Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-342/13/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-07-08
Teza: 1 .Opodatkowanie czynności dzierżawy kanalizacji. 2. Korekta podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia środków trwałych. 3. Prawo do odiczenia z tyt. wydatków bieżących dot. dzierżawionej kanalizacji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dzierżawa; korekta; odliczenia-prawo do odliczenia; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2013 r. (data wpływu 12 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 4 lipca 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu usług dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz spółki utworzonej przez Gminę,
*   prawa do dokonania jednorazowej korekty nieodliczonego uprzednio podatku naliczonego związanego z budową ww. infrastruktury,
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem infrastruktury po zawarciu umowy dzierżawy
*   **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 4 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu usług dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki utworzonej przez Gminę, prawa do dokonania jednorazowej korekty nieodliczonego uprzednio podatku naliczonego związanego z budową ww. infrastruktury oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem infrastruktury po zawarciu umowy dzierżawy.

**W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. W latach 2009-2012 realizowała inwestycję pn. „U.", przy czym inwestycja nie została jeszcze oddana do użytkowania. Inwestycja została częściowo dofinansowana ze środków unijnych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013. W wyniku realizacji inwestycji powstały między innymi następujące elementy:

*   kanalizacja sanitarna z przepompowniami ścieków i rurociągami tłoczonymi,
*   kanalizacja deszczowa z układami podczyszczającymi, z przepompowniami wód deszczowych i rurociągami tłoczonymi,
*   sieć wodociągowa,
*   sieć energetyczna ze stacjami transformatorowymi.

Zasadnicze prace związane z jej realizacją zostały zakończone w 2012 r. W lutym 2013 r. – w związku z wymogami formalnymi instytucji dofinansowującej – przedmiot inwestycji został wprowadzony do ewidencji środków trwałych Gminy. Nie jest jednak i nie był dotychczas użytkowany przez Gminę – stanowi strefę przemysłową gotową na przyjęcie inwestora, którego poszukiwanie obecnie trwa (rzeczywiste użytkowanie inwestycji nie zostało rozpoczęte).

Faktury dokumentujące realizację inwestycji wystawiane były przez kontrahentów na Gminę. Wybudowana infrastruktura będzie stanowić Jej środek trwały podlegający amortyzacji. W związku z dofinansowaniem uzyskanym na realizację inwestycji Gmina wykazała, iż nie będzie miała możliwości odzyskania podatku od towarów i usług, gdyż powstałych jej elementów nie będzie wykorzystywała do wykonywania czynności opodatkowanych. Niemniej, po zrealizowaniu inwestycji zaczęła rozważać zmianę przeznaczenia elementów powstałych w wyniku realizacji inwestycji, przed oddaniem ich do użytkowania. Gmina rozważa, iż od momentu oddania inwestycji do użytkowania niektóre jej elementy, tj. sieć kanalizacji sanitarnej, deszczowej oraz sieć wodociągowa, będą przedmiotem dzierżawy na rzecz Przedsiębiorstwa Usług Komunalnych, tj. spółki, w której Gmina posiada 100% udziałów. Z tytułu dzierżawy będzie wystawiała na spółkę faktury VAT, natomiast podatek należny z tego tytułu wykaże w rejestrach VAT i deklaracjach VAT-7. Zmiana przeznaczenia nastąpi przed oddaniem inwestycji do użytkowania.

W odniesieniu do wydatków bieżących, które będą ponoszone od momentu oddania przedmiotu inwestycji do użytkowania, Gmina analizuje dwa możliwe do wdrożenia rozwiązania:

1.  wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem przedmiotu inwestycji będą ponoszone przez spółkę, na rzecz której planuje oddać do użytkowania,
2.  wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem przedmiotu inwestycji będą ponoszone przez Gminę.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania (treść trzeciego ostatecznie sformułowano w uzupełnieniu wniosku).**

*   Czy oddanie kanalizacji sanitarnej, deszczowej oraz sieci wodociągowej (od momentu oddania ich do użytkowania) na rzecz spółki w ramach umowy dzierżawy będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
*   Czy w związku ze zmianą przeznaczenia elementów inwestycji przed oddaniem ich do użytkowania - tj. przeznaczeniem kanalizacji sanitarnej, deszczowej oraz sieci wodociągowej, do wykonywania czynności opodatkowanych, poprzez oddanie ich w ramach umowy dzierżawy na rzecz spółki - Gmina będzie miała prawo do dokonania jednorazowej korekty całości kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nakłady poniesione na budowę elementów inwestycji, tj. kanalizacji sanitarnej, deszczowej oraz sieci wodociągowej, w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia?
*   Czy w sytuacji, gdy wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem przedmiotu inwestycji (tj. kanalizacji sanitarnej, deszczowej oraz sieci wodociągowej) będą ponoszone przez Gminę, Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków ponoszonych po zawarciu umowy dzierżawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, oddanie kanalizacji sanitarnej, deszczowej oraz sieci wodociągowej (od momentu oddania ich do użytkowania) na rzecz spółki w ramach umowy dzierżawy będzie podlegało opodatkowaniu VAT. Gmina powołała treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i stwierdziła, że oddając w dzierżawę ww. infrastrukturę będzie występowała w tej czynności jako podatnik VAT, a czynność ta będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług, czyli czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Wskazała, że stanowisko takie zostało potwierdzone przez organy podatkowe w wydanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo z dnia 20 lutego 2013 r. (sygn. IPTPP4/443-796/12-4/JM) i z dnia 4 stycznia 2013 r. (IPTPP1/443-774/12-4/MW).

Odnośnie kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia elementów inwestycji przed oddaniem ich do użytkowania, tj. przeznaczeniem ich do wykonywania czynności opodatkowanych poprzez oddanie dzierżawę na rzecz spółki - Gmina stwierdziła, iż będzie miała prawo do dokonania jednorazowej korekty całości kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nakłady poniesione na budowę elementów inwestycji, w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia.

Po powołaniu treści przepisów art. 86 ust. 1, ust. 11, ust. 13, art. 91 ust. 1, ust. 2, ust. 3, art. 91 ust. 3, ust. 7, ust. 7a, ust. 8 ustawy ponownie wskazała, że pierwotnie zamierzała wykorzystywać majątek powstały w wyniku realizacji inwestycji do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu. Jednak przed oddaniem inwestycji do użytkowania podjęła decyzję o zmianie sposobu wykorzystania elementów powstałych w wyniku jej realizacji, z wykorzystania ich do wykonywania działalności niepodlegającej opodatkowaniu na działalność opodatkowaną (tj. wydzierżawienie na rzecz spółki). Zaznaczyła, że żaden z elementów inwestycji nie był nigdy (ani nie będzie) wykorzystywany do działalności zwolnionej, ani niepodlegającej opodatkowaniu - tym samym, nie nastąpiła/nie nastąpi zmiana przeznaczenia środków trwałych, lecz zmiana przeznaczenia towarów i usług nabytych do ich wytworzenia. Decyzja o zmianie przeznaczenia kupionych towarów i usług została podjęta przed oddaniem inwestycji do użytkowania. W związku z powyższym zaistniała sytuacja, w której ma miejsce zmiana przeznaczenia nabytych towarów i usług przed oddaniem majątku - tj. inwestycji - do użytkowania.

W ocenie Gminy, wprowadzenie przedmiotu inwestycji do ewidencji środków trwałych nie jest równoznaczne z oddaniem do użytkowania, na potwierdzenie czego powołała interpretację z dnia 24 czerwca 2013 r. (ITPP2/443-311/13/AK) i zacytowała jej fragment. Gmina uważa, iż pomimo wprowadzenia inwestycji do ewidencji środków trwałych, zmiana jej przeznaczenia nastąpi przez oddaniem do użytkowania.

Zdaniem Gminy, w odniesieniu do zakupów towarów i usług przeznaczonych do realizacji inwestycji dokonanych do dnia zmiany przeznaczenia, korekty podatku naliczonego należy dokonać w całości, jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług. Natomiast w odniesieniu do zakupów dokonanych od dnia zmiany przeznaczenia, w stosunku do których nie dokona odliczenia podatku naliczonego w trybie art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy, ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy.

Stwierdziła, iż od wydatków związanych z budową ww. sieci ponoszonych na bieżąco, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w miesiącu otrzymania faktury lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy.

Wskazała, że stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo: z dnia 14 stycznia 2013 r. (IBPP3/443-28/13/EJ) i z dnia 4 stycznia 2013 r. (IPTPP1/443-774/12-5/MW).

W odniesieniu do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków bieżących, ponoszonych po oddaniu elementów inwestycji w dzierżawę Gmina stwierdziła, że będzie miała prawo do pełnego odliczenia, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. W Jej ocenie, wydatki związane z bieżącą obsługą wymienionej infrastruktury, jej utrzymaniem i ewentualnymi remontami, będą związane ściśle i bezpośrednio z wykonywaniem czynności opodatkowanych, tj. z oddaniem kanalizacji sanitarnej, deszczowej i sieci wodociągowej w dzierżawę na rzecz spółki. Wskazała, iż powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo: z 24 września 2012 r. (ILPP2/443-650/12-6/EN), z dnia 5 września 2012 r. (ILPP2/443-587/12-6/EN), z dnia 4 stycznia 2013 r. (IPTPP1/443-774/12-7/MW), z dnia 20 grudnia 2012 r. (IPPP1/443-1070/12-2/Go) i z dnia 29 sierpnia 2011 r. (IPPP2/443-701/11-2/KOM).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się do oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według ust. 2 powyższego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, jedynie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu wynika, że związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 ww. ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (ust. 11 omawianego artykułu).

W świetle zapisów ust. 13 ww. artykułu, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż wciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Nadmienić należy, że realizacja prawa do odliczenia podatku została obostrzona ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z artykułów 88 i 90 ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy).

W myśl postanowień art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z brzmieniem ust. 2 ww. artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów — w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów — jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej — w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Artykuł 91 ust. 7 ustawy stanowi, że przepisy art. 91 ust. 1-6 stosuje się odpowiednio, w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania (art. 91 ust. 8 ustawy).

Analiza powołanych wyżej przepisów art. 91 ustawy jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia m.in. środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Podkreślenia wymaga fakt, iż zasada dokonywania częściowej i równomiernej korekty w dłuższym okresie (10 lat dla nieruchomości, 5 lat dla pozostałych składników majątku) stosowana przy nabytych towarach o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł zaliczanych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podyktowana jest wieloletnim okresem ich użytkowania.

Jednorazowe dokonanie korekty podatku naliczonego przy nabyciu towarów zaliczanych do środków trwałych, których wartość początkowa przekracza ww. kwotę, było i jest możliwe w przypadku, gdy w okresie korekty nastąpiła sprzedaż towaru. Zasada ta obowiązuje również w sytuacji, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia środka trwałego, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego środka trwałego do użytkowania.

Przez środki trwałe - w świetle art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2013 poz. 330 ze zm.) - rozumie się rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki.

Ze złożonego wniosku wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. W latach 2009-2012 realizowała inwestycję, która nie została jeszcze oddana do użytkowania. W jej wyniku powstały między innymi: kanalizacja sanitarna z przepompowniami ścieków i rurociągami tłoczonymi, kanalizacja deszczowa z układami podczyszczającymi, z przepompowniami wód deszczowych i rurociągami tłoczonymi, sieć wodociągowa, sieć energetyczna ze stacjami transformatorowymi. Faktury dokumentujące realizację inwestycji wystawiane były na Gminę. Wybudowana infrastruktura stanowi Jej środek trwały podlegający amortyzacji. Gmina wprowadziła ją do ewidencji środków trwałych w lutym 2013 r., gdyż taki był wymóg instytucji dofinansowującej, mimo, iż rzeczywiste użytkowanie nie zostało rozpoczęte (przedmiot inwestycji stanowi strefę przemysłową gotową na przyjęcie inwestora, którego Gmina poszukuje). W związku z dofinansowaniem uzyskanym na realizację inwestycji wykazała, iż nie będzie miała możliwości odzyskania podatku od towarów i usług, gdyż powstałych jej elementów nie będzie wykorzystywała do wykonywania czynności opodatkowanych. Niemniej, obecnie rozważa przekazanie niektórych jej elementów (sieci kanalizacji sanitarnej, deszczowej oraz sieci wodociągowej) w dzierżawę. Oddanie w dzierżawę nastąpi przed oddaniem inwestycji do użytkowania. Gmina rozważa dwa warianty w odniesieniu do obciążeń kosztami związanymi z bieżącą eksploatacją wybudowanej infrastruktury: będzie je ponosić sama albo będzie nimi obciążony dzierżawca.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, iż Gmina wydzierżawiając elementy inwestycji, tj. sieć kanalizacji sanitarnej, deszczowej oraz sieć wodociągową, będzie działać w tym zakresie w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym usługa ta będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie, nie będzie korzystała ze zwolnienia, gdyż ani ustawa, ani przepisy rozporządzenia wydanego na jej podstawie, nie przewidują w takiej sytuacji zwolnienia od podatku.

W wyniku podjęcia przez Gminę decyzji o oddaniu ww. sieci wod-kan w dzierżawę, o ile – jak wynika z wniosku - żaden z elementów powstałych sieci nigdy nie był/nie jest wykorzystywany do działalności zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu, pomimo, że zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych, nie nastąpi zmiana przeznaczenia tych środków, lecz zmiana przeznaczenia towarów i usług nabytych do ich wytworzenia, gdyż decyzja o przekazaniu w dzierżawę zostanie podjęta przed oddaniem powstałych środków trwałych do użytkowania.

W konsekwencji, w przypadku wykonywania przez Gminę ww. czynności opodatkowanych, będzie Jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją wydzierżawionych elementów inwestycji, o ile nie zachodziły ograniczenia przewidziane w art. 88 ustawy.

W celu realizacji ww. uprawnienia Gmina będzie zobowiązana do dokonania korekty nieodliczonego uprzednio podatku naliczonego, na zasadach określonych w art. 91 ust. 8 ustawy (jednorazowo w deklaracji podatkowej złożonej za okres, w którym podejmie decyzję o przeznaczeniu sieci w dzierżawę).

W sytuacji, gdy po zawarciu umowy dzierżawy wydatki na bieżące utrzymanie i ewentualne remonty infrastruktury będzie ponosiła Gmina, będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, jednakże jedynie w odniesieniu do tych wydatków, które będą dotyczyły wydzierżawionych elementów infrastruktury.

Jednocześnie odnosząc się do fragmentu stanowiska Gminy dotyczącego kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na infrastrukturę po podjęciu decyzji o zmianie przeznaczenia i przed zawarciem umowy dzierżawy należy stwierdzić, że skoro wybudowane sieci zostały wprowadzone na stan środków trwałych, oznaczać to powinno, że w tym momencie były kompletne i zdatne do użytku (zgodnie z cytowaną definicją zawartą w ustawie o rachunkowości). Zatem Gmina nie powinna ponosić dalszych wydatków związanych z ich budową. Ponadto skoro – jak wynika z wniosku - przed zawarciem umowy dzierżawy sieci te nie są/nie będą użytkowane należy wnioskować, że nie są/nie będą ponoszone wydatki dotyczące bieżącej ich eksploatacji. W związku z powyższym niniejsza interpretacja nie zawiera oceny tej części stanowiska przedstawionego we wniosku.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenia przyszłe, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.