Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.298.2020.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-25
Teza: Opodatkowanie dostawy działek niezabudowanych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich nabycia.
Słowa kluczowe: działki; grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; sprzedaż; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2020 r. (data wpływu 29 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 września 2020 r. (data wpływu 14 września 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 24 sierpnia 2020 r. (doręczone 2 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania transakcji sprzedaży działek nr 9/8, 7/2, 1, 2 w częściach oznaczonych symbolami 2KDD, 3KDD (tereny drogi publicznej klasy D (dojazdowej)), 2KDL (tereny drogi publicznej klasy L (lokalnej)), KDZ (tereny drogi publicznej klasy Z (zbiorczej)), 4U/P (tereny obiektów usługowych i produkcyjnych), 1P, 2P (tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów) i prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich nabycia – **jest prawidłowe**;

*   zwolnienia z VAT transakcji sprzedaży działek nr 8 i 3 oznaczonych symbolami 1ZP oraz 5ZP (tereny zieleni publicznej) oraz działek nr 9/8, 7/2, 1, 2 w częściach oznaczonych symbolami 1ZP, 5ZP (tereny zieleni publicznej), 2ZI, 3ZI, 4ZI, 7ZI (tereny zieleni izolacyjnej) i braku prawa do odliczenia z tytułu ich nabycia – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek niezabudowanych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich nabycia.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 9 września 2020 r. (data wpływu 14 września 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 24 sierpnia 2020 r. (doręczone 2 września 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością zarejestrowaną w Polsce, będącą polskim rezydentem podatkowym i zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W styczniu 2020 r. Wnioskodawca zakupił od innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Kontrahent), na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego, sześć geodezyjnie wyodrębnionych działek gruntu (nr 8, 9/8, 3, 7/2, 1 i 2), niezabudowanych, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Dla nieruchomości, w skład których wchodzą zakupione działki prowadzone są księgi wieczyste. Działki leżą na obszarze, dla którego obowiązuje uchwalony przez radę miasta w 2010 roku miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Występują sytuacje, że obszar jednej działki geodezyjnej obejmuje tereny o różnym przeznaczeniu wynikającym z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z aktualnymi zaświadczeniami o przeznaczeniu terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, działki podlegają ustaleniom obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym znajdują się w terenach oznaczonych symbolem:

1.  działka nr 8
    *   1ZP
2.  działka nr 9/8
    *   1ZP
    *   2KDD
3.  działka nr 3
    *   5ZP
4.  działka nr 7/2
    *   4U/P
    *   2KDL
    *   7ZI
5.  działka nr 1
    *   1P
    *   2P
    *   3KDD
    *   KDZ
    *   2ZI
    *   3ZI
    *   4ZI
    *   5ZP
6.  działka nr 2
    *   1P
    *   4ZI

przy czym zgodnie z tekstem uchwały oraz legendą rysunku planu:

*   tereny o symbolu 2KDD, 3KDD to tereny drogi publicznej klasy D (dojazdowej),

*   tereny o symbolu 2KDL to tereny drogi publicznej klasy L (lokalnej),

*   tereny o symbolu KDZ to tereny drogi publicznej klasy Z (zbiorczej),

*   tereny o symbolu 4U/P to tereny obiektów usługowych i produkcyjnych,

*   tereny o symbolach 1P, 2P to tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów,

*   tereny o symbolach 1ZP, 5ZP to tereny zieleni publicznej,

*   tereny o symbolu 2ZI, 3ZI, 4ZI, 7ZI to tereny zieleni izolacyjnej.

Zgodnie z powołanym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (§ 25), tereny oznaczone na rysunku symbolami 1ZP, 2ZP, 3ZP, 4ZP, 5ZP, 6ZP i 7ZP stanowią teren zieleni publicznej z podstawowym przeznaczeniem pod zieleń publiczną. W granicach tych terenów poza podstawowym przeznaczaniem dopuszcza się:

*   obiekty małej architektury (lampy, fontanny, rzeźby itp.),

*   ciągi piesze.

W granicach terenów 1ZP, 2ZP, 3ZP ustala się obowiązek:

*   urządzenia miejsc rekreacji (ławki, oświetlenie itp.),

*   zachowania minimum 90% powierzchni terenu biologicznie czynnej.

W granicach terenu 5ZP ustala się obowiązek:

*   zachowania minimum 95% powierzchni terenu biologicznie czynnej,

*   ochrony stanowisk roślin chronionych oznaczonych na rysunku planu oraz utrzymania istniejącego użytkowania, ze wskazaniem do objęcia prawną ochroną zgodnie z przepisami o ochronie przyrody.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (§ 29) tereny oznaczone na rysunku planu symbolami 1KDD, 2KDD, 3KDD, 4KDD i 5 KDD stanowią teren dróg publicznych klasy D (dojazdowych) z podstawowym przeznaczeniem pod drogi publiczne klasy D (dojazdowe) wraz z urządzeniami odwodnienia i oświetlenia.

W granicach tych terenów poza podstawowym przeznaczaniem dopuszcza się:

*   obiekty małej architektury,

*   trasy rowerowe wraz z ich oznakowaniem zgodnie z przepisami odrębnymi,

*   zieleń towarzyszącą,

*   inne, niewymienione wyżej, zgodnie z przepisami odrębnymi.

Na wskazanych terenach obowiązuje zakaz lokalizacji wszelkich urządzeń reklamowych. Na terenach oznaczonych symbolem 2KDD wprowadza się zbiorczą trasę rowerową zgodnie z przepisami odrębnymi. W miejscu przepływów rowów ustala się obowiązek realizacji urządzeń gwarantujących zachowanie ich ciągłości.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (§ 28) tereny oznaczone na rysunku planu symbolami 1KDL, 2KDL i 3KDL stanowią teren dróg publicznych klasy L (lokalnej) z podstawowym przeznaczeniem pod drogi publiczne klasy L (lokalne) wraz z urządzeniami odwodnienia i oświetlenia.

W granicach tych terenów, poza podstawowym przeznaczeniem, dopuszcza się:

*   obiekty małej architektury,

*   trasy rowerowe wraz z ich oznakowaniem zgodnie z przepisami odrębnymi,

*   zieleń towarzyszącą,

*   inne, niewymienione wyżej, zgodnie z przepisami odrębnymi.

Na wskazanych terenach obowiązuje zakaz lokalizacji wszelkich urządzeń reklamowych. Na terenach oznaczonych symbolem 1 KDL i 2KDL wprowadza się zbiorczą trasę rowerową zgodnie z przepisami odrębnymi. W miejscu przepływów rowów ustala się obowiązek realizacji urządzeń gwarantujących zachowanie ich ciągłości.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (§ 27) teren oznaczony na rysunku planu symbolami KDZ stanowi teren drogi publicznej klasy Z (zbiorczej) z podstawowym przeznaczeniem pod drogę publiczną klasy Z (zbiorczą) wraz z urządzeniami odwodnienia i oświetlenia.

W granicach tego terenu poza podstawowym przeznaczeniem dopuszcza się:

*   obiekty małej architektury,
*   zieleń towarzyszącą,
*   inne, niewymienione wyżej, zgodnie z przepisami odrębnymi.

Na tych terenach obowiązuje zakaz lokalizacji wszelkich urządzeń reklamowych. W terenie KDZ wprowadza się główną trasę rowerową zgodnie z przepisami odrębnymi. W miejscu przepływów rowów ustala się obowiązek realizacji urządzeń gwarantujących zachowanie ich ciągłości.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (§ 23) tereny oznaczone na rysunku planu symbolami IU/P, 2U/P, 3U/P i 4U/P stanowią teren obiektów usługowych i produkcyjnych z podstawowym przeznaczeniem pod usługi komercyjne i obiekty produkcyjne.

W granicach tych terenów poza podstawowym przeznaczeniem dopuszcza się:

*   obiekty zaplecza socjalnego i administracyjno-biurowego,

*   magazyny i składy,

*   place sprzętu transportowego,

*   zieleń urządzoną wraz z elementami wód śródlądowych,

*   obiekty małej architektury,

*   dojazdy i dojścia.

W granicach tych terenów ustala się następujące warunki zagospodarowania terenu i kształtowania zabudowy:

*   maksymalny wskaźnik zabudowy - 40%,

*   zachowanie minimum 30% powierzchni terenu biologicznie czynnej,

*   wysokość obiektów - do 13m,

*   w terenie 3U/P obowiązek realizacji akcentu przestrzennego w przykładowo wskazanej w planie postaci,

*   obowiązek zabezpieczenia w obrębie terenu miejsc parkingowych.

Warunkiem lokalizacji obiektów i urządzeń w ramach „uzupełniającego” przeznaczenia jest spełnienie zasady, aby łączna powierzchnia terenów związanych z uzupełniającym przeznaczeniem nie stanowiła więcej niż 50% powierzchni inwestycji, przeznaczonej pod zainwestowanie.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (§ 24) tereny oznaczone na rysunku planu symbolami 1P, 2P i 3P stanowią teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów z podstawowym przeznaczeniem pod obiekty produkcyjne, składy i magazyny. W granicach tych terenów poza podstawowym przeznaczeniem dopuszcza się:

*   obiekty zaplecza socjalnego i administracyjno-biurowego,

*   place sprzętu transportowego,

*   obiekty usług komercyjnych,

*   obiekty małej architektury,

*   dojazdy i dojścia.

W granicach terenu P ustala się następujące warunki zagospodarowania terenu i kształtowania zabudowy:

*   maksymalny wskaźnik zabudowy - 40%,

*   zachowanie minimum 25% powierzchni terenu biologicznie czynnej,

*   wysokość obiektów - do 13m,

*   w terenie 3P obowiązek realizacji akcentu przestrzennego w przykładowo wskazanej w planie postaci,

*   obowiązek zabezpieczenia w obrębie terenu miejsc parkingowych.

Warunkiem lokalizacji obiektów i urządzeń w ramach „uzupełniającego" przeznaczenia jest spełnienie zasad, aby łączna powierzchnia terenów związanych z uzupełniającym przeznaczeniem nie stanowiła więcej niż 50% powierzchni inwestycji, przeznaczonej pod zainwestowanie.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (§ 26) tereny oznaczone na rysunku planu symbolami 1ZI, 2ZI, 3ZI, 4ZI, 5ZI, 6ZI, 7ZI i 8ZI stanowią teren zieleni izolacyjnej z podstawowym przeznaczeniem pod zieleń wzdłuż terenów komunikacyjnych.

W granicach tych terenów poza podstawowym przeznaczeniem dopuszcza się:

*   realizację budowli i urządzeń związanych bezpośrednio z ochroną terenów sąsiednich przed uciążliwym oddziaływaniem układu komunikacyjnego, w tym ekranów akustycznych,

*   dojazdy i dojścia.

W granicach terenów 1ZI, 4ZI, 5ZI, 6ZI, 7ZI i 8ZI wszelkie działania należy realizować zgodnie z przepisami odrębnymi z zakresu transportu kolejowego.

Na wszystkich terenach, wszystkie podejmowane przedsięwzięcia w zakresie zagospodarowania terenów zieleni publicznej należy stosować łączenie z uwzględnieniem ustaleń ogólnych miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zawartych w rozdziale II planu (§ 23 ust. 5, § 24 ust. 5, § 25 ust. 8, § 26 ust. 4, § 27 ust. 6, § 28 ust. 7, § 29 ust. 9).

W terenach oznaczonych symbolami U, P i U/P nakłada się obowiązek, a w terenach oznaczonych symbolami KDZ, KDL, KDD i KDW dopuszcza się realizację zieleni urządzonej (§ 9 pkt 6).

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (§ 4 ust. 1 i 2) każdy teren o różnym przeznaczeniu lub sposobie zagospodarowania i zabudowy na rysunku planu oraz w tekście uchwały wyróżniono symbolem literowym lub cyfrowo-literowym, gdzie cyfra - oznacza kolejny numer porządkowy terenu wyróżniający go spośród pozostałych terenów, zaś litery - oznaczają podstawowe przeznaczenie terenu. Ustala się następujące symbole dla określenia podstawowego przeznaczenia terenów: MN - teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, MNU - teren zabudowy mieszkaniowo-usługowej, U - teren zabudowy usług komercyjnych i publicznych, U/P - teren obiektów usługowych i produkcyjnych, P - teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, ZP - teren zieleni publicznej, ZI - teren zieleni izolacyjnej, KDZ - teren drogi publicznej klasy Z (zbiorczej), KDL - teren drogi publicznej klasy L (lokalnej), KDD - teren drogi publicznej klasy D (dojazdowej), KDW - teren drogi wewnętrznej.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (§ 4 ust. 3) stanowi, że każdy teren o różnym przeznaczeniu lub sposobie zagospodarowania i zabudowy na rysunku planu został ograniczony linią rozgraniczającą obowiązującą w osi jej oznaczenia graficznego.

Ilekroć w uchwale jest mowa o terenie należy przez to rozumieć teren wyznaczony w planie, ograniczony na rysunku planu liniami rozgraniczającymi, oznaczony symbolem przypisanym do tego terenu (§ 5 pkt 2). Ilekroć w uchwale jest mowa o podstawowym przeznaczeniu należy przez to rozumieć ustalony w planie przeważający sposób zagospodarowania terenów wyznaczonych liniami rozgraniczającymi, któremu winny być podporządkowane inne sposoby zagospodarowania określone jako dopuszczalne, uzupełniające i wzbogacające podstawowe przeznaczenie terenu. W przeznaczeniu podstawowym mieszczą się również towarzyszące elementy zagospodarowania terenu:

*   zieleń urządzona, niezbędna do zapewnienia właściwego procentowego wskaźnika powierzchni terenu biologicznie czynnej,

*   urządzenia i sieci infrastruktury technicznej, niezbędne dla obsługi terenu (§ 5 pkt 3).

Natomiast przez nieprzekraczalną linię zabudowy należy rozumieć ograniczenie możliwości usytuowania bryły budynków części nadziemnej i podziemnej z dopuszczeniem wysunięcia przed wyznaczoną linię w kierunku drogi balkonów, loggi, werand, wykuszy i innych niewielkich fragmentów elewacji, przy czym elementy te nie mogą przekraczać tej odległości o więcej niż lm oraz określonych w ustaleniach planu rodzajów budowli nadziemnych niebędących liniami przesyłowymi i sieciami uzbrojenia terenu (§ 5 pkt 8).

W kontekście powyższego Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług lub zwolnienia od niego transakcji sprzedaży, w ramach której nabył on ww. działki.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 9 września 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że:

*   Spółka wykorzysta działki będące przedmiotem Wniosku (tj. 8, 9/8, 3, 7/2, 1, 2) do scalenia posiadanych nieruchomości w jednolity obszar, a następnie do prowadzenia na nich działalności gospodarczej polegającej na budowie i wynajmie hal magazynowo-produkcyjnych (tj. realizacji czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług) albo dokona dalszej odsprzedaży przedmiotowych działek, która w części będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

*   Działki będące przedmiotem Wniosku nie były wykorzystywane przez Sprzedawcę wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku.

*   Sprzedawcy przy nabyciu ww. działek gruntu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

_(Pytania sformułowano ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 9 września 2020 r.)_

1.  Czy sprzedaż działki nr 8, zlokalizowanej na terenach oznaczonych według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 1ZP (tereny zieleni publicznej) podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług i tym samym Spółce (w tej części) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem?
2.  Czy sprzedaż działki nr 9/8, w części w jakiej zlokalizowana jest ona na terenie oznaczonych według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 1ZP (tereny zieleni publicznej) podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług i tym samym Spółce (w tej części) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem, zaś w części w jakiej jest zlokalizowana na terenie oznaczonym według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 2KDD (tereny drogi publicznej klasy D - dojazdowej) sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23%, i tym samym Spółce (w tej części) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem?
3.  Czy sprzedaż działki nr 3, zlokalizowanej na terenach oznaczonych według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 5ZP (tereny zieleni publicznej) podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług i tym samym Spółce (w tej części) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem?
4.  Czy sprzedaż działki nr 7/2, w części w jakiej zlokalizowana jest ona na terenach oznaczonych według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 4U/P (tereny obiektów usługowych i produkcyjnych) i 2KDL (tereny drogi publicznej klasy L - lokalnej) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23% i tym samym Spółce (w tej części) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem, zaś w części w jakiej jest zlokalizowana na terenie oznaczonym według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 7ZI (tereny zieleni izolacyjnej) sprzedaż podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług i tym samym Spółce (w tej części) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem?
5.  Czy sprzedaż działki nr 1, w części w jakiej zlokalizowana jest ona na terenach oznaczonych według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem KDZ (tereny drogi publicznej klasy Z - zbiorczej), 3KDD (tereny drogi publicznej klasy D - dojazdowej), 1P i 2P (tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów), podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23% i tym samym Spółce (w tej części) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem, zaś w części w jakiej jest zlokalizowana na terenie oznaczonym według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolami 2ZI, 3ZI, 4ZI (tereny zieleni izolacyjnej) oraz symbolem 5ZP (tereny zieleni publicznej) sprzedaż podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług i tym samym Spółce (w tej części) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem?
6.  Czy sprzedaż działki nr 2, w części w jakiej zlokalizowana jest ona na terenie oznaczonym według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 1P (tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23% i tym samym Spółce (w tej części) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem, zaś w części w jakiej jest zlokalizowana na terenie oznaczonym według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 4ZI (tereny zieleni izolacyjnej) sprzedaż podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług i tym samym Spółce (w tej części) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem?

Zdaniem Wnioskodawcy:

_(Stanowisko Wnioskodawcy sformułowano ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 9 września 2020 r.)_

Spółka wskazała, iż w jej ocenie zarówno pierwotnie ujęte we Wniosku pytania, jak i pytania przeformułowane w sposób wskazany wyżej, odnoszą się do przepisów z zakresu podatku od towarów i usług kształtujących odpowiedzialność podatkową Wnioskodawcy. Należy wskazać, iż istotnym dla Spółki jest ustalenie, czy transakcja sprzedaży (z perspektywy kontrahenta) oraz zakupu (z perspektywy Spółki) ww. działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czy też może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Ustalenie konsekwencji w tym zakresie pozwala bowiem na podjęcie analizy w zakresie przysługującego Spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego od części lub całości transakcji nabycia wskazanych nieruchomości. Ze względu na powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że przedstawione przez Wnioskodawcę pytania odnoszą się do przepisów ustawy o podatku od towarów i usług kształtujących odpowiedzialność podatkową Spółki.

W odniesieniu do odpowiedzi Spółki przedstawionej wyżej, Wnioskodawca wskazuje, iż również zaprezentowane we Wniosku własne stanowisko odnosi się do przepisów z zakresu podatku od towarów i usług dotyczących odpowiedzialności podatkowej Spółki. Niemniej jednak, dokonane wyżej przeformułowanie pytań, skutkuje w konsekwencji zmianą własnego stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z poniższym:

1.  Sprzedaż działki nr 8, zlokalizowanej na terenach oznaczonych według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 1ZP (tereny zieleni publicznej) podlegało zwolnieniu od podatku od towarów i usług i tym samym Spółce (w tej części) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem.
2.  Sprzedaż działki nr 9/8, w części w jakiej zlokalizowana jest ona na terenie oznaczonych według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 1ZP (tereny zieleni publicznej) podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług i tym samym Spółce (w tej części) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem, zaś w części w jakiej jest zlokalizowana na terenie oznaczonym według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 2KDD (tereny drogi publicznej klasy D - dojazdowej) sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23% i tym samym Spółce (w tej części) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem.
3.  Sprzedaż działki nr 3, zlokalizowanej na terenach oznaczonych według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 5ZP (tereny zieleni publicznej) podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług i tym samym Spółce (w tej części) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem.
4.  Sprzedaż działki nr 7/2, w części w jakiej zlokalizowana jest ona na terenach oznaczonych według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 4U/P (tereny obiektów usługowych i produkcyjnych) i 2KDL (tereny drogi publicznej klasy L - lokalnej) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23% i tym samym Spółce (w tej części) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem, zaś w części w jakiej jest zlokalizowana na terenie oznaczonym według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 7ZI (tereny zieleni izolacyjnej) sprzedaż podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług i tym samym Spółce (w tej części) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem.
5.  Sprzedaż działki nr 1, w części w jakiej zlokalizowana jest ona na terenach oznaczonych według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem KDZ (tereny drogi publicznej klasy Z - zbiorczej), 3KDD (tereny drogi publicznej klasy D -dojazdowej), 1P i 2P (tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów), podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23% i tym samym Spółce (w tej części) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem, zaś w części w jakiej jest zlokalizowana na terenie oznaczonym według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolami 2ZI, 3ZI, 4ZI (tereny zieleni izolacyjnej) oraz symbolem 5ZP (tereny zieleni publicznej) sprzedaż podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług i tym samym Spółce (w tej części) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem.
6.  Sprzedaż działki nr 2, w części w jakiej zlokalizowana jest ona na terenie oznaczonym według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 1P (tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23% i tym samym Spółce (w tej części) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem, zaś w części w jakiej jest zlokalizowana na terenie oznaczonym według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 4ZI (tereny zieleni izolacyjnej) sprzedaż podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług i tym samym Spółce (w tej części) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonanym zakupem.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług \[Ustawa o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 roku (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.)\] (dalej: Ustawa o VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z treścią art. 2 pkt 6 przedmiotowej ustawy towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii. Dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jest zgodnie z art. 7 ust. 1 niniejszej ustawy przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, iż sprzedaż i zakup działek opisanych w części niniejszego wniosku obejmującej opis stanu faktycznego za wynagrodzeniem stanowiła odpłatną dostawę towarów.

Co do zasady, sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT, tj. obecnie 23%. Niemniej jednak w ustawie o VAT przewidziano szereg wyjątków, w szczególności odnośnie zwolnień w zakresie dostaw nieruchomości.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Przez tereny budowlane - stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy o VAT - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej również: MPZP), a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym \[Ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym z dnia 27 marca 2003 roku (Dz. U. z 2020 r. poz. 293 z późn. zm.).\] (dalej: Ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym).

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jako akt prawa miejscowego, wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu.

Co więcej, w związku z ujęciem w przedstawionej wyżej definicji terenów budowalnych w ustawie o VAT odniesienia do miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, dla celów weryfikacji możliwości zastosowania zwolnienia dostawy nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT należy posłużyć się przeznaczeniem danego terenu wynikającym z MPZP. Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy dla odpowiedniego określenia skutków nabycia wymienionych w stanie faktycznym działek z perspektywy opodatkowania VAT zasadne jest bazowanie na ich przeznaczeniu zgodnie z MPZP.

W przypadku, w którym obszar jednej działki obejmuje tereny o różnym przeznaczeniu wynikającym z MPZP zasadnym podejściem jest przyjęcie, iż za teren budowalny na potrzeby opodatkowania VAT należy uznać tylko tę część działki, która przeznaczona jest pod zabudowę. Pozostała część działki powinna być uznana za teren inny niż budowlany.

Wskazane podejście w zakresie możliwości odmiennego traktowania dla potrzeb opodatkowania VAT części działek o różnym przeznaczeniu aprobowane jest w znanych Wnioskodawcy interpretacjach indywidualnych (przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 czerwca 2018 r. o sygn. 0115-KDIT1-3.4012.214.2018.1.DM).

W związku z tym, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje zróżnicowane przeznaczenie terenów, w ocenie Spółki działki lub części działek, których podstawowym przeznaczeniem zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są tereny zieleni publicznej (1ZP, 5ZP) oraz zieleni izolacyjnej (2ZI, 3ZI, 4ZI, 7ZI) nie powinny być traktowane jako tereny budowlane dla celów opodatkowania VAT i korzystają ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, podstawowym przeznaczeniem wskazanych wyżej działek lub części działek zgodnie z MPZP jest umiejscowienie na tych terenach zieleni publicznej lub zieleni izolacyjnej. Jedynie w zakresie uzupełniającym, MPZP przewiduje możliwość umiejscowienia na tych terenach obiektów małej architektury lub budowli i urządzeń związanych z ochroną terenów sąsiednich. Wnioskodawca wskazuje, że możliwość usytuowania takich obiektów w żadnym razie nie wpływa na zmianę podstawowego przeznaczenia danego terenu wskazanego w MPZP i tym samym nie wpływa na sposób traktowania danego terenu jako budowlanego lub innego niż budowalny dla celów zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko zostało zaaprobowane przez Naczelny Sąd Administracyjny \[wyrok NSA z dnia 15 października 2014 r. o sygn.. I FSK 1115/13\] (dalej: NSA), który potwierdził podejście Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym możliwość zrealizowania na danym terenie jakiejkolwiek budowli, a zwłaszcza jakiegokolwiek obiektu małej architektury, nie przesądza jeszcze o zakwalifikowaniu danego obszaru jako terenu przeznaczonego pod zabudowę, dotyczy to zwłaszcza terenów zieleni i wód oraz terenów sportowo-rekreacyjnych.

W przedmiotowym orzeczeniu, NSA wskazał, że o charakterze terenu jako przeznaczonego pod zabudowę w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 przedmiotowej ustawy można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast możliwość zabudowy nie jest istotna, jeśli ma charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu.

Wobec powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że sprzedaż działek lub części działek, których przeznaczeniem zgodnie z MPZP są tereny zieleni publicznej lub zieleni izolacyjnej może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Działki lub części działek, które objęte są pozostałymi wskazanymi wyżej rodzajami przeznaczeń w oparciu o MPZP podlegały natomiast opodatkowaniu VAT, z uwagi na fakt, iż przedmiotowe przeznaczenia obejmują budowę dróg publicznych wraz z urządzeniami i oświetleniem, budowę obiektów usługowych i produkcyjnych oraz budowę składów i magazynów.

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy:

*   sprzedaż działki nr 8, zlokalizowanej na terenach oznaczonych według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 1ZP (tereny zieleni publicznej) podlegała zwolnieniu od podatku VAT,

*   sprzedaż działki nr 9/8, w części w jakiej zlokalizowana jest ona na terenie oznaczonych według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 1ZP (tereny zieleni publicznej) podlega zwolnieniu od podatku VAT, zaś w części w jakiej jest zlokalizowana na terenie oznaczonym według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 2KDD (tereny drogi publicznej klasy D - dojazdowej) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej 23%,

*   sprzedaż działki nr 3, zlokalizowanej na terenach oznaczonych według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 5ZP (tereny zieleni publicznej) podlega zwolnieniu od podatku VAT,

*   sprzedaż działki nr 7/2, w części w jakiej zlokalizowana jest ona na terenach oznaczonych według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 4U/P (tereny obiektów usługowych i produkcyjnych) i 2KDL (tereny drogi publicznej klasy L -lokalnej) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23%, zaś w części w jakiej jest zlokalizowana na terenie oznaczonym według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 7ZI (tereny zieleni izolacyjnej) podlega zwolnieniu od podatku VAT,

*   sprzedaż działki nr 1, w części w jakiej zlokalizowana jest ona na terenach oznaczonych według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem KDZ (tereny drogi publicznej klasy Z - zbiorczej), 3KDD (tereny drogi publicznej klasy D - dojazdowej), 1P i 2P (tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów), podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23%, zaś w części w jakiej jest zlokalizowana na terenie oznaczonym według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolami 2ZI, 3ZI, 4ZI (tereny zieleni izolacyjnej) oraz symbolem 5ZP (tereny zieleni publicznej) podlega zwolnieniu od podatku VAT,

*   sprzedaż działki nr 2, w części w jakiej zlokalizowana jest ona na terenie oznaczonym według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 1P (tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23%, zaś w części w jakiej jest zlokalizowana na terenie oznaczonym według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem 4ZI (tereny zieleni izolacyjnej) podlega zwolnieniu od podatku VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży działek nr 9/8, 7/2, 1, 2 w częściach oznaczonych symbolami 2KDD, 3KDD, 2KDL, KDZ, 4U/P, 1P, 2P i prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich nabycia;

*   **nieprawidłowe** zakresie zwolnienia z VAT transakcji sprzedaży działek nr 8 i 3 oznaczonych symbolami 1ZP oraz 5ZP oraz działek nr 9/8, 7/2, 1, 2 w częściach oznaczonych symbolami 1ZP, 5ZP , 2ZI, 3ZI, 4ZI, 7ZI i braku prawa do odliczenia z tytułu ich nabycia.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w styczniu 2020 r. Wnioskodawca zakupił od innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego, sześć geodezyjnie wyodrębnionych działek gruntu (nr 8, 9/8, 3, 7/2, 1 i 2), niezabudowanych, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Dla nieruchomości, w skład których wchodzą zakupione działki prowadzone są księgi wieczyste. Działki leżą na obszarze, dla którego obowiązuje uchwalony przez radę miasta w 2010 roku miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Występują sytuacje, że obszar jednej działki geodezyjnej obejmuje tereny o różnym przeznaczeniu wynikającym z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z aktualnymi zaświadczeniami o przeznaczeniu terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, działki podlegają ustaleniom obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym znajdują się w terenach oznaczonych symbolem:

1.  działka nr 8 – 1ZP (tereny zieleni publicznej),
2.  działka nr 9/8 – 1ZP (tereny zieleni publicznej), 2KDD (tereny drogi publicznej klasy D (dojazdowej),
3.  działka nr 3 – 5ZP (tereny zieleni publicznej)
4.  działka nr 7/2 – 4U/P (tereny obiektów usługowych i produkcyjnych), 2KDL tereny drogi publicznej klasy L (lokalnej), 7ZI (tereny zieleni izolacyjnej)
5.  działka nr 1 – 1P (tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów), 2P tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, 3KDD (tereny drogi publicznej klasy D (dojazdowej), KDZ (tereny drogi publicznej klasy Z (zbiorczej)), 2ZI (tereny zieleni izolacyjnej), 3ZI (tereny zieleni izolacyjnej), 4ZI (tereny zieleni izolacyjnej), 5ZP (tereny zieleni publicznej),
6.  działka nr 2 – 1P (tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów), 4ZI (tereny zieleni izolacyjnej).

Każdy teren o różnym przeznaczeniu lub sposobie zagospodarowania i zabudowy na rysunku został ograniczony linię rozgraniczającą w osi jej oznaczenia graficznego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania bądź zwolnienia sprzedaży działek i tym samym prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich zakupem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem, w świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Analiza wyżej powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

W związku z tym, że ustawa o VAT nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie ,,tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

Rozpatrując pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” – do którego odnosi się przepis art. 2 pkt 33 ustawy – należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333, z późn. zm.).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany – należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na podstawie art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast, na mocy art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Przez obiekty małej architektury należy rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności: a) kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury, b) posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej, c) użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki (art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane).

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z opisu sprawy wynika, że obszar jednej działki geodezyjnej obejmuje tereny o różnym przeznaczeniu wynikającym z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Każdy teren o różnym przeznaczeniu lub sposobie zagospodarowania i zabudowy na rysunku został ograniczony linię rozgraniczającą w osi jej oznaczenia graficznego. Części działek oznaczone symbolami 2KDD, 3KDD, 2KDL, KDZ – są przeznaczone pod tereny drogi publicznej, oznaczone symbolami 4U/P – są przeznaczone pod budowę obiektów usługowych i produkcyjnych, oznaczone symbolami 1P, 2P – pod budowę obiektów produkcyjnych, składów i magazynów.

Zatem działki w ww. częściach zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są gruntami przeznaczonymi pod zabudowę i stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Ponadto z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że działki bądź części działek oznaczone symbolem ZP są przeznaczone pod zieleń publiczną, a działki oznaczone symbolem ZI są przeznczone pod zieleń izolacyjną. Zgodnie z powołanym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, tereny oznaczone na rysunku symbolami 1ZP, 2ZP, 3ZP, 4ZP, 5ZP, 6ZP i 7ZP stanowią teren zieleni publicznej z podstawowym przeznaczeniem pod zieleń publiczną. W granicach tych terenów poza podstawowym przeznaczaniem dopuszcza się:

*   obiekty małej architektury (lampy, fontanny, rzeźby itp.),

*   ciągi piesze.

W granicach terenów 1ZP, 2ZP, 3ZP ustala się obowiązek:

*   urządzenia miejsc rekreacji (ławki, oświetlenie itp.),

*   zachowania minimum 90% powierzchni terenu biologicznie czynnej.

W granicach terenu 5ZP ustala się obowiązek:

*   zachowania minimum 95% powierzchni terenu biologicznie czynnej,

*   ochrony stanowisk roślin chronionych oznaczonych na rysunku planu oraz utrzymania istniejącego użytkowania, ze wskazaniem do objęcia prawną ochroną zgodnie z przepisami o ochronie przyrody.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, tereny oznaczone na rysunku planu symbolami 1ZI, 2ZI, 3ZI, 4ZI, 5ZI, 6ZI, 7ZI i 8ZI stanowią teren zieleni izolacyjnej z podstawowym przeznaczeniem pod zieleń wzdłuż terenów komunikacyjnych.

W granicach tych terenów poza podstawowym przeznaczeniem dopuszcza się:

*   realizację budowli i urządzeń związanych bezpośrednio z ochroną terenów sąsiednich przed uciążliwym oddziaływaniem układu komunikacyjnego, w tym ekranów akustycznych,

*   dojazdy i dojścia.

W odniesieniu do terenów oznaczonych symbolami ZP (zieleń publiczna) i ZI (zieleń izolacyjna) wskazać należy, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie czy przedmiotowy teren oznaczony ww. symbolami planu zagospodarowania przestrzennego stanowi teren budowlany, nie wystarczy analiza jego podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu o symbolu ZP (zieleń publiczna) oraz ZI (zieleń izolacyjna), w którym ustalono, że dopuszcza się lokalizację: obiektów małej architektury, ciągów pieszych lub budowli i urządzeń związanych z ochroną terenów sąsiednich. Ww. elementy stanowią obiekty budowlane zgodnie z przepisami ustawy Prawo budowlane, zatem sama możliwość ich wybudowania oznacza, że tereny te stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę. Podkreślić należy, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego (wiodącego) celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla działek nr 8, 9/8, 3, 7/2, 1, 2 dopuszcza możliwość lokalizacji obiektów budowlanych zarówno w częściach oznaczonych 2KDD, 3KDD, 2KDL, KDZ (tereny dróg publicznych), 4UP/P (tereny obiektów usługowych i produkcyjnych), 1P, 2P (tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów), jak i 1ZP 5ZP, (tereny zieleni publicznej) i 2ZI, 3ZI, 4ZI, 7ZI (tereny zieleni izolacyjnej).

Zatem należy uznać, że działki te w całości stanowią grunt z możliwością jego zabudowania, spełniający definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy, a tym samym dostawa przedmiotowych działek nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów, zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Warunki te muszą być spełnione jednocześnie.

Z opisu sprawy wynika, że działki będące przedmiotem wniosku (nr 8, 9/8, 3, 7/2, 1, 2), nie były wykorzystywane przez Sprzedawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, ponadto Sprzedawcy przy nabyciu ww. działek gruntu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem dostawa przedmiotowych działek nie będzie spełniała również warunków do objęcia jej zwolnieniem od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że sprzedaż działek niezabudowanych nr 8, 9/8, 3, 7/2, 1, 2, jako gruntu przeznaczonego pod zabudowę, podlega w całości opodatkowaniu stawką podatku VAT 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca, Spółka wykorzysta działki do scalenia posiadanych nieruchomości w jednolity obszar, a następnie do prowadzenia na nich działalności gospodarczej polegającej na budowie i wynajmie hal magazynowo-produkcyjnych (tj. realizacji czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług) albo dokona dalszej odsprzedaży przedmiotowych działek, która w części będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu działek nr 8, 9/8, 3, 7/2, 1, 2 w zakresie w jakim będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe w przypadku opodatkowania transakcji sprzedaży działek nr 9/8, 7/2, 1, 2 w częściach oznaczonych symbolami 2KDD, 3KDD, 2KDL, KDZ, 4U/P, 1P, 2P i prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich nabycia oraz nieprawidłowe w przypadku zwolnienia z VAT transakcji sprzedaży działek nr 8 i 3 oznaczonych symbolami 1ZP oraz 5ZP oraz działek nr 9/8, 7/2, 1, 2 w częściach oznaczonych symbolami 1ZP, 5ZP , 2ZI, 3ZI, 4ZI, 7ZI i braku prawa do odliczenia z tytułu ich nabycia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanego przez Stronę wyroku sądu administracyjnego należy zauważyć, że wskazany wyrok został potraktowany jako element argumentacji Strony, jest to jednak rozstrzygnięcie odnoszące się do indywidualnej sprawy i co do zasady wiąże on strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy.

Wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego są wydawane w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika wprost z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy i tylko w stosunku do niego może ona wywołać określone przepisami skutki prawne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.