Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.233.2018.1.AZE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-04
Teza: ustalenie czy koszty opisane we wniosku stanowią wydatki na ulepszenie środka trwałego.
Słowa kluczowe: amortyzacja; ulepszenie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 lipca 2018 r. (data wpływu 7 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy koszty opisane we wniosku stanowią wydatki na ulepszenie środka trwałego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2018 r wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy koszty opisane we wniosku stanowią wydatki na ulepszenie środka trwałego.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawca) jest spółką komunalną prawa handlowego ze 100% udziałem Miasta.

Spółka posiada Garażową Stację Paliw, która wyposażona jest w cztery podziemne zbiorniki. Podczas przeprowadzania okresowego przeglądu zbiorników okazało się, że dwa z nich nie nadają się do dalszego użytkowania gdyż są nieszczelne. W tych okolicznościach Spółka zawarła ze specjalistyczną firmą umowę na wykonanie w obu zbiornikach stalowego dwupłaszcza wraz z modernizacją systemu monitorowania wycieków. Z technicznego punktu widzenia zadanie polega na wykonaniu wewnątrz istniejącego zbiornika o osi poziomej drugiego płaszcza ze stali węglowej o grubości 5 mm. Instalacja stalowego płaszcza podwyższa poziom bezpieczeństwa zbiornika w zakresie ochrony środowiska, poprzez wytworzenie przestrzeni do monitorowania oraz wzmocnienie w znacznym stopniu konstrukcji i wytrzymałości zbiornika. Rozwiązanie to spełnia funkcję urządzenia kontrolno-pomiarowego dopuszczonego do stosowania przez UDT zgodnie z § 10 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 18 września 2001 r. w sprawie warunków technicznych dozoru technicznego, jakim powinny odpowiadać zbiorniki bezciśnieniowe i niskociśnieniowe przeznaczone do magazynowania materiałów ciekłych zapalnych. Koszt prac do wykonania wyceniono na wartość łącznie 116.000 zł, w tym system monitoringu na około 8.000 zł.

Istotne elementy opisu stanu faktycznego Wnioskodawca zawarł również we własnym stanowisku, wskazując, że dotychczas zbiorniki używane przez Spółkę były to zbiorniki jednopłaszczowe wyłożone tzw. laminatem. Wobec wykonania robót zbiorniki uzyskały nowy element w postaci dodatkowego stalowego płaszcza ochronnego, ale i uzyskały nową jakość użytkową mierzoną ich szczelnością wyższą niż wcześniej w dacie ich wprowadzenia do używania. Rezultatem prac jest zainstalowanie nowego elementu - drugiego płaszcza wraz z monitoringiem wycieków, których wcześniej nie było.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy koszty związane z wykonaniem dwupłaszcza w podziemnych zbiornikach na paliwo płynne oraz koszty monitoringu wycieków, można zaliczyć jako wydatki na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 pdp powiększają ich wartość i stanowią podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na zrealizowanie zadania polegającego na montażu w dwóch zbiornikach stalowego dwupłaszcza wraz z systemem monitoringu należy uznać jako wydatki na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 pdp powiększają ich wartość i stanowią podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1. Dotychczas zbiorniki używane przez Spółkę były to zbiorniki jednopłaszczowe wyłożone tzw. laminatem. Zbiorniki te spełniały wymogi obowiązujących przepisów w zakresie ochrony środowiska. W konsekwencji ujawnionego przecieku w dwóch zbiornikach podjęto decyzję, o lepszym ich zabezpieczeniu i wyłożeniu każdego z nich tzw. stalowym dwupłaszczem i wyposażeniu w system monitoringu wycieku. W opinii służb UDT takie działanie daje następujące korzyści: dużą wytrzymałość i stateczność konstrukcji, pełne zabezpieczenie przed zanieczyszczeniem środowiska i wyciekami do gruntu paliwa, dużą czułość systemu detekcji wycieków, bardzo małe prawdopodobieństwo awarii konstrukcji w założonym okresie 20 lat użytkowania, możliwość pomiaru grubości płaszcza wewnętrznego przy badaniach okresowych zbiornika. Zdaniem Spółki zapewnienie większej szczelności zbiornikom mieści się w pojęciu ulepszenia środka trwałego, gdyż prowadzi do nadania im nowej wartości użytkowej, zwiększa jakość ich bezpieczeństwa z punktu widzenia szczelności, a w konsekwencji zapewnia bezpieczeństwo dla środowiska przed przenikaniem gromadzonych w nich substancji szkodliwych. Jakości o takim standardzie zbiorniki te przed wykonaniem określonych prac nie posiadały. Wobec wykonania tych robót zbiorniki uzyskały nowy element w postaci dodatkowego stalowego płaszcza ochronnego, ale i uzyskały nową jakość użytkową mierzoną ich szczelnością wyższą niż wcześniej w dacie ich wprowadzenia do używania. Nie można, tych wydatków uznać jako remont, gdyż nie spełniają one, zdaniem Spółki podstawowej definicji „remontu". W myśl art. 3 pkt 8 Prawo budowlane „remontem” jest wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego niezmieniające charakteru i funkcji oraz następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i wynikające z jego eksploatacji, przy czym punktem odniesienia jest stan środka trwałego z dnia jego przyjęcia do używania. Efektem prac wykonanych przez Spółkę nie jest przywrócenie stanu pierwotnego zbiorników paliw, a taki efekt jest istotą remontu. Rezultatem prac jest zainstalowanie nowego elementu - drugiego płaszcza wraz z monitoringiem wycieków, których wcześniej nie było. W tym przypadku nastąpiła zmiana, powodująca poprawienie istniejącego stanu technicznego. Pokrycie zbiornika paliw dodatkowym płaszczem nie ma zatem charakteru odtworzeniowego. Reasumując, wydatki związane z dodaniem do zbiornika paliw drugiego płaszcza spełniają warunki ulepszenia środka trwałego, wobec tego winny stanowić koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1036; dalej: updop ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z ustawowej definicji kosztu podatkowego wynika, że warunki uznania konkretnego kosztu (wydatku) za koszt podatkowy muszą być spełnione równocześnie.

Przepisy updop wskazują, że do kosztów uzyskania przychodów nie można zaliczyć wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Do kosztów uzyskania przychodów zalicza się bowiem odpisy amortyzacyjne, z tytułu zużycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do art. 16a ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty,

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W art. 16a ust. 1 powołanej ustawy został przedstawiony katalog środków trwałych, podlegających amortyzacji, pod warunkiem, że będą one używane przez okres dłuższy niż rok oraz będą wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Podatnik by móc dokonywać odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego, musi ustalić jego wartość początkową. Stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia, natomiast w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. Przy czym, zgodnie z art. 16g ust. 3 powołanej ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku. Za koszt wytworzenia, zgodnie z art. 16g ust. 4 updop, uważa się natomiast wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Stosownie do treści art. 16g ust. 13 updop jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Jednocześnie ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje użytych w przepisie art. 16g ust. 13 pojęć: przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja, modernizacja. Jednak na podstawie ugruntowanej praktyki przyjmuje się, że z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia, gdy następuje:

*   przebudowa, tj. zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
*   rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
*   adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
*   rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
*   modernizacja, tj. unowocześnienie środków trwałych.

Jeżeli nie zostanie spełniony co najmniej jeden z powyższych warunków, wówczas nie mamy do czynienia z ulepszeniem środka trwałego i nie zachodzi obowiązek zwiększania wartości początkowej. Zatem nakładami na ulepszenie środków trwałych należy uznać takie wydatki, w wyniku poniesienia których nastąpi rozszerzenie funkcjonalności lub wydajności tych środków trwałych, jako skutek przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującej istotną zmianę ich cech użytkowych.

W świetle przepisów updop, środki trwałe uważa się zatem za ulepszone (w wyniku czego następuje zwiększenie ich wartości początkowej) przy łącznym spełnieniu następujących warunków:

*   wydatki na ulepszenie muszą być związane z przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją danego środka trwałego,
*   wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania,
*   suma tych wydatków w roku przekracza 10.000 zł.

W konsekwencji, przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do wydatków o charakterze ulepszeniowym, każdorazowo oraz w stosunku do konkretnego środka trwałego należy szczegółowo analizować zakres rzeczowy wykonywanych robót.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka posiada Garażową Stację Paliw, która wyposażona jest w cztery podziemne zbiorniki. Podczas przeprowadzania okresowego przeglądu zbiorników okazało się, że dwa z nich nie nadają się do dalszego użytkowania gdyż są nieszczelne. Spółka zawarła ze specjalistyczną firmą umowę na wykonanie w obu zbiornikach stalowego dwupłaszcza wraz z modernizacją systemu monitorowania wycieków. Instalacja stalowego płaszcza podwyższa poziom bezpieczeństwa zbiornika w zakresie ochrony środowiska, poprzez wytworzenie przestrzeni do monitorowania oraz wzmocnienie w znacznym stopniu konstrukcji i wytrzymałości zbiornika. Rozwiązanie to spełnia funkcję urządzenia kontrolno-pomiarowego dopuszczonego do stosowania przez UDT zgodnie z § 10 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 18 września 2001 r. w sprawie warunków technicznych dozoru technicznego, jakim powinny odpowiadać zbiorniki bezciśnieniowe i niskociśnieniowe przeznaczone do magazynowania materiałów ciekłych zapalnych. Koszt prac do wykonania wyceniono na wartość łącznie 116.000 zł, w tym system monitoringu na około 8.000 zł.

Odnosząc przywołane przepisy do sytuacji przedstawionej we wniosku należy zauważyć, że opisane w stanie faktycznym działania polegające na wykonaniu w obu zbiornikach stalowego dwupłaszcza wraz z modernizacją systemu monitorowania wycieków stanowią ulepszenie środka trwałego (tj. podziemnych zbiorników). Przeprowadzone prace – jak wskazuje Wnioskodawca – spowodowały, że zbiorniki uzyskały nowy element w postaci dodatkowego stalowego płaszcza ochronnego, uzyskały nową jakość użytkową mierzoną ich szczelnością wyższą niż wcześniej w dacie ich wprowadzenia do używania w konsekwencji wprowadzona zmiana, spowodowała poprawienie istniejącego stanu technicznego. W związku z czym wartość początkową środka trwałego należy powiększyć o wartość wydatków poniesionych na wykonanie prac opisanych we wniosku.

Należy przy tym jednocześnie zauważyć, że przedmiotowych wydatków nie można zakwalifikować jako remontu środka trwałego. Odnosząc się do powyższego należy zwrócić uwagę, że przepisy podatkowe nie zawierają definicji remontu. W konsekwencji, przy ustaleniu zakresu znaczeniowego remontu należy oprzeć się na definicji sformułowanej w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1202). Zgodnie z art. 3 ust. 8 tej ustawy, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Zgodnie z powyższą definicją, remont ma na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, nie zmieniając jego charakteru i funkcji, a przesłanką rozpoczęcia remontu jest zużycie środka trwałego w trakcie jego eksploatacji. Będą to zatem wszelkie działania mające na celu odtworzenie wyjściowego stanu środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji (konserwacja, naprawy).

Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega zatem na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast ulepszeniem jest trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, jak i przystosowanie składnika majątku do wykorzystania go w innym niż pierwotny celu lub nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych wyrażające się w poprawie standardu użytkowego lub technicznego albo obniżce kosztów eksploatacji.

W związku z powyższym, wydatki na wykonanie w obu zbiornikach stalowego dwupłaszcza wraz z modernizacją systemu monitorowania wycieków, nie spełniają opisanych powyżej przesłanek umożliwiających zakwalifikowanie ich jako remont środka trwałego. Wydatki te mają natomiast na celu ulepszenie środka trwałego i powinny powiększać jego wartość początkową podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.