Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.153.2017.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-21
Teza: Opodatkowanie różnic kursowych
Słowa kluczowe: faktura; różnica-różnice kursowe; zapłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2017 r. (data wpływu 17 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 marca 2017 r. (data wpływu 30 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania różnic kursowych (pyt. Nr 2) **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania różnic kursowych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 21 marca 2017 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.23.2017.1.RK, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 21 marca 2017 r. (data doręczenia 24 marca 2017 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 27 marca 2017 r. (data wpływu 30 marca 2017 r.), nadanym w dniu 29 marca 2017 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące stany faktyczne:

Wnioskodawca jest wspólnikiem \`(...)\` Spółka cywilna \`(...)\` (dalej: Spółka), NIP Spółki: \`(...)\`. Spółka cywilna prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. W spółce osobowej podatnikami podatku dochodowego są wspólnicy tej Spółki, zgodnie z art. 8 ust. 1, art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.). Głównym i przeważającym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja okien i drzwi oraz innych wyrobów z drewna i ich sprzedaż. Większość odbiorców to odbiorcy z Anglii i z krajów UE oraz polscy odbiorcy. Dokonując dostaw wyrobów do Anglii, czy innego kraju UE faktury wystawiane są w walucie odbiorcy, czyli w przypadku gdy nabywcą jest firma brytyjska - w funtach brytyjskich (GBP), gdy inna - w Euro. Spółka posiada rachunki bankowe firmowe zarówno w walucie obcej GBP, jak też w PLN. Odbiorcy angielscy płacą różnie. W związku z tym, że faktury dla podmiotów zagranicznych wystawiane są w walucie obcej, nabywcy towarów dokonują zapłaty przelewami bankowymi w następujący sposób:

Sytuacja nr 1: faktura w funtach brytyjskich - GBP, wpływ na rachunek złotówkowy sprzedawcy, tj. Spółki, polskich złotych. Spółka nie posiada informacji od nabywcy/odbiorcy o kursie waluty, a więc faktura 2 146,00 GBP, wpływ na złotówkowe konto Spółki – 11 427,45 zł, brak informacji o kursie zastosowanym przez bank nabywcy (firmy brytyjskiej), czy sprzedawcy - Spółki.

Sytuacja nr 2: faktura w funtach brytyjskich - GBP, wpływ na rachunek sprzedawcy, tj Spółki, polskich złotych. W tym przypadku nabywca (firma brytyjska) przesyła Spółce potwierdzenie realizacji przelewu w GBP co oznacza, że nabywca brytyjski w swoim banku wpłaca funty (GBP), jego bank dokonuje przewalutowania po swoim kursie i na konto Spółki, jako sprzedawcy/dostawcy, wpływają polskie złote w wielkości wynikającej z wartości wpłaty w funtach x kurs banku nabywcy. W większości takich przypadków nabywca przesyła potwierdzenie realizacji przelewu, z którego wynika: kwota złożonej dyspozycji przelewu w GBP, kurs banku nabywcy, po którym bank przewalutował zlecenie w funtach na polskie złote, wskazanie wartości w PLN i ta kwota wpływa w polskich złotych na złotówkowe konto Spółki, a więc faktura 9 643 GBP (jest to dla celów VAT - wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, 0% VAT), wpływ na złotówkowe konto Spółki - polskich złotych, nabywca towarów (dokonujący przelewu/zapłaty) wg dokumentu przesyłanego do Spółki „potwierdzenie realizacji przelewu” wskazuje: a) kwota wysłana 9643 GBP, b) kwota do odbioru 50 915,04 PLN, c) kurs 5 2800, d) metoda płatności przelew bankowy, e) łączna kwota 9 643,00 GBP, f) faktura nr (wskazanie nr faktury, za którą dokonywana jest zapłata). Na konto złotówkowe sprzedawcy - Spółki wpływa 50 915,04 zł.

Sytuacja nr 3: faktura w funtach brytyjskich - GBP, wpływ w funtach brytyjskich - GBP, a więc faktura 1 000 GBP, wpływ 1 000 GBP.

Sytuacja nr 4: faktura w funtach brytyjskich - GBP, wpływ na konto walutowe Spółki (sprzedawca) funty brytyjskie - GBP plus otrzymanie od nabywcy towarów dokonującego zapłaty informacji o kwocie wpłaconej w funtach GBP, kursie waluty banku płacącego (nabywcy), informacji o płatności w PLN, a więc faktura 2 000 GBP, wg informacji o zapłacie wpłata 2 000 GBP, kurs 5,0572, płatność w PLN - 10 114,4 zł, wpływa na rachunek walutowy Spółki 2 000 GBP.

Zasady ustalania różnic kursowych metodą podatkową regulują przepisy art. 24c u.p.d.o.f. Z przepisów tych wynika, że podatkowe różnice kursowe powstają m.in. wówczas, gdy wartość przychodu należnego wyrażona w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu jest:

1.  niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznego zastosowania kursu waluty z tego dnia (powstają wówczas dodatnie różnice kursowe) lub
2.  wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznego zastosowania kursu waluty z tego dnia (powstają wówczas ujemne różnice kursowe).

Aby zatem podatkowe różnice kursowe powstały, transakcja musi spełniać dwa łączne warunki:

1.  przychód należny musi być wyrażony w walucie obcej,
2.  zapłata musi nastąpić w walucie obcej.

Oznacza to, że nie są uznawane za podatkowe różnice kursowe podlegające zaliczeniu do przychodów lub kosztów firmy (Spółki …) różnice wynikające z kursów walut, jeżeli np.: należność wyrażona jest w walucie obcej, a zapłata (w jakiejkolwiek formie) następuje w polskich złotych lub odwrotnie. Taki pogląd prezentują organy skarbowe m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2015 r., Nr ILPB1/4511-1-1072/15-2/TW.

Ponieważ faktury wystawiane są w walucie obcej (wg przykładu w funtach brytyjskich), to przychód należny przeliczany jest zgodnie z przepisem art. 11a ust. 1 u.p.d.o.f. – tj. wg średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f., za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, (…), lub wykonania usługi,(…), nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Wnioskodawca wskazuje, że do części dostaw Spółka otrzymuje od kontrahenta (nabywcy) zaliczki albo w PLN, albo w GBP wg przykładu wskazanego powyżej. Zaliczki otrzymane nie stanowią przychodu podatkowego do czasu wydania towarów i wystawienia faktury końcowej dokumentującej wydanie i dostawę. Zatem przychód podatkowy powstaje z chwilą wydania towarów nabywcy.

Ustawa o podatku dochodowym nie definiuje słowa zapłata. Zatem istotą jest w opisanym stanie faktycznym wg podanej sytuacji i przykładu określenie, czy wpłata nabywcy towarów do swojego banku kwoty wskazanej w płaconej fakturze jest zapłatą w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też zapłatą jest wpływ na rachunek bankowy Spółki …, czyli sprzedawcy towarów.

Wg Wnioskodawcy, wspólnika Spółki zapłatą jest/zapłatą są otrzymane przez sprzedającego/dokonującego dostawy (tj. Spółkę …) środki pieniężne na rachunek bankowy Spółki. Zatem nieistotne są dla celów rozliczania podatkowych różnic kursowych otrzymywane od płacącego za towar nabywcy informacje w postaci wyżej wymienionych dokumentów m.in. potwierdzenia realizacji przelewów bankowych, z których wynika wg jakiego kursu bank nabywcy (płacącego za otrzymaną dostawę) przeliczył walutę obcą i przesłał na rachunek Spółki … polskie złote lub jaki jest kurs transakcji.

Wspólnicy Spółki rozliczając się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów są zainteresowani prawidłowością przychodów i kosztów ewidencjonowanych w podatkowej księdze, na podstawie której obliczają swoje zaliczki na podatek dochodowy.

W piśmie z dnia 27 marca 2017 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca dodał, że posiada 50% udział w zyskach i stratach Spółka jako formę opodatkowania w Spółce w zakresie podatku dochodowego Wnioskodawca wybrał 19% podatek liniowy. Spółka, w której Wnioskodawca posiada 50% udział w zyskach i stratach prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, i na jej podstawie są obliczane zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT-5L) Wnioskodawcy, jak też drugiego wspólnika. Tym samym podatkowa księga przychodów i rozchodów w zakresie podatku dochodowego jest tym rodzajem dokumentacji podatkowej, która jest prowadzona przez wspólników tej Spółki, w tym Wnioskodawcę, a na jej podstawie każdy ze wspólników ma obliczane osobiste, imienne zaliczki na podatek dochodowy osób fizycznych. W zakresie podatku VAT Wnioskodawca prowadzi rejestry zakupu i sprzedaży VAT. Różnice kursowe Wnioskodawca ustala metodą podatkową, zgodnie z art. 14b oraz art. 24c u.p.d.o.f.

Dodał również, że zgodnie z brzmieniem art. 14 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f., przychodami z działalności gospodarczej są również różnice kursowe. Art. 22 ust. l tejże ustawy stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Art. 11a u.p.d.o.f., stanowi że:

*   ust. 1) przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu,

*   ust. 2) koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Powyższe jest zgodne z art. 24c ust. 6, wedle którego przez średni kurs ogłaszany przez NBP, o którym mowa w art. 24c ust. 2 i 3 u.p.d.o.f., rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.

Art. 14b ust. 1 u.p.d.o.f. wskazuje, że podatnicy rozliczają różnice kursowe na podstawie art. 24c tejże ustawy. Przyjęcie metody określonej w art. 14b ust. 1 w związku z art. 24c u.p.d.o.f. skutkuje wyodrębnieniem różnic kursowych w przychodach i kosztach podatkowych. Zgodnie bowiem z tym artykułem, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody, jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów, jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonym w ust. 2 i 3 artykułu 24c u.p.d.o.f. W ocenie Wnioskodawcy, powyższe bezpośrednio wpływa na prawidłowość Jego rozliczeń podatkowych w zakresie podatku dochodowego.

Art. 24c ust. 4 u.p.d.o.f. wskazuje, że przy obliczaniu różnic kursowych wg ust. 2 i 3 tego artykułu uwzględnia się kurs faktycznie zastosowany w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań.

W przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się art. 14 ust. lc, le, lh u.p.d.o.f., za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. W takiej sytuacji momentem uzyskania przychodu jest data faktycznego otrzymania przez podatnika określonej kwoty pieniędzy, czyli dzień otrzymania gotówki lub data wpływu środków pieniężnych na rachunek bankowy. W zakresie wpływu należności na rachunek bankowy walutowy nie można mówić o faktycznym, rzeczywistym kursie, który miałby służyć do wyceny, gdyż nie została dokonana na rachunkach firmowych Spółki wymiana środków pieniężnych (np. zakup waluty od banku lub przewalutowanie z waluty na PLN). A gdy do otrzymanych należności nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu (tzn. gdy nie dochodzi do przewalutowania waluty na PLN na kontach Spółki, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem w 50% udziale w tym samym dniu, co wpływ na konto walutowe zapłaty za sprzedane towary) stosuje się średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania należności (art. 24c ust. 4 u.p.d.o.f.).

W zakresie kosztów, za koszt poniesiony zgodnie z art. 24c ust. 7 u.p.d.o.f. uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury lub innego dowodu. Z kolei dniem zapłaty jest dzień uregulowania zobowiązań w jakiekolwiek formie.

W przedmiocie zapytania istotnym jest również dokonanie prawidłowej wykładni pojęcia „kurs faktycznie zastosowany”, zgodnie z art. 24c ust. 4 u.p.d.o.f. W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Nr IBPB1/2/423-486/13/AK, z dnia 18 lipca 2013 r., czytamy :\`(...)\` faktycznie zastosowany kurs waluty z określonego dnia to taki kurs, który rzeczywiście został użyty, a więc którym się posłużono, wykorzystując go w danej operacji gospodarczej. Użyte w art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p. określenie „faktycznie zastosowany kurs waluty” oznacza taki kurs po jakim podatnik rzeczywiście sprzedał lub nabył walutę. (\`(...)\`) jeżeli nie występuje operacja sprzedaży lub kupna waluty obcej oraz nie dochodzi do przewalutowania otrzymanej należności lub płaconego zobowiązania z zastosowaniem kursu faktycznego, wówczas przy ustalaniu podatkowych różnic kursowych w przypadku otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań począwszy od dnia l stycznia 2012 r. powinien być zastosowany kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień\`(...)\`”

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są odpowiednikiem art. 24c ust. 4 u.p.d.o.f., a więc powyższą interpretację można odnieść do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu wniosku sformułowano następujące pytania:

1.  Czy w sytuacji, gdy za sprzedawane towary, wyroby:
    *   Spółka wystawia fakturę w walucie obcej (kwota A), np. 2 146 GBP oraz na
    *   złotówkowe konto Spółki wpływają środki pieniężne w polskich złotych (kwota B), np. 11 427,45 zł za daną konkretną fakturę oraz
    *   brak jest informacji (Wnioskodawca nie posiada, nie otrzymał) zarówno z banku nabywcy towarów/wyrobów (firmy brytyjskiej), jak też z banku prowadzącego Spółce rachunek firmowy w PLN o zastosowanym przez bank (jeden albo drugi) kursie waluty, celem określenia, że wpływ kwoty B w PLN jest równowartością kwoty A wyrażonej w walucie obcej (np. GBP),

\- istnieje obowiązek rozliczania różnic kursowych zgodnie z art. 24c u.p.d.o.f., które wpływają na podatkowe przychody oraz podatkowe koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 24c i art. 14 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f. i podlegają ewidencjonowaniu w księgach podatkowych Spółki, w której Wnioskodawca posiada 50% udział w zyskach i stratach, a które to bezpośrednio wpływają na prawidłowość rozliczeń Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego?

1.  Czy w sytuacji, gdy za sprzedawane towary, wyroby:
    *   Spółka wystawia fakturę w walucie obcej (kwota A), np. 9 643,00 GBP oraz na
    *   złotówkowe konto Spółki wpływają środki pieniężne w polskich złotych (kwota B), np. 50 915,04 zł za daną konkretną fakturę stanowiąca wartość faktury w walucie xxxGBP (kwota A) x kurs wskazany w przelewie (jak niżej pkt c) = xxxPLN (kwota B) oraz
    *   nabywca (odbiorca) towarów dokonujący zapłaty (przelewu) za towar/fakturę przesyła wspólnikom Spółki, w tym Wnioskodawcy, dokument „potwierdzenie realizacji przelewu”, z którego wynika:
        1.  kwota wysłana w Anglii w walucie obcej xxxGBP (kwota A, np. 9 643 GBP);
        2.  kwota do odbioru w Polsce xxxPLN (kwota B, np. 50 915,04 zł);
        3.  kurs waluty do przeliczenia ww. zdarzenia (np. 5,2800);
        4.  metoda płatności;
        5.  łączna kwota wysłana w walucie obcej xxxGBP (kwota A, np. 9 643 GBP);
        6.  numer faktury, za którą realizowana jest zapłata, a zatem
    *   Wnioskodawca posiada (otrzymał) od nabywcy towarów/wyrobów (firmy brytyjskiej - GB) informację o zastosowanym przez bank nabywcy (płacącego za towar) kursie waluty do przeliczenia tej waluty (kwota A) na polskie złote i wskazania jaka jest równowartość w polskich złotych (kwota B) płaconej kwoty w walucie obcej (kwota A),

\- istnieje obowiązek rozliczania różnic kursowych zgodnie z art. 24c u.p.d.o.f., które wpływają na podatkowe przychody oraz podatkowe koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 24c i art. 14 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f., i podlegają ewidencjonowaniu w księgach podatkowych Spółki, w której Wnioskodawca posiada 50% udział w zyskach i stratach, a które bezpośrednio wpływają na prawidłowość rozliczeń Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego?

1.  Czy w sytuacji, gdy za sprzedawane towary, wyroby:
    *   Spółka wystawia fakturę w walucie obcej (kwota A), np. 1 000,00 GBP oraz
    *   na walutowe konto Spółki wpływają środki pieniężne w walucie (kwota A, np. 1 000 GBP)

\- istnieje obowiązek rozliczania podatkowych różnic kursowych zgodnie z art. 24c u.p.d.o.f., które wpływają na podatkowe przychody oraz podatkowe koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 24c i art. 14 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f. oraz podlegają ewidencjonowaniu w księgach podatkowych Spółki, w której Wnioskodawca posiada 50% udział w zyskach i stratach, a które bezpośrednio wpływają na prawidłowość rozliczeń Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego oraz jaki prawidłowo przyjąć kurs waluty do otrzymanego wpływu?

1.  Czy w sytuacji, gdy za sprzedawane towary, wyroby:
    *   Spółka wystawia fakturę w walucie obcej (kwota A), np. 2 000 GBP oraz
    *   na walutowe konto Spółki wpływają środki pieniężne w walucie (kwota A, np. 2 000 GBP),
    *   nabywca (odbiorca) towarów dokonujący zapłaty (przelewu) za towar/fakturę przesyła wspólnikom Spółki, w tym Wnioskodawcy, dokument „potwierdzenie realizacji przelewu”, z którego wynika:
        1.  kwota wpłacona przez nabywcę w jego banku w walucie obcej (kwota A, np. 2 000 GBP);
        2.  informacja o płatności w PLN, czyli jaką równowartość w PLN ma wpłacona w walucie kwota, np. 11 114,04 zł;
        3.  kurs waluty do przeliczenia wartości wpłaconej waluty np. 5,0572;
        4.  numer faktury, za którą realizowana jest zapłata
    \- czyli faktura wystawiona jest w walucie oraz zapłata otrzymana jest w walucie, a zatem*   Wnioskodawca posiada (otrzymał) od nabywcy towarów/wyrobów (firmy brytyjskiej - GB) informację o zastosowanym przez bank nabywcy (płacącego za towar) kursie waluty do określenia równowartości wpłaconej waluty w banku nabywcy na PLN, jednakże zapłata następuje w walucie obcej i wpływ na rachunek bankowy Spółki również jest w walucie obcej,

\- istnieje obowiązek rozliczania podatkowych różnic kursowych zgodnie z art. 24c u.p.d.o.f., które wpływają na podatkowe przychody oraz podatkowe koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 24c i art. 14 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f. oraz podlegają ewidencjonowaniu w księgach podatkowych Spółki, w której Wnioskodawca posiada 50% udział w zyskach i stratach, a które bezpośrednio wpływają na prawidłowość rozliczeń Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego oraz jaki prawidłowo przyjąć kurs waluty w tej sytuacji?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 2. Natomiast w zakresie pytań Nr 1, 3, 4 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, w związku z faktem, że na konto firmowe Spółki, w której Wnioskodawca posiada 50% udział w zyskach i stratach wpływają polskie złote za sprzedane towary/wyroby, których to sprzedaż jest udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Spółkę w walucie obcej (np. GBP), tym samym w tym przypadku, tj. wg przykładu, który odpowiada opisanemu we wniosku ORD-IN stanowi faktycznemu wskazanemu w sytuacji Nr 2 – w ocenie Wnioskodawcy nie istnieje obowiązek rozliczania różnic kursowych zgodnie z art. 24c u.p.d.o.f., które wpływają na podatkowe przychody oraz podatkowe koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 24c i art. 14 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f., a tym samym wpływają na prawidłowość obliczania zaliczek na podatek dochodowy PIT-5L Wnioskodawcy, ponieważ Spółka, w której Wnioskodawca posiada 50% udział w zyskach i stratach otrzymała zapłatę w polskich złotych, a nie w walucie obcej.

Dla zaistnienia podatkowych różnic kursowych konieczne jest spełnienie następujących przesłanek:

*   faktura sprzedaży ma być wystawiona w walucie obcej oraz

*   otrzymana zapłata za sprzedane towary ma być w walucie obcej, a także

*   przychód należny za sprzedane towary przeliczony na polską walutę musi być różny (niższy lub wyższy) od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, czyli ma powstać różnica.

Tym samym nie będzie stanowiła podatkowych różnic kursowych sytuacja, w której zobowiązanie, czy należność powstało/powstała w walucie obcej, a jego spłata/otrzymanie zapłaty nastąpiło w polskich złotych.

W ocenie Wnioskodawcy w stanie faktycznym opisanym we wniosku ORD-IN jako sytuacja Nr 2 nie są spełnione łącznie dwa warunki (przesłanki) dla rozliczania podatkowych różnic kursowych, tj. faktura wystawiona w walucie obcej oraz otrzymanie zapłaty w walucie obcej.

W opisanym stanie faktycznym w sytuacji Nr 2 ma miejsce:

*   wystawianie faktury przez Spółkę w walucie obcej, np. 9 643 GBP,

*   na złotówkowe konto Spółki wpływają polskie złote, np. 50 915,04 zł,

*   nabywca towarów (odbiorca, dokonujący zapłaty) przesyła wspólnikom Spółki, w tym Wnioskodawcy, „potwierdzenie realizacji przelewu”, z którego wynikają następujące informacje:
    1.  kwota wysłana w Anglii w walucie obcej 9 643 GBP (kwota A);
    2.  kwota do odbioru w Polsce 50 915,04 PLN (kwota B);
    3.  kurs waluty do przeliczenia ww. zdarzenia: 5,2800;
    4.  metoda płatności - przelew bankowy;
    5.  łączna kwota wysłana w walucie obcej 9 643 GBP (kwota A);
    6.  numer faktury, za którą realizowana jest zapłata,

*   Wnioskodawca posiada, ponieważ otrzymał od nabywcy towarów/wyrobów, informację o zastosowanym przez bank nabywcy (płacącego za towar) kursie waluty (jak w przykładzie 5,2800) do przeliczenia tej waluty (tj. kwoty A = wg tego przykładu 9 643 GBP) na polskie złote i wskazania jaka jest równowartość w polskich złotych (tj. kwoty B równej wg przykładu 50 915,04 PLN) płaconej kwoty w walucie obcej (kwota A).

Pomimo, że Wnioskodawcy, jak też wspólnikowi znany jest kurs waluty, po którym bank nabywcy (płacącego za sprzedany towar) przewalutował jego wpłatę dokonaną w jego banku, to dla Wnioskodawcy (jak też wspólnika) ta informacja pozostaje bez znaczenia, bowiem Spółka otrzymuje wpływ jako zapłatę za sprzedany towar na swój rachunek bankowy w polskich złotych.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 lipca 2013 r., Nr IBPB1/2/423-486/13/AK oraz przepisy art. 24c u.p.d.o.f., jak też stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu zawarte w indywidualnej interpretacji z dnia 27 października 2015 r., Nr ILPB1/4511-1-1072/15-2/TW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h-1j i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również różnice kursowe.

W myśl art. 14b ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 24c, z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 ww. ustawy, przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Natomiast stosownie do treści art. 11a ust. 2 ww. ustawy, koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Zgodnie z art. 24c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W myśl art. 24c ust. 2 ww. ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Natomiast art. 24c ust. 3 ww. ustawy stanowi, że ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Do określenia różnic kursowych w odniesieniu do wartości wymienionych w art. 24c ust. 2 pkt 1 i 2 oraz art. 24c ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy więc porównać wartość przeliczoną z zastosowaniem określonego wyżej kursu średniego Narodowego Banku Polskiego do wartości przeliczonej wg kursu faktycznie zastosowanego z odpowiednich dni.

Zgodnie z treścią art. 24c ust. 4 ww. ustawy, przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Jednocześnie – w myśl art. 24c ust. 5 cyt. ustawy, jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski.

Przez średni kurs ogłaszany przez Bank, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 24c ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W art. 24c ust. 7 ustawy wskazano, że za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3, dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Zatem, uznać należy, że jeżeli nie występuje operacja sprzedaży lub kupna waluty obcej oraz nie dochodzi do przewalutowania otrzymanej należności lub płaconego zobowiązania z zastosowaniem kursu faktycznego – wówczas przy ustalaniu podatkowych różnic kursowych, w przypadku zapłaty zobowiązań, należy zastosować kurs średni Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

W świetle cytowanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że aby mogły powstać różnice kursowe, przeprowadzona transakcja musi spełniać łącznie dwie przesłanki:

*   przychód należny musi być wyrażony w walucie obcej,

*   zapłata musi nastąpić w walucie obcej.

Powyższe oznacza, że nie są uznawane za różnice kursowe dla celów podatkowych różnice wynikające z kursów walut, jeśli np. zobowiązanie, czy należność wyrażone są w walucie obcej, a sama zapłata (w jakiejkolwiek formie) następuje w złotówkach lub odwrotnie – zobowiązanie bądź należność wyrażone są w złotówkach, a zapłata dokonywana jest w walucie obcej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki cywilnej, w której posiada 50% udział w zyskach i stratach. Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja okien i drzwi oraz innych wyrobów z drewna i ich sprzedaż. Większość odbiorców to odbiorcy z Anglii, z krajów UE i polscy odbiorcy. Spółka dokonując dostaw wyrobów do Anglii, czy innego kraju UE, faktury wystawia w walucie odbiorcy, czyli w przypadku, gdy nabywcą jest firma brytyjska – w funtach brytyjskich (GBP), gdy inna w Euro. W związku z tym, że faktury dla podmiotów zagranicznych wystawiane są w walucie obcej, nabywcy towarów dokonują zapłaty przelewami bankowymi w następujący sposób: faktura w funtach brytyjskich - GBP, wpływ na rachunek Spółki polskich złotych. Nabywca (firma brytyjska) przesyła Spółce potwierdzenie realizacji przelewu w GBP, co oznacza, że nabywca brytyjski w swoim banku wpłaca funty (GBP), jego bank dokonuje przewalutowania po swoim kursie i na konto Spółki, jako sprzedawcy/dostawcy, wpływają polskie złote w wielkości wynikającej z wartości wpłaty w funtach x kurs banku nabywcy. W większości takich przypadków nabywca przesyła potwierdzenie realizacji przelewu, z którego wynika: kwota złożonej dyspozycji przelewu w GBP, kurs banku nabywcy, po którym bank przewalutował zlecenie w funtach na polskie złote, wskazanie wartości w PLN i ta kwota wpływa w polskich złotych na złotówkowe konto Spółki.

Mając na uwadze zaprezentowane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w przedstawionym stanie faktycznym nie dojdzie do powstania różnic kursowych na gruncie art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ ustawodawca w art. 24c ww. ustawy wskazał jednoznacznie sytuacje, w których możliwe jest ustalenie różnic kursowych dla celów podatkowych. W przedstawionym stanie faktycznym nie będzie spełniona jedna z przesłanek dla przeprowadzonej transakcji, aby mogły powstać różnice kursowe (nie będzie wpływu na rachunek bankowy Spółki waluty obcej), zatem opisana sytuacja nie wpłynie na wysokość osiąganych przychodów oraz ponoszonych kosztów i obliczenie zaliczek na podatek dochodowy PIT-5L przez Wnioskodawcę.

Końcowo zauważyć należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) – niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawcy. Nie wywołuje skutków prawnych dla drugiego wspólnika Spółki cywilnej.

Odnosząc się natomiast do wskazanych przez Wnioskodawcę we wniosku kwot tut. Organ informuje, że zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Rolą Organu interpretacyjnego jest bowiem wydanie interpretacji prawa podatkowego. W związku z powyższym tut. Organ nie może odnieść się do kwot wskazanych przez Wnioskodawcę.

Informuje się ponadto, że w związku z tym, że Wnioskodawca wniósł opłatę od wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w dniu 16 stycznia 2017 r. (40,00 zł) i w dniu 29 marca 2017 r. (160,00 zł) od 5 stanów faktycznych w łącznej kwocie 200,00 zł, a więc w kwocie większej niż ilość stanów faktycznych przedstawionych w uzupełnieniu wniosku (4 stany faktyczne), kwota nadpłacona w dniu 29 marca 2017 r. w wysokości 40,00 zł podlega zwrotowi w terminie określonym w art. 14f § 2a ww. ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.