Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.585.2019.1.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-10
Teza: Przychody z planowanej przez Wnioskodawców sprzedaży nieruchomości należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie należy ich kwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej. Jednocześnie ze względu na upływ pięcioletniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 cyt. ustawy, planowana sprzedaż działki, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawców, proporcjonalnie do udziału w prawie własności nieruchomości każdego z Zainteresowanych, źródła przychodu podlegającego przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; skutki podatkowe; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z poźn.zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 5 grudnia 2019 r. (data wpływu 11 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana W.G.,
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Panią A.G.,

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pan W.G. (dalej jako: "Wnioskodawca 1") wraz z siostrą A.G. (dalej jako: "Wnioskodawca 2"), łącznie zwani dalej jako: "Wnioskodawcy") są właścicielami działki o numerze ewidencyjnym 1/2, (dalej jako: "Działka" lub "Nieruchomość"). Każdemu z Wnioskodawców przysługuje 1/2 udziału prawa własności do ww. nieruchomości.

Wnioskodawcy nabyli przedmiotową działkę w spadku po zmarłym dziadku, na podstawie postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 13 lutego 1995 r. W chwili nabycia spadku na działce znajdował się budynek mieszkalny oraz budynki gospodarcze, a także sieć wodociągowa, linia napowietrzna niskiego napięcia, gaz oraz szambo.

Wnioskodawcy wystąpili o wydanie w stosunku do przedmiotowej działki - decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, która została wydana w dniu 8 grudnia 1995 r. W przedmiotowej decyzji ustalono warunki zabudowy i zagospodarowania terenu inwestycji budowlanej polegające na rozbudowie istniejącego budynku mieszkalnego, dobudowy garażu, wiaty garażowej oraz tarasu.

Wnioskodawcy, poza realizacją ww. inwestycji na Nieruchomości nie występowali z innymi wnioskami w sprawie zabudowy działki czy o podział działki na mniejsze oraz nie wydzielali dróg wewnętrznych. Nie uzbrajali także dodatkowo terenu ani nie prowadzili działań marketingowych.

Działka obciążona jest na rzecz właścicieli nieruchomości sąsiednich nieodpłatną i na czas nieoznaczony służebnością gruntową, której zakres wykonywania jest ograniczony do pasa gruntu z wybudowanym ciągiem pieszym biegnącym wzdłuż północnej granicy tej działki, na podstawie której właściciele nieruchomości władnących uprawieni są do przejścia po wyznaczonym ciągu pieszym przez przedmiotową działkę oraz korzystania ze wszystkich furtek i innych podobnych urządzeń położonych na przedmiotowej działce umożliwiających wejście na teren przedmiotowej działki oraz wyjście z tego terenu (obowiązek utrzymania urządzeń potrzebnych do wykonywania uprawnień, o których mowa wyżej obciąża właściciela przedmiotowej działki).

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego osiedla zatwierdzonym przez Radę Gminy uchwałą z dnia 24 lutego 1998 r. działka 1/2 znajduje się w strefie zabudowy jedno i wielorodzinnej.

Zgodnie z aktualnym wypisem z rejestru gruntów działka nr 1/2 sklasyfikowana jest jako grunt rolny zabudowany.

W okresie 2014-2015 Wnioskodawcy odpłatnie dzierżawili pas wzdłuż granicy południowej działki 1/2 w celu wykonania wykopu szerokoprzestrzennego pod inwestycję zlokalizowaną na działce sąsiedniej nr ew. 2.

Od 20 czerwca 2014 r. do 30 listopada 2019 r. Wnioskodawcy wynajmowali budynek mieszkalny jednorodzinny znajdujący się na nieruchomości przedsiębiorcy będącemu podmiotem niepowiązanym ani kapitałowo ani personalnie z Wnioskodawcami (podmiot trzeci). Budynku nie dostosowywano do potrzeb najemcy. Przedmiot najmu wykorzystywany był przez najemcę jako pomieszczenia biurowe. Zarówno Wnioskodawca 1 jak i 2 są czynnymi podatnikami VAT i wystawiają faktury za najem (po 50% kwoty czynszu). Wnioskodawcy nie dokonywali odliczeń podatku VAT naliczonego w związku z rozbudową czy ulepszaniem budynku.

Wnioskodawcy planują w najbliższym czasie usunięcie (rozebranie) budynków, przez co działka pozostanie niezabudowana.

Wnioskodawcy mają zamiar zbyć przedmiotową nieruchomość na rzecz spółki komandytowej (dalej: "Spółka komandytowa").

Wspólnikami w tej spółce są: jednoosobowa spółka z o.o. (komplementariusz), Wnioskodawca 2 i jej mąż oraz ojciec Wnioskodawców. A. sp. z o.o. (komplementariusz), jedynym wspólnikiem jest mąż Wnioskodawcy 2. Spółka komandytowa zamierza realizować na nieruchomości inwestycję budowlaną, polegającą na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażami podziemnymi.

Wnioskodawcy są zarejestrowani jako podatnicy VAT, jednak nie prowadzą obecnie żadnej działalności w szczególności działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Rejestracja do VAT związana jest z wynajmem budynku mieszkalnego położonego na nieruchomości. Wnioskodawca 2 osiąga także przychody z tytułu uczestnictwa w spółkach niebędących osobami prawnymi. Wnioskodawcy nie posiadają zarejestrowanej indywidualnej działalności gospodarczej.

Wnioskodawcy oświadczają, że opisywane czynności nie prowadzą do unikania opodatkowania, a celem Wnioskodawców nie jest unikanie opodatkowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż Działki przez Wnioskodawców będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy sprzedaż Działki przez Wnioskodawców będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
3.  Jeżeli odpowiedź nie pytanie 2 będzie negatywna, to czy sprzedaż Działki przez Wnioskodawców, będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania i czy Wnioskodawcy będą mogli skorzystać z opcji opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie pytania Nr 2 i 3 dotyczącego podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawców sprzedaż Działki będzie korzystać z wyłączenia od podatku dochodowego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm., dalej jako: "ustawa o PIT”) z uwagi na to, że przychód ten zostanie uzyskany przez Wnioskodawców po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Działki.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o PIT - źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o PIT przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia:

1.  na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu - do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy;
2.  w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
3.  składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W świetle powyższego każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości (ich części oraz udziału) lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o PIT stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawców przychód uzyskany ze sprzedaży Działki nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ od końca roku w którym nastąpiło ich nabycie minęło już pięć lat.

Ponadto zdaniem Wnioskodawców w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, wedle którego źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lipca 2019 r., nr 0115-KDIT2-3.4011.202.2019.4.PS: "Ze względu na różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w obrocie gospodarczym, proste zestawienie unormowań art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 ustawy z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarniej (pkt 3), od odpłatnego zbycia osobistego mienia (pkt 8). W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt okoliczności faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości). Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstawy, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT.

Wskazać trzeba, że zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem, sprzedaż nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o PIT .Uwzględniając powyższe, w celu zakwalifikowania - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z nabyciem oraz ze sprzedażą działek, o których mowa we wniosku".

Podobnie orzekł Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2019 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.87.2019.4.DS, potwierdzając prawidłowość stanowiska podmiotu występującego o wydanie interpretacji indywidualnej, zgodnie z którym: "(\`(...)\`) działalność gospodarcza powinna cechować się stałością i powtarzalnością jej wykonywania, bowiem jest związana z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dodać należy, iż sprzedaż majątku własnego zwłaszcza podyktowana w jakiejś mierze okolicznościami losowymi (konieczność zdobycia środków finansowych na terapię) - nie jest działaniem tworzącym przesłanki wskazujące na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy i zorganizowany, polega jedynie na wykorzystaniu posiadanych składników majątku osobistego w sposób pozwalający na korzystne ich upłynnienie".

Podobne stanowiska reprezentowane są także w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 9 marca 2017 r. (sygn. akt II FSK 2188/15), Sąd wskazał m.in. "O tym, czy transakcja przeprowadzana jest w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też jest tylko odpłatnym zbyciem nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, decyduje całokształt okoliczności poprzedzających i towarzyszących zbyciu nieruchomości. Okolicznościami tymi są: z góry założony cel ekonomiczny, istnienie elementu ciągłości danych czynności, stwierdzenie istnienia celu zarobkowego oraz ustalenie czy do zbycia dochodzi w warunkach "zorganizowania", o których mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT.

Zastosowaniu art. 10 pkt 1 pkt 8 ustawy o PIT nie przeszkadza dążenie podatnika do uzyskania jak najlepszych efektów ekonomicznych przeprowadzonej transakcji. Istotne znaczenie ma natomiast ustalenie, czy jego zamiarem było uczynienie z odpłatnego zbycia nieruchomości stałego, tj. ciągłego źródła zarobkowania."

Podobnie orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 7 czerwca 2017 r. (sygn. akt I SA/Go 156/17) - "(\`(...)\`) o ile zatem w związku z nieruchomością nie były podejmowane przez podatnika czynności o charakterze kwalifikowanym (charakterystyczne np. dla działalności deweloperskiej czy też z zakresu obrotu nieruchomościami), z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane jedynie transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z zaniechaniem realizacji celu, dla którego została ona uprzednio nabyta. Istotne znaczenie ma wyłączenie z opodatkowania przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine, a związane z upływem 5 lat między nabyciem, a sprzedażą nieruchomości. Wymieniony okres traktować można jako przyjętą przez ustawodawcę klauzulę czasową, której ziszczenie powoduje brak możliwości kwalifikowania dokonanej sprzedaży nieruchomości (co do której oczywiście nie były podejmowane czynności przekraczające zwykły zarząd) do transakcji spekulacyjnych".

Przedmiotowa Działka należy do majątku prywatnego Wnioskodawców. Wnioskodawcy nabyli przedmiotowe działki jako osoby prywatne - w ramach spadkobrania, a nie w celach odsprzedaży nieruchomości. Wskazuje na powyższe także upływ czasu między nabyciem, a sprzedażą Działki. Nie podejmowali także żadnych działań typowych dla działalności deweloperskiej. Nie prowadzili także działalności gospodarczej na nieruchomości.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych wyżej przepisów prawa, stanowiska organów podatkowych oraz orzecznictwa, uznać należy, że sprzedaż Działki nie odbywa się w ramach działalności gospodarczej, gdyż Wnioskodawcy nie podejmowali czynności charakterystycznych dla działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Sprzedaż Działki należy zatem rozpatrywać przez pryzmat przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT. Tym samym, zdaniem Wnioskodawców, odpłatne zbycie Działki nie będzie podlegało opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Działek przez Wnioskodawców upłynęło 5 lat. Sprzedaż przez Wnioskodawców Działek nie spowoduje zatem obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z powyższym Wnioskodawcy wnoszą o potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska, zgodnie z którym przychód ze sprzedaży Działki nie będzie generować przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, ale przychód będzie korzystać z wyłączenia od opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy ustawa o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Poza tym, ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W świetle powyższego dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy – istotne znaczenie ma zatem data ich nabycia.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej, podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek), o których mowa we wniosku.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawcy są współwłaścicielami nieruchomości po 1/2 udziału w prawie własności. Wnioskodawcy przedmiotową nieruchomość nabyli w spadku po dziadku, nabycie to zostało potwierdzone postanowieniem sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z 13 lutego 1995 r. W chwili nabycia spadku na działce znajdował się budynek mieszkalny oraz budynki gospodarcze, a także sieć wodociągowa, linia napowietrzna niskiego napięcia, gaz oraz szambo. Wnioskodawcy wystąpili o wydanie w stosunku do przedmiotowej działki - decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, która została wydana w dniu 8 grudnia 1995 r. przedmiotowej decyzji ustalono warunki zabudowy i zagospodarowania terenu inwestycji budowlanej polegające na rozbudowie istniejącego budynku mieszkalnego, dobudowy garażu, wiaty garażowej oraz tarasu. Wnioskodawcy, poza realizacją ww. inwestycji na Nieruchomości nie występowali z innymi wnioskami w sprawie zabudowy działki czy o podział działki na mniejsze oraz nie wydzielali dróg wewnętrznych. Nie uzbrajali także dodatkowo terenu ani nie prowadzili działań marketingowych. Działka obciążona jest na rzecz właścicieli nieruchomości sąsiednich nieodpłatną i na czas nieoznaczony służebnością gruntową, której zakres wykonywania jest ograniczony do pasa gruntu z wybudowanym ciągiem pieszym biegnącym wzdłuż północnej granicy tej działki, na podstawie której właściciele nieruchomości władnących uprawieni są do przejścia po wyznaczonym ciągu pieszym przez przedmiotową działkę oraz korzystania ze wszystkich furtek i innych podobnych urządzeń położonych na przedmiotowej działce umożliwiających wejście na teren przedmiotowej działki oraz wyjście z tego terenu (obowiązek utrzymania urządzeń potrzebnych do wykonywania uprawnień, o których mowa wyżej obciąża właściciela przedmiotowej działki).

Zgodnie z aktualnym wypisem z rejestru gruntów działka nr 1/2 sklasyfikowana jest jako grunt rolny zabudowany. W okresie 2014-2015 Wnioskodawcy odpłatnie dzierżawili pas wzdłuż granicy południowej działki 1/2 w celu wykonania wykopu szerokoprzestrzennego pod inwestycję zlokalizowaną na działce sąsiedniej nr ew. 2. Od 20 czerwca 2014 r. do 30 listopada 2019 r. Wnioskodawcy wynajmowali budynek mieszkalny jednorodzinny znajdujący się na nieruchomości przedsiębiorcy będącemu podmiotem niepowiązanym ani kapitałowo ani personalnie z Wnioskodawcami (podmiot trzeci). Budynku nie dostosowywano do potrzeb najemcy. Przedmiot najmu wykorzystywany był przez najemcę jako pomieszczenia biurowe. Wnioskodawcy planują w najbliższym czasie usunięcie (rozebranie) budynków, przez co działka pozostanie niezabudowana. Wnioskodawcy mają zamiar zbyć przedmiotową nieruchomość na rzecz spółki komandytowej. Wspólnikami w tej spółce są: jednoosobowa spółka z o.o. (komplementariusz), Wnioskodawca 2 i jej mąż oraz ojciec Wnioskodawców. A. sp. z o.o. (komplementariusz), jedynym wspólnikiem jest mąż Wnioskodawcy 2.

Spółka komandytowa zamierza realizować na nieruchomości inwestycję budowlaną, polegającą na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażami podziemnymi.

W tym celu należy przeanalizować całokształt działań, jakie Wnioskodawcy podjęli w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości w związku z planowaną sprzedażą, tj. rozważyć czy czynności podjęte przez Wnioskodawców w związku z planowaną sprzedażą powyższej nieruchomości noszą znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

Podkreślić należy, że rozebranie budynków, które są położone na przedmiotowej działce będzie jedyną czynnością, którą Wnioskodawcy zamierzają dokonać przed definitywną sprzedażą opisanej we wniosku nieruchomości. Ponadto Zainteresowani nie ponosili jakichkolwiek nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży. Nie podejmowali działań zmierzających do zwiększenia atrakcyjności tej nieruchomości.

Wnioskodawcy nie podejmowali jakichkolwiek prac lub inwestycji, które zwiększyłyby atrakcyjność nieruchomości pod względem materialnym takich jak, np. przyłączenie nieruchomości do sieci elektrycznej, kanalizacyjnej lub gazowej lub też podział nieruchomości na mniejsze działki i wydzielenie dróg. Ponadto Wnioskodawcy nie podejmowali żadnych działań marketingowych. Dodatkowo jak wskazali Wnioskodawcy budynek mieszkalny posadowiony na przedmiotowej działce był wynajmowany, jednakże Zainteresowani na przedmiotowej działce nie prowadzili działalności gospodarczej. Co więcej, Wnioskodawcy nie prowadzą działalności gospodarczej.

Zatem okoliczności dotyczące planowanej sprzedaży działki nie dają podstaw do przyjęcia, że spełnione zostaną przesłanki wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkujące zaliczenie planowanej sprzedaży do działalności gospodarczej. Nie sposób zatem uznać, że w realiach analizowanej sprawy działania podejmowane przez Wnioskodawców pozwalają na zakwalifikowanie sprzedaży działki do kategorii przychodu z działalności gospodarczej. W świetle okoliczności przedstawionych we wniosku, a w szczególności ze względu na fakt, że nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, poza planowaną rozbiórką budynków nie podejmowano żadnych działań mających na celu przygotowanie nieruchomości do sprzedaży oraz zwiększeniu jej atrakcyjności, podejmowane czynności należy wpisać w zarząd majątkiem prywatnym i są wystarczające do uznania, że planowana sprzedaż przez Wnioskodawców wskazanej we wniosku nieruchomości nie będzie nosiła przymiotów działalności gospodarczej.

W konsekwencji, należy uznać, że sprzedaż nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej i nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) cyt. ustawy, czyli z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Mając na uwadze fakt, że nieruchomość będącą przedmiotem wniosku została nabyta w spadku, należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145). Stosownie do art. 922 Kodeksu cywilnego spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zważywszy na przytoczone powyżej przepisy Kodeksu cywilnego podkreślić należy, że datą nabycia prawa własności nieruchomości jest dzień śmierci spadkodawcy, zatem w przedmiotowej sprawie jest to data śmierci dziadka Wnioskodawców. Jednakże w przypadku nabycia nieruchomości w drodze spadku datą początkową, od której liczony jest pięcioletni okres wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest data nabycia prawa do nieruchomości przez spadkodawcę. Zatem w związku z faktem, że nabycie spadku po dziadku zostało potwierdzone postanowieniem sądu z dnia 13 lutego 1995 r. uznać należy, że okres pięciu lat przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niewątpliwie minął.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawców mówiące, że przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej działki nie będzie podlegał opodatkowaniu, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie należało uznać za prawidłowe.

Reasumując, zważywszy na powołane przepisy oraz opis sprawy należy uznać, że przychody z planowanej przez Wnioskodawców sprzedaży nieruchomości należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie należy ich kwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej. Jednocześnie ze względu na upływ pięcioletniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 cyt. ustawy, planowana sprzedaż działki, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawców, proporcjonalnie do udziału w prawie własności nieruchomości każdego z Zainteresowanych, źródła przychodu podlegającego przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Zainteresowanych należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisanym zdarzeniem przyszłym) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wspólnym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.