Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3.4510.48.2017.10.S/MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-07
Teza: Czy w celu kalkulacji dochodu zwolnionego z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP Spółka powinna uwzględnić całość przychodów osiąganych ze sprzedaży wyrobu oraz całość kosztów związanych z produkcją tego wyrobu obejmujących proces kruszenia surowca oraz jego transport ze Stacji do zakładu Spółki?
Słowa kluczowe: koszt; przychód; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 13 września 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 645/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2019 r., sygn. akt II FSK 809/18, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2017 r. (data wpływu 27 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w celu kalkulacji dochodu zwolnionego z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, Spółka powinna uwzględnić całość przychodów osiąganych ze sprzedaży (\`(...)\`) oraz całość kosztów związanych z produkcją tego wyrobu, obejmujących proces kruszenia (\`(...)\`) oraz jego transport ze Stacji do zakładu Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w celu kalkulacji dochodu zwolnionego z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP Spółka powinna uwzględnić całość przychodów osiąganych ze sprzedaży (\`(...)\`) oraz całość kosztów związanych z produkcją tego wyrobu, obejmujących proces kruszenia (\`(...)\`) oraz jego transport ze Stacji do zakładu Spółki.

Dotychczasowy przebieg postępowania:

W dniu 21 marca 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację, znak 0461-ITPB3.4510.48.2017.1.MJ, w której uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdził, że fakt wykonywania niektórych czynności w ramach procesu produkcyjnego poza specjalną strefą ekonomiczną nie pozostaje bez wpływu na wysokość zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży produktów. Tym samym, dochód uzyskany ze sprzedaży produktów realizowany przez Wnioskodawcę w miejscu zlokalizowanym poza specjalną strefą ekonomiczną, winien być wyłączony z dochodu podlegającego zwolnieniu strefowemu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Wnioskodawca na ww. pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 21 marca 2017 r., znak 0461-ITPB3.4510.48.2017.1.MJ, wniósł pismem z dnia 10 kwietnia 2017 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (data wpływu 11 kwietnia 2017 r.).

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pismem 19 kwietnia 2017 r., znak 0461-ITPB3.4510.48.2017.3.MJ, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na ww. interpretację przepisów prawa podatkowego złożył skargę z dnia 24 maja 2017 r. (data wpływu 30 maja 2017 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 13 września 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 645/17 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 21 marca 2017 r., znak 0461-ITPB3.4510.48.2017.1.MJ.

W wyroku tym Sąd wskazał między innymi, że „(…)Zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 17 ust.1 pkt 34 podlegają bowiem nie tylko przychody i związane z nim koszty uzyskania przychodów będące bezpośrednio wynikiem działalności na terenie strefy ekonomicznej, ale także przychody i koszty ich uzyskania, wynikające z czynności podejmowanych poza strefą, niezbędnych dla całego procesu produkcji i funkcjonalnie z nim powiązanego, których wykonanie poza strefą jest obiektywnie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione, a taki charakter mają wymienione we wniosku czynności” oraz „Mając zatem na uwadze, że opisany proces produkcji (\`(...)\`) składa się z szeregu czynności, przy czym każda z nich jest konieczna dla uzyskania finalnego produktu, są one wykonywane przez ten sam podmiot posiadający zezwolenie na prowadzenie tej działalności w strefie, a wszystkie te czynności, w tym pomocnicze są ze sobą ściśle i funkcjonalnie powiązane i mieszczą się w zakresie posiadanego przez Spółkę zezwolenia oraz są niezbędne do całościowego wytworzenia wyrobu w ramach prowadzonej w strefie działalności gospodarczej, skład orzekający podziela stanowisko skarżącej, że w kalkulacji dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., Spółka powinna uwzględnić całość przychodów osiąganych ze sprzedaży (\`(...)\`) oraz całość kosztów związanych z produkcją tego wyrobu obejmujących także proces kruszenia (\`(...)\`) oraz jego transport ze Stacji do zakładu Spółki.”

Pismem z dnia 9 listopada 2017 r., znak 0110-KWR4.4020.40.2017.2.MK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 października 2019 r., sygn. akt II FSK 809/18 oddalił skargę kasacyjną Organu.

W wyroku tym Sąd wskazał między innymi, że „(…) Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela prezentowane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko, iż zakwalifikowanie danych czynności do działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy może nastąpić wówczas, gdy pomiędzy tymi czynnościami a działalnością podstawową istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek, a zatem wówczas, gdy stanowią one integralną część działalności strefowej (por. też wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 września 2015 r., II FSK 1766/13; z dnia 9 sierpnia 2017 r., II FSK 1853/15; z dnia 15 lutego 2018 r., II FSK 1276/16; publ. orzeczenia.nsa.gov.pl - CBOSA). Istotne jest też, by spełniony został wymóg subsydiarności, w tym wypadku świadczonej usługi do produktu głównego wytworzonego w strefie.

Według stanu faktycznego podanego przez skarżącą, wszystkie te warunki zostały spełnione, zatem prawidłowe jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, iż może ona korzystać ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. w zakresie objętym pytaniem postawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, czyli objąć nim przychód uzyskiwany ze sprzedaży (\`(...)\`) oraz całość kosztów związanych z produkcją tego wyrobu obejmujących proces kruszenia (\`(...)\`) oraz jego transport ze stacji do zakładu spółki.”

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w celu kalkulacji dochodu zwolnionego z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP Spółka powinna uwzględnić całość przychodów osiąganych ze sprzedaży (\`(...)\`) oraz całość kosztów związanych z produkcją tego wyrobu, obejmujących proces kruszenia (\`(...)\`) oraz jego transport ze Stacji do zakładu Spółki wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe oraz stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej także: Spółka) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i prowadzi działalność w zakresie produkcji (\`(...)\`).

Spółka prowadzi działalność na terenie … Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE) na podstawie zezwolenia z dnia 23 maja 2014 r. nr …/… na prowadzenie działalności na terenie SSE (dalej: Zezwolenie), zmienionego decyzją nr …/…./… z dnia 21 lipca 2015 r. w zakresie terminu utworzenia nowych miejsc pracy.

Zgodnie z zakresem Zezwolenia Spółka otrzymała zgodę na prowadzenie na terenie SSE działalności gospodarczej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie SSE i usług wykonywanych na terenie SSE określonych w następujących pozycjach PKWiU Głównego Urzędu Statystycznego:

*   Sekcja B, dział 8, klasa 08.93 - sól i czysty chlorek sodu, woda morska;
*   Sekcja C, dział 10, podkategoria 10.84.30 - sól spożywcza;
*   Sekcja C, dział 20, klasa 20.11 - gazy techniczne;
*   Podkategoria 20.12.19 - tlenki, nadtlenki i wodorotlenki pozostałych metali;
*   Klasa 20.13 - pozostałe podstawowe chemikalia nieorganiczne;
*   Klasa 20.59 - pozostałe wyroby chemiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane;
*   Sekcja C, dział 23, klasa 23.52-wapno i gips;
*   Sekcja H, dział 49, klasa 49.41 - transport drogowy towarów;
*   Sekcja H, dział 52, grupa 52.1 - magazynowania i przechowywanie towarów;
*   Grupa 52.2.- usługi wspomagające transport (z wył. 52.21.25 - usługi holowania w transporcie drogowym);
*   Sekcja M, dział 71, grupa 71.2 - usługi w zakresie badań i analiz technicznych;
*   Sekcja M, dział 72, grupa 72.1 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych.

(\`(...)\`) (inaczej (\`(...)\`)), jeden z produktów Spółki, jest nieorganicznym związkiem chemicznym, znajdującym zastosowanie w wielu gałęziach przemysłu, m.in. jako element mieszanki wsadu surowcowego niezbędnego przy wytopie szkła, aktywny wypełniacz w detergentach i środkach czyszczących jako składnik zwiększający efekt piorący, składnik nawozów mineralnych, środek neutralizujący lub strącający metale i niektóre związku chemiczne, a także do produkcji klejów, żywic i barwników.

Surowcami stosowanymi przez Spółkę w procesie produkcji (\`(...)\`) są: (\`(...)\`).

(\`(...)\`), będący jednym z surowców stosowanych przez Spółkę w procesie produkcji (\`(...)\`), jest dostarczany Spółce od dostawcy zewnętrznego, transportem kolejowym do stacji przeładunkowej X. (dalej: Stacja), będącej własnością Spółki, zlokalizowanej poza terenem SSE. Na Stacji dostarczony surowiec podlega kruszeniu i przesianiu na urządzeniach będących własnością Spółki. Po wykonaniu kruszenia oraz przesianiu, surowiec jest transportowany do zakładu Spółki (zlokalizowanego na terenie SSE) koleją liniowo-towarową.

Po dostarczeniu (\`(...)\`) na teren zakładu Spółki w SSE, jest on następnie poddawany procesom wypalania, których efektem jest wytworzenie (\`(...)\`) oraz dwutlenku węgla wykorzystywanych bezpośrednio do produkcji (\`(...)\`). Proces wypalania (\`(...)\`) jest dokonywany w piecach (\`(...)\`) będących własnością Spółki i zlokalizowanych w zakładzie na terenie SSE.

Kruszenie (granulacja) (\`(...)\`), które ma miejsce w Stacji przynosi efekt w postaci ograniczenia ewentualnych zakłóceń pracy ww. pieców (\`(...)\`), poprzez redukcję oporów przepływów powietrza przy podawaniu wsadu. Kruszenie (\`(...)\`) oraz jego transport do zakładu Spółki na terenie SSE stanowi uzupełniający element procesu produkcyjnego (\`(...)\`). Wartościowy udział procesu kruszenia (\`(...)\`) oraz jego transportu do zakładu Spółki na terenie SSE w stosunku do wartości całego kompleksowego procesu produkcyjnego (\`(...)\`) jest nieznaczny.

Proces produkcyjny (\`(...)\`) rozpoczyna się od przygotowania wsadu. Przygotowanie wsadu odbywa się w następujący sposób:

1.  ułożenie (\`(...)\`) (i/lub (\`(...)\`)) warstwami w wagonikach kolei linowo-towarowej na terenie zakładu w SSE;
2.  skierowanie wagoników kolei linowo-towarowej zasypanych (\`(...)\`) (i/lub (\`(...)\`)) do Stacji;
3.  dosypanie na Stacji (\`(...)\`) do wagoników kolei linowo-towarowej;
4.  skierowanie wagoników zasypanych (\`(...)\`) (i/lub (\`(...)\`)) oraz (\`(...)\`) do zakładu Spółki na terenie SSE;
5.  ponowne dosypanie na terenie zakładu w SSE (\`(...)\`) (i/lub (\`(...)\`)) do wagoników przybyłych ze Stacji.

Tak uzyskany wsad ładowany jest do poszczególnych pieców (\`(...)\`).

W trakcie opisanego powyżej procesu kruszenia (\`(...)\`) (na terenie Stacji zlokalizowanej poza granicami SSE) powstaje odpad (odsiew (\`(...)\`)), który ze względu na zbyt niskie uziarnienie jest sprzedawany odbiorcom zewnętrznym. Za obsługę administracyjną procesu sprzedaży odpadu odpowiedzialni są pracownicy Spółki fizycznie przebywające w zakładzie Spółki na terenie SSE. Zamówienia odpadu wpływają od odbiorców zewnętrznych do zakładu na terenie SSE. W Stacji odbywa się jedynie wydanie odpadu (pozostałe elementy procesu sprzedaży, takie jak zapłata za odpad, wystawienie faktury, udokumentowanie sprzedaży itp. mają miejsce w zakładzie Spółki na terenie SSE). Za kontakt z odbiorcami odpadu odpowiada Kierownik (\`(...)\`), który pracuje w zakładzie Spółki na terenie SSE.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP, Spółka kwalifikuje dochody z działalności gospodarczej objętej Zezwoleniem jako zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: PDOP). Sprzedaż odpadu (o kodzie PKWiU 08.11.20.0) nie została wymieniona w treści Zezwolenia, w związku z czym przychód z jego sprzedaży nie jest traktowany jako przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w celu kalkulacji dochodu zwolnionego z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, Spółka powinna uwzględnić całość przychodów osiąganych ze sprzedaży (\`(...)\`) oraz całość kosztów związanych z produkcją tego wyrobu, obejmujących proces kruszenia (\`(...)\`) oraz jego transport ze Stacji do zakładu Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, w celu kalkulacji dochodu zwolnionego z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP, Spółka powinna uwzględnić całość przychodów osiąganych ze sprzedaży (\`(...)\`) oraz całość kosztów związanych z produkcją tego wyrobu obejmujących proces kruszenia (\`(...)\`) oraz jego transport ze Stacji do zakładu Spółki.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2015 r. poz. 282), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Z kolei zgodnie z art. 12 ustawy o SSE, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Zgodnie z powyższym, ze zwolnienia podatkowego korzysta dochód osiągnięty z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, w zakresie określonym w zezwoleniu. Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe przepisy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania PDOP jedynie czynności wykonywanych na terenie SSE, ale całą działalność gospodarcza, co niewątpliwie jest pojęciem szerszym.

Zgodnie natomiast z § 5. ust 5. Rozporządzenia SSE, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Wnioskodawca zwraca w tym miejscu uwagę, że przepisy Ustawy o PDOP, Ustawy o SSE oraz Rozporządzenia SSE nie definiują pojęcia „działalności prowadzonej na terenie strefy". W praktyce gospodarczej złożoność i wysoka specjalizacja procesów produkcyjnych przy prowadzeniu działalności na terenie SSE niejednokrotnie prowadzi do tego, że konieczne jest wykonanie pewnych czynności terytorialnie poza SSE. W konsekwencji, w ocenie Spółki dla oceny możliwości skorzystania ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP nie powinien mieć zastosowania wymóg, aby cały proces produkcyjny/cała działalność danego podmiotu gospodarczego na każdym etapie i w odniesieniu do każdego użytego materiału czy usługi odbywała się w granicach SSE (tj. na jej geograficznie wyznaczonym terenie).

Z przytoczonego powyżej § 5. ust 5. Rozporządzenia SSE wynika konieczność wydzielenia organizacyjnego takiej działalności, która prowadzona jest poza SSE. W ocenie Spółki przepis ten nie dotyczy sytuacji, w której proces produkcyjny prowadzony jest na terenie SSE, a w jego trakcie część czynności jest wykonywania poza terenem SSE/część surowców pochodzi spoza terenu SSE. Zdaniem Spółki wykonywanie poszczególnych czynności, które można uznać za działalność pomocniczą poza terenem SSE, nie powinno wpłynąć na konieczność ich organizacyjnego wydzielenia. Potwierdzają to m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 19 listopada 2014 r. (II FSK 2750/12) oraz z dnia 10 września 2015 r. (II FSK 1766/13). W orzeczeniach tych, skład orzekający podkreślił, że, biorąc pod uwagę przepisy regulujące działalność w SSE, dla skorzystania z preferencji w formie zwolnienia z opodatkowania PDOP, nie jest konieczne, aby cały proces produkcyjny odbywał się na terenie strefy. Jednocześnie skład orzekający określił, że wykonanie poszczególnych czynności poza terenem SSE, nabycie surowców spoza SSE nie wyklucza możliwości zakwalifikowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży wyprodukowanego przy ich wykorzystaniu wyrobu w całości do przychodu zwolnionego, pod warunkiem, że czynności te stanowią działalność pomocniczą.

Biorąc pod uwagę powyższe, dla oceny możliwości korzystania z towarów/materiałów/surowców/ usług spoza SSE bez konsekwencji w postaci utraty możliwości zakwalifikowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży wyprodukowanego przy ich wykorzystaniu wyrobu w całości do przychodu zwolnionego i kosztów wytworzenia tego wyrobu w całości do kosztów działalności zwolnionej, istotne jest w ocenie Wnioskodawcy, ustalenie charakteru czynności wykonywanych poza terenem SSE z perspektywy ich kwalifikacji jako działalności pomocniczej.

Przepisy ustawy o PDOP oraz przepisy regulujące prowadzenie działalności na terenie SSE nie definiują pojęcia działalności pomocniczej. W związku z tym Spółka chciałaby posłużyć się definicja zawartą w Rozporządzeniu Rady (EWG) nr 696/93 z dnia 15 marca 1993 r. w sprawie jednostek statystycznych do celów obserwacji i analizy systemu produkcyjnego we Wspólnocie (Dz. U. UE. L 93.76.1, dalej: Rozporządzenie EWG). Zgodnie z treścią Rozporządzenia EWG „działalność pomocnicza w ramach danej jednostki prowadzona jest w celu umożliwienia lub ułatwienia produkcji określonych towarów i usług przez daną jednostkę na rzecz stron trzecich. Produkty działalności pomocniczej nie są jako takie dostarczane stronom trzecim".

Dodatkowo, zgodnie z pkt B pkt 1 Sekcji IV Rozporządzenia EWG, „za działalność pomocniczą uznaje się taką działalność, która spełnia wszystkie następujące warunki:

*   służy tylko jednostce, do której się odnosi; innymi słowy wytworzone towary lub usługi nie mogą być sprzedawane w obrocie;
*   porównywalna działalność na podobną skalę realizowana jest w podobnych jednostkach produkcyjnych;
*   wytwarza usługi lub wyjątkowo dobra nietrwałe, które nie wchodzą w skład produktu końcowego jednostki (np. drobne narzędzia lub rusztowania);
*   wpływa na koszty bieżące samej jednostki, tzn. nie powoduje tworzenia środków trwałych brutto.”

Ponadto, zgodnie z pkt B pkt 1 Sekcji IV Rozporządzenia EWG „(\`(...)\`) regułą jest, że ponieważ procesy produkcyjne zwykle nie mogą istnieć bez wsparcia określonej liczby rodzajów działalności pomocniczej, te rodzaje działalności pomocniczej nie powinny być wydzielane w odrębne jednostki, nawet jeżeli są prowadzone przez odrębną osobę prawną lub w odrębnym miejscu i nawet gdy prowadzona jest dla nich odrębna rachunkowość. Ponadto działalność pomocnicza nie może być uwzględniana przy klasyfikacji działalności jednostki, przez którą ta działalność pomocnicza jest prowadzona, (\`(...)\`)."

Biorąc pod uwagę powyższą definicję działalności pomocniczej, w ocenie Spółki, czynności polegające na kruszeniu (\`(...)\`) oraz transport surowca do zakładu zlokalizowanego na terenie SSE mogą zostać uznane za działalność pomocniczą, gdyż:

1.  działalność ta służy tylko Spółce, a uzyskany w procesie kruszenia (\`(...)\`) surowiec jest wykorzystywany wyłącznie w procesie produkcyjnym Spółki. Sprzedaży do odbiorców trzecich podlega jedynie odpad powstały w procesie kruszenia (\`(...)\`), przy czym na terenie Stacji zlokalizowanej poza SSE odbywa się tylko jego fizyczne wydanie, a cała kompleksowa obsługa procesu sprzedaży, (tj. np. kontakt z odbiorcami, przyjmowanie zamówień, zapłata za odpad, udokumentowanie transakcji sprzedaży itp.) jest dokonywana przez pracowników stacjonujących w zakładzie Spółki zlokalizowanym na terenie SSE;
2.  w wyniku wykonywanych poza SSE czynności nie są od podstaw wytwarzane całe komponenty wchodzące w skład wyrobu gotowego - na Stacji surowiec otrzymany od dostawcy zewnętrznego jest jedynie poddawany kruszeniu co stanowi jeden z wielu etapów przygotowania wsadu stosowanego do produkcji (\`(...)\`);
3.  wynikiem działalności nie jest wytworzenie nowych środków trwałych jednostki czy też produktów wchodzących w skład środków trwałych Spółki, a koszty czynności wykonywanych poza SSE stanowią bieżące koszty działalności;
4.  czynności wykonywane na stacji stanowią uzupełnienie działalności produkcyjnej prowadzonej na terenie SSE i są integralnym elementem procesu produkcyjnego.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że powyższe stanowisko zostało potwierdzone w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zgodnie np. ze stanowiskiem składu orzekającego zawartym w wyroku NSA z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. II FSK 1139/10 „(\`(...)\`) przy braku definicji ustawowej "wyrobu wytworzonego na terenie strefy ekonomicznej" dokonując oceny, czy w świetle treści art. 17 ust. l pkt 34 u.p.d.o.p., dany wyrób może zostać objęty zwolnieniem podatkowym, w każdym przypadku niezbędne jest między innymi ustalenie, czy czynności faktycznie wykonane poza strefą zostały przeprowadzone przez podmiot korzystający ze zwolnienia na podstawie przepisów strefowych, czy istnieje ścisły, funkcjonalny i nierozerwalny związek pomiędzy "czynnościami podstawowymi", to jest wykonanymi na terenie strefy a "czynnościami pomocniczymi" wykonanymi poza strefą. W konsekwencji, jeżeli w wyniku tak przeprowadzonej oceny okaże się, że "czynności pomocnicze" zostały wykonane przez ten sam podmiot korzystający ze zwolnienia strefowego oraz są one niezbędne do całościowego wytworzenia wyrobu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to czynności takie należy traktować jako działalność pomocniczą niezbędną do realizacji zakresu działalności gospodarczej objętej zwolnieniem na podstawie art. 17 ust. l pkt 34 u.p.d.o.p."

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez Spółkę czynności poza SSE spełniają kryteria uznania jej za działalność pomocniczą. Są one bowiem wykonane przez Spółkę, tj. podmiot, który na podstawie Zezwolenia jest uprawniony do korzystania ze zwolnienia strefowego oraz są niezbędne do całościowego wytworzenia wyrobu gotowego, (tj. (\`(...)\`)) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terenie SSE.

Spółka jeszcze raz podkreśla, że proces kruszenia (\`(...)\`) na Stacji oraz transport tego surowca kolejką linowo-towarową do zakładu zlokalizowanego na terenie SSE jest integralnym elementem procesu produkcji (\`(...)\`) oraz jest ściśle i nierozerwalnie związany z podstawową działalnością Spółki prowadzoną na terenie SSE. Jednocześnie czynności wykonywane na terenie Stacji (poza SSE) oraz transport surowca mają pomocniczy (akcesoryjny) charakter, m.in. z uwagi na to, że udział tych czynności w ramach całościowego procesu produkcji (\`(...)\`) jest niewielki i stanowią one jedynie uzupełnienie działalności produkcyjnej prowadzonej przez Spółkę na terenie SSE. Dodatkowo, Spółka podkreśla, że czynności wykonywane na terenie Stacji są na tyle sprzężone z głównym procesem produkcji na terenie SSE, że nie byłyby w ogóle realizowane, gdyby Spółka nie prowadziła podstawowej działalności produkcyjnej na terenie SSE.

Biorąc pod uwagę powyższą argumentację Spółka stoi na stanowisku, że czynności wykonywane na Stacji oraz transport surowca do zakładu na terenie SSE należy uznać za działalność pomocniczą w stosunku do działalności produkcyjnej prowadzonej przez Wnioskodawcę na terenie SSE i w związku z tym, Spółka nie ma obowiązku wydzielenia organizacyjnego działalności prowadzonej poza SSE przewidzianego w § 5 ust 5. Rozporządzenia SSE. W konsekwencji, zdaniem Spółki, przy kalkulacji dochodu korzystającego ze zwolnienia przewidzianego dla przedsiębiorców strefowych Wnioskodawca będzie mógł uwzględnić całą wartość przychodów ze sprzedaży wyrobów gotowych oraz łączną wartość kosztów ich wytworzenia uwzględniającą czynności wykonywane poza SSE.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych, np.:

*   w wyroku NSA z dnia 10 września 2015 r., sygn. II FSK 1766/13, w którym skład orzekający stwierdził, że „(\`(...)\`) nie istnieją przeszkody, by wydatki poniesione poza strefą na usługi subsydialne w celu prowadzenia przez skarżącą działalności gospodarczej w SSE, uznać za koszty uzyskania przychodów zwolnionych z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p”;
*   w wyroku NSA z dnia 19 listopada 2014 r., sygn. n FSK 2750/12, w którym skład orzekający potwierdził, że „(\`(...)\`) sąd pierwszej instancji błędnie uznał, że dochód podmiotu z działalności prowadzonej na terenie SSE w części dotyczącej nabywanych od kooperantów zewnętrznych usług niezbędnych do wytworzenia wyrobów objętych zezwoleniem zawsze powinien być wyłączony z dochodu podlegającego zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych”;
*   w wyroku NSA z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. II FSK 1139/10, w którym skład orzekający potwierdził, że „(\`(...)\`) jeżeli w wyniku tak przeprowadzonej oceny okaże się, że "czynności pomocnicze" zostały wykonane przez ten sam podmiot korzystający ze zwolnienia strefowego oraz są one niezbędne do całościowego wytworzenia wyrobu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to czynności takie należy traktować jako działalność pomocnicza niezbędna do realizacji zakresu działalności gospodarczej objętych zwolnieniem na podstawie art. 17 ust. l pkt 34 u.p.d.o.p.”;
*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) we Wrocławiu z dnia 2 grudnia 2016 r., sygn. I SA/WR 1097/16, w którym skład orzekający stwierdził, że „(\`(...)\`) dla oceny możliwości skorzystania ze zwolnienia z art. .17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. tzw. miernik geograficzny - do jakiego odwołuje się organ podatkowy - rozumiany jako bezwzględny wymóg aby cała produkcja/działalność danego podmiotu, na każdym jej etapie i w każdym użytym materiale czy usłudze odbywała się "w granicach specjalnej strefy ekonomicznej" (na terenie sse) jest nie do zaakceptowania i jest niewystarczający;
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 stycznie 2015 r. sygn. IBPBI/2/423-1329/PC, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „(\`(...)\`) koszty nabycia specjalistycznych usług, np. usług księgowych czy prawnych świadczonych przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą pozo specjalną strefą ekonomiczną, na potrzeby działalności gospodarczej Spółki prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie stosownego zezwolenia stanowić będą koszty uzyskania przychodów wpływające na ustalenie dochodu z działalności gospodarczej zwolnionego na podstawie wyżej powołanego przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”;
*   w interpretacji dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. IBPBI/2/423-1380/14/SD, w której organ podatkowy potwierdził, że koszt usług podwykonawców świadczonych poza SSE stanowi koszt strefowy a część przychodu równoważna usłudze zleconej podwykonawcom nie podlega wyodrębnieniu z przychodu zwolnionego.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, ponieważ czynności wykonywane na Stacji oraz transport surowca do zakładu na terenie SSE należy uznać za działalność pomocniczą w stosunku do działalności produkcyjnej prowadzonej przez Wnioskodawcę na terenie SSE, Spółka nie ma obowiązku wydzielenia organizacyjnego działalności prowadzonej poza SSE przewidzianego w § 5. ust 5. Rozporządzenia SSE.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, w celu kalkulacji dochodu zwolnionego z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy o PDOP, Spółka powinna uwzględnić całość przychodów osiąganych ze sprzedaży (\`(...)\`) oraz całość kosztów związanych z produkcją tego wyrobu obejmujących proces kruszenia (\`(...)\`) oraz jego transport ze Stacji do zakładu Spółki.

W świetle powyższego tutejszy organ dokonując merytorycznej oceny złożonego wniosku – uwzględniając stan prawny obowiązujący na dzień jego złożenia oraz uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 13 września 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 645/17 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2019 r., sygn. akt II FSK 809/18 – uznaje stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2523, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374, z późn. zm.) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).