Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.707.2019.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-18
Teza: Brak prawa do odliczenia.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2019 r. (data wpływu 24 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 marca 2020 r. (data wpływu 10 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)”. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 2 marca 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, zadania własne gminy polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej gminy. Do zadań własnych gminy należą m.in. sprawy ochrony zdrowia, ochrony środowiska i przyrody oraz utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

Gmina – wykonując ustawowe zadania własne wynikające z ustawy o samorządzie gminnym – realizuje na terenie Gminy przedsięwzięcie pn. „(…)” (dalej: Przedsięwzięcie). W związku z tym Gmina złożyła wniosek o udzielenie dotacji z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na wsparcie realizacji przedsięwzięć związanych z usuwaniem azbestu.

Przedsięwzięcie realizowane jest w ramach – uznanego (w drodze uchwały Rady Gminy z dnia 6 sierpnia 2019 r.) jako równoważny gminnemu programowi usuwania azbestu i wyrobów zawierających azbest – Programu usuwania azbestu i wyrobów zawierających azbest z terenu Powiatu na lata 2016-2032, który jest integralną częścią Powiatowego Programu Ochrony Środowiska na lata 2016-2019 z perspektywą na lata 2020-2023 przyjętego uchwałą Rady Powiatu z dnia 29 grudnia 2015 r.

W ramach Przedsięwzięcia zainteresowani mieszkańcy Gminy mogą złożyć wniosek o sfinansowanie usuwania wyrobów zawierających azbest. Gmina finansuje 100% kosztów związanych z demontażem, transportem i utylizacją wyrobów zawierających azbest. Mieszkańcy nie są obciążani żadnymi kosztami i nie dokonują żadnych wpłat na rzecz Gminy.

W celu realizacji Przedsięwzięcia Gmina zawarła umowę z Wykonawcą, której przedmiotem jest wykonanie usługi związanej z usuwaniem wyrobów azbestowych, polegającej w szczególności na demontażu tych wyrobów z dachów budynków oraz na robotach związanych z unieszkodliwianiem zdemontowanych lub odebranych od Wnioskodawcy wyrobów azbestowych, polegających w szczególności na ich zabezpieczeniu, przetransportowaniu i przekazaniu na składowisko posiadające odpowiednie zezwolenie. Wydatki poniesione przez Gminę tytułem wynagrodzenia za powyższą usługę, związaną z usuwaniem azbestu, udokumentowane zostaną wystawionymi przez Wykonawcę na rzecz Gminy fakturami VAT z wykazanym podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca w uzupełnieniu do wniosku wskazał, że nabyte przez Gminę towary i usługi służyć mają realizacji Przedsięwzięcia, a więc czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych w ramach Przedsięwzięcia towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych w ramach Przedsięwzięcia towarów i usług.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 uptu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Podatnikami podatku od towarów i usług są – w myśl art. 15 ust. 1 uptu – osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 uptu).

Z treści przytoczonych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odnosząc powyższe do okoliczności opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku wskazać należy, że ponoszone przez Gminę w ramach Przedsięwzięcia wydatki nie będą wykorzystywane przez nią do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a Gmina realizując Przedsięwzięcie nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (realizuje bowiem zadania własne, a wydatki w ramach Przedsięwzięcia stanowią wydatki Gminy jako organu władzy publicznej).

Podsumowując, Gminie nie przysługuje w całości lub w części prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego od wydatków czynionych w związku z realizacją Przedsięwzięcia.

Warto odnotować, że stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo wskazać można na:

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 5 listopada 2019 r., wydany w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 560/19: Skoro zatem Gmina organizując usuwanie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu administracyjnego Gminy nie występuje w charakterze podatnika VAT i nie świadczy usług podlegających opodatkowaniu VAT na rzecz podmiotów posiadających tytuł prawny do dysponowania nieruchomościami, a nabytych od wykonawcy usług nie wykorzystuje do czynności opodatkowanych VAT, to nie przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur związanych z realizacją tego zadania.
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 17 października 2019 r., wydany w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 502/19: W ocenie Składu orzekającego, nie ulega wątpliwości, że Gmina realizuje opisane we wniosku przedsięwzięcie będąc organem władzy publicznej, a ściślej jednostką samorządu terytorialnego, zgodnie z art. 164 ust. 1-3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. 1997.78.483 z późn. zm.) w związku z art. 1, art. 2 u.s.g. W opisanych okolicznościach skarżąca realizuje proces usuwania azbestu z nieruchomości jej mieszkańców jako organ władzy publicznej i jednocześnie w ramach wywiązywania się z zadania, które zostało wpisane w sferę publicznoprawną. Omawiany obowiązek usuwania azbestu z terenu gminy, w tym z nieruchomości poszczególnych jej mieszkańców, nie został zaadresowany do gminy jako do przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług.
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 17 września 2019 r., wydany w sprawie o sygn. akt I SA/Bd 401/19: Skoro Gmina organizując usuwanie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu administracyjnego Gminy nie występuje w charakterze podatnika VAT i nie świadczy na rzecz mieszkańców usług podlegających opodatkowaniu VAT, a nabytych od wykonawcy usług nie wykorzystuje do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to nie przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktury VAT dokumentującej nabycie towarów i usług związanych z realizacją tego zadania. Stanowisko przeciwne organu jest zatem nieprawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przedstawionego wyżej przepisu wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (…).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina – wykonując ustawowe zadania własne wynikające z ustawy o samorządzie gminnym – realizuje przedsięwzięcie pn. „(…)”. W związku z tym Gmina złożyła wniosek o udzielenie dotacji z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na wsparcie realizacji ww. przedsięwzięcia związanego z usuwaniem azbestu.

Wydatki poniesione przez Gminę tytułem wynagrodzenia za usługę, związaną z usuwaniem azbestu, udokumentowane zostaną wystawionymi przez Wykonawcę na rzecz Gminy fakturami VAT z wykazanym podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazał, że nabyte towary i usługi służyć mają realizacji przedsięwzięcia, a więc czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na tle powyższego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości wyłącznie w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia pn. „(…)”.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie podstawowy warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ Gmina realizując przedsięwzięcie będące przedmiotem wniosku, wykonuje zadania własne i – jak jednoznacznie wskazała w opisie sprawy – nabyte towary i usługi służyć mają realizacji przedsięwzięcia, a więc czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji Gmina nie ma – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego przedsięwzięcia.

Podsumowując, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia pn. „(…)”, gdyż realizowane przedsięwzięcie nie jest – jak wskazał Wnioskodawca – wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania uznano za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego, w szczególności na stwierdzeniu, że „nabyte towary i usługi służyć mają realizacji przedsięwzięcia, a więc czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ”. Jednocześnie podkreślenia wymaga, że niniejsza interpretacja nie zawiera analizy kwestii, czy wskazane w opisie sprawy dofinansowanie stanowi wynagrodzenie lub bezpośrednią dopłatę do ceny usługi podlegającą opodatkowaniu. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.