Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-873/15-5/WS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-12-08
Teza: Wymiana udziałów, k.u.p. w związku z podzieleniem spółki, umorzeniem przymusowym lub automatycznym oraz dobrowolnym udziałów.
Słowa kluczowe: udział-wymiana udziałów; umorzenie; umorzenie-umorzenie automatyczne; umorzenie-umorzenie przymusowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2015 r. (data wpływu 8 września 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 listopada 2015 r. (data wpływu 1 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w przypadku podziału SPV – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów, kosztów uzyskania przychodów w przypadku podziału SPV, kosztów uzyskania przychodów w przypadku umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów w SPV2 oraz kosztów uzyskania przychodów w przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów w SPV2.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca przystąpił, w charakterze udziałowca, do nowopowstałej polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: SPV).

Wnioskodawca planuje, że SPV nabędzie od osób fizycznych (dalej: Udziałowcy), w tym Wnioskodawcy, akcje (dalej: Akcje) w polskiej spółce akcyjnej z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka Akcyjna) w ramach transakcji tzw. „wymiany udziałów”, o której mowa w art. 24 ust. 8a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.; dalej: PITU), tj. Akcje zostaną wniesione przez Udziałowców do SPV w postaci wkładu niepieniężnego. W zamian za nabyte przez SPV Akcje, SPV wyda Udziałowcom udziały własne o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej otrzymanych Akcji. W wyniku dokonanej tzw. wymiany udziałów kapitał zakładowy SPV zostanie podwyższony o kwotę odpowiadającą wartości rynkowej wniesionych Akcji, a wkłady na udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostaną pokryte Akcjami po ich wartości rynkowej. Planuje się, że do SPV tytułem wkładu niepieniężnego wniesione zostanie 74,99% z ogólnej liczby Akcji, dających 74,99% praw głosu w Spółce Akcyjnej i udziału w jej kapitale zakładowym. W rezultacie SPV uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Akcyjnej.

Wniesienie przez Wnioskodawcę i pozostałych Udziałowców do SPV wkładów niepieniężnych w postaci ww. pakietu Akcji Spółki Akcyjnej zostanie dokonane w okresie krótszym niż 6 miesięcy liczonych od miesiąca, w którym nastąpi pierwsze ich nabycie przez SPV, w wyniku czego SPV uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Akcyjnej.

Akcje nie zostały objęte przez Udziałowców w zamian za wkład niepieniężny (aport).

W związku z powyższą transakcją „wymiany udziałów” nie będą miały miejsca dodatkowe rozliczenia gotówkowe pomiędzy SPV a Udziałowcami wnoszącymi do niej wkład niepieniężny (aport) w postaci Akcji.

Udziałowcy na dzień wnoszenia do SPV ww. pakietu Akcji Spółki Akcyjnej jako wkładu niepieniężnego będą posiadać odpowiednio:

1.  Udziałowiec 1 - 35, 10% Akcji,
2.  Udziałowiec 2 - 35,10% Akcji oraz
3.  Udziałowiec 3 (Wnioskodawca) - 29,80% Akcji,

czyli łącznie 100% Akcji zapewniających bezwzględną większość praw głosów w Spółce Akcyjnej.

Żaden z Udziałowców indywidualnie nie będzie jednak dysponować pakietem akcji Spółki Akcyjnej zapewniającym bezwzględną większość głosów w Spółce Akcyjnej z tym jedynie zastrzeżeniem, że Udziałowiec 1 i Udziałowiec 2 są małżeństwem, a posiadane przez nich akcje wchodzą w zakres łączącej ich ustawowej wspólności małżeńskiej. Przedmiotem opisanego powyżej wkładu niepieniężnego do SPV będzie łącznie 74,99% z ogólnej liczby Akcji, zapewniających 74,99% (bezwzględną większość) praw głosów i udziału w Spółce Akcyjnej, wymaganą art. 24 ust. 8a PITU. Na dzień wnoszenia aportu zarówno SPV, jak i Spółka Akcyjna będą spółkami istniejącymi i zarejestrowanymi w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. W związku z tym wniesienie aportu do SPV w postaci Akcji Spółki Akcyjnej nie będzie skutkować utworzeniem SPV, ale wyłącznie podwyższeniem jej kapitału zakładowego.

Transakcja opisana powyżej będzie stanowiła tzw. wymianę udziałów przewidzianą w art. 24 ust. 8a PITU, w ramach której SPV otrzyma 74,99% Akcji Spółki Akcyjnej w zamian za wydanie własnych udziałów, wyemitowanych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego SPV.

Wnioskodawca wskazuje, że:

*   wszystkie podmioty, które będą brały udział w „wymianie udziałów”, tj. SPV, Spółka Akcyjna oraz wszyscy Udziałowcy, w tym Wnioskodawca, są i na dzień dokonywania „wymiany udziałów” również będą polskimi rezydentami podatkowymi, tj. podlegają w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;
*   w wyniku dokonanej transakcji SPV uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Akcyjnej;
*   w wyniku dokonanej transakcji SPV wyda Udziałowcom własne udziały wyemitowane w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego (nie będzie miała miejsca częściowa zapłata w gotówce).

Wnioskodawca nie wyklucza, iż w przyszłości SPV dokona zbycia Akcji na rzecz podmiotu trzeciego.

Wnioskodawca nie wyklucza również, iż po dokonaniu ww. sprzedaży Akcji, zostanie dokonany podział SPV w trybie art. 528 i nast. Kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.). Majątek przejmowany na skutek podziału, ewentualnie przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w SPV, nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Po dokonaniu podziału SPV, Wnioskodawca nie wyklucza, iż jego udziały w przynajmniej jednej z nowopowstałych spółek w wyniku podziału SPV (dalej: SPV2) zostaną umorzone w drodze umorzenia przymusowego, automatycznego lub dobrowolnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z objęciem Udziałów w SPV w zamian za wkład niepieniężny Akcji Spółki Akcyjnej po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy na gruncie PITU?
2.  Czy w przypadku podziału SPV kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będą wydatki na objęcie Udziałów w SPV w wysokości wartości nominalnej Udziałów w SPV?
3.  Czy w przypadku umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów w SPV2, stanowiących własność Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będzie wartość nominalna udziałów w SPV2 ustalona na dzień zarejestrowania SPV2?
4.  Czy w przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów w SPV2, stanowiących własność Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będzie wartość nominalna udziałów w SPV2 ustalona na dzień zarejestrowania SPV2?

Tutejszy Organ informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2. Natomiast w odniesieniu do pytań nr 1 i 3-4, w dniu 8 grudnia 2015 r. wydane zostały interpretacje indywidualne nr ILPB2/4511-1-873/15-4/WS, ILPB2/4511-1-873/15-6/WS oraz ILPB2/4511-1-873/15-7/WS.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z podziałem SPV kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będą wydatki na objęcie Udziałów w SPV w wysokości wartości nominalnej Udziałów w SPV.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.; dalej: PITU) dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. lf albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

W związku z faktem, iż Wnioskodawca obejmie Udziały w SPV za Akcje Spółki Akcyjnej, do ustalenia kosztu podatkowego w związku z podziałem SPV stosować należy art. 22 ust. lf pkt 1 PITU, zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a PITU - jeżeli te udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również za wkład w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej.

W myśl natomiast art. 17 ust. 1 pkt 9 PITU za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W konsekwencji, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości ich wartości nominalnej, jeżeli udziały (akcje) te zostały nabyte w zamian za wkład niepieniężny (aport). Wskazać przy tym należy, iż ustawodawca w powyższym zakresie nie wprowadza rozróżnienia w zakresie skutków podatkowych w zależności od tego, co było przedmiotem wkładu niepieniężnego. Analogicznie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 lutego 2015 roku, sygn. akt II FSK 347/13, który na gruncie art. 24 ust. 5d PITU w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2015 roku wskazał, iż ustawodawca nie wprowadził odmiennych od innych aportów zasad ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku wymiany udziałów, a zatem stosować należy w tym zakresie zasady ogólne zawarte w art. 22 ust. lf PITU.

Co więcej, przepis art. 24 ust. 5 lit. 7 PITU, w przeciwieństwie do art. 24 ust. 5d PITU w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 roku, nie odwołuje się w zakresie zasad ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku podziału spółek do art. 23 ust. 1 pkt 38c PITU, który reguluje zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów otrzymanych drodze wymiany udziałów. Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyżej przywołanym wyroku wyraźnie stwierdził, na gruncie poprzedniego brzmienia art. 24 ust. 5d PITU, iż „za niemożnością stosowania tego przepisu (tj. art. 23 ust. 1 pkt 38c PITU - przyp. MK) do ustalenia dochodu z tytułu umorzenia udziałów (akcji) przemawia także brak wskazania tego przepisu w art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f.”

Mając zatem na uwadze powyższe uznać należy, iż koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy w związku z podziałem SPV, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 PITU, ustalić należy zgodnie z art. 22 ust. lf w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 9 PITU, tj. w wysokości nominalnej wartości Udziałów SPV objętych przez Wnioskodawcę w zamian za przeniesienie na SPV prawa własności Akcji w drodze tzw. wymiany udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z poźn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (…).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca przystąpił, w charakterze udziałowca, do nowopowstałej polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: SPV).

Wnioskodawca planuje, że SPV nabędzie od osób fizycznych (dalej: Udziałowcy), w tym Wnioskodawcy, akcje (dalej: Akcje) w polskiej spółce akcyjnej z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka Akcyjna) w ramach transakcji tzw. „wymiany udziałów”, o której mowa w art. 24 ust. 8a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.; dalej: PITU), tj. Akcje zostaną wniesione przez Udziałowców do SPV w postaci wkładu niepieniężnego. W zamian za nabyte przez SPV Akcje, SPV wyda Udziałowcom udziały własne o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej otrzymanych Akcji. W wyniku dokonanej tzw. wymiany udziałów kapitał zakładowy SPV zostanie podwyższony o kwotę odpowiadającą wartości rynkowej wniesionych Akcji, a wkłady na udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostaną pokryte Akcjami po ich wartości rynkowej.

Wnioskodawca nie wyklucza, iż w przyszłości SPV dokona zbycia Akcji na rzecz podmiotu trzeciego.

Wnioskodawca nie wyklucza również, iż po dokonaniu ww. sprzedaży Akcji, zostanie dokonany podział SPV w trybie art. 528 i nast. Kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.). Majątek przejmowany na skutek podziału, ewentualnie przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w SPV, nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.), spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Sposoby dokonywania takiego podziału reguluje art. 529 § 1 Kodeksu. Zgodnie z tym przepisem, podział może być dokonany:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie);
2.  przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek);
3.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki);
4.  przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. lf albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

W przypadku podziału spółki kapitałowej, co do zasady w sytuacji nabycia lub objęcia udziałów w spółce dzielonej w zamian za wkład niepieniężny, opodatkowaniu podlegał będzie dochód obliczony według zasad wynikających z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości nadwyżki nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f.

Jednakże w przypadku podziału spółki, w której Wnioskodawca nabył udziały w wyniku wymiany udziałów, o której mowa w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie nie następuje uprzednie zaliczenie do przychodów wartości otrzymanych udziałów w spółce dzielonej, ustalenie kosztów uzyskania przychodów z tytułu podziału spółki należy odnosić do wymienianych udziałów/akcji, a nie udziałów otrzymanych w drodze wymiany.

Nabycie udziałów w drodze wymiany udziałów o jakiej mowa w art. 24 ust. 8a ustawy skutkujące brakiem obowiązku podatkowego z tytułu objęcia udziałów powoduje, że traci rację bytu przyznawanie uprawnienia do pomniejszenia przychodu uzyskanego z tytułu podziału spółki o nominalną wartość udziałów nabytych w spółce dzielonej. Prowadziłoby to bowiem do zaliczania w koszty wartości, które uprzednio nie stanowiły podlegającego opodatkowaniu przychodu z racji wyłączenia o jakim mowa w art. 24 ust. 8a ustawy.

Zatem koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy w związku z podziałem SPV, nie stanowi nominalna wartość Udziałów SPV objętych przez Wnioskodawcę w zamian za przeniesienie na SPV prawa własności Akcji w drodze tzw. wymiany udziałów, ale koszt „historyczny”, a więc wydatki jakie Wnioskodawca musiał ponieść, aby nabyć akcje przekazane do wymiany.

Jak wskazał Wnioskodawca, akcje nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny, a więc wydatki na nabycie akcji ustalić należy zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis ten stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy – zgodnie z którym, w związku z podziałem SPV kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będą wydatki na objęcie Udziałów w SPV w wysokości wartości nominalnej Udziałów w SPV – jest nieprawidłowe, bowiem jak dowiedziono powyżej kosztem tym będą wydatki jakie Wnioskodawca musiał ponieść, aby nabyć akcje przekazane do wymiany, ustalone na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.