Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-139/12-3/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-05-17
Teza: Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego: 1) umowy o pracę (po wprowadzaniu zmian wskazanych przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego), 2) tabelaryczne zestawienia projektów, 3) ewidencja wykonanych i przekazanych jedynemu wspólnikowi Wnioskodawcy programów komputerowych (utworów) prowadzona przez Wnioskodawcę, są wystarczające dla udokumentowania pod kątem 50% kosztów uzyskania przychodów, faktu tworzenia przez pracowników utworów w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; pracownik; prawa-prawa autorskie; utwory
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2012 r. (data wpływu 22 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniu 11 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w X wpisana do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy, XX Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS zwana dalej Wnioskodawcą, w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się tworzeniem oprogramowania komputerowego.

Twórcami oprogramowania komputerowego są pracownicy Wnioskodawcy zatrudnieni na podstawie umów o pracę na stanowiskach:

1.  kierownika zespołu programistów,
2.  programisty NET,
3.  programisty Java,
4.  inżyniera testów oprogramowania.

Tworzenie oprogramowania komputerowego realizowane jest w formie pojedynczych projektów, których każdorazowym efektem jest powstanie programu komputerowego wraz z odpowiednią dokumentacją. Ogólne wymagania dotyczące wykonania określonego programu komputerowego określone są w Specyfikacji Zamówienia Oprogramowania Komputerowego (Software Requirments Specification), przekazywanej Wnioskodawcy przez jedynego wspólnika Wnioskodawcy. Po wykonaniu określonego programu komputerowego, prawa autorskie do programu komputerowego przekazywane są następnie przez Wnioskodawcę jedynemu wspólnikowi Spółki, na zasadach określonych w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631), (dalej: ustawa o prawie autorskim).

Zgodnie z przedstawionym wyżej stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym, u Wnioskodawcy obowiązują następujące zasady tworzenia programu komputerowego:

1.  Do wskazanych w umowie o pracę obowiązków pracowników zatrudnionych na stanowisku kierownika zespołu programistów, programisty NET, programisty Java, w zakresie tworzenia oprogramowania należy:
    1.  tworzenie oprogramowania komputerowego, zgodnie z wytycznymi zawartymi w Specyfikacji Zamówienia Oprogramowania Komputerowego (Software Requirements Specification), przekazywanej Wnioskodawcy przez jedynego wspólnika Wnioskodawcy,
    2.  projektowanie oprogramowania komputerowego, zgodnie z wytycznymi zawartymi w Specyfikacji Zamówienia Oprogramowania Komputerowego (Software Requirements Specification),
    3.  sporządzanie dokumentacji projektowej do oprogramowania komputerowego, o którym mowa w pkt a).Jest to praca o charakterze twórczym i indywidualnym, (tj. bez korzystania z rezultatów cudzej pracy, przez ich odwzorowanie lub użycie w inny sposób), charakteryzująca się znacznym stopniem oryginalności.

1.  Do wskazanych w umowie o pracę obowiązków pracowników zatrudnionych na stanowisku inżyniera testów oprogramowania w zakresie tworzenia oprogramowania, należy:
    1.  testowanie oprogramowania komputerowego na podstawie wytycznych zawartych w Specyfikacji Zamówienia Oprogramowania Komputerowego (Software Requirements Specification),
    2.  planowanie testów oprogramowania komputerowego,
    3.  sporządzanie dokumentacji projektowej do oprogramowania komputerowego, o którym mowa w pkt a) i b).

Jest to praca zawierająca elementy twórcze o charakterze autorskim, związane z wykreowaniem indywidualnego podejścia do wykonywanego zadania, którego rezultaty są oryginalnym i niepowtarzalnym wytworem inżyniera testów oprogramowania. Na podstawie przeprowadzanych testów formułuje on wnioski i sugestie, co do modyfikacji tworzonego oprogramowania komputerowego. Wyniki przeprowadzonych analiz są następnie zawarte w dokumentacji projektowej tworzonej przez inżyniera testów oprogramowania.

Wykonywanie pracy o charakterze twórczym przez osobę na stanowisku inżyniera testów oprogramowania o ww. zakresie obowiązków potwierdza interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 września 2010 r. (ILPB2/415-798/10-2/JK) oraz interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 sierpnia 2009 r. (ITPB2/415-500/09/PS).

1.  W umowach o pracę zawartych z pracownikami zawarte jest postanowienie, iż: „Strony zgodnie postanawiają, iż wyłączne i nieograniczone autorskie prawa majątkowe do każdego utworu stworzonego przez Pracownika na rzecz Pracodawcy przysługują Pracodawcy”, na podstawie którego pracownicy przekazują pracodawcy pełnię praw autorskich do stworzonych przez siebie, w ramach świadczenia stosunku pracy, utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim.
2.  Po otrzymaniu zamówienia na wykonanie określonego programu komputerowego przez Wnioskodawcę, kierownik zespołu programistów tworzy tabelaryczne zestawienie projektów, w którym w sposób szczegółowy określone są zadania poszczególnych pracowników (programistów NET, programistów Java i inżynierów testów oprogramowania) oraz określony czas pracy pracowników przeznaczony na wykonanie ww. zadania.
3.  Prawa autorskie do programu komputerowego wykonanego przez pracowników Wnioskodawcy przekazywane są przez Wnioskodawcę jedynemu wspólnikowi Spółki.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca składa wniosek dotyczący udokumentowania prac twórczych wykonywanych przez pracowników Wnioskodawcy, zatrudnionych na stanowiskach:

1.  kierownik zespołu programistów,
2.  programista NET,
3.  programista Java,
4.  inżynier testów oprogramowania,

\- w odniesieniu do których można stosować 50% stawkę kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012, poz. 361 ze zm.). Wnioskodawca chce uregulować formalne podstawy występowania pracowników o naliczanie zwiększonych kosztów uzyskania przychodów z racji przeniesienia przez pracownika na Wnioskodawcę praw do stworzonych w ramach istnienia stosunku pracy utworów.

W związku z powyższym, Wnioskodawca zamierza wprowadzić następujący system obejmujący m.in. zmiany w umowach o pracę zawieranych z pracownikami wykonującymi pracę twórczą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim:

1.  w umowach o pracę zawartych już przez Wnioskodawcę oraz w umowach o pracę zawieranych przez Wnioskodawcę w przyszłości, na podstawie załącznika do umowy o pracę, wprowadzone zostaną dwa zakresy zadań pracownika:
    *   „zakres I” - obejmujący obowiązki pracownika związane z wykonywaniem przez niego pracy twórczej, której przedmiotem jest stworzenie utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim,
    *   „zakres II” - obejmujący pozostałe obowiązki pracownika, nieposiadające waloru pracy twórczej, będące czynnościami faktycznymi związanymi z zatrudnieniem na konkretnym stanowisku,

1.  w umowach o pracę zawieranych przez Wnioskodawcę z pracownikami oraz w umowach o pracę zawieranych przez Wnioskodawcę w przyszłości, zawarte zostanie postanowienie, zgodnie z którym, za wykonaną pracę pracownik Wnioskodawcy otrzyma wynagrodzenie miesięczne obejmujące:
    *   wynagrodzenie z tytułu przejścia na pracodawcę (Wnioskodawcę) autorskich praw majątkowych w zryczałtowanej wysokości, niezależnie od ilości i rodzaju utworów wytworzonych i przekazanych przez pracownika Pracodawcy w danym miesiącu kalendarzowym,
    *   wynagrodzenie z tytułu wykonywania przez pracownika pozostałych obowiązków pracowniczych nieposiadających waloru działalności twórczej,
2.  dowodem stworzenia utworu będzie ewidencja wykonanych i przekazanych jedynemu wspólnikowi Wnioskodawcy programów komputerowych (utworów), prowadzona przez Wnioskodawcę (pracodawcę).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

1.  umowy o pracę (po wprowadzaniu zmian wskazanych przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego),
2.  tabelaryczne zestawienia projektów,
3.  ewidencja wykonanych i przekazanych jedynemu wspólnikowi Wnioskodawcy programów komputerowych (utworów) prowadzona przez Wnioskodawcę,są wystarczające dla udokumentowania pod kątem 50% kosztów uzyskania przychodów, faktu tworzenia przez pracowników utworów w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

1.  umowy o pracę (po wprowadzaniu zmian wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego),
2.  tabelaryczne zestawienia projektów,
3.  ewidencja wykonanych i przekazanych jedynemu wspólnikowi Wnioskodawcy programów komputerowych (utworów), prowadzona przez Wnioskodawcę,są wystarczające dla udokumentowania pod kątem 50% kosztów uzyskania przychodów faktu tworzenia przez pracowników utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy, z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.”

Zatem, zdaniem Spółki, o zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie utworu będącego przedmiotem praw autorskich.

Wnioskodawca nadmienia, iż w orzecznictwie podkreśla się, że wobec faktu, iż w obecnie obowiązujących przepisach prawa nie został uregulowany sposób dokumentowania uzyskiwania wynagrodzenia z praw autorskich w treści umowy o pracę, ograniczenia te nie powinny wpływać na prawo podatników do 50% kosztów uzyskania przychodów, a tym samym do ich zastosowania przez płatnika przy wyliczaniu zaliczki na podatek dochodowy (orzeczenie z dnia 15 stycznia 2010 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 1314/09).

Dodaje również, iż skoro prawo podatkowe, w tym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie przewiduje w swej treści ściśle określonych zasad prowadzenia dokumentacji związanej z uzyskiwaniem wynagrodzenia z tytułu praw autorskich, zatem z uwzględnienia ograniczeń wynikających z wykonywania i ewidencjonowania pracy twórczej, to od podatnika zależy sposób prowadzenia dokumentacji podatkowej.

Jednocześnie w orzeczeniu z dnia 16 września 2010 r., sygn. akt II FSK 839/09, Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził, iż art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie w przypadku, gdy umowa o pracę przewiduje rozróżnienie należnego pracownikowi wynagrodzenia na część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem obowiązków pracowniczych (por. również wyrok NSA z 19 czerwca 2002 r., sygn. akt I SA/Łd 1991/00, niepublikowany wyrok NSA z 22 lutego 2001 r., sygn. akt I SA/Sz 1967/99, niepublikowany wyrok NSA z dnia 12 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1791/08).

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, pracodawca jest uprawniony do naliczania pracownikom 50% kosztów uzyskania przychodu za czas pracy twórczej na podstawie umowy o pracę, gdy:

1.  praca wykonywana przez pracownika - twórcę jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
2.  umowa o pracę przewiduje zróżnicowanie wynagrodzenia należnego pracownikowi na część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych oraz pracodawca prowadzi stosowną dokumentację w tym zakresie.

Ad. a)

Zgodnie z art. 1 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności, przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie.

Rezultaty pracy :

1.  kierownika zespołu programistów,
2.  programisty NET,
3.  programisty Java,
4.  inżyniera testów oprogramowania,są wytworem ich intelektu, stworzonym niezależnie, charakteryzującym się znacznym stopniem oryginalności.

Mając na uwadze powyższe, praca wykonywana przez pracowników Wnioskodawcy:

1.  kierownika zespołu programistów,
2.  programisty NET,
3.  programisty Java,
4.  inżyniera testów oprogramowania,w zakresie:
    *   tworzenia oprogramowania, zgodnie z wytycznymi,
    *   projektowania systemów, zgodnie z wytycznymi,
    *   sporządzania dokumentacji projektowej oraz
    *   testowania oprogramowania komputerowego;jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ad. b)

W umowach o pracę zawieranych przez Wnioskodawcę z pracownikami oraz w umowach zawieranych przez Wnioskodawcę w przyszłości, zawarte zostanie postanowienie, zgodnie z którym za wykonaną pracę pracownik Wnioskodawcy otrzyma wynagrodzenie miesięczne obejmujące:

*   zryczałtowane wynagrodzenie z tytułu przejścia na Pracodawcę (Wnioskodawcę) autorskich praw majątkowych w zryczałtowanej wysokości, niezależnie od ilości i rodzaju utworów wytworzonych i przekazanych przez pracownika Pracodawcy w danym miesiącu kalendarzowym;

*   wynagrodzenie z tytułu wykonywania przez pracownika pozostałych obowiązków pracowniczych, nieposiadających waloru pracy twórczej.

Wnioskodawca tworzy tabelaryczne zestawienie projektów, w którym w sposób szczegółowy określone są zadania poszczególnych pracowników oraz określony czas pracy pracowników przeznaczony na wykonanie ww. zadania.

Ponadto, Wnioskodawca będzie tworzył i prowadził ewidencję wykonanych i przekazanych jedynemu wspólnikowi Wnioskodawcy programów komputerowych (utworów).

W ocenie Wnioskodawcy, określenie przez Pracodawcę (Wnioskodawcę) w umowie dwóch elementów wynagrodzenia za pracę: wynagrodzenia zasadniczego oraz wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw autorskich umożliwia wskazanie, która konkretna część wynagrodzenia związana jest z wykorzystaniem praw autorskich. Zastosowanie przez pracodawcę tabelarycznego zestawienia projektów, w którym w sposób szczegółowy określone są zadania poszczególnych pracowników oraz określony czas pracy pracowników przeznaczony na wykonane ww. zadania oraz prowadzenie ewidencji wykonanych i przekazanych utworów, pozwala na udokumentowanie utworów wykonanych przez pracowników, a zatem, pozwala na zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu.

Powyższe potwierdzają interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPB2/4l5-4l6/09-2/AS2 z dnia 9 września 2009 r.,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPB2/415-491/11-2/MK1 z dnia 5 sierpnia 2011 r.,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ILPB2/415-645/11-2/MK z dnia 1 września 2011 r.,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ILPB2/415-980/11-2/TR z dnia 2 stycznia 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 cyt. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie zaś z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Pracownikowi uzyskującemu przychody m.in. z tytułu stosunku pracy przysługuje, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej, pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

Inaczej jest traktowana sprawa kosztów uzyskania przychodów twórców i autorów zatrudnionych na umowę o pracę. O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ww. ustawy, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych.

Jak wynika z powyższego, o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów decyduje wyłącznie fakt osiągnięcia przez podatnika przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 tejże ustawy, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Stosownie do treści art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

W razie zatem wykonywania na podstawie jednej umowy o pracę czynności, zarówno chronionych prawem autorskim, jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, z umowy tej powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności niechronionych prawem autorskim. Tylko bowiem takie rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu, daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy. Podkreślenia przy tym wymaga, że zakwalifikowanie, czy wykonywana praca w ramach umowy o pracę jest przedmiotem prawa autorskiego jest obowiązkiem płatnika, który dokonuje świadczeń z tego tytułu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca – Spółka z o.o. zajmuje się tworzeniem oprogramowania komputerowego. Twórcami tego oprogramowania są pracownicy Wnioskodawcy zatrudnieni na podstawie umów o pracę na stanowiskach: kierownik zespołu programistów, programista NET, programista Java, inżynier testów oprogramowania. Jak podaje Wnioskodawca, praca wykonywana przez programistów ma charakter twórczy i indywidualny, natomiast w przypadku inżyniera testów oprogramowania – praca zawiera elementy twórcze o charakterze autorskim. W umowach o pracę zawarte są postanowienia, na podstawie których pracownicy przekazują pracodawcy pełnię praw autorskich do stworzonych przez siebie w ramach stosunku pracy, utworów w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim. Czas pracy i zadania poszczególnych pracowników (programistów i inżynierów), przeznaczony na wykonanie określonego programu komputerowego, określa tabelaryczne zestawienie projektów.

Wnioskodawca zamierza wprowadzić system obejmujący m.in. zmiany w umowach o pracę zawieranych z pracownikami wykonującymi pracę twórczą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim, odnoszące się do:

*   zakresu obowiązków, który ma być podzielony na część związaną z wykonywaniem przez pracownika pracy twórczej, której przedmiotem jest stworzenie utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim oraz na część obejmującą pozostałe obowiązki pracownika nieposiadające waloru pracy twórczej,

*   wynagrodzenia miesięcznego, które ma obejmować wynagrodzenie z tytułu przejścia na pracodawcę - Spółkę - autorskich praw majątkowych w zryczałtowanej wysokości oraz wynagrodzenie z tytułu wykonywania pracy nieposiadającej waloru pracy twórczej.

Dowodem stworzenia utworu będzie ewidencja wykonanych i przekazanych jedynemu wspólnikowi Wnioskodawcy programów komputerowych, prowadzona przez Wnioskodawcę.

Reasumując, stwierdzić należy, iż jeżeli czynności o charakterze twórczym wykonywane będą na podstawie przedmiotowych umów o pracę, z których będzie wynikało, jaka część wynagrodzeń obejmuje pracę twórczą i jednocześnie praca ta będzie niepowtarzalna, będzie miała indywidualny charakter oraz będzie spełniała przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to do przychodów pracowników osiągniętych z tego źródła powinny mieć zastosowanie podwyższone 50% koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% będą mogły być zastosowane tylko do tej części wypłaconych wynagrodzeń za pracę, które będą stanowiły dla pracowników Wnioskodawcy przychód z tytułu praw autorskich.

Natomiast do części wynagrodzeń, która nie będzie stanowiła dla pracowników Wnioskodawcy przychodu z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich, winny więc być zastosowane koszty uzyskania przychodów według zasad ogólnych, określonych w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy podkreślić, iż przedmiotu niniejszej interpretacji nie stanowi ocena prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w kwestii uznania efektów pracy pracowników Spółki za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji, przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego.

W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnień do interpretowania tych przepisów, a tym samym do stwierdzenia, czy efektem pracy pracowników Spółki jest powstanie utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Końcowo nadmienia się, iż w odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organów podatkowych oraz orzeczeń Sądów Administracyjnych - wskazać należy, iż dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników podjętych w określonym stanie faktycznym i są wiążące tylko w tych sprawach. Dlatego, stosownie do art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, tut. Organ wskazuje, że jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe będą różnić się od stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, które wystąpią w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.