Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB2.4511.104.2017.1.ŁS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-08
Teza: Kwota przysługująca Wnioskodawczyni w związku z wygaśnięciem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego określona w oparciu o jego wartość rynkową stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który do wysokości uprzednio wniesionego wkładu zwolniony jest z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; wartość-wartość rynkowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; zwrot
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2017 r. (data wpływu 9 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty wartości rynkowej lokalu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty wartości rynkowej lokalu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 1989 r. Wnioskodawczyni została członkiem Spółdzielni „Z.” w \`(...)\` Wnioskodawczyni dokonała pełnego wkładu i otrzymała kawalerkę na prawach członka spółdzielni. W 1997 r. Wnioskodawczyni zgłosiła chęć zamiany mieszkania na większe, na co Spółdzielnia wyraziła zgodę. Po uzupełnieniu wkładów Wnioskodawczyni otrzymała większe mieszkanie w tej samej spółdzielni. Wnioskodawczyni wskazuje, że posiadała prawo do spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. W 1998 r. Wnioskodawczyni opłacała czynsz terminowo i z tego tytułu wystąpiła nadpłata. Celem wyjaśnienia i sprostowania rozliczenia Wnioskodawczyni udała się do biura Spółdzielni i dowiedziała się, że na mieszkaniu lokatorskim występuje spore zadłużenie po poprzednim lokatorze. Wnioskodawczyni wskazuje, że w chwili kiedy obejmowała większe mieszkanie otrzymała pismo, z którego wynikało tylko ile ma dopłacić wkładu mieszkaniowego. O zadłużeniu nie było nawet wzmianki. Wnioskodawczyni nie zgadzała się z takim stanem rzeczy, próbowała walczyć. Efektem tego było to, że w 2009 r. pozbawiono Wnioskodawczynię statusu członka Spółdzielni. Od tego czasu nieustannie Wnioskodawczyni była atakowana, nakazywano Jej opuszczenie lokalu. W 2012 r. Wnioskodawczyni otrzymała nakaz eksmisji. Nie miała dokąd się wyprowadzić. Wnioskodawczyni wskazuje również, że trwała walka między Spółdzielnią a władzami miasta, kto z nich ma zapewnić Jej lokal zastępczy. Wnioskodawczyni zwróciła się o zwrot wkładów. Otrzymała wiadomość, że może je otrzymać w momencie kiedy Spółdzielnia dokona sprzedaży tego lokalu. W dniu 31 marca 2016 r. Wnioskodawczyni opuściła lokal i oddała klucze od tego lokalu. Przeprowadziła się do lokalu zastępczego, który otrzymała od władz miasta pod warunkiem dokonania całkowitego remontu (nie było tam prądu, gazu, był bardzo zniszczony). Wnioskodawczyni przeznaczyła na ten remont mnóstwo pieniędzy, aby móc w tym mieszkaniu zamieszkać. W lipcu 2016 r. Spółdzielnia sprzedała mieszkanie za kwotę 157 755,26 zł. Po rozliczeniu wypłacono Wnioskodawczyni kwotę 73 364,26 zł. Do Wnioskodawczyni wysłano dwa pisma z których wynikało, że będzie musiała zapłacić w Urzędzie Skarbowym podatek w wysokości 24 509,34 zł od kwoty 128 996,55 zł. Drugie pismo dotyczyło rozliczenia kwot poniesionych przez Spółdzielnię oraz zobowiązań i należności Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni otrzymała od Spółdzielni kwotę 73 364,26 zł. Następnie dopłaciła i kupiła mieszkanie za kwotę 89 500 zł. Mieszkanie przeznaczone jest do remontu. Wnioskodawczyni dokonała remontu tego lokalu aby móc w nim zamieszkać. Przed Wnioskodawczynią kolejne wydatki związane z instalacją gazu i ogrzewania. Przez cały czas Wnioskodawczyni dokłada, remontuje a teraz ma zapłacić podatek w wysokości ok. 25 000 zł. W styczniu 2017 r. Wnioskodawczyni otrzymała PIT-8C, z którego wynika, że powinna uiścić podatek od kwoty 128 996,55zł. Jeżeli Wnioskodawczyni rozliczy to jako podatkowy dochód na PIT-36 to będzie musiała zapłacić podatek w wysokości 32% od nadwyżki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni powinna rozliczyć PIT-8C na zasadach ogólnych czy może zastosować przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni sprawa dotyczy nakładów mieszkaniowych wobec tego chciałaby rozliczyć się na zasadzie pre salda. W ocenie Wnioskodawczyni wkłady mieszkaniowe powinny być zwolnione z podatku bo wniosła je do 1997 r. (30 lat temu). Natomiast różnicę pomiędzy kwotą uzyskaną, czyli 73 364,26 zł, a wniesionymi wkładami Wnioskodawczyni powinna wykazać do rozliczenia w PIT-39 aby mogła, pokazać że Jej koszty pokrywają tą różnicę a nawet ją przewyższają.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Kwestię nabycia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego oraz warunków zwrotu wniesionego wkładu reguluje ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1222, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy przez umowę o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia zobowiązuje się oddać członkowi lokal mieszkalny do używania, a członek zobowiązuje się wnieść wkład mieszkaniowy oraz uiszczać opłaty określone w ustawie i w statucie spółdzielni.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych członkowie spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali, są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.

W sprawach nieuregulowanych w ustawie prawa i obowiązki członków spółdzielni dotyczące w szczególności wnoszenia, ustalania i waloryzacji wkładu mieszkaniowego i budowlanego określają postanowienia statutu (art. 8 pkt 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych).

Natomiast zgodnie z przepisem art. 11 ust. 1 ww. ustawy spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego wygasa z chwilą ustania członkostwa oraz w innych wypadkach określonych w niniejszym rozdziale. Ustęp 11 powyższego artykułu stanowi, że spółdzielnia może podjąć uchwałę o wygaśnięciu spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego z następujących przyczyn:

1.  jeżeli członek pomimo pisemnego upomnienia nadal używa lokal niezgodnie z jego przeznaczeniem lub zaniedbuje obowiązki, dopuszczając do powstania szkód, lub niszczy urządzenia przeznaczone do wspólnego korzystania przez mieszkańców albo wykracza w sposób rażący lub uporczywy przeciwko porządkowi domowemu, czyniąc uciążliwym korzystanie z innych lokali, lub
2.  jeżeli członek jest w zwłoce z uiszczeniem opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1, za 6 miesięcy.

Zgodnie z art. 11 ust. 21 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych w wypadku wygaśnięcia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia wypłaca osobie uprawnionej wartość rynkową tego lokalu. Przysługująca osobie uprawnionej wartość rynkowa nie może być wyższa od kwoty, jaką spółdzielnia uzyska od osoby obejmującej lokal w wyniku przetargu przeprowadzonego przez spółdzielnię zgodnie z postanowieniami statutu.

Z wartości rynkowej lokalu potrąca się przypadającą na dany lokal część zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności niewniesiony wkład mieszkaniowy. Jeżeli spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków, potrąca się również nominalną kwotę umorzenia kredytu lub dotacji, w części przypadającej na ten lokal oraz kwoty zaległych opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1, a także koszty określenia wartości rynkowej lokalu (art. 11 ust. 22 ww. ustawy).

W myśl art. 11 ust. 24 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych warunkiem wypłaty, o której mowa w ust. 21, jest opróżnienie lokalu.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że w 1989 r. Wnioskodawczyni została członkiem Spółdzielni „Z.” w \`(...)\` Wnioskodawczyni dokonała pełnego wkładu i otrzymała kawalerkę na prawach członka spółdzielni. W 1997 r. Wnioskodawczyni zgłosiła chęć zamiany mieszkania na większe, na co Spółdzielnia wyraziła zgodę. Po uzupełnieniu wkładów Wnioskodawczyni otrzymała większe mieszkanie w tej samej spółdzielni. Wnioskodawczyni wskazuje, że posiadała prawo do spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. W 1998 r. Wnioskodawczyni opłacała czynsz terminowo i z tego tytułu wystąpiła nadpłata. Celem wyjaśnienia i sprostowania rozliczenia Wnioskodawczyni udała się do biura Spółdzielni i dowiedziała się, że na mieszkaniu lokatorskim występuje spore zadłużenie po poprzednim lokatorze. Wnioskodawczyni wskazuje, że w chwili kiedy obejmowała większe mieszkanie otrzymała pismo, z którego wynikało tylko ile ma dopłacić wkładu mieszkaniowego. O zadłużeniu nie było nawet wzmianki. Wnioskodawczyni nie zgadzała się z takim stanem rzeczy, próbowała walczyć. Efektem tego było to, że w 2009 r. pozbawiono Wnioskodawczynię statusu członka Spółdzielni. Od tego czasu nieustannie Wnioskodawczyni była atakowana, nakazywano Jej opuszczenie lokalu. W 2012 r. Wnioskodawczyni otrzymała nakaz eksmisji. Nie miała dokąd się wyprowadzić. Wnioskodawczyni wskazuje również, że trwała walka między Spółdzielnią a władzami miasta, kto z nich ma zapewnić Jej lokal zastępczy. Wnioskodawczyni zwróciła się o zwrot wkładów. Otrzymała wiadomość, że może je otrzymać w momencie kiedy Spółdzielnia dokona sprzedaży tego lokalu. W dniu 31 marca 2016 r. Wnioskodawczyni opuściła lokal i oddała klucze od tego lokalu. Przeprowadziła się do lokalu zastępczego, który otrzymała od władz miasta pod warunkiem dokonania całkowitego remontu (nie było tam prądu, gazu, był bardzo zniszczony). Wnioskodawczyni przeznaczyła na ten remont mnóstwo pieniędzy, aby móc w tym mieszkaniu zamieszkać. W lipcu 2016 r. Spółdzielnia sprzedała mieszkanie za kwotę 157 755,26 zł. Po rozliczeniu wypłacono Wnioskodawczyni kwotę 73 364,26 zł. Do Wnioskodawczyni wysłano dwa pisma z których wynikało, że będzie musiała zapłacić w Urzędzie Skarbowym podatek w wysokości 24 509,34 zł od kwoty 128 996,55 zł. Drugie pismo dotyczyło rozliczenia kwot poniesionych przez Spółdzielnię oraz zobowiązań i należności Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni otrzymała od Spółdzielni kwotę 73 364,26 zł. Następnie dopłaciła i kupiła mieszkanie za kwotę 89 500 zł. Mieszkanie przeznaczone jest do remontu. Wnioskodawczyni dokonała remontu tego lokalu aby móc w nim zamieszkać. Przed Wnioskodawczynią kolejne wydatki związane z instalacją gazu i ogrzewania. Przez cały czas Wnioskodawczyni dokłada, remontuje a teraz ma zapłacić podatek w wysokości ok. 25 000 zł. W styczniu 2017 r. Wnioskodawczyni otrzymała PIT-8C, z którego wynika, że powinna uiścić podatek od kwoty 128 996,55zł. Jeżeli Wnioskodawczyni rozliczy to jako podatkowy dochód na PIT-36 to będzie musiała zapłacić podatek w wysokości 32% od nadwyżki.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie pkt 9 ww. przepisu źródłem przychodów są „inne źródła”.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użyty we wskazanym przepisie zwrot „w szczególności” oznacza, że katalog przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty, co oznacza, że do tej kategorii przychodów można zaliczyć również inne niż te, które zostały w nim wymienione. Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód, uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie, których mamy do czynienia z przyrostem mienia. Tak więc podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe.

Zgodnie natomiast z treścią art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

W świetle ww. przepisów, w sytuacji wygaśnięcia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego - stosownie do art. 11 ust. 21 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych - spółdzielnia jest zobowiązana do wypłaty osobie uprawnionej wartości rynkowej tego lokalu. Ww. kwotę należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni.

Zakres przedmiotowego zwolnienia wyznacza niewątpliwie użyty w tym przepisie zwrot „do wysokości wniesionych wkładów” ograniczając go tylko i wyłącznie do wkładów uprzednio wniesionych, a więc ich nominalnej wysokości. Jeżeli wartość wkładu ulega zwiększeniu na skutek waloryzacji lub innych czynników, wówczas zwolnienie obejmuje nie całą kwotę przychodu związanego ze zwrotem wkładu w spółdzielni, lecz wyłącznie tę część przychodu, która odpowiada kwocie wniesionego wkładu.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny sprawy oraz powołane przepisy, należy stwierdzić, że kwota przysługująca Wnioskodawczyni w związku z wygaśnięciem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego określona w oparciu o jego wartość rynkową stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który do wysokości uprzednio wniesionego wkładu zwolniony jest z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji nadwyżka pomiędzy uzyskanym przychodem a wniesionym wkładem będzie stanowiła przychód podlegający opodatkowaniu, który Wnioskodawczyni powinna wykazać w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy w którym nastąpiła wypłata i opodatkować według skali podatkowej zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z innymi dochodami uzyskanymi w tym roku.

Odnosząc się natomiast do możliwości skorzystania przez Wnioskodawczynię ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że obejmuje on swoją dyspozycją wyłącznie dochody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. W przypadku spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego właścicielem i zarządzającym mieszkaniem jest spółdzielnia mieszkaniowa. Osoby zamieszkujące w takich mieszkaniach jedynie je użytkują, nie posiadają do nich tytułu własności. Mogą używać mieszkania, ale nie są jego właścicielami.

Ponadto, zgodnie z treścią art. 9 ust. 3 wyżej powołanej ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu jest prawem niezbywalnym, niedziedzicznym i nie podlega egzekucji. Oznacza to, że Wnioskodawczyni oddając do dyspozycji spółdzielni lokal, o którym mowa we wniosku, nie dokonała jego zbycia. Wypłacono Jej natomiast w związku z wygaśnięciem spółdzielczego lokatorskiego prawa, wartość rynkową lokalu, którą to kwotę jak wyżej wskazano należy zaliczyć do przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak więc zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma w tym przypadku zastosowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.