Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.228.2021.2.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-09
Teza: Opodatkowanie transakcji zbycia nieruchomości stanowiącej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; dostawa; działki; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; odliczenia-odliczenie od podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; wyłączenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 maja 2021 r. (data wpływu – 10 maja 2021 r.), uzupełnionym pismami z 7 czerwca 2021 r. oraz z 1 lipca 2021 r. (data wpływu – 1 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości stanowiącej działkę nr 111 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości stanowiącej działkę nr 111 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Ww. wniosek został uzupełniony pismami z 7 czerwca 2021 r. (w zakresie załącznika ORD/WS-B) oraz z 1 lipca 2021 r. (data wpływu – 1 lipca 2021 r.).

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: AX Sp. z o.o., ul. …;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: BY Sp. z o.o., ul. …;

(obie strony dalej łącznie jako: „Wnioskodawcy”),

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

AX Sp. z o.o. (dalej jako: "Wnioskodawca" lub "Nabywca") zamierza kupić od BY Sp. z o.o. (dalej jako: „Zbywca” lub „Sprzedający”) położoną w CD, gmina CD, powiat grodzki, woj. XM, nieruchomość zabudowaną halą produkcyjną i magazynową z obiektami biurowymi oraz budowlami (wiatami) – ruchomościami niezwiązanymi stale z gruntem (dalej jako: „Nieruchomość”; czynność dalej określana jako: „Dostawa”).

Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży obejmuje:

*   prawo własności gruntu składającego się z działki o numerze ewidencyjnym 111, położonej w CD, dla której Sąd Rejonowy w CD, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze … (dalej jako: „Grunt");
*   prawo własności budynku hali produkcyjno-magazynowej z obiektami biurowymi, położonej na działce nr 111 (dalej jako: „Budynek”);
*   prawo własności infrastruktury towarzyszącej funkcjonowaniu Budynku, znajdującej się na działce, w tym hal magazynowych namiotowych (wiat), placu manewrowego, parkingu, dróg wewnętrznych, instalacji (w tym instalacji podziemnych) i urządzeń znajdujących się na Nieruchomości (dalej jako: „Budowle”).

Ponadto, w dziale I księgi wieczystej wpisane są następujące prawa związane z prawem własności nieruchomości, obciążające nieruchomość objętą księgą …:

*   prawo przebiegu istniejących i nowych instalacji, z prawem dostępu do nich celem konserwacji, naprawy lub modernizacji po każdorazowym uzgodnieniu z właścicielem nieruchomości służebnej; oraz
*   prawo przejazdu i przechodu.

W dziale (…) księgi wieczystej ujawniona jest ustanowiona na Nieruchomości służebność gruntowa.

Za wyjątkiem praw i roszczeń osób trzecich ujawnionych w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości oraz praw wynikających z umowy najmu zawartej z Nabywcą w dniu (…) r., Nieruchomość jest wolna od praw i roszczeń osób trzecich.

Zbywca nabył Grunt na podstawie umowy sprzedaży z dnia (…) r. od spółki akcyjnej WZ.

Budynek i Budowle zostały wybudowane przez Zbywcę oraz oddane do użytkowania etapami, tj. Budynek został oddany do użytkowania po raz pierwszy w 2008 r.; w 2017 roku uzyskano pozwolenie na rozbiórkę i budowę Budynku, który został ponownie oddany do użytkowania w 2018 r. W 2019 r. uzyskano pozwolenie na budowę, polegającą na ponownej przebudowie Budynku. Koszty przebudowy Budynku były jednak niższe niż 30% jego wartości początkowej. Dwie wiaty zostały wybudowane na podstawie pozwoleń na budowę z 2013 r. i 2018 r. i w tych latach zostały oddane do użytkowania. Pozostałe Budowle zostały oddane do użytkowania nie później niż w momencie oddania do użytkowania Budynku.

Zbywcy przysługiwało w stosunku do Budynku i Budowli prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy ich wybudowaniu.

W odniesieniu do Gruntu brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Planowana Dostawa będzie obejmowała nabycie własności przedmiotowej zabudowanej Nieruchomości wraz z Budynkiem i Budowlami znajdującymi się na niej, w stanie wolnym od wszelkich roszczeń i praw osób trzecich. Nieruchomość zostanie przekazana wraz z całą jej dokumentacją, z odpowiednim uwzględnieniem faktu, że Nabywca korzysta z Nieruchomości na mocy umowy najmu z dnia 19 kwietnia 2008 roku.

Dostawa nie obejmie natomiast oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo, środków pieniężnych, koncesji, licencji, majątkowych praw autorskich i pokrewnych, innych niż majątkowe prawa autorskie do dokumentacji projektowej, tajemnic przedsiębiorstwa, jak również Wnioskodawcy nie zostaną przekazane księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Sprzedającego. Wnioskodawca nie przejmie zobowiązań wynikających z ewentualnych umów finansowania przedmiotowej inwestycji Zbywcy, czy też praw i obowiązków z umów dotyczących obsługi Nieruchomości. Nie nastąpi również przejście pracowników Zbywcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy, zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

Nieruchomość nie jest i nie będzie wyodrębniona organizacyjnie w przedsiębiorstwie Sprzedającego, w tym nie ma i nie będzie ona miała swojego miejsca w strukturze organizacyjnej Sprzedającego jako dział, wydział, oddział itp. Nieruchomość nie jest i nie będzie wyodrębniona finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Nieruchomość nie jest i nie będzie również wyodrębniona funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Nie stanowi i nie będzie ona stanowiła funkcjonalnie odrębnej całości, tj. nie obejmuje ona wszystkich niezbędnych elementów do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze Sprzedającego. Nieruchomość nie posiada i nie będzie posiadać potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Nieruchomość nie stanowi na tyle zorganizowanego kompleksu praw, obowiązków i rzeczy, aby był on zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu Sprzedającego. Wnioskodawca będzie musiał bowiem po jej nabyciu zawrzeć umowy o świadczenie na jego rzecz usług związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości, aby mogła ona samodzielnie funkcjonować i realizować określone zadania gospodarcze.

Zarówno Wnioskodawca, jak i Zbywca będą na moment sprzedaży Nieruchomości czynnymi podatnikami VAT i przed Dostawą złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT w zakresie w jakim Dostawa będzie podlegała zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W dniu 4 lutego 2020 r. Wnioskodawca i Zbywca zawarli Przedwstępną Umowę Sprzedaży Nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku z 1 lipca 2021 r. Wnioskodawca podał, że:

1.  organ podatkowy dla AX oraz BY – Urząd Skarbowy …;
2.  nabyta nieruchomość będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych;
3.  służebności gruntowe polegają na prawie korzystania z linii kablowej 15kV wraz z rozdzielnią średniego napięcia oraz prawem przebiegu istniejących instalacji i nowych instalacji elektrycznych, gazowych, cieplnych, telefonicznych, wodnych (kanalizacja wodna, deszczowa, sanitarna) z prawem dostępu do nich konserwacji, naprawy lub modernizacji, przy czym czynności te muszą być każdorazowo ustalane z właścicielem Nieruchomości.

Ponadto Wnioskodawca załączył do uzupełnienia potwierdzenie opłaty za wniosek.

W świetle powyższego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie poprawności swojego stanowiska w odniesieniu do następujących pytań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Dostawa Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przy czym będzie ona objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zaś Wnioskodawcy i Zbywcy będzie przysługiwało prawo rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT? (pytanie nr 1 we wniosku)
2.  Czy jeżeli Wnioskodawca i Zbywca zrezygnują ze zwolnienia z VAT Dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, po dokonaniu Dostawy oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz art. 87 ustawy o VAT? (pytanie nr 2 we wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy nabycie Nieruchomości w ramach Dostawy będzie opodatkowane VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy przedmiotowa Dostawa mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Uregulowanie zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT definiuje dostawę towarów jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do dostawy zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż dostawa mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część („ZCP") nie jest objęta zakresem opodatkowania VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – przedsiębiorstwo oraz ZCP – ma kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie, gdyż rozstrzyga o opodatkowaniu planowanej Dostawy VAT albo PCC. Ma to z kolei bezpośredni wpływ na obciążenie podatkowe Wnioskodawcy. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo" i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, i tym samym do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Dostawy (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Dostawa będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, ZCP czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych, m.in. w wyroku WSA w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11), w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK 1239/07), w wyroku NSA z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09), w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09), w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/GI 1044/08) oraz w wyroku NSA z dnia 4 listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 1019/09).

Przedsiębiorstwo lub ZCP w rozumieniu ustawy o VAT

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa". Ze względu na powyższe, oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, że pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei – w myśl regulacji art. 2 pkt 27e ustawy o VAT – przez ZCP rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższej definicji, nie można uznać, że Nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Dostawy nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności Dostawie nie będzie towarzyszył transfer innych kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności:

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Zbywcy,
*   ewentualne zobowiązania Zbywcy z tytułu kredytów lub pożyczek,
*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych,
*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how,
*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,
*   nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Zbywcę w zakresie obsługi Nieruchomości (np. na dostawę mediów).

W ramach Dostawy nie dojdzie również do przeniesienia pracowników lub zakładu pracy na Nabywcę.

Stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym składniki majątkowe będące przedmiotem Dostawy nie stanowią przedsiębiorstwa, jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską, która – co należy zaznaczyć – była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13.06.2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy, konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowania w rozpatrywanym przypadku).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem bowiem może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Tymczasem – jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego – w analizowanym przypadku Dostawie nie będzie towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy. A zatem po dacie planowanej Dostawy istniejące należności i zobowiązania pozostaną w bilansie Zbywcy.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej Dostawy nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów, w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem, przedmiot Dostawy nie tworzy takiej funkcjonalnej całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej (wyrok NSA z dnia 6.10.1995 r., sygn.: SA/Gd 1959/94 oraz wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 06.06.2008 r., sygn.: I SA/Wr 355/08).

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem (wyrok NSA z dnia 22.01.1997 r., sygn. SA/Sz 2724/95, wyrok NSA z dnia 24.11.1999 r., sygn. I SA/Kr 1189/99 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 04.12.2013 r., sygn. I SA/Gd 1205/13, utrzymany w mocy przez wyrok NSA z dnia 25.06.2015 r., sygn. I FSK 572/14). Zdaniem Wnioskodawcy, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Dostawy nie stanowią zorganizowanego zespołu, jako że m.in. know-how pozostający w związku z działalnością gospodarczą Zbywcy i umowy związane z działalnością Zbywcy, nie zostaną przejęte przez Nabywcę. Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw, aby Dostawę Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Ponadto wynajem Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie może być uznany za element determinujący istnienie ZCP, wyodrębnionego w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest bowiem, aby:

*   istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby składniki te były przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Aby zatem można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół. Tymczasem w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem Dostawy nie stanowią takiego autonomicznego, zorganizowanego zespołu z uwagi na fakt, iż m.in. know-how pozostający w związku z działalnością gospodarczą Zbywcy, jak też zasadniczo prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością gospodarczą Zbywcy, nie zostaną przejęte przez Nabywcę.

Przenoszone składniki nie spełniają też kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorga-nizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny bowiem świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie organizacyjne spełnione byłoby również wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. Tymczasem przenoszone składniki majątkowe i oparta o nie działalność Zbywcy nie są obecnie wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie Zbywcy. Podobnie Nieruchomość będąca przedmiotem Dostawy nie stanowi finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy.

W szczególności też przenoszona Nieruchomość nie będzie posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot, prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie.

Na rzecz Nabywcy nie będzie przenoszone również jakiekolwiek finansowanie (tzn. zobowiązania) kluczowe dla działania każdego biznesu. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, iż przenoszona Nieruchomość nie będzie posiadała sama w sobie zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Tym samym sprzedawane składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, iż przedmiot Dostawy nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo ani ZCP Zbywcy.

W analogicznych stanach faktycznych podobne stanowisko potwierdził przykładowo:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, który w interpretacji z dnia 22 maja 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.213.2018.1.KO stwierdził, że: „Bowiem jak wyżej wskazano Zbywca wybudował centrum dystrybucyjne z zamiarem jego sprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego. Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników. Nieruchomość nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy tez oddziału wydzielonego w ramach działalności Zbywcy. Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek innych niż wymienione składniki majątkowe, w tym należności oraz zobowiązań, związanych ze sprzedawaną Nieruchomością. W konsekwencji, skoro przedmiot sprzedaży – Zbywane Składniki Majątkowe – nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jego sprzedaż nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, Dostawa sprzedaży będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów tj. czynność objętą przedmiotowym zakresem opodatkowania określoną w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług”.
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, który w interpretacji z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.267.2018.3.AZ stwierdził, że: „W ramach planowanej transakcji nie dojdzie również do przejęcia środków pieniężnych, praw z papierów wartościowych i zapasów związanych z prowadzoną przez Sprzedającego działalnością gospodarczą. Sprzedający nie przeniesie również na Kupującego żadnych rachunków bankowych. W ramach transakcji nie dojdzie do przejęcia przez Kupującego żadnych pracowników Sprzedającego. Zbycie składników materialnych nie wyczerpuje definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, gdyż większość istotnych elementów tworzących u Wnioskodawcy przedsiębiorstwo nie jest objęta transakcją sprzedaży. Zatem w ocenie Organu, w przedmiotowej sprawie nie można mówić o zespole składników niematerialnych i materialnych, zorganizowanych w taki sposób, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia u nabywcy działalności gospodarczej. Planowana transakcja sprzedaży nieruchomości będzie stanowiła dostawę składników majątkowych. Zatem przedmiotowa czynność nie może zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa”.

Powyższe stanowisko (o nieuznawaniu zbycia samej tylko nieruchomości za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP na gruncie ustawy o VAT) znajduje też potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15.

Przedmiot Dostawy w świetle Objaśnień MF.

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym przedmiot Dostawy nie stanowi przedsiębiorstwa ani ZCP, wpisuje się też w pełni w konkluzje wynikające z objaśnień z dnia 11 grudnia 2018 r. dot. opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych, wydanych na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i opublikowanych na stronie internetowej Ministerstwa Finansów („Objaśnienia MF”).

Zgodnie z Objaśnieniami MF: „\[\`(...)\`\] co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”, a jedynie „w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Odnosząc powyższe do obrotu nieruchomościami komercyjnymi, Objaśnienia MF wskazują, iż typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku daną transakcję należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment dostawy spełnione są łącznie następujące kryteria:

*   przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;
*   nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem dostawy.

Oceny w powyższym zakresie należy dokonać na moment przeprowadzenia dostawy. Tym samym w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem dostawy lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

W szczególności, w celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy – oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (takich jak sam grunt, budynki, budowle czy prawa i obowiązki z umów najmu) – na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności planowanej Dostawy podkreślić zatem należy, iż na Nabywcę nie zostanie przeniesiony żaden element wymieniany w cytowanych wyżej pkt a-d Objaśnień MF, w szczególności:

*   zakresem Dostawy nie będzie objęte przeniesienie praw i obowiązków z jakichkolwiek umów pożyczek lub kredytów mających na celu finansowanie działalności Zbywcy; jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zamiarem stron nie jest w ogóle przeniesienie na Nabywcę zobowiązań Zbywcy;
*   Nabywca nie wstąpi w prawa i obowiązki z jakiejkolwiek umowy o zarządzanie Nieruchomością;
*   zakresem Dostawy nie zostanie objęte przeniesienie na Nabywcę należności o charakterze pieniężnym;
*   ponadto należy podkreślić, iż w wyniku Dostawy dojdzie do konfuzji praw i obowiązków z umowy najmu zawartej przez Nabywcę z Wnioskodawcą.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedmiot planowanej Dostawy nie spełni kryteriów pozwalających uznać go za przedsiębiorstwo lub ZCP Zbywcy.

Zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do Dostawy

Planowana Dostawa stanowi dostawę budynków, budowli lub ich części wraz z prawem własności gruntów wchodzących w skład Nieruchomości.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Sprzedaż prawa własności działek wchodzącej w skład Nieruchomości będzie zatem dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy budynków i budowli znajdujących się na tych działkach.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT poza następującymi wyjątkami:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zwrócić uwagę, że powyższe brzmienie definicji pierwszego zasiedlenia zostało wprowadzone (zmienione) ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2019 r., poz. 1520) i obowiązuje od 1 września 2019 r.

Konieczność zmiany definicji została podyktowana bogatym orzecznictwem sądów administracyjnych oraz wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 listopada 2017 r., C-308/16, w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. W ocenie Trybunału pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie może zostać ograniczone do czynności opodatkowanych VAT. Oznacza to, iż pierwsze zasiedlenie stanowi nie tylko oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (jak np. najem, dzierżawa, sprzedaż), ale także zasiedlenie budowli dla potrzeb własnej działalności gospodarczej podatnika.

Jak stwierdził TSUE: „ art. 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z VAT w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższe regulacje oraz przedstawiony stan faktyczny, na dzień dokonania Dostawy w stosunku do Nieruchomości upłynie okres co najmniej dwóch lat od jej pierwszego zasiedlenia. Pierwsze zasiedlenie Nieruchomości miało bowiem miejsce na podstawie umowy najmu z Nabywcą z 19 kwietnia 2008 r., która była kontynuowana po wyburzeniu Budynku i jego ponownym oddaniu do użytkowania w 2018 r. Koszty przebudowy Budynku z 2019 r. były zaś niższe niż 30% jego wartości początkowej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

*   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
*   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części podatkiem VAT.

Zarówno Nabywca, jak i Zbywca są i będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni na moment dokonania Dostawy. Tym samym, będą mieli prawo do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w celu opodatkowania dostawy Nieruchomości w całości.

W odniesieniu do planowanej Dostawy nie znajdzie przy tym zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dostawa Nieruchomości nie będzie korzystała ze wskazanego zwolnienia, gdyż nie była ona i do dnia Dostawy nie będzie wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej z VAT, zaś Zbywca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, planowana dostawa Nieruchomości, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, będzie objęta zwolnieniem z opodatkowania VAT, natomiast na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, strony Dostawy będą uprawnione do rezygnacji z tego zwolnienia. Jeżeli zatem strony Dostawy skutecznie zrezygnują ze zwolnienia, Dostawa będzie opodatkowana VAT w całości.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy dostawa nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Na dzień dokonania Dostawy Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca będzie prowadził działalność opodatkowaną VAT z wykorzystaniem Nieruchomości. W konsekwencji należy stwierdzić, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę będącego czynnym podatnikiem VAT do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, po wyborze opcji opodatkowania z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, nabycie Nieruchomości w ramach Dostawy będzie w całości opodatkowane VAT. A zatem okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl których podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy dostawa udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego – zdaniem Wnioskodawcy – po dokonaniu Dostawy i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT dokumentującej Transakcję, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą faktyczne dokonanie Dostawy. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym związana z transakcją podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć od Zbywcy Nieruchomość zabudowaną budynkiem (hala produkcyjno-magazynowa) oraz budowlami (wiaty magazynowo-namiotowe) wraz z infrastrukturą towarzyszącą (plac manewrowy, parking, drogi wewnętrzne, instalacje i urządzenia). Zbywca nabył Grunt w 2006 r. Budynek został oddany do użytkowania po raz pierwszy w 2008 r.; w 2017 roku uzyskano pozwolenie na rozbiórkę i budowę budynku, który został ponownie oddany do użytkowania w 2018 r. W 2019 r. uzyskano pozwolenie na budowę, polegającą na ponownej przebudowie Budynku, a koszty przebudowy były niższe niż 30% jego wartości początkowej. Dwie wiaty zostały wybudowane na podstawie pozwoleń na budowę z 2013 r. i 2018 r., i w tych latach zostały oddane do użytkowania. Pozostała infrastruktura towarzysząca została oddana do użytkowania nie później niż w momencie oddania do użytkowania budynku. Służebność gruntowa, związana z Nieruchomością, polega na prawie korzystania z linii kablowej 15kV wraz z rozdzielnią średniego napięcia oraz prawem przebiegu istniejących instalacji i nowych instalacji elektrycznych, gazowych, cieplnych, telefonicznych, wodnych (kanalizacja wodna, deszczowa, sanitarna) z prawem dostępu do nich konserwacji, naprawy lub modernizacji, przy czym czynności te muszą być każdorazowo ustalane z właścicielem Nieruchomości. Zbywcy przysługiwało w stosunku do budynku i budowli prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy ich wybudowaniu. Dla Gruntu brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Planowana Dostawa będzie obejmowała nabycie własności zabudowanej Nieruchomości w stanie wolnym od wszelkich roszczeń i praw osób trzecich. Nieruchomość zostanie przekazana wraz z całą jej dokumentacją, z odpowiednim uwzględnieniem faktu, że Nabywca korzysta z Nieruchomości na mocy umowy najmu z 19 kwietnia 2008 roku. Wnioskodawca oraz Zbywca będą na moment sprzedaży Nieruchomości czynnymi podatnikami VAT i przed Dostawą złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT w zakresie w jakim Dostawa będzie podlegała zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Nabyta nieruchomość będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą:

*   zwolnienia od opodatkowania transakcji Dostawy Nieruchomości oraz prawa Wnioskodawcy i Zbywcy do rezygnacji z tego zwolnienia (pytanie nr 1);
*   prawa Nabywcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki podatku w przypadku rezygnacji przez Wnioskodawcę i Zbywcę ze zwolnienia od podatku (pytanie nr 2).

Uzasadniając stanowisko własne w zakresie pytania nr 1 Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dowodzili, że Dostawa Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Wskazać należy, że na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W celu wyjaśnienia ww. kwestii należy powołać tezy wyroku TSUE z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), w którym Trybunał stwierdził, że: „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca podał, że Dostawa nie obejmie oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo, środków pieniężnych, koncesji, licencji, majątkowych praw autorskich i pokrewnych, innych niż majątkowe prawa autorskie do dokumentacji projektowej, tajemnic przedsiębiorstwa, jak również Wnioskodawcy nie zostaną przekazane księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Sprzedającego. Wnioskodawca nie przejmie zobowiązań wynikających z ewentualnych umów finansowania inwestycji Zbywcy, czy też praw i obowiązków z umów dotyczących obsługi Nieruchomości. Nie nastąpi również przejście pracowników Zbywcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy, zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy. Nieruchomość nie jest i nie będzie wyodrębniona organizacyjnie w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Nie ma i nie będzie ona miała swojego miejsca w strukturze organizacyjnej Sprzedającego jako dział, wydział, oddział itp. Nieruchomość nie jest i nie będzie wyodrębniona finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Nieruchomość nie jest i nie będzie również wyodrębniona funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Nie stanowi i nie będzie ona stanowiła funkcjonalnie odrębnej całości, tj. nie obejmuje ona wszystkich niezbędnych elementów do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze Sprzedającego. Nieruchomość nie posiada i nie będzie posiadać potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Nieruchomość nie stanowi na tyle zorganizowanego kompleksu praw, obowiązków i rzeczy, aby był on zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu Sprzedającego.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży (Dostawa Nieruchomości) nie będzie stanowił przedsiębiorstwa, w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z treści wniosku wynika bowiem, że przedmiot transakcji nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

Zatem w analizowanej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania, w związku z czym planowana Dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Z kolei zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. W art. 43 ust. 1 ustawy, dla dostawy nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części (pkt 10 i pkt 10a) spełniających określone w tych przepisach warunki, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT. Zwolnienie od podatku sprzedaży ww. towarów jest również możliwe w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Treść wniosku wskazuje, że mająca być przedmiotem sprzedaży Nieruchomość stanowi działkę gruntu nr 111, zabudowaną budynkiem i budowlami.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów istotne jest kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” będących przykładowymi obiektami, które nadają działce status gruntu zabudowanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2020 r., poz. 1333, ze zm.; dalej jako: „ustawa Prawo budowlane”).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć: budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Natomiast przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Z okoliczności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego wynika, że Nieruchomość mająca być przedmiotem Dostawy obejmuje własność jednej działki nr 111. Nieruchomość jest zabudowana Budynkiem oraz Budowlami. Wskazane naniesienia znajdujące się na Nieruchomości mającej być przedmiotem sprzedaży stanowią budek lub budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie dostawa Budynku i Budowli, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani przed nim. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, Budynek i Budowle zostały już zasiedlone z uwagi na wykorzystywanie ich w ramach prowadzonej działalności przez Wnioskodawcę i Zbywcę. Jednocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem Budynku i Budowli, a planowaną Dostawą Nieruchomości nie upłynie okres krótszy niż 2 lata. Jak wskazano bowiem w opisie sprawy, Budynek został oddany do użytkowania w 2018 r., a wydatki poniesione na jego ulepszenie w 2019 r. były niższe niż 30% wartości początkowej Budynku. Z kolei dwie wiaty zostały oddane do użytku w 2013 r. i 2018 r. Natomiast pozostałe Budowle zostały oddane do użytku nie później niż oddany został do użytku Budynek. Przy tym Wnioskodawcy wskazali, że Nieruchomość była od 2008 r. wykorzystywana przez Nabywcę na podstawie umowy najmu.

W związku z powyższym, dla transakcji polegającej na Dostawie Budynku i Budowli, zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym dostawa gruntu (działki nr 111), na której posadowione są Budynek i Budowle, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęta będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Zauważyć należy, że ustawodawca daje podatnikom dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, spełniających przesłanki do skorzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jak rozstrzygnięto powyżej, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości zabudowanej będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy wskazali, że zarówno Nabywca, jak i Zbywca będą w momencie sprzedaży zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Ponadto Wnioskodawcy podali, że przed dokonaniem Dostawy złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy – o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyborze opodatkowania Dostawy Budynku i Budowli podatkiem VAT.

Wobec powyższego Wnioskodawcy, spełniając ww. warunki, będą mogli skorzystać z rezygnacji ze zwolnienia od podatku przy Dostawie Budynku i Budowli, i wybrać opodatkowanie tej dostawy, stosownie do art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy – art. 86 ust. 10 ustawy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Okoliczności opisu sprawy wskazują, że Nabywca będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość do czynności opodatkowanych. Ponadto, jak wynika z rozstrzygnięcia przyjętego w zakresie pytania nr 1, w odniesieniu do planowanej Dostawy Nieruchomości znajdzie zastosowanie fakultatywne zwolnienie od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca i Zbywca spełnią warunki i skorzystają – na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy – z możliwości wyboru opodatkowania transakcji Dostawy Nieruchomości, wówczas Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z prawidłowo wystawionej faktury, dokumentującej sprzedaż Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Ponadto w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, Nabywca będzie mógł również ubiegać się o zwrot podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Natomiast w zakresie wątpliwości Wnioskodawców wyrażonych w pytaniu nr 3, dotyczącym podatku od czynności cywilnoprawnych, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja w zakresie podatku od towarów i usług dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawców. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawcy, w treści składanego wniosku, kształtują jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawcy powołali się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydana w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidulane nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.