Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-320/16/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-25
Teza: 1. Czy prowadzenie działalności na terenie SSE zwolnionej z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT w oparciu o dwa zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE rodzi obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z art. 9 ust. 1 powołanej wcześniej ustawy odrębnie dla każdego z tych zezwoleń? 2. Na jaki dzień zgodnie z § 7 ust. 1 Rozporządzenia, Spółka powinna dyskontować wydatki kwalifikowane i otrzymaną pomoc publiczną?
Słowa kluczowe: ewidencja; limit; pomoc-pomoc publiczna; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 12 kwietnia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   sposobu prowadzenia ewidencji rachunkowej dla celów obliczenia dochodu opodatkowanego oraz dochodu z tytułu działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie dwóch zezwoleń,
*   czy Spółka powinna dyskontować całą uzyskaną pomoc publiczną najpierw na dzień uzyskania Zezwolenia z 23 grudnia 1997 r., następnie po wyczerpaniu przysługującego w ramach Zezwolenia z 23 grudnia 1997 r. limitu pomocy publicznej, pozostałą kwotę zwolnienia na dzień uzyskania Zezwolenia z 24 czerwca 2014 r.

\-**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietna 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   sposobu prowadzenia ewidencji rachunkowej dla celów obliczenia dochodu opodatkowanego oraz dochodu z tytułu działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie dwóch zezwoleń,
*   czy Spółka powinna dyskontować całą uzyskaną pomoc publiczną najpierw na dzień uzyskania Zezwolenia z 23 grudnia 1997 r., następnie po wyczerpaniu przysługującego w ramach Zezwolenia z 23 grudnia 1997 r. limitu pomocy publicznej, pozostałą kwotę zwolnienia na dzień uzyskania Zezwolenia z 24 czerwca 2014 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przedmiotem działalności Spółki prowadzonej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) jest głównie produkcja artykułów ceramiki sanitarnej.

Spółka posiada następujące zezwolenia (dalej: „Zezwolenia”):

1.  Zezwolenie z 23 grudnia 1997 r.: Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego (dalej: „PKWiU”) - na podstawie decyzji z 11 sierpnia 2004 r. w sprawie zmiany zezwolenia z 23 grudnia 1997 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE wydanej przez Ministra Gospodarki i Pracy - zakres Zezwolenia obejmuje:
    *   sekcja D podsekcja DH dział 25 grupa 25.2 - wyroby z tworzyw sztucznych;
    *   sekcja D podsekcja DI dział 26 grupa 26.2 - wyroby ceramiczne nieogniotrwałe, z wyłączeniem wyrobów do celów budowlanych; ogniotrwałe wyroby ceramiczne;
    *   sekcja D podsekcja DI dział 26 grupa 26.3 - płytki ceramiczne;
    *   sekcja D podsekcja DI dział 26 grupa 26.4 - materiały budowlane ceramiczne;
    *   sekcja D podsekcja DK dział 29 grupa 29.1 - maszyny do wytwarzania i wykorzystania energii mechanicznej, z wyłączeniem silników lotniczych, samochodowych i motocyklowych;
    *   sekcja I dział 63 grupa 63.1 klasa 63.11 - usługi przeładunku towarów;
    *   sekcja I dział 63 grupa 63.1 klasa 63.12 - usługi magazynowania i przechowywania towarów;
    *   sekcja K dział 73 grupa 73.1 - usługi badawczo-rozwojowe w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych;
    *   sekcja K dział 74 grupa 74.3 - usługi w zakresie badań i analiz technicznych.
2.  Zezwolenie z 24 czerwca 2014 r. Zgodnie z PKWiU zakres Zezwolenia obejmuje:
    
    *   22.2 - wyroby z tworzyw sztucznych;
    *   23.2 - wyroby ogniotrwałe;
    *   23.3 - materiały budowlane ceramiczne;
    *   23.4 - pozostałe wyroby z porcelany i ceramiki;
    *   28.1 - maszyny ogólnego przeznaczenia;
    *   52.24 - usługi przeładunku towarów;
    *   52.10 - magazynowanie i przechowywanie towarów;
    *   71.2 - usługi w zakresie badań i analiz technicznych;
    *   72.1 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych;
    *   49.41 - transport drogowy towarów;
    
    oraz w zakresie sprzedaży odpadów powstałych w związku z prowadzeniem wyżej wymienionej działalności sklasyfikowanych w pozycjach:
    *   38.11.5 - odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu;
    *   38.12.24.0 - niebezpieczne odpady chemiczne;
    *   38.12.25.0 - oleje odpadowe;
    *   3 8.21.3 - odpady rozpuszczalników organicznych;
    *   38.3 - usługi w zakresie odzysku surowców, surowce wtórne.

Oprócz działalności objętej Zezwoleniami, Spółka prowadzi również w niewielkich rozmiarach działalność gospodarczą nieobjętą Zezwoleniami i w konsekwencji podlegającą opodatkowaniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prowadzenie działalności na terenie SSE zwolnionej z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT w oparciu o dwa zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE rodzi obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z art. 9 ust. 1 powołanej wcześniej ustawy odrębnie dla każdego z tych zezwoleń?
2.  Na jaki dzień zgodnie z § 7 ust. 1 Rozporządzenia, Spółka powinna dyskontować wydatki kwalifikowane i otrzymaną pomoc publiczną?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, niezależnie od faktu, że Spółka posiada dwa zezwolenia strefowe, w celu ustalenia przychodu (dochodu) na działalności zwolnionej jest zobowiązana do prowadzenia jednej ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 282, dalej: „Ustawa SSE”), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE w ramach otrzymanego zezwolenia są zwolnione z podatku dochodowego na zasadach określonych w przepisach Ustawy CIT. Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w Ustawie SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Jednocześnie, zgodnie z art. 17 ust. 4 Ustawy CIT, zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Zatem, warunkiem skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania jest posiadanie zezwolenia na prowadzenie określonego rodzaju działalności na terenie strefy oraz uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy (działalności objętej zezwoleniem).

Na gruncie § 5 ust. 5 Rozporządzenia, w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy. W ocenie Spółki, powołane przepisy nakazują wydzielenie organizacyjne i prowadzenie ewidencji rachunkowych mających na celu prawidłowe ustalenie dochodu opodatkowanego oraz dochodu zwolnionego, w przypadku prowadzenia działalności na terenie SSE i poza terenem SSE. Natomiast, w celu ustalania dochodu zwolnionego osiągniętego na podstawie dwóch zezwoleń nie ma obowiązku wydzielenia organizacyjnego działalności strefowych, a tym samym wyodrębniania przychodów i kosztów przypadających na każde z tych zezwoleń odrębnie. Oznacza to, że prowadząc działalność na terenie SSE na podstawie dwóch zezwoleń podatnik zobowiązany jest prowadzić jedną wspólną, wyodrębnioną ewidencję rachunkową, na podstawie której będzie możliwe ustalenie dochodu zwolnionego uzyskanego z tej (zwolnionej z CIT) działalności.

W świetle powyższego, Spółka zobowiązana będzie jedynie do odrębnego ewidencjonowania dochodu opodatkowanego (osiąganego poza zakresem zezwoleń) oraz dochodu zwolnionego (osiąganego w ramach posiadanych przez Spółkę zezwoleń). Nie będzie natomiast konieczne wyodrębnianie dochodu osiąganego w ramach poszczególnych zezwoleń (jako, że dochód ten korzysta w całości ze zwolnienia).

Podsumowując, niezależnie od faktu, że Spółka posiada dwa zezwolenia strefowe, Spółka w celu ustalenia przychodu (dochodu) na działalności zwolnionej jest zobowiązana do prowadzenia jednej ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 Ustawy o CIT.

Stanowisko Spółki potwierdza m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 16 grudnia 2014 r. (sygn. IBPBI/2/423-1131/14/SD), który uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, który stwierdził, że biorąc pod uwagę treść art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych zobowiązani są do prowadzenia ewidencji rachunkowej tak, by określała ona wysokość dochodu, podstawę opodatkowania oraz należny podatek, z uwzględnieniem zasad określania podstawy opodatkowania oraz straty wynikających z art. 7 ust. 3 i 4 ustawy o CIT. Przepisy powyższe wprowadzają zatem jedynie podział dochodów na dwie kategorie, tj. na zwolnione od opodatkowania dochody z działalności w SSE oraz dochody niepodlegające temu zwolnieniu. Przepisy nie wprowadzają natomiast obowiązku prowadzenia jakiegoś specjalnego rodzaju ewidencji rachunkowej dla dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE dla każdego z zezwoleń osobno.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 12 czerwca 2014 r. (sygn. ILPB3/423-133/14-3/KS), w której przychylił się do stanowiska spółki, według którego ani wykładnia literalna, ani celowościowa powołanych na wstępie przepisów nie wymaga od Wnioskodawcy wyodrębniania dochodu osiąganego w ramach poszczególnych Zezwoleń (jako że dochód ten korzysta w całości ze zwolnienia). Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia jednej ewidencji w sposób pozwalający m.in. na określenie kwoty dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlegającego opodatkowaniu, niezależnie od liczby posiadanych zezwoleń strefowych. Brak jest natomiast wymogu dodatkowego podziału dochodów z działalności prowadzonej na terenie strefy dla projektów strefowych związanych z odrębnymi Zezwoleniami. Wnioskodawca stwierdza zatem, że zgodnie z obowiązującymi przepisami możliwe jest łączne prowadzenie ewidencji dla całej działalności prowadzonej na podstawie wszystkich posiadanych przez Wnioskodawcę Zezwoleń.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 19 grudnia 2014 r. (sygn. IBPBI/1/423-39/14/KB), który uznał za prawidłowe stanowisko spółki, zgodnie z którym w przypadku prowadzenia działalności na terenie Stref, na podstawie więcej niż jednego zezwolenia strefowego przedsiębiorca jest zobowiązany do prowadzenia jednej ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 ustawy o PDOP, czyli w sposób zapewniający m.in. określenie kwoty dochodu zwolnionego od PDOP oraz podlegającego opodatkowaniu. W przepisach regulujących zasady kalkulacji wyniku podatkowego przedsiębiorcy strefowego brak jest bowiem wymogu dodatkowego podziału dochodów z działalności prowadzonej na terenie Strefy dla projektów inwestycyjnych związanych z poszczególnymi zezwoleniami.

Stanowisko Spółki potwierdza również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 8 grudnia 2015 r. (sygn. akt I SA/Rz 1035/15), który wskazał na prawidłowość prowadzenia jednej ewidencji zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy CIT w odniesieniu do dochodu uzyskiwanego z kilku zezwoleń. W wyroku tym wskazane zostało, że w ocenie Sądu, stanowisko Ministra Finansów dotyczące obowiązku odrębnego rozliczania wysokości pomocy publicznej, co do każdej inwestycji będącej przedmiotem odrębnego zezwolenia, a w tym celu odrębnego ustalania dochodu i poniesionej straty w odniesieniu do każdego zezwolenia, nie znajduje uzasadnienia w obecnym stanie prawnym. (\`(...)\`) Nieuprawnione jest stwierdzenie organu, że z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., wynika obowiązek prowadzenia ewidencji w sposób umożliwiający zapewnienie odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń, gdyż powołany przepis nakłada wyłącznie obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku, nie zobowiązuje natomiast do prowadzenia odrębnej ewidencji umożliwiającej odrębne ustalenie wyniku finansowego w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń. Niezależnie od braku normatywnego obowiązku, należy wskazać na praktyczny aspekt takiej operacji. O ile bowiem odrębne ewidencjonowanie wydatków poniesionych na nabycie środków trwałych oraz tworzenie nowych miejsc pracy, związane z każdym zezwoleniem, nie powinno nastręczać większych trudności, to już przyporządkowanie osiąganych dochodów odrębnym zezwoleniom może być trudne, a czasem niemożliwe, np. w sytuacji, gdy ten sam rodzaj działalności będzie prowadzony na podstawie różnych zezwoleń posiadanych przez jednego przedsiębiorcę, przy użyciu tych samych środków trwałych.

Analogiczne stanowisko, korzystne dla podatnika, zajął również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 23 lutego 2016 r. (sygn. akt I SA/Wr 1830/15) wskazując w szczególności, że jako nieprawidłowe należało również ocenić stanowisko organu interpretującego, że na wnioskodawcy ciąży obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji przychodów i związanych nimi kosztów dla poszczególnych projektów, na które zostały wydane odrębne zezwolenia strefowe.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, powinna dokonywać dyskontowania całej uzyskanej pomocy publicznej najpierw na dzień uzyskania Zezwolenia z 23 grudnia 1997 r.; następnie po wyczerpaniu przysługującego w ramach Zezwolenia limitu pomocy publicznej, pozostałą kwotę zwolnienia na dzień uzyskania Zezwolenia z 24 czerwca 2014 r.

Spółka powinna prowadzić ewidencję kosztów inwestycji - wydatków, o których mowa w § 6 ust. 1 Rozporządzenia oraz utworzonych nowych miejsc pracy związanych z działalnością objętą odpowiednim zezwoleniem. Jest to niezbędne w zakresie ustalenia kosztów inwestycji poniesionych na podstawie każdego z zezwoleń dla celów kalkulacji przysługującego Spółce limitu pomocy publicznej.

Wyodrębnienie kosztów inwestycji na potrzeby każdego zezwolenia pozwoli Spółce zdyskontować wydatki zgodnie z § 7 ust. 1 Rozporządzenia.

Zgodnie z powyższą regulacją koszty inwestycji oraz wielkość pomocy mają być dyskontowane na dzień uzyskania zezwolenia.

Zatem wartość dostępnej pomocy Spółka obliczy jako:

*   sumę wydatków poniesionych na podstawie Zezwolenia z 23 grudnia 1997 r. zdyskontowanych na dzień uzyskania Zezwolenia z 23 grudnia 1997 r., powiększoną o
*   sumę wydatków poniesionych na podstawie Zezwolenia z 24 czerwca 2014 r. zdyskontowanych na dzień uzyskania Zezwolenia z 24 czerwca 2014 r.,

z uwzględnieniem w każdym przypadku wskaźnika maksymalnej intensywności pomocy dla danego regionu obowiązującej w dniu wydania zezwolenia.

Jednocześnie, w związku z brakiem obowiązku wyodrębnienia dla każdego zezwolenia strefowego przychodów i kosztów osiągniętych na działalności strefowej prowadzonej na podstawie poszczególnych zezwoleń, Spółka wykaże jeden strumień dochodów zwolnionych.

W związku z powyższym, Spółka obejmie zwolnieniem dochód z całej działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie dwóch zezwoleń, a rozliczenie limitu dostępnej pomocy publicznej zostanie dokonane jak poniżej.

Do dnia wykorzystania pomocy publicznej przysługującej w ramach Zezwolenia z 23 grudnia 1997 r., całą uzyskaną pomoc publiczną Spółka dyskontowała będzie wyłącznie na dzień uzyskania tego Zezwolenia. Jako pomoc publiczną Spółka uzna niezapłacony podatek od sumy zwolnionych z opodatkowania dochodów strefowych. W roku podatkowym, w którym suma otrzymanej pomocy publicznej zdyskontowanej na dzień uzyskania Zezwolenia z 23 grudnia 1997 r. przekroczy koszty kwalifikowane zdyskontowane na dzień uzyskania tego Zezwolenia (uwzględniając maksymalną intensywność pomocy publicznej dla Zezwolenia), Spółka rozpocznie rozliczanie pomocy publicznej w ramach Zezwolenia z 14 czerwca 2014 r. Spółka będzie korzystać ze zwolnienia podatkowego do dnia, kiedy suma udzielonej pomocy publicznej dyskontowanej na dzień uzyskania Zezwolenia, przekroczy łączną sumę kosztów kwalifikowanych (uwzględniając maksymalną intensywność pomocy dla tego Zezwolenia).

Stanowisko Spółki potwierdza m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 8 listopada 2013 r. (sygn. IBPBI/2/423-1060/13/PC), w której stwierdził, że brak jest przeszkód aby objąć zwolnieniem wynikającym z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop, dochód z całej Działalności Podstawowej prowadzonej na terenie obu Stref, wykorzystując najpierw limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Pierwszego Zezwolenia, po wyczerpaniu limitu lub wygaśnięciu zezwolenia, limit wynikający z Drugiego Zezwolenia, a następnie po wyczerpaniu tego limitu lub wygaśnięciu Drugiego Zezwolenia, odpowiednio limit wynikający z Trzeciego Zezwolenia i ewentualnych dalszych, później uzyskanych zezwoleń.

Podsumowując, zdaniem Spółki, niezależnie od faktu, że Spółka posiada dwa zezwolenia strefowe, w celu ustalenia dochodu na działalności zwolnionej jest zobowiązana do prowadzenia jednej ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 Ustawy o CIT. Ponadto, Spółka powinna dokonywać dyskontowania całej uzyskanej pomocy publicznej najpierw na dzień uzyskania Zezwolenia z 23 grudnia 1997 r., następnie po wyczerpaniu przysługującego w ramach tego Zezwolenia limitu pomocy, na dzień uzyskania Zezwolenia z 24 czerwca 2014 r., aż do wyczerpania przysługującego w ramach tego Zezwolenia limitu pomocy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 updop). Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m.in. przychodów i kosztów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 updop). Ponadto, w myśl art. 7 ust. 4 updop, przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3 tego artykułu.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 updop stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 282), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Stosownie do postanowień art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie danej strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot oraz warunki prowadzenia działalności.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednocześnie jednak pamiętać należy, że uzyskiwane z tego tytułu preferencje stanowią pomoc publiczną, niezgodną (co do zasady) z jednolitym wspólnym rynkiem w Unii Europejskiej. Z tego też względu szczegółowe warunki udzielania tej formy pomocy, w szczególności jej intensywność, są ściśle uregulowane przepisami prawa, których naruszenie grozi koniecznością zwrotu otrzymanej pomocy publicznej.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej wydawane jest na wykonywanie ściśle określonej działalności na terenie, konkretnej specjalnej strefy ekonomicznej. Zwolnienie ma bowiem charakter przedmiotowy i odnosi się do dochodów uzyskanych z określonego źródła - działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem, że działalność ta jest prowadzona w określonym miejscu i na podstawie zezwolenia, a więc w jego ramach, w granicach zakreślonych przedmiotem działalności gospodarczej ujętym w zezwoleniu.

Zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 465), pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 851, ze zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) stanowi regionalną pomoc inwestycyjną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, albo zorganizowanej części takiego przedsiębiorstwa, o ile nabywca nie jest powiązany ze zbywcą (§ 3 ust. 4 rozporządzenia).

Nadmienić również należy, że dla każdej strefy odrębnie także ustalane są limity dopuszczalnej pomocy, tj. maksymalna intensywność udzielanej pomocy. Dla zezwoleń udzielonych przed 30 grudnia 2008 r. limity te określone były w rozporządzeniach Rady Ministrów ustanawiających daną specjalną strefę ekonomiczną. Dla zezwoleń udzielanych od 30 grudnia 2008 r. maksymalną intensywność pomocy określa ww. rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. Maksymalna wielkość dopuszczalnej pomocy publicznej była i jest zatem uzależniona od miejsca prowadzenia działalności, a zatem także i od tego, na terenie której specjalnej strefy ekonomicznej działalność ta jest prowadzona.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, dla każdej z działalności wydawane jest odrębne zezwolenie na podstawie którego:

*   przedsiębiorca może prowadzić określoną działalność na terenie tej strefy;
*   dochody uzyskiwane przez niego z tej ściśle określonej działalności mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym;
*   ustalony jest limit intensywności pomocy publicznej, tj. np. limit zwolnienia dochodów z opodatkowania dopuszczalny na terenie danego województwa, z którego korzystać może podatnik.

Oznacza to, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, przedsiębiorca powinien oceniać dopuszczalny limit korzystania z pomocy publicznej (w tym ze zwolnienia dochodów z opodatkowania) odrębnie w odniesieniu do każdego posiadanego zezwolenia. W takim przypadku nie jest zatem możliwe dyskontowanie pomocy publicznej wynikającej łącznie ze wszystkich posiadanych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i chronologiczne wykorzystywanie limitów wynikających z poszczególnych zezwoleń w odniesieniu do sumy dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W konsekwencji, jeżeli przedsiębiorca będzie prowadzić działalność na terenie strefy, zobowiązany będzie do prowadzenia ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 updop, czyli w sposób umożliwiający zapewnienie odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń. Prowadzenie jednej bądź kilku ewidencji dla wszystkich posiadanych zezwoleń prowadzić może bowiem w niektórych sytuacjach do innych rezultatów z punktu widzenia ustalania wysokości zobowiązania podatkowego. Przykładowo, jeżeli z jednej działalności zwolnionej prowadzonej na terenie strefy przedsiębiorca wygeneruje stratę, a z działalności prowadzonej na podstawie kolejnego zezwolenia osiągnie dochód, to łączne rozliczenie tych działalności doprowadzi do określenia jednego wyniku, który nie będzie bądź będzie w mniejszym zakresie konsumował dostępną pulę pomocy.

Ewidencja taka powinna pozwolić tym samym wyodrębnić wydatki poniesione na nabycie środków trwałych oraz utworzenie nowych miejsc pracy związanych z każdym zezwoleniem. W rezultacie operacja ta umożliwi rozliczenie wszystkich projektów z osobna pod kątem wypełnienia warunków określonych w zezwoleniach oraz ustalenie kosztów inwestycji poniesionych w związku z realizacją projektów dla celów kalkulacji przysługującego przedsiębiorcy limitu pomocy publicznej.

Jednak określenie zasad prowadzenia rachunkowości (w tym wskazanie sposobu ewidencjonowania określonych zdarzeń gospodarczych i stosowania urządzeń księgowych) wykracza poza zakres uprawnień organu podatkowego wynikających z przepisów Rozdziału 1a – „Interpretacje przepisów prawa podatkowego” Ordynacji podatkowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka posiada dwa zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że skoro przedmiotem zezwolenia jest zawsze jedna inwestycja skonkretyzowana w toku procedury wydawania tego zezwolenia (opisana w dokumentacji aplikacyjnej), zaś dopuszczalna pomoc publiczna powinna być ustalana odrębnie w ramach każdej inwestycji będącej przedmiotem odrębnego zezwolenia, to Spółka zobowiązana będzie do odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty (za dany rok podatkowy) w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń. Spółka powinna również określać limit dopuszczalnej pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym) w odniesieniu do każdej z działalności prowadzonej na terenie strefy, na którą uzyskała stosowne zezwolenie, z uwzględnieniem maksymalnej intensywności dopuszczalnej pomocy publicznej obowiązującej w województwie, na obszarze którego położona jest strefa, a nie łącznie dla sumy dochodów uzyskanych z każdej działalności prowadzonej na terenie strefy w granicach limitów wynikających z kolejnych uzyskiwanych chronologicznie zezwoleń.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

*   sposobu prowadzenia ewidencji rachunkowej dla celów obliczenia dochodu opodatkowanego oraz dochodu z tytułu działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie dwóch zezwoleń,
*   czy Spółkę powinna dyskontować całą uzyskaną pomoc publiczną najpierw na dzień uzyskania Zezwolenia z 23 grudnia 1997 r., następnie po wyczerpaniu przysługującego w ramach Zezwolenia z 23 grudnia 1997 r. limitu pomocy publicznej, pozostałą kwotę zwolnienia na dzień uzyskania Zezwolenia z 24 czerwca 2014 r.

\-jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo należy zaznaczyć, że Spółka wskazała interpretacje podatkowe odmiennie odnoszące się do tego samego zagadnienia prawnego. Nie oznacza to, że Organ nie dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego zgodnie z zasadą wyrażoną przez ustawodawcę w art. 14a Ordynacji podatkowej. Należy wskazać, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same lub zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe choć jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej, niemniej jednak, w praktyce może mieć miejsce. W związku z powyższym ustawodawca przewidział możliwość zmiany już wydanych interpretacji indywidualnych w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniającą w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Trzeba jednak pamiętać, że proces zmiany interpretacji indywidualnych w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej jest długotrwały, poprzedza go bowiem dogłębna analiza z zachowaniem stosownych procedur, które dopiero w końcowej fazie powodują wycofanie z systemu informacji podatkowej poprzednio wydanych interpretacji. Ponieważ jednak podstawowym zadaniem organu interpretacyjnego jest wydawanie interpretacji prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego, a nie utrwalających raz wyrażony pogląd w tym zakresie, który może być zmieniony w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, to fakt wydania we wcześniejszym okresie interpretacji indywidualnej, odmiennej od poglądu zaprezentowanego w niniejszej interpretacji nie powoduje, że pogląd ten jest nieprawidłowy.

Ponadto, należy wskazać, że powołane przez Spółkę wyroki zostały potraktowane jako element stanowiska w sprawie, którego ze względów wskazanych w niniejszej interpretacji tut. Organ nie podziela.

Dodatkowo należy wskazać, że Organ nie oceniała, czy Spółka jest upoważniona do korzystania ze zwolnienia na podstawie Zezwolenia z 23 grudnia 1997 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.