Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-7/15-2/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-31
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego – samochody.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; paliwo; podatek-podatek naliczony; pojazdy-pojazd samochodowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2014 r. (data wpływu 5 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego z otrzymywanych faktur dokumentujących raty leasingowe wynikające z umów leasingu operacyjnego samochodów osobowych, ubezpieczenie, oraz ewentualnie inne wydatki związane z eksploatacją samochodów osobowych w okresie oddania pojazdów do odpłatnego używania w oparciu o umowy z Agentami; prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu i złożenia w trybie art. 86a ust. 12 ustawy o VAT informacji naczelnikowi urzędu skarbowego o pojazdach wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej, – **jest prawidłowe,**
*   prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego z otrzymywanych faktur dokumentujących zakup paliwa związanego z eksploatacją samochodów osobowych w okresie oddania pojazdów do odpłatnego używania w oparciu o umowy z Agentami – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 stycznia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego z otrzymywanych faktur dokumentujących raty leasingowe wynikające z umów leasingu operacyjnego samochodów osobowych, ubezpieczenie, zakup paliwa oraz ewentualnie inne wydatki związane z eksploatacją samochodów osobowych w okresie oddania pojazdów do odpłatnego używania w oparciu o umowy z Agentami; prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu i złożenia w trybie art. 86a ust. 12 ustawy o VAT informacji naczelnikowi urzędu skarbowego o pojazdach wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką komandytową, której wspólnikami są E. Sp. z o.o. (komplementariusz) oraz Tomasz K. (komandytariusz) i Dorota K. (komandytariusz). Wnioskująca Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu i usług a podstawowym zakresem jej działalności sprzedaż hurtowa części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, sklasyfikowanej według PKD pod numerem: „4531Z” - „Sprzedaż hurtowa części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli”. Ponadto niezależnie od innych przedmiotów działalności Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie „wynajem i dzierżawa pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli” sklasyfikowanej według PKD pod numerem 77.1.

Konsekwencją prowadzonej przez Spółkę działalności handlowej jest między innymi zawarcie umów agencyjnych w zakresie sprzedaży produktów oferowanych przez Spółkę. Agent jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i czynnym podatnikiem VAT.

Agent zobowiązuje się w umowie agencyjnej do pozyskiwania zamówień na produkty oferowane przez Spółkę i pośredniczenia przy zawieraniu umów przez Spółkę tj. pozyskiwania nabywców na towary będące w ofercie Spółki oraz przyjmowania zamówień na jej rzecz, ponadto do wspierania Spółki w negocjacjach z nabywcami jej towarów (klientami), a poza tym Agent w stosunku do klientów, z którymi zostają zawarte umowy, oraz tych, do których zostanie zrealizowana sprzedaż z jego udziałem, zobowiązał się do prowadzenia działań mających na celu rozwój współpracy przez: organizację szkoleń produktowych, wdrożenia, oraz reklamy. Agent zobowiązał się w ramach umowy reklamować towary Spółki na obszarze działania określonym w umowie, wykorzystując materiały reklamowe dostarczone przez Spółkę, powiadamiać Spółkę o sytuacji na rynku zbytu towarów i w razie konieczności dawać rekomendacje na piśmie, informować Spółkę o ustaleniach wstępnych z Kupującym, a nadto informować w cyklach tygodniowych, zgodnie z przekazanym harmonogramem, o przeprowadzonych i planowanych działaniach i spotkaniach, oraz kontaktach z potencjalnymi klientami, z którymi były lub mają być prowadzone rozmowy handlowe, w formie raportu zgodnie z otrzymanym wzorem, przedkładając Spółce karty informacyjne tych klientów wypełnione na przekazanym mu wzorze formularza.

W umowach wskazano obszar działania poszczególnych Agentów, w tym np. obszar kilku województw czasami z wyłączeniem niektórych powiatów w tych województwach oraz czasami dodatkowo ze wskazanymi powiatami poza danym województwem. W przypadku niektórych Agentów dodatkowo wyłączono z tych obszarów niektórych potencjalnych zindywidualizowanych klientów, a innym Agentom dodano takich klientów lub określoną rodzajowo grupę/grupy klientów.

Zgodnie z umową agencyjną Spółka zobowiązała się przekazać Agentowi na zasadach określonych w odrębnej umowie/na podstawie odrębnych protokołów przekazania wskazane w umowach agencyjnych wyposażenie do użytkowania w celu realizacji umowy, w tym m.in. samochód osobowy. Agent zobowiązał się do pokrycia kosztów użytkowania wyżej wymienionego wyposażenia do celów innych niż wynikających z realizacji umowy agencyjnej. Kalkulując wysokość wynagrodzenia Agenta uwzględniono okoliczność, iż zostanie mu oddane do użytkowania to wyposażenie, w tym m.in. samochód osobowy, obniżając wysokość wynagrodzenia za świadczone przez Agenta usługi agencyjne. Samochody te (oddane do używania Agentom) stanowią przedmiot leasingu operacyjnego i Spółka posiada zgodę Leasingodawcy na oddanie danego pojazdu do użytkowania osobie trzeciej.

Zasady użytkowania samochodu określa umowa użytkowania samochodu zawierana z Agentem. Zgodnie z tą umową przekazanie samochodu następuje w związku z zawartą umową agencyjną i w celu jej wykonania.

Na podstawie umowy o użytkowanie samochodu do obowiązków Agenta należy: zapewnienie właściwego stanu technicznego samochodu, pozwalającego na prawidłowe jego wykorzystanie, troska o wygląd zewnętrzny samochodu, dokonywanie okresowych przeglądów technicznych samochodu, zapewnienie wykonania przeglądów gwarancyjnych, piecza nad bezpieczeństwem powierzonego samochodu, zgłaszanie Spółce lub osobie przez nią wskazanej wszelkich uszkodzeń lub niepełnosprawności samochodu w terminie 24 godzin od ich zaistnienia, a w razie wypadku komunikacyjnego złożenie pisemnego raportu powypadkowego oraz, jeśli to możliwe, sporządzenie dokumentacji fotograficznej lub video miejsca zdarzenia oraz uszkodzonego samochodu, udostępnianie samochodu, w celu sprawdzenia jego stanu technicznego, na każde żądanie Spółki.

Do obowiązków Spółki należy ubezpieczenie samochodu oraz opłacenie rat leasingowych, ponoszenie kosztów związanych z zakupem paliwa do samochodu. Agent nie może bez pisemnej zgody Spółki oddać pojazdu do używania albo w najem lub na jakiejkolwiek innej podstawie do korzystania osobie trzeciej. Umowy o użytkowanie samochodu są zawierane na czas oznaczony z możliwością rozwiązania ich za wypowiedzeniem w przypadku: rozwiązania lub wypowiedzenia umowy agencyjnej, uszkodzenia lub zniszczenia samochodu, rozwiązania umowy leasingu, innych ważnych przyczyn. Ponadto przewidziano możliwość rozwiązania umowy bez zachowania okresu wypowiedzenia w razie rażącego naruszania przez Agenta postanowień umowy o użytkowanie pojazdu.

Agent zobowiązuje się w umowie użytkowania samochodu do użytkowania samochodu wyłącznie w celu wykonania świadczeń z tytułu umowy agencyjnej, z zastrzeżeniem w dalszym paragrafie umowy, iż Agent ma prawo korzystać z samochodu także w celach innych niż wykonanie świadczeń z umowy agencyjnej (dalej określane jako „cele własne”), za dodatkowym wynagrodzeniem, na zasadach określonych w tymże paragrafie. Opłata za korzystanie z samochodu do celów własnych przez Agenta, z zastrzeżeniem ust. 4 tego paragrafu, stanowi miesięczny ryczałt. Wprowadzono w każdej umowie miesięczny limit kilometrów, które Agent może przejechać samochodem dla celów własnych, w ramach miesięcznego ryczałtu, o którym mowa wyżej (kilometry własne). Niewykorzystane kilometry własne zerują się co miesiąc. Kilometry własne naliczane są na podstawie oświadczeń składanych Spółce (dopuszcza się przesłanie informacji drogą elektroniczną) oraz weryfikowane są przez Spółkę poprzez urządzenie GPS. Zgodnie z wyżej powołanym ust. 4 tego paragrafu w przypadku przekroczenia przez Agenta limitu kilometrów własnych Agent zobowiązany jest do zapłaty dodatkowej opłaty za korzystanie z samochodu naliczanej według stawki za każdy kilometr ponad ustalony w ust. 3 limit. Stawki opłaty dodatkowej wskazane są w umowach. Opłaty te zarówno ryczałt jak i opłata dodatkowa za korzystanie z samochodu powiększone są o podatek od towarów i usług oraz płatne na podstawie faktury VAT wystawionej przez Spółkę. W przypadku, gdy umowa zostanie, nawiązana rozwiązana lub wygaśnie w trakcie miesiąca kalendarzowego, opłata i limit kilometrów własnych są proporcjonalnie zmniejszane.

Mając na uwadze powyższe oddanie Agentowi samochodów osobowych ma charakter odpłatny, częściowo jest uwzględnione w kalkulacji wynagrodzenia Agenta z tytułu świadczenia na rzecz Spółki (obniżenie oferowanego przez Agenta wynagrodzenia), a częściowo w zakresie, w jakim nie ma miejsca to świadczenie z umowy agencyjnej, Agent uiszcza na rzecz Spółki opłatę i opłatę dodatkową.

Przedmiotem umów i wniosku są samochody osobowe. Pojazdy te są przeznaczone wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umów z Agentami „umów o użytkowanie samochodu” zawieranych w wykonaniu umowy agencyjnej.

Pojazdy te nie są pojazdami, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Wnioskodawca nie będzie posiadał dokumentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, o których mowa w art. 86a ust 10 ustawy, potwierdzających wymagania dla pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 9 ustawy. Pojazdy te nie są pojazdami konstrukcyjnie przeznaczonymi do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą a z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym nie będzie wynikać takie przeznaczenie. Konstrukcja tych pojazdów, o których mowa we wniosku, nie wyklucza ich użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Osoby wykorzystujące pojazdy nie są pracownikami Spółki, wobec tego nie mają wyznaczonych godzin pracy ani też miejsc do garażowania - pozostaje to w swobodnej gestii Agenta, jako Przedsiębiorcy, nie jest wprowadzony obowiązek zostawienia po godzinach pracy na parkingu przedsiębiorstwa pojazdów, bez możliwości ich pobrania. Kosztami eksploatacyjnymi, które będą stanowić koszt Wnioskodawcy, opisane zostały w umowie i przedstawione powyżej, pozostałe koszty co do zasady są ponoszone bezpośrednio przez Agenta.

Przez cały czas obowiązywania umów, pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie przez Agentów na podstawie odpłatnej umowy o użytkowanie samochodu, a Spółka w żadnym momencie nie dysponuje fizycznie tymi pojazdami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wydatki poniesione przez Spółkę na zapłatę rat leasingowych wynikających z umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego oraz poniesione przez Spółkę wydatki związane z eksploatacją tego samochodu osobowego, w tym m.in. na ubezpieczenie, na zakup paliwa i ewentualnie inne wydatki eksploatacyjne samochodu osobowego przekazanego na podstawie umowy agencyjnej i umowy o użytkowanie samochodu Agentowi do realizacji zleconych usług w ramach podpisanej umowy agencyjnej oraz za opłatą i opłatą dodatkową, do której zapłaty na rzecz Spółki jest zobowiązany Agent, na cele własne, stanowią koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy Spółka będzie miała prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z otrzymywanych faktur dokumentujących raty leasingowe wynikające z umów leasingu operacyjnego samochodów osobowych, ubezpieczenie, zakup paliwa oraz ewentualnie inne wydatki związane z eksploatacją samochodów osobowych w okresie oddania pojazdów do odpłatnego używania w oparciu o wskazane w niniejszym wniosku umowy z Agentami, tj. w okresie przekazania tych samochodów osobowych na podstawie umowy agencyjnej i umowy o użytkowanie samochodu Agentowi w celu realizacji zleconych usług w ramach podpisanej umowy agencyjnej oraz za opłatą i opłatą dodatkową, do której zapłaty na rzecz Spółki jest zobowiązany Agent, na cele własne?
3.  Czy w stosunku do tychże pojazdów Spółka jest zobligowana do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu?
4.  Czy Spółka zobowiązana jest do złożenia w trybie art. 86a ust. 12 ustawy o VAT informacji naczelnikowi urzędu skarbowego o pojazdach wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej, czy też może uznać, że pojazdy będące przedmiotem wniosku są one wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Spółki, przekazanie samochodu na rzecz Agenta, który co do zasady powinien wykorzystywać go wyłącznie do realizacji umowy agencyjnej na rzecz Spółki i wykonania na rzecz Spółki świadczeń z umowy Agencyjnej (z zastrzeżeniem, że za zapłatą na rzecz Spółki opłaty i opłaty dodatkowej może korzystać z samochodu na cele własne nie związane z wykonaniem świadczeń z umowy agencyjnej) nie ma charakteru użyczenia (nieodpłatnego charakteru). Jest to świadczenie o charakterze wzajemnym. Otrzymanie przez Agenta składnika majątku w tym zakresie zasadniczym nie powoduje co prawda konieczności zapłaty przez niego opłaty na rzecz Spółki, ale ma wpływ na obniżenie ceny usługi oferowanej przez Agenta. Spółka poniesie więc niższe koszty za zrealizowane na jej rzecz usługi, a Agent otrzyma odpowiednio niższe wynagrodzenie. Właściwa organizacja procesu sprzedaży ma istotny wpływ na realizację celów finansowych, a w szczególności na osiągnięcie określonego poziomu sprzedaży, a tym samym na osiągnięcie przez Spółkę określonego wyższego przychodu ze sprzedaży. Za korzystanie zaś z pojazdu w celach innych aniżeli wykonanie świadczeń z umowy agencyjnej (cele własne), Agent zapłaci na rzecz Spółki zryczałtowaną opłatę miesięczną a w przypadku przekroczenia limitu kilometrów wskazanych w umowie opłatę dodatkową obliczoną od przejechanych ponad limit kilometrów. Spółka ma możliwość weryfikacji oświadczeń dotyczących korzystania z pojazdu dla celów własnych nie związanych z wykonaniem umowy agencyjnej, w tym w szczególności co do przekroczenia bądź nie limitu kilometrów tzw. własnych oraz ilości tychże kilometrów, w oparciu o zapisy urządzenia GPS i przedkładane przez Agentów harmonogramy działań i cotygodniowe sprawozdania z ich wykonania. Opłata jak i opłata dodatkowa są ewidencjonowane w księgach rachunkowych Spółki jako przychód i stanowią przychód podatkowy wspólników Spółki. Wydatki więc dotyczące tego składnika majątku, który został oddany na podstawie odpłatnej umowy o użytkowanie pojazdu Agentowi, tj. raty leasingowe oraz zapłata ubezpieczenia i za paliwo oraz zapłata potencjalnych innych kosztów związanych z eksploatacją tych pojazdów ponoszone przez Spółkę spełniają definicję kosztów uzyskania przychodu zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki są ściśle związane z działalnością gospodarczą Spółki i ponoszone w celu uzyskania przychodu. W tej sytuacji, nie ma więc konieczności eliminowania z kosztów uzyskania przychodu tychże wydatków. Udostępnienie samochodu firmowego Spółki Agentowi jest uzasadnione charakterem i specyfiką świadczonych usług. Nie służy przysporzeniu majątkowemu Agenta, ma jedynie na celu zabezpieczenie prawidłowej realizacji przedmiotu umowy agencyjnej.

Przychód z nieodpłatnych świadczeń nie powstaje także wówczas, gdy Agent wykorzysta samochód w niezwiązanych z wykonywaniem świadczeń z umowy agencyjnej w celach własnych osobistych zarówno w granicach ustalonego limitu jak i ponad ten limit z uwagi na odpłatność takiego świadczenia Spółki i zobowiązanie Agenta do zapłaty na rzecz Spółki opłaty oraz potencjalnej opłaty dodatkowej.

Takie stanowisko zajął również Minister Finansów w imieniu którego działa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 26 listopada 2013 r. nr ILPB4/423-346/13-2/MC.

Ad. 2-4

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) (dalej zwanej ustawa o VAT) podatnikowi w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego stanowiącego sumę kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy o VAT: W przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT: Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zgodnie z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT: Przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Stosownie do przepisów ust. 4 pkt 1 ww. artykułu pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o VAT: Warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Na podstawie art. 86a ust. 12 ustawy o VAT Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

W ocenie Wnioskodawcy Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego stanowiącego sumę kwot wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących wydatków eksploatacyjnych ponoszonych przez Wnioskodawcę dotyczących tych samochodów osobowych oraz zapłaty rat leasingowych przedmiotowych samochodów osobowych i nie jest ona zobligowana do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu ze względu na fakt, że samochody osobowe przeznaczone są do oddania w używanie na podstawie innej umowy o podobnym charakterze do umowy najmu i dzierżawy, a zarówno oddanie w używanie Użytkownikowi w zakresie związanym z wykorzystaniem na cele wykonania na rzecz Wnioskodawcy umowy agencyjnej jest odpłatne, jak również jest odpłatne oddanie na tzw. cele własne Agenta (o czym szczegółowo w pkt dot. pytania ad. 1), a oddawanie w odpłatne używanie pojazdów stanowi przedmiot działalności Spółki, a co za tym idzie Spółka (Wnioskodawca) wypełnia warunek wynikający z zapisów art. 86a ust. 5 ustawy o VAT. Wobec zwolnienia z prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu wynikającego z ww. przepisu Spółka nie ma również obowiązku złożenia informacji, o której mowa w znowelizowanym art. 86a ust. 12 ustawy o VAT

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego z otrzymywanych faktur dokumentujących raty leasingowe wynikające z umów leasingu operacyjnego samochodów osobowych, ubezpieczenie, oraz ewentualnie inne wydatki związane z eksploatacją samochodów osobowych w okresie oddania pojazdów do odpłatnego używania w oparciu o umowy z Agentami; prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu i złożenia w trybie art. 86a ust. 12 ustawy o VAT informacji naczelnikowi urzędu skarbowego o pojazdach wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej, oraz jest nieprawidłowe w zakresie prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego z otrzymywanych faktur dokumentujących zakup paliwa związanego z eksploatacją samochodów osobowych w okresie oddania pojazdów do odpłatnego używania w oparciu o umowy z Agentami.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z ww. przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego.

W myśl art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie natomiast do art. 86a ust. 3 ww. ustawy przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Na mocy art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do:

1.  odprzedaży,
2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

– jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 6 ustawy, ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

W myśl ust. 7 ww. artykułu, ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1.  numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
2.  dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
3.  stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
4.  wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
    1.  kolejny numer wpisu,
    2.  datę i cel wyjazdu,
    3.  opis trasy (skąd – dokąd),
    4.  liczbę przejechanych kilometrów,
    5.  imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem\- potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
5.  liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony (art. 2 pkt 34 ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu i usług a podstawowym zakresem jej działalności sprzedaż hurtowa części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, sklasyfikowanej według PKD pod numerem 4531Z - „Sprzedaż hurtowa części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli”. Ponadto niezależnie od innych przedmiotów działalności Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie „wynajem i dzierżawa pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli” sklasyfikowanej według PKD pod numerem 77.1.

Konsekwencją prowadzonej przez Spółkę działalności handlowej jest między innymi zawarcie umów agencyjnych w zakresie sprzedaży produktów oferowanych przez Spółkę. Agent jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i czynnym podatnikiem VAT.

Zgodnie z umową agencyjną Spółka zobowiązała się przekazać Agentowi na zasadach określonych w odrębnej umowie/na podstawie odrębnych protokołów przekazania wskazane w umowach agencyjnych wyposażenie do użytkowania w celu realizacji umowy, w tym m.in. samochód osobowy. Agent zobowiązał się do pokrycia kosztów użytkowania wyżej wymienionego wyposażenia do celów innych niż wynikających z realizacji umowy agencyjnej. Kalkulując wysokość wynagrodzenia Agenta uwzględniono okoliczność, iż zostanie mu oddane do użytkowania to wyposażenie, w tym m.in. samochód osobowy, obniżając wysokość wynagrodzenia za świadczone przez Agenta usługi agencyjne.

Zasady użytkowania samochodu określa umowa użytkowania samochodu zawierana z Agentem. Zgodnie z tą umową przekazanie samochodu następuje w związku z zawartą umową agencyjną i w celu jej wykonania.

Agent zobowiązuje się w umowie użytkowania samochodu do użytkowania samochodu wyłącznie w celu wykonania świadczeń z tytułu umowy agencyjnej, z zastrzeżeniem w dalszym paragrafie umowy, iż Agent ma prawo korzystać z samochodu także w celach innych niż wykonanie świadczeń z umowy agencyjnej (dalej określane jako „cele własne”), za dodatkowym wynagrodzeniem, na zasadach określonych w tymże paragrafie. Opłata za korzystanie z samochodu do celów własnych przez Agenta, z zastrzeżeniem ust. 4 tego paragrafu, stanowi miesięczny ryczałt. Wprowadzono w każdej umowie miesięczny limit kilometrów, które Agent może przejechać samochodem dla celów własnych, w ramach miesięcznego ryczałtu, o którym mowa wyżej (kilometry własne). Niewykorzystane kilometry własne zerują się co miesiąc. Kilometry własne naliczane są na podstawie oświadczeń składanych Spółce (dopuszcza się przesiane informacji drogą elektroniczną) oraz weryfikowane są przez Spółkę poprzez urządzenie GPS. Zgodnie z wyżej powołanym ust. 4 tego paragrafu w przypadku przekroczenia przez Agenta limitu kilometrów własnych Agent zobowiązany jest do zapłaty dodatkowej opłaty za korzystanie z samochodu naliczanej według stawki za każdy kilometr ponad ustalony w ust. 3 limit. Stawki opłaty dodatkowej wskazane są w umowach. Opłaty te zarówno ryczałt jak i opłata dodatkowa za korzystanie z samochodu powiększone są o podatek od towarów i usług oraz płatne na podstawie faktury VAT wystawionej przez Spółkę. W przypadku, gdy umowa zostanie, nawiązana rozwiązana lub wygaśnie w trakcie miesiąca kalendarzowego, opłata i limit kilometrów własnych są proporcjonalnie zmniejszane.

Mając na uwadze powyższe oddanie Agentowi samochodów osobowych ma charakter odpłatny, częściowo jest uwzględnione w kalkulacji wynagrodzenia Agenta z tytułu świadczenia na rzecz Spółki (obniżenie oferowanego przez Agenta wynagrodzenia), a częściowo w zakresie, w jakim nie ma miejsca to świadczenie z umowy agencyjnej, Agent uiszcza na rzecz Spółki opłatę i opłatę dodatkową.

Przedmiotem umów i wniosku są samochody osobowe. Pojazdy te są przeznaczone wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umów z Agentami „umów o użytkowanie samochodu” zawieranych w wykonaniu umowy agencyjnej.

Osoby wykorzystujące pojazdy nie są pracownikami Spółki, wobec tego nie mają wyznaczonych godzin pracy ani też miejsc do garażowania - pozostaje to w swobodnej gestii Agenta, jako Przedsiębiorcy, nie jest wprowadzony obowiązek zostawienia po godzinach pracy na parkingu przedsiębiorstwa pojazdów, bez możliwości ich pobrania. Kosztami eksploatacyjnymi, które będą stanowić koszt Wnioskodawcy, opisane zostały w umowie i przedstawione powyżej, pozostałe koszty co do zasady są ponoszone bezpośrednio przez Agenta.

Przez cały czas obowiązywania umów, pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie przez Agentów na podstawie odpłatnej umowy o użytkowanie samochodu, a Spółka w żadnym momencie nie dysponuje fizycznie tymi pojazdami.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi, czy Spółka będzie miała prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z otrzymywanych faktur dokumentujących raty leasingowe wynikające z umów leasingu operacyjnego samochodów osobowych, ubezpieczenie oraz ewentualnie inne wydatki związane z eksploatacją samochodów osobowych w okresie oddania pojazdów do odpłatnego używania w oparciu o wskazane w niniejszym wniosku umowy z Agentami, tj. w okresie przekazania tych samochodów osobowych na podstawie umowy agencyjnej i umowy o użytkowanie samochodu Agentowi w celu realizacji zleconych usług w ramach podpisanej umowy agencyjnej oraz za opłatą i opłatą dodatkową, do której zapłaty na rzecz Spółki jest zobowiązany Agent, na cele własne; oraz czy w stosunku do tychże pojazdów Spółka jest zobligowana do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu i złożenia w trybie art. 86a ust. 12 ustawy o VAT informacji naczelnikowi urzędu skarbowego o pojazdach wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej, czy też może uznać, że pojazdy będące przedmiotem wniosku są one wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki.

Analiza wyżej wskazanych przepisów pozwala uznać, że od 1 kwietnia 2014 r. odliczenie VAT w pełnej wysokości przysługuje (przy założeniu związku z czynnościami opodatkowanymi) w odniesieniu do wydatków, o których mowa w art. 86a ust. 3 ustawy związanych z pojazdami samochodowymi wykorzystywanymi przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej. Dla potwierdzenia wykorzystywania pojazdu wyłącznie do celów działalności gospodarczej podatnik ma obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, z której wynikać będzie, że wykluczone jest użycie pojazdu do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Obowiązek ten wyłączony jest na podstawie art. 86a ust. 5 ustawy, w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do odpłatnego używania (najmu, dzierżawy, leasingu itp.), jeżeli takie przeznaczenie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie np. najmu samochodów nie jest wystarczającą przesłanką pozwalającą wyłączyć obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu i uznać pojazd za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Do nabycia takiego uprawnienia konieczne jest wyłączne przeznaczenie konkretnego samochodu właśnie do np. wynajmu, w ramach prowadzonej w tym zakresie działalności podatnika.

Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem umów i wniosku są samochody osobowe. Pojazdy te są przeznaczone wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umów z Agentami „umów o użytkowanie samochodu” zawieranych w wykonaniu umowy agencyjnej. Agenci nie są pracownikami Spółki - są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą i czynnymi podatnikami VAT. Przez cały czas obowiązywania umów, pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie przez Agentów na podstawie odpłatnej umowy o użytkowanie samochodu, a Spółka w żadnym momencie nie dysponuje fizycznie tymi pojazdami.

Oznacza to, że odpłatne oddanie do używania ww. samochodów, na podstawie umów o podobnym charakterze do umowy najmu i dzierżawy następuje w ramach prowadzonej w tym zakresie działalności Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego stanowiącego sumę kwot wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących wydatków eksploatacyjnych ponoszonych przez Wnioskodawcę dotyczących tych samochodów osobowych oraz zapłaty rat leasingowych przedmiotowych samochodów osobowych i nie jest ona zobligowana do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. W konsekwencji Spółka nie ma również obowiązku złożenia informacji, o której mowa w znowelizowanym art. 86a ust. 12 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznano za prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy budzi, czy Spółka będzie miała prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z otrzymywanych faktur dokumentujących zakup paliwa w okresie oddania pojazdów do odpłatnego używania w oparciu o wskazane w niniejszym wniosku umowy z Agentami. Ponieważ jak wskazał Wnioskodawca, do obowiązków Spółki należy ponoszenie kosztów związanych z zakupem paliwa do samochodów, o których mowa we wniosku.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1.  samochodów osobowych;
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1.  1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    2.  2 – dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    3.  3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z tytułu nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu wskazanych w art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej samochodów osobowych oraz innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych przysługiwać będzie zatem dopiero od dnia 1 lipca 2015 r.

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ustawy).

Z okoliczności przedstawionych we wniosku jednoznacznie wynika, że pojazdy, o których mowa we wniosku są oddane w odpłatne używanie na podstawie umów o podobnym charakterze do umowy najmu i dzierżawy z Agentami - „umów o użytkowanie samochodu” zawieranych w wykonaniu umowy agencyjnej. Agenci nie są pracownikami Spółki - są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą i czynnymi podatnikami VAT, natomiast ww. samochody wykorzystują, m.in. w celu wykonania świadczeń na rzecz Wnioskodawcy. Przez cały czas obowiązywania umów, pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie przez Agentów na podstawie odpłatnej umowy o użytkowanie samochodu, a Spółka w żadnym momencie nie dysponuje fizycznie tymi pojazdami.

Jak wskazano powyżej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z uwagi na okoliczność, że to wyłącznie Agenci (podmioty prowadzące działalność gospodarczą, czynni podatnicy VAT) fizycznie użytkują ww. samochody, trudno uznać, że zakup paliwa ma związek z czynnościami opodatkowanymi, wykonywanymi przez Wnioskodawcę. Zatem, z uwagi na niespełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy w ogóle nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup paliwa do tych pojazdów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawo do odliczenia VAT naliczonego z otrzymywanych faktur dokumentujących zakup paliwa w okresie oddania pojazdów do odpłatnego używania w oparciu o wskazane w niniejszym wniosku umowy z Agentami uznano za nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego z otrzymywanych faktur dokumentujących raty leasingowe wynikające z umów leasingu operacyjnego samochodów osobowych, ubezpieczenie, zakup paliwa oraz ewentualnie inne wydatki związane z eksploatacją samochodów osobowych w okresie oddania pojazdów do odpłatnego używania w oparciu o umowy z Agentami; prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu i złożenia w trybie art. 86a ust. 12 ustawy o VAT informacji naczelnikowi urzędu skarbowego o pojazdach wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (pytania oznaczone we wniosku nr: 2, 3 i 4), natomiast w części wniosku dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) sprawa została rozpatrzona odrębnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.