Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-103/13/MMa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-26
Teza: Czy sprzedaż w dniu 12 października 2012 r. nieruchomości nabytych w drodze spadku, jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. l pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy dochód ze sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; spadek; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 29 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Ojciec wnioskodawcy był właścicielem gospodarstwa rolnego, w skład którego wchodziły, między innymi, niezabudowane działki nr 149/5 o powierzchni 0,26 ha, nr 150/3 o powierzchni 0,14 ha, nr 151/1 o powierzchni 2,07 ha (łącznie 2,47 ha).

Ojciec wnioskodawcy zmarł 18 czerwca 1964 r. Spadek po nim oraz będące przedmiotem spadku gospodarstwo rolne nabyli: matka wnioskodawcy w 2/8 częściach oraz wnioskodawca i jego siostra po 3/8 części (postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 23 września 1975 r.).

Matka wnioskodawcy przekazała wnioskodawcy gospodarstwo rolne, w tym 2/8 udziału w działkach gruntu rolnego nr 149/5, 150/3, 151/1 na podstawie umowy przekazania własności gospodarstwa rolnego z dnia 25 listopada 1980 r. zawartej przed Naczelnikiem Gminy.

Gospodarstwo rolne wnioskodawca prowadzi nadal. Przez cały czas jego prowadzenia wnioskodawca korzystał z całej nieruchomości w pełnym zakresie.

W dniu 06 października 2008 r. wnioskodawca zawarł z siostrą notarialną umowę zniesienia współwłasności działek nr 149/5, 150/3, 151/1 i w związku z tym nabył udział 3/8 części tych nieruchomości na wyłączną własność bez żadnych spłat.

W 2012 r. wnioskodawca dokonał podziału działek 149/5, 150/3, 151/1 i sprzedał w dniu 12 października 2012 r. wydzieloną nieruchomość o łącznej powierzchni 0,16 ha. Powierzchnia sprzedanej nieruchomości nie przekraczała udziału wnioskodawcy w prawie własności nieruchomości, wynoszącego 1,544 ha przed zawarciem umowy zniesienia współwłasności. Sprzedaż nie nastąpiła w ramach wykonywanej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż w dniu 12 października 2012 r. nieruchomości nabytych w drodze spadku, jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. l pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy dochód ze sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, nabył on nieruchomość składającą się z działek nr 149/5, 150/3, 151/1 w drodze spadku w dniu jego otwarcia, tj. 18 czerwca 1964 r.

Dział spadku i zniesienie współwłasności dokonane w dniu 06 października 2008 r. nie zmienia faktu, że nabycie nieruchomości nastąpiło w drodze dziedziczenia, natomiast dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku. W związku z tym cały przychód uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości otrzymanej w wyniku działu spadku jest zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca powołuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 01 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Po 849/11 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 października 2012 r. sygn. akt I SA/Po 553/12 wydane w podobnych sprawach.

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z przepisami art. 14a Ordynacji podatkowej interpretacja prawa podatkowego winna uwzględniać orzecznictwo sądowe dla zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego.

Na tle przestawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca sprzedał w dniu 12 października 2012 r. część gospodarstwa rolnego, tj. działkę o powierzchni 0,16 ha. Udział w gospodarstwie rolnym wnioskodawca nabył w spadku po ojcu zmarłym w dniu 18 czerwca 1964 r. w wysokości 3/8. W wyniku umowy przekazania własności gospodarstwa rolnego z dnia 25 listopada 1980 r. matka wnioskodawcy przekazała wnioskodawcy posiadany udział 2/8 w przedmiotowym gospodarstwie rolnym. Następnie w wyniku umowy zniesienia współwłasności z siostrą z dnia 06 października 2008 r. wnioskodawca nabył na wyłączną własność działki nr 149/5, 150/3 i 151/1. Zniesienia współwłasności dokonano bez spłat i dopłat.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości (udziałów w nieruchomości). W przypadku nabycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości w drodze spadku datą nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest data otwarcia spadku, czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

Stosownie do art. 924 i 925 ww. ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobierców do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tak więc dniem nabycia spadku przez wnioskodawcę jest data śmierci spadkodawcy.

Z kolei celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy – o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Nie zmienia tego fakt, że zniesienia współwłasności dokonuje się bez spłat i dopłat. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części udziału w nieruchomości nabytego w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Powtórzyć należy, że umowa znosząca współwłasność nieruchomości stanowi rozporządzenie nieruchomością kończące się nabyciem wyodrębnionych części przez poszczególnych właścicieli (w razie podziału rzeczy wspólnej) bądź nabyciem wyłącznej własności całej rzeczy przez jednego lub kilku współwłaścicieli. Istotą umowy znoszącej współwłasność jest realizacja prawa wyjścia z niepodzielności. Znosząc współwłasność rzeczy wspólnej współwłaściciele likwidują łączący ich stosunek współwłasności, przestają być współwłaścicielami danej rzeczy, nieruchomości. Zniesienie współwłasności stanowi formę nabycia przez współwłaścicieli udziałów w rzeczy wspólnej. Tak określana wartość i udział przechodzi na jego nabywcę. Zniesienie współwłasności jest zatem jednym ze sposobów wyjścia ze współwłasności, a do jej zawarcia niezbędna jest zgoda współwłaścicieli.

Zatem biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie nieodpłatne zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia w drodze spadku, gdyż jak sam wnioskodawca wskazał, w jego wyniku nabył udział 3/8 w określonych działkach należący do jego siostry. Innymi słowy, w wyniku dokonanego w dniu 06 października 2008 r. zniesienia współwłasności wnioskodawca stał się właścicielem udziału dotychczas posiadanego przez swoją siostrę.

Mając na uwadze powyżej cytowane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że nabycia udziału w nieruchomościach nr 149/5, 150/3 i 151/1 wnioskodawca dokonał odpowiednio:

*   w dacie śmierci ojca, tj. w dniu 18 czerwca 1964 r. w udziale wynoszącym 3/8,
*   w dniu 25 listopada 1980 r. na podstawie umowy przekazania własności gospodarstwa rolnego od matki w udziale wynoszącym 2/8, oraz
*   w dniu 06 października 2008 r. w wyniku zniesienia współwłasności wnioskodawca otrzymał udział 3/8 należący do jego siostry.

Zatem przychód z dokonanej w 2012 r. sprzedaży części gospodarstwa rolnego stanowiącej wydzieloną działkę o powierzchni 0,16 ha w części przypadającej na udział nabyty w spadku po ojcu oraz w części przypadającej na udział nabyty od matki w drodze umowy przekazania własności nieruchomości nie będzie stanowił dla wnioskodawcy źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu z uwagi na upływ 5 letniego terminu o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast ta część przychodu jaka odpowiada udziałowi nabytemu w wyniku zniesienia współwłasności w dniu 06 października 2008 r. będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy koszty uzyskania przychodu tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) rzeczy lub praw nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Mając na uwadze powyższe, przychód uzyskany ze sprzedaży w 2012 r. działki wydzielonej z gospodarstwa rolnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2008 r., tj. 3/8 uzyskanego przychodu ze sprzedaży tej działki będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy. Wynika to z faktu, że w dniu zniesienia współwłasności wnioskodawca dokonał nabycia udziału 3/8 w gospodarstwie rolnym od swojej siostry. Bezzasadna jest argumentacja wnioskodawcy, że powierzchnia sprzedanej w 2012 r. działki mieściła się w udziale jaki wnioskodawca posiadał w całej nieruchomości. Wskazać należy, że wnioskodawca posiadając określony udział w nieruchomości miał prawo do każdego metra kwadratowego w przedmiotowym gospodarstwie rolnym w takiej wielkości w jakiej był właścicielem swojego udziału. Takie samo prawo do każdego metra kwadratowego powierzchni przedmiotowego gospodarstwa rolnego do dnia zniesienia współwłasności jednakże proporcjonalnie do posiadanego przez nią udziału miała siostra wnioskodawcy. Zatem wnioskodawca dokonując sprzedaży w 2012 r. wydzielonej z gospodarstwa rolnego działki dokonał sprzedaży udziału 3/8 w działce przed upływem pięcioletniego terminu o jakim mowa w art. 10 ust. pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i od 3/8 kwoty uzyskanej z tej sprzedaży wnioskodawca winien zapłacić 19% podatek dochodowy od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych, które zdaniem wnioskodawcy przemawiają za słusznością przedstawionego stanowiska podkreślić należy, iż jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 ustawy z dnia 02 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.), nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Organowi podatkowemu znane są również orzeczenia sądów administracyjnych prezentujące stanowisko zgodne z wyrażonym w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.