Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1405/12/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-19
Teza: Czy wydatki poniesione na budowę drogi stanowią koszt uzyskania przychodu? Czy nieumorzona wartość zamienionej działki w kwocie 226.006,98 zł jest kosztem uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: budowa; darowizna; drogi; drogi-drogi publiczne; działki; grunty; koszt-koszty uzyskania przychodów; umowa-umowa darowizny; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zamiana; zbycie-odpłatne zbycie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 03 lipca 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 05 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniu 04 lutego 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym:

*   wydatki poniesione na budowę drogi stanowią koszty uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe,**
*   wydatki poniesione na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu są kosztem uzyskania przychodu w związku z jej odpłatnym zbyciem - **jest prawidłowe.**

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

UZASADNIENIE

W dniu 05 listopada 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki poniesione na budowę drogi oraz wydatki poniesione na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu stanowią koszty uzyskania przychodów. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 21 stycznia 2013 r. Znak IBPP3/443-1219/12/ASz, IBPBI/2/423-1405/12/AK wezwano Wnioskodawcę o ich uzupełnienie. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 04 lutego 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W celu scalenia nieruchomości Spółki, które rozdzielone były działkami stanowiącymi własność Gminy z przeznaczeniem pod budowę drogi, Spółka w związku z prowadzonymi inwestycjami (w tym budowa II pieca szklarskiego) zawarła w 2011 r. porozumienie z Gminą na mocy którego zobowiązała się do wykonania projektu i budowy drogi na działkach wydzielonych przy granicy swojej nieruchomości oraz dokonania zamiany działek zajętych pod drogę na działki stanowiące własność Gminy, z zastrzeżeniem darowizny kwoty nakładów stanowiących różnicę pomiędzy wartością nieruchomości Spółki a wartością nieruchomości Gminy jako warunku dokonania tej zamiany. Spółka doprowadziła do wydzielenia ze swojej nieruchomości działek pod budowę drogi, dokonała nakładów inwestycyjnych stanowiących drogę wraz z odwodnieniem i oświetleniem. Realizacja odwodnienia umożliwiła odprowadzenie wód deszczowych z terenu Huty, natomiast nowa droga zapewnia swobodny i bezpieczny dostęp dla dostawców surowców oraz odbiorców opakowań szklanych. W lipcu 2012 r. Spółka dokonała zamiany w/w działek będących w użytkowaniu wieczystym na nieruchomości niezabudowane stanowiące własność Gminy. Wartość prawa własności nieruchomości gruntowej Gminy wyniosła 255.840,00 zł, do wartości nieruchomości został doliczony podatek VAT w wysokości 58.843,20 zł.

Wartość nieruchomości będącej w użytkowaniu wieczystym Spółki wynosiła 1.098.187,40 zł, w tym:

1.  wartość prawa użytkowania wieczystego wyniosła 142.020,00 zł + VAT 32.664,40 zł
2.  nakłady inwestycyjne stanowiące drogę wraz z odwodnieniem i oświetleniem 923.503,00 zł.

Różnica wartości nieruchomości wynosiła 783.504,40 i Spółka zrezygnowała z dopłaty czyniąc darowiznę na rzecz Gminy, stosownie do treści porozumienia ze stycznia 2011 r.

Z uzupełnienia wniosku zawartego w piśmie z dnia 29 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 04 lutego 2013 r.) wynika, że za „sprzedaż” prawa wieczystego użytkowania Spółka obciążyła Gminę fakturą VAT (kwota netto 142.020,00 zł + VAT 32.664,40 zł). Darowizna nieruchomości (w postaci drogi) na rzecz Gminy zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 2 została opodatkowana podatkiem VAT 23% (kwota darowizny 923.503,00 zł + VAT 212.405,69 zł). Pod pojęciem „nieumorzona wartość zamienionej działki" Spółka rozumie wydatki poniesione na nabycie prawa wieczystego użytkowania działki.

W związku z powyższym zadano następujące m.in. pytania:

Czy wydatki poniesione na budowę drogi stanowią koszt uzyskania przychodu? Czy nieumorzona wartość zamienionej działki w kwocie 226.006,98 zł jest kosztem uzyskania przychodu? (pytania dot. podatku dochodowego od osób prawnych)

Zdaniem Spółki, zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów. W związku z tym Spółka uważa, że zarówno nieumorzona wartość zamienionej działki w kwocie 226.006,98 zł, jak i wydatki które poniosła na budowę drogi, która umożliwia odpowiedni dostęp do nowo wybudowanych obiektów wydziału produkcji opakowań szklanych dla nowego pieca, stanowiącego dla niej źródło przychodów, niewątpliwe będą się przyczyniać do uzyskiwania przez Spółkę przychodów, a zatem będą one stanowić dla niej koszt uzyskania przychodu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 updop. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, iż wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 updop, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

1.  przeznaczenie wydatku ( jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu ) oraz
2.  potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w celu scalenia nieruchomości Spółki, (które rozdzielone były działkami stanowiącymi własność Gminy z przeznaczeniem pod budowę drogi), Spółka w związku z prowadzonymi inwestycjami zawarła w 2011 r. porozumienie z Gminą na mocy którego zobowiązała się do wykonania projektu i budowy drogi na działkach wydzielonych przy granicy swojej nieruchomości oraz dokonania zamiany działek zajętych pod drogę na działki stanowiące własność Gminy, z zastrzeżeniem darowizny kwoty nakładów stanowiących różnicę pomiędzy wartością nieruchomości Spółki a wartością nieruchomości Gminy, jako warunku dokonania tej zamiany. Spółka doprowadziła do wydzielenia ze swojej nieruchomości działek pod budowę drogi, dokonała nakładów inwestycyjnych stanowiących drogę wraz z odwodnieniem i oświetleniem. Realizacja odwodnienia umożliwiła odprowadzenie wód deszczowych z terenu Huty, natomiast nowa droga zapewnia swobodny i bezpieczny dostęp dla dostawców surowców oraz odbiorców opakowań szklanych. W lipcu 2012 r. Spółka dokonała zamiany działek będących w użytkowaniu wieczystym na nieruchomości niezabudowane stanowiące własność Gminy. Wartość prawa własności nieruchomości gruntowej Gminy wyniosła 255.840,00 zł, do wartości nieruchomości został doliczony podatek VAT w wysokości 58.843,20 zł.

Wartość nieruchomości będącej w użytkowaniu wieczystym Spółki wynosiła 1.098.187,40 zł, w tym:

1.  wartość prawa użytkowania wieczystego wyniosła 142.020,00 zł + VAT 32.664,40 zł
2.  nakłady inwestycyjne stanowiące drogę wraz z odwodnieniem i oświetleniem 923.503,00 zł.

Różnica wartości nieruchomości wynosiła 783.504,40 i Spółka zrezygnowała z dopłaty czyniąc darowiznę na rzecz Gminy, stosownie do treści porozumienia ze stycznia 2011 r.

Z uzupełnienia wniosku wynika ponadto, że za „sprzedaż” prawa wieczystego użytkowania Spółka obciążyła Gminę fakturą VAT (kwota netto 142.020,00 zł + VAT 32.664,40 zł). Darowizna nieruchomości (w postaci drogi) na rzecz Gminy zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 2 została opodatkowana podatkiem VAT 23% (kwota darowizny 923.503,00 zł + VAT 212.405,69 zł). Pod pojęciem „nieumorzona wartość zamienionej działki" Spółka rozumie wydatki poniesione na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, iż działka będąca w użytkowaniu wieczystym została nabyta na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, a więc co do zasady wydatek ten spełnia przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 1 updop. Jednocześnie należy mieć na względzie katalog kosztów niepodatkowych zawartych w art. 16 ust. 1 updop.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Należy również mieć na względzie, iż na podstawie art. 16c pkt 1 updop, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów zaliczane odpowiednio do środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie do postanowień art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży (art. 604 Kodeksu cywilnego).

Przez odpłatne zbycie, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a updop, należy rozumieć sytuację, w której podmiot przenoszący własność rzeczy lub praw majątkowych w zamian otrzymuje ekwiwalent w postaci korzyści majątkowej. Aby zatem mówić o odpłatnym zbyciu powinno nastąpić świadczenie wzajemne nabywcy rzeczy lub praw na rzecz zbywcy. Zatem jedna z form odpłatnego zbycia bez wątpienia jest zamiana.

Mając powyższe na uwadze, w sytuacji zamiany działek poniesione przez Spółkę wydatki na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w związku z jego odpłatnym zbyciem w dacie zawarcia umowy.

Odnosząc się natomiast do kwestii możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wybudowanie drogi zauważyć należy, iż z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku oraz z jego uzupełnienia bezsprzecznie wynika, że Spółka zrezygnowała z dopłat (z uwagi na różnice w wartości zamienionych działek) czyniąc darowiznę nakładów poniesionych na budowę drogi na rzecz Gminy. Darowizna ta została opodatkowana podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 14 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej.

Zgodnie z art. 888 kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

W związku z powyższym, mając na uwadze literalne brzmienie cytowanego powyżej art. 16 ust. 1 pkt 14 updop, wydatki poniesione na budowę drogi, przekazane Gminie na mocy umowy darowizny, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując stanowisko Spółki w zakresie ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym:

*   wydatki poniesione na budowę drogi stanowią koszty uzyskania przychodów – jest nieprawidłowe,
*   wydatki poniesione na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu są kosztem uzyskania przychodu w związku z jej odpłatnym zbyciem - jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług wydano odrębną interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.