Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.301.2021.3.MPE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-03
Teza: W zakresie braku uznania czynności dokonywania zwrotu podróżnym za świadczenie usług przez Spółkę na rzecz sprzedawcy oraz braku dokumentowania czynności przekazania na rzecz sprzedawcy części prowizji pobranej przez Spółkę z tytułu zwrotu podatku VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; podatek-zwrot podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII. Procedury szczególne-Rozdział 6. System zwrotu podatku podróżnym
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 6-art. 126

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 maja 2021 r. (data wpływu 12 maja 2021 r.) uzupełnionym pismem z 25 sierpnia 2021 r. (data wpływu 25 sierpnia 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 11 sierpnia 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.301.2021.1.MPE (doręczone Stronie 18 sierpnia 2021 r.) oraz pismem z 25 sierpnia 2021 r. (data wpływu 31 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania czynności dokonywania zwrotu podróżnym za świadczenie usług przez Spółkę na rzecz sprzedawcy oraz braku dokumentowania czynności przekazania na rzecz sprzedawcy części prowizji pobranej przez Spółkę z tytułu zwrotu podatku VAT - **jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 12 maja 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z 25 sierpnia 2021 r. (data wpływu 25 sierpnia 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 11 sierpnia 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.301.2021.1.MPE (doręczone Stronie 18 sierpnia 2021 r.) oraz pismem z 25 sierpnia 2021 r. (data wpływu 31 sierpnia 2021 r.) dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania czynności dokonywania zwrotu podróżnym za świadczenie usług przez Spółkę na rzecz sprzedawcy oraz braku dokumentowania czynności przekazania na rzecz sprzedawcy części prowizji pobranej przez Spółkę z tytułu zwrotu podatku VAT.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Spółka jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej, której działalność polega na dokonywaniu zwrotu podatku VAT osobom fizycznym niemającym stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej (dalej: „podróżni”). W celu dokonywania zwrotów podatku podróżnym, Spółka zamierza zawrzeć ze sprzedawcami towarów umowy w zakresie zwrotu podatku VAT dla podróżnych, na podstawie których będzie zobowiązana do dokonywania zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnych na zasadach określonych w art. 128 ust. 2 ustawy o VAT, tj. po przedstawieniu przez podróżnego dokumentu wystawionego przez sprzedawcę (formularz TAX-FREE), na którym urząd celno-skarbowy potwierdził stemplem zaopatrzonym w numerator wywóz towarów. Druki formularzy TAX-FREE będą dostarczane sprzedawcom przez Spółkę.

Zgodnie z umowami, które zostaną zawarte pomiędzy sprzedawcą a Spółką, sprzedawcy zobowiązani będą w szczególności do współpracy w zakresie zwrotu podatku VAT podróżnym oraz do:

*   przestrzegania powszechnie obowiązujących przepisów prawa, jak również do ścisłego przestrzegania instrukcji dostarczonych przez Spółkę,
*   wypełniania druków formularzy TAX-FREE ściśle według zasad przewidzianych przepisami prawa i instrukcji dostarczonej przez Spółkę,
*   starannego i bezpiecznego przechowywania druków formularzy TAX-FREE,
*   promocji sytemu zwrotu podatku VAT podróżnym, co będzie polegało w szczególności na oznaczeniu swojego miejsca sprzedaży materiałami informacyjnymi i reklamowymi dostarczonymi przez Spółkę.

Spółka będzie zwracać podróżnym kwotę podatku VAT pomniejszoną o kwotę prowizji. Zwrot kwoty podatku VAT podróżnym będzie się odbywać zgodnie z tabelą refundacyjną stanowiącą załącznik do umów zawieranych ze sprzedawcami. Jednocześnie sprzedawcy zobowiążą się względem Spółki do wypłaty na jej rzecz całej kwoty podatku VAT pobranego uprzednio od podróżnego. W tym celu Spółka prześle sprzedawcom zestawienie dokonanych zwrotów podatku VAT w określonym okresie (np. miesiąca) i wystawi noty księgowe (tj. bez VAT) opiewające na całą kwotę podatku VAT uprzednio pobranego przez sprzedawców od podróżnych, wykazanego na wydanych im paragonach.

Może zdarzyć się, że Spółka będzie przekazywać część prowizji uzyskanej z tytułu zwrotu podatku VAT na rzecz sprzedawcy, u którego podróżny kupił dany produkt. W takim przypadku, Spółka przekaże odpowiednią część prowizji (stanowiącą co do zasady określony jej procent) na rzecz sprzedawcy.

Spółka zwraca uwagę, że znane jest jej tożsame podejście stosowane przez konkurencję Spółki, polegające na tym, że konkurent Spółki jako podmiot dokonujący zwrotu podatku VAT podróżnym na podstawie umowy ze sprzedawcami wystawia z tego tytułu na sprzedawców noty księgowe (tj. bez VAT) opiewające na całą kwotę podatku VAT uprzednio pobranego przez sprzedawców od podróżnych, wykazanego na wydanych im paragonach. Podejście stosowane przez konkurencję zostało co prawda uznane za nieprawidłowe przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawiew interpretacji indywidualnej nr IPPP2/443-1327/13-2/AO z 6 marca 2014 r., jednakże interpretacja ta została uchylona przez WSA w Warszawie wyrokiem sygn. III SA/Wa 2168/14z 10 marca 2015 r. (wyrok prawomocny). WSA uznał, że skarga podatnika zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarżona interpretacja indywidualna narusza prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. WSA wskazał, że w ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ podatkowy zobowiązany jest do udzielenia interpretacji z uwzględnieniem stanowiska zawartego w niniejszym wyroku. W biuletynie informacji publicznej nadal widnieje jednak interpretacja indywidualna nr IPPP2/443-1327/13-2/AO, która została uchylona przez WSA.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że Spółka będzie przekazywać odpowiednią część prowizji sprzedawcy po spełnieniu warunków koniecznych do dokonania zwrotu podatku VAT podróżnym, w szczególności takich jak: nabycie towaru przez podróżnego u sprzedawcy, wystawienie formularza TAX-FREE przez sprzedawcę, potwierdzenie wywozu towaru poza terytorium UE na formularzu TAX-FREE przez urząd celno-skarbowy, przekazania podstemplowanego formularza TAX-FREE do Spółki. Po spełnieniu warunków koniecznych do dokonania zwrotu podatku VAT podróżnym Spółka dokona zwrotu podatku VAT podróżnemu potrąconego o kwotę prowizji. Następne część prowizji Spółka przekaże sprzedawcy, co znajdzie odzwierciedlenie w umowach, które Spółka zawrze ze sprzedawcami.

Wartość procentowa części prowizji przekazywanej przez Spółkę na rzecz sprzedawcy będzie zależała od liczby podróżnych korzystających z systemu zwrotu podatku VAT podróżnym u danego sprzedawcy, wartości dokonywanych zakupów przez podróżnych oraz rodzaju systemu wprowadzonego w sklepach sprzedawcy w celu ułatwienia korzystania z systemu zwrotu podatku VAT podróżnym.

Spółka będzie udostępniać sprzedawcom system, który dzięki zintegrowaniu z kasą/terminalem płatniczym używanym przez sprzedawców ułatwi korzystanie z systemu zwrotu VAT podróżnym. Dodatkowo sprzedawcy będą proszeni o zaangażowanie się w szkolenie swojego personelu w zakresie systemu zwrotu podatku podróżnym w celu promowania systemu zwrotu VAT wśród turystów odwiedzających sklepy. Spółka zapewni również pleksi w punktach sprzedaży, naklejki na okna i punkty sprzedaży, które sprzedawca będzie musiał umieścić w widocznym miejscu w celu promowania systemu zwrotu VAT. Spółka zapewni również sprzedawcom ulotki, które będą musieli przekazywać podróżnym aby mogli skorzystać z systemu zwrotu podatku VAT.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy dokonywanie przez Spółkę zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnych nie będzie stanowiło usługi w rozumieniu ustawy o VAT świadczonej na rzecz sprzedawcy i w związku z tym Spółka powinna wystawiać na sprzedawców noty obciążeniowe zamiast faktur?
2.  Czy przekazywanie części prowizji na rzecz niektórych sprzedawców, jako że nie stanowi wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę w rozumieniu ustawy o VAT, nie musi być dokumentowane fakturą?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Ad 1

Dokonywanie zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnych przez Spółkę nie będzie stanowiło usługi w rozumieniu ustawy o VAT świadczonej na rzecz sprzedawcy. W związku z tym Spółka powinna wystawiać na sprzedawców noty obciążeniowe.

Ad 2

Przekazywanie części prowizji na rzecz niektórych sprzedawców, jako że nie stanowi wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę w rozumieniu ustawy o VAT, nie musi być dokumentowane fakturą.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Na wstępie Spółka zaznacza, że kwestia opodatkowania czynności polegającej na dokonywaniu zwrotu podatku VAT podróżnym była już przedmiotem interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP2/443-1327/13-2/AO z 6 marca 2014 r. wydanej dla konkurenta Spółki. Interpretacja ta została uchylona przez WSA w Warszawie wyrokiem sygn. III SA/Wa 2168/14 z 10 marca 2015 r. (wyrok prawomocny). WSA uznał, że skarga podatnika zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarżona interpretacja indywidualna narusza prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Tym samym WSA zaaprobował stanowisko konkurenta Spółki. Jednakże w biuletynie informacji publicznej nadal widnieje jednak interpretacja indywidualna nr IPPP2/443-1327/13-2/AO, która została uchylona przez WSA.

Jedną z podstawowych gwarancji prawnych w demokratycznym państwie prawnym jest pewność prawa, traktowana często jako bezpieczeństwo prawne. Daje ona możliwość poznania przez podatnika konsekwencji podatkowych podejmowanych przez niego czynności. Wyrazem pewności prawa jest możliwość jego jednolitego rozumienia i stosowania, co na gruncie wykładni oznacza możliwość przewidywania, jakie rozstrzygnięcia wydadzą podmioty stosujące prawo (administracja podatkowa). Podatnik powinien budować swoje poczucie pewności prawa nie tylko na samym brzmieniu słów ustaw podatkowych, lecz także na tym, jak administracja i sądy stosują prawo podatkowe.

Mając na uwadze bezpieczeństwo prawne i pewność prawa oraz uwzględniając wynik rozstrzygnięcia sprawy w analogicznym stanie faktycznym i prawnym zakończonym wyrokiem sygn. III SA/Wa 2168/14 z 10 marca 2015 r. Spółka podziela stanowisko zaprezentowane przez konkurenta Spółki w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP2/443-1327/13-2/AO z 6 marca 2014 r., które w wyniku uwzględnienia skargi konkurenta Spółki zostało zaaprobowane przez WSA w wyroku sygn. III SA/Wa 2168/14 z 10 marca 2015 r.

Ad 1

Zgodnie z art. 127 ust. 5 ustawy o VAT, zwrot podatku VAT podróżnym jest dokonywany przez sprzedawcę lub przez podmioty, których przedmiotem działalności jest dokonywanie zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie natomiast z art. 128 ust. 6 ustawy o VAT, sprzedawcy oraz podmioty, o których mowa w art. 127 ust. 5, dokonujący zwrotu podatku podróżnemu mają prawo do pobrania od podróżnego prowizji od zwracanej kwoty podatku.

A zatem do dokonywania zwrotu VAT na rzecz podróżnych uprawnieni są zarówno:

*   sprzedawcy,
*   jak i podmioty, których przedmiotem działalności jest dokonywanie zwrotu, tj. podmioty takie jak Spółka.

Należy zauważyć, że ustawodawca wskazał obie powyższe kategorie podmiotów jako jednakowo uprawnione do dokonywania zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnych. A zatem, podróżny może uzyskać zwrot podatku VAT zarówno bezpośrednio od sprzedawcy, u którego zakupił towar, jak i od wyspecjalizowanego podmiotu, jakim jest Spółka. W obu przypadkach, z tytułu dokonania zwrotu VAT przysługuje prowizja, a koszt ekonomiczny tej prowizji ponosi podróżny, gdyż to jego należność z tytułu zwrotu VAT jest pomniejszana o kwotę prowizji.

Zwrot podatku, po spełnieniu warunków określonych w przepisach, przysługuje podróżnemu z mocy prawa. Dokonywany jest on przez sprzedawcę bezpośrednio lub poprzez podmiot, z którym sprzedawca zawarł umowę w sprawie zwrotu podatku, o którym mowa w art. 126 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Dokonywanie zwrotu podatku VAT podróżnym, czy to przez sprzedawcę, czy to przez podmiot, którego przedmiotem działalności jest dokonywanie zwrotu podatku VAT, takim jak Spółka, nie będzie stanowiło usługi w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż będzie rezultatem jednostronnego wywiązania się przez sprzedawcę (lub Spółkę) z ciążących na nim obowiązków. Otrzymana kwota prowizji nie będzie ekwiwalentem za usługę, lecz konsekwencją zdarzenia wcześniejszego, tj. nabycia towaru. Spółka dokonując zwrotu podatku VAT podróżnym nie wykona na rzecz podróżnego żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym dokonywanie przez Spółkę zwrotu VAT podróżnym nie będzie stanowiło usługi w rozumieniu ustawy o VAT.

Jedynym wynagrodzeniem, jakie Spółka uzyska z tytułu dokonywania zwrotu podatku VAT podróżnym będzie prowizja potrącana od zwracanej kwoty podatku na rzecz podróżnego. Spółka nie otrzyma natomiast żadnego wynagrodzenia od sprzedawcy z tytułu dokonanego zwrotu. Zwrot podatku VAT na rzecz podróżnych, po spełnieniu warunków określonych w przepisach, będzie rezultatem wywiązania się Spółki z ciążącego na niej publicznoprawnego obowiązku, a pobrana prowizja nie będzie stanowić wynagrodzenia za usługę, lecz jest konsekwencją wcześniejszego zdarzenia, tj. nabycia towaru przez podróżnego. W ocenie Spółki, beneficjentem jej działania polegającego na zwrocie podatku VAT uprzednio pobranego przez sprzedawcę będzie wyłącznie podróżny, a nie sprzedawca. Wniosek ten wynika z dwóch przesłanek.

Po pierwsze, koszt prowizji, która zostanie pobrana przez Spółkę w związku ze zwrotem podatku VAT, zarówno w wymiarze ekonomicznym, jak i w wymiarze prawnym, poniesie wyłącznie podróżny. Jak zostało wyżej wskazane, Spółka będzie uprawniona do pobrania prowizji od kwoty podatku VAT zwracanej podróżnemu. Spółka pobierze więc prowizję od należności podróżnego, czyli to podróżny efektywnie zapłaci za uzyskanie zwrotu podatku VAT. Całkowita kwota podatku VAT pobrana uprzednio od podróżnego przez sprzedawcę w momencie sprzedaży towaru zostanie następnie zwrócona Spółce, gdyż Spółka w momencie dokonywania zwrotu VAT na rzecz podróżnego będzie finansowała go z własnych środków pieniężnych. A zatem, kwota podatku VAT przekazywana przez sprzedawcę na rzecz Spółki będzie stanowiła tylko zwrot należności Spółki wobec sprzedawcy, a więc nie będzie stanowiła wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę. Skoro bowiem na podstawie umowy ze sprzedawcą Spółka zobowiąże się do dokonywania zwrotów podatku VAT na rzecz podróżnych, to Spółka, a nie sprzedawca, będzie zobowiązana do dokonywania zwrotów.

Umowa, która zostanie zawarta między Spółką a sprzedawcą nie będzie miała wyłącznie charakteru cywilnoprawnej umowy zobowiązującej. W pewnym sensie umowa ta będzie źródłem podatkowo-prawnego obowiązku do dokonania zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnego. Zgodnie bowiem z art. 127 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, zwrot podatku VAT podróżnym przysługuje w przypadku zakupu towarów u sprzedawców, którzy m.in. zawarli umowy w sprawie zwrotu podatku przynajmniej z jednym z podmiotów dokonującym zwrotów podatku VAT na rzecz podróżnych (tj. Spółką) w sytuacji gdy sprzedawca sam nie dokonuje zwrotu podatku podróżnemu.

Zatem, jeśli sprzedawca nie chce sam dokonywać zwrotu podatku VAT podróżnemu, a nie zawrze ze Spółką umowy w sprawie zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnych, jakiekolwiek zobowiązanie Spółki do zwrotu podatku na rzecz podróżnego w ogóle nie będzie istniało. Ponadto, zgodnie z art. 127 ust. 5 ustawy o VAT, zwrot podatku podróżnym jest dokonywany przez sprzedawcę lub przez podmioty, których przedmiotem działalności jest dokonywanie zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1.

Zatem to zawarta umowa między sprzedawcą a podmiotem dokonującym zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnych (Spółką) bądź jej brak, determinuje, który z tych podmiotów jest obowiązany do dokonania zwrotu na rzecz podróżnego, a więc na którym z tych podmiotów ciąży podatkowo-prawny obowiązek określonego działania. Wobec fakultatywnego charakteru umożliwienia podróżnym uzyskiwania zwrotu podatku z tytułu zakupów u konkretnego sprzedawcy, nie jest uprawnione twierdzenie, jakoby sprzedawca był zobowiązany do dokonania zwrotu w sytuacji, gdy z umowy między nim a podmiotem dokonującym zwrotu podatku VAT wyraźnie wynika co innego. Nie można więc argumentować, że Spółka dokonując zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnego, odpłatnie wyręczy sprzedawcę w wypełnieniu jego zobowiązania, jeżeli umowa ze Spółką, będzie wyraźnie określać, że obowiązek dokonania zwrotu podatku VAT będzie spoczywał na Spółce. Jednocześnie jedyne wynagrodzenie jakie Spółka uzyska z tytułu dokonywania zwrotu VAT będzie prowizją uzyskaną od podróżnego. Koszt tej prowizji poniesie wyłącznie podróżny, dla którego kwota zwrotu ulegnie pomniejszeniu o wynagrodzenie należne Spółce. Spółka nie uzyska natomiast żadnego dodatkowego wynagrodzenia od sprzedawcy.

Po drugie, działanie Spółki nie spowoduje, że sprzedawca osiągnie konkretną, wymierną korzyść ekonomiczną, chociażby porównywalną do korzyści osiąganej przez podróżnego. Jedyną korzyścią osiąganą przez sprzedawcę będzie wzrost jego atrakcyjności, w oczach części potencjach klientów, tj. podróżnych. Nabywając bowiem produkty u sprzedawcy współpracującego ze Spółką, podróżni w ostatecznym rozrachunku, zapłacą za nie mniej, niż gdyby takie same produkty kupili u innego, prowadzącego działalność opodatkowaną sprzedawcy. Sprzedawca współpracujący ze Spółką osiągnie więc korzyść ale niemożliwą do precyzyjnego skwantyfikowania. Gdyby bowiem przeliczyć ekonomiczny efekt dokonania zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnego przez Spółkę, który zostanie osiągnięty przez sprzedawcę, okazałoby się, że czynność ta nie będzie miała żadnego wpływu na jego wynik. W momencie sprzedaży na rzecz podróżnych, sprzedawca pobierze bowiem od podróżnego określoną kwotę podatku, którą następnie odprowadzi do urzędu skarbowego (kwota pobrana będzie równa kwocie wpłaconej), a następnie zwróci tą samą kwotę Spółce deklarując jednocześnie podatek VAT według stawki 0% pod warunkiem spełnienia warunków wymienionych w art. 129 ust. 1 względnie art. 129 ust. 2 (kwota zwrócona będzie równa kwocie należnej od urzędu skarbowego).

Podsumowując powyższe należałoby uznać, że dokonując zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnych Spółka nie będzie świadczyć żadnej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, ani na rzecz podróżnego, ani na rzecz sprzedawcy, zaś zwrot kwoty podatku, który na rzecz Spółki dokona sprzedawca, nie będzie stanowić wynagrodzenia z tytułu jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Jednocześnie w przypadku, gdy Spółka przekaże część uzyskanej od podróżnego prowizji na rzecz sprzedawcy, przy czym Spółka podkreśla, że sytuacja taka nie będzie regułą, należy uznać, że taki podział prowizji będzie jedynie wynikiem biznesowych ustaleń pomiędzy Spółką a sprzedawcą i nie zobowiąże sprzedawcy (ani Spółki) do żadnych dodatkowych działań, niż tych wynikających wprost z ustawy o VAT i polegających na zwrocie podatku VAT podróżnym.

Na marginesie Spółka zauważa, iż czynność zwrotu podróżnym nie będzie usługą pośrednictwa w przekazywaniu środków pieniężnych świadczoną na rzecz sprzedawców. Nie sposób byłoby, zdaniem Spółki, określić, co w takim przypadku stanowiłoby podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Tymczasem w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą a Spółką nie wystąpi zapłata należna Spółce z tytułu sprzedaży dokonanej na rzecz sprzedawcy. Rozliczenia pomiędzy sprzedawcą a Spółką będą bowiem następujące:

*   na podstawie zestawienia przygotowanego przez Spółkę zawierającego informacje o dokonanych przez Spółkę zwrotach podatku VAT na rzecz podróżnych w określonym okresie i przedłożonego sprzedawcy, sprzedawca przekaże na rzecz Spółki kwotę odpowiadającą sumie zwrotów dokonanych przez Spółkę (odprowadzona przez sprzedawcę do urzędu skarbowego kwota VAT, równa kwocie VAT zwróconej Spółce będzie następnie odzyskiwana przez sprzedawcę z urzędu skarbowego - po spełnieniu warunków wymienionych w art. 129 ust. 1 względnie art. 129 ust. 2 sprzedawca zadeklaruje podatek VAT według stawki 0%) - cała kwota VAT wynikająca z paragonów dokumentujących sprzedaż na rzecz podróżnych będzie zwracana Spółce, gdyż to Spółka z własnych środków dokona wcześniej zwrotu VAT na rzecz podróżnych (pomniejszonych o należną Spółce prowizję), nie stanowi z pewnością zapłaty z tytułu sprzedaży w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, gdyż nie wynika z żadnej sprzedaży dokonanej przez Spółkę na rzecz sprzedawcy;
*   tylko gdy Spółka tak się umówi z danym sprzedawcą, Spółka przekaże na jego rzecz kwotę stanowiącą z góry ustalony procent prowizji pobranej uprzednio od podróżnych (poprzez potrącenie im kwoty prowizji od dokonanego na ich rzecz zwrotu podatku VAT) - kwota ta będzie stanowiła jedynie podział wynagrodzenia uzyskanego przez Spółkę od podróżnych, a więc nie stanowi kwoty należnej Spółce z tytułu sprzedaży dokonanej na rzecz sprzedawcy.

A zatem, w świetle powyższego należy uznać, że Spółka nie będzie świadczyć żadnej usługi na rzecz sprzedawcy, a w szczególności nie będzie świadczyć usługi pośrednictwa w przekazywaniu środków pieniężnych. Jak Spółka wykazała powyżej, z rozliczeń pomiędzy podróżnym, sprzedawcą i Spółką wynika, że Spółka nie przekaże żadnych środków pieniężnych pomiędzy sprzedawcą a podróżnym. Spółka zaangażuje własne środki pieniężne dokonując zwrotu VAT na rzecz podróżnych, a następnie środki te będą Spółce przekazywane przez sprzedawcę, który otrzyma kwotę VAT od podróżnych, którzy dokonają u niego zakupu towaru.

Ad 2

Zgodnie z art. 127 ust. 5 ustawy o VAT, zwrot podatku VAT podróżnym jest dokonywany przez sprzedawcę lub przez podmioty, których przedmiotem działalności jest dokonywanie zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy zaznaczyć, że w przypadku, gdy sprzedawca nie chce sam dokonywać zwrotu VAT podróżnym i decyduje się na współpracę z wyspecjalizowanym podmiotem (tj. ze Spółką), zwrotu VAT na rzecz podróżnych dokona ten wyspecjalizowany podmiot (tj. Spółka). Z uwagi jednak na fakt, iż to sprzedawca pobierze od podróżnych kwotę VAT wraz z ceną za sprzedany towar, to sprzedawca musi następnie przekazać tę kwotę VAT wyspecjalizowanemu podmiotowi (tj. Spółce), który z własnych środków wcześniej dokona zwrotu VAT podróżnemu. A zatem, niezbędne jest, aby sprzedawca rozliczył się z wyspecjalizowanym podmiotem, tj. ze Spółką, a w szczególności przekazał mu kwotę VAT otrzymaną od podróżnych wraz z ceną towaru. Zgodnie z art. 128 ust. 7 ustawy o VAT, rozliczenia między podmiotem, który dokonał zwrotu, a sprzedawcą towaru regulują zawarte przez nich umowy.

Jednocześnie, aby umożliwić podróżnym otrzymanie zwrotu VAT od wyspecjalizowanego podmiotu, tj. Spółki z tytułu zakupionych towarów od sprzedawcy, sprzedawca oprócz przekazywania na rzecz Spółki kwot VAT pobranych uprzednio od podróżnych w cenie sprzedawanych towarów, będzie wykonywać również inne czynności, które będą wynikać z umów zawieranych ze Spółką w zakresie zwrotu podatku VAT dla podróżnych w tym m.in. oznaczy swoje miejsce sprzedaży materiałami informacyjnymi i reklamowymi dostarczonymi przez Spółkę.

Określone umową czynności, do których wykonania zobowiązany będzie sprzedawca będą prowadzić wyłącznie do dokonania zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnego. Tym samym, działania sprzedawcy nie będą mieścić się w definicji świadczenia usług, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedawcy nie będą świadczyć żadnych usług na rzecz Spółki w procesie dokonywania przez Spółkę zwrotów VAT na rzecz podróżnych.

Z drugiej strony, jak Spółka wskazała w uzasadnieniu swojego stanowiska do pytania nr 1 niniejszego wniosku, zdaniem Spółki, Spółka dokonując zwrotu VAT na rzecz podróżnych nie będzie świadczyć żadnej usługi na rzecz sprzedawcy, a w szczególności nie będzie świadczyć usługi pośrednictwa w przekazywaniu środków pieniężnych, gdyż to Spółka będzie dokonywać bezpośrednio zwrotu VAT na rzecz podróżnych, a nie jako podwykonawca wobec sprzedawcy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż. Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez „sprzedaż” rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

A zatem, skoro ani sprzedawca nie będzie świadczyć żadnej usługi na rzecz Spółki, ani Spółka na rzecz sprzedawcy, rozliczenia pomiędzy Spółką a sprzedawcami odnośnie przekazywania części prowizji na rzecz sprzedawców mogą być dokumentowane notą księgową, a nie fakturą VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – w oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o VAT zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej, której działalność polega na dokonywaniu zwrotu podatku VAT osobom fizycznym niemającym stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej (podróżni). W celu dokonywania zwrotów podatku podróżnym, Spółka zamierza zawrzeć ze sprzedawcami towarów umowy w zakresie zwrotu podatku VAT dla podróżnych, na podstawie których będzie zobowiązana do dokonywania zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnych, tj. po przedstawieniu przez podróżnego dokumentu wystawionego przez sprzedawcę, na którym urząd celno-skarbowy potwierdził stemplem zaopatrzonym w numerator wywóz towarów. Druki formularzy TAX-FREE będą dostarczane sprzedawcom przez Spółkę.

Zgodnie z umowami, które zostaną zawarte pomiędzy sprzedawcą a Spółką, sprzedawcy zobowiązani będą w szczególności do współpracy w zakresie zwrotu podatku VAT podróżnym oraz do przestrzegania powszechnie obowiązujących przepisów prawa, jak również do ścisłego przestrzegania instrukcji dostarczonych przez Spółkę; wypełniania druków formularzy TAX-FREE ściśle według zasad przewidzianych przepisami prawa i instrukcji dostarczonej przez Spółkę; starannego i bezpiecznego przechowywania druków formularzy TAX-FREE; promocji systemu zwrotu podatku VAT podróżnym, co będzie polegało w szczególności na oznaczeniu swojego miejsca sprzedaży materiałami informacyjnymi i reklamowymi dostarczonymi przez Spółkę.

Spółka będzie zwracać podróżnym kwotę podatku VAT pomniejszoną o kwotę prowizji. Zwrot kwoty podatku VAT podróżnym będzie się odbywać zgodnie z tabelą refundacyjną stanowiącą załącznik do umów zawieranych ze sprzedawcami. Jednocześnie sprzedawcy zobowiążą się względem Spółki do wypłaty na Jej rzecz całej kwoty podatku VAT pobranego uprzednio od podróżnego. W tym celu Spółka prześle sprzedawcom zestawienie dokonanych zwrotów podatku VAT w określonym okresie i wystawi noty księgowe opiewające na całą kwotę podatku VAT uprzednio pobranego przez sprzedawców od podróżnych, wykazanego na wydanych im paragonach.

Może zdarzyć się, że Spółka będzie przekazywać część prowizji uzyskanej z tytułu zwrotu podatku VAT na rzecz sprzedawcy, u którego podróżny kupił dany produkt. W takim przypadku, Spółka przekaże odpowiednią część prowizji na rzecz sprzedawcy.

Spółka będzie przekazywać odpowiednią część prowizji sprzedawcy po spełnieniu warunków koniecznych do dokonania zwrotu podatku VAT podróżnym, w szczególności takich jak: nabycie towaru przez podróżnego u sprzedawcy, wystawienie formularza TAX-FREE przez sprzedawcę, potwierdzenie wywozu towaru poza terytorium UE na formularzu TAX-FREE przez urząd celno-skarbowy, przekazanie podstemplowanego formularza TAX-FREE do Spółki. Po spełnieniu warunków koniecznych do dokonania zwrotu podatku VAT podróżnym Spółka dokona zwrotu podatku VAT podróżnemu potrąconego o kwotę prowizji. Następne część prowizji Spółka przekaże sprzedawcy, co znajdzie odzwierciedlenie w umowach, które Spółka zawrze ze sprzedawcami.

Wartość procentowa części prowizji przekazywanej przez Spółkę na rzecz sprzedawcy będzie zależała od liczby podróżnych korzystających z systemu zwrotu podatku VAT podróżnym u danego sprzedawcy, wartości dokonywanych zakupów przez podróżnych oraz rodzaju systemu wprowadzonego w sklepach sprzedawcy w celu ułatwienia korzystania z systemu zwrotu podatku VAT podróżnym.

Spółka będzie udostępniać sprzedawcom system, który dzięki zintegrowaniu z kasą/terminalem płatniczym używanym przez sprzedawców ułatwi korzystanie z systemu zwrotu VAT podróżnym. Dodatkowo sprzedawcy będą proszeni o zaangażowanie się w szkolenie swojego personelu w zakresie systemu zwrotu podatku podróżnym w celu promowania systemu zwrotu VAT wśród turystów odwiedzających sklepy. Spółka zapewni również pleksi w punktach sprzedaży, naklejki na okna i punkty sprzedaży, które sprzedawca będzie musiał umieścić w widocznym miejscu w celu promowania systemu zwrotu VAT. Spółka zapewni również sprzedawcom ulotki, które będą musieli przekazywać podróżnym aby mogli skorzystać z systemu zwrotu podatku VAT.

Ad 1

Na tle przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Spółki dotyczą kwestii, czy dokonywanie przez Nią zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnych nie będzie stanowiło usługi w rozumieniu ustawy o VAT świadczonej na rzecz sprzedawcy oraz możliwości wystawiania przez Spółkę na rzecz sprzedawców not obciążeniowych zamiast faktur.

Zgodnie z przepisem art. 126 ust. 1 ustawy o VAT osoby fizyczne niemające stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej, zwane dalej „podróżnymi”, mają prawo do otrzymania zwrotu podatku zapłaconego przy nabyciu towarów na terytorium kraju, które w stanie nienaruszonym zostały wywiezione przez nie poza terytorium Unii Europejskiej w bagażu osobistym podróżnym, z zastrzeżeniem ust. 3 oraz art. 127 i 128.

W myśl art. 126 ust. 2 ustawy o VAT stałe miejsce zamieszkania, o którym mowa w ust. 1 ustala się na podstawie paszportu lub innego dokumentu stwierdzającego tożsamość.

Stosownie do art. 127 ust. 1 ustawy, zwrot podatku, o którym mowa w art. 126 ust. 1, przysługuje w przypadku zakupu towarów u podatników, zwanych dalej „sprzedawcami”, którzy:

1) są zarejestrowani jako podatnicy podatku oraz

2) prowadzą ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, oraz

3) zawarli umowy w sprawie zwrotu podatku przynajmniej z jednym z podmiotów, o których mowa w ust. 8.

Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się w przypadku, gdy sprzedawca dokonuje zwrotu podatku podróżnemu (art. 127 ust. 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 127 ust. 4 ustawy o VAT sprzedawcy są obowiązani:

1) poinformować naczelnika urzędu skarbowego na piśmie, że są sprzedawcami;

2) zapewnić podróżnym pisemną informację o zasadach zwrotu podatku w czterech językach: polskim, angielskim, niemieckim i rosyjskim;

3) oznaczyć punkty sprzedaży znakiem informującym podróżnych o możliwości zakupu w tych punktach towarów, od których przysługuje zwrot podatku;

4) poinformować naczelnika urzędu skarbowego o miejscu, gdzie podróżny dokonujący u nich zakupu towarów może odebrać podatek, oraz z kim mają zawarte umowy o zwrot podatku, i przedłożyć kopie tych umów.

Zatem sprzedawca uprawniony do oferowania towarów w systemie TAX FREE musi spełniać obligatoryjnie warunki tj. sprzedawca taki musi być zarejestrowanym podatnikiem VAT oraz musi prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Ponadto sprzedawca taki musi pisemnie poinformować naczelnika urzędu skarbowego, że będzie takim sprzedawcą oraz o miejscu, gdzie podróżny dokonujący u niego zakupu może odebrać podatek. Ponadto sprzedawca taki musi zapewnić podróżnym pisemną informację o zasadach zwrotu i oznaczyć punkty sprzedaży znakiem informującym podróżnych o możliwości zakupu w tych punktach towarów, od których przysługuje zwrot podatku.

Zwrot podatku podróżnym jest dokonywany w złotych przez sprzedawcę lub przez podmioty, których przedmiotem działalności jest dokonywanie zwrotu, o którym mowa w art. 126 ust. 1. Zwrot podatku jest dokonywany w formie wypłaty gotówkowej lub polecenia przelewu, czeku rozrachunkowego lub karty płatniczej (art. 127 ust. 5 ustawy o VAT).

W odniesieniu do art. 128 ust. 1 ustawy o VAT, zwrot podatku może być dokonany, jeżeli podróżny wywiózł zakupiony towar poza terytorium Unii Europejskiej nie później niż w ostatnim dniu trzeciego miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonał zakupu.

Podstawą do dokonania zwrotu podatku jest przedstawienie przez podróżnego dokumentu wystawionego przez sprzedawcę, na którym urząd celno-skarbowy potwierdził stemplem zaopatrzonym w numerator wywóz towarów. Do dokumentu powinien być przymocowany wystawiony przez sprzedawcę paragon z kasy rejestrującej, o której mowa w art. 111 ust. 1 (art. 128 ust. 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 128 ust. 3 ustawy o VAT urząd celno-skarbowy potwierdza wywóz towaru na dokumencie, o którym mowa w ust. 2, po sprawdzeniu zgodności danych dotyczących podróżnego zawartych w tym dokumencie z danymi zawartymi w przedstawionym paszporcie lub innym dokumencie stwierdzającym tożsamość.

Stosownie do art. 128 ust. 4 ustawy o VAT przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do potwierdzania wywozu z terytorium Unii Europejskiej towarów nabytych przez podróżnego na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

W przypadku gdy podróżny opuszcza terytorium Unii Europejskiej z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, zwrot podatku przysługuje, jeżeli dokument, o którym mowa w ust. 2, został potwierdzony przez właściwy organ celny, przez który towary zostały wywiezione z terytorium Unii Europejskiej (art. 128 ust. 5 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 128 ust. 6 ustawy o VAT sprzedawcy oraz podmioty, o których mowa w art. 127 ust. 5, dokonujący zwrotu podatku podróżnemu mają prawo do pobrania od podróżnego prowizji od zwracanej kwoty podatku.

Rozliczenia między podmiotem, który dokonał zwrotu, a sprzedawcą towaru regulują zawarte przez nich umowy (art. 128 ust. 7 ustawy o VAT).

System zwrotu podatku podróżnym dotyczy jedynie obrotu detalicznego, tj. takiego, który ma charakter okazjonalny lub składa się wyłącznie z towarów przeznaczonych na użytek własny podróżnych, lub ich rodzin lub z towarów przeznaczonych na prezenty, rodzaj i ilość takich towarów nie może wskazywać na ich przywóz lub wywóz w celach handlowych.

Z powyższych przepisów wynika, że podróżni, którzy nie mają stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej dokonujący zakupu towarów w Polsce mogą otrzymać zwrot kwoty stanowiącej podatek VAT, który został naliczony przez sprzedawców tych towarów. Prawo do otrzymania zwrotu wynika z art. 126 ust. 1 ustawy o VAT i występuje wówczas gdy towary, w stanie nienaruszonym, zostaną wywiezione przez podróżnego poza terytorium Unii Europejskiej w jego bagażu osobistym.

Zwrot podatku może być dokonany przez sprzedawcę, jednakże w sytuacji kiedy sprzedawca samodzielnie nie zwraca podatku VAT podróżnym (nie spełnia wymogów lub nie chce) i zawrze umowę z podmiotem, którego przedmiotem działalności jest dokonywanie zwrotu, wówczas zwrot podatku może być dokonywany przez taki podmiot. Zwrot otrzymywany przez podróżnych od uprawnionych podmiotów będzie pomniejszony o prowizję, gdyż stosownie do ww. art. 128 ust. 6 ustawy o VAT dopuszcza się pobieranie prowizji od zwracanych kwot podatku. Dotyczy to zarówno sprzedawców, jak i podatników, których przedmiotem działalności jest zwrot podatku podróżnym.

Dla uznania czynności za opodatkowaną usługę kluczowe znaczenie ma istnienie stosunku prawnego, na podstawie którego między stronami dochodzi do wykonania czynności i powstania zobowiązania do świadczenia wzajemnego. Strony tej czynności są wyznaczone stosunkiem prawnym (umową), w ramach której dochodzi do wykonania czynności (usługi). Czynność opodatkowana powstaje wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia bazujący na relacjach pomiędzy podmiotami. Przy czym, wynagrodzenie to może pochodzić od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej.

W analizowanej sprawie istnieje związek prawny między Wnioskodawcą, który dokonuje zwrotu podatku podróżnym a sprzedawcami. Wnioskodawca zamierza zawrzeć ze sprzedawcami towarów umowy w zakresie zwrotu podatku VAT dla podróżnych, na podstawie których będzie zobowiązany do dokonywania zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnych. Związek, o którym mowa powyżej na gruncie niniejszej sprawy należy rozumieć jako związek wynikający z zawartej umowy.

Należy więc stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnego, w zamian za zatrzymywaną prowizję zastępuje sprzedawcę w wypełnieniu jego zobowiązania. Bez zawarcia tej umowy Wnioskodawca nie byłby zobowiązany do dokonania zwrotu podatku na rzecz podróżnego. W konsekwencji, obowiązek dokonania zwrotu podatku VAT spoczywa na Wnioskodawcy wyłącznie w przypadku scedowania tego obowiązku poprzez zawarcie umowy z danym sprzedawcą w sprawie zwrotu podatku. Należy mieć na uwadze, że strony umowy rozstrzygają o prawach i obowiązkach względem siebie. Wynika to z zasady swobody umów zapisanej w art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny ustawy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), w myśl którego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Wnioskodawca więc, na podstawie zawartej umowy z danym sprzedawcą, po spełnieniu warunków przewidzianych w przepisach, ma prawo dokonywać zwrotu podatku na rzecz podróżnego.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii rozliczeń z tytułu dokonania zwrotu podatku zaznaczając, że rozliczenie między podmiotem, który dokonał zwrotu, a sprzedawcą towaru regulują zawarte przez nich umowy. Zatem umowa zawarta pomiędzy sprzedawcą a podmiotem dokonującym zwrotu podatku precyzuje o przeniesionym obowiązku dokonania przez Wnioskodawcę zwrotu na rzecz podróżnego a także o rozliczeniach z tego tytułu pomiędzy nimi.

Wnioskodawca jest uprawniony do pobrania prowizji od kwoty podatku VAT zwracanej podróżnemu. Wnioskodawca zamierza więc zwracać podróżnym kwotę VAT pomniejszoną o kwotę prowizji. Natomiast sprzedawcy zobowiązują się względem Wnioskodawcy do wypłaty na Jego rzecz całej kwoty podatku VAT pobranego uprzednio od podróżnego. W tym celu Wnioskodawca prześle sprzedawcom zestawienie dokonanych zwrotów podatku VAT w określonym okresie opiewające na całą kwotę podatku VAT uprzednio pobranego przez sprzedawców od podróżnych, wykazanego na wydanych im paragonach.

W świetle przedstawionych okoliczności warunek odpłatności został spełniony. Przekazywana przez danego sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy kwota podatku VAT pobrana uprzednio od podróżnego stanowi w części zwrot należności Wnioskodawcy, gdyż Wnioskodawca w momencie dokonywania zwrotu VAT na rzecz podróżnego finansuje go z własnych środków pieniężnych. Jednakże w części stanowi również wynagrodzenie za usługę świadczoną na rzecz sprzedawcy. Zatem kwota podatku VAT przekazywana przez danego sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy stanowić będzie nie tylko zwrot należności Wnioskodawcy od sprzedawcy podatku, ale stanowić będzie również wynagrodzenie za usługę.

Wnioskodawca zwracać będzie podróżnym kwotę podatku pomniejszoną o kwotę prowizji. Natomiast sprzedawcy wypłacą na rzecz Wnioskodawcy całą kwotę podatku VAT pobranego uprzednio od podróżnego. Różnica pomiędzy wypłaconą przez sprzedawcę kwotą a kwotą zwróconą przez Wnioskodawcę podróżnemu stanowi wynagrodzenie Wnioskodawcy za czynność dokonania zwrotu podatku podróżnym. Wynagrodzenie, które Wnioskodawca uzyska pozostaje z dokonywanymi czynnościami w związku tego rodzaju, że gdyby ich nie wykonywał, nie uzyskałby prawa do wynagrodzenia, wyrażonego w pieniądzu. Wynagrodzeniem Wnioskodawcy jest więc wysokość potrącanej prowizji od zwracanej kwoty podatku na rzecz podróżnego, pomniejszająca kwotę zwrotu. Za czynność dokonania zwrotu podatku na rzecz podróżnego Wnioskodawca ma prawo pobrać prowizję od zwracanej kwoty. Dalsze rozliczenia pomiędzy podmiotem, który dokonał zwrotu a sprzedawcą regulują zawarte przez nich umowy. Potrącane kwoty stanowią wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu dokonania zwrotu podatku na rzecz podróżnych. Sprzedawca, w związku z zawartą umową, w której Wnioskodawca zobowiązuje się do zwrotu podatku oddaje prowizję Wnioskodawcy jako wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz sprzedawcy na podstawie zawartej umowy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5,art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Natomiast w myśl art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W analizowanym przypadku zapłatą za czynność dokonania zwrotu podatku na rzecz podróżnego przez Wnioskodawcę będzie otrzymywana od danego sprzedawcy kwota, która jest różnicą pomiędzy kwotą przekazaną przez sprzedawcę a kwotą wypłaconą podróżnemu przez Wnioskodawcę.

Na tle przywołanych przepisów oraz przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca zobowiązujący się do dokonania zwrotu podatku od towarów i usług na rzecz podróżnych na mocy zawartej umowy świadczy na rzecz sprzedawcy usługę, o której mowa w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Pomiędzy podmiotami istnieje związek prawny uregulowany postanowieniami umownymi. Wnioskodawca będzie zawierał ze sprzedawcami towarów umowy, w których zobowiązuje się dokonywać zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnych. Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzyma stanowić będzie wartość faktycznie otrzymaną, należną Wnioskodawcy za wykonanie czynności zwrotu podatku VAT podróżnym. Odpłatność ta pozostaje więc w bezpośrednim związku z czynnością dokonania zwrotu. Korzyścią dla sprzedawcy w przypadku dokonania zwrotu podatku na rzecz podróżnego przez Wnioskodawcę będzie wyręczenie sprzedawcy z ciążącego na nim obowiązku. Zasadne jest zatem stwierdzenie, że strony łączy związek prawny, na podstawie którego między stronami dochodzi do wykonania czynności i powstania zobowiązania do świadczenia wzajemnego. W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie świadczył usługę na rzecz danego sprzedawcy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Przez sprzedaż - zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W niniejszych okolicznościach, jak wskazano wyżej, Wnioskodawca będzie świadczył opodatkowaną usługę na rzecz danego sprzedawcy, w ramach której zobowiązuje się do dokonania zwrotu na rzecz podróżnych. Zatem Wnioskodawca na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą tę sprzedaż.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w momencie dokonywania zwrotu podatku na rzecz podróżnego finansuje go z własnych środków pieniężnych. Z uwagi na to, że Wnioskodawca jest uprawniony do pobrania prowizji od zwracanej kwoty podatku, kwota zwrotu pomniejszona jest o prowizję. Sprzedawcy natomiast na mocy regulacji umownych zobowiązują się względem Wnioskodawcy do wypłaty na Jego rzecz całej kwoty podatku VAT pobranego uprzednio od podróżnego, wykazanego na wydanych im paragonach. Wnioskodawca prześle sprzedawcom zestawienie dokonanych zwrotów.

W świetle art. 7 oraz art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług należy uznać, że przekazanie środków pieniężnych w części faktycznie zwróconej podróżnemu nie stanowi czynności, która dla celów ustawy o VAT mogłaby zostać zakwalifikowana jak dostawa towarów bądź świadczenie usług, tj. czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. Wynika to z faktu, że środki pieniężne nie spełniają definicji towaru, tym samym ich przekazanie nie może stanowić dostawy towarów, jak również nie można uznać, że przekazanie pieniędzy stanowi świadczenie usług. Konsekwentnie takie przekazanie nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, kwoty podatku VAT faktycznie zwrócone przez Wnioskodawcę podróżnym, a otrzymywane od sprzedawców na podstawie przesłanego im zestawienia dokonanych zwrotów podatku VAT nie dotyczą świadczenia mającego charakter dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o VAT jak również świadczenia usługi, o której mowa w art. 8 tej ustawy.

Zatem w świetle wskazanych uwarunkowań, w których można mówić o czynnościach, w stosunku do których istnieje obowiązek wystawienia faktury, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym należy stwierdzić, że zwrot na rzecz Wnioskodawcy kwoty podatku VAT faktycznie zwróconego podróżnym nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu, która byłaby wskazana w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym, nie należy jej dokumentować fakturą, gdyż jak wynika z art. 106b ust. 1 i art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, faktura dokumentuje sprzedaż, czyli odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług. W konsekwencji, otrzymany od sprzedawców zwrot podatku VAT w równowartości faktycznie zwróconej na rzecz podróżnych stanowi zwrot poniesionych kosztów i nie może być dokumentowany fakturą. Zatem właściwe będzie wystawienie z tego tytułu innego dokumentu księgowego, jakim może być przykładowo nota księgowa. Natomiast kwotę prowizji, która stanowić będzie wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu świadczonych usług należy udokumentować poprzez wystawienie faktury.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dokonywanie zwrotu podatku VAT na rzecz podróżnych przez Wnioskodawcę nie będzie stanowiło usługi w rozumieniu ustawy o VAT świadczonej na rzecz sprzedawcy, w związku z czym Wnioskodawca powinien wystawiać na sprzedawców noty obciążeniowe należało uznać za **nieprawidłowe**.

Ad 2

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że może zdarzyć się sytuacja, w której Wnioskodawca będzie przekazywać sprzedawcy część prowizji pobranej od podróżnego, który dokonał zakupu towarów u tego sprzedawcy. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy przekazywanie części prowizji na rzecz niektórych sprzedawców, jako że nie stanowi wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę w rozumieniu ustawy o VAT, nie musi być dokumentowane fakturą.

Wnioskodawca w przedstawionym zdarzeniu zobowiązuje się do wypłaty sprzedawcom części prowizji pobranej od podróżnych z tytułu zwrotu podatku VAT na ich rzecz. Wypłata na rzecz danego sprzedawcy dotyczyć będzie części prowizji (stanowiącej co do zasady określony jej procent) na rzecz danego sprzedawcy. Wnioskodawca będzie przekazywać odpowiednią część prowizji sprzedawcy po spełnieniu warunków koniecznych do dokonania zwrotu podatku VAT podróżnym, w szczególności takich jak: nabycie towaru przez podróżnego u sprzedawcy, wystawienie formularza TAX-FREE przez sprzedawcę, potwierdzenie wywozu towaru poza terytorium UE na formularzu TAX-FREE przez urząd celno-skarbowy, przekazanie podstemplowanego formularza TAX-FREE do Wnioskodawcy. Po spełnieniu warunków koniecznych do dokonania zwrotu podatku VAT podróżnym Wnioskodawca dokona zwrotu podatku VAT podróżnemu potrąconego o kwotę prowizji. Następne część prowizji Wnioskodawca przekaże sprzedawcy, co znajdzie odzwierciedlenie w umowach, które Wnioskodawca zawrze ze sprzedawcami. Wartość procentowa części prowizji przekazywanej przez Wnioskodawcę na rzecz sprzedawcy będzie zależała od liczby podróżnych korzystających z systemu zwrotu podatku VAT podróżnym u danego sprzedawcy, wartości dokonywanych zakupów przez podróżnych oraz rodzaju systemu wprowadzonego w sklepach sprzedawcy w celu ułatwienia korzystania z systemu zwrotu podatku VAT podróżnym.

Wnioskodawca będzie udostępniać sprzedawcom system, który dzięki zintegrowaniu z kasą/terminalem płatniczym używanym przez sprzedawców ułatwi korzystanie z systemu zwrotu VAT podróżnym. Dodatkowo sprzedawcy będą proszeni o zaangażowanie się w szkolenie swojego personelu w zakresie systemu zwrotu podatku podróżnym w celu promowania systemu zwrotu VAT wśród turystów odwiedzających sklepy. Spółka zapewni również pleksi w punktach sprzedaży, naklejki na okna i punkty sprzedaży, które sprzedawca będzie musiał umieścić w widocznym miejscu w celu promowania systemu zwrotu VAT. Spółka zapewni również sprzedawcom ulotki, które będą musieli przekazywać podróżnym aby mogli skorzystać z systemu zwrotu podatku VAT.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że pomiędzy wypłaconą danemu sprzedawcy na podstawie zawartej umowy częścią prowizji, a usługą świadczoną przez tych sprzedawców istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym – kwoty te będą stanowiły rzeczywiste dodatkowe wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Z okoliczności sprawy jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca będzie przekazywać odpowiednią część prowizji sprzedawcy po spełnieniu warunków określonych w zawartych umowach. Wartość procentowa części prowizji przekazywanej przez Wnioskodawcę na rzecz sprzedawcy będzie zależała od liczby podróżnych korzystających z systemu zwrotu podatku VAT podróżnym u danego sprzedawcy, wartości dokonywanych zakupów przez podróżnych oraz rodzaju systemu wprowadzonego w sklepach sprzedawcy w celu ułatwienia korzystania z systemu zwrotu podatku VAT podróżnym. Wnioskodawca będzie udostępniać sprzedawcom system, który dzięki zintegrowaniu z kasą/terminalem płatniczym używanym przez sprzedawców ułatwi korzystanie z systemu zwrotu VAT podróżnym. Dodatkowo sprzedawcy będą proszeni o zaangażowanie się w szkolenie swojego personelu w zakresie systemu zwrotu podatku podróżnym w celu promowania systemu zwrotu VAT wśród turystów odwiedzających sklepy. Spółka zapewni również pleksi w punktach sprzedaży, naklejki na okna i punkty sprzedaży, które sprzedawca będzie musiał umieścić w widocznym miejscu w celu promowania systemu zwrotu VAT. Spółka zapewni również sprzedawcom ulotki, które będą musieli przekazywać podróżnym aby mogli skorzystać z systemu zwrotu podatku VAT. Otrzymane na podstawie umowy wynagrodzenie (część prowizji) będzie zatem konsekwencją wykonania świadczenia przez sprzedawców – działających w ramach działalności gospodarczej w charakterze podatnika VAT – w sposób określony w umowie. Wynagrodzenie to będzie należne za wykonanie tego świadczenia.

Tym samym, w przedmiotowej sprawie będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami przez sprzedawców a wypłaconym im wynagrodzeniem w postaci części prowizji, ponieważ przyznanie wynagrodzenia będzie wynikało ze spełnienia przesłanek ustalonych w umowie. Wobec powyższego, otrzymane przez sprzedawców wynagrodzenie w postaci części prowizji będzie stanowiło wynagrodzenie za świadczone przez nich na rzecz Wnioskodawcy usługi, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które będą podlegać opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji przekazywanie części prowizji na rzecz niektórych sprzedawców, jako że będzie stanowić wynagrodzenie danego sprzedawcy z tytułu świadczonych usług należy udokumentować poprzez wystawienie faktury VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przekazywanie części prowizji na rzecz niektórych sprzedawców, jako że nie stanowi wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę w rozumieniu ustawy o VAT, nie musi być dokumentowane fakturą należy uznać za **nieprawidłowe**.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2168/14, wskazać należy, że ww. wyrok uchylił interpretację wyłącznie ze względów proceduralnych i WSA nie zajął żadnego merytorycznego stanowiska. Sąd stwierdził, że „… w interpretacji przedstawione zostało niejasne stanowisko organu w zakresie konieczności wystawiana faktury VAT dokumentującej podział wynagrodzenia. W ocenie Sądu, uzasadnienie interpretacji w tej kwestii nie tylko nie daje Spółce jasnej rekomendacji, co do zgodnego z przepisami ustawy o VAT postępowania Spółki, ale i uchyla się spod sądowej kontroli, gdyż nosi znamiona stanowiska prawnego wewnętrznie ze sobą sprzecznego.” (…). Zatem nie można zgodzić się ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, że WSA zaaprobował stanowisko konkurenta Spółki. Ponadto należy wskazać, że organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów administracyjnych podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy i dotyczą tylko danej sprawy, w związku z tym nie mogą stanowić podstawy przy rozstrzygnięciu w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy.

Zaznaczenia wymaga, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.