Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.768.2021.4.HD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-24
Teza: Obowiązki informacyjne/płatnika związane z otrzymywaniem napiwków przez pracowników i zleceniobiorców partnerów.
Słowa kluczowe: napiwki; obowiązek-obowiązek płatnika; przychód-źródła przychodu
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42a-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku pobrania zaliczki na podatek i nieprawidłowe w części dotyczącej obowiązku sporządzenia informacji o wysokości przychodów oraz przesłania jej podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który m.in. dotyczy obowiązków informacyjnych/płatnika związanych z otrzymywaniem napiwków przez pracowników i zleceniobiorców partnerów. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 lutego 2022 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca posiada uprawnienia małej instytucji płatniczej i został wpisany do rejestru małych instytucji płatniczych.

Wnioskodawca zamierza świadczyć na rzecz Odbiorców usługę poprzez aplikację „X”. Usługa polega na umożliwianiu akceptowania i przetwarzania transakcji płatniczych, skutkujących transferem środków pieniężnych do Odbiorcy, stanowiącą usługę acquiringu w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych.

Usługa będzie początkowo skierowana do osób fizycznych będących pracownikami lub zleceniobiorcami podmiotów świadczących usługi gastronomiczne, kosmetyczne, fryzjerskie, przewozów osób i/lub hotelarskie, współpracujących z Wnioskodawcą (dalej: Partnerzy).

Przedmiotem usługi będzie umożliwienie Odbiorcom (Akceptantom) przyjmowania dobrowolnych napiwków od klientów Partnerów (Płatników) w postaci bezgotówkowej z wykorzystaniem usług acquiringu świadczonych na rzecz Spółki przez zewnętrznych dostawców usług płatniczych.

Usługa będzie świadczona przez Wnioskodawcę poprzez aplikację „X” w dwóch głównych modelach:

1) domyślny model płatności rekurencyjnych (cyklicznych) – (\`(...)\`);

2) model płatności innych niż rekurencyjne (cykliczne) – (\`(...)\`).

Wypłata środków przez Wnioskodawcę na rzecz Akceptantów będzie w związku ze świadczeniem usług następowała w terminach ściśle wskazanych w regulaminie usługi – w założeniu co 3 dni robocze, pod warunkiem zawieszającym przekroczenia limitu kwotowego, powyżej którego Akceptant będzie uprawniony do wypłaty zgromadzonych środków.

Z tytułu świadczenia usług Wnioskodawca będzie pobierała od Akceptantów opłatę prowizyjną, ustaloną jako określony procent kwoty transakcji płatniczej realizowanej w związku z usługą.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca świadczy swoje usługi dla Odbiorców napiwków. Osoby przekazujące napiwek mogą pobrać aplikację mobilną X dostępną w sklepach A. i B. lub skorzystać z aplikacji web.

Korzystając z rozwiązania oferowanego przez Wnioskodawcę, klienci Wnioskodawcy mogą otrzymywać napiwki w formie bezgotówkowej – co jest możliwe po zarejestrowaniu się na wspomnianej platformie \`(...)\` .com. Napiwki mogą być jednak przekazane Odbiorcom zarówno za pomocą aplikacji mobilnej lub aplikacji web.

Co jednak istotne – osoby przekazujące napiwki (Płatnicy) nie są klientami Wnioskodawcy w rozumieniu ustawy o usługach płatniczych z dnia 19 sierpnia 2011 r. Jak wspomniano we wniosku, Wnioskodawca świadczy na rzecz Odbiorców napiwków usługi acquiringu, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy o usługach płatniczych, tj. usługi płatnicze polegające na umożliwianiu akceptowania instrumentów płatniczych oraz wykonywania transakcji płatniczych, zainicjowanych instrumentem płatniczym płatnika przez akceptanta lub za jego pośrednictwem, polegających w szczególności na obsłudze autoryzacji, przesyłaniu do wydawcy instrumentu płatniczego lub systemów płatności zleceń płatniczych płatnika lub akceptanta, mających na celu przekazanie akceptantowi należnych mu środków, z wyłączeniem czynności polegających na rozliczaniu i rozrachunku tych transakcji w ramach systemu płatności w rozumieniu ustawy o ostateczności rozrachunku.

Klientem Wnioskodawcy w tym zakresie jest Akceptant, czyli Odbiorca napiwków.

Struktura i przebieg czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę wygląda następująco (odpowiada w tym zakresie opisowi usługi przekazanemu do Urzędu Komisji Nadzoru Finansowego):

Wnioskodawca zamierza samodzielnie świadczyć na rzecz Odbiorców usługę umożliwiania akceptowania i przetwarzania transakcji płatniczych, skutkujących transferem środków pieniężnych do Odbiorcy (acquiring).

Usługa acquiringu będzie początkowo kierowana do osób fizycznych będących pracownikami lub zleceniobiorcami podmiotów świadczących usługi gastronomiczne, kosmetyczne, fryzjerskie, przewozów osób i/lub hotelarskie, współpracujących z Wnioskodawcą – Partnerami. Usługa acquiringu polegać będzie na umożliwieniu Odbiorcom (Akceptantom) przyjmowania dobrowolnych napiwków od klientów Partnerów (Płatników) w postaci bezgotówkowej z wykorzystaniem usług acquiringu świadczonych na rzecz Wnioskodawcy przez zewnętrznych dostawców usług płatniczych (dalej łącznie jako: Instytucje pośredniczące).

Transakcje płatnicze obsługiwane w ramach usługi acquiringu będą inicjowane przez Płatników z wykorzystaniem kart płatniczych lub innych instrumentów płatniczych wydawanych przez zewnętrznych dostawców (dalej łącznie jako: Dostawcy płatnika) za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej udostępnianych przez Y (aplikacji mobilnej).

Wnioskodawca w ramach usługi acquiringu udostępniać będzie Akceptantowi narzędzie informatyczne (interfejs online lub aplikację mobilną) służące do ewidencjonowania przyjętych w ramach usługi acquiringu transakcji płatniczych oraz składania zleceń i innych oświadczeń w ramach umowy o acquiring (panel Akceptanta).

Usługa acquiringu będzie świadczona przez Wnioskodawcę w dwóch głównych modelach:

1) domyślny model płatności rekurencyjnych (cyklicznych) – (\`(...)\`);

2) model płatności innych niż rekurencyjne (cykliczne) – (\`(...)\`).

Usługa acquiringu obejmuje następujące etapy operacji:

1) Klient składa wniosek o zawarcie umowy o umożliwienie akceptowania transakcji płatniczych (acquiringu).

2) Y przetwarza wniosek klienta – wykonuje obowiązki określone w procedurze przeciwdziałania praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (analiza ryzyka klienta, środki bezpieczeństwa finansowego) i w razie pomyślnego rezultatu zawiera z klientem umowę acquiringu.

3) Y nadaje klientowi wewnętrzny identyfikator i udostępnia mu panel Akceptanta.

4) Płatnik za pośrednictwem podstrony Akceptanta w ramach aplikacji Y zintegrowanej z narzędziem Instytucji pośredniczącej dokonuje wyboru metody płatności (płatność zapisaną kartą płatniczą – płatność rekurencyjna, inne płatności oparte na karcie płatniczej, płatność oparta na przelewie \`(...)\`. lub przelewie internetowym z wybranego banku, itp.) i składa zlecenie zainicjowania płatności na rzecz określonych Akceptantów.

5) Y przyjmuje zlecenie zainicjowania płatności, nadaje mu wewnętrzny identyfikator i przekazuje dane dotyczące płatności do Instytucji pośredniczącej.

6) Instytucja pośrednicząca otrzymuje od Y informacje o zainicjowanej płatności i nadaje transakcji własny identyfikator. Następnie przekazuje do Dostawcy płatnika zapytanie autoryzacyjne obejmujące dane dotyczące transakcji płatniczej (na tym etapie możliwy jest udział właściwej organizacji płatniczej).

7) Dostawca płatnika przyjmuje zlecenie płatnicze, przeprowadza proces autoryzacji transakcji i weryfikuje, czy płatnik dysponuje wystarczającymi środkami na wykonanie transakcji. W razie pomyślnego rezultatu, blokuje środki płatnika w wysokości niezbędnej do wykonania transakcji i przekazuje potwierdzenie do Instytucji pośredniczącej bezpośrednio bądź za pośrednictwem właściwej organizacji płatniczej.

8) Instytucja pośrednicząca otrzymuje od Dostawcy płatnika potwierdzenie transakcji i przekazuje je do Y i płatnika.

9) Y otrzymuje od Instytucji pośredniczącej potwierdzenie transakcji i przekazuje je Akceptantowi za pośrednictwem panelu Akceptanta.

10) Dostawca płatnika przekazuje na rachunek bankowy Instytucji pośredniczącej odpowiednią kwotę środków tytułem rozliczenia transakcji (na tym etapie możliwy jest udział właściwej organizacji płatniczej).

11) Instytucja pośrednicząca otrzymuje środki od Dostawcy płatnika i po pomniejszeniu o należną jej prowizję przekazuje Y w uzgodnionym z Y terminie odpowiednią kwotę środków tytułem rozliczenia transakcji.

12) Y otrzymuje środki od Instytucji pośredniczącej i po pomniejszeniu o należną prowizję przekazuje je w uzgodnionym z Akceptantem terminie na wskazany rachunek bankowy Akceptanta (rozliczenie).

Wszystkie podstawowe komponenty usługi acquiringu dostarczanej przez Wnioskodawcę, to jest:

1) przyjęcie środków dla Akceptanta,

2) indywidualna lub zbiorcza informacja o obsłużonych transakcjach,

3) przekazanie środków w uzgodnionych z góry odstępach czasowych lub za wystąpieniem określonych warunków (np. przekroczenie określonej kwoty transakcji) na wskazany przez Akceptanta rachunek bankowy,

4) obsługa reklamacji do transakcji w ramach acquiringu, odbywająca się przez zwrot kwoty płatności do płatnika,

‒ zawierają się w zakresie unijnej definicji usługi acquiringu, nie powodując, że łącznie z usługą acquiringu dochodzi do świadczenia przez Wnioskodawcę Akceptantowi innych usług płatniczych.

Nadanie Akceptantowi wewnętrznego identyfikatora i prowadzenie ewidencji obsługiwanych rozliczeń stanowią czynności składowe usługi acquiringu, służące zbieraniu i przechowywaniu informacji niezbędnych do prawidłowego wykonywania zobowiązań wynikających z zawartej umowy acquiringu, jak również obowiązków ustawowych (m.in. w zakresie przeciwdziałania praniu pieniędzy i finansowaniu terroryzmu). Czynności te nie oznaczają automatycznie świadczenia na rzecz Akceptanta innych usług płatniczych, w szczególności usługi prowadzenia rachunku płatniczego.

Na późniejszym etapie działalności Wnioskodawcy, zamierza on oferować Akceptantom możliwość skorzystania z odrębnej usługi rachunku płatniczego, w ramach której za pośrednictwem systemu komunikacji elektronicznej z Wnioskodawcą udostępniane będą Akceptantowi dodatkowe funkcjonalności charakterystyczne dla rachunku płatniczego, w tym:

‒ możliwość zlecenia Wnioskodawcy, aby środki z tytułu transakcji płatniczych obsłużonych przez Wnioskodawcę dla Akceptanta w ramach usługi acquiringu zostały skierowane nie na rachunek płatniczy prowadzony przez podmiot trzeci (bank lub SKOK), ale na rachunek prowadzony przez Wnioskodawcę dla Akceptanta, gdzie środki z tytułu obsłużonych transakcji płatniczych zwiększają saldo rachunku Akceptanta prowadzonego przez Wnioskodawcę,

‒ możliwość zlecenia przez Akceptanta transakcji płatniczych z rachunku niezwiązanych z obsługą przez Wnioskodawcę transakcji płatniczych klientów Partnerów (w przeciwieństwie do acquiringu w tym przypadku Wnioskodawca nie ma relacji umownej z Odbiorcą transakcji),

‒ możliwość otrzymania przez Akceptanta w rachunku płatności przychodzącej niezwiązanej z obsługą przez Wnioskodawcę transakcji płatniczych klientów Partnerów (w przeciwieństwie do acquiringu w tym przypadku Wnioskodawca nie uczestniczy w inicjacji tej transakcji płatniczej; inicjacja następuje bez udziału Wnioskodawcy, uczestniczy on wyłącznie w ostatnim jej etapie, tj. przyjęciu kwoty transakcji i udostępnieniu jej w rachunku płatniczym).

W dalszej perspektywie Wnioskodawca zamierza zaoferować usługi acquiringu także Partnerom. W tym scenariuszu Płatnik za pośrednictwem aplikacji mobilnej Wnioskodawcy będzie inicjował transakcję płatniczą na rzecz Partnera tytułem zapłaty rachunku za zrealizowaną usługę gastronomiczną, kosmetyczną, fryzjerską, przewozu osób lub hotelarską.

Co się tyczy przykładu usług świadczonych przez Wnioskodawcę:

(\`(...)\`)

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę przedstawiają również poniższe schematy (Wnioskodawca została na nim przedstawiony jako Y).

(\`(...)\`)

(\`(...)\`)

Z tytułu prowadzonej działalności Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za prawidłowość wykonywania usług płatniczych na rzecz swoich Klientów, to jest Odbiorców napiwków (Akceptantów), określoną w ustawie o usługach płatniczych oraz zgodnie z „Regulaminem Usługi Płatności XYZ”. Odpowiedzialność Wnioskodawcy obejmuje przede wszystkim odpowiedzialność za prawidłowe wykonanie usługi płatniczej.

Osoby przekazujące napiwki (Płatnicy) nie są jednak traktowani przez Wnioskodawcę jako jej klienci, w związku z tym Wnioskodawca nie ponosi względem tych osób odpowiedzialności kontraktowej.

Wnioskodawca wykonuje usługę we własnym imieniu i na własny rachunek.

Odbiorcami usług Wnioskodawcy są osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej będące pracownika lub zleceniobiorcami Partnerów.

Wnioskodawca traktowany jest jako agent rozliczeniowy w rozumieniu art. 2 pkt 1a w związku z art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy o usługach płatniczych. Wnioskodawca został również wpisany do rejestru małych instytucji płatniczych, o których mowa w art. 117f i n. tej ustawy.

Działania Wnioskodawcy stanowiące przedmiot wniosku zmierzają do obsługi zlecenia płatniczego (zapłaty napiwku), w tym od strony technicznej. Wsparcie Wnioskodawcy obejmuje techniczną obsługę procesu przekazania środków pieniężnych od Płatnika (z rachunku płatniczego dostawcy Płatnika, np. banku), przy udziale Instytucji Pośredniczącej, pierwotnie na wyodrębniony rachunek Wnioskodawcy, z którego następnie środki zostaną przekazane Akceptantowi (na rachunek płatniczy prowadzony przez dostawcę Akceptanta). Świadczona usługa jest przede wszystkim usługą płatniczą acquiringu w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy o usługach płatniczych. Nie można stwierdzić, że usługa obejmuje tylko stronę techniczną, bowiem Wnioskodawca zobowiązany jest również do podejmowania czynności związanych z realizacją samej usługi płatniczej oraz do przyjęcia tymczasowo środków przekazywanych następnie Akceptantowi (Odbiorcy napiwków).

### Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym z tytułu wypłaty napiwków na rzecz Akceptantów Wnioskodawca nie będzie występował w pozycji płatnika i nie będzie zobowiązany do poboru z tego tytułu zaliczki na podatek Akceptanta, jednakże będzie zobligowany sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

### Państwa stanowisko w sprawie

Z tytułu wypłaty napiwków na rzecz Akceptantów, Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze płatnika i nie będzie zobligowany do poboru zaliczek na podatek dochodowy Akceptantów, jednakże będzie zobligowany sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są wskazane w pkt 9 tego przepisu inne źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Katalog świadczeń określonych w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem otwartym, dlatego też do tego rodzaju źródła przychodu należy zaliczyć wszystkie świadczenia, których ustawodawca nie zaliczył do innych kategorii źródeł przychodu wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

W ocenie Wnioskodawcy napiwki otrzymane przez Akceptantów w związku z usługą będą stanowiły dla Akceptantów przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W stosunku do źródła przychodów, jakim są inne źródła ustawodawca nie przewidział poboru podatku za pośrednictwem płatnika. Oznacza to, że Akceptanci będą zobowiązani do samodzielnego rozliczania osiągniętych stąd przychodów w zeznaniu rocznym.

Napiwki nie są zdefiniowane ani w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z tymi definicjami, napiwek to drobna suma wręczana zwyczajowo za usługę kelnerom, szatniarzom, posłańcom, itp. (Słownik języka polskiego PWN). Obecnie napiwek rozumiany jest najczęściej jako zwyczajowo przyjęte, uznaniowe i dobrowolne świadczenie pieniężne, będące zazwyczaj wyrazem zadowolenia konsumenta z jakości obsługi, najczęściej hotelowej czy gastronomicznej (wyrok WSA w Szczecinie z 8 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 322/09).

Stąd, napiwki dla osób je otrzymujących powinny być uznane za przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Żaden przepis nie zwalnia od opodatkowania tym podatkiem otrzymywanych napiwków \[por. P. Geliński, Napiwki w podatku dochodowym od osób fizycznych, LEX\].

Rozważenia natomiast wymaga, do jakiego źródła przychodów napiwki powinny być zaliczone. Napiwki mogą stanowić przychód ze stosunku pracy (art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) bądź przychód z tzw. innych źródeł (art. 20 ust. 1 ww. ustawy). Określenie prawidłowego źródła przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych związanego z otrzymanym napiwkiem uzależnione zostało od formy otrzymania napiwku. Znaczenie ma tutaj, czy otrzymanie napiwku odbywa się za pośrednictwem, czy bez pośrednictwa pracodawcy. W praktyce napiwki mogą być bowiem bezpośrednio otrzymywane przez pracowników od klientów lub też są gromadzone przez pracodawcę, a następnie dzielone pracownikom według określonych reguł (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z: 21 czerwca 2019 r. sygn. 0115-KDIT2-1.4011.143.2019.4.KK; z 13 lipca 2010 r. sygn. IPPB2/415-372/10-4/AK; z 24 czerwca 2010 r. sygn. IPPB1/415-446/10-4/MT).

W przypadku gdy kwota napiwku jest wręczona pracownikowi bezpośrednio przez klienta i jest przez niego zatrzymana, to napiwek stanowi dla pracownika przychód z innych źródeł wykazywany w rocznym zeznaniu podatkowym łącznie z dochodami z pozostałych źródeł (\[por. P. Geliński, napiwki w podatku dochodowym od osób fizycznych, lex).

Zgodnie ze wskazaną regulacją, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Z drugiej strony, w przypadku, gdy środki pieniężne w postaci napiwków trafiają do pracodawcy, który później rozdysponowuje je wśród pracowników, stanowią one przychód pracowników ze stosunku pracy i podlegają opodatkowaniu łącznie z wynagrodzeniami za pracę, od których płatnik (zakład pracy) ma obowiązek pobrania zaliczek na podatek zgodnie z art. 31 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (por. wyrok NSA z 18 lutego 2010 r. sygn. akt IIFSK 1535/08; wyrok WSA w Warszawie z 8 marca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1763/09).

Zważywszy, że za pośrednictwem aplikacji oferowanej przez Wnioskodawcę oraz w związku z wykonaniem usług napiwki będą regulowane bezpośrednio przez Klientów na rzecz Akceptantów należy uznać, że będą one stanowiły dla Akceptantów przychody z innych źródeł, rozliczane w zeznaniu rocznym.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie będzie występował w tej sytuacji w charakterze płatnika i nie będzie zobligowany w imieniu i na rzecz Akceptanta do obliczenia, pobrania i wpłacenia należnego podatku na rachunek właściwego organu podatkowego. Jednocześnie jednak, na podstawie art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca będzie zobligowany sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku pobrania zaliczki na podatek i nieprawidłowe w części dotyczącej obowiązku sporządzenia informacji o wysokości przychodów oraz przesłania jej podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z powyższych regulacji wynika zatem, że przychód stanowią m.in. otrzymane lub postawione do dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne. Przez termin „otrzymane”, zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod redakcją prof. M. Szymczaka (Wydawnictwo Naukowe PWN – 1998 r., wydanie I, tom II, str. 253) należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika. Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik, wykazując określoną aktywność, ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

Przepis art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłem przychodów jest:

stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Natomiast na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy źródłem przychodów są:

inne źródła.

Artykuł 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych doprecyzowuje, że:

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 tej ustawy. W związku z tym, świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Zgodnie z art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca posiada uprawnienia małej instytucji płatniczej i zamierza świadczyć na rzecz Odbiorców (Akceptantów) usługę poprzez aplikację, która polega na umożliwianiu akceptowania i przetwarzania transakcji płatniczych, skutkujących transferem środków pieniężnych do Odbiorcy, stanowiącą usługę acquiringu w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1907 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

przez usługi płatnicze rozumie się działalność polegającą na wykonywaniu transakcji płatniczych wymienionych w pkt 2, w ciężar środków pieniężnych udostępnionych użytkownikowi z tytułu kredytu, a w przypadku instytucji płatniczej lub instytucji pieniądza elektronicznego – kredytu, o którym mowa w art. 74 ust. 3 lub art. 132j ust. 3.

Ponadto, na podstawie art. 2 pkt 1b ustawy o usługach płatniczych użyte w ustawie określenie:

akceptant – oznacza odbiorcę innego niż konsument, na rzecz którego agent rozliczeniowy świadczy usługę płatniczą.

Natomiast na mocy art. 2 pkt 1a tej ustawy:

agent rozliczeniowy – oznacza dostawcę prowadzącego działalność w zakresie świadczenia usługi płatniczej, o której mowa w art. 3 ust. 1 pkt 5, w tym agenta rozliczeniowego w rozumieniu art. 2 pkt 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2015/751 z dnia 29 kwietnia 2015 r. w sprawie opłat interchange w odniesieniu do transakcji płatniczych realizowanych w oparciu o kartę (Dz. Urz. UE L 123 z 19.05.2015, str. 1), zwanego dalej „rozporządzeniem (UE) 2015/751”.

Usługa będzie skierowana do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej – pracowników lub zleceniobiorców Partnerów współpracujących z Wnioskodawcą, którzy z kolei świadczą usługi gastronomiczne, kosmetyczne, fryzjerskie, przewozów osób i/lub hotelarskie. Przedmiotem usługi będzie umożliwienie Odbiorcom (Akceptantom) przyjmowania za pomocą aplikacji dobrowolnych napiwków od klientów Partnerów (Płatników) w postaci bezgotówkowej (za pomocą kart płatniczych lub innych instrumentów płatniczych) z wykorzystaniem usług acquiringu świadczonych na rzecz Wnioskodawcy przez zewnętrznych dostawców usług płatniczych. Osoby przekazujące napiwki (Płatnicy) nie są klientami Wnioskodawcy w rozumieniu ustawy o usługach płatniczych. Klientem Wnioskodawcy jest Akceptant. Z tytułu świadczenia ww. usługi Wnioskodawca będzie pobierał od Akceptantów opłatę prowizyjną, ustaloną jako określony procent kwoty transakcji płatniczej realizowanej w związku z usługą.

Wobec powyższego zgodzić należy się Wnioskodawcą, że z tytułu wypłaty napiwków na rzecz Akceptantów nie będzie występował w roli płatnika i nie będzie zobowiązany do poboru z tego tytułu zaliczki na podatek Akceptanta. Rola Wnioskodawcy polegać bowiem będzie na obsłudze zlecenia płatniczego (zapłaty napiwku) za pomocą aplikacji, tj. przekazania środków pieniężnych od Płatnika (z rachunku płatniczego dostawcy Płatnika, np. banku), przy udziale Instytucji Pośredniczącej, pierwotnie na wyodrębniony rachunek Wnioskodawcy, z którego następnie środki zostaną przekazane Akceptantowi (na rachunek płatniczy prowadzony przez dostawcę Akceptanta). Wynika z tego, że Wnioskodawca nie będzie ponosił ekonomicznego (finansowego) ciężaru przekazywanych napiwków, a jedynie pośredniczył w ich przekazywaniu. Będą to środki przekazane za pomocą aplikacji przez Płatnika – klienta Partnera (np. konsumenta restauracji) Akceptantowi (np. kelnerowi) na wskazany przez Akceptanta rachunek bankowy. Zatem aktywność Wnioskodawcy ograniczać się będzie do technicznego – za pomocą aplikacji – przekazywania tych środków (administrowaniu aplikacji) za opłatą w postaci prowizji. Powyższego nie zmienia fakt podejmowania przez Wnioskodawcę czynności związanych z realizacją samej usługi płatniczej oraz do przyjęcia tymczasowo środków przekazywanych następnie Akceptantowi (Odbiorcy napiwków).

Oznacza to, że na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki wynikające z art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku zarówno pobrania zaliczki na podatek, jak i sporządzenia informacji o wysokości przychodów oraz przesłania jej podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu. Trudno bowiem uznać, że w opisanym we wniosku schemacie Wnioskodawca będzie dokonywał wypłaty tych świadczeń, skoro środki będą przekazywane Odbiorcy napiwków (Akceptantowi) przez Płatników przy użyciu aplikacji.

Wobec tego Państwa stanowisko jest prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku pobrania zaliczki na podatek i nieprawidłowe w części dotyczącej obowiązku sporządzenia informacji o wysokości przychodów oraz przesłania jej podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sadów administracyjnych tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2020 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).