Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-176/10-3/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-05-21
Teza: W którym momencie różnica między wymagalną wierzytelnością Banku z tytułu opcji walutowych (podlegają umorzeniu) określoną w ugodzie z Bankiem, a kwotą podlegającą spłacie przyjętą w ugodzie stanowi przychód do opodatkowania - czy w momencie realizacji ugody zawartej z Bankiem poprzez spłatę rat i odsetek?
Słowa kluczowe: banki; instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; odsetki; przychód-przychód podlegający opodatkowaniu; rozliczanie (rozliczenia); skutki podatkowe; ugody; umorzenie; umowa; waluta-opcja walutowa; wierzytelność-umorzenie wierzytelności; zobowiązanie-umorzenie zobowiązania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2010 r. (data wpływu 22.02.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu zawartej ugody z Bankiem - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty zobowiązania zapłaconej w wyniku rozliczenia transakcji opcji walutowej oraz odsetek w związku z rozłożeniem na raty spłaty zobowiązania Spółki wobec banku,

*   momentu powstania przychodu z tytułu zawartej ugody z Bankiem.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest producentem wyrobów ceramicznych. Produkty swoje w 71,5% sprzedaje do krajów, z którymi rozlicza się w walucie EUR i dolarach USA i w takiej walucie wystawiane są faktury VAT.

W dniu 11.01.2008 r. Spółka zawarta z Bankiem umowę ramową, umowę dodatkową i umowę zabezpieczającą majątkiem Spółki pozwalające na zawarcie transakcji walutowych.

Głównym celem było zabezpieczenie wpływów z tytułu eksportu (w ramach rozliczeń wewnątrzwspólnotowych) przed umocnieniem się PLN w stosunku do EUR.

Przez okres kilku miesięcy, Spółka obserwowała rynek, dopiero w czerwcu 2008 r. zdecydowano się na otwarcie I opcji walutowej.

Tę opcję walutową zamknięto w sierpniu 2008 r. Dodatnie różnice kursowe dla Spółki zostały przyjęte jako przychód do opodatkowania.

II opcja walutowa została otwarta pod koniec sierpnia 2008 r. Od tego momentu zaczął lawinowo rosnąć kurs EUR i wystąpiły ujemne różnice kursowe dla Spółki. Spółka była zmuszona zapłacić 39 tys. PLN dla Banku (różnice kursowe), ale w dalszym ciągu nie mogła zamknąć tej transakcji.

Opcja ta zawarta była na realne wpływy z tytułu eksportu. Spółka widząc problemy z kursem walut i przewidując skutki finansowe wzrostu cen waluty w EUR w stosunku do PLN, a nadto znając stanowisko Banku, który podawał w krótkich okresach czasu skutki finansowe wzrostu waluty EUR, postanowiła doprowadzić do rozwiązania umowy ramowej i pozostałych umów towarzyszących, w celu zminimalizowania strat poprzez zawarcie ugody z Bankiem.

Działania Spółki miały na celu zachowanie płynności finansowej i uratowanie Spółki przed zapaścią gospodarczą prowadzącą nieuchronnie do upadłości.

Zobowiązanie - ustalenie kwoty realizacji transakcji z opcji walutowych na dzień zawarcia ugody do realizacji przez Spółkę ustalało wysokość tego zobowiązania oraz przyjęto miesięczną kwotową spłatę rat zadłużenia wraz z odsetkami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy kwota zobowiązania - rozliczenia transakcji opcji walutowej zapłacona:
    1.  poza ugodą w kwocie 39 tys. PLN,
    2.  oraz przyjęta do spłaty w ugodzie z Bankiem wraz z odsetkami, stanowią koszty uzyskania przychodów do celów podatkowych w części „a” oraz w każdej miesięcznej kwocie przyjętej w ugodzie wraz z odsetkami i zapłaconej w każdym miesiącu, przyjętym do spłaty w części „b”?
2.  W którym momencie różnica między wymagalną wierzytelnością Banku z tytułu opcji walutowych (podlegają umorzeniu) określoną w ugodzie z Bankiem a kwotą podlegającą spłacie przyjętą w ugodzie stanowi przychód do opodatkowania - czy w momencie realizacji ugody zawartej z Bankiem poprzez spłatę rat i odsetek?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie drugie. Wniosek Spółki w zakresie pytania pierwszego został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 21 maja 2010 r. nr ILPB3/423-176/10-2/ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy, umorzenie różnicy zobowiązania z tytułu opcji walutowych, zgodnie z § 3 ust. 2 i § 8 ust. 3 i kolejne zapisy ugody, powinno nastąpić po wykonaniu ugody i w związku z tym, kwota umorzenia będzie stanowiła w tym momencie przychód do opodatkowania.

Podstawa prawna:

art. 7 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 pkt 3 i art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - przychód z tego tytułu do opodatkowania wystąpi po realizacji ugody z Bankiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) nie definiują pojęcia przychodów, określają natomiast, co w szczególności stanowi przychód na potrzeby tego podatku. Wymienione w art. 12 tej ustawy kategorie uznane za przychód nie wyczerpują zatem wszystkich kategorii, jakie mogą stanowić przychód na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych i tworzą tym samym katalog otwarty.

Z przykładowego wykazu zdarzeń uznanych za przychody podatkowe wymienionych w art. 12 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że co do zasady, za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie majątkowe podatnika o charakterze trwałym, rzeczywiście otrzymane, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne może powodować obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:

1.  zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,
2.  środków na rachunkach bankowych - w bankach.

Natomiast przepis art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż do przychodów nie zalicza się kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z:

1.  bankowym postępowaniem ugodowym w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków lub
2.  postępowaniem upadłościowym z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego, lub
3.  realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw.

W przytoczonych regulacjach ustawodawca używa w odniesieniu do wymienionych w nich kategorii przychodów m. in. terminu umorzone zobowiązania. Jednakże pojęcie to w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie zostało zdefiniowane. „Umorzyć”, wg Małego Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999), oznacza „zmniejszyć lub zlikwidować zobowiązanie pieniężne uzyskując zrzeczenie się należności przez wierzyciela lub spłacając stopniowo dług. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność”.

Zgodnie natomiast z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), wierzytelność jest prawem i nie ma przeszkód, aby zrzec się tego prawa w każdej chwili. Zrzeczenie się, polega na umorzeniu zobowiązania bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. W oparciu o art. 508 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik przyjmuje zwolnienie. Zatem skutkiem umorzenia jest zmniejszenie lub zlikwidowanie w całości lub części zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania. W przypadku takiego zrzeczenia się wierzyciela, dłużnik nie jest już zobowiązany do spełnienia świadczenia, tym samym, po stronie dłużnika powstaje przysporzenie w jego majątku, gdyż ze zobowiązania jakie miał względem wierzyciela został zwolniony.

Innymi słowy, umorzenie zobowiązania rozumiane jest jako zwolnienie z długu, które powoduje powstanie u dłużnika przychodu podatkowego (art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Wnioskodawca wskazał, iż Spółka w dniu 11.01.2008 r. Spółka zawarta z Bankiem umowę ramową, umowę dodatkową i umowę zabezpieczającą majątkiem Spółki pozwalające na zawarcie transakcji walutowych. Głównym celem było zabezpieczenie wpływów z tytułu eksportu (w ramach rozliczeń wewnątrzwspólnotowych) przed umocnieniem się PLN w stosunku do EUR. W czerwcu 2008 r. Spółka otwarła I opcję walutową, którą zamknięto w sierpniu 2008 r. Dodatnie różnice kursowe dla Spółki zostały przyjęte jako przychód do opodatkowania. II opcja walutowa została otwarta pod koniec sierpnia 2008 r. Od tego momentu zaczął lawinowo rosnąć kurs EUR i wystąpiły ujemne różnice kursowe dla Spółki. Spółka była zmuszona zapłacić 39 tys. PLN dla Banku, ale w dalszym ciągu nie mogła zamknąć tej transakcji.

Spółka przewidując skutki finansowe wzrostu cen waluty w EUR w stosunku do PLN postanowiła doprowadzić do rozwiązania umowy ramowej i pozostałych umów towarzyszących, w celu zminimalizowania strat poprzez zawarcie ugody z Bankiem.

Zobowiązanie - ustalenie kwoty realizacji transakcji z opcji walutowych na dzień zawarcia ugody do realizacji przez Spółkę ustalało wysokość tego zobowiązania oraz przyjęto miesięczną kwotową spłatę rat zadłużenia wraz z odsetkami. Po realizacji ugody Bank odstąpi od dochodzenia części kwoty rozliczenia.

Powyższe oznacza, że bank, po spełnieniu określonych warunków, umorzy Spółce część wierzytelności. Zatem, Spółka uzyska trwałe przysporzenie w jej majątku skutkujące powstaniem przychodu podatkowego, bowiem w przedmiotowej sprawie nie zachodzi żadna z sytuacji przewidzianych w art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyłączających z przychodów podatkowych określone rodzaje umorzonych zobowiązań.

Reasumując powyższe, w dacie umorzenia przez Bank części zobowiązania głównego w Spółce powstanie – stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – przychód podatkowy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.