Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.477.2020.1.KB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-23
Teza: Zwolnienie z opodatkowania należności zagranicznej wypłacanej z tytułu pełnionej poza granicami Polski służby wojskowej.
Słowa kluczowe: służba-służba wojskowa; zwolnienie; żołnierze
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2020 r. (data wpływu 26 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania należności zagranicznej otrzymywanej w związku z pełnieniem służby poza granicami państwa w składzie jednostki wojskowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania należności zagranicznej otrzymywanej w związku z pełnieniem służby poza granicami państwa w składzie jednostki wojskowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest żołnierzem zawodowym i posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Rozkazem personalnym Dyrektora Departamentu Kadr Ministerstwa Obrony Narodowej Zainteresowany został wyznaczony do pełnienia służby poza granicami państwa w (…) w Belgii, na okres od 1 lipca 2018 r. do 30 czerwca 2021 r.

Zgodnie z art. 102 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2018 r. poz. 173, z póżn. zm.), jako żołnierzowi zawodowemu, w związku z pełnieniem służby wojskowej poza granicami państwa, przysługiwało Wnioskodawcy uposażenie zasadnicze ustalone z uwzględnieniem grupy uposażenia określonej dla stanowiska służbowego, na jakie został on wyznaczony do pełnienia służby poza granicami państwa. Ponadto, z tytułu służby poza granicami kraju, otrzymywał on należność zagraniczną na podstawie art. 102 ust. 3 ww. ustawy w zw. z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 5 marca 2010 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa (tj. Dz. U. z 2015 r. poz. 1578) - na pokrycie zwiększonych kosztów związanych z pełnieniem obowiązków i funkcji poza granicami państwa. Należność zagraniczna wypłacana była przez Departament Administracyjny Ministerstwa Obrony Narodowej w Euro i został od niej pobrany podatek dochodowy od osób fizycznych. Uposażenie zasadnicze wypłacane było w PLN.

(…) jest jednostką wojskową (…) powołaną do planowania, dowodzenia i kierowania działaniami i operacjami wojskowymi (…) w celu wspierania i wzmacniania sił tworzących ją państw, sił sojuszniczych w czasie pokoju, kryzysu, jak i konfliktu zbrojnego. W ramach określonego przez Radę Północnoatlantycką zakresu działania, (…) planuje wszystkie operacje i działania wojskowe Sojuszu oraz uczestniczy w konfliktach zbrojnych, misjach pokojowych, wzmacnianiu sił państw sojuszniczych oraz zapobieganiu i przeciwdziałaniu aktom terroryzmu i ich skutków.

Obszary te wynikają z trzech podstawowych zadań (…), tj. obrony kolektywnej państw sojuszniczych, zarządzania kryzysowego z uwzględnieniem przeciwdziałania terroryzmowi i jego zwalczania oraz budowania współpracy na rzecz bezpieczeństwa. Ponadto, personel pełniący służbę w (…) jest odpowiednio przygotowany i pozostaje w stałej gotowości do wzmocnienia i wsparcia sił państw sojuszniczych w dowolnym rejonie świata. (…) w sposób ciągły monitoruje sytuację bezpieczeństwa we wszystkich rejonach zapalnych świata oraz planuje operacje wojskowe, ze szczególnym uwzględnieniem rejonów wschodniej flanki (\`(...)\`), Morza Śródziemnego i Afryki Północnej oraz państw tzw. Bliskiego i Środkowego Wschodu w celu nie dopuszczenia do ataku na państwa członkowskie, wzmocnienia obronności państw sojuszniczych oraz zapobiegania rozprzestrzeniania terroryzmu.

(…) między innymi dowodzi oraz koordynuje działania realizowane przez siły (…) w ramach misji wojskowych w Afganistanie, w Iraku, w Kosowie oraz w rejonie Morza Śródziemnego, czym przyczynia się do rozwoju i wspierania lokalnych sił bezpieczeństwa, zapobiegania sytuacjom kryzysowym, zwalczania i zapobiegania aktom terroryzmu oraz wzmocnienia bezpieczeństwa sił krajów członkowskich (…) biorących udział w tych misjach.

(…) odpowiada za odstraszanie potencjalnego przeciwnika w rejonie Europy wschodniej, a w razie ataku na którekolwiek z państw sojuszu w obszarze odpowiedzialności, za jego obronę. (…) wspiera siły sojusznicze w formie wspólnego planowania strategicznego oraz wspólnych ćwiczeń. Ponadto, (…) realizuje szereg innych zadań mających na celu wsparcie i wzmocnienie sił i państw sojuszu, które objęte są klauzulą niejawności.

W trakcie pełnienia służby przez Wnioskodawcę w jednostce (…) współuczestniczył on w realizacji ww. celów i zadań. Ponadto w latach 2018-2019 Zainteresowany nie był członkiem służby zagranicznej i nie przebywał w podróży służbowej. Niniejszy wniosek dotyczy okresu służby Wnioskodawcy w (…) w latach podatkowych: 2018 i 2019.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy należność zagraniczna wypłacana Wnioskodawcy, jako żołnierzowi zawodowemu pełniącemu służbę poza granicami państwa, jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z póżn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, należność zagraniczna, która wypłacana była mu jako żołnierzowi zawodowemu, wyznaczonemu do pełnienia służby poza granicami państwa w składzie jednostki wojskowej, w celu stałego wspierania i wzmacniania sił tworzących ją państw, sił sojuszniczych w różnych formach, zarówno w czasie pokoju, jak i kryzysu i konfliktu zbrojnego, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca został wyznaczony do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa w wielonarodowej jednostce wojskowej, (…) w Belgii. Nie był on członkiem służby zagranicznej i nie przebywał w podróży służbowej zagranicznej. Przez okres służby poza granicami państwa, Wnioskodawca pobierał uposażenie zasadnicze ustalone z uwzględnieniem grupy uposażenia określonej dla stanowiska służbowego, na jakie został wyznaczony. Ponadto, z tytułu służby poza granicami kraju, Zainteresowany otrzymywał należność zagraniczną na pokrycie zwiększonych kosztów związanych z pełnieniem obowiązków i funkcji poza granicami państwa. Należność zagraniczna wypłacana była w Euro i został od niej pobrany podatek dochodowy od osób fizycznych. Uposażenie zasadnicze wypłacane było w PLN.

Jednostka, w której Wnioskodawca pełnił (i w dalszym ciągu pełni) służbę realizuje szereg zadań mających na celu wzmocnienie sił państw sojuszniczych, które wymienione zostały w opisie stanu faktycznego oraz planuje i dowodzi misjami w Afganistanie, Iraku i rejonie Morza Śródziemnego, czym przyczynia się do zapobiegania aktom terroryzmu. Ponadto, (…) realizuje szereg innych zadań mających na celu wsparcie i wzmocnienie sił państw sojuszu, które objęte są klauzulą niejawności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych regulują przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), a przebieg służby wojskowej żołnierzy zawodowych określają ustawa z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 860, z późn. zm.) oraz akty wykonawcze wydane na jej podstawie.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 24 ust. 1 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych, żołnierz zawodowy może być wyznaczony lub skierowany do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa.

W myśl ust. 2 ww. artykułu, do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa wyznacza:

1.  Minister Obrony Narodowej - żołnierzy zawodowych na stanowiska służbowe o stopniach etatowych od stopnia pułkownika (komandora) do stopnia generała (admirała) oraz na które wyznacza na podstawie przepisów odrębnych ustaw;
2.  dyrektor departamentu Ministerstwa Obrony Narodowej właściwego do spraw kadr - pozostałych żołnierzy zawodowych.

Do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa kieruje Szef Sztabu Generalnego Wojska Polskiego (art. 24 ust. 3 ww. ustawy).

Sytuacje, w których następuje wyznaczenie lub skierowanie żołnierza do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa, szczegółowy tryb postępowania przy wyznaczaniu lub kierowaniu, a także odwoływania do kraju z tej służby, jak również warunki przyznawania świadczeń żołnierzom zawodowym, reguluje rozporządzenie Rady Ministrów wydane na podstawie art. 24 ust. 8 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych.

Od 4 kwietnia 2015 r. jest to rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 marca 2015 r. w sprawie pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa (Dz. U. z 2015 r., poz. 479).

Stosownie do § 2 ust. 1 tego rozporządzenia, wyznaczenie żołnierza do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa następuje w przypadkach pełnienia tej służby na stanowiskach służbowych:

1.  w polskich przedstawicielstwach wojskowych przy:
    1.  organizacjach międzynarodowych,
    2.  międzynarodowych strukturach wojskowych;
2.  bezpośrednio w strukturach organizacji międzynarodowych i międzynarodowych strukturach wojskowych;
3.  w ataszatach obrony przy przedstawicielstwach dyplomatycznych i w stałych przedstawicielstwach przy organizacjach międzynarodowych, podległych ministrowi właściwemu do spraw zagranicznych, mających siedzibę poza granicami państwa;
4.  przy siłach zbrojnych albo przy innych strukturach obronnych państw obcych.

Z kolei jak stanowi § 3 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, skierowanie żołnierza do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa następuje w przypadkach pełnienia tej służby:

1.  w składzie jednostki wojskowej użytej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o zasadach użycia lub pobytu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa (Dz. U. z 2014 r. poz. 1510),
2.  w kwaterach głównych, dowództwach i sztabach misji organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych,
3.  jako obserwator wojskowy lub osoba posiadająca status obserwatora wojskowego w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. a-c) ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o zasadach użycia lub pobytu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa (Dz. U. z 2014 r., poz. 1510), użycie Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej poza granicami państwa oznacza obecność jednostek wojskowych poza granicami państwa w celu udziału w:

1.  konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych,
2.  misji pokojowej,
3.  akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom.

Stosownie do postanowień art. 102 ust. 1 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych, żołnierzowi zawodowemu wyznaczonemu do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa przysługuje uposażenie zasadnicze ustalone z uwzględnieniem grupy uposażenia określonej dla stanowiska służbowego, na jakie został wyznaczony do pełnienia służby poza granicami państwa.

Żołnierzowi zawodowemu skierowanemu do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa przysługuje uposażenie zasadnicze ustalone z uwzględnieniem grupy uposażenia według stanowiska służbowego zajmowanego przed skierowaniem (art. 102 ust. 2 cyt. ustawy).

Zgodnie zaś z art. 102 ust. 3 powyższej ustawy, żołnierzowi zawodowemu, o którym mowa w ust. 1, w czasie zajmowania stanowiska służbowego poza granicami państwa przysługują, wypłacane w walucie polskiej lub obcej:

1.  należność zagraniczna - na pokrycie zwiększonych kosztów związanych z pełnieniem obowiązków i funkcji poza granicami państwa, ustalona odpowiednio do zakresu ich pełnienia oraz kosztów utrzymania poza granicami państwa;
2.  jednorazowy zasiłek adaptacyjny - w przypadku wyznaczenia na okres powodujący zmianę miejsca zamieszkania.

Wysokość i szczegółowe warunki przyznawania i wypłaty należności zagranicznej oraz innych świadczeń pieniężnych przysługujących żołnierzom zawodowym wyznaczonym albo skierowanym do pełnienia zawodowej służby wojskowej poza granicami państwa, określa rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 5 marca 2010 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa (Dz. U. z 2015 r., poz. 1578) wydane na podstawie art. 102 ust. 10 ustawy o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są świadczenia przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw żołnierzom oraz pracownikom wojska wykonującym zadania poza granicami państwa:

1.  w składzie jednostki wojskowej użytej w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom,
2.  jako obserwator wojskowy lub osoba posiadająca status obserwatora wojskowego w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych

˗ z wyjątkiem wynagrodzenia za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest żołnierzem zawodowym. Rozkazem Personalnym Dyrektora Departamentu Kadr Ministerstwa Obrony Narodowej Wnioskodawca został wyznaczony do pełnienia służby poza granicami państwa (…) w Belgii na okres od 1 lipca 2018 r. do 30 czerwca 2021 r.

Wnioskodawca z tytułu służby poza granicami kraju otrzymywał należność zagraniczną na podstawie art. 102 ust. 3 ww. ustawy w zw. z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 5 marca 2010 r. w sprawie należności pieniężnych żołnierzy zawodowych pełniących służbę poza granicami państwa.

(…) jest jednostką wojskową powołaną do planowania, dowodzenia i kierowania działaniami oraz operacjami wojskowymi w celu wspierania i wzmacniania sił tworzących ją państw, sił sojuszniczych w czasie pokoju, kryzysu oraz konfliktu zbrojnego. W ramach określonego przez Radę Północnoatlantycką zakresu działania, (…) planuje wszystkie operacje i działania wojskowe Sojuszu oraz uczestniczy w konfliktach zbrojnych, misjach pokojowych, wzmacnianiu sił państw sojuszniczych oraz zapobieganiu i przeciwdziałaniu aktom terroryzmu i ich skutków.

(…) w sposób ciągły monitoruje sytuację bezpieczeństwa we wszystkich rejonach zapalnych świata oraz planuje operacje wojskowe, ze szczególnym uwzględnieniem rejonów wschodniej flanki (…), Morza Śródziemnego i Afryki Północnej oraz państw tzw. Bliskiego i Środkowego Wschodu w celu nie dopuszczenia do ataku na państwa członkowskie, wzmocnienia obronności państw sojuszniczych oraz zapobiegania rozprzestrzenianiu terroryzmu. (…) odpowiada za odstraszanie potencjalnego przeciwnika w rejonie Europy wschodniej, a w razie ataku na którekolwiek z państw sojuszu w obszarze odpowiedzialności, za jego obronę. (…) wspiera siły sojusznicze w formie wspólnego planowania strategicznego oraz wspólnych ćwiczeń. Ponadto, (…) realizuje szereg innych zadań mających na celu wsparcie i wzmocnienie sił i państw sojuszu, które objęte są klauzulą niejawności.

W trakcie pełnienia służby przez Wnioskodawcę w jednostce (…) współuczestniczył on w realizacji wszystkich ww. celów i zadań.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że należność zagraniczna wypłacana Wnioskodawcy jako żołnierzowi zawodowemu, wyznaczonemu rozkazem personalnym Dyrektora Departamentu Kadr Ministerstwa Obrony Narodowej do pełnienia służby poza granicami państwa w (…) mającym siedzibę w Belgii korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo, należy podkreślić, że zakres interpretacji indywidualnej, zdeterminowany jest przede wszystkim przedstawionym przez Wnioskodawcę stanem faktycznym jak i własnym stanowiskiem Wnioskodawcy. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.