Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.367.2023.2.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-06
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działek przez Fundację.
Słowa kluczowe: działki; fundacje; grunty; grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; teren-teren niezabudowany
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania sprzedaży działek 17, 18, 19, 20 i 21. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 września 2023 r. (wpływ 29 września 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

### Fundacja (\`(...)\`) z siedzibą w (\`(...)\`), dalej „Fundacja” lub „Wnioskodawca” jest fundacją, organizacją pożytku publicznego wpisaną pod nr KRS (\`(...)\`) do rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji i publicznych zakładów opieki zdrowotnej oraz rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy (\`(...)\`), (\`(...)\`).

### Celami statutowymi Fundacji są: ochrona zdrowia, wspieranie działalności mającej na celu ochronę zdrowia, wspieranie rozwoju podmiotów zajmujących się ochroną zdrowia, promocja zdrowia i zdrowego trybu życia, ochrona dóbr dziedzictwa narodowego, ochrona środowiska, ochrona praw człowieka i praworządności, dobroczynność publiczna, działalność oświatowa i kulturalna.

### Fundacja jest podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, który wykonuje działalność leczniczą jako odpłatną działalność pożytku publicznego. Fundacja prowadzi nieodpłatną działalność pożytku publicznego w zakresie: ochrony zdrowia, udzielania informacji osobom fizycznym i prawnym, a także jednostkom organizacyjnym w zakresie ochrony ich prawa, ochrony dóbr dziedzictwa narodowego. Fundacja prowadzi odpłatną działalność pożytku publicznego w zakresie: praktyka lekarska. Fundacja prowadzi działalność gospodarczą w zakresie: (\`(...)\`)

### Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest właścicielem niezabudowanej nieruchomości położonej w miejscowości (\`(...)\`) , gmina (\`(...)\`) , powiat (\`(...)\`), województwo (\`(...)\`), składającej się z działek:

### 1) nr (\`(...)\`) o pow. 0,3370 ha stanowiącej grunty orne o symbolach RIVb i RV (dalej jako działka nr 17),

### 2) nr (\`(...)\`) o pow. 0,3370 ha stanowiącej grunty orne o symbolach RIVb i RV (dalej jako działka nr 18),

### 3) nr (\`(...)\`) o pow. 0,3370 ha stanowiącej grunty orne o symbolach RIVb i RV (dalej jako działka nr 19),

### 4) nr (\`(...)\`) o pow. 0,3445 ha stanowiącej grunty orne o symbolach RV i RVI, (dalej jako działka nr 20) i

### 5) nr (\`(...)\`) o pow. 0,4000 ha stanowiącej grunty orne o symbolach RV i RVI (dalej jako działka nr 21),

### o łącznej powierzchni 1,7555 ha, której sposób korzystania w księdze wieczystej określony został jako „R - grunty orne”.

### Dla ww. nieruchomości Sąd Rejonowy w (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (\`(...)\`). Wnioskodawca nabył ww. nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z dnia 30 października 2013 roku zawartej z (\`(...)\`) w (\`(...)\`) , sporządzonej przez O. B. - Notariusza w (\`(...)\`) , za Rep. A nr (\`(...)\`).

### Wnioskodawca na przedmiotowej nieruchomości nie wykonywał żadnej działalności, a w szczególności działalności rolniczej. Wszystkie działki przylegają do siebie, przy czym działki nr 17, 18, 19 i 20 są w jednym rzędzie, a działka nr 21 jest do nich prostopadła, przylega do wszystkich pozostałych działek. Działki nie są uzbrojone w media.

### Dla ww. działek brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Między innymi dla działek nr 17, 18, 19 i 20 została wydana 16 maja 2016 r. decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie czterech wielorodzinnych budynków mieszkalnych, garażu podziemnego, komunikacji infrastruktury technicznej towarzyszącej budynkom mieszkalnym. Przedmiotowa decyzja nie jest wydana na rzecz Wnioskodawcy ale innego podmiotu.

### Wnioskodawca zamierza sprzedać ww. działki na rzecz różnych podmiotów niebędących osobami fizycznymi, przy czym żaden z nabywców nie jest podmiotem, na rzecz którego została wydana decyzja o warunkach zabudowy. W ramach sprzedaży działek Wnioskodawca nie przeniesie na nabywców praw i obowiązków z ww. decyzji o warunkach zabudowy, gdyż nie jest jej adresatem.

### Każdy z nabywców będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach pierwszej transakcji zostaną zbyte działki nr 19 i 20, w ramach drugiej transakcji działki nr 17 i 18, a w ramach trzeciej - działka nr 21. Działki nie stanowią gospodarczej całości stąd zbywane są różnym podmiotom.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

### Wnioskodawca na podstawie umowy sprzedaży z dnia 30 października 2013 roku, Rep. A nr (\`(...)\`), nabył przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeku cywilnego - zespół składników majątkowych służących do prowadzenia działalności leczniczej polegającej na udzielaniu stacjonarnych i całodobowych świadczeń szpitalnych, tj. przedsiębiorstwo podmiotu - (\`(...)\`) w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`). W skład ww. przedsiębiorstwa wchodziła nieruchomość zabudowana zespołem budynków szpitalnych wraz z parkingami, drogami wewnętrznymi i infrastrukturą techniczną położoną w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`), stanowiąca działkę gruntu o numerze ewidencyjnym 1 z obrębu (\`(...)\`) (\`(...)\`) o łącznej powierzchni 10,0091 ha. Wnioskodawca nabył ww. przedsiębiorstwo, w tym wchodzącą w jego skład nieruchomość celem kontynuacji udzielania świadczeń zdrowotnych, tj. wykonywania działalności leczniczej.

Nabycie przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości jako składnika majątkowego przedsiębiorstwa przeznaczonego do wykonywania działalności leczniczej, na podstawie umowy sprzedaży przedsiębiorstwa z dnia 30 października 2013 r., nastąpiło w drodze czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług, zgodnie z dyspozycją art. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Transakcja nie była udokumentowana fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT.

Z uwagi na fakt, że nabycie ww. nieruchomości nastąpiło w drodze czynności niepodlegającej podatkowaniu podatkiem VAT Wnioskodawcy nie przysługiwało ani w całości ani w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na dzień dokonania sprzedaży działka nr 21 będzie objęta decyzją o warunkach zabudowy nr (\`(...)\`) wydaną w dniu 19 sierpnia 2005 r. przez Wójta Gminy (\`(...)\`) , na rzecz innego podmiotu niż wnioskodawca i nabywca. Decyzja nr (\`(...)\`) o warunkach zabudowy wydana została przed podziałem nieruchomości dla całej działki 1 i na jej podstawie został wybudowany (\`(...)\`)

Wnioskodawca przeprowadził podział geodezyjny działki 1 w trybie podziału nieruchomości rolnej na działki o numerach od 2 do 25 na podstawie mapy podziałowej przyjętej do zasobu geodezyjnego 31 lipca 2013 r. Podział geodezyjny działki 6 został ujawniony w księdze wieczystej oraz ewidencji gruntów. Następnie Wnioskodawca dokonał sukcesywnego zbycia niezabudowanych działek od 2 do 16 pod zabudowę mieszkaniową.

Obecnie Wnioskodawca zamierza zbyć wszystkie pięć działek jako gospodarczą całość na rzecz jednego nabywcy w drodze jednej czynności. Nabywca zamierza nabyć ww. nieruchomość pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną.

### Pytanie

### Czy dostawa (sprzedaż) ww. działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, jako dostawa terenów budowlanych?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy każda z trzech transakcji sprzedaży działek odpowiednio nr 17 i 18, nr 19 i 20 oraz nr 21 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej jako dostawa terenów budowlanych.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „Ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem VAT”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 Ustawy: „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 Ustawy: „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`)”.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 Ustawy, a jego dostawa jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 Ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zauważyć należy, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra, a ponadto musi to być czynność odpłatna.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Tym samym, w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy, zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Przy czym, zarówno w treści Ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 Ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy, „Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 Ustawy: „Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977): „Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy”.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy: „Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego”.

W myśl zapisów art. 4 ust. 2 ww. ustawy: „W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (\`(...)\`)”.

Na płaszczyźnie podatku VAT status nieruchomości gruntowej pod kątem jego opodatkowania (zwolnienia z opodatkowania) determinowany jest aktem prawa miejscowego, tj. miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku decyzją o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do Ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w Ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że Ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Ustawodawca w ww. przepisie nie wprowadził wymogu, że decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu musi być wydana na właściciela, który dokonuje dostawy nieruchomości. Sama możliwość wybudowania budynków, w tym przypadku mieszkalnych wielorodzinnych na działkach nr 17, 18, 19 i 20, wynikająca z ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wydanej na rzecz podmiotu trzeciego oznacza, że działki te stanowią teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy. Działka nr 21 jest gospodarczo powiązana z działkami nr 17, 18, 19 i 20, a tym samym inwestycja realizowana na ww. działkach rozciąga się także na działkę nr 21.

Wobec powyższego, dostawa ww. działek nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy, gdyż nieruchomość nie spełniała warunków do uznania jej za teren inny niż budowlany. Tym samym dostawa przedmiotowych działek będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt. 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 Ustawy, z zastosowaniem stawki właściwej dla przedmiotu dostawy, tj. stawki podstawowej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać jednak należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy :

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle definicji zawartej w art.15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest zatem spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W odniesieniu do kwalifikacji podmiotowej należy podkreślić, że aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być dokonywana przez podatnika tego podatku działającego w związku z określoną czynnością w tym charakterze. Oznacza to, że gdy dana czynność zostanie dokonana w okolicznościach pozwalających na przypisanie jej cech działalności gospodarczej, a zatem jeśli będzie miała charakter profesjonalny ciągły. Podatnikiem będzie zatem dany podmiot tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonał w ramach działalności gospodarczej. Wykonywanie określonych czynności – będących dostawą towarów czy też świadczeniem usług – niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie jest działaniem w charakterze podatnika i nie podlega opodatkowaniu.

Należy wskazać, że działalność fundacji uregulowana jest w ustawie z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t. j. Dz. U. z 2023 poz. 166).

Zgodnie z art. 1 ustawy o fundacjach:

Fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

W myśl art. 4 ustawy o fundacjach :

Fundacja działa na podstawie przepisów niniejszej ustawy i statutu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o fundacjach :

Fundator ustala statut fundacji, określający jej nazwę, siedzibę i majątek, cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji, skład i organizację zarządu, sposób powoływania oraz obowiązki i uprawnienia tego organu i jego członków. Statut może zawierać również inne postanowienia, w szczególności dotyczące prowadzenia przez fundację działalności gospodarczej, dopuszczalności i warunków jej połączenia z inną fundacją, zmiany celu i statutu, a także przewidywać tworzenie obok zarządu innych organów fundacji.

Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 5 ustawy o fundacjach :

Fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów. Jeżeli fundacja ma prowadzić działalność gospodarczą, wartość środków majątkowych fundacji przeznaczonych na działalność gospodarczą nie może być mniejsza niż tysiąc złotych.

Co do zasady, na podstawie ww. przepisów działalność fundacji można więc podzielić na działalność związaną z realizacją celów, dla których fundacja została powołana (statutową) oraz pozostałą działalność gospodarczą (która, co do zasady, ma wspomagać działalność statutową).

Należy wskazać, że działalność gospodarcza, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie musi, co do zasady, być prowadzona w celu uzyskania zysku. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów innych niż zarobkowe. Tym samym, podatnikami VAT mogą być również podmioty typu non profit, realizujące np. zadania charytatywne, przy czym opodatkowaniu mogą podlegać jedynie takie czynności wykonywane przez tych podatników, działających w tym charakterze, które są realizowane odpłatnie. Bez znaczenia także dla bycia podatnikiem VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty.

Należy zauważyć, że definicja działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów zawarta w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L. z 2006 r. nr 347/1), zgodnie z którym:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Powyższe przepisy stanowią o realizacji zasady powszechności opodatkowania VAT, wynikającej zarówno z przedmiotowego opodatkowania tym podatkiem, który obejmuje wszelkie dostawy towarów i usług za wynagrodzeniem, jak i zakresu podmiotowego z uwagi na szeroko zakreślony krąg podmiotów uznawanych za podatników VAT.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Zatem wszelkie czynności wykonywane odpłatnie przez fundacje, czyli odpłatna dostawa towarów, czy odpłatne świadczenie usług, będą podlegać regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, jako czynności wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Państwa celami statutowymi są: ochrona zdrowia, wspieranie działalności mającej na celu ochronę zdrowia, wspieranie rozwoju podmiotów zajmujących się ochroną zdrowia, promocja zdrowia i zdrowego trybu życia, ochrona dóbr dziedzictwa narodowego, ochrona środowiska, ochrona praw człowieka i praworządności, dobroczynność publiczna, działalność oświatowa i kulturalna. Są Państwo podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, który wykonuje działalność leczniczą jako odpłatną działalność pożytku publicznego.

Prowadzą Państwo nieodpłatną działalność pożytku publicznego w zakresie: ochrony zdrowia, udzielania informacji osobom fizycznym i prawnym, a także jednostkom organizacyjnym w zakresie ochrony ich prawa, ochrony dóbr dziedzictwa narodowego. Prowadzą Państwo również odpłatną działalność pożytku publicznego w zakresie: praktyka lekarska. Ponadto prowadzą Państwo działalność gospodarczą w zakresie: badanie rynku i opinii publicznej, doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej, badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych, reklama, działalność paramedyczna, pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana, wydawanie książek, pozostała działalność wydawnicza, pozostałe drukowanie, szkoły policealne, pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane, działalność wspomagająca edukację.

Są Państwo właścicielem niezabudowanej nieruchomości, składającej się z działek nr 17, 18, 19, 20 i 21 o łącznej powierzchni 1,7555 ha, której sposób korzystania w księdze wieczystej określony został jako „R - grunty orne”. Nabyli Państwo ww. nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z 30 października 2013 roku zawartej z (…) w (\`(...)\`) .

Na przedmiotowej nieruchomości nie wykonywali Państwo żadnej działalności, a w szczególności działalności rolniczej. Wszystkie działki przylegają do siebie, przy czym działki nr 17, 18, 19 i 20 są w jednym rzędzie, a działka nr 21 jest do nich prostopadła, przylega do wszystkich pozostałych działek. Działki nie są uzbrojone w media.

Dla ww. działek brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Między innymi dla działek nr 17, 18, 19 i 20 została wydana 16 maja 2016 r. decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie czterech wielorodzinnych budynków mieszkalnych, garażu podziemnego, komunikacji infrastruktury technicznej towarzyszącej budynkom mieszkalnym. Przedmiotowa decyzja nie jest wydana na rzecz Państwa ale na rzecz innego podmiotu. Na dzień dokonania sprzedaży działka nr 21 będzie objęta decyzją o warunkach zabudowy wydaną 19 sierpnia 2005 r.

Zamierzają Państwo sprzedać ww. działki na rzecz różnych podmiotów niebędących osobami fizycznymi, przy czym żaden z nabywców nie jest podmiotem, na rzecz którego została wydana decyzja o warunkach zabudowy. W ramach sprzedaży działek nie przeniosą Państwo na nabywców praw i obowiązków z ww. decyzji o warunkach zabudowy, gdyż nie są Państwo jej adresatem. Każdy z nabywców będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach pierwszej transakcji zostaną zbyte działki nr 19 i 20, w ramach drugiej transakcji działki nr 17 i 18, a w ramach trzeciej - działka nr 21. Działki nie stanowią gospodarczej całości stąd zbywane są różnym podmiotom.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy dostawa (sprzedaż) ww. działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa terenów budowlanych.

W analizowanej sprawie, planowana sprzedaż działek nr 17, 18, 19, 20 i 21 , będzie stanowić dostawę dokonywaną przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jak wynika z treści wniosku, mają Państwo status czynnego podatnika VAT. Prowadzą Państwo nieodpłatną jak i odpłatną działalność pożytku publicznego oraz prowadzą Państwo działalność gospodarczą. W 2013 r. nabyli Państwo przedsiębiorstwo, w tym wchodzącą w jego skład nieruchomość (z której wydzielone zostały działki będące przedmiotem sprzedaży) celem kontynuacji udzielania świadczeń zdrowotnych tj. wykonywania działalności leczniczej. Zatem Państwa działalność nie może być traktowana, ani oceniana na równi z działaniami podejmowanymi w zakresie zarządu przez osobę fizyczną majątkiem osobistym. Oznacza to, że zbycie przez Państwa działek nr 17, 18, 19, 20 i 21 będzie wypełniać definicję działalności gospodarczej o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym sprzedaż ww. działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że dla działek nr 17, 18, 19 i 20 została wydana 16 maja 2016 r. decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie czterech wielorodzinnych budynków mieszkalnych, garażu podziemnego, komunikacji infrastruktury technicznej towarzyszącej budynkom mieszkalnym. Na dzień dokonania sprzedaży działka nr 21 będzie objęta decyzją o warunkach zabudowy wydaną 19 sierpnia 2005 r. przez Wójta Gminy (\`(...)\`) , na rzecz innego podmiotu niż wnioskodawca i nabywca.

Tym samym działki nr 17, 18, 19, 20 i 21 będą stanowić teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie do ich zbycia ww. zwolnienia od podatku VAT.

W konsekwencji dostawa działek nr 17, 18, 19, 20 i 21 nie może zostać objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od podatku VAT dostawy działek nr 17, 18, 19, 20 i 21 wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj. :

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z informacji przedstawionych przez Państwa wynika, że nabycie przez Państwa nieruchomości jako składnika majątkowego przedsiębiorstwa przeznaczonego do wykonywania działalności leczniczej, na podstawie umowy sprzedaży przedsiębiorstwa z 30 października 2013 r., nastąpiło w drodze czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług, zgodnie z dyspozycją art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Transakcja nie była udokumentowana fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT. Na przedmiotowej nieruchomości nie wykonywali Państwo żadnej działalności, a w szczególności działalności rolniczej.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że

„zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na okoliczność, że nabycie nieruchomości nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, nie można uznać, że nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo nie przysługiwało. Na opisanej nieruchomości nie wykonywali Państwo żadnej działalności, a więc nie można uznać, że nieruchomość ta była wykorzystywana przez Państwa wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Oznacza to, że nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku dla ww. dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Wobec tego, do sprzedaży działek nr 17, 18, 19, 20 i 21 nie będzie miał zastosowania ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na niespełnienie przesłanek w nim zawartych.

Tym samym, dostawa (sprzedaż) przez Państwa działek nr 17, 18, 19, 20 i 21 będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. W konsekwencji, dostawa działek nr 17, 18, 19, 20 i 21 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki.

Zatem Państwa stanowisko jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy kwestii uznania sprzedaży działek 17, 18, 19, 20 i 21 za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku, natomiast w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy ww. działek zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).