Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-3/15-2/AN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-19
Teza: Czy należność z tytułu zagranicznej podróży służbowej pracownika będąca wypłatą ryczałtu na nocleg, który to nocleg ma miejsce poza godzinami pory nocnej i nie obejmuje co najmniej 6 godzin pomiędzy godzinami 21 i 7, jest wolna od podatku dochodowego?
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; dieta; kierowca; przychód; ryczałt; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2014 r. (data wpływu 2 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką działającą w branży transportowej. Zatrudnia kierowców wykonujących prace w transporcie międzynarodowym. Zatrudnieni kierowcy wykonując zadania służbowe odbywają wielodniowe zagraniczne podróże służbowe. Na mocy przepisów Ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. (Dz. U. 2012. 1155) o czasie pracy kierowców, to jest art. 21a, w zw. z art. 2 pkt 4 i pkt 7 tej ustawy kierowcom w podróży służbowej, przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem tego zadania służbowego, ustalane na zasadach określonych w przepisach art. 77(5) § 3-5 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy. Natomiast Kodeks pracy odsyła do przepisów Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Jednym ze świadczeń należnych pracownikowi z tytułu podróży służbowej jest zwrot kosztów noclegów.

Pracownicy Wnioskodawcy mają zapewnioną możliwość odpoczynku i noclegu w specjalnie przystosowanej do tego celu odpowiednio wyposażonej kabinie samochodu ciężarowego. Jednak zgodnie z ostatnimi orzeczeniami sądów za nocleg w takiej kabinie pracownikowi i tak należy się świadczenie w postaci ryczałtu, którego wysokość w przypadku podróży zagranicznych, zgodnie z § 16 ust. 2 rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r. wynosi 25% limitu określonego dla poszczególnych państw w załączniku do rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r.

Planujemy, by zgodnie z tym rozporządzeniem, w razie nieprzedłożenia przez pracownika rachunku za nocleg lub w przypadku niemożliwości zapewnienia pracownikowi bezpłatnego noclegu podczas podróży zagranicznej, rozpocząć wypłacanie ryczałtu w wysokość określonej w § 16 ust. 2 rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r.

Analizując zagadnienie i przymierzając się do wypłaty tych świadczeń zwróciliśmy jednak uwagę, że pewna część noclegów kierowców przypada w godzinach, które w części, a czasem nawet w całości, nie pokrywają się z godzinami ustalonymi dla pory nocnej (od godziny 21 do godziny 7). Wynika to wprost z charakteru oraz organizacji pracy, a także z przepisów o czasie pracy, czasie prowadzenia pojazdów, o przewozach oraz ze stałych lub doraźnych regulacji prawnych różnych krajów, które dotyczą godzin w jakich może odbywać się transport drogowy. Tak więc w zagranicznych podróżach służbowym istnieje sytuacja gdy część noclegów, rozumianych jako czynność odpoczynku i snu, odbywa się znacząco poza godzinami pory nocnej i zdarza się, że nie obejmuje co najmniej 6 godzin pomiędzy godzinami 21 i 7.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 21 ust. 1 pkt 16 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, należność z tytułu zagranicznej podróży służbowej pracownika będąca wypłatą ryczałtu na nocleg (w wysokość określonej w § 16 ust. 2 rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r.), który to nocleg ma miejsce poza godzinami pory nocnej i nie obejmuje co najmniej 6 godzin pomiędzy godzinami 21 i 7, jest wolna od podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, należności z tytułu zagranicznej podróży służbowej pracownika będące wypłatą ryczałtu na nocleg (w wysokość określonej w § 16 ust. 2 rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r.), który to nocleg ma miejsce poza godzinami pory nocnej i nie obejmuje co najmniej 6 godzin pomiędzy godzinami 21 i 7, w świetle art. 21 ust. 1 pkt 16 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, są wolne od podatku dochodowego. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są diety oraz inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Ryczałt za nocleg w świetle rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. należy traktować jako inne należności w podróży służbowej pracownika. Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w § 16 określa warunki i wysokość ryczałtu na nocleg przysługującego pracownikowi w zagranicznej podróży służbowej. Przepis ten (w przeciwieństwie do § 8 rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r. dotyczącego podroży krajowej) w żaden sposób nie warunkuje uprawnienia do ryczałtu za nocleg w zależności od godzin w jakich ten nocleg ma miejsce (jest faktycznie wykorzystywany). W szczególności w świetle przepisów § 16 rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r. nie ma znaczenia czy nocleg ma miejsce poza godzinami pory nocnej i nie ma kompletnie znaczenia, czy obejmuje co najmniej 6 godzin pomiędzy godzinami 21 i 7. Z tego powodu należy przyjąć, że w świetle powołanego przepisu rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r. nocleg w podróży zagranicznej należy rozumieć czynnościowo (faktyczny odpoczynek oraz sen, a nie godzinowo), który to nocleg nie jest limitowany czasowo godzinami jego wykorzystania. Z tego powodu wypłacenie pracownikowi ryczałtu za nocleg w podróży zagranicznej, który to nocleg nie obejmuje co najmniej 6 godzin pomiędzy godzinami 21 i 7 zawiera się w granicy przepisu art. 21 ust. 1 pkt 16 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli w granicy do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Dlatego należy przyjąć że przychód z tytułu takiego ryczałtu jest wolne od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 źródłami przychodów są m. in. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce strefy budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Przedmiotowe zwolnienie od podatku obejmuje zatem diety i inne świadczenia otrzymane przez pracownika za czas podróży służbowej, do wysokości określonej w odrębnych przepisach.

Odrębnym przepisem, o którym mowa powyżej jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167, z późn. zm.).

Zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Stosownie do § 16 (dotyczącego podróży zagranicznej) ww. rozporządzenia:

1.  Za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia.
2.  W razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu.
3.  W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1.
4.  Przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli pracodawca lub strona zagraniczna zapewniają pracownikowi bezpłatny nocleg.

Zatem należności wypłacone pracownikom odbywającym podróż służbową w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, obejmujące między innymi diety, zwrot kosztów za przejazdy, noclegi, dojazdy środkami komunikacji miejscowej, a także innych udokumentowanych wydatków określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości określonej ww. rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Podstawowym warunkiem otrzymania należności przewidzianych ww. rozporządzeniem jest jednak odbycie przez pracownika podróży służbowej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zatrudnia kierowców wykonujących prace w transporcie międzynarodowym. Zainteresowany planuje, by zgodnie z rozporządzeniem z dnia 29 stycznia 2013 r. Ministra Pracy i Polityki Społecznej, w razie nieprzedłożenia przez pracownika rachunku za nocleg lub w przypadku niemożliwości zapewnienia pracownikowi bezpłatnego noclegu podczas podróży zagranicznej, rozpocząć wypłacanie ryczałtu w wysokość określonej w § 16 ww. rozporządzenia. Jednakże pewna część noclegów kierowców przypada w godzinach, które w części, a czasem nawet w całości, nie pokrywają się z godzinami ustalonymi dla pory nocnej (od godziny 21 do godziny 7). Wynika to wprost z charakteru oraz organizacji pracy, a także z przepisów o czasie pracy, czasie prowadzenia pojazdów, o przewozach oraz ze stałych lub doraźnych regulacji prawnych różnych krajów, które dotyczą godzin w jakich może odbywać się transport drogowy.

Należy zauważyć, że zgodnie z § 8 ust. 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, ryczałt za nocleg przysługuje, jeżeli nocleg trwa co najmniej 6 godzin pomiędzy godzinami 21 i 7 jednocześnie zwrot kosztów noclegu lub ryczałt za nocleg nie przysługuje za czas przejazdu, a także jeżeli pracodawca uzna, że pracownik ma możliwość codziennego powrotu do miejscowości stałego lub czasowego pobytu.

Jednakże § 6-8 ww. rozporządzenia dotyczą podróży krajowej a nie zagranicznej. W paragrafach 12-20 dotyczących zagranicznej podróży służbowej, nie ma wzmianki o tym, czy nocleg powinien odbywać się co najmniej 6 godzin pomiędzy godzinami 21 i 7.

Zatem, wywnioskować należy, że przy zagranicznej podróży służbowej nie ma znaczenia czy nocleg ma miejsce poza godzinami pory nocnej i nie ma znaczenia, czy obejmuje co najmniej 6 godzin pomiędzy 21 i 7. Liczy się faktyczny odpoczynek oraz sen, który nie jest limitowany czasowo godzinami jego wykorzystania.

Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że należności z tytułu zagranicznej podróży służbowej pracownika będąca wypłatą ryczałtu za nocleg, który to ma miejsce poza godzinami pory nocnej i nie obejmuje co najmniej 6 godzin pomiędzy godzinami 21 i 7, wypłacane przez Wnioskodawcę pracownikom, są wolne od podatku dochodowego w myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - do wysokości określonej w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.