Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-113/13/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-04-12
Teza: Czy do kosztu uzyskania przychodu można zaliczyć wpłacony wkład mieszkaniowy, raty kredytu mieszkaniowego spłacanego w latach 1993-2010 oraz nakłady poniesione na modernizację lokalu mieszkalnego w ciągu 19 lat zamieszkiwania w ww. lokalu?
Słowa kluczowe: lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu; sprzedaż; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; wkład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2012 r. (data wpływu 4 stycznia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 28 stycznia oraz 8 kwietnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodu - **jest prawidłowe,** natomiast w części dotyczącej ich waloryzacji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 28 stycznia 2013 r. oraz 8 kwietnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 1992 r. po wniesieniu wkładu mieszkaniowego w wysokości 20% wartości mieszkania, Wnioskodawczyni uzyskała spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. Od 1993 r. co miesiąc spłacała ratę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego przez Spółdzielnię Mieszkaniową na budowę bloku mieszkalnego. W maju 2010 r. nastąpiła całkowita spłata kredytu mieszkaniowego uprawniająca do ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego. W dniu 22 czerwca 2010 r. została zawarta ze Spółdzielnią umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz przeniesienia jego własności.

W dniu 26 lipca 2011 r. Wnioskodawczyni wystąpiła z wnioskiem do Spółdzielni Mieszkaniowej o wyrażenie zgody na dokonanie zamiany mieszkań, usytuowanych w tym samym bloku. W dniu 10 sierpnia 2011 r. otrzymała zgodę na zamianę, pod warunkiem spłaty zadłużenia czynszowego ciążącego na nabywanym lokalu mieszkalnym, które spłacono.

W dniu 23 września 2011 r. został podpisany akt notarialny dotyczący umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość, w celu uzyskania w zamian przez Wnioskodawczynie wraz z mężem spółdzielczego lokatorskiego prawo do lokalu mieszkalnego wraz ze zgromadzonym wkładem mieszkaniowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy do kosztu uzyskania przychodu można zaliczyć wpłacony wkład mieszkaniowy, raty kredytu mieszkaniowego spłacanego w latach 1993-2010 oraz nakłady poniesione na modernizację lokalu mieszkalnego w ciągu 19 lat zamieszkiwania w ww. lokalu?
2.  W jaki sposób dokonać rewaloryzacji wkładu mieszkaniowego oraz spłaconego kredytu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wpłacony wkład mieszkaniowy, raty spłaconego kredytu mieszkaniowego oraz nakłady poniesione na modernizację mieszkania.

Według Wnioskodawczyni, rewaloryzacji wpłaconego wkładu mieszkaniowego i spłaconych rat kredytu mieszkaniowego może dokonać używając wskaźnika wzrostu cen i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodu uznaje się za prawidłowe, natomiast w części dotyczącej ich waloryzacji – za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) – c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Jak wynika z treści wniosku, w 1992 r. po wniesieniu wkładu mieszkaniowego w wysokości 20% wartości mieszkania, Wnioskodawczyni uzyskała spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. W maju 2010 r. nastąpiła całkowita spłata kredytu mieszkaniowego uprawniająca do ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego. W dniu 22 czerwca 2010 r. została zawarta ze Spółdzielnią umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz przeniesienia jego własności.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.) przez umowę o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia zobowiązuje się oddać członkowi lokal mieszkalny do używania, a członek zobowiązuje się wnieść wkład mieszkaniowy oraz uiszczać opłaty określone w ustawie i w statucie spółdzielni.

Natomiast zgodnie z art. 9 ust. 3 ww. ustawy, spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego jest niezbywalne, nie przechodzi na spadkobierców i nie podlega egzekucji.

Na rzecz osoby, której przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, spółdzielnia ma obowiązek przenieść własność lokalu, po spełnieniu przez nią warunków określonych w ustawie. W przypadku spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu właścicielem i zarządzającym mieszkaniem jest spółdzielnia mieszkaniowa. Osoby zamieszkujące w takich mieszkaniach jedynie je użytkują, nie posiadają do nich tytułu własności. Mogą używać mieszkanie, ale nie są jego właścicielami.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż skoro Wnioskodawczyni przekształciła ww. spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu w prawo własności dnia 22 czerwca 2010 r., nabycie prawa własności tego lokalu nastąpiło właśnie w tej dacie.

Ponieważ odpłatne zbycie – w tym przypadku sprzedaż w celu uzyskania w zamian - nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego, stanowi ono źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W świetle powyższego definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią udokumentowane koszty jej nabycia powiększone o nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, a poczynione zostały w czasie jej posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że od 1992 r. Wnioskodawczyni poniosła następujące wydatki związane ze spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego: wpłaty na poczet wkładu mieszkaniowego, wpłaty na poczet spłaty kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową oraz wydatki na modernizację mieszkania.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.), na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

1.  spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami, a jeżeli spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków - spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa,
2.  spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1.

Przeniesienie własności lokalu uzależnione zostało więc od spełnienia przez członka spółdzielni określonych warunków finansowych, tj. został on zobowiązany do spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań związanych z budową lokalu mieszkalnego (poprzez wniesienie wkładu mieszkaniowego określonego w umowie o budowę lokalu), w tym spłaty odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami. Natomiast w sytuacji, gdy spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków, członek spółdzielni zobowiązany jest również do spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa.

Zapłata należności wskazanych we wniosku, tj. wkładu mieszkaniowego i spłaty kredytu mieszkaniowego faktycznie przeznaczona zostaje na pokrycie kosztów budowy przypadających na lokal mieszkalny. Jest to zatem wydatek poniesiony w związku z nabyciem tego lokalu, niezależnie od tego czy poniesiony został w całości przed ustanowieniem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu, czy też jako uzupełnienie – po ustanowieniu tego prawa, jako spłata kredytu mieszkaniowego zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową dokonywana w trakcie posiadania tego prawa do lokalu, czy też przed zawarciem umowy przeniesienia własności lokalu.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego są wszelkie wydatki poniesione na jego nabycie, t.j. zarówno wpłata na poczet wkładu mieszkaniowego poniesiona przez Wnioskodawczynię przed uzyskaniem przydziału tego lokalu jak i wydatki związane z pokryciem kosztów budowy przypadających na ten lokal, poprzez spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego przez Spółdzielnię Mieszkaniową.

Natomiast wydatki na modernizację tego lokalu są nakładami poczynionymi na ten lokal w trakcie jego posiadania i również należy je zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży tego lokalu ale tylko w sytuacji, gdy wydatki te – zgodnie z art. 22 ust. 6e – zostały prawidłowo udokumentowane. Podkreślić jednak należy, iż obowiązek wystawienia faktur VAT wprowadzony został ustawą z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 ze zm.), dlatego też wydatki poniesione przed tą datą mogą być uwzględnione przy ustaleniu kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości - jeżeli udokumentowane zostały wiarygodnymi dowodami stosowanymi wówczas w obrocie gospodarczym.

Końcowo wskazać należy, że wydatki poniesione od 1992 r. należy zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów z uwzględnieniem denominacji złotego.

Jednakże w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż z ww. przepisu jednoznacznie wynika, że wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie tego lokalu mieszkalnego (w opisanym stanie faktycznym jest to rok 2011) do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło jego zbycie (w opisanym stanie faktycznym jest to rok 2010), w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Reasumując, Wnioskodawczyni może w pełnej wysokości zakwalifikować do kosztów podatkowych wydatki na poczet wkładu mieszkaniowego poniesione przed uzyskaniem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego i wpłaty na poczet spłaty kredytu zaciągniętego przez Spółdzielnię. Do kosztów uzyskania przychodów można również zaliczyć prawidłowo udokumentowane nakłady związane z modernizacją tego lokalu w wysokości faktycznie poniesionej.

Wskazać jednak należy, iż Wnioskodawczyni nie ma możliwości podwyższenia kosztów nabycia, tj. wpłat na poczet wkładu mieszkaniowego i kredytu mieszkaniowego, przy użyciu wskaźnika inflacji, o którym mowa w art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w opisanym we wniosku stanie faktycznym przepis ten nie może znaleźć zastosowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.