Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.432.2019.1.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-23
Teza: W zakresie ustalenia, czy przychody ze sprzedaży autorskich praw majątkowych lub licencji powodują u Wnioskodawcy konieczność prezentowania ich jako przychodów z zysków kapitałowych.
Słowa kluczowe: licencja; prawa-prawa autorskie; przychód; utwory; zyski; źródło
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 października 2019 r. (data wpływu 29 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przychody ze sprzedaży autorskich praw majątkowych lub licencji powodują u Wnioskodawcy konieczność prezentowania ich jako przychodów z zysków kapitałowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przychody ze sprzedaży autorskich praw majątkowych lub licencji powodują u Wnioskodawcy konieczność prezentowania ich jako przychodów z zysków kapitałowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z o.o. (dalej także: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego.

Przedmiotem działalności Spółki jest w szczególności:

*   61.20.Z - Działalność w zakresie telekomunikacji bezprzewodowej, z wyłączeniem telekomunikacji satelitarnej,
*   62.1.Z - Działalność związana z oprogramowaniem,
*   62.2.Z - Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki,
*   71.12.Z - Działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne,
*   58.29.Z - Działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania,

W ramach działalności gospodarczej Spółka tworzy na zlecenie innych firm aplikacje. W umowie ze zleceniodawcą Spółka podpisuje zgodę na przekazanie wraz z aplikacją wszelkich autorskich praw majątkowych do tego produktu. Po wykonaniu zlecenia Spółka wystawia stosowną fakturę. Przychody Spółki związane z tą usługą mieszczą się w kategorii przychodów z praw majątkowych opisanych w art. 7b ust. 1 pkt 6 w powiązaniu z art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm.). Prócz tworzenia oprogramowania Wnioskodawca wykonuje usługi doradcze.

Wynagrodzenie z tytułu umowy obejmuje łącznie:

1.  wykonanie Aplikacji,
2.  udzielenie licencji na Silnik Aplikacji na wszystkich określonych w Umowie polach eksploatacji, udzielenie zezwolenia na wykonywanie praw zależnych oraz przeniesienie własności nośników, na których przekazano Silnik Aplikacji, lub

przeniesienie praw autorskich do Dedykowanego Modułu Aplikacji na wszystkich określonych w Umowie polach eksploatacji, udzielenie zezwolenia na wykonywanie praw zależnych oraz przeniesienie własności nośników, na których przekazano Dedykowany Moduł Aplikacji.

Oddzielnie, Wnioskodawca sprzedaje i będzie sprzedawać także usługi konsultingowe lub usługi szkolenia, jednakże tego typu usługi najczęściej będą towarzyszyć usługom podstawowym.

Spółka w zakresie wytwarzania praw majątkowych korzysta ze swoich pracowników oraz w części również z podwykonawców - głównie osób współpracujących na podstawie umowy zlecenia, umowy o dzieło lub umowy o współpracę.

Spółka w wyniku sprzedaży produktów opisanych powyżej, generuje i będzie generować przychody. Przychody te stanowią i będą stanowić znaczną część przychodów osiąganych przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy tak uzyskane przychody ze sprzedaży autorskich praw majątkowych lub licencji powodują u Wnioskodawcy konieczność prezentowania ich jako przychodów z zysków kapitałowych, a w konsekwencji osobnego wyliczania dla nich uzyskanego dochodu i niemożność ewentualnego łączenia ich ze stratą z innych źródeł przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Z dniem 1 stycznia 2018 r. weszła w życie ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175, dalej: „ustawa zmieniająca”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865; dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11 c i 11 i, art. 24a, 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników zostały rozdzielone na dwa źródła: z zysków kapitałowych oraz z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydzielając odrębne źródło przychodów - z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b updop.

W myśl natomiast art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
*   licencje,
*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Odnosząc się do powyższego, zauważyć należy, że przepis art. 7b ust. 1 updop zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych, co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Cytowany wyżej art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a updop odnosi się do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop, zawierającego katalog praw stanowiących dla podatnika wartości niematerialne i prawne. Co natomiast istotne, w znowelizowanym ustawą zmieniającą art. 16b ust. 1 podkreślono, że dla uznania danego prawa za wartość niematerialną i prawną konieczne jest jego nabycie od innego podmiotu.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że przeniesienie praw autorskich czy udzielenie licencji do utworów stworzonych przez Spółkę stanowi w istocie zbycie praw wytworzonych we własnym zakresie, niestanowiących wartości niematerialnych i prawnych. Wytworzenia te, nie mieszczą się w katalogu art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop, w związku z czym przychody z ich zbycia nie stanowią przychodów wymienionych w art. 7b ust. 1 updop.

W ocenie Spółki, przychody, które Spółka uzyskuje ze sprzedaży autorskich praw majątkowych czy licencji powstałych w wyżej opisany sposób, nie powinny być wykazywane jako przychody z zysków kapitałowych, tylko jako przychody z innych źródeł przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy podkreślić, że przedmiotem interpretacji jest wyłącznie kwestia kwalifikacji do źródła, przychodów ze sprzedaży autorskich praw majątkowych lub licencji. Taki zakres wniosku został bowiem wskazany przez Spółkę w treści sformułowanego pytania.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. weszła w życie ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175, dalej: „ustawa zmieniająca”), którą (poprzez art. 2 pkt 9) wprowadzono do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 7b zawierający katalog przychodów przyporządkowanych do wydzielonego źródła jakim są przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn zm.; dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników zostały rozdzielone na źródła:

*   z zysków kapitałowych oraz
*   z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydzielając odrębne źródło przychodów – z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b updop.

Od 1 stycznia 2019 r. ustawodawca wprowadził zmiany związane z kwalifikowaniem do określonego źródła przychodów w updop przychodów uzyskiwanych z praw wytworzonych przez podatników we własnym zakresie (z tytułu korzystania z tych praw lub z ich zbycia). Jak stwierdzono w uzasadnieniu do ustawy nowelizującej z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2159) zmiana ma na celu wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych związanych z kwalifikowaniem do określonego źródła przychodów w podatku CIT przychodów uzyskiwanych z praw wytworzonych przez podatników we własnym zakresie (z tytułu korzystania z tych praw lub ich zbycia). Po wprowadzeniu zmiany jednoznacznie przychody te nie będą klasyfikowane do przychodów z zysków kapitałowych, lecz do przychodów „operacyjnych”, co odpowiada ich charakterowi (przychody te są zasadniczo podstawowymi przychodami firm np. z branży IT tworzących programy komputerowe). Z kolei klasyfikacja tych przychodów do określonego źródła jest istotna w świetle możliwości skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

I tak, zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 updop, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody:

1.  z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,
2.  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
3.  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
4.  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
5.  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,
6.  z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Stosownie do art. 16b ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powołanych powyżej regulacji wynika, że m.in. przychody z autorskich praw majątkowych a także przychody pochodzące z licencji są przypisane do źródła przychodów z zysków kapitałowych. Ustawodawca przewidział wyłączenie z tego źródła dla praw majątkowych wymienionych w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, ale tylko takich które można bezpośrednio powiązać z uzyskiwanym przez niego przychodem z innych źródeł oraz prawa wytworzone przez podatnika.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, że w ramach działalności gospodarczej Spółka tworzy na zlecenie innych firm aplikacje. W umowie ze zleceniodawcą Spółka podpisuje zgodę na przekazanie wraz z aplikacją wszelkich autorskich praw majątkowych do tego produktu. Wynagrodzenie z tytułu umowy obejmuje łącznie: wykonanie Aplikacji, udzielenie licencji na Silnik Aplikacji na wszystkich określonych w Umowie polach eksploatacji, udzielenie zezwolenia na wykonywanie praw zależnych oraz przeniesienie własności nośników, na których przekazano Silnik Aplikacji, lub przeniesienie praw autorskich do Dedykowanego Modułu Aplikacji na wszystkich określonych w Umowie polach eksploatacji, udzielenie zezwolenia na wykonywanie praw zależnych oraz przeniesienie własności nośników, na których przekazano Dedykowany Moduł Aplikacji.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej przepisy prawa oraz opis stanu faktycznego, przychody, które Spółka uzyskuje ze sprzedaży autorskich praw majątkowych czy licencji do tych praw powstałych w wyżej opisany sposób tj. wytworzonych przez Spółkę (swoich pracowników oraz w części również poprzez podwykonawców), powinny być wykazywane, jako przychody z innych źródeł przychodów. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.