Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/423-35/11/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-12-30
Teza: Czy przychodem z tytułu umorzenia udziałów będzie wyłącznie kwota wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, a w szczególności nie znajdą zastosowania przepisy art. 11 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: przychód; szacowanie (szacunek); szacowanie (szacunek)-szacowanie przychodu; udział; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06 października 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 07 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu ustalenia przychodu uzyskanego z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 października 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu ustalenia przychodu uzyskanego z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka akcyjna będąca wnioskodawcą należy do Grupy A. Wnioskodawca jest 100% udziałowcem Spółki AG oraz Spółki AN (dalej Spółki Zależne), w których posiada 100% udziałów nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Zarówno wnioskodawca, jak i Spółki Zależne są polskimi spółkami kapitałowymi, podlegającymi w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Dodatkowo, Spółki Zależne prowadzą działalność gospodarczą w obrębie specjalnych stref ekonomicznych i korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego z tytułu działalności w strefie.

W najbliższej przyszłości planowana jest restrukturyzacja Grupy A, która ma zostać przeprowadzona według następującego scenariusza:

1.  Spółki Zależne wyemitują nowe udziały, które zostaną objęte przez inną spółkę z Grupy A. Wskutek powyższej operacji, wnioskodawca będzie wciąż posiadał więcej niż 10% w Spółkach Zależnych.
2.  Jednocześnie lub w późniejszym terminie, część lub całość udziałów posiadanych przez wnioskodawcę w Spółkach Zależnych zostanie umorzona w drodze umorzenia przymusowego lub umorzenia automatycznego. Wynagrodzenie za umorzone udziały zostanie ustalone i wypłacone według wartości, która może być niższa od wartości rynkowej umorzonych udziałów (w szczególności może się to odbyć według wartości księgowej).

W związku z powyższym, wnioskodawca powziął wątpliwość, czy jeżeli wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów będzie niższe od ich wartości rynkowej, to w opisanym zdarzeniu znajdą zastosowanie przepisy art. 11 lub art. 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Otrzymanie wypłaty umorzeniowej może zarówno podlegać zwolnieniu przewidzianemu w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również, jeśli warunki z przytoczonego artykułu nie będą spełnione, może nie korzystać z tego zwolnienia.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przychodem z tytułu umorzenia udziałów będzie wyłącznie kwota wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, a w szczególności nie znajdą zastosowania przepisy art. 11 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem wnioskodawcy, umorzenie udziałów za wynagrodzeniem niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów będzie neutralne z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności nie będą miały zastosowania przepisy art. 11 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zasady umarzania udziałów zostały uregulowane w art. 199 § 1 - § 7 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Udział może podlegać umorzeniu m.in. bez zgody wspólnika (tzw. umorzenie przymusowe) albo w razie ziszczenia się określonego zdarzenia (tzw. umorzenie automatyczne).

W przypadku umorzenia przymusowego oraz automatycznego, umorzenie udziałów wymaga odpowiedniej uchwały, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia oraz wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzone udziały. Wynagrodzenie to nie może być jednak niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników.

W ocenie Spółki, fakt, iż wartość rynkowa umorzonych udziałów może być wyższa od wartości, według której zostanie ustalone wynagrodzenie należne Spółce z tytułu umorzenia, nie będzie skutkować oszacowaniem dodatkowego przychodu po stronie Spółki, bez względu na to czy do wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów będzie miało zastosowanie zwolnienie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W szczególności, zdaniem Spółki, w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie znajdą zastosowania przepisy, zgodnie z którymi organy podatkowe mogłyby oszacować przychód wynikający z różnicy między wartością rynkową a wartością księgową umarzanych udziałów, tj. art. 11 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

W opisanym zdarzeniu, zdaniem wnioskodawcy, dochodem faktycznie otrzymanym będzie wyłącznie kwota wypłaty umorzeniowej.

Zgodnie z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli w wyniku powiązań między podmiotami krajowymi, w tym m.in. kapitałowych, majątkowych oraz personalnych, zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty i w wyniku tego, podatnik nie wykazuje dochodów jakich należałoby oczekiwać gdyby wymienione powiązania nie istniały, dochody takiego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W ocenie Spółki, przytoczony powyżej przepis nie będzie miał zastosowania z uwagi na fakt, iż w przypadku umorzenia udziałów za wynagrodzeniem, nie mamy do czynienia z transakcją dla celów przepisów o cenach transferowych. Umorzenie udziałów bowiem stanowi operację techniczną mającą na celu unicestwienie udziałów. Ponadto powyższy przepis odnosi się do sytuacji, kiedy w wyniku powiązań zostaną narzucone warunki odbiegające od warunków rynkowych. Natomiast w przypadku umorzenia, zdaniem Spółki, nie jest możliwe ustalenie czy transakcja została przeprowadzona na warunkach rynkowych, bowiem umorzenie udziałów z samej swojej natury następuje pomiędzy spółką a jej udziałowcem. Podmioty niepowiązane w myśl art. 11 nie dokonują takich czynności. Tym samym, brak jest porównywalnych transakcji pomiędzy niezależnymi podmiotami i z tego względu, zdaniem Spółki, przepisy art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będą miały zastosowania do wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów.

Zdaniem wnioskodawcy, w omawianym zdarzeniu nie znajdzie również zastosowania art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wartości rynkowej. Z przytoczonego przepisu wynika, że powstanie dodatkowego przychodu do opodatkowania będzie miało miejsce w przypadku przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych pomiędzy podatnikami, które łącznie spełniają następujące cechy:

*   przeniesienie jest dokonywane w oparciu o tytuł prawny przewidujący ich odpłatne zbycie (np. sprzedaż) oraz
*   strony transakcji łączy umowa, która przewiduje zapłatę ceny.

Zdaniem Spółki, umorzenie udziałów za wynagrodzeniem nie spełnia żadnej z wymienionych cech. W ocenie Spółki, czynność umorzenia udziałów nie stanowi czynności odpłatnego zbycia, w szczególności nie jest to sprzedaż udziałów, co więcej Spółka nie jest posiadaczem unicestwianych udziałów.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że konstrukcja umorzenia udziałów uregulowana w Kodeksie spółek handlowych wyklucza zastosowanie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów poniżej wartości rynkowej.

Spółka wskazuje, że powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2010 r. sygn. I SA/Po 251/10, w którym Sąd stwierdził, że „wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów nie może być zrównana z czynnością odpłatnego zbycia, o której mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Dodatkowo Spółka pragnie wskazać, że art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który reguluje kwestię przychodu z tytułu umorzenia udziałów nie odwołuje się do art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki, gdyby intencją ustawodawcy było odpowiednie stosowanie postanowień art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów z umorzenia udziałów, to stosowne odesłanie zostałoby wprost wskazane w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tak jak zostało to uczynione m.in. w przypadku przychodu z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej (art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz w przypadku ustalenia przychodu w razie podziału spółek (art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Tym samym, zakładając racjonalność działań ustawodawcy, zdaniem Spółki, art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie miał zastosowania w przedstawionym zdarzeniu.

Reasumując, w świetle powyższych argumentów, Spółka stoi na stanowisku, że umorzenie udziałów za wynagrodzeniem niższym od wartości rynkowej tych udziałów będzie neutralne z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności nie będą miały zastosowania przepisy art. 11 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe twierdzenie będzie miało zastosowanie w sytuacji, gdy do otrzymanego wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów będzie, jak i nie będzie miało zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie sposobu ustalenia przychodu uzyskanego z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Ocena stanowiska w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) została zawarta w odrębnej interpretacji.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Wskazać jedynie należy, iż obwieszczeniem Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 09 marca 2011 r. został ogłoszony jednolity tekst ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.