Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDWT.4011.18.2019.2.JŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-30
Teza: Sprzedana nieruchomość, która przez trzy lata wykorzystywana była przez Wnioskodawczynię do celów związanych z działalnością gospodarczą (wynajmowana w ramach prowadzonej działalności) spełniała definicję środków trwałych podlegających wpisowi do ewidencji. Przychody ze sprzedaży takiej nieruchomości to przychody ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; ewidencja-ewidencja środków trwałych; najem; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód; ryczałt; zbycie-odpłatne zbycie; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2019 r. (data wpływu 22 listopada 2019 r.), uzupełnionym w dniach 28 grudnia 2019 r., 2 stycznia 2020 r. i 16 stycznia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 1994 r., której przeważającym przedmiotem działalności jest produkcja pozostałych zbiorników, cystern i pojemników metalowych (25.29.Z wg klasyfikacji PKD). Ponadto zajmuje się działalnością związaną z:

*   produkcją konstrukcji metalowych i ich części (25.11.Z wg klasyfikacji PKD),
*   produkcją metalowych elementów stolarki budowlanej (25.12.Z wg klasyfikacji PKD),
*   kuciem, prasowaniem, wytłaczaniem i walcowaniem metali, metalurgią proszków (25.50.Z wg klasyfikacji PKD),
*   obróbką metali i nakładaniem powłok na metale (25.61.Z wg klasyfikacji PKD), - obróbką mechaniczną elementów metalowych (25.62.Z wg klasyfikacji PKD),
*   produkcją pojemników metalowych (25.91.Z wg klasyfikacji PKD),
*   produkcją pozostałych gotowych wyrobów metalowych, gdzie indziej niesklasyfikowana (25.99.Z wg klasyfikacji PKD),
*   produkcją urządzeń dźwigowych i chwytaków (28.22.Z wg klasyfikacji PKD),
*   produkcją nadwozi do pojazdów silnikowych, produkcją przyczep i naczep (29.20.Z wg klasyfikacji PKD),
*   produkcją pozostałych części i akcesoriów do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli (29.32.Z wg klasyfikacji PKD),
*   naprawą i konserwacją metalowych wyrobów gotowych (33.11.Z wg klasyfikacji PKD),
*   instalowaniem maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia (33.20.Z wg klasyfikacji PKD),
*   wykonywaniem pozostałych instalacji budowlanych (43.29.Z wg klasyfikacji PKD),
*   zakładaniem stolarki budowlanej (43.32.Z wg klasyfikacji PKD),
*   wykonywaniem konstrukcji i pokryć dachowych (43.91 .Z wg klasyfikacji PKD),
*   pozostałymi specjalistycznymi robotami budowlanymi, gdzie indziej niesklasyfikowanymi (43.99.Z wg klasyfikacji PKD),
*   konserwacją i naprawą pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (45.20.Z wg klasyfikacji PKD),
*   sprzedażą hurtową części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (45.31.Z wg klasyfikacji PKD),
*   sprzedażą detaliczną części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (45.32.Z wg klasyfikacji PKD),
*   sprzedażą hurtową niewyspecjalizowaną (46.90.Z wg klasyfikacji PKD),
*   pozostałą sprzedażą detaliczną prowadzoną poza siecią sklepową, straganami i targowiskami (47.99.Z wg klasyfikacji PKD),
*   wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (68.20.Z wg klasyfikacji PKD).

Wobec powyższego przedsiębiorstwo Wnioskodawczyni, ma ścisły związek z czynnościami w zakresie produkcji i sprzedaży oraz z usługami związanymi z szeroko pojętymi metalami. Natomiast działalność Wnioskodawczyni – obejmująca wynajem i zarządzanie nieruchomościami – uznaje się za usługę pomocniczą, nie stanowi ona celu samego w sobie, a jedynie jest uzupełnieniem ww. dostaw i usług głównych.

We wrześniu 2008 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła działkę zabudowaną budynkiem gospodarczym za cenę wynoszącą 120.000 zł (dalej jako: Nieruchomość). Jak wynika z treści aktu notarialnego z dnia 23 października 2008 r. nabycie Nieruchomości nastąpiło przy pomocy środków pieniężnych pochodzących z majątku wspólnego małżonków oraz działalności Wnioskodawczyni. Od tej transakcji kupna Nieruchomości nie odliczono podatku VAT.

Wnioskodawczyni ponosiła wydatki na modernizację i remont. Nieruchomości przez okres czterech lat od momentu jej nabycia, tj. czas od grudnia 2008 r. do grudnia 2012 r. Od poniesionych wydatków w wysokości 20.028,77 zł odliczano podatek VAT. Nieruchomość nie została ujęta w ewidencji środków trwałych w prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawczynię, w związku z czym nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od tej Nieruchomości.

W latach 2015 - 2018 Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej wynajmowała Nieruchomość podmiotom gospodarczym. Ani Wnioskodawczyni, ani Jej mąż nie prowadzili działalności gospodarczej pod tym adresem. Najem ten był rozliczany na zasadzie ryczałtu ewidencjonowanego. Wnioskodawczyni traktowała Nieruchomość jako składnik elementu prywatnego (a nie firmowego) pomimo faktycznego jej wynajmu podmiotom trzecim.

Nieruchomość była wykorzystywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, sklasyfikowanej pod kodem PKD 68.20.Z, tylko przez okres trzech lat. W związku z tym wykorzystanie Nieruchomości polegało na wynajmie jej osobom prowadzącym działalność gospodarczą. Przy czym aktywność Wnioskodawczyni w zakresie najmu, nie była dominującym źródłem przychodu, w stosunku do osiąganych przez Nią innych przychodów z tytułów prowadzonej działalności – otrzymywanych w sposób nieprzerwalny (od dnia rozpoczęcia działalności Wnioskodawczyni).

Obecnie Wnioskodawczyni wraz z mężem planują dokonać sprzedaży Nieruchomości.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni podkreśla, że opisana we wniosku Nieruchomość była przedmiotem najmu rozliczanego wg ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z zastosowaniem stawki w wys. 8,5%. Nieruchomość była wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej sklasyfikowanej pod symbolem PKWiU 68.20.1 Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub wydzierżawionymi. Nieruchomość była wynajmowana w ramach działalności gospodarczej w okresie od 1 września 2015 r. do 31 lipca 2018 r. (przy czym pierwsza faktura została wystawiona dnia 25 sierpnia 2015 r. i obejmowała okres od września do grudnia 2015 r., a ostatnia faktura została wystawiona 1 sierpnia 2018 r.). Wnioskodawczyni – względem prowadzonej przez siebie działalności – stosowała zryczałtowaną formę opodatkowania w tych latach, tj. ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Wnioskodawczyni złożyła oświadczenie o wyborze opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w styczniu 2015 r. i począwszy od 2015 r. korzysta z tej metody rozliczenia. Ponadto wskazuje Ona, że w 2019 r. korzystała z ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz w 2020 r. także planuje korzystać z tej uproszczonej formy opodatkowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym uzyskane środki pieniężne z tytułu sprzedaży Nieruchomości należy zakwalifikować do źródła przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej również jako: ustawa o PIT), a w konsekwencji ze względu na okoliczność upłynięcia pięcioletniego terminu, w którym nastąpiło nabycie tejże Nieruchomości nie zaistnieje konieczność opodatkowania?
2.  Jeśli stanowisko w zakresie pytania pierwszego jest nieprawidłowe, to czy uzyskany przychód może zostać rozliczony w ramach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jako towar wg stawki 3% na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym uzyskane środki pieniężne z tytułu sprzedaży Nieruchomości należy zakwalifikować do źródła przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Według Wnioskodawczyni, planowana sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym ze względu na okoliczność upłynięcia pięcioletniego terminu, w którym nastąpiło nabycie tejże Nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku uznania stanowiska przedstawionego w zakresie pytania nr 1, uzyskany przychód może zostać rozliczony w ramach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jako towar wg stawki 3% na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W myśl przepisu art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy jedynym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Stosownie do przepisu art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje zasadę generalną, z której wynika, że odpłatne zbycie nieruchomości oraz ww. praw majątkowych przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Natomiast jeżeli ich odpłatne zbycie następuje po upływie tego okresu, przychód z tego tytułu nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 tej ustawy przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło sześć lat.

Z kolei w myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. W art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały wskazane szczególne rodzaje przychodów, które - w sytuacji uzyskania ich przez podatnika – stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Do tejże kategorii przychodów zalicza się m.in. przychody uzyskane z odpłatnego zbycia środków trwałych, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy. Z literalnego brzmienia przytoczonego powyżej przepisu wynika zatem, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Wobec powyższego dyspozycją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych objęty został przychód z odpłatnego zbycia tychże składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego, podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Jak wynika z treści przytoczonych przepisów, przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat, to przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe należy prawidłowo zakwalifikować do źródła przychodu transakcję planowanego zbycia przedmiotowej Nieruchomości (czy do przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czy do przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy).

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni planuje sprzedaż Nieruchomości, która nie została ujęta do ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej. Ponadto zakup tej Nieruchomości został sfinansowany w pewnej części ze środków pieniężnych pochodzących z majątku wspólnego Wnioskodawczyni i Jej męża, a w części z działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt niniejszej sprawy, należy stwierdzić, że planowane odpłatne zbycie Nieruchomości nabytej przez Wnioskodawczynię i Jej męża należy zakwalifikować do źródła przychodu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stwierdzenie Wnioskodawczyni opiera na treści uchwały w składzie siedmiu sędziów z dnia 17 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 8/13, w której NSA orzekło, że „w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy.”

Z utrwalonej linii orzeczniczej wynika również, że możliwe jest zaliczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości do źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT w sytuacji, gdy nieruchomość:

1.  nie jest przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
2.  niemieszkalna nie jest wykorzystywana w tej działalności.

Wobec powyższego, gdy co najmniej jedna z dwóch wskazanych powyżej przesłanek nie zostanie spełniona, wówczas przychód ze sprzedaży nieruchomości będzie podlegała zaliczeniu do odrębnego źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarczej. Powyższe potwierdza m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku w Kielcach z dnia 10 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Ke 56/18.

Wnioskodawczyni wskazuje, że w analizowanym przypadku, mamy do czynienia z planowaną sprzedażą Nieruchomości niemieszkalnej, która była wykorzystywana w ramach prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej przez pewien krótki czas. Z treści wniosku wynika, że przez trzy lata Nieruchomość była wynajmowana podmiotom trzecim na cele gospodarcze. Jednakże obecnie owa Nieruchomość nie jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej, ponieważ Wnioskodawczyni nie świadczy już usługi wynajmu tej Nieruchomości. Przy czym podkreślenia wymaga fakt, że Nieruchomość nie została wprowadzona do środków trwałych tejże działalności Wnioskodawczyni. W konsekwencji, Wnioskodawczyni traktowała przedmiotową Nieruchomość jako składnik jej elementu prywatnego (a nie firmowego). O powyższym może świadczyć sposób nabycia Nieruchomości w formie aktu notarialnego, tj. nabycie do majątku wspólnego małżonków (Wnioskodawczyni i Jej męża).

W ocenie Wnioskodawczyni, owa planowana sprzedaż Nieruchomości nie nosi znamion działalności gospodarczej w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za działalność gospodarczą/pozarolniczą działalność rozumie się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawczyni, planowane zbycie nie będzie stanowiło przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej ze względu na brak spełnienia jakiejkolwiek przesłanki określonej w powołanym powyżej przepisie. Z treści wniosku wynika jednoznacznie, że owa sprzedaż jest jednorazową czynnością wykonywaną w sposób niezorganizowany. Ponadto Nieruchomość stanowi majątek osobisty małżonków, którzy nie zajmują się dostawą nieruchomości profesjonalnie. Przy czym zbycie Nieruchomości nie jest przedmiotem obecnie/planowanej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni. Działania związane z planowanym zbyciem mają na celu przede wszystkim zaspokojenie własnych potrzeb Wnioskodawczyni i Jej męża.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przesłankami świadczącymi o profesjonalnym charakterze sprzedaży nieruchomości są powtarzalność i systematyczność dokonywania takich czynności. Stanowisko to potwierdza m.in. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 15 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 487/19. Wnioskodawczyni jest zdania, że podejmowane przez Nią i Jej męża czynności nie noszą znamion działalności gospodarczej, a w konsekwencji owe zbycie Nieruchomości nie generowałoby przychodu z działalności gospodarczej. O powyższym świadczy m.in. jednorazowość podejmowanego działania czy brak profesjonalnego charakteru zbycia owej Nieruchomości.

Wnioskodawczyni podkreśla również, że głównym przedmiotem jej działalności jest produkcja pozostałych zbiorników, cystern i pojemników metalowych (25.29.Z wg klasyfikacji PKD), a nie wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi w ramach PKD 68.20.Z. Ponadto z treści wniosku wynika, że pomimo krótkiego czasu wykorzystywania Nieruchomości dla celów prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności, nie przyjęto jej do ewidencji środków trwałych ze względu na charakter jej nabycia do majątku wspólnego Wnioskodawczyni i Jej męża. W związku z tym, Jej zdaniem planowana sprzedaż Nieruchomości nie spowoduje powstania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji odpłatne zbycie będzie generowało przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, tj. przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wnioskodawczyni wskazuje, że ze względu na okoliczność upływu pięcioletniego terminu od dnia nabycia Nieruchomości, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, planowana transakcja sprzedaży nie wygeneruje przychodu. Z treści wniosku wynika, że nabycie Nieruchomości nastąpiło w 2008 r., a zatem pięcioletni termin upłynął z dniem 31 grudnia 2013 r. Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż Nieruchomości po 2013 r. nie będzie stanowić źródła przychodu określonego powyższą regulacją. Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 października 2019 r., znak 0113-KDIPT3.4011.371.2019.3.JR, w której organ potwierdza, że po upływie pięcioletniego okresu liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie powstaje obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze sprzedażą nieruchomości.

Zatem w ocenie Wnioskodawczyni, odpowiedzi na pytania wskazane w złożonym wniosku powinny brzmieć następująco:

Uzyskane środki pieniężne z tytułu sprzedaży Nieruchomości należy zakwalifikować do źródła przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ze względu na okoliczność upłynięcia pięcioletniego terminu, w którym nastąpiło nabycie tej Nieruchomości planowana jej sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Odnosząc się do postawionego we wniosku pytania oznaczonego we wniosku nr 2, Wnioskodawczyni zaznacza, że w przypadku uznania stanowiska przedstawionego w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, uzyskany przychód może zostać rozliczony w ramach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, ponieważ w tym wariancie należy potraktować sprzedawaną nieruchomość jako towar opodatkowany podobnie jak inne towary w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wg stawki 3% na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ww. ustawy zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyliczenie tytułów powstawania źródeł przychodów ma na celu ich pogrupowanie według odpowiedniego charakteru, co w konsekwencji prowadzi do odmiennego traktowania tychże źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 i 8 cyt. ustawy odrębnymi źródłami przychodów są:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy),
*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany (art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy).

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, która nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, która nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy – nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności gospodarczej i dniem ich zbycia nie upłynęło sześciu lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy).

W myśl art. 10 ust. 3 ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy, spełnione muszą zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG.

Co do zasady – podstawową formą opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej jest opodatkowanie według skali podatkowej. Wymieniona forma opodatkowania przysługuje z mocy ustawy i podatnik nie musi składać oświadczenia o jej wyborze. Jednakże złożenie stosownego oświadczenia, przy zachowaniu terminów i warunków, o których mowa w przepisach, umożliwia skorzystanie z opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z brzmieniem art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 43, ze zm.), ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą. Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 tej ustawy, przez pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej "spółką". Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego (art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym).

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) ustawy, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub części przychody ze świadczenia usług wymienionych w załączniku Nr 2 do ustawy, tj. „Wykaz usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług”.

W pozycji 28 tego załącznika wymieniono m.in. usługi w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (grupa 68.20.1 PKWiU), z zastrzeżeniem, iż wyłączenie to nie dotyczy przychodów osiąganych z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy, tj. takich z których przychody nie są zaliczane do pozarolniczej działalności gospodarczej.

Rozpatrując możliwość opodatkowania przychodów w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, pod uwagę należy wziąć wszystkie czynności wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jeżeli którakolwiek z tych czynności powoduje wyłączenie z opodatkowania przychodów w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, wówczas wyłączenie to odnosi się do wszystkich przychodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej. Zatem dla opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w przedmiotowej sprawie bez znaczenia jest fakt, że usługi oznaczone symbolem PKWiU 68.20.1 są świadczone tymczasowo. Istotne jest bowiem to, iż część usług, tj. wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, które Wnioskodawczyni wykonuje, zostały wymienione w załączniku nr 2 do cyt. ustawy.

Przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wykluczają możliwość korzystania z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodów z działalności gospodarczej, jeżeli podatnik osiąga w ramach tej działalności w całości lub w części przychody z najmu nieruchomości na własny rachunek.

Z przedstawionego w złożonym wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu nieruchomości w ramach działalności gospodarczej (PKWiU 68.20.1). Usługi te zostały wymienione w Załączniku nr 2 do ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – Wykaz usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Powyższe oznacza, że Wnioskodawczyni utraciła prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

*   wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W przytoczonym art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały szczególne kategorie przychodów, które – w przypadku uzyskania ich przez podatnika – stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Takimi przychodami są m.in. przychody uzyskane z odpłatnego zbycia składników majątku, tj. środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co wynika z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy. Brzmienie tego przepisu uległo zmianie z dniem 1 stycznia 2015 r. W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r. przepis ten wskazywał, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio. Od dnia 1 stycznia 2015 r. przepis ten stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zmiana treści powyższego przepisu wynikała z przyjętej ostatecznie przez sądy administracyjne linii orzeczniczej, ukształtowanej uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 8/13. W ocenie Sądu, poprzednie brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmowało swoim zakresem przychód z odpłatnego zbycia wyłącznie tych składników majątku, które podatnik wprowadził do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a nie wszystkich składników majątku. Tym samym, przychód ze sprzedaży składników majątku spełniających ustawową definicję środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, których podatnik nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie stanowił przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, mimo że zbyciu podlegały składniki majątku w rzeczywistości służące tej działalności, a nie celom prywatnym podatnika. Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1326), ustawodawca doprecyzował brzmienie ww. przepisu i objął jego zakresem skutki podatkowe odpłatnego zbycia wszystkich składników majątku spełniających ustawowe kryteria uznania ich za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, bez względu na to, czy podatnik wpisał je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, czy też nie. Jak wynika z uzasadnienia do projektu ww. ustawy zmieniającej, zawartego w druku sejmowym nr 2330 (Ad. 15) zmiana dotycząca sposobu ustalenia przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej ma charakter doprecyzowujący. Jej celem jest wyraźne wskazanie, że zbycie składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowi przychód z tej działalności. (…) Art. 2 pkt 5 (zmiana dotycząca art. 14) – ust. 2 pkt 1 – zmiana ma na celu doprecyzowanie, że zbycie składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowi przychód z tej działalności. Dotyczy to zarówno składników, które z uwagi na przewidywany okres ich użytkowania, krótszy niż rok, nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, jak i składników, których podatnik – pomimo takiego obowiązku – nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Podkreślić należy, że ww. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że co do zasady regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego oraz wartości niematerialnej i prawnej, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, prowadzonych samodzielnie,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. a) ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku pozostałych na dzień likwidacji prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej lub prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane, w tym z powodu jej likwidacji. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat, to nie powstaje przychód.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c amortyzacji natomiast nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1 i 1a,
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności

*   zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają zatem uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – znaczenie ma sam fakt wykorzystywania tego składnika w działalności gospodarczej.

W przypadku odpłatnego zbycia Nieruchomości, będącej przedmiotem wniosku, która przez trzy lata wykorzystywana była przez Wnioskodawczynię do celów związanych z działalnością gospodarczą (wynajmowana w ramach prowadzonej działalności) należy wskazać, że zarówno grunt, jak i posadowiony na nim budynek gospodarczy, spełniały definicję środków trwałych podlegających wpisowi do ewidencji. Jak wskazuje art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym, przychody ze sprzedaży takiej nieruchomości to przychody ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej, i nie ma tu znaczenia fakt, że Wnioskodawczyni nie dopełniła obowiązków formalnych wprowadzenia tych składników majątku do ewidencji środków trwałych.

Nie ma tutaj znaczenia data nabycia nieruchomości, jak również to, czy została wprowadzona, czy też nie do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. O kwalifikacji przychodu z planowanego zbycia do źródła przychodu, jakim jest działalność gospodarcza decyduje fakt, że nieruchomość niemieszkalna spełnia ustawowe kryteria uznania za środek trwały i jako taka podlega ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Powyższego nie zmienia fakt, że nieruchomość od 2018 r. nie była wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej. Jak bowiem wynika z przepisów prawa znaczenie ma fakt, że odpłatne zbycie nastąpi przed upływem sześciu lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności.

Kwota uzyskana ze sprzedaży wskazanej działki, jako przychód z działalności gospodarczej, podlegać więc będzie opodatkowaniu.

Skoro uzyskane przychody były zaliczane do pozarolniczej działalności gospodarczej oraz Wnioskodawczyni nie złożyła po upływie roku podatkowego, w którym utraciła prawo do korzystania z tej uproszczonej formy opodatkowania ponownie oświadczenia o wyborze ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, to przychód ze sprzedaży Nieruchomości, opisanej we wniosku, będzie opodatkowany jako przychód z działalności gospodarczej i opodatkowany na zasadach ogólnych.

Reasumując, ze względu na to, że jak wynika z wniosku:

*   będąca przedmiotem wynajmu Nieruchomość była składnikiem majątku związanym z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą,
*   najem ww. Nieruchomości, prowadzony był w ramach działalności gospodarczej (PKWiU 68.20.1),
*   Wnioskodawczyni złożyła oświadczenie o zastosowaniu ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w 2015 r.,

kwoty uzyskane ze sprzedaży ww. Nieruchomości należy zaliczyć do przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc przychodów z działalności gospodarczej. Przychód ze zbycia przedmiotowej Nieruchomości Wnioskodawczyni powinna rozliczyć stosując przy tym formę opodatkowania właściwą dla działalności gospodarczej. Osiągnięty po utracie prawa do ryczałtu dochód będzie podlegał bowiem opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo wskazać należy, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawczyni jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla Jej małżonka.

Należy podkreślić, że wyroki sądów administracyjnych wydane przed dniem 1 stycznia 2015 r. dotyczą odmiennego stanu prawnego, gdyż nie dokonano w nich wykładni i zastosowania przepisów prawa będących przedmiotem interpretacji indywidualnych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w wyniku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego organy podatkowe ustalą, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od rzeczywistego, to Wnioskodawczyni nie będzie mogła powołać się na niniejszą interpretację indywidualną.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.