Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-10/12-2/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-03-20
Teza: opodatkowania świadczonych usług
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; usługi-usługi marketingowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21.12.2011 r. (data wpływu 27.12.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.12.2011 r. do wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

M. Sp. z o.o. (dalej: „M.”, Spółka”) należy do międzynarodowej grupy kapitałowej L. L. (dalej „L..”). Spółka została powołana w Polsce 1 kwietnia 2008 r, Jej głównym przedmiotem działalności jest sprzedaż alkoholi wybranych krajowych i zagranicznych producentów (dalej: .„Producenci”) na rynku polskim. W ramach zawartych z Producentami umów dystrybucyjnych (Distribution Agreements), Spółka nabywa od nich towary (alkohole). Ponadto, umowy te przewidują, że Spółka świadczyć będzie na rzecz Producentów kompleksowe usługi promocyjno — marketingowe, zmierzające do zwiększenia sprzedaży danych produktów wytwarzanych przez Producentów, zgodnie z zawartymi umowami dystrybucyjnymi, za wykonywane kompleksowe usługi Spółka otrzymuje wynagrodzenie kalkulowane według ustalonego mechanizmu. Na podstawie umów dystrybucyjnych Spółka podejmuje z własnej inicjatywy szereg działań służących promocji i reklamie dystrybuowanych produktów wytwarzanych przez Producentów (akcje marketingowe, promocyjne, reklamowe), w ramach których Spółka dokonuje również wydania towarów na rzecz podmiotów trzecich. Działania Spółki obejmują:

Serwis/wizualizację

*   wydanie materiałów służących do serwisu — materiały (szklanki, tacki, wazy, dummy bottles, torebki, serwetki itp.) wydawane głównie do gastronomii oraz do punktów sprzedaży detalicznej, czyli do podmiotów, które nie są bezpośrednimi klientami M.;
*   wydanie materiałów służących wizualizacji (ekspozytory): standy, materiały z logo, wazy, materiały ścienne;
*   nieodpłatne wyposażenie tzw. VIP roomów (ekskluzywnych, odizolowanych stref w lokalach) - w ramach tych działań,

Spółka zapewnia odpowiedni wystrój VIP roomów, materiały serwisowe / wizualizacyjne, alkohol.

Projekty — działania w formie projektów, które dotyczą promocji danej marki wdanym okresie czasu:

*   w punktach gastronomicznych — dla konsumentów, np. w celu promocji wódki wprowadzany jest nowy drink. Punkt gastronomiczny, (który nie jest bezpośrednim klientem Spółki) otrzymuje wszelkie materiały niezbędne do przygotowania takiego drinka (szklanki, tacka, obieraczka, kartonik) oraz materiały wizualizacyjne do promocji (kartonik, menu). Warunki takiej promocji są ustalane z punktem (cena, okres promocji itp.). Do zestawu może być dodany towar (np. butelka wódki), ale nie jest to reguła (razem z zestawem bądź po zakończeniu danej aktywności). Promocja w formie losów — po zakupie danego drinka klient otrzymuje los, w którym może wygrać kolejny kieliszek alkoholu.

*   w punktach gastronomicznych — dla pracowników lokali. Ustalane są zasady projektu motywacyjnego i przekazywane wybranej grupie w formie prezentacji lub materiałów drukowanych (ulotka). Pracownik jest nagradzany za największą ilość sprzedanego alkoholu (metoda kasowa bądź korkowa), np. nagradzane są 3 pierwsze miejsca. Nagrodami mogą być butelki alkoholu, wyjazd do Szampanii lub bony. Ten rodzaj działania może pojawić sie nie tylko w punktach gastronomicznych, ale również w hurtowniach.

Szkolenia — organizowane dla: partnerów biznesowych, pracowników punktów gastronomicznych (barmani) oraz konsumentów (wybrane osoby z życia publicznego, biznesowego). Na szkoleniach jest wykorzystywany alkohol oraz inne niezbędne składniki (soki, owoce itp.) oraz materiały serwisowe (np. szklanki). Przygotowany alkohol jest konsumowany przez uczestników.

Imprezy — M. organizuje imprezę, zapewnia lokal, wystrój, dekoracje, wypożycza materiały serwisowe/wizualizacyjne (materiały są zwracane po imprezie). Są to materiały o małej wartości jak i materiały bardziej wartościowe (np. bar). Głównie są to imprezy w punktach gastronomicznych, bądź imprezy zamknięte z zaproszeniami.

Konkursy z nagrodami — Spółka organizuje różnego rodzaju konkursyz nagrodami oraz programy lojalnościowe dla klientów mające na celu promowanie produktów Producentów. Zwycięzcy takich konkursów otrzymują od Spółki różnego rodzaju nagrody (gadżety, alkohol, impreza zorganizowana w konkretnym miejscu przez M. z obsługą).

Opisane świadczenia są realizowane z inicjatywy M. jako element jednej kompleksowej usługi dystrybucyjnej wykonywanej przez Spółkę na rzecz Producentów oraz przyczyniają się do promocji wytwarzanych przez nich produktów (do czego Spółka jest zobowiązana na mocy zawartych z Producentami umów). Zgodnie z postanowieniami umów dystrybucyjnych wynagrodzenie M. obejmuje całość wskazanych wyżej świadczeń i podlega opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych (opodatkowanie przedmiotowego wynagrodzenia VAT zostało potwierdzone w interpretacji prawa podatkowego z 7 września 2009 r. sygn. IPPP3/443-533/09-2/KG wydanej dla Spółki przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wydanie przez Spółkę towarów w celu realizacji postanowień umów dystrybucyjnych, podlega odrębnemu od usługi głównej (dystrybucyjnej) opodatkowaniu VAT?
2.  Czy świadczenie przez Spółkę Usług w Celu realizacji postanowień umów dystrybucyjnych, podlega odrębnemu od usługi głównej (dystrybucyjnej) opodatkowaniu VAT?
3.  Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów od podmiotów Producentów w przypadku, gdy towary te są następnie wydawane w ramach akcji marketingowych prowadzonych na podstawie zawieranych umów dystrybucyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad.1

W ocenie M., w przedstawionym stanie faktycznym, wydanie przez Spółkę towarów w ramach akcji marketingowych prowadzonych na podstawie umów dystrybucyjnych, nie podlega odrębnemu od usługi głównej opodatkowaniu VAT, gdyż stanowi element kompleksowej usługi dystrybucyjnej świadczonej na rzecz klienta (Producenta), która nie powinna być sztucznie rozdzielana.

Świadczenia M. wobec Producentów wynikające z umów dystrybucyjnych złożone są z różnego rodzaju czynności, które składają się na tą usługę. Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, zasadą ogólną jest odrębne opodatkowanie VAT każdej czynności (każdego świadczenia). Z drugiej jednak strony, w oparciu o wypracowaną przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości (ETS) koncepcję świadczeń złożonych, jeżeli z ekonomicznego punktu widzenia oraz z perspektywy oczekiwań nabywcy, dane świadczenie ma charakter kompleksowy (złożony z kilku lub więcej różnych czynności, które łącznie składają się na jedną całość), wówczas dla celów opodatkowania VAT nie należy sztucznie rozdzielać poszczególnych czynności. Koncepcja taka wynika z licznych orzeczeń ETS (m.in. w sprawie C-231/94 (Faaborg-Gelting Linien), C-349/96 (Card Protection Plan Ltd), C-41/04 (Leyob Verzekeringen), C-1 11/05 (Aktiebolaget NN), w których Trybunał konsekwentnie podkreśla, że z perspektywy VAT nie należy sztucznie rozdzielać poszczególnych czynności wchodzących w skład jednej złożonej usługi, a opodatkowaniu VAT powinna podlegać właśnie ta kompleksowa (złożona) usługa.

Koncepcja świadczeń złożonych jest również powszechnie akceptowana przez organy podatkowe (przykładowo, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 lutego 2010 r., sygn. IBPP4/443-1530/09/EJ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 kwietnia 2009 r., sygn. ILPP2/443-113/09-2/GZ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy 29 kwietnia 2008 r., sygn. ITPP2/443-143/08/JK, interpretacje indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 sierpnia 2011 r. sygn. IPPP1-443-818/11-2/EK oraz z 29 lipca 2011 roku IPPP1-443-581/11-2/IGo) oraz sądy administracyjne (przykładowo, wyrok WSA w Gdańsku z 22 września 2009 r., sygn. akt I SA/Cd 348/09).

W konsekwencji należy uznać, że wszystkie czynności wykonywane przez M., zgodnie z umowami dystrybucyjnymi stanowią elementy kompleksowej usługi dystrybucyjnej, a w konsekwencji nie powinny być dla celów VAT sztucznie rozdzielane. Dotyczy to również, wydawanych przez M. towarów. W ocenie Spółki, nie ulega bowiem wątpliwości, że działania te wykonywane są wyłącznie w związku ze świadczeniem kompleksowej usługi i stanowią jej element składowy. Podejście takie potwierdzają organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 25 lipca 2012 r. (sygn. IPPP2/443-597/11 -2/KG), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że: „Z treści powołanych regulacji prawnych wynika, że przekazanie towarów przez Wnioskodawcę stanowi dostawę towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Fakt wręczenia poszczególnych towarów o różnej wartości nie stanowi jednak w analizowanym przypadku odrębnej dostawy towarów w rozumieniu przytoczonego wyżej przepisu, jest natomiast nierozerwalnie związane z usługą świadczoną przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej, Wartość przekazywanych towarów stanowi element usługi marketingowej i wkalkulowana jest w jej cenę Oznacza to, że wartość tych towarów jest jednym z elementów składowych podstawy opodatkowania świadczonej przez Spółkę usługi, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, opodatkowanym w ramach tej usługi. Tym samym przekazywanie towarów opisanych w złożonym wniosku, w związku ze świadczoną usługą marketingową nie stanowi odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów. Zatem art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy w zakresie przekazywanych towarów nie znajdzie zastosowania”.

W omawianym stanie faktycznym, wartość przekazywanych przez Spółkę towarów, jako element kompleksowego świadczenia, jest wkalkulowana w wynagrodzenie, jakie Spółka otrzymuje z tytułu świadczenia kompleksowej usługi dystrybucyjnej, zatem zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi ona element podstawy opodatkowania VAT tej usługi. W konsekwencji, w takim przypadku, w ocenie Spółki nie znajdzie zastosowania art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż Spółka w istocie nie dokonuje żadnych nieodpłatnych przekazań w rozumieniu przepisów o VAT. Innymi słowy, z perspektywy okoliczności opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, nie następuje wyodrębniona i samodzielna transakcja nieodpłatnego przekazania towarów przez Spółkę, która mogłaby podlegać odrębnemu (od usługi głównej polegającej na dystrybucji towarów) opodatkowaniu VAT. Tak jak wskazano powyżej, podejście takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, które w zasadzie jednolicie wskazują, że w przypadku, gdy przekazanie towarów stanowi element kompleksowej usługi (reklamowej, marketingowej, itp.), wówczas nie należy do niego stosować art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, lecz należy uznać, że opodatkowaniu VAT podlega kompleksowa usługa (marketingowa, reklamowa, itp., w ramach której następują również przekazania towarów.

Podobne stanowisko wywodzić można z orzeczenia ETS w sprawie C-69/92 (Komisja Europejska przeciwko Wielkiemu Księstwu Luksemburga) oraz C-68/92 (Komisja Europejska przeciwko Republice Francuskiej), w których Trybunał stwierdził, że pojęcie usług reklamowych należy rozumieć w sposób szeroki. Zdaniem ETS pojęcie usług reklamowych obejmuje wszelką działalność promocyjną, tzn. taką, której celem jest informowanie odbiorców o istnieniu firmy oraz jakości oferowanych produktów lub usług, w celu zwiększenia ich sprzedaży. Co więcej, zdaniem Trybunału, wyrażonym w przywołanych orzeczeniach, usługi reklamowe obejmują również: nieodpłatne przekazywanie lub sprzedaż towarów po promocyjnych cenach, świadczenie usług promocyjnych według niższych stawek lub bez wynagrodzenia czy też organizację przyjęć, konferencji prasowych, seminariów lub bankietów promocyjnych. Dotyczy to także wszelkich czynności stanowiących integralną część kampanii reklamowej, które przyczyniają się do reklamy produktu lub usługi, takich jak: wytwarzanie przedmiotów wykorzystywanych w konkretnej reklamie, jak i przekazywanie odbiorcy - w ramach kampanii reklamowej - towarów lub świadczenia usług w trakcie różnych imprez public relations, nawet jeśli towary te lub usługi - rozpatrywane odrębnie - nie zawierałyby treści reklamowych.

Ponadto Spółka pragnie wskazać, że w otrzymanej interpretacji prawa podatkowego z 7 września 2009 r. sygn, IPPP3/443-533/09-2/KG Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że działania Spółki wynikające z umów dystrybucyjnych, za które Spółka otrzymuje wynagrodzenie (skalkulowane w oparciu o ustalony mechanizm), podlegają opodatkowaniu VAT jako usługi.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki, należy uznać, że w opisanym stanie faktycznym, świadczeniem realizowanym przez M., które podlega opodatkowaniu VAT jest kompleksowa usługa dystrybucyjna świadczona na rzecz Producentów, od których Spółka otrzymuje wynagrodzenie, Wszystkie zaś elementy (czynności) wykonywane w ramach tej usługi, włącznie z przekazaniem towarów w ramach akcji marketingowych na rzecz podmiotów uczestniczących w tych akcjach, nie podlegają odrębnemu opodatkowaniu VAT. Oznacza to, że w omawianych okolicznościach, niezależnie od brzemienia art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przekazywanie przez M. towarów w ramach akcji marketingowych nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ad. 2

W ocenie Spółki, świadczenie przez Spółkę usług w ramach akcji marketingowych prowadzonych na podstawie umów dystrybucyjnych, nie podlega odrębnemu opodatkowaniu VAT.

Zdaniem M., powyższe podejście opiera się na analogicznej argumentacji, jaka została przedstawiona w odniesieniu do pytania 1. Wszystkie czynności wykonywane przez M., zgodnie z umowami dystrybucyjnymi stanowią elementy kompleksowej usługi dystrybucyjnej, a w konsekwencji nie powinny być dla celów VAT sztucznie rozdzielane, Dotyczy to również, świadczonych przez M. usług polegających m.in. organizacji imprez, szkoleń, konkursów, wręczaniu nagród w postaci wycieczek czy wyposażeniu VIP-roomów.

W wynagrodzenie, jakie Spółka otrzymuje z tytułu świadczenia kompleksowej usługi dystrybucyjnej wkalkulowane jest wynagrodzenie należne za usługi świadczone przez Spółkę w ramach akcji marketingowych, zatem zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT świadczenia związane z działalnością marketingową stanowią element podstawy opodatkowania VAT usługi głównej.

Wobec powyższego w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie dochodzi do nieodpłatnego świadczenia usług, tym samym nie ma zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Świadczone usługi stanowią element kompleksowej usługi dystrybucyjnej, a nie oddzielne i samodzielne transakcje, tym samym nie powinny być odrębnie opodatkowane VAT.

W przypadku uznania powyższego za nieprawidłowe, w ocenie Spółki świadczone usługi nie podlegają opodatkowaniu VAT, gdyż zgodnie z brzmieniem art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT świadczenie usług jest opodatkowane wtedy, gdy nie istnieje związek tego świadczenia z działalnością gospodarczą. W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym świadczone przez M. usługi prowadzone są w celu promocji dystrybuowanych produktów i są bezsprzecznie związane z działalnością gospodarczą Spółki. Tym samym świadczenia te nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Ad. 3

W ocenie Spółki, jest ona uprawniona do odliczenia VAT naliczonego przez Producentów z tytułu sprzedaży przez te podmioty na rzecz Spółki towarów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Usługi świadczone przez Spółkę (kompleksowe usługi dystrybucyjne) niewątpliwie podlegają opodatkowaniu VAT. Towary nabywane przez Spółkę od Producentów są również niewątpliwie wykorzystywane do wykonywania przez M. usług kompleksowej usługi dystrybucyjnej, gdyż są przedmiotem dystrybucji. W konsekwencji, w ocenie Spółki VAT naliczony od zakupu od Producentów dystrybuowanych towarów podlega po stronie Spółki odliczeniu w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w wyżej wymienionym przepisie, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast przez świadczenie usług - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy (…).

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego zapisu wynika, że ustawodawca pewne usługi świadczone nieodpłatnie traktuje jak świadczone odpłatnie, czego konsekwencją jest ich opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Za odpłatne świadczenie usług uznaje nieodpłatne świadczenie usług w przypadku gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

*   świadczenie nieodpłatne dokonane jest na cele osobiste podatnika (jego pracowników, byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia), oraz

*   jest dokonane w celu innym niż prowadzona działalność gospodarcza podatnika.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zawarte dla celów podatku od towarów i usług w art. 15 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec powyższego działalność gospodarcza obejmuje elementy składające się na jej przedmiot, tj. zarobkowa działalność wytwórcza, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, działalność rolników i osób wykonujących wolne zawody a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające opodatkowaniu, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika oraz cele osobiste podmiotów wymienionych w przepisie ustawy. Przy czym ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji potrzeb osobistych, można jednak przyjąć, iż cele osobiste należy rozumieć jako cele prywatne, nie zawodowe. Wobec tego cele osobiste podatnika to cele inne niż związane z działalnością gospodarczą podatnika; potrzebami osobistymi są takie cele, których realizacja nie jest związana ze stosunkiem pracy, a zatem potrzeby osobiste to te, których zaspokojenie wynika z dobrej woli pracodawcy. Natomiast potrzeby pracownicze to takie, których spełnienie nie wynika z autonomii woli stron, ale do zaspokajania których pracodawca jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa, np.: przepisów Kodeksu pracy, przepisów innych ustaw regulujących prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, postanowień zbiorowych układów pracy, postanowień porozumień zbiorowych, przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej. Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy wynika, iż w ramach zawartych z Producentami umów dystrybucyjnych Spółka nabywa od nich towary (alkohole). Ponadto, umowy te przewidują, że Spółka świadczyć będzie na rzecz Producentów kompleksowe usługi promocyjno — marketingowe, zmierzające do zwiększenia sprzedaży danych produktów wytwarzanych przez Producentów, zgodnie z zawartymi umowami dystrybucyjnymi, za wykonywane kompleksowe usługi Spółka otrzymuje wynagrodzenie kalkulowane według ustalonego mechanizmu. Na podstawie umów dystrybucyjnych Spółka podejmuje z własnej inicjatywy szereg działań służących promocji i reklamie dystrybuowanych produktów wytwarzanych przez Producentów (akcje marketingowe, promocyjne, reklamowe), w ramach których Spółka dokonuje również wydania towarów na rzecz podmiotów trzecich. Działania Spółki obejmują:

Serwis/wizualizację

*   wydanie materiałów służących do serwisu
*   wydanie materiałów służących wizualizacji (ekspozytory)
*   nieodpłatne wyposażenie tzw. VIP roomów - w ramach tych działań,

Spółka zapewnia odpowiedni wystrój VIP roomów, materiały serwisowe / wizualizacyjne, alkohol.

Projekty - działania w formie projektów, które dotyczą promocji danej marki w danym okresie czasu w punktach gastronomicznych - dla konsumentów, promocja w formie losów - w punktach gastronomicznych - dla pracowników lokali, szkolenia - organizowane dla: partnerów biznesowych, pracowników punktów gastronomicznych (barmani) oraz konsumentów (wybrane osoby z życia publicznego, biznesowego). Imprezy, Konkursy z nagrodami.

Opisane świadczenia są realizowane z inicjatywy M., jako element jednej kompleksowej usługi dystrybucyjnej wykonywanej przez Spółkę na rzecz Producentów oraz przyczyniają się do promocji wytwarzanych przez nich produktów, (do czego Spółka jest zobowiązana na mocy zawartych z Producentami umów). Zgodnie z postanowieniami umów dystrybucyjnych wynagrodzenie M. obejmuje całość wskazanych wyżej świadczeń i podlega opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.

Z informacji zawartych w złożonym wniosku wynika, iż zasadniczym celem świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest usługa dystrybucji w ramach której świadczona jest również usługa promocyjno – marketingowa w ramach której Spółka podejmuje szereg działań służących promocji danej marki.

Analizując powyższe należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że jest to usługa złożona, gdyż składa się ona z wielu różnych świadczeń uzupełniających się wzajemnie, których nie należy rozdzielać w sposób sztuczny.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z treści powołanych regulacji prawnych wynika, że przekazanie towarów i świadczenie usług przez Wnioskodawcę stanowi dostawę towarów i świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Fakt wręczenia poszczególnych towarów o różnej wartości nie stanowi jednak, w analizowanym przypadku odrębnej dostawy towarów w rozumieniu przytoczonego wyżej przepisu, jest natomiast nierozerwalnie związane z usługą świadczoną przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej. Wartość przekazywanych towarów oraz świadczonych usług stanowi element usługi promocyjno – marketingowej w ramach jednej kompleksowej usługi dystrybucyjnej i wkalkulowana jest w jej cenę. Oznacza to, że wartość tych towarów jak i usług jest jednym z elementów składowych podstawy opodatkowania świadczonej przez Spółkę usługi dystrybucyjnej, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, opodatkowanym w ramach tej usługi. Tym samym przekazywanie towarów opisanych w złożonym wniosku oraz świadczenie usług, w związku ze świadczoną usługą promocyjno – marketingowej w ramach jednej kompleksowej usługi dystrybucyjnej nie stanowi odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Zatem art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy w zakresie przekazywanych towarów jak i art. 8 ust. 2 w zakresie nieodpłatnego świadczenia usług w sytuacji kiedy organizowane są szkolenia, konkursy z nagrodami, imprezy oraz pozostałe usługi świadczone w ramach usługi głównej przez Spółkę nie znajdą zastosowania.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

W świetle powyższych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek nabyć z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o czym stanowi art. 90 ust. 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy, w oparciu o wskazane przepisy prawa podatkowego wskazać należy, iż rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy warunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. A zatem Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wewnętrznych bowiem zakupione towary będą służyły czynnościom opodatkowanym. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.