Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.6.2018.2.BW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-09
Teza: Prawo do zastosowania przez jednostkę organizacyjną Wnioskodawcy zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT do wynajmu nieruchomości.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; najem-najem mieszkań; stawka-stawki podatku; usługi-usługi najmu; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 grudnia 2017 r. (data wpływu 3 stycznia 2018r.), uzupełnionym pismem z 29 stycznia 2018r. (data wpływu 2 lutego 2018r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania przez jednostkę organizacyjną Wnioskodawcy zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT do wynajmu nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2018r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania przez jednostkę organizacyjną Wnioskodawcy zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT do wynajmu nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 29 stycznia 2018r. (data wpływu 2 lutego 2018r.) przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 24 stycznia 2018r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.6.2018.1.BW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca (Powiat) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności m.in. wynajmuje lokale użytkowe oraz mieszkalne w budynkach, które są jego własnością. Wnioskodawca prowadzi zarówno działalność niepodlegającą podatkowi VAT, zwolnioną z VAT oraz opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Od 1 stycznia 2017 r. Wnioskodawca i podległe mu jednostki budżetowe oraz zakład budżetowy, poddane są obowiązkowej centralizacji rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług.

Zespół Szkół im. /…/, jako jednostka organizacyjna Wnioskodawcy, otrzymała od Wnioskodawcy w trwały zarząd nieruchomość gruntową, zabudowaną m.in. budynkiem internatu. Część tego budynku o łącznej powierzchni 542,98 m2, na którą składa się powierzchnia 3-ciego piętra wraz z boczną klatką schodową, w tym powierzchnia mieszkalna pokoi wynosząca 272,98 m2 oraz powierzchnia ogólnodostępna (tj. korytarz, kuchnia, jadalnia, świetlica, łazienki, klatka schodowa) wynosząca 270 m2, stanowi przedmiot najmu na rzecz „A”, która następnie podnajmuje te lokale na cele wyłącznie mieszkaniowe. Umowa najmu zawarta z „A” jednoznacznie określa cel najmu jako wynajem nieruchomości mieszkalnej na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe (z przeznaczeniem na zakwaterowanie studentów).

Natomiast w piśmie z 29 stycznia 2918r. Wnioskodawca wskazał:

1.  Symbol PKOB budynku internatu - 1130 Budynki zbiorowego zamieszkania.
2.  Wynajmowana nieruchomość stanowiąca część budynku internatu ma charakter mieszkalny.
3.  Z umowy najmu jednoznacznie wynika, że przedmiotem najmu jest nieruchomość mieszkalna (część budynku internatu). Dodatkowo wykorzystywanie wynajmowanych pomieszczeń przez najemcę wyłącznie na cele mieszkaniowe zostało sprecyzowane w paragrafie 2 pkt 2 umowy najmu z dn. 05.10.2017, określając że Powiat oddaje w najem „A” część budynku internatu z przeznaczeniem na zakwaterowanie studentów. Dodatkowo w paragrafie 4 wspomnianej umowy najmu, najemca zobowiązuje się, że będzie używał pomieszczenia zgodnie z ich przeznaczeniem. Wnioskodawca nie jest w stanie określić jakie są postanowienia umowne między najemcą i podnajemcą, ale zapis w paragrafie 4 umowy nakazujący używanie wynajmowanych pomieszczeń zgodnie z ich przeznaczeniem oraz zabraniający zmiany przeznaczenia przedmiotu najmu bez pisemnej zgody Powiatu powoduje, iż należy domniemywać że w umowach zawartych z podnajemcami „A” również wskazała przeznaczenie nieruchomości w celach wyłącznie mieszkaniowych.
4.  Wnioskodawca uważa, że usługi wynajmu części budynku internatu na rzecz „A” należy zaklasyfikować do usług określonych symbolem 68.20.11.0 PKWiU (Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi). Jeżeli chodzi o klasyfikacje usługi podnajmu przez „A” dla podnajemcy, Powiat nie jest stroną właściwą dla określenia symbolu PKWiU (stroną właściwą jest „A” ponieważ to ona jest podmiotem świadczącym te usługi). Dodatkowo Powiat chciałby zaznaczyć, że zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 11 kwietnia 2017 r. (sygn. I SA/Kr 71/17) to Organ powinien dokonać klasyfikacji statystycznej wskazanej usługi w ramach grupowania PKWiU w celu zastosowania właściwej stawki podatku VAT. We wskazanym wyroku Sąd uznał, że: „do kompetencji organów podatkowych należy ustalenie odpowiedniego przedmiotu opodatkowania, stawki podatkowej, czy też zwolnienia, uzależnionych od zaklasyfikowania określonej usługi lub towaru według systematyki tych klasyfikacji. Oznacza to, że wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy. Gdyby było inaczej to w „zwykłych” postępowaniach wymiarowych organy podatkowe byłyby związane klasyfikacją statystyczną dokonaną przez producenta lub usługodawcę. (\`(...)\`) Jeżeli konkretny przepis podatkowy odwołuje się do klasyfikacji statystycznej jako warunku zastosowania określonego sposobu opodatkowania tj. np. zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług, to Minister nie może się uchylić od oceny stanowiska wnioskodawcy co do prawidłowości zaklasyfikowania statystycznego (np. w PKWiU) konkretnego towaru (produktu) lub świadczonej usługi, o ile we wniosku zostaną przedstawione informacje o składzie produktu, sposobie jego wytwarzania itp. czyli okoliczności faktyczne mające znaczenie dla przyporządkowania towarów lub usług do konkretnych ugrupowań statystycznych. Klasyfikacje statystyczne są w swej istocie zbiorami norm technicznych stanowiących usystematyzowane zbiory towarów lub czynności (usług) - przez ich wprowadzenie do systemu podatkowego, są jednocześnie swoistego rodzaju normami podatkowymi w zakresie podatku od towarów i usług. Tym samym organy podatkowe, nie zaś organy statystyczne, mając na uwadze stan faktyczny sprawy, podany we wniosku o wydanie interpretacji, w zakresie niezbędnym z punktu widzenia wszystkich jego elementów mogących mieć znaczenia klasyfikacyjne, powinny dokonać oceny, w jakim grupowaniu tej właśnie klasyfikacji mieszczą się towary”.

Podobny pogląd wyrażały wielokrotnie inne Sądy w Polsce m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z dnia 7 lipca 2011 r., I FSK 1114/10 oraz z dnia 26 stycznia 2012 r., I FSK 483/11, a także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 16 kwietnia 2015 r., I SA/Rz 243/15 i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 28 kwietnia 2015 r., I SA/Łd 212/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 10 września 2015 r., I SA/Kr 1206/15.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy Zespół Szkół /…/, jako jednostka organizacyjna Powiatu /…/, wynajmując własną nieruchomość, którą stanowi część budynku internatu, dla „A”, który następnie podnajmuje ją na własny rachunek, na cele wyłącznie mieszkaniowe, posiada prawo do zwolnienia w/w usługi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa wynajmu własnej nieruchomości, którą stanowi część budynku internatu, podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, ponieważ cel tej usługi jest jednoznacznie doprecyzowany w umowie najmu, jako wyłącznie mieszkaniowy oraz nieruchomość ma charakter mieszkalny, a tym samym spełniony jest wymóg z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponieważ zwolnienie to jest przedmiotowe, to fakt podnajmowania lokali przez „A” a następnie dalsze ich wynajmowanie na cele mieszkaniowe nie ma wpływu na zastosowanie zwolnienia.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz jego przeznaczenia (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i podmiotu nabywającego tę usługę.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług wskazują, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,
*   charakter mieszkalny nieruchomości,
*   mieszkaniowy cel najmu.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Podatnik podatku od towarów i usług będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w/w usługi jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych. Powyższe dotyczy zarówno umów najmu zawieranych pomiędzy wynajmującym a najemcą, jak również umów zawieranych z podmiotem trzecim, tj. w relacji wynajmujący - najemca - podnajemca.

Umowa najmu zawarta pomiędzy Zespołem Szkół /…/ i „A” jednoznacznie określa cel najmu jako wynajem nieruchomości mieszkalnej na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe (z przeznaczeniem na zakwaterowanie studentów). Dodatkowo w umowie zawarty jest zapis o braku możliwości zmiany przez wynajmującego przeznaczenia przedmiotu najmu bez pisemnej zgody Dyrektora Zespołu Szkół /…/, działającego w imieniu Powiatu /…/.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że Zespół Szkół /…/, jako jednostka organizacyjna Powiatu, wynajmując nieruchomość, którą stanowi część budynku internatu, działa w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 w/w ustawy. Jednakże z uwagi na fakt, że przedmiotem usługi jest wynajem nieruchomości mieszkalnej na rzecz „A”, który następnie podnajmuje przedmiotową nieruchomość wyłącznie na cele mieszkaniowe, spełnione są wymienione wyżej przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług. Okoliczności tej nie zmienia fakt, że najem dokonany jest na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą na własny rachunek, dokonującego dalszego wynajmu tej nieruchomości. Istotny jest cel, na jaki lokale są wynajmowane tj. z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe. Powyższe potwierdza fakt zawarcia w umowie najmu zobowiązania najemcy do wykorzystywania wynajmowanych lokali mieszkalnych wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że Zespół Szkół /…/, jako jednostka organizacyjna Powiatu /…/, wynajmując własną nieruchomość, którą stanowi część budynku internatu, podmiotowi „A”, który następnie podnajmuje te lokale na własny rachunek, na cele wyłącznie mieszkaniowe, posiada prawo do zwolnienia w/w usługi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2018 r., poz. 280), zwanej dalej ustawą z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 4 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Powiat, w rozumieniu ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz.U. z 2017 r., poz. 1868 z późn. zm.), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami.

Należy nadmienić, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Z powyższego wynika, że Powiat wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Stawka podatku, którym są opodatkowane czynności polegające na odpłatnym świadczeniu usług, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie przepisy o VAT przewidują dla świadczenia niektórych usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Należy ponadto zauważyć, że na mocy art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, w którym wymienione zostały usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55.

Pod poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%”, wymienione zostały usługi sklasyfikowane w dziale 55 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i podmiotu nabywającego tę usługę.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

1.  świadczenie usługi na własny rachunek,
2.  charakter mieszkalny nieruchomości,
3.  mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Należy zwrócić w tym miejscu uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Celem właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, Wnioskodawca winien uwzględniać regulacje wynikające z przywołanego art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę cytowane przepisy należy stwierdzić, że usługa najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi, jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona nieruchomość mieszkalnej i nieruchomość ta ma być wykorzystana przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych.

Kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017r. poz. 459 z późn. zm.).

Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego, w świetle którego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

W tym miejscu należy również zwrócić uwagę, że zwolnienia od podatku od towarów i usług, w tym również zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, jaką jest opodatkowanie sprzedaży 23% stawką podatku. W związku z tym, powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów (vide np. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 1992 r., sygn. akt. SA/Po 596/92). W żadnym razie nie powinno ono być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Jak wynika z okoliczności sprawy Zespół Szkół /…/, jako jednostka organizacyjna Wnioskodawcy, otrzymał od Wnioskodawcy w trwały zarząd nieruchomość gruntową, zabudowaną m.in. budynkiem internatu (symbol PKOB budynku internatu – 1130 Budynki zbiorowego zamieszkania).

Część tego budynku o łącznej powierzchni 542,98 m2, na którą składa się powierzchnia 3-ciego piętra wraz z boczną klatką schodową, w tym powierzchnia mieszkalna pokoi wynosząca 272,98 m2 oraz powierzchnia ogólnodostępna (tj. korytarz, kuchnia, jadalnia, świetlica, łazienki, klatka schodowa) wynosząca 270 m2, stanowi przedmiot najmu na rzecz „podmiotu A” który następnie podnajmuje te lokale na cele wyłącznie mieszkaniowe.

Umowa najmu zawarta z „A” jednoznacznie określa cel najmu jako wynajem nieruchomości mieszkalnej na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe (z przeznaczeniem na zakwaterowanie studentów). Z umowy najmu jednoznacznie wynika, że przedmiotem najmu jest nieruchomość mieszkalna (część budynku internatu). Dodatkowo wykorzystywanie wynajmowanych pomieszczeń przez najemcę wyłącznie na cele mieszkaniowe zostało sprecyzowane w paragrafie 2 pkt 2 umowy najmu z dnia 5 października 2017, określając że Powiat oddaje w najem „A” część budynku internatu z przeznaczeniem na zakwaterowanie studentów. Dodatkowo w paragrafie 4 wspomnianej umowy najmu, najemca zobowiązuje się, że będzie używał pomieszczenia zgodnie z ich przeznaczeniem.

Wnioskodawca wskazał, że nie jest w stanie określić jakie są postanowienia umowne między najemcą („A”) i podnajemcą, ale zapis w paragrafie 4 umowy nakazujący używanie wynajmowanych pomieszczeń zgodnie z ich przeznaczeniem oraz zabraniający zmiany przeznaczenia przedmiotu najmu bez pisemnej zgody Powiatu powoduje, iż należy domniemywać że w umowach zawartych z podnajemcami „A” Ekologii również wskazał przeznaczenie nieruchomości w celach wyłącznie mieszkaniowych.

Zdaniem Wnioskodawcy usługi wynajmu części budynku internatu na rzecz „A” należy zaklasyfikować do usług określonych symbolem PKWiU 68.20.11.0 (Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi).

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opis sprawy należy stwierdzić, że skoro umowa najmu zawarta z „A” jednoznacznie określa cel najmu jako wynajem nieruchomości mieszkalnej na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe (z przeznaczeniem na zakwaterowanie studentów) i skoro w paragrafie 4 wspomnianej umowy najmu jest zapis, że najemca zobowiązuje się, że będzie używał pomieszczenia zgodnie z ich przeznaczeniem co oznaczałoby, że w umowach zawartych z podnajemcami „A” również wskazała przeznaczenie nieruchomości w celach wyłącznie mieszkaniowych, a ponadto skoro (jak wskazał Wnioskodawca) usługi wynajmu części budynku internatu na rzecz „A” należy zaklasyfikować do usług określonych symbolem PKWiU 68.20.11.0, to należy stwierdzić, że wynajem opisanej nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, bowiem zostały spełnione wyżej opisane przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia tj. przedmiotem najmu jest nieruchomość mieszkalna i jest ona wynajmowana wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Tut. Organ pragnie podkreślić, że ciężar wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego spoczywa na składającym wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Organ podatkowy nie może w tym względzie zastępować Wnioskodawcy – nie jest on bowiem uprawniony ani do zakreślania granic stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), ani do ustalania we własnym zakresie, czy podany przez Wnioskodawcę stan faktyczny odpowiada stanowi rzeczywistemu. Organ wydający interpretację bazuje zatem wyłącznie na tym, co poda Wnioskodawca. Tym samym to Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność za przedstawiony przez siebie stan faktyczny i ewentualne negatywne konsekwencje przedstawienia opisu w sposób niezgodny z rzeczywistością. Jednocześnie zaznacza się, że ochronę daje wyłącznie interpretacja wydana do stanu faktycznego tożsamego ze stanem rzeczywistym.

Podkreślić we tym miejscu także należy, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

Zatem zmiana któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność, a Wnioskodawca nie może korzystać z ochrony wynikającej z tej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.