Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.633.2018.2.OA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-30
Teza: Opodatkowanie z zastosowaniem właściwej stawki podatku otrzymanych od mieszkańców wpłat, momentu powstania obowiązku podatkowego dla wpłat dokonywanych przez mieszkańców na rzecz Gminy oraz opodatkowania przekazania instalacji odnawialnych źródeł energii na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia projektu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; gmina; podatek-podatek od towarów i usług; stawka; stawka-stawki podatku-obniżenie stawki podatku; wpłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2018 r. (data wpływu 29 sierpnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z 18 października 2018 r. (data wpływu 18 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania otrzymanych od mieszkańców wpłat – **jest prawidłowe**
*   zastosowania właściwej stawki podatku – **jest nieprawidłowe,**
*   momentu powstania obowiązku podatkowego dla wpłat dokonywanych przez mieszkańców na rzecz Gminy – **jest prawidłowe,**
*   opodatkowania przekazania instalacji odnawialnych źródeł energii na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia projektu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresach. Wniosek uzupełniono 18 października 2018 r. poprzez wskazanie zakresu wniosku oraz potwierdzenie uiszczenia należnej, brakującej opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT od 1 stycznia 2017 r. Przed tą datą Gmina nie była zarejestrowanym podatnikiem VAT, korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. W 2016 r. Gmina nie składała deklaracji VAT-7 lub VAT-7K. Urząd Gminy również nie był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Gmina wykonuje działalność statutową jako organ administracji publicznej oraz świadczy na rzecz mieszkańców usługi, które podlegają opodatkowaniu VAT (np. dostawę wody). W 2017 r. Gmina podpisała umowę na realizację projektu o nazwie „…”, który jest współfinansowany z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Celem projektu jest ograniczenie emisji przede wszystkim CO(2) na terenie gmin, generowanego głównie przez sektor mieszkalny, który cechuje wykorzystanie kotłów węglowych o niskiej sprawności oraz przypadki wykorzystania paliw opałowych niskiej jakości wraz ze spalaniem śmieci w domowych paleniskach. W tym celu cztery gminy w październiku 2017 r. zawiązały partnerstwo w celu ograniczenia na ich terenie niskiej emisji w budynkach indywidualnych. Projekt polega na zaprojektowaniu, dostawie, wykonaniu, odbiorze robót i uruchomieniu instalacji w ramach instalacji OZE, tj. montażu zestawów słonecznych oraz montażu instalacji fotowoltaicznej na budynkach mieszkaniowych. Liderem projektu na mocy porozumienia partnerskiego jest Gmina. Beneficjentem końcowym projektu są wszyscy partnerzy projektu. Gmina będzie przekazywać na mocy zawartego pomiędzy tymi Gminami porozumienia część środków na realizacje zadań pozostałym Gminom (Partnerom). Przekazanie środków przez Gminę pozostałym Partnerom nastąpi w formie refundacji poniesionych wydatków, tj. Gmina otrzyma je na swoje konto, a następnie prześle odpowiednią część Partnerom. Gmina będzie tylko pośrednikiem w przekazaniu dofinansowania pozostałym gminom. Jednocześnie Partnerzy projektu ustalili, że w ramach jednego postępowania przetargowego każda z gmin zawrze umowę z wykonawcą na wykonanie inwestycji na własnym terenie w technologii zaprojektuj i wybuduj. Poza wydatkami, które każdy z Partnerów ponosi we własnym zakresie, w projekcie pojawią się wydatki ponoszone wspólnie przez Partnerów takie jak: opracowanie dokumentacji projektowej, inspektor nadzoru, promocja projektu, które Gmina jako Lider będzie ponosić i następnie obciążać Partnerów proporcjonalnie na mocy zawartego przez Partnerów porozumienia.

Inwestycja należy do zadań własnych Gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, tj. ochrony środowiska a także zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz mieszkańców.

Dla Gminy zasadniczym celem projektu jest zmniejszenie poziomu zanieczyszczenia powietrza (poprawa stanu powietrza) na terenie Gminy, powstającego m.in. na skutek wykorzystania kotłów węglowych o niskiej sprawności oraz wykorzystania paliw opałowych niskiej jakości wraz ze spalaniem śmieci w domowych paleniskach. Przedmiotowy projekt ma bowiem na celu zmniejszenie tzw. niskiej emisji oraz zwiększenie wykorzystania odnawialnych źródeł energii. Dla mieszkańców korzyścią wynikającą z montażu konkretnego zestawu OZE będzie możliwość uzyskania źródła energii służącego np. ogrzaniu wody użytkowej, czyli zmniejszenia zapotrzebowania na energię wytwarzaną w sposób konwencjonalny, ale korzyść nie dotyczy tylko i wyłącznie tych mieszkańców, którzy zdecydowali się na udział w projekcie, ale także innych mieszkańców, których zdrowie jest narażone w wyniku długiej ekspozycji na niską emisję. Poza wpływem na zdrowie niska emisja powoduje także m.in. zmiany klimatyczne, kwaśne deszcze, przenikanie zanieczyszczeń do wód i gleb, niszczenie zabytków i fasad budynków.

Gmina zdecydowała się na udział w projekcie ze względu na dostępne środki publiczne na realizacje projektów takich jak ten, w którym uczestniczy mających na celu poprawę jakości powietrza, jednak nie byłaby w stanie zrealizować projektu bez finansowej partycypacji w projekcie mieszkańców – ze względu na ograniczone możliwości budżetowe – jest bowiem małą gminą wiejską. Udział mieszkańców w projekcie nie zmienia jednak charakteru prowadzonego projektu tzn. jego celem jest nadal zmniejszenie tzw. niskiej emisji oraz zwiększenie wykorzystania odnawialnych źródeł energii na terenie Gminy.

W celu realizacji projektu Gmina pozyskała środki finansowe, które będą jej wypłacone w latach kolejnych na podstawie umowy z 2017 r. o przyznaniu pomocy zawartej z Samorządem Województwa Zgodnie z treścią umowy Gmina otrzyma część dofinansowania w formie zaliczki na poczet realizacji zadania (pozostałe Gminy otrzymają dofinansowanie w formie refundacji). Udzielając dofinansowania na rzecz Gminy, Instytucja zarządzająca dotacją przeznacza ją na koszty projektu. Udzielenie dotacji nie jest w żaden sposób powiązane z odpłatnością dokonywaną przez mieszkańców na rzecz Gminy. Dotacja przeznaczona jest jedynie na pokrycie wydatków kwalifikowanych, zaś do decyzji Gminy należy czy część kosztów zostanie poniesiona przez mieszkańców, z kredytu czy też ze środków własnych. Przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową do kosztu budowy instalacji, której Gmina jest właścicielem przez okres trwałości projektu, czyli 5 lat. Warunki rozliczenia dotacji oraz wysokość dofinansowania w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego, jak i od tego, jaki będzie los prawny instalacji po okresie trwałości projektu. Przedmiotowa dotacja nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca po okresie trwałości projektu (zgodnie z założeniami dotacji, odpłatności pobieranych od mieszkańców mogłoby w ogóle nie być, albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy mieszkańcy oraz w różnych wysokościach). Dofinansowanie projektu wyniesie do 60% wydatków kwalifikowanych.

Ostateczna wartość wkładu własnego mieszkańca została określona po przeprowadzeniu postępowań przetargowych na wybór wykonawcy. W ramach projektu wysokość dofinansowania będzie ustalona jako określony % (procent) kosztów kwalifikowanych, tj. ok. 40% kosztów kwalifikowanych indywidualnego zestawu kolektorów słonecznych wycenionych przez wykonawcę lub odpowiednio ok. 40% indywidualnego zestawu paneli fotowoltaicznych nie więcej jednak niż ustalona przez strony kwota w umowie, płatna w terminie 14 dni od wezwania do zapłaty otrzymanego od Gminy. Kwota wkładu własnego wnoszona przez mieszkańców będzie ustalona w formie ryczałtu za dany typ instalacji. W ramach projektu występują następujące rodzaje i typy instalacji:

*   Kolektory słoneczne: 2 kolektory zbiornik i montaż, 3 kolektory zbiornik i montaż, 4 kolektory zbiornik i montaż,
*   Ogniwa fotowoltaiczne: moc 2,24 kWp, 2,80 kWp, 3,35 kWp, 3,64 kWp, 4,20 kWp, 5,00 kWp.

Gmina w ramach projektu wniesie tzw. wkład własny. Pojęcie wkład własny jest zdefiniowane w umowie pomiędzy Gminą a Instytucją zarządzającą i w ramach tej umowy Gmina zobowiązała się do wniesienia wkładu własnego, czyli części wydatków kwalifikowanych projektu, które nie będą objęte dofinansowaniem. Gmina m.in. zabezpieczy rzeczową i finansową realizację projektu, na którą składa się wyłonienie wykonawcy instalacji zgodnie z przepisami ustawy prawo zamówień publicznych, po jej stronie jest ustalenie harmonogramu montażu instalacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe projektu. Poza wydatkami, które pokryte zostaną wpłatami mieszkańców, Gmina ponosić będzie także inne wydatki takie jak pokrycie części kosztów instalacji i ich montażu, koszt dokumentacji, inspektora nadzoru, promocji projektu, zarządzania projektem oraz wydatki bieżące administracyjno-biurowe związane z obsługą projektu lub też wydatki na podróże związane z obsługą projektu oraz jakiekolwiek wydatki niekwalifikowane, których nie da się przewidzieć na chwilę obecną. Gmina nie otrzyma z tego tytułu wynagrodzenia.

Inwestycja będzie realizowana na działkach osób fizycznych – mieszkańców Gminy, którzy wyrazili wolę uczestniczenia w projekcie. Kolektory słoneczne będą rozmieszczone na powierzchni dachu lub elewacji budynku mieszkalnego. W przypadku, gdy nie ma możliwości zamontowania kolektorów słonecznych na dachu lub elewacji budynku, będą zamontowane na gruncie przy wykorzystaniu konstrukcji wolnostojących lub budynkach innych niż mieszkalne, niektóre z tych budynków mogą przylegać do budynku mieszkalnego. Może się również tak zdarzyć, że tylko część urządzeń będzie montowana w samym budynku a pozostała poza np. na działce czy dachu innych budynków, w tym także przylegających do budynku mieszkalnego.

Powierzchnia użytkowa każdego z budynków mieszkalnych, na których i dla których przewidziano montaż instalacji, wynikać będzie z oświadczenia złożonego przez mieszkańca. W jego treści mieszkaniec składa oświadczenie, że jego budynek mieszkalny przekracza, bądź nie przekracza 300 m2. Na tej podstawie Gmina będzie weryfikowała jaka stawka podatku VAT, tj. 8% czy 23% jest właściwa w przypadku danego mieszkańca.

Do sprawowania bieżącego nadzoru upoważniony będzie inspektor nadzoru inwestorskiego. W tym celu Gmina zawrze umowę. Ostateczny odbiór zostanie przeprowadzony przez inspektora nadzoru inwestorskiego oraz przedstawicieli Gminy. Koszty poniesione przez Gminę z tytułu ww. czynności nie będą ponoszone przez mieszkańców.

Z właścicielami nieruchomości zostaną podpisane umowy użyczenia nieruchomości, na mocy których mieszkaniec użyczy Gminie do bezpłatnego używania część dachu lub ściany oraz część wewnętrzną budynku mieszkalnego o powierzchni niezbędnej do zainstalowania instalacji i jego prawidłowego funkcjonowania, z przeznaczeniem na realizację projektu, ewentualnie cześć działki. Ponadto mieszkaniec wyrazi zgodę na udostępnienie Gminie lub osobom przez niego wskazanym, nieruchomości w celu przeprowadzenia niezbędnych prac związanych z realizacją instalacji. Przez cały okres trwania umowy, mieszkaniec zapewni dostęp Gminie lub osobom przez niego wskazanym, do zainstalowanych urządzeń.

Z umów z właścicielami nieruchomości wynikać będą wzajemne zobowiązania organizacyjne i finansowe, związane z montażem i eksploatacją instalacji w budynku mieszkalnym uczestnika projektu (odpowiednio paneli fotowoltaicznych albo zestawu kolektorów słonecznych). Treść umów będzie jednakowa dla każdego mieszkańca. Gmina będzie właścicielem instalacji przez co najmniej 5 lat po jej realizacji. Natomiast wpłaty od mieszkańców będą pobierane w trakcie realizacji projektu. Gmina wystawi faktury dokumentujące ich otrzymanie (podstawę opodatkowania będzie stanowiła kwota należna od mieszkańca wskazana w umowie) oraz ujmie je w rejestrze sprzedaży i deklaracji VAT-7 w miesiącu otrzymania.

Wg tej umowy Gmina zabezpieczy realizację celu projektu, tj. zobowiązuje się do prowadzenia wszelkich spraw związanych z rzeczową realizacją projektu, w tym m.in.:

*   wyłonienia wykonawcy odpowiedzialnego za dostawę i montaż instalacji (odpowiednio kolektorów słonecznych lub paneli fotowoltaicznych), zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych;
*   ustalenia harmonogramu realizacji prac instalacyjnych;
*   montaż instalacji,
*   sprawowania nadzoru inwestorskiego oraz organizacyjnego nad przebiegiem prac;
*   przeprowadzenia odbiorów końcowych oraz rozliczenia finansowego projektu oraz jego promocji;
*   użyczenia instalacji mieszkańcowi do eksploatacji, a następnie przeniesienia własności instalacji po okresie trwałości projektu;
*   do używania użyczonej przez mieszkańca nieruchomości przez okres użyczenia na warunkach określonych odrębną umową.

Ponadto w umowie mieszkaniec upoważnia Gminę do występowania w jego imieniu do organów administracyjnych w celu ubiegania się o stosowne pozwolenia.

Mieszkaniec zobowiązuje się do właściwej eksploatacji instalacji, przeprowadzenia serwisu i ponoszenia kosztów utrzymania instalacji, a także zapewni dostęp do instalacji przez czas trwania projektu.

Założeniem projektu jest dostarczenie energii elektrycznej czy ciepłej wody na potrzeby gospodarstwa domowego. W przypadku prowadzenia przez mieszkańca działalności gospodarczej w tym rolniczej mieszkaniec zobowiązany jest do założenia odrębnego (podlicznika) na potrzeby tejże działalności.

Po 5 latach, czyli po okresie trwałości projektu własność instalacji przejdzie na mieszkańca bez konieczności dokonywania przez mieszkańców dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane odrębną umową podpisaną przez strony: mieszkańca i Gminę.

Zgodnie z treścią zawartej umowy z mieszkańcem gminy określającej zasady współpracy Gminy i mieszkańca w ramach realizacji instalacji w razie braku wniesienia wkładu własnego przez mieszkańca (niedokonaniu wpłaty) jest to równoznaczne z rezygnacją z udziału w przedmiotowym projekcie. Dodatkowo mieszkaniec na obowiązek wskazać innego mieszkańca zainteresowanego udziałem w projekcie spełniającego warunki umowy i poniesienia kosztów opracowania dokumentacji i kosztorysu.

Umowa zostanie rozwiązana ze skutkiem natychmiastowym w razie gdyby mieszkaniec naruszał postanowienia umowy.

W ramach projektu Gmina występuje jako swego rodzaju Główny Wykonawca, natomiast wyłonieni w przetargu wykonawcy dostawy/usługi są swego rodzaju podwykonawcami, zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, świadczącymi usługi bezpośrednio na rzecz i zlecenie Gminy. Równocześnie, to Gmina będzie odpowiedzialna za właściwą realizację inwestycji i prawidłowe funkcjonowanie instalacji.

W celu realizacji projektu Gmina podejmie współpracę z podmiotami trzecimi, które będą na jej zlecenie realizować prace związane z montażem instalacji. Jednym z nich jest wykonawca instalacji, który wystawi na rzecz Gminy (beneficjenta rozliczającego projekt) fakturę na dostawę i montaż instalacji OZE na nieruchomościach będących własnością osób fizycznych (uczestników projektu) oddanych w użyczenie Gminie.

W celu wykonania projektu Gmina w ramach procedury zamówień publicznych zawrze umowę z podmiotem na zaprojektowanie, dostawę, wykonanie, odbiór robót i uruchomienie instalacji urządzeń służących do pozyskania energii cieplnej ze źródeł odnawialnych, tj. kolektorów słonecznych do przygotowania ciepłej wody użytkowej oraz paneli fotowoltaicznych do produkcji energii elektrycznej dla budynków mieszkalnych. Zakres zamówienia obejmuje sporządzenie dokumentacji projektowej dla każdego budynku, dostawę urządzeń oraz wykonanie kompletnych instalacji. W ramach robót dotyczących instalacji kolektorów słonecznych przewiduje się m.in. dostarczenie i montaż kolektorów słonecznych, dostarczenie i montaż uchwytów montażowych do kolektorów słonecznych, montaż rurociągów solarnych, montaż instalacji naczyń przeponowych, pomp, podgrzewaczy, montaż pozostałych rurociągów, montaż armatury. Natomiast w zakresie robót mających na celu uruchomienie instalacji fotowoltaicznych przewiduje się m.in. dostarczenie i montaż paneli, uchwytów montażowych do paneli, dostawę i montaż okablowania, inwerterów, elementów niezbędnych do prawidłowego działania instalacji.

Usługa montażu instalacji będzie usługą budowlaną polegającą na instalacji urządzeń grzewczych z materiałów wykonawcy, sklasyfikowaną w dziale 43 roboty budowlane specjalistyczne w grupowaniu 43.22.12.0 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych według PKWiU 2008. Także usługa montażu instalacji solarnych i fotowoltaicznych będzie usługą budowlaną, sklasyfikowaną w grupowaniu 43.22.12.0. W tym zakresie Gmina również wskazała, że nie wstępowała do Urzędu Statystycznego o potwierdzenie klasyfikacji przedmiotowych usług.

Nabywane przez Gminę usługi budowlane będą wykorzystywane przez nią do świadczenia usług opodatkowanych, tj. podpięcia instalacji słonecznych oraz fotowoltaicznych na rzecz mieszkańców. Gmina do chwili obecnej nie dokonała jeszcze odliczenia podatku VAT, gdyż nie dokonała wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy otrzymane przez Gminę na rachunek bankowy wpłaty mieszkańców powinny być opodatkowane podatkiem VAT?

Jeżeli tak, to według jakiej stawki podatkowej w przypadku montażu instalacji odnawialnych źródeł energii na budynku mieszkalnym, innym budynku lub gruncie ewentualnie część urządzeń będzie montowana na gruncie część w budynkach i w którym momencie powstaje obowiązek podatkowy i czy przekazanie przez Gminę po 5 latach od zakończenia projektu prawa własności instalacji odnawialnych źródeł energii, na rzecz mieszkańców podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywane przez Gminę od mieszkańców wpłaty wpłacone na podstawie umów zawartych z Gminą należy uznać za zaliczki podlegające opodatkowaniu w miesiącu otrzymania wpłat od mieszkańców.

Poza odprowadzeniem VAT od zaliczek, o których mowa powyżej, Gmina nie jest zobligowana do odrębnego opodatkowania VAT przekazania instalacji mieszkańcom po okresie 5 lat trwałości projektu tj. w miesiącu przekazania mieszkańcom własności instalacji.

W przypadku montażu instalacji odnawialnych źródeł energii w/na budynkach mieszkalnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2, właściwą dla świadczenia Gminy na rzecz mieszkańców jest stawka 8%. W przypadku montażu instalacji w/na budynkach mieszkalnych o powierzchni użytkowej przekraczającej 300 m2, stawkę 8% Gmina powinna zastosować tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (300 m2) w całkowitej powierzchni, natomiast w pozostałej części należy zastosować stawkę 23%. W przedmiotowej sprawie opłata ma charakter ryczałtowy, więc do tej opłaty należy zastosować proporcję powierzchni (do 300 m2 i powyżej) i w takim zakresie odpowiednio stosować stawkę 8% a następnie 23%. Stawka 23% będzie miała również zastosowanie w przypadku montażu instalacji odnawialnych źródeł energii poza obrębem budynku mieszkalnego, tj. w przypadku, gdy urządzenia te są zainstalowane na/w/przy wolnostojących budynkach gospodarczych lub gruncie poza obrysem budynku mieszkalnego. W sytuacji, gdy budynek gospodarczy przylega do budynku mieszkalnego możliwe jest zastosowanie stawki 8 %.

W związku z zawieranymi z mieszkańcami umowami Gmina realizuje odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlegają opodatkowaniu. W tym kontekście, wpłaty dokonywane przez mieszkańców, jako konieczny i niezbędny warunek realizacji przez Gminę usług, pozostają w bezpośrednim związku z ww. świadczeniem usług realizowanym na rzecz tych właśnie mieszkańców. Nie można uznać, że wpłaty wnoszone przez osoby fizyczne (mieszkańców) deklarujące uczestnictwo w inwestycji pozostają w oderwaniu od czynności, które zostaną wykonane przez Gminę - zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Gminy do wykonywania określonych czynności. Skoro zatem Gmina wchodzi w rolę świadczącego usługę, wpłaty dokonywane na jej rzecz przez mieszkańców podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy tu także zaznaczyć, że realizując przedmiotowe usługi Gmina występuje w charakterze podatnika VAT, gdyż usługi te wykonuje na podstawie zawartych z mieszkańcami umów cywilnoprawnych.

Zgodnie zaś z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, „nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej (\`(...)\`) w zakresie realizowanych zadań (\`(...)\`), dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%. z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%.

Zgodnie z kolei z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia ,,31 grudnia 2016 r.”, z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a ww. ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

*   budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
*   lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy o VAT).

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Z powyższego wynika, że prawo do zastosowania obniżonej do wysokości 8% stawki podatku VAT wystąpi wówczas, gdy inwestycja będzie dotyczyć obiektu budownictwa mieszkaniowego zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, przy założeniu, że usługa będzie wykonywana w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Należy także wyjaśnić, że w przepisach prawa podatkowego brak jest ustawowego określenia pojęcia termomodernizacji obiektu budowlanego. Definicji takiej nie zawiera również ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (dalej: „Prawo budowlane”).

Natomiast w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (dalej: „ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów”) znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych. Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o VAT, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia. Zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

W przypadku Gminę montowane instalacje mają poprawić gospodarkę energetyczną danego gospodarstwa domowego (obniżenie ogólnych kosztów energii cieplnej lub elektrycznej). Charakter świadczonej usługi nie pozostawia zatem wątpliwości, że usługę realizowaną przez Gminę należy zaklasyfikować jako termomodernizację obiektów budowlanych.

Budynki mieszkalne osób fizycznych, w których i/lub przy których montowane są instalacje stanowią przede wszystkim jednorodzinne budynki mieszkalne. Budynki objęte projektem zasadniczo stanowią budynki stałego zamieszkania, zgodnie z PKOB zaliczone do działu 11. Jeżeli zatem powierzchnia użytkowa poszczególnych budynków mieszkalnych jednorodzinnych nie przekracza 300 m2 stanowią one obiekty budownictwa mieszkaniowego objęte społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. W niektórych wypadkach instalacje montowane będą na wolnostojących budynkach gospodarczych lub na gruncie - wówczas nie mamy do czynienia z budownictwem mieszkaniowym stąd zasadne jest stosowanie stawki 23%. Jednak w sytuacji gdy mamy do czynienia z budynkiem przylegającym do budynku mieszkalnego lub w sytuacji, gdy większa część (przeważająca) instalacji znajdować się będzie w obrysie budynku mieszkalnego możliwe jest zastosowanie stawki 8% dla montowanej instalacji - wykonywaną przez Gminę usługę należy uznać wówczas za termomodernizację obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, czyli usługę, o której mowa w art. 41 ust 12 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania otrzymanych od mieszkańców wpłat,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku,
*   **prawidłowe** – w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla wpłat dokonywanych przez mieszkańców na rzecz Gminy,
*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania przekazania instalacji odnawialnych źródeł energii na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia projektu.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że gmina – zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.) – posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, o czym stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy – zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Odnosząc się zatem do kwestii opodatkowania czynności wykonywanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców należy wskazać, że analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w rozpatrywanej sprawie będą występowały skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwiema stronami umowy, tj. między Gminą (która zobowiązała się do dostawy, wykonania, odbioru robót i uruchomieniu instalacji w ramach instalacji OZE, tj. montażu zestawów słonecznych oraz montażu instalacji fotowoltaicznej na budynkach mieszkaniowych jak i w niektórych przypadkach poza bryłą takiego budynku), a mieszkańcami, którzy zobowiążą się do wniesienia wkładu do przedmiotowego projektu.

Wobec powyższego wystąpi bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniem Gminy a płatnościami wnoszonymi przez Mieszkańców. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz Mieszkańców należy stwierdzić, że usługi montażu kolektorów słonecznych oraz ogniw fotowoltaicznych, które wykona Gmina w zamian za otrzymane wpłaty od Mieszkańców, będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

W niniejszej sprawie czynnością, jakiej Wnioskodawca dokona na rzecz mieszkańca, biorącego udział w projekcie, będzie wykonanie usługi polegającej na montażu kolektorów słonecznych oraz ogniw fotowoltaicznych w/na budynkach mieszkalnych lub innych budynkach (ewentualnie na gruncie), na poczet wykonania której Wnioskodawca otrzyma określoną w umowie wpłatę, zgodnie z zawartą z mieszkańcem umową. Po 5 letnim okresie trwałości projektu mieszkańcy, na budynkach na których zainstalowane zostaną kolektory słoneczne lub ogniwa fotowoltaiczne, przejmą prawo własności instalacji.

Nie można zatem uznać, że wpłaty wnoszone przez osoby fizyczne (mieszkańców) deklarujące uczestnictwo w projekcie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Wnioskodawcę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika projektu, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Wnioskodawca zawierając umowę z wykonawcą na montaż kolektorów słonecznych, ogniw fotowoltaicznych oraz umowy z mieszkańcami, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty otrzymywane przez Wnioskodawcę od mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz mieszkańców. Oznacza to, że dokonane wpłaty, o których mowa we wniosku, stanowią zaliczki na poczet przyszłej usługi, której zakończenie nastąpi po upływie 5-ciu lat od zamontowania zestawów solarnych.

W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi montażu kolektorów słonecznych, ogniw fotowoltaicznych w/na budynkach osób fizycznych i na gruncie osób fizycznych, co wskazuje, że świadczenia, co do których Wnioskodawca zobowiązał się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców przez Wnioskodawcę w ramach projektu trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Wnioskodawcy wykonywane po 5 latach nie stanowią odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale są elementem całościowej usługi świadczonej przez Gminę na rzecz uczestników projektu.

W konsekwencji stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie będzie samo przekazanie przez Wnioskodawcę po 5 latach od zakończenia projektu prawa własności kolektorów słonecznych/paneli fotowoltaicznych lecz świadczenie przez Wnioskodawcę usługi montażu zestawu kolektorów słonecznych/paneli fotowoltaicznych, której zakończenie nastąpi – jak wyżej wskazano – po upływie tego okresu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku opodatkowania przekazania instalacji odnawialnych źródeł energii na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia projektu należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do zastosowania właściwej stawki podatku w związku z montażem kolektorów słonecznych oraz ogniw fotowoltaicznych należy wskazać na przepis art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – stawka podatku, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zauważyć jednak należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na podstawie art. 146a pkt pkt 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym – art. 41 ust. 12 ustawy.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – według art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Jak stanowi art. 41 ust. 12b ustawy – do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Według art. 2 pkt 12 ustawy – przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKO w dziale 11.

Jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy, ustawa o podatku od towarów i usług, przez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

W dziale 11 cyt. rozporządzeniem mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,
*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112,
*   budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma zatem fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), a także zaklasyfikowanie obiektu, którego dotyczą te prace, do obiektów budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Celem właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, Wnioskodawca winien uwzględniać regulacje wynikające z przywołanego art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto, w celu ustalenia właściwej stawki podatku VAT dla usług montażu instalacji, należy ustalić czy dokonywane są one w ramach remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wskazać przy tym należy, że przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów Prawa budowlanego oraz powszechnego rozumienia tych pojęć.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.) – przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 7 ww. ustawy – przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Przez przebudowę – zgodnie z pkt 7a tego artykułu – należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Z kolei definicja remontu została zawarta w pkt 8 art. 3 cyt. ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych, niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja w rozumieniu przyjętym w języku polskim powszechnie oznacza ulepszenie, podwyższenie wartości technicznej, czy też użytkowej, podwyższenie standardu, unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części.

Natomiast w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2017 r., poz. 130, z późn. zm.), znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych.

Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o podatku od towarów i usług, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym, to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Z kolei, według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły. Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) - według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że: „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, modernizacja, przebudowa, termomodernizacja, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia.

Montaż – wg powyższego słownika – to „składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość”. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Dodatkowo należy powtórzyć, że stosownie do przepisów cyt. rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ww. ustawy Prawo budowlane, wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej. W konsekwencji, do pozostałych usług wykonywanych poza bryłą budynku mieszkalnego zastosowanie ma stawka podatku w wysokości 23%.

Z powyższego wynika, że prawo do zastosowania 8% stawki podatku wystąpi wówczas, gdy inwestycja będzie dotyczyła obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, przy założeniu, że usługa będzie wykonywana w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Odnosząc się do stawki podatku dla czynności montażu przedmiotowych instalacji (za które mieszkańcy wnosić będą wkład własny na rachunek Gminy), należy wskazać, że jej wysokość jest uzależniona od miejsca zainstalowania instalacji.

Mając zatem na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że:

1.  w przypadku montażu instalacji OZE w/na budynkach mieszkalnych o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2, w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, gdy budynki te stanowią obiekty budowlane zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy – to ww. czynności będą opodatkowane 8% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy;
2.  w przypadku montażu instalacji OZE w/na budynkach mieszkalnych przekraczających 300 m2, gdy budynki te stanowią obiekty budowlane zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy – to ww. czynności będą opodatkowane 8% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy w części dotyczącej podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (300 m2) w całkowitej powierzchni, natomiast w pozostałej części będą opodatkowane według 23% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy,
3.  w przypadku montażu instalacji OZE na/w/przy budynkach gospodarczych wolnostojących, na gruncie lub na budynkach gospodarczych (innych) przylegających do budynku mieszkalnego, zastosowania nie znajdzie 8% stawka w podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy. Zatem montaż instalacji w takiej sytuacji będzie opodatkowany według 23% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy;
4.  w przypadku montażu instalacji OZE w części na/w budynku mieszkalnym a w pozostałej części na gruncie lub na/w innym budynku, 8% stawka podatku zastosowanie znajdzie tylko w części dotyczącej budynku mieszkalnego, natomiast w pozostałej części montaż będzie opodatkowany według 23% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie oceniane całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Obowiązek podatkowy – zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy – powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na mocy art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Według art. 19a ust. 8 ustawy – jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Tym samym obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania przez Gminę wpłat od mieszkańców powstanie zgodnie z zasadą przewidzianą w art. 19a ust. 8 ustawy, tj. z chwilą otrzymania stosownej kwoty.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla wpłat dokonywanych przez mieszkańców na rzecz Gminy należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto, tut. organ wskazuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej – przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo tut. organ wskazuje, że w pozostałym zakresie wniosku, w dniu 30 października 2018 r. zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie znak 0112-KDIL1-1.4012.752.2018.1.OA.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.