Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.281.2019.2.JB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-29
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktur dotyczących realizacji projektu oraz prawo do dokonania korekt deklaracji podatkowych.
Słowa kluczowe: budowa; czynności-czynności opodatkowane; deklaracje-deklaracja podatkowa; kanalizacja; korekta; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; umowa-umowa o zarządzanie; zakład-zakład komunalny
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2019 r. (data wpływu 24 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 lipca 2019 r. (data wpływu 29 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktur dotyczących realizacji projektu pn. „Budowa kanalizacji sanitarnej w (…)” – **jest prawidłowe**;
*   prawa do dokonania korekt deklaracji podatkowych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktur dotyczących realizacji projektu pn. „Budowa kanalizacji sanitarnej w (…)” oraz prawa do dokonania korekt deklaracji podatkowych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 29 lipca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Gmina realizuje zadanie inwestycyjne pn. „Budowa kanalizacji sanitarnej w (…)”, polegające na budowie kanalizacji sanitarnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Projekt obejmuje budowę kanalizacji sanitarnej systemu mieszkalnego grawitacyjno-ciśnieniowego w mieście (…), zakup wodomierzy z funkcją radiowego odczytu, zakup urządzeń do pomiaru ilości i jakości ścieków oczyszczanych, utworzenie serwisu internetowego eBOK. W wyniku realizacji projektu zwiększy się liczba gospodarstw podłączonych do rozbudowanej sieci kanalizacyjno-sanitarnej, poprawi się dostępność i wydajność systemu odbioru ścieków. Realizacja przedsięwzięcia korzystnie wpłynie na ochronę stanu środowiska naturalnego, czystość wód i gleby. Długość wybudowanej kanalizacji sanitarnej – 9,68 km. Przewidywana liczba osób korzystających z ulepszonego oczyszczania ścieków – 1100 osób. Zakładana ilość zakupu wodomierzy z funkcją odczytu radiowego – 309 szt. Projekt jest dofinansowany ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020 Działanie „Gospodarka wodno-ściekowa”, zgodnie z Umową o dofinansowanie nr (…) z dnia 17 maja 2018 r. Termin realizacji od 16 kwietnia 2018 r. do 31 grudnia 2019 r. W ramach projektu VAT jest kosztem niekwalifikowalnym.

Powyższa inwestycja związana jest z wykonywaniem przez Gminę zadań własnych zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, ze zm.) – do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku (art. 7 ust. 1 pkt 3).

Majątek powstały po realizacji projektu pozostanie własnością Gminy. Bezpośrednio po zrealizowaniu inwestycji Gmina odpłatnie przekaże powstałą infrastrukturę kanalizacyjo-sanitarną, na rzecz Zakładu Gospodarki Komunalnej (…) Sp. z o.o. Przekazanie odbędzie się na podstawie odpłatnej umowy o zarządzanie infrastrukturą kanalizacyjną. Zakład Gospodarki Komunalnej jest spółką gminną ze 100% udziałem Gminy, jest odrębnym od Gminy zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, dokonuje odrębnych od Gminy rozliczeń dla potrzeb podatku od towarów i usług. Nie jest jednostką budżetową Gminy, tym samym nie dotyczy go obowiązkowa centralizacja VAT po dniu 1 stycznia 2017 r.

Gmina od początku, przystępując do realizacji inwestycji, zamierzała oddać wybudowaną infrastrukturę w odpłatne zarządzanie do Zakładu Gospodarki Komunalnej. Do zadań statutowych Spółki należy m.in. odprowadzanie i oczyszczanie ścieków (37.00.Z wg PKD). Wybudowana sieć kanalizacji sanitarnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą będzie w całości wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W piśmie z dnia 24 lipca 2019 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Faktury dokumentujące poniesione wydatki związane z realizowanym projektem pn. „Budowa kanalizacji sanitarnej w (…)”, były i są wystawiane na Wnioskodawcę – Gminę (…).
2.  Jeśli infrastruktura powstała w ramach projektu zostanie oddana na podstawie odpłatnej umowy o zarządzanie infrastrukturą kanalizacyjną Zakładowi Gospodarki Komunalnej to obrót z tytułu usług kanalizacyjnych wykonywanych przy wykorzystaniu infrastruktury powstałej w ramach projektu będzie obrotem Zakładu Gospodarki Komunalnej.
3.  Wnioskodawca faktury dokumentujące wydatki dotyczące projektu otrzymał w miesiącu grudniu 2018 r. i czerwcu 2019 r. Faktury zawierają podatek VAT. Z uwagi na to, że termin zakończenia rzeczowej realizacji projektu upływa w sierpniu 2019 r. Wnioskodawca będzie otrzymywał faktury do września 2019 r.
4.  Wnioskodawca nie dokonywał wcześniej odliczenia podatku VAT zawartego w tych fakturach, ani nie dokonywał korekt z nimi związanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotą podatku naliczonego wynikającą z faktur VAT dokumentujących dokonanie zakupów związanych z realizacją projektu pn. „Budowa kanalizacji sanitarnej w (…)”?
2.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy Gmina ma prawo dokonać korekty deklaracji za miesiące, w których dokonała płatności wykonawcy kanalizacji w ramach przedmiotowej inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur VAT dokumentujących dokonanie zakupów związanych z realizacją projektu pn. „Budowa kanalizacji sanitarnej w (…)”. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.).

Gmina uważa, że dla czynności przekazania w formie odpłatnej umowy o zarządzanie siecią kanalizacji sanitarnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą na rzecz Zakładu Gospodarki Komunalnej, nie działa jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie korzysta z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, a wyżej wymieniona czynność, jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, ze względu na związek dokonywanych zakupów z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową sieci kanalizacyjnej.

Ad 2

Gmina uważa, że ma prawo dokonać korekty deklaracji za miesiące, w których dokonano płatności wykonawcy kanalizacji w ramach przedmiotowej inwestycji, gdyż odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi z których nabyciem podatek został naliczony i będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktur dotyczących realizacji projektu pn. „Budowa kanalizacji sanitarnej (…)” – **jest prawidłowe**;
*   prawa do dokonania korekt deklaracji podatkowych – **jest nieprawidłowe**.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stwierdzić należy, że każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy (są nimi m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju).

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższych unormowań wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina realizuje zadanie inwestycyjne pn. „Budowa kanalizacji sanitarnej w (…)”, polegające na budowie kanalizacji sanitarnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Powyższa inwestycja związana jest z wykonywaniem przez Gminę zadań własnych zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Majątek powstały po realizacji projektu pozostanie własnością Gminy. Bezpośrednio po zrealizowaniu inwestycji Gmina odpłatnie przekaże powstałą infrastrukturę kanalizacyjo-sanitarną, na rzecz Zakładu Gospodarki Komunalnej. Przekazanie odbędzie się na podstawie odpłatnej umowy o zarządzanie infrastrukturą kanalizacyjną. Zakład Gospodarki Komunalnej jest spółką gminną ze 100% udziałem Gminy, jest odrębnym od Gminy zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, dokonuje odrębnych od Gminy rozliczeń dla potrzeb podatku od towarów i usług. Nie jest jednostką budżetową Gminy, tym samym nie dotyczy go obowiązkowa centralizacja VAT po dniu 1 stycznia 2017 r. Wybudowana sieć kanalizacji sanitarnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą będzie w całości wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Faktury dokumentujące poniesione wydatki związane z realizowanym projektem pn. „Budowa kanalizacji sanitarnej w (…)”, były i są wystawiane na Wnioskodawcę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktur dotyczących realizacji ww. projektu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ Gmina w związku ze świadczeniem usług kanalizacyjnych będzie prowadzić działalność gospodarczą, a tym samym będzie działać w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Jak wskazał Wnioskodawca, wybudowana sieć kanalizacji sanitarnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą będzie w całości wykorzystywana przez Gminę do czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (Gmina powierzy wybudowaną infrastrukturę w odpłatne zarządzanie Zakładowi Gospodarki Komunalnej, które stanowi świadczenie usług opodatkowanych).

W konsekwencji należy stwierdzić, że Gminie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur VAT dokumentujących dokonanie zakupów związanych z realizacją projektu pn. „Budowa kanalizacji sanitarnej w (…)”. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Wnioskodawca działał jako podatnik VAT, a wydatki związane z realizacją ww. zadania inwestycyjnego służyły do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Zaznaczenia wymaga jednak, że Gmina będzie mogła zrealizować prawo do odliczenia VAT naliczonego pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii prawa do dokonania korekt deklaracji podatkowych związanych z przedmiotową inwestycją, a więc z tytułu otrzymania przez niego faktur w miesiącu grudniu 2018 r. oraz czerwcu 2019 r.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie natomiast do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, l0d i l0e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku jest liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

W myśl, art. 86 ust. 15 ustawy, do uprawnienia, o którym mowa w ust. 13, stosuje się odpowiednio art. 81b Ordynacji podatkowej.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca wskazał, że faktury dokumentujące wydatki dotyczące projektu otrzymał w miesiącu grudniu 2018 r. i czerwcu 2019 r. Faktury zawierają podatek VAT. Z uwagi na to że termin zakończenia rzeczowej realizacji projektu upływa w sierpniu 2019 r. Wnioskodawca będzie otrzymywał faktury do września 2019 r. Wnioskodawca nie dokonywał wcześniej odliczenia podatku VAT zawartego w tych fakturach, ani nie dokonywał korekt z nimi związanych.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów czy usług, dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa. Decyzja taka musi być podjęta od razu.

W przedmiotowej sprawie jak wskazano w odpowiedzi na pytanie 1 wniosku, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur VAT dokumentujących dokonanie zakupów związanych z realizacją projektu pn. „Budowa kanalizacji sanitarnej w (…)”. Tym samym, prawo te może zrealizować, w terminie określonym w art. 86 ust. 10 i ust. 10b ustawy, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzymał stosowne faktury. Jeśli Gmina nie zrealizuje tego uprawnienia w rozliczeniu za wskazany powyżej okres, wówczas będzie mogła obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy. W sytuacji, gdy Wnioskodawca nie dokona odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych ani zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, z uwzględnieniem art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, ani w terminie, o którym mowa w art. 86 ust. 11 ustawy, będzie mógł – na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy – zrealizować to prawo poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełni wszystkie warunki do dokonania odliczenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca wskazał, że nie dokonywał wcześniej odliczenia podatku VAT zawartego w otrzymanych fakturach.

Wobec powyższego, Wnioskodawca – odnośnie faktury otrzymanej w grudniu 2018 r. – może, na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy, zrealizować prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Natomiast, w odniesieniu do faktury otrzymanej w czerwcu 2019 r. należy ponownie zaznaczyć, że art. 86 ust. 11 ustawy uprawnia podatnika do zrealizowania prawa do odliczenia także w następnych okresach rozliczeniowych (tylko dwóch następnych) przy czym w żaden sposób nie pozbawia podatnika praw do odliczenia podatku naliczonego za pierwszy miesiąc, w którym to prawo powstało ze względu na fakt, że podatnik z niego nie skorzystał. To prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo realizować odliczenie podatku naliczonego także poprzez złożenie korekty deklaracji za miesiąc czerwiec, pomimo że przysługuje mu również uprawnie do odliczenie na „bieżąco” w składanych deklaracjach za lipiec 2019 r. lub sierpień 2019 r.

Zatem, jeżeli Wnioskodawca (tak jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie) nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w powyższym terminie, tj. czerwiec 2019 r. może dokonać tego obniżenia za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Nie wyłączając powyższego, stosownie do art. 81 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Tym samym, Wnioskodawca ma prawo wyboru, co do sposobu realizacji odliczenia podatku naliczonego z faktury, której pierwotnie nie ujął w składanej deklaracji za miesiąc czerwiec 2019 r. Prawo to może Wnioskodawca zrealizować poprzez złożenie korekty deklaracji za miesiąc czerwiec 2019 lub poprzez ujęcie tego odliczenia w składanych deklaracjach za miesiąc lipiec 2019 r. lub sierpień 2019 r.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 o treści „Gmina uważa, że ma prawo dokonać korekty deklaracji za miesiące, w których dokonała płatności wykonawcy kanalizacji w ramach przedmiotowej inwestycji (…)” jest nieprawidłowe.

W tym miejscu należy wskazać, że moment dokonania płatności nie jest warunkiem do złożenia korekt deklaracji podatkowych, tylko jak wskazano wcześniej, moment powstania obowiązku podatkowego jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał faktury.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.