Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.643.2018.2.JP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-12
Teza: W zakresie rozliczenia usługi faktoringu nabywanej od kontrahenta z Francji
Słowa kluczowe: faktoring; import-import usług; stawka-stawki podatku; wierzytelność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 sierpnia 2018 r. (data wpływu 16 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia usługi faktoringu nabywanej od kontrahenta z Francji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia usługi faktoringu nabywanej od kontrahenta z Francji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) prowadzi w Polsce działalność gospodarczą w zakresie produkcji i przetwórstwa elastycznej pianki poliuretanowej. Wnioskodawca jest zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce i dokonuje wyłącznie sprzedaży opodatkowanej VAT (tzn. nie dokonuje sprzedaży zwolnionej z VAT). W roku 2013 Wnioskodawca przystąpił do Ogólnoeuropejskiej Umowy Faktoringu (ang. Pan-European Factoring Agreement, dalej „Umowa”). Stronami Umowy jako faktoranci jest kilkanaście podmiotów posiadających swoje siedziby w różnych państwach członkowskich Unii Europejskiej, należących do grupy kapitałowej Wnioskodawcy, w tym Wnioskodawcy. Stroną Umowy jako faktor jest F S.A. (dalej „Faktor”). Faktor jest spółką kapitałową z siedzibą we Francji, prowadzącą działalność gospodarczą obejmującą m.in. świadczenie usług faktoringowych. Faktor jest zarejestrowany we Francji jako podatnik VAT. Faktor nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Celem zawarcia Umowy było ramowe uregulowanie kwestii przenoszenia wierzytelności powstałych w wyniku dostawy towarów i świadczenia usług przez spółki z grupy Wnioskodawcy (w tym wierzytelności Wnioskodawcy) na Faktora oraz zakres i sposób świadczenia przez Faktora usług faktoringowych i innych obowiązków stron Umowy. W oparciu o Umowę dokonywane są przez Wnioskodawcę liczne cesje wierzytelności (wraz z prawami związanymi z tymi wierzytelnościami) w drodze umowy sprzedaży wierzytelności, w zamian za co Faktor udostępnia Wnioskodawcy środki pieniężne. Podstawowym celem Umowy i zawieranych w jej ramach umów sprzedaży wierzytelności jest zatem finansowanie bieżącej działalności Wnioskodawcy przez uzyskanie od Faktora zapłaty za wierzytelności przed upływem terminu ich wymagalności. Umowy sprzedaży wierzytelności zawierane w celu wykonania Umowy są w związku z tym jednym z elementów niezbędnych do realizacji Umowy, tj. ich zawarcie stanowi jedną z ogółu czynności podejmowanych przez strony Umowy w celu wykonania przez Faktora i odbioru przez Wnioskodawcę usługi faktoringowej.

W Umowie Faktor zobowiązał się m.in. do:

*   nabycia wierzytelności przelanych przez Wnioskodawcę (i innych faktorantów),
*   finansowania działalności Wnioskodawcy przez dokonywanie płatności za faktury wystawione przez Wnioskodawcę przed uzyskaniem od dłużnika faktycznej zapłaty tytułem zaspokojenia wierzytelności pierwotnie przysługujących Wnioskodawcy;
*   upoważnienia Wnioskodawcy do dochodzenia przelanych wierzytelności;
*   w razie cofnięcia upoważnienia Wnioskodawcy do dochodzenia przelanych wierzytelności Faktor zobowiązuje się do (a) dochodzenia wierzytelności oraz (b) zarządzania wierzytelnościami (pozycją dłużników);
*   prowadzenia na rzecz Wnioskodawcy (i innych faktorantów) rachunków bieżących, na których księgowane są przesunięcia majątkowe dokonane pomiędzy stronami, wynikające z realizacji Umowy;
*   gotowości faktorskiej, tj. gotowości do przyjęcia, w wykonaniu Umowy, oferty zawarcia jednostkowych umów sprzedaży wierzytelności przedstawionych przez Wnioskodawcę, zgodnie z treścią Umowy. W Umowie

Wnioskodawca zobowiązał się do m.in.:

*   przelewania wierzytelności na Faktora;
*   zbywania wierzytelności wyłącznie na rzecz Faktora;
*   niezawierania z osobami trzecimi umów, które mogłyby szkodzić interesowi Faktora wynikającemu z przyjęcia wierzytelności;
*   w przypadku, gdy raz już zbył wierzytelność względem danego dłużnika na rzecz Faktora - do zbycia wszystkich nowych wierzytelności względem tego dłużnika Faktorowi. Na podstawie Umowy, w przypadku gdy wierzytelność nie spełnia kryteriów w niej wskazanych lub gdy stała się sporna, Faktor ma możliwość przelania wierzytelności powrotnie na Wnioskodawcę (tj. odstąpienia od umowy sprzedaży wierzytelności). W odniesieniu do dłużnika Wnioskodawcy faktoring ma charakter jawny. Oznacza to, że dłużnik zostaje poinformowany o dokonaniu przez Wnioskodawcę przelewu wierzytelności na Faktora i ewentualnego przelewu zwrotnego.

Przedmiotem przelewów będą jedynie wierzytelności spełniające określone warunki, tj. m.in.:

*   muszą w pełni przysługiwać Wnioskodawcy;
*   powinny wynikać z umów sprzedaży towarów albo powiązanych usług;
*   powinny podlegać prawu właściwemu dla siedziby Wnioskodawcy lub prawu na które zgodził się Faktor po przeanalizowaniu towarzyszących okoliczności;
*   powinny być denominowane w PLN lub innej walucie wskazanej w Umowie;
*   powinny być źródłem ważnego, zgodnego z prawem, wiążącego i wykonywalnego zobowiązania do zapłaty;
*   nie mogą podlegać wymogowi uzyskania zgody dłużnika Wnioskodawcy na przeniesienie (przelew) takiej wierzytelności albo zgoda taka powinna zostać uzyskana przed przeniesieniem (przelaniem) wierzytelności na rzecz Faktora;
*   nie mogą wynikać z umów z konsumentami.

W przypadku, gdy okaże się, że niektóre z wierzytelności przelanych na Faktora nie spełniają kryteriów przewidzianych w Umowie, są one przenoszone zwrotnie na Wnioskodawcę. W przypadku wierzytelności zabezpieczonych wekslem Wnioskodawca jest zobowiązany przedłożyć Faktorowi weksle oraz deklaracje wekslowe w celu przeniesienia na Faktora praw z nich wynikających. Wnioskodawca jest zobowiązany zawrzeć umowę ubezpieczenia przelanych wierzytelności oraz przelać prawa do odszkodowania na podstawie umowy ubezpieczenia na Faktora lub wskazać Faktora jako współubezpieczonego (beneficjenta). Z tytułu świadczonych usług Faktor otrzyma wynagrodzenie na zasadach prowizyjnych. Prowizja ta jest skalkulowana m.in. w oparciu o określony procent wartości wierzytelności nabytych w toku realizacji Umowy, przy czym w ciągu roku wartość wynagrodzenia płatnego na rzecz Faktora nie może być mniejsza niż kwota określona w Umowie. Ponadto, Faktor jest uprawniony do otrzymania dodatkowych opłat określonych w Umowie. Wnioskodawca pragnie wskazać, że w roku 2013 złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania nabywanej na podstawie Umowy usługi faktoringowej podatkiem VAT, o miejsce świadczenia usługi oraz właściwą stawkę podatku VAT. W dniu 26 sierpnia 2013 r. została wydana Wnioskodawcy interpretacja indywidualna nr ILPP4/443-257/13-2/ISN, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku o interpretację jest prawidłowe. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził, że: - Wnioskodawca nabywać będzie od spółki francuskiej (Faktora) usługę (usługę faktoringu) zdefiniowaną w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; - Miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania usługi factoringu świadczonej przez Faktora na rzecz Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, będzie miejsce w którym usługobiorca (tj. Wnioskodawca) posiada siedzibę. Opisane czynności faktoringu stanowić będą usługę opodatkowaną podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23%; - Wnioskodawca będący usługobiorcą usługi świadczonej przez Faktora będzie zobowiązany rozpoznać obowiązek podatkowy z tytułu importu ww. usługi, dla której jako usługobiorca będzie on podatnikiem, poprzez wykazanie podatku należnego VAT i jednocześnie w rozliczeniu VAT za ten sam okres wykazując w takiej samej wysokości podatek VAT naliczony. Zawarta w roku 2013 Umowa miała zasadniczo charakter ograniczonego faktoringu niewłaściwego, tj. z prawem zwrotnego przeniesienia wierzytelności przez Faktora na faktoranta w przypadku, gdy wierzytelność okaże się nieściągalna. Wnioskodawca jednocześnie wskazuje, że w stosunku do brzmienia Umowy z roku 2013 zaszły w szczególności następujące zmiany: - zmiana niektórych parametrów finansowych (dotyczących np. kalkulacji prowizji Faktora) i niektórych innych postanowień Umowy, w tym terminów przewidzianych dla dokonania pewnych czynności w ramach świadczenia usług faktoringu; - przystąpienie do Umowy nowych podmiotów z grupy kapitałowej Wnioskodawcy; - wypowiedzenie Umowy przez niektóre podmioty z grupy kapitałowej Wnioskodawcy; - zmiana charakteru faktoringu z faktoringu niewłaściwego na faktoring właściwy (tj. zasadniczo bez prawa zwrotnego przeniesienia nieściągalnych wierzytelności z Faktora na faktoranta); Faktor zachowa jednak prawo do zwrotnego przeniesienia przeterminowanych wierzytelności w ściśle określonych przypadkach. Wnioskodawca składa niniejszy wniosek w celu potwierdzenia, że pomimo wystąpienia wyżej wskazanych zmian w Umowie, ocena jej skutków na gruncie podatku VAT nie uległa zmianie, tzn. nabywana przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy usługa jest usługą faktoringu, której miejscem świadczenia jest Polska i która podlega opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki 23% na zasadach odwrotnego obciążenia (tzw. import usług). Jednocześnie Wnioskodawca pragnie potwierdzić, że sprzedaż wierzytelności, która następuje w ramach usługi faktoringu (tzn. stanowi element kompleksowej usługi faktoringu) nie będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca zadał następujące m.in. następujące pytania (w zakresie podatku od towarów i usług):

1.  Czy czynności faktoringu wskazane w opisie stanu faktycznego stanowią usługę opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w Polsce według stawki podstawowej 23%?
2.  Czy Wnioskodawca, będący usługobiorcą usługi świadczonej przez Faktora, jest zobowiązany rozpoznać obowiązek podatkowy w VAT z tytułu nabycia (importu) usługi, dla której podatnikiem jest usługobiorca, poprzez wykazanie podatku należnego VAT i jednocześnie w rozliczeniu VAT za ten sam okres jest uprawniony do wykazania w takiej samej wysokości podatku naliczonego VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają: 1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; 2. eksport towarów; 3. import towarów na terytorium kraju; 4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; 5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę, że ustawa o VAT zalicza do usług każde świadczenie. W ten sposób podkreśla się powszechność opodatkowania. Tym samym, jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie podatku VAT stanowi ono usługę. Zwrócić należy także uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego. Umowa faktoringu nie została zdefiniowana w polskich przepisach prawa i stanowi tzw. umowę nienazwaną, której podstawa zawarcia znajduje się w art. 353(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, t.j.) statuującym zasadę tzw. swobody zawierania umów. Zgodnie ze wskazaną normą, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Zatem to strony w umowach cywilnoprawnych określają zakres czynności, które składają się na daną transakcję. Podstawową cechą wyróżniającą usługę faktoringową wśród ogółu usług finansowych jest przelew wierzytelności. W ramach umowy faktoringu dochodzi bowiem do odpłatnego przelewu wierzytelności, tj. nabycia przez faktora nieuregulowanych przez dłużnika wierzytelności przed terminem płatności. W ten sposób faktorant pozyskuje środki pieniężne od faktora. Zasadniczo faktoring występuje w dwóch formach: - faktoringu właściwego (bez prawa zwrotnego przeniesienia wierzytelności przez faktora na faktoranta); - faktoringu niewłaściwego (z prawem zwrotnego przeniesienia wierzytelności przez faktora na faktoranta). Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Należy zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki: - w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia; - świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie). Oba wskazane warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem VAT. Mając na uwadze postanowienia Umowy stwierdzić należy, że spełniony zostanie pierwszy z ww. warunków, pozwalający na uznanie czynności wykonywanych przez Faktora na rzecz Wnioskodawcy za świadczenie usług. Wnioskodawca odniesie bezpośrednią korzyść z tytułu działań Faktora, polegającą na uregulowaniu przenoszonych na Faktora wierzytelności przed terminem wymagalności i przejęciu ryzyka niewypłacalności dłużników. Zatem Faktor dokona świadczenia, którego beneficjentem będzie Wnioskodawca. W przedmiotowej sprawie spełniona zostanie także druga przesłanka, aby łączącą strony relację uznać za odpłatne świadczenie usługi, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Bowiem świadczenie wykonane przez Faktora będzie miało charakter odpłatny. Zapłatę ze strony Wnioskodawcy za usługę Faktora stanowić będzie prowizja i inne opłaty należne Faktorowi na podstawie Umowy. Mając na uwadze powyższe, w niniejszej sprawie mamy do czynienia z umową zawartą pomiędzy Wnioskodawcą (faktorantem) a Faktorem, w wyniku której Faktor świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługę faktoringu, w zamian za co otrzymuje określone wynagrodzenie. W świetle powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca nabywać będzie od spółki francuskiej (Faktora) usługę (usługę faktoringu) zdefiniowaną w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy podkreślić, że ustawa o VAT nie różnicuje zasad opodatkowania usługi faktoringu w zależności od rodzaju umowy faktoringu zawartej pomiędzy stronami, tj. czy faktor przejmuje ryzyko wypłacalności dłużnika (faktoring właściwy), czy też nie (faktoring niewłaściwy). Zatem każdy typ faktoringu (właściwy i niewłaściwy) stanowi usługę opodatkowaną podatkiem VAT. Takie wnioski płyną z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”)

z 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01. TSUE stwierdził bowiem, że dla celów podatku VAT nie powinien być inaczej traktowany przypadek, gdy wierzytelność zostaje nabyta z przejęciem ryzyka wypłacalności dłużnika, jak i bez przejęcia takiego ryzyka (faktoring właściwy i niewłaściwy). W związku z powyższym, zmiana charakteru Umowy z faktoringu niewłaściwego na faktoring właściwy nie ma wpływu na kwalifikację usługi faktoringu świadczonej w ramach Umowy jako czynności opodatkowanej podatkiem VAT. W następnej kolejności należy ustalić miejsce świadczenia nabywanej usługi faktoringu. W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku VAT jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, czy nie. Stosownie do art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania rozdziału 3 („Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”), ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to: a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6, b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej; Podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług. Art. 28a ustawy o VAT wprowadza zatem szczególną definicję podatnika na potrzeby ustalenia miejsca świadczenia usług dla celów podatku VAT. Podatnikiem, według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca spełnia definicję podatnika, wskazaną w cytowanym powyżej art. 28a ustawy o VAT. Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT zastrzeżenia nie będą miały zastosowania, zatem miejsce świadczenia usługi faktoringu, ustalane będzie na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie. W konsekwencji, miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania usługi faktoringu świadczonej przez Faktora na rzecz Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, będzie miejsce w którym usługobiorca posiada siedzibę, a zatem Polska. Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4. Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4, b) usługobiorcą jest: - w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4, - w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4. Z przypadkiem importu usług wiąże się co do zasady obowiązek rozliczenia podatku przez nabywcę usługi. Tego rodzaju mechanizm (tzw. odwrotne obciążenie) został wprowadzony w celu uproszczenia rozliczeń podatkowych. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako podatnik o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, zobowiązany będzie do rozpoznania obowiązku podatkowego i naliczenia podatku VAT z tytułu importu usługi nabywanej od spółki francuskiej (Faktora) nieposiadającej siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca działalności gospodarczej na terytorium kraju, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski. Podstawą opodatkowania podatkiem VAT będzie wynagrodzenie Faktora w postaci prowizji i innych należnych Faktorowi na podstawie Umowy opłat, stanowiących obrót w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże na mocy art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Ustawodawca zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku. I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku: - usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę - pkt 38; - usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę - pkt 39; - usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług - pkt 40; - usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie - pkt 41. W myśl przepisu art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do: 1. czynności ściągania długów, w tym factoringu; 2. usług doradztwa; 3. usług w zakresie leasingu. Z powyżej cytowanego przepisu wynika, że ustawodawca w katalogu usług do których nie stosuje się zwolnienia od podatku wymienił czynności ściągania długów, w tym faktoringu. Należy zauważyć, że wskazane wyżej wyłączenie usług ściągania długów ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodne jest z przepisem art. 135 (1) (d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zasadniczym celem faktoringu jest odzyskanie długów, które strona trzecia ma wobec faktoranta. Dlatego factoring uznaje się za stanowiący jedynie wariant bardziej ogólnego pojęcia odzyskiwania długów, niezależnie od sposobu jego przeprowadzania (por. wyrok TSUE C-305/01). Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług wówczas gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca. Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 lit. a powstaje zgodnie z zasadą wskazaną w ust. 10, tj. w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do importowanych przez podatnika usług powstał obowiązek podatkowy, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych usług powstał obowiązek podatkowy. W ten sposób zapewniona jest neutralność podatku VAT wykazywanego od importu usług.

Reasumując, należy uznać, że: 1. Czynności faktoringu wskazane w opisie stanu faktycznego stanowią usługę opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w Polsce według stawki podstawowej 23%. 2. Wnioskodawca, będący usługobiorcą usługi świadczonej przez Faktora, jest zobowiązany rozpoznać obowiązek podatkowy w VAT z tytułu nabycia (importu) usługi, dla której podatnikiem jest usługobiorca, poprzez wykazanie podatku należnego VAT i jednocześnie w rozliczeniu VAT za ten sam okres jest uprawniony do wykazania w takiej samej wysokości podatku naliczonego VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że prowadzi w Polsce działalność gospodarczą w zakresie produkcji i przetwórstwa elastycznej pianki poliuretanowej. Wnioskodawca jest zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce i dokonuje wyłącznie sprzedaży opodatkowanej VAT (tzn. nie dokonuje sprzedaży zwolnionej z VAT). W roku 2013 Wnioskodawca przystąpił do Ogólnoeuropejskiej Umowy Faktoringu. Stronami Umowy jako faktoranci jest kilkanaście podmiotów posiadających swoje siedziby w różnych państwach członkowskich Unii Europejskiej, należących do grupy kapitałowej Wnioskodawcy, w tym Wnioskodawcy. Stroną Umowy jako faktor jest FACTOFRANCE S.A. („Faktor”). Faktor jest spółką kapitałową z siedzibą we Francji, prowadzącą działalność gospodarczą obejmującą m.in. świadczenie usług faktoringowych. Faktor jest zarejestrowany we Francji jako podatnik VAT. Faktor nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Celem zawarcia Umowy było ramowe uregulowanie kwestii przenoszenia wierzytelności powstałych w wyniku dostawy towarów i świadczenia usług przez spółki z grupy Wnioskodawcy (w tym wierzytelności Wnioskodawcy) na Faktora oraz zakres i sposób świadczenia przez Faktora usług faktoringowych i innych obowiązków stron Umowy. W oparciu o Umowę dokonywane są przez Wnioskodawcę liczne cesje wierzytelności (wraz z prawami związanymi z tymi wierzytelnościami) w drodze umowy sprzedaży wierzytelności, w zamian za co Faktor udostępnia Wnioskodawcy środki pieniężne. Podstawowym celem Umowy i zawieranych w jej ramach umów sprzedaży wierzytelności jest zatem finansowanie bieżącej działalności Wnioskodawcy przez uzyskanie od Faktora zapłaty za wierzytelności przed upływem terminu ich wymagalności. Umowy sprzedaży wierzytelności zawierane w celu wykonania Umowy są w związku z tym jednym z elementów niezbędnych do realizacji Umowy, tj. ich zawarcie stanowi jedną z ogółu czynności podejmowanych przez strony Umowy w celu wykonania przez Faktora i odbioru przez Wnioskodawcę usługi faktoringowej.

W Umowie Faktor zobowiązał się m.in. do:

*   nabycia wierzytelności przelanych przez Wnioskodawcę (i innych faktorantów),
*   finansowania działalności Wnioskodawcy przez dokonywanie płatności za faktury wystawione przez Wnioskodawcę przed uzyskaniem od dłużnika faktycznej zapłaty tytułem zaspokojenia wierzytelności pierwotnie przysługujących Wnioskodawcy;
*   upoważnienia Wnioskodawcy do dochodzenia przelanych wierzytelności;
*   w razie cofnięcia upoważnienia Wnioskodawcy do dochodzenia przelanych wierzytelności Faktor zobowiązuje się do (a) dochodzenia wierzytelności oraz (b) zarządzania wierzytelnościami (pozycją dłużników);
*   prowadzenia na rzecz Wnioskodawcy (i innych faktorantów) rachunków bieżących, na których księgowane są przesunięcia majątkowe dokonane pomiędzy stronami, wynikające z realizacji Umowy;
*   gotowości faktorskiej, tj. gotowości do przyjęcia, w wykonaniu Umowy, oferty zawarcia jednostkowych umów sprzedaży wierzytelności przedstawionych przez Wnioskodawcę, zgodnie z treścią Umowy. W Umowie

Wnioskodawca zobowiązał się do m.in.:

*   przelewania wierzytelności na Faktora;
*   zbywania wierzytelności wyłącznie na rzecz Faktora;
*   niezawierania z osobami trzecimi umów, które mogłyby szkodzić interesowi Faktora wynikającemu z przyjęcia wierzytelności;
*   w przypadku, gdy raz już zbył wierzytelność względem danego dłużnika na rzecz Faktora - do zbycia wszystkich nowych wierzytelności względem tego dłużnika Faktorowi. Na podstawie Umowy, w przypadku gdy wierzytelność nie spełnia kryteriów w niej wskazanych lub gdy stała się sporna, Faktor ma możliwość przelania wierzytelności powrotnie na Wnioskodawcę (tj. odstąpienia od umowy sprzedaży wierzytelności). W odniesieniu do dłużnika Wnioskodawcy faktoring ma charakter jawny. Oznacza to, że dłużnik zostaje poinformowany o dokonaniu przez Wnioskodawcę przelewu wierzytelności na Faktora i ewentualnego przelewu zwrotnego.

Przedmiotem przelewów będą jedynie wierzytelności spełniające określone warunki, tj. m.in.:

*   muszą w pełni przysługiwać Wnioskodawcy;
*   powinny wynikać z umów sprzedaży towarów albo powiązanych usług;
*   powinny podlegać prawu właściwemu dla siedziby Wnioskodawcy lub prawu na które zgodził się Faktor po przeanalizowaniu towarzyszących okoliczności;
*   powinny być denominowane w PLN lub innej walucie wskazanej w Umowie;
*   powinny być źródłem ważnego, zgodnego z prawem, wiążącego i wykonywalnego zobowiązania do zapłaty;
*   nie mogą podlegać wymogowi uzyskania zgody dłużnika Wnioskodawcy na przeniesienie (przelew) takiej wierzytelności albo zgoda taka powinna zostać uzyskana przed przeniesieniem (przelaniem) wierzytelności na rzecz Faktora;
*   nie mogą wynikać z umów z konsumentami.

W przypadku, gdy okaże się, że niektóre z wierzytelności przelanych na Faktora nie spełniają kryteriów przewidzianych w Umowie, są one przenoszone zwrotnie na Wnioskodawcę.

Z tytułu świadczonych usług Faktor otrzyma wynagrodzenie na zasadach prowizyjnych. Prowizja ta jest skalkulowana m.in. w oparciu o określony procent wartości wierzytelności nabytych w toku realizacji Umowy, przy czym w ciągu roku wartość wynagrodzenia płatnego na rzecz Faktora nie może być mniejsza niż kwota określona w Umowie. Ponadto, Faktor jest uprawniony do otrzymania dodatkowych opłat określonych w Umowie.

Zawarta w roku 2013 Umowa miała zasadniczo charakter ograniczonego faktoringu niewłaściwego, tj. z prawem zwrotnego przeniesienia wierzytelności przez Faktora na faktoranta w przypadku, gdy wierzytelność okaże się nieściągalna.

Wnioskodawca wskazuje, że w stosunku do brzmienia Umowy z roku 2013 zaszły w szczególności następujące zmiany: - zmiana niektórych parametrów finansowych (dotyczących np. kalkulacji prowizji Faktora) i niektórych innych postanowień Umowy, w tym terminów przewidzianych dla dokonania pewnych czynności w ramach świadczenia usług faktoringu; - przystąpienie do Umowy nowych podmiotów z grupy kapitałowej Wnioskodawcy; - wypowiedzenie Umowy przez niektóre podmioty z grupy kapitałowej Wnioskodawcy; - zmiana charakteru faktoringu z faktoringu niewłaściwego na faktoring właściwy (tj. zasadniczo bez prawa zwrotnego przeniesienia nieściągalnych wierzytelności z Faktora na faktoranta); Faktor zachowa jednak prawo do zwrotnego przeniesienia przeterminowanych wierzytelności w ściśle określonych przypadkach.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii rozpoznania przez Wnioskodawcę importu usług z tytułu nabycia usług faktoringu oraz opodatkowania tych czynności w Polsce według stawki podstawowej 23%.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do usług każde świadczenie. W ten sposób podkreśla się powszechność opodatkowania. Tym samym, jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie podatku od towarów i usług stanowi ono usługę. Zwrócić należy także uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

W myśl art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Tak więc to strony w umowach cywilnoprawnych określają zakres czynności, które składają się na daną transakcję.

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Należy zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze opis sprawy stwierdzić należy, że spełniony zostanie pierwszy z ww. warunków, pozwalający na uznanie czynności wykonywanych przez Faktora na rzecz Wnioskodawcy za świadczenie usług. Wnioskodawca odniesie bezpośrednią korzyść z tytułu działań factoringowych, polegającą na uregulowaniu przenoszonych na Faktora wierzytelności bez konieczności dochodzenia spłaty bezpośrednio od dłużników. Zatem Faktor dokona świadczenia, którego beneficjentem będzie Wnioskodawca.

W przedmiotowej sprawie spełniona zostanie także druga przesłanka, aby łączącą strony relację uznać za odpłatne świadczenie usługi, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy. Bowiem świadczenie wykonane przez Faktora będzie miało charakter odpłatny. Zapłatę ze strony Wnioskodawcy za usługę Faktora stanowić będzie prowizja.

Zatem, w niniejszej sprawie będziemy mieli do czynienia z umową zawartą pomiędzy Wnioskodawcą (faktorantem) a Faktorem, w wyniku której Faktor świadczyć będzie na jego rzecz usługę factoringu, w zamian za co otrzymywać będzie określone wynagrodzenie.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca nabywać będzie od Spółki francuskiej (Faktora) usługę (usługę faktoringu) zdefiniowaną w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu podkreślić należy, że cyt. na wstępie niniejszej interpretacji art. 5 ustawy nie jest klasycznym katalogiem czynności będących przedmiotem opodatkowania, czyli zdarzeń lub sytuacji których zaistnienie wiąże się z wystąpieniem określonych obowiązków prawnopodatkowych w zakresie podatku od towarów i usług, lecz jest katalogiem czynności, które są opodatkowane w Polsce, czyli od których należy rozliczyć podatek należny (lub w przypadku zwolnienia – zastosować zwolnienie). Różnica sprowadza się do tego, że przedmiotem opodatkowania VAT są wszelkie zdarzenia i sytuacje, z którymi przepisy podatkowe wiążą określone skutki, zaś opodatkowaniu podlegają jedynie niektóre z nich.

Zatem w przedmiotowej sprawie należy w pierwszej kolejności ustalić miejsce świadczenia nabywanej usługi faktoringu. Bowiem w przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca spełnia definicję podatnika, wskazaną w cytowanym powyżej art. 28a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Po dokonaniu analizy informacji przedstawionych w opisie sprawy stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie będą miały zastosowania, zatem miejsce świadczenia usługi factoringu, ustalane będzie na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Reasumując, miejscem świadczenia – a tym samym miejscem opodatkowania – usługi factoringu świadczonej przez Faktora na rzecz Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy, będzie miejsce w którym usługobiorca posiada siedzibę, a zatem Polska.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Z przypadkiem importu usług wiąże się co do zasady obowiązek rozliczenia podatku przez nabywcę usługi. Tego rodzaju mechanizm (określany odwróconym mechanizmem poboru, ang. reverse charge) jest wprowadzony w celu uproszczenia rozliczeń podatkowych.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako podatnik o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zobowiązany będzie do rozpoznania obowiązku podatkowego i naliczenia podatku VAT z tytułu importu usługi nabywanej od Spółki francuskiej (Faktora) nieposiadającej siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca działalności gospodarczej na terytorium kraju, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

W konsekwencji Wnioskodawca zobowiązany jest do samonaliczenia podatku należnego z tytułu nabycia usługi faktoringu i wykazania kwoty tego podatku w deklaracji VAT.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku:

*   usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę – pkt 38;
*   usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę – pkt 39;
*   usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług – pkt 40;
*   usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 1636, 1948 i 1997 oraz z 2017 r. poz. 724, 768 i 791), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie – pkt 41.

W myśl przepisu art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Dla rozstrzygnięcia w jaki sposób winna być opodatkowana usługa faktoringowa, należy zdefiniować jej charakter na gruncie ustawy.

Zgodnie z art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W katalogu usług, w odniesieniu do których nie stosuje się zwolnienia od podatku o którym mowa powyżej, wymieniono m.in. usługi ściągania długów oraz faktoringu, przy czym nie wskazano symbolu PKWiU identyfikującego usługi zawierające się w tej kategorii.

Tym samym, w badanym przypadku ostatecznie o wysokości stawki (23% czy zwolnienie) zadecyduje nie klasyfikacja statystyczna a rzeczywisty charakter usługi.

Usługi faktoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Podstawowym (ale nie jedynym) warunkiem jaki musi być spełniony by usługa pośrednictwa finansowego była uznana za faktoring, jest przelew wierzytelności.

Podkreślić trzeba, że faktoring nie jest samym tylko przelewem wierzytelności. Co prawda w ramach umowy faktoringu dochodzi do przelewu – a częściej przelewu powierniczego wierzytelności – jednak nie jest to jedyna usługa wykonywana przez faktora na rzecz faktoranta.

Ważnym jest to, że w ramach faktoringu nabywane są wierzytelności przed otrzymaniem zapłaty od dłużnika, przez co faktoring stanowi jeden ze sposobów finansowania działalności przedsiębiorcy.

Stwierdzić zatem można, że taki sposób finansowania działalności przedsiębiorstwa charakteryzuje się tym, iż świadczący (faktor) kupuje od wierzyciela (faktoranta) wierzytelności likwidując tym samym luki finansowe oraz wykonuje na jego rzecz dodatkowe usługi.

Podkreślenia wymaga, że skutkiem jaki wywołuje umowa faktoringu jest zmiana osoby wierzyciela. Zmiana ta dokonywana jest w oparciu o przepisy zawarte w Kodeksie cywilnym, w księdze trzeciej, Tytule IX, Dziale 1 – Zmiana wierzyciela. Zgodnie z art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Jak stanowi art. 510 § 1 k.c. – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Umowa faktoringu niezależnie od wyżej wskazanego skutku jaki wywołuje, tj. zmiany osoby wierzyciela, może powodować także powstanie po stronie świadczącego ją podmiotu także inne skutki, np. zobowiązanie do zapewnienia drugiej stronie umowy finansowania. Umowa ta może zawierać zatem także elementy charakterystyczne dla innych stosunków prawnych, np. umowy pożyczki, kredytu.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Faktoring może występować w różnych formach:

*   faktoringu właściwego (bez prawa regresu faktora wobec faktoranta);
*   faktoringu niewłaściwego (z prawem regresu faktora wobec faktoranta);
*   faktoringu mieszanego (z podziałem ryzyka niewypłacalności dłużnika pomiędzy faktorem i faktorantem).

Bez względu na to w jakiej formie usługa faktoringu jest realizowana, świadczenie takie – zgodnie z treścią art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy – nie może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że nabywana przez Wnioskodawcę usługa factoringowa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy, lecz podlegała będzie opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. Tym samym Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazania w deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług podatku należnego z tytułu importu usług według stawki 23%.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu usług faktoringu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca dokona importu usługi faktoringu, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy będzie podatnikiem, jako jej usługobiorca.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Mając na uwadze okoliczności opisane we wniosku oraz wskazane wyżej przepisy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku wykazanego z tytułu importu usług faktoringu.

Reasumując, miejscem świadczenia usługi faktoringu będzie siedziba usługobiorcy, tj. Polska, a zatem Wnioskodawca będący usługobiorcą usługi świadczonej przez Faktora będzie zobowiązany rozpoznać obowiązek podatkowy z tytułu importu ww. usługi, dla której jako usługobiorca będzie on podatnikiem, poprzez wykazanie podatku należnego VAT i jednocześnie w rozliczeniu VAT za ten sam okres wykazując w takiej samej wysokości podatek VAT naliczony.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3, tj. w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.