Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-765/13-3/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-10-01
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej oraz w zakresie usługi odchowu kurek mięsnych reprodukcyjnych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność rolnicza; działy specjalne produkcji rolnej; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie usługi odchowu kurek mięsnych reprodukcyjnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej oraz w zakresie usługi odchowu kurek mięsnych reprodukcyjnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne o powierzchni 5,5 ha. Ponadto posiada kurniki. W jednym z nich Wnioskodawca hoduje kurczaki jako drób rzeźny. Działalność tę prowadzi w formie działów specjalnych produkcji rolnej, na zasadzie norm szacunkowych, zgodnie z art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - pkt 5 załącznika do Rozporządzenia Ministra Finansów z 13 listopada 2012 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej (Dz. U. z 2012 r., poz. 1272). W jednym z kurników Wnioskodawca zamierza rozpocząć działalność polegającą na zakupie jednodniowych kurek mięsnych reprodukcyjnych i odchowie do 20 tygodnia życia, po czym kurki te zostaną sprzedane innym hodowcom i osiągną zdolność reprodukcyjną nieśną w wieku 26 tygodni. Działalność ta nie będzie hodowlą (chowem) drobiu rzeźnego, ani też drobiu nieśnego, gdyż w chwili sprzedaży kurki nie znoszą jaj (nie osiągnęły dojrzałości reprodukcyjnej).

Wnioskodawca nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a także nie prowadzi ksiąg rachunkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie usługi odchowu kurek mięsnych reprodukcyjnych.

1.  Czy wykonanie usługi odchowu kurek mięsnych reprodukcyjnych od pierwszego dnia życia do 20 tygodnia życia (sprzedaż odchowanych kurek przed osiągnięciem dojrzałości reprodukcyjnej), dostarczonych przez odbiorców, zalicza się do działów specjalnych produkcji rolnej, czy też jako działalność rolnicza do przychodów z tej działalności nie znajdują zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  W przypadku uznania, że działalność polegająca na usłudze odchowu kurek mięsnych reprodukcyjnych od pierwszego dnia życia do 20 tygodnia życia (sprzedaż odchowanych kurek przed osiągnięciem dojrzałości reprodukcyjnej), dostarczonych przez odbiorców, i zaliczenia do działów specjalnych produkcji rolnej, istnieje obowiązek zgłoszenia na deklaracji PIT-6/6L, to pod jaką działalność zgłosić (zadeklarować w PIT-6/6L) czy 51, czy 56 względnie inny?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 1, usługa odchowu kurek mięsnych reprodukcyjnych od pierwszego dnia życia do 20 tygodnia życia (sprzedaż odchowanych kurek przed osiągnięciem dojrzałości reprodukcyjnej), dostarczonych przez odbiorców, zalicza się do działalności rolniczej, a w związku tym do przychodu z tej działalności nie znajdują zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Natomiast za działalność rolniczą zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o pdof uznaje się: „działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc - w przypadku roślin,
2.  2)16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3.  6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt

– licząc od dnia nabycia”.

Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym. Ponadto, jak wynika z przepisu art. 2 ust. 3a wyżej cytowanej ustawy, nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym „załącznikiem Nr 2”.

Z powyższych przepisów wynika, że działy specjalne produkcji rolnej są wyłączone z działalności rolniczej oraz z pozarolniczej działalności gospodarczej. Uprawa określonych roślin, hodowla lub chów zwierząt stanowi dział specjalny produkcji rolnej, o ile ich rozmiary przekraczają wielkości określone w załączniku Nr 2 do ustawy, a przede wszystkim są tam wymienione. Informacje zawarte w wyżej wymienionym załączniku mają znaczenie w dziedzinie oceny, czy danego rodzaju działalność ma charakter działów specjalnych produkcji rolnej.

Należy zauważyć, iż załącznik Nr 2 „Tabela rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego” określa jakie uprawy, hodowla i chów zwierząt z uwagi na ich rozmiary stanowią działy specjalne produkcji rolnej, a także normy szacunkowe dochodu rocznego odnosząca się do jednostek powierzchni uprawi innych jednostek poszczególnych rodzajów produkcji zwierzęcej.

W Tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego, której treść została podana na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej, w pkt 5 i 6 wymienia się:

*   drób rzeźny - powyżej 100 szt.:
    1.  kurczęta
    2.  gęsi
    3.  kaczki
    4.  indyki
*   drób nieśny - powyżej 80 szt.:
    1.  kury nieśne (w stadzie reprodukcyjnym)
    2.  kury mięsne (w stadzie reprodukcyjnym)
    3.  gęsi (w stadzie reprodukcyjnym)
    4.  kaczki (w stadzie reprodukcyjnym)
    5.  indyki (w stadzie reprodukcyjnym)
    6.  kury (produkcja jaj konsumpcyjnych).

Ponadto należy zwrócić uwagę, że ustalając dochód według norm szacunkowych z tytułu produkcji drobiu nieśnego bierze się pod uwagę liczbę zwierząt w stadzie reprodukcyjnym, co wprost wynika z punktu 6 lit. b) Tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego. W tym miejscu zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia „stado reprodukcyjne”, wobec tego w celu jego określenia uzasadnione jest zastosowanie wykładni językowej.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego „stado” - to forma organizacyjna zwierząt, zaś „reprodukcja” - to rozmnażanie zwierząt i roślin w celach hodowlanych. Przez „stado reprodukcyjne” należy zatem rozumieć zwierzęta, w tym przypadku kury, które osiągnęły dojrzałość reprodukcyjną – nieśną. Zdaniem Wnioskodawcy, usługa odchowu kurek mięsnych reprodukcyjnych od pierwszego dnia życia do 20 tygodnia życia (sprzedaż odchowanych kurek przed osiągnięciem dojrzałości reprodukcyjnej) nie jest działem specjalnym produkcji rolnej, bowiem w Tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego, odnoszące się do jednostek powierzchni upraw i innych jednostek poszczególnych rodzajów produkcji zwierzęcej - nie wymienia się tego typu usługi.

Działalność ta - zdaniem Wnioskodawcy - stanowi, zgodnie z przepisem art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność rolniczą z której dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 2, w przypadku uznania, że działalność polegająca na usłudze odchowu kurek mięsnych reprodukcyjnych od pierwszego dnia życia do 20 tygodnia życia (sprzedaż odchowanych kurek przed osiągnięciem dojrzałości reprodukcyjnej) i zaliczenia do działów specjalnych produkcji rolnej, istniał będzie obowiązek dokonania zgłoszenia na deklaracji PIT-6/6L wówczas działalność tę należało będzie zadeklarować w PIT-6/6L pod numerem działu 56.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), co do zasady, dotyczą opodatkowania wszelkich dochodów osób fizycznych. Jednakże, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1, przepisów tej ustawy, nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Działy specjalne produkcji rolnej stanowią źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc – w przypadku roślin,
2.  16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3.  6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt

– licząc od dnia nabycia.

Zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym. Ponadto, jak wynika z przepisu art. 2 ust. 3a wyżej cytowanej ustawy, nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym „załącznikiem Nr 2”.

Z powyższych przepisów wynika, iż działy specjalne produkcji rolnej są wyłączone z działalności rolniczej oraz z pozarolniczej działalności gospodarczej. Uprawa określonych roślin, hodowla lub chów zwierząt stanowi dział specjalny produkcji rolnej, o ile ich rozmiary przekraczają wielkości określone w załączniku Nr 2 do ustawy. Informacje zawarte w wyżej wymienionym załączniku mają znaczenie w dziedzinie oceny, czy danego rodzaju działalność ma charakter działów specjalnych produkcji rolnej.

Należy zauważyć, iż załącznik Nr 2 „Tabela rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego” określa jakie uprawy, hodowla i chów zwierząt z uwagi na ich rozmiary nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej, a także normy szacunkowe dochodu rocznego odnoszące się do jednostek powierzchni upraw i innych jednostek poszczególnych rodzajów produkcji zwierzęcej.

W Tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego, której treść została podana na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 13 listopada 2012 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej (Dz. U. z 2012 r., poz. 1272), w pkt 5 i 6 wymienia się:

*   drób rzeźny - powyżej 100 szt.:
    1.  kurczęta
    2.  gęsi
    3.  kaczki
    4.  indyki
*   drób nieśny - powyżej 80 szt.:
    1.  kury nieśne (w stadzie reprodukcyjnym)
    2.  kury mięsne (w stadzie reprodukcyjnym)
    3.  gęsi (w stadzie reprodukcyjnym)
    4.  kaczki (w stadzie reprodukcyjnym)
    5.  indyki (w stadzie reprodukcyjnym)
    6.  kury (produkcja jaj konsumpcyjnych).

Ponadto należy zwrócić uwagę, że ustalając dochód według norm szacunkowych z tytułu produkcji drobiu nieśnego bierze się pod uwagę liczbę zwierząt w stadzie reprodukcyjnym, co wprost wynika z punktu 6 lit. b) Tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego. W tym miejscu zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia „stado reprodukcyjne”, wobec tego w celu jego określenia uzasadnione jest zastosowanie wykładni językowej.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego „stado” - to forma organizacyjna zwierząt, zaś „reprodukcja” - to rozmnażanie zwierząt i roślin w celach hodowlanych. Przez „stado reprodukcyjne” należy zatem rozumieć zwierzęta, w tym przypadku kury, które osiągnęły dojrzałość reprodukcyjną - nieśną.

Reasumując, w myśl definicji zawartej w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalnością rolniczą dla potrzeb tej ustawy, jest wszelka produkcja roślinna i zwierzęca (z zastrzeżeniem ust. 3) w stanie nieprzetworzonym, określonym tu jako naturalny, wykorzystująca materiał roślinny lub zwierzęcy pochodzący z własnych upraw, hodowli, chowu oraz wykorzystująca materiał roślinny i zwierzęcy nabyty od innych producentów. W przypadku nabycia przez podatnika roślin lub zwierząt od innych producentów, okresy ich przetrzymywania, w których następuje ich biologiczny wzrost (tzn. czas liczony od dnia nabycia do dnia zbycia) – nie mogą być krótsze niż określone w ww. art. 2 ust. 2 ustawy, by można uznać tą działalność za działalność rolniczą.

Ponieważ ustawodawca zdefiniował pojęcie działalności rolniczej, to tylko w granicach wyznaczonych zakresem owej definicji można mówić o przychodzie z tego tytułu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest rolnikiem prowadzącym gospodarstwo rolne o powierzchni 5,5 ha oraz działy specjalne produkcji rolnej obejmujących hodowlę drobiu rzeźnego oraz na własne potrzeby odchów kurek mięsnych reprodukcyjnych od pierwszego dnia życia do momentu uzyskania dojrzałości reprodukcyjnej i następnie produkcję i sprzedaż jaj wylęgowych. W jednym z kurników Wnioskodawca zamierza rozpocząć działalność polegającą na zakupie jednodniowych kurek mięsnych reprodukcyjnych i odchowie do 20 tygodnia życia, po czym kurki te zostaną sprzedane innym hodowcom i osiągną zdolność reprodukcyjną nieśną w wieku 26 tygodni. Działalność ta nie będzie hodowlą (chowem) drobiu rzeźnego, ani też drobiu nieśnego, gdyż w chwili sprzedaży kurki nie znoszą jaj (nie osiągnęły dojrzałości reprodukcyjnej).

Stwierdzić należy, że przychód z działalności - o której mowa w zawartych we wniosku pytaniach - polegającej na odchowie kurek mięsnych reprodukcyjnych od pierwszego dnia życia do 20 tygodnia życia (sprzedaż odchowanych kurek przed osiągnięciem dojrzałości reprodukcyjnej) nie może być uznany za przychód z działalności rolniczej. Wprawdzie przychód taki można uznać za związany z działalnością rolniczą, jednak niewątpliwie nie jest on uzyskany z wymienionych w sposób wyczerpujący w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rodzajów aktywności rolniczej. Nie jest to bowiem przychód ze sprzedaży produktów zwierzęcych „w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych hodowli lub chowu”, lecz przychód z usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz innych hodowców, opodatkowany na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, wykonanie usługi odchowu kurek mięsnych reprodukcyjnych od pierwszego dnia życia do 20 tygodnia życia (sprzedaż odchowanych kurek przed osiągnięciem dojrzałości reprodukcyjnej), dostarczonych przez odbiorców, nie zalicza się do działów specjalnych produkcji rolnej, ani też do działalności rolniczej. Jest działalnością usługową, z której uzyskane przychody podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że odpowiedź na pytanie nr 2 stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy organ wskazuje, że wniosek:

*   w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej został rozstrzygnięty w dniu 1 października 2013 r. odrębną interpretacja indywidualną nr ILPB1/415-764/13-2/IM,

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.