Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-208/14-4/JN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-06-18
Teza: Obowiązek wystawienia faktur korygujących w związku z rabatem z tytułu wcześniejszej zapłaty, brak obowiązku posiadania potwierdzenia doręczenia faktury korygującej nabywcy, ustalenie okresu rozliczeniowego, w którym należy rozliczyć fakturę korygującą.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura korygująca; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; rabaty; skonto
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2014 r. (data wpływu 13 marca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 maja 2014 r. (data wpływu 13 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   obowiązku wystawienia faktur korygujących w związku z rabatem z tytułu wcześniejszej zapłaty,

*   braku obowiązku posiadania potwierdzenia doręczenia faktury korygującej nabywcy,

*   ustalenia okresu rozliczeniowego, w którym należy rozliczyć fakturę korygującą

**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktur korygujących w związku z rabatem z tytułu wcześniejszej zapłaty, braku obowiązku posiadania potwierdzenia doręczenia faktury korygującej nabywcy oraz ustalenia okresu rozliczeniowego, w którym należy rozliczyć fakturę korygującą.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 maja 2014 r. o kwestie związane z reprezentacją oraz uiszczenie brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej „Spółka”) prowadzi działalność produkcyjną. Na wystawianych fakturach Spółka określa podstawowy termin płatności faktury. W celu motywowania kontrahentów do dokonywania terminowych płatności, na wystawianych fakturach w pozycji „termin płatności” wskazuje także skonto, tj. określone procentowo obniżenie kwoty należnej brutto na podstawie danej faktury w przypadku zapłaty w określonym dla skonta terminie, przypadającym przed terminem płatności faktury (dla przykładu termin płatności 30 dni, skonto 3% w terminie 7 dni). Wysokość skonta jest wskazana na fakturze dostawy (określona procentowo). Ceny jednostkowe netto towarów na fakturze są podawane w pełnej wysokości (bez uwzględnienia skonta). W przypadku dokonywania przez kontrahenta płatności w terminie uprawniającym do skonta, dokonuje on często pomniejszenia dokonywanej płatności o wartość skonta wynikającą z otrzymanej od Spółki faktury.

Dotychczas Spółka w przypadku dokonania przez kontrahenta płatności w terminie uprawniającym do skonta wystawiała faktury korygujące na wartość skonta. Faktury takie (obniżające podstawę opodatkowania oraz kwotę należnego podatku) były wysłane do nabywcy za zwrotnym potwierdzeniem odbioru. Z uwagi na zmianę stanu prawnego obecnie Spółka rozważa wystawianie faktur korygujących skonto i wysyłanie ich nabywcy, ale zamierza zrezygnować z wysyłania tych dokumentów za zwrotnym potwierdzeniem odbioru. Spółka zamierza dokonywać rozliczenia faktury korygującej wystawionej w związku z otrzymaniem zapłaty w terminie uprawniającym nabywcę do uzyskania skonta w rozliczeniu za okres, w którym taka faktura korygująca jest wystawiana.

Faktura korygująca będzie wystawiana po otrzymaniu zapłaty uprawniającej nabywcę do skonta. Nabywcy będą dokonywać zapłaty za faktury za pośrednictwem rachunku bankowego lub w formie kompensaty. Możliwe są różne sytuacje w zakresie nabycia prawa do skonta przez nabywcę:

1.  wystawienie faktury i zapłata w terminie uprawniającym do skonta w tym samym miesiącu,
2.  wystawienie faktury w danym miesiącu, dla której termin zapłaty uprawniający do skonta upływa w miesiącu następnym i zapłata następuje w miesiącu następnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku otrzymania płatności na podstawie wystawionej faktury, zawierającej procentowo określoną wysokość skonta, w terminie uprawniającym nabywcę do skonta (rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty), Spółka ma obowiązek wystawienia faktury korygującej?
2.  Czy rozliczenie faktury korygującej z tytułu obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego, w przypadku dokonania przez nabywcę zapłaty w terminie uprawniającym do skonta, jest uwarunkowane uzyskaniem potwierdzenia doręczenia faktury korygującej nabywcy?
3.  W którym okresie rozliczeniowym należy rozliczyć fakturę korygującą dotyczącą rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, w przypadku dokonania przez nabywcę płatności w terminie uprawniającym do skonta?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wskazanie na fakturze wysokości skonta (rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty) ma charakter warunkowy; obniżenie ceny dostarczonych towarów następuje dopiero na skutek dokonania zapłaty w terminie wskazanym na fakturze, uprawniającym do uzyskania skonta. W takim przypadku Spółka ma obowiązek wystawić fakturę korygującą.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Art. 29a ust. 7 stanowi, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Zgodnie zaś z art. 29a ust. 10 tej ustawy podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Jak wynika z powyższego ustawa rozróżnia w art. 29a obniżkę ceny w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty (art. 29a ust. 7 pkt 1) od opustów i obniżek cen w momencie sprzedaży (art. 29a ust. 7 pkt 2) lub po dokonaniu sprzedaży (art. 29a ust. 10 pkt 1). W pierwszym i drugim przypadku kwota obniżki nie stanowi podstawy opodatkowania, w trzecim ma miejsce obniżenie podstawy opodatkowania.

Zestawienie art. 106j ust. 1 pkt 1 z art. 29a ust. 7 pkt 1 wskazuje, że w przypadku, gdy udzielenie obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1, ma miejsce już po wystawieniu faktury (niezależenie od tego czy faktura jest wystawiana przed czy po dostawie), konieczne jest wystawienie faktury korygującej. Zwrot „udzielenie obniżki” zdaniem Spółki winien być interpretowany w ten sposób, że dotyczy on ziszczenia się warunku do uzyskania obniżki ceny przez nabywcę, tj. dokonania zapłaty za towar w terminie wskazanym w wystawionej fakturze, uprawniającym do skonta. Pogląd ten znajduje potwierdzenie także w treści art. 106e ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Przepis ten stanowi, że faktura winna zawierać kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto.

Wynika z tego, że rabat z tytułu wcześniejszej zapłaty może być ujęty już w cenie jednostkowej towaru, ale może być też osobną pozycją faktury. Tak jest w przypadku faktur wystawianych przez Spółkę. Na fakturze skonto udzielone jest warunkowo - jeżeli dojdzie do zapłaty w terminie przyspieszonym (skonto stanowi odrębną pozycję faktury). Na skutek otrzymania zapłaty w terminie wskazanym dla skonta, podstawa opodatkowania - stosownie do treści art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. - przestaje obejmować kwotę równą obniżeniu ceny w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty. W takim przypadku dla Spółki aktualizuje się obowiązek wystawienia faktury korygującej na kwotę odpowiadającą wysokości skonta.

Reasumując - w przypadku otrzymania płatności na podstawie wystawionej faktury, zawierającej procentowo określoną wysokość skonta, w terminie uprawniającym nabywcę do skonta (rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty), Spółka ma obowiązek wystawienia faktury korygującej.

Ad. 2

W przypadku faktur korygujących wystawianych na skutek dokonania przez nabywcę zapłaty w terminie uprawniającym do skonta, dla obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego nie jest konieczne uzyskania dowodu doręczenia takiej faktury nabywcy.

Jak wynika z art. 29a ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Powyższy przepis warunkuje rozliczenie faktury korygującej, zmniejszającej kwotę podstawy opodatkowania i kwotę podatku należnego, uzyskaniem potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę tylko w przypadkach wymienionych w art. 29a ust. 10 pkt 1 - 3, nie odnosi natomiast tego obowiązku do sytuacji uregulowanej w art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., tj. obniżki ceny w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty. Jak zaś wyżej wykazano w stanowisku do pytania nr 1 ustawa odróżnia (zarówno w art. 29a ust. 7 i 10, jak i w art. 106j ust. 1 pkt 1 i 2) obniżenie ceny w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty od innych obniżek cen.

Ponieważ przepis art. 29a ust. 13 nie odwołuje się do art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., dla obniżenia kwoty podstawy opodatkowania i podatku nie jest konieczne uzyskanie potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę. Pogląd ten jest również uzasadniony z tego względu, że uzyskanie prawa do skonta jest uzależnione od dokonania zapłaty w terminie zastrzeżonym dla skonta. Otrzymanie zapłaty (udokumentowane) jest dowodem ziszczenia się przesłanki do skonta, co w połączeniu z kontrolami biznesowymi, o których mowa w art. 106m umożliwia zarówno nabywcy jak i Spółce określenie rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego. Jest też podstawą do wystawienia faktury korygującej, skoro kwota odpowiadająca wartości skonta przestaje stanowić podstawę opodatkowania. Uzyskiwanie potwierdzenia doręczenia faktury korygującej nie jest w związku z tym konieczne.

Obniżka ceny w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty (skonto), o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r„ nie może być też uznana za pomyłkę w kwocie podatku na fakturze, o której mowa w ust. 14 art. 29a, która to wymaga wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna a także uzyskania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę.

Reasumując - rozliczenie faktury korygującej z tytułu obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego, w przypadku dokonania przez nabywcę zapłaty w terminie uprawniającym do skonta, nie jest uwarunkowane uzyskaniem potwierdzenia doręczenia faktury korygującej nabywcy.

Ad. 3

Rozliczenie faktury korygującej wystawionej z tytułu otrzymania zapłaty w terminie do skonta winno następować w okresie rozliczeniowym, w którym ta faktura jest wystawiana. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego możliwe są różne sytuacje w zakresie nabycia prawa do skonta przez nabywcę:

1.  wystawienie faktury pierwotnej przez Spółkę i zapłata w terminie uprawniającym do skonta w tym samym miesiącu,
2.  wystawienie faktury pierwotnej w danym miesiącu, dla której termin zapłaty uprawniający do skonta upływa w miesiącu następnym i zapłata następuje w miesiącu następnym.

Jeżeli na fakturze sprzedaży cena jednostkowa towaru wskazana jest bez uwzględnienia skonta, ale wartość skonta jest na tej fakturze ujęta (procentowo), to z wyżej cytowanych przepisów wynika, że w przypadku ziszczenia się warunków do skonta (zapłata w terminie przyspieszonym) Spółka powinna wystawić fakturę korygującą. Jeżeli ziszczenie się warunków do skonta następuje w kolejnym okresie rozliczeniowym, po miesiącu, w którym wystąpił obowiązek podatkowy, Spółka powinna:

1.  w deklaracji za okres, w którym wystąpił obowiązek podatkowy wykazać kwotę podstawy opodatkowania i podatku w pełnej wysokości,
2.  w okresie, w którym realizują się przesłanki skonta (otrzymanie zapłaty od nabywcy) wystawić fakturę korygującą;

zmniejszenie kwoty podstawy opodatkowania i podatku należnego nie wymaga uzyskania dowodu doręczenia faktury korygującej nabywcy i następuje w rozliczeniu za okres, w którym ta faktura korygująca została wystawiona.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższego, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.