Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-498/10/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-08-27
Teza: Czy zatrudnienie przez spółkę polska pracownika – niemieckiego rezydenta podatkowego zatrudnionego na umowę o prace w Polsce na czas określony powyżej 183 dni powoduje, że podatek od dochodów uzyskanych w Polsce jest sprawą obywatela Niemiec a nie polskiego płatnika?
Słowa kluczowe: miejsce-miejsce zamieszkania; Niemcy; nierezydent; obowiązek-obowiązek podatkowy; rezydencja; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 05 lipca maja 2010r.), uzupełnionym w dniu 29 lipca 2010r. i w dniu 13 sierpnia 2010r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych w Polsce przez obywatela Niemiec zatrudnionego na podstawie umowy o pracę na czas określony przez spółkę mającą siedzibę na terenie Polski – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 05 maja 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych w Polsce przez obywatela Niemiec zatrudnionego na podstawie umowy o pracę na czas określony przez spółkę mającą siedzibę na terenie Polski.

W związku z brakami formalnymi wniosku, pismem z dnia 12 lipca 2010r. i z dnia 05 sierpnia 2010r. Znak: IBPBII/1/415-498/10/MCZ wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 29 lipca 2010r. i w dniu 13 sierpnia 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka będąca wnioskodawcą zatrudnia na umowę o pracę obywatela Niemiec zameldowanego na stałe w Niemczech. Umowa została zawarta na czas określony od dnia 01 kwietnia 2010r. do 31 maja 2011r. w pełnym wymiarze godzin. Praca ta będzie wykonywana w całości w Polsce. Wnioskodawca nie ma filii w Niemczech. Wynagrodzenie w całości wypłacane będzie przez wnioskodawcę w Polsce. Zatrudniony obywatel Niemiec posiada certyfikat rezydencji podatkowej w Niemczech.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy posiadanie certyfikatu rezydencji i stałe zameldowanie w Niemczech, mimo iż praca na czas określony wynosi powyżej 183 dni, powoduje, że podatek od dochodów jest sprawą obywatela Niemiec?

Zdaniem wnioskodawcy, ponieważ obywatel Niemiec posiada certyfikat rezydencji podatkowej i stałe miejsce zameldowania w Niemczech, wykonuje pracę na czas określony 13 miesięcy w Polsce, to podatek od dochodów z pracy najemnej w Polsce jest sprawą niemieckiego rezydenta, a nie obowiązkiem polskiego płatnika (wnioskodawcy).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym (art. 3 ust. 1a ww. ustawy).

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b pkt 1 ww. ustawy za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 4a tej ustawy. przepis art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z treści wniosku wynika, że wnioskodawca (spółka) zatrudnia w Polsce niemieckiego pracownika na podstawie umowy o pracę. W powyższej sprawie ma zatem zastosowanie umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawarta między Polską a Niemcami.

Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003r. (Dz. U. z 2005r. Nr 12, poz. 90) określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Z powyższego wynika, iż określenie „miejsce zamieszkania” odnosi się bezpośrednio do definicji „miejsca zamieszkania” przyjętej w ustawodawstwach wewnętrznych państw będących Stronami umowy i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Zatem w przedmiotowej sprawie należy odnieść się do przepisów, powołanego wyżej art. 3 ust. 1a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika, że osoba fizyczna przebywając na terytorium Polski powyżej 183 dni w 2010r. spełni określony w art. 3 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunek, pozwalający uznać, iż posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski.

Postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w przypadku kiedy podatnik może zostać uznany za posiadającego miejsce zamieszkania jednocześnie w dwóch państwach, obligują do zbadania reguł kolizyjnych określonych w art. 4 ust. 2 umowy, w celu ustalenia jednego państwa rezydencji podatnika.

Zgodnie z art. 4 ust, 2 ww. umowy jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych),
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa,
3.  jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem,
4.  jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną tę kwestię w drodze wzajemnego porozumienia.

Dokonując na podstawie treści wniosku analizy ww. art. 4 ust. 2 umowy polsko -niemieckiej, na podstawie art. 4 ust. 2 lit. a) i c) ww. umowy, należy uznać, że pracownik wnioskodawcy dla celów podatkowych jest rezydentem Niemiec, wobec czego pomimo przekroczenia 183 dni pobytu na terytorium Polski, niemiecki pracownik będzie podlegał w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zasady opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez osobę posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Niemiec z tytułu osiągania dochodów z pracy w spółce polskiej na terytorium Polski regulują postanowienia art. 15 ust. 1 i 2 ww. umowy polsko-nienieckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ww. umowy polsko-niemieckiej z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Przepis art. 15 ust. 2 tej umowy określa wyjątki od powyższej zasady. Zgodnie z tym przepisem, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i
2.  wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3.  wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy, wynagrodzenie pracownika mającego miejsce zamieszkania na terenie Niemiec podlega opodatkowaniu tylko w Niemczech, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Polski. W takim przypadku dochód ten może być opodatkowany zarówno w Polsce jak i w państwie rezydencji, czyli w Niemczech.

Natomiast art. 15 ust. 2 umowy określa wyjątek od powyższej zasady - zgodnie z jego treścią wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Niemczech, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Polsce) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Niemczech). Opodatkowanie w Niemczech ma miejsce przy zastosowaniu metod unikania podwójnego opodatkowania określonych odpowiednio w art. 24 umowy polsko-niemieckiej.

Z treści wniosku wynika, że pracownik, obywatel Niemiec zatrudniony przez wnioskodawcę w oparciu o umowę o pracę, będzie przebywał w Polsce 01 kwietnia 2010r. do 31 maja 2011r. tj. w 2010r. powyżej 183 dni, a w 2011r. poniżej 183 dni w roku podatkowym, wynagrodzenie jest wypłacane przez wnioskodawcę jako pracodawcę, który ma siedzibę w Polsce.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w przypadku przekroczenia 183 dni przebywania obywatela Niemiec w Polsce w 2010r. nie będzie spełniony nie tylko warunek określony w art. 15 ust. 2 pkt 2 umowy (bo wynagrodzenie wypłaca pracodawca mający siedzibę w Polsce), ale również warunek wymieniony w art. 15 ust. 2 pkt 1 ww. umowy, wobec czego do dochodów osiągniętych ze stosunku pracy przez obywatela Niemiec na terytorium Polski będzie miał zastosowanie przepis art. 15 ust. 1 ww. umowy polsko-niemieckiej. W celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować określoną w art. 24 ust. 2 umowy metodę unikania podwójnego opodatkowania. Wobec czego płatnik będzie obowiązany do obliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodów osiągniętych w Polsce w 2010r. przez niemieckiego rezydenta podatkowego oraz sporządzenia deklaracji PIT- 11.

Zgodnie bowiem z art. 31 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 32 ust. 1 tej ustawy zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 18 % dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 - 32 % dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Panadto, stosownie do art. 39 ust. 1 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

W myśl art. 39 ust. 2 ww. ustawy jeżeli obowiązek poboru przez płatników, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, zaliczek na podatek ustał w ciągu roku, płatnicy na pisemny wniosek podatnika, w terminie 14 dni od dnia złożenia tego wniosku, są obowiązani do sporządzenia i przekazania podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, lub urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych, imiennej informacji, o której mowa w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Natomiast w odniesieniu do roku 2011, w którym nienieckiego pracownik będzie przebywał w Polsce poniżej 183 dni w roku podatkowym tj. od 01 stycznia 2011r. do 31 maja 2011r., należy stwierdzić, mając na względzie powołany powyżej art. 15 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej, że w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniony warunek wymieniony w pkt 2, gdyż wynagrodzenie będzie wypłacane przez pracodawcę, który ma siedzibę w Polsce. Powyższe powoduje, iż wynagrodzenie pracownika niemieckiego zatrudnionego przeze pracodawcę na umowę o pracę w Polsce będzie również podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Polsce) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Niemczech). Przy czym niemiecki pracownik będzie podlegał w Polsce również w 2011r. ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wobec czego płatnik w tym przypadku będzie również obowiązany do obliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodów osiągniętych w Polsce w 2011r. zgodnie z ww. przepisami art. 31 i 32 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko wnioskodawcy, że „podatek od dochodów z pracy najemnej w Polsce jest sprawą niemieckiego rezydenta, a nie obowiązkiem polskiego płatnika” rozumiane przez Organ jako brak obowiązku obliczenia i pobrania przez płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodów osiągniętych przez pracownika – niemieckiego rezydenta podatkowego zatrudnionego na umowę o pracę w Polsce na czas określony należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.