Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1066/13/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-01-16
Teza: moment dokonania korekty przychodów z tytułu zwrotu prowizji oraz sposób ujęcia ww. korekty w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.
Słowa kluczowe: korekta; księgi-księgi przychodów i rozchodów; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 22 października 2013 r. (data wpływu do tut. Organu 22 października 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

*   momentu dokonania korekty przychodów z tytułu zwrotu prowizji,
*   sposobu ujęcia ww. korekty w podatkowej księdze przychodów i rozchodów

\-**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2013 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie momentu dokonania korekty przychodów z tytułu zwrotu prowizji oraz sposobu ujęcia ww. korekty w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy (w okresie od 2 września 2010 r. do 31 czerwca 2012 r.) opierała się na współpracy ze spółką z o.o. (zwaną dalej Spółką), w związku z zawarciem umowy agencyjnej. Uzyskiwany przez Wnioskodawcę przychód związany był ze sprzedażą produktów finansowych (produkty inwestycyjne, ubezpieczenia, kredyty, konta bankowe, usługi księgowe itp.), na podstawie jasno określonych planów sprzedażowych wynikających z powyższej umowy. Umowa o współpracy zlecała realizację usług pośrednictwa finansowego, ubezpieczeniowego oraz inwestycyjnego, których zakres obejmował udostępnianie potencjalnym klientom Partnerów Spółki (tj. podmiotów dostarczających produkty usług finansowych, ubezpieczeniowych oraz inwestycyjnych), z którymi Spółka zawarła umowy agencyjne, m.in.: wstępnych informacji o możliwości skorzystania z produktów oferowanych przez Partnerów spółki, a w szczególności o kredytach bankowych, rachunkach bankowych oraz produktach inwestycyjnych i ubezpieczeniowych.

Z tytułu skutecznej finalizacji podpisania umowy z klientami Spółki, Wnioskodawca otrzymywał wynagrodzenie prowizyjne, na które wystawiał rachunki przychodowe.

Zgodnie z § 2 ust. 5 załącznika do umowy agencyjnej, powyższe wynagrodzenie podlegało zwrotowi w przypadku, gdy klient rozwiązał umowę o świadczenie wskazanych powyżej usług przed upływem 12 miesięcy od daty jej zawarcia. W dniu 7 października 2013 r. Wnioskodawca podpisał ugodę ze Spółką na zwrot otrzymanej prowizji w kwocie 33.115,50 zł, gdyż doszło do rozwiązania umów przez klientów Spółki przed upływem 12 miesięcy od ich zawarcia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze zwrotem wynagrodzenia prowizyjnego za rok 2012, Wnioskodawca powinien skorygować przychód w roku 2012, czy też ze względu na podpisanie ugody ze Spółką w październiku 2013 r., Wnioskodawca może zrobić korektę w miesiącu jej podpisania? Czy korekta może zostać ujęta w jednej pozycji w księdze przychodów i rozchodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określają zasad dokonywania korekt przychodów. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu pomniejszenia przychodów, tj. czy przychód pomniejsza się w dacie korekty, czy też w dacie powstania przychodu należnego. W związku z powyższym, do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe.

Późniejsze korygowanie przychodu skutkuje jedynie zmianą wysokości przychodów, nie zaś datą ich powstania. Korekta ta służy rzetelnemu obliczeniu (doprecyzowaniu) prawidłowej wysokości już osiągniętego przychodu należnego za dany okres rozliczeniowy, która to wysokość została wcześniej określona we właściwej wysokości, a przedmiotowy zwrot wynagrodzenia prowizyjnego nie jest reklamacją, lecz następuje po stwierdzeniu przez Spółkę rozwiązania umowy o świadczenie usług finansowych, ubezpieczeniowych oraz inwestycyjnych przez klienta przed upływem 12 miesięcy od daty jej zawarcia.

W ocenie Wnioskodawcy z powyższego wynika, że okoliczność mająca wpływ na zmianę przychodów zaistniała już po wystawieniu rachunku pierwotnego. W chwili wystawienia rachunku pierwotnego, nie miał on podstaw, aby jako przychód wykazywać inną kwotę niż wynikającą z owego rachunku. Na dzień wystawienia rachunku pierwotnego jest to jedyna prawidłowa kwota przychodu. Tym samym, nie ma podstaw, aby dokonywać korekty przychodu pierwotnie wykazanego (wstecz). Skutki zdarzeń zaistniałych po wystawieniu rachunku pierwotnego, w przedmiocie sprawy powinny być uwzględniane w rozliczeniach podatkowych na bieżąco.

Jednocześnie Wnioskodawca uważa, że korekty przychodu powinien dokonać z dniem podpisania ugody ze Spółką, na podstawie dokumentu wewnętrznego.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą została uregulowana w treści art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Powyższe oznacza, iż przychód z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej co do zasady powstaje w momencie wykonania, lub częściowego wykonania usługi, a w przypadku sprzedaży towarów w chwili wydania klientowi rzeczy (towaru handlowego), chyba że wcześniej zostanie wystawiona faktura/rachunek dokumentująca wykonanie ww. transakcji albo należność z nią związana zostanie uregulowana.

Ustawodawca przewidział również szczególną sytuację, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych. Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 1e ww. ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne określone okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy. W sytuacji, gdy postanowienia umowy, która jest wykonywana stale, w dłuższym – określonym bądź nieokreślonym czasie przewidują, iż wynagrodzenie wypłacane będzie w okresach rozliczeniowych (np. miesięcznych), to przychód z tytułu usług wykonywanych w ramach tej umowy powstaje zawsze w ostatnim dniu okresu wskazanego w umowie (lub na fakturze), jako okres rozliczeniowy.

Z kolei, zgodnie z art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają jednak regulacji zawierających zasady dokonywania korekty przychodów. Nie zawierają także uregulowań dotyczących momentu powiększenia (zmniejszenia) przychodów, tj. wskazujących czy przychód powiększa się (pomniejsza) w dacie korekty (na bieżąco), czy też w dacie powstania przychodu należnego. Wobec powyższego, należy posłużyć się literalną wykładnią wyżej powołanych przepisów, która prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe.

W tym miejscu należy podkreślić, że dokumentem będącym podstawą do ujęcia operacji gospodarczych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów powinna być (co do zasady) faktura, bądź rachunek, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.), wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami. Dowody te są zatem podstawą ujmowania przychodu należnego oraz wskazują na wielkość i wartość sprzedaży. Powinny potwierdzać więc jednoznacznie wartość transakcji. Natomiast rachunki/faktury korygujące, wartość tę korygują. Przychód należny wskazany na rachunku/fakturze może być zatem korygowany poprzez wystawienie rachunku/faktury korygującej. Tak więc rachunek/faktura korygująca odnosi się do konkretnego rachunku/faktury sprzedaży. Innymi słowy, rachunek/faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Przyczyny jej wystawienia mogą być zróżnicowane. Niezależnie jednak od przyczyny korekty wskazać należy, że punktem odniesienia dla rachunku/faktury korygującej jest zawsze rachunek/faktura pierwotna. Rachunek/faktura korygująca nie generuje bowiem nowego (innego) momentu powstania przychodu lecz modyfikuje jedynie „pierwotną” wysokość przychodu. Tym samym uzyskany w danym roku podatkowym (miesiącu) przychód w postaci wynagrodzenia prowizyjnego, powinien być skorygowany, czyli pomniejszony o wartość zwróconego wynagrodzenia, które pierwotnie tworzyło przychód tego roku podatkowego (miesiąca), a nie jakiegokolwiek innego okresu (roku, miesiąca).

W przypadku zwrotu prowizji przez Wnioskodawcę, jej wartość obniża kwotę należną, w konsekwencji obniża określony przychód z tytułu wynagrodzenia prowizyjnego ze sprzedaży produktów finansowych Spółki. W związku z tym zwrot prowizji powinien skutkować dokonaniem korekty tych przychodów uzyskanych ze sprzedaży, z którymi dany zwrot jest związany. Zwrotu prowizji nie należy traktować jak odrębne zdarzenie gospodarcze, ale jak skorygowanie mającej wcześniej miejsce czynności prawnej.

Wobec powyższego, korekta przychodów uzyskanych w 2012 r. związana z dokonanym przez Wnioskodawcę zwrotem części prowizji na rzecz Spółki, w związku z rozwiązaniem przez klientów Spółki umów przed upływem 12 miesięcy od ich zawarcia, nie może być ujęta w 2013 r. w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w jednej pozycji (łącznie) na podstawie dokumentu wewnętrznego.

Reasumując, zwrot prowizji przez Wnioskodawcę wpływa na zmniejszenie wcześniej uzyskanego przychodu z tytułu wynagrodzenia ze sprzedaży produktów finansowych Spółki. Zdarzenie to powinno zatem zostać uwzględnione w wielkości przychodów poprzez ich zmniejszenie w okresie, w którym przychody te pierwotnie powstały, a więc w 2012 r.

Wobec powyższego, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze. zm). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.