Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-168/15/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-07
Teza: Możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnienia z opodatkowania wydatków poniesionych na pracę koparki: wykonanie przyłączy (wodno-kanalizacyjnej, elektrycznej oraz gazowej) oraz zabezpieczenie skarpy, zakup i wykonanie kostki brukowej, wykonanie ogrodzenia, wyposażenie kuchni w meble na wymiar wraz ze sprzętem AGD oraz na urządzenia sanitarne stanowiące wyposażenie łazienek.
Słowa kluczowe: budowa; cel-cele mieszkaniowe; darowizna; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; sprzedaż; zbycie; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) w związku z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku

z 8 maja 2015 r. (data otrzymania 8 maja 2015 r.) uzupełnionym 7 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnienia z opodatkowania wydatków poniesionych na:

*   pracę koparki związaną z budową budynku mieszkalnego wraz z przyłączami (wodno-kanalizacyjnym, elektrycznym oraz gazowym) oraz urządzenia sanitarne stanowiące wyposażenie łazienek – **jest prawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnienia z opodatkowania wydatków poniesionych na pracę koparki: wykonanie przyłączy (wodno-kanalizacyjnego, elektrycznego oraz gazowego) oraz zabezpieczenie skarpy, zakup i wykonanie kostki brukowej, wykonanie ogrodzenia, wyposażenie kuchni w meble na wymiar wraz ze sprzętem AGD oraz na urządzenia sanitarne stanowiące wyposażenie łazienek.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z 29 czerwca 2015 r. Znak: IBPB-2-2/4511-168/15/HS, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 6 lipca 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 21 czerwca 2010 r. Wnioskodawca otrzymał w darowiźnie lokal mieszkalny, który sprzedał 23 sierpnia 2013 r. Przychód ze sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca przeznacza na własne cele mieszkaniowe, tj. budowę domu jednorodzinnego. W dniu 30 grudnia 2013 r. Wnioskodawca kupił nieruchomość gruntową, a następnie zgodnie z decyzją z 17 kwietnia 2014 r. (pozwolenie na budowę) rozpoczął prace budowlane. Celem zwolnienia z podatku dochodowego Wnioskodawca złożył zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu za rok podatkowy 2013 we właściwym urzędzie skarbowym, w którym zadeklarował przeznaczenie przychodu na cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym zdarzeniem przyszłym zadano następujące pytania.

Jakie wydatki poniesione na cele mieszkaniowe korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, a w szczególności czy zwolnienie obejmuje:

1.  koszty poniesione na wykonanie ogrodzenia nieruchomości,
2.  koszty wykonania zabudowy kuchennej, w tym sprzęt AGD,
3.  koszty prac ziemnych (np. zabezpieczenie skarpy przed osunięciem, wykonanie (zakup i ułożenie) kostki brukowej,
4.  wyposażenie łazienki w urządzenia sanitarne?

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione przez niego wydatki, poniesione na własne cele mieszkaniowe, powinny korzystać ze zwolnienia z opodatkowania ponieważ:

1.  elementy ogrodzeniowe tj. siatka ogrodzeniowa, betonowe słupki, brama wjazdowa wraz z napędem elektrycznym i bramka wejściowa stanowią zabezpieczenie posesji. Pomimo, że bramka wejściowa oraz brama wjazdowa nie stanowią części składowej nieruchomości, to należą do jej istotnych przynależności, pełniących funkcję ochronną; zabezpieczają posesję. Natomiast betonowe murki oraz siatka ogrodzeniowa zostały trwale połączone z gruntem, stały się więc częścią składową nieruchomości,
2.  pomimo, że zabudowa kuchenna (meble, sprzęt AGD) są przynależnościami rzeczy głównej (a nie jej częścią składową), bez tych elementów można również mówić o bezużyteczności rzeczy głównej (domu jednorodzinnego). Zgodnie z przepisami, wolne od podatku są wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe. W opinii Wnioskodawcy wyposażenie kuchni stanowi podstawę do prawidłowego funkcjonowania każdego człowieka. Ponadto Wnioskodawca dodaje, że meble kuchenne zostaną wykonane „na wymiar”,
3.  prace ziemne wykonywane na terenie nieruchomości gruntowej były niezbędne dla bezpiecznej oraz prawidłowej budowy domu jednorodzinnego. Zabezpieczenie skarpy przed osunięciem było konieczne ze względów bezpieczeństwa, natomiast pozostałe prace służyły wykonaniu przyłączy: wodno-kanalizacyjnego, elektrycznego oraz gazowego,
4.  po zakończeniu prac ziemnych teren nieruchomości wymagał przystosowania do prawidłowego korzystania z rzeczy głównej. W tym celu wykonano kostkę brukową,
5.  urządzenia sanitarne stanowiące wyposażenie łazienek są częścią składową nieruchomości. Istnieje tu więź fizykalno-przestrzenna oraz funkcjonalna (gospodarcza), a ponadto więź o charakterze trwałym. Ww. elementy nie służą wyłącznie do przemijającego użytku. Odłączenie tych elementów spowoduje istotną zmianę całości – bezużyteczność.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w 2013 r. sprzedał lokal mieszkalny, który otrzymał w darowiźnie w 2010 r.

Mając na uwadze przywołany wyżej przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy wyjaśnić, że odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego otrzymanego w darowiźnie w 2010 r. stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, bowiem sprzedaż miała miejsce przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie. Z uwagi na fakt, że nabycie lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2010 r., dla oceny skutków podatkowych jego odpłatnego zbycia mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto – zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zatem stosownie do przywołanych przepisów stwierdzić należy, że przychodem z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego jest wartość wyrażona w cenie zawartej w umowie sprzedaży (o ile odpowiada wartości rynkowej) pomniejszona o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 (tj. koszty odpłatnego zbycia). Przychód ten może zostać też pomniejszony o koszty ustalone zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy (tj. koszty uzyskania przychodu), a różnica stanowić będzie dochód.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Wysokość dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik powinien wykazać w zeznaniu PIT-39, składanym w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego (udziału w nim).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód ze sprzedaży zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. Jeśli jednak tylko część przychodu przeznaczona będzie na cele mieszkaniowe, to zwolnieniem objęta będzie tylko ta część dochodu, która proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego–położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)–w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ww. ustawy – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy – za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

–przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Przywołany wcześniej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przychodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Rozstrzygając zatem o prawie Wnioskodawcy do zwolnienia z opodatkowania po pierwsze należy pamiętać, że zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki nie wymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Kolejną okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe. Warto przy tym dodać, że zwolnieniem objęte są wyłącznie wydatki na własne cele mieszkaniowe a nie wydatki na cele inwestycyjne lub gospodarcze, nawet jeśli te cele inwestycyjne i gospodarcze łączy się z celami mieszkaniowymi.

Ustawodawca uzależnia zatem prawo do skorzystania ze zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego. Celem tym może być budowa budynku mieszkalnego, w którym podatnik będzie zaspokajał swoje własne potrzeby mieszkaniowe.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca środki uzyskane ze sprzedaży w 2013 r. lokalu mieszkalnego przeznacza na budowę budynku mieszkalnego.

Przechodząc zatem do ustalenia, które z wymienionych przez Wnioskodawcę we wniosku wydatków mogłyby zostać uznane za cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa, remont, to właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1409 ze zm.). W myśl art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego – ilekroć w ustawie jest mowa o budowie należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Przez budynek rozumie się obiekt budowlany wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budowa realizowana jest na podstawie pozwolenia na budowę, a kończy się z chwilą zakończenia robót budowlanych (budowy) i uzyskania pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego. Zaś zgodnie z art. 3 pkt 7 ww. ustawy – przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Przenosząc powyższe na grunt prawa podatkowego należy stwierdzić, że przez budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać wykonanie robót budowlanych prowadzonych na podstawie pozwolenia na budowę zgodnie z przedłożonym projektem budowlanym. Z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wydatkami na własne cele mieszkaniowe jest m.in. budowa własnego budynku mieszkalnego. W sprawie będącej przedmiotem zapytania nie budzi zatem wątpliwości możliwość przeznaczenia uzyskanego przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na budowę przez Wnioskodawcę budynku mieszkalnego. Zatem jeśli spełnione zostaną przesłanki zwolnienia określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 i w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy Wnioskodawca tak wydatkowany przychód będzie mógł uznać za poniesiony na realizację własnego celu mieszkaniowego

Natomiast podkreślić należy, że nie wszystkie poniesione przez Wnioskodawcę i wskazane we wniosku wydatki podlegać będą zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Wydatkiem na budowę budynku mieszkalnego będzie zatem wydatek poniesiony na pracę koparki, ale wyłącznie tę związaną z budową domu oraz z wykonaniem przyłączy (wodno-kanalizacyjnego, elektrycznego oraz gazowego). Powyższe wydatki należy uznać za poniesione na cele o których mowa w ust. 1 pkt 131 ustawy. Natomiast praca koparki związana z zabezpieczeniem skarpy przed osunięciem nie spełnia dyspozycji zawartej w art. 21 ust. 25 pkt 1 25 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem nie dotyczy budowy budynku mieszkalnego, lecz warunków takiego zabezpieczenia gruntu, aby mógł być na nim wybudowany budynek.

Wnioskodawca wskazuje we wniosku, że wydatkuje także środki ze sprzedaży nabytego w darowiźnie lokalu mieszkalnego na ogrodzenie nieruchomości, zakup bruku i wybrukowanie terenu, zabudowę kuchenną, w tym na sprzęt AGD oraz wyposażenie łazienek w urządzenia sanitarne.

Nie będzie stanowić wydatku na własne cele mieszkaniowe wydatek poniesiony na wykonanie ogrodzenia (siatka ogrodzeniowa, betonowe słupki, brama wjazdowa wraz z napędem elektrycznym i bramka wejściowa) – nie spełnia bowiem dyspozycji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 25 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odnosi się to również do wydatku na zakup i wykonanie kostki brukowej po zakończeniu prac ziemnych, który także nie spełnia dyspozycji zawartej w ww. artykule. Wykonanie ogrodzenia, zakup i ułożenie kostki brukowej to nie jest budowa budynku mieszkalnego, lecz zagospodarowanie terenu wokół budynku. Bez wątpienia istnieje związek pomiędzy budową ogrodzenia, zakupem i ułożeniem kostki brukowej a prowadzoną inwestycją (budową domu), ogrodzenie czy ułożona kostka brukowa są niewątpliwie częścią składową nieruchomości, ogrodzenie dodatkowo ja zabezpiecza, lecz zwolnienia ustawodawca nie przewidział dla takich inwestycji, ale tylko dla budowy budynku mieszkalnego, co oznacza, że wydatki takie nie są wydatkami korzystającymi ze zwolnienia. Nie mają bowiem charakteru mieszkalnego, a jak już wskazano w niniejszej interpretacji zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania.

Również wydatek poniesiony na zabudowę elementami stałymi mebli (zabudowa kuchni i sprzęt AGD) nie spełnia dyspozycji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 25 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bowiem jest to wydatek na zakup wyposażenia mieszkania i jako taki nie może być traktowany na równi z wydatkami remontowo-budowlanymi. Umeblowanie (nawet to w trwałej zabudowie) nie może być podstawą do zastosowania ulgi w odniesieniu do tych wydatków, bowiem jest to jedynie element wyposażenia mieszkania, zatem nie ma charakteru prac budowlanych – tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 kwietnia 2006 r. sygn. akt II FSK 639/05. Wykonanie zabudowy stałej nie jest zatem wydatkiem związanym z budową (remontem) lokalu. Stanowisko takie potwierdzają również wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 24 maja 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 223/11 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 13 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Go 3/13

Zakres zwolnienia obejmował będzie natomiast wyposażenie łazienek w urządzenia sanitarne (mogą to być np. wanna, baterie, umywalki, prysznic, sedes). Wydatki te spełniają bowiem dyspozycję przepisu art. 21 ust. 1 pkt 25 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i należy je uznać za poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży otrzymanego w darowiźnie w 2010 r. lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy w związku z budową budynku mieszkalnego, o ile w nim będzie realizował własne cele mieszkaniowe. Przy czym nie wszystkie wydatki poniesione na cele wymienione we wniosku może Wnioskodawca uznać za wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Cel taki może stanowić wydatek poniesiony na pracę koparki, ale związane wyłącznie z budową budynku mieszkalnego oraz z wykonaniem przyłączy budynku mieszkalnego (wodno-kanalizacyjnego, elektrycznego oraz gazowego) jak również wydatki poniesione na urządzenia sanitarne stanowiące wyposażenie łazienek. Inne – wymienione przez Wnioskodawcę wydatki – nie mogą stanowić wydatku na własne cele mieszkaniowe, gdyż zwolnienie dotyczy budynku mieszkalnego a nie urządzenia czy wyposażenia mieszkanie lub też zagospodarowania terenu wokół budynku.

Stanowiska Wnioskodawcy nie można było uznać w całości za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.