie I:
    · wynagrodzenie ryczałtowe miesięczne z tytułu świadczenia obsługi węgla Spółki w
      danym okresie rozliczeniowym;
    · ilość ton węgla B utrzymywanych średniodobowo przez B na placu składowym w
      ramach świadczenia obsługi obowiązku zapasów obowiązkowych w danym okresie
      rozliczeniowym;
    · cenę jednostkową za świadczenie obsługi obowiązku zapasów obowiązkowych w
      przeliczeniu na tonę węgla B;
    · liczba dni kalendarzowych w danym miesiącu kalendarzowym świadczenia obsługi
      obowiązku zapasów obowiązkowych.
    Wynagrodzenie II:
    · ilość ton węgla B dostarczona do punktu dostawy w danym okresie rozliczeniowym;
    · cenę jednostkową dla danej partii węgla obliczoną na podstawie rozliczeniowej wartości
      opałowej w stanie roboczym Q w oparciu o cenę 1 GJ energii chemicznej zawartej w
      węglu.
    Podstawą dokonania zapłaty za świadczenia B będzie łączna faktura VAT wystawiona
    przez B.
    B jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Umowa została zawarta na
    czas nieoznaczony. Usługa świadczona ma być w sposób ciągły. Świadczenie główne
    stanowi usługa, którą można określić jako usługa zarządzania rezerwą obowiązkową

    węgla dla spełnienia przez Spółkę wymogów wynikających z przepisów prawa. Dla Spółki,
    pojedyncze czynności takie jak dostawa węgla nie mają samodzielnej użyteczności. Spółka
    potrzebuje kompleksowego rozwiązania, które zapewni jej spełnienie obowiązków
    związanych z utrzymywaniem zapasów węgla i zarządzania placem składowym.
    Przykładowo zatem, sama dostawa węgla bez zarządzania zapasami, czy samo
    zarządzanie placem bez dostawy węgla w razie potrzeby, nie spełniałaby wymogów Spółki.
    Usługa zarządzania zapasami jest realizowana przez B jako jeden podmiot, który
    odpowiada za wszystkie aspekty związane z utrzymywaniem zapasów węgla i
    zarządzaniem placem składowym. Wykonywanie poszczególnych czynności przez różne
    podmioty mogłoby wpłynąć negatywnie na spójność i efektywność całej usługi. Wszystkie
    elementy Usługi – od odbioru, poprzez składowanie, zarządzanie i raportowanie, po
    sprzedaż węgla B – tworzą spójny proces, który pozwala B efektywnie realizować usługę
    zasadniczą, eliminując ryzyko przerwania ciągłości dostaw energii i zapewniając Spółce
    optymalne wykorzystanie zasobów finansowych i operacyjnych. Świadczenia wchodzące w
    skład Umowy są ze sobą nierozerwalnie powiązane zarówno pod względem
    funkcjonalnym, jak i organizacyjnym, ponieważ każde z nich stanowi element procesu
    niezbędnego do realizacji głównego celu – utrzymania i zarządzania zapasami
    obowiązkowymi węgla dla Państwa. Spółka zainteresowana jest nabyciem jednego
    świadczenia złożonego. Poszczególne czynności składające się na Usługę nie mogą być
    skutecznie świadczone odrębnie przez różnych podmiotów bez wpływu na efektywność
    wskazanego procesu. Umowa nie reguluje kwestii rozpoczęcia i zakończenia Usługi
    świadczonej przez B. Umowa weszła przy tym w życie z dniem jej zawarcia. Na fakturach
    dokumentujących nabycie przez Spółkę Usługi wskazana jest kwota podatku VAT. Spółka
    będzie wykorzystywała nabywane od B świadczenie objęte Umową wyłącznie do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT. Przy założeniu, że objęta Umową Usługa zostanie
    uznana za usługę kompleksową zarządzania zapasem węgla, zdaniem Spółki, najbardziej
    adekwatnym symbolem dla tej usługi będzie: 70.22.16.0 Usługi doradztwa związane z
    zarządzaniem łańcuchem dostaw i pozostałe usługi doradztwa związane z zarządzaniem
    (PKWiU 2015). Jedną z wykonywanych w ramach Umowy czynności jest dostawa węgla
    energetycznego. Taktując tę czynność odrębnie od pozostałych świadczeń objętych
    umową, czynność ta stanowiłaby świadczenie wymienione w poz. 1 Załącznika 15 do
    ustawy, tj. dostawę węgla kamiennego (PKWiU 05.10.10.0). Faktury VAT będące podstawą
    dokonania zapłaty za świadczenia są wystawiane co miesiąc. Faktury dokumentujące
    świadczenia B na rzecz Spółki opiewają na kwotę należności ogółem brutto przekraczającą
    15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej. Sprzedaż węgla przez B na rzecz
    Spółki w ramach Umowy nie następuje w każdym okresie rozliczeniowym, objętym
    Umową, a zależna jest od potrzeb produkcyjnych Spółki. Tym samym, zdarzają/zdarzyć się
    mogą okresy rozliczeniowe, w których Spółka nie nabywa węgla od B, a niektóre z
    wystawionych faktur nie będą obejmować Wynagrodzenia II.
    Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności kwestii uznania Usługi za usługę
    kompleksową, dla której obowiązek podatkowy powinien być ustalany w oparciu o art.
    19a ust. 3 ustawy, tj. z upływem ustalonych, miesięcznych okresów rozliczeniowych
    (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).
    Odpowiadając na Państwa wątpliwości należy w pierwszej kolejności ustalić, jakie
    czynności składają się na świadczoną usługę i czy usługa ta jest usługą kompleksową.
    Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług
    powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa
    obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być
    sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia
    usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną
    usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych.
    Aby móc określić, że dana usługa jest usługą kompleksową (jednolitą/złożoną), powinna
    składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu.

    Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do
    realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się
    różne świadczenia pomocnicze. Natomiast, usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie
    stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub
    wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element
    usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest
    zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi
    głównej bez usługi pomocniczej.
    Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia.
    Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych
    jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności)
    dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie
    tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny
    charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do
    celów stosowania przepisów ustawy. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić
    będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz
    mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich
    jako elementu czynności kompleksowej.
    Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał
    Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej
    Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112
    /WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.). W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96
    Card Protection Plan Ltd., Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do
    zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż
    dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle
    powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te
    świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości
    dodanej.
    W wyroku TSUE z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro
    przeciwko Finančni ředitelství, Trybunał wskazał, że „(...) w pewnych okolicznościach
    formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem,
    odpowiednio, mogą prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za
    jednolitą czynność, gdy nie są niezależne.
    Jest tak na przykład, gdy w ramach analizy przeprowadzonej nawet na podstawie
    obiektywnych kryteriów stwierdza się, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie
    główne oraz że jedno lub więcej świadczeń stanowi jedno lub więcej świadczeń
    pomocniczych, dzielących los prawny świadczenia głównego. W szczególności świadczenie
    należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla
    klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak
    najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy. Można również uznać, że jednolite
    świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa elementy lub większa ich liczba albo dwie
    lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą
    obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie
    miałoby charakter sztuczny”.
    Również w orzecznictwie NSA przyjmuje się, że świadczenie złożone (kompleksowe) ma
    miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych świadczeń wykonywanych na rzecz jednego
    nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które
    umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości
    skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić,
    tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy, wówczas
    świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane
    świadczenia. Zatem należy uwzględniać ochronę podstawowych zasad opodatkowania

    podatkiem od wartości dodanej wymagających, by każda działalność gospodarcza była
    traktowana w ten sam sposób. Sprzeciwia się to temu, by podmioty gospodarcze
    dokonujące takich samych czynności, były traktowane odmiennie w zakresie poboru tego
    podatku (wyrok NSA z 6 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 2105/13).
    W kontekście przytoczonych regulacji stwierdzić należy, że ze świadczeniem usługi
    złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest
    rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących
    elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie usługa taka, jeśli
    może zostać uznana za usługę o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu na
    zasadach właściwych dla świadczenia podstawowego, głównego.
    W konsekwencji, w przypadku usług o charakterze kompleksowym, o sposobie
    opodatkowania decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z
    jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej
    okoliczności powinna odbywać się więc na podstawie tego, czy dokonywane czynności
    (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą
    jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.
    W analizowanym przypadku ogólny zakres Usługi przedstawia się następująco:
    1. B zapewni pełną obsługę węgla Spółki (tj. węgla kupowanego przez Spółkę od
      dostawców) przy pomocy placu składowego („Obsługa Węgla A”);
    2. B będzie świadczył na rzecz Spółki usługę utrzymywania na placu składowym
      wolumenu zapasów obowiązkowych węgla, składającego się z wolumenu węgla B (tj.
      węgla kupowanego przez B) i wolumenu węgla Spółki, znajdującymi się na placu
      składowym w taki sposób, aby w każdym czasie zapewnić wykonanie przez Spółkę
      obowiązku utrzymywania zapasów obowiązkowych („Obsługa ZO”);
    3. B zapewni do dyspozycji Spółce na placu składowym wolumen węgla B, z którego
      Spółka będzie mogła swobodnie pobierać węgiel B, kupując go od B („Sprzedaż Węgla
      B”).
    Spółka zawarła Umowę z B, której przedmiotem jest Usługa, w ramach której B
    zobowiązuje się m.in. do:
    · reprezentowania Spółki w oparciu o umocowanie względem dostawców Spółki w
      procedurze odbioru dostaw Węgla Spółki;
    · dokonywania rozładunku na plac składowy węgla Spółki dostarczanego przez
      dostawców Spółki do Punktu Odbioru;
    · rozładunku składu kolejowego lub innych środków transportu w określonym czasie;
    · uczestniczenie w imieniu i na rzecz Spółki w procedurze ustalania jakości dostarczanego
      węgla Spółki lub w innej procedurze, wynikającej z umów zawartych między Spółką a
      dostawcami;
    · stosowania procedur w zakresie odbioru na plac składowy, składowania na placu
      składowym i wydawania z placu składowego wolumenu węgla Spółki, węgla B oraz
      węgla podmiotów trzecich w sposób każdorazowo umożliwiający identyfikację
      właściciela oznaczonego wolumenu węgla;
    · planowania, organizowania i zarządzania pracą personelu wykonującego czynności w
      ramach obsługi placu składowego we własnym zakresie i na własny koszt i ryzyko, w
      celu zapewnienia ciągłości świadczenia usług objętych Umową;
    · utrzymywania infrastruktury placu składowego oraz urządzeń niezbędnych do obsługi
      placu składowego w stanie umożliwiającym realizację Umowy;
    · utrzymywania placu składowego w stanie zapewniającym spełnienie wymogów
      określonych pozostającymi w mocy pozwoleniami, zezwoleniami, decyzjami oraz
      przepisami prawa powszechnie obowiązującego;

    · dokonywania wydania Węgla Spółki, w punkcie dostawy (...), oraz w czasie określonym
      harmonogramami;
    · stałego obliczania wysokości wolumenu zapasów obowiązkowych, uwzględniając w
      szczególności treść Prawa Energetycznego i Rozporządzenia;
    · utrzymania w czasie trwania Umowy na placu składowym, określonego wolumenu
      węgla Spółki oraz wolumenu Węgla B, aby zapewnić utrzymanie wymaganego
      wolumenu zapasów obowiązkowych;
    · monitorowania łącznego stanu wolumenu węgla Spółki oraz wolumenu węgla B
      znajdującego się na placu składowym wraz z codziennym raportowaniem informacji
      na temat stanu poszczególnych wolumenów;
    · podejmowania z wyprzedzeniem wszelkich czynności niezbędnych do tego, aby łączny
      stan węgla, znajdującego się na placu składowym, nie spadł poniżej określonych
      wartości, w tym w szczególności poprzez kupno węgla przez B od dostawców;
    · zapewnienia Spółce każdoczesnej możliwości pobrania z placu składowego wolumenu
      węgla na zasadach określonych w umowach;
    · umożliwienia uprawnionym podmiotom dostępu do placu składowego w celu
      prowadzenia kontroli w sposób zapewniający zgodność działania Spółki z przepisami
      prawa;
    · terminowej dostawy węgla B w ilościach uzgodnionych ze Spółką według
      harmonogramów określonych Umową;
    · dotrzymania kontraktowych parametrów jakościowych sprzedawanego węgla dla Spółki
      zgodnie z porozumieniem transakcyjnym (porozumienie, na podstawie którego
      dokonywane będą dostawy węgla na podstawie niniejszej Umowy);
    · przeniesienia na Spółkę własności dostarczonego węgla na warunkach określonych w
      Umowie.
    Wynagrodzenie B płatne w danym okresie rozliczeniowym, będzie stanowiło sumę:
    · wynagrodzenia za świadczenie Obsługi Węgla A oraz za świadczenie Obsługi ZO –
      Wynagrodzenie I;
    · wynagrodzenia za świadczenie Sprzedaży Węgla B – Wynagrodzenie II.
    Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem Umowy są m.in. Obsługę Węgla A oraz Obsługę
    ZO. W przypadku tych świadczeń wykonywanych przez B mamy do czynienia ze
    świadczeniem złożonym, na które składają się wymienione we wniosku czynności
    konieczne do wykonania tego zakresu świadczenia objętego Umową.
    Spółka nabywa od B te czynności w związku z realizacją obowiązku utrzymywania zapasów
    węgla wynikających z odrębnych regulacji i dla niej, z punktu widzenia celu
    ekonomicznego, niezbędne są czynności obsługi węgla Spółki przy pomocy placu
    składowego oraz utrzymywania na placu składowym wolumenu zapasów obowiązkowych
    węgla, składającego się z wolumenu węgla B (tj. węgla kupowanego przez B) i wolumenu
    węgla A. Czynności te rozpatrywane osobno nie miałyby dla Spółki znaczenia. Dopiero
    połączenie ww. czynności stanowi realizację celu gospodarczego Spółki (zapewnienie
    Spółce możliwości spełnienia wymogów dotyczących utrzymywania zapasów
    obowiązkowych węgla).
    Z analizy całokształtu okoliczności towarzyszących transakcji wynika, że celem
    gospodarczym – korzyścią wynikającą z zawartej Umowy dla Spółki – jest nabycie
    kompleksowej usługi zarządzania rezerwą obowiązkową węgla dla spełnienia przez Spółkę
    wymogów wynikających z przepisów prawa.

    Nabycie poszczególnych czynności, składających się na Obsługę Węgla A oraz Obsługę ZO
    z osobna nie pozwoliłoby na osiągnięcie celu Spółki, jakim jest realizacja obowiązku
    utrzymywania zapasów węgla wynikających z odrębnych regulacji.
    Wyjaśnić należy z kolei, że Sprzedaż Węgla B ma charakter samoistny i może być
    wykonywana niezależnie od usług składających się na Obsługę Węgla A oraz Obsługę ZO,
    jak również nie występuje między nimi tak ścisły związek, by nie było możliwe ich
    wyodrębnienie. Sprzedaż Węgla B jest rodzajem czynności, które nabywca może kupić
    oddzielnie, niezależnie od czynności składających się na Obsługę Węgla A oraz Obsługę ZO.
    Jak wynika z opisu sprawy, Spółka nabywa i ma zamiar nabywać dalej węgiel od osób
    trzecich. Znaczącą częścią zawartej Umowy są czynności związane z obsługą węgla
    znajdującego się na placu składowym, aby Spółka mogła spełnić wymogi wynikające z
    przepisów prawa. Sprzedaż węgla nie jest konieczna dla realizacji głównego celu zawartej
    Umowy, gdyż – jak sami Państwo wskazali – wymóg utrzymywania zapasów będzie
    spełniony zarówno, gdy wytwórca dysponuje tytułem prawnym do węgla, jak i nim nie
    dysponuje. Zatem wystarczy, że wolumen węgla B znajduje się na placu, aby Spółka
    dopełniła swoich obowiązków, nie jest konieczna jego sprzedaż na rzecz Spółki.
    Ponadto, z informacji podanych w uzupełnieniu wniosku wynika, że sprzedaż węgla przez
    B na rzecz A w ramach Umowy nie następuje w każdym okresie rozliczeniowym objętym
    Umową, a zależna jest od potrzeb produkcyjnych A. Zdarzają/zdarzyć się zatem mogą
    okresy rozliczeniowe, w których A nie nabywa węgla od B. Nie można również pominąć
    faktu, że wynagrodzenie dla B z tytułu realizacji Umowy dzielą Państwo na Wynagrodzenie
    I za świadczenie Obsługi Węgla A i Obsługi ZO oraz na Wynagrodzenie II, za świadczenie
    Sprzedaży Węgla B. Zatem niektóre z wystawionych faktur nie będą obejmować
    Wynagrodzenia za świadczenie Sprzedaży Węgla B.
    Prowadzi to do wniosku, że sprzedaż węgla przez B jest jedynie fakultatywnym elementem
    Umowy, który nie jest niezbędny do realizacji głównego celu Umowy, jakim jest – jak
    Państwo podali – zarządzanie obowiązkowymi zapasami węgla.
    Przedstawione okoliczności sprawy potwierdzają, że w analizowanym przypadku
    przedmiotem świadczenia realizowanego przez B nie jest jedna usługa kompleksowa.
    Sprzedaż Węgla B może być świadczona odrębnie (samodzielnie) pozostałych świadczeń
    realizowanych przez B. Sprzedaż Węgla B nie stanowi składowej części usługi zarządzania
    zapasem węgla – może być wykonana przez dowolny, inny podmiot i czynności te nie są
    ze sobą tak ściśle powiązane, by nie było możliwe ich wyodrębnienie. Bez znaczenia
    pozostaje, że Sprzedaż Węgla B oraz Obsługa Węgla A oraz Obsługa ZO wynikają z jednej
    Umowy. Sprzedaż Węgla B stanowi odrębne – niezależne świadczenie – od pozostałych
    realizowanych przez B świadczeń (czynności) i jest przedmiotem odrębnej transakcji
    gospodarczej. Kwestia sformułowania Umowy między Spółką a B nie może wywoływać
    skutków na gruncie podatkowym. Rozłączne traktowanie Sprzedaży Węgla B nie wpływa
    na jego charakter ani nie sprawia, że wartość pozostałych świadczeń wykonywanych przez
    B w ramach zawartej Umowy z punktu widzenia ich nabywcy (Spółki) jest inna niż gdyby
    świadczenia te były uznane za jedno świadczenie złożone. Sprzedaż Węgla B stanowi
    odrębne niezależne świadczenie, które powinno być opodatkowane podatkiem od
    towarów i usług według właściwych dla niego zasad.
    Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności
    podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną
    czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.
    Co do zasady, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:
      Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub
      wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21
      ust. 1 i art. 138f.
    Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy:

      W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za
      wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono
      zapłatę.
    Dla celów rozpoznania obowiązku podatkowego z chwilą wykonania usługi oraz
    otrzymania przed datą zapłaty (zastosowanie zasad ogólnych) ustawa o VAT określa
    „umowne” zasady uznania danej usługi za wykonaną.
    Stosownie do przepisu art. 19a ust. 3 ustawy:
      Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie
      terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu,
      do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia
      świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż
      rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy
      płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku
      podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.
    Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy:
      Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość
      lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład
      budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu
      mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z
      chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:
      1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w
        sposób, o którym mowa w ust. 1b;
      2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek
        podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.
    Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi
    prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa nie definiuje tego momentu,
    ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego
    określenia. Jednakże przyjąć należy, że momentem wykonania usługi jest moment
    faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę.
    Zatem, usługa jest wykonana, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające
    się na określony rodzaj usług. Należy zaznaczyć, że o faktycznym wykonaniu usługi
    decyduje jej charakter. Jednocześnie podkreślić należy, że ustalenie zakresu świadczonej
    usługi i w konsekwencji momentu jej wykonania powinno następować w sposób
    obiektywny.
    Z kolei o charakterze i o dacie wykonania usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej,
    chyba że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady
    wykonywania danego rodzaju usług.
                    1Ponadto stosownie do art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.
    U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):
      Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania,
      byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie
      ani zasadom współżycia społecznego.
    Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w
    granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa
    podatkowego.
    W art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie ustalenia
    momentu wykonania usługi w odniesieniu do „usługi, dla której w związku z jej

    świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli
    takiej usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas natomiast
    rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.
    Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 19a ust. 3 ustawy jest konsekwencją
    skorzystania przez ustawodawcę krajowego z możliwości jaką daje art. 64 ust. 2 akapit
    trzeci Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie
    z którym:
      Państwa członkowskie mogą postanowić, że w niektórych przypadkach, innych niż
      określone w akapicie pierwszym i drugim, dostawy towarów lub świadczenie usług
      dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem
      okresów nie dłuższych niż jeden rok.
    Wykładnia językowa pojęcia „sprzedaż o charakterze ciągłym” sprowadza się do ustalenia
    znaczenia przymiotnika „ciągły”. W Słowniku Języka Polskiego pod. red. J. Szymczaka (PWN,
    Warszawa 1989) słowo to zdefiniowane zostało jako „dziejący się, odbywający nieustannie,
    trwający stale, nieustannie; bezustanny, ustawiczny stale się powtarzający, stały” oraz
    „ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni, nie mający luk, odstępów”.
    Z powyższego wynika, że za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać każdą usługę
    odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy. Pojęcie ciągłości rozumiane zgodnie z
    zasadami prawa cywilnego, należy odnieść do pojęcia zobowiązania o charakterze
    ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem lub nim
    nieoznaczony. Charakter tego zobowiązania jest trwały i mogą z niego wypłynąć obowiązki
    ciągłe lub okresowe.
    Przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „sprzedaży o
    charakterze ciągłym”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2012 r., sygn.
    akt I FSK 935/11 odniósł się do tego pojęcia następująco: „(...) sprzedaż o charakterze
    ciągłym (...) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe
    zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych
    świadczeń, poprzez ich trwały – pod względem czasowym i funkcjonalnym – charakter
    oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika,
    co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych)”.
    W związku z powyższym sformułować można wniosek, że jako sprzedaż ciągłą można
    uznać każdą usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest
    nieprzerwanie przez czas trwania umowy, i w której jednoznacznie można określić jedynie
    moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego
    jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę
    obowiązywania umowy między kontrahentami.
    Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, Państwa wątpliwości odnośnie momentu
    powstania obowiązku podatkowego należy rozstrzygnąć odrębnie w stosunku do:
    a) kompleksowej usługi, na którą składają się Obsługa Węgla A oraz Obsługa ZO;
    b) Sprzedaży Węgla B.
    Odnosząc się do kwestii dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu
    wykonywania usługi z zakresu Obsługa Węgla A oraz Obsługa ZO, należy zauważyć, że
    zgodnie z założeniami zawartej Umowy czynności, które składają się na świadczoną
    Usługę wykonywane mają być w sposób ciągły, przy czym wynagrodzenie należne z tytułu
    realizacji Umowy będzie płatne w okresach rozliczeniowych stanowiących miesiąc
    kalendarzowy.
    Wykładnia pojęcia „usługi ciągłej”, zaprezentowana powyżej, prowadzi do wniosku, że jako
    sprzedaż ciągłą można uznać każdą usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co
    oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy, i w której

    jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast
    moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry
    określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami.
    Czynności w zakresie Obsługi Węgla A oraz Obsługi ZO noszą znamiona takiej usługi. Ich
    zasadniczym celem jest zapewnienie w sposób ciągły spełniania przez Spółkę obowiązku
    utrzymywania obowiązkowego zapasu węgla i zarządzania nim. Przez pryzmat tego celu, B
    realizuje szereg działań przewidzianych Umową, niezbędnych do zapewnienia Spółce
    możliwości spełnienia wymogów nałożonych na nią na mocy przepisów prawa. Wśród tych
    działań nie sposób wyróżnić jakichkolwiek przerw, czy też momentów zakończenia
    wykonywania usługi. Usługa jest wykonywana w sposób stały, nieprzerwany, a jej
    definitywne zakończenie następuje dopiero z upływem okresu obowiązywania umowy.
    W świetle powyższego należy uznać, że dla objętych Umową czynności, składających się na
    kompleksową usługę obejmującą Obsługę Węgla A oraz Obsługę ZO ustalono w związku z
    jej świadczeniem następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, zatem momentem
    powstania obowiązku podatkowego – stosownie do art. 19a ust. 3 ustawy – jest ostatni
    dzień każdego okresu rozliczeniowego, do którego odnoszą się te płatności.
    Jednocześnie w sytuacji, gdy do ww. czynności nastąpi całość lub część zapłaty przed
    wykonaniem usługi, to obowiązek podatkowy w tym przypadku powstanie – stosownie do
    art. 19a ust. 8 ustawy – z chwilą otrzymania tej zapłaty w odniesieniu do otrzymanej kwoty.
    Przechodząc do kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu Sprzedaży
    Węgla B, które to świadczenie nie stanowi elementu kompleksowej usługi zarządzania
    zapasem węgla, należy wskazać, że nie posiada ono cech usługi świadczonej w sposób
    ciągły. Charakter tego świadczenia wskazuje na to, że stanowi ono dostawę towarów.
    Jak rozstrzygnięto powyżej, Sprzedaż Węgla B nie jest konieczna dla realizacji celu Umowy,
    nie należy jej zatem opodatkowywać na zasadach właściwych dla świadczenia
    kompleksowego, obejmującego Obsługę Węgla A oraz Obsługę ZO. Co więcej, jak wynika z
    wniosku, Sprzedaż Węgla B nie następuje w każdym okresie rozliczeniowym – sprzedaż ta
    jest zależna od potrzeb produkcyjnych Spółki.
    Ustawa nie przewiduje szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego dla
    dostawy węgla, zatem obowiązek podatkowy dla Sprzedaży Węgla B powstanie z chwilą
    przeniesienia prawa do rozporządzania węglem jak właściciel na Spółkę, tj. z chwilą
    dokonania dostawy węgla, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy.
    Natomiast w przypadku otrzymania zaliczki za dostawę węgla obowiązek podatkowy
    powstanie zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, tj. z chwilą otrzymania zaliczki.
    Podsumowując, stwierdzam, że opisana Usługa w zakresie Obsługi Węgla A oraz Obsługi
    ZO stanowi usługę kompleksową, dla której obowiązek podatkowy powinien być ustalany
    w oparciu o art. 19a ust. 3 ustawy, tj. z upływem ustalonych, miesięcznych okresów
    rozliczeniowych. Jeśli wobec usługi kompleksowej nastąpi całość lub część zapłaty przed
    jej wykonaniem, to obowiązek podatkowy powstanie zgodnie art. 19a ust. 8 ustawy – z
    chwilą otrzymania tej zapłaty w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Elementem usługi
    kompleksowej nie jest natomiast Sprzedaż Węgla B – dla tej sprzedaży obowiązek
    podatkowy powstanie w oparciu o art. 19a ust. 1 ustawy, a w przypadku otrzymania
    zapłaty przed dostawą węgla – zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać całościowo za
    nieprawidłowe.
    Dalsze Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa Spółki do odliczenia podatku VAT
    naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie Usługi przez B (pytanie oznaczone we
    wniosku nr 2).
    Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku,
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Natomiast w myśl przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien
    spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od
    towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Jak wynika z powołanych wyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika
    podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    W omawianej sprawie warunki uprawniające Spółkę do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego są spełnione, ponieważ – jak wynika z wniosku –
    A jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabywane od B świadczenia Spółka będzie
    wykorzystywała wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Na fakturach
    dokumentujących nabycie przez A Usługi wskazana jest kwota podatku VAT.
    W konsekwencji – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – Spółka ma prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w związku z nabyciem od B świadczeń objętych Umową. Prawo to
    przysługuje Spółce, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych
    w art. 88 ustawy.
    Podsumowując, stwierdzam, że Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku
    naliczonego z faktur dokumentujących wykonanie przez B czynności objętych Umową.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii uznania, że Usługa nie podlega
    obowiązkowemu mechanizmowi podzielonej płatności, w związku z czym Spółka nie jest
    zobowiązana do stosowania mechanizmu podzielonej płatności w odniesieniu do
    dokonywanych płatności z tytułu przedmiotowej Usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr
    3) oraz braku obowiązku B do stosowania na wystawionych fakturach dokumentujących
    przedmiotową Usługę, oznaczenia „mechanizm podzielonej płatności” (pytanie oznaczone
    we wniosku nr 4).
    Na wstępie do dalszych rozważań należy wskazać, że co prawda uzależnili Państwo
    potrzebę odpowiedzi na pytanie nr 4 od twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 3, jednak ze
    względu na zakres tych pytań uznałem za zasadne udzielić odpowiedzi także na pytanie nr
    4, niezależnie od rozstrzygnięcia dotyczącego pytania nr 3.
    Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów
    i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października
    2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676) –
    zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta
    (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada
    wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego
    grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii
    wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.
    Zgodnie z art. 108a ust. 1 ustawy:

      Podatnicy, którzy otrzymali fakturę z wykazaną kwotą podatku, przy dokonywaniu
      płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury mogą zastosować mechanizm
      podzielonej płatności.
    Na podstawie art. 108a ust. 1a ustawy:
      Przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr
      15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem
      przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej,
      podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności. Do
      przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady
      przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania.
    Na mocy art. 108a ust. 1b ustawy:
      Podatnik obowiązany do wystawienia faktury, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt
      18a, jest obowiązany do przyjęcia płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury
      z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.
    W myśl art. 108a ust. 2 ustawy:
      Zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności polega na tym, że:
      1) zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z
        otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT;
      2) zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto
        wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy albo na
        rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest
        prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób.
    Jak stanowi art. 106b ust. 1 ustawy:
      Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:
      1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art.
        106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku
        od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby
        prawnej niebędącej podatnikiem;
      2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik
        korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;
      3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany
        w pkt 1;
      4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o
        których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:
      a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt
        4,
      c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a
        ust. 1b.
    Art. 2 pkt 31 ustawy stanowi, że:
      Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w
      formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i
      przepisami wydanymi na jej podstawie.
    Zakres informacji jakie powinna zawierać faktura, wskazany został w art. 106e ust. 1
    ustawy.
    Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy:

      Faktura powinna zawierać w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem
      przekracza kwotę 15.000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej,
      obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie
      usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy, wyrazy „mechanizm
      podzielonej płatności”, przy czym do przeliczania na złote kwot wyrażonych w
      walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia
      podstawy opodatkowania.
    Załącznik nr 15 do ustawy – stanowiący „Wykaz towarów i usług, o których mowa w art.
    108a ust. 1a” – zawiera zamkniętą listę towarów i usług, w przypadku których faktura
    dokumentująca ich dostawę lub świadczenie musi zawierać adnotację „mechanizm
    podzielonej płatności”.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że obowiązek wystawiania faktur z adnotacją
    „mechanizm podzielonej płatności” będzie istnieć, jeżeli łącznie spełnione będą trzy
    warunki, tj. faktura:
    · będzie wystawiana na kwotę należności ogółem (kwotę brutto) przekraczającą 15.000 zł
      lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej;
    · będzie dokumentować dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w
      załączniku nr 15 do ustawy;
    · czynności będą dokonywane na rzecz podatnika.
    Ww. przepisy wprowadzają obligatoryjny mechanizm podzielonej płatności w odniesieniu
    do sprzedaży towarów i usług określonych w załączniku nr 15 na rzecz podatnika VAT, w
    których kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 18a
    ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że:
    · B oraz Spółka są czynnymi podatnikami podatku VAT;
    · Faktury dokumentujące świadczenia B na rzecz A opiewają na kwotę należności ogółem
      brutto przekraczającą 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej;
    · Jedną z wykonywanych w ramach Umowy czynności jest dostawa węgla energetycznego.
      Czynność ta stanowi świadczenie wymienione w poz. 1 Załącznika 15 do ustawy, tj.
      dostawę węgla kamiennego (PKWiU 05.10.10.0);
    · Niektóre z wystawionych faktur nie będą obejmować Wynagrodzenia II (za świadczenie
      Sprzedaży Węgla B).
    Mając powyższe na uwadze, do wystawianych przez B na rzecz Spółki faktur
    dokumentujących świadczenie kompleksowej usługi, na którą składają się Obsługa Węgla
    A oraz Obsługa ZO, w przypadku, kiedy faktury te nie będą obejmowały wynagrodzenia za
    Sprzedaż Węgla B, a zatem w danym okresie rozliczeniowym nie dojdzie do dostawy węgla
    kamiennego na rzecz Spółki (stanowiącej świadczenie wymienione w Załączniku 15 do
    ustawy) nie będą Państwo zobligowani do stosowania mechanizmu podzielonej płatności,
    o którym mowa w art. 108a ust. 1a ustawy, bowiem to świadczenie kompleksowe nie
    zostało wymienione w załączniku nr 15 do ustawy.
    Z kolei w sytuacji, kiedy wystawiane przez B faktury będą obejmowały również
    Wynagrodzenie II, a wykazana na nich kwota należności przekroczy 15 000 zł
    zastosowanie znajdzie tzw. obligatoryjny mechanizm podzielonej płatności. B - z uwagi na
    spełnienie przesłanek przewidzianych w art. 108a ust. 1a i 1b ustawy - jest zobowiązany w
    takim przypadku do przyjęcia płatności z tytułu świadczenia objętego Umową z
    zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności oraz właściwego oznaczenia faktury
    wyrazami „mechanizm podzielonej płatności”, co wynika z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy,
    a Spółka do dokonania płatności z zastosowaniem ww. mechanizmu.
    Podsumowując, stwierdzam, że:

    · świadczenie kompleksowe, na które składają się Obsługa Węgla A oraz Obsługa ZO, nie
      podlega obowiązkowemu mechanizmowi podzielonej płatności, o którym mowa w art.
      108a ust. 1a ustawy i w związku z tym Spółka nie jest zobowiązana do stosowania
      mechanizmu podzielonej płatności w odniesieniu do dokonywanych płatności z tytułu
      wykonania wyłącznie ww. świadczenia kompleksowego.
    · w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym w ramach realizacji Umowy dojdzie
      do dostawy węgla kamiennego, wówczas Spółka będzie zobowiązana do stosowania
      mechanizmu podzielonej płatności w odniesieniu do dokonywanych płatności z tytułu
      wykonania ww. świadczenia kompleksowego oraz sprzedaży węgla.
    · B jest zobowiązany do stosowania na wystawionych fakturach dokumentujących
      wykonanie świadczeń, w ramach których dojdzie do Sprzedaży Węgla B, oznaczenia
      „mechanizm podzielonej płatności” na podstawie art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 3 i 4 należało uznać całościowo za
    nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, Państwo
    ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).
    W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź
    we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art.
    14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji
      ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który
    jest stroną postępowania
    A Spółka akcyjna (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji
    podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
    Ordynacji podatkowej.