Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-272/08-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-02-26
Teza: Czy zawarta umowa ramowa dotycząca prac badawczych i przekazywanych informacji jest umową o przekazanie wiedzy know-how a w związku z tym czy istnieje obowiązek spółki polskiej (płatnika wypłacającego należności z tytułu umowy) do pobrania i odprowadzenia w Polsce zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też wykonywane przez spółkę japońską prace należy uznać za świadczenie usług, a tym samym problem opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym w Polsce nie występuje ?
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka badawczo-rozwojowa; know-how; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; prace-prace badawczo-rozwojowe; płatnik; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 08.12.2008 r. (data wpływu 19.12.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania wypłaconych należności na rzecz japońskiego rezydenta podatkowego z tytułu prawa do korzystania z poufnych informacji związanych z pracami badawczymi – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19.12.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania wypłaconych należności na rzecz japońskiego rezydenta podatkowego z tytułu prawa do korzystania z poufnych informacji związanych z pracami badawczymi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedmiotem umowy, jaką zawiera Jednostka Rozwojowa (spółka japońska) z Jednostką Produkcyjną (spółka polska) jest udzielenie prawa dostępu i korzystania z informacji uzyskanych przez Jednostkę Rozwojową od Jednostki Badawczej Jednostce Produkcyjnej. Kolejnym elementem umowy jest uprawnienie do proponowania przez Jednostkę Produkcyjną prac badawczych o charakterze ogólnym za pośrednictwem Jednostki Rozwojowej oraz uzyskiwania regularnie informacji na temat postępów prac badawczych proponowanych przez Jednostkę Rozwojową w imieniu Jednostki Produkcyjnej a przyjętych przez Jednostkę Badawczą. Postępy takich prac badawczych będą monitorowane w imieniu Jednostki Produkcyjnej przez Jednostkę Rozwojową.

Mając na uwadze powyższe należy zaznaczyć, że prace badawcze zgodnie z umową pomiędzy podmiotami oznaczają wszystkie badania natury ogólnej w dziedzinie systemów paliwowych prowadzące do innowacji i/lub usprawnień technologii produkcyjnych lub procesów, wyposażenia i produktów lub surowców, które prowadzone są przez GRUPĘ I. Natomiast informacje oznaczają wszelkie informacje i wiedzę natury poufnej ujawnioną Jednostce Rozwojowej przez Jednostkę Badawczą zarówno ustnie jak i na piśmie na podstawie tej umowy, ale nie ograniczają się do wyników prac badawczych.

Należy zaznaczyć również, że Jednostka Rozwojowa udostępni i ujawni Jednostce Produkcyjnej takie wyniki prac badawczych, które Jednostka Rozwojowa uzyska od Jednostki Badawczej na podstawie umowy, a które uzna za niezbędne zgodnie z wymaganiami Jednostki Produkcyjnej.

Jednostka Rozwojowa udziela Jednostce Produkcyjnej nieodpłatnie i bez prawa wyłączności, licencję ważną na terenie całego świata wraz z prawem sublicencji swoim licencjobiorcom na wykorzystywanie wyników prac badawczych wyłącznie w celu umożliwienia Jednostce Produkcyjnej prowadzenia własnych prac rozwojowych, produkcji i sprzedaży systemów paliwowych dla klienta. Wyniki te będą przekazywane Jednostce Produkcyjnej w sposób umożliwiający optymalne ich wykorzystanie.

Spółki uzgodniły, że Jednostka Rozwojowa przekaże informacje Jednostce Produkcyjnej na temat wszystkich usprawnień i udogodnień dokonanych przez uczestników w zakresie prac badawczych przekazanych Jednostce Rozwojowej przez Jednostkę Badawczą na podstawie umowy oraz sprawi, że Jednostka Badawcza uzyska od uczestników podobne prawo do wykorzystania tychże na rzecz Jednostki Produkcyjnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zawarta umowa ramowa dotycząca prac badawczych i przekazywanych informacji jest umową o przekazanie wiedzy know-how a w związku z tym czy istnieje obowiązek spółki polskiej (płatnika wypłacającego należności z tytułu umowy) do pobrania i odprowadzenia w Polsce zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też wykonywane przez spółkę japońską prace należy uznać za świadczenie usług, a tym samym problem opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym w Polsce nie występuje ?

Zdaniem Wnioskodawcy Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Spółka uważa, iż prace badawcze i informacje, które są przedmiotem umowy pomiędzy Jednostką Rozwojową (spółka japońska) a Jednostką Produkcyjną (spółka polska) nie podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko to należy oprzeć na stwierdzeniu, iż art. 21 ww. ustawy nie przewiduje obowiązku podatkowego w przypadku wypłaty z tytułu udostępnienia informacji pozyskanych w wyniku przeprowadzonych badań natury ogólnej. Według Spółki wymienionego przychodu uzyskiwanego przez nierezydenta nie można uznać jako „przychody za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how)”.

Definicja przyjęta przez Międzynarodową Izbę Handlową w Paryżu jako know-how określa całokształt wiadomości, czyli fachowej wiedzy oraz doświadczeń w zakresie technologii i procesu produkcyjnego dla określonego wyrobu.

W prawie europejskim definicja know-how zawarta jest w Rozporządzeniu nr 772/2004 w sprawie stosowania art. 81 ust. 3 Traktatu do kategorii porozumień o transferze technologii (DzU. L 123 z 27.4.2004, str. 11-17). Stanowi ona, iż know-how to pakiet nieopatentowanych informacji praktycznych. wynikających z doświadczenia i badań, które są:

1.  niejawne, czyli nie są powszechnie znane lub łatwo dostępne,
2.  istotne, czyli ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania produktów objętych umową oraz
3.  zidentyfikowane, czyli opisane w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było sprawdzić, czy spełniają kryteria niejawności istotności.

Jak już sama definicja przewidziana w niniejszym rozporządzeniu wskazuje prace badawcze są dopiero częścią całego pakietu jakim jest know-how.

W Polsce umowa know-how jest definiowana jako pochodzący z języka angielskiego (know - „wiedzieć”, how - „jak”) termin określający konkretną wiedzę techniczną z danej dziedziny, umiejętność wykonania lub wyprodukowania czegoś, kompetencję, biegłość.”

Umowa know-how upoważnia do korzystania z określonych praw podmiotowych. Jedna ze stron umowy (przekazujący, dostawca, udzielający) zobowiązuje się do przekazania drugiej (zamawiającemu, odbiorcy) wiedzy technicznej lub organizacyjnej o charakterze poufnym lub tajnym, bezpośrednio użytecznej w działalności gospodarczej w zakresie określonym w umowie.

Spółka Produkcyjna uzyskując dostęp do informacji na temat prac badawczych oraz zlecając ich wykonanie nie nabywa możliwości bezpośredniego użycia ich w stosowanym przez siebie procesie technologicznym. Otrzymuje jedynie element, który w przyszłości może dopiero stanowić (lub też nie) know-how Spółki udzielającej informacji.

Zgodnie z postanowieniami Komentarza do Konwencji Modelowej OECD w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku należy zauważyć, iż w kontrakcie know-how jedna ze stron zgadza się przekazać drugiej swoją specjalną wiedzę i doświadczenie, które pozostaje powszechnie nieznane. Know-how stanowi to, czego nie można poznać na podstawie badania produktu i samej znajomości postępu technicznego. Przy czym udostępniający nie jest zobowiązany do odgrywania żadnej roli w stosowaniu przekazanych informacji ani nie gwarantuje on rezultatu użycia tych informacji.

Zgodnie z definicją opracowaną przez Komisję Wspólnot Europejskich „Know-how jest to zespół informacji poufnych, istotnych i zidentyfikowanych we właściwej formie. Termin „poufny” oznacza, że przedmiot umowy nie jest powszechnie dostępny i znany. Termin „istotny” oznacza, że informacje są ważne i niebanalne, zaś termin „zidentyfikowany” oznacza, że know-how jest opisane lub utrwalone w taki sposób, aby możliwe było sprawdzenie, że spełnia ono kryterium poufności i istotności. Aby know-how było zidentyfikowane, musi ono być ustalone w umowie licencyjnej lub w innej stosownej formie”.

Zgodnie z taką definicją za know-how, w żaden sposób nie można uznać prac badawczych zlecanych przez Jednostkę Produkcyjną za pośrednictwem Jednostki Rozwojowej Jednostce Badawczej. Nie można też za know-how uznać informacji, do których dostęp w wyniku umowy pomiędzy podmiotami uzyskała Jednostka Produkcyjna od Jednostki Rozwojowej.

Konkludując, nie można w żaden sposób stwierdzić, iż prace badawcze i przekazywane informacje będące przedmiotem umowy pomiędzy Jednostkami Produkcyjną i Rozwojową będą opodatkowane na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie wypełniają znamion przewidzianych dla know-how. Są tylko elementami, które przecież nie muszą być w przyszłości wykorzystane lub mogą być wykorzystane w bardzo zmodyfikowanej formie do skonstruowania końcowego efektu jakim jest know-how. Samo zlecenie wykonania prac badawczych czy też uzyskanie informacji o już przeprowadzonych pracach nie jest przecież jeszcze uzyskaniem pakietu nieopatentowanych informacji praktycznych, wynikających z doświadczenia i badań.

W związku z powyższym wyrażamy zdanie, że w niniejszej sprawie na płatniku nie ciąży obowiązek wynikający z art. 26 ustawy dotyczący pobrania zryczałtowanego podatku.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ww. ustawy przychodów: z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do treści art. 21 ust. 2 ww. ustawy powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jednocześnie na podstawie art. 26 ust. 1 ww. ustawy, osoby prawne lub jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne dokonujące wypłat ww. należności zobowiązane są, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z postanowieniem art. 12 Umowy między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Japonią o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Tokio dnia 20.02.1980 r. (Dz. U. z 1983 r. nr 12, poz. 60):

1.  Należności licencyjne pochodzące z Umawiającego się Państwa, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.
2.  1.  Należności licencyjne z tytułu technologii przemysłowych mogą być również opodatkowane w Umawiającym Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Umawiającego się Państwa, lecz podatek ustalony w ten sposób nie może przekraczać 10% kwoty brutto tych należności, jeżeli uprawniony właściciel należności licencyjnych jest osobą mającą miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie.
    2.  Należności licencyjne z tytułu praw autorskich mogą być zwolnione z opodatkowania w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, jeżeli uprawniony właściciel tych należności jest osobą mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

W myśl art. 12 ust. 3 lit. a) umowy polsko – japońskiej określenie "należności licencyjne z tytułu technologii przemysłowych" dla potrzeb przedmiotowej umowy oznacza „wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania jakiegokolwiek patentu, znaku towarowego, rozwiązania konstrukcyjnego oraz modelu, planu, tajemnicy lub technologii produkcyjnej albo z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania wyposażenia przemysłowego, handlowego czy naukowego oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej”.

Kluczowe zatem dla właściwej oceny przedstawionego przez Wnioskodawcę problemu będzie miała właściwa subsumcja wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę z tytułu transferu poufnych informacji (w tym wyników prac badawczych) w odniesieniu do hipotezy normy prawnej zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy oraz art. 12 ust. 3 polsko – japońskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W literaturze i orzecznictwie dominuje pogląd, iż pojęcie „know-how” oznacza zespół informacji poufnych, istotnych i zidentyfikowanych we właściwej formie. Termin „poufny” oznacza, że przedmiot umowy nie jest powszechnie dostępny i znany. Termin „istotny” oznacza, że informacje są ważne z punktu widzenia działalności gospodarczej nabywcy i niebanalne. Termin „zidentyfikowany” oznacza, że „know-how” jest opisane lub utrwalone w sposób pozwalający na weryfikację spełnienia kryteriów „poufności” i „istotności”.

Zgodnie z komentarzem do art. 12 Modelowej Konwencji w Sprawie Podatku od Dochodu i Majątku OECD (Dom Wydawniczy ABC, wersja skrócona 15.07.2005 r., str. 187-189) „w umowie na zakup know-how jedna ze stron zobowiązuje się do udostępnienia drugiej stronie specjalistycznej wiedzy i doświadczeń nieujawnionych publicznie w celu wykorzystania ich na własny rachunek. (…) Taki rodzaj umowy różni się od umowy o świadczenie usług, według której jedna ze stron stosuje własne umiejętności zawodowe i doświadczenie, wykonując pracę dla drugiej strony”.

Jako kryteria różnicujące powyższe kategorie (know-how i usługi) wyróżniono m.in.:

*   „Umowy na udostępnienie know-how odnośnie do informacji, które już istnieją, lub za udostępnienie informacji po ich opracowaniu lub stworzeniu, i które zawierają specjalne postanowienia dotyczące poufności takich informacji.

*   W przypadku umów o świadczenie usług świadczący usługi zobowiązuje się do zapewnienia usług, które mogą wymagać wykorzystania przez świadczącego pewnej specyficznej wiedzy, umiejętności i doświadczenia, ale nie do przekazania drugiej stronie takiej specyficznej wiedzy, umiejętności lub doświadczenia (…)”.

Analizując opisany przez Wnioskodawcę stan faktyczny należy zauważyć, iż przedmiotem umowy są m.in.:

*   „wszelkie informacje i wiedza natury poufnej” ujawnione w ramach umowy, w tym wyniki prac badawczych, „informacje na temat wszystkich usprawnień i udogodnień”;

*   udzielenie licencji (nieodpłatnie) na wykorzystywanie wyników prac badawczych w celu umożliwienia Jednostce Produkcyjnej prowadzenia własnych prac rozwojowych, produkcji i sprzedaży systemów paliwowych dla klienta.

Należy zatem uznać, iż badana umowa nie jest umową o świadczenie usług, gdyż jej podstawowym przedmiotem nie jest zapewnienie świadczenia określonych usług (np. wykonanie ściśle określonych prac badawczych), lecz przekazanie specyficznej, poufnej wiedzy (powstałej w procesie i w wyniku prac badawczych).

Warto przy tym zauważyć, iż polski Ustawodawca definiując pojęcie „badań naukowych” wyróżnił w art. 2 pkt 2b ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 238, poz. 2390 ze zm.) badania stosowane, obejmujące działalność badawczą podejmowaną w celu zdobycia nowej wiedzy, ukierunkowaną na zastosowanie w praktyce.

Podobnie w art. 2 pkt 3-5 powołanej ustawy wyróżniono:

*   prace rozwojowe - prace wykorzystujące dotychczasową wiedzę, prowadzone w celu wytworzenia nowych lub udoskonalenia istniejących materiałów, wyrobów, urządzeń, usług, procesów, systemów lub metod;

*   badania przemysłowe - planowe badania mające na celu pozyskanie nowej wiedzy, która może być przydatna do opracowania nowych albo znaczącego udoskonalenia istniejących produktów, procesów lub usług;

*   badania przedkonkurencyjne - przekształcanie wyników badań przemysłowych na plany, założenia lub projekty nowych, zmodyfikowanych lub udoskonalonych produktów, włączając w to wykonanie prototypu nieprzydatnego komercyjnie; badania te nie obejmują rutynowych lub okresowych zmian dokonywanych w istniejących produktach, liniach produkcyjnych, procesach produkcyjnych, usługach i innych działaniach, nawet jeżeli te zmiany stanowią usprawnienie.

Oceniając charakter zależności pomiędzy pracami badawczymi i rozwojowymi, a know-how, należy uznać zatem, iż badania i prace rozwojowe implikują powstanie nowej wartości niematerialnej, stanowiącej know-how.

W konsekwencji, dokonując kwalifikacji prawnopodatkowej badanego wynagrodzenia należy stwierdzić, iż stanowi ono należności za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), a zatem mieści się w katalogu przychodów wymienionym w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz definicji należności licencyjnych określonej art. 12 ust. 3 lit. a) umowy polsko – japońskiej.

Reasumując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego i powołanych przepisów prawa, należności z tytułu przedmiotowej umowy podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 12 ust. 2 lit. a) polsko – japońskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a zatem należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo należy dodać, iż dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.