Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.792.2018.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-19
Teza: Opodatkowanie czynności udostępnienia infrastruktury w ramach umowy barteru i prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków na budowę tej infrastruktury.
Słowa kluczowe: barter; gmina; infrastruktura; odliczenia-prawo do odliczenia; wodociągi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2018 r. (data wpływu 29 listopada 2018 r.), uzupełnionego pismem z dnia 1 lutego 2019 r. (data wpływu 4 lutego 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 23 stycznia 2019 r. (skutecznie doręczone 28 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udostępnienia infrastruktury i prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków na budowę tej infrastruktury oraz z faktur dokumentujących świadczenia wykonane na rzecz Gminy przez Związek – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności udostępnienia infrastruktury i prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków na budowę tej infrastruktury oraz z faktur dokumentujących świadczenia wykonane na rzecz Gminy przez Związek.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 1 lutego 2019 r. (data wpływu 4 lutego 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 23 stycznia 2019 r. (skutecznie doręczone 28 stycznia 2019 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina odpowiada za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków. W związku z tym Gmina będzie ponosić wydatki związane z budową, rozbudową i modernizacją infrastruktury wodociągowo - kanalizacyjnej (dalej: „Infrastruktura”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 994 ze zm.) budowa Infrastruktury odbywa się w ramach realizacji zadań własnych Gminy, do których należą w szczególności sprawy dotyczące wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Wartość poszczególnych inwestycji w Infrastrukturę zrealizowanych przez Gminę każdorazowo będzie przekraczać 15 tys. zł (inne wydatki nie są przedmiotem niniejszego wniosku). Wydatki będą dokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę z wykazanymi na nich kwotami podatku VAT naliczonego.

Po zakończeniu inwestycji dot. Infrastruktury Gmina przekaże wybudowaną Infrastrukturę do używania i eksploatacji przez Związek Międzygminny Wodociągów i Kanalizacji Wiejskich (dalej: „Związek”), którego Gmina jest członkiem. Jednocześnie Infrastruktura przekazana do Związku pozostanie mieniem Gminy.

Gmina rozważa zawarcie pisemnej umowy ze Związkiem, która będzie określać zakres wzajemnych zobowiązań stron w związku z udostępnieniem Infrastruktury Związkowi (dalej: „Umowa”).

Z planowanej treści Umowy wynika, że do zadań Związku będzie należeć, w szczególności:

*   zapewnienie ciągłości i niezawodności świadczonych usług w zakresie dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków na terenie Gminy, jak również spełnienia wszelkich norm technicznych oraz prawnych związanych ze świadczeniem przedmiotowych usług, w tym prawa miejscowego stanowionego przez Gminę;

*   wykorzystywanie Infrastruktury zgodnie z jej przeznaczeniem do świadczenia we własnym imieniu i na swoją rzecz ww. usług;

*   zachowanie Infrastruktury we właściwym stanie technicznym umożliwiającym świadczenie usług dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków zgodnie z odpowiednimi normami wynikającymi z odrębnych przepisów;

*   dokonywanie na własny koszt bieżących przeglądów i napraw Infrastruktury, konserwacji,

*   nadzoru nad funkcjonowaniem Infrastruktury, a także przeprowadzania wymaganych badań weryfikujących parametry jakościowe;

*   prowadzenie ewidencji odbiorców wody i dostawców ścieków, zawieranie umów na dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków do kanalizacji zbiorczej;

*   obliczanie zużycia i ilości dostarczonych ścieków u odbiorców wody i dostawców ścieków poprzez odczyty z urządzeń pomiarowych /wodomierzy/ oraz na podstawie sporządzonych ankiet z normami zużycia wody zgodnie z obowiązującymi przepisami w tym zakresie;

*   egzekwowanie należności za dostarczoną wodę i odebrane ścieki od odbiorców wody i dostawców ścieków na podstawie zawartych umów o dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków;

Zgodnie z planowaną treścią Umowy Związek będzie uprawniony do pobierania pożytków związanych z używaniem i eksploatacją Infrastruktury, tj. do zachowania wynagrodzenia pobieranego z tytułu świadczenia usług dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania Umowy, należy przyjąć, że z jednej strony Związek otrzyma od Gminy Infrastrukturę, którą może wykorzystywać do świadczonych przez siebie usług dostawy wody i odbioru ścieków, pobierając z tego tytułu pożytki (wynagrodzenie od mieszkańców) w swoim imieniu i na swoją rzecz (umowy z mieszkańcami zawiera Związek). Z drugiej natomiast strony, w zamian za możliwość wykorzystywania należącej do Gminy Infrastruktury, Związek będzie zwalniać Gminę z szeregu obowiązków, w szczególności w zakresie organizacji dla mieszkańców Gminy usług dostarczania wody i odbioru ścieków, utrzymania urządzeń Infrastruktury w odpowiednim stanie technicznym, dokonywania bieżących przeglądów i napraw, stałego nadzoru nad funkcjonowaniem sieci, obsługi interesantów, poboru należności, prowadzenia rachunkowości itp., a także ponoszenia szeregu kosztów (np. utrzymania, obsługi i konserwacji Infrastruktury, zatrudnienia i wyszkolenia pracowników, badań wody, niezbędnych opłat), które Gmina musiałaby ponosić samodzielnie świadcząc ww. usługi.

Zgodnie z postanowieniami planowanej Umowy, Gmina i Związek uznają, że wartość ich wzajemnych świadczeń będzie równa i żadna ze stron nie dopłaca drugiej wynagrodzenia w formie pieniężnej. Z kolei od strony dokumentacyjnej z tytułu powyższych świadczeń wzajemnych Gmina będzie wystawiać faktury VAT w celu udokumentowania realizowanych świadczeń. Na fakturach tych wykazywany będzie VAT należny.

W piśmie uzupełniającym z dnia 1 lutego 2019 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy wskazując, że zgodnie z treścią art. 64 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 994 ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym) w celu wspólnego wykonywania zadań publicznych gminy mogą tworzyć związki międzygminne. Jednocześnie z ust. 3 ww. przepisu wynika, iż prawa i obowiązki gmin uczestniczących w związku międzygminnym, związane z wykonywaniem zadań przekazanych związkowi, przechodzą na związek z dniem ogłoszenia statutu związku. Ponadto na mocy art. 65 ust. 2 ww. ustawy związek posiada osobowość prawną, wykonując zgodnie z ust. 1 powołanego przepisu zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Gmina jest członkiem Związku, któremu powierza realizację zadań własnych w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków przy pomocy powierzonej Związkowi Infrastruktury.

Skoro Związek posiada osobowość prawną nadaną mu na mocy art. 65 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, to należy uznać, iż Gmina stanowi odrębny od Związku podmiot, a tym samym na gruncie ustawy o VAT odrębnego od Związku podatnika VAT.

Mając na uwadze odrębność prawno-podatkową pomiędzy Gminą a Związkiem, dokonana przez Gminę centralizacja rozliczeń VAT wraz z jej jednostkami organizacyjnymi, na mocy ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego nie objęła swoim zakresem Związku. W konsekwencji Gmina i Związek pozostają odrębnymi podatnikami VAT.

Gmina zweryfikowała na stronie internetowej Portalu podatkowego https://ppuslugi.mf.gov.pl/ /#2 status Związku. W przedmiotowym rejestrze podmiot ten występuje jako podatnik VAT czynny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowane udostępnienie przez Gminę Infrastruktury na rzecz Związku w zamian za świadczenia realizowane na jej rzecz przez Związek stanowić będzie po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT w ramach tzw. wymiany barterowej, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT?
2.  Czy Gmina będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę Infrastruktury udostępnionej od razu po wybudowaniu Związkowi w zamian za świadczenia realizowane na rzecz Gminy przez Związek?
3.  Czy Gmina będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących świadczenia wykonywane na rzecz Gminy przez Związek?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Udostępnienie przez Gminę Infrastruktury na rzecz Związku w zamian za świadczenia realizowane na jej rzecz przez Związek stanowić będzie po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT w ramach tzw. wymiany barterowej, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Ad 2.

Gmina będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę Infrastruktury udostępnionej od razu po wybudowaniu Związkowi w zamian za świadczenia realizowane na rzecz Gminy przez Związek.

Ad 3.

Gmina będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących świadczenia wykonywane na rzecz Gminy przez Związek.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uzasadnienie stanowiska Gminy w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, iż na gruncie przepisów ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub świadczenie usług, wyłącznie wówczas, gdy mają one charakter odpłatny (z pewnymi wyjątkami dotyczącymi nieodpłatnych świadczeń zrównanych z czynnościami świadczonymi odpłatnie). Zaznaczenia wymaga, iż ustawa o VAT nie definiuje pojęcia odpłatności ani nie wskazuje na jej formę.

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, odpłatność ma miejsce, gdy:

1.  istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym;
2.  dostawcę towarów lub usługodawcę łączy z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności;
3.  wynagrodzenie jest wyrażalne w pieniądzu, co oznacza, że istnieje możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Mając na względzie powyższe, należy stwierdzić, iż zapłata (wynagrodzenie) może przybierać postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze).

Stosownie do art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 994 ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”), przez umowę zamiany, każda ze stron transakcji zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Oznacza to, że w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując jednocześnie w charakterze dostawcy jak i nabywcy. Jednym z rodzajów umów zamiany jest barter, którego celem jest uproszczenie obrotu gospodarczego poprzez niedokonywanie rozliczeń pieniężnych pomiędzy kontrahentami. Barter polega na równoważącej się wartościowo transakcji towar za towar, towar za usługę lub usługa za usługę. Zgodnie zaś z art. 604 Kodeksu cywilnego do umowy zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

W związku z powyższym, w opinii Gminy w przypadku zawarcia w przyszłości umowy barterowej, pomiędzy Gminą a Związkiem dojdzie do wymiany barterowej w zakresie usług. Gmina będzie korzystać ekonomicznie na tym, iż podmiot zewnętrzny przejmie od niej zadania w zakresie dostarczania wody/odbioru ścieków (nie będzie ponosić kosztów utrzymania sieci, nie będzie zatrudniać dodatkowych pracowników, nie będzie utrzymywać specjalistycznego sprzętu itp.), zaś Związek będzie korzystać z Infrastruktury uzyskując dzięki niej dochody. W efekcie zdaniem Gminy można będzie wyodrębnić dwa równoważące się wartościowo świadczenia dokonywane pomiędzy Gminą a Związkiem: udostępnienie majątku w zamian za przejęcie obsługi technicznej, administracyjnej i ponoszenie kosztów eksploatacji.

Zapłatą dla Związku z tytułu jego świadczeń na rzecz Gminy będzie możliwość pobierania pożytków z Infrastruktury (opłat od mieszkańców). Z kolei zapłatą dla Gminy za udostępnienie Infrastruktury będzie przejęcie przez Związek zarządzania tym majątkiem i kosztów jego utrzymania, a także przejęcie świadczenia usług w sferze dostarczania wody/ odbioru ścieków.

Świadczenia takie dla celów podatku VAT stanowić będą, zdaniem Gminy, odpłatne usługi. W konsekwencji, przedmiotowa transakcja wymiany barterowej pomiędzy Gminą a Związkiem będzie podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 i 8 ustawy o VAT. W opinii Gminy transakcja ta nie będzie również zwolniona od VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Stanowisko takie zostało potwierdzone, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2013 r., sygn. IPTPP1/443-544/13-4/RG, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, uznał, iż: „udostępnienie przez Gminę infrastruktury Miejskiemu Przedsiębiorstwu Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o. o. w zamian za utrzymanie urządzeń infrastruktury w odpowiednim stanie technicznym, zapewnienia odpowiedniego ciśnienia w sieci, oczyszczania odebranych przy pomocy kanalizacji ścieków w obiektach Spółki do parametrów bezpiecznych dla środowiska i odprowadzania oczyszczonych ścieków do odbiornika, dokonywania bieżących napraw i prac konserwacyjnych urządzeń infrastruktury, stanowi odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VA T na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy. Forma odpłatności w przedmiotowej sprawie (usługa za usługę) wskazuje, że mamy tu do czynienia z transakcjami barterowymi. Zapłatą dla Zainteresowanego za świadczone usługi jest pobieranie z tego tytułu pożytków w swoim imieniu i na swoją rzecz na podstawie zawartych z mieszkańcami Gminy umów na odbiór ścieków.

Powyższe stanowisko potwierdzają również inne interpretacje indywidualne wydane przez Ministra Finansów, i tak:

*   z dnia 10 listopada 2010 r., sygn. ILPP2/443-1338/10-5/HTW, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w odniesieniu do planowanej budowy kanalizacji sanitarnej uznał, iż „(\`(...)\`) ustanowione na rzecz MPWiK w Zduńskiej Woli prawa do korzystania wybudowanej przez Gminę kanalizacji sanitarnej w miejscowości Czechy w zamian za jej konserwację, stanowi odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy). Zapłatą dla Zainteresowanego za usługi konserwacji sieci ww. kanalizacji sanitarnej będzie prawo do korzystania z niej i pobierania pożytków na podstawie umów cywilno-prawnych z indywidualnymi dostawcami ścieków zawieranych we własnym imieniu i na własną rzecz”.

*   z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. ITPP2/443-1038/12/EK, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w której organ podatkowy odnosząc się do podobnego zdarzenia przyszłego stanął na stanowisku, że: „udostępnienie przez Gminę powstałej w ramach ww. inwestycji przystani koncesjonariuszowi w celu jej eksploatacji i czerpania zysków, będzie stanowiło świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a odpłatnością dla Gminy będzie świadczenie koncesjonariusza polegające na zarządzaniu, udostępnianiu i utrzymaniu przystani żeglarskiej”.

*   z dnia 20 maja 2011 r., sygn. ILPP1/443-300/11-2/MS, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której organ podatkowy odnosząc się do podobnego stanu faktycznego stwierdził, że: „Przesłanką opodatkowania, według art. 5 ust. 1 ustawy, jest odpłatność dostawy towarów lub świadczenia usług. W odniesieniu do okoliczności opisanych we wniosku spełniony jest ten warunek, gdyż w przypadku transakcji barterowych występuje bezpośredni związek między czynnością polegającą na pilnowaniu terenu, dostarczaniu masy betonowej oraz konserwacji obiektu, a otrzymanym w zamian wynagrodzeniem w postaci prawa do korzystania z części terenu”.

*   z dnia 23 grudnia 2014 r., sygn. IPTPP1/443-685/14-4/MW, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, w której organ podatkowy odnosząc się do podobnego stanu faktycznego stanął na stanowisku, że „Zatem skoro Gminę łączy „umowa cywilnoprawna, tj. umowa o świadczenie usług wzajemnych w ramach tzw. wymiany barterowej” uznać należy, że w sprawie dochodzi do świadczenia odpłatnego w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, w odniesieniu do przedmiotowej Infrastruktury, podzielić należy wyrażone we wniosku stanowisko, że udostępnienie przez Gminę infrastruktury na rzecz Spółdzielni w zamian za świadczenia Spółdzielni, stanowi po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT”.

Uzasadnienie stanowiska Gminy w zakresie pytań nr 2 i 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

W świetle powyższego uznać należy, iż z tytułu transakcji wymiany barterowej Gmina będzie podatnikiem VAT, gdyż świadczenie wykonywane będzie na podstawie umowy cywilnoprawnej pomiędzy Gminą a Związkiem. W konsekwencji, zdaniem Gminy, pierwszy z ww. warunków zawartych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT należy uznać za spełniony.

Odnosząc się natomiast do drugiej ze wskazanych powyżej przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, nie budzi żadnych wątpliwości, że Gmina udostępniając Związkowi na podstawie Umowy Infrastrukturę, w zamian za wzajemne świadczenia ze strony Związku - będzie dokonywać odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Usługi te nie korzystają przy tym ze zwolnienia z VAT.

W ocenie Gminy istnieć będzie bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami inwestycyjnymi na budowę Infrastruktury a wykonywaniem czynności opodatkowanych w postaci usług udostępniania tej Infrastruktury w ramach transakcji wymiany barterowej (przekazanie Związkowi do używania i eksploatacji). Gdyby Gmina bowiem nie ponosiła wydatków na budowę Infrastruktury, nie powstałby przedmiot transakcji i tym samym Gmina nie miałaby w ogóle możliwości świadczenia podlegających opodatkowaniu VAT usług udostępniania Infrastruktury na rzecz Związku.

Wobec powyższego, w ocenie Gminy także drugą z ww. przesłanek, warunkującą możliwość skorzystania z prawa do odliczenia VAT, będzie spełniona.

Również wydatki na zakup „zwrotnych usług” od Związku, np. usług o charakterze konserwacji, napraw i podobnych, będą ściśle związane ze świadczoną usługą udostępniania Infrastruktury na rzecz Związku. Zdaniem Gminy, gdyby nie ponosiła ona przedmiotowych wydatków, Infrastruktura nie mogłaby zostać utrzymana w należytym stanie, i tym samym nie mogłoby dojść do wymiany barterowej. Związek nie byłby zainteresowany użytkowaniem Infrastruktury, która nie byłaby należycie konserwowana, naprawiana etc. W konsekwencji Gmina nie miałaby możliwości świadczenia podlegających opodatkowaniu VAT usług udostępniania przedmiotowego majątku.

Dodatkowo Gmina pragnie wskazać, iż przedstawione przez nią stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, wydawanych w imieniu Ministra Finansów przez dyrektorów izb skarbowych.

Stanowisko takie zostało potwierdzone, przykładowo we wskazanej już powyżej interpretacji indywidualnej z dnia 23 grudnia 2014 r., sygn. IPTPP1/443-685/14-4/MW, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w odniesieniu do infrastruktury wod-kan uznał, iż „Skoro, w przedmiotowej sprawie, (\`(...)\`), dojdzie po stronie Gminy do odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z realizacją zadań dotyczących Infrastruktury (A), tj. „Kanalizacja ciśnieniowa w miejscowości\`(...)\`\`(...)\`..”, „ Oczyszczalnia ścieków w\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`. - zwiększenie wartości środka trwałego ”, „Oczyszczalnia ścieków w - zwiększenie wartości środka trwałego” oraz Infrastruktury (B), bowiem wydatki te służą/będą służyły wykonywaniu czynności opodatkowanych”.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 23 kwietnia 2010 r. o sygn. ILPP2/443-336/10-2/AK, w której organ podatkowy odnosząc się do podobnego stanu faktycznego stwierdził, że „Forma odpłatności w przedmiotowej sprawie (towar za towar) wskazuje, że mamy tu do czynienia z transakcjami barterowymi. (\`(...)\`) Jak rozstrzygnięto powyżej wydanie na festynie nagród spełnia przesłanki odpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VA T w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy. Zatem, Gminie przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów w postaci m.in. sadzonek wieloletnich roślin ozdobnych i owocowych, świetlówek kompaktowych, toreb ekologicznych i innych gadżetów ekologicznych przekazywanych mieszkańcom Gminy w zamian za towar w postaci wyselekcjonowanych surowców wtórnych w ramach zadania edukacyjnego pn. Festyn recyklingowy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług -bowiem wydatki te służą wykonywaniu czynności opodatkowanych”.

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, w związku z planowanym udostępnianiem Infrastruktury na rzecz Związku w ramach transakcji barterowej, Gmina będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne dotyczące Infrastruktury oddawanej do użytkowania w przyszłości, a także z faktur, które będzie otrzymywać od Związku. Prawo to będzie wynikać z istnienia bezpośredniego związku pomiędzy nabyciami realizowanymi przez Gminę w związku z Infrastrukturą, a czynnościami opodatkowanymi VAT, dla potrzeb których Gmina będzie wykorzystywać Infrastrukturę.

Gmina będzie mogła odliczać podatek naliczony na bieżąco, w deklaracjach za okresy, w których w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstanie obowiązek podatkowy (nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres w którym otrzymano fakturę) lub dwa kolejne okresy rozliczeniowe (zgodnie z art. 86 ust. 10, l0b pkt 1) i 11 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn.zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Są to zatem wszelkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują m.in. sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawka w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub w przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f , stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

Z opisu sprawy wynika, że Gmina, będąca czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, odpowiada za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków. W związku z tym będzie ponosić wydatki związane z budową, rozbudową i modernizacją infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej. Wydatki poszczególnych inwestycji w infrastrukturę będą dokumentowane fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku VAT naliczonego.

Po zakończeniu inwestycji dotyczącej infrastruktury Gmina przekaże wybudowaną infrastrukturę do używania i eksploatacji przez Związek. Jednocześnie infrastruktura pozostanie mieniem Gminy.

Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy Związek posiada osobowość prawną nadaną mu na mocy art. 65 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym i jest odrębnym od Wnioskodawcy podatnikiem VAT.

Gmina rozważa zawarcie pisemnej umowy ze Związkiem, która będzie określać zakres wzajemnych zobowiązań stron w związku z udostępnieniem infrastruktury Związkowi.

Zgodnie z planowaną treścią Umowy Związek będzie uprawniony do pobierania pożytków związanych z używaniem i eksploatacją Infrastruktury, tj. do zachowania wynagrodzenia pobieranego z tytułu świadczenia usług dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków.

Z uregulowań zawartych w umowie wynika, że z jednej strony Związek otrzyma od Gminy Infrastrukturę, którą może wykorzystywać do świadczonych przez siebie usług dostawy wody i odbioru ścieków, pobierając z tego tytułu pożytki (wynagrodzenie od mieszkańców) w swoim imieniu i na swoją rzecz (umowy z mieszkańcami zawiera Związek). Z drugiej natomiast strony, w zamian za możliwość wykorzystywania należącej do Gminy Infrastruktury, Związek będzie zwalniać Gminę z szeregu obowiązków, w szczególności w zakresie organizacji dla mieszkańców Gminy usług dostarczania wody i odbioru ścieków, utrzymania urządzeń Infrastruktury w odpowiednim stanie technicznym, dokonywania bieżących przeglądów i napraw, stałego nadzoru nad funkcjonowaniem sieci, obsługi interesantów, poboru należności, prowadzenia rachunkowości itp., a także ponoszenia szeregu kosztów (np. utrzymania, obsługi i konserwacji Infrastruktury, zatrudnienia i wyszkolenia pracowników, badań wody, niezbędnych opłat), które Gmina musiałaby ponosić samodzielnie świadcząc ww. usługi.

Zgodnie z postanowieniami planowanej Umowy, Gmina i Związek uznają, że wartość ich wzajemnych świadczeń będzie równa i żadna ze stron nie dopłaca drugiej wynagrodzenia w formie pieniężnej. Z kolei od strony dokumentacyjnej z tytułu powyższych świadczeń wzajemnych Gmina będzie wystawiać faktury VAT w celu udokumentowania realizowanych świadczeń. Na fakturach tych wykazywany będzie VAT należny.

Ad. 1

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy planowane udostępnienie przez Gminę infrastruktury na rzez Związku w zamian za świadczenia realizowane na jej rzecz przez Związek w ramach umowy barteru, będzie stanowić po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Mając na względzie cyt. art. 5 w zw. z art. 7 i art. 8 ustawy należy stwierdzić, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa towarów bądź świadczenie usług podlegają opodatkowaniu co do zasady, gdy mają charakter odpłatny.

Orzecznictwo TSUE wskazuje, że odpłatność ma miejsce, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym; dostawcę towarów lub usługodawcę łączy z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności; wynagrodzenie jest wyrażalne w pieniądzu, co oznacza, że istnieje możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług. Zatem odpłatną dostawę towaru (odpłatne świadczenie usług) identyfikuje się zarówno w sytuacji klasycznej transakcji (pieniądze za towar/usługę), jak również w sytuacji np. wymiany barterowej.

Barter w rozumieniu powszechnym to wymiana bezgotówkowa, czyli zamiana towaru (bądź usługi) za towar (bądź usługę). Polega na wzajemnej wymianie, bez konieczności sięgania po pieniądze. Pomimo braku rozliczenia w środkach pieniężnych, ma charakter umowy odpłatnej. Istotne jest, aby wymieniane towary/usługi były sobie równe co do wartości. Celem umów barterowych jest niedokonywanie dodatkowych rozliczeń pieniężnych pomiędzy kontrahentami, a w konsekwencji maksymalne uproszczenie obrotu gospodarczego. Należy dodać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Prawną istotę umowy zamiany regulują przepisy prawa cywilnego, a zwłaszcza art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny \[Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.\]. W rozumieniu Kodeksu cywilnego umowa zamiany jest umową konsensualną, wzajemną i zobowiązującą, a art. 603 k.c. stanowi, że przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własności rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem Kodeks cywilny – odnosząc się do zamiany jako rodzaju stosunku zobowiązaniowego – ustalił, że przedmiotem zamiany mogą być tylko rzeczy (zarówno ruchome, jak i nieruchomości).

Natomiast z treści art. 604 Kodeksu cywilnego, wynika, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju oznacza wykonanie tych czynności za wynagrodzeniem. Przepisy podatkowe nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń, co do formy zapłaty.

Wynagrodzenie (zapłata) – jak wskazano powyżej - nie musi nastąpić w formie świadczenia pieniężnego. Może to być również świadczenie rzeczowe. Taki sposób rozliczania wzajemnych należności przedsiębiorców nie stanowi naruszenia dyspozycji zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2017 r., poz. 2168, z późn. zm.), który zastrzega jedynie, że bezpośrednie przepływy pieniężne powinny odbywać się w formie bezgotówkowej. Inne sposoby wykonania zobowiązań skutkujące zapłatą nie zostały wyłączone.

Świadczenia rzeczowe mogą również zostać uznane za transakcje barterowe. Barter w polskim prawie uważa się za jeden z rodzajów umowy zamiany. Celem umów barterowych jest niedokonywanie dodatkowych rozliczeń pieniężnych pomiędzy kontrahentami, a w konsekwencji maksymalne uproszczenie obrotu gospodarczego, w tym oczywiście rozliczeń podatkowych. Należy podkreślić, że barter polega nie tylko na równoważącej się wartościowo transakcji towar za towar, lecz również: usługa za usługę, towar za usługę, lub usługa za towar.

Podstawowym założeniem i istotą umów barteru jest brak konieczności ponoszenia dodatkowych świadczeń, a to, czy strony umówią się na wymianę towaru za towar, usługi za usługę, czy też towaru za usługę nie ma istotnego znaczenia.

Barter jest więc pojęciem szerszym, obejmującym swoim zakresem zamianę usług, zamianę towaru na usługę i usługi na towar. Z punktu widzenia polskiego prawa cywilnego barter jest rodzajem umowy zamiany, polegającej na równoważącej się wartościowo wymianie towaru na towar lub usługi na usługę (ewentualnie usługi na towar lub towaru na usługę), gdzie nie wchodzą w grę dodatkowe rozliczenia pieniężne między kontrahentami.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że przesłanką opodatkowania czynności, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, jest odpłatność dostawy towarów lub świadczenia usług. Warunek ten jest spełniony w przypadku opisanych transakcji barterowych. W ramach stosunków łączących Gminę ze Związkiem Międzygminnym można wyodrębnić świadczenia wzajemne w ramach tzw. wymiany barterowej: udostępnienie majątku w zamian za przejęcie obsługi technicznej, administracyjnej i kosztów eksploatacji sieci.

Zapłatą dla Związku Międzygminnego z tytułu jego świadczeń na rzecz Gminy jest możliwość pobierania pożytków z Infrastruktury (opłat od mieszkańców z tytułu świadczenia usług dostarczania wody i odbioru ścieków). Z kolei zapłatą dla Gminy za udostępnienie Infrastruktury jest przejęcie przez Związek zarządzania tym majątkiem i kosztów jego utrzymania, a także przejęcie świadczenia usług w sferze dostarczania wody/ odbioru ścieków.

Wskazać również należy, że w analizowanej sprawie dla czynności odpłatnego udostępniania przez Gminę mienia wytworzonego w ramach inwestycji w infrastrukturę w oparciu o umowę barteru, Gmina będzie występowała w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, ponieważ efekty tej inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę w oparciu o umowę cywilnoprawną zawartą ze Związkiem.

W związku z tym, w odniesieniu do infrastruktury w zakresie wodociągów i kanalizacji sanitarnej, podzielić należy stanowisko Wnioskodawcy, że udostępnienie przez Gminę Infrastruktury na rzecz Związku w zamian za świadczenia realizowane na rzecz Gminy przez Związek w ramach umowy barteru, stanowi po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Ad. 2 i 3

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę infrastruktury oraz faktur dokumentujących świadczenia wykonywane na rzecz Gminy przez Związek.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z powyższego, podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze m.in. w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wykazano w odpowiedzi na pytanie 1, udostępnienie przez Gminę infrastruktury na rzecz Związku w zamian za świadczenia realizowane na jej rzecz przez Związek w ramach umowy barteru, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu, niekorzystającą ze zwolnienia. Ponadto jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

W konsekwencji w świetle powołanych regulacji prawnych oraz opisanego zdarzenia przyszłego, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a także nabywane towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę przedmiotowej infrastruktury. Ponadto Gminie będzie przysługiwało również uprawnienie do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących świadczenia wykonywane na rzecz Gminy przez Związek Międzygminny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy nadmienić, że niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga w zakresie ekwiwalentności świadczeń dokonywanych przez Gminę i Związek w ramach umowy barteru. Ekwiwalentność świadczeń w ramach opisanej umowy barteru została przyjęta przez tut. Organ jako element przedstawionego zdarzenia przyszłego i nie była przedmiotem oceny.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.