Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.616.2018.1.DC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-02
Teza: Sprzedaż nieruchomości niezabudowanych.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; podatnik; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2018 r. (data wpływu 11 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku ze sprzedażą nieruchomości niezabudowanych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku ze sprzedażą nieruchomości niezabudowanych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2006 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli trzy nieruchomości, działka 42 miała zapis w planie zagospodarowania przestrzennego jako PE czyli jako kopalnia kruszywa naturalnego (faktycznie jest to wyrobisko po piasku i tak jest opisane w akcie notarialnym). Nieruchomość ta nie była nabywana w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, którą w tym czasie prowadził mąż Wnioskodawczyni – tak wynika ze stanu faktycznego jak i z aktu notarialnego. Działka 43 i 55 w akcie notarialnym zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego były działkami rolnymi. W dniu 27 kwietnia 2011 r. zmieniono działkę nr 43 w planie zagospodarowania przestrzennego pod eksploatacje kruszywa. Działka o nr 55 nadal w planie zagospodarowania przestrzennego figuruje jako działka rolna. Nieruchomości te nabyte zostały dwoma aktami notarialnymi. Na jednym akcie figurowały działki o nr 43 i 45 o obszarze 3 ha 24 a położone we wsi (w tym 20a lasu). Drugim aktem nabyto działkę o nr geodezyjnym 42 o powierzchni 3 ha 35 a razem z dokumentacją geologiczną. W 2010 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem uzyskali koncesję na wydobycie piasku na wszystkie działki jednak nigdy nie rozpoczęli wydobycia i sprzedaży żwiru i piasku z tej żwirowni.

Część A

1.  W 2006 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli trzy działki nieruchomości rolnej. Nabycie nastąpiło odpłatnie, aktem notarialnym. W jednym akcie zakupiono dwie działki rolne, a w drugim jedną działkę oznaczoną pod eksploatacje piasku, objętą koncesją na wydobywanie piasku. W akcie notarialnym odrębnie jest podana cena za ziemię odrębnie za dokumentacje geologiczną.
2.  Zbywca nie prowadził działalności gospodarczej (nieruchomość sprzedawała wdowa po człowieku, który jako rolnik sprzedawał żwir).
3.  Za dokumentacje geologiczną zapłacono (nabyto aktem notarialnym).
4.  Warunkiem uzyskania koncesji jest zarejestrowanie działalności gospodarczej. Spełniono warunek formalny do uzyskania koncesji, jednak nie podjęto żadnych działań faktycznych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.
5.  Nieruchomość nabyto do małżeńskiej wspólności majątkowej.
6.  Miejsce położenia: gmina (…) działki o nr 43 i 45 o powierzchni 3 ha 24 a i działka o nr 42 o powierzchni 3 ha 35 a.
7.  Wnioskodawczyni oraz jej mąż nabyli gospodarstwo będąc rolnikami – do prowadzenia gospodarstwa rolnego, prowadzona była uprawa rolna.
8.  Po nabyciu nieruchomości po Wnioskodawczyni wraz z mężem złożyli wniosek tak jak i inni rolnicy bo gmina robiła plan zagospodarowania przestrzennego, o zmianę w planie zagospodarowania przestrzennego. Rada gminy podjęła uchwałę i plan uchwalono, w którym działka 43 została przeznaczona pod eksploatacje piasku. Było to w dniu 27 kwietnia 2011 r.
9.  Działka 42 i 43 – powierzchniowa eksploatacja piasku. Działka 55 – grunty rolne (na wszystkich działkach nie prowadzi się działalności gospodarczej, choć wszystkie objęte są koncesją na wydobywanie piasku).
10.  Przedmiotem sprzedaży będą trzy działki.
11.  Nieruchomość wchodzi w skład gospodarstwa rolnego. W ewidencji gruntów sklasyfikowano: Działka 42 o powierzchni 3,35 ha – użytki kopalniane 2,3186 ha, grunty orne RV 0,3349 ha, grunty orne RVI 0,6965 ha. Działka 43 o powierzchni 1,59 ha – użytki kopalniane 0,3635 ha, grunty orne RV 0,3428 ha, grunty orne RVI 0,8837 ha. Działka o nr 55 o powierzchni 1,65 ha – lasy 0,22 ha, grunty orne RVI 1,43 ha.
12.  Kupujący najprawdopodobniej będzie wydobywał piasek.
13.  Nie były zawierane umowy majątkowe dotyczące ww. nieruchomości poza wydzierżawieniem synowi Wnioskodawczyni w celu prowadzenia działalności rolniczej.
14.  W zakresie działalności gospodarczej jest zapisana sprzedaż pisaku, jednak mąż Wnioskodawczyni nie prowadził działalności na wyżej wymienionej nieruchomości. Od kilku lat mąż Wnioskodawczyni nie zajmuje się sprzedażą piasku, chociaż ma zarejestrowana działalność gospodarczą.
15.  W momencie ubiegania się o emeryturę rolniczą Wnioskodawczyni oraz mąż nie mogli posiadać żadnych gruntów w związku z tym wydzierżawili synowi wyżej wymienione nieruchomości jako część majątku osobistego w celu prowadzenia działalności rolniczej. Ustalono, że zapłata za dzierżawę nastąpi na koniec dzierżawy w wysokości jednego tysiąca za każdy hektar. Umowę zawarto tylko na grunty rolne w dniu 14 marca 2016 na okres 10 lat.
16.  Zbycie nie nastąpi w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą, ponieważ tych nieruchomości mąż Wnioskodawczyni nie zajmował na prowadzenie działalności gospodarczej i nigdy nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

Część B

1.  Wnioskodawczyni nie jestem czynnym podatnikiem VAT.
2.  Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej,
3.  Przedmiotem sprzedaży będą trzy działki nr geodezyjny 42, 43, 55.
4.  Działki te były wykorzystywane rolniczo. Od działek płacono podatek rolny, a za części oznaczone symbolem K jak od gruntów pozostałych, obecnie ziemia ta leży ugorem. Grunty te były wykorzystywane wyłącznie w działalności zwolnionej od podatku VAT.
5.  Rada gminy na wniosek rolników podjęła uchwałę o zagospodarowaniu przestrzennym. Plan zagospodarowania przestrzennego na tych nieruchomościach przewiduje jedynie powierzchniową eksploatacje żwiru i piasku w działce 42 i 43. Działka 55 jest nadal w planie zagospodarowania przestrzennego gruntem rolnym.
6.  Wnioskodawczyni oraz jej mąż nie zamierzają ponosić nakładów inwestycyjnych, w przeszłości ponieśli koszty wyrobienia koncesji
7.  Nie będzie ogłaszany zamiar sprzedaży, nie będą prowadzone żadne działania marketingowe.
8.  Wnioskodawczyni oraz jej mąż sporządzili umowę dzierżawy na grunty rolne, pozostawiając sobie grunt oznaczony Ls o powierzchni 0,22 ha i sklasyfikowane jako użytki kopalniane o powierzchni 2,6821 ha. Umowa dzierżawy na grunty rolne z synem zawarta była odpłatnie na okres 10 lat, zawarta w dniu 14 marca 2016 r. Zapłata nastąpi na koniec dzierżawy czyli w roku 2026 po jednym tysiącu złotych za każdy hektar gruntów rolnych. Konieczne było spisanie takiej umowy dzierżawy aby ubiegać się o rentę rolniczą.
9.  Wnioskodawczyni oraz mąż mają bardzo małe emerytury rolnicze a wiek i stan zdrowia nie pozwalają pracować.
10.  Wszystkie działki nie są zabudowane i plan zagospodarowania przestrzennego wyraźnie zakazuje zabudowy tych działek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze sprzedażą nieruchomości sprzedawcy uzyskają status podatnika podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisywanym przypadku zdarzenia przyszłego Zainteresowana nie będzie występowała w charakterze czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Aby obrót nieruchomościami podlegał opodatkowaniu VAT musi być dokonywany przez podatników VAT działających w takim charakterze. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w rozumieniu VAT, zgodnie z art. 15 ust. 2 tej ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Na gruncie powyższych przepisów nie ulega wątpliwości, że opodatkowaniu VAT podlega profesjonalny obrót nieruchomościami, tj. obrót nieruchomościami dokonywany przez osoby (jednostki) prowadzące działalność w tym zakresie. Opodatkowaniu VAT podlega również obrót nieruchomościami dokonywany przez osoby (jednostki) prowadzące działalność gospodarczą w innym zakresie niż obrót nieruchomościami, które nieruchomości te nabyły (wytworzyły) w ramach tejże działalności. Należy zauważyć, że działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT jest, między innymi, działalność rolników.

Nie oznacza to, że fakt, iż sprzedawane działki stanowią fragment gospodarstwa rolnego niekoniecznie oznacza automatycznie, że ich sprzedaż następuje w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Jest tak w dwóch przypadkach, z którymi w rozpatrywanym przypadku nie mamy do czynienia.

Po pierwsze, sprzedaż działek stanowiących fragment gospodarstwa rolnego następuje w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu VAT, jeżeli – analogicznie jak ma się rzecz w przypadku zwykłych działek – sprzedające takie działki osoby fizyczne podejmują aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców (zob. przykładowo wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2013 r., I FSK 277/12).

Po drugie, sprzedaż takich działek następuje w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu VAT, jeżeli były one faktycznie wykorzystywane przez osobę fizyczną do działalności rolniczej (zob. wyrok NSA z dnia 26 października 2016 r., I FSK 246/15). Nie dotyczy to jednak sytuacji, gdy przed sprzedażą działki te zostały przekazane na cele osobiste osoby fizycznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Przy czym dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, który stanowi, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z cyt. wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   czynność ta wykonana została przez podmiot, który dla tej właśnie czynności występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle przytoczonych wyżej regulacji prawnych zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zgodnie z art. 693 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) – zwany dalej k.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że będąca usługą dzierżawa, wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to, czy dzierżawa będzie prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa dzierżawy, wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

W konsekwencji dzierżawa działki stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że czerpanie dochodów ze składnika majątku na podstawie umowy zawartej z jednym podmiotem wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. W orzeczeniu z dnia 4 grudnia 1990 r. w sprawie C-186/89 W. N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën uznano, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej. W innym wyroku z dnia 26 września 1996 r. w sprawie C-230/94 Renate Enkler przeciwko Finanzamt Hamburg stwierdzono, że wynajem majątku rzeczowego stanowi wykorzystanie tego majątku, które należy zaklasyfikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 9 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Z opisu sprawy wynika, że w 2006 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli trzy działki nieruchomości rolnej. Wszystkie działki nie są zabudowane i plan zagospodarowania przestrzennego wyraźnie zakazuje zabudowy tych działek. Wnioskodawczyni nie jestem czynnym podatnikiem VAT oraz nie prowadzi działalności gospodarczej. Przedmiotem sprzedaży będą trzy działki nr geodezyjny 42, 43, 55. Działki te były wykorzystywane rolniczo. Wnioskodawczyni oraz jej mąż sporządzili umowę dzierżawy na grunty rolne, pozostawiając sobie grunt oznaczony Ls o powierzchni 0,22 ha i sklasyfikowane jako użytki kopalniane o powierzchni 2,6821 ha. Umowa dzierżawy na grunty rolne z synem zawarta była odpłatnie na okres 10 lat, zawarta w dniu 14 marca 2016 r. Zapłata nastąpi na koniec dzierżawy czyli w roku 2026 po jednym tysiącu złotych za każdy hektar gruntów rolnych.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni ma wątpliwości czy w związku ze sprzedażą nieruchomości uzyska status podatnika podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni sprzedając działki nr 42, 43 i 55 nie dokona zbycia majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej, co oznacza, że dla przedmiotowej sprzedaży Zainteresowana będzie wypełniała przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Powyższe wynika z faktu, że Wnioskodawczyni przedmiotowe działki wykorzystywała w celu uzyskania korzyści majątkowych. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, działki te są przedmiotem umowy dzierżawy, za które Wnioskodawczyni otrzyma stosowne wynagrodzenie.

Tym samym, sprzedaż przez Zainteresowaną przedmiotowych działek, jako że będzie stanowić zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, Wnioskodawczyni w związku ze sprzedażą działek nr 42, 43 i 55 uzyska status podatnika podatku od towarów i usług.

Tut. Organ informuje, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych na wniosek, zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, w niniejszej sprawie powyższa interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla męża Wnioskodawczyni.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Tut. Organ informuje, że do wniosku w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.