Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-241/16/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-07-22
Teza: Uznanie za opodatkowaną podatkiem VAT dostawę towarów o której mowa w przepisie art. 7 ust. 1 oraz 2 ustawy o VAT przekazania Gminie na podstawie Decyzji nieruchomości.
Słowa kluczowe: decyzja; dostawa-dostawa towarów; nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 marca 2016 r. (data wpływu 29 marca 2016 r.), uzupełnionym pismami z 21 czerwca 2016 r. (data wpływu 30 czerwca 2016 r.) oraz z 8 lipca 2016 r. (data wpływu 14 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za opodatkowaną podatkiem VAT dostawę towarów o której mowa w przepisie art. 7 ust. 1 oraz 2 ustawy o VAT przekazania Gminie na podstawie Decyzji nieruchomości nr 2932, 4686/1, 4686/2, 6642/5, 6642/6 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2016 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za opodatkowaną podatkiem VAT dostawę towarów o której mowa w przepisie art. 7 ust. 1 oraz 2 ustawy o VAT przekazania Gminie na podstawie Decyzji nieruchomości nr 2932, 4686/1, 4686/2, 6642/5, 6642/6.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 21 czerwca 2016 r. (data wpływu 30 czerwca 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 16 czerwca 2016 r. znak: IBPP2/4512-241/16/AB oraz pismem z 8 lipca 2016 r. (data wpływu 14 lipca 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 4 lipca 2016 r. znak: IBPP2/4512-241/16/AB.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe Nadleśnictwo (dalej: „Wnioskodawca”, „Nadleśnictwo” lub „Podatnik”) jest państwową jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, która reprezentuje Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienienia, które zostało powierzone w zarządzanie Państwowemu Gospodarstwu Leśnemu Lasy Państwowe (dalej: „PGLLP”), na mocy przepisu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (dalej: „Ustawa o Lasach”). Ponadto Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach rzeczonego zarządu PGLLP prowadzi gospodarkę leśną, gospodaruje gruntami i innymi nieruchomościami, ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzi ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustala jego wartość - tak przepis art. 4 ust. 3 Ustawy o Lasach.

Nadleśnictwo, działając jako jednostka PGLLP zarządzało na podstawie Ustawy o Lasach między innymi działkami gruntu o nr 2932 (pow. 0,6535 ha), 4686/1 (pow. 0,1656 ha), 4686/2 (pow. 0,9819 ha), 6642/5 (pow. 1,0772 ha) oraz 6642/6 (pow. 0,0102 ha), położonymi w obrębie ewidencyjnym I, ujawnionymi w księdze wieczystej nr B, prowadzonej przez Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego (dalej łącznie: „Nieruchomości”).

W dniu 25 listopada 2015 r. Wnioskodawca otrzymał od Wojewody decyzję z dnia 18 listopada 2015 r. o sygn. N (dalej: „Decyzja”). Stosownie do sentencji Decyzji, Wojewoda działając na podstawie przepisu art. 5 ust. 4 w związku z przepisem art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 1990 r. Nr 32 poz. 191 z późn. zm.) postanowił przekazać nieodpłatnie na rzecz Gminy I (dalej: „Gmina”) prawo własności Nieruchomości będące w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo W. Decyzja uprawomocniła się w dniu 21 grudnia 2015 r.

Należy wskazać, iż stosownie do wypisu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy, Nieruchomości opisane są jako użytek „dr” droga. Zgodnie z treścią rzeczonego planu, przeznaczenie i zasady zagospodarowania dla Nieruchomości to „droga klasy lokalnej, szerokość w liniach rozgraniczających nie mniej niż 12 m zgodnie z rysunkiem planu, dopuszcza się lokalizację wód powierzchniowych. Ponadto na Nieruchomościach znajduje się droga kameralna nr 5, most oraz mur oporowy, które dla Nadleśnictwa stanowiły odrębne środki trwałe. W związku z sentencją Decyzji, w dniu 21 grudnia 2015 r. Nieruchomości zostały przekazanie w całości Gminie.

W odniesieniu do drogi kameralnej nr 5 wskazać należy, że ujawniona została w 1998 r., zaś jej wartość w chwili przekazania Gminie wynosiła 1.421.990,11 zł. Sama droga położona jest na działkach nr: 2932, 4686/1, 4686/2 oraz 6642/5. Na rzeczoną drogę, w latach 1998 – 2000 poniesione zostały nakłady inwestycyjne w wysokości 811.192,33 zł - przy czym, wydatki te objęte były zakresem zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie załącznika nr 2 poz. 2 PKWiU 02.02.10. do obowiązującej wówczas Ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm.). Dodatkowo w 2011 r. poniesione kolejne wydatki inwestycyjne na wskazaną drogę, w kwocie 458.716,49 zł - jednakże, z uwagi na fakt, iż wydatek ten miał związek z opodatkowaną sprzedażą Wnioskodawcy (sprzedaż drewna) to Nadleśnictwo odliczyło w związku z jego poniesieniem cały podatek naliczony.

Wskazany wyżej mur oporowy położony jest na działce gruntu nr 4686/2 - wzdłuż drogi kameralnej nr 5. Rzeczony mur oporowy przyjęty został przez Nadleśnictwo do ewidencji środków trwałych w 1959 r. (wartość 13.791,58 zł) i od tej daty do dnia przekazania Gminie (tj. do 21 grudnia 2015 r.) Wnioskodawca nie ponosił na niego żadnych nakładów inwestycyjnych.

Wspomniany most, również został przekazany Gminie w dniu 21 grudnia 2015 r. Jeden przyczółek mostu znajduje się od strony zachodniej na działce nr 6642/5 zaś drugi na działce nr 2932. Most tak jak mur oporowy przyjęty został przez Podatnika na ewidencję środków trwałych w 1959 r. (wartość 19.866,75 zł) i analogicznie jak mur do dnia przekazania mostu Nadleśnictwo nie ponosiło na niego żadnych nakładów inwestycyjnych.

Odnosząc się nadto do działki nr 6642/6 wskazać należy, iż jest ona terenem przy opisanej wyżej drodze kameralnej nr 5, jednakże nie znajduje się na niej droga.

Należy nadto wskazać, iż Gmina zawarła z Nadleśnictwem umowę najmu Nieruchomości dnia 25 maja 2012 r. w związku z faktem posadowienia na nich drogi.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca powziął wątpliwości co do opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”) przekazania Nieruchomości Gminie, na mocy Decyzji.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1.Czy przy nabyciu działek nr 2932, nr 4686/1, nr 4686/2, nr 6642/5 oraz nr 6643/6 Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Nadleśnictwo przedmiotowych działek nie nabywało. Grunty te, będące własnością Skarbu Państwa, jako spełniające definicję lasu wyrażoną w art. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r o lasach (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 2100 ze zm.), objęte zostały w zarząd Nadleśnictwa W na podstawie art. 4 ust. 1, w zw. z art. 32 ust. 1 i 2 pkt 3 oraz art. 75 ust. 1 i 2 powołanej ustawy, a przed wejściem w życie ustawy o lasach, z chwilą powołania do życia Nadleśnictwa W dnia 10 maja 1945 r. - na podstawie przepisów art. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1949 r. o państwowym gospodarstwie leśnym. Zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami, grunty zwane wówczas państwowymi, przeszły na stan Nadleśnictwa bez określenia ich wartości (por. np. § 14 ust. 2 i załącznik do zarządzenia Ministrów: Rolnictwa, Leśnictwa oraz Państwowych Gospodarstwa Rolnych z dnia 13 stycznia 1955 r. w sprawie wyłączania i włączania do państwowego gospodarstwa leśnego gruntów nieleśnych oraz lasów (MP Nr 6, poz. 67).

W wykonaniu przepisów paragrafu 17 pkt 1.1. Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 18 marca 1992 r. - w sprawie wykonywania przepisów ustawy o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U. nr 29/92 poz. 128), Nadleśnictwo W ujawniło zarząd Nadleśnictwa nad przedmiotowym gruntem Skarbu Państwa (działkami) w księdze wieczystej nr B.

Z uwagi na powyższe Nadleśnictwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

2.Czy droga, mur oporowy, most, stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2016 r., poz. 290, ze zm.)?

Mur oporowy i most stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2015 r. poz. 290 ze zm.; dalej: „Prawo budowlane”), natomiast droga stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3a tej ustawy.

3.Czy przy nabyciu lub wytworzeniu drogi muru oporowego i mostu przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

W odniesieniu do drogi kameralnej nr 5 Nadleśnictwo wyjaśnia, że została ona ujawniona i przyjęta do ewidencji środków trwałych w 1998 r. o wartości 161 911,00 zł. Przy nabyciu drogi nie przysługiwało Nadleśnictwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, co wynika z faktu, iż droga ta, w okresie sprzed przyjęcia jej do ewidencji środków trwałych oraz w roku przyjęcia jej do tej ewidencji (w 1998 r.), wiązała się ze sprzedażą objętą zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie załącznika nr 2 poz. 2 PKWiU 02.02.10 do obowiązującej wówczas ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 ze zm.).

Mur oporowy położony jest na gruncie działka, nr ewid. 4686/2 - wzdłuż drogi kameralnej nr 5. Rzeczony mur oporowy przyjęty został przez Nadleśnictwo do ewidencji środków trwałych w 1959 r. (o wartości 13.791,58 zł) i od tej daty do dnia przekazania Gminie (tj. do 21 grudnia 2015 r.) Nadleśnictwo nie poniosło na niego żadnych nakładów inwestycyjnych. Przy nabyciu muru oporowego nie przysługiwało Nadleśnictwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, bowiem wówczas nie obowiązywała ustawa o podatku od towarów i usług.

Jeden przyczółek mostu znajduje się od strony zachodniej na działce nr ewid. 6642/5 zaś drugi na działce nr ewid. 2932. Przedmiotowy most przyjęty został przez Nadleśnictwo do ewidencji środków trwałych w 1959 r. (o wartości 19.866,75 zł). Do dnia przekazania mostu Nadleśnictwo nie ponosiło na niego żadnych nakładów inwestycyjnych. Nadleśnictwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabycia mostu, bowiem w chwili nabycia przedmiotowego mostu nie obowiązywała ustawa o podatku od towarów i usług.

4.Czy od nakładów inwestycyjnych poniesionych przez Wnioskodawcę na drogę przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Na drogę Nadleśnictwo poniosło dwa razy nakłady inwestycyjne;

*   w latach 1998-2000 w kwocie 811 192,33 zł, przy czym wydatki te objęte były zakresem zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie załącznika nr 2 poz. 2 PKWiU oraz podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 r. nr 11 poz. 50 ze zm.). Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługiwało;
*   w 2011 roku, w kwocie 458.716,49 zł - od których, z uwagi na zmianę przepisów podatku od towarów i usług, (objęcie podatkiem VAT sprzedaży drewna), Nadleśnictwu przysługiwało prawo do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego. Nakłady te stanowiły 47,14% (458.716,49 zł/973103,33 zł\* 100)

5.Czy działka nr 6642/6 jest działką zabudowaną? Jeśli tak to należy wskazać w jaki sposób? Czy obiekty posadowione na przedmiotowej działce stanowią budynki lub budowle w rozumieniu art. 3 pkt 2 i 3 ww. ustawy Prawo budowlane.

Działka 6642/6 nie jest działką zabudowaną. W załączeniu mapa ewidencyjna działki nr 6642/6.

6.„W przypadku gdy działka nr 6642/6 jest zabudowana budynkami lub budowlami w rozumieniu art. 3 pkt 2 i 3 ww. ustawy Prawo budowlane należy wskazać: (\`(...)\`)”

Wyjaśnienie w pozycji Ad. 5.

7.W przypadku gdy działka nr 6642/6 stanowi grunt niezabudowany należy wskazać czy działka ta jest przeznaczona pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Działka nr 6642/6 jest przeznaczona w m.p.z.p. pod drogi lokalne i jest objęta jednostką: I 4.2 KDL 1.

W załączeniu przedstawiamy Wypis z Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego Gminy I, zatwierdzonego Uchwałą Nr XXI/2015/2009 Rady Gminy I z dnia 6 kwietnia 2009 roku, opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Województwa Ś Nr 92/2009 z dnia 29 maja 2009 r. poz. 2003, opatrzony znakiem G.2016 z dnia 22 czerwca 2016r.

Według ww. planu zagospodarowania przestrzennego (cyt.)

„.Działka nr 6642/6 we wsi I położona jest w jednostce: I 4.2 KDL 1. KDL - TEREN DROGI KLASY LOKALNEJ

Dla terenu oznaczonego na rysunku nr 4 symbolem 4.2 KDL 1 ustala się następujące przeznaczenie oraz zasady gospodarowania:

1.  przeznaczenie: droga klasy lokalnej;
2.  szerokość w liniach rozgraniczających: nie mniej niż 12 m, zgodnie z rysunkiem planu;
3.  dopuszcza się lokalizację wód powierzchniowych”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przekazanie Nieruchomości Gminie na mocy Decyzji stanowi opodatkowaną VAT dostawę towarów, o której mowa w przepisie art. 7 ust. 1 oraz 2 Ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Podatnik stoi na stanowisku, że przekazanie Nieruchomości Gminie, na mocy Decyzji stanowi dostawę towarów, jednakże z uwagi na szczególny stosunek pomiędzy Nadleśnictwem a Skarbem Państwa Wnioskodawca nie będzie zobligowany do wykazania VAT należnego od rzeczonego przekazania.

Stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w przepisie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie zaś do przepisu art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Wedle oceny Wnioskodawcy, nie pozostawia wątpliwości fakt iż analizowana czynność przekazania na mocy Decyzji nie może zostać zakwalifikowana jako wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, wydanie towarów na podstawie umowy komisu, wydanie towarów komitentowi przez komisanta, ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego czy też oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste lub zbycie ostatnich dwóch wymienionych praw, ponieważ żaden ze wskazanych stosunków prawnych w analizowanym przypadku nie powstał, tak bezpośrednio między Nadleśnictwem i Gminą, jak i między Skarbem Państwa a Gminą.

Podatnik stoi również na stanowisku, że opisane w stanie faktycznym przekazanie nie może być traktowane jako przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie - bowiem żadna z zaangażowanych stron nie otrzyma odszkodowania. Istotne wątpliwości Wnioskodawcy budzi natomiast zwrot „(\`(...)\`) przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” w połączeniu z dyspozycją przepisu art. 7 ust. 2 tiret drugi Ustawy o VAT, która nakazuje traktować jako dostawę towarów wszelkie formy darowizny o ile tylko podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Należy bowiem wskazać, iż stosownie do poglądów wyrażanych w literaturze przedmiotu: „(\`(...)\`) przeniesienie musi dotyczyć prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Co istotne, dla stwierdzenia, że przesłanka ta została spełniona, nie mają znaczenia przepisy prawa inne niż dyrektywa VAT, w szczególności przepisy prawa cywilnego, które odwołują się do przeniesienia własności. W odniesieniu do tego zagadnienia Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „pojęcie dostawy towarów obejmuje nie tylko przeniesienie własności w formie przewidzianej przez dane prawo krajowe, lecz obejmuje ono także wszelkie przeniesienie władztwa nad rzeczami, które pozwala drugiej stronie na rozporządzanie nimi jak właściciel" oraz, iż „obejmuje każdą transakcję przekazania rzeczy przez stronę, która upoważnia drugą stronę do rozporządzania tą rzeczą, jakby była ona jej właścicielem". - tak R. Namysłowki, Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z zakresu VAT. Komentarz, Wolter Kluwer 2014.

Powyższe potwierdził niegdyś Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej: „ETS”) w wyroku z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Shipping and Forwarding Enterprise Safe wyrok w sprawie Auto Lease Holland, w który to wprost wskazano, iż: „ (\`(...)\`) pojęcie dostawy towarów obejmuje nie tylko przeniesienie własności w formie przewidzianej przez dane prawo krajowe, lecz obejmuje ono także wszelkie przeniesienie władztwa nad rzeczami, które pozwala drugiej stronie na rozporządzanie nimi jak właściciel".

Podobnie ETS wypowiedział się w wyroku z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie C-435/03 British American Tobacco International Ltd i Newman Shipping & Agency Company NV v. Państwo Belgijskie, czy też w wyroku z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Shipping and Forwarding Enterprise Safe, gdzie stwierdzono, iż: „(\`(...)\`) pojęcie „dostawy towaru” nie dotyczy tylko przeniesienia własności w formie przewidzianej przez dane prawo krajowe, lecz obejmuje ono wszelkie działania polegające na przeniesieniu dóbr materialnych, które pozwalają drugiej stronie na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Wykładnia taka jest zgodna z jednym z celów dyrektywy, którym jest ustanowienie wspólnego systemu podatku VAT na podstawie jednolitej definicji czynności opodatkowanych."

Jak natomiast wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego: „W myśl Słownika języka polskiego "przekazać" znaczy tyle, co oddać, powierzyć kogoś, coś komuś innemu. Należy uznać, że istotą przekazania będzie więc wyzbycie się władztwa nad towarem, przeniesienie prawa do rozporządzania tą rzeczą (towarem) jak właściciel na inną osobę. Przekazaniem nie jest wydanie rzeczy innej osobie tylko do używania z zastrzeżeniem zwrotu. Przekazanie będzie definitywnym wyzbyciem się danej rzeczy (władztwa nad nią).

Z uwagi na to, że takie przekazanie jest traktowane na równi z (odpłatną) dostawą towarów, samo przekazanie powinno wywierać takie skutki jak dostawa (tzn. powinno łączyć się z przekazaniem prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel)." - tak A. Bartosiewicz, VAT, Komentarz, wyd. IX, Lex 2015.

Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przekazanie na mocy Decyzji może być zakwalifikowane jako dostawa towarów, zarówno w myśl polskiej Ustawy o VAT jak i stosownie do tzw. Dyrektywy VAT.

Subsumując powyższe rozważania dotyczące istoty dostawy towarów, z sentencją Decyzji Wojewody Ś, zwłaszcza zaś zwrotem „(\`(...)\`) postanawia przekazać na rzecz Gminy I nieodpłatnie prawo własności nieruchomości Skarbu Państwa (\`(...)\`)" Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zarówno de iure jak i de facto rozporządzenie Nieruchomościami zostało dokonane przez Wojewodę Ś, a jedynie technicznie wdrożone przez Nadleśnictwo, jako państwową jednostkę organizacyjną, które powierzono zarządzanie Nieruchomościami - bez prawa własności. Tym samym, to nie Wnioskodawca rozporządza jakimkolwiek mieniem.

Zgodnie bowiem z doktryną prawa: „Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe jest strukturą składającą się z następujących jednostek organizacyjnych: Dyrekcji Generalnej Lasów Państwowych, regionalnej dyrekcji Lasów Państwowych, nadleśnictwa, innych jednostek niemających osobowości prawnej. Właśnie taką strukturę organizacyjną Lasów Państwowych przewiduje art. 32 u.las.

Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe jako jednolita struktura nie ma osobowości prawnej. Lasy Państwowe jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej nie jest właścicielem nieruchomości leśnych, lecz reprezentuje Skarb Państwa w zakresie zarządzanych nieruchomości leśnych. Czynności prawne podejmowane przez Lasy Państwowe mają skutek bezpośredni dla Skarbu Państwa mającego osobowość prawną (art. 33 k.c). Z punktu widzenia cywilistycznego Lasy Państwowe nie są ułomną osobą prawną w rozumieniu art. 331 k.c. Uczestniczą w obrocie cywilnoprawnym jako reprezentant Skarbu Państwa 83 . Skarb Państwa ponosi odpowiedzialność za skutki ich działań. Zgodnie z art. 33, 34 i 35 u.las. prawo do reprezentowania Skarbu Państwa w zakresie czynności cywilnoprawnych posiada Dyrektor Generalny, dyrektor regionalnej dyrekcji, nadleśniczy." - tak R. Pessel, Nieruchomości skarbu państwa, LexisNexis 2010.

Podobnie zagadnienie ujął Bartosz Rakoczy w: Wybrane problemy prawa leśnego - Oficyna 2011 - wskazując: „Reasumując poczynione ustalenia, należy stwierdzić, iż PGL Lasy Państwowe nie są podmiotem prawa. Jest to jednostka organizacyjna, która występuje wprawdzie w obrocie prawnym, ale podejmuje działania w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa. W związku z czym każda czynność cywilnoprawna tej jednostki organizacyjnej jest de iure civili czynnością Skarbu Państwa, działa ona, na rachunek Skarbu Państwa oraz każde przysporzenie majątkowe może nastąpić tylko na rzecz Skarbu Państwa.”

W rezultacie więc analizowane czynność jest w ocenie Podatnika dostawą towarów, jednakże z uwagi na szczególny stosunek pomiędzy Nadleśnictwem a Skarbem Państwa, Wnioskodawca nie będzie zobligowany do wykazania VAT należnego od rzeczonego przekazania, bo to nie Podatnik dostawy dokonał.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez pojęcie „dostawy towarów”, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Interpretując zawarty w ww. artykule zwrot „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy podkreślić, że jest to czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Uznaje się przy tym, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Istotny jest przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie prawny transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 2100 ze zm.), lasami stanowiącymi własność Skarbu Państwa zarządza Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe, zwane dalej: Lasami Państwowymi”.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 wyżej cytowanej ustawy o lasach, w ramach sprawowanego zarządu Lasy Państwowe prowadzą gospodarkę leśną, gospodarują gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarka leśną, a także prowadzą ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustalają jego wartość.

W myśl art. 32 ust. 1 ww. ustawy o lasach, Lasy Państwowe jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej reprezentują Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia.

Zatem z mocy ustawy o lasach, władztwo Lasów Państwowych nad mieniem Skarbu Państwa, w tym przede wszystkim nad lasami Skarbu Państwa, przybrało formę zarządu. Z punktu widzenia uregulowań kodeksu cywilnego – sprawowanie przez Lasy Państwowe zarządu mieniem Skarbu Państwa wykazuje największe podobieństwo do dzierżenia tj. władania składnikami majątkowymi za kogo innego (tutaj za skarb Państwa).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nadleśnictwo jest państwową jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej reprezentującą Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia, która wchodzi w skład Lasów Państwowych na podstawie art. 32 ust. 2 pkt 3 ustawy o lasach. Wnioskodawca zarządzał na podstawie Ustawy o Lasach między innymi działkami gruntu o nr 2932 (pow. 0,6535 ha), 4686/1 (pow. 0,1656 ha), 4686/2 (pow. 0,9819 ha), 6642/5 (pow. 1,0772 ha) oraz 6642/6 (pow. 0,0102 ha). W dniu 25 listopada 2015 r. Wnioskodawca otrzymał od Wojewody decyzję z dnia 18 listopada 2015 r. stosownie do której Decyzji, Wojewoda Ś działając na podstawie przepisu art. 5 ust. 4 w związku z przepisem art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych postanowił przekazać nieodpłatnie na rzecz Gminy I prawo własności Nieruchomości będące w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwo W. Decyzja uprawomocniła się w dniu 21 grudnia 2015 r.

Nadleśnictwo przedmiotowych działek nie nabywało. Grunty te, będące własnością Skarbu Państwa, jako spełniające definicję lasu wyrażoną w art. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach, objęte zostały w zarząd Nadleśnictwa W na podstawie art. 4 ust. 1, w zw. z art. 32 ust. 1 i 2 pkt 3 oraz art. 75 ust. 1 i 2 powołanej ustawy, a przed wejściem w życie ustawy o lasach, z chwilą powołania do życia Nadleśnictwa W dnia 10 maja 1945r. - na podstawie przepisów art. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1949 r. o państwowym gospodarstwie leśnym. Zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami, grunty zwane wówczas państwowymi, przeszły na stan Nadleśnictwa bez określenia ich wartości. W wykonaniu przepisów paragrafu 17 pkt 1.1. Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 18 marca 1992 r. - w sprawie wykonywania przepisów ustawy o księgach wieczystych i hipotece, Nadleśnictwo W ujawniło zarząd Nadleśnictwa nad przedmiotowym gruntem Skarbu Państwa (działkami) w księdze wieczystej nr B. Z uwagi na powyższe Nadleśnictwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na nieruchomościach znajduje się droga kameralna nr 5, most oraz mur oporowy, które dla Nadleśnictwa stanowiły odrębne środki trwałe. W związku z sentencją Decyzji, w dniu 21 grudnia 2015 r. nieruchomości zostały przekazanie w całości Gminie.

Mur oporowy i most stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowalne, natomiast droga stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3a tej ustawy. Droga położona jest na działkach nr: 2932, 4686/1, 4686/2 oraz 6642/5. Droga kameralna nr 5 została ujawniona i przyjęta do ewidencji środków trwałych w 1998 r. o wartości 161 911,00 zł. Przy nabyciu drogi nie przysługiwało Nadleśnictwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na drogę Nadleśnictwo poniosło dwa razy nakłady inwestycyjne;

*   w latach 1998-2000 w kwocie 811.192,33 zł, przy czym wydatki te objęte były zakresem zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie załącznika nr 2 poz. 2 PKWiU oraz podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 r. nr 11 poz. 50 ze zm.). Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługiwało;
*   w 2011 roku, w kwocie 458.716,49 zł - od których, z uwagi na zmianę przepisów podatku od towarów i usług, (objęcie podatkiem VAT sprzedaży drewna), Nadleśnictwu przysługiwało prawo do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego. Nakłady te stanowiły 47,14% (458.716,49 zł/973103,33 zł\* 100).

Mur oporowy położony jest na gruncie działka, nr ewid. 4686/2 - wzdłuż drogi kameralnej nr 5. Rzeczony mur oporowy przyjęty został przez Nadleśnictwo do ewidencji środków trwałych w 1959 r. (o wartości 13.791,58 zł) i od tej daty do dnia przekazania Gminie (tj. do 21 grudnia 2015 r.) Nadleśnictwo nie poniosło na niego żadnych nakładów inwestycyjnych. Przy nabyciu muru oporowego nie przysługiwało Nadleśnictwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, bowiem wówczas nie obowiązywała ustawa o podatku od towarów i usług. Jeden przyczółek mostu znajduje się od strony zachodniej na działce nr ewid. 6642/5 zaś drugi na działce nr ewid. 2932. Przedmiotowy most przyjęty został przez Nadleśnictwo do ewidencji środków trwałych w 1959 r. (o wartości 19.866,75 zł). Do dnia przekazania mostu Nadleśnictwo nie ponosiło na niego żadnych nakładów inwestycyjnych. Nadleśnictwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabycia mostu, bowiem w chwili nabycia przedmiotowego mostu nie obowiązywała ustawa o podatku od towarów i usług. Działka 6642/6 nie jest działką zabudowaną.

Mając na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że skoro nieodpłatne przekazanie na rzecz Gminy prawa własności wskazanych we wniosku Nieruchomości Skarbu Państwa, powierzonych Wnioskodawcy w zarządzanie na mocy art. 4 ust. 1 ustawy o lasach, nastąpiło mocą Decyzji Wojewody Ś, to po stronie Wnioskodawcy nie będzie ono stanowiło dostawy towarów. Tym samym Wnioskodawca nie będzie zobligowany do wykazania VAT należnego z tytułu przedmiotowego przekazania nieruchomości.

Tak więc, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zmiana któregokolwiek elementu opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku lub zmiana stanu prawnego powoduje, że interpretacja traci ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Stefana Prymasa Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.