Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.681.2017.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-15
Teza: wyłączenie z opodatkowania transakcji wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci majątku SPZOZ
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; szpital; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2017r. (data wpływu 3 października 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 listopada 2017r. (data wpływu 3 listopada 2017r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania transakcji wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci majątku SPZOZ **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 października wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania transakcji wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci majątku SPZOZ.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 3 listopada 2017r. (data wpływu 3 listopada 2017r.) w zakresie doprecyzowania opisanego zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Miasto \`(...)\` (dalej Miasto lub Wnioskodawca) jest zarejestrowane na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej VAT lub podatek) jako podatnik VAT czynny. Do zadań własnych Miasta na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samosądzie gminnym), należą sprawy w zakresie ochrony zdrowia.

Miasto jako jednostka samorządu terytorialnego zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 3 nieobowiązującej już ustawy o zakładach opieki zdrowotnej z dnia 30 sierpnia 1991 r. było organem tworzącym dla Samodzianego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w \`(...)\` (dalej: SPZOZ lub Zakład). Do zakresu działalności Zakładu należało świadczenie usług medycznych w sferze podstawowej i specjalistycznej opieki zdrowotnej.

Zakład funkcjonował jako wyodrębniona w strukturze Miasta jednostka organizacyjna posiadająca osobowość prawną, swój statut oraz prowadząca własną gospodarkę finansową (Zakład sporządzał odrębne od Miasta sprawozdania finansowe etc.). Tym samym SPZOZ był zarówno wyodrębniony organizacyjnie w strukturze Miasta jak również cechował się samodzielnością finansową, tj. do jego działalności można było przypisać przychody oraz koszty, etc. W 2009 r. sytuację finansową Zakładu określono jako bardzo trudną.

Jednocześnie podjęta została Uchwała Rady Ministrów Nr 58/2008 z dnia 27 kwietnia 2009r. w sprawie ustanowienia programu wieloletniego pod nazwą „Wsparcie jednostek samorządu terytorialnego w działaniach stabilizujących system ochrony zdrowia” – tzw. „Plan B”. Wdrożenie „Planu B” miało przede wszystkim stworzyć warunki rozwoju i wzrostu konkurencyjności regionów oraz zapewnić stabilizację ekonomiczna podmiotów wspierających realizację zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego w zakresie ochrony zdrowia.

Jednym z warunków przystąpienia danej jednostki samorządu terytorialnego do „Planu B” była likwidacja samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej i powołanie Spółki kapitałowej prowadzącej niepubliczny zakład opieki zdrowotnej.

Celem szczegółowym „Planu B” była spłata części zobowiązań przejętych przez jednostki samorządu terytorialnego po zlikwidowaniu samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej

Prezydent Miasta \`(...)\` podjął stosowne działania zmierzające do przystąpienia do „Planu B”, tj. w pierwszej kolejności rozpoczęto czynności likwidacyjne SPZOZ. Jednocześnie utworzono Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą \`(...)\` Spółka z o. o. (dalej \`(...)\` lub Spółka).

Zgodnie z zapisami art. 43j ust. 1 i 2 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, jednostki samorządu terytorialnego, które faktycznie wykonywały uprawnienia i obowiązki podmiotu, który utworzył samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej, ponoszą odpowiedzialność za jego zobowiązania w częściach ułamkowych odpowiadających wysokości zobowiązań powstałych w okresach, w których wykonywały te czynności. W tym przypadku należności, zobowiązania i mienie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej stają się należnościami zobowiązaniami i mieniem podmiotu, który przejął uprawnienia i obowiązki podmiotu, który utworzył zakład.

Tym samym, w wyniku tej transformacji Miasto przejęło dług SPZOZ oraz cały majątek niezbędny do prowadzenia działalności w zakresie opieki zdrowotnej w postaci:

*   nieruchomości, tj. grunty, budynki i budowle, w których prowadzona była działalność,

*   mienia ruchomego, tj. sprzęt medyczny i wyposażenie Zakładu,

*   wartości niematerialnych i prawnych wraz z całą dokumentacją ich dotyczącą (dalej łącznie majątek SPZOZ).

Kolejnym niezbędnym warunkiem uczestnictwa w „Planie B” było zabezpieczenie udzielania świadczeń zdrowotnych na bazie przekazanego Spółce utworzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego majątku ruchomego i nieruchomego.

Aby spełnić powyższy warunek i zapewnić kontynuację świadczenia usług medycznych, bez ograniczania ich dostępności, cały majątek po zlikwidowanym Zakładzie został udostępniony przez Miasto na rzecz Spółki. Ponadto w wyniku likwidacji Zakładu cała kadra zatrudniona w SPZOZ stała się pracownikami \`(...)\`, zgodnie z art. 23 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (dalej: KP). Ponadto, osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych zawarły porozumienia ze Spółką o przejściu praw i obowiązków z SPZOZ na \`(...)\`. Tym samym wraz z likwidacją Zakładu, Spółka stała się stroną stosunku pracy z każdym pracownikiem dotychczas zatrudnionym przez SPZOZ. W dużej mierze to właśnie brak jakichkolwiek zmian kadrowych mogło zagwarantować ciągłość świadczonych usług medycznych (co jest szczególnie istotne w branży medycznej, kiedy to niektóre procesy lecznicze są rozłożone w czasie i kluczowym jest aby prowadzone były przez jednego i tego samego lekarza).

Spółka stała się ponadto stroną umów zawartych wcześniej z SPZOZ, przykładowo w przedmiocie usług dostarczania mediów do obiektów wykorzystywanych w ramach działalności medycznej, oprogramowania komputerowego, usług sprzątania etc. Pomiędzy Zakładem, Spółką oraz poszczególnymi kontrahentami zawierane były trójstronne porozumienia w przedmiocie przejścia praw i obowiązków z SPZOZ na \`(...)\`. W wybranych przypadkach umowy Zakładu z poszczególnymi kontrahentami były rozwiązywane i niezwłocznie zawierano nowe lecz tożsame umowy z \`(...)\`.

Nieruchomości wykorzystywane dotychczas przez Zakład w ramach działalności medycznej (grunty, budynki, budowle) zostały odpłatnie udostępnione Spółce na podstawie umowy dzierżawy. Natomiast sprzęt medyczny i wyposażenie zostało Spółce nieodpłatnie udostępnione na podstawie umowy użyczenia. Spółka nieodpłatnie korzysta ponadto z wartości niematerialnych i prawnych na podstawie porozumienia w przedmiocie użyczenia majątku trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Powyższe formy udostępnienia Spółce majątku (dzierżawa/użyczenie) wynikały z odstępu czasowego pomiędzy utworzeniem \`(...)\`, a zakończeniem czynności likwidacyjnych Zakładu. Majątek SPZOZ jest własnością Miasta od 30 września 2011 r. (od momentu likwidacji SPZOZ) lecz przed tą datą był już wykorzystywany przez Spółkę do działalności medycznej. Wynikało to z konieczności zabezpieczenia udzielania świadczeń zdrowotnych bez jakichkolwiek zakłóceń/przestojów. Miasto miało zamiar dokonać aportu majątku SPZOZ, jednak nie było to możliwe od razu po utworzeniu Spółki z uwagi na trwające czynności likwidacyjne Zakładu.

Miastu zależało, aby cały majątek SPZOZ został sprawnie przekazany (udostępniony) na rzecz \`(...)\` - stanowił on bowiem w całości narzędzie niezbędne do świadczenia usług medycznych (a nieprzerwane niczym niezakłócone świadczenie usług medycznych było jednym z warunków przystąpienia Miasta do „Planu B”). Cały zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi majątek Zakładu tworzący pewne zorganizowane jednolite i powiązane mienie umożliwiające niezależną realizację działalności medycznej. Dzięki temu Spółka w sposób płynny przeszła do realizacji zadań własnych Miasta w zakresie ochrony zdrowia.

Miasto dwukrotnie ponosiło wydatki na ulepszenie majątku SPZOZ i dokonywało zwiększenia wartości odpowiednich środków trwałych - w grudniu 2011r. oraz w grudniu 2012r.

Miasto planuje wnieść przedmiotowy majątek jako wkład niepieniężny do Spółki w zamian za udziały.

Miasto planuje wnieść aportem do Spółki cały majątek niezbędny do prowadzenia działalności w zakresie opieki zdrowotnej, w szczególności:

*   nieruchomości, tj. grunty, budynki i budowle, w których prowadzona była działalność SPZOZ,

*   mienie ruchome, tj. sprzęt medyczny i wyposażenie Zakładu,

*   wartości niematerialne i prawne wraz z całą dokumentacją ich dotyczącą.

Zdaniem Miasta, mający być przedmiotem aportu zespół składników majątkowych spełnia przesłanki zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221).

Majątek mający być przedmiotem aportu, zdaniem Wnioskodawcy, stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Spółka stała się stroną umów zobowiązaniowych, które wcześniej wykonywał likwidowany SPZOZ. Przedmiotem aportu będą zatem zobowiązania, przeznaczone do realizacji zadań gospodarczych z zakresu opieki medycznej, wynikające z zawartych umów zobowiązaniowych. W skład ww. majątku będącego przedmiotem aportu nie wchodzą natomiast zaległe zobowiązania SPZOZ. Wszelkie zaległe zobowiązania Zakładu, które nie zostały przez niego zaspokojone, zostały przejęte i uregulowane przez Miasto.

Zdaniem Miasta, mający być przedmiotem aportu zespół składników majątkowych spełnia przesłanki przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017r., poz. 459, z późn. zm.). Stanowi bowiem zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej - przy jego użyciu możliwe jest kontynuowanie wcześniejszej działalności Zakładu w zakresie usług medycznych. Przedmiotowy majątek obejmuje w szczególności własność nieruchomości i ruchomości, wartości niematerialne i prawne wraz z całą dokumentacją ich dotyczącą.

Mające być przedmiotem planowanego aportu składniki majątku, mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo funkcjonujące jako samodzielny podmiot gospodarczy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci wskazanego w opisie sprawy, majątku SPZOZ będzie stanowiło czynność objętą zakresem opodatkowania VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci, wskazanego w opisie sprawy majątku SPZOZ nie będzie stanowiło czynności objętej zakresem opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: również VAT) podlegają, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodne z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się wszelkie czynności polegające na przeniesieniu prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Ponadto, w myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w niniejszej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę, w jakiej dokonano tej czynności.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy - odejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Miasto wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych Miasta należą sprawy w zakresie ochrony zdrowia

W wybranych przypadkach w ramach wykonywania zadań własnych Miasta, występuje ono w roli podatnika VAT - podejmuje bowiem działania na podstawie umów cywilnoprawnych.

Natomiast o opodatkowaniu VAT danej czynności można mówić wówczas gdy spełnione są następujące przesłanki:

*   wchodzi ona w przedmiotowy zakres ustawy o VAT (kryterium przedmiotowe) oraz

*   jest wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze (kryterium podmiotowe).

Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku Miasta - kiedy działa ono w charakterze podatnika VAT należy dodatkowo przeanalizować przesłanki, czy dana czynność jest objęta zakresem ustawy o VAT oraz czy mieści się w katalogu czynności opodatkowanych VAT wskazanym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jej przepisów nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) uważa się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W konsekwencji powyższego, na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia z ZCP, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składnik te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych stadników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT. Nie mniej jednak zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, w tym w szczególności jako dział, wydział, oddział, itp. Dodatkowo wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na bazie odpowiedniego dokumentu, tj. statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Jednocześnie zgodnie z doktryną wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, ale również sytuację, w której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto jak wskazują liczne interpretacje indywidualne prawa podatkowego ZCP powinno stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Tym samym poprzez ZCP należy rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie oraz posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, tj. przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 października 2016r., 2461-IBPP3.4512.665.2016.1.EJ,

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 listopada 2016r. sygn. 0461-ITPP2.4512.638.2016.1.PS,

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 stycznia 2017r., sygn. 2461-IBPP3.4512.709.2016.2.JP.

W opinii Wnioskodawcy powyższe warunki zostaną spełnione bowiem Zakład funkcjonował jako wyodrębniona w strukturze Miasta jednostka organizacyjna posiadająca swój statut oraz prowadząca własną gospodarkę finansową, tj. przykładowo poprzez sporządzanie odrębnego od Miasta sprawozdania finansowego etc. Tym samym SPZOZ był zarówno wyodrębniony organizacyjne w strukturze Miasta oraz cechował się samodzielnością finansową, tj. do jego działalności można było przypisać konkretne przychody oraz koszty etc.

Kolejnym warunkiem uznania, że określony zespół składników majątkowych stanowi ZCP jest fakt jego odrębności niezbędnej do samodzielnego funkcjonowania jako odrębny podmiot gospodarczy. Tym samym, aby można było uznać poszczególne składniki majątku za ZCP muszą być one organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w taki sposób, żeby mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W konsekwencji zdaniem Miasta, całe mienie SPZOZ, udostępnione do korzystania Spółce stanowi samodzielny zespół składników za pomocą których \`(...)\` może kontynuować wcześniejszą działalność Zakładu w zakresie usług medycznych. Wszystkie elementy mienia Zakładu, stanowią bowiem wyodrębnioną funkcjonalnie całość za pomocą której możliwa jest realizacja zadań powierzonych Spółce. Oznacza to, iż Spółka może prowadzić działalność w oparciu o przekazany jej majątek, bez konieczności łączenia go z innymi składnikami majątkowymi przykładowo nabytymi przez \`(...)\`.

Powyższa kwestia została omówiona w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych.

Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 12 kwietnia 2017r., sygn. I SA/Wr 1293/16 Sąd podkreślał, że „Stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części wymaga, by całości przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome jak i nieruchome należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności (\`(...)\`) wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne rozumiane jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych składają się zdolność majątku lub jego części do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, o której mowa w orzecznictwie TSUE. Istotnym elementem decydującym o wyłączeniu transakcji z zakresu podatku od towarów i usług jest bowiem traktowane nabywcy „jako następcy prawnego przekazującego majątek”, z czego TSUE wywodzi konieczność, aby zbywany majątek lub jego cześć (przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług) składały się właśnie na całość zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej”.

W podobnym tonie wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15 w którym wskazał, że „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Ponadto jak zostało wskazane w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000r. sygn. I CKN 850/98 ustawodawca w regulacjach Kodeksu cywilnego wskazał, jakiego rodzaje elementy składają się na przedsiębiorstwo, jednakże zdaniem Sądu, nie wszystkie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. Sąd podkreślił, iż każdorazowo to okoliczności faktyczne decydują o tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione, aby można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Aby można było mówić bowiem o nabyciu przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa niezbędne jest nabycie minimum środków, bez których kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe.

Ponadto w podobnym tonie wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 czerwca 2008 r. sygn. I FSK 688/07.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Miasta, majątek SPZOZ stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa bowiem przy jego użyciu możliwe jest samodzielne realizowanie przez Spółkę działalność w zakresie opieki zdrowotnej. Miasto pragnie podkreślić, iż po likwidacji Zakładu Spółka w sposób płynny przeszła do świadczenia usług medycznych w wyniku udostępniania jej majątku SPZOZ. Tym samym w opinii Wnioskodawcy majątek SPZOZ spełnia warunki określone w ustawie o VAT do uznania go za ZCP.

W konsekwencji majątek ten obejmujący w szczególności nieruchomości, ruchomości wartości niematerialne i prawne należy traktować jako wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, przy pomocy którego możliwe jest samodzielne realizowanie zadań i prowadzenie działalności polegającej na świadczeniu usług medycznych z zakresu podstawowej i specjalistycznej opieki zdrowotnej. W skład majątku SPZOZ bowiem wchodzi pełna infrastruktura medyczna, w tym w szczególności budynek szpitala wraz z wyposażeniem.

Miasto jest świadome, że w przypadku specyfiki świadczonych usług, jednym z ważniejszych czynników umożliwiających ich wykonywanie są pracownicy. Dlatego też cała kadra Zakładu niezwłocznie została zatrudniona przez Spółkę zgodnie z art. 23 KP. Z uwagi na specyfikę branży medycznej, jakiekolwiek zakłócenia w dostępie do konkretnych pracowników są wysoce niepożądane. Niniejsze nie powinno jednakże mieć wpływu na postrzeganie wnoszonego aportem majątku jako powiązanej ze sobą i wyodrębnionej funkcjonalnie całości. Jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 września 2013 r. sygn. ILPP2/443-728/13-6/EN „W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to aby zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami zbywanego przedsiębiorstwa w sposób umożliwiający dalsze prowadzenie działalności gospodarczej”.

Zdaniem Wnioskodawcy majątek SPZOZ spełnia wszystkie warunki wskazane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i tym samym stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Stanowisko Miasta znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 lutego 2016 r., sygn. IPTPP1/4512-654/15-3/MGo organ podatkowy wskazał, że „Wydzieloną część szpitala można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwo gdyż będzie ona odznaczała się odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego kontynuowania działalności leczniczej. Zatem stwierdzić należy, że przeniesienie wydzielonej zorganizowanej części szpitala do innego szpitala planowane na dzień 1 kwietnia 2016 r. spełniającej wymogi zorganizowanej części przedsiębiorstwa określone w art. 2 pkt 27e ustawy, zgodnie z art. 6 ust. 1 nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zbliżone stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 września 2016r., sygn. ILPP3/4512-1-183/16-6/DC w której DIS zgodził się z wnioskodawcą, iż „Rozważana transakcja zbycia Specjalistycznej Przychodni Rehabilitacyjnej stanowić będzie zbycie ZCP, a tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 września 2013 r., sygn. ILPP2/443-728/13-6/EN, w której organ podatkowy stwierdził, że „Jeżeli przedmiotem zbycia - jak wynika z treści wniosku – będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, stanowiące zorganizowany kompleks majątkowy przeznaczony do prowadzenia działalności (leczniczej), to czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 ustawy. Reasumując w przedmiotowej sprawie czynność polegająca na wniesieniu do spółki prawa handlowego organizowanego zespołu składników majątkowych (Szpitala), przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej, stanowiącego - jak wskazał Wnioskodawca - integralną całość przedsiębiorstwa, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy”.

Zbieżny pogląd zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lipca 2013r., sygn. ILPP1/443-300/13-4/MD, w której wskazał, że „Przedmiot aportu w powiązaniu z czynnościami dokonanymi wraz z likwidacją likwidowanego Szpitala jest wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej i może stanowić (stanowi) samodzielne przedsiębiorstwo, mogące służyć wykonywaniu działalności leczniczej. Jest zatem wyodrębnionym funkcjonalnie zespołem składników majątkowych, a przy tym planowana czynność ma na celu wyłącznie zmianę formy organizacyjno-prawnej jednostki sektora finansów publicznych (\`(...)\`) czynność wniesienia aportem do spółki prawa handlowego zorganizowanego zespołu składników majątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, spełniającego jak wskazał Wnioskodawca - definicję przedsiębiorstwa, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem, od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy”.

Mając na uwadze powyższe, wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci, wskazanego w opisie sprawy, majątku SPZOZ nie będzie stanowiło czynności objętej zakresem opodatkowania VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy – przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy – przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku TSUE w sprawie C-497/01.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de l’enregistrement et des domaines Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, ze regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

O tym, czy nastąpi zbycie przedsiębiorstwa czy zorganizowanej część przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro majątek SPZOZ wnoszony w formie wkładu niepieniężnego do Spółki będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonym do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania, to będzie on spełniał definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wynika z opisu sprawy, majątek mający być przedmiotem aportu, stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. Mający być przedmiotem aportu zespół składników majątkowych stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej - przy jego użyciu możliwe jest kontynuowanie wcześniejszej działalności Zakładu w zakresie usług medycznych. Przedmiotowy majątek obejmuje w szczególności własność nieruchomości i ruchomości, wartości niematerialne i prawne wraz z całą dokumentacją ich dotyczącą. Mające być przedmiotem planowanego aportu składniki majątku, mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo funkcjonujące jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Zatem, w świetle obowiązujących przepisów i mając na uwadze okoliczności sprawy należy stwierdzić, że wniesienie do Spółki składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z przepisem art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci wskazanego w opisie sprawy majątku SPZOZ nie będzie stanowiło czynności objętej zakresem opodatkowania VAT, należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

W kwestii zaś powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądu administracyjnego należy zauważyć, iż wyroki sądów administracyjnych, są to rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę przedmiotowej kwestii.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.