Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-302/09-2/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-06-01
Teza: dot. podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania rekompensaty
Słowa kluczowe: obrót; odszkodowania; podatek-podatek od towarów i usług; rekompensata; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2009 r. (data wpływu 18 marca 2009 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania rekompensaty - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania rekompensaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą głównie w zakresie obrotu energią elektryczną. Spółka dokonuje zakupu i sprzedaży energii elektrycznej (a także związanych z nią praw majątkowych - tzw. „zielonych” i „czerwonych” certyfikatów).

Mając na względzie fakt, że w Grupie C (do której należy Spółka) obowiązuje model Centralnego Tradingu, tzn. C jest podmiotem zajmującym się zakupem i sprzedażą energii elektrycznej i produktów pochodnych na rzecz spółek zależnych ponieważ posiada duże doświadczenie, środki, zespół handlowy i infrastrukturę informatyczną (tzw. trading floor), pozwalające na podejmowanie skutecznych działań w zakresie obrotu hurtowego, Spółka zawarła z C Umowę o współpracy w zakresie handlu energią elektryczną oraz produktami pokrewnymi (dalej: „Umowa”).

Zgodnie z Umową, Spółka wykonuje samodzielnie jedynie część funkcji niezbędnych do realizacji transakcji zawartych przez siebie umów handlowych (głównie funkcje księgowo- administracyjne, m.in. rozliczenia z kontrahentami i analizy rynku).

Pozostałe czynności niezbędne do wykonywania przez Spółkę transakcji handlu energią i prawami majątkowymi realizowane są na rzecz Spółki przez C. W zakres czynności wykonywanych przez C na rzecz Spółki wchodzi między innymi przygotowanie i realizacja strategii handlowej, wybór metody handlu - tzn. czy w kontraktach czy też za pośrednictwem giełdy, wybór partnerów handlowych, z którymi zawierana jest transakcja, decyzja kiedy i po jakiej cenie zawierana jest transakcja, zawieranie tych transakcji w imieniu i na rzecz Spółki, przygotowywanie zestawień z dokonanych transakcji.

Na podstawie tej Umowy, C wykonuje na rzecz Spółki czynności związane z realizacją przez Spółkę wszystkich zawartych przez Spółkę umów handlowych, w tym zadań określonych w umowie ramowej zawartej przez Spółkę z Elektrownią.

Za podstawę rozliczeń w transakcjach sprzedaży energii pomiędzy C, Spółką i Elektrownią S.A., przyjęto zgodnie z przepisami dotyczącymi transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, cenę rynkową energii i w/w produktów pochodnych (tzn. ceny z platform handlowych TGE, poee i TFS).

Na mocy Umowy, w celu umożliwienia Spółce realizacji transakcji zakupu i sprzedaży energii elektrycznej oraz praw majątkowych, na rzecz Spółki wykonywane są określone czynności ze strony C.

Zgodnie z Umową, C zobowiązał się m.in. do efektywnego zarządzania procesem zakupu i sprzedaży energii w imieniu Spółki oraz zapewnienia jej co najmniej określonego minimalnego dochodu ze sprzedaży energii elektrycznej i praw z nią związanych. W tym celu C podejmuje następujące działania:

1.  wykonywanie w imieniu i na rzecz Spółki niektórych czynności wynikających z umowy Spółki z Elektrownią, m.in.:
    1.  przekazywanie Elektrowni informacji o zapotrzebowaniu na energię elektryczną,
    2.  nabywanie od Elektrowni energii elektrycznej zgodnie z zapotrzebowaniem,
    3.  zapewnianie źródeł dostaw węgla do Elektrowni, niezbędnego do wygenerowania nabywanej od Elektrowni energii elektrycznej;
2.  negocjowanie i zawieranie w imieniu Spółki umów na zakup mocy i energii elektrycznej;
3.  bilansowanie zakupu i sprzedaży energii przez Spółkę;
4.  dostarczanie Spółce informacji niezbędnych dla przygotowania harmonogramów dostaw i innych dokumentów przekazywanych operatorowi systemu przesyłowego;
5.  inne czynności związane z obrotem energią elektryczną.

W celu zapewnienia odpowiedniej jakości usług świadczonych przez C Strony zgodnie uznały, że usługi C będą uznane za wykonane tylko wówczas, jeżeli przyniosą Spółce określone korzyści. Warunek ten został określony poprzez porównanie przychodu osiągniętego przez Spółkę z działalności handlowej do kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z tą działalnością, z uwzględnieniem kosztów finansowych w danym okresie rozliczeniowym (szczegółowy sposób kalkulacji tego wyniku został opisany w Umowie).

W rezultacie, jeżeli wynik finansowy Spółki, osiągnięty w danym okresie, jest pozytywny (większy niż zero), wówczas - na mocy Umowy - uznaje się, że C wykonał swe usługi i należy mu się z tego tytułu określone w Umowie wynagrodzenie. Gdyby zaś w danym okresie wynik Spółki był ujemny, wówczas uznaje się, że w takim wypadku jakość usług świadczonych przez C była poniżej minimalnego poziomu uzgodnionego przez strony Umowy. Oznacza to, że usługi C nie są wykonane i C nie przysługuje żadne wynagrodzenie od Spółki.

Rekompensata za niewłaściwe wykonanie usług przez C.

Dodatkowo, jeżeli czynności wykonywane przez C prowadzą do negatywnego wyniku finansowego osiągniętego przez Spółkę, wówczas sytuacja finansowa Spółki ulega pogorszeniu. W takich sytuacjach, w celu zrekompensowania strat poniesionych w związku z wykonywaniem czynności przez C, Spółce przysługuje określona w umowie rekompensata. Na podstawie kalkulacji przeprowadzonych przez Spółkę i C, wynik finansowy Spółki za rok 2008, określony według metody zawartej w Umowie, był ujemny. W związku z tym Spółka otrzyma od C rekompensatę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy rekompensata otrzymana przez Spółkę z tytułu niewykonania umowy przez kontrahenta w zakresie umożliwiającym Spółce osiągnięcie określonego dochodu stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług na terytorium kraju i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana rekompensata nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług na terytorium kraju i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem aby ustalić, czy otrzymane przez Spółkę wynagrodzenie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce, w pierwszej kolejności należy określić, czy stanowi ono wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Spółkę.

Należy przy tym podkreślić, że nie każda płatność otrzymana przez dany podmiot stanowi wynagrodzenie za usługę podlegającą opodatkowaniu. Aby określona czynność była uznana za świadczenie usług, musi bowiem istnieć świadczenie (działanie lub zaniechanie) ze strony danego podmiotu. Ponadto, musi istnieć konsument tego świadczenia, podmiot, który odnosi (przynajmniej potencjalnie) określoną korzyść.

Do podobnych wniosków prowadzi analiza orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS). W wyroku C-384/95 (Landboden-Agrardienste GmbH & Co. KG v Finanzamt Calau) ETS uznał, że aby dana czynność była uznana za usługę, musi ona przynosić korzyść określonemu podmiotowi, tak aby mógł on być uważany za konsumenta usługi. Podobne warunki zostały sformułowane w wyroku C-215/94 Jurgen Mohr v Finanzamt Bad Segeberg. W obu tych orzeczeniach ETS wskazał, że otrzymanie płatności przez dany podmiot samo w sobie nie jest wystarczające do uznania, że podmiot ten świadczy usługę na rzecz określonego kontrahenta.

Usługą jest więc tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym.

W analizowanym stanie faktycznym nie występuje świadczenie, które mogłoby być przedmiotem konsumpcji innego podmiotu. Spółka nie realizuje bowiem żadnych działań na rzecz C, które mogłyby być potraktowane jako usługa.

W szczególności, usługami takimi nie są określone czynności administracyjno - księgowe realizowane przez Spółkę. Czynności te są realizowane przez Spółkę we własnym interesie, nie zaś na rzecz innego podmiotu. Wymienienie tych czynności w Umowie ma na celu uniknięcie wątpliwości dotyczących obszaru współpracy, nie wskazując jednak drugiej strony (spółki C) jako beneficjenta tych czynności. W istocie jedynym beneficjentem tych czynności (realizowanych we własnym imieniu i na własny rachunek) jest Spółka. Potwierdzeniem powyższego jest fakt, że Umowa nie przewiduje żadnej płatności na rzecz Spółki z tytułu funkcji pełnionych przez Spółkę. Jedyne rodzaje płatności realizowane w ramach umowy to:

*   wynagrodzenie należne C za wykonanie usług przez C,

*   rekompensata należna\`(...)\` za niewłaściwe wykonanie usług przez C.

Otrzymana przez Spółkę kwota nie jest więc wynagrodzeniem za usługę. Analiza stosunku prawnego łączącego Spółkę i C wskazuje, że kwota ta stanowi rekompensatę za nienależyte wykonanie zobowiązania. Jest więc konsekwencją niewykonania świadczenia przez C, nie zaś wynikiem spełnienia świadczenia przez Spółkę.

Ze względu na model Centralnego Tradingu obowiązujący w Grupie C i z powodu braku własnego doświadczenia oraz zasobów, Spółka przekazała swoją działalność handlową innemu podmiotowi. W tym celu Spółka zgodziła się ponosić związane z tym koszty. Jednocześnie, uzasadnionym ekonomicznie było zastrzeżenie, że usługę uznaje się za wykonaną w przypadku, gdy spełnia ona ustalone z góry oczekiwania nabywcy. Ze względu na istotny wpływ wykonywanych na rzecz Spółki czynności na wysokość osiąganego zysku, stopień wykonania usług jest mierzony poprzez odniesienie do wyniku finansowego Spółki. Takie warunki zostały również zaakceptowane przez kontrahenta. Jednocześnie, w celu zapewnienia pokrycia ewentualnych szkód związanych z niewłaściwym wykonaniem usługi, ustanowione zostało finansowe zabezpieczenie w postaci rekompensaty na wypadek nienależytego wykonania umowy przez C.

Zdaniem Spółki rekompensata otrzymana przez Spółkę stanowi karę umowną w rozumieniu prawa cywilnego. Zgodnie z art. 471 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Z kolei art. 483 § 1 tej ustawy stanowi, że można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Ponadto, w razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, kara umowna należy się wierzycielowi w zastrzeżonej na ten wypadek wysokości bez względu na wysokość poniesionej szkody.

Przesłanką powstania roszczenia wierzyciela o zapłatę kary umownej może być każda postać niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego przez dłużnika. O zakresie zastosowania kary umownej rozstrzyga w każdym razie treść dokonanego przez strony zastrzeżenia. W przypadku Umowy zawartej przez Spółkę z C, przesłanki zapłaty rekompensaty (czyli kary umownej) były precyzyjnie określone. Celem współpracy było osiągnięcie określonego wyniku finansowego, a C przyjął odpowiedzialność za brak minimalnych rezultatów swoich działań. Niespełnienie przez C minimalnych warunków określonych w Umowie oznaczało spełnienie przesłanek odpowiedzialności, a tym samym skutkowało zobowiązaniem C do wypłaty na rzecz Spółki rekompensaty.

Reasumując należy stwierdzić, iż otrzymana rekompensata z tytułu niewykonania umowy w zakresie umożliwiającym Spółce osiągnięcie określonego dochodu nie stanowi wynagrodzenia (należności) z tytułu wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu, wymienionej w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, jest natomiast formą zrekompensowania utraconych przez Spółkę korzyści w związku z zachowaniem się kontrahenta. Kwota rekompensaty w omawianym przypadku nie jest zatem obrotem w rozumieniu art. 29 ustawy o VAT, dlatego też nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Kwestia rozpoznania przychodu z tytułu rekompensaty za niewykonanie umowy przez kontrahenta, jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.