Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/4512-77/15/AT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-04-17
Teza: Zwolnienie od podatku czynności sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; dostawa; działki; nieruchomości; obiekt; podatnik; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2015 r. (data wpływu 24 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia w związku ze sprzedażą zabudowanej działki gruntu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia w związku ze sprzedażą zabudowanej działki gruntu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem działki o powierzchni … m2 zabudowanej dwoma budynkami gospodarczymi, odpowiednio o pow. … m² i … m² oraz parkingiem (placem utwardzonym) o pow. … m2.

Z racji prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej pod nazwą C., wymienione budynki i budowlę (parking) wydzierżawiono, wprowadzając je do ewidencji środków trwałych (budynki w dniu … grudnia 2003 r., parking w dniu … sierpnia 2011 r.).

Niewydzierżawiona powierzchnia … m2 (…-…+…+…) jest wykorzystywana przez rodzinę Wnioskodawcy na cele osobiste. Od wymienionych wyżej nieruchomości Wnioskodawca nie odliczał VAT. Wydatków na ulepszenie Wnioskodawca nie ponosił.

Z uwagi na fakt, że w sąsiedztwie nieruchomości Wnioskodawcy deweloper buduje osiedle mieszkaniowe, Wnioskodawca zamierza w przyszłości sprzedać przedmiotowy zabudowany grunt.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca może zastosować zwolnienie z opodatkowania VAT przychodu z tytułu sprzedaży ww. gruntu zabudowanego w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10a?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków i budowli pod warunkiem, że nie dokonano „odliczenia podatku naliczonego” od ich nabycia i ulepszenia. Z podstawy opodatkowania, czytaj wartości sprzedaży, budynków i budowli trwale z gruntem związanych nie wyodrębnia się wartości gruntu – art. 29a ust. 8.

Według Wnioskodawcy, ww. postanowienia ustawy o podatku od towarów i usług mają zastosowanie do opisanego faktycznego stanu przyszłego, ponieważ przedmiotem sprzedaży będzie:

1.  grunt zabudowany budynkami i budowlą o pow. … m2 (…+…+…);
2.  grunt wykorzystywany wyłacznie na cele osobiste (nie wprowadzony do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 ww. artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego należy stwierdzić – mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowe \[w tym wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10)\] – że okazjonalna sprzedaż nieruchomości gruntowej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Wnioskodawcę za podatnika tego podatku, w części w jakiej dokona sprzedaży gruntu wykorzystywanego na cele osobiste (wykorzystywanie w takich celach przez rodzinę Wnioskodawcy, niewydzierżawiona powierzchnia … m²).

Podkreślić należy, że powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

W niniejszej sprawie można więc uznać, że miało miejsce wykorzystywanie części opisanego we wniosku gruntu do celów prywatnych (tu: do wskazanych celów osobistych – niewydzierżawiona powierzchnia … m²) w całym okresie posiadania, wyłącznie pod warunkiem, że Wnioskodawca nie dokonywał żadnych czynności przygotowawczych do zbycia, w szczególności inicjujących zmianę przeznaczenia gruntu.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy trudno uznać Wnioskodawcę za podatnika podatku od towarów i usług, w związku z planowaną sprzedażą przedmiotowego gruntu wyłącznie w części, która nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych (i wykorzystywana na potrzeby tej działalności), a jedynie korzystano z niej dla celów osobistych/prywatnych. Pomimo, że przedmiot dostawy spełnia definicję towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy, to nie można uznać, że dokonując sprzedaży takiej części gruntu Wnioskodawca dział w charakterze handlowca. Okoliczności sprawy nie wskazują, aby opisana we wniosku część gruntu została wykorzystana w celach handlowych. Tym samym brak podstaw do konkluzji pozwalającej przypisać Wnioskodawcy w tej części statusu podatnika podatku od towarów i usług.

Sprzedając opisaną wyżej część gruntu (nie wydzierżawiona powierzchnia … m2

), Wnioskodawca korzystać będzie z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Zatem ww. czynność sprzedaży oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Wnioskodawca dokonywać będzie zbycia części gruntu należącego do majątku prywatnego.

Z powołanych wyroków wynika bowiem, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną) a ponieważ w przedmiotowej sprawie – w odniesieniu do części gruntu wykorzystywanego przez Wnioskodawcę w celach osobistych – nie mamy w tym zakresie do czynienia ze zbiorem tych zorganizowanych działań – sprzedaż tej części gruntu – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W pozostałym natomiast zakresie, tj. w odniesieniu do części gruntu zabudowanej budynkami i budowlą o pow. … m² (…+…+…) Wnioskodawca w związku z planowaną sprzedażą będzie działał w charakterze podatnika dokonującego zbycia składników majątku wykorzystywanych w celach prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z tym należy przeanalizować zasady opodatkowania takiej czynności.

Aby opodatkować opisaną we wniosku dostawę ww. części gruntu zabudowanej budynkami i budowlą według właściwych zasad należy mieć na uwadze postanowienia art. 41 ustawy. Stawka podatku, zgodnie z przepisem ust. 1 tego artykułu, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 grudnia 2013 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawodawca, w art. 2 pkt 14 ustawy, definiuje pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało zatem miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt będzie przedmiotem sprzedaży albo będzie oddany w najem, bądź dzierżawę. Zarówno bowiem dostawa, jak też najem, bądź dzierżawa, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym zaznaczyć należy, że przewidziane przepisami prawa podatkowego określone konsekwencje wystąpienia pierwszego zasiedlenia odnosić można wyłącznie względem zasiedlonego budynku, budowli lub jego części. Innymi słowy, konsekwencje podatkowoprawne zasiedlenia budynku, budowli, lub jego części odnosić można wyłącznie do zasiedlonej części obiektu (np. całości lub tylko jego części).

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do treści art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, o czym stanowi art. 29a ust. 8 ustawy.

W złożonym wniosku poinformowano, że Wnioskodawca jest właścicielem działki o powierzchni … m2 zabudowanej dwoma budynkami gospodarczymi, odpowiednio o pow. … m2 i … m2 oraz parkingiem (placem utwardzonym) o pow. … m2. Z racji prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej wymienione budynki i budowlę (parking) wydzierżawiono, wprowadzając je do ewidencji środków trwałych (budynki w dniu … grudnia 2003 r., parking w dniu … sierpnia 2011 r.). Niewydzierżawiona powierzchnia … m² (…-…+…+…) jest wykorzystywana przez rodzinę Wnioskodawcy na cele osobiste. Od wymienionych wyżej nieruchomości Wnioskodawca nie odliczał VAT. Wydatków na ulepszenie Wnioskodawca nie ponosił.

Na tle powyższego należy stwierdzić, że w przypadku podmiotu niebędącego podatnikiem VAT w odniesieniu do określonych czynności nie może być mowy o zastosowaniu zwolnienia od podatku od towarów i usług w związku z daną czynnością, albowiem zwolnienia w tym zakresie mają zastosowanie w przypadku podatników, a wiec względem podmiotów, wobec których znajduje zastosowanie reżim opodatkowania tym podatkiem. W szczególności więc w sytuacji dostawy części gruntu wykorzystywanego na cele osobiste (tu: … m²) – wbrew poglądom Wnioskodawcy – nie mają zastosowania przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w powiązaniu z art. 29a ust. 8 ustawy, przewidujące zwolnienie od podatku z tytułu dostawy: budynków, budowli lub ich części (i odpowiednio gruntu związanego z tymi obiektami), na warunkach wskazanych w tych przepisach.

Odnosząc się natomiast do kwestii możliwości zastosowania przez Wnioskodawcę zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a do sprzedaży gruntu zabudowanego budynkami i budowlą o pow. … m2 (…+…+…) stwierdzić należy, że Jego poglądy w tej kwestii nie zasługują w pełni na aprobatę. Przede wszystkim bowiem należy zaznaczyć, że spełnione zostaną przesłanki do zwolnienia. Niemniej jednak podstawą do jego zastosowania będą przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a nie podany przez Wnioskodawcę art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Jak bowiem wynika z okoliczności sprawy grunt zabudowany był przedmiotem pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy (wymienione we wniosku budynki i budowlę wydzierżawiono wprowadzając je do ewidencji środków trwałych: budynki w dniu … grudnia 2003 r.; parking w dniu … sierpnia 2011 r.), od którego upłynęły dwa lata. Ponadto nie ponoszono wydatków na ulepszenie. Spełnione zostaną zatem warunki dla zwolnienia od podatku w rozumieniu tego przepisu. Zaznacza się w tym miejscu, że zwolnienie od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stosuje się w zakresie, w jakim dostawa budynków, budowli lub ich części jest nieobjęta dyspozycją art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zastrzega się, że niniejsza interpretacja wywołuje skutki podatkowoprawne wyłacznie w odniesieniu do Wnioskodawcy.

Końcowo podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny (w szczególności wskazujący na zorganizowane działania Wnioskodawcy w kontekście wskazanego orzecznictwa), interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.