Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4011.155.2019.3.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-07
Teza: Czy dochód uzyskany ze zbycia w latach 2017-2019 działek opisanych powyżej stanowi dochód uzyskany ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), czy też jako zbycie majątku osobistego, niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą nie podlega opodatkowaniu z uwagi, na zbycie po upływie 5 lat od końca roku, w którym zostały nabyte?
Słowa kluczowe: darowizna; działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość rolna; nieruchomości-podział nieruchomości; przychód; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2019 r. (data wpływu 4 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 maja 2019 r. (data wpływu 10 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości. Wniosek uzupełniony został pismem dnia 6 maja 2019 r. (data wpływu 10 maja 2019 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

W dniu 16 kwietnia 1984 r. zawarta została umowa o przekazaniu przez rodziców na rzecz Wnioskodawcy gospodarstwa rolnego (ogrodnictwo) o powierzchni około 3 ha. Umowa ta zawarta została w formie aktu notarialnego. Całe gospodarstwo stanowiło jedną działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym … . W wyniku przekazania na rzecz Wnioskodawcy gospodarstwa rolnego rodzice nabyli uprawnienia do renty rodzinnej. Gospodarstwo stanowi osobisty majątek Wnioskodawcy.

W latach 1984 - 2003 Wnioskodawca prowadził otrzymane gospodarstwo rolne uzyskując z tego tytułu dochody. Do 1990 r. było to jego jedyne źródło.

W okresie kiedy Wnioskodawca prowadził działalność rolniczą opłacał z tego tytułu podatek rolny oraz stosowne składki z tytułu ubezpieczenia społecznego.

Wraz z zaprzestaniem prowadzenia działalności rolniczej oraz z uwagi na fakt wyjazdu z Polski do Niemiec gdzie Wnioskodawca pracuje i mieszka praktycznie od 1990 r., postanowił on zbyć posiadane grunty. Planowana sprzedaż była zatem związana z zaprzestaniem prowadzenia działalności rolniczej oraz ze zmianą miejsca zamieszkania.

Z uwagi jednak na fakt, że była to jedna działka o powierzchni około 3 ha, położona w samym centrum miejscowości, nie było możliwości jej zbycia na cele działalności rolniczej czy też ogrodnictwa. Nikt nie był również zainteresowany nabyciem dziatki o powierzchni 3 ha na cele budownictwa mieszkaniowego.

W 2003 r. (po zaprzestaniu prowadzenia gospodarstwa rolnego) Wnioskodawca wystąpił o podział gruntu na 20 działek oraz wyznaczona została droga wewnętrzna.

Jedna z tych działek była zabudowana domem mieszkalnym wraz z pozostałościami po szklarni (obecnie ogród zimowy) i garażem stanowiące jedną funkcjonalną całość oraz dwoma budynkami gospodarczymi. Pozostałe działki były niezabudowane.

Podział był następstwem braku możliwości zbycia działek jako całości oraz tym, że z uwagi na zmianę miejsca zamieszkania grunty te utraciły swoją przydatność.

W okresie pomiędzy 2007 r. a 2011 r. Wnioskodawca wyraził zgodę na poprowadzenie w drodze wewnętrznej instalacji elektrycznej i gazowej. Wnioskodawca zaznacza, że nie był inicjatorem ani wnioskodawcą przeprowadzenia ww. instalacji. Natomiast razem z sąsiadami wnioskował o doprowadzenie do działek instalacji wodociągowej i kanalizacyjnej.

Pomiędzy 2003 r. a 2010 r. Wnioskodawca sprzedał 6 działek oraz jedną działkę darował siostrze. Następnie pomiędzy 2010 r. a 2017 r. nie sprzedał żadnej działki. Następnie po 7 latach od ostatniej sprzedaży, tj.:

*   w 2017 r. zbył jedną działkę,
*   w 2018 r. dokonał zbycia 5 działek,
*   w 2019 r. zbył jedną działkę.

Sprzedaży działek Wnioskodawca dokonywał za pośrednictwem biura obrotu nieruchomościami.

Teren na którym znajdują się działki (zbyte oraz posiadane) nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla działek jednak zostały wydane warunki zabudowy, a dla trzech z nich pozwolenia na budowę (z uwagi na obawy kupującego gdyż działki położone były na gruntach III klasy).

Natomiast w odniesieniu do działki zabudowanej, która była wyłączona z jakichkolwiek planów sprzedaży Wnioskodawca wskazuje, że jeden z budynków gospodarczych użyczył siostrze, a drugi swojemu bratu, którzy wykorzystują je na cele mieszkaniowe.

Od momentu zaprzestania prowadzenia gospodarstwa rolnego do momentu zbycia, podzielone działki zbyte i posiadane nie były w żaden sposób wykorzystywane i nie była prowadzona na nich żadna działalność. Od momentu zaprzestania prowadzenia gospodarstwa rolnego nastąpiło wyzbywanie się majątku osobistego spowodowane zmianą miejsca zamieszkania i sytuacji osobistej.

W 2011 r. (kiedy podjęta była decyzja o dłuższym pobycie za granicą) Wnioskodawca wynajął budynek mieszkalny znajdujący się na tej działce, który to był domem rodzinnym otrzymanym wraz z przekazaniem mu gospodarstwa przez rodziców. Z tytułu wynajmu tego domu Wnioskodawca opłaca zryczałtowany podatek w wysokości 8,5%.

Dom został wynajęty na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast w 2015 r. kiedy podjęta została decyzja, że nie zamierza wrócić do Polski, Wnioskodawca dokonał podziału tej działki na 3 działki, tj.:

*   na jednej znajduje się dom mieszkalny wraz z pozostałościami po szklarni i garażem,
*   na drugiej budynek gospodarczy użyczony siostrze,
*   na trzeciej budynek gospodarczy użyczony bratu.

W 2017 r. Wnioskodawca uzyskał poradę, że sprzedaż działek powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT z uwagi na fakt, że są to działki budowlane według ustawy o VAT. Jak się jednak okazało osoba udzielająca mu porady nie zweryfikowała czy w związku z tymi transakcjami występuje on jako podatnik VAT.

Po uzyskaniu porady Wnioskodawca dokonał we wrześniu 2017 r. rejestracji jako czynny podatnik VAT i sprzedaż działek została opodatkowana podatkiem VAT. Podatek VAT jest również liczony od wynajmu domu mieszkalnego.

Prowadzona od 2017 r. sprzedaż działek ma wyłącznie związek z podjętą decyzją o całkowitym wyzbyciu się majątku w Polsce. Zbycie tych działek spowodowane jest sytuacją osobistą. Praktycznie od 1990 r. Wnioskodawca zamieszkuje i pracuje w Niemczech. W Niemczech posiada nieograniczony obowiązek podatkowy i tam rozlicza się ze wszystkich podatków. W Polsce rozlicza się tylko z podatku dochodowego od wynajmu prywatnego domu (8.5% ryczałt) oraz odprowadza VAT od zbywanych działek i prowadzonego najmu.

Obecnie Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży wynajmowanego domu wraz z pozostałymi zabudowaniami i gruntem, na którym są one posadowione. Na budynki znajdujące się na tej działce nie ponosił nakładów na ich ulepszenie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od których miał prawo doliczenia podatku VAT. Przed 2010 r. ponoszone były wyłącznie nakłady remontowe.

Dom mieszkalny wraz z garażem oraz pozostałościami po szklarni stanowią funkcjonalną całość. Oznacza to, że te obiekty są ze sobą połączone ścianami i przejściami wewnętrznymi. Jako pierwszy został wybudowany budynek garażowy, następnie dom, a następnie przestrzeń między domem a garażem została zabudowana szklarnią wykorzystywaną do uprawy sadzonek i rozsady roślin oraz jako kotłownia. W ścianach garażu, domu i szklarni wykonano drzwi wewnętrzne, łącząc ze sobą te trzy obiekty i tworząc możliwość przemieszczania się między nimi, co stworzyło jedną funkcjonalną całość. Dom i garaż to dwa ewidencyjnie odrębne budynki. Natomiast szklarnia (obecnie określana jako „pozostałości po szkłami”) stanowi budowlę i tym samym nie została ujęta w ewidencji.

Pierwotnie obiekty były połączone ze sobą ścianami w następujący sposób: dom, pomieszczenie szklarni wykorzystywane jako miejsce do uprawy sadzonek i rozsady roślin oraz kotłownia dla szklarni właściwej, pomieszczenie gospodarcze (garaż), szklarnia właściwa. Szklarnia właściwa była wykorzystywana do 2000 r. i po zaprzestaniu działalności rolniczej (ogrodniczej) została zlikwidowana. Budynek gospodarczy (garaż) natomiast uzyskał po zaprzestaniu produkcji rolniczej przeznaczenie wyłącznie garażowe. Natomiast pomieszczenie szklarni wykorzystywane do uprawy sadzonek i rozsady roślin oraz jako kotłownia dla szklarni właściwej pozostawiono z uwagi na fakt, że funkcjonalnie łączyło dom mieszkalny z garażem.

Garaż jest samodzielnym budynkiem. W ewidencji gruntów ujęty jest jako odrębny budynek. Jest trwale związany z gruntem. Garaż posiada wszystkie cztery ściany pełne, dach, zamykane wrota wjazdowe, zamykane okienko, drzwi wejściowe oraz drzwi prowadzące do pozostałości po szklarni dawniej służącej do uprawy sadzonek i rozsady roślin oraz jako kotłownia. Garaż służy obecnie wyłącznie do przechowywania samochodu osobowego.

Pozostałości po szklarni od momentu nabycia były wykorzystywane do działalności rolniczej i służyły do uprawy sadzonek i rozsady roślin oraz jako kotłownia dla szklarni właściwej. Garaż wykorzystywany był do parkowania samochodu osobowego oraz w miarę potrzeb do działalności rolniczej (magazynowej). Obiekty te nie były nigdy oddane w najem, dzierżawę ani nie były przedmiotem innej czynności o podobnym charakterze.

Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej, której celem było lub jest nabywanie i zbywanie nieruchomości w celach zarobkowych. Zbywane działki zostały nabyte nieodpłatnie i kontynuowana była na nich działalność rolnicza (ogrodnicza). Celem nabycia nie był obrót nieruchomościami. Wnioskodawca nie zamierza również nabywać żadnych innych nieruchomości i prowadzić obrotu nieruchomościami. Podział działek oraz dokonane czynności były spowodowane z jednej strony brakiem możliwości zbycia gruntu o takiej powierzchni na cele rolnicze w centrum miejscowości, a z drugiej strony chęcią uzyskania wyższej ceny, co jest naturalnym działaniem człowieka, który maksymalizuje swój dochód. Środków pieniężnych uzyskanych ze zbycia działek Wnioskodawca nie inwestował w żadną działalność gospodarczą i stanowiły one jego majątek prywatny wydatkowany na cele osobiste. Przed nabyciem nieruchomości opisanej we wniosku nie dokonywał nabycia żadnych innych nieruchomości.

W kontekście przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca sformułował następujące pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2.

1.  Czy dochód uzyskany ze zbycia w latach 2017-2019 działek opisanych powyżej stanowi dochód uzyskany ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), czy też jako zbycie majątku osobistego, niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą nie podlega opodatkowaniu z uwagi, na zbycie po upływie 5 lat od końca roku, w którym zostały nabyte (stan faktyczny)?
2.  Jeśli zdaniem organu w zakresie pytania pierwszego dochód został uzyskany w ramach źródła jaki jest pozarolnicza działalność gospodarcza, to czy planowane zbycie działki zabudowanej domem mieszkalnym oraz pozostałościami po szklarni i garażem (stanowiące połączoną funkcjonalnie całość) podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (zdarzenie przyszłe)?

W sformułowanym we wniosku oraz w jego uzupełnieniu własnym stanowisku Wnioskodawca podaje, że jego zdaniem:

*   w zakresie pytania pierwszego - sprzedaż działek opisanych powyżej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, nie została dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zbycie nastąpiło w ramach zarządu majątkiem prywatnym i została dokonana po upływie 5 lat od końca roku, w którym je nabył. Działaniom dokonanym w latach 2017-2019 nie można przypisać cech właściwych dla pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawca wskazuje, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust 1:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3).
*   odpłatne zbycie (pkt 8 ), z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy.

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku. licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec tego, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nie podlega w świetle ww. przepisu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Z kolei definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w odrębnym przepisie, tj. w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zdaniem Wnioskodawcy dla oceny analizowanego problemu istotne znaczenia ma odpowiedź na pytanie, w jakiej sytuacji przychody ze zbycia składników majątkowych podatnika, które nie stanowią elementu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego winny zostać zaliczone do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a w jakiej do przychodów z odpłatnego zbycia mienia (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Dla dalszej oceny sprzedaży działek decydujące znaczenie będzie miało ustalenie, czy dokonywana sprzedaż stanowi wynik aktywności podatnika, której można przypisać cechy pozarolniczej działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć przy tym należy, że dopiero łączne spełnienie wszystkich wymienionych w art. 5a pkt 6 ustawy przesłanek (cel zarobkowy, profesjonalny i ciągły) determinuje możliwość kwalifikacji uzyskanego przez podatnika przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zarobkowy charakter działalności gospodarczej oznacza, że zamiarem (celem) jej podjęcia jest osiągnięcie zysku. Zysk z kolei powinno się definiować jako nadwyżkę przychodów nad wydatkami. Należy też liczyć się z możliwością nieuzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, czyli z poniesieniem straty. Tym samym o zarobkowym charakterze działalności gospodarczej nie decyduje faktyczne osiągnięcie zysku, lecz zamiar jego osiągnięcia (wyrok NSA z dnia 26 września 2008 r., sygn. akt II FSK 789/07). Z drugiej jednak strony, sam zamiar podatnika osiągnięcia zysku w związku z przeprowadzanymi przez niego transakcjami (czynnościami) nie przesądza w sposób wyłączny o przypisaniu uzyskanego z tych operacji przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bez jednoczesnego spełnienia pozostałych przesłanek z art. 5a pkt 6 ustawy. Wola uzyskania zysku w przytoczonym wyżej rozumieniu stanowić bowiem może również imperatyw, którym kierować się będzie podatnik zamierzający osiągnąć przychód zaliczany do innych źródeł niż pozarolnicza działalność gospodarcza, w tym np. z najmu lub dzierżawy (art. 10 ust. 1 pkt 6), czy też wreszcie z odpłatnego zbycia składników majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 8).

Zorganizowanie i ciągłość to kolejne cechy działalności gospodarczej. Z ich wyjaśnieniem wiąże się najwięcej problemów interpretacyjnych. Pojęcie „zorganizowanie” można rozpatrywać w dwóch aspektach: zorganizowania formalnego oraz zorganizowania faktycznego. W judykaturze ugruntował się pogląd, w świetle którego prowadzenie działalności gospodarczej (i osiąganie przychodów z tej działalności) to pewien stan obiektywny. Dla uzyskiwania przychodów z tego źródła nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy, nie jest konieczna rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w przepisach odrębnych, dotyczących wymogów formalnych, jakie powinna spełnić osoba prowadząca działalność gospodarczą. Nie ma także znaczenia subiektywne przekonanie podatnika, iż przychody z jego aktywności są przypisane do innego źródła przychodu (wyrok NSA z dnia 21 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2096/12). Jednak dla oceny czy aktywność podatnika spełnia cechy „zorganizowania” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne jest wykazanie, że występuje tutaj element faktycznego zorganizowania działalności. Fakt technicznej rejestracji jako podatnika VAT czynnego nie ma w przedmiotowej sprawie żadnego znaczenia. W efekcie uznać należy, że o zaliczeniu określonych form aktywności podatnika do pozarolniczej działalności gospodarczej zadecyduje nie tyle dopełnienie przez niego wymogów formalnych, związanych z podjęciem i prowadzeniem działalności gospodarczej, ile okoliczności faktyczne świadczące o tym, że jego działania miały charakter zorganizowany i ciągły oraz, że były prowadzone w celu zarobkowym we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, a uzyskane w ten sposób przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 (wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 773/13.). Uwzględniając zatem wymieniony aspekt faktyczny, mający znaczenie dla scharakteryzowania zachowań podatnika, należy stwierdzić, że na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i w fazie realizacyjnej.

Z kolei przez „ciągłość” działań należy rozumieć stałość (trwałość) ich wykonywania, powtarzalność, regularność i stabilność. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 4 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 855/14, „Brak podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u. p.d.o.f. . podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą”. W efekcie działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania.

Każda zatem transakcja związana ze sprzedażą nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu) powinna być rozpatrywana indywidualnie, z uwzględnieniem całokształtu okoliczności z nią związanych, w tym czynności podjętych przez sprzedającego przed dokonaną sprzedażą, a którą cechują przymioty charakterystyczne dla prowadzonej działalności gospodarczej (np. deweloperskiej). Znaczenie dla oceny zdarzenia mogą mieć również indywidualne cechy przedmiotu transakcji, bądź okoliczności życiowe, w jakich znajdował się podatnik dokonujący transakcji, a które miały wpływ na jego decyzję. O ile zatem w związku z nieruchomością nie były podejmowane przez podatnika czynności o charakterze kwalifikowanym (charakterystyczne np. dla działalności deweloperskiej czy też z zakresu obrotu nieruchomościami), z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane jedynie transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z zaniechaniem realizacji celu, dla którego została ona uprzednio nabyta. Samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych (zatwierdzenie podziału, ustalenie warunków zabudowy - w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi. Okoliczności dotyczące nabycia nieruchomości, czynności związane z jej podziałem oraz sprzedaż wydzielonych działek gruntu świadczą o tym, że strona działała z zamiarem uzyskania korzyści majątkowej, a zatem w celu zarobkowym.

W ocenie Wnioskodawcy dokonywana sprzedaż działek zarówno w okresie do 2010 r. jak i od 2017 r. w związku z wyzbyciem się majątku otrzymanego tytułem darmym ponad 30 lat temu z uwagi na podjęte plany i brak zamiaru powrotu do kraju w przyszłości nie mają cechy zorganizowania. O spełnieniu tej przesłanki absolutnie nie świadczy zlecenie czynności związanych ze sprzedażą wyodrębnionych działek wyspecjalizowanej agencji.

Wnioskodawca uważa, że jego działania istotnie nie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności. Natomiast dokonując sprzedaży rozczłonkowanych fragmentów jednego zbioru, z operacji tych nie uczynił sobie stałego (nieokazjonalne) źródło zarobkowania. Sprzedaż działek miała miejsce pomiędzy 2003 r. a 2010 r. oraz od 2017 r. Zatem nie można tych czynności klasyfikować jako trwałych, regularnych czy stabilnych. Podział działek wynikał w głównej mierze z charakteru oraz miejsca położenia gospodarstwa rolnego.

Wnioskodawca podaje, że nie ma zamiaru powtarzalności tych transakcji, nie nabywa nieruchomości celem uzyskiwania zysku. Również nabycie tej działki nie miało związku z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z uwagi na powyższe w ocenie Wnioskodawcy brak jest znamion przypisania dokonywanej sprzedaży cech prowadzenia działalności gospodarczej. Jako, że dochód został uzyskany po upływie 5 lat od końca roku jego nabycia to uznać należy, że nie podlega on opodatkowaniu.

Powyższe stanowisko jest zgodne z wyrokiem NSA z dna 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14.

Wnioskodawca z ostrożności wskazuje również na poniższą argumentację. Nie budzi żadnych wątpliwości, że w okresie od 2017 r. nie dokonywał żądnych czynności mających cechy działalności gospodarczej. Takich czynności nie wykonywał również w okresie wcześniejszym. Jeśliby jednak hipotetycznie przyjąć, że podejmował aktywność w zakresie maksymalizacji zysku w latach wcześniejszych, to ostatnie jakiekolwiek czynności miały miejsce w 2011 r. Od początku 2011 r. do września 2017 r. nie dokonywał żadnych transakcji zbycia działek i działki te stanowiły jego majątek prywatny. W 2017 r. zbył jedną działkę. Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy stosuje się do zbycia składników wycofanych z działalności gospodarczej, jeśli od początku miesiąca po miesiącu, w którym zostały wycofane do dnia zbycia upłynęło 6 lat. Taka hipotetycznie sytuacja ma miejsce w przedmiotowej sprawie. Należy wskazać, że analogicznie jak można z majątku osobistego przesunąć do majątku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej pewne składniki majątkowe tak też można dokonać takiego przesunięcia w drugą stronę. Zbycie składnika wycofanego z aktywności gospodarczej, po upływie 6 lat od miesiąca następnego po miesiącu wycofania składnika z działalności gospodarczej stanowi zbycie składnika majątku prywatnego. Samo wyzbywanie się zbędnych składników majątku prywatnego bez wystąpienia pozostałych cech określonych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zorganizowanie, ciągłość) nie daje podstaw do kwalifikacji tego przychodu jako uzyskanego w ramach działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany ze zbycia w latach 2017-2019 działek opisanych we wniosku nie stanowi dochodu uzyskanego ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, stanowi to zbycie majątku osobistego niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą i tym samym nie podlega opodatkowaniu, gdyż zbycie nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku, w którym te nieruchomości zostały nabyte. Powyższe oznacza, że czynnościom dokonywanym przez niego nie można przypisać cech działalności gospodarczej określonych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

*   w zakresie pytania drugiego - przyjmując nawet niekorzystne stanowisko wskazujące, że uzyskiwał przychody z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu działkami, to planowane zbycie działki zabudowanej domem mieszkalnym wraz z pozostałościami szklarni oraz garażem (stanowiących funkcjonalną całość) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że w przypadku osób prowadzących działalność gospodarczą mamy do czynienia z podwójną identyfikacją mienia należącego do takiej osoby. Z jednej bowiem strony dysponuje ona majątkiem, który jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej (stanowi część składową prowadzonego przez osobę fizyczną przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego), z drugiej strony - należącym do niej majątkiem poza przedsiębiorstwem, który służy zaspokajaniu różnych niegospodarczych potrzeb osobistych.

Brak jest podstaw aby działalność dokonywaną w sferze prywatnej opodatkowywać w sposób przewidziany dla prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. Nie ulega wątpliwości, że wydzielona nieruchomość będąca przedmiotem planowanej sprzedaży stanowi majątek prywatny, kiedyś dom rodzinny, później był stałym miejscem zamieszkania w okresie prowadzenia działalności rolniczej. Następnie po wyjeździe za granicę został wynajęty jako składnik majątku prywatnego. Obecnie po podjęciu definitywnej decyzji o pozostaniu w Niemczech jest zbywany jako wyprzedaż majątku prywatnego. Od samego początku, tj. w 2003 r. został on wyłączony z jakichkolwiek działań zmierzających do jego zbycia. Następnie Wnioskodawca wydzielił działki wraz z budynkami gospodarczymi, które były użyczone rodzeństwu, co wskazuje na typowo osobiste wykorzystywanie tej nieruchomości.

Planowana sprzedaż tej działki ma również charakter zarządu majątkiem osobistym i jest wynikiem podjętej decyzji o pozostaniu w Niemczech. Dom ten nie był składnikiem żadnego przedsiębiorstwa i tym samym jego zbycie nie może być opodatkowane jako zbycie majątku firmowego. Kwalifikacji tej nie zmienia również fakt wynajmu tej nieruchomości. To podatnik decyduje czy najem rozlicza jako najem prywatny (źródło art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) czy w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Możliwość takiej kwalifikacji wynika wprost z zapisów art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zakresie tej nieruchomości nie były podejmowane żadne czynności, którym można przypisać ciągłość, profesjonalne działanie, itp.

Ponownie z ostrożności Wnioskodawca wskazuje, że podejmując nawet odmienną kwalifikację tego przychodu zastosowanie znalazłby art. 10 ust. 3 i art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodne z art. 10 ust. 3 ustawy przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Również zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 (pozarolnicza działalność gospodarcza), nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Jeśliby w jakikolwiek sposób przypisać posiadany dom wraz z pozostałościami po szklarni i garażem do hipotetycznie prowadzonej działalności gospodarczej to tylko i wyłącznie jako składnik wykorzystywanej na jej potrzeby (środek trwały). Brak jest podstaw do kwalifikacji tego składnika jako towar.

Z uwagi, że mamy do czynienia z budyniem mieszkalnym to jego zbycie należałoby rozpatrywać w kontekście art. 10 ust.1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dokonanie zbycia po upływie 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości skutkuje brakiem powstania obowiązku podatkowego w tym zakresie.

W ocenie Wnioskodawcy każda transakcja związana ze sprzedażą nieruchomości powinna być rozpatrywana indywidualnie, z uwzględnieniem całokształtu okoliczności z nią związanych, w tym czynności podjętych przez sprzedającego przed planowaną sprzedażą. Znaczenie dla oceny zdarzenia mogą mieć indywidualne cechy przedmiotu sprzedaży, okoliczności życiowe w których znajduje się podatnik i które to były przyczyną podjęcia decyzji o sprzedaży nieruchomości.

W ocenie Wnioskodawcy planowanej przez niego sprzedaży domu mieszkalnego wraz pozostałościami po szkłami i garażem nie można przypisać cech właściwych dla działalności gospodarczej. Brak jest cechy zorganizowania i ciągłości. Nie były i nie są podejmowane żadne czynności wskazujące na profesjonalne działanie w zakresie zbycia tej nieruchomości.

Podejmowane czynności nie odbiegają zdaniem Wnioskodawcy od normalnego wykonywania prawa własności i nie wypełniają znamion prowadzenia działalności o których mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest takie, że nawet uznanie, że w zakresie zbycia działek działał jako przedsiębiorca uzyskując dochody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, to w zakresie zbycia domu wraz z pozostałościami po szkłami i garażu dochód ten uzyskany będzie ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na upływ 5 lat od końca roku nabycia tej nieruchomości dochód ten nie będzie podlegał opodatkowaniu. Ponadto nawet w sytuacji gdyby organ dokonał wykładni art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w taki sposób, że dokonywane czynności przez Wnioskodawcę wypełniają znamiona prowadzeni działalności gospodarczej, to i tak na mocy art. 10 ust. 3 i art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód ten i tak byłby wyłączony ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy) i powinien być oceniany czy spełnia przesłanki opodatkowania tego dochodu wynikające ze źródła określonego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Reasumując, planowanej sprzedaży domu wraz z pozostałościami po szklarni i garażem nie można przypisać cech prowadzenia działalności gospodarczej i tym samym dochód ten nie stanowi źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nawet gdyby wykładnia art. 5a pkt 6 ustawy dokonana przez organ interpretacyjny prowadziła do wniosku, że dochód ten został uzyskany w ramach prowadzenia działalności gospodarczej to i tak na podstawie art. 10 ust. 3 i art. 14 ust. 2c ustawy powinien być na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oceniany jako zbycie majątku osobistego. Finalnie dochód ten nie będzie zdaniem Wnioskodawcy podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie pytania pierwszego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm. oraz Dz. U. z 2018 r., poz.1509, z późn. zm.,) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest m.in.:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (pkt 7)
*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (pkt 8).

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych – ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r. I SA/Op18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Okoliczności przedstawione we wniosku nie wskazują, że nieruchomości (wydzielone działki) są i były wykorzystywane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej i zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży. Na podstawie treści wniosku nie można również stwierdzić, by sprzedaż działek miała nastąpić w ramach działalności handlowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły.

Treść wniosku przemawia więc za tym, że dokonana w latach w 2017 r. – 2019 r. sprzedaż działek nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, skutki podatkowe zbycia działek, należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, jeżeli nie jest dokonywane w wykonywaniu działalności gospodarczej i następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy.

Zatem powstanie przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości (działek) uzależnione jest od daty ich nabycia, które należy utożsamiać z chwilą przeniesienia własności w rozumieniu cywilnoprawnym.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 16 kwietnia 1984 r. zawarta została umowa o przekazaniu przez rodziców na rzecz Wnioskodawcy gospodarstwa rolnego (ogrodnictwo) o powierzchni około 3 ha. Całe gospodarstwo stanowiło jedną działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym … . W wyniku przekazania na rzecz Wnioskodawcy gospodarstwa rolnego rodzice nabyli uprawnienia do renty rodzinnej. W latach 1984 - 2003 Wnioskodawca prowadził otrzymane gospodarstwo rolne uzyskując z tego tytułu dochody. W 2003 r. po zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonał podziału ww. nieruchomości na 20 działek. Po podziale nieruchomości część działek zbył m.in. w latach 2017-2019 r.

W tym miejscu wskazać należy, że wydzielenie działek (podział) z nieruchomości gruntowej nie powoduje zmiany ich właściciela. Na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działek, a więc nie dochodzi do ich nabycia. Zatem pięcioletni termin, wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości … przez Wnioskodawcę, tj. w drodze umowy darowizny w 1984 r. Na powyższe nie ma wpływu podział tej nieruchomości, w wyniku którego nastąpi zmiana powierzchni. W powołanym przepisie mowa jest bowiem o dacie nabycia nieruchomości, a nie dacie podziału.

Mając zatem na uwadze powyższe należy wskazać, że dokonana w latach 2017 -2019 sprzedaż działek powstałych w wyniku podziału nieruchomości gruntowej nabytej w 1984 r. nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ terminu, o którym mowa w tym przepisie i tym samym nie skutkuje obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego uznać należy za prawidłowe, a w konsekwencji nie udziela się odpowiedzi na pytanie drugie, gdyż Wnioskodawca oczekiwał na nie odpowiedzi w sytuacji uznania stanowiska w odniesieniu do pytania pierwszego za nieprawidłowe.

Końcowo odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń sądów zauważyć należy, że stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą.

Podkreślić również należy, że przepisy rozdziału 1a ustawy Ordynacja podatkowa stanowią, że interpretacja indywidualna wydana w tym trybie, może dotyczyć tylko przepisów prawa podatkowego, przy czym Wnioskodawca jest zobowiązany wskazać je w złożonym wniosku.

Zakres żądania Wnioskodawcy wyznacza natomiast w szczególności:

*   stan faktyczny przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
*   stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
*   zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy.

Ze względu zatem na zakres żądania Wnioskodawcy ocenie interpretacyjnej organu podlegało wyłącznie zagadnienia przedstawione w pytaniu interpretacyjnym dotyczące skutków podatkowych zbycia działek w latach 2017-2019, bez rozstrzygania skutków podatkowych sprzedaży pozostałej części nieruchomości opisanych we wniosku.

Ponadto informuje się, że kwestia dotycząca podatku od towarów i usług jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.