Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-549/15/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-02-03
Teza: 1. Czy spłatę kredytu zaciągniętego przeze Wnioskodawcę i jego żonę na zakup prawa do lokalu można uznać za wydatki „poniesione na własne cele mieszkaniowe”, o których, mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyszczególnione w art. 21 ust. 25 tej ustawy? 2. Czy wydatki poniesione w przez Wnioskodawcę w przyszłości na zakup lokalu mieszkalnego mogą być w całości uznane za wydatki „poniesione na własne cele mieszkaniowe”, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyszczególnione w art 21 ust. 25 tej ustawy, czy tylko w części stanowiącej tzw. „wkład własny” (z wyłączeniem środków pochodzących z kredytu bankowego)?
Słowa kluczowe: kredyt-spłata kredytu; wydatek-wydatki mieszkaniowe; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2015 r. (data wpływu 6 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia wydatków na spłatę kredytu hipotecznego do wydatków na własne cele mieszkaniowe – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zaliczenia wydatków na spłatę kredytu hipotecznego do wydatków na własne cele mieszkaniowe.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W listopadzie 2011 r. Wnioskodawca kupił wraz z żoną, do majątku wspólnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego za kwotę 195 000 zł. Część z tej kwoty, w wysokości 150 000 zł pochodziła z kredytu hipotecznego zaciągniętego w banku, którego zabezpieczeniem było przedmiotowe prawo do lokalu. Pozostała część pochodziła ze środków własnych. W maju 2015 r. Wnioskodawca zawarł z żoną umowę majątkową małżeńską ustanawiającą pomiędzy nimi rozdzielność majątkową. W lipcu 2015 r. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu zostało sprzedane za kwotę 240 000 zł. W celu uzyskania części środków na zakup prawa do lokalu kupujący zaciągnął w banku kredyt hipoteczny, którego zabezpieczeniem jest spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu będące przedmiotem sprzedaży. Celem realizacji umowy sprzedaży bank kupującego przelał na rachunek przeznaczony do spłaty zadłużenia Wnioskodawcy i jego żony kwotę przeznaczoną bezpośrednio na spłatę tego zadłużenia. Pozostałą kwotę należną wynikającą z umowy, kupujący przekazał na konta bankowe Wnioskodawcy i jego żony po połowie. Warunkiem umożliwiającym realizację umowy stawianym przez oba banki (prowadzące rachunki sprzedających oraz kupującego) była bezpośrednia spłata zadłużenia sprzedających poprzez przelanie kwoty odpowiadającej temu zadłużeniu na rachunek do jego obsługi przez bank kupującego. W najbliższym czasie Wnioskodawca planuje zakup lokalu mieszkalnego, który finansowany będzie w około 80 procentach z kredytu bankowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy spłatę kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę i jego żonę na zakup przedmiotowego prawa do lokalu można uznać za wydatki „poniesione na własne cele mieszkaniowe”, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyszczególnione w art. 21 ust. 25 tej ustawy?
2.  Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w przyszłości na zakup lokalu mieszkalnego mogą być w całości uznane za wydatki „poniesione na własne cele mieszkaniowe”, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyszczególnione w art. 21 ust. 25 tej ustawy, czy tylko w części stanowiącej tzw. „wkład własny” (z wyłączeniem środków pochodzących z kredytu bankowego)?

Zdaniem Wnioskodawcy, treść art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa wydatki jakie można uznać za wydatki poniesione na „własne cele mieszkaniowe”, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy. Według powyższego przepisu za wydatki takie uznać można m.in. wydatki poniesione na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1, czyli m.in. na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie.

Wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę oraz jego żonę na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup spółdzielczego prawa do lokalu odpowiada warunkom opisanym w wymienionych przepisach ustawy.

Wnioskodawca nadmienił, że znana mu jest treść art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że ust. 1 pkt 131 ustawy nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jednakże wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę oraz jego żonę na zakup sprzedanej nieruchomości, stanowiących koszt uzyskania przychodu, nie można zakwalifikować do ulg podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 30. Art. 3 ust. 6 ustawy Ordynacja podatkowa wyraźnie definiuje ulgi podatkowe jako przewidziane w przepisach prawa podatkowego zwolnienia, odliczenia, obniżki albo zmniejszenia, których zastosowanie powoduje obniżenie podstawy opodatkowania lub wysokości podatku. Oddzielną jest natomiast definicja kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ustawy o podatku osobowym od osób fizycznych. Ustawodawca wyraźnie oddziela oba te zagadnienia, zatem kwalifikowanie kosztu uzyskania przychodu (który stanowi tu element konstrukcyjny samego podatku dochodowego), w postaci kosztu zakupu prawa do lokalu, jako ulgi podatkowej jest błędne.

Dodatkowo Wnioskodawca zwraca uwagę na paradoks jaki tworzy kwalifikowanie takich kosztów w powyższy sposób. Podatnik kupując lokal mieszkalny ze środków pochodzących z kredytu, przy jego sprzedaży zobowiązany jest spłacić w pierwszej kolejności dług wobec banku z uwagi na zmianę właściciela, a więc utratę zabezpieczenia tego długu. Jeśli w wyniku tej sprzedaży osiągnie dochód, nie jest już w stanie przeznaczyć środków ze sprzedaży (a więc przychodu) w całości na „własne cele mieszkaniowe” ponieważ część z nich (z reguły dominująca część) została przekazana na spłatę zadłużenia wobec banku. Pomimo zatem, że podatnik przeznaczy całość środków, którymi dysponuje po sfinalizowaniu procedury sprzedaży lokalu na „własne cele mieszkaniowe”, nie uzyska on w całości zwolnienia od konieczności zapłacenia podatku dochodowego. Intencją ustawodawcy zaś, jak wnioskować można z przepisów, jest sytuacja zupełnie odwrotna.

Sytuacja opisana powyżej powoduje, że przepisy nierówno traktują podatników kupujących mieszkania ze środków pochodzących z kredytu w porównaniu do podatników kupujących mieszkania ze środków własnych. Ci drudzy po sprzedaży mieszkania z zyskiem mają możliwość wydatkowania wszystkich środków na „własne cele mieszkaniowe” opisane w ustawie, a co za tym idzie całkowite zwolnienie z konieczności zapłacenia podatku. Ci pierwsi zaś po sprzedaży mieszkania z zyskiem i spłacie kredytu bankowego, mimo wydatkowania wszystkich środków, którymi dysponują, na „własne cele mieszkaniowe” nie uzyskują całkowitego zwolnienia od konieczności zapłacenia podatku. Sytuacji nie zmienia możliwość zaciągnięcia przez takich podatników kolejnego kredytu na zakup kolejnego mieszkania, gdyż środki pozyskane w ten sposób nie stanowią środków z przychodu po sprzedaży mieszkania, a więc również nie mogą zostać uznane za wydatki na „własne cele mieszkaniowe”. Prowadzi to zdaniem Wnioskodawcy do absurdalnej sytuacji, w której aby uzyskać pełne zwolnienie z konieczności zapłacenia podatku dochodowego ze sprzedaży nieruchomości, podatnik musi zakupić ją wcześniej za środki własne lub otrzymać w darowiźnie. Spełnienie bowiem warunków wykorzystania całego przychodu na „własne cele mieszkaniowe” przy założeniu, że koszt uzyskania przychodu w postaci ceny zakupu nieruchomości z kredytu jest ulgą podatkową w rozumieniu Ordynacji podatkowej, jest możliwe jedynie w przypadku przeniesienia hipoteki zabezpieczającej ten kredyt na inną nieruchomość, na co w praktyce banki nie wydają zgody.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy źródłami przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści złożonego wniosku wynika, że sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego wybudowanie, a w zamian tego Wnioskodawca zamierza kupić nowe mieszkanie.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Zgodnie z treścią ustępu 2 tego artykułu podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Do kosztów odpłatnego zbycia można zaliczyć takie wydatki, jak:

*   prowizje pośredników w obrocie nieruchomościami,
*   koszty ogłoszeń w prasie,
*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,
*   koszty i opłaty sądowe, koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego.

Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, zasady ustalania których uregulowane zostały w art. 22 ust. 6c i 6d.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Ponadto, w myśl art. 22 ust. 6f ustawy, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Powołany powyżej art. 22 ust. 6c ustawy w sposób jednoznaczny stanowi jakie wydatki mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia (sprzedaży). Przepis ten posługuje się pojęciem kosztu nabycia oraz udokumentowanych nakładów. Koszt nabycia co do zasady określa umowa, na podstawie której podatnik staje się właścicielem (współwłaścicielem) nieruchomości lub prawa. Kosztem nabycia bez wątpienia jest zatem kwota jaką zapłaci nabywca zbywcy za nieruchomość (prawo), niezależnie od tego, czy nabycie nieruchomości (prawa) jest sfinansowane kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Kosztem nabycia nie jest natomiast kwota zaciągniętego na nabycie i spłaconego po sprzedaży lokalu mieszkalnego kredytu.

Powyższe oznacza, że w przypadku odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, kosztem uzyskania przychodu mogą być jedynie wydatki poniesione przez Wnioskodawcę związane z nabyciem w 2011 r. lokalu (w części odpowiadającej udziałowi jaki przysługiwał Wnioskodawcy) oraz udokumentowane nakłady poniesione w trakcie jego posiadania (również w części odpowiadającej udziałowi przysługującemu Wnioskodawcy).

Podstawą obliczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, tj. jego wartością rynkową wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia, a kosztami uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy, do których Wnioskodawca może zaliczyć ww. kwoty.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

W myśl art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

1\. wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
6.  położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2\. wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy).

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Stosownie do art. 21 ust. 29 ustawy w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

Regulacja prawna określona w art. 21 ust. 30 ww. ustawy zapobiega sytuacji dwukrotnego odliczenia tego samego wydatku, tj. raz jako poniesionego na zakup nieruchomości lub spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, drugi raz jako wydatek poniesiony na spłatę kredytu, którym zostało sfinansowane to nabycie.

Odpowiadając na pytanie pierwsze, spłata przez Wnioskodawcę kredytu zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego nie może być uznana za wydatek na cele mieszkaniowe uwzględniany przy obliczeniu dochodu zwolnionego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że koszty nabycia sprzedanego lokalu mieszkalnego stanowią koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, co oznacza, że podlegały odliczeniu od przychodu z odpłatnego zbycia przy obliczaniu uzyskanego ze sprzedaży dochodu. Skoro bowiem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży opisanego we wniosku lokalu mieszkalnego może zostać uwzględniony koszt nabycia, to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania kredytu zaciągniętego na nabycie jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Uwzględnienie spłaty kredytu jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że Wnioskodawca w tej części odliczałby dwukrotnie ten sam wydatek: raz jako poniesiony na zakup lokalu mieszkalnego, a drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansował ten właśnie zakup, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ww. ustawy. Odpowiadając na pytanie drugie stwierdzić należy, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w przyszłości na zakup nowego lokalu mieszkalnego, którego część będzie finansowana kredytem, również nie mogą być w całości uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. Zwolnieniem tym objęta zostanie ta część dochodu, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na nabycie lokalu mieszkalnego, w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości. Wydatkiem na własne cele mieszkaniowe w tym przypadku będzie „wkład własny” poniesiony przez Wnioskodawcę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.