Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB3/423-354/07/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-02-28
Teza: Czy podatek naliczony VAT zawarty w zakupach związanych z likwidacją Zakładów Górniczych w Kopalni Soli Bochnia, i nie odliczony w sposób zamierzony (rezygnacja podatnika z odliczenia), stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odzyskanie podatku naliczonego; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2007 r. (data wpływu do tut. Biura 03 grudnia 2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku VAT – **jest nieprawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 03 grudnia 2007 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Kopalnia prowadzi rozpoczętą 26 lutego 199O roku likwidację Zakładu Górniczego, z uwzględnieniem Rozporządzenia Prezydenta RP w sprawie uznania części podziemnej kopalni za pomnik historii. Równocześnie trwa likwidacja innego Zakładu Górniczego w oparciu o obowiązujące programy likwidacyjne. Kopalnia na wszelkie prace likwidacyjne i inne usługi z tym związane otrzymuje dotacje z budżetu państwa. Przedsiębiorstwo prowadzi księgi handlowe zgodnie z przepisami o rachunkowości przy zastosowaniu metody memoriałowej, zaś na potrzeby rozliczenia dotacji, która stanowi około 98% wszystkich przychodów stosuje metodę kasową. Przedmiotowa dotacja ma swoje umocowanie prawne w Rozporządzeniu Rady Ministrów z 11 grudnia 2OO6 roku (Dz.U. Nr 232 poz. 1689). Według dysponenta dotacji określone są zadania na jakie ma ona być przeznaczona. Przepisy o dotacji określają pojęcie zadania co dla naszego przedsiębiorstwa jako podatnika VAT oznacza, że są to wydatki na likwidację w wartości netto. Zatem kosztem likwidacji zakładu górniczego jest wartość netto towarów i usług zakupionych przy realizacji robót likwidacyjnych. Taka konstrukcja oraz wymóg dysponenta dotacji (środków budżetowych) o nie uwzględnianiu podatku VAT przy zakupach, automatycznie pozbawia nasze przedsiębiorstwo środków finansowych na pokrycie podatku VAT.

Opisany wyżej sposób ustalania wartości dotacji (bez uwzględniania podatku VAT) jaki zawarty jest na fakturach potwierdzających nabycie usług lub towarów jest szczególnie niekorzystny dla Kopalni z punktu widzenia jej finansów, bowiem dysponent dotacji dokonując kontroli jej wykorzystania porównuje trzy elementy, to jest: zamówienie w cenie netto, faktura VAT w wartości netto, przelew bankowy w wartości brutto. Z powyższych elementów, jako wartość dotacji przyjmowana jest tylko i wyłącznie wartość netto. Kopalnia dokonuje płatności swoim kontrahentom w wartości brutto czyli wraz z podatkiem VAT, która różni się od wartości netto o 7,22% w zależności od nabywanej usługi czy towaru. Przedmiotowa różnica pomiędzy wartością netto pokrywaną z dotacji, a wartością brutto, jaką nasze przedsiębiorstwo płaci kontrahentom, pozostaje bez pokrycia finansowego. Praktycznie kwota ta jest pokrywana z dotacji, to jednak w myśl przepisów, jest to działanie niezgodne z przepisami prawa, bowiem wartość dotacji jak wyżej wspomniano nie uwzględnia podatku VAT. Owa różnica nie może być również pokryta z bieżących wpływów ze sprzedaży usług przez Kopalnię, gdyż przedmiotowa sprzedaż stanowi minimalną wartość w stosunku do wydatków na likwidację. Przedstawiona sytuacja zmusza nas do następujących działań, albo pokrywanie VAT z dotacji co jest niezgodne z prawem, albo wypłacanie wszystkim podmiotom sprzedającym nam usługi i towary w wartościach netto, co narazi nas na procesy sądowe o zapłatę należności wynikających z faktur VAT. W związku z w/w problemem jedynym rozwiązaniem, które pozwoli naszemu przedsiębiorstwu na właściwe rozliczenie dotacji i prawidłowe regulowanie należności jest celowe i zamierzone nie odliczanie podatku naliczonego VAT od zakupów towarów i usług związanych z likwidacją zakładów górniczych i zaliczaniem go do kosztów uzyskania przychodów, bowiem wtedy zawsze wartość brutto będzie przyjmowana jako koszt objęty dotacją gdyż sama wartość podatku naliczonego VAT nie będzie pomniejszać podatku należnego VAT. Taki sposób postępowania jest akceptowany przez dysponenta środków budżetowych tj. przez Min. Gospodarki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podatek naliczony VAT zawarty w zakupach związanych z likwidacją Zakładów Górniczych w Kopalni Soli B., i nie odliczony w sposób zamierzony (rezygnacja podatnika z odliczenia), stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem wnioskodawcy podatek od towarów i usług zasadniczo jest podatkiem neutralnym dla przedsiębiorcy, to jednak w tej konkretnej sytuacji, niestety takiej roli on nie pełni, gdyż podnosi w sposób nieuzasadniony wartość dotowanych towarów i usług. Jest zasadą, że podatku należnego ani naliczonego nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów. Od tej zasady występują wyjątki szczegółowo opisane w ustawie o podatku dochodowym zarówno od osób prawnych jak też od osób fizycznych. Wyjątki te to kwestie, gdy podatnik nie posiada prawa do odliczenia podatku naliczonego i właśnie w takich przypadkach taki nie odliczony VAT stanowi koszt uzyskania przychodu lub zwiększa wartość środka trwałego do amortyzacji co bezpośrednio też wpływa na wielkość kosztów uzyskania przychodów. Natomiast przepisy podatkowe nic nie mówią jak należy potraktować podatek naliczony, do którego podatnik posiada prawo do odliczenia a jednak z takiego prawa rezygnuje i nie odlicza podatku naliczonego i tym samym nie zmniejsza podatku należnego. Podatek naliczony z którego odliczenia rezygnuje podatnik stanowi koszt uzyskania przychodów w sytuacji gdy wydatek z którym związany jest ten podatek musi równocześnie być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów. Wynika z tego że wydatek, który nie spełnia definicji kosztu zawartego w ustawie o podatku od osób prawnych, czyli nie został poniesiony w celu uzyskania przychodu ani zabezpieczenia źródła przychodów nie jest kosztem w kwocie brutto. Milczenie ustawodawcy w przedmiotowej sprawie daje możliwość do interpretacji według zasady co nie jest zakazane jest dozwolone, gdyż ustawodawca kategorycznego zakazu zaliczania do kosztów takiego podatku nie wskazuje. Taki zakaz powstaje tylko pośrednio i to tylko z wykładni przepisów ustawy o podatku VAT w kwestii jego korekty do 5 lat wstecz. Wydaje się jednak, że nie można wywodzić skutków w podatku dochodowym z ustawy o podatku od towarów i usług. Za zaliczaniem do kosztów podatku naliczonego, z którego podatnik świadomie zrezygnuje przemawia również fakt, że nie uwzględnianie takiego podatku w kosztach powoduje nieprawidłowości w ustalaniu na przykład marży w firmach handlowych. Podobnie jest w naszym przypadku gdzie dochodzi do nieprawidłowego rozliczania dotacji właśnie przez podatek naliczony. Zatem wszystkie nasze wydatki jakie ponosimy stanowią koszty uzyskania przychodów i równocześnie zawarty w tych wydatkach podatek naliczony też jest kosztem uzyskania przychodów w ujęciu podatkowym. Stąd praktycznie podatek naliczony a nie odliczony z jakiegokolwiek powodu stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na tle przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t.j. Dz. U. z 2000r., nr 54, poz. 654 z późn. zm. ), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy. Zatem , aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione warunki:

1.  poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu z działalności gospodarczej,
2.  poniesiony wydatek musi mieć na celu zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
3.  wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów negatywnych określonych w art. 16 ustawy.

Konstrukcja podatku od towarów i usług oparta jest na założeniu, że jest on dla przedsiębiorcy neutralny. Wyrazem tej neutralności jest art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. nr 54, poz. 535 z późn. zm. ), który stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych , podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z uwagi na powyższą cechę neutralności podatku od towarów i usług nie stanowi on kosztu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zasada ta nie jest jednak bezwzględna, gdyż ustawa przewiduje szereg przypadków, gdzie podatek od towarów i usług stanowi koszt uzyskania przychodów. Przypadki te zostały określone w art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym, że jest kosztem uzyskania przychodów:

1\. podatek naliczony:

*   jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
*   w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej,

2\. podatek należny w przypadku:

*   importu usług oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli nie stanowi on podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; kosztem uzyskania przychodów nie jest jednak podatek należny w części przekraczającej kwotę podatku od nabycia tych towarów i usług, która mogłaby stanowić podatek naliczony w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług,
*   przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami,

3\. kwota podatku od towarów i usług, nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji zgodnie z art. 16a-16m, lub dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi tej amortyzacji - w tej części, w jakiej dokonano korekty powodującej zmniejszenie podatku odliczonego zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie nie występuje żadna z wyżej wymienionych okoliczności. Podatnik nie jest zwolniony z podatku od towarów i usług. Zgodnie z ustawą o VAT przysługuje mu prawo obniżenia kwoty lub zwrot różnicy podatku VAT. Wnioskodawca ma prawo pomniejszenia podatku należnego. Nie jest możliwe uznanie nie skorzystania z prawa obniżenia podatku VAT za jednoznaczne z nie przysługiwaniem prawa do obniżenia tego podatku.

Oznacza to, że naliczony podatek VAT nie będzie stanowić kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pamiętać także należy, że przepisy wprowadzające zwolnienia podatkowe mają charakter przepisów wyjątkowych. W związku z tym - zgodnie z zasadą, że wyjątków nie należy interpretować rozszerzająco - powinny one być interpretowane jak najbardziej ściśle. Wykładnia rozszerzająca, tak jak ją zastosował wnioskodawca w przedmiotowej sprawie, nie jest tutaj dopuszczalna.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

**