Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-361/13-4/EŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-08-23
Teza: Czy w związku z uzyskaniem dochodu z tytułu naliczenia kar umownych Sp. z o.o. korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; dochód; kara-kara umowna; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10.05.2013r. (data wpływu: 17.05.2013r.) uzupełnionym pismem z dnia 10.07.2013r., (data wpływu do BKIP w Płocku: 15.07.2013r.) na wezwanie z dnia 05.07.2013r. Nr IPPB3/423-361/13-2/EŻ (data doręczenia: 08.07.2013r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 17.05.2013r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych przez Spółkę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe/zaistniały stan faktyczny.

Sp. z o.o. jest podatnikiem pdop zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26.10.1996r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego. Przedmiotem działania Spółki jest budowanie budynków mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu.

Towarzystwo wynajmuje lokale mieszkalne.

Towarzystwo prowadzi procesy inwestycyjne polegające na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z przeznaczeniem na wynajem poszczególnych lokali.

Spółka swoje dochody uzyskane z prowadzonej działalności przeznacza na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych Towarzystwa.

W wyniku ogłoszonego przetargu Spółka podpisała umowę na budowę budynku mieszkalnego z firmą budowlaną, w umowie zapisane zostały kary umowne w przypadku niedotrzymania terminu lub odstąpienia od umowy przez wykonawcę.

Wykonawca w dniu 06.02.2013r. odstąpił od umowy i obecnie trwają prace inwentaryzacyjne związane z przekazaniem budowy oraz oszacowaniem wartości wykonanej usługi.

Spółka wystawiła notę księgową nr 2 z dnia 06.02.2013r. i obciążyła wykonawcę karą umowną naliczoną zgodnie z paragrafem 19 ust. 1 pkt 1.1 lit. c umowy nr 46/2012 z dnia 10 września 2012r. za odstąpienie od wyżej wymienionej umowy z przyczyn zależnych od wykonawcy w wysokości 10% wynagrodzenia ryczałtowego określonego w paragrafie 14 ust. 1 umowy w wysokości 450 101,88 pln.

Towarzystwo po podpisaniu protokołu inwentaryzacji wykonanych robót budowlanych dokona kompensaty wzajemnych należności i zobowiązań dotyczących wyżej wymienionej usługi budowlanej.

W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że naliczenie kary umownej w okresie oczekiwania na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych stało się zaistniałym stanem faktycznym. Spółka obciążyła Wykonawcę, który odstąpił od wykonania umowy karą umowną. Umowa z Wykonawcą obejmowała budowę nowego budynku mieszkalnego wielorodzinnego przeznaczonego na wynajem. Przedmiotem działania towarzystwa zgodnie z art. 27 ustawy z dnia 26 października 1995 roku o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu.

Obecnie nowy Wykonawca wybrany w wyniku przetargu nieograniczonego wykonuje roboty polegające na dokończeniu budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego.

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym/zaistniałym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z uzyskaniem dochodu z tytułu naliczenia kar umownych Towarzystwo Sp. z o.o. korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Kwota kary umownej z tytułu wypowiedzenia umowy i niezakończenia budowy z winy wykonawcy jest dochodem z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, bo powstała w związku z odtworzeniem substancji lokalowej polegającej na budowaniu nowych lokali w związku z amortyzacją (tj. zużywaniem się starego zasobu) obecnego zasobu mieszkaniowego, a Spółka przeznaczy tę kwotę na utrzymanie zasobu mieszkaniowego poprzez odtworzenie zużytych zamortyzowanych części zasobu. Źródłem przychodu jest zasób mieszkaniowy spółki i podejmowane działania związane z prawidłowym gospodarowaniem tym zasobem. Przeznaczony zostanie on na cele związane z utrzymaniem tych zasobów mieszkaniowych.

W ocenie Spółki zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 dochód pochodzi z prowadzenia działalności w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, dysponowania i zarządzania lokalami mieszkalnymi i zostanie przeznaczony na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że w ocenie Spółki naliczona zgodnie z umową zawartą z Wykonawcą kara umowna z tytułu wypowiedzenia umowy i niezakończenia budowy jest dochodem z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, ponieważ powstała w związku z odtworzeniem substancji lokalowej polegającej na budowaniu nowych lokali w związku ze zużywaniem się istniejących lokali mieszkalnych. Dochód uzyskany z naliczenia kary umownej dotyczącej odstąpienia od umowy budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego jest dochodem z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, w związku z powyższym podlega zwolnieniu z opodatkowania w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego/zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady działania towarzystw budownictwa społecznego określone zostały w rozdziale 4 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 ze zm.).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 powyższej ustawy, towarzystwa budownictwa społecznego mogą być tworzone w formie:

1.  spółek z ograniczoną odpowiedzialnością,
2.  spółek akcyjnych,
3.  spółdzielni osób prawnych.

Z treści art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy wynika, iż przedmiotem działania towarzystwa jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu.

Towarzystwo może również w myśl art. 27 ust. 2 ww. ustawy:

1.  nabywać budynki mieszkalne,
2.  przeprowadzać remonty i modernizację obiektów przeznaczonych na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych na zasadach najmu,
3.  wynajmować lokale użytkowe znajdujące się w budynkach towarzystwa,
4.  sprawować na podstawie umów zlecenia zarząd budynkami mieszkalnymi i niemieszkalnymi niestanowiącymi jego własności, z tym że powierzchnia zarządzanych budynków niemieszkalnych nie może być większa niż powierzchnia zarządzanych budynków mieszkalnych,
5.  prowadzić inną działalność związaną z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Wnioskodawca, jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością podlega uregulowaniom ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, przychodami (…) są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne (pkt 1), jak również inne, nie wymienione szczegółowo w ustawie zdarzenia, których skutkiem jest przyrost majątku podatnika.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Dochodem, w myśl z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, która – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Aby jednak prawidłowo zastosować powyższe przepisy w odniesieniu do działalności towarzystwa budownictwa społecznego w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi, należy przywołać art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do tego przepisu, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Jak wynika z powyższego, zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest zwolnieniem warunkowym. Zatem, aby dochód podmiotów, o których w nim mowa, korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

1.  dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi;
2.  dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga fakt, iż oba te warunki muszą być spełnione łącznie.

Powyższe oznacza, iż nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nie przeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

W tym miejscu zauważyć należy, że powołana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji: „zasobów mieszkaniowych” oraz „gospodarki zasobami mieszkaniowymi”. Posługując się zatem językiem potocznym, wskazać należy, iż pojęcie „gospodarka” – w kontekście omawianego przypadku – oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika również, że pojęcie „gospodarki” nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. „Zasób” zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Tak więc przymiotnik „mieszkaniowy”, określa rzeczy związane z mieszkaniem.

Z interpretacji językowej wynika więc, że przez pojęcie „zasób mieszkaniowy” należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, natomiast „gospodarka zasobami mieszkaniowymi” obejmuje całość mechanizmów związanych z tymi pomieszczeniami.

Uwzględniając jednakże charakter czynszów (opłat) oraz pokrywanych z nich kosztów uzasadnione jest rozumienie pojęcia „zasoby mieszkaniowe” nie tylko jako lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Przez „zasoby mieszkaniowe” należy więc rozumieć:

1.  znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np.: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, balkony, loggie, garaże,
2.  pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, np.: spółdzielni mieszkaniowej, wspólnot mieszkaniowych, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno – remontowe,
3.  urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak np.: zbiorniki – doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków, rurociągi i przewody sieci wodociągowo – kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe, budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki oraz inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.

I tak, stwierdzić należy, że związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami czynsze (opłaty) oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Z kolei uzyskany z tego tytułu dochód – zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – będzie zwolniony z opodatkowania, o ile zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka, będąca towarzystwem budownictwa społecznego, działa w oparciu o ustawę o niektórych formach popierania budownictwa społecznego. Wnioskodawca więc korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku dochodów uzyskanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, a pozostałą działalność opodatkowuje na zasadach ogólnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego/zaistniałego stanu faktycznego wynika, iż Towarzystwo prowadzi procesy inwestycyjne polegające na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z przeznaczeniem na wynajem poszczególnych lokali. W umowie zawartej z firmą budowlaną zapisane zostały kary umowne w przypadku niedotrzymania terminu lub odstąpienia od umowy przez wykonawcę. Wykonawca odstąpił od umowy i Spółką obciążyła go kara umowną z tego tytułu.

Mając na uwadze poczynione powyżej wyjaśnienia, iż na pojęcie „zasoby mieszkaniowe” składają się budynki mieszkalne wraz z przynależnymi pomieszczeniami i urządzeniami wchodzącymi w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, a także ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie, a przez „gospodarkę zasobami mieszkaniowymi” należy rozumieć całość podejmowanych działań mających na celu prawidłowe gospodarowanie (w tym m.in. zarządzanie) substancją mieszkaniową znajdującą się w wybudowanych budynkach mieszkalnych, stwierdza się co następuje.

Jak wyżej wskazano, celem towarzystwa budownictwa społecznego jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu. Odróżnić więc należy sam proces inwestycyjny (budowanie) tworzenia zasobów mieszkaniowych od gospodarowania istniejącymi już zasobami mieszkaniowymi (eksploatacja). Stąd też, aby można było mówić o gospodarowaniu zasobami mieszkaniowymi, zasób ten musi istnieć. W przypadku realizacji procesu inwestycyjnego zasób mieszkaniowy dopiero powstanie. Nie należy wobec tego utożsamiać procesu budowy mieszkań na wynajem z gospodarką zasobami mieszkaniowymi.

Skutkiem tego, w odniesieniu do kar umownych od wykonawców robót inwestycyjnych (budowa mieszkań na wynajem), dochód uzyskany z tych tytułów nie spełnia wszystkich warunków zwolnienia wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o pdop, w szczególności nie pochodzi z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, lecz jest wynikiem działalności prowadzącej do wytworzenia tych zasobów.

W związku z tym dochód w tej części (tj. uzyskany z tytułu kary umownej od wykonawcy, który odstąpił od umowy na budowę budynku mieszkalnego) - stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy podatkowej - podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji .

W związku z informacją wskazaną przez Wnioskodawcę w piśmie z dnia 10.07.2013r., (data wpływu do BKIP w Płocku: 15.07.2013r.) - tj. naliczenie kary umownej w okresie oczekiwania na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych stało się zaistniałym stanem faktycznym - interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.