Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-256/15-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-05-29
Teza: Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym posiadanie przez Spółkę oddziału będzie kreować w Polsce zagraniczny zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.; dalej: „updop") w związku z art. 5 Konwencji, a w konsekwencji czy będzie skutkować koniecznością opodatkowania części dochodów osiąganych przez Spółkę w Polsce?
Słowa kluczowe: oddział; opodatkowanie; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2015 r. (data wpływu 23 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie istnienia zakładu na terytorium Polski w myśl postanowień konwencji z dnia 19 listopada 2004 r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2006 roku, Nr 26, poz. 193)– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie istnienia zakładu na terytorium Polski.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest podmiotem gospodarczym z siedzibą w Szwecji. Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i sprzedaż paliw o niskiej szkodliwości dla środowiska, przeznaczonych do małych silników spalinowych (m.in. kosiarek, dalej: wyroby akcyzowe lub paliwa). Spaliny z paliw produkowanych przez Spółkę są znacznie mniej niebezpieczne dla zdrowia niż te emitowane przez paliwa będące standardowo w obrocie. Dzięki temu paliwa produkowane przez Wnioskodawcę mogą być wykorzystywane do napędzania urządzeń, z którymi osoby je wykorzystujące mają bliski kontakt. Wnioskodawca zamierza rozpocząć sprzedaż produkowanych przez siebie paliw na rzecz klientów na terytorium Polski. Zgodnie z informacją uzyskaną z Urzędu Regulacji Energetyki, sprzedaż paliwa produkowanego przez Spółkę, zgodnie z odpowiednimi przepisami, nie wymaga uzyskania koncesji w Polsce. Spółka jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku od towarów i usług.

Paliwa produkowane przez Spółkę są klasyfikowane do kodu CN 2710 12 45, a zatem, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 742, ze zm., dalej: ustawa o podatku akcyzowym), są wyrobami akcyzowymi podlegającymi procedurze : zawieszenia poboru akcyzy. Intencją Spółki jest prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce w modelu biznesowym, który zakłada, że klienci nie są zobowiązani do wypełniania żadnych obowiązków akcyzowych w związku z nabyciem paliw od Spółki.

W świetle powyższego, Wnioskodawca zamierza:

*   przemieszczać wyroby akcyzowe ze Szwecji do Polski w procedurze zawieszenia poboru akcyzy dokonując ich wewnątrzwspólnotowego nabycia w Polsce w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, działając jako zarejestrowany odbiorca w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym;

*   dokonywać wszelkich formalności akcyzowych, łącznie z uiszczeniem należnej akcyzy od przemieszczanych do Polski wyrobów;

*   po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy i uiszczeniu akcyzy w Polsce, dostarczać paliwa do klientów w Polsce.

W celu realizacji założeń powyżej przedstawionego modelu biznesowego, Wnioskodawca nawiązał na mocy stosownej umowy (dalej: Umowa o współpracy) współpracę z dostawcą usług logistycznych (niezależny podmiot trzeci, dalej: OL) na terytorium Polski, w ramach której Wnioskodawca m. in. uzyskał tytuł prawny do wyznaczonego miejsca przeznaczonego na odbiór wyrobów akcyzowych na terytorium Polski (dalej: Wyznaczone miejsce).

Wnioskodawca spełnia zatem warunek określony w art. 57 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, tj. posiada tytuł prawny do korzystania z wyodrębnionego miejsca przeznaczonego do odbierania wyrobów akcyzowych na terytorium Polski.

Wnioskodawca spełnia wszystkie wymogi określone w art. 48 ust. 1 pkt 2-6 ustawy o podatku akcyzowym, tj.:

*   jest podatnikiem podatku od towarów i usług;

*   jest podmiotem, którego działalnością kierują osoby nieskazane prawomocnym wyrokiem sądu za przestępstwo przeciwko wiarygodności dokumentów, przeciwko mieniu, przeciwko obrotowi gospodarczemu, przeciwko obrotowi pieniędzmi i papierami wartościowymi lub przestępstwo skarbowe;

*   nie posiada zaległości z tytułu cła i podatków stanowiących dochód budżetu państwa, składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz nie jest wobec niego prowadzone postępowanie egzekucyjne, likwidacyjne lub upadłościowe;

*   jest gotowy złożyć zabezpieczenie akcyzowe;

*   nie zostało mu cofnięte żadne z udzielonych mu zezwoleń, o których mowa w art. 84 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, jak również koncesja lub zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej, ani nie została wydana decyzja o zakazie wykonywania przez niego działalności regulowanej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 672, z późn. zm., dalej: ustawa o swobodzie działalności gospodarczej), w zakresie wyrobów akcyzowych.

Dodatkowo należy wskazać, że Spółka podjęła wszelkie działania i dołożyła należytej staranności, aby po uzyskaniu zezwolenia, móc wypełniać obowiązki wiążące się z działalnością zarejestrowanego odbiorcy. W tym celu Spółka przekazała OL odpowiednie upoważnienia, na mocy których OL w ramach świadczonych przez siebie usług będzie:

*   dokonywał obsługi oraz składania raportów w Systemie Przemieszczania oraz Nadzoru Wyrobów Akcyzowych EMCS;

*   reprezentował Spółkę przed urzędem celnym na wypadek kontroli przeprowadzanych po przybyciu wyrobów akcyzowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, w miejscu odbioru wyrobów;

*   wypełniał karty do saldowania zabezpieczenia akcyzowego oraz odbierał pisma od polskich organów podatkowych adresowane do Spółki.

Wnioskodawca będzie także prowadził ewidencję wyrobów akcyzowych, jaką zobowiązany jest prowadzić zarejestrowany odbiorca. Wnioskodawca wypracował procedury akcyzowe niezbędne do tego, aby proces wewnątrzwspólnotowego nabycia wyrobów akcyzowych (w szczególności uwzględniając powyższe czynności) przebiegał prawidłowo.

Spółka podjęła również działania zmierzające do ustanowienia w Polsce oddziału zgodnie z przepisami ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz uzyskania od właściwego naczelnika urzędu celnego zezwolenia na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, zgodnie z art. 57 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Jednakże, jedynym powodem utworzenia oddziału Spółki w Polsce, jest potrzeba uzyskania przez nią zezwolenia na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w związku z regulacją zawartą w art. 57 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wskazującą na konieczność podania we wniosku o wydanie zezwolenia na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca numeru KRS i REGON wnioskodawcy.

Spółka złożyła jednocześnie wniosek do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego na gruncie ustawy o podatku akcyzowym w zakresie obowiązku utworzenia oddziału Spółki na potrzeby uzyskania statusu zarejestrowanego odbiorcy w Polsce.

Spółka rozważa likwidację polskiego oddziału, jeśli uzyska potwierdzenie, że posiadanie polskiego numeru KRS i REGON nie jest warunkiem uzyskania i posiadania statusu zarejestrowanego odbiorcy.

W wyniku rozważanej likwidacji polskiego oddziału Spółki zmianie nie ulegnie numer NIP, którym Spółka posługuje się w Polsce, gdyż oddziały przedsiębiorstw zagranicznych posługują się numerem NIP nadanym macierzystej firmie.

Z perspektywy ekonomicznej, oddział nie będzie pełnił żadnych dodatkowych funkcji. Nie będzie prowadził także dodatkowej działalności na rynku polskim. W celu realizacji sprzedaży, z ekonomicznego punktu widzenia Spółka nie potrzebuje, aby na polskim rynku został powołany oddział, który będzie wykonywał jakiekolwiek funkcje związane z tą sprzedażą. Wynika to z faktu, iż wszelkie funkcje związane ze sprzedażą Spółki mogą i będą ekonomicznie wykonywane bezpośrednio ze Szwecji. Za pośrednictwem oddziału nie będą negocjowane kontrakty, ani składane oświadczenia woli wiążące dla Spółki.

W szczególności nie istnieje potrzeba zatrudniania personelu, posiadania systemów informatycznych w Polsce. Takie rozwiązanie nie byłoby optymalne z ekonomicznego punktu widzenia i kreowałoby dla Spółki dodatkowe koszty administracyjne. Dodatkowo, takie rozwiązanie wpłynęłoby na pogorszenie pozycji konkurencyjności Spółki zarówno w relacji z klientami jak i konkurentami, gdyż proces produkcyjno-dystrybucyjny stałby się bardziej kosztochłonny.

Oddział Spółki zostanie wyposażony w aktywa (tytuł prawny do Wyznaczonego miejsca), które pozwolą spełnić minimalne warunki dla utworzenia oddziału i w konsekwencji uzyskania i utrzymania statusu zarejestrowanego odbiorcy. Czynności związane z odbiorem wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy oraz wypełnianiem obowiązków z nim związanych będą wykonywane przez OL, z którym Spółka podpisała stosowną Umowę o współpracy.

Czynności wykonywane przez OL na rzecz Spółki służą tylko i wyłącznie wypełnieniu obowiązków ciążących na Wnioskodawcy w związku z wewnątrzwspólnotowym nabywaniem wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca. Dzięki takiej współpracy, po uiszczeniu należnego podatku akcyzowego, Spółka będzie mogła dostarczać swoje wyroby do odbiorców w Polsce.

To właśnie Spółka jest podatnikiem akcyzy w Polsce i OL nie jest w żaden sposób odpowiedzialny za zobowiązania podatkowe Wnioskodawcy. OL nie będzie odpowiadał również za transport towarów ze Szwecji do wyznaczonego miejsca odbioru jak i również za transport z tego miejsca do kontrahentów Spółki w Polsce.

Utworzenie oddziału Spółki w Polsce oraz skorzystanie z usług OL nie wygeneruje wartości dodanej do działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, lecz stanowi jedynie wypełnienie obowiązków administracyjno-prawnych wynikających z przepisów akcyzowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym posiadanie przez Spółkę oddziału będzie kreować w Polsce zagraniczny zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.; dalej: „updop") w związku z art. 5 Konwencji, a w konsekwencji czy będzie skutkować koniecznością opodatkowania części dochodów osiąganych przez Spółkę w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym posiadanie przez Spółkę oddziału nie będzie kreować w Polsce zagranicznego zakładu w rozumieniu art. 4a pkt 11 updop w związku z art. 5 Konwencji, a w konsekwencji nie zaistnieje konieczność opodatkowania części dochodów osiąganych przez Spółkę w Polsce.

Zasady prowadzenia w Polsce działalności gospodarczej przez przedsiębiorców zagranicznych określa ustawa o swobodzie działalności gospodarczej. Zgodnie z jej treścią dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przedsiębiorcy zagraniczni mogą, na zasadzie wzajemności, o ile ratyfikowane umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej, tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 updop, podatnicy jeżeli maja na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedzibę lub zarząd, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Z kolei podatnicy, którzy nie posiadają na terytorium kraju siedziby lub zarządu mogą podlegać ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku, gdy działalność prowadzona m.in. przez przedsiębiorcę zagranicznego będzie prowadzona za pośrednictwem stałej placówki tj, będzie kreować tzw. zakład przedsiębiorstwa zagranicznego w Polsce.

W myśl brzmienia art. 4a pkt 11 litera a updop zakład zagraniczny oznacza m.in. stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych. Niniejsza definicja ma zastosowanie pod warunkiem, iż właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska nie stanowi inaczej.

Dodatkowo, zakład zagraniczny może oznaczać też osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo te faktycznie wykonuje zgodnie z art. 4a ust. 11c updop, chyba źe właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowi inaczej.

Polska jest stroną Konwencji zawartej ze Szwecją, zgodnie z której zapisami zakład przedsiębiorcy zagranicznego może powstać w formie: (i) stałej placówki, (ii) placu budowy, lub (iii) przedstawiciela zależnego w rozumieniu Konwencji. Ze względu na fakt, iż regulacje w zakresie powstania zakładu w formie placu budowy nie mają zastosowania do analizowanego zdarzenia przyszłego, komentarz do regulacji w tym zakresie został pominięty.

1.  Zakład jako stała placówka

Stosownie do art. 5 Konwencji, zakład stanowi stałą placówkę, przez którą przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w pełni lub częściowo. Obejmuje on w szczególności:

*   siedzibę zarządu,

*   filię,

*   biuro, w którym prowadzona jest działalność handlowa,

*   fabrykę,

*   warsztat,

*   kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych,

*   plac budowy, prace budowlane lub instalacyjne albo czynności związane z takimi pracami, których okres prowadzenia przekracza 12 miesięcy.

Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 3 marca 2004 r. (sygn. akt: III SA 1957/02): „pomimo tego, że Modelowa Konwencja nie jest źródłem prawa polskiego, to Polska jako członek OECD powinna zgodnie z zaleceniami Rady OECD stosować się do niej i tym samym do interpretacji zawartej w komentarzu".

W myśl Komentarza do Modelowej Konwencji OECD (Model Tax Convention on Income and on Capital, lipiec 2010, daiej: Komentarz), wskazane powyżej formy wykonywania działalności per se nie kreują zakładu i w każdym przypadku należy zbadać, czv sa spełnione warunki niezbędne do powstania zakładu.

Tak też zgodnie z Komentarzem uznaje się, iż dla powstania zakładu w formie stałej placówki niezbędne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   istnieje miejsce (placówka) gdzie działalność jest prowadzona,

*   charakter tej placówki jest stały,

*   działalność gospodarcza wykonywana jest za pośrednictwem tej placówki,

*   działalność ta nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami art. 5 ust. 4 Konwencji, za zakład nie uważa się placówek świadczących wyłącznie usługi pomocnicze do podstawowej działalności operacyjnej przedsiębiorcy zagranicznego, szczególności:

1.  placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania albo wydawania dóbr albo wyrobów gotowych przedsiębiorstwa,
2.  zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie dla celów składowania, wystawiania lub wydawania,
3.  zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo,
4.  stałych placówek utrzymywanych wyłącznie w celu zakupu dóbr lub wyrobów gotowych albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa,
5.  stałych placówek utrzymywanych wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym,
6.  stałych placówek utrzymywanych wyłącznie w celu wykonywania jakiegokolwiek połączenia rodzajów działalności wymienionych pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tych placówek, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Poniżej przedstawiono analizę poszczególnych przesłanek, których spełnienie jest traktowane jako warunek konieczny powstania zakładu przedsiębiorcy zagranicznego w Polsce.

1.  Fizyczne miejsce, gdzie prowadzona jest działalność Jak wskazano powyżej, oddział Spółki zostanie wyposażony w aktywa, które pozwolą spełnić minimalne warunki dla utworzenia oddziału i w konsekwencji uzyskania i utrzymania statusu zarejestrowanego odbiorcy. Spółka będzie posiadała w Polsce wyłącznie tytuł prawny do Wyznaczonego miejsca, w którym OL będzie świadczył usługi (określone w Umowie o współpracy) związane z odbiorem wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy oraz wypełnianiem obowiązków z nim związanych. Z formalnego więc punktu widzenia Wnioskodawca będzie posiadał tytuł prawny do fizycznego miejsca w Polsce, jednak zgodnie z podpisaną Umową o współpracy miejsce to będzie wykorzystywane przez OL wyłącznie w celu świadczenia określonych usług. W konsekwencji, oddział Spółki nie będzie prowadził w Polsce działalności za pośrednictwem tego miejsca, dlatego też, nie można przyjąć, że Spółka będzie posiadać w Polsce fizyczne miejsce, gdzie prowadzona będzie jej działalność.
2.  Stały charakter placówki Zgodnie z ugruntowaną praktyką międzynarodową uznaje się, iż stałą placówką jest każde miejsce regularnie wykorzystywane przez dany podmiot do wykonywania działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę fakt, iż placówka musi być stała, uznaje się, że zakład może istnieć tylko wtedy, gdy placówka nie ma charakteru tymczasowego. Konwencja nie wskazuje ram czasowych, od których dana placówka przestaje mieć charakter i tymczasowy i uzyskuje przymiot stałości. Kryterium takie zostało określone jedynie w stosunku do placu budowy, który uznaje takowy za stałą placówkę, dopiero gdy istnieje dłużej niż 12 miesięcy. Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, celem powstania oddziału jest wyłącznie otrzymanie i utrzymanie zezwolenia, przez co struktura oddziału jest jedynie na tyle rozwinięta, na ile konieczne jest sprostanie warunkom formalnym stawianym przez wymogi polskiego prawa dotyczące / zarejestrowanego odbiorcy i organizacji oddziałów. Wnioskodawca pragnie wyraźnie podkreślić, że utworzenie oddziału nie nastąpiłoby, gdyby nie stanowiło to warunku formalnego uzyskania statusu zarejestrowanego odbiorcy. Spółka rozważa likwidację polskiego oddziału, jeśli uzyska potwierdzenie Ministra Finansów, że posiadanie polskiego numeru KRS i REGON nie jest warunkiem uzyskania statusu zarejestrowanego odbiorcy. Wobec powyższych ustaleń, bez wpływu pozostaje również fakt zawarcia Umowy o współpracy z OL.
3.  Działalność jest prowadzona za pośrednictwem stałej placówki.Zakres przeważającej działalności oddziału wpisany do KRS będzie obejmował:
    *   sprzedaż hurtową paliw i produktów pochodnych (46.71.Z). Ponadto określony zostanie przedmiot pozostałej działalności Spółki w następującym zakresie:
        *   wytwarzanie i przetwarzanie produktów rafinacji ropy naftowej (19.20.Z),
        *   działalność agentów zajmujących się sprzedażą paliw, rud metali i chemikaliów przemysłowych (46.12.Z),
        *   sprzedaż hurtowa wyrobów chemicznych (46.75.Z).Wpisanie działalności do KRS nie przesądza jednakże, iż działalność ta będzie wykonywana przez oddział w znaczeniu ekonomicznym. Z tego względu w każdym wypadku należy zbadać, czy działania w wyżej wskazanym zakresie będą w rzeczywistości podejmowane przez oddział. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, jedyną przesłanką powstania oddziału Wnioskodawcy w Polsce jest potrzeba uzyskania przez Spółkę zezwolenia na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w związku z regulacją zawartą w art. 57 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wskazującą na konieczność podania we wniosku o wydanie zezwolenia numeru KRS REGON wnioskodawcy. Wyznaczona do reprezentacji oddziału osoba nie będzie zaangażowana w negocjowanie podpisywanie kontraktów na sprzedaż paliw w imieniu oddziału, a także nie będzie posiadała pełnomocnictwa do podpisywania umów handlowych w imieniu oddziału. Wszelkie funkcje związane ze sprzedażą Spółki mogą i będą ekonomicznie wykonywane bezpośrednio przez Spółkę w Szwecji. Wyznaczenie reprezentanta jest jedynie jednym z wymogów formalnych dla rejestracji oddziału w Polsce. Oddział Spółki nie będzie funkcjonalnie i ekonomicznie zaangażowany w żaden z etapów sprzedaży wyrobów gotowych do odbiorców końcowych w Polsce. W oddziale nie będzie aktywów, systemów informatycznych i ludzi, którzy będą odpowiedzialni za obsługę sprzedaży. Takie podejście wynika faktu, że Spółka posiada wystarczające zasoby w Szwecji i nie potrzebuje posiadać lokalnych zasobów, gdyż wszystkie działania w zakresie sprzedaży do swoich klientów w Polsce mogą być dokonywane bezpośrednio z siedziby Spółki w Szwecji. Za pośrednictwem oddziału nie będą negocjowane kontrakty, ani składane oświadczenia woli wiążące dla Spółki. Podsumowując, oddział powstanie wyłącznie w celu uzyskania i utrzymania statusu zarejestrowanego odbiorcy przez Spółkę, dlatego też nie można mówić o oddziale w kontekście działalności prowadzonej poprzez placówkę w Polsce.
4.  Działalność prowadzona w placówce nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego Aby mówić o zakładzie w formie stałej placówki, oprócz posiadania fizycznej placówki o charakterze stałym, przedsiębiorca zagraniczny musi za pomocą tej placówki prowadzić działalność gospodarczą będącą jego podstawową działalnością operacyjną. Działalność o charakterze pomocniczym i przygotowawczym nie kreuje zakładu.

Należy zaznaczyć, iż Konwencja nie definiuje pojęcia działalności pomocniczej i przygotowawczej. W tym celu należy odwołać się do Komentarza, który wskazuje, iż dla określenia czy dana działalność ma charakter pomocniczy należy ustalić, czy działalność stałej placówki stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości. Powyższe potwierdza również stanowisko wyrażone przez przedstawicieli doktryny międzynarodowego prawa podatkowego, zgodnie z którym zakład może powstać, niezależnie od charakteru prowadzonej działalności, jeżeli jest ona wartościowo istotna dla spółki (Arvid A. Skaar, „Permanent Establishment Erosion of a Tax Principie”, Kluwer, 1991). Z kolei aby ocenić, czy dane działania posiadają charakter przygotowawczy lub pomocniczy należy zbadać, czy nie mają one żadnego znaczenia lub jedynie małe znaczenie w porównaniu do innych czynności podejmowanych przez przedsiębiorstwo (prof. Klausa Vogel w komentarzu „Klaus Vogel on Double Taxation Conyentions, Kluwer Law International, The Hague-London-Boston, 1997).

Ze względu na fakt, iż oddział nie będzie zaangażowany w produkcję oraz dostarczenie wyrobów akcyzowych do klientów w Polsce, nie będzie także pełnił żadnych funkcji w łańcuchu dostaw, należy uznać, że działania podejmowane przez oddział dotyczą jedynie spełnienia wymogów formalnych niezbędnych do posiadania przedmiotowego zezwolenia. Jako takie będą miały pomocniczy charakter w stosunku do głównej działalności Spółki. Niemniej jednak, zdaniem Spółki nawet tak pojmowana działalność oddziału wydaje się być jedynie obowiązkiem administracyjnym utrudniającym prowadzenie działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Polsce.

Wniosek taki jest tym bardziej uprawniony ze względu na fakt, że gdyby nie istniał formalny warunek przedstawienia polskich numerów REGON oraz KRS dla celów uzyskania statusu zarejestrowanego odbiorcy, Spółka bez konieczności powołania oddziału mogłaby dokonywać bezpośredniej sprzedaży paliwa na rzecz swoich klientów ze Szwecji.

Dodatkowo, ze względów formalnych na cele uzyskania i utrzymania statusu zarejestrowanego odbiorcy Spółka uzyskała tytuł prawny (najem) do Wyznaczonego miejsca na terenie magazynu OL.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy skonkludować, iż oddział Spółki nie będzie spełniał warunków niezbędnych do uznania go za zakład przedsiębiorcy zagranicznego, tj. mimo posiadania oddziału w Polsce nie można powiedzieć, że za jego pośrednictwem wykonywana będzie podstawowa działalność Spółki. Istnienie oddziału należy rozpoznać jako element pomocniczy dla podstawowej działalności Spółki jaką jest sprzedaż paliwa ze Szwecji do Polski.

1.  Zakład jako zależny przedstawiciel

Zgodnie z unormowaniami art. 5 ust 5 Konwencji, za zakład uważa się również zależnego przedstawiciela, który działa w imieniu przedsiębiorstwa i osoba ta posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w umawiającym się państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada w tym państwie zakład, w zakresie każdego rodzaju działalności, jaką osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności wymienionych w ustępie 4 (działalność pomocnicza), które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki, nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

W oparciu o wyżej wskazane przepisy, za zależnego przedstawiciela kreującego zakład można uznać osobę wyłącznie wtedy i tylko wtedy, gdy spełnione są poniższe warunki:

*   działa w imieniu zagranicznego przedsiębiorcy w danym państwie - agentem może być osoba prawna lub fizyczna, które uzyskała umocowanie do reprezentowania przedsiębiorcy w innym państwie. Może być to podmiot prowadzący własną działalność gospodarczą lub też pracownik przedsiębiorstwa.

*   posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w drugim państwie - agent winien posiadać i zwyczajowo wykonywać pełnomocnictwo do zawierania umów. Czynność zawierania umów powinna być dokonywana z odpowiednią częstotliwością, uwzględniając specyfikę branżową przedsiębiorstwa. Działalność agenta nie może mieć charakteru pomocniczego i przygotowawczego. Agent powinien zatem prowadzić w imieniu przedsiębiorstwa działania, stanowiące jego podstawową działalność.

*   pozostaje w stosunku zależności względem zagranicznego przedsiębiorcy - warunek ten pozwala na rozróżnienie pomiędzy agentem zależnym, a niezależnym. Agent niezależny jest to niezależny od przedsiębiorstwa prawnie i ekonomicznie podmiot, który wykonuje działania przedstawiciela w ramach swojej działalności gospodarczej. Niezależnymi agentami są przede wszystkim maklerzy i komisanci. Niezależni agenci posiadają zazwyczaj większą liczbę klientów, na rzecz których działają na terytorium innego kraju. Jeżeli natomiast powyższe warunki nie są spełnione, możemy mówić o agencie zależnym.

Co do zasady, zgodnie z Komentarzem OECD, działania zależnego przedstawiciela, kreujące zakład w ¡ danym kraju wymagają faktycznego pełnomocnictwa do zawierania umów wiążących dla i:przedsiębiorstwa.

Zgodnie z wymogami prawnymi, Spółka będzie obowiązana do powołania reprezentanta oddziału. Reprezentantem oddziału będzie pracownik Spółki i nie będzie zatrudniony przez oddział. Wyznaczona do reprezentacji oddziału osoba nie będzie zaangażowana w negocjowanie i podpisanie kontraktów na sprzedaż paliw w imieniu oddziału, a także nie będzie posiadała pełnomocnictwa do podpisywania umów handlowych w imieniu oddziału. Wszelkie funkcje związane ze sprzedażą mogą i będą ekonomicznie wykonywane bezpośrednio przez Spółkę w Szwecji.

Jak zostało wskazane w zdarzeniu przyszłym, również usługi świadczone przez OL (podmiot niepowiązany kapitałowo ani personalnie ze Spółką) na rzecz Spółki będą służyły tylko i wyłącznie wypełnieniu obowiązków ciążących na Wnioskodawcy w związku z wewnątrzwspólnotowym nabywaniem wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca. Dzięki takiej współpracy, po : uiszczeniu należnego podatku akcyzowego, Spółka będzie mogła dostarczać swoje wyroby do odbiorców w Polsce. Takie czynności jak: kontakt z klientami, zarządzanie zamówieniami, czy też : dostawa towarów do klientów, będzie nadal leżało w gestii Wnioskodawcy i będzie zarządzane ze Szwecji.

W oparciu o powyższe, należy stwierdzić, że oddział nie będzie stanowił zależnego przedstawiciela, który kreuje zakład na terytorium Polski.

W świetle przedstawionego uzasadnienia należy stwierdzić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym posiadanie przez Spółkę oddziału nie będzie kreować w Polsce zagranicznego zakładu w rozumieniu art. 4a pkt 11 updop w związku z art. 5 Konwencji, a w konsekwencji nie zaistnieje konieczność opodatkowania części dochodów osiąganych przez Spółkę w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.