Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-728/13-4/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-09-30
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną lub komandytową
Słowa kluczowe: likwidacja; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanego przez Pełnomocnika –, przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2013 r. (data wpływu 20 czerwca 2013 r.), uzupełnionym w dniach: 16 i 19 września 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną lub komandytową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną lub komandytową, w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji lub rozwiązania spółki jawnej lub komandytowej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej oraz w zakresie skutków podatkowych otrzymania innych składników majątku w wyniku likwidacji lub rozwiązania spółki jawnej lub komandytowej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 6 września 2013 r. nr ILPB1/415-728/13-2/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 6 września 2013 r., skutecznie doręczono w dniu 9 września 2013 r., natomiast w dniu 19 września 2013 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Zainteresowany uzupełnił ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 16 września 2013 r.). Ponadto w dniu 16 września 2013 r. uzupełniono wniosek o brakującą opłatę od wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący osobą fizyczną (dalej: Wnioskodawca) jest wspólnikiem X . z o.o. S.K.A. (dalej: „Spółka komandytowo-akcyjna” lub „SKA”) w charakterze akcjonariusza. Nie jest wykluczone, że w najbliższej przyszłości spółka zostanie przekształcona w spółkę jawną lub komandytową, a następnie ulegnie rozwiązaniu lub likwidacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną lub komandytową.

Czy w przypadku przekształcenia SKA w spółkę jawną lub komandytową powstanie u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych (powstanie przychód) z tego tytułu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do ww. pytania, w przypadku przekształcenia SKA w spółkę jawną lub komandytową nie powstanie u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy (przychód).

Uwagi ogólne.

Spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową, mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem (art. 125 Kodeksu spółek handlowych  dalej: „KSH”).

Z kolei art. 147 § 1 KSH stanowi, iż komplementariusz i akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej. Spółka komandytowo-akcyjna jest więc spółką prawa handlowego, charakteryzującą się następującymi cechami:

1.  występowaniem w obrocie gospodarczym jako odrębny podmiot prawa  z uwagi jednakże na brak osobowości prawnej jest tzw. „ułomną osobą prawną”,
2.  oparciem odnoszących się do niej regulacji częściowo na przepisach o spółce jawnej, a częściowo na przepisach o spółce akcyjnej,
3.  istnieniem dwóch grup wspólników:
    *   komplementariuszy (tzw. inwestorów aktywnych), których cechuje nieograniczona odpowiedzialność za zobowiązania spółki oraz posiadanie uprawnień do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentowania,
    *   akcjonariuszy (tzw. inwestorów pasywnych), których cechuje brak odpowiedzialności za zobowiązania spółki oraz brak uprawnień do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentowania.

Spółkę komandytowo-akcyjną, pomimo podobieństw w wielu elementach do spółki akcyjnej, odróżnia od niej w szczególności brak osobowości prawnej. Wynika to bezpośrednio z art. 4 § 1 pkt 1 oraz art. 125 KSH. W zakresie gospodarki finansowej do SKA należy stosować zatem przepisy dotyczące zarówno spółki jawnej (poprzez odesłanie z art. 126 § 1 pkt 1 KSH), jak i spółki akcyjnej (poprzez odesłanie z art. 126 § 1 pkt 2 KSH).

Spółka komandytowo-akcyjna nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, gdyż nie jest objęta zakresem podmiotowym ani ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie jest zatem sama w sobie podatnikiem podatku dochodowego. Opodatkowanie osiąganego przez nią dochodu ma miejsce dopiero na poziomie wspólników, jeżeli są nimi podatnicy podatku dochodowego.

W ocenie Wnioskodawcy, przekształcenie SKA w spółkę jawną lub spółkę komandytową będzie dla wspólników SKA (o ile są podatnikami podatku dochodowego) neutralne podatkowo.

Zarówno spółka komandytowo-akcyjna, jak i spółka jawna oraz spółka komandytowa są spółkami niebędącymi osobami prawnymi, a co się z tym bezpośrednio wiąże  nie są podatnikami podatku dochodowego. Fakt ten, poza zakresem podmiotowym obu ustaw o podatkach dochodowych, podkreśla jeszcze art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 4a pkt 14 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych brak przepisu, który łączyłby przekształcenie spółki niebędącej osobą prawną w inną spółkę niebędącą osobą prawną z obowiązkiem podatkowym w podatkach dochodowych. Powyższe należy rozumieć, iż zdarzenie polegające na przekształceniu spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną jest neutralne na gruncie podatków dochodowych, zarówno dla samych spółek (niebędących podatnikami), jak i przede wszystkim  ich wspólników (o ile podatnikami są).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie SKA w spółkę jawną lub spółkę komandytową nie będzie wiązać się z powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych u Wnioskodawcy będącego akcjonariuszem SKA.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych, mianowicie: Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 maja 2013 r. (IPTPB2/415-64/13-4/JR), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 kwietnia 2013 r. (IPPB1/415-255/13-2/EC), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2013 r. (IPPB1/415-274/13-4/IF).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W myśl przepisu art. 552 powyższej ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

W myśl art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Przy czym spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 2 Kodeksu spółek handlowych). Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 ww. Kodeksu).

W świetle przytoczonych przepisów dopuszczalne jest przekształcenie spółki osobowej prawa handlowego np. spółki komandytowo-akcyjnej w inną spółkę osobową prawa handlowego np. w spółkę jawną lub komandytową.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). Stosownie do art. 93a § 1 tej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Zgodnie z powołanymi przepisami, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną lub komandytową zostanie przeprowadzone ściśle według przepisów Kodeksu spółek handlowych, tym samym spółka jawna lub komandytowa wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki komandytowo-akcyjnej. Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej.

Z uwagi na fakt, że spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem spółki przekształconej, po stronie wspólnika spółki przekształcanej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Oczywiście dotyczy to tylko takich sytuacji, kiedy przekształcenie spółek nie staje się okazją do przyznania lub wypłaty wspólnikowi jakichkolwiek świadczeń ze spółek z jakiegokolwiek tytułu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz zaprezentowane zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną lub komandytową nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do zadanego pytania w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę jawną lub komandytową należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W nawiązaniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Końcowo tut. Organ wskazuje, że wniosek Zainteresowanego w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji lub rozwiązania spółki jawnej lub komandytowej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej oraz w zakresie skutków podatkowych otrzymania innych składników majątku w wyniku likwidacji lub rozwiązania spółki jawnej lub komandytowej powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną z dnia 30 września 2013 r. nr ILPB1/415-728/13-5/AP.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.