Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.248.2021.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-23
Teza: Braku możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla dostawy działek niezabudowanych nr 1/1, 1/3, 1/4 i 1/6 oraz prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działek
Słowa kluczowe: dostawa; grunty-dostawa gruntu; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; plan-plan zagospodarowania przestrzennego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 w związku z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 8 kwietnia 2021 r. (data wpływu 19 kwietnia 2021 r.) uzupełnionym pismem z 2 czerwca 2021 r. (data wpływu 7 czerwca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 24 maja 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.248.2021.1.KP (doręczone Stronie 27 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla dostawy działek niezabudowanych nr 1/1, 1/3, 1/4 i 1/6 oraz prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działek - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla dostawy działek niezabudowanych nr 1/1, 1/3, 1/4 i 1/6 oraz prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działek. Wniosek został uzupełniony pismem z 2 czerwca 2021 r. (data wpływu 7 czerwca 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 24 maja 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.248.2021.1.KP (doręczone Stronie 27 maja 2021 r.).

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

A. Sp. z o.o. (Wnioskodawca będący stroną postępowania, Spółka) prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek i realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. W ramach tej działalności w dniu 28 czerwca 2017 r. Spółka zawarła Przedwstępną Umowę Sprzedaży (akt notarialny Rep. A nr (…)) z B. Sp. z o.o. (Wnioskodawca niebędący stroną postępowania, Sprzedawca), zgodnie z którą, pod warunkiem spełnienia się warunków zawieszających zostanie zawarta Umowa przyrzeczona, na mocy której Spółka nabędzie m.in. Nieruchomość, która składa się z niezabudowanych działek gruntu nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5 i 1/6 położonych w miejscowości (…) Dla Nieruchomości Sąd Rejonowy w (…), (…)Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w (…) prowadzi księgę wieczystą (…).

Dnia 12 marca 2021 r. wydana została przez Starostę (…) decyzja nr (…) zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę dziesięciu budynków mieszkaniowo-usługowych z instalacjami i przyłączami, parkingami, murami oporowymi i infrastrukturą pomocniczą oraz przebudowę linii napowietrznej średniego napięcia. Decyzja dotyczy wszystkich działek składających się na Nieruchomość.

Spółka i Sprzedawca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Nieruchomość jest częścią inwestycji Spółki polegającej na budowie budynków usługowo-mieszkalnych. Budynki/lokale w tych budynkach będą po zakończeniu inwestycji przedmiotem najmu, bądź sprzedane wraz z udziałem w działkach, które to transakcje stanowić będą dla Spółki czynności opodatkowane VAT.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej Sprzedaży cena za Nieruchomość została zapłacona w następujący sposób:

1.  część ceny w kwocie 1 075 000,00 zł powiększona o podatek VAT o stawce 23%, tj. 247 250,00 zł, kwota brutto 1 322 250,00 zł została zapłacona tytułem zaliczki, faktura nr 18 z dnia 15 sierpnia 2017 r.;
2.  część ceny w kwocie 537 500,00 zł powiększona o podatek VAT o stawce 23%, tj. 123 625,00 zł, kwota brutto 66 1125,00 zł została zapłacona tytułem zaliczki, faktura nr z dnia 9 marca 2020 r.

Do dopłaty z tytułu ceny sprzedaży za Nieruchomość zostało 3 762 500 zł netto, cena ostateczna może jednak ulec zmianie w zależności od powierzchni użytkowej budynków mających powstać na Nieruchomości.

Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (MPZP) przyjętym uchwałą nr (…) Rady Miejskiej w (…) z dnia 7 listopada 2012 r. Nieruchomość znajduje się odpowiednio na następujących terenach:

1.  działki nr 1/2 i 1/5 leżą na terenach o symbol 2.Uh.3 - tereny usług hotelarskich,
2.  działki nr 1/3 i 1/4 leżą częściowo na terenach o symbolu 2.Uh.3 -tereny usług hotelarskich, zaś częściowo na terenach o symbol 2.ZL.1 - tereny lasów,
3.  działka nr 1/1 leży częściowo na terenach o symbol 2.Uh.3 - tereny usług hotelarskich, zaś częściowo na terenach o symbol 2.ZL.2 - tereny lasów,
4.  działka nr 1/6 leży częściowo na terenach o symbol 2.Uh.3 - tereny usług hotelarskich, częściowo na terenach o symbol 2.ZL.2 - tereny lasów, zaś częściowo na terenach o symbol 2.KX.12 - tereny komunikacji (przeznaczenie - dojazdy o zmiennej szerokości w liniach rozgraniczających, nie mniejszej niż 3 metry).

Zgodnie z postanowieniami MPZP dla terenów, na których położona jest Nieruchomość ustalone są m.in. następujące zasady zagospodarowania:

1.  tereny lasów - 2.ZL.1 i 2: dopuszcza się zagospodarowanie terenów jako parku leśnego, wykorzystanie dróg leśnych jako szlaków turystycznych, zakaz zabudowy za wyjątkiem budynków i budowli związanych z gospodarką leśną, w tym dróg leśnych i parkingów leśnych oraz urządzeń turystycznych w tym jednorodnych stylistycznie obiektów małej architektury, urządzonych punktów widokowych, miejsc do wypoczynku, wiatro- i deszczochronów, altan oraz zadaszonych miejsc na ognisko, realizowanych na zasadach określonych w przepisach odrębnych,
2.  tereny usług hotelarskich - 2.Uh.3: przeznaczenie podstawowe - usługi hotelarskie, realizowane jako hotele lub pensjonaty z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi, powierzchnia zabudowy nie może przekroczyć 40% powierzchni terenu.

Spółka i Sprzedawca powzięli wątpliwość co do opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek nr 1/1, 1/3, 1/4 i 1/6.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca wskazał, że nabycie ww. działek w 2007 roku przez Sprzedawcę nie podlegało opodatkowaniu VAT i z tytułu nabycia nie wystawiono mu faktury. W związku z tym, iż nabycie nie podlegało VAT, Sprzedawcy nie przysługiwało takie prawo.

Sprzedawca nabył ww. działki w 2007 r. z zamiarem zmiany przeznaczenia gruntu z rolnego poprzez uzyskanie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu i budowy w przyszłości projektu apartamentowo-usługowego. Działki zostały zaklasyfikowane w księgach rachunkowych jako inwestycje. Po raz pierwszy w 2007 r. (potem przez okres posiadania) opracowano koncepcję architektoniczną i wystąpił o warunki zabudowy. W związku ze zmianą przepisów budowlanych w miejscowościach uzdrowiskowych nie uzyskał takich warunków i konieczne było oczekiwanie aktywne uczestnictwo w przygotowaniu miejscowego planu zagospodarowania, który uchwalony został w listopadzie 2013 r.

Następnie wystąpiono i uzyskano konieczne zgody środowiskowe, warunki przyłączenia mediów a potem doprowadzono od uzyskania służebności gruntowych przesyłu i przejazdu i zawarcia umów związanych z dostępem dojazdem do ww. działek oraz zgód na przyłącza. W wyniku tego można było skutecznie wystąpić o pozwolenie na budowę na ww. działkach i ostatecznie uzyskano je w marcu 2021 r.

W okresie posiadania przez Sprzedawcę ww. działek nie była zatem prowadzona związana z nimi sprzedaż opodatkowana VAT (w rozumieniu uzyskiwania obrotu). Działki te w rozumieniu VAT, były jednak przeznaczone do prowadzenia takiej sprzedaży opodatkowanej: w postaci najmu lub sprzedaży wybudowanej inwestycji lub też sprzedaży samych działek jako terenów budowlanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż działek nr 1/1, 1/3, 1/4 i 1/6 jest u Sprzedawcy w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT?
2.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT związanego z nabyciem Nieruchomości od Sprzedawcy, włączając VAT naliczony wynikający ze wskazanych faktur zaliczkowych?

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  Zdaniem Wnioskodawców sprzedaż działek nr 1/1, 1/3, 1/4 i 1/6 jest u Sprzedawcy w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 2 pkt 33, stawką 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 Ustawy o VAT.
2.  Zdaniem Wnioskodawców Spółce przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT związanego z nabyciem Nieruchomości od Sprzedawcy, włączając VAT naliczony wynikający ze wskazanych w opisie stanu faktycznego faktur zaliczkowych.

Ad 1

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Tereny budowlane zdefiniowane są z kolei w art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Nieruchomość znajduje się na obszarze, dla którego obowiązują ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Jego postanowienia dotyczące możliwości zabudowy są zatem decydujące dla klasyfikacji działek dla potrzeb opodatkowania VAT. Ustawa o VAT nakazuje bowiem oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego, a tylko w przypadku jego braku o wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Ustawodawca nie ogranicza w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT pojęcia zabudowy tylko do budynków. Terenem budowlanym jest grunt, na którym można posadowić obiekt budowlany w rozumieniu przepisów ustawy prawo budowlane, a więc budynek lub budowlę, bez względu na ich rodzaj i przeznaczenie. Taką interpretację wspiera także fakt, że w przepisach regulujących zwolnienie dostawy terenów zabudowanych (art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy VAT), jak i definicji pierwszego zasiedlenia, zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy VAT ustawodawca operuje pojęciem zabudowania, wybudowania zarówno w odniesieniu do budynków, jak i budowli.

MPZP dopuszcza w odniesieniu do działek będących przedmiotem wniosku posadowienie budynków i budowli zarówno na terenach usług hotelarskich - 2.Uh.3, jak i terenach lasów - 2.ZL.1 i 2. Na terenach usług hotelarskich mogą to być budynki hoteli i pensjonatów wraz z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi. Na terenach lasów - budynki i budowle związane z gospodarką leśną oraz urządzenia turystyczne. Wszystkie one stanowią obiekty budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, czyli budynki, budowle bądź obiekty małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość ich użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, wzniesione z użyciem wyrobów budowlanych.

Zatem skoro przeznaczenie zarówno terenów usług hotelarskich jak i terenów lasów - według MPZP - daje możliwość ich zabudowy (co potwierdza pozwolenie na budowę dotyczące wszystkich działek składających się na Nieruchomość) - to uznać należy, że działki położone na tych terenach spełniają definicję terenów budowlanych zawartą w art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, a tym samym ich dostawa nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT. Dostawa Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 Ustawy o VAT stawką 23%.

Stanowisko Wnioskodawców zgodne jest z szeregiem interpretacji podatkowych, przykładowo z rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 lipca 2016 r., znak IBPP2/4512-259/16/EK:

„Analizując przepisy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy ww. części działki 267/2 oznaczonej symbolem WS/ZI, należy stwierdzić, iż skoro w przedstawionej sytuacji, w ustaleniach planu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla części działki obejmującej teren wód śródlądowych WS/ZI dopuszcza się budowę obiektów budowlanych infrastruktury technicznej w tym mostów, kładek dla realizacji dróg, budowli hydrotechnicznych związanych z ochroną powodziową, które zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy - Prawo budowlane stanowią budowle to ww. część działki spełnia definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym jej dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT."

„Następnie w odniesieniu do części działki 267/2 oznaczonej symbolem ZL stanowiącej teren leśny, na której zgodnie z MPZP dopuszcza się m.in. realizację urządzonych miejsc do odpoczynku z obiektami i urządzeniami małej architektury będących obiektami budowlanymi zgodnie z art. 3 pkt 1 ww. ustawy - Prawo budowlane należy uznać ją w tej części za teren budowlany a tym samym jej dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.”

Podobne wnioski płyną z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 czerwca 2015 r., znak IBPP1/4512-217/15/BM:

„Z opisu sprawy jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca dokona dostawy wyłącznie nieruchomości gruntowej (działki nr 198), objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, na którym dopuszcza się budowę sanitariatów, ciągów pieszych i ścieżek dydaktycznych, tras rowerowych i rolkowych, tras konnych i tras narciarstwa biegowego, placów zabaw, placów z urządzeniami rekreacyjno-rehabilitacyjnymi. Ponadto plan dopuszcza w istniejących obiektach budowlanych remont i przebudowę, dopuszcza również możliwość wykorzystania istniejących budynków pod usługi oraz funkcję mieszkaniową z możliwością lokalizacji dojazdów i miejsc parkingowych.

Zatem biorąc pod uwagę ww. opis sprawy oraz wskazane przepisy należy stwierdzić że ww. nieruchomość gruntowa (działka nr 198) jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Wobec powyższego stwierdzić należy, że dostawa przedmiotowej nieruchomości gruntowej (działki nr 198) przeznaczonej pod zabudowę będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT 23% stawką VAT”.

Podsumowując, sprzedaż działek nr 1/1, 1/3, 1/4 i 1/6 podlega u Sprzedawcy w całości opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 2 pkt 33, stawką 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 Ustawy o VAT.

Ad 2

Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek i realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Nieruchomość jest częścią inwestycji Spółki polegającej na budowie budynków usługowo-mieszkalnych. Budynki/lokale w tych budynkach będą po zakończeniu inwestycji przedmiotem najmu, bądź sprzedane wraz z udziałem w działkach, które to transakcje stanowić będą dla Spółki czynności opodatkowane VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT Spółce przysługiwać będzie - pod warunkami i na zasadach określonych w innych przepisach tej ustawy - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na zakupach inwestycyjnych i bieżących w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Kwotę podatku naliczonego podlegającego odliczeniu stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez Spółkę z tytułu nabycia towarów i usług oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT). Ponieważ nabywana Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych, przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego zarówno z otrzymanych i zapłaconych faktur zaliczkowych, jak i końcowej faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości.

W świetle powyższego zdaniem Wnioskodawców, Spółce przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT związanego z nabyciem Nieruchomości od Sprzedawcy, włączając VAT naliczony wynikający ze wskazanych w opisie stanu faktycznego faktur zaliczkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym przez tereny budowlane - w myśl art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane - są zwolnione od podatku.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741), ustawa określa:

1.  zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
2.  zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy

– przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o VAT art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek i realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. W ramach tej działalności w dniu 28 czerwca 2017 r. Spółka zawarła Przedwstępną Umowę Sprzedaży z B Sp. z o.o. (Wnioskodawca niebędący stroną postępowania, Sprzedawca), zgodnie z którą, pod warunkiem spełnienia się warunków zawieszających zostanie zawarta Umowa przyrzeczona, na mocy której Spółka nabędzie m.in. Nieruchomość, która składa się z niezabudowanych działek gruntu nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5 i 1/6. Dnia 12 marca 2021 r. wydana została decyzja zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę dziesięciu budynków mieszkaniowo-usługowych z instalacjami i przyłączami, parkingami, murami oporowymi i infrastrukturą pomocniczą oraz przebudowę linii napowietrznej średniego napięcia. Decyzja dotyczy wszystkich działek składających się na Nieruchomość. Sprzedawca nabył ww. działki w 2007 r. z zamiarem zmiany przeznaczenia gruntu z rolnego poprzez uzyskanie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu i budowy w przyszłości projektu apartamentowo-usługowego. W związku ze zmianą przepisów budowlanych w miejscowościach uzdrowiskowych nie uzyskał takich warunków i konieczne było oczekiwanie i aktywne uczestnictwo w przygotowaniu miejscowego planu zagospodarowania, który uchwalony został w listopadzie 2013 r. Nabycie ww. działek w 2007 roku przez Sprzedawcę nie podlegało opodatkowaniu VAT i z tytułu nabycia nie wystawiono mu faktury. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (MPZP) z dnia 7 listopada 2012 r. Nieruchomość znajduje się odpowiednio na następujących terenach: działki nr 1/3 i 1/4 leżą częściowo na terenach o symbolu 2.Uh.3 - tereny usług hotelarskich, zaś częściowo na terenach o symbol 2.ZL.1 - tereny lasów, działka nr 1/1 leży częściowo na terenach o symbol 2.Uh.3 - tereny usług hotelarskich, zaś częściowo na terenach o symbol 2.ZL.2 - tereny lasów, działka nr 1/6 leży częściowo na terenach o symbol 2.Uh.3 - tereny usług hotelarskich, częściowo na terenach o symbol 2.ZL.2 - tereny lasów, zaś częściowo na terenach o symbol 2.KX.12 - tereny komunikacji (przeznaczenie - dojazdy o zmiennej szerokości w liniach rozgraniczających, nie mniejszej niż 3 metry). Zgodnie z postanowieniami MPZP dla terenów, na których położona jest Nieruchomość ustalone są m.in. następujące zasady zagospodarowania: tereny lasów - 2.ZL.1 i 2: dopuszcza się zagospodarowanie terenów jako parku leśnego, wykorzystanie dróg leśnych jako szlaków turystycznych, zakaz zabudowy za wyjątkiem budynków i budowli związanych z gospodarką leśną, w tym dróg leśnych i parkingów leśnych oraz urządzeń turystycznych w tym jednorodnych stylistycznie obiektów małej architektury, urządzonych punktów widokowych, miejsc do wypoczynku, wiatro i deszczochronów, altan oraz zadaszonych miejsc na ognisko, realizowanych na zasadach określonych w przepisach odrębnych, tereny usług hotelarskich - 2.Uh.3: przeznaczenie podstawowe - usługi hotelarskie, realizowane jako hotele lub pensjonaty z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi, powierzchnia zabudowy nie może przekroczyć 40% powierzchni terenu.

Ad 1

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy sprzedaż działek nr 1/1, 1/3, 1/4 i 1/6 będzie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT. Analiza wyżej powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

W związku z tym, że ustawa o VAT nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie ,,tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

Rozpatrując pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” – do którego odnosi się przepis art. 2 pkt 33 ustawy – należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na podstawie art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast, na mocy art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Przez obiekty małej architektury należy rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności: kultu religijnego, jak: (kapliczki, krzyże przydrożne, figury), posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej, użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki (art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane).

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Należy zauważyć, że w niniejszej sprawie działki nr 1/1, 1/3, 1/4 i 1/6 znajdują się, co wynika z planu zagospodarowania przestrzennego, na terenie oznaczonym symbolami: 2.Uh.3 - tereny usług hotelarskich, zaś częściowo na terenach o symbol 2.ZL.1 - tereny lasów oraz 2.ZL.2 - tereny lasów, zaś częściowo na terenach o symbolu 2.KX.12 - tereny komunikacji (przeznaczenie - dojazdy o zmiennej szerokości w liniach rozgraniczających, nie mniejszej niż 3 metry).

Jak wcześniej wskazano, elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie czy przedmiotowy teren stanowi teren budowlany nie wystarczy analiza jego podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Podkreślić należy, że w treść art. 2 pkt 33 ustawy, który definiuje pojęcie terenu budowlanego, ustawodawca odwołał się do przeznaczenia terenu, które są zawarte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego w odniesieniu do konkretnej nieruchomości (działki), a nie do funkcji podstawowych przeznaczenia terenu, które są zawarte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego w odniesieniu do konkretnej nieruchomości (działki).

Ustawodawca nie uzależnił więc charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych (np. sieci, urządzeń i obiektów infrastruktury technicznej, dróg, dojazdów niewydzielonych oraz przejazdów, ciągów i dojść pieszych, tras rowerowych, elementów małej architektury). Możliwość wybudowania na gruncie obiektów budowlanych, wynikająca z przeznaczenia terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznacza, że grunt ten w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy stanowi teren budowlany.

Uwzględniając treść wyżej powołanych przepisów w kontekście treści złożonego wniosku, z którego wynika, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza dla nieruchomości (działek) możliwość lokalizacji obiektów budowlanych i urządzeń technicznych, stwierdzić należy, że grunt ten w całości stanowi teren przeznaczony pod zabudowę, zatem należy go uznać za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W związku z tym działki nr 1/1, 1/3, 1/4 i 1/6, dla których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje możliwość zabudowy w całości stanowi teren budowlany, a ich dostawa nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zarówno w odniesieniu do terenu oznaczonego symbolem 2.Uh.3 jak i dla terenu 2.ZL.1 i 2.ZL.2.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania dla dostawy tych działek zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie jedna z przesłanek uprawniająca do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie została spełniona. Jak wskazał Wnioskodawca, nabycie przedmiotowych działek nie podlegało opodatkowaniu VAT i z tytułu nabycia nie wystawiono faktury. Zatem, nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Spółkę. Nie można tym samym uznać, że Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że dostawa działek nr 1/1, 1/3, 1/4 i 1/6, zarówno w odniesieniu do terenu oznaczonego symbolem 2.Uh.3 jak i dla terenu oznaczonego symbolem 2.ZL.1 i 2.ZL.2, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Skoro do omawianej transakcji dostawy działek nr 1/1, 1/3, 1/4 i 1/6, zarówno w odniesieniu do terenu oznaczonego symbolem 2.Uh.3 jak i dla terenu oznaczonego symbolem 2.ZL.1 i 2.ZL.2, nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nie będzie korzystała ze zwolnienia z tego podatku).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

*   sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem,

*   otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z wniosku wynika, że Spółka i Sprzedawca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Nieruchomość jest częścią inwestycji Spółki polegającej na budowie budynków usługowo-mieszkalnych. Budynki/lokale w tych budynkach będą po zakończeniu inwestycji przedmiotem najmu, bądź sprzedane wraz z udziałem w działkach, które to transakcje stanowić będą dla Spółki czynności opodatkowane VAT.

Wątpliwości Strony dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu planowanej transakcji.

Jak wyżej stwierdził tut. Organ, dostawa Nieruchomości niezabudowanej (działek nr 1/1, 1/3, 1/4 i 1/6) jako terenu budowlanego nie będzie korzystała ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy, lecz będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki, tym samym Sprzedający jako podatnik podatku VAT będzie zobowiązany opodatkować jej sprzedaż na rzecz Wnioskodawcy.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości włączając podatek VAT naliczony wynikający ze wskazanych w opisie stanu faktycznego faktur zaliczkowych. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Kupującego Nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym, a Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zatem Zainteresowany będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z tej transakcji zgodnie z art. 86 ust. 1 i nast. ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku VAT dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być rozstrzygnięta tylko w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o VAT.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.