Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.279.2021.2.ENB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-24
Teza: Czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana składać zeznanie podatkowe i rozliczyć się z podatku dochodowego w Polsce przy założeniach opisanego stanu faktycznego za lata 2016-2020?
Słowa kluczowe: Francja; Wielka Brytania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2021 r. (data wpływu 15 marca 2021 r.), uzupełnionym w dniu 26 maja 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku złożenia zeznań podatkowych i zapłaty podatku z tytułu dochodów uzyskanych z pracy najemnej wykonywanej na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 26 maja 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku złożenia zeznań podatkowych i zapłaty podatku z tytułu dochodów uzyskanych z pracy najemnej wykonywanej na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni, począwszy od 2016 r. do roku obecnego swoją pracę wykonuje na pokładzie jachtu morskiego (dalej: „statek”) eksploatowanego w transporcie międzynarodowym. W przedmiotowym okresie Wnioskodawczyni zatrudniona była przez przedsiębiorców posiadających siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii oraz Francji w poszczególnych okresach:

*   od maja 2016 r. do września 2016 r. - praca świadczona na jachcie zarządzanym przez brytyjskiego przedsiębiorcę, faktyczny zarząd oraz siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statek morski w transporcie międzynarodowym znajduje się na terenie Wielkiej Brytanii;
*   od grudnia 2017 r. do maja 2018 r. - praca świadczona na innym jachcie zarządzanym przez powyższego brytyjskiego przedsiębiorcę;
*   od lipca 2018 r. do lutego 2019 r. - praca świadczona na jachcie zarządzanym przez francuskiego przedsiębiorcę, faktyczny zarząd oraz siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statek morski w transporcie międzynarodowym znajduje się na terenie Francji;
*   od marca 2019 r. do lipca 2019 r. - praca świadczona na jachcie zarządzanym przez brytyjskiego przedsiębiorcę, faktyczny zarząd oraz siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statek morski w transporcie międzynarodowym znajduje się na terenie Wielkiej Brytanii;
*   od lipca 2019 r. do marca 2020 r. - praca świadczona na jachcie zarządzanym przez francuskiego przedsiębiorcę, faktyczny zarząd oraz siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statek morski w transporcie międzynarodowym znajduje się na terenie Francji;
*   od lipca 2020 r. do grudnia 2020 r. - praca świadczona na jachcie zarządzanym przez francuskiego przedsiębiorcę, którego faktyczny zarząd oraz siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statek morski w transporcie międzynarodowym znajduje się na terenie Francji.

Mając na uwadze powyższe, podkreślić należy, że Wnioskodawczyni w latach 2016, 2017, 2018, 2019 pracowała na jachtach eksploatowanych przez podmioty brytyjskie, a w latach 2018, 2019 oraz 2020 wykonywała pracę na jachtach eksploatowanych przez podmioty francuskie.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Centrum interesów życiowych również znajduje się w Polsce. Nie osiąga innych dochodów z tytułu umowy o pracę, umowy zlecenia, umowy o dzieło, umowy agencyjnej ani innej umowy, do której mają zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego o umowie zlecenia. Nie prowadzi również działalności gospodarczej oraz nie uzyskuje przychodów z najmu lub dzierżawy nieruchomości położonych w Polsce.

Ponadto w przesłanym uzupełnieniu Wnioskodawczyni wyjaśniła, że była zatrudniona na jachtach przeznaczonych do żeglugi międzynarodowej a ich przeznaczeniem jest przewożenie/ transport pasażerów z miejsca położonego w jednym z państw do miejsca położonego w innym państwie (np. z Grecji do Hiszpanii lub z Dominikany na Wyspy Bahama). W okresie wykonywania prac na jachtach przez Wnioskodawczynię, jachty transportowały pasażerów z miejsca położonego na terytorium jednego Państwa do miejsca położonego na terytorium innego Państwa. Odpowiadając na pytanie dotyczące wskazania na czym polegał transport (czy np. jachty były wynajmowane w celach turystycznych) Wnioskodawczyni wskazała, że jachty przewoziły pasażerów między portami na wyznaczonej trasie. Jachty były eksploatowane między miejscami położonymi w różnych państwach - m.in. basenu Morza …, … ale również między miejscami położonymi na różnych kontynentach. Jachty nie były eksploatowane w transporcie wyłącznie między miejscami położonymi w jednym państwie.

Podmioty eksploatujące jachty na których Wnioskodawczyni wykonywała pracę uzyskiwały dochody z transportu międzynarodowego realizowanego poprzez te jachty oraz ponosiły ostateczne koszty wynagrodzenia Wnioskodawczyni, pomniejszając o to swoje dochody z transportu. Jachty były eksploatowane (tj. zawijały do portów) na wodach terytorialnych następujących państw: Chorwacji, Włoch, Francji, Hiszpanii, Grecji, Omanu, Cypru, Portoryko, Wyspy Bahama, Dominikany). Wnioskodawczyni przebywała na terytorium ww. Państw przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w roku podatkowym, roku kalendarzowym oraz przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas każdego dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w roku podatkowym. Wynagrodzenia Wnioskodawczyni były wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie miał miejsca zamieszkania lub siedziby w państwie w którym wykonywała pracę Wnioskodawczyni. Pracodawca nie posiadał w krajach w których pracę wykonywała Wnioskodawczyni zagranicznego zakładu lub stałej placówki w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i wynagrodzenia Wnioskodawczyni nie były ponoszone przez ten zakład lub placówkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana składać zeznanie podatkowe i rozliczyć się z podatku dochodowego w Polsce przy założeniach opisanego wyżej stanu faktycznego za lata 2016-2020?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „ustawy o PIT”), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swych dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Należy podkreślić, iż przytoczony powyżej "nieograniczony obowiązek podatkowy" jest korygowany w oparciu o art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym stwierdza się, iż przepis art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Biorąc pod uwagę ww. okoliczności oraz przedstawiony powyżej stan prawny uznać zatem należy, iż w stosunku do dochodów uzyskanych przez Wnioskodawczynię z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statków:

*   W okresie 2016 - 2019 r. zarządzanych przez brytyjskiego przedsiębiorcę, faktyczny zarząd oraz siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statki morskie w transporcie międzynarodowym znajduje się na terenie Wielkiej Brytanii zastosowanie znajdzie przepis art. 14 ust. 3 Konwencji z dnia 20 lipca 2006 r. między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (dalej: „Konwencja polsko – brytyjska”).
*   W okresie 2018 – 2020 r. zarządzanych przez francuskiego przedsiębiorcę, którego faktyczny zarząd oraz siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statki morskie w transporcie międzynarodowym znajduje się na terenie Francji zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 3 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: „Konwencja polsko – francuska”).

W związku z faktem, iż Wnioskodawczyni w latach 2016-2019 uzyskiwała dochody z pracy najemnej na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z efektywnym (faktycznym) zarządem i siedzibą prawną na terytorium Wielkiej Brytanii należy odnieść się do regulacji Konwencji polsko - brytyjskiej.

W przypadku osób pracujących na statkach morskich zastosowanie znajdują zasady szczególne wskazane w art. 14 ust. 3 przedmiotowej Konwencji, który stanowi, że wynagrodzenie otrzymywane za pracę najemną, wykonywaną na pokładzie statku morskiego bądź statku powietrznego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa może być opodatkowane w tym Państwie.

Zgodnie z powyższą umową międzynarodową dochody uzyskane w krajach będących stroną umowy „mogą być” opodatkowane w drugim państwie, co nie oznacza możliwości wyboru, w którym państwie ma być rzeczony dochód opodatkowany. „Sformułowanie to oznacza natomiast, że drugie państwo ma prawo opodatkować taki dochód, jeżeli na podstawie przepisów tego państwa ten dochód podlega w tym państwie opodatkowaniu” (post. Naczelnika Urzędu Skarbowego w … z dnia 31 marca 2005 r. …). Ponieważ dochód z pracy najemnej wykonywanej na statkach morskich podlega opodatkowaniu w Wielkiej Brytanii, może być on opodatkowany poza Polską (w sytuacji wykonywania pracy najemnej na statkach morskich u armatora/pracodawcy mającego siedzibę w Wielkiej Brytanii).

W świetle powyższego, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu pracy wykonywanej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające miejsce faktycznego zarządu i siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii może być opodatkowany zarówno w Wielkiej Brytanii, jak i w państwie rezydencji, tj. w Polsce.

Dzięki zastosowaniu tejże normy państwo miejsca zamieszkania podatnika zezwala drugiemu państwu na opodatkowanie dochodu uzyskanego przez swojego obywatela. Następstwem posłużenia się daną normą jest zastosowanie przez państwo rezydencji podatnika metody zapobiegającej podwójnemu opodatkowaniu. Odnosząc się do treści umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Wielką Brytanią metodę tę wskazuje art. 22 ust. 2 (wyłączenie z progresją). Art. 22 ust. 2 pkt a) ww. umowy, stanowi, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji podlega opodatkowaniu w Zjednoczonym Królestwie, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, co skutkuje brakiem obowiązku składania zeznań podatkowych w Polsce w związku z uzyskaniem dochodu tylko z Wielkiej Brytanii w roku podatkowym 2016. W oparciu o art. 22 ust. 2 pkt c) omawianej umowy jeżeli zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód - ustanowiono korzystną dla podatników metodę wyłączenia z progresją.

Należy mieć na uwadze, że nowelizacja przepisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w postaci Konwencji MLI (Multilateral convention to implement tax treaty-related measures to prevent base erosion and profit shifting) wpłynęła na zmianę rodzaju metody unikania podwójnego opodatkowania stosowanej przez polskich rezydentów do dochodów osiąganych na terytorium Wielkiej Brytanii. W związku ze zmianą, w stosunku do dochodów uzyskiwanych od 1 stycznia 2020 r. zastosowanie znajdzie metoda proporcjonalnego odliczenia. Dochody uzyskiwane przed dniem 1 stycznia 2020 r. podlegają natomiast poprzednio obowiązującej metodzie unikania podwójnego opodatkowania, tj. metodzie wyłączenia z progresją.

Zgodnie z brzmieniem Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, obowiązującej za lata 2016–2019, w przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

1.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibą w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji podlega opodatkowaniu w Zjednoczonym Królestwie, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b) niniejszego ustępu.
2.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12 lub 13 niniejszej Konwencji, mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Zjednoczonym Królestwie.
3.  Jeżeli zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód.

Wobec tego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w Wielkiej Brytanii, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

Jednocześnie, w Polsce w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować metodę wyłączenia z progresją przewidzianą w Polsce w art. 27 ust. 8 ustawy o PIT. Zgodnie z art. 27 ust. 8, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ww. ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dochody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię w latach 2016-2019 z pracy wykonywanej na pokładzie statku morskiego są zwolnione z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 14 ust. 3 w zw. z art. 22 ust. 2 lit. a Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych. W konsekwencji, w sytuacji uzyskiwania wyłącznie wyżej wymienionych dochodów Wnioskodawczyni nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego lub innej deklaracji ich dotyczącej.

Ponadto, mając na uwadze, że Wnioskodawczyni w okresie od 2018 r. do 2020 r. świadczyła pracę również na pokładzie statków zarządzanych przez francuskiego przedsiębiorcę, a faktyczny zarząd oraz siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statki morskie w transporcie międzynarodowym znajduje się na terenie Francji, w stosunku do dochodów uzyskanych za ten okres przez Wnioskodawczynię zastosowanie znajdzie przepis art. 15 ust. 3 umowy polsko-francuskiej.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 3 ww. umowy, bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu wynagrodzenia z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku morskiego, samolotu, pojazdu szynowego lub drogowego w komunikacji międzynarodowej albo na pokładzie statku żeglugi śródlądowej podlegają opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa.

Należy wskazać, że strony umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania posługują się tzw. „normą o otwartych skutkach prawnych”. Zgodnie z przywołaną normą dochód z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku morskiego może być opodatkowany w miejscu faktycznego zarządu danym przedsiębiorstwem. Ponieważ, Wnioskodawczyni uzyskiwała dochody z pracy najemnej wykonywanej na statku eksploatowanym przez francuskiego przedsiębiorcę, którego siedziba położona jest na terytorium Francji, dochody te zgodnie z umową podlegają opodatkowaniu we Francji.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania określoną w art. 23 ust. 1 umowy polsko-francuskiej.

Zgodnie z brzmieniem ww. przepisu, w przypadku Polski podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

1.  jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga przychody lub posiada majątek, które stosownie do postanowień niniejszej umowy podlegają opodatkowaniu we Francji, wówczas Polska - z zastrzeżeniem postanowień punktu b), wyłączy te przychody albo ten majątek spod opodatkowania; może jednak przy ustalaniu podatku od pozostałego dochodu albo pozostałego majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która zostałaby zastosowana, gdyby te przychody albo ten majątek nie zostały wyłączone spod opodatkowania,
2.  jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga przychody, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 12, 14, 16 i 17 podlegają opodatkowaniu we Francji, wówczas Polska zaliczy na poczet podatku należnego od dochodu tej osoby kwotę, która odpowiada podatkowi zapłaconemu we Francji. Podlegająca zaliczeniu kwota nie może jednak przekraczać części podatku obliczonego przed zaliczeniem, która przypada na przychody osiągane we Francji.

Również i w tym przypadku zastosowanie znajduje art. 27 ust. 8 ustawy o PIT zgodnie z którym, jeżeli podatnik o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Mając na uwadze ww. okoliczności faktyczne oraz powołany wyżej stan prawny Wnioskodawczyni stwierdza, iż uzyskane przez nią dochody zarówno świadcząc pracę na statkach eksploatowanym przez podmiot francuski jak i brytyjski - są zwolnione z opodatkowania w Polsce.

Wnioskodawczyni nie ma obowiązku zapłaty podatku od ww. dochodów, a w związku z nie osiąganiem w latach 2016-2020 innych dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce, nie ma również obowiązku składania deklaracji ani zeznań podatkowych za lata 2016-2020. Powyższe znajduje również potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych wydawanych w przeszłości przez Dyrektorów Izb Skarbowych lub Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (m.in. sygn. 0461-ITPB2.4511.1026.2016.2.RS z dnia 17 lutego 2017 r., sygn. ITPB2/4511-11/16/IB z dnia 22 marca 2016 r.)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie obowiązku złożenia zeznań podatkowych i zapłaty podatku z tytułu dochodów uzyskanych z pracy najemnej wykonywanej na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym jest prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Miejsce opodatkowania dochodów z pracy, zgodnie z umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania uzależnione jest nie tyle od podmiotu wypłacającego wynagrodzenie, co od miejsca wykonywania pracy. Zatem, zakres obowiązku podatkowego rezydentów podatkowych wykonujących pracę za granicą modyfikowany jest przez umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte przez państwo rezydencji z państwem, w którym praca jest wykonywana. Zgodnie z zasadą wyrażoną również w polskich umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody osób fizycznych mających miejsce zamieszkania w jednym z umawiających się państw, uzyskiwane z tytułu pracy najemnej świadczonej na terytorium drugiego państwa, mogą być opodatkowane w tym państwie, w którym praca ta jest rzeczywiście wykonywana. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczoną pracę najemną, ma określenie miejsca jej wykonywania. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie.

Natomiast według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD do art. 15 ust. 3 do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym lub barek eksploatowanych w żegludze śródlądowej stosuje się zasadę, która w pewnym zakresie jest zgodna z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego; chodzi o to, że podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa. W Komentarzu do art. 8 wskazano, że Umawiające się Państwa mogą uzgodnić między sobą zrzeczenie się prawa do opodatkowania dochodu na rzecz państwa, w którym mieści się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa eksploatującego statki morskie, statki powietrzne lub barki. Przyczyny wprowadzenia takiej możliwości w przypadku dochodu z żeglugi morskiej, powietrznej lub śródlądowej odnoszą się również do wynagrodzenia załóg. Umawiające się Państwa mogą oczywiście uzgodnić między sobą postanowienie przyznające prawo do opodatkowania państwu przedsiębiorstwa. Takie postanowienie, jak również ust. 3 art. 15 zakładają, że ustawodawstwo wewnętrzne państwa, któremu przyznano prawo do opodatkowania, zezwala temu państwu opodatkować wynagrodzenie osoby zatrudnionej w danym przedsiębiorstwie, bez względu na jej miejsce zamieszkania.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie zatem z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 9) w zakresie art. 15 ust. 3, zasadę, w myśl której występuje opodatkowanie w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa stosuje się do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym.

Zawierane przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są wzorowane na Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD, zatem interpretacja ich postanowień powinna uwzględniać ustalenia przyjęte na szczeblu OECD, znajdujące wyraz w wypracowanym przez państwa członkowskie tej organizacji, w tym również Polskę, Komentarzu do Modelowej Konwencji (MK).

Jak wynika z treści wniosku Wnioskodawczyni, począwszy od 2016 r. do roku obecnego swoją pracę wykonuje na pokładzie jachtu morskiego (dalej: „statek”) eksploatowanego w transporcie międzynarodowym. W przedmiotowym okresie Wnioskodawczyni zatrudniona była przez przedsiębiorców posiadających siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii oraz Francji w poszczególnych okresach:

*   od maja 2016 r. do września 2016 r. - praca świadczona na jachcie zarządzanym przez brytyjskiego przedsiębiorcę, faktyczny zarząd oraz siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statek morski w transporcie międzynarodowym znajduje się na terenie Wielkiej Brytanii;
*   od grudnia 2017 r. do maja 2018 r. - praca świadczona na innym jachcie zarządzanym przez powyższego brytyjskiego przedsiębiorcę;
*   od lipca 2018 r. do lutego 2019 r. - praca świadczona na jachcie zarządzanym przez francuskiego przedsiębiorcę, faktyczny zarząd oraz siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statek morski w transporcie międzynarodowym znajduje się na terenie Francji;
*   od marca 2019 r. do lipca 2019 r. - praca świadczona na jachcie zarządzanym przez brytyjskiego przedsiębiorcę, faktyczny zarząd oraz siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statek morski w transporcie międzynarodowym znajduje się na terenie Wielkiej Brytanii;
*   od lipca 2019 r. do marca 2020 r. - praca świadczona na jachcie zarządzanym przez francuskiego przedsiębiorcę, faktyczny zarząd oraz siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statek morski w transporcie międzynarodowym znajduje się na terenie Francji;
*   od lipca 2020 r. do grudnia 2020 r. - praca świadczona na jachcie zarządzanym przez francuskiego przedsiębiorcę, którego faktyczny zarząd oraz siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statek morski w transporcie międzynarodowym znajduje się na terenie Francji.

Wnioskodawczyni w latach 2016, 2017, 2018, 2019 pracowała na jachtach eksploatowanych przez podmioty brytyjskie, a w latach 2018, 2019 oraz 2020 wykonywała pracę na jachtach eksploatowanych przez podmioty francuskie.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Centrum interesów życiowych również znajduje się w Polsce. Nie osiąga innych dochodów z tytułu umowy o pracę, umowy zlecenia, umowy o dzieło, umowy agencyjnej ani innej umowy, do której mają zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego o umowie zlecenia. Nie prowadzi również działalności gospodarczej oraz nie uzyskuje przychodów z najmu lub dzierżawy nieruchomości położonych w Polsce.

Wnioskodawczyni była zatrudniona na jachtach przeznaczonych do żeglugi międzynarodowej a ich przeznaczeniem jest przewożenie/ transport pasażerów z miejsca położonego w jednym z państw do miejsca położonego w innym państwie (np. z Grecji do Hiszpanii lub z Dominikany na Wyspy Bahama). W okresie wykonywania prac na jachtach przez Wnioskodawczynię, jachty transportowały pasażerów z miejsca położonego na terytorium jednego Państwa do miejsca położonego na terytorium innego Państwa. Odpowiadając na pytanie dotyczące wskazania na czym polegał transport (czy np. jachty były wynajmowane w celach turystycznych) Wnioskodawczyni wskazała, że jachty przewoziły pasażerów między portami na wyznaczonej trasie. Jachty były eksploatowane między miejscami położonymi w różnych państwach - m.in. basenu Morza …, … ale również między miejscami położonymi na różnych kontynentach. Jachty nie były eksploatowane w transporcie wyłącznie między miejscami położonymi w jednym państwie.

Podmioty eksploatujące jachty na których Wnioskodawczyni wykonywała pracę uzyskiwały dochody z transportu międzynarodowego realizowanego poprzez te jachty oraz ponosiły ostateczne koszty wynagrodzenia Wnioskodawczyni, pomniejszając o to swoje dochody z transportu. Jachty były eksploatowane (tj. zawijały do portów) na wodach terytorialnych następujących państw: Chorwacji, Włoch, Francji, Hiszpanii, Grecji, Omanu, Cypru, Portoryko, Wyspy Bahama, Dominikany). Wnioskodawczyni przebywała na terytorium ww. Państw przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w roku podatkowym, roku kalendarzowym oraz przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas każdego dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w roku podatkowym. Wynagrodzenia Wnioskodawczyni były wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie miał miejsca zamieszkania lub siedziby w państwie w którym wykonywała pracę Wnioskodawczyni. Pracodawca nie posiadał w krajach w których pracę wykonywała Wnioskodawczyni zagranicznego zakładu lub stałej placówki w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i wynagrodzenia Wnioskodawczyni nie były ponoszone przez ten zakład lub placówkę.

Mając zatem na uwadze, że Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym uznać należy, że podlega ona nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Ponadto, w związku z tym, że Wnioskodawczyni w latach 2016-2019 uzyskiwała przychody z tytułu pracy najemnej wykonywanej na statkach morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwa z siedzibą i faktycznym zarządem w Wielkiej Brytanii należy się odnieść do przepisów Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r., Nr 250, poz. 1840).

Przy czym wskazać należy, że zarówno Polska, jak i Wielka Brytania notyfikowały ww. Konwencję polsko-brytyjską do objęcia Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369). Dniem wejścia w życie postanowień Konwencji MLI dla Polski jest dzień 1 lipca 2018 r., natomiast dla Wielkiej Brytanii dzień 1 października 2018 r.

Przepisy Konwencji MLI stosowane są równolegle z przepisami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (Konwencja MLI nie działa jak protokół zmieniający). W praktyce przepisy Konwencji MLI mają pierwszeństwo przed regulacjami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (tzn. jeśli przepisy umowy będą sprzeczne z przepisami Konwencji MLI, to przepisy Konwencji MLI będą miały zastosowanie jako akt późniejszy).

Dla celów stosowania prawa, postanowienia Konwencji MLI muszą być interpretowane równolegle z Konwencją między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, z uwzględnieniem stanowisk Umawiających się Państw w zakresie przyjęcia Konwencji MLI. Stanowisko Polski zostało przedstawione w oświadczeniu rządowym z dnia 6 czerwca 2018 r. w sprawie mocy obowiązującej Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada

2016 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1370), natomiast wspólne stanowisko Polski i Wielkiej Brytanii zostało przedstawione w oświadczeniu rządowym z dnia 11 października 2018 r. w sprawie mocy obowiązującej w relacjach między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r., oraz jej zastosowania w realizacji postanowień Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2253).

Konwencja wchodzi w życie z pierwszym dniem miesiąca następującego po upływie terminu trzech miesięcy kalendarzowych, następujących po dacie zdeponowania piątego instrumentu ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia (art. 34 ust. 1 Konwencji MLI).

Dla każdego Sygnatariusza, który dokonuje ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia niniejszej Konwencji po zdeponowaniu piątego instrumentu ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia, niniejsza Konwencja wejdzie w życie z pierwszym dniem miesiąca następującego po upływie terminu trzech miesięcy kalendarzowych, rozpoczynającego bieg z datą zdeponowania przez tego Sygnatariusza jego instrumentu ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia (art. 34 ust. 2 ww. Konwencji).

Z kolei, zasady stosowania jej postanowień w odniesieniu do danej Umowy Podatkowej wynikają z art. 35 ww. Konwencji.

Zgodnie z zasadami ogólnymi określonymi w art. 35 ust. 1 Konwencji MLI, przepisy niniejszej Konwencji będą stosowane przez każdą Umawiającą się Jurysdykcję w odniesieniu do Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja:

1.  w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium Umawiającej się Jurysdykcji, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w pierwszym dniu lub po pierwszym dniu kolejnego roku kalendarzowego, który rozpoczyna się w dniu lub po dniu późniejszej z dat, z którą niniejsza Konwencja wchodzi w życie w każdej z Umawiających się Jurysdykcji, która jest stroną Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja; oraz
2.  w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez tę Umawiającą się Jurysdykcję, w zakresie podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu, w którym upłynął termin sześciu miesięcy kalendarzowych (lub krótszy termin, w przypadku gdy wszystkie Umawiające się Jurysdykcje notyfikowały Depozytariuszowi, że ich zamiarem jest stosowanie takiego krótszego terminu), rozpoczynający bieg z późniejszą z dat, z którą niniejsza Konwencja wchodzi w życie w każdej z Umawiających się Jurysdykcji, która jest stroną Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja.

Postanowienia Konwencji MLI będą miały zastosowanie w odniesieniu do Umowy podatkowej począwszy od innych dat niż data wejścia w życie. Przy tym, poszczególne postanowienia Konwencji MLI mogą być stosowane w różnych datach, zależnie od rodzaju podatków (podatki pobierane u źródła lub inne podatki) oraz od wyborów dokonanych przez Umawiające się Państwa w ich stanowiskach w zakresie przyjęcia Konwencji MLI.

W konsekwencji, jeżeli również w ww. stanowiskach nie wskazano inaczej, to zgodnie z art. 35 ust. 1 Konwencji MLI, postanowienia art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 6, art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1 i art. 11 ust. 1 Konwencji MLI będą miały zastosowanie w zakresie stosowania Konwencji polsko-brytyjskiej przez Polskę:

1.  w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby w Polsce, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w dniu lub po dniu 1 stycznia 2019 r.; oraz
2.  w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez Polskę, do podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu 1 kwietnia 2019 r.

Należy w tym miejscu podkreślić, że art. 35 ust. 1 lit. a Konwencji MLI odnosi się jedynie do podatków pobieranych u źródła od nierezydentów podatkowych – w przepisie tym jest bowiem mowa o podatkach pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium Umawiającej się Jurysdykcji.

W odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez Polskę, termin rozpoczęcia stosowania Konwencji MLI należy określić na podstawie art. 35 ust. 1 lit. b Konwencji MLI.

Wskazać również należy, że okresem podatkowym dla osoby fizycznej jest rok podatkowy. Stosownie do art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

Przepisy Konwencji MLI mają zatem zastosowanie do dochodów z pracy najemnej wykonywanej na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z siedzibą w Wielkiej Brytanii uzyskanych od dnia 1 stycznia 2020 r.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 3 ww. Konwencji polsko-brytyjskiej, wynagrodzenie otrzymywane za pracę najemną, wykonywaną na pokładzie statku morskiego bądź statku powietrznego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa może być opodatkowane w tym Państwie.

Stosownie do art. 3 ust. 1 lit. g) ww. Konwencji polsko-brytyjskiej określenia „przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa” i „przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa” oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Natomiast określenie „transport międzynarodowy” oznacza wszelki transport statkiem morskim lub statkiem powietrznym, eksploatowanym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, z wyjątkiem przypadku, kiedy statek morski lub statek powietrzny eksploatowany jest wyłącznie między miejscami położonymi w drugim Umawiającym się Państwie – art. 3 ust. 1 lit. h) ww. Konwencji polsko-brytyjskiej.

Biorąc pod uwagę ww. okoliczności przedstawione we wniosku uznać należy, że w stosunku do dochodów uzyskanych przez Wnioskodawczynię z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładach statków morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwa z siedzibą i faktycznym zarządem w Wielkiej Brytanii znajduje zastosowanie przepis art. 14 ust. 3 ww. Konwencji polsko-brytyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych.

W konsekwencji dochody które Wnioskodawczyni osiągnęła w latach 2016-2019 z tytułu pracy wykonywanej na pokładzie jachtów morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę i faktyczny zarząd w Wielkiej Brytanii podlegały opodatkowaniu zarówno w Wielkiej Brytanii, jak i w Polsce.

Do ww. dochodów uzyskanych w latach 2016-2019 zastosowanie znajduje art. 22 ust. 2 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, zgodnie z którym w przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

1.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji podlega opodatkowaniu w Zjednoczonym Królestwie, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b) niniejszego ustępu;
2.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12 lub 13 niniejszej Konwencji, mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Zjednoczonym Królestwie;
3.  Jeżeli zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód.

Wobec tego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami ww. Konwencji polsko-brytyjskiej może być opodatkowany w Wielkiej Brytanii, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach (według skali podatkowej) albo w taki sposób opodatkowane dochody w Polsce uzyskuje małżonek, a podatnik dokonuje rozliczenia rocznego łącznie z tym małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

W konsekwencji dochody Wnioskodawczyni uzyskane w latach 2016-2019 z pracy najemnej wykonywanej na jachtach morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z siedzibą i faktycznym zarządem w Wielkiej Brytanii są zwolnione z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 22 ust. 2 pkt a) ww. Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych.

Natomiast w stosunku do dochodów uzyskanych w latach 2018-2020 z tytułu pracy najemnej wykonywanej na statkach morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwa z siedzibą i faktycznym zarządem we Francji, należy się odnieść do przepisów umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. Nr 1 poz. 5).

Na podstawie art. 15 ust. 3 umowy polsko-francuskiej, bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu wynagrodzenia z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku morskiego, samolotu, pojazdu szynowego lub drogowego w komunikacji międzynarodowej albo na pokładzie statku żeglugi śródlądowej podlegają opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa.

Natomiast na podstawie art. 3 ust. 1 lit. f) umowy, w rozumieniu niniejszej umowy, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej przez "komunikację międzynarodową" rozumie się wszelki transport wykonywany przez statek, samolot, pojazd szynowy lub drogowy będący w użytkowaniu przedsiębiorstwa, którego miejsce faktycznego zarządu znajduje się w Umawiającym się Państwie, z wyjątkiem przypadków, gdy statek, samolot lub pojazd jest wykorzystywany tylko w ruchu między miejscami położonymi w drugim Umawiającym się Państwie.

W konsekwencji, dochody osiągnięte przez Wnioskodawczynię w latach 2018-2020 z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie jachtów morskich eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej przez przedsiębiorstwo mające siedzibę i miejsce faktycznego zarządu we Francji mogą być opodatkowane zarówno we Francji, jak i w państwie rezydencji tj. w Polsce.

Jednocześnie, w Polsce - w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu - należy zastosować określoną w art. 23 ust. 1 lit. a) umowy metodę unikania podwójnego opodatkowaniu (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 lit. a) ww. umowy – w przypadku Polski – jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga przychody lub posiada majątek, które stosownie do postanowień niniejszej umowy podlegają opodatkowaniu we Francji, wówczas Polska-z zastrzeżeniem postanowień punktu b), wyłączy te przychody albo ten majątek spod opodatkowania; może jednak przy ustalaniu podatku od pozostałego dochodu albo pozostałego majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która zostałaby zastosowana, gdyby te przychody albo ten majątek nie zostały wyłączone spod opodatkowania.

Oznacza to że, dochody Wnioskodawczyni uzyskane w latach 2018-2020 z pracy najemnej wykonywanej na jachtach morskich eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej przez przedsiębiorstwo z siedzibą i faktycznym zarządem we Francji są zwolnione z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 23 ust. 1 lit. a) ww. umowy polsko-francuskiej.

Reasumując dochody uzyskiwane w latach 2016-2019 z pracy najemnej wykonywanej na jachtach morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z siedzibą i faktycznym zarządem w Wielkiej Brytanii oraz w latach 2018-2020 z pracy najemnej wykonywanej na jachtach morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z siedzibą i faktycznym zarządem we Francji są zwolnione w Polsce z opodatkowania i Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od tych dochodów. Dochody te co do zasady jednak należy uwzględnić na potrzeby ustalenia stopy procentowej, według której oblicza się podatek należny od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce (o ile takie dochody są uzyskiwane).

Mając zatem na uwadze, że Wnioskodawczyni we wskazanym we wniosku okresie nie uzyskiwała innych dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce, nie ciążył na Niej obowiązek złożenia zeznań podatkowych za lata 2016-2020 w związku z uzyskiwaniem dochodów z pracy najemnej wykonywanej na jachtach morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.