Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8/033/26/92/PSG/13/PK-1097/08/RD-13211
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-02-26
Teza: udokumentowanie oraz określenie podstawy opodatkowania dostawy zabudowanej nieruchomości
Słowa kluczowe: budynek-budynek użytkowy; faktura-faktura VAT; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 25 kwietnia 2008 r. nr ITPP2/443-64A/08/PS, wydanej w imieniu Ministra Finansów, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, na wniosek z dnia 31 grudnia 2007 r. (data wpływu 25 stycznia 2008 r.), uzupełniony następnie pismami: z dnia 3 kwietnia 2008 r. (data wpływu 8 kwietnia 2008 r.), z dnia 14 kwietnia 2008 r. (data wpływu 16 kwietnia 2008 r.) oraz z dnia 15 kwietnia 2008 r. (data wpływu 18 kwietnia 2008 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udokumentowania oraz określenia podstawy opodatkowania dostawy zabudowanej nieruchomości, zmienia ww. interpretację z urzędu stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku jest:

*   w zakresie określenia podstawy opodatkowania oraz stawki podatku – **prawidłowe**;
*   w zakresie sposobu udokumentowania ww. transakcji – **nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2008 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy wpłynął ww. wniosek z dnia 31 grudnia 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udokumentowania oraz określenia podstawy opodatkowania dostawy zabudowanej nieruchomości. Wniosek ten został następnie uzupełniony pismem z dnia 3 kwietnia 2008 r. (data wpływu 8 kwietnia 2008 r.), pismem z dnia 14 kwietnia 2008 r. (data wpływu 16 kwietnia 2008 r.) oraz pismem z dnia 15 kwietnia 2008 r. (data wpływu 18 kwietnia 2008 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Pan Z. od 1989 r. prowadzi działalność gospodarczą na podstawie zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej jako osoba fizyczna. Następnie działalność ta była przez niego prowadzona wraz z jego żoną – również jako osoby fizyczne. Od dnia 1 stycznia 2006 r. ta sama działalność jest przez nich prowadzona w formie spółki cywilnej. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie skupu i uboju zwierząt. W dniu 8 maja 2001 r. została zakupiona prywatnie ziemia rolna przez małżonków. Ziemia rolna bez zabudowań została włączona do wspólnie prowadzonego gospodarstwa rolnego. Cena zakupu tejże ziemi wyniosła 1500,00 zł. Na części zakupionej ww. działki rolnej w roku 2004 i 2005 został wybudowany punkt skupu zwierząt rzeźnych w celu prowadzenia skupu bydła na potrzeby prowadzonej ubojni zwierząt, aby rolnicy mogli dogodnie przyjeżdżać ze swoimi zwierzętami, ponieważ takiego skupu nie można mieć bezpośrednio przy samej ubojni i sprzedaży mięsa – zgodnie z przepisami UE. Wnioskodawcy miało to zapewnić stały dostęp do masy i zapewnić ciągłość uboju i sprzedaży mięsa. Wartość tego budynku wyniosła 30 tys. zł. netto (bez podatku VAT).

Następnie oddano ww. budynek punktu skupu do użytkowania w ramach sporządzonej umowy najmu za odpłatnością. W dniu 10 stycznia 2007 r. dokonano darowizny całości gruntów zakupionych w 2001 r. wraz z wybudowanym budynkiem gospodarczym, tj. punktem skupu zwierząt, na rzecz córki wspólników spółki cywilnej, prowadzącej działalność gospodarczą. Darowiznę Wnioskodawca wycenił na 32 tys. zł. Zarówno Wnioskodawca jak i córka wspólników są zarejestrowani jako podatnicy podatku VAT.

W kolejnych uzupełnieniach do przedmiotowego wniosku Wnioskodawca wskazał, co następuje:

*   Nabycie zabudowanej nieruchomości przez córkę wspólników nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej;
*   Odliczony podatek VAT od nakładów inwestycyjnych na budowę punktu skupu zwierząt przez Wnioskodawcę był odliczony na firmę jaką w tym czasie prowadzili na nazwisko obojga małżonków w jednej z deklaracji VAT-7;
*   Budynek punktu skupu był ujęty w ewidencji środków trwałych, jaka jest prowadzona w firmie;
*   W momencie budowy budynku punktu skupu zwierząt rzeźnych odliczenia podatku VAT z zakupów dokonywane były na osobę Pana Z., jako że to on był podatnikiem podatku VAT;
*   Przekształcenie w spółkę cywilną, z działalności prowadzonej przez małżonków, nastąpiło w trybie art. 93a § 2 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym zadano następujące pytania:

1.  Jaki dokument należy wystawić (faktura VAT czy faktura VAT wewnętrzna)?
2.  Czy od 30 tys. (netto) należy odprowadzić 22% podatku VAT, ponieważ przy zakupie materiałów budowlanych i budowie podatek VAT był odliczany?

Zdaniem Wnioskodawcy należy wystawić fakturę VAT na kwotę netto 30 tys. zł plus 22% podatku, tj. 6,6 tys. zł oraz ująć dostawę w rejestrze sprzedaży dla podatku od towarów i usług.

W dniu 25 kwietnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając, na podstawie przepisu § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), w imieniu Ministra Finansów – wydał interpretację indywidualną, nr ITPP2/443-64A/08/PS, w której uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w wydanej interpretacji indywidualnej przywołał przepisy: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i 2, art. 8 ust. 1, art. 29 ust. 1, 5 i 10, art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) oraz odniósł ich treść do stanu faktycznego, pytania i stanowiska, przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji.

W uzasadnieniu przedmiotowej interpretacji organ podatkowy w zakresie określenia podstawy opodatkowania wskazał, iż ustalając podstawę opodatkowania należy uwzględnić koszt budowy obiektu oraz cenę nabycia gruntu będących przedmiotem dostawy, natomiast w zakresie sposobu udokumentowania przedmiotowej transakcji wskazał, iż należy ją udokumentować poprzez wystawienie faktury VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 25 kwietnia 2008 r. nr ITPP2/443-64A/08/PS, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

*   w zakresie określenia podstawy opodatkowania oraz stawki podatku jest prawidłowe,
*   w zakresie sposobu udokumentowania ww. transakcji jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) – dalej: ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

W świetle art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Zgodnie z powyższym nieodpłatne przekazanie towarów uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli spełnione zostaną łącznie następujące warunki wynikające z ww. przepisu:

1.  nieodpłatne przekazanie towarów nie jest związane z prowadzonym przez dokonującego tej czynności przedsiębiorstwem;
2.  podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi towarami.

Wnioskodawca wskazał, że przekształcenie działalności gospodarczej prowadzonej przez małżonków w Spółkę cywilną nastąpiło w trybie art. 93a § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), zgodnie z którym spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swego przedsiębiorstwa wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Jak Wnioskodawca wskazał – podatek VAT naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych z budową budynku skupu został przez niego odliczony.

Zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Ustawodawca w art. 29 ust. 10 ustawy o VAT wskazał, że w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów, a gdy nie ma ceny nabycia, koszt wytworzenia określony w momencie dostawy tych towarów.

Zgodnie z podanym we wniosku stanem faktycznym koszt wytworzenia budynku punktu skupu zwierząt rzeźnych (określony w momencie dostawy tych towarów) wyniósł 30 tys. zł, natomiast koszt nabycia gruntu wyniósł 1,5 tys. zł.

Jak stanowi art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W tym miejscu wskazać należy na orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie: Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – dalej: Trybunał), w którym Trybunał wielokrotnie wypowiadał się w kwestii opodatkowania nieodpłatnych świadczeń. W wyroku z dnia 27 czerwca 1989 r. w sprawie C-50/88 (Heinz Küchne) Trybunał stwierdził, że ze wspólnym systemem podatku od wartości dodanej spójne jest nieopodatkowanie amortyzacji aktywów przedsiębiorstwa w odniesieniu do ich prywatnego użytku w przypadku, gdy VAT od tych towarów nie podlegał odliczeniu, przy jednoczesnym opodatkowaniu wydatków ponoszonych na utrzymanie i używanie towarów, w odniesieniu do których podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku. Rozwiązanie to pozwala zarówno uniknąć podwójnego opodatkowania samych towarów, jak i braku opodatkowania ostatecznej konsumpcji. Również w orzeczeniu z dnia 25 maja 1993 r. w sprawie C-193/91 (Gerhard Mohsche) oraz w orzeczeniu z dnia 17 maja 2001 r. w połączonych sprawach C-322/99 (Hans-Georg Fisher) i C-323/99 (Klaus Brandenstein) Trybunał wskazał, iż nieodpłatne świadczenia mogą być opodatkowane wyłącznie w takim zakresie, w jakim podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego.

W kontekście powyższego zauważyć należy, iż w związku z zawarciem w dniu 8 maja 2001 r. transakcji nabycia gruntu rolnego nie mogło powstać prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż zgodnie z art. 4 pkt 1 ówcześnie obowiązującej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.) grunt nie był towarem, w związku z czym jego sprzedaż nie była opodatkowana podatkiem VAT.

W związku z powyższym koszt nabycia gruntu w przedmiotowej sprawie nie wchodzi do podstawy opodatkowania, gdyż Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jego nabyciu.

Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z opisanym stanem faktycznym w przedmiotowej sprawie nie będą miały zastosowania preferencyjne stawki podatku. W szczególności należy stwierdzić, iż przedmiotowa dostawa nie będzie zwolniona na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Zgodnie natomiast z ust. 2 pkt 1 ww. artykułu przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat. W przedmiotowej sprawie w momencie dostawy budynku skupu (w styczniu 2007 r.) nie upłynęło 5 lat od końca roku, w którym zakończono jego budowę (budowę zakończono w 2005 r.), w związku z czym przedmiotowy budynek nie miał statusu towaru używanego. Zatem przedmiotowa dostawa jest opodatkowana z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 22%.

W konsekwencji za prawidłowe należało uznać stanowisko podatnika, iż wysokość podstawy opodatkowania w przedstawionym stanie faktycznym wynosi 30 tys. zł, natomiast prawidłową stawką podatku VAT dla danej czynności jest stawka w wysokości 22%.

Zgodnie z przepisem art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Natomiast przepis art. 106 ust. 7 ustawy o VAT stanowi, iż w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Zasady wystawiania faktur wewnętrznych reguluje § 25 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798, z późn. zm.).

Zatem dokonując czynności, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, Wnioskodawca powinien udokumentować ją na zasadach określonych w art. 106 ust. 7 ww. ustawy poprzez wystawienie faktury wewnętrznej, nie zaś na zasadach określonych w ust. 1 ww. artykułu poprzez wystawienie faktury VAT.

W związku za powyższym stanowisko podatnika, iż przedmiotową czynność nieodpłatnego przekazania towarów należy udokumentować poprzez wystawienie faktury VAT należało uznać za nieprawidłowe.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym podstawa opodatkowania w przedstawionym stanie faktycznym wynosi 30 tys. zł (tj. koszt wytworzenia budynku skupu określony w momencie dokonania darowizny), a prawidłową stawką podatku VAT dla danej czynności jest stawka w wysokości 22%, należy uznać za prawidłowe, natomiast w odniesieniu do sposobu udokumentowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów poprzez wystawienie faktury VAT stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 25 kwietnia 2008 r., nr ITPP2/443-64A/08/PS, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w momencie zaistnienia stanu faktycznego.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.