Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.107.2021.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-18
Teza: sposobu określenie wartości transakcji kontrolowanych z tytułu prowadzenia rachunków bankowych
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; informacja; podmiot-podmioty powiązane; rachunki-rachunek bankowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 marca 2021 r. (data wpływu 31 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu określenia wartości transakcji kontrolowanych z tytułu prowadzenia rachunków bankowych na potrzeby obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

31 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu określenia wartości transakcji kontrolowanych z tytułu prowadzenia rachunków bankowych na potrzeby obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

X S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Bank”) jest bankiem krajowym prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2020 r., poz. 1896 ze zm.; dalej: „Prawo bankowe”) posiadającym siedzibę w Polsce i podlegającym opodatkowaniu od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia. Wnioskodawca zawiera transakcje z podmiotami powiązanymi (dalej: „Podmioty powiązane”) w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.; dalej: „ustawa CIT”), podmiotami mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, oraz transakcje z innymi podmiotami, jeżeli rzeczywisty właściciel ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową zgodnie z domniemaniem wynikającym z art. 11o ust. 1b ustawy CIT (dalej: „Podmioty z rajów podatkowych”).

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zawarł i może zawierać w przyszłości transakcje z Podmiotami powiązanymi i Podmiotami z rajów podatkowych polegające na świadczeniu (przez Wnioskodawcę albo na rzecz Wnioskodawcy) usług finansowych w zakresie prowadzenia rachunków bankowych, o których mowa w art. 49 ust. 1 pkt 1 i 3 Prawa bankowego:

*   rachunków rozliczeniowych, w tym bieżących, pomocniczych oraz związanych z nimi rachunków VAT;
*   rachunków oszczędnościowo-rozliczeniowych (dalej łącznie: „Rachunki bankowe”).

Usługa prowadzenia Rachunków bankowych obejmuje przede wszystkim rozliczenie zleceń z wykorzystaniem środków przechowywanych na rachunkach. W ramach transakcji prowadzenia Rachunków bankowych posiadacz może swobodnie dysponować środkami zgromadzonymi na rachunku. Umowy dotyczące prowadzenia Rachunków bankowych nie określają wartości środków, jakie posiadacz jest zobowiązany wpłacać ani utrzymywać na rachunku. Z tytułu świadczonej usługi prowadzenia Rachunków bankowych i realizowanych w tym zakresie czynności szczegółowych usługodawca (podmiot prowadzący Rachunek bankowy, w tym Bank) pobiera wynagrodzenie, na które składają się oprocentowanie (odsetki od salda debetowego rachunku) oraz opłaty i prowizje za realizację czynności zdefiniowanych w umowie, regulaminach oraz tabelach opłat i prowizji. Odsetki, opłaty i prowizje otrzymane przez usługodawcę (podmiot prowadzący rachunek, w tym Bank), co do zasady, stanowią jego przychód podatkowy. Z tytułu utrzymywania środków na Rachunkach bankowych usługodawca (podmiot prowadzący Rachunek bankowy, w tym Bank) może natomiast wypłacać wynagrodzenie w postaci odsetek. Odsetki wypłacone przez usługodawcę (podmiot prowadzący Rachunek bankowy, w tym Bank) mogą stanowić dla niego koszt uzyskania przychodów.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca powziął wątpliwość odnośnie sposobu ustalenia wartości transakcji prowadzenia Rachunków bankowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić wartość transakcji prowadzenia Rachunków bankowych na potrzeby stwierdzenia zaistnienia obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w celu ustalenia wartości transakcji prowadzenia Rachunków bankowych na potrzeby stwierdzenia zaistnienia obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej Wnioskodawca powinien zsumować wartość odsetek, opłat i prowizji otrzymanych przez podmiot prowadzący Rachunek bankowy od posiadacza Rachunku bankowego (pozycja przychodowa) oraz odrębnie - wartość odsetek wypłaconych na rzecz posiadacza Rachunku bankowego (pozycja kosztowa).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 11k ust. 1, art. 11o ust. 1 i 1a Ustawy CIT podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych są zobowiązani do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych w przypadku, gdy wartość transakcji przekroczy określony przez ustawodawcę progi dokumentacyjne wynoszące odpowiednio:

1.  10 000 000 zł - w przypadku jednorodnej, towarowej transakcji kontrolowanej;
2.  10 000 000 zł - w przypadku jednorodnej, finansowej transakcji kontrolowanej;
3.  2 000 000 zł - w przypadku jednorodnej, usługowej transakcji kontrolowanej;
4.  2 000 000 zł - w przypadku jednorodnej transakcji kontrolowanej innej niż wskazane w pkt 1-3;
5.  100 000 zł - w przypadku transakcji innych niż kontrolowane z podmiotem z raju podatkowego;
6.  500 000 zł - w przypadku innych transakcji, jeżeli rzeczywisty właściciel jest podmiotem z raju podatkowego.

Zasady ustalania wartości transakcji kontrolowanej zostały określone przez ustawodawcę w art. 11l ustawy CIT. Zgodnie z ust. 1 powołanego przepisu wartość transakcji kontrolowanej stanowi:

1.  wartość kapitału - w przypadku pożyczki i kredytu;
2.  wartość nominalna – w przypadku emisji obligacji;
3.  suma gwarancyjna - w przypadku poręczenia lub gwarancji;
4.  wartość przypisanych przychodów lub kosztów - w przypadku przypisania dochodu (straty) do zakładu zagranicznego;
5.  wartość właściwa dla danej transakcji kontrolowanej - w przypadku pozostałych transakcji.

Podstawę ustalenia wartości transakcji kontrolowanej stanowią, zgodnie z art. 11l ust. 2 ustawy CIT:

1.  otrzymane lub wystawione faktury dotyczące danego roku obrotowego albo
2.  umowy lub inne dokumenty - w przypadku, gdy faktura nie została wystawiona lub w przypadku transakcji finansowych, albo
3.  otrzymane lub przekazane płatności - w przypadku, gdy nie jest możliwe określenie tej wartości na podstawie pkt 1 i 2.

W myśl art. 11k ust. 3 ustawy CIT progi dokumentacyjnie ustala się odrębnie dla strony kosztowej i przychodowej. Zgodnie z art. 11o ust. 1 i 1a ustawy CIT powołane reguły ustalania wartości transakcji dla celów przepisów o cenach transferowych znajdują również zastosowanie do transakcji z Podmiotami z rajów podatkowych. Odnosząc powołane regulacje do transakcji prowadzenia Rachunków bankowych stanowiących przedmiot niniejszego wniosku należy przede wszystkim zauważyć, że rachunki bankowe stanowią samoistny produkt bankowy i instytucję prawną. Umowa rachunku bankowego została zdefiniowana w art. 725-733 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Przez umowę rachunku bankowego bank zobowiązuje się względem posiadacza rachunku, na czas oznaczony lub nieoznaczony, do przechowywania jego środków pieniężnych oraz, jeżeli umowa tak stanowi, do przeprowadzania na jego zlecenie rozliczeń pieniężnych. Regulacje dotyczące rachunków bankowych zawiera również art. 50 ust. 1 Prawa bankowego, zgodnie z którym posiadacz rachunku bankowego dysponuje swobodnie środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku.

W umowie z bankiem mogą być zawarte postanowienia ograniczające swobodę dysponowania tymi środkami. Instytucje, do których bezpośrednio odnosi się przepis art. 11l ust. 1 pkt 1-3 ustawy CIT (pożyczki, kredyty, emisja obligacji, poręczenia i gwarancje), stanowią natomiast przedmiot odrębnych regulacji (od przepisów dotyczących rachunków bankowych):

*   umowa pożyczki uregulowana jest w art. 720-724 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.; dalej: „k.c.”)
*   umowa kredytu i pożyczki uregulowana jest w art. 69-79c Prawa bankowego
*   gwarancje bankowe i poręczenia uregulowane są w art. 80-87 Prawa bankowego
*   umowa poręczenia uregulowana jest w art. 876-887 k.c.
*   emisja obligacji uregulowana jest w ustawie z dnia 15 stycznia 2015 r. o obligacjach (Dz. U. z 2020 r. poz. 1208 ze zm.).

W obrocie gospodarczym wymienione instytucje funkcjonują ponadto jako produkty stanowiące przedmiot odrębnych (od rachunków bankowych) usług finansowych. Odrębność ta widoczna jest nie tylko na poziomie zakresu czynności usługodawcy, ale przede wszystkim na poziomie metody i wysokości ustalanego wynagrodzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy ustalając wartości transakcji prowadzenia Rachunków bankowych należy zatem postępować zgodnie z dyspozycją art. 11l ust. 1 pkt 5 ustawy CIT tzn. uwzględniać wartość właściwą dla transakcji prowadzenia Rachunków bankowych. Dodatkowo, przy ustalaniu wartości transakcji prowadzenia Rachunków bankowych należy uwzględnić przepis art. 11k ust 3 ustawy CIT, który nakazuje osobne ujmowanie strony kosztowej i przychodowej transakcji.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prowadzenie Rachunków bankowych generuje dla usługodawcy (podmiotu prowadzącego Rachunek bankowy przychody podlegające opodatkowaniu, na które składają się odsetki, opłaty oraz prowizje. Prowadzenie rachunku bankowego może także generować koszty uzyskania przychodów dla usługodawcy (podmiotu prowadzącego Rachunek bankowy) w postaci odsetek od środków na rachunku, które usługodawca jest zobowiązany wypłacić posiadaczowi tego rachunku. Zgodnie z dokumentem opracowanym i opublikowanym przez Ministerstwo Finansów „TPR Informacją o cenach transferowych - pytania i odpowiedzi, wrzesień 2020,MF” w pkt 74 wskazano, iż „Wartość transakcji dla transakcji rachunku bankowego należy określić, biorąc pod uwagę sposób wynagrodzenia za świadczenie tej usługi wynikającą z bankiem umowy, tj. wszystkie elementy cenotwórcze, np. wartość prowizji/opłat albo odsetek. W uzasadnionych przypadkach dopuszcza się wskazanie w tym polu przeważającego elementu wynagrodzenia za świadczenie tej usługi”.

W kontekście powołanego stanowiska należy wskazać, że w przypadku rachunków bankowych elementami cenotwórczymi są opłaty, prowizje i odsetki. Tym samym, wartość transakcji rachunków bankowych powinna zostać ustalona poprzez zsumowanie wartości wszystkich elementów cenotwórczych. Ponadto, biorąc jednak pod uwagę treść art. 11k ust 3 ustawy CIT nakazującą rozdzielenie strony kosztowej i przychodowej transakcji Wnioskodawca jest zdania, że odsetki związane z prowadzeniem rachunków należy uwzględniać na potrzeby ustalenia wartości tej transakcji osobno z perspektywy przychodowej (odsetki otrzymane) oraz perspektywy kosztowej (odsetki wypłacone). Reasumując, w celu ustalenia wartości transakcji prowadzenia Rachunków bankowych na potrzeby stwierdzenia zaistnienia obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej Wnioskodawca powinien zsumować wartość odsetek, opłat i prowizji otrzymanych przez podmiot prowadzący Rachunek bankowy od posiadacza Rachunku bankowego (pozycja przychodowa) oraz

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.