Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-645/13/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-10-11
Teza: w zakresie opodatkowania czynności przekazania wspólnikom majątku likwidacyjnego w postaci wierzytelności z tytułu pożyczki
Słowa kluczowe: likwidacja; opodatkowanie; spółki-majątek spółki; wierzytelność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2013 r. (data wpływu 15 lipca 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekazania wspólnikom majątku likwidacyjnego w postaci wierzytelności z tytułu pożyczki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekazania wspólnikom majątku likwidacyjnego w postaci wierzytelności z tytułu pożyczki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka”; „Wnioskodawca”), podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej PDOP). W przyszłości Spółka zostanie przekształcona w spółkę osobową (jawną lub komandytową).

Nie jest przy tym wykluczone, że o ile wystąpi taka potrzeba uzasadniona biznesowymi przyczynami, Spółka po przekształceniu w spółkę osobową zostanie w przyszłości zlikwidowana.

Wnioskodawca przewiduje przy tym, że na moment likwidacji w skład jego majątku mogą wchodzić w szczególności wierzytelności przysługujące mu wobec wspólnika z tytułu pożyczek udzielonych przez Wnioskodawcę (obejmujące również wierzytelności z tytułu odsetek należnych od zaciągniętych pożyczek). Wnioskodawca przewiduje również, że w ramach czynności likwidacyjnych wspólnikom zostaną przekazane środki pieniężne i inne niż środki pieniężne składniki majątkowe (w tym wierzytelności z tytułu umów pożyczek) wchodzące w skład majątku likwidowanej Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w momencie likwidacji Wnioskodawcy czynność przekazania wspólnikom majątku likwidacyjnego, w postaci wierzytelności z tytułu pożyczki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W momencie jego likwidacji przekazanie wspólnikom majątku likwidacyjnego w postaci wierzytelności z tytułu pożyczki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „KSH”), zasadniczo w wyniku przeprowadzenia likwidacji spółki spłaca się zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych, pozostały majątek dzieli się zaś między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki lub przepisów ustawy.

Jak zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego przewiduje się, że w ramach likwidacji Wnioskodawcy, dojdzie do przekazania Wnioskodawcy majątku likwidacyjnego w postaci wierzytelności z tytułu pożyczki udzielonej przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei z art. 7 ust. 1 ustawy VAT wynika, iż: „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.”

Zgodnie zaś z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć w przepisach ustawy mówi się o towarach „rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”.

W świetle powyższego, przekazanie majątku likwidacyjnego Wnioskodawcy w postaci wierzytelności z tytułu pożyczki, jako rozporządzenie prawem innym niż wymienione w pkt 5 i 6 art. 7 ust. 1 ustawy o VAT nie mieści się w definicji odpłatnej dostawy towarów i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W takiej sytuacji należy rozważyć, czy przekazanie majątku likwidacyjnego Wnioskodawcy w postaci wierzytelności pożyczkowej spełnia przesłanki przemawiające za uznaniem tej czynności za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT, „przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.”

W opinii Wnioskodawcy, nawet gdyby potraktować czynność polegającą na przekazaniu prawa majątkowego wspólnikowi Wnioskodawcy w toku likwidacji za czynność podlegającą, co do zasady, opodatkowaniu na gruncie VAT, to biorąc pod uwagę, że w okolicznościach analizowanego zdarzenia przyszłego czynność taka miałaby charakter cesji wierzytelności własnej (zbycie wierzytelności własnej Wnioskodawcy na rzecz wspólnika), i tak należałoby uznać, że czynność taka nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Jedynym skutkiem takiego przeniesienia wierzytelności jest bowiem jej wygaśnięcie w drodze konfuzji. Przeniesieniu podlega bowiem wierzytelność wobec wspólnika.

Trzeba bowiem zauważyć, że przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. W związku z powyższym, zbycie wierzytelności własnej nie stanowi czynności, o których mowa w art. 7 i 8 ustawy o VAT.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych wydawanych z upoważnienia Ministra Finansów. I tak przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 6 września 2012 r., sygn. lBPP2/443-566/12/RSz stwierdził, że przeniesienie opisanej wierzytelności z majątku Spółki (dotychczasowego wierzyciela) do majątku nabywcy wierzytelności będzie skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez Spółkę (dotychczasowego wierzyciela) i stanowić będzie wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. W związku z powyższym, zbycie przedmiotowej wierzytelności przez Spółkę na osobę trzecią nie będzie stanowić czynności, o których mowa w art. 7 i 8 ustawy. Zbycie to nie będzie dla Wnioskodawcy ani dostawą towarów, ani świadczeniem usług, lecz jednym ze sposobów uzyskania dla niego jako dotychczasowego wierzyciela zapłaty za wcześniej wykonane świadczenie na rzecz dłużnika. Zatem przelew wierzytelności będzie tylko środkiem dla zrealizowania pierwotnie zamierzonego celu zobowiązania, nie będzie stanowić natomiast czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.”

Podobne stanowisko zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 18 lipca 2012 r., sygn. IPPP1/443-386/12-3/JL, który wskazał, że „(\`(...)\`) czynności polegającej na zbyciu wierzytelności własnych nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Zbycie wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi). W konsekwencji, transakcja, której przedmiotem jest zbycie wierzytelności własnych pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym Wnioskodawca w ramach ww. transakcji nie występuje w roli podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. (\`(...)\`) W związku z tym, iż zbycie wierzytelności własnych Spółki wobec jej kontrahentów nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu, nie należy jej dokumentować fakturą VAT. Jak wynika z art. 106 ust. 1 ustawy, faktura stwierdza dokonanie sprzedaży, czyli dokumentuje odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług.”

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, że pogląd, zgodnie z którym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT przekazanie przez spółkę wierzytelności wspólnikowi w ramach postępowania likwidacyjnego, zyskał również potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 13 lipca 2010 r. (sygn. ILPPl/443-456/10-2/BD), w odniesieniu do analogicznego stanu faktycznego, stwierdzono, że: „Zbycie wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu.” W konsekwencji „(\`(...)\`) w przypadku ewentualnej przyszłej likwidacji Spółki, przeniesienie na rzecz wspólników przypadającej im w odpowiedniej proporcji do posiadanego udziału części majątku w postaci wierzytelności z tytułu udzielonych przez Spółkę pożyczek nie będzie stanowić po stronie Wnioskodawcy czynności opodatkowanej VAT, bowiem czynność ta nie stanowi ani dostawy towarów, ani odpłatnego świadczenia usług.”

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy w momencie likwidacji Wnioskodawcy przekazanie wspólnikom majątku likwidacyjnego w postaci wierzytelności z tytułu pożyczki nie będzie rodzić po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Artykuł 8 ust. 2 pkt 2 ustawy stanowi, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w przyszłości Spółka zostanie przekształcona w spółkę osobową (jawną lub komandytową). Nie jest przy tym wykluczone, że o ile wystąpi taka potrzeba uzasadniona biznesowymi przyczynami, Spółka po przekształceniu w spółkę osobową zostanie w przyszłości zlikwidowana. Wnioskodawca przewiduje przy tym, że na moment likwidacji w skład jego majątku mogą wchodzić w szczególności wierzytelności przysługujące mu wobec wspólnika z tytułu pożyczek udzielonych przez Wnioskodawcę (obejmujące również wierzytelności z tytułu odsetek należnych od zaciągniętych pożyczek). Wnioskodawca przewiduje również, że w ramach czynności likwidacyjnych wspólnikom zostaną przekazane środki pieniężne i inne niż środki pieniężne składniki majątkowe (w tym wierzytelności z tytułu umów pożyczek) wchodzące w skład majątku likwidowanej Spółki.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w momencie likwidacji czynność przekazania wspólnikom majątku likwidacyjnego, w postaci wierzytelności z tytułu pożyczki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 509 § 1 ww. ustawy wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Kierując się § 2 cytowanego artykułu wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

W oparciu o art. 510 § 1 ustawy Kodeks cywilny umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności, prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw.

W przypadku cesji wierzytelności własnych o świadczeniu usług można mówić ewentualnie jedynie w odniesieniu do nabywcy tych wierzytelności. Przeniesienie wierzytelności w formie cesji wierzytelności (przelewu wierzytelności) na osobę trzecią najczęściej może mieć miejsce w sytuacji, gdy wierzyciel ma kłopoty z uzyskaniem od dłużnika zapłaty za sprzedane towary lub usługi.

Cesja taka, z punktu widzenia pierwotnego wierzyciela, nie jest sprzedażą towarów ani usług, lecz jednym ze sposobów otrzymania zapłaty za dokonaną wcześniej sprzedaż.

Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku przelewu przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem). W przypadku sprzedaży wierzytelności własnej (przez pierwszego wierzyciela) nie można zakładać, iż czynność ta może być wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, iż czynności polegającej na zbyciu wierzytelności własnych nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Zbycie wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi). W konsekwencji, transakcja, której przedmiotem jest zbycie wierzytelności własnych pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc zatem powołane wyżej regulacje prawne do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz w odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie należy stwierdzić, że w przypadku ewentualnej przyszłej likwidacji Spółki, przekazanie na rzecz wspólników majątku likwidacyjnego w postaci wierzytelności z tytułu pożyczki nie będzie stanowić po stronie Wnioskodawcy czynności opodatkowanej VAT, bowiem czynność ta nie stanowi ani dostawy towarów, ani odpłatnego świadczenia usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.