Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.54.2017.2.DW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-24
Teza: Czy poniesienie wydatków na naprawę istniejącego utwardzonego placu, polegającą na wyrównaniu go żwirem i cementem oraz zerwaniu zniszczonych płyt i bloczków, i pokryciu go kostką przemysłową, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć bezpośrednio w ciężar kosztów uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; remonty; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2017 r. (data wpływu 22 marca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 maja 2017 r. (data wpływu 10 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z remontem utwardzonego placu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 4 maja 2017 r. (data wpływu 10 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi od 1989 r. działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego wyrobami cukierniczymi i pozostałej żywności /PKD 4636Z/.

Aktem notarialnym z dnia 18 grudnia 2000 r. Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego działki o powierzchni 3252 m2. Cena zakupu użytkowania wieczystego działki wynosiła 373.908.00 zł.

Paragraf 5 ww. aktu notarialnego stanowi, iż „Biorący udział w niniejszej czynności oświadczają, że na działce będącej przedmiotem tego aktu znajdują się: ogrodzenie placu siatką stalową na słupkach 125 mb, nawierzchnia placu z płyt drogowych, oświetlenie placu na trzech słupach stalowych i przewód sieci kanalizacyjnej".

Natomiast paragraf 8 aktu notarialnego brzmi: „Na powyższą cenę sprzedaży składają się kwoty:

1.  gruntu - 283.400,00 zł,
2.  ogrodzenia placu siatką stalową na słupkach 125 mb - 2580,00 zł
3.  nawierzchnia placu z płyt drogowych - 50.000,00 zł
4.  oświetlenie placu na trzech słupach stalowych - 18.000,00 zł
5.  przewód sieci kanalizacyjnej - 20.000,00 zł

Na ww. działce w 2002 r. Wnioskodawca wybudował magazyn o powierzchni 1200 m2 oraz budynek biurowy.

Następnie, w dniu 5 maja 2009 r. Wnioskodawca nabył od Urzędu Miasta przedmiotowy grunt na własność.

Powierzchnia placu wokół budynków wskutek intensywnej eksploatacji przez samochody dostawcze i tiry uległa w dużej części zniszczeniu polegającym na powstaniu zapadnięć, wyrw oraz licznych pęknięć płyt. Wobec tego, konieczny jest remont placu polegający na wyrównaniu żwirem i cementem oraz wymianie na przeważającej części powierzchni (ok. 80%) płyt oraz bloczków betonowych na kostkę brukową przemysłową.

Koszt naprawy łącznie z zakupem i ułożeniem kostki wyniesie ok. 90.000 zł netto.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że hurtownia w 2017 r., tak jak dotychczas, prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych na podstawie ksiąg rachunkowych, według zasad określonych w art. 22ust 5-5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca dodał, że plac, o którym mowa w momencie zakupu został ujęty w księgach rachunkowych w całości jako grunt (bez wyodrębnienia placu utwardzonego) nie związany z żadnym budynkiem i nie był amortyzowany.

Wnioskodawca stwierdził również, że nie zostanie wytworzony nowy środek trwały a zostanie jedynie dokonany remont nawierzchni placu poprzez wymianę płyt i bloczków betonowych na kostkę brukową, i przywrócenie placu do stanu zapewniającego prawidłową eksploatację.

Według Wnioskodawcy, wymiana materiału, z którego wykonany był plac na inny, wynika z postępu w budownictwie, zaś przeprowadzone prace mają charakter odtworzeniowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy poniesienie wydatków na naprawę istniejącego utwardzonego placu, polegającą na wyrównaniu go żwirem i cementem oraz zerwaniu zniszczonych płyt i bloczków, i pokryciu go kostką przemysłową, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć bezpośrednio w ciężar kosztów uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na remont nawierzchni placu stanowią koszt podatkowy w momencie otrzymania faktury zakupu.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W opinii Wnioskodawcy, plac nie zmieni swojego przeznaczenia, nie będzie tworzony nowy środek trwały a jedynie remont istniejącego już placu, na którym obecnie położone są betonowe płyty i bloczki, które będą wymienione na kostkę brukową przemysłową.

Według Wnioskodawcy, jest to odtworzenie stanu pierwotnego poprzez wyremontowanie wyeksploatowanego wieloletnim użytkowaniem placu i dlatego zasadne jest zaliczenie tego wydatku bezpośrednio w koszty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   musi być właściwie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Podkreślić przy tym należy, że ciężar wykazania związku przyczynowo - skutkowego kosztu z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z powyższych przepisów wynika, że sposób zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków ponoszonych na środek trwały uzależniony jest od charakteru tych wydatków. Wydatki o charakterze remontowym, co do zasady podlegają bezpośredniemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile spełniają przesłanki uznania ich za ww. koszty wskazane w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wydatki poniesione przez podatnika na nabycie, wytworzenie lub ulepszenie środków trwałych, są rozliczane w czasie i podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - pośrednio poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tych środków.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego też zasadne jest w tym przypadku odwołanie się do definicji sformułowanej w innych aktach prawnych, a w szczególności w przepisach prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 290 ze zm.) przez pojęcie remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

W odniesieniu do wydatków na środek trwały co do zasady, wydatki na jego remont, a więc odtworzenie pierwotnej wartości użytkowej oraz inne wydatki, które nie mają charakteru ulepszenia (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie podlegają zaliczeniu do jego wartości początkowej (nie powiększają jej). Tym samym mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca prowadzi od 1989 r. działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego wyrobami cukierniczymi i pozostałej żywności /PKD 4636Z/. Aktem notarialnym z dnia 18 grudnia 2000 r. Wnioskodawca prawo użytkowania wieczystego działki o powierzchni 3252 m2. Cena zakupu użytkowania wieczystego działki wynosiła 373.908.00 zł. Na ww. działce w 2002 r. Wnioskodawca wybudował magazyn o powierzchni 1200 m2 oraz budynek biurowy. Następnie, w dniu 5 maja 2009 r. Wnioskodawca nabył od Urzędu Miasta przedmiotowy grunt na własność. Powierzchnia placu wokół budynków wskutek intensywnej eksploatacji przez samochody dostawcze i tiry uległa w dużej części zniszczeniu polegającym na powstaniu zapadnięć, wyrw oraz licznych pęknięć płyt. Konieczny jest remont placu polegający na wyrównaniu żwirem i cementem oraz wymianie na przeważającej części powierzchni (ok. 80%) płyt oraz bloczków betonowych na kostkę brukową przemysłową. Koszt naprawy łącznie z zakupem i ułożeniem kostki wyniesie ok. 90.000 zł netto.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli w istocie wskazane we wniosku prace mają na celu wyłącznie odtworzenie pierwotnego stanu technicznego nawierzchni utwardzonego placu, a w wyniku ich przeprowadzenia nie nastąpi wzrost wartości użytkowej tego składnika majątku, to wydatki poniesione w związku z ich przeprowadzeniem, jako wydatki remontowe, stanowiące koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami w rozumieniu art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Stosownie do treści art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Dzień poniesienia kosztu należy więc rozumieć jako dzień, na który został dany wydatek ujęty w księgach rachunkowych Wnioskodawcy na podstawie treści otrzymanej faktury. Ujęcie podatkowe kosztu uzależnione jest bowiem, co do zasady, od ujęcia danego kosztu w księgach rachunkowych. Samo otrzymanie faktury nie stanowi bowiem - w myśl przepisów ww. ustawy - wystarczającej podstawy do rozpoznania kosztu, koszt musi jeszcze zostać ujęty w księgach rachunkowych. Pod pojęciem „dzień poniesienia kosztu” należy zatem rozumieć dzień, na który został zaksięgowany koszt w prowadzonych księgach rachunkowych (za wyjątkiem kosztów ujętych jako rezerwy bądź bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów) a nie dzień otrzymania faktury, jak wskazano w stanowisku Wnioskodawcy.

Ze względu na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, w którym błędnie określono moment potrącalności kosztów, należało ocenić jako nieprawidłowe.

Jednocześnie tutejszy organ zastrzega, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli zatem opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie będzie zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie będzie chronić Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 11-041 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.