Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.173.2018.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-01
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży działki powstałej w wyniku scalenia, podziału i zamiany.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; podział; zamiana
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2018 r. (data wpływu 3 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki powstałej w wyniku scalenia, podziału i zamiany działek - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki powstałej w wyniku scalenia, podziału i zamiany działek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie umowy darowizny działki w formie aktu notarialnego z dnia 25 marca 1975 r. (Repetytorium)mama Wnioskodawczyni podarowała jej zabudowaną działkę (działka nr 18/1), o powierzchni 60 arów, położoną w gminie. Własność przedmiotowej nieruchomości mama Wnioskodawczyni nabyła na podstawie aktu własności ziemi wydanego przez Wydział Rolnictwa, Leśnictwa i Skupu - Urzędu Powiatowego z dnia 1 lutego 1974 r.

Sąsiedzi Wnioskodawczyni pozostający w związku małżeńskim byli właścicielami sąsiednich niezabudowanych działek położonych w gminie o numerach 12/1 i 12/2. Własność ww. nieruchomości sąsiedzi Wnioskodawczyni nabyli na podstawie ujawnionej w dziale II powołanej wyżej księgi wieczystej umowy darowizny, dokumentowanej aktem notarialnym, sporządzonym w dniu 10 grudnia 1987 r. przez notariusza w Państwowym Biurze Notarialnym (Repetytorium A).

W celu racjonalnego zagospodarowania terenu wraz z sąsiadami Wnioskodawczyni postanowiła dokonać połączenia i ponownego podzielenia ww. nieruchomości o numerach 12/1, 12/2 oraz 18/1.

Wspólnym wnioskiem z dnia 16 marca 2016 r. Wnioskodawczyni wraz z sąsiadami wystąpiła o wydanie postanowienia opiniującego wstępny projekt podziału części nieruchomości, tj. działek o numerach 12/1, 12/2 oraz 18/1 położonych w obrębie w gminie.

Postanowieniem z dnia 11 maja 2016 r. Wójt Gminy stwierdził zgodność proponowanego podziału z ustaleniami miejscowego plany zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonego Uchwałą Rady Gminy z 20 grudnia 2001 r. (Dziennik Urzędowy Województwa M. z marca 2002 r. nr 57, poz. 1194).

Następnie Wnioskodawczyni wraz z sąsiadami wystąpiła wspólnym wnioskiem o wydanie decyzji zatwierdzającej projekt podziału ww. nieruchomości.

Po rozpatrzeniu ww. wniosku Wójt Gminy w dniu 28 września wydał decyzję nr 660.2016 w sprawie połączenia i ponownego podziału nieruchomości i na podstawie art. 93 ust. 1 i ust. 3, art. 96 ust. 1, art. 97 ust. 1, art. 98 ust. 1, art. 98b, art. 99 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r., o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r., poz. 1774, z późn. zm), § 9 i § 10 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 7 grudnia 2004 r. w sprawie trybu dokonywania podziałów nieruchomości (Dz. U. z 2004 r., Nr 268, poz. 2663) oraz art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23), zatwierdził połączenie i ponowny podział nieruchomości położonych w obrębie ewid. w gminie części nieruchomości o numerach 12/1, 12/2 oraz 18/1.

Następnie w dniu 30 listopada 2016 r. Wnioskodawczyni zawarła z sąsiadami umowę zamiany w formie aktu notarialnego.

W wyniku tej umowy działki, które przed wydaniem decyzji przez Wójta Gminy były oznaczone numerami 12/1, 12/2 oraz 18/1, pierwotnie stanowiące własność odpowiednio sąsiadów Wnioskodawczyni oraz samej Wnioskodawczyni, zostały połączone (scalone), a następnie podzielone na dziewięć działek.

Działki o numerach 12/1, 12/2 oraz 18/1 zostały odłączone z ksiąg wieczystych. Dla nowopowstałych dziewięciu działek założono nowe księgi wieczyste. Sąsiedzi Wnioskodawczyni zostali właścicielami czterech z nich, natomiast Wnioskodawczyni otrzymała pozostałe pięć działek. Należy zaznaczyć, że po umowie zamiany zachowane zostały proporcje wielkości przypadających poszczególnym osobom powierzchni sprzed połączenia i ponownego podziału, tj. powierzchnia nowopowstałych pięciu działek, które zostały własnością Wnioskodawczyni w wyniku umowy zamiany odpowiada dokładnie powierzchni pierwotnej działki 18/1, będącej wcześniej (tj. od 1975 r.) własnością Wnioskodawczyni. Z kolei powierzchnia czterech działek, które otrzymali w wyniku zamiany sąsiedzi Wnioskodawczyni odpowiada łącznej powierzchni działek o numerach 12/1 oraz 12/2, którymi pierwotnie dysponowali.

Wszystkie działki będące przedmiotem ww. umowy zamiany były przed jej zawarciem wolne od wszelkich długów i obciążeń oraz praw osób trzecich.

Ww. umowa zamiany nie była objęta podatkiem od towarów i usług. Wartość części działki przekazanej przez Wnioskodawczynię na rzecz jej sąsiadów określona została na taką samą kwotę jak wartość działek przekazanych przez sąsiadów na rzecz Wnioskodawczyni. Tym samym umowa zamiany dokonana została bez wzajemnych spłat i dopłat.

W dniu 24 listopada 2017 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę sprzedaży na rzecz osoby trzeciej w formie aktu notarialnego zabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 393.

Działka nr 393 stanowi jedną z pięciu działek, nowopowstałych i których własność Wnioskodawczyni objęła w wyniku scalenia, a następnie podziału działek o numerach 12/1, 12/2 oraz 18/1.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż w dniu 24 listopada 2017 r. należącej do Wnioskodawczyni działki nr 393, powstałej w wyniku scalenia, podziału i zamiany działek w trybie art. 98b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r., o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r., poz. 1774, z późn. zm.), której powierzchnia (łącznie z powierzchnią innych dziatek otrzymanych w wyniku wskazanych czynności) odpowiada w całości powierzchni pierwotnej działki, której Wnioskodawczyni była właścicielem od 1975 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a jeśli tak to w jaki sposób należy ustalić wysokość przychodu, oraz kosztu uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż w dniu 24 listopada 2017 r. działki nr 393, powstałej w wyniku scalenia, podziału i zamiany działek w trybie art. 98b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r., poz. 1774), której powierzchnia (łącznie z powierzchnią innych działek otrzymanych w wyniku wskazanych czynności) odpowiada w całości powierzchni pierwotnej działki, której była właścicielem od 1975 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jedynie w części stanowiącej 32,88% wartości sprzedawanej w roku 2017 działki. Jednocześnie z uwagi na fakt, że wysokości przychodu z tego tytułu równa jest wysokości kosztu jego uzyskania, nie powstaje dochód podlegający opodatkowaniu w trybie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Przede wszystkim należy zauważyć, że Wnioskodawczyni dokonała zamiany nieruchomości zgodnie z art. 98b ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 1774), w oparciu o który właściciele albo użytkownicy wieczyści nieruchomości ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie mogą złożyć zgodny wniosek o ich połączenie i ponowny podział na działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne prawa do tych nieruchomości. Do wniosku należy dołączyć, złożone w formie aktu notarialnego, zobowiązanie do dokonania zamiany.

Następnie Wnioskodawczyni dokonała zbycia jednej z pięciu działek otrzymanych w wyniku scalenia i zamiany przy czym w ramach owych czynności zachowane zostały proporcje wielkości przypadających poszczególnym osobom (stronom umowy) w zakresie powierzchni sprzed połączenia i ponownego podziału, tj. powierzchnia nowopowstałych pięciu działek, które zostały własnością Wnioskodawczyni w wyniku umowy zamiany odpowiadała dokładnie powierzchni działki 18/1, będącej wcześniej (tj. od 1975 r.) jej własnością.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Moment przeniesienia prawa własności mający skutek w prawie podatkowym określony jest w przepisach prawa cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 2004 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459) - umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Rezultatem zawartej przez Wnioskodawczynię umowy zamiany nieruchomości (Repetytorium A) jest nabycie na własność innej nieruchomości. Zamiana w tym wypadku jest formą odpłatnego zbycia, a zatem i nabycia nieruchomości. Momentem nabycia przez Wnioskodawczynię nowopowstałej działki nr 393 jest w tym wypadku moment zawarcia umowy zamiany, tj. 30 listopada 2016 r., a nie moment zawarcia umowy darowizny z dnia 25 marca 1975 r. Umowa sprzedaży działki (Repetytorium A) nastąpiła natomiast 24 listopada 2017 r. W związku z powyższym nie minął pięcioletni okres wynikający z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz.U. z 2016 r., poz. 2032).

Należy jednak zaznaczyć, że podpisanie umowy zamiany nieruchomości skutkowało nabyciem przez Wnioskodawczynię nieruchomości, w tym także działki nr 393, jednak wyłącznie w części odpowiadającej powierzchni działki, której przed połączeniem (scaleniem), podziałem oraz zamianą nie była właścicielem. W wyniku połączenia (scalenia) i podziału oraz zamiany Wnioskodawczyni nabyła prawo do części nowoutworzonej nieruchomości, której przed dokonaniem wyżej wymienionej czynności nie była właścicielem. Oznacza to, że sprzedaną działkę Wnioskodawczyni nabyła w jednej części 25 marca 1975 r., a w drugiej 30 listopada 2016 r.

Sprzedana nowoutworzona działka w efekcie połączenia (scalenia), podziału i zamiany leży w 67,12% w granicach pierwotnej działki Wnioskodawczyni o nr 18/1, natomiast w 32,88% leży w granicach działek 12/1 i 12/2 będących wcześniej własnością sąsiadów Wnioskodawczyni. Zatem 32,88% działki nr 393 Wnioskodawczyni nabyła 30 listopada 2016 r., natomiast 67,12%. tej samej działki Wnioskodawczyni nabyła 25 marca 1975 r.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód ze sprzedaży działki wyłącznie w wysokości odpowiadającej powierzchni działki, którą Wnioskodawczyni nabyła po połączeniu (scaleniu), podziale oraz zamianie.

Oznacza to, że źródło przychodu stanowi taka część przychodu ze sprzedaży działki, której Wnioskodawczyni nie była właścicielem przed 30 listopada 2016 r., czyli 32,88% tego przychodu z uwagi na fakt, że nabycie tej części nieruchomości nastąpiło w 2016 r., a sprzedaż działki nastąpiła w 2017 r., tj. przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej części nieruchomości.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032) - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Natomiast stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Z kolei w myśl art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032) koszty, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z powyższym przychodem ze sprzedaży działki nr 393 będzie 32,88% wartości jaka będzie wyrażona w cenie umowy sprzedaży pomniejszona o 32,88% poniesionych kosztów odpłatnego zbycia.

Przychód uzyskany ze sprzedaży części działki nabytej w 2016 r. może zostać pomniejszony o koszty, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200). Jak stanowi ten przepis koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. I pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Kosztami uzyskania przychodu będą w tym przypadku zatem koszty nabycia w dniu 30 listopada 2016 r. części nieruchomości będącej 24 listopada 2017 r. przedmiotem zbycia.

Zatem kosztami uzyskania przychodu w przypadku Wnioskodawczyni w myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowymi od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032) będzie wartość części działki stanowiącej wcześniej działkę o numerze 18/1 (będącej własnością Wnioskodawczyni, zbytej wskutek zamiany na rzecz sąsiadów.

Innymi słowy wartość części działki należącej pierwotnie do Wnioskodawczyni, której własność została przeniesiona na rzecz sąsiadów w wyniku scalenia i zamiany stanowić będzie koszt nabycia wszystkich nowych działek otrzymanych w wyniku wskazanych czynności. Aby bowiem nabyć określoną część działki należącą do sąsiada Wnioskodawczyni oddała mu w zamian cześć swojej działki. Skoro zatem w roku 2017 doszło do sprzedaży jednej z pięciu nowopowstałych działek przyznanych Wnioskodawczyni, to kosztem uzyskania przychodu w odniesieniu do sprzedaży tej części działki, która została otrzymana kosztem majątku sąsiadów (32,88% ogółu tejże działki) będzie również odpowiadająca jej proporcjonalnie według powierzchni wartość części działki pierwotnie należącej do Wnioskodawczyni oddanej sąsiadom.

Zatem z uwagi na fakt, że jak zaznaczono powyżej wartość części działki przekazanej przez Wnioskodawczynię na rzecz sąsiadów (w wyniku scalania i zamiany) określona została na taką samą kwotę jak wartość części działki przekazanych przez sąsiadów na rzecz Wnioskodawcy, a sama umowa zamiany dokonana została bez wzajemnych spłat i dopłat, przeto uznać należy, że wartość przychodu osiągniętego z tytułu sprzedaży przez Wnioskodawczynię w dniu 24 listopada 2017 r. działki nr 393 nabytej w części w dniu 30 listopada 2016 r. (w wysokości 32,88 % wartości sprzedaży) jest równa wysokości kosztu uzyskania przychodu poniesionego z tego tytułu. Koszt taki stanowi bowiem wartość części działki pierwotnie należącej do Wnioskodawczyni pozostająca w odpowiedniej proporcji do wartości części działki otrzymanej.

W tym stanie rzeczy nie powstanie dochód w rozumieniu art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem dojdzie do wzajemnego zbilansowania przychodu z poniesionym kosztem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że na podstawie umowy darowizny z dnia 25 marca 1975 r. Wnioskodawczyni nabyła zabudowaną działkę nr 18/1. Sąsiedzi Wnioskodawczyni pozostający w związku małżeńskim byli właścicielami sąsiednich niezabudowanych działek o numerach 12/1 i 12/2. Wnioskodawczyni wraz z sąsiadami postanowiła dokonać połączenia i ponownego podzielenia ww. nieruchomości o numerach 12/1, 12/2 oraz 18/1. Wójt Gminy w dniu 28 września 2016 r. wydał decyzję w sprawie połączenia i ponownego podziału nieruchomości. W dniu 30 listopada 2016 r. Wnioskodawczyni zawarła z sąsiadami umowę zamiany w formie aktu notarialnego. W wyniku tej umowy działki oznaczone numerami 12/1, 12/2 oraz 18/1 zostały połączone (scalone), a następnie podzielone na dziewięć działek. Sąsiedzi Wnioskodawczyni zostali właścicielami czterech z nich, natomiast Wnioskodawczyni otrzymała pozostałe pięć działek. Po umowie zamiany zachowane zostały proporcje wielkości przypadających poszczególnym osobom powierzchni sprzed połączenia i ponownego podziału, tj. powierzchnia nowopowstałych pięciu działek, które zostały własnością Wnioskodawczyni w wyniku umowy zamiany odpowiada dokładnie powierzchni pierwotnej działki 18/1, będącej wcześniej (tj. od 1975 r.) własnością Wnioskodawczyni. Z kolei powierzchnia czterech działek, które otrzymali w wyniku zamiany sąsiedzi Wnioskodawczyni odpowiada łącznej powierzchni działek o numerach 12/1 oraz 12/2, którymi pierwotnie dysponowali. Wartość części działki przekazanej przez Wnioskodawczynię na rzecz jej sąsiadów określona została na taką samą kwotę jak wartość działek przekazanych przez sąsiadów na rzecz Wnioskodawczyni. Tym samym umowa zamiany dokonana została bez wzajemnych spłat i dopłat. W dniu 24 listopada 2017 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę sprzedaży na rzecz osoby trzeciej w formie aktu notarialnego zabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr 393. Działka nr 393 stanowi jedną z pięciu działek, nowopowstałych i których własność Wnioskodawczyni objęła w wyniku scalenia, a następnie podziału działek o numerach 12/1, 12/2 oraz 18/1.

Jak wynika z treści art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Darowizna zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, jest umową, a nie jednostronną czynnością prawną. Istotą jej jest zatem bezpłatne świadczenie, które darczyńca wykonuje ze swego majątku na rzecz innej osoby. Immanentną cechą tak rozumianej darowizny jest więc brak gospodarczego ekwiwalentu. Umowa prowadzi do przesunięcia określonego dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku osoby obdarowanej. Samo zaś przesunięcie następuje zawsze pod tytułem darmym i podyktowane jest chęcią wzbogacenia obdarowanego.

Natomiast zgodnie z art. 98b ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 121, z późn. zm.), właściciele albo użytkownicy wieczyści nieruchomości ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie mogą złożyć zgodny wniosek o ich połączenie i ponowny podział na działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne prawa do tych nieruchomości. Do wniosku należy dołączyć, złożone w formie aktu notarialnego, zobowiązanie do dokonania zamiany, o której mowa w ust. 3. W sprawach, o których mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio art. 93, art. 94, art. 96, art. 97 ust. 1-2, art. 98, art. 98a oraz art. 99 (art. 98b ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 98b ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami podziału nieruchomości, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się pod warunkiem, że właściciele albo użytkownicy wieczyści dokonają, w drodze zamiany, wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu. W razie nierównej wartości zamienianych części nieruchomości stosuje się art. 15.

Przepis art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami daje zatem właścicielom albo użytkownikom wieczystym nieruchomości ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie możliwość łączenia sąsiadujących ze sobą nieruchomości i ch ponownego podziału na nowe działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne prawa do tych nieruchomości. W tym celu muszą oni złożyć zgodny wniosek o ich połączenie i ponowny podział na działki gruntu a także dołączyć do niego złożone w formie aktu notarialnego, zobowiązanie do dokonania zamiany. Warunkiem podziału jaki należy spełnić jest bowiem zobowiązanie się właścicieli (użytkowników wieczystych) do wzajemnego przeniesienia w drodze zamiany praw do części nieruchomości, które weszły w skład nowych działek gruntu. Zatem podziału nieruchomości dokonuje się pod warunkiem, że właściciele albo użytkownicy wieczyści dokonają w drodze zamiany wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu.

Co do zasady przez postępowanie scaleniowe i podział nieruchomości należy rozumieć proces mający na celu uzyskanie korzystniejszej konfiguracji poszczególnych nieruchomości przez ich właścicieli. W sytuacji gdy właściciel kilku działek dokonuje ich scalenia a następnie nowego podziału geodezyjnego nie mamy do czynienia z żadnym nabyciem, bo chodzi o działki, których ta osoba jest już właścicielem. W rozpatrywanej sprawie nie mamy jednak do czynienia z taką sytuacją, gdyż scaleniu i podziałowi uległy działki różnych właścicieli, w tym działka stanowiąca własność Wnioskodawczyni. W efekcie scalenia i podziału nieruchomości między różnymi właścicielami doszło między nimi do zamiany części działek, w wyniku której Wnioskodawczyni nabyła prawo do części nowych działek, których przed dokonaniem ww. czynności nie była właścicielką. Własność części działek została pozamieniana między dotychczasowymi ich właścicielami. W świetle opisanego stanu faktycznego oraz przywołanych powyżej przepisów prawa stwierdzić należy, że efektem scalenia i podziału działek była zamiana części nieruchomości między właścicielami. W rezultacie nastąpiło nabycie na własność innej nieruchomości (innej części nieruchomości).

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Podkreślić zatem należy, że użyty w cytowanym powyżej przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc jednym ze sposobów nabycia nieruchomości jest nabycie własności nieruchomości w drodze zamiany.

Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Zgodnie z art. 603 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, co stanowi również odpłatne zbycie rzeczy. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży, tj. art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega na tym, że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne. Różnica pomiędzy tymi umowami sprowadza się jedynie do formy zapłaty, którą w przypadku umowy sprzedaży stanowi wartość pieniężna, a w przypadku zamiany – inna rzecz.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje jednoznacznie, że zamiana jest umową wywołującą skutek podatkowy. Przepis ten stanowi, że zamiana u obu stron umowy, powoduje powstanie obowiązku podatkowego, jeżeli ma miejsce przed upływem określonego tym przepisem czasu. Dla obu stron umowy zawarcie umowy zamiany z jednej strony oznacza zbycie nieruchomości (udziału w niej), z drugiej zaś strony oznacza nabycie nieruchomości (udziału w niej), którą zamieniający otrzymuje w zamian za to, co sam utracił na rzecz drugiej strony umowy. W przepisach nie istnieje żaden wyjątek, który wyłączałby opisany skutek, np. z uwagi na zachowanie takiej samej powierzchni nieruchomości sprzed zamiany i po niej. Przekazanie nieruchomości/udziału w pierwotnej nieruchomości w drodze zamiany oznacza odpłatne zbycie tej części, natomiast uzyskanie w zamian części nieruchomości, która uprzednio należała do kogoś innego – oznacza odpłatne nabycie tej części.

W świetle przywołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że rezultatem umowy zamiany nieruchomości jest z jednej strony zbycie nieruchomości, a z drugiej nabycie na własność innej nieruchomości. Tym samym w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze zamiany, datą, od której należy liczyć okres pięcioletni, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 jest rok, w którym dokonano zamiany nieruchomości. Oczywiste jest bowiem, że zamiana jest formą nabycia, gdyż właściciel nabywa w drodze umowy coś, do czego prawa własności wcześniej nie miał, bo należało do innej osoby, nawet w sytuacji, kiedy zamiana nieruchomości następuje bez wzajemnych dopłat.

Bez znaczenia dla niniejszej sprawy jest, czy do odpłatnego zbycia dochodzi w drodze umowy sprzedaży, zamiany, działu spadku, czy zniesienia współwłasności. Użyte w powyższym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy „odpłatne zbycie” oznacza każde przeniesienie prawa własności lub praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje bowiem szeroki zakres umów.

Nie ma przy tym znaczenia, czy zamieniane nieruchomości mają taką samą wartość lub powierzchnię. Zamiana bowiem niezależnie od tego, czy przedmiotem zamiany są nieruchomości mające taką samą wartość, czy też nie, stanowi formę odpłatnego zbycia, przez co wywołuje określone skutki podatkowe.

W świetle opisanego stanu faktycznego oraz powołanych powyżej przepisów prawa stwierdzić należy, że efektem scalenia i podziału działek była zamiana części nieruchomości między właścicielami. W rezultacie mamy do czynienia z nabyciem na własność innej nieruchomości (innej części nieruchomości). Tym samym dokonane w 2016 r. scalenie a następnie podział działek i w efekcie przeniesienie prawa własności do części nieruchomości niewątpliwie skutkowało nabyciem przez Wnioskodawczynię nieruchomości, jednak wyłącznie w części odpowiadającej powierzchni działek, których przed scaleniem i podziałem Wnioskodawczyni nie była właścicielem. W wyniku scalenia i podziału Wnioskodawczyni nabyła bowiem prawo do części nowych nieruchomości, których przed dokonaniem ww. czynności nie była właścicielem. Zatem fakt, że działka będąca przedmiotem sprzedaży powstała poprzez scalenie działek kilku właścicieli i podział, a w rezultacie zamianę części gruntów ma istotne znaczenie, gdyż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależniają skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości od daty jej nabycia. Działkę nr 393 będącą przedmiotem sprzedaży Wnioskodawczyni nie nabyła w całości w roku 1975 (w dacie darowizny), gdyż część tej działki nie należała wówczas do niej, a do innych właścicieli. W posiadanie tej części Wnioskodawczyni weszła dopiero w 2016 r.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy oraz mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawczynię stan faktyczny stwierdzić należy, że działka nr 393, która była przedmiotem sprzedaży składała się z części działki będącej własnością Wnioskodawczyni przed scaleniem i podziałem, czyli od 1975 r. oraz z części działki, która stała się własnością Wnioskodawczyni w 2016 r. w wyniku scalenia i podziału, zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega przychód ze sprzedaży działki wyłącznie w wysokości odpowiadającej powierzchni działki, którą Wnioskodawczyni nabyła w drodze scalenia i podziału. Czyli opodatkowaniu podlega taka część przychodu ze sprzedaży działki nr 393, której Wnioskodawczyni nie była właścicielem przed 2016 r., z uwagi na fakt, że nabycie tej części nieruchomości nastąpiło w 2016 r. w drodze scalenia i podziału skutkującego zamianą, natomiast sprzedaż działki nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej części nieruchomości. Aby ustalić jaki procent sprzedanej działki nr 393 Wnioskodawczyni nabyła w 2016 r., winna ustalić jaka część powierzchni (określona procentowo) sprzedanej działki leży w granicach dawnej działki będącej wcześniej własności sąsiadów.

Podsumowując, przychód ze sprzedaży działki w części nabytej w 1975 r. nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu wskazanego w tym przepisie od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto część przedmiotowej działki, a tym samym nie rodzi po stronie Wnioskodawczyni obowiązku podatkowego w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Natomiast z uwagi na to, że Wnioskodawczyni część nieruchomości, która podlega opodatkowaniu, nabyła w 2016 r. w drodze scalenia i podziału skutkującego zamianą, to przy sprzedaży ww. nieruchomości w tej części zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z powyższymi uregulowaniami, przychodem z odpłatnego zbycia (sprzedaży) jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Przy czym Wnioskodawczyni nie może odliczyć poniesionych kosztów odpłatnego zbycia w całości. Należy bowiem pamiętać, że poniesione koszty odpłatnego zbycia dotyczą całej sprzedanej działki nr 393, czyli również przychodu, który dotyczy części nabytej w 1975 r. niestanowiącej źródła przychodu. Nie można odliczać kosztów przypadających na część nieruchomości nabytą w 1975 r. skoro przypadający na nią przychód nie podlega opodatkowaniu, gdyż nie stanowi w ogóle źródła przychodu (a skoro tak, to nie może generować także kosztów). Zatem Wnioskodawczyni będzie mogła odliczyć jedynie taką ich cześć, która proporcjonalnie odpowiada części działki nabytej w 2016 r. w drodze zamiany, bo tylko przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości przypadający na tę część stanowi źródło przychodu.

Tak obliczony przychód można pomniejszyć o koszty jego uzyskania, ustalone zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d ustawy w zależności od tego czy uprzednie nabycie sprzedawanej nieruchomości lub prawa miało charakter odpłatny czy nieodpłatny.

W niniejszej sprawie nabycie miało charakter odpłatny, gdyż w zamian za część nieruchomości uzyskaną z działek sąsiadów Wnioskodawczyni utraciła część swojej działki nr 18/1.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy – koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Wobec powyższego wyjaśniania w rozpatrywanej sprawie przychodem ze sprzedaży działki nr 393 będzie część wartości jaka będzie wyrażona w cenie umowy sprzedaży. Przychód uzyskany ze sprzedaży działki dotyczący nabytej w 2016 r. części może zostać pomniejszony o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 (tj. koszty odpłatnego zbycia) oraz w art. 22 ust. 6c ww. ustawy (tj. koszty uzyskania przychodu).

Kosztami uzyskania przychodu będą zatem koszty nabycia 30 listopada 2016 r. części nieruchomości będącej 24 listopada 2017 r. przedmiotem zbycia.

W przypadku Wnioskodawczyni do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy z tytułu sprzedaży w dniu 24 listopada 2017 r. działki nr 393 nabytej w części w 2016 r. można zaliczyć odpowiednio wartość (na dzień dokonania zamiany) części działki nr 18/1 zbytej przez Wnioskodawczynię na rzecz sąsiadów w 2016 r. na podstawie umowy zamiany. Aby bowiem nabyć określoną część działek należącą do sąsiadów Wnioskodawczyni oddała im w zamian część swojej działki. I to wartość tej oddanej przez Wnioskodawczynię części działki stanowić będzie koszt nabycia, ale wszystkich nowych części działek, z których tylko jedną Wnioskodawczyni w 2017 r. sprzedała. Pamiętać zatem trzeba o potrzebie przypisania kosztu, do każdej z nowopowstałych działek Wnioskodawczyni, gdyż część działki nr 18/1 Wnioskodawczyni oddała w zamian za to co sąsiedzi przekazali jej część działek nr 12/1 i 12/2.

Podstawą opodatkowania będzie zatem dochód stanowiący różnicę pomiędzy kwotą przychodu a kosztami jego uzyskania określonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, przy uwzględnieniu, że za koszt uzyskania przychodu można uznać wartość części działki nr 18/1 oddanej w wyniku zamiany, po podzieleniu tej wartości proporcjonalnie na wszystkie działki jakie otrzymała Wnioskodawczyni i przypisaniu odpowiedniej jej wysokości do sprzedanej działki.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy – w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e. W tym samym terminie płatny jest również należny podatek, wynikający z tego zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł. (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Podsumowując, wskazać należy, przychód ze sprzedaży działki w części nabytej w 1975 r. nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ odpłatne zbycie tej części działki nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją nabyto. Natomiast przychód ze sprzedaży działki, w części nabytej w 2016 r. w wyniku zamiany po scaleniu i podziale podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż tej części działki nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie. Uzyskany dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym. Przy czym od ceny sprzedaży tej części działki, o ile odpowiadać będzie wartości rynkowej, będą podlegały proporcjonalnemu odliczeniu ustalone koszty odpłatnego zbycia oraz koszty nabycia sprzedawanej nieruchomości. Podstawą obliczenia podatku będzie zatem dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia części działki nr 393 a kosztami, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części przypadającej na tę część działki.

W przypadku zatem gdy, w analizowanej sprzedaży kwota rzeczonych kosztów uzyskania przychodu przypadającego na część nabytą przez Wnioskodawczynię w roku 2016 „pokryje” tenże przychód i nie powstanie dochód ze sprzedaży, bowiem dojdzie do wzajemnego zbilansowania przychodu z poniesionym kosztem, Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu rozpatrywanej transakcji.

Końcowo wskazać należy, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Przepis art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe, nie podlegają urzędowej interpretacji zasady rachunkowego określania (wyliczenia) podstawy opodatkowania na podatek przy rozliczeniu kwoty uzyskanej z analizowanego zbycia, gdyż wykraczałoby to poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać, nie należą do kompetencji tut. Organu.

Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy.

W przedmiotowej sprawie należy odróżnić zakres norm określających sposób ustalania przychodu (dochodu) z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości - w tym kosztów uzyskania przychodów - od sposobu ich obliczenia. Zarówno weryfikacja prawidłowości przyjętych wartości kosztów uzyskania przychodów i dokonanych obliczeń nie jest elementem zastosowania przepisu - może być ona dokonana dopiero na etapie ewentualnych, późniejszych postępowań podatkowych lub kontrolnych, które nie jest możliwe w ramach wydawania interpretacji indywidualnych na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Wówczas, zgodnie z ogólną zasadą prawną, że ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie wywodzącej z tego tytułu skutki prawne, podatnik będzie musiał wykazać, że prawidłowo obliczył i wykazał w złożonym zeznaniu przychód, dochód oraz koszty uzyskania przychodu.

Należy wskazać, ze zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.