Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-798/08-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-08-22
Teza: tylko wówczas gdy praca wykonywana przez pracownika twórcę jest zgodna z zapisami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych do przychodów osiągniętych z tego źródła mogą być zastosowane 50% koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych( Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; obowiązek-obowiązek podatkowy; praca-stosunek pracy; prawa-prawa autorskie; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa, przedstawione we wniosku z dnia 09.05.2008 r. (data wpływu 13.05.2008 r.) oraz piśmie uzupełniającym braki formalne (data nadania 30.07.2008 r., data wpływu 04.08.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania normy 50% kosztów uzyskania przychodów w stosunku do części wynagrodzenia zasadniczego pracownika związanej z wyreżyserowaniem przedstawienia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.05.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania normy 50% kosztów uzyskania przychodów w stosunku do części wynagrodzenia zasadniczego pracownika związanej z wyreżyserowaniem przedstawienia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny:

Na podstawie § 11 rozporządzenia Ministra Kultury i sztuki z dnia 31 marca 1992 w sprawie zasad wynagradzania pracowników niektórych instytucji kultury (Dz. U. nr 35 poz. 151 z późn zmianami) etatowemu soliście śpiewakowi zatrudnionemu na podstawie umowy o pracę przyznane zostało dodatkowe wynagrodzenie za reżyserię przedstawienia. Pracownik ten posiada wykształcenie wokalno-aktorskie.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 23.07.2008 r. Nr IPPB2/415-798/08-2/MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

*   doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, poprzez wskazanie na podstawie jakiej umowy (np. umowa o pracę, umowa o dzieło), bądź aneksu (np. do umowy o pracę) przyznane zostało dodatkowe wynagrodzenie za reżyserię przedstawienia soliście śpiewakowi. Czy z treści zawartej umowy o pracę wynika, że pracownik otrzymał wynagrodzenie składające się z kilku elementów, np. z wynagrodzenia zasadniczego i wynagrodzenia (honorarium) z tytułu korzystania z praw autorskich/rozporządzania tymi prawami.

Wniosek uzupełniono prawidłowo w wyznaczonym terminie informując, że dodatkowe wynagrodzenie za reżyserię przedstawienia soliście śpiewakowi przyznane zostało na podstawie aneksu do umowy o pracę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w tej sytuacji zastosowanie mają przepisy art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dające prawo do 50% kosztów uzyskania przychodu za reżyserię przedstawienia.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Artysta mimo posiadania jedynie wykształcenia wokalno - aktorskiego jest twórcą przedstawienia w rozumieniu art. 8 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskimi prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. nr 90, poz. 631) przysługuje mu prawo do korzystania z 50% kosztów uzyskania przychodu z tytułu dodatkowego wynagrodzenia za reżyserię.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na mocy art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Koszty uzyskania przychodów regulują przepisy Rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Zgodnie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust 1 pkt 2 lit b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wskazuje, że ustalenie czy:

*   określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych,
*   podatnik jest twórcą czy też artystą wykonawcą

należy rozpatrywać w świetle odrębnych przepisów, tj. ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90 poz. 631 ze zm.).

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W świetle art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są:

*   utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe),
*   plastyczne,
*   fotograficzne
*   lutnicze
*   wzornictwa przemysłowego
*   architektoniczne, architektoniczno – urbanistyczne,
*   muzyczne, słowno-muzyczne,
*   sceniczne sceniczno – muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne,
*   audiowizualne (w tym filmowe).

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tegoż przepisu jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Z umowy o pracę (angażu) powinno jednak wynikać, jaka część wynagrodzenia (uposażenia) obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu korzystania przez pracownika z praw autorskich, a jaka dotyczy wynagrodzenia ściśle związanego z wykonywaniem obowiązków pracowniczych (służbowych). Tylko bowiem takie wyróżnienie daje podstawę do zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%.

Z treści umowy o pracę musi zatem wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest dokładne wyróżnienie tej części wynagrodzenia, która związana jest z wykonywaniem czynności czy prac objętych prawami autorskimi oraz pozostałej jego części związanej z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych. Powyższe rozróżnienie musi wynikać z umowy o pracę, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje możliwości szacunkowego ustalania ilości pracy twórczej w całej ilości pracy danego pracownika – twórcy. Na podstawie szacunkowego (procentowego) określenia ilości wykonywanych przez pracownika prac objętych prawami autorskimi spośród ogółu jego obowiązków pracowniczych nie można ustalić, jaka konkretna część wynagrodzenia związana jest z korzystaniem z praw autorskich.

Jednakże należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy m.in. ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych. Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji, cytowana ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy, lub czy konkretna praca stanowi prawo autorskie lub prawo pokrewne.

W sprawach interpretowania przepisów ww. ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny, ul. K….

Mając powyższe na uwadze, tylko wówczas, gdy:

*   praca wykonywana przez pracownika jest twórcza tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
*   podatnik jest twórcą bądź artystą wykonawcą w rozumieniu tej ustawy,
*   uzyskane przychody przez twórcę będą wynikać z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami

do przychodów osiągniętych z tego źródła mogą być zastosowane, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% koszty uzyskania przychodu.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji stanowiska wynika, że artysta zatrudniony na podstawie umowy o pracę jako solista śpiewak wykonał na podstawie aneksu do umowy o pracę w ramach obowiązków wynikających ze stosunku pracy m. in. (obok obowiązków nie mających takiego charakteru) pracę twórczą polegającą na reżyserii przedstawienia. Efektem tej pracy jest utwór będący przedmiotem ochrony praw autorskich w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim, który mieści się w definicji działalności twórczej. W aneksie do umowy o pracę zostały zawarte zapisy określające rozróżnienie wynagrodzenia (honorarium z tytułu korzystania z praw autorskich) należnego pracownikowi za wykonywanie pracy (reżyserii) mającej przymiot pracy twórczej, do powstałego utworu scenicznego – w ramach stosunku pracy.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż tylko wówczas gdy praca wykonywana przez pracownika twórcę jest zgodna z zapisami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych do przychodów osiągniętych z tego źródła mogą być zastosowane 50% koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych( Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.