Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1117/13/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-02-13
Teza: Objęcie udziałów w spółce z o.o. w zamian za aport w postaci prawa do znaku towarowego.
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; udział-objęcie udziałów; znak-znak towarowy; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 9 listopada 2013 r. (data otrzymania 14 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci znaku towarowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2013 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci znaku towarowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w postaci jednoosobowej działalności wpisanej do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Ojciec Wnioskodawcy, który również jest osobą prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, wytworzył we własnym zakresie znak towarowy. Na zasadzie licencji udostępnia go Spółce „X” Sp. z o.o., która cyklicznie i zgodnie z umową reguluje należności z tytułu korzystania ze znaku. Prawo do znaku towarowego nie jest amortyzowane w działalności ojca Wnioskodawcy, bowiem znak towarowy został wytworzony we własnym zakresie a nie nabyty. Wnioskodawca w najbliższym czasie otrzyma w drodze darowizny od ojca znak towarowy wraz z prawem ochronnym, bowiem został on zarejestrowany w Urzędzie Patentowym. Dokonano już wyceny znaku towarowego przez biegłego rzeczoznawcę, aby posiadać wiarygodny dokument, z którego będzie wynikała wartość rynkowa znaku towarowego. Wnioskodawca po otrzymaniu darowizny zamierza wprowadzić, przekazać przedmiot darowizny (prawo do znaku towarowego zarejestrowane w Urzędzie Patentowym) do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i amortyzować je, bowiem będzie służyło uzyskiwaniu przychodów w postaci przychodów z licencji dla Spółki „X” Sp. z o.o. Ponadto w dalszym czasie Wnioskodawca zamierza objąć udziały w Spółce „X” Sp. z o.o. (w czasie gdy ta będzie podwyższała kapitał), a aportem w zamian za udziały będzie prawo do ww. znaku towarowego. Wnioskodawca następnie zamierza sprzedać ww. udziały w Spółce „X” Sp. z o.o. (na chwilę obecną nie wiadomo, czy nabywcą będzie inna osoba czy nabędzie je np. Spółka w celu umorzenia).

W związku z powyższym zdarzeniem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci prawa do znaku towarowego koszt uzyskania przychodu będzie równy wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, gdyż przedmiotem wkładu niepieniężnego jest wartość niematerialna i prawna? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, przy obejmowaniu udziałów w zamian za „niezamortyzowane do końca” prawo do znaku towarowego (zarejestrowane w Urzędzie Patentowym) kwota równa wartości początkowej pomniejszona o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Na podstawie art. 22 ust. 1e – w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów, ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości: 1) wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne. Tak też będzie w opisanej sytuacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie pytania nr 2. Ocena stanowiska w zakresie dotyczącym pytań nr 1 i 3 została zawarta w odrębnych interpretacjach.

Na wstępie należy zaznaczyć, że w wydanej interpretacji indywidualnej z 6 lutego 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-1132/13/AB Organ uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy twierdzącego, że otrzymany w formie darowizny znak towarowy, posiadający prawa ochronne potwierdzone wydaną przez Urząd Patentowy decyzją, stanowi wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji.

W rozpatrywanej sprawie zapytanie sformułowane we wniosku dotyczy zdarzenia przyszłego. We wniosku nie wskazano jednak kiedy miałoby dojść do objęcia udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci znaku towarowego – czy w 2013 r., czy już w 2014 r. Ponieważ ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym zmianie uległo brzmienie przepisów mających zastosowanie w niniejszej sprawie, to uzasadnienie prawne interpretacji przygotowano w rozróżnieniu na regulację prawną wynikającą z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym w tym zakresie do 31 grudnia 2013 r. oraz od 1 stycznia 2014 r. Co istotne jednak – zmiana przepisów nie miała wpływu na ocenę stanowiska Wnioskodawcy. Nawet z uzasadnienia do ustawy nowelizującej wynika, że miała to być jedynie zmiana dostosowawcza polegająca na rozszerzeniu zakresu podmiotowego przepisu na wszystkie spółki będące podatnikami podatku dochodowego w tym spółkę komandytowo-akcyjną i miała zawierać odniesienie do nowej kategorii przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) brzmieniu obowiązującym zarówno do 31 grudnia 2013 r. jak i od 1 stycznia 2014 r. – źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7, 9 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 17 ust. 1a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychód, określony w ust. 1 pkt 9 tego artykułu, powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Natomiast zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 5 ww. ustawy – dochodem z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e, osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1e pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów – ustala się koszt uzyskania, przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1i ww. ustawy – jeżeli podatnik w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów (akcji), to wydatki te powiększają koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 1e.

Podsumowując, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. w przypadku objęcia udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część kosztem uzyskania przychodu była wartość początkowa przedmiotu wkładu, zaktualizowana zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszona o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego były środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. zmieniono m.in. brzmienie przywołanych przepisów, choć wraz z nim nie zmienił się sposób ustalania kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Jak wskazuje art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W myśl art. 5a pkt 28 ww. ustawy – ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych:

1.  spółkę kapitałową, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7 i 9-10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

Z treści powyższych przepisów wynika, że ustawodawca wiąże określone skutki prawne w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie objęcia m.in. udziałów w spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny (aport) po stronie podmiotów wnoszących wkład. Gdy podmiot wnosi do spółki z o.o. wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, osiąga w związku z tą operacją przychód. Jest nim nominalna wartość udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W myśl art. 17 ust. 1a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychód, określony w ust. 1 pkt 9 tego artykułu, powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Natomiast zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 5 ww. ustawy – dochodem z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część jest różnica pomiędzy przychodem określonym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e, osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1e pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów – ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a, w wysokości wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1i ww. ustawy – jeżeli podatnik w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów (akcji), to wydatki te powiększają koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 1e.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w drodze darowizny od ojca miał otrzymać znak towarowy wraz z prawem ochronnym wyceniony przez biegłego rzeczoznawcę. Wnioskodawca po otrzymaniu darowizny zamierzał wprowadzić ww. prawo do znaku towarowego do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i amortyzować je, bowiem będzie służyło uzyskiwaniu przychodów w postaci przychodów z licencji dla Spółki „X” Sp. z o.o. Ponadto w dalszym okresie czasu Wnioskodawca zamierzał objąć udziały w Spółce „X” Sp. z o.o. (w czasie gdy ta będzie podwyższała kapitał), a aportem w zamian za udziały miało być prawo do ww. znaku towarowego.

Odnosząc zatem powyższe uregulowania prawne do przedstawionego we wniosku zdarzenia należy stwierdzić, że w przypadku objęcia udziałów w Spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci prawa do znaku towarowego koszt uzyskania przychodu ustalić należy w oparciu o art. 22 ust. 1e pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kosztem tym będzie kwota równa wartości początkowej ww. prawa do znaku towarowego pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem wkładu odpisów amortyzacyjnych.

Stanowisko Wnioskodawcy uznać należało zatem za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.