Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1274/14/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-01-22
Teza: Czy można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów nieumorzoną część wartości początkowej zlikwidowanego budynku zgodnie z art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; strata; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 października 2014 r. (data wpływu do Organu 16 października 2014 r.), uzupełnionym 7 stycznia 2015 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej niezamortyzowanej wartości wskazanego we wniosku składnika majątku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2014 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej niezamortyzowanej wartości wskazanego we wniosku składnika majątku. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 19 grudnia 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-1274/14/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 7 stycznia 2015 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przedmiotem działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę jest sprzedaż hurtowa i detaliczna w niewyspecjalizowanych sklepach oraz wynajem nieruchomości. Wnioskodawca zakupił nieruchomość gruntową wraz z budynkiem. Ocenił, że budynek wymagał gruntownego remontu, w związku z czym poniósł nakłady remontowe. Budynek przeznaczył na wynajem. Wynajmował budynek przez okres 8 lat do grudnia 2013 r. Z uwagi na to, że budynek był stary i nie spełniał swoich funkcji, wymagał dalszego remontu Wnioskodawca podjął decyzję o jego rozbiórce i o wybudowaniu nowego funkcjonalnego budynku. Roboty budowlane dotyczące rozbiórki zakończono 17 lutego 2014 r. Likwidacja nie w pełni zamortyzowanej nieruchomości nie była związana ze zmianą rodzaju działalności. Na miejscu zlikwidowanego środka trwałego rozpoczął budowę nowego budynku użytkowego, który będzie przeznaczony w przeważającej części na wynajem.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 30 grudnia 2014 r., Wnioskodawca m.in. wskazał, że:

*   prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów,
*   koszty ewidencjonuje zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10,
*   nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem usługowo-handlowym nabyto 29 lipca 2005 r., a do ewidencji środków trwałych wprowadzono ją 1 października 2005 r. (po dokonaniu remontu i adaptacji),
*   przyjęto metodę amortyzacji budynku, o której mowa w art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy - stawka indywidualna 10%,
*   nowo wybudowany budynek użytkowy będzie służył tak jak poprzedni do celów prowadzonej działalności gospodarczej - pod wynajem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy do kosztów uzyskania przychodów mogę bezpośrednio zaliczyć nieumorzoną część wartości początkowej zlikwidowanego budynku, zgodnie z art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Jeżeli powyższe zdarzenie jest kosztem podatkowym, to w jakim okresie?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli likwidacja środka trwałego nie jest związana ze zmianą rodzaju działalności - jak to ma miejsce w jego sytuacji - strata z tego tytułu, w wysokości nieumorzonej wartości zlikwidowanego środka trwałego, powinna stanowić w całości bezpośrednio i jednorazowo koszt podatkowy. Koszt ten winien zostać uwzględniony w momencie rozbiórki budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia określonego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a i b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

*   nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
*   nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części,

\-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są natomiast odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Z powyższych przepisów wynika, że (co do zasady) wydatki poniesione przez podatnika na nabycie lub wytworzenie środków trwałych są rozliczane w czasie i podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej pośrednio, poprzez odpisy amortyzacyjne, dokonywane od wartości początkowej tych środków. Jednakże amortyzacji nie podlegają grunty.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 5 i 6 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

*   strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1,
*   strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Z cyt. przepisów wynika, że kosztem uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej mogą być straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, w części w jakiej nie zostały one zamortyzowane, o ile środki te nie utraciły przydatności w wyniku zmiany rodzaju prowadzonej działalności. Podstawowym warunkiem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości środka trwałego jest przy tym co do zasady jego faktyczna likwidacja. Pojęcie likwidacji nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dokonując językowej wykładni tego pojęcia stwierdzić należy, że w języku polskim „likwidować” oznacza dokonywać likwidacji, usuwać coś, pozbywać się czegoś, uwalniać się od czegoś (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, wyd. PWN Warszawa 1979, tom II, s. 35). Przyjąć zatem należy, że „likwidacja środka trwałego” oznacza nie tylko fizyczne unicestwienie tego środka, lecz także jego usunięcie z ewidencji środków trwałych w związku z definitywną utratą jego przydatności gospodarczej, ocenioną przez pryzmat obiektywnych kryteriów ekonomicznych (np. na skutek wyeksploatowania, zużycia technologicznego). W związku z takim rozumieniem ww. pojęcia, likwidacją będzie definitywne pozbycie się środka trwałego (wykreślenie z ewidencji), w wyniku jego zniszczenia, usunięcia, czy pozbycia się. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że likwidacją środka trwałego, uprawniającą do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej straty z tego tytułu, będzie tylko takie wyzbycie się środka trwałego, które jest racjonalnie i ekonomicznie uzasadnione z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej i będzie miało wpływ na uzyskiwane przez podatnika przychody z prowadzonej działalności gospodarczej, bądź też na zachowanie lub zabezpieczenie tego źródła przychodu.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu nieruchomości. W dniu 29 lipca 2005 r. nabył nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem usługowo-handlowym. Po dokonaniu remontu i adaptacji budynku ujął go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Budynek przeznaczył na wynajem. Wynajmował budynek przez okres 8 lat - do grudnia 2013 r. Z uwagi na to, że budynek był stary i nie spełniał swoich funkcji, wymagał dalszego remontu Wnioskodawca podjął decyzję o jego rozbiórce i wybudowaniu nowego budynku. Roboty budowlane dotyczące rozbiórki zakończono 17 lutego 2014 r. Likwidacja budynku nie nastąpiła w celu zmiany rodzaju działalności. Na miejscu zlikwidowanego środka trwałego Wnioskodawca rozpoczął budowę nowego budynku użytkowego, który będzie przeznaczony również na wynajem.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku oraz jego uzupełnieniu stan faktyczny, stwierdzić należy, że skoro przyczyna straty powstałej w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego była racjonalnie uzasadniona względami zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (jak wskazano we wniosku - budynek był stary i nie spełniał swoich funkcji, wymagał dalszego remontu), tj. była inna niż wskazana w art. 23 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to z wnioskowania a contrario tego przepisu wynika, że strata ta podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w momencie likwidacji (rozbiórki) tego środka trwałego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.