Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.32.2017.2.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-13
Teza: W zakresie rezygnacji ze zwolnienia z VAT dostawy nieruchomości oraz prawa o obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu nieruchomości lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Nabywcy.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; dostawa; grunty; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 2 marca (data wpływu 6 marca 2017 r), uzupełnionym pismem z 26 maja 2017 r. (data wpływu 29 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** w zakresie rezygnacji ze zwolnienia z VAT dostawy nieruchomości,
*   **prawidłowe** w zakresie prawa o obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu nieruchomości lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Nabywcy.

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2017 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie rezygnacji ze zwolnienia z VAT dostawy nieruchomości oraz prawa o obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu nieruchomości lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Nabywcy. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 26 maja 2017 r. (data wpływu 29 maja 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 18 maja 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.32.2017.1.IK, 0111-KDIB4.4014.25.2017.2.BB

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącym stroną postępowania D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, ­
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania R. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zbywca prowadzi działalność, m.in. w zakresie wynajmu i dzierżawy nieruchomości. Spółka powstała w wyniku przekształcenia spółki B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz zgodnie z przepisami Kodeksu Spółek Handlowych stała się jej następcą prawnym. Spółka jest właścicielem nieruchomości gruntowej zlokalizowanej w G. (gmina K.) składającej się z:

*   działek numer 38/20, 38/21, 39/10, 39/12, 41/13, 41/46 obręb 0010 G., dla których Sąd Rejonowy w Ś., V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą;
*   działki numer 41/49 obręb 0010 G., dla której Sąd Rejonowy w Ś., V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą;
*   działki numer 38/13 obręb 0010 G., dla której Sąd Rejonowy w Ś., V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą;
*   działki numer 41/17 obręb 0010 G., dla której Sąd Rejonowy w Ś., V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą;

oraz użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonej w miejscowości G. (gmina K.) składającej się z działek numer 41/19 i 41/28 dla których Sąd Rejonowy w Ś., V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej łącznie: „Grunt”), na którym posadowione są budynki magazynowo - biurowo - logistyczne wraz z przynależną infrastrukturą i niezbędnym wyposażeniem (dalej: „Budynki”).

W skład infrastruktury przynależnej i niezbędnego wyposażenia wchodzą istniejące na Gruncie budowle takie jak m.in.:

*   zbiornik przeciwpożarowy z pompą,
*   system zaopatrzenia w wodę,
*   stacja zaopatrzenia w paliwo na wewnętrzne potrzeby,
*   system odprowadzania wody i uzdatniania ścieków,
*   stacja transformatorowa,
*   drogi, parkingi naziemne, chodniki, rów melioracyjny,
*   system oświetlenia terenu,
*   system monitoringu przemysłowego.

Oprócz wymienionych wyżej budowli na nieruchomości posadowione są także inne obiekty pomocnicze w postaci m.in. pomieszczenia do przechowywania palet, stróżówki, czy dwóch zewnętrznych generatorów prądotwórczych (dalej łącznie „Infrastruktura Przynależna” oraz dalej Grunt, Budynki i Infrastruktura Przynależna razem jako „Nieruchomość”).

Obecnie Spółka planuje zbyć Nieruchomość (dalej: „Transakcja”) na rzecz Nabywcy. Nabywca jest spółką z grupy kapitałowej, do której należy również obecny najemca Nieruchomości. Nabywca to wyspecjalizowany podmiot z grupy kapitałowej najemcy, którego przeznaczeniem w ramach grupy jest nabywanie nieruchomości oraz ich długoterminowe posiadanie, w celu umożliwienia grupie realizacji jej założeń biznesowych.

Po zakupie Nieruchomości Nabywca zamierza wykorzystywać nabyte składniki do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT w szczególności do świadczenia usług najmu powierzchni magazynowo - logistycznych podlegających opodatkowaniu podstawową stawką VAT (tj. 23%).

Nieruchomość została nabyta w 2013 roku przez B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której następcą prawnym jest Zbywca. Od 2008 roku Nieruchomość jest w całości (tj. wszystkie działki gruntu, Budynki, Infrastruktura Przynależna) oddana w najem opodatkowany podatkiem od towarów i usług według standardowej stawki VAT. Umowa najmu została zawarta do dnia 22 stycznia 2018 roku.

Od momentu nabycia Nieruchomości łączne nakłady Spółki na ulepszenie Budynków oraz budowli nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej. Jednocześnie, od momentu nabycia Nieruchomości nie wybudowano na Nieruchomości żadnych nowych budynków ani budowli. Spółce z uwagi na związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych (usługi najmu), przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na nabycie i ulepszenie Nieruchomości. W zakresie w jakim VAT naliczony występował, Spółka dokonała jego odliczenia.

W celu umożliwienia właściwego użytkowania Nieruchomości, Zbywca zawarł niezbędne umowy m.in. w zakresie zarządzania oraz ubezpieczenia Nieruchomości. Dodatkowo, w celu umożliwienia funkcjonowania swojego przedsiębiorstwa Zbywca korzysta z usług księgowych oraz doradztwa podatkowego. Spółka jest również stroną umowy w zakresie poręczenia udzielonego przez spółkę z grupy najemcy na zabezpieczenie płatności czynszu najmu i innych ewentualnych zobowiązań wynikających z tytułu umowy najmu oraz beneficjentem gwarancji bankowej na zabezpieczenie płatności czynszowych. Jednocześnie, wszystkie pozostałe umowy umożliwiające właściwe użytkowanie Nieruchomości takie jak m.in. dostawy mediów, bieżącej obsługi Nieruchomości, utrzymania czystości na Nieruchomości, odśnieżania i ochrony Nieruchomości zostały zawarte bezpośrednio przez najemcę Nieruchomości i w rezultacie nie wchodzą w skład majątku Zbywcy.

Zbywana Nieruchomość stanowi główny, ale nie jedyny składnik majątku Spółki, która posiada także inne aktywa związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym w szczególności środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych oraz należności z tytułu dostaw i usług.

W celu zapewnienia środków finansowych potrzebnych na nabycie oraz funkcjonowanie Nieruchomości, Spółka zawarła umowę kredytu bankowego. Zobowiązania Zbywcy względem banku, które pozostały do spłaty z tytułu zaciągniętego kredytu bankowego, nie zostaną przeniesione na Nabywcę. Jeśli do planowanej Transakcji dojdzie przed dniem 22 stycznia 2018 roku, zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, Nabywca wstąpi z mocy prawa w stosunek najmu na miejsce Zbywcy. Wraz z Nieruchomością na Nabywcę przejdą również majątkowe prawa autorskie oraz zależne prawa autorskie do utworów związanych z Nieruchomością.

Jednocześnie, zgodnie z intencją stron, Zbywca nie dokona przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie zarządzania Nieruchomością (Nabywca zawrze w tym zakresie umowę(-y) z innym podmiotem). Dodatkowo, na Nabywcę nie będą przenoszone prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy m.in.: w zakresie usług księgowych, czy bieżącego doradztwa podatkowego.

Planowana Transakcja nie obejmie również przeniesienia należności Zbywcy (w tym w szczególności ewentualnych należności związanych z czynszem za wynajem Nieruchomości powstałych przed Transakcją), rachunków bankowych, czy środków pieniężnych zdeponowanych na rachunku Zbywcy.

Nabywca nie przejmie również zobowiązań Zbywcy (w szczególności zobowiązań z tytuł kredytu). Jednocześnie, Zbywca nie zatrudnia pracowników, zatem nie nastąpi także przeniesieni zakładu pracy. Przedmiotem Transakcji nie będą również pozostałe aktywa Spółki. Zbywca w ramach kontynuowania działalności, w szczególności spłaci zobowiązania oraz będzie dochodzić swoich należności, jak i również pozostanie stroną wskazanych wyżej umów nie przenoszonych na Nabywcę. Zbywca nie posiada również znaków towarowych, które byłyby przedmiotem przeniesienia na Nabywcę w ramach Transakcji.

Zgodnie z ustaleniami stron, w ramach planowanej Transakcji nie dojdzie także do przeniesienia na Nabywcę:

*   ksiąg rachunkowych Zbywcy związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą oraz innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych),
*   wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład majątku Zbywcy (za wyjątkiem ww. majątkowych praw autorskich oraz zależnych praw autorskich do utworów związanych z Nieruchomością),
*   nazwy oraz logo firmy Zbywcy,
*   tajemnic handlowych i know-how Zbywcy,
*   praw lub zobowiązań związanych z umową (polisą) ubezpieczeniową dotyczącą Nieruchomości zawartą przez Zbywcę,
*   licencji do programów wykorzystywanych do obsługi Nieruchomości,
*   wierzytelności i zobowiązań,
*   praw i obowiązków wynikających z gwarancji bankowej na zabezpieczenie płatności czynszowych oraz poręczenia udzielonego przez spółkę z grupy najemcy na zabezpieczenie płatności czynszu najmu i innych ewentualnych zobowiązań,
*   umów z dostawcami mediów oraz innych umów związanych z Nieruchomością (umowy te zostały zawarte przez obecnego najemcę Nieruchomości).

Przedmiot Transakcji, zarówno cała Nieruchomość, jak też żadna z jej części, nie był i nie jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy pod względem organizacyjnym, finansowym lub funkcjonalnym, w szczególności nie stanowił i nie stanowi oddziału/ów. Zbywca jest w stanie zidentyfikować strumień kosztów i przychodów dotyczący Nieruchomości, jednak nie tworzą one osobnej jednostki rozrachunkowej. Dla Nieruchomości sporządzany jest również budżet kosztów administracyjnych związanych z Nieruchomością, który podlega rocznemu rozliczeniu. Ponadto, przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów (w dużej mierze są to elementy, które nie będą zbyte przez Spółkę w ramach planowanej Transakcji). Ponadto, działalność Zbywcy w ramach jego strategii biznesowej obejmowała inwestycję w Nieruchomości celem ich późniejszej odsprzedaży (czego efektem jest planowana Transakcja). Natomiast działalność Nabywcy obejmuje m.in. nabycie Nieruchomości oraz jej długoterminowe posiadanie, w celu zapewnienia jego grupie możliwości realizacji celów biznesowych. Dodatkowo, w odniesieniu do składników majątku wchodzących w skład Nieruchomości Zbywca nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych.

Obecnie jak i na moment Transakcji Zbywca oraz Nabywca będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług oraz będą czynnymi podatnikami VAT w momencie zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości. Zawierając umowę sprzedaży Zbywca i Nabywca będą działać w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nabywca nie świadczy usług zwolnionych z VAT i co do zasady, posiada pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Zbywca i Nabywca zamierzają zrezygnować ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie VAT w odniesieniu do przedmiotu Transakcji.

Przed dokonaniem dostawy Nieruchomości, Nabywca oraz Zbywca złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie podstawową stawką VAT (tj. 23%) dostawy Nieruchomości, w zakresie w jakim dostawa ta podlegałyby zwolnieniu z VAT z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że przedmiotem Wniosku są działki zabudowane:

*   numer 38/20, 38/21, 39/10, 39/12, 41/13, 41/46 obręb 0010 G., dla których Sąd Rejonowy w Ś., V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą;
*   numer 41/49 obręb 0010 G., dla której Sąd Rejonowy w Ś., V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą;
*   numer 38/13 obręb 0010 G., dla której Sąd Rejonowy w Ś., V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą;
*   numer 41/17 obręb 0010 G., dla której Sąd Rejonowy w Ś., V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą ;
*   numer 41/19 i 41/28 dla których Sąd Rejonowy w Ś., V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą.

Ww. działki zostały oznaczone we Wniosku łącznie jako Grunt, na którym posadowione są budynki magazynowo-biurowo-logistyczne wraz z infrastrukturą przynależną, w tym budowlami oraz niezbędnym wyposażeniem (oznaczone we Wniosku łącznie z Gruntem jako Nieruchomość).

Odpowiedź na pytanie nr 1

Jak wskazano na stronie 5 złożonego Wniosku: „Przedmiot Transakcji, zarówno cała Nieruchomość, jak też żadna z jej części, nie był i nie jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy pod względem organizacyjnym, finansowym lub funkcjonalnym, w szczególności nie stanowił i nie stanowi oddziału/ów. Zbywca jest w stanie zidentyfikować strumień kosztów i przychodów dotyczący Nieruchomości, jednak nie tworzą one osobnej jednostki rozrachunkowej. Dla Nieruchomości sporządzany jest również budżet kosztów administracyjnych związanych z Nieruchomością, który podlega rocznemu rozliczeniu. Ponadto, przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów (w dużej mierze są to elementy, które nie będą zbyte przez Spółkę w ramach planowanej Transakcji). Ponadto, działalność Zbywcy w ramach jego strategii biznesowej obejmowała inwestycję w Nieruchomości celem ich późniejszej odsprzedaży (czego efektem jest planowana Transakcja). Natomiast działalność Nabywcy obejmuje m.in. nabycie Nieruchomości oraz jej długoterminowe posiadanie, w celu zapewnienia jego grupie możliwości realizacji celów biznesowych. Dodatkowo, w odniesieniu do składników majątku wchodzących w skład Nieruchomości Zbywca nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych. ”

Niezależnie od faktu, że powyższe informacje z Wniosku jasno odnoszą się do pytań urzędu Spółka dodatkowo wyjaśnia, że Nieruchomość (czy szerzej zakres przedmiotu Transakcji) nie jest traktowana jako wyodrębniony fragment działalności Spółki. Możliwe jest oczywiście przypisanie określonych przychodów i kosztów do Nieruchomości (zakresu Transakcji), niemniej istnieją również inne przychody i koszty ponoszone przez Spółkę, które (i) są związane z Nieruchomością (np. koszty kredytu, umowa o zarządzanie, korzyści z umowy poręczenia), są ponoszone przez Spółkę, a nie są przedmiotem Transakcji, (ii) są związane z Nieruchomością i jej funkcjonowaniem, nie są ponoszone przez Spółkę i nie są przedmiotem Transakcji (np. koszty dotyczące użytkowanie Nieruchomości), (iii) są związane z Spółką ogólnie i Nieruchomością jako jednym z elementów jej majątku, są ponoszone przez Spółkę i nie są przedmiotem Transakcji (np. umowa najmu, umowa o prowadzenie ksiąg). Prawdopodobnie technicznie (bezpośrednio i stosując różne klucze alokacji) jest możliwe przyporządkowanie do Nieruchomości (zakresu Transakcji) przychodów i kosztów, jednak Spółka tego nie robi za wyjątkiem sporządzania wspomnianych budżetów, które obejmują jedynie określone pozycje. Dodatkowo, jak wskazano wyżej, część pozycji dotyczącej funkcjonowania Nieruchomości w rozumieniu gospodarczym nie jest przedmiotem Transakcji. Z powyższych powodów Nieruchomość (czy szerzej zakres Transakcji) nie może stanowić wyodrębnionej organizacyjnie i funkcjonalnie całości (przykładowo żadna nieruchomość wykorzystywana do celów gospodarczych nie może funkcjonować bez dostaw mediów, odpowiedniego zarządzania itp.).

Odpowiedź na pytanie nr 2

Spółka nie dysponuje aktualnymi mapami pozwalającymi na odpowiedź na pytanie urzędu z pełną dokładnością. Mapy takie można stworzyć na potrzeby odpowiedzi na pytanie, niemniej wymaga to znacznie większego nakładu pracy i czasu, a wobec stanu faktycznego z Wniosku (oraz dalszych odpowiedzi na kolejne pytania urzędu - niżej) tak szczegółowy podział nie ma absolutnie żadnego wpływu na traktowanie VAT. Nieruchomość stanowi jeden kompleks gospodarczy o tej samej historii w rozumieniu VAT i każdy element zabudowy działek ma dokładnie taką samą sytuację prawną w rozumieniu ustawy o VAT. Również w momencie nabycia nie było potrzeby tak szczegółowego ustalania stanu prawnego - gdyż od strony prawnej i gospodarczej istotne jest, że Spółka nabywała (i obecnie posiada) działki o znanej zabudowie stanowiącej jedność od strony możliwości wykorzystania gospodarczego.

Poniżej Spółka przedstawia te informacje, jakie posiada obecnie w odniesieniu do podziału zabudowy. Na zabudowanych działkach będących przedmiotem wniosku znajdują się następujące: Budynki:

*   Budynek A1 - 6 458 m. kw.
*   Budynek A2 - 5 577 m. kw.
*   Budynek A3 - 6 140 m. kw.
*   Budynek A4 - 3 604 m. kw.
*   Budynek A5 - 11 602 m. kw.
*   Budynek Biurowy 1 (Dyrekcja) - 3 016 m. kw.
*   Budynek Biurowy 2 (Urząd Celny) - 1 015 m. kw.
*   Budynek GLS - 1 019 m. kw.
*   Portiernia 1 i 2 - 67 m. kw.
*   Budynek ETS (Myjnia i warsztat samochodowy) - 2857 m. kw.

Budowle:

*   Płot;
*   Wewnętrzna stacja paliw;
*   Zbiornik ppoż. wraz z pompą;
*   System zaopatrzenia w wodę ppoż;
*   Oczyszczalnia wody opadowej;
*   Stacja trafo;
*   Drogi;
*   Parkingi;
*   Chodniki;
*   Rów melioracyjny;
*   Oświetlenie;
*   System telewizji przemysłowej.

Ponadto, Spółka wskazuje, że:

*   Budynek A1, A2, A3, A4, A5, Budynek ETS, Portiernia 1 i 2 oraz Budynek Biurowy 1 znajdują się na nieruchomości objętej KW (tj, na działkach 38/20, 38/21, 39/10, 39/12, 41/13, 41/46);
*   Działki 41/49 oraz 41/17 są wykorzystywane jako Parking;
*   Budynek GLS jest posadowiony na działce 38/13;
*   Budynek Biurowy 2 jest posadowiony na nieruchomości objętej KW (tj. na dziatkach 41/19 i 41/28).

Odpowiedź na pytanie nr 3

Poprzednikowi prawnemu Zbywcy tj. B. Sp. z o.o. - z uwagi na związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych (usługi najmu) przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu wszystkich ww. budynków i budowli posadowionych na działkach będących przedmiotem Wniosku.

Odpowiedź na pytanie nr 4

Jak wskazano na stronie 4 złożonego Wniosku, w 2013 r. poprzednik prawny Zbywcy tj. B. Sp. z o.o. nabył Nieruchomość aktem notarialnym, a transakcja była udokumentowana fakturą VAT z zastosowaniem stawki podstawowej. B. Sp. z o.o. z uwagi na związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych (usługi najmu), przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na nabycie Nieruchomości. W zakresie w jakim VAT naliczony występował, B. Sp. z o.o. dokonała jego odliczenia.

Zbywca pragnie również wskazać, iż budowle znajdujące się na działkach nr 38/20, 38/21,39/10, 39/12, 41/13, 41/46, 41/49, 38/13, 41/17, 41/19 oraz 41/28 nie zostały wybudowane przez B. Sp. z o.o. Od momentu nabycia Nieruchomości przez poprzednika prawnego Zbywcy na Nieruchomości nie wybudowano żadnych nowych budynków ani budowli.

Odpowiedź na pytanie nr 5

Ze względu na fakt, że wszystkie budynki i budowle znajdujące się na Nieruchomości mają taką samą historię oraz stan prawny w rozumieniu przepisów VAT Zbywca - zgodnie ze stanem faktycznym opisanym we Wniosku - wskazuje odrębnie, że (w odniesieniu do każdego z Budynków i Budowli):

Ad 5a

Zbywca oraz jego poprzednik prawny B. Sp. z o.o. nie ponieśli wydatków na ulepszenie w wysokości wyższej niż 30% wartości początkowej.

Ad 5b

Dostawa nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Od 2008 r. Nieruchomość jest w całości tj. wszystkie działki, budynki i budowle oddana w najem opodatkowany podatkiem od towarów i usług według standardowej stawki VAT. Umowa najmu jest nieprzerwalnie kontynuowana do dziś (zawarta do 22 stycznia 2018 r.). Dodatkowo w 2013 w odniesieniu do całej Nieruchomości (a zatem do wszystkich Budynków i Budowli) miała miejsce transakcja podlegająca stawce standardowej VAT.

Ad 5c

Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W szczególności od transakcji nabycia przez Spółkę (poprzednika prawnego) - która była opodatkowaną stawką standardową VAT już obecnie upłynęło ponad 2 lata.

Ad 5d

Od 2008 r. każdy z Budynków i Budowli jest wykorzystywany do czynność opodatkowanych VAT (usługi najmu). Zbywca oraz jego poprzednik prawny wykorzystują / wykorzystywali budynki, budowle lub ich części do działalności opodatkowanej VAT od 2013 r. tj. krócej niż przez okres 5 lat.

Od 22 stycznia 2008 r. każdy z Budynków i Budowli jest oddany w najem opodatkowany VAT - umowa najmu została zawarta do 22 stycznia 2018 r. Niezależnie cała Nieruchomość, a zatem Budynki i Budowle, były przedmiotem sprzedaży opodatkowanej stawką podstawową VAT w 2013 r, a zatem ponad 2 lata temu.

Ad. 5f

Od pierwszego zajęcia/używania każdego z Budynków i Budowli do dnia ich dostawy minie okres dłuższy niż 2 lata.

Odpowiedź na pytanie nr 6

Jak Zbywca wskazał na wstępie, przedmiotem Wniosku są działki zabudowane tj. działki zabudowane o numerach 38/20, 38/21,39/10, 39/12, 41/13, 41/46, 41/49, 38/13, 41/17, 41/19 oraz 41/28, na których posadowione są budynki magazynowo-biurowo-logistyczne wraz z infrastrukturą przynależną oraz niezbędnym wyposażeniem. Przedmiotem wniosku nie są działki niezabudowane.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania:

W związku z przedstawionym powyżej zdarzeniem przyszłym, Zainteresowani pragną uzyskać odpowiedź na następujące pytania:

1.  Czy - po złożeniu przez Nabywcę oraz Zbywcę zgodnego oświadczenia woli przed dniem Transakcji o rezygnacji ze zwolnienia z VAT dostawy Nieruchomości (w zakresie w jakim dostawa ta podlegałyby zwolnieniu z VAT z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia) - dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT z zastosowaniem podstawowej stawki (23%)?
2.  Czy w zakresie, w jakim Transakcja będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej, Nabywcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z prawidłowo wystawionej faktury z tytułu zakupu Nieruchomości lub prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Nabywcy?

**Zdanie Zainteresowanych.**

Zdaniem Zainteresowanych po złożeniu przez Nabywcę oraz Zbywcę zgodnego oświadczenia woli przed dniem Transakcji o rezygnacji ze zwolnienia z VAT dostawy Nieruchomości (w zakresie w jakim dostawa ta podlegałyby zwolnieniu z VAT z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia), dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT z zastosowaniem podstawowej stawki (23%) oraz nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W ramach planowanej Transakcji Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z prawidłowo wystawionej faktury z tytułu zakupu Nieruchomości lub prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Nabywcy.

Poniżej, Zainteresowani szczegółowo uzasadniają swoje stanowisko.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

Ad. Pytanie nr 1

Podleganie Transakcji przepisom ustawy o VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji składająca się z prawa własności oraz w odniesieniu do części gruntu z prawa wieczystego użytkowania nieruchomości wraz z posadowionymi na niej Budynkami oraz Infrastrukturą Przynależną, niewątpliwie wypełnia znamiona definicji towarów wyrażonej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT powodując tym samym, że transakcja zbycia Nieruchomości powinna być kwalifikowana na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów.

Jednocześnie, Zainteresowani pragną wskazać, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało co prawda zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej jednak, zgodnie z przyjętą praktyką, do której przychylają się także organy podatkowe i sądy administracyjne, w takiej sytuacji należy odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 Kodeksu cywilnego, która stanowi, że: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej."

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (dalej: „ZCP”).

W rozumieniu powyższej regulacji, aby określone składniki majątkowe mogły zostać zakwalifikowane jako ZCP, powinny one spełniać następujące warunki:

*   stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   być organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizującego określone zadania gospodarcze.

Podstawową przesłanką wynikającą z zawartej w ustawie o VAT definicji ZCP jest konieczność istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych - w tym zobowiązań. W konsekwencji, aby w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, określony zespół składników majątkowych i niemajątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. ZCP tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Powyższe oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Brak zaistnienia powyższych przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W omawianym przypadku, Zbywca dokona przeniesienia na Nabywcę jedynie pojedynczych składników majątkowych tj. Nieruchomości, praw i obowiązków wynikających z umowy najmu powierzchni Budynków (jeśli Transakcja zostanie przeprowadzona przed dniem 22 stycznia 2018 roku), które nastąpi automatycznie, z mocy prawa, niezależnie od woli Zbywcy i ustaleń stron Transakcji oraz majątkowe prawa autorskie i zależne prawa autorskie do utworów związanych z Nieruchomością

Pozostałe składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa Zbywcy tj.:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących zarządzania Nieruchomością oraz wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy m.in.: w zakresie usług księgowych, czy bieżącego doradztwa podatkowego;
*   należności Zbywcy (w tym w szczególności należności związane z czynszem za wynajem Nieruchomości powstałych przed Transakcją);
*   rachunki bankowe oraz środków pieniężne zdeponowane na rachunku Zbywcy;
*   zobowiązania Zbywcy (w szczególności zobowiązania z tytuł kredytu);
*   księgi rachunkowe Zbywcy związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą oraz inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne);
*   wartości niematerialne i prawne wchodzące w skład majątku Zbywcy (za wyjątkiem majątkowych praw autorskich oraz zależnych praw autorskich do utworów związanych z Nieruchomością);
*   nazwa oraz logo firmy Zbywcy;
*   tajemnice handlowe i know-how Zbywcy;
*   prawa i zobowiązania związane z umową (polisą) ubezpieczeniową dotyczącą Nieruchomości zawartą przez Zbywcę;
*   licencje do programów wykorzystywanych do obsługi Nieruchomości;
*   wierzytelności i zobowiązania;
*   praw i obowiązków wynikających z gwarancji bankowej na zabezpieczenie płatności czynszowych oraz poręczenia udzielonego przez spółkę z grupy najemcy na zabezpieczenie płatności czynszu najmu i innych ewentualnych zobowiązań
*   nie zostaną przeniesione na Nabywcę.

Z uwagi na fakt, że Zbywca nie zatrudnia pracowników nie nastąpi także przeniesienie zakładu pracy.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Zainteresowanych nie można twierdzić, że przedmiot Transakcji będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań, który mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów, między innymi o elementy, które zostały wyżej wymienione, a które nie będą zbyte przez Spółkę w ramach planowanej Transakcji.

Należy również wskazać, iż przedmiot Transakcji, zarówno cała Nieruchomość, jak i żadna z jej części, nie był i nie jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy pod względem organizacyjnym, finansowym lub funkcjonalnym, w szczególności nie stanowił i nie stanowi oddziału/ów. W prawdzie Zbywca jest w stanie zidentyfikować strumienie kosztów i przychodów dotyczących Nieruchomości, jednak nie tworzą one osobnej jednostki rozrachunkowej. Ponadto, w odniesieniu do składników majątku wchodzących w skład Nieruchomości, Zbywca nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych.

Dla przedmiotowej Nieruchomości Zbywca sporządza budżet kosztów i wydatków administracyjnych związanych z Nieruchomością, który podlega rocznemu rozliczeniu. Fakt sporządzania zestawień budżetowych nie ma jednak wpływu na kwalifikację przedmiotu Transakcji i nie może świadczyć o jego wyodrębnieniu w ramach prowadzonego przez Spółkę przedsiębiorstwa. Zestawienia te mają jedynie charakter ekonomicznych prognoz i są wykorzystywane tylko w celach analitycznych oraz ewentualnych rozliczeń z najemcą. W żaden sposób nie są związane z prowadzeniem ksiąg rachunkowych oraz nie wpływają na wysokość kosztów i przychodów ujmowanych na kontach bilansowych. Ponadto, co istotne w ramach planowanej Transakcji Zbywca nie przeniesie na Nabywcę zobowiązań bilansowych Spółki, w tym zobowiązań kredytowych na sfinansowanie zakupu Nieruchomości przez Zbywcę, należności, a także umów o zarządzanie. Są to elementy niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej bez których przedmiot Transakcji nie może samodzielnie funkcjonować w taki sposób, jak to miało miejsce u Zbywcy.

Nabywcy nie zostaną udostępnione informacje dotyczące procesów związanych z prowadzeniem projektu inwestycyjnego, zasad i sposób pozyskiwania finansowania na realizację obecnej i planowanej strategii inwestycyjnej czy tworzenia długoterminowych strategii marketingowych. Materiały, które zostaną przekazane Nabywcy stanowią praktycznie w całości dokumentację techniczną oraz prawną (dotyczącą procesu budowy, udzielonych przez wykonawców gwarancji), w części nawet dokumentację dostępną publicznie, a także dokumentację związaną z umową najmu, której stroną jest pomiot należący do grupy kapitałowej Nabywcy oraz w którą Nabywca wstąpi z mocy prawa w momencie nabycia Nieruchomości.

Udostępnione Nabywcy dokumenty i informacje nie mogą być uznane za tajemnicę przedsiębiorstwa lub know-how Zbywcy ponieważ nie posiadają istotnego znaczenia gospodarczego oraz nie dają się gospodarczo wykorzystać w prowadzonej przez Nabywcę działalności gospodarczej, w szczególności w zarządzaniu Nieruchomością. Jak już wspominano w opisie stanu faktycznego Nabywca prowadzi działalność gospodarzącą, której celem jest nabycie oraz długoterminowe posiadanie Nieruchomości, w celu zapewnienia podmiotom należącym do grupy kapitałowej Nabywcy, w tym obecnemu najemcy Nieruchomości, możliwości realizacji określonych celów biznesowych. Zatem, intencją Nabywcy nie jest inwestycja w Nieruchomość celem jej późniejszej odsprzedaży lecz wykorzystanie jej do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach grupy kapitałowej.

Powyższe stanowisko potwierdzają również organy podatkowe twierdząc, iż kwestia przekazania tego rodzaju dokumentacji w ramach transakcji pozostaje bez wpływu na kwalifikację określonej dostawy towarów na gruncie ustawy o VAT. Przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 23 czerwca 2016 r. sygn. IPPP3/4512-415/16-2/ISZ, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe stanowisko podatnika w kontekście kwalifikacji dostawy nieruchomości jako dostawy aktywów, opodatkowanej VAT, w sytuacji, gdy w stanie faktycznym podatnik wskazał, że: „(\`(...)\`) W ramach Transakcji (w ramach ceny Nieruchomości) Nabywca planuje nabyć od Zbywcy: (\`(...)\`) dokumentację prawną i techniczną związaną z Nieruchomością oraz decyzje administracyjne związane z korzystaniem z Nieruchomości. (\`(...)\`)”.

Dodatkowo przedmiot Transakcji nie może stanowić samodzielnego przedsiębiorstwa realizującego zadania takie jak obecnie realizuje Zbywca. Przedmiot Transakcji nie obejmuje kluczowych dla funkcjonowania przedmiotu Transakcji umów takich jak umowa o zarządzanie Nieruchomością, dostawy mediów, bieżącej obsługi Nieruchomości, utrzymania czystości, ochrony, itp. Bez tych umów nie jest możliwe skuteczne utrzymanie Nieruchomości w sposób umożliwiający jej wynajem i zadowolenie najemcy. Dodatkowo - jak wskazano wyżej i jak słusznie uwzględnia definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa z ustawy o VAT - do funkcjonowania przedsiębiorstwa potrzebne jest finansowanie jego działalności, które od strony bilansowej odzwierciedlone jest w zobowiązaniach Spółki. Jak wskazano wyżej te zobowiązania nie są przenoszone w ramach Transakcji co uniemożliwiałoby przedmiotowi Transakcji samodzielne funkcjonowanie.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, przedmiotem planowanej Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo ani jego zorganizowana część ponieważ (i) w wyniku Transakcji Zbywca przeniesie na Nabywcę jedynie pojedyncze składniki majątku Spółki nie stanowiące „zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej” oraz (ii) w oparciu tyko i wyłącznie o przedmiot Transakcji nie będzie możliwe prowadzenie przez Nabywcę działalności gospodarczej.

Jednocześnie, mając na uwadze, że Nieruchomość nie jest wyodrębniona funkcjonalnie, organizacyjnie ani finansowo w przedsiębiorstwie Zbywcy oraz że w ramach Transakcji Nabywca nie przejmie praw z istotnych umów zawartych przez Zbywcę a także zobowiązań oraz należności Zbywcy, Transakcja nie może zostać zakwalifikowana jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT. W efekcie, przedmiotem Transakcji zbycia Nieruchomości będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie braku możliwości uznania za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, zbycia pojedynczych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Zbywcy, które nie są wyodrębnione w strukturze organizacyjnej spółki i bez „dodania” dodatkowych elementów należących do majątku nabywcy nie mogą samodzielnie funkcjonować w obrocie gospodarczym zostało potwierdzone w licznych interpretacjach i wyrokach sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku z dnia 24 listopada 2016 roku sygn. akt I FSK 1316/15 NSA stwierdził, że w sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomości, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu - jako całości - może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Innymi słowy, okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy."

Zastosowanie właściwej stawki podatku

Dostawa budynków, budowli lub ich części podlega co do zasady zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, chyba że dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w przypadku gdy od pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zainteresowani pragną zwrócić uwagę, że w 2013 roku Nieruchomość została nabyta przez B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której następcą prawnym jest Zbywca. Od 2008 roku Nieruchomość jest w całości tj. wszystkie działki gruntu, Budynki i Infrastruktura Przynależna są oddane w najem opodatkowany podatkiem od towarów i usług według standardowej stawki VAT. Umowa najmu została zawarta z podmiotem należącym do grupy kapitałowej Nabywcy oraz jest nieprzerwanie kontynuowana do dziś. Dodatkowo w stosunku do Budynków i Infrastruktury Przynależnej nie były ponoszone wydatki na ulepszenie, których wartość stanowiłaby 30% lub przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej.

Mając na uwadze powyższe, już w 2008 roku doszło do pierwszego zasiedlenia wynajmowanych przez najemcę gurtów, Budynków oraz Infrastruktury Przynależnej. Konsekwentnie, ponieważ planowana Transakcja będzie miała miejsce w 2018 roku, nie ulega wątpliwości, że sprzedaż zostanie dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia całej Nieruchomości. W rezultacie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w przypadku omawianej Transakcji.

W odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie jednak zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dostawa Nieruchomości nie będzie korzystała ze wskazanego zwolnienia, gdyż nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej z VAT. Ponadto, przy wytworzeniu Nieruchomości Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostały spełnione.

Zgodnie z brzmieniem art. 29a ust. 8 ustawy o VAT „w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”. W konsekwencji, opodatkowanie zbycia własności oraz w odniesieniu do części gruntu prawa użytkowania wieczystego nieruchomości będzie podlegało takim samym zasadom jak opodatkowanie dostawy Budynków wraz z Infrastrukturą Przynależną.

W odniesieniu do analizowanej Transakcji strony zamierzają skorzystać z opcji wyboru opodatkowania w trybie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. W szczególności strony wypełnią obydwie, wynikające z przedmiotowego przepisu, przesłanki rezygnacji ze zwolnienia, tj. obowiązek dokonania rejestracji jako podatnika VAT przez Zbywcę i Nabywcę oraz złożenie Naczelnikowi urzędu skarbowego stosownego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy tej części Nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych, dostawa Nieruchomości (wraz z prawem własności oraz w odniesieniu do części gruntu prawem użytkowania wieczystego nieruchomości, którego dostawa dla celów VAT dzieli losy dostawy posadowionych na nim Budynków wraz z Infrastrukturą Przynależną) będzie podlegała opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki (obecnie 23%), jako że odbędzie się ona w okresie przekraczającym 2 lata od pierwszego zasiedlenia (od pierwszego zasiedlenia do dnia Transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata) Nieruchomości, która podlegała oddaniu w ramach umowy najmu ponad dziewięć lat przed Transakcją, a Zbywca oraz Nabywca złożą zgodne oświadczenie woli przed dniem Transakcji o rezygnacji ze zwolnienia z VAT dostawy Nieruchomości.

Ad. Pytanie nr 2

Zdaniem Zainteresowanych, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie Nabywcy do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust.1 ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeśli zatem dane towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy nabyciu.

Na dzień dokonania Transakcji Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca będzie wykorzystywać Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego - zdaniem Zainteresowanych - po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Dodatkowo, zdaniem Zainteresowanych, do dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, w szczególności pkt 2, w myśl którego „nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego (\`(...)\`) faktury (\`(...)\`) w przypadku gdy (\`(...)\`) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku (\`(...)\`)". Wynika to z faktu, że jak wskazano wyżej, Transakcje będą podlegać przepisom ustawy o VAT i opodatkowaniu podstawową stawką VAT jako dostawa towarów, nie podlegając pod żadne wymienione w ustawie zwolnienia i/lub wyłączenia (w szczególności dotyczące przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Zgodnie zaś z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy.

Tak jak wskazano w stanie faktycznym Zainteresowani występują wspólnie z przedmiotowym wnioskiem jako strony Transakcji, która będzie mieć określone skutki podatkowe dla obu podmiotów. W szczególności zasady opodatkowania VAT Transakcji wpływają na obowiązki podatkowe Zbywcy w zakresie VAT. Po stronie Nabywcy odpowiedzi na wskazane pytania wiążą się z skutkami prawno- podatkowymi w zakresie ewentualnego prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz ewentualnych obowiązków w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (którego Nabywca byłby podatnikiem).

A zatem, z uwagi na fakt, iż Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości od Spółki lub prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem VAT należnym na rachunek bankowy Nabywcy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie rezygnacji ze zwolnienia z VAT dostawy nieruchomości,
*   **prawidłowe** w zakresie prawa o obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu nieruchomości lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Nabywcy.

Wstępnie tut. organ zauważa, że rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie w kwestii rezygnacji ze zwolnienia oraz prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej odpłatną dostawę Nieruchomości w ramach opisanej Transakcji, wymaga uprzedniego rozstrzygnięcia kwestii czy zamierzona dostawa ww. Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na podstawie ww. art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją przedsiębiorstwa zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e) ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca chce sprzedać Nieruchomość. Na nieruchomość składa się 11 działek gruntu, każda zabudowana budynkami i budowlami.

W celu umożliwienia właściwego użytkowania Nieruchomości, Zbywca zawarł niezbędne umowy m.in. w zakresie zarządzania oraz ubezpieczenia Nieruchomości. Dodatkowo, w celu umożliwienia funkcjonowania swojego przedsiębiorstwa Zbywca korzysta z usług księgowych oraz doradztwa podatkowego. Spółka jest również stroną umowy w zakresie poręczenia udzielonego przez spółkę z grupy najemcy na zabezpieczenie płatności czynszu najmu i innych ewentualnych zobowiązań wynikających z tytułu umowy najmu oraz beneficjentem gwarancji bankowej na zabezpieczenie płatności czynszowych. Jednocześnie, wszystkie pozostałe umowy umożliwiające właściwe użytkowanie Nieruchomości takie jak m.in. dostawy mediów, bieżącej obsługi Nieruchomości, utrzymania czystości na Nieruchomości, odśnieżania i ochrony Nieruchomości zostały zawarte bezpośrednio przez najemcę Nieruchomości i w rezultacie nie wchodzą w skład majątku Zbywcy.

Zbywana Nieruchomość stanowi główny, ale nie jedyny składnik majątku Spółki, która posiada także inne aktywa związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w tym w szczególności środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych oraz należności z tytułu dostaw i usług. W celu zapewnienia środków finansowych potrzebnych na nabycie oraz funkcjonowanie Nieruchomości, Spółka zawarła umowę kredytu bankowego. Zobowiązania Zbywcy względem banku, które pozostały do spłaty z tytułu zaciągniętego kredytu bankowego, nie zostaną przeniesione na Nabywcę.

Jeśli do planowanej Transakcji dojdzie przed dniem 22 stycznia 2018 roku, zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, Nabywca wstąpi z mocy prawa w stosunek najmu na miejsce Zbywcy. Wraz z Nieruchomością na Nabywcę przejdą również majątkowe prawa autorskie oraz zależne prawa autorskie do utworów związanych z Nieruchomością.

Zbywca nie dokona przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie zarządzania Nieruchomością (Nabywca zawrze w tym zakresie umowę(-y) z innym podmiotem). Dodatkowo, na Nabywcę nie będą przenoszone prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy m.in.: w zakresie usług księgowych, czy bieżącego doradztwa podatkowego.

Planowana Transakcja nie obejmie również przeniesienia należności Zbywcy (w tym w szczególności ewentualnych należności związanych z czynszem za wynajem Nieruchomości powstałych przed Transakcją), rachunków bankowych, czy środków pieniężnych zdeponowanych na rachunku Zbywcy.

Nabywca nie przejmie również zobowiązań Zbywcy (w szczególności zobowiązań z tytuł kredytu). Jednocześnie, Zbywca nie zatrudnia pracowników, zatem nie nastąpi także przeniesieni zakładu pracy. Przedmiotem Transakcji nie będą również pozostałe aktywa Spółki. Zbywca w ramach kontynuowania działalności, w szczególności spłaci zobowiązania oraz będzie dochodzić swoich należności, jak i również pozostanie stroną wskazanych wyżej umów nie przenoszonych na Nabywcę. Zbywca nie posiada również znaków towarowych, które byłyby przedmiotem przeniesienia na Nabywcę w ramach Transakcji.

Zgodnie z ustaleniami stron, w ramach planowanej Transakcji nie dojdzie także do przeniesienia na Nabywcę:

*   ksiąg rachunkowych Zbywcy związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą oraz innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych),
*   wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład majątku Zbywcy (za wyjątkiem ww. majątkowych praw autorskich oraz zależnych praw autorskich do utworów związanych z Nieruchomością),
*   nazwy oraz logo firmy Zbywcy,
*   tajemnic handlowych i know-how Zbywcy,
*   praw lub zobowiązań związanych z umową (polisą) ubezpieczeniową dotyczącą Nieruchomości zawartą przez Zbywcę,
*   licencji do programów wykorzystywanych do obsługi Nieruchomości,
*   wierzytelności i zobowiązań,
*   praw i obowiązków wynikających z gwarancji bankowej na zabezpieczenie płatności czynszowych oraz poręczenia udzielonego przez spółkę z grupy najemcy na zabezpieczenie płatności czynszu najmu i innych ewentualnych zobowiązań,
*   umów z dostawcami mediów oraz innych umów związanych z Nieruchomością (umowy te zostały zawarte przez obecnego najemcę Nieruchomości).

Przedmiot Transakcji, zarówno cała Nieruchomość, jak też żadna z jej części, nie był i nie jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy pod względem organizacyjnym, finansowym lub funkcjonalnym, w szczególności nie stanowił i nie stanowi oddziału/ów. Zbywca jest w stanie zidentyfikować strumień kosztów i przychodów dotyczący Nieruchomości, jednak nie tworzą one osobnej jednostki rozrachunkowej. Dla Nieruchomości sporządzany jest również budżet kosztów administracyjnych związanych z Nieruchomością, który podlega rocznemu rozliczeniu. Ponadto, przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów (w dużej mierze są to elementy, które nie będą zbyte przez Spółkę w ramach planowanej Transakcji). Ponadto, działalność Zbywcy w ramach jego strategii biznesowej obejmowała inwestycję w Nieruchomości celem ich późniejszej odsprzedaży (czego efektem jest planowana Transakcja). Natomiast działalność Nabywcy obejmuje m.in. nabycie Nieruchomości oraz jej długoterminowe posiadanie, w celu zapewnienia jego grupie możliwości realizacji celów biznesowych. Dodatkowo, w odniesieniu do składników majątku wchodzących w skład Nieruchomości Zbywca nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że do sprzedaży opisanej Nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny, gdyż jak wskazał Wnioskodawca transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku. Przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Przedmiot planowanej transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek należności oraz zobowiązań Zbywcy. Ponadto przedmiotowa nieruchomość nie jest organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych. Nie została przypisana do działu/oddziału/wydziału w przedsiębiorstwie Zbywcy. Nie są również prowadzone osobne księgi rachunkowe w stosunku do sprzedawanych nieruchomości.

Wobec powyższego, przedmiotem planowanej dostawy będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowić będzie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, a więc dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z wyżej cytowanych przepisów grunt, budynek i budowla spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Również sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu stanowi dostawę towarów na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, który stanowi, że sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Podstawowa stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie ww. Dyrektywy państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Należy w tym miejscu zauważyć, że takie rozumienie pojęcia „pierwszego zasiedlenia” odnosi się do art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT tj. do użytkowania przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu.

Kwestia pierwszego zasiedlenia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek/budowla zostanie ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej obiektu.

W takim bowiem przypadku decydujące znaczenie do rozstrzygnięcia czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie, ma kwestia oddania budynku/budowli po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (np. najem).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zamierza sprzedać 11 zabudowanych ewidencyjnie wyodrębnionych działek o nr 38/20, 38/21, 39/10, 39/12, 41/13, 41/46, 41/49, 38/13, 41/17, 41/19 oraz 41/28. Wnioskodawca wszedł w posiadanie tej Nieruchomości jako następca prawny Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością B.

Nieruchomość stanowi jeden kompleks gospodarczy o tej samej historii w rozumieniu VAT i każdy element zabudowy działek ma dokładnie taką samą sytuację prawną w rozumieniu ustawy o VAT. Poprzednikowi prawnemu tj. B. Sp. z o.o. - z uwagi na związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych (usługi najmu) przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu wszystkich ww. budynków i budowli posadowionych na działkach będących przedmiotem Wniosku. B. Sp. z o.o. nabył Nieruchomość aktem notarialnym, a transakcja była udokumentowana fakturą VAT z zastosowaniem stawki podstawowej. B. Sp. z o.o. z uwagi na związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych (usługi najmu), przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na nabycie Nieruchomości. W zakresie w jakim VAT naliczony występował, B. Sp. z o.o. dokonała jego odliczenia. Budowle znajdujące się na działkach nr 38/20, 38/21, 39/10, 39/12, 41/13, 41/46, 41/49, 38/13, 41/17, 41/19 oraz 41/28 nie zostały wybudowane przez B. Sp. z o.o. Od momentu nabycia Nieruchomości przez poprzednika prawnego Zbywcy na Nieruchomości nie wybudowano żadnych nowych budynków ani budowli.

Ze względu na fakt, że wszystkie budynki i budowle znajdujące się na Nieruchomości mają taką samą historię oraz stan prawny w rozumieniu przepisów VAT Zbywca - zgodnie ze stanem faktycznym opisanym we Wniosku - wskazuje odrębnie, że (w odniesieniu do każdego z Budynków i Budowli):

*   Zbywca oraz jego poprzednik prawny B. Sp. z o.o. nie ponieśli wydatków na ulepszenie w wysokości wyższej niż 30% wartości początkowej.
*   Dostawa nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Od 2008 r. Nieruchomość jest w całości tj. wszystkie działki, budynki i budowle oddana w najem opodatkowany podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki VAT. Umowa najmu jest nieprzerwalnie kontynuowana do dziś (zawarta do 22 stycznia 2018 r.). Dodatkowo w 2013 w odniesieniu do całej Nieruchomości (a zatem do wszystkich Budynków i Budowli) miała miejsce transakcja podlegająca stawce podstawowej VAT.
*   Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W szczególności od transakcji nabycia przez Spółkę (poprzednika prawnego) - która była opodatkowaną stawką standardową VAT już obecnie upłynęło ponad 2 lata.
*   Od 2008 r. każdy z Budynków i Budowli jest wykorzystywany do czynność opodatkowanych VAT (usługi najmu).
*   Od pierwszego zajęcia/używania każdego z Budynków i Budowli do dnia ich dostawy minie okres dłuższy niż 2 lata.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa wszystkich 11 zabudowanych działek gruntu, z uwagi na fakt, że do pierwszego zajęcia każdego budynku i budowli doszło w 2008 roku, budynki i budowle nie podlegały nigdy ulepszeniom przekraczającym 30% wartości początkowej będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, bowiem od pierwszego zasiedlenia - zajęcia budynków i budowli minie okres dłuższy niż dwa lata.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać.

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji z uwagi na zastosowanie do dostawy Nieruchomości zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10, po spełnieniu warunków określonych przepisami art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w kwestii rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z powyższych przepisów ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnik może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy. Jak postanowiono w art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Na podstawie art. 86 ust. 10c ustawy, przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi. Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d, 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Na podstawie postanowień art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy Nabywca jest i będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabywca nie świadczy usług zwolnionych z VAT i co do zasady posiada pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Po nabyciu Nieruchomości Nabywca zamierza wykorzystywać ją do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, w szczególności do świadczenia usług najmu. Podlegających opodatkowaniu podstawową stawką 23%.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że skoro Nabywca Nieruchomości będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez niego do czynności opodatkowanych, to po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o VAT naliczony zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10, 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy, oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa o obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu nieruchomości lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Nabywcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowa wskazać należy, ze ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.