Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.24.2025.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-21
Teza: Braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od
wydatków przeznaczonych na termomodernizację.
Słowa kluczowe: gmina
odliczenia
odliczenia-brak prawa do odliczenia
szkoły
szkoły-szkoła publiczna
termomodernizacja
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie
sposobu określania zakresu wykorzystywania
nabywanych towarów i usług do celów działalności
gospodarczej w przypadku niektórych podatników-§ 3-
ust. 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej,
    który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków
    przeznaczonych na termomodernizację Szkoły (...).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina (...) (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym
    podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Wnioskodawca wykonuje swoje
    zadania własne samodzielnie lub poprzez swoje jednostki budżetowe. Gmina posiada
    osobowość prawną, zdolność do czynności cywilnoprawnych i zgodnie z art. 15 ust. 6
    ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361
    ze zm., dalej: ustawa o VAT) wykonuje nałożone na nią odrębnymi przepisami zadania,
    do realizacji których została powołana spoza zakresu VAT, jak również czynności
    podlegające VAT. Wnioskodawca rozpoczął realizację projektu pn. „(...)” (dalej: „Projekt”,
    „Inwestycja”). Dzięki realizacji Inwestycji, objęte nią obiekty staną się bardziej
    energooszczędne, co przyczyni się do obniżenia kosztów ogrzewania i zużycia energii
    cieplnej. Projekt przewiduje zmodernizowanie energetyczne budynków użyteczności
    publicznej stanowiących własność Gminy w tym m.in. Szkoły (...). Przedmiotem
    niniejszego wniosku są wyłącznie wydatki dotyczące termomodernizacji Szkoły (...),
    będącej jednostką budżetową Gminy podlegającą obowiązkowi centralizacji rozliczeń w
    podatku VAT w ramach jednostki samorządu terytorialnego. Planowany zakres prac w
    zakresie efektywności energetycznej obejmuje: (...).
                                2Przedmiotowy budynek o łącznej powierzchni (...) m przeznaczony jest na działalność
    oświatową i edukacyjną gminy wynikającą z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie
    gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.) dalej jako: „ustawa o samorządzie
    gminnym”.
    W ww. szkole są prowadzone zajęcia oświatowe, edukacyjne i wychowawcze dla dzieci i
    młodzieży. Realizacja tych zadań wynika z nałożonych na Gminę zadań przez ustawę o
    samorządzie gminnym oraz ustawę o systemie oświaty i obejmuje opiekę nad dziećmi,
    kształcenie i wychowanie.
                                                      2Ponadto w ww. budynku szkoły odpłatnie wynajmowane jest pomieszczenie o pow. (...) m
    , przeznaczone na prowadzenie działalności gospodarczej przez A. S.A.
    Tym samym Gmina wykonuje w tym budynku zarówno działalność niepodlegającą
    podatkowi VAT (oświata, edukacja, wychowanie dzieci i młodzieży) jak i w niewielkim
    procencie opodatkowaną tym podatkiem (wynajem). Ponadto w przedmiotowym budynku
    znajdują się dwa lokale mieszkalne. Jednakże pozostają one niewykorzystane zarówno na
    cele mieszkaniowe jak i na wszelkie pozostałe związane z prowadzeniem działalności
    gospodarczej. Nie są tam również prowadzone jakiekolwiek czynności niepodlegające
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i lokale pozostają puste. Wnioskodawca nie
    przewiduje możliwości ich wynajęcia na cele mieszkaniowe oraz na prowadzenie
    działalności gospodarczej zarówno w 2025 roku jak i przez kolejne 10 lat.

    Efekty Projektu w zakresie realizacji inwestycji w budynku Szkoły (...) Gmina będzie
    wykorzystywała do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług oraz do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Wobec powyższego towary i usługi nabywane w związku z realizacją Inwestycji będą
    wykorzystywane przez Gminę do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy oraz do celów innych niż działalność gospodarcza i
    Wnioskodawca nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów
    wykonywanej działalności gospodarczej w tym do ewentualnych czynności zwolnionych i
    opodatkowanych podatkiem VAT jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.
    W kwestii dotyczącej zagadnienia dotyczącego przysługującego prawa do
    proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z Inwestycją,
    pn. „(...)” w zakresie dotyczącym m.in. budynku Szkoły (...) z zastosowaniem
    prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2b ustawy o VAT oraz według
    wskaźnika proporcji ustalonej zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT Gmina otrzymała
    interpretację indywidualną z dnia (...) stycznia 2025 r., znak pisma: (...).
    Gmina wyjaśnia (czego nie wskazała w poprzednio składanym wniosku o wydanie
    interpretacji indywidualnej), że prewspółczynnik jednostki budżetowej jaką jest Szkoła (...),
    o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2c i ust. 22 ustawy o VAT, wyliczony według wzoru z
    Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) (dalej:
    Rozporządzenie), właściwego dla jednostki budżetowej na 2025 r. (na podstawie danych z
    2024 r.) nie przekroczyły 2% i wyniosły dla Szkoły (...) dokładnie (...)%, zatem Gmina
    zaokrągliła przedmiotowy wskaźnik do 0%. Gmina szacuje, że prewspółczynnik ww. szkoły
    w kolejnych latach również nie przekroczy 2% i Gmina zaokrągli go do 0%.
    W ocenie Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji Gmina w związku z realizacją Projektu
    wykonuje zadania własne, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 8 ustawy z dnia 8 marca
    1990 r. o samorządzie gminnym w zakresie ochrony środowiska i edukacji publicznej.

## Pytanie

Czy w związku z realizacją Projektu Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia
    podatku VAT w zakresie dotyczącym budynku Szkoły (...)?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z realizacją Projektu Gmina nie będzie miała prawa do
    odliczenia podatku VAT w zakresie dotyczącym budynku Szkoły (...).
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT,
    rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym
    podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób
    wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności
    czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i
    prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Jednocześnie, w świetle art. 15 ust. 6 cyt. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów
    władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z kolei w świetle art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają:

    1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
    2) eksport towarów;
    3) import towarów na terytorium kraju;
    4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
    5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie
    prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:
    1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu
      takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za
      odszkodowanie;
    2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o
      podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na
      warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie
      normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty
      prawo własności zostanie przeniesione;
    3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem,
      jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
    4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli
      komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
    5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego,
      ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie
      spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze
      własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni
      mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym
      przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub
      własności domu jednorodzinnego;
    6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
    7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
    Zgodnie zaś z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5
    ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub
    jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
    1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w
      jakiej dokonano czynności prawnej;
    2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;
    3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Ponadto, w świetle art. 8 ust. 2 cyt. ustawy za odpłatne świadczenie usług uznaje się
    również:
    1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż
      działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych
      podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników,
      udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków
      organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi

      przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
      kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów
      lub ich części składowych;
    2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w
      tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
      spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
      członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów
      innych niż działalność gospodarcza podatnika.
    W ocenie Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji Gmina w związku z realizacją Projektu
    wykonuje zadania własne, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 8 ustawy z dnia 8 marca
    1990 r. o samorządzie gminnym w zakresie ochrony środowiska i edukacji.
    Nabyte w ramach Projektu towary i usługi będą wykorzystywane przez Gminę poprzez
    Szkołę (...) zasadniczo do:
        czynności niepodlegających ustawie o VAT - tj. do działalności edukacyjnej
        prowadzonej przez szkołę,
        czynności opodatkowanych VAT - w zakresie wynajmu pomieszczenia na cele
        prowadzenia działalności gospodarczej.
    Gmina nie będzie w stanie przyporządkować wydatków tylko do czynności
    opodatkowanych VAT lub tylko do czynności niepodlegających VAT. Całość wydatków
    będzie związana z tymi dwoma rodzajami czynności wykonywanych przez Gminę.
    Jak stanowi art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami.
    Dodatkowo, art. 88 ustawy o VAT, określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika
    prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Z powyższego wynika zatem, że możliwe jest dokonanie odliczenia VAT od dokonywanych
    wydatków wówczas, gdy łącznie spełnione są następujące przesłanki:
        wydatek ponoszony jest przez podatnika,
        wydatek jest związany z dokonywanymi przez podatnika czynnościami
        opodatkowanymi podatkiem VAT,
        nie ma zastosowania art. 88 ustawy o VAT.
    Tym samym, nie jest możliwe dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT.
    Jednocześnie jak stanowi, art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i
    usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

    Dodatkowo, art. 86 ust. 22 cyt. ustawy wskazuje, że Minister właściwy do spraw finansów
    publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników
    sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane,
    na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    W § 3 ust. 3 Rozporządzenia określono wzór prewspółczynnika właściwy dla jednostki
    budżetowej.
    Tak wyliczona dla Szkoły (...) proporcja na 2025 r. (na podstawie danych z 2024 r.) wyniosła
    (...) %.
    W świetle art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, proporcję określa się procentowo w stosunku
    rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90
    ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.
    Jednocześnie, zgodnie z art. 90 ust. 10 ww. ustawy, w przypadku gdy proporcja określona
    zgodnie z ust. 2-8:
    1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu,
      wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł -
      podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
    2) nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
    Stosownie do ww. przepisów Gmina zaokrągliła prewspółczynnik Szkoły (...) do 0%.
    Mając powyższe na uwadze, że skoro proporcja odliczenia VAT dla ww. szkoły wyniesie 0%
    należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia
    podatku VAT z tytułu zakupu towarów i usług w ramach Projektu w zakresie wydatków
    dotyczących budynku Szkoły (...).
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach
    indywidualnych. Przykładowo takie stanowisko zostało przedstawione w:
        interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-
        2.4012.69.2023.2.AR;
        interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-
        2.4012.34.2020.2.AR;
        interpretacji indywidualnej z dnia 25 marca 2024 r., sygn. 0112-KDIL3.
        4012.79.2024.1.MC.
    Reasumując Wnioskodawca jest zdania, że w związku z realizacją Projektu w odniesieniu
    do wydatków dotyczących budynku Szkoły (...), Gmina nie będzie miała prawa do
    odliczenia VAT naliczonego.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    gdy:
        podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
        towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek
    zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do
    wykonywania czynności opodatkowanych (czyli będzie wykorzystywał do czynności
    zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi).
    Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Tylko podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej ma prawo do odliczenia podatku.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z
    realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają
    należności, opłaty lub składki. Organy te są podatnikami VAT w przypadku wykonywanych
    czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności:

        czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii
        podatników,
        czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za
        podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
        usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.
    1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 1 i 8 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy:
      1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i
      przyrody oraz gospodarki wodnej;
      8) edukacji publicznej.
    Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do
    odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h
    ustawy.
    Art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w

        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów
    i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U.
    z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.

    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    § 3 ust. 3 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej
      sposób ustalony według wzoru:
                          X = A x 100/D
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę
      budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z
      działalności gospodarczej,
      D - dochody wykonane jednostki budżetowej.
    W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym
    podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe
    przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.
    Art. 90 ust. 1 ustawy:
      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust.
      1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    Art. 90 ust. 10 ustawy:
      W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:
      1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu,
        wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł –
        podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
      2) nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
    Art. 90 ust. 10a ustawy:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2,
      ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.
    Art. 90 ust. 10b ustawy:
      Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa
      w ust. 10a, rozumie się:

      1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
      budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
      2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
    Jak zatem wynika z art. 90 ust. 10 pkt 2 w związku z art. 86 ust. 2g ustawy, jeżeli proporcja
    nie przekroczy 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać
    odliczeń podatku naliczonego. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik poniżej 2% pozbawia
    podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej
    proporcji. W powyższej sytuacji bowiem podatnik ma prawo wyboru, czy dokona on
    odliczenia w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie odliczy
    podatku naliczonego.
    Z opisu sprawy wynika, że rozpoczęli Państwo realizację projektu pn. „(...)” (Inwestycja,
    Projekt). Dzięki realizacji Inwestycji, objęte nią obiekty staną się bardziej energooszczędne,
    co przyczyni się do obniżenia kosztów ogrzewania i zużycia energii cieplnej. Projekt
    przewiduje zmodernizowanie energetyczne budynków użyteczności publicznej
    stanowiących Państwa własność w tym m.in. Szkoły (...). Przedmiotem wniosku są
    wyłącznie wydatki dotyczące termomodernizacji Szkoły (...) (Szkoły), będącej Państwa
    jednostką budżetową podlegającą obowiązkowi centralizacji rozliczeń w podatku VAT w
    ramach jednostki samorządu terytorialnego.
    W Szkole prowadzone są zajęcia oświatowe, edukacyjne i wychowawcze dla dzieci i
    młodzieży. Realizacja tych zadań wynika z nałożonych na Państwa zadań przez ustawę o
    samorządzie gminnym oraz ustawę o systemie oświaty i obejmuje opiekę nad dziećmi,
    kształcenie i wychowanie.
                                                  2Ponadto w budynku Szkoły odpłatnie wynajmowane jest pomieszczenie o pow. (...) m,
    przeznaczone na prowadzenie działalności gospodarczej.
    Zatem wykonują Państwo w tym budynku zarówno działalność niepodlegającą podatkowi
    VAT (oświata, edukacja, wychowanie dzieci i młodzieży) jak i w niewielkim procencie
    opodatkowaną tym podatkiem (wynajem). Ponadto w Szkole znajdują się dwa lokale
    mieszkalne. Jednakże pozostają one niewykorzystane. Nie przewidują Państwo możliwości
    ich wynajęcia na cele mieszkaniowe oraz na prowadzenie działalności gospodarczej
    zarówno w 2025 roku jak i przez kolejne 10 lat.
    Efekty Projektu w zakresie realizacji inwestycji w budynku Szkoły będą Państwo
    wykorzystywać do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług oraz do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Nie mają
    Państwo możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej
    działalności gospodarczej w tym do ewentualnych czynności zwolnionych i
    opodatkowanych podatkiem VAT jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.
    Mają Państwo wątpliwości, czy w związku z realizacją Projektu będzie Państwu przysługiwał
    o prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie dotyczącym budynku Szkoły.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika
    podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami
    opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany

    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
    Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy
    przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług
    związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności
    gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego
    związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności
    niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.
    Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i
    usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego
    oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”.
    Wskazali Państwo, że wydatki dotyczące termomodernizacji Szkoły będą związane z
    czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu (wykonywanie zadań własnych w zakresie
    m.in. edukacji publicznej) oraz czynnościami opodatkowanymi w zakresie wynajmu części
    powierzchni.
    Prewspółczynnik Szkoły (jednostki budżetowej), o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2c i ust.
    22 ustawy, wyliczony według wzoru z Rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015, właściwego
    dla jednostki budżetowej na 2025 r. (na podstawie danych z 2024 r.) nie przekroczył 2% i
    wyniósł dla Szkoły dokładnie (...)% zatem uznali Państwo, że wskaźnik ten jest równy 0%.
    Szacują, Państwo, że prewspółczynnik ww. Szkoły w kolejnych latach również nie
    przekroczy 2% i zaokrąglą go Państwo do 0%.
    Jak wynika z okoliczności sprawy, nie są Państwo w stanie przyporządkować kwoty
    podatku naliczonego wynikającego z nabycia towarów i usług związanych z realizacją
    Inwestycji do poszczególnych rodzajów czynności, tj. opodatkowanych podatkiem VAT i
    niepodlegających opodatkowaniu, zatem są Państwo zobowiązani do obliczenia podatku
    naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy, z uwzględnieniem § 3
    ust. 3 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r., określonego dla jednostki budżetowej.
    Zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2, jeżeli proporcja nie przekroczy 2% podatnik ma prawo
    uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego.
    Zasada ta – z uwagi na treść art. 86 ust. 2g ustawy – ma również zastosowanie do
    proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Nie oznacza to jednak – jak już
    wskazano – że wskaźnik, który nie przekroczy 2% będzie pozbawiał podatnika prawa do
    odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W takiej sytuacji
    podatnik ma prawo wyboru, czy będzie dokonywał odliczania w oparciu o wyliczoną
    proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie będzie odliczał podatku naliczonego.
    Jeżeli wyliczona przez Państwa proporcja na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz
    § 3 ust. 3 rozporządzenia nie przekracza 2% i uznają Państwo, że wynosi ona 0% oraz w
    kolejnych latach również nie przekroczy 2% i zaokrąglą Państwo wyliczoną proporcję do 0%,
    należy stwierdzić, że mają Państwo prawo zrezygnować z prawa do odliczenia podatku
    naliczonego dotyczącego wydatków poniesionych na termomodernizację Szkoły.
    Zatem w rozpatrywanej sprawie jeśli zrezygnują Państwo z prawa do odliczenia
    podatku naliczonego, ponieważ zarówno w bieżącym roku jak i w kolejnych latach
    proporcja nie przekroczy 2% i zaokrąglą ją Państwo do 0%, należy uznać, że nie
    przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    poniesionych na termomodernizację Szkoły (...) w związku z realizacją projektu pn. „(...)”.

    Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    W interpretacji oparłem się na informacjach przedstawionych przez Państwa w opisie
    sprawy, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Wydając interpretację, jako element opisu sprawy przyjąłem, że proporcja, którą ustalili
    Państwo do odliczenia nie przekroczy 2%. Ponadto przyjąłem zgodnie z Państwa
    wskazaniem, że zarówno w roku realizacji inwestycji jak i w latach kolejnych wyliczona
    proporcja nie przekroczy 2%.
    Gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli
    celno#skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny od przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy interpretacja nie wywoła skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):

        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.