Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1378a/13/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-12
Teza: Sposób opodatkowania czynności, w związku z którymi Spółka obciąża kontrahenta kosztami odpadu poprodukcyjnego.
Słowa kluczowe: świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania czynności, w związku z którymi Spółka obciąża kontrahenta kosztami odpadu poprodukcyjnego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania czynności, w związku z którymi Spółka obciąża kontrahenta kosztami odpadu poprodukcyjnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą, m.in. w zakresie produkcji sprzętu telekomunikacyjnego. Sprzedaje wyprodukowane wyroby gotowe, między innymi, na rzecz kontrahenta z Unii Europejskiej (dalej jako: „Kontrahent"), wykazując sprzedaż dla potrzeb VAT jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów opodatkowane stawką VAT 0%.

Do procesu produkcyjnego sprzedawanych na rzecz Kontrahenta wyrobów gotowych Spółka nabywa odpowiednie materiały produkcyjne (są one m.in. montowane w wyrobach gotowych sprzedawanych na rzecz Kontrahenta). Spółka Obciąża Kontrahenta kosztami materiałów pozostających po zakończeniu procesu produkcyjnego wyrobów gotowych, które utraciły przydatność do dalszej produkcji (dalej jako: „odpad poprodukcyjny"). Odpad poprodukcyjny nie jest odbierany przez Kontrahenta ani wywożony poza terytorium Polski (pozostaje na terytorium kraju). Nie jest wykorzystywany przez Kontrahenta do jakichkolwiek czynności/działalności. Głównym ekonomicznym celem transakcji dla Kontrahenta (ale również dla Spółki) jest utylizacja odpadu poprodukcyjnego. Odpad poprodukcyjny, na podstawie decyzji Kontrahenta, jest przekazywany przez Spółkę podmiotowi trzeciemu - firmie zewnętrznej, która złomuje przekazany odpad (tj. realizuje usługi złomowania).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy obciążanie Kontrahenta kosztami odpadu poprodukcyjnego, pozostającego po produkcji wyrobów gotowych sprzedawanych na rzecz tego Kontrahenta, stanowi w istocie świadczenie usług złomowania przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, niepodlegających opodatkowaniu VAT na terytorium Polski, zgodnie z art. 28b ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, obciążanie Kontrahenta kosztami odpadu poprodukcyjnego, pozostającego po produkcji wyrobów gotowych sprzedawanych na rzecz tego Kontrahenta, stanowi w istocie świadczenie usług złomowania przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, niepodlegające opodatkowaniu VAT na terytorium Polski, zgodnie z art. 28b ustawy o VAT.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka obciąża Kontrahenta również kosztami materiałów pozostających po zakończeniu procesu produkcyjnego wyrobów gotowych, sprzedawanych na rzecz Kontrahenta, które utraciły przydatność do dalszej produkcji, tj. kosztami odpadu poprodukcyjnego.

Z uwagi na fakt, że odpad poprodukcyjny;

*   nie jest odbierany przez Kontrahenta ani wywożony poza terytorium Polski (pozostaje na terytorium kraju) - nie jest wykorzystywany przez Kontrahenta do jakichkolwiek czynności/działalności,

*   głównym celem transakcji dla Kontrahenta (ale również dla Spółki) jest utylizacja odpadu poprodukcyjnego,

*   odpad poprodukcyjny, na podstawie decyzji Kontrahenta, jest przekazywany przez Spółkę podmiotowi trzeciemu - firmie zewnętrznej, która złomuje przekazany odpad (tj. realizuje usługi złomowania - usługi niszczenia odpadów poprodukcyjnych),

w opinii Spółki, obciążanie Kontrahenta kosztami odpadu poprodukcyjnego stanowi w istocie wynagrodzenie z tytułu usług zniszczenia odpadów poprodukcyjnych pozostałych na terytorium Polski (tj. z tytułu usług złomowania), świadczonych przez Spółkę na rzecz Kontrahenta. Zasadniczym celem ekonomicznym transakcji nie jest bowiem sprzedaż/nabycie odpadu poprodukcyjnego (który jest towarem bezużytecznym zarówno dla Spółki, jak i Kontrahenta), a jego utylizacja/zniszczenie.

Zgodnie natomiast z brzmieniem przepisu art. 28b ustawy VAT, miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest, co do zasady, miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Ilekroć jest mowa o podatniku, rozumie się przez to podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności (art. 28a pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

Z uwagi na fakt, iż Kontrahent jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT i nie posiada na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, transakcje obciążania Kontrahenta kosztami odpadów poprodukcyjnych niszczonych na podstawie decyzji Kontrahenta, na zlecenie Spółki przez podmiot trzeci - firmę zewnętrzną świadczącą usługi złomowania, jako odpłatne świadczenie usług (usług złomowania), nie będą podlegały opodatkowania VAT na terytorium Polski, gdyż zgodnie z art. 28b ustawy, miejscem świadczenia tych usług jest państwo siedziby działalności gospodarczej Kontrahenta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Z uwagi na fakt, że wniosek dotyczący stanu faktycznego został złożony w 2013 r., oceny prawnej stanowiska dokonuje się na podstawie przepisów obowiązujących w 2013 r.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych regulacji wynika, że usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów, w tym m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zatem na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). W przypadku uznania danego świadczenia za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, winien istnieć bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia, odnoszący wymierną korzyść.

Dana czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można stwierdzić, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl ust. 2 tego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przypadku usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, istotnym jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W myśl art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

3.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Ww. przepis wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz.121) rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 Kodeksu cywilnego) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 Kodeksu cywilnego).

W myśl postanowień art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Artykuł 483 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa. Kara umowna ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Zapłata kary umownej nie jest związana również z zobowiązaniem otrzymującego zapłatę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Kara umowna ma w tym wypadku charakter odszkodowawczy. Co do zasady, kara umowna jest rodzajem sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w wyniku niewłaściwego wykonania umowy. W przypadku kar umownych, które Kodeks cywilny definiuje jako zastrzeżenie naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego, zadośćuczynienie następuje poprzez zapłatę określonej sumy i w związku z powyższym takie wynagrodzenie nie zawiera ekwiwalentności w postaci świadczenia.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w przypadku obciążenia kontrahenta kosztami odpadu poprodukcyjnego, czynności z tytułu których Spółka otrzymuje te środki pieniężne wypełniają definicję usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i ze względu na ich odpłatny charakter podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Otrzymane świadczenie jest w rzeczywistości wynagrodzeniem za świadczoną przez Spółkę usługę, dającą wypłacającemu je kontrahentowi wyraźne i bezpośrednie korzyści w postaci utylizacji (zniszczenia) bezużytecznego towaru. Skoro nabywca usług spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy i ma siedzibę w kraju innym niż Polska, miejscem świadczenia i opodatkowania wykonywanych przez Spółkę usług, o których mowa we wniosku - zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy - jest terytorium kraju, w którym usługobiorca posiada siedzibę. W konsekwencji, usługi te nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski.

Należy wskazać, że w kwestii uznania czynności, w związku z którymi Spółka obciąża kontrahenta kosztami z tytułu spadku wartości materiałów za czynność pozostającą poza zakresem opodatkowania wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.