Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.475.2018.1.ZD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-05
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w ramach projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; place-plac zabaw; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2018 r. (data wpływu 5 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w ramach projektu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w ramach projektu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego działającą w oparciu o ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994). Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina była zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, składającym do urzędu skarbowego miesięczne deklaracje VAT-7 do 31 grudnia 2016 r. Gmina od 1 stycznia 2017 r. jest podatnikiem zwolnionym na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.). Gmina przystąpiła do realizacji projektu pn.: „Utworzenie stref rekreacji” realizowanego z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Gmina zawarła umowę o przyznaniu pomocy z Województwem na realizację operacji. Operacja pn. „Utworzenie stref rekreacji” polega na wykonaniu montażu urządzeń siłowni zewnętrznej i placu zabaw przez firmę wyłonioną w drodze postępowania przetargowego z zachowaniem zasad uczciwej konkurencji. W ramach operacji zostaną zamontowane 2-stanowiskowe zestawy do ćwiczeń na wszystkie partie mięśni: twister+narciarz, orbitrek+wioślarz, stepper+biegacz, wyciąg górny+wyciskanie siedząc, poręcze+prasa nożna, poręcze+ławka, drabinka+rower. Wszystkie urządzenia siłowni zewnętrznej zostaną zlokalizowane na działce ew. nr 1145 znajdującej się w centralnej części miejscowości J., i wspólnie z istniejącą infrastrukturą sportowo-turystyczną (kompleks boisk sportowych, plac zabaw i wiata z miejscem na ognisko) utworzą kompleksową bazę rekreacyjno-sportową mogącą w pełni zaspokoić potrzeby mieszkańców w zakresie sportu, turystyki i rekreacji. Realizowana infrastruktura oraz obiekty już istniejące będą ogólnodostępne dla wszystkich mieszkańców Gminy i osób przebywających na terenie Gminy. Operacja w miejscowości S. będzie realizowana na działce ew. nr 562/3. W wyniku realizacji operacji zostaną zamontowane następujące urządzenia: labirynt, huśtawka wagowa, zestaw zabawowy, 2 trampoliny i huśtawka podwójna z jednym siedziskiem koszykowym i sklepik. Wokół każdego urządzenia zostanie utworzona strefa bezpieczeństwa i bezpiecznego upadku. W ostatnim okresie na terenie działki zamontowano ławeczki i kosze na śmieci będące elementem uzupełniającym i tworzącym wspólnie z urządzeniami placu zabaw doskonałe miejsce spotkań rodzinnych. Utworzony plac zabaw będzie obiektem ogólnodostępnym skierowanym głównie do dzieci najmłodszych. Centralne położenie obiektu w stosunku do innych miejscowości w Gminie spowoduje, że jego dostępność będzie nieograniczona. Wykonawca zadania został wyłoniony w wyniku postępowania przetargowego. Wykonawca obciąży Gminę fakturą VAT na kwotę wynikającą z umowy. Po zakończeniu usługi dostawy i montażu urządzeń placu zabaw i siłowni zewnętrznej z urządzeń nieodpłatnie będą mogli korzystać mieszkańcy Gminy. Gmina z tego tytułu nie będzie osiągała żadnych dochodów. Podatek VAT w projekcie został zaliczony jako koszt kwalifikowalny – podlegający dofinansowaniu ze środków Unii Europejskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki poniesione w ramach realizacji projektu oraz po jego zakończeniu, które nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami ponoszonymi w ramach projektu. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT. Z powyższej regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki: 1) odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a 2) towary i usługi, z których nabycia wynika podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku lub/i niepodlegających temu podatkowi. W art. 15 ust. 1 ustawy o VAT zdefiniowano podatników jako osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 6 powołanego artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Na gruncie powyższych regulacji, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Przy czym, kryterium cywilnoprawnej podstawy działań organów publicznych, sformułowane w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, może być stosowane dopiero wówczas, gdy ustalone zostanie, że działania te spełniają przesłanki działalności gospodarczej określone w ust. 2 ww. artykułu. W myśl art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. W ocenie Wnioskodawcy, Gmina nie działa jako podatnik VAT wykonując zadania przewidziane w ramach projektu. Z tego względu, w ramach projektu Gmina nie spełnia podstawowej przesłanki warunkującej odliczenie naliczonego podatku VAT – Gmina nie działa bowiem w ramach projektu w charakterze podatnika VAT. W przedstawionym stanie faktycznym, brak jest związku podatku naliczonego wynikającego z towarów i usług nabywanych przez Gminę w ramach projektu ze sprzedażą opodatkowaną VAT. Z efektów projektu korzystać będzie bezpłatnie społeczność Gminy. Wnioskodawca nie będzie udostępniał odpłatnie obszaru objętego projektem, żadnego środka trwałego ani pozostałych towarów i usług planowanych do zakupu w ramach projektu. Projekt ma zatem wyłącznie cel publiczny i nie będzie służyć Gminie do wykonywania działalności opodatkowanej VAT. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a podstawowymi warunkami odliczenia VAT jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi oraz fakt występowania przez nabywcę w charakterze podatnika VAT w ramach wykonywanej czynności. Podsumowując, zdaniem Gminy, dokonując wydatków związanych z realizacją przedmiotowego projektu, a także po jego zakończeniu, brak będzie prawa do odliczenia przez Gminę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy

w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina była zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT do 31 grudnia 2016 r. Wnioskodawca od 1 stycznia 2017 r. jest podatnikiem zwolnionym na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy. Gmina przystąpiła do realizacji projektu pn.: „Utworzenie stref rekreacji”. Operacja ta polega na wykonaniu montażu urządzeń siłowni zewnętrznej i placu zabaw przez firmę wyłonioną w drodze postępowania przetargowego z zachowaniem zasad uczciwej konkurencji. W ramach operacji zostaną zamontowane 2-stanowiskowe zestawy do ćwiczeń na wszystkie partie mięśni: twister+narciarz, orbitrek+wioślarz, stepper+biegacz, wyciąg górny+wyciskanie siedząc, poręcze+prasa nożna, poręcze+ławka, drabinka+rower. Wszystkie urządzenia siłowni zewnętrznej zostaną zlokalizowane na działce ew. nr 1145 i wspólnie z istniejącą infrastrukturą sportowo-turystyczną (kompleks boisk sportowych, plac zabaw i wiata z miejscem na ognisko) utworzą kompleksową bazę rekreacyjno-sportową mogącą w pełni zaspokoić potrzeby mieszkańców w zakresie sportu, turystyki i rekreacji. Realizowana infrastruktura oraz obiekty już istniejące będą ogólnodostępne dla wszystkich mieszkańców Gminy i osób przebywających na terenie Gminy. W wyniku realizacji operacji zostaną zamontowane następujące urządzenia: labirynt, huśtawka wagowa, zestaw zabawowy, 2 trampoliny i huśtawka podwójna z jednym siedziskiem koszykowym i sklepik. Wokół każdego urządzenia zostanie utworzona strefa bezpieczeństwa i bezpiecznego upadku. W ostatnim okresie na terenie działki zamontowano ławeczki i kosze na śmieci będące elementem uzupełniającym i tworzącym wspólnie z urządzeniami placu zabaw doskonałe miejsce spotkań rodzinnych. Utworzony plac zabaw będzie obiektem ogólnodostępnym skierowanym głównie do dzieci najmłodszych. Centralne położenie obiektu w stosunku do innych miejscowości w Gminie spowoduje, że jego dostępność będzie nieograniczona. Po zakończeniu usługi dostawy i montażu urządzeń placu zabaw i siłowni zewnętrznej z urządzeń nieodpłatnie będą mogli korzystać mieszkańcy Gminy. Gmina z tego tytułu nie będzie osiągała żadnych dochodów.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z ww. projektem.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto, art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza możliwość odliczenia podatku przez podmioty niebędące zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT.

Podsumowując, w okolicznościach niniejszej sprawy, w związku z realizacją projektu pn.: „Utworzenie stref rekreacji” Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, zarówno w trakcie realizacji, jak i po zakończeniu ww. operacji. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie będzie działał jako podatnik VAT, a wydatki związane z realizacją projektu nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy ocenić jako prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.