Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.347.2020.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-24
Teza: Brak uznania Sprzedającego za podatnika podatku od towarów i usług oraz opodatkowania sprzedaży Nieruchomości obejmującej działki niezabudowane.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; opodatkowanie; podatnik; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2020 r. (data wpływu 28 lipca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 września 2020 r. (data wpływu 22 września 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 21 września 2020 r. (doręczone 22 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Sprzedającego za podatnika podatku od towarów i usług oraz opodatkowania sprzedaży Nieruchomości obejmującej działki niezabudowane – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Sprzedającego za podatnika podatku od towarów i usług oraz opodatkowania sprzedaży Nieruchomości obejmującej działki niezabudowane.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 22 września 2020 r. (data wpływu 22 września 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 21 września 2020 r. (doręczone 22 września 2020 r.)

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca otrzymał w dniu 28 lipca 1997 r. od swoich rodziców, na podstawie umowy darowizny sporządzonej w formie aktu notarialnego (…), działki rolne i działkę leśną, położone we wsi (…), oznaczone numerami geodezyjnymi 1, 2, 3, 4 o łącznej powierzchni 2,19 ha, dla których Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą Kw (…). Dla działek nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawca nie występował o opracowanie takiego planu dla analizowanego obszaru.

Darowizna działek miała miejsce przed zawarciem związku małżeńskiego przez Wnioskodawcę, w związku z czym, nieruchomości te weszły do majątku prywatnego Wnioskodawcy (do dnia dzisiejszego działki te nie zostały włączone do majątku wspólnego Wnioskodawcy oraz jego małżonki).

Z uwagi na fakt, iż pytania Wnioskodawcy dotyczą działki o numerze 1, opis stanu faktycznego niniejszego wniosku nie obejmuje pozostałych ww. działek.

Niezabudowana działka o numerze 1 (powierzchnia działki wynosi 1,4175 ha), po jej otrzymaniu od rodziców, nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do celów zarobkowych. W szczególności, Wnioskodawca nie prowadził na tej nieruchomości działalności rolniczej, jak również nie uzyskiwał z tej działki żadnych dochodów z najmu, dzierżawy czy też innej umowy o podobnym charakterze. Wnioskodawca nie otrzymywał również dopłat bezpośrednich z Unii Europejskiej (Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako producent rolny). Wnioskodawca jest pracownikiem leśnym. Aktywność ta jest jego jedynym stałym źródłem utrzymania.

Wnioskodawca posiada trójkę własnych dzieci oraz jedną przybraną córkę (pasierbicę). Wnioskodawcy zależało, aby dzieci zamieszkały w pobliżu jego miejsca zamieszkania. Zamieszkiwanie w niedalekiej odległości od dzieci umożliwiałoby Wnioskodawcy utrzymywanie kontaktu z osobami bliskimi i ułatwiłoby dzieciom opiekę nad Wnioskodawcą, gdy ten osiągnie podeszły wiek. W tym celu Wnioskodawca zdecydował o przekazaniu czwórce dzieci nieruchomości pod budowę domów jednorodzinnych, obiecując jednocześnie, że wesprze finansowo budowę tych domów. Realizując te przyrzeczenie Wnioskodawca podjął starania podziału działki nr 1 na części celem przekazania 4 z wydzielonych działek dzieciom. Pozostałe działki miały zostać sprzedane osobom trzecim.

Okazało się jednak, że warunkiem podzielania działek na mniejsze jest uprzednie wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla danej nieruchomości. Stanowi o tym przepis art. 94 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r. poz. 65), zgodnie z którym „W przypadku braku planu miejscowego - jeżeli nieruchomość jest położona na obszarze nieobjętym obowiązkiem sporządzenia tego planu - podziału nieruchomości można dokonać, jeżeli jest zgodny z warunkami określonymi w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.”

W związku z powyższym, Wnioskodawca wystąpił do właściwego organu z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie 12-stu budynków mieszkalnych jednorodzinnych z niezbędną infrastrukturą techniczną na działce nr 1. Wnioskodawca nigdy nie zamierzał realizować tej inwestycji (w szczególności, Wnioskodawca nie występował o pozwolenie na budowę na tych działkach). Mając jednak na uwadze wspomniany przepis art. 94 ust. 1 pkt 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, który uzależnia podział nieruchomości na części od planowanego sposobu zagospodarowania terenu wynikającego z decyzji o warunkach zabudowy wydawanej na wniosek właściciela nieruchomości, wskazana we wniosku planowana zmiana zagospodarowania tej działki została przedstawiona w formie 12-sto budynkowej inwestycji. Wniosek ten został rozpatrzony pozytywnie (decyzja Burmistrza (…) z dnia 19 kwietnia 2019 r., sygn. (…). Wskutek wydania decyzji o warunkach zabudowy nastąpiła zmiana przeznaczenia gruntu, z tym że Wnioskodawca nie wystąpił o wyłączenie tej działki z produkcji rolnej, w związku z czym, działka ta zachowała w rejestrze gruntów status działki niebudowlanej.

Podział działki na mniejsze i uzyskanie większej ilości działek, niż potrzebowały dzieci Wnioskodawcy, nastąpił również z powodów osobistych. Wnioskodawcy zależało bowiem, aby jego ojcowizna posłużyła ludziom do budowy domów jednorodzinnych (mieszkalnych), a nie do prowadzenia działalności gospodarczej (np. budowa składu/magazynu), tak jak to się stało z innymi pobliskimi nieruchomościami (…). Ponadto, Wnioskodawca nie chciał, aby w sąsiedztwie działek, na których ich dzieci zbudują swoje domy, pojawiła się uciążliwa zabudowa gospodarcza.

Po uzyskaniu decyzji o warunkach zabudowy dla analizowanej działki Wnioskodawca wystąpił do Burmistrza (…) z wnioskiem o podział działki o numerze 1 zgodnie z otrzymaną decyzją o warunkach zabudowy. Projekt podziału został wykonany na wniosek Wnioskodawcy przez uprawnionego geodetę zgodnie z ustaleniami postanowienia o możliwości podziału wydanymi przez Burmistrza (…) z dnia 31 lipca 2018 r. Decyzją z dnia 30 listopada 2018 r. (…) Burmistrz (…) zatwierdził projektu podziału działki o numerze 1 na 15 działek, z czego 3 działki o numerach 1/1, 1/2 oraz 1/15 stanowią drogi dojazdowe do działek sąsiednich (wytyczenie działek dojazdowych było niezbędne m.in. po to, aby działki, które Wnioskodawca zamierzał przekazać dzieciom, miały dostęp do drogi publicznej).

Zgodnie z danym dzieciom przyrzeczeniem, aktem notarialnym z dnia 2 grudnia 2019 r. (…) Wnioskodawca przekazał na podstawie umowy darowizny swoim dzieciom po jednej z działek powstałej z podziału działki o numerze 1 (tj. łącznie 4 działki o numerach: 1/11, 1/12, 1/13 oraz 1/14). Jednocześnie, w celu finansowego wsparcia dzieci, Wnioskodawca dokonał sprzedaży 6 działek powstałych z podziału działki nr 1 (2 działki o numerach 1/4 oraz 1/10 zostały sprzedane w 2019 r., zaś 4 działki o numerach 1/6, 1/7, 1/8 oraz 1/9 zostały sprzedane w 2020 r., z czego 2 z tych działek (tj. 1/8 oraz 1/7) zostały sprzedane temu samemu małżeństwu). Spośród dwóch pozostałych działek o numerach 1/3 oraz 1/5 Wnioskodawca zamierza sprzedać jedną (zakupem działki o nr 1/5 zainteresowane jest małżeństwo, które nabyło od Wnioskodawcy w 2019 r. działkę o numerze 1/4), natomiast ostatnia z działek o numerze 1/3 pozostanie na razie własnością Wnioskodawcy. Większość środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży wspomnianych działek została przekazana dzieciom (w formie darowizny dokonanej przelewem bankowym) niezwłocznie po ich otrzymaniu od nabywców.

Przed sprzedażą działek Wnioskodawca nie podejmował żadnych czynności, które miałaby uatrakcyjnić działki potencjalnym klientom. W szczególności, Wnioskodawca nie uzbrajał działek w media (nie zlecał również opracowania projektu przyłączy mediów), nie wyrównywał i nie osuszał działek, nie ogradzał ich, nie podnosił terenu (nie nawoził ziemi), działki nie były przez niego koszone. Wnioskodawca nie prowadzi i nigdy nie prowadził działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie zamierza dokonywać podziału i sprzedaży innych gruntów.

Wnioskodawca nie podejmował aktywnych działań marketingowych w celu znalezienia nabywców działek. Informacja o sprzedaży działek została podana na tablicy informacyjnej umiejscowionej na jednej z działek (była to inicjatywa córek Wnioskodawcy). Wnioskodawca nie ogłaszał w prasie, czy też w innych środkach masowego przekazu ofert sprzedaży działek. Według wiedzy Wnioskodawcy, jedna z jego córek, bez konsultacji z Wnioskodawcą, przekazała jednorazowo informację o sprzedaży działek swoim znajomym poprzez internetowy portal społecznościowy (…). Wnioskodawca nie zawierał żadnej umowy z pośrednikiem obrotu nieruchomościami i nie zamierza takiej umowy zawierać. W praktyce, czynności Wnioskodawcy związane ze sprzedażą ograniczały się do akceptacji ceny sprzedaży oraz wizyty u notariusza celem podpisania umowy sprzedaży.

Wnioskodawca nie udzielał nikomu pełnomocnictw do reprezentowania go w procesie podziału czy też późniejszej sprzedaży działek. Wnioskodawca nie udzielał również żadnych pełnomocnictw nabywcom działek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy z tytułu sprzedaży niezabudowanych działek powstałych z podziału działki nr 1 Wnioskodawca działał w charakterze podatnika VAT, w związku z czym powstał po jego stronie obowiązek zapłaty VAT z tytułu dostawy tych nieruchomości?
2.  Czy z tytułu planowanej sprzedaży niezabudowanej działki o numerze 1/5 powstałej z podziału działki nr 1 Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika VAT, w związku z czym powstanie po jego stronie obowiązek zapłaty VAT z tytułu dostawy tej nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Z tytułu sprzedaży niezabudowanych działek powstałych z podziału działki nr 1 Wnioskodawca nie działał w charakterze podatnika VAT, w związku z czym nie powstał po jego stronie obowiązek zapłaty VAT z tytułu dostawy tych nieruchomości.

Ad. 2

Z tytułu planowanej sprzedaży działki o numerze 1/5 powstałej z podziału działki nr 1 Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, w związku z czym nie powstanie po jego stronie obowiązek zapłaty VAT z tytułu dostawy tej nieruchomości.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług, przy czym w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT „przez odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).”

Definicja towaru znajduje się w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Stosownie do treści tej definicji „ilekroć w przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.”

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy, niezabudowane działki powstałe z podziału działki o nr 1, będące przedmiotem transakcji sprzedaży, spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, w związku z czym ich sprzedaż objęta była generalnie zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT).

Nie każda jednak czynność spełniająca definicję odpłatnej dostawy towarów podlega opodatkowaniu VAT. Obowiązek podatkowy w VAT wystąpi pod warunkiem, że czynność ta została wykonana przez podatnika tego podatku. Nie wynika to co prawda bezpośrednio z przepisów ustawy o VAT, jednak warunek ten jest wyraźnie wskazany w art. 2 ust. 1 pkt a) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 z późn. zm.; dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem VAT podlega „odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze”.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 maja 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1317/11/13-11/S/AW), w której organ podatkowy stwierdził, iż „warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.”

Zwrócił na to uwagę również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 10 maja 2019 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.105.2019.2.MJ) wyjaśniając, iż „dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji”.

Pojęcie podatnika zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tą regulacją „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.”

W świetle powyższego przepisu należy stwierdzić, że dostawa towaru, w postaci gruntu, podlega opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy czynność tę wykona podmiot, który w odniesieniu do tej czynności działa w charakterze podatnika VAT.

W interpretacji indywidualnej z dnia 13.05.2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.176.2019.2.BJ) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyjaśnił, iż „status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.”

Decydujące w sprawie jest zatem ustalenie czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, które doprowadziły do sprzedaży analizowanych nieruchomości, mieściły się w pojęciu działalności gospodarczej. Sprzedający nie staje się bowiem przedsiębiorcą w związku ze sprzedażą majątku prywatnego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie był związany z prowadzoną działalnością gospodarczą (podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 12 marca 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.66.2C19.1.ZD).

Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Przepis powyższy stanowi rezultat implementacji do polskiego porządku prawnego art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT, zgodnie z którym „podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.”

Wykładni powyższej regulacji w odniesieniu do transakcji sprzedaży nieruchomości dokonał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Trybunał wskazał przede wszystkim, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego dla uznania danej aktywności za samodzielną działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że „dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.” Rozstrzygająca według TSUE nie jest również okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Zdaniem TSUE, charakteru działalności gospodarczej nie nadaje danym czynnościom również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym, a zatem czynności odrębnej od działalności gospodarczej. TSUE wskazał, że „zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy.”

Analogiczne stanowisko TSUE zaprezentował również w wyroku z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Wellcome Trust. W rozstrzygnięciu tej sprawy TSUE podkreślił, iż „czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.”

W sposób wyraźny TSUE zaakcentował to również w wyroku z dnia 4.10.1995 r. w sprawie C-291/92 pomiędzy Finanzamt Ulzen a Dieter Armbrecht stwierdzając, że nawet jeśli podatnik w rozumieniu Dyrektywy VAT sprzedaje majątek, którego część przeznaczył na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością (usługową), i którą to część zarezerwował na cele prywatne, w odniesieniu do sprzedaży tej części nie występuje on jako podatnik, a transakcja taka nie podlega opodatkowaniu. W orzeczeniu tym TSUE wskazał, że w VI Dyrektywie VAT brak jest przepisu, który uniemożliwiałby podatnikowi VAT wyłączenie z systemu VAT części majątku przeznaczonego do celów prywatnych i że decyzja w tym zakresie jest suwerenną decyzją samego podatnika. Oznacza to, że brak opodatkowania sprzedaży majątku własnego podatnika nie zakłóca zasady powszechności i neutralności podatku VAT, ani też nie powoduje zakłóceń w zakresie konkurencji.

W orzecznictwie TSUE podkreślano wielokrotnie, że za podatnika powinna być uważana osoba, która wykonuje swoją działalność jako przedsiębiorca działający w warunkach niepewności, np. co do popytu, konkurencji, a także ostatecznego rezultatu finansowego podjętej działalności, w sposób zorganizowany i profesjonalny (przykładowo wyrok z dnia 25.07.1991 r. w sprawie C-202/90). W wyroku z dnia 18 października 2007 r. w sprawie C-355/06 TSUE stwierdził natomiast, że „o samodzielnej działalności gospodarczej podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT można mówić tylko wtedy, gdy osoba ją prowadząca ponosi ryzyko gospodarcze.”

We wspomnianym już powyżej orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 TSUE

wyraził natomiast przekonanie, iż okolicznością przemawiającą za uznaniem sprzedającego za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą jest podejmowanie aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami oraz angażowanie środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Jako przykład takich aktywnych działań TSUE wskazał uzbrojenie terenu oraz aktywne działania marketingowe. Przedmiotowe orzeczenie TSUE wyznaczyło kierunek wykładni pojęcia „samodzielnej działalności gospodarczej”. Na jego podstawie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11.01.2013 r. (sygn. I FSK 314/12) wskazał, że „fakt podjęcia np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.”

W podobnym tonie wydana została uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r. (sygn. I FPS 3/07), w której NSA wskazał na kryteria, jakimi należy się kierować przy określaniu, czy w danym konkretnym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Zdaniem sądu „(\`(...)\`) jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie.” Sąd podkreślił, że „zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży.” Istotne jest zatem ustalenie z jakim zamiarem została nabyta nieruchomość, przy czym zamiar ten powinien być oceniany na dzień nabycia nieruchomości, a nie na moment jej późniejszej sprzedaży.

Zakup nieruchomości w celach innych niż handlowe nie wyklucza oczywiście opodatkowania VAT późniejszej sprzedaży tej nieruchomości, przy czym, jak zauważył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2019 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.127.2019.3.MJ): „majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.”

Analogiczne stanowisko jak TSUE w kwestii znaczenia elementu podziału działek na mniejsze z punktu widzenia określenia podmiotowości prawnopodatkowej w podatku VAT prezentują również polskie sądy administracyjne. W wyroku z dnia 3 marca 2017 r. (sygn. I FSK 1149/15) Naczelny Sąd Administracyjny zaznaczył, że „samo podzielenie nieruchomości na mniejsze działki nie decyduje jeszcze o zawodowym charakterze działalności danego podmiotu.” Niezbędna jest analiza okoliczności podejmowanych działań celem zidentyfikowania tych elementów stanu faktycznego, które mogą wskazywać na zamiar prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. W tezie przytaczanej wcześniej uchwały 7 sędziów NSA czytamy bowiem, że „ani status formalny danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.”

Podobny pogląd zaprezentował również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z dnia 21 listopada 2007 r. (sygn. I SA/Lu 524/07) stwierdzając, że „sprzedaż, nawet kilkakrotna przedmiotów majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich dalszej odsprzedaży, nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu.”

Również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych wskazują, iż sprzedaż majątku prywatnego w ramach wykonywania prawa własności nie może być uznane za prowadzenie działalności gospodarczej, jeśli sprzedaż tego majątku nie przybiera formy zorganizowanej i stałej, charakterystycznej dla działalności w zakresie handlu. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 12 marca 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.832.2018.3.APR) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że „właściwe jest wykluczenie podmiotów z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku własnego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.”

W oparciu o ww. definicję działalności gospodarczej, interpretacje organów podatkowych, orzecznictwo sądów administracyjnych oraz TSUE można wyodrębnić pewne kryteria, które pozwalają ustalić, czy podejmowane przez sprzedającego czynności oraz jego zachowanie ukierunkowane na sfinalizowanie transakcji sprzedaży nieruchomości dają podstawę do uznania sprzedającego za podatnika VAT z tytułu wykonanej czynności sprzedaży. Okolicznościami wskazującymi na zorganizowaną i profesjonalną działalność podmiotu są w szczególności:

*   nabycie nieruchomości z zamiarem odsprzedaży,
*   zamiar wielokrotnego przeprowadzania podobnych transakcji w przyszłości (powtarzalny charakter czynności),
*   uzbrojenie terenu w media,
*   uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy,
*   aktywne poszukiwanie nabywców działek przez zamieszczanie ogłoszeń, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia,
*   gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze,
*   aktywne zaangażowanie sprzedającego (mierzone w szczególności poświęconym czasem oraz wykorzystanym kapitałem) w działalność w zakresie budowy i obrotu nieruchomościami,
*   wykorzystywanie nieruchomości przed sprzedażą w prowadzonej działalności gospodarczej.

Przy czym należy podkreślić, że wystąpienie jednej lub kilku okoliczności spośród wyżej wymienionych nie przesądza automatycznie o tym, że podejmowane przez sprzedającego czynności mają charakter działalności gospodarczej. Sprzedający, racjonalnie gospodarujący swoim majątkiem, któremu zależy na zbyciu niewykorzystywanej nieruchomości, musi bowiem podjąć pewne działania, aby dokonać sprzedaży nieruchomości za korzystną cenę. Warunkiem uznania podejmowanych działań za przejaw prowadzonej działalności gospodarczej jest ich zamierzony, stały, powtarzalny, zorganizowany i profesjonalny charakter, z uwzględnieniem rozmiaru oraz sposobu prowadzenia procesu tej działalności. Jak bowiem słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 8 lutego 2012 r. (sygn. I FSK 1872/11): „(\`(...)\`) przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12 Dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób ciągły”.

W szczególności, sam podział działki na mniejsze w celu uzyskania wyższej ceny sprzedaży, po uprzednim wystąpieniu o warunki zabudowy, nie przesądza automatycznie o wystąpieniu przesłanki świadczącej o powtarzalnym, zorganizowanym oraz profesjonalnym charakterze działań sprzedającego. Wskazuje na to interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 czerwca 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.201.2020.2.KO), w której organ podatkowy stwierdził brak przesłanek do uznania sprzedającego za podatnika VAT w okolicznościach zbliżonych do tych będących przedmiotem opisanego stanu faktycznego. Podobnie bowiem jak w rozpatrywanej sprawie, wobec zamiaru sprzedaży działek, wnioskodawca wystąpił o wydanie warunków zabudowy, co było konieczne, aby podzielić działki na mniejsze. Pogląd ten jest również podzielany w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, w orzeczeniu z dnia 12 marca 2020 r. (sygn. I SA/Łd 777/19) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zauważył, że „samo uzyskanie takiej decyzji (chodzi o decyzję o warunkach zabudowy), przy braku innych działań cechujących podmioty zajmujące się handlem nieruchomościami nie może skutkować przyjęciem, że skarżący działał jak podmiot prowadzący działalność gospodarczą w tym zakresie.” Podobne stanowisko zaprezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w orzeczeniu z dnia 17 września 2019 r. (sygn. I SA/Bd 195/19). Zdaniem sądu: „Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu i ich podział przed sprzedażą nieruchomości nie przesądzają, iż działanie to było podejmowane w ramach działalności gospodarczej mającej na celu obrót nieruchomościami.”

W oparciu o przedstawioną argumentację oraz nakreślony opis stanu faktycznego należy stwierdzić, iż z tytułu transakcji sprzedaży działek powstałych z podziału działki nr 1 Wnioskodawca nie działał w charakterze podatnika VAT, a tym samym z tytułu zrealizowania transakcji sprzedaży tych działek Wnioskodawca nie był zobowiązany do zapłaty VAT. Świadczą o tym następujące okoliczności wynikające z przedstawionego na wstępie wniosku stanu faktycznego:

*   Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań marketingowych ukierunkowanych na znalezienie nabywcy działek, w szczególności nie zamieszczał ofert sprzedaży tych nieruchomości w prasie, Internecie oraz innych środkach masowego przekazu (inicjatywa postawienia na jednej z działek tablicy informacyjnej wyszła ze strony córek Wnioskodawcy),
*   Wnioskodawca nie uzbrajał działek przed ich sprzedażą,
*   Wnioskodawca nie osuszał działek, nie utwardzał ich, nie ogradzał oraz nie dokonywał jakichkolwiek innych nakładów na działki w celu zwiększenia ich atrakcyjności w oczach potencjalnych nabywców,
*   działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia jakiejkolwiek działalności zarobkowej (w tym rolniczej), w szczególności Wnioskodawca nie uzyskiwał z działek żadnych dochodów z najmu, dzierżawy czy też innej umowy o podobnym charakterze,
*   brak powtarzalności czynności ukierunkowanych na sprzedaż działek, nieprofesjonalny charakter podejmowanych działań w zakresie obrotu nieruchomościami oraz niski stopień aktywności przejawiający się niewielką ilością czasu poświęconego przez Wnioskodawcę na obsługę procesu sprzedaży analizowanych nieruchomości (czynności Wnioskodawcy związane ze sprzedażą ograniczały się do akceptacji ceny sprzedaży oraz wizyty u notariusza celem podpisania umowy sprzedaży) wskazuje, iż Wnioskodawca nie angażował w tym zakresie środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdaniem Wnioskodawcy brak jest jednoznacznych przesłanek świadczących o jego aktywności w przedmiocie zbywania nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem),
*   z okoliczności faktycznych wniosku wynika, iż Wnioskodawca nie nabył działki nr 1 z zamiarem późniejszej odsprzedaży, lecz w wyniku umowy darowizny od rodziców Wnioskodawcy,
*   podział działki o numerze 1 nie był podyktowany chęcią jej uatrakcyjnienia (wzrostu jej wartości), lecz miał przede wszystkim umożliwić późniejszy proces przekazywania działek dzieciom Wnioskodawcy w drodze umów darowizny; ponadto działanie to nie przybrało charakteru ciągłości i stałości, lecz było jednorazową czynnością ze strony Wnioskodawcy,
*   uzyskanie przez Wnioskodawcę decyzji o warunkach zabudowy dla sprzedawanych działek było podyktowane koniecznością realizacji obowiązku wynikającego z przepisów prawa, jako warunku dokonania podziału działek, a nie chęcią realizacji przez Wnioskodawcę jakiejkolwiek inwestycji budowlanej,
*   Wnioskodawca nie występował o wyłącznie działek z produkcji rolnej (według rejestru gruntów, analizowane działki, w momencie sprzedaży, miały status działek niebudowlanych),
*   dokonując podziału działek z zamiarem sprzedaży części z nich Wnioskodawca nie brał pod uwagę ryzyka gospodarczego związanego z możliwym spadkiem popytu na nieruchomości gruntowe, gdyż jedynym impulsem, który skłonił go do podziału działek i ich sprzedaży była chęć przekazania działek dzieciom pod budowę domów, w których dzieci zamieszkałyby ze swoimi rodzinami, oraz zamiar wsparcia finansowego dzieci (przede wszystkim na budowę wspomnianych domów) ze środków finansowych uzyskanych ze sprzedaży działek,
*   sprzedaż wskazanych działek przez Wnioskodawcę stanowiła naturalny i podstawowy element wykonywania przysługującego mu prawa własności,
*   wolumen transakcji sprzedaży podyktowany był liczbą wyodrębnionych działek,
*   Wnioskodawca nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności deweloperskiej, w zakresie obrotu nieruchomościami czy też innych działalności o podobnym charakterze.

Pogląd Wnioskodawcy znajduje oparcie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24.06.2020 r. (sygn. 0111-KDIB3- 2.4012.216.2020.2.ASZ), w której organ podatkowy, na tle podobnego stanu faktycznego, uznał, że wnioskodawca, z tytułu sprzedaży działek (w następstwie dokonanego przez wnioskodawcę wydzielenia 8 działek) nie będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji zbycie tych działek nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2

Mając na uwadze argumenty przedstawione w uzasadnieniu do pytania nr 1, Wnioskodawca uważa, że z tytułu planowanej sprzedaży działki o numerze 1/5 powstałej z podziału działki nr 1 Wnioskodawca nie będzie występował w charakterze podatnika VAT, w związku z czym nie będzie na nim ciążył obowiązek zapłaty VAT z tytułu dostawy tej nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy podkreślić jednak, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając nieruchomość działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Podkreślić należy, że w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12. 2006, str. 1, z późn. zm.) (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy), jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Należy także zauważyć, że Trybunał Sprawiedliwości UE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży nieruchomości angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Aby ocenić czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca nie będzie zachowywał się jak handlowiec, a podejmowane przez niego czynności będą stanowiły jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego majątku prywatnego.

Należy wskazać, że w niniejszej sprawie, brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia działek wydzielonych z działki o nr 1, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Zainteresowany nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca w 1997 r. otrzymał od swoich rodziców, na podstawie umowy darowizny m.in. niezabudowaną działkę nr 1. Działka nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do celów zarobkowych, nie prowadził na tej nieruchomości działalności rolniczej, jak również nie uzyskiwał z tej działki żadnych dochodów z najmu, dzierżawy czy też innej umowy o podobnym charakterze. Wnioskodawca podjął starania podziału działki nr 1 na części celem przekazania 4 z wydzielonych działek dzieciom. Pozostałe działki miały zostać sprzedane osobom trzecim.

Wnioskodawca wystąpił do właściwego organu z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie 12-stu budynków mieszkalnych jednorodzinnych z niezbędną infrastrukturą techniczną na działce nr 1. Po uzyskaniu decyzji o warunkach zabudowy dla ww. działki, Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o podział działki o numerze 1 zgodnie z otrzymaną decyzją o warunkach zabudowy. Decyzją Burmistrza (…) został zatwierdzony projektu podziału działki o numerze 1 na 15 działek.

W 2019 r. Wnioskodawca przekazał na podstawie umowy darowizny swoim dzieciom po jednej z działek powstałej z podziału działki o numerze 1 (tj. łącznie 4 działki o numerach: 1/11, 1/12, 1/13 oraz 1/14). Następnie Wnioskodawca dokonał sprzedaży 6 działek powstałych z podziału działki nr 1 (2 działki o numerach 1/4 oraz 1/10 zostały sprzedane w 2019 r., zaś 4 działki o numerach 1/6, 1/7, 1/8 oraz 1/9 zostały sprzedane w 2020 r. Spośród dwóch pozostałych działek o numerach 1/3 oraz 1/5 Wnioskodawca zamierza sprzedać jedną działkę o nr 1/5).

Przed sprzedażą działek Wnioskodawca nie podejmował żadnych czynności, które miałyby uatrakcyjnić działki potencjalnym klientom. W szczególności, Wnioskodawca nie uzbrajał działek w media (nie zlecał również opracowania projektu przyłączy mediów), nie wyrównywał i nie osuszał działek, nie ogradzał ich, nie podnosił terenu (nie nawoził ziemi). Wnioskodawca nie prowadzi i nigdy nie prowadził działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie zamierza dokonywać podziału i sprzedaży innych gruntów. Nie podejmował aktywnych działań marketingowych w celu znalezienia nabywców działek. Informacja o sprzedaży działek została podana na tablicy informacyjnej umiejscowionej na jednej z działek. Wnioskodawca nie ogłaszał w prasie, czy też w innych środkach masowego przekazu ofert sprzedaży działek, nie zawierał żadnej umowy z pośrednikiem obrotu nieruchomościami i nie zamierza takiej umowy zawierać. Wnioskodawca nie udzielał nikomu pełnomocnictw do reprezentowania go w procesie podziału czy też późniejszej sprzedaży działek. Wnioskodawca nie udzielał również żadnych pełnomocnictw nabywcom działek.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, zbycie przez Wnioskodawcę 6 działek (działek o nr: 1/4, 1/10, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9) oraz planowana sprzedaż działki o nr 1/5 powstałych z podziału działki nr 1, nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia tych nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Zatem, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży ww. działek Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarczy stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie, sprzedaż przedmiotowych działek należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Wnioskodawca korzysta z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Działania, jakie Wnioskodawca podjął w związku ze zbyciem opisanej we wniosku nieruchomości (podział nieruchomości oraz wystąpienie o warunki zabudowy) miał przede wszystkim umożliwić późniejszy proces przekazywania działek dzieciom Wnioskodawcy w drodze umów darowizny. Działanie to nie miało charakteru ciągłości i stałości, lecz było jednorazową czynnością ze strony Wnioskodawcy. Przy czym podkreślić należy, że uzyskanie przez Wnioskodawcę decyzji o warunkach zabudowy dla sprzedawanych działek było podyktowane koniecznością realizacji obowiązku wynikającego z przepisów prawa, jako warunku dokonania podziału działek. Zatem podjęte działania Wnioskodawcy miały na celu jedynie rozporządzanie majątkiem osobistym.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży ww. działek Wnioskodawca nie działał/nie będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy i w rezultacie opisane zbycie nie podlegało/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Oznacza, to że po stronie Wnioskodawca nie powstał, nie powstanie obowiązek zapłaty podatku VAT z tytułu dostawy tych nieruchomości.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.