Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.81.2019.3.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-18
Teza: Korekta przychodu
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; korekta-korekta przychodu; przychód-moment powstania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni – przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2018 r. (data wpływu 14 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 marca 2019 r. (data wpływu 4 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu dokonania korekty przychodu **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 20 marca 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.81.2019.1.RK, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 20 marca 2019 r., (data doręczenia 26 marca 2019 r.).

Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 29 marca 2019 r. (data wpływu 4 kwietnia 2019 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 29 marca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni od czerwca 2015 r. prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie świadczenia usług pomocy drogowej, będąc zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Zakres świadczonych usług obejmuje szereg działań podejmowanych w związku ze szkodami komunikacyjnymi, w tym: holowanie samochodów, ich parkowanie oraz wynajem pojazdów zastępczych.

W przypadkach, kiedy uczestnik zdarzenia drogowego ubiega się o pokrycie kosztów szkody przez ubezpieczyciela, Wnioskodawczyni zawiera umowę cesji wierzytelności, której stronami są: Jej klient, ubezpieczyciel oraz Wnioskodawczyni, a której przedmiotem jest odszkodowanie z tytułu kosztów holowania, najmu pojazdu i parkowania.

W takich przypadkach faktury wystawione na nabywców usług (Jej klientów) są przedstawiane przez Wnioskodawczynię ubezpieczycielowi w celu uzyskania odszkodowania w kwocie wynikającej z faktury. Jest to de facto kwota należna z tytułu wykonanych przez Wnioskodawczynię usług, za które zgodnie z umową ubezpieczenia oraz przelewu wierzytelności, płaci podmiot trzeci (ubezpieczyciel). Przed wypłatą odszkodowania ubezpieczyciel przeprowadza postępowanie mające na celu weryfikację zasadności zastosowanych przez Wnioskodawczynię stawek (ich zgodności ze średnimi cenami rynkowymi) i okresów parkowania samochodów oraz okresów uzasadnionego najmu pojazdów zastępczych (ocena czy wydatki są konieczne i usprawiedliwione). W niektórych sytuacjach ubezpieczyciel, opierając się na własnych miernikach, kwestionuje stosowane przez Wnioskodawczynię stawki, bądź okresy parkowania i najmu, uznając je za niezasadne lub zawyżone i odmawiając zapłaty. Zdarza się, że w takich przypadkach kieruje sporną sprawę do rozstrzygnięcia przed Sąd. Pozwanym i stroną postępowania jest ubezpieczyciel, nie klient będący nabywcą usługi, na którego została wystawiona faktura. Możliwe są wówczas dwie sytuacje:

1.  Sąd ustala zasadność roszczeń oraz określa wysokość należnego odszkodowania (kwoty należnej z tytułu wykonanych przez Wnioskodawczynię usług) i rozstrzyga o tym w wyroku sądowym,
2.  Wnioskodawczyni zawiera ugodę z ubezpieczycielem, w ramach której zostaje zrewidowana wysokość należnego wynagrodzenia z tytułu wyświadczonych przez Wnioskodawczynię usług.

W obu przypadkach w efekcie końcowym ustalone ostatecznie wynagrodzenie może być niższe od pierwotnie wystawionej faktury przez Wnioskodawczynię. Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym rozpoznaje w dacie wykonania usługi określonej w fakturze (art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W związku z powyższym opisem we wniosku zadano następujące pytania (pytanie Nr 3 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy w przypadku wyroku sądowego określającego wysokość należnego odszkodowania w kwocie niższej niż wynikająca z pierwotnej faktury albo zawarcia ugody ustalającej wynagrodzenie niższe niż wynikające z pierwotnej faktury, Wnioskodawczyni ma prawo wystawić fakturę korygującą obniżającą podstawę opodatkowania VAT i kwotę podatku należnego?
2.  Jeśli odpowiedź na pytanie Nr 1 jest pozytywna, jaki jest najwcześniejszy możliwy moment wystawienia faktury korygującej?
3.  W jakim momencie należy skorygować przychód podatkowy w przypadku wystawienia faktur korygujących zgodnie z zapadłymi wyrokami sądowymi lub zawartymi ugodami w okolicznościach omówionych w opisie stanu faktycznego?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie przedstawionego stanu faktycznego w odniesieniu do pytania Nr 3 dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie przedstawionego stanu faktycznego w odniesieniu do pytań oznaczonych Nr 1 i Nr 2 dotyczących ustawy o podatku od towarów i usług – zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni odnośnie pytania Nr 3, w myśl art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z danego stosunku prawnego, czyli że ich powstanie związane jest z powstaniem wierzytelności. Przychodami należnymi są zatem przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Zgodnie z art. 14 ust. lm ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 1m, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody (ust. 1n). Przepisów ust. 1m i 1n nie stosuje się, jeżeli korekta dotyczy przychodu związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu (ust. 1o).

Zdaniem Wnioskodawczyni, w Jej przypadku, korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, bowiem ustalenie, że kwoty wynikające z wystawionych faktur są kwotami częściowo należnymi, ma miejsce w wyrokach sądowych wydanych już po wystawieniu pierwotnych faktur albo w ugodach zawieranych także po wystawieniu pierwotnych faktur, tj. ze względu na okoliczności powstałe po dniu uzyskania przez Wnioskodawczynię przychodu podatkowego.

W Jej ocenie wystawiane przez Nią pierwotne faktury w sposób prawidłowy (rzetelny) wskazują należny przychód, stają się sporne dopiero wskutek przeprowadzonego przez ubezpieczyciela postępowania weryfikacyjnego, a o kwotach częściowo nienależnych rozstrzyga znacznie później sąd, bądź też kwota należnego wynagrodzenia zostaje ponownie określona w ugodzie zawartej między Wnioskodawczynią i ubezpieczycielem.

Reasumując, przychód należy zatem skorygować w dacie wystawienia faktur korygujących wystawionych do pierwotnych faktur, zgodnie z art. 14 ust. 1m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe jest zgodne z interpretacją indywidualną wydaną dnia 14 października 2016 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy Nr ITPB1/4511-705/16-1/WM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

−prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego wynika, że co do zasady, wszelkie przysporzenia majątkowe uzyskane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, stanowią przychód z tej działalności, chyba że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

„Kwoty należne” to te przychody, które wynikają ze źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, i które w następstwie prowadzenia tej działalności stają się wymagalną wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano. Termin „kwota należna” jest w tym ujęciu tożsamy z pojęciem „wymagalne świadczenie (wierzytelność)”. Zasadnicze znaczenie ma wykładnia użytego w art. 14 ust. 1 zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrotu legislacyjnego: „należny podatek od towarów i usług”, o który pomniejsza się uzyskany przez podatnika przychód ze sprzedaży. Zatem istotne znaczenie dla ustalenia znaczenia zwrotu „należny podatek” ma kwestia realizacji (wymagalności) zobowiązania podatkowego, tj. sytuacji, w której wierzyciel podatkowy (właściwy organ) uzyskuje prawo do żądania zachowania się przez dłużnika podatkowego (podatnika) zgodnie z treścią stosunku zobowiązaniowego. Problem ten rozstrzygają regulacje art. 21 § 2 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.). W konsekwencji, przez należny podatek od towarów i usług, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinno się rozumieć podatek wykazany przez podatnika w deklaracji albo w wydanej przez organ decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz. U. z 2015 r., poz. 1595; dalej: ustawa nowelizująca).

Ustawa ta dokonała nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych m.in. przez dodanie do art. 14 ust. 1m. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć „błędu rachunkowego” i „oczywistej omyłki”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy przychód został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury, czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie wartości należności), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry).

Natomiast zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl) przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta dokonywana winna być w okresie otrzymania faktury korygującej (bądź innego dokumentu potwierdzającego stosowną korektę).

Dodatkowo art. 14 ust. 1n ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 1m, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Natomiast art. 14 ust. 1o ww. ustawy wprowadza zastrzeżenie, że przepisów ust. 1m i 1n nie stosuje się do:

1.  korekty dotyczącej przychodu związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu;
2.  korekty cen transferowych, o której mowa w art. 23q.

Z uzasadnienia do projektu ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów wynika, że moment ujęcia dokumentu korygującego, po stronie przychodów, powinien być uzależniony od okoliczności, jakich dotyczy ten dokument. Jeżeli pierwotnie sporządzony dokument błędnie dokumentował stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu, wówczas korekta powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego. Natomiast w przypadku, gdy dokument pierwotny prawidłowo dokumentował zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jego wystawienia (stan faktyczny), a dokument korygujący został wystawiony z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po wystawieniu dokumentu pierwotnego, dokument korygujący należy rozliczyć na bieżąco, z datą jego wystawienia.

W myśl art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, przedsiębiorstwa w spadku, spółki cywilne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 5a, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie świadczenia usług pomocy drogowej. Zakres świadczonych usług obejmuje szereg działań podejmowanych w związku ze szkodami komunikacyjnymi, w tym: holowanie samochodów, ich parkowanie oraz wynajem pojazdów zastępczych. Kiedy uczestnik zdarzenia drogowego ubiega się o pokrycie kosztów szkody przez ubezpieczyciela, Wnioskodawczyni zawiera umowę cesji wierzytelności, której stronami są: Jej klient, ubezpieczyciel oraz Wnioskodawczyni, a której przedmiotem jest odszkodowanie z tytułu kosztów holowania, najmu pojazdu i parkowania. Wnioskodawczyni przedstawia ubezpieczycielowi faktury wystawione na nabywców usług (Jej klientów) w celu uzyskania odszkodowania w kwocie wynikającej z faktury. Jest to de facto kwota należna z tytułu wykonanych przez Wnioskodawczynię usług, za które zgodnie z umową ubezpieczenia oraz przelewu wierzytelności płaci podmiot trzeci (ubezpieczyciel). Przed wypłatą odszkodowania ubezpieczyciel przeprowadza postępowanie mające na celu weryfikację zasadności zastosowanych przez Wnioskodawczynię stawek (ich zgodności ze średnimi cenami rynkowymi) i okresów parkowania samochodów oraz okresów uzasadnionego najmu pojazdów zastępczych (ocena czy wydatki są konieczne i usprawiedliwione). W niektórych sytuacjach ubezpieczyciel, opierając się na własnych miernikach, kwestionuje stosowane przez Wnioskodawczynię stawki bądź okresy parkowania i najmu, uznając je za niezasadne lub zawyżone i odmawiając zapłaty. Zdarza się, że w takich przypadkach kieruje sporną sprawę do rozstrzygnięcia przed Sąd. Pozwanym i stroną postępowania jest ubezpieczyciel, nie klient będący nabywcą usługi, na którego została wystawiona faktura. Możliwe są wówczas dwie sytuacje: Sąd ustala zasadność roszczeń oraz określa wysokość należnego odszkodowania (kwoty należnej z tytułu wykonanych przez Wnioskodawczynię usług) i rozstrzyga o tym w wyroku sądowym lub zawiera ugodę z ubezpieczycielem, w ramach której zostaje zrewidowana wysokość należnego wynagrodzenia z tytułu wyświadczonych przez Wnioskodawczynię usług. W obu przypadkach w efekcie końcowym ustalone ostatecznie wynagrodzenie może być niższe od pierwotnie wystawionej faktury przez Wnioskodawczynię. Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym rozpoznaje w dacie wykonania usługi określonej w fakturze (art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W analizowanym stanie faktycznym, korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, bowiem ustalenie, że kwoty wynikające z wystawionych faktur nie są Wnioskodawczyni należne, ma miejsce w rozstrzygnięciach zawartych w wyroku sądowym lub ugodzie, czyli już po wystawieniu pierwotnych faktur, tj. ze względu na okoliczności powstałe po dniu uzyskania przez Wnioskodawczynię przychodu podatkowego. Wobec powyższego, skoro przyczyną korekty przychodu nie jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka, to mają zastosowanie przepisy wprowadzone ww. ustawą o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów, w tym wskazany przez Wnioskodawczynię przepis art. 14 ust. 1m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prawidłowo zatem Wnioskodawczyni stwierdziła, że przychód należy skorygować w dacie wystawienia korekt faktur dotyczących przychodów, zgodnie z art. 14 ust. 1m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku opis będzie różnił się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.