Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.529.2024.2.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-16
Teza: W zakresie ustalenia, czy planowany przez Wnioskodawcę aport Oddziału będzie stanowił wniesienie w formie wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a tym samym wartość wkładu nie będzie zaliczana do przychodów Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7) powołanej ustawy.
Słowa kluczowe: oddział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; przychód-przychód podlegający opodatkowaniu; spółki; wkład-wkłady niepieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Przedsiębiorstwo i zorganizowana część przedsiębiorstwa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Wniesienie do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 25-lit. b

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 października 2024 r. za pośrednictwem Poczty Polskiej wpłynął Państwa wniosek z 24 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy planowany przez Wnioskodawcę aport Oddziału będzie stanowił wniesienie w formie wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a tym samym wartość wkładu nie będzie zaliczana do przychodów Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7) powołanej ustawy.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 20 listopada 2024 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.529.2024.1.BJ, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 5 grudnia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą prawną, spółką akcyjną, mającą siedzibę oraz miejsce efektywnego zarządu na terytorium Włoch i tym samym podlega we Włoszech nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów.

Wnioskodawca jest właścicielem (…). (…). Grunty, budynki i budowle będące własnością Wnioskodawcy są dalej określane zbiorczo jako „Nieruchomość”.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na obszarze Polski w formie oddziału, pod firmą X (Spółka Akcyjna) Oddział w Polsce. (…). Oddział jest zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym (…). Oddział jest wyodrębniony w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy pod względem organizacyjnym oraz prowadzi własne księgi rachunkowe, zgodnie z polskimi przepisami w zakresie rachunkowości.

Nieruchomość będąca własnością Wnioskodawcy jest przypisana do Oddziału i stanowi jego środek trwały na potrzeby przepisów o rachunkowości. Działalność Oddziału polega na bieżącym utrzymaniu Nieruchomości i obsłudze jej wynajmu do Y Sp. z o.o., która prowadzi tam działalność o charakterze produkcyjnym.

Nieruchomość posiadana przez Wnioskodawcę stanowi również siedzibę Oddziału i tym samym miejsce prowadzenia działalności Wnioskodawcy w Polsce.

Z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), Oddział stanowi zakład Wnioskodawcy w Polsce.

Oddział nie zatrudnia pracowników w Polsce. Działania związane z utrzymaniem i wynajmem Nieruchomości są realizowane przez personel Wnioskodawcy oraz usługodawców zewnętrznych. W związku z tym opisany poniżej planowany aport Oddziału nie będzie wiązał się z tzw. przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę w myśl przepisów Kodeksu pracy.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”), a jego działalność w Polsce jest opodatkowana podatkiem VAT.

Z uwagi na potrzeby ekonomiczno-biznesowe działalności, Wnioskodawca planuje wniesienie swojego Oddziału w Polsce aportem do innej spółki prawa włoskiego, Z. Przedmiotem aportu objęte zostanie wszystko, co wchodzi w skład Oddziału i jest niezbędne do realizowania w sposób samodzielny określonych zadań gospodarczych w ramach działalności związanej z obsługą i wynajmem Nieruchomości.

W konsekwencji spółka otrzymująca aport będzie mogła kontynuować działalność prowadzoną obecnie przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Oddziału w dotychczasowym zakresie, przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

Przedmiotem aportu w postaci Oddziału będą w szczególności:

\- grunty, budynki i budowle stanowiące Nieruchomość,

\- wszelkie umowy zawarte przez Oddział, związane z Nieruchomością i jej wynajmem (w szczególności umowa najmu, umowy na dostawy mediów itd.),

\- wszelkie umowy zawarte przez Oddział, związane z funkcjonowaniem Oddziału (w szczególności umowy dotyczące obsługi w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych, obsługi prawnej itd.)

\- wszelkie należności i zobowiązania Oddziału związane z posiadaniem i obsługą Nieruchomości,

\- księgi rachunkowe Oddziału oraz dokumentacja finansowo-księgowa,

\- dokumentacja prawna związana z Nieruchomością,

\- rachunki bankowe Oddziału wraz ze znajdującymi się na nich środkami pieniężnymi.

Spółka otrzymująca aport nie będzie musiała podejmować dodatkowych działań faktycznych lub prawnych w celu kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej przez Oddział, poza działaniami związanymi z przejęciem go w skład swojej struktury po dokonaniu aportu.

Spółka otrzymująca aport przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w jego skład w wartości wynikającej z ksiąg rachunkowych (podatkowych) Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 2 grudnia 2024 r. Wnioskodawca wskazał, że:

Oddział prowadzi obecnie działalność w oparciu o następujące składniki materialne i niematerialne:

\- grunty, budynki i budowle;

\- umowy zawarte przez Oddział, związane z posiadanymi nieruchomościami i ich wynajmem - w szczególności umowa najmu oraz umowy na dostawy mediów (wywóz nieczystości);

\- umowy związane z funkcjonowaniem Oddziału - w szczególności umowy dotyczące obsługi w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz obsługi prawnej;

\- należności i zobowiązania Oddziału związane z posiadaniem i obsługą Nieruchomości – w szczególności zobowiązania wobec dostawców mediów i innych usług, a z drugiej strony należności od najemcy nieruchomości;

\- księgi rachunkowe Oddziału oraz związana z ich prowadzeniem dokumentacja finansowo-księgowa;

\- dokumentacja prawna związana z Nieruchomością;

\- rachunki bankowe Oddziału wraz ze znajdującymi się na nich środkami pieniężnymi.

Żadne ze wskazanych wyżej składników nie zostaną wyłączone z przedmiotu planowanego aportu.

Na dzień dokonania aportu do Oddziału zostaną przypisane zobowiązania związane z prowadzoną przez Oddział działalnością. Zobowiązania te zostaną przeniesione na podmiot przejmujący Oddział w formie aportu.

Oddział jest wyodrębniony pod względem finansowo-rachunkowym - prowadzi własne księgi rachunkowe, zgodnie z polskimi przepisami w zakresie rachunkowości oraz sporządza roczne sprawozdanie finansowe, które jest składane w rejestrze przedsiębiorców KRS.

Oddział jest również wyodrębniony pod względem finansowym, co rozumiemy jako możliwość finansowania swojej działalności we własnym zakresie, bez wsparcia finansowego spółki macierzystej. Działalność Oddziału jest finansowana z wpływów z najmu nieruchomości.

Oddział jest zdolny do samodzielnego działania bez angażowania potencjału spółki macierzystej. Wskazuje na to wyodrębnienie organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne Oddziału, opisane szczegółowo we wniosku o wydanie interpretacji.

Spółka otrzymująca aport nie będzie musiała podejmować dodatkowych działań faktycznych lub prawnych w celu kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej przez Oddział, poza działaniami związanymi z przejęciem go w skład swojej struktury po dokonaniu aportu.

Z jako spółka otrzymująca aport będzie kontynuowała działalność prowadzoną przez Oddział w dotychczasowym zakresie wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

Wniesienie składników majątkowych przez X. do Z zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów wniesienia składników majątkowych nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

### Pytanie

Czy planowany przez Wnioskodawcę aport Oddziału będzie stanowił wniesienie w formie wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również jako „ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a tym samym wartość wkładu nie będzie zaliczana do przychodów Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b) w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7) powołanej ustawy.

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, planowany aport Oddziału będzie stanowił wniesienie w formie wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a tym samym wartość wkładu nie będzie stanowiła przychodu Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7) ustawy o CIT.

Zgodnie za art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodem jest m.in. wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego. Jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 omawianej ustawy, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa została uregulowana w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, ilekroć w ustawie o CIT jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powołanych przepisów można wyodrębnić przesłanki, po spełnieniu których określony zespół składników materialnych i niematerialnych może zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Przesłankami tymi są:

\- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

\- organizacyjne i finansowe wyodrębnienie zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie

\- przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych (funkcjonalność)

\- możliwość stanowienia przez te składniki niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

W zakresie wyodrębnienia zespołu danych składników istotne jest więc to, by zachodziło ono na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa. W przypadku Oddziału wyodrębnienie organizacyjne jest zrealizowane poprzez utworzenie Oddziału w ramach struktury korporacyjnej Wnioskodawcy we Włoszech oraz utworzenie i rejestrację Oddziału w Polsce jako osobnego podmiotu w Krajowym Rejestrze Sądowym. Wyodrębnienie organizacyjne ma więc w omawianym przypadku nie tylko charakter faktyczny, ale wynika bezpośrednio z przepisów prawa. Oddział jest wyodrębniony jako wydzielona jednostka w dokumentach korporacyjnych Wnioskodawcy i posiada odrębne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oddział prowadzi w Polsce księgi rachunkowe, odrębne od ksiąg rachunkowych Wnioskodawcy, co umożliwia pełne wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością Oddziału. Oddział posiada również odrębne rachunki bankowe w Polsce.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że wyodrębniona część przedsiębiorstwa służy do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. W konsekwencji wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako konieczność przeniesienia wystarczającej ilości aktywów, zobowiązań itd. do wyodrębnionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Oddziału jest funkcjonalnie wyodrębniony, ponieważ:

\- Oddział posiada możliwość samodzielnego nabywania towarów i usług na potrzeby prowadzonej przez niego działalności do Oddziału alokowane są należności i zobowiązania związane z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych może samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wynajmu. Przedmiotem aportu będzie bowiem zorganizowana masa majątkowa zawierająca składniki materialne i niematerialne oraz mogąca posiadać przymiot niezależnego przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie niezbędne warunki uznania zespołu przenoszonych składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa są spełnione. W ramach aportu przenoszone będą wszystkie istotne składniki materialne i niematerialne, przy pomocy których spółka otrzymująca aport będzie mogła kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej, polegającej na wynajmie Nieruchomości. Opisany zespół składników majątkowych obejmie bowiem środki trwałe (Nieruchomość), należności i zobowiązania oraz wszelkie inne elementy (składniki) Oddziału, w tym umowy z kontrahentami. Wnoszone aportem składniki majątkowe i niemajątkowe stanowią zorganizowaną całość (zespół), która pozwala na realizację określonych zadań gospodarczych, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Składniki majątkowe i niemajątkowe służą do prowadzenia działalności gospodarczej i pozwalają realizować określone cele (zadania) gospodarcze.

Okolicznością dodatkowo potwierdzającą, że przedmiot aportu będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT jest fakt, że działalność prowadzona przez Wnioskodawcę (Oddział) w zakresie wynajmu Nieruchomości będzie kontynuowana w spółce otrzymującej aport w pełnym zakresie, z wykorzystaniem składników majątkowych stanowiących uprzednio elementy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę:

\- zamiar kontynuowania przez spółkę otrzymującą aport działalności prowadzonej dotychczas przez Oddział, przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Oceny przedmiotu transakcji należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe do opisu zawartego we wniosku należy wskazać, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład wnoszonego aportem Oddziału będzie spełniał poniższe warunki:

\- wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), powiązanych funkcjonalnie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),

\- zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy (wyodrębnienie organizacyjne),

\- zespół tych składników jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy (wyodrębnienie finansowe),

\- zespół tych składników jest i może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wobec dokonanego wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego możliwe będzie kontynuowanie dotychczasowej działalności Oddziału w zakresie wynajmu bez konieczności angażowania przez spółkę otrzymującą aport innych składników majątku, niestanowiących przedmiotu transakcji. Spółka otrzymująca aport będzie kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą realizowaną przez Oddział z wykorzystaniem zespołu składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu.

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku opisanego aportu mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Składniki materialne i niematerialne, które Wnioskodawca zamierza wnieść aportem służą do prowadzenia działalności gospodarczej i pozwolą spółce otrzymującej aport na realizowanie zadań gospodarczych, związanych z wynajmem Nieruchomości, w dotychczasowym zakresie i formie. W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy składniki majątku będące przedmiotem aportu na dzień transakcji będą stanowiły organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, planowany aport zespołu składników majątkowych i niemajątkowych w postaci Oddziału stanowić będzie wniesienie w formie wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W konsekwencji powyższego oraz wobec faktu, że Spółka otrzymująca aport przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w jego skład w wartości wynikającej z ksiąg rachunkowych (podatkowych) Wnioskodawcy, wartość aportu nie będzie stanowiła przychodu Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7) ustawy o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT,

do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do:

a) spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący,

b) spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Przy czym, w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, zawarto zastrzeżenie, że:

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z kolei w myśl art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 16 ustawy o CIT,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,

ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

\- musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Wskazać należy, że dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Analizując, czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe - ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jak przyjmuje się w praktyce organów podatkowych, konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych powinien odznaczać się gospodarczą samodzielnością już w momencie jego zbycia. Oznacza to, że na dokonanie oceny czy dane aktywa spełniają definicję ZCP nie mogą mieć wpływu żadne czynniki zależne od nabywcy. Samo wydzielenie składników majątkowych na płaszczyźnie organizacyjnej nie jest warunkiem wystarczającym do uznania, że nastąpiło wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że planowany aport zespołu składników majątkowych i niemajątkowych przez Wnioskodawcę do Spółki, będzie spełniał definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 4 pkt 4 ustawy o CIT.

W opisie wniosku oraz jego uzupełnieniu wskazaliście Państwo, że planujecie wniesienie swojego Oddziału w Polsce aportem do innej spółki prawa włoskiego, Z.

Przedmiotem aportu w postaci Oddziału będą w szczególności:

\- grunty, budynki i budowle stanowiące Nieruchomość,

\- wszelkie umowy zawarte przez Oddział, związane z Nieruchomością i jej wynajmem (w szczególności umowa najmu, umowy na dostawy mediów itd.),

\- wszelkie umowy zawarte przez Oddział, związane z funkcjonowaniem Oddziału (w szczególności umowy dotyczące obsługi w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych, obsługi prawnej itd.)

\- wszelkie należności i zobowiązania Oddziału związane z posiadaniem i obsługą Nieruchomości,

\- księgi rachunkowe Oddziału oraz dokumentacja finansowo-księgowa,

\- dokumentacja prawna związana z Nieruchomością,

\- rachunki bankowe Oddziału wraz ze znajdującymi się na nich środkami pieniężnymi.

Na dzień dokonania aportu do Oddziału zostaną przypisane zobowiązania związane z prowadzoną przez Oddział działalnością. Zobowiązania te zostaną przeniesione na podmiot przejmujący Oddział w formie aportu.

Wyodrębnienie organizacyjne jest zrealizowane poprzez utworzenie Oddziału w ramach struktury korporacyjnej Wnioskodawcy we Włoszech oraz utworzenie i rejestrację Oddziału w Polsce, jako osobnego podmiotu w KRS.

Oddział jest wyodrębniony pod względem finansowo-rachunkowym - prowadzi własne księgi rachunkowe, zgodnie z polskimi przepisami w zakresie rachunkowości oraz sporządza roczne sprawozdanie finansowe, które jest składane w rejestrze przedsiębiorców KRS.

Oddział jest również wyodrębniony pod względem finansowym, co rozumiane jest przez Państwa jako możliwość finansowania swojej działalności we własnym zakresie, bez wsparcia finansowego spółki macierzystej. Działalność Oddziału jest finansowana z wpływów z najmu nieruchomości.

Oddział jest zdolny do samodzielnego działania bez angażowania potencjału spółki macierzystej. Wskazuje na to wyodrębnienie organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne Oddziału, opisane szczegółowo we wniosku o wydanie interpretacji.

Spółka otrzymująca aport nie będzie musiała podejmować dodatkowych działań faktycznych lub prawnych w celu kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej przez Oddział, poza działaniami związanymi z przejęciem go w skład swojej struktury po dokonaniu aportu.

Z jako spółka otrzymująca aport będzie kontynuowała działalność prowadzoną przez Oddział w dotychczasowym zakresie wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

Wniesienie składników majątkowych przez X do Z zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów wniesienia składników majątkowych nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zatem, mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że skoro w opisie zdarzenia przyszłego wskazują Państwo, że aport składników majątkowych i niemajątkowych przez Państwa do Spółki będzie wyodrębniony w istniejącym Państwa przedsiębiorstwie na płaszczyźnie:

\- organizacyjnej,

\- funkcjonalnej,

\- finansowej, oraz

\- będzie zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy i nie będzie wymagał zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych, ani podejmowania dodatkowych działań,

to w efekcie planowany aport składników majątkowych i niemajątkowych przez Państwa do spółki prawa włoskiego stanowić będzie aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W konsekwencji, zgodnie z brzmieniem powołanego wyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, planowany przez Państwa aport zespołu składników majątkowych i niemajątkowych w postaci Oddziału do spółki prawa włoskiego, nie będzie stanowił przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem CIT, biorąc pod uwagę że:

\- spółka otrzymująca aport przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w jego skład w wartości wynikającej z ksiąg rachunkowych (podatkowych) Wnioskodawcy,

\- zarówno spółka wnosząca aport, jak i spółka otrzymująca aport, są spółkami wymienionymi w Załączniku 3 do ustawy o CIT.

W związku z powyższym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).