Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.54.2020.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-06
Teza: Opodatkowanie wpłat dokonywanych przez mieszkańców oraz dotacji otrzymanej w związku z realizacją zadania, określenia stawki podatku VAT dla świadczonej usługi oraz prawa do odliczenia podatku VAT.
Słowa kluczowe: dotacja; instalacja; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; stawka-stawki podatku; źródło-źródło odnawialne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 4 lutego 2020 r.), uzupełnionego pismem z dnia 6 marca 2020 r. (data wpływu 6 marca 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 28 lutego 2020 r. (doręczone 28 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT wpłat dokonywanych przez mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe**,

*   stawki podatku VAT dla usług wymiany źródeł ciepła na kotły na biomasę, zagazowujące drewno, olejowe, gazowe, montażu powietrznych i gruntowych pomp ciepła oraz instalacji OZE (pytanie nr 4) – **jest prawidłowe**,

*   opodatkowania otrzymanego dofinansowania na realizację projektu i określenia stawki podatku (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe**,

*   prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wpłat dokonywanych przez mieszkańców oraz dotacji otrzymanej w związku z realizacją zadania, określenia stawki podatku VAT dla świadczonej usługi oraz prawa do odliczenia podatku VAT.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 marca 2020 r. (data wpływu 6 marca 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 28 lutego 2020 r. (doręczone 28 lutego 2020 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina realizując zadania określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej), zamierza zrealizować zadanie pn.: „(\`(...)\`)”.

Gmina podpisała umowę z Samorządem Województwa o przyznanie pomocy na ww. zadanie, które współfinansowane będzie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Osi Priorytetowej IV „Przejście na gospodarkę niskoemisyjną” działanie 4.3.1 „Ograniczenie zanieczyszczeń powietrza”, Poddziałanie 4.3.1. „Ograniczenie zanieczyszczeń powietrza i rozwój mobilności miejskiej” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020. Szacowana wartość inwestycji … zł. Poziom dofinansowania wynosi 80% kosztów kwalifikowanych (w projekcie podatek VAT nie jest kosztem kwalifikowanym).

Przedmiotem projektu jest wymiana źródeł ciepła o niskiej sprawności (głownie pieców węglowych) na nowoczesne automatyczne kotły na biomasę, gazowe, zagazowujące drewno, olejowe, powietrzne i gruntowe pompy ciepła oraz montaż instalacji OZE: paneli fotowoltaicznych. Zakres projektu to montaż instalacji służących do produkcji energii cieplnej i elektrycznej, w tym instalacji OZE w budynkach mieszkalnych, należących do mieszkańców Gminy.

Celem projektu jest poprawa efektywności energetycznej budynków mieszkalnych, poprawa jakości powietrza na terenie gminy poprzez zmniejszenie emisji zanieczyszczeń oraz gazów cieplarnianych pochodzących z gospodarstw domowych.

Szczegółowy zakres prac obejmuje montaż: kotłów na biomasę, kotłów olejowych, kotłów gazowych, kotłów zagazowujących drewno, powietrznych pomp ciepła i gruntowych oraz instalacji fotowoltaicznej.

Wszystkie instalacje OZE (w tym również kotły, piece) będą montowane w/lub na budynkach mieszkalnych stanowiących własność prywatną mieszkańców Gminy biorących udział w projekcie. Wystąpi jednak sytuacja gdzie wykonanie instalacji na bryle budynku mieszkalnego będzie niemożliwe do zrealizowania, wówczas urządzenia zostaną zamontowane na budynku gospodarczym lub na konstrukcji umieszczonej na gruncie działki poszczególnego właściciela nieruchomości, a w przypadku gruntowej pompy ciepła urządzenie zostanie zamontowane w gruncie. Jednak te urządzenia będą połączone instalacją przesyłową z budynkiem mieszkalnym i będą wykorzystywane tylko i wyłącznie do celów związanych z zaspokajaniem potrzeb bytowych mieszkańców.

Poza wymienioną umową z Samorządem Województwa Gmina zawarła umowy uczestnictwa w projekcie i użyczenia części nieruchomości z mieszkańcami Gminy. Na podstawie tej umowy mieszkaniec użycza Gminie część budynku mieszkalnego, kotłownię, dach, nieruchomość gruntową, niezbędne do realizacji zadania oraz zobowiązuje się do wniesienia wkładu finansowego w wysokości 20% kosztów kwalifikowanych oraz pozostałych kosztów niekwalifikowanych niezbędnych do realizacji zadania na danej nieruchomości.

Na pokrycie wkładu własnego w ramach umów, mieszkańcy (uczestnicy projektu) będą dokonywali wpłat na rzecz Gminy. Gmina będzie zobowiązana do odprowadzenia podatku VAT, w związku z otrzymanym wynagrodzeniem od mieszkańców za wykonane na ich rzecz usługi (jednorazowa odpłatność na rzecz gminy). Wpłaty będą miały charakter obowiązkowy. Realizacja inwestycji na budynkach mieszkańców będzie uzależniona od wpłat dokonanych przez poszczególnych mieszkańców. W przypadku braku wpłaty mieszkaniec zostanie wykluczony z uczestnictwa w projekcie.

Za utrzymanie celów i trwałości projektu odpowiedzialny jest Wnioskodawca - Gmina. Gmina nie dokona sprzedaży ww. przedmiotu projektu przez cały ten okres, nie planuje również dokonywać zmiany podmiotu odpowiedzialnego za zarządzanie.

Po zakończeniu wymiany tradycyjnych źródeł energii cieplnej na nowoczesne piece, pomy ciepła oraz instalacje fotowoltaiczne, w zakresie wynikającym z dokumentacji projektowej i kosztorysowej dla poszczególnych budynków, instalacje te pozostaną własnością Gminy do końca trwałości projektu.

Po okresie trwałości projektu wszystkie urządzenia zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości.

Realizując przedmiotową usługę na rzecz mieszkańców, Gmina będzie posiłkować się firmą zewnętrzną wyłonioną w drodze przetargu. Firma ta będzie czynnym podatnikiem podatku VAT i nie będzie posiadała umów z mieszkańcami tylko wyłącznie z Gminą. Za zrealizowane zlecenie Gminie zostanie wystawiona faktura VAT.

Zakupione przez Gminę w ramach ww. projektu towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych od podatku VAT, a jedynie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, składa miesięczne deklaracji rozliczeniowe. Posługuje się numerem identyfikacji podatkowej (…).

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy i wskazał:

1.  Realizacja zadania „(…)" jest uzależniona od otrzymania dotacji ze środków z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. W sytuacji gdy Gmina nie otrzyma dofinansowania zadanie nie będzie realizowane.
2.  Otrzymane przez Gminę dofinansowanie jest celowym dofinansowaniem tj. na określone zadanie, zgodnie z umową. Gmina nie będzie mogła przeznaczyć tych środków na inny cel.
3.  Warunki umowy będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców bez względu na rodzaj pieca i montowanej instalacji.
4.  Procentowy udział mieszkańca będzie jednakowy dla wszystkich, a kwota uzależniona będzie od indywidualnego kosztu montowanego pieca i instalacji.
5.  Umowy zawarte z mieszkańcami przewidują możliwość odstąpienia od umowy zarówno przez mieszkańców, jak i przez Gminę. Gmina odstąpi od umowy w przypadku gdy mieszkaniec nie będzie wykonywał swojego zobowiązania finansowego. Mieszkaniec - uczestnik projektu będzie mógł odstąpić od umowy w sytuacji kiedy koszty udziału w realizacji inwestycji przewyższą szacowany koszt inwestycji (kosztorysowy) ustalony po przetargu.
6.  Wysokość otrzymanego dofinansowania będzie uzależniona od ilości nieruchomości i od wartości inwestycji.
7.  Wysokość otrzymanego dofinansowania będzie uzależniona od liczby instalacji, kotłów, pomp i od wartości inwestycji.
8.  Gmina będzie wnosiła wkład własny w finansowanie projektu, objętego zakresem wniosku: na przygotowanie wniosku, promocję zadania, inspektora nadzoru oraz ubezpieczenie.
9.  W trakcie realizacji projektu Gmina będzie rozliczała się z otrzymanych środków finansowych z (…) Jednostką Wdrażania Projektów Unijnych poprzez składanie wniosków o płatność.
10.  Instalacja paneli fotowoltaicznych oraz instalacja kotłów na biomasę, olejowych, gazowych, zagazowujących drewno, powietrznych i gruntowych pomp ciepła na rzecz mieszkańców jest realizowana przez Gminę w ramach wykonywania przez Gminę czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez wyłonienie w drodze przetargu nieograniczonego wykonawcy robót, który wystawi fakturę VAT Gminie.
11.  Instalacja paneli fotowoltaicznych oraz instalacja kotłów na biomasę, olejowych, gazowych, zagazowujących drewno, powietrznych i gruntowych pomp ciepła będzie dokonywana w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2.
12.  Instalacje fotowoltaiczne, kotły na biomasę, zagazowujące drewno, powietrzne i gruntowe pompy ciepła montowane u mieszkańców biorących udział w projekcie stanowią mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Zaś kotły olejowe i gazowe nie stanowią mikroinstalacji o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Wszystkie kotły grzewcze, o których mowa we wniosku będą montowane w budynkach mieszkalnych.

Zaś kotły olejowe i gazowe nie stanowią mikroinstalacji o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Wszystkie kotły grzewcze, o których mowa we wniosku będą montowane w budynkach mieszkalnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Gmina (…) wobec przedstawionego wyżej zdarzenia przyszłego, realizując inwestycję pn. „(\`(...)\`)” ze środków Unii Europejskiej może odzyskać w całości zapłacony podatek od towarów i usług z faktur dokumentujących poniesione wydatki?
2.  Czy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega przyznana dotacja na realizację ww. projektu? Jeśli tak, to według jakiej stawki podatkowej?
3.  Czy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają otrzymane przez Gminę wpłaty od mieszkańców (uczestników projektu), dokonywane na rzecz świadczenia polegającego na wymianie źródeł ciepła o niskiej sprawności na nowoczesne kotły na biomasę, zagazowujące drewno, olejowe, gazowe oraz powietrzne i gruntowe pompy ciepła, a także montaż instalacji OZE (paneli fotowoltaicznych) na/w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych lub poza bryłą budynku, wpłacane na rachunek gminy na poczet świadczenia usługi?
4.  Według jakiej stawki VAT należy opodatkować wpłaty od mieszkańców (właścicieli nieruchomości) dokonywane na poczet świadczenia wykonywanego przez Gminę na rzecz mieszkańców, polegającego na wymianie źródeł ciepła na kotły na biomasę, zagazowujące drewno, olejowe, gazowe w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, a także montaż powietrznych i gruntowych pomp ciepła oraz instalacji OZE (paneli fotowoltaicznych) na: budynkach mieszkalnych, budynkach gospodarczych, nieruchomości gruntowych np. na stelażu obok budynku mieszkalnego lub w gruncie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Aby możliwa była realizacja prawna do obniżenia należnego podatku o podatek naliczony, nabywane przez podatnika towary i usługi muszą służyć do wykonywania przez niego czynności podlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z powyższym w sytuacji braku związku nabywanych towarów i usług ze sprzedażą opodatkowaną podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

W przedstawionej sytuacji występuje związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą opodatkowaną. Zatem zachodzą przesłanki wymienione w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Gminie przysługuje prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupów i usług związanych z realizacją inwestycji w całości.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. W myśl powyższych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tj. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, z których nabyciem podatek został naliczony i są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Inwestycja realizowana przez Gminę skutkuje zawarciem umów cywilnoprawnych z mieszkańcami. Nabywane przez Gminę towary i usługi w ramach realizowanej inwestycji będą służyły do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Ad.2. Stosownie do art. 29 a ust. 1 ustawy do opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, które mają bezpośredni wpływ na cenę z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług. Podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowi więc kwota dotacji, którą Gmina otrzyma. Stawka, którą należy opodatkować dotację powinna być tożsama ze stawką jaką opodatkowana jest dana usługa. Skoro dofinansowanie dotyczy usług do których zastosowanie będzie miała stawka podatkowa 8%, to stawka podatku VAT w wysokości 8% znajdzie zastosowanie do dotacji.

Ad.3. Wnioskodawca na podstawie umów z mieszkańcami biorącymi udział w projekcie dokona na ich rzecz wymiany źródeł ciepła na nowoczesne piece, pomy ciepła oraz montażu instalacji OZE. Na pokrycie wkładu własnego w ramach umów uczestnicy projektu będą dokonywali wpłat na rzecz Gminy z tytułu świadczonej usługi. Wpłaty będą miały charakter obowiązkowy. Należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców biorących udział w projekcie pozostają w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanym na rzecz tych mieszkańców. Zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami, a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania usługi polegającej na montażu ww. instalacji. Istnieje więc bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty, a zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz konkretnego mieszkańca biorącego udział w projekcie. Wnioskodawca zawierając umowę na montaż instalacji wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty stanowią wynagrodzenie w związku z otrzymaniem którego po stronie Wnioskodawcy nastąpi obowiązek podatkowy. W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu wkładu własnego w kosztach wymiany źródeł ciepła i wykonaniu instalacji OZE dotyczą usług montażu tych instalacji, co wskazuje że świadczenia, co do których Wnioskodawca zobowiązał się w ramach podpisanych umów stanowią odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będą podlegać opodatkowaniu.

Ad.4. Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy, stosuje się w myśl ust. 12 wskazanego artykułu do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, według art. 41 ust. 12a ustawy rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264- wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2018 r. poz. 2389, z późn. zm.), funkcjonalnie z nimi związaną z zastrzeżeniem ust. 12b.

Tym samym wpłaty od mieszkańców dokonywane na rzecz Gminy w związku ze świadczeniem polegającym na wymianie źródeł ciepła o niskiej sprawności na nowoczesne kotły na biomasę, zagazowujące drewno, olejowe, gazowe w budynkach mieszkalnych oraz powietrzne i gruntowe pompy ciepła i montaż instalacji OZE (paneli fotowoltaicznych) na budynkach mieszkalnych, gospodarczych, nieruchomościach gruntowych powinny być opodatkowane stawką 8% .

Tym samym wszystkie wpłaty od mieszkańców dokonywane na rzecz Gminy powinny być opodatkowane jednolitą stawką 8% niezależnie od miejsca montażu. Zarówno w przypadku instalacji wykonanej w budynkach mieszkalnych, budynkach gospodarczych czy nieruchomości gruntowej np. na stelażu obok budynku mieszkalnego lub w ziemi, instalacje te będą funkcjonalnie związane z budynkami mieszkalnymi i będą wykorzystywane tylko i wyłącznie do celów związanych z zaspokajaniem potrzeb bytowych mieszkańców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat dokonywanych przez mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie (pytanie nr 3),

*   **prawidłowe** w zakresie stawki podatku VAT dla usług wymiany źródeł ciepła na kotły na biomasę, zagazowujące drewno, olejowe, gazowe, montażu powietrznych i gruntowych pomp ciepła oraz instalacji OZE (pytanie nr 4),

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania otrzymanego dofinansowania na realizację projektu i określenia stawki podatku (pytanie nr 2),

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odzyskania podatku VAT w związku z realizacją inwestycji (pytanie nr 1).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Gmina, będąca zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym zamierza zrealizować zadanie pn.: „(\`(...)\`)”. Zadanie będzie współfinansowane z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Przedmiotem projektu jest wymiana źródeł ciepła o niskiej sprawności (głównie pieców węglowych) na nowoczesne automatyczne kotły na biomasę, gazowe, zagazowujące drewno, olejowe, powietrzne i gruntowe pompy ciepła oraz montaż instalacji OZE: paneli fotowoltaicznych. Zakres projektu to montaż instalacji służących do produkcji energii cieplnej i elektrycznej, w tym instalacji OZE w budynkach mieszkalnych, należących do mieszkańców Gminy. Celem projektu jest poprawa efektywności energetycznej budynków mieszkalnych, poprawa jakości powietrza na terenie gminy poprzez zmniejszenie emisji zanieczyszczeń oraz gazów cieplarnianych pochodzących z gospodarstw domowych.

Szczegółowy zakres prac obejmuje montaż: kotłów na biomasę, kotłów olejowych, kotłów gazowych, kotłów zagazowujących drewno, powietrznych pomp ciepła i gruntowych oraz instalacji fotowoltaicznej.

Gmina zawarła umowy uczestnictwa w projekcie i użyczenia części nieruchomości z mieszkańcami Gminy. Na podstawie tej umowy mieszkaniec użycza Gminie część budynku mieszkalnego, kotłownię, dach, nieruchomość gruntową, niezbędne do realizacji zadania oraz zobowiązuje się do wniesienia wkładu finansowego w wysokości 20% kosztów kwalifikowanych oraz pozostałych kosztów niekwalifikowanych niezbędnych do realizacji zadania na danej nieruchomości. Wszystkie instalacje OZE (w tym również kotły, piece) będą montowane w/ lub na budynkach mieszkalnych stanowiących własność prywatną mieszkańców Gminy biorących udział w projekcie. Wystąpi jednak sytuacja gdzie wykonanie instalacji na bryle budynku mieszkalnego będzie niemożliwe do zrealizowania, wówczas urządzenia zostaną zamontowane na budynku gospodarczym lub na konstrukcji umieszczonej na gruncie działki poszczególnego właściciela nieruchomości, a w przypadku gruntowej pompy ciepła urządzenie zostanie zamontowane w gruncie. Jednak te urządzenia będą połączone instalacją przesyłową z budynkiem mieszkalnym i będą wykorzystywane tylko i wyłącznie do celów związanych z zaspokajaniem potrzeb bytowych mieszkańców.

Na pokrycie wkładu własnego w ramach umów, mieszkańcy (uczestnicy projektu) będą dokonywali wpłat na rzecz Gminy. Gmina będzie zobowiązana do odprowadzenia podatku VAT, w związku z otrzymanym wynagrodzeniem od mieszkańców za wykonane na ich rzecz usługi (jednorazowa odpłatność na rzecz gminy). Wpłaty będą miały charakter obowiązkowy. Realizacja inwestycji na budynkach mieszkańców będzie uzależniona od wpłat dokonanych przez poszczególnych mieszkańców. W przypadku braku wpłaty mieszkaniec zostanie wykluczony z uczestnictwa w projekcie.

Po zakończeniu wymiany tradycyjnych źródeł energii cieplnej na nowoczesne piece, pomy ciepła oraz instalacje fotowoltaiczne, w zakresie wynikającym z dokumentacji projektowej i kosztorysowej dla poszczególnych budynków, instalacje te pozostaną własnością Gminy do końca trwałości projektu. Po okresie trwałości projektu wszystkie urządzenia zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości.

Realizując przedmiotową usługę na rzecz mieszkańców, Gmina będzie posiłkować się firmą zewnętrzną wyłonioną w drodze przetargu. Firma ta będzie czynnym podatnikiem podatku VAT i nie będzie posiadała umów z mieszkańcami tylko wyłącznie z Gminą. Za zrealizowane zlecenie Gminie zostanie wystawiona faktura VAT.

Zakupione przez Gminę w ramach ww. projektu towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych od podatku VAT, a jedynie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT, w związku z czym wykonywane przez Gminę w okolicznościach przedstawionych we wniosku czynności montażu kotłów, pomp oraz instalacji OZE stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii opodatkowania podatkiem VAT wpłat dokonywanych przez mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie należy zauważyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że fakturą dokumentuje się zapłatę jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

W niniejszej sprawie na podstawie umów z mieszkańcami, Gmina dokona na ich rzecz wymiany źródeł ciepła na nowoczesne kotły, pompy oraz instalacje OZE. Na podstawie umowy mieszkaniec użycza Gminie część budynku mieszkalnego, kotłownię, dach, nieruchomość gruntową, niezbędne do realizacji zadania oraz zobowiązuje się do wniesienia wkładu finansowego w wysokości 20% kosztów kwalifikowanych oraz pozostałych kosztów niekwalifikowanych niezbędnych do realizacji zadania na danej nieruchomości. Na pokrycie wkładu własnego mieszkańcy będą dokonywali wpłat na rzecz Gminy. Realizacja inwestycji na budynkach mieszkańców będzie uzależniona od wpłat dokonanych przez poszczególnych mieszkańców. W przypadku braku wpłaty mieszkaniec zostanie wykluczony z projektu. Realizując inwestycję Gmina będzie korzystać z firmy zewnętrznej wyłonionej w drodze przetargu. Firma ta będzie czynnym podatnikiem VAT i nie będzie posiadała umów z mieszkańcami tylko z Gminą.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w rozpatrywanej sprawie wystąpią skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwoma stronami umowy, tj. między Gminą (która zobowiązała się do wykonania określonych czynności na rzecz mieszkańców, tj. montaży kotłów, pom ciepła oraz instalacji fotowoltaicznej, a właścicielami nieruchomości, którzy zobowiązali się do wniesienia wkładu własnego do przedmiotowego zadania. Należy zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Wnioskodawca zawierając umowy na montaż ww. pieców, pomp oraz instalacji, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Wobec powyższego wystąpi bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniem Gminy, a płatnościami wnoszonymi przez ww. właścicieli. Tym samym wpłaty dokonywane przez mieszkańców na poczet wykonania przez Wnioskodawcę przedmiotowej usługi będą stanowiły wynagrodzenie. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz właścicieli nieruchomości należy stwierdzić, że świadczenia, które wykona Gmina w zamian za otrzymane wpłaty od mieszkańców będą stanowiły odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach realizacji projektu (pytanie nr 3) należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie wysokości stawki podatku od towarów i usług, jaką należy opodatkować wpłaty dokonywane przez mieszkańców na poczet świadczonej przez Gminę usługi, polegającej na wymianie źródeł ciepła na kotły na biomasę, zagazowujące drewno, olejowe, gazowe w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych oraz montażu powietrznych i gruntowych pomp ciepła oraz instalacji OZE na budynkach mieszkalnych, budynkach gospodarczych, nieruchomości gruntowych, wskazać należy, że stawka, którą należy opodatkować otrzymane od mieszkańców wpłaty dotyczące wykonania instalacji na nieruchomościach mieszkańców powinna być tożsama ze stawką, jaką opodatkowane jest dane świadczenie.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zauważyć jednak należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1751 z późn. zm.) przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c–12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust.13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a–d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 lipca 2020 r., z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 7 ust. 2 powołanej powyżej ustawy, w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 30 czerwca 2020 r. przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 2, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a–d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załącznika nr 2, załącznika nr 3, z wyłączeniem poz. 72–75, załącznika nr 10, z wyłączeniem poz. 32–35, oraz załącznika nr 12 do ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się w brzmieniu dotychczasowym.

Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy do dnia 30 czerwca 2020 r., dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2020 r. stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389, z późn. zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego - rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (art. 2 pkt 12 ustawy).

W myśl art. 41 ust. 12b cyt. ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Na podstawie art. 41 ust. 12c ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2020 r. w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) – według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia.

Montaż – według powyższego słownika – to „składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość”. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Natomiast w świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2020, poz. 22), przez przedsięwzięcie termomodernizacyjne rozumie się przedsięwzięcie, którego przedmiotem jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

W myśl art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2020 r., poz. 251), mikroinstalacja to instalacja odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Według podziału obiektów budowlanych w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,

*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112,

*   Budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy dotyczących budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186, z późn. zm.), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych; budynkiem natomiast jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 i pkt 2).

Z opisu sprawy wynika, wszystkie instalacje OZE, również kotły, piece będą montowane w/na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2, stanowiących własność prywatną mieszkańców Gminy biorących udział w projekcie. Wystąpi jednak sytuacja gdzie wykonanie instalacji na bryle budynku mieszkalnego będzie niemożliwe do zrealizowania, wówczas urządzenia zostaną zamontowane na budynku gospodarczym lub na konstrukcji umieszczonej na gruncie działki poszczególnego właściciela nieruchomości, a w przypadku gruntowej pompy ciepła urządzenie zostanie zamontowane w gruncie.

Jak wskazał Wnioskodawca, instalacje fotowoltaiczne, kotły na biomasę, zagazowujące drewno, powietrzne i gruntowe pompy ciepła montowane u mieszkańców biorących udział w projekcie stanowią mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Natomiast kotły olejowe i gazowe nie stanowią mikroinstalacji, o której mowa w art. 2 pkt 18 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Wszystkie kotły grzewcze, o których mowa we wniosku będą montowane w budynkach mieszkalnych.

Przechodząc do kwestii stawki podatku VAT mającej zastosowanie czynności montażu kotłów, pomp oraz instalacji OZE stwierdzić należy, obniżoną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Przy czym przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o OZE funkcjonalnie z nimi związaną.

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Gminę na rzecz mieszkańców, polegające na wymianie źródeł ciepła na kotły na biomasę, zagazowujące drewno, olejowe, gazowe, powietrzne pompy ciepła oraz instalacji paneli fotowoltaicznych w/na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2, będą opodatkowane 8% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy.

Czynności wykonywane przez Gminę na rzecz mieszkańców polegające na montażu powietrznych i gruntowych pomp ciepła oraz instalacji OZE (paneli fotowoltaicznych) poza budynkami mieszkalnymi – w budynkach gospodarczych, nieruchomościach gruntowych np. na stelażu obok budynku mieszkalnego lub w gruncie, stanowiących według wskazania Wnioskodawcy mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii, będą również opodatkowane 8% stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wysokości stawki podatku od towarów i usług, jaką należy opodatkować wpłaty dokonywane przez mieszkańców na poczet świadczonej przez Gminę usługi należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do wątpliwości Gminy w kwestii opodatkowania otrzymanej dotacji na realizację projektu, wskazać należy, że jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy – podstawa opodatkowania obejmuje:

*   podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

*   koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisów tych wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów, czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje (dotacje) bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Niezbędnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego usługę. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki. Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Mając na uwadze należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

W opinii tut. Organu, przekazane dla Wnioskodawcy środki w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na realizację przedmiotowego projektu należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług. Należy bowiem zauważyć, że jak wskazała Gmina, otrzymane dofinansowanie jest dofinansowaniem celowym, tj. na określone zadanie zgodne z umową. Gmina nie będzie mogła przeznaczyć tych środków na inny cel, który nie jest związany z realizacją ww. projektu.

Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, realizacja inwestycji jest uzależniona od wpłat dokonywanych przez poszczególnych mieszkańców. Na podstawie zawartych umów uczestnicy projektu zostaną zobowiązani do uiszczenia odpłatności na rzecz Gminy, co warunkować będzie podjęcie przez Gminę działań polegających na wymianie źródeł ciepła dla danej nieruchomości. Udział procentowy od mieszkańca będzie jednakowy dla wszystkich, a kwota uzależniona będzie od indywidualnego kosztu montowanego pieca i instalacji. Wysokość otrzymanego dofinansowania będzie uzależniona od ilości nieruchomości, a także od liczby instalacji, kotłów, pomp i od wartości inwestycji. Wobec powyższego stwierdzić należy, że kwota dotacji stanowi istotną część realizowanej przez Gminę inwestycji i pozostaje w bezpośredniej korelacji z płatnością po stronie mieszkańców.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że dofinansowanie na realizację projektu wypłacane jest podmiotowi dotowanemu czyli Wnioskodawcy bezpośrednio w celu umożliwienia mu realizacji określonej usługi na rzecz mieszkańca, z którym wiąże go stosunek zobowiązaniowy na podstawie zawartej umowy. Nie ulega wątpliwości, że mieszkaniec nie musi płacić „pełnej” ceny usługi właśnie z powodu pokrycia jej dotacją.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację projektu pn.: „\`(...)\`”, będzie stanowiło zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej, mającą bezpośredni wpływ na cenę, a zatem stanowiącą podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, która będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do kwestii zastosowania właściwych stawek podatku VAT dla przyznanej dotacji, należy wskazać, że podatek od towarów i usług dla przedmiotowego dofinansowania powinien być określony według stawki właściwej dla czynności, z którą dofinansowanie to jest związane – a więc według stawki właściwej dla usługi montażu kotłów, pomp oraz instalacji OZE wykonywanych na nieruchomościach mieszkańców.

W przedmiotowej sprawie – jak wskazano wcześniej – dla świadczonych przez Gminę usług na rzecz mieszkańców zastosowanie znajdzie obniżona stawka podatku VAT 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania dotacji otrzymanej na realizację projektu oraz stawki podatku jaką należy opodatkować ww. dotację należało uznać za prawidłowe.

Przechodząc z kolei do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do odliczenia lub uzyskania zwrotu podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją zadania: „(\`(...)\`)”, należy zauważyć, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione. Wskazać należy, że jak wynika z podjętego w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcia świadczenia, które wykona Gmina na rzecz mieszkańców stanowią odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie należy wskazać, że dla opisanych we wniosku czynności nie przewidziano zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT. Wobec powyższego nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków w związku z realizacją projektu, ponieważ towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przy czym, prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

W konsekwencji, w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca będzie mógł również ubiegać się o zwrot podatku VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Należy zaznaczyć, że rozstrzygnięcie w zakresie zastosowania stawki 8% na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy zostało wydane w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że wskazane we wniosku instalacje stanowią mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Końcowo należy wskazać, że na podstawie ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1751 z późn. zm.), art. 41 ust. 2, art. 41 ust. 12 i art. 41 ust. 12c, otrzymały następujące brzmienie (stosowane od 1 lipca 2020 r.):

*   art. 41 ust. 2 ustawy: dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1;
*   art. 41 ust. 12 ustawy: stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:
    1.  dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
    2.  robót konserwacyjnych dotyczących:
        1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
        2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12,\- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1;
*   art. 41 ust. 12c ustawy: w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej z zastrzeżeniem ust. 12 pkt 2.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych Dz. U. z 2020r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.