Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-577/15/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-11-26
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu straty ze sprzedaży ruchomości
Słowa kluczowe: dłużnik; kompensata; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; strata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 17 września 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 22 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu straty ze sprzedaży ruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2015 r. do tut. BKIP wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu straty ze sprzedaży ruchomości.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również: „Bank”) w ramach wykonywanej działalności bankowej, m.in. udziela kredytów. W celu ograniczenia ryzyka kredytowego Bank stosuje różne formy zabezpieczeń wierzytelności, w tym także zastaw rejestrowy. Zgodnie z umową zastawu, Bank w przypadku niewywiązywania się przez dłużnika z obowiązku spłaty kredytu, może przejąć na własność składniki majątku objęte umową zastawu, jednocześnie w ramach rozliczenia obniżając kwotę zadłużenia Dłużnika o wartość przejmowanych rzeczy na dzień przejęcia, określoną według wyceny biegłego rzeczoznawcy lub cenę rynkową uzgodnioną przez strony umowy.

Zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy Prawo bankowe, bank może na warunkach uzgodnionych dłużnikiem dokonywać, zamiany wierzytelności na składniki majątku dłużnika, z tym że Bank jest zobowiązany do sprzedaży składników przejętego majątku, w odniesieniu do:

1.  nieruchomości - w okresie nie dłuższym niż 5 lat od daty nabycia;
2.  pozostałych składników majątku - w okresie nie dłuższym niż 3 lata od daty nabycia

\-chyba że przejęte składniki majątku wykorzysta do prowadzenia własnej działalności bankowej (art. 6 ust. 2 i 3 ustawy Prawo bankowe).

W odniesieniu do jednego z klientów Banku, posiadającego zadłużenie z tytułu kredytu zabezpieczonego między innymi zastawem rejestrowym, sąd ogłosił upadłość likwidacyjną.

W toku postępowania upadłościowego, Bank korzystając ze swojego uprawnienia wynikającego z treści umowy zastawu, oświadczeniem z dnia 3 lipca 2014 r. dokonał przejęcia na własność szeregu rzeczy ruchomych tj. trzech koparko-ładowarek, trzech samochodów ciężarowych, przyczepy samochodowej, ciągnika rolniczego, zgrzewarki i agregatu prądotwórczego. Przejęcie ww. ruchomości zostało udokumentowane fakturami VAT, w których jako sprzedawca wskazany jest syndyk masy upadłości, a jako nabywca - Bank. Wartość przejętych ruchomości została ustalona w oparciu o wycenę rzeczoznawcy na łączną kwotę 667.500 zł netto i o taką kwotę w ramach kompensaty, Wnioskodawca pomniejszył zadłużenie upadłego dłużnika.

Bank dążąc do niegenerowania kosztów związanych z utrzymaniem przejętych ruchomości (koszty przechowywania, ubezpieczenia, podatku drogowego itp.), w sierpniu i wrześniu 2014 r. dokonał sprzedaży wszystkich ww. ruchomości na rzecz różnych podmiotów, dokumentując fakt ich zbycia fakturami i rozliczając należny podatek VAT. Jednakże z uwagi na niewielkie zainteresowanie zbywanymi ruchomościami, Bank ze sprzedaży uzyskał kwotę znacząco niższą od wynikającej z wyceny rzeczoznawcy. Łączna kwota uzyskana ze sprzedaży ruchomości wyniosła 527.000 zł netto. W konsekwencji Bank poniósł stratę na sprzedaży w łącznej kwocie 140.500 zł. Z uwagi na istniejące wątpliwości, Bank nie zaliczył poniesionej straty ze sprzedaży przejętych ruchomości do kosztów uzyskania przychodu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy strata na sprzedaży przejętego majątku dłużnika w łącznej kwocie 140.500 zł stanowi dla Banku koszt uzyskania przychodu?

W ocenie Banku, strata ze sprzedaży przejętych na podstawie umowy zastawu rejestrowego, składników majątku upadłego dłużnika stanowi dla Banku koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Obowiązujące przepisy podatkowe nie uzależniają możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości rynkowej sprzedawanego majątku od ekonomicznego rezultatu jego odpłatnego zbycia, tzn. czy na sprzedaży przejętego majątku Bank zrealizował stratę czy też zysk.

Bank przejmując aktywa dłużnika liczył się z sytuacją, że w wyniku sprzedaży nie uzyska kwoty jaką został uznany upadły dłużnik. Decyzja o przejęciu ruchomości dłużnika była jednak w pełni uzasadniona ekonomicznie, gdyż w przypadku rezygnacji Banku z przejęcia tych ruchomości, zostałyby one sprzedane przez syndyka w toku postępowania upadłościowego. Nie ma przy tym żadnej gwarancji, że syndykowi udałoby się sprzedać przedmiotowe ruchomości, a nawet jeżeli do takiej sprzedaży doszło, czy uzyskana cena byłaby wyższa niż uzyskana przez Bank. Dodatkowo należy uwzględnić, że uzyskana z takiej sprzedaży kwota, którą otrzymałby Bank, zostałaby pomniejszona o koszty postępowania upadłościowego związane z tą sprzedażą. Ponadto istotnym czynnikiem wpływającym na decyzję o przejęciu ruchomości objętych zastawem rejestrowym, był również fakt, że postępowanie upadłościowe jest z reguły procesem długotrwałym i nie można określić kiedy doszłoby do sprzedaży przez syndyka przedmiotowych ruchomości, a z uwagi na charakter ruchomości (dotyczy to przede wszystkim samochodów ciężarowych i koparko-ładowarek) upływ czasu skutkowałby istotnym spadkiem ich realnej wartości. W analogicznej sprawie wydana została interpretacja indywidualna 1471/DPD/423-57/KK z 20 lipca 2007 r., w której Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, przychylił się do stanowiska wnioskodawcy, uznając stratę ze zbycia przejętych aktywów dłużnika za koszt uzyskania przychodów Banku.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w oparciu o treść art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, strata ze sprzedaży przejętych ruchomości upadłego dłużnika stanowi dla Banku koszt uzyskania przychodu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy wynika zatem, że aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o jego racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,
*   musi być definitywny, a więc bezzwrotny,
*   musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   musi zostać właściwie udokumentowany,
*   nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop.

Na podstawie art. 15 ust. 4b updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie do art. 14 ust. 2 updop, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

W myśl ust. 3 ww. artykułu, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Bank przejął na własność (nabył) ruchomości będące przedmiotem zastawu rejestrowego, ustanowionego w związku z udzielonym kredytem zabezpieczającym. Bank nabywając niniejsze ruchomości pomniejszył, w ramach kompensaty wierzytelności, wysokość zadłużenia z tytułu udzielonego kredytu, o wartość tych ruchomości, wynikającą z wyceny rzeczoznawcy majątkowego. Transakcja ta została udokumentowana fakturą VAT, jako odpłatne zbycie towarów. Z przyczyn ekonomicznych (tj. ponoszenie kosztów przechowywania, ubezpieczenia, podatku drogowego itp.), Bank dokonał sprzedaży tych ruchomości po cenie niższej niż kwota za jaką ruchomości te zostały nabyte, wynikająca z faktury VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychody straty ze sprzedaży tych ruchomości w wysokości różnicy pomiędzy kwotą otrzymaną ze sprzedaży, a wartością wynikającą z wyceny rzeczoznawcy majątkowego.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że Bank przejmując przedmiot zastawu rejestrowego nabył na własność te rzeczy, a należność z tego tytułu została uregulowana poprzez kompensatę wierzytelności z tytułu udzielonego przez Wnioskodawcę kredytu. Wartości nabytych ruchomości, tj. cena ich nabycia pomniejszająca wartość zadłużenia wobec Banku, wynikała z wyceny rzeczoznawcy majątkowego i została udokumentowana fakturą VAT.

W niniejszej sprawie, Bank dokonując sprzedaży nabytych ruchomości będących przedmiotem zastawu rejestrowego osiągnął przychód o którym mowa w art. 14 ust. 1 updop ze sprzedaży rzeczy, w wysokości wyrażonej w cenie określonej w umowie. Należy jednak pamiętać, że jeżeli cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej o której mowa w cyt. art. 14 ust. 2 updop.

Zatem Bank uzyskując przychód ze sprzedaży ruchomości miał prawo zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodu wydatki na ich nabycie, jako koszty bezpośrednio związane z przychodami. W niniejszej sprawie jest to wartość wynikająca z wyceny rzeczoznawcy majątkowego udokumentowana fakturą VAT o którą to wartość, w ramach kompensaty, Wnioskodawca pomniejszył zadłużenie upadłego dłużnika i ewentualnie inne koszty związane z nabyciem sprzedanych ruchomości.

Umowa kredytu jest bowiem odrębną od umowy sprzedaży ruchomości czynnością prawną i rodzi one odrębne skutki podatkowe.

W związku z powyższym, kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży ruchomości jest nie sama strata z tytułu tej transakcji, tj. różnica pomiędzy wartością wynikającą z wyceny rzeczoznawcy majątkowego, a kwotą uzyskaną ze sprzedaży ruchomości, lecz kosztem uzyskania przychodu jest cała wartość nabytych ruchomości, określona w cenie ich nabycia, a wynikająca z otrzymanej faktury VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.