Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.154.2017.2.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-22
Teza: VAT - w zakresie: stwierdzenia czy wartość transakcji dla oceny powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej z podmiotami powiązanymi należy określać w kwocie brutto.
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dokumentacja; faktura; kwota; obowiązek; podmiot-podmioty powiązane; przepływ; transakcja; transakcja-wartość transakcji
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 10 sierpnia 2017 r. (data wpływu 22 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 października 2017 r. (data nadania 3 października 2017 r., data wpływu 10 października 2017 r.) na wezwanie z dnia 28 września 2017 r. Nr 0114-KDIP2-2.4010.154.2017.1.AZ (data nadania 28 września 2017 r., data odbioru 2 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   stwierdzenia czy wartość transakcji dla oceny powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej z podmiotami powiązanymi należy określać w kwocie brutto (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe**,

*   określenia czy dla oceny powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej należy oceniać wartość transakcji dokonywanych z danym podmiotem powiązanym czy łącznie wartość transakcji dokonywanych ze wszystkimi podmiotami powiązanymi (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe**,

*   określenia czy dla powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji dokonywanych w danym roku podatkowym, z danym podmiotem powiązanym, należy zsumować wartość wszystkich transakcji czy też odrębnie zsumować wartość transakcji dla każdego z rodzajów transakcji (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe**,

*   sposobu określenia łącznej wartości transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 1d updop (pytanie nr 5) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej w danym roku podatkowym z podmiotami powiązanymi.

Przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. (zwana dalej także: „X.”, lub „Spółką”) jest centralną instytucją odpowiedzialną za prowadzenie i nadzorowanie systemu depozytowo -rozliczeniowego w zakresie obrotu instrumentami finansowymi w Polsce. C. S.A. (zwana dalej także: „C.”) jest spółką, której akcjonariuszem jest X. S.A. Od 1 lipca 2011 r. C. pełni rolę izby rozliczeniowej i prowadzi rozliczenia transakcji z zastosowaniem szeregu mechanizmów pozwalających na systemowe obniżenie ryzyka niewywiązania się stron ze zobowiązań wynikających z zawartych transakcji. X. dokonuje z poniżej wymienionymi podmiotami powiązanymi z X., w tym z C. następujących transakcji:

1.  transakcje pomiędzy X. a C., gdzie świadczącym usługi jest X.:
    *   najem pomieszczeń biurowych, w tym opłaty związane z eksploatacją i administrowaniem powierzchnią biurową oraz związana z tym dostawa mediów, usług sprzątania, ochrony, energii elektrycznej i cieplnej, wody, wywozu ścieków i nieczystości stałych, ubezpieczenia,
    *   zarządzanie aktywami własnymi C. S.A. oraz zarządzanie funduszami administrowanymi przez C. S.A.,
    *   usługi wymienione w tabelach opłat X., będące działalnością podstawową X., świadczone także na rzecz innych klientów (są to głównie opłaty depozytowe, opłaty za rozrachunek transakcji, usługi repozytorium transakcji),
    *   świadczenie usług informatycznych,
    *   leasing oprogramowania,
    *   świadczenie obsługi kadrowo-płacowej,
    *   świadczenie obsługi sekretarskiej, kancelaryjnej, a także obsługi organów C.,
    *   świadczenie obsługi administracyjno-biurowej,
    *   usługowe prowadzenie ksiąg oraz prowadzenie rachunkowości zarządczej,
    *   obsługa public relations oraz obsługa w zakresie marketingu, a także promocji i reklamy, obsługa polegająca na weryfikacji dokumentów otrzymywanych przez X. od C. S.A. w zakresie spełniania przez uczestników systemu rozliczeń prowadzonego przez C. S.A. warunków finansowych określonych przez warunki tego systemu w regulaminie rozliczeń transakcji oraz oceny sytuacji finansowej tych uczestników zgodnie z tymi warunkami,
    *   usługi w zakresie audytu wewnętrznego.W zdecydowanej większości umów wysokość miesięcznego wynagrodzenia jest określona wprost w umowie. Faktury za wykonane przez X. usługi na rzecz C. wystawiane są co miesiąc w danym roku podatkowym.
2.  transakcje między X. a Wspólnotą Lokalową, gdzie X. jest nabywcą towarów i usług:
    *   najem powierzchni biurowej oraz opłaty związane z eksploatacją i administrowaniem własną i wynajętą powierzchnią biurową oraz związana z tym dostawa mediów, serwis i konserwacja urządzeń, ubezpieczenia budynku.
3.  transakcje między X. a G. S.A., gdzie nabywcą usług jest X.:
    *   najem powierzchni biurowej oraz związane z nim opłaty eksploatacyjne wynajmowanej powierzchni, serwis i konserwacja urządzeń oraz remonty i modernizacja nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dla oceny powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji dokonanych w roku podatkowym z podmiotami powiązanymi należy brać pod uwagę wartość transakcji brutto, tj. wartość transakcji wraz kwotą podatku od towarów i usług?
2.  Czy dla oceny powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji dokonanych w danym roku podatkowym na podstawie art. 9a ust. 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. należy oceniać wartość transakcji dokonanych z danym podmiotem powiązanym w danym roku podatkowym czy też łącznie wartość transakcji dokonanych w danym roku podatkowym ze wszystkimi podmiotami powiązanymi?
3.  Czy dla oceny powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji dokonanych w danym roku podatkowym z danym podmiotem powiązanym na podstawie art. 9a ust. 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. należy zsumować wartość wszystkich transakcji czy też odrębnie zsumować wartości transakcji dla każdego z rodzajów transakcji?
4.  Jak należy rozumieć pojęcie „transakcji jednego rodzaju”, o którym mowa w art. 9a ust. 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. w kontekście obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji dokonywanych pomiędzy podmiotami powiązanymi?
5.  Czy dla określenia łącznej wartości transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., gdzie koszty na rzecz C. za usługi wykonywane co miesiąc przez X. ponoszone są przez C. miesięcznie na podstawie wystawionych co miesiąc przez X. faktur, jako wartość transakcji w danym roku podatkowym C. powinna uznać sumę rocznych kosztów w rozumieniu ustawy o rachunkowości wynikających z otrzymanych od X. faktur, a X. sumę rocznych przychodów w rozumieniu ustawy o rachunkowości wynikających z wystawionych co miesiąc na rzecz C. faktur, czy też kwotę przepływów pieniężnych wynikających z tych transakcji dokonanych w danym roku podatkowym?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są pytania nr 1, 2, 3, 5. Natomiast wniosek w zakresie pytania nr 4 zostanie rozpatrzony w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zdaniem Zainteresowanych.

Ad. 1

W ocenie X., dla oceny powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji dokonanych w roku podatkowym z podmiotami powiązanymi należy brać pod uwagę wartość transakcji brutto, tj. wartość transakcji uwzględniającą kwotę podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 9a ust. 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza w roku podatkowym równowartość 50 000 euro.

Pogląd zbieżny z powyższym - w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2017 r. - wyrażały także organy podatkowe. Przykładowo: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 26 maja 2015 r. (IBPBI/2/4510-207/15/MO): _„(\`(...)\`) Oznacza to, że dla transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a spółką komandytową w zakresie najmu lokalu użytkowego powstanie obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej, gdy łączna kwota lub jej równowartość wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekroczy 30.000 euro brutto”_.

Podobnie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 maja 2009 r. (ITPB3/423-122/09/AW): _„Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i postawionego przez Spółkę pytania należy stwierdzić, iż limity dotyczące obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej dotyczą kwot brutto”_.

Pogląd ten jest także aktualny w obecnym stanie prawnym.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy:

1.  których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro:
    *   dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub
    *   ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty)\- lub
2.  dokonujący, bezpośrednio lub pośrednio, zapłaty należności na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, wynikających z transakcji lub innego zdarzenia ujętego w księgach rachunkowych, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20 000 euro, lub
3.  zawierający z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową:
    1.  umowę spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 20 000 euro lub
    2.  umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w których wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 20 000 euro

\- są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej „dokumentacją podatkową”.

W myśl art. 9a ust. 1a tej ustawy, podatnicy, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej również za rok podatkowy następujący po roku podatkowym, za który byli obowiązani sporządzić dokumentację podatkową, bez względu na wysokość osiągniętych, w roku podatkowym, za który byli obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej, przychodów lub poniesionych kosztów, w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Stosownie do art. 9a ust. 1d powołanej ustawy, za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza w roku podatkowym równowartość 50 000 euro, z tym że w przypadku podatników, których przychody w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w roku poprzedzającym rok podatkowy przekroczyły równowartość:

1.  2 000 000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 20 000 000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 50 000 euro powiększoną o 5000 euro za każdy 1 000 000 euro przychodu powyżej 2 000 000 euro;
2.  20 000 000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 100 000 000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 140 000 euro powiększoną o 45 000 euro za każde 10 000 000 euro przychodu powyżej 20 000 000 euro;
3.  100 000 000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość w roku podatkowym przekracza kwotę stanowiącą równowartość kwoty 500 000 euro,

W ocenie X., do oceny powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji dokonanych w roku podatkowym na podstawie art. 9a ust. 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. należy oceniać wartość transakcji dokonanych z danym podmiotem powiązanym, a nie łącznie wartość transakcji dokonanych w danym roku podatkowym ze wszystkimi podmiotami powiązanymi.

W tym przypadku wskazać należy także na treść art. 9a ust. 1 pkt 1-3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., gdzie Ustawodawca używa pojęcia „podmiot powiązany” w liczbie mnogiej, jak i liczbie pojedynczej. Poza tym potwierdzeniem prawidłowości tego poglądu jest wykładnia celowościowa powołanych przepisów, jak również uzasadnienie wprowadzenia zmian w powyższym zakresie, w szczególności dążenie do skoncentrowania się na najistotniejszych transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Ad. 3

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy:

1.  których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro:
    1.  dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub
    2.  ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty)\- lub
2.  dokonujący, bezpośrednio lub pośrednio, zapłaty należności na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, wynikających z transakcji lub innego zdarzenia ujętego w księgach rachunkowych, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20 000 euro, lub
3.  zawierający z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową:
    1.  umowę spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 20 000 euro lub
    2.  umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w których wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 20 000 euro

\- są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej „dokumentacją podatkową”.

W myśl art. 9a ust. 1a tej ustawy, podatnicy, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej również za rok podatkowy następujący po roku podatkowym, za który byli obowiązani sporządzić dokumentację podatkową, bez względu na wysokość osiągniętych, w roku podatkowym, za który byli obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej, przychodów lub poniesionych kosztów, w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Stosownie do art. 9a ust. 1d powołanej ustawy, za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza w roku podatkowym równowartość 50 000 euro, z tym Ze w przypadku podatników, których przychody w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w roku poprzedzającym rok podatkowy przekroczyły równowartość:

1.  2 000 000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 20 000 000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 50 000 euro powiększoną o 5000 euro za każdy 1 000 000 euro przychodu powyżej 2 000 000 euro;
2.  20 000 000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 100 000 000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 140 000 euro powiększoną o 45 000 euro za każde 10 000 000 euro przychodu powyżej 20 000 000 euro;
3.  100 000 000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość w roku podatkowym przekracza kwotę stanowiącą równowartość kwoty 500 000 euro.

Zgodnie zaś art. 9a ust. 4a ustawy, organ podatkowy może wystąpić do podatnika z żądaniem sporządzenia i przedłożenia dokumentacji podatkowej dla transakcji lub innych zdarzeń, których wartość nie przekracza limitów określonych w ust. 1d lub 1e, w przypadku zaistnienia okoliczności wskazujących na prawdopodobieństwo zaniżenia ich wartości w celu uniknięcia obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej. Żądanie powinno wskazywać okoliczności świadczące o prawdopodobieństwie zaniżenia wartości transakcji lub innych zdarzeń. Podatnik jest obowiązany do sporządzenia i przedłożenia dokumentacji podatkowej, w terminie 30 dni od dnia doręczenia takiego żądania.

Jedną z kluczowych kwestii związanych z obowiązkiem dokumentacyjnym jest określenie wartości transakcji, której (których) przekroczenie skutkuje powstaniem obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej. W art. 9d ust. 1d powołanej ustawy Ustawodawca posłużył się pojęciem: „transakcji lub innych zdarzeń jednego rodzaju”. W ocenie Spółki sformułowanie „jednego rodzaju” odnosi się zarówno do transakcji, jak i innych zdarzeń. Powyższe oznacza, że w procesie oceny wystąpienia obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej z danym podmiotem powiązanym należy brać pod uwagę wartość dokonanych w roku podatkowym z danym podmiotem powiązanym: transakcji jednego rodzaju, a także (odrębnie) innych zdarzeń jednego rodzaju.

W pojęciu „transakcje lub inne zdarzenie jednego rodzaju” użytym w powyższym przepisie, stwierdzenie „jednego rodzaju” odnosi się zarówno do „innych zdarzeń” jak i do „transakcji”. Oznacza to, że jeżeli Spółka realizuje z danym podmiotem powiązanym transakcje jednego rodzaju, których wartość w sumie przekracza limit wskazany w art. 9a ust. 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. zobowiązujący do sporządzania dokumentacji (ustalany indywidualnie w zależności od wysokości uzyskanych przez Spółkę w poprzednim roku podatkowym przychodów lub kosztów) i jednocześnie inne transakcje jednego rodzaju, których wartość nie przekracza ww. limitu, to Spółka ma obowiązek sporządzania dokumentacji tylko dla tych transakcji jednego rodzaju, które przekroczą limit. Nie ma znaczenia okoliczność czy są to transakcje istotne, o dużej wartości, będące wynikiem podstawowej działalności Spółki, czy też transakcje mniej istotne, o niewielkich kwotach. Ważny jest tutaj rodzaj transakcji podlegających zsumowaniu, bowiem na limit transakcji składa się suma poszczególnych zdarzeń tego samego rodzaju.

Dodatkowo w przedstawionym stanie faktycznym wskazać należy na raport z konsultacji publicznych sporządzony w trakcie prac nad nowelizacją ustawy. Raport ten został opublikowany na stronie Rządowego Centrum Legislacji 17 czerwca 2015 r. W raporcie tym Minister Finansów przedstawił swoje stanowisko dotyczące progów istotności transakcji. Zgodnie z nim, kryterium istotności odnosi się do _„poszczególnych transakcji lub innych zdarzeń mających miejsce pomiędzy podmiotami powiązanymi”_. Mając na uwadze wyjaśnienia zaprezentowane w ww. raporcie, zarówno progi wartościowe, jak i kryterium istotności powinny być stosowane w odniesieniu do poszczególnych zarówno transakcji, jak i innych (rodzajów) zdarzeń.

Analizując treść powołanego przepisu art. 9a ust. 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. warto również odnieść się do prac OECD, w szczególności do rezultatów Działania 13 projektu BEPS, które od 23 maja 2016 r. wprowadziły zmiany do Wytycznych OECD w zakresie dokumentacji cen transferowych (w obecnym kształcie jest to rozdział V Wytycznych OECD). Wytyczne OECD zostały bezpośrednio przywołane w uzasadnieniu do nowelizacji updop, w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji pomiędzy podmiotami powiązanymi. Zgodnie z nimi, obowiązek dokumentacyjny powinien koncentrować się na materialnych transakcjach i prezentować tym samym analizę najistotniejszych kwestii związanych z tymi transakcjami. Co więcej, wytyczne OECD wskazują również, że organy podatkowe, nakładając na podatnika obowiązek sporządzania dokumentacji, powinny brać pod uwagę przewidywane koszty oraz ciężar administracyjny związany z przygotowaniem takiej dokumentacji. Jednocześnie, w myśl Wytycznych OECD, z uwagi na to, że transakcje wewnątrzgrupowe są często transakcjami złożonymi, a ich zrozumienie wymaga analizy wielu danych i informacji, w interesie organów podatkowych jest skoncentrowanie się na najistotniejszych informacjach/transakcjach. Zbyt duże obciążenie podatnika wymogami administracyjnymi mogłoby powodować brak uwzględnienia najważniejszych, z punktu widzenia zrozumienia istoty transakcji, elementów lub danych.

Stanowisko Spółki zgodne jest z poglądami wyrażanymi obecnie przez organy podatkowe. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2017 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.116.2017.1.AL wyjaśnił, że: _„We frazie »transakcje lub inne zdarzenie jednego rodzaju« użytej w powyższym przepisie, stwierdzenie »jednego rodzaju« odnosi się zarówno do »innych zdarzeń« jak i do »transakcji«. Oznacza to, że jeżeli spółka realizuje z podmiotem powiązanym transakcje jednego rodzaju, których wartość w sumie przekracza limit wskazany w art. 9a ust. 1d updop zobowiązujący do sporządzania dokumentacji (ustalany indywidualnie w zależności od wysokości uzyskanych przez spółkę w poprzednim roku podatkowym przychodów) i jednocześnie inne transakcje jednego rodzaju, których wartość nie przekracza ww. limitu, to spółka ma obowiązek sporządzania dokumentacji tylko dla tych transakcji jednego rodzaju, które przekroczą limit. Nie ma znaczenia tutaj fakt, czy są to transakcje istotne, o dużej wartości, będące wynikiem podstawowej działalności spółki, czy też transakcje mniej istotne, o niewielkich kwotach. Ważny jest tutaj rodzaj transakcji podlegających zsumowaniu, bowiem na limit transakcji składa się suma poszczególnych zdarzeń tego samego rodzaju. Treść powołanych przepisów prawa, a także przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego prowadzi zatem do stwierdzenia, że obowiązek sporządzania przez spółkę dokumentacji podatkowej dotyczyć będzie transakcji (tego samego rodzaju), których łączna wartość przekroczy kwotę 500.000 euro”_.

Podobne stanowisko w tej kwestii zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lutego 2017 r., nr 3063-ILPB2.4510.207.2016.1.ŁM. Powołując się na raport z konsultacji publicznych sporządzony w trakcie prac nad nowelizacją ustawy (opublikowany na stronie Rządowego Centrum Legislacji 17 czerwca 2015 r.) oraz wytycznych OECD, organ podatkowy uznał, że progi „istotności” powinny być stosowane w odniesieniu do poszczególnych (rodzajów) zarówno transakcji, jak i innych zdarzeń. Oznacza to, że jeżeli podatnik będzie realizować z tym samym podatnikiem nieistotne transakcje poboczne, których wartość nie będzie przekraczać progu „istotności”, to podatnik nie będzie miał obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej dla tych transakcji.

Podsumowując, dla oceny powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji dokonanych w danym roku podatkowym z danym podmiotem powiązanym należy - na podstawie art. 9a ust. 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. - odrębnie zsumować wartości transakcji dla każdego z rodzajów transakcji.

Ad. 5

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy:

1.  których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro:
    1.  dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub
    2.  ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty)\- lub
2.  dokonujący, bezpośrednio lub pośrednio, zapłaty należności na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, wynikających z transakcji lub innego zdarzenia ujętego w księgach rachunkowych, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20 000 euro, lub
3.  zawierający z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową:
    1.  umowę spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 20 000 euro lub
    2.  umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w których wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 20 000 euro

\- są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej „dokumentacją podatkową”.

W myśl art. 9a ust. 1a tej ustawy, podatnicy, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej również za rok podatkowy następujący po roku podatkowym, za który byli obowiązani sporządzić dokumentację podatkową, bez względu na wysokość osiągniętych, w roku podatkowym, za który byli obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej, przychodów lub poniesionych kosztów, w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Stosownie do art. 9a ust. 1d powołanej ustawy, za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza w roku podatkowym równowartość 50 000 euro, z tym że w przypadku podatników, których przychody w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w roku poprzedzającym rok podatkowy przekroczyły równowartość:

1.  2 000 000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 20 000 000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 50 000 euro powiększoną o 5000 euro za każdy 1 000 000 euro przychodu powyżej 2 000 000 euro;
2.  20 000 000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 100 000 000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 140 000 euro powiększoną o 45 000 euro za każde 10 000 000 euro przychodu powyżej 20 000 000 euro;
3.  100 000 000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość w roku podatkowym przekracza kwotę stanowiącą równowartość kwoty 500 000 euro.

Stosownie zaś do ust. 1e tego artykułu, za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się również zawartą w roku podatkowym:

1.  umowę spółki niebędącej osobą prawną, w której łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 50 000 euro lub
2.  umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w której wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 50 000 euro.

Jak z kolei stanowi art. 9a ust. 1f powołanej ustawy, w przypadku podatników uzyskujących przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, jeżeli spółka niebędąca osobą prawną dokonuje transakcji lub innych zdarzeń, o których mowa w ust. 1 pkt 1, spełnienie warunku prowadzenia ksiąg rachunkowych i limit przychodów lub kosztów, o których mowa w ust. 1 pkt 1, ustala się dla tej spółki.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. nie definiuje jednak pojęcia _„transakcja”_ oraz _„wartość transakcji”_. Dokonując wykładni językowej, przyjąć należy, iż pojęcie „transakcja” oznacza operację handlową dotyczącą kupna lub sprzedaży towarów lub usług bądź też umowę handlową na kupno lub sprzedaż towarów lub usług (też zawarcie takiej umowy). Natomiast słowo _„wartość”_ oznacza to, ile coś jest warte pod względem materialnym.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, dla określenia łącznej wartości transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., gdzie koszty na rzecz C. za usługi wykonywane co miesiąc przez X. ponoszone są przez C. miesięcznie na podstawie wystawionych co miesiąc przez X. faktur, jako wartość transakcji w danym roku podatkowym C. powinna uznać sumę rocznych kosztów w rozumieniu ustawy o rachunkowości wynikających z otrzymanych od X. faktur, a X. sumę rocznych przychodów w rozumieniu ustawy o rachunkowości wynikających z wystawionych co miesiąc na rzecz C. faktur. Nie należy brać pod uwagę kwoty przepływów pieniężnych wynikających z tych transakcji w danym roku podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   stwierdzenia czy wartość transakcji dla oceny powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej z podmiotami powiązanymi należy określać w kwocie brutto (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe**,

*   określenia czy dla oceny powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej należy oceniać wartość transakcji dokonywanych z danym podmiotem powiązanym czy łącznie wartość transakcji dokonywanych ze wszystkimi podmiotami powiązanymi (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe**,

*   określenia czy dla powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji dokonywanych w danym roku podatkowym, z danym podmiotem powiązanym, należy zsumować wartość wszystkich transakcji czy też odrębnie zsumować wartość transakcji dla każdego z rodzajów transakcji (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe**,

*   sposobu określenia łącznej wartości transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 1d updop (pytanie nr 5) – **jest prawidłowe**.

Odpowiedź na pytanie nr 1, pytanie nr 2 oraz pytanie nr 3

Organ zgadza się z Wnioskodawcą co do tego, że:

*   w opisanym stanie faktycznym, wartość transakcji dla oceny powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej z podmiotami powiązanymi należy określać w kwocie brutto (pytanie nr 1);

*   w opisanym stanie faktycznym, do oceny powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji dokonanych w roku podatkowym na podstawie art. 9a ust. 1d updop należy brać pod uwagę wartość transakcji dokonywanych z danym podmiotem, a nie łącznie wartość transakcji dokonywanych w danym roku podatkowym ze wszystkimi podmiotami (pytanie nr 2);

*   w opisanym stanie faktycznym, dla oceny powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji dokonywanych w danym roku podatkowym z danym podmiotem powiązanym należy, na podstawie art. 9a ust. 1d updop, odrębnie grupować i zsumować wartość transakcji jednego rodzaju z danym podmiotem powiązanym (pytanie nr 3).

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie (tj. w odniesieniu do pytania nr 1, pytania nr 2 oraz pytania nr 3) oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź na pytanie nr 5

W kontekście pytania oznaczonego we wniosku nr 5 zadanego przez Wnioskodawcę w zakresie sposobu określenia łącznej wartości transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm., dalej: „updop”), zasadniczą kwestią podlegającą rozstrzygnięciu jest ustalenie czy należy brać pod uwagę sumę rocznych kosztów (przychodów) w rozumieniu ustawy o rachunkowości wynikających z otrzymanych (wystawionych) faktur czy też należy brać pod uwagę kwoty przepływów pieniężnych wynikających z tych transakcji w danym roku podatkowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm. dalej: „updop”), podatnicy:

1.  których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro:
    1.  dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na
    2.  ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty) lub
2.  dokonujący, bezpośrednio lub pośrednio, zapłaty należności na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, wynikających z transakcji lub innego zdarzenia ujętego w księgach rachunkowych, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20 000 euro, lub
    1.  zawierający z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową:
    2.  umowę spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 20 000 euro lub
    3.  umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w których wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 20 000 euro – są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej „dokumentacją podatkową”.

W myśl art. 9a ust. 1a tej ustawy, podatnicy, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej również za rok podatkowy następujący po roku podatkowym, za który byli obowiązani sporządzić dokumentację podatkową, bez względu na wysokość osiągniętych, w roku podatkowym, za który byli obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej, przychodów lub poniesionych kosztów, w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Stosownie do art. 9a ust. 1d powołanej ustawy, za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których łączna wartość przekracza w roku podatkowym równowartość 50 000 euro, z tym że w przypadku podatników, których przychody w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w roku poprzedzającym rok podatkowy przekroczyły równowartość:

1.  2 000 000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 20 000 000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 50 000 euro powiększoną o 5000 euro za każdy 1 000 000 euro przychodu powyżej 2 000 000 euro;
2.  20 000 000 euro, lecz nie więcej niż równowartość 100 000 000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza w roku podatkowym kwotę stanowiącą równowartość kwoty 140 000 euro powiększoną o 45 000 euro za każde 10 000 000 euro przychodu powyżej 20 000 000 euro;
3.  100 000 000 euro - za takie transakcje lub inne zdarzenia uznaje się transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość w roku podatkowym przekracza kwotę stanowiącą równowartość kwoty 500 000 euro,

Stosownie zaś do ust. 1e tego artykułu, za transakcje lub inne zdarzenia mające istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika, o których mowa w ust. 1 pkt 1, uznaje się również zawartą w roku podatkowym:

1.  umowę spółki niebędącej osobą prawną, w której łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 50 000 euro lub
2.  umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w której wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 50 000 euro.

Jak z kolei stanowi art. 9a ust. 1f powołanej ustawy, w przypadku podatników uzyskujących przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, jeżeli spółka niebędąca osobą prawną dokonuje transakcji lub innych zdarzeń, o których mowa w ust. 1 pkt 1, spełnienie warunku prowadzenia ksiąg rachunkowych i limit przychodów lub kosztów, o których mowa w ust. 1 pkt 1, ustala się dla tej spółki.

Dokumentacja podatkowa, w myśl art. 9a ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obejmuje:

1.  opis transakcji lub innych zdarzeń, o których mowa w ust. 1, w tym umów zarządzania płynnością, umów o podziale kosztów, dokonywanych pomiędzy podatnikiem, a w przypadku, o którym mowa w ust. 1f – spółką niebędącą osobą prawną, i podmiotami z nimi powiązanymi, zawierający:
    1.  wskazanie rodzaju i przedmiotu tych transakcji lub innych zdarzeń,
    2.  dane finansowe, w tym przepływy pieniężne dotyczące tych transakcji lub innych zdarzeń,
    3.  dane identyfikujące podmioty powiązane dokonujące tych transakcji lub ujmujące te zdarzenia,
    4.  opis przebiegu tych transakcji lub innych zdarzeń, w tym funkcji wykonywanych przez podatnika, a w przypadku, o którym mowa w ust. 1f – spółkę niebędącą osobą prawną, i podmioty z nimi powiązane, angażowanych przez nich aktywów bilansowych i pozabilansowych, kapitału ludzkiego oraz ponoszonych ryzyk,
    5.  wskazanie metody i sposobu kalkulacji dochodu (straty) podatnika wraz z uzasadnieniem ich wyboru, w tym algorytmu kalkulacji rozliczeń dotyczących tych transakcji lub innych zdarzeń oraz sposobu wyliczenia wartości rozliczeń wpływających na dochód (stratę) podatnika, a w przypadku, o którym mowa w ust. 1f – również pozostałych wspólników spółki niebędącej osobą prawną;
2.  w przypadku podatników:
    1.  których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 10 000 000 euro albo
    2.  posiadających udziały w spółce niebędącej osobą prawną, której przychody lub koszty, w rozumieniu obowiązujących tę spółkę przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w poprzednim roku obrotowym w rozumieniu tych przepisów równowartość 10 000 000 euro– poza opisem, o którym mowa w pkt 1, także opis analizy danych podmiotów niezależnych lub danych ustalonych z podmiotem niezależnym, uznanych za porównywalne do warunków ustalonych w transakcjach lub innych zdarzeniach, o których mowa w ust. 1, zwanej dalej „analizą danych porównawczych”, wykorzystanych do kalkulacji rozliczeń, o której mowa w pkt 1 lit. e, wraz z podaniem źródła tych danych;
3.  opis danych finansowych podatnika, a w przypadku, o którym mowa w ust. 1f – spółki niebędącej osobą prawną, pozwalający na porównanie rozliczeń, o których mowa w pkt 1 lit. e, z danymi wynikającymi z zatwierdzonego sprawozdania finansowego, jeżeli obowiązek jego sporządzenia wynika z obowiązujących podatnika lub spółkę przepisów o rachunkowości;
4.  informacje o podatniku, a w przypadku, o którym mowa w ust. 1f – o spółce niebędącej osobą prawną, obejmujące opis:
    1.  struktury organizacyjnej i struktury zarządczej,
    2.  przedmiotu i zakresu prowadzonej działalności,
    3.  realizowanej strategii gospodarczej, w tym przeprowadzonych w roku podatkowym lub w roku poprzedzającym rok podatkowy przeniesień pomiędzy podmiotami powiązanymi istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk, mających wpływ na dochód (stratę) podatnika,
    4.  otoczenia konkurencyjnego;
5.  dokumenty, w szczególności:
    1.  umowy, porozumienia zawarte pomiędzy podmiotami powiązanymi lub inne dokumenty, dotyczące transakcji lub innych zdarzeń, o których mowa w ust. 1, umowę spółki niebędącej osobą prawną, umowę wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, dokumentujące zasady przyznawania praw wspólnikom (stronom umowy) do udziału w zysku oraz uczestnictwa w stratach,
    2.  porozumienia w sprawach podatku dochodowego zawarte z administracjami podatkowymi państw innych niż Rzeczpospolita Polska, dotyczące transakcji lub innych zdarzeń, o których mowa w ust. 1, w szczególności uprzednie porozumienia cenowe”.

Zgodnie art. 9a ust. 4a updop, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej może wystąpić do podatnika z żądaniem sporządzenia i przedłożenia dokumentacji podatkowej dla transakcji lub innych zdarzeń, których wartość nie przekracza limitów określonych w ust. 1d lub 1e, w przypadku zaistnienia okoliczności wskazujących na prawdopodobieństwo zaniżenia ich wartości w celu uniknięcia obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej. Żądanie powinno wskazywać okoliczności świadczące o prawdopodobieństwie zaniżenia wartości transakcji lub innych zdarzeń. Podatnik jest obowiązany do sporządzenia i przedłożenia dokumentacji podatkowej, w terminie 30 dni od dnia doręczenia takiego żądania.

Definicja podmiotów powiązanych została umieszczona w art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. I tak – jeżeli:

1.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów, albo
4.  podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
5.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

– i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały − dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Zgodnie z art. 11 ust. 5 omawianej ustawy, przepisy ust. 4 stosuje się również do powiązań o charakterze rodzinnym lub wynikających ze stosunku pracy albo majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi lub osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze oraz jeżeli którakolwiek osoba łączy funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze w tych podmiotach.

Na podstawie art. 11 ust. 5a updop, posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 25%.

Mając na uwadze powyższe, zgodnie z art. 9a ust. 1 pkt 1 updop, dla powstania obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej przez podatnika, którego przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro konieczne jest spełnienie następujących warunków:

*   musi mieć miejsce transakcja pomiędzy podmiotami powiązanymi lub zdarzenie, którego warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi,

*   transakcja lub zdarzenie musi mieć wpływ na wysokość ich dochodu (straty) w rozumieniu art. 9a ust. 1d, 1e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że X. S.A. jest centralną instytucją odpowiedzialną za prowadzenie i nadzorowanie systemu depozytowo-rozliczeniowego w zakresie obrotu instrumentami finansowymi w Polsce. C. S.A. jest spółką, której akcjonariuszem jest X. S.A. Od 1 lipca 2011 r. C. pełni rolę izby rozliczeniowej i prowadzi rozliczenia transakcji z zastosowaniem szeregu mechanizmów pozwalających na systemowe obniżenie ryzyka niewywiązania się stron ze zobowiązań wynikających z zawartych transakcji. X. dokonuje z podmiotami powiązanymi szeregu transakcji wymienionych we wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy dla określenia łącznej wartości transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., gdzie koszty na rzecz C. za usługi wykonywane co miesiąc przez X. ponoszone są przez C. miesięcznie na podstawie wystawionych co miesiąc przez X. faktur, jako wartość transakcji w danym roku podatkowym C. powinna uznać sumę rocznych kosztów w rozumieniu ustawy o rachunkowości wynikających z otrzymanych od X. faktur, a X. sumę rocznych przychodów w rozumieniu ustawy o rachunkowości wynikających z wystawionych co miesiąc na rzecz C. faktur. Nie należy brać pod uwagę kwoty przepływów pieniężnych wynikających z tych transakcji w danym roku podatkowym.

Po dokonaniu gruntownej analizy treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, należy stwierdzić, że organ podziela stanowiska Wnioskodawcy. W związku z tym, że z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że faktury wystawiane są co miesiąc w danym roku podatkowym, łączna wartość transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 1d updop powinna wynikać z wystawionych lub otrzymanych faktur.

Analizując przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w pierwszej kolejności zauważyć należy, że pojęcie „transakcja” nie zostało zdefiniowane. Inne akty prawa podatkowego również pojęcia transakcji nie definiują. Definicji takiej nie zawierają także przepisy prawa cywilnego. Zatem należy stwierdzić, że pojęcie transakcji nie posiada definicji legalnej. W tym stanie rzeczy, zgodnie z powszechnie przyjętą dyrektywą wykładni językowej, pojęciom użytym w przepisach, a nie posiadającym definicji legalnej, należy przypisać znaczenie, jakie to pojęcie ma w języku potocznym, czyli należy przypisać mu znaczenie słownikowe.

Transakcja jest definiowana jako:

1.  „operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług”,
2.  „umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług; też zawarcie takiej umowy” (Internetowy Słownik Języka Polskiego).

W ujęciu słownikowym „transakcja” to operacja handlowa albo bankowa typu kupno-sprzedaż, ale na większą skalę także porozumienie, układ w jakiejś sprawie, które jest wynikiem rokowań, przetargów i ustępstw.

Pojęcie transakcji w rozumieniu art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozpatrywać przede wszystkim w kontekście celu tego przepisu. W ocenie tut. organu pojęcie to obejmuje wszelkiego rodzaju operacje i czynności dokonywane przez podmioty oraz wszelkie świadczenia i przepływy między tymi podmiotami. Pojęcie transakcji dotyczy obrotu dobrami i usługami, nie ogranicza się jednak tylko do sprzedaży bądź kupna towarów lub usług.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 grudnia 2014 r., w sprawie II FSK 2849/12 przyjęto, że ustawodawca używając określeń transakcja i transakcje posłużył się naturalnym językiem potocznym. W języku potocznym „transakcja” zasadniczo oznacza: zawarcie umowy w sprawie kupna sprzedaży czegoś (Słownik poprawnej polszczyzny, praca zbiorowa pod red. W. Doroszewskiego, Warszawa 1973 r., s. 789; Słownik wyrazów obcych, praca zbiorowa pod red. J. Tokarskiego, Warszawa 1980 r., s. 769); zawarcie umowy, zwłaszcza handlowej dotyczącej kupna lub sprzedaży; układ, porozumienie jako wynik rokowań (Słownik języka polskiego pod redakcją M. Szymczaka. PWN, Warszawa 1998, t. III, s.523). W takim ujęciu na tle art. 9a ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że termin „transakcja” jest synonimem pojęcia „umowa”.

Wskazane jest możliwie jak najszersze rozumienie terminu „transakcja” użytego przez ustawodawcę, jako zdarzenia powodującego przekazanie jakiegoś dobra lub usługi na rzecz drugiej strony za wynagrodzeniem.

Następną kwestią, która nie została wyjaśniona w art. 9a ust. 1d updop, jest sposób określenia wartości transakcji. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje wprawdzie tego pojęcia, ale wydane na jej podstawie rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 12 września 2017 r. w sprawie informacji zawartych w dokumentacji podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1753) szczegółowo wymienia elementy tej dokumentacji, wskazując m.in. jakie dokumenty stanowią podstawę do ustalenia wartości transakcji. Zgodnie z § 3 pkt 1 lit. a powyższego rozporządzenia _„opisy wymienione w art. 9a ust. 2b ustawy obejmują: w zakresie danych finansowych, w tym przepływów pieniężnych dotyczących transakcji i innych zdarzeń (…) informacje, przedstawione odrębnie dla każdego rodzaju działalności, z podziałem na państwa lub terytoria niebędące państwami oraz podmioty powiązane, których dotyczy transakcja lub inne zdarzenie, dotyczące wartości transakcji lub innych zdarzeń w danym roku podatkowym, wynikających z wystawionych lub otrzymanych faktur, a jeżeli faktury nie są wystawione lub otrzymane – z umów lub innych dokumentów”_.

Podsumowując, ponieważ z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że faktury wystawione są co miesiąc w danym roku podatkowym, łączna wartość transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 1d updop powinna wynikać z wystawionych lub otrzymanych faktur.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu określenia łącznej wartości transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 1d updop należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tyko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.