Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.567.2021.1.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-18
Teza: czy uzyskane przez Wnioskodawcę w wyniku opisanego przedsięwzięcia nagrody w postaci jednostek kryptowaluty będą stanowić przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 lub pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy poniesione przez spółkę i udokumentowane koszty, obejmujące zakup sprzętu komputerowego oraz nabycie energii do zasilania tego sprzętu, z którego spółka korzystać będzie wyłącznie na potrzeby wykonywania pracy na rzecz blockchain (w opisany w stanie faktycznym sposób) będą stanowić koszt uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: komputery; koszt-koszty uzyskania przychodów; kryptowaluty; przychód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 11

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe w części ustalenia, czy uzyskane przez Wnioskodawcę w wyniku opisanego przedsięwzięcia nagrody w postaci jednostek kryptowaluty będą stanowić przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 lub pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nieprawidłowe w części ustalenia, czy poniesione przez spółkę i udokumentowane koszty, obejmujące zakup sprzętu komputerowego oraz nabycie energii do zasilania tego sprzętu, z ktorego spółka korzystać będzie wyłącznie na potrzeby wykonywania pracy na rzecz blockchain (w opisany w stanie faktycznym sposób) będą stanowić koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

18 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy uzyskane przez Wnioskodawcę w wyniku opisanego przedsięwzięcia nagrody w postaci jednostek kryptowaluty będą stanowić przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 lub pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy poniesione przez spółkę i udokumentowane koszty, obejmujące zakup sprzętu komputerowego oraz nabycie energii do zasilania tego sprzętu, z którego spółka korzystać będzie wyłącznie na potrzeby wykonywania pracy na rzecz blockchain (w opisany w stanie faktycznym sposób) będą stanowić koszt uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego:**

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka zamierza podjąć działalność w zakresie opisanym poniżej. Spółka zamierza wykonywać działalność polegającą na świadczeniu „pracy” na rzecz sieci blockchain (łańcuchu bloków) opartych o konsensus typu „proof of work”.

Łańcuch blokow (ang. blockchain) to współużytkowany, niezmienialny rejestr, który upraszcza proces rejestrowania transakcji i śledzenia zasobów w sieci biznesowej. Zasób może być materialny (dom, samochód, gotówka, grunt) lub niematerialny (własność intelektualna, patenty, prawa autorskie, branding). W sieci blockchain można śledzić i kupować/sprzedawać niemal wszystko, co ma jakąś wartość, ograniczając w ten sposób ryzyko i koszty ponoszone przez wszystkie zaangażowane strony (zob. IBM. Łańcuch bloków dla opornych).

Blockchain jest rozproszonym rejestrem całkowicie jawnym dla wszystkich. To zdecentralizowana baza danych, w której dane umieszczane są w strukturach zwanych blokami. Łańcuch składa się z bloków połączonych ze sobą. Każdy z bloków łańcucha jest zbudowany na podstawie bloku poprzedniego i zawiera w sobie informację, łączącą go z blokiem kolejnym. Każdy blok składa się z jakichś danych, własnego „hasza” oraz „hasza” bloku poprzedniego.

Łańcuch bloków, jak sama nazwa wskazuje, to ciąg bloków informacyjnych, które istnieją w sieci komputerów. Nowe bloki są dodawane do łańcucha przez niektóre komputery tej sieci, a inne komputery weryfikują powstałe bloki używając do tego specjalnych algorytmów (zob. https://academy.stakedao.org/czym-jest-lancuch-blokow-blockchain/).

Konsensus lub algorytm konsensusu - w technologii blockchain (w tym oprogramowaniu kryptowalut) technika osiągania porozumienia w kwestii dodawania nowych bloków, osiągania konsensusu pomiędzy węzłami sieci utrzymującej blockchain. Zwykle algorytm będący kluczowym elementem programowym oprogramowania blockchain danej sieci (zob. https://pl.wikipedia.org/wiki/Konsensus (blockchain)). Osiąganiu konsensusu służy protokół konsensusu, który jest zbiorem technik kryptograficznych i logicznych.

Wyróżniamy kilka rodzajów algorytmów konsesusu, z których obecnie najpopularniejsze to „proof of stake” i „proof of work”. Algorytmy konsensusu są niezbędne do działania systemów rozproszonych, stanowią podstawę funkcjonowania blockchainów. W zdecentralizowanej sieci blockchain wszyscy użytkownicy są równi i mogą tworzyć bloki, ponieważ sieć publiczna nie wymaga pozwolenia. Potrzebny jest więc mechanizm, regulujący kto może dodawać nowe bloki do łańcucha oraz zapobiegający oszustwom wśród użytkowników. Służy do tego wspomniany algorytm konsensusu, dzięki któremu użytkownicy decydują, który blok powinien zostać dodany, a który nie. Transmitowane przez użytkowników blockchaina transakcje stają się poprawne, gdy zostają dodane do łańcucha. Wszystkie transakcje są w łańcuchu widoczne jak w spisie i są do spisu dodawane, gdy zostaną uznane za ważne.

Proof-of-work (dowód pracy) jest formą kryptograficznego potwierdzenia, w którym jedna strona udowadnia innym, że pewien wysiłek obliczeniowy został poświęcony na jakiś cel. Konsensus jest procesem, w trakcie którego strony w sieci opartej na technologii blockchain zgadzają się na przeprowadzenie transakcji zatwierdzanej przez każdego z użytkowników. PoW wymaga od węzła (użytkownika) zatwierdzającego blok transakcji znalezienie rozwiązania równania. Użytkownik przepuszcza w tym celu dane przez funkcję haszującą. Użytkownik, który chce dodać blok, musi „wyłożyć” w tym celu jakąś wartość, zużyć pewne zasoby.

Hashowanie (haszowanie; tworzenie skrótu) najprościej wytłumaczyć jako proces generowania danych wyjściowych o stałym rozmiarze z danych wejściowych o zmiennym rozmiarze. Idąc dalej, cały proces jest możliwy dzięki zastosowaniu specjalnych wzorów matematycznych znanych pod nazwa tzw. funkcji mieszających (inaczej algorytmów haszujących).

Chociaż nie wszystkie algorytmy haszujące opierają się na kryptografii, to tzw. kryptograficzne funkcje haszujące (inaczej funkcje skrótu) są jednym z podstawowych elementów blockchain. To właśnie dzięki funkcjom haszującym sieci blockchain wraz z innymi rozproszonymi systemami są w stanie osiągnąć odpowiednią do ich działania integralność zachowując przy tym bezpieczeństwo danych w nich zapisanych.

Wszystkie sieci blockchain oferują dla użytkowników zapewniających zabezpieczenie sieci nagrody, którymi są zwykle jednostki kryptowaluty. W przypadku sieci opartych na konsensusie PoW nagroda przysługuje w zamian za wykonaną pracę, która polega na wykonaniu ogromnej ilości operacji matematycznych, służących rozwiązaniu zagadki matematycznej pozwalającej na propagację następnego bloku. Umieszczenie kolejnego bloku w sieci poprzedza sprawdzenie niezliczonej ilości danych. Odbywa się to poprzez tzw. haszowanie wykonywane przez specjalne maszyny haszujące.

Istniejące sieci blockchain pozwalają w opisany wyżej sposób na uzyskiwanie kryptowaluty. Proces często nazywany kopaniem (z ang. mining) jest właśnie opisywanym niżej procesem obliczeniowym, w wyniku którego powstają niezliczone ciągi znaków (tzw. hasze). Co pewien czas obliczenia wywołują skutek w postaci kolejnego bloku. „Znalezienie” (często nazywane „wykopaniem”) bloku jest wynagradzane w postaci określonej ilości kryptowaluty.

W związku z rosnącą trudnością znalezienia tzw. bloku w wyniku czynności haszowania, użytkownicy urządzeń haszujących łącza się w tzw. poolach, tj. miejscach, które kumulują moc obliczeniową użytkowników. Pool z kolei przy pomocy właściwych algorytmów rozdziela nagrodę pomiędzy użytkowników, których moc obliczeniowa doprowadziła do „znalezienia” bloku.

Wnioskodawca zamierza zorganizować przedsięwzięcie, które przy pomocy określonych, własnych, dzierżawionych lub zakupionych zasobów (sprzęt komputerowy, energia elektryczna) ma zamiar uzyskiwać wynagrodzenie w formie jednostek kryptowaluty w procesie haszowania - pracy wykonywanej na rzecz sieci blockchain. Pracę tą zamierza wykonywać poprzez połączenie z innymi użytkownikami przy udziale „pool’a”. W takiej sytuacji wynagrodzenie za wykonaną pracę trafiać ma na portfel elektroniczny spółki z rachunku prowadzącego dany „pool”.

**Pytania**

1\. Czy uzyskane przez Wnioskodawcę w wyniku opisanego przedsięwzięcia nagrody w postaci jednostek kryptowaluty będą stanowić przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 lub pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

2\. Czy poniesione przez spółkę i udokumentowane koszty, obejmujące zakup sprzętu komputerowego oraz nabycie energii do zasilania tego sprzętu, z którego spółka korzystać będzie wyłącznie na potrzeby wykonywania pracy na rzecz blockchain (w opisany w stanie faktycznym sposób) będą stanowić koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w obecnym stanie prawnym brak jest możliwości uznania, że zakładane otrzymywanie jednostek kryptowaluty jako nagroda za wykonywaną pracę (haszowanie) stanowi przychód. Taki pogląd dotyczy zarówno wykonywania pracy bezpośrednio na rzecz sieci blockchain, jak też świadczenia za pośrednictwem pool.

Pogląd ten nie jest kategoryczny, stąd potrzeba wystąpienia z niniejszym wnioskiem. Tut. organ skarbowy w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lipca 2021 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4015.78.2021.3.BD, stanął na stanowisku, iż nabycie jednostek kryptowaluty w drodze darowizny lub dziedziczenia jest nabyciem prawa majątkowego, stanowiącym podstawę obowiązku podatkowego w zakresie podatku od spadków i darowizn.

Nabycie prawa majątkowego, stanowi przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 lub pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że obecnie obowiązujące przepisy prawa podatkowego dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych przewidują dwie reguły:

a) Przychodem nie jest wartość waluty wirtualnej otrzymanej w zamian za inną walutę wirtualną (art. 12 ust. 4 pkt 27 ustawy o CIT);

b) Przychód z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną, jest przychodem z zysków kapitałowych (art. 7b ust. 1 pkt 6 pkt f ustawy o CIT).

Ustawodawca zdecydował się na wycinkową regulację problemu kryptowalut i dochodu z nimi związanego. Mimo tego że zauważa, iż kryptowaluta jest nośnikiem pewnej wartości zdecydował, iż dopiero w chwili jej wymiany na dobro „konwencjonalne” nastąpi moment uzyskania przychodu.

Należy zatem uznać, że w świetle aktualnie obowiązujących przepisów uzyskiwanie kryptowaluty w zamian za określone świadczenie nie jest przychodem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Taki pogląd można wyinterpretować z przepisu art. 12 ust. 4 pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro nabycie waluty wirtualnej w zamian za inną walutę wirtualną nie jest przychodem, to podobnie takim przychodem nie będzie nabycie waluty w zamian za innego rodzaju świadczenie.

Z kolei z przepisu art. 7b ust. 1 pkt 6 pkt f wynika, iż przychód z tytułu nabycia kryptowalut następuje dopiero w momencie ich wymiany na inne dobro.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z obowiązującymi przepisami przychód z nabycia jednostek kryptowaluty jest przychodem z zysków kapitałowych, uzyskiwanym w chwili zbycia kryptowaluty. Co może być kosztem uzyskania takiego przychodu?

Zgodnie z art. 15 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f, stanowią udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej oraz koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, tj. podmiotów prowadzących działalność polegającą na świadczeniu następujących usług:

· wymiany pomiędzy walutami wirtualnymi i środkami płatniczymi,

· wymiany pomiędzy walutami wirtualnymi,

· pośrednictwa w wymianie, o której mowa w lit. a lub b powyżej,

· prowadzenia w formie elektronicznej zbioru danych identyfikacyjnych zapewniających osobom uprawnionym możliwość korzystania z jednostek walut wirtualnych, w tym przeprowadzania transakcji ich wymiany.

Wykładnia powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że wydatki, jakie mogą stanowić koszty uzyskania przychodu tych źródeł przychodów, muszą być bezpośrednio związane z tymi przychodami - mogą to być zarówno wydatki związane ze zbyciem, jak i wydatki na nabycie waluty wirtualnej (np. prowizje pobierane przez pośredników, ale już nie odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup waluty kryptograficznej).

Przepis nie wprowadza ograniczenia co do formy nabycia - może to być zatem zarówno nabycie pochodne (zakup kryptowaluty na giełdzie lub jej otrzymanie jako forma uregulowania zobowiązania), jak i nabycie pierwotne (nabycie jako nagroda w procesie haszowania na rzecz blockchain).

Prawidłowość tą zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, który w wyroku z dnia 21 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Łd 285/20. Wydatki na zakup sprzętu do kopania waluty wirtualnej i na zakup energii elektrycznej zużywanej przez ten sprzęt, stanowią wydatki ponoszone bezpośrednio na nabycie waluty wirtualnej i jako takie stanowią koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego jej zbycia. Bez zakupu odpowiedniego sprzętu przeznaczonego do kopania waluty wirtualnej oraz bez zakupu energii elektrycznej niemożliwe jest kopanie waluty wirtualnej metodą „Proof of Work”.

Z powyższego wynika, że wydatki poniesione na nabycie pierwotne kryptowaluty - uzyskanej w procesie haszowania, poniesione na zakup (dzierżawę) sprzętu komputerowego (…) używanego wyłącznie dla celów opisanego przedsięwzięcia, są wydatkami ponoszonymi bezpośrednio na nabycie jednostek kryptowaluty. Ustawodawca nie definiuje czym są wydatki bezpośrednie oraz wydatki pośrednie. Przyjmuje się, że wydatki, które można zidentyfikować i przypisać do określonego obiektu kosztów lub miejsca powstawania kosztów, tj. identyfikowalne z konkretnym produktem w ekonomicznie opłacalny sposób, określa się jako koszt bezpośredni. Z drugiej strony, wszystkie koszty, które nie są powiązane z konkretnym miejscem powstawania kosztów lub obiektem kosztu, tj. trudno jest prześledzić koszt pojedynczego produktu, są kosztem pośrednim.

Planowane przedsięwzięcie służyć będzie wyłącznie uzyskiwaniu nagród w procesie haszowania. Wydatki na jego realizację można zidentyfikować jako ponoszone wyłącznie dla wygenerowania kryptowaluty. Tym samym wydatki na zakup urządzeń haszujących lub ich dzierżawę oraz na zakup energii elektrycznej wyłącznie do ich zasilenia należy uznać za koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowanie

Ustawodawca decydując się na wycinkowe uregulowanie zasad rozliczenia dochodów związanych z rynkiem kryptowalut zaburzył system podatkowy.

Wbrew generalnej zasadzie uzyskiwanie jednostek kryptowalut nie może być kwalifikowane jako „zwykły” dochód z działalności gospodarczej. De facto ustawodawca pominął podatkowe konsekwencje nabycia kryptowalut, przy czym wprost uznał brak podatkowych konsekwencji (przez uznanie że nie jest przychodem) nabycia wtórnego kryptowaluty przy pomocy innej kryptowaluty. Jednocześnie nie przewidział rozwiązań w zakresie podatkowych konsekwencji nabycia jednostek kryptowaluty.

Przy jednoczesnym powszechnym rozumieniu kryptowaluty jako nośnika wartości materialnej, takie podejście ustawodawcy wywołuje wątpliwości interpretacyjne, które zgodnie z zasadą wynikającą z art. 2a Ordynacji podatkowej powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika.

Przywołane regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pozwalają uznać, iż nabycie kryptowaluty, niezależnie od sposobu nabycia nie rodzi obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, bowiem nie jest przychodem w rozumieniu ustawy. Dopiero czynności, o których mowa w art. 7b ust. pkt 6 pkt f ustawy o CIT stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym.

Tylko na marginesie wskazać należy, iż uznanie nabycia kryptowalut za przychód rodzący obowiązek podatkowy w podatku dochodowym, wobec treści regulacji art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f, w przypadku ich zbycia, prowadziłoby do zasadniczo niedozwolonego opodatkowania tego samego dochodu (zob. wyrok Naczelnego Sąd Administracyjnego z dnia 8 października 2020 r., sygn. akt II FSK 1610/18, wyrok Naczelnego Sąd Administracyjnego z dnia 21 lipca 2017 r. sygn. akt II FSK 2485/15).

Istnienie wskazanych regulacji dotyczących zysku z dochodów kapitałowych prowadzi do wniosku, iż samo nabycie kryptowaluty jest obojętne podatkowo, nie rodzi obowiązku podatkowego. Dopiero czynności, o których mowa w art. 7b ust. pkt 6 pkt f ustawy o CIT stanowią przedmiot opodatkowania.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ad. 1

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka zamierza wykonywać działalność polegającą na świadczeniu „pracy” na rzecz sieci blockchain (łańcuchu bloków) opartych o konsensus typu „proof of work”.

W związku z rosnącą trudnością znalezienia tzw. bloku w wyniku czynności haszowania, użytkownicy urządzeń haszujących łącza się w tzw. poolach, tj. miejscach, które kumulują moc obliczeniową użytkowników. Pool z kolei przy pomocy właściwych algorytmów rozdziela nagrodę pomiędzy użytkowników, których moc obliczeniowa doprowadziła do „znalezienia” bloku.

Wnioskodawca zamierza zorganizować przedsięwzięcie, które przy pomocy określonych, własnych, dzierżawionych lub zakupionych zasobów (sprzęt komputerowy, energia elektryczna) ma zamiar uzyskiwać wynagrodzenie w formie jednostek kryptowaluty w procesie haszowania - pracy wykonywanej na rzecz sieci blockchain. Pracę tą zamierza wykonywać poprzez połączenie z innymi użytkownikami przy udziale „pool’a”. W takiej sytuacji wynagrodzenie za wykonaną pracę trafiać ma na portfel elektroniczny spółki z rachunku prowadzącego dany „pool”.

W złożonym wniosku w zakresie pytania Nr 1 Spółka zgłosiła wątpliwość dotyczącą tego, czy uzyskane przez nią w wyniku opisanego przedsięwzięcia nagrody w postaci jednostek kryptowaluty będą stanowić przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 lub pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej „updop”),

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Wydzielając źródło przychodów z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów alokowanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b updop.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f updop,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 updop, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 updop,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy,

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasada wskazana w ww. przepisie określa memoriałowy charakter obliczania przychodów. Różni się ona od zasady kasowej powstawania przychodów, w której przychód powstaje dopiero z chwilą wpływu środków pieniężnych do kasy lub na rachunek w banku jednostki. Podstawowym kryterium pojawiania się przychodu dla celów podatku dochodowego jest więc przychód należny.

Jak wynika natomiast z art. 14 ust. 1 ww. ustawy,

przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że sam fakt „wykopania” waluty wirtualnej nie może zostać zakwalifikowany do żadnej z kategorii przychodów wymienionych w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co oznacza, że „wykopanie” kryptowaluty nie generuje po stronie wydobywającego obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

Ewentualny przychód powstanie dopiero w przypadku zbycia waluty wirtualnej, z tym że, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 27 updop,

do przychodów nie zalicza się wartości waluty wirtualnej otrzymanej w zamian za inną walutę wirtualną.

Mając na uwadze powyższe przepisy zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że zakładane otrzymywanie jednostek kryptowaluty jako nagrody za wykonywana pracę (haszowanie) nie stanowią przychodu.

W konsekwencji, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

W zakresie pytania Nr 2 Spółka powzięła wątpliwość, czy poniesione przez nią i udokumentowane koszty, obejmujące zakup (dzierżawę) sprzętu komputerowego oraz nabycie energii do zasilania tego sprzętu, z którego spółka korzystać będzie wyłącznie na potrzeby wykonywania pracy na rzecz blockchain (w opisany w stanie faktycznym sposób) będą stanowić koszt uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 15 ust. 1 updop,

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f updop,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Zgodnie z art. 15 ust. 11 updop,

koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f, stanowią udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej oraz koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Wskazać przy tym należy, że z uzasadnienia do zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, druk Sejmowy Nr 2860 z 25 września 2018 r. w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów związanych z walutą wirtualną wskazano, „że kosztami podatkowymi będą udokumentowane wydatki na nabycie walut wirtualnych, poniesione w danym roku podatkowym, ale wyłącznie bezpośrednio związane z nabyciem i sprzedażą walut wirtualnych. Kosztami uzyskania przychodów nie będą więc w szczególności koszty finansowania zakupu walut wirtualnych (koszty pożyczek, kredytów itp.)”.

Z powyższego wynika zatem, że ustawodawca wprowadzając do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy dotyczące wirtualnych walut, w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f ww. ustawy, jako źródło przychodów z zysków kapitałowych, wskazał przychody z wymiany wirtualnych walut i odpowiednio w art. 15 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określił jakie wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów związane z wirtualną walutą. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że kosztami uzyskania przychodów związanych z walutą wirtualną są udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, które pośredniczą w wymianie lub sprzedaży tych walut.

Odnosząc się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków bezpośrednio poniesionych na nabycie waluty wirtualnej, o których mowa w art. 15 ust. 11 updop, stwierdzić należy, że będą to oprócz ceny zakupu, również prowizje pobierane przez podmioty pośredniczące w wymianie. Kosztami uzyskania przychodów nie będą więc koszty inne niż bezpośrednio związane z nabyciem waluty wirtualnej, w szczególności koszty finansowania zakupu walut wirtualnych (koszty pożyczek, kredytów itp.), zakup komputera, koszty zużycia prądu, koszt zakupu „koparek do kryptowalut”, koszty amortyzacji komputerów.

Stosownie do art. 15 ust. 12 updop,

koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 11, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 13.

Nadwyżka kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 11, nad przychodami uzyskanymi w roku podatkowym powiększa koszty uzyskania przychodów poniesione w następnym roku podatkowym (art. 15 ust. 13 updop).

Zgodnie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca ponosi/będzie ponosił wydatki obejmujące zakup (dzierżawę) sprzętu komputerowego oraz nabycie energii do zasilania tego sprzętu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że ww. wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę nie można uznać za wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej, o których mowa w art. 15 ust. 11 w zw. z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f updop. Wnioskodawca nie nabywa waluty wirtualnej od innego podmiotu, lecz dokonuje jej pierwotnego wydobycia, zbliżonego do wytworzenia. Wykopana waluta wirtualna nie była nigdy wcześniej przedmiotem obrotu, ponieważ nie istniała. Powyższych wydatków nie można zatem bezpośrednio powiązać z nabyciem waluty wirtualnej.

Dodać należy, że zgodnie z art. 22d ust. 1 updop,

od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia walut wirtualnych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochodem z odpłatnego zbycia walut wirtualnych jest osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 15 ust. 11-13 (art. 22d ust. 2 updop).

Ponadto, na podstawie art. 22d ust. 4 updop,

dochodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych nie łączy się z innymi dochodami (przychodami) podatnika.

Biorąc pod uwagę treść ww. regulacji, wskazane we wniosku wydatki ponoszone w związku z „wykopaniem” waluty wirtualnej nie będą w omawianym przypadku obniżały podstawy opodatkowania, obliczanej według ww. zasad, gdyż – jak wskazano powyżej – wydatki te nie stanowią kosztów, o których mowa w art. 15 ust. 11 updop.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

· czy uzyskane przez Wnioskodawcę w wyniku opisanego przedsięwzięcia nagrody w postaci jednostek kryptowaluty będą stanowić przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 lub pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe,

· czy poniesione przez spółkę i udokumentowane koszty, obejmujące zakup sprzętu komputerowego oraz nabycie energii do zasilania tego sprzętu, z którego spółka korzystać będzie wyłącznie na potrzeby wykonywania pracy na rzecz blockchain (w opisany w stanie faktycznym sposób) będą stanowić koszt uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych działalności związanej z wydobyciem kryptowalut – jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwo i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Na marginesie wskazać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie było podstaw do zastosowania art. 2a Ordynacji podatkowej, albowiem w sprawie nie występują niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego. Organ nie miał żadnych wątpliwości co do treści oraz zastosowania przepisów prawa podatkowego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).