Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.501.2021.1.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-12
Teza: Ustalenie czy Wnioskodawca, jako jedyny wspólnik spółki utworzonej zgodnie z prawem USA, podlegać będzie opodatkowaniu od całości osiąganych przez ww. spółkę dochodów na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.
Słowa kluczowe: dochód; rezydencja-rezydencja podatkowa; rezydent podatkowy; Stany Zjednoczone
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2021 r. (data wpływu 27 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca, jako jedyny wspólnik spółki utworzonej zgodnie z prawem USA, podlegać będzie opodatkowaniu od całości osiąganych przez tą spółkę dochodów na terenie Rzeczypospolitej Polskiej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca, jako jedyny wspólnik spółki utworzonej zgodnie z prawem USA, podlegać będzie opodatkowaniu od całości osiąganych przez tą spółkę dochodów na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, jako jedyny wspólnik, zamierza utworzyć spółkę typu limited liability company zgodnie z prawem amerykańskiego stanu (…) (dalej: „spółka” albo „LLC”). Spółka ta jest spółką typu hybrydowego, mającą w sobie zarówno cechy spółki kapitałowej oraz osobowej – zgodnie z ogólnymi regułami prawa podatkowego Stanów Zjednoczonych w przypadku posiadania jedynego wspólnika, klasyfikowana jest ona jako podmiot transparentny podatkowo (tzw. disregarded entity). Spółka może także wybrać sposób opodatkowania właściwy dla osób prawnych („corporations”).

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, zamieszkuje na stałe w X pod adresem wskazanym w sekcji B.3. wniosku, przebywając na terenie Polski więcej niż 183 dni w roku. Wnioskodawca będzie posiadał prawo do całości zysku spółki LLC. Wnioskodawca, jako jedyny wspólnik, ani sama spółka nie będą dokonywać zmiany domyślnej reguły dotyczącej opodatkowania działalności spółki LLC, w związku z czym traktowana będzie ona jako spółka transparentna podatkowo, co oznacza, że przychody i koszty jej działalności są opodatkowane na poziomie wspólnika. Wspólnik w LLC jest określany mianem członka (member), nie zaś udziałowca (shareholder).

Zgodnie z prawem stanowym, spółka LLC może prowadzić dowolną działalność w dowolnym miejscu na świecie w granicach prawa i nie ma zdefiniowanego przedmiotu działalności gospodarczej. Zamiarem Wnioskodawcy jest wykorzystanie spółki w działalności handlowej na terenie Stanów Zjednoczonych Ameryki we współpracy z firmą Y LLC (dalej: Y) w modelu Z. Model działania spółki polega na zamawianiu towaru w krajach trzecich (innych niż Polska i Stany Zjednoczone), gdzie towary są produkowane przez lokalne firmy produkcyjne, a następnie dostarczane zbiorczo do Stanów Zjednoczonych za pośrednictwem producenta lub wyspecjalizowanych firm transportowych (tzw. forwarderów) świadczących odpłatnie tego typu usługi dla wielu podmiotów transportem morskim lub lotniczym. Dostarczone w ten sposób produkty trafiają do magazynów firmy Y lub innych wyspecjalizowanych firm współpracujących. Spółka LLC ani Wnioskodawca nie posiadają własnych magazynów na terenie Stanów Zjednoczonych. Po dotarciu towaru do Stanów Zjednoczonych spółka LLC tworzy w serwisie internetowym firmy Y ofertę oraz przygotowuje działania reklamowe. Działania polegające na zamawianiu towaru u producentów, negocjacje z nimi, nadzór nad ich transportem, przygotowaniu ofert sprzedaży towarów oraz kampanii reklamowych wykonywane są przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki LLC na terenie Polski. Spółka LLC ani Wnioskodawca nie posiadają jakichkolwiek pracowników ani zleceniobiorców, którzy realizowaliby te działania w Stanach Zjednoczonych. Natomiast działania polegające na transporcie towaru realizują wyspecjalizowane firmy zewnętrzne. W przypadku konieczności oclenia towaru przez spółkę LLC korzysta ona z pomocy wyspecjalizowanych agencji celnych. Po tym, gdy towary trafią do magazynów firmy Y, firma ta zajmuje się ich dystrybucją na rynku amerykańskim, dbając o dostarczenie konkretnego towaru klientowi końcowemu. Model ten jest stosowany powszechnie przez firmę Y, która działa wobec potencjalnie nieograniczonego kręgu podmiotów jako platforma sprzedażowa i dystrybucyjna. Także Y przyjmuje ewentualne zwroty od klientów oraz obsługuje proces reklamacyjny. Usługi te są świadczone przez Y odpłatnie. Wnioskodawca nie będzie korzystał z ulgi abolicyjnej, a jego celem nie jest optymalizacja podatku od dochodów. Celem prowadzenia działalności Wnioskodawcy poprzez spółkę LLC jest możliwość dotarcia do szerszego grona odbiorców, jest to cel przede wszystkim o charakterze sprzedażowym i marketingowym, gdyż z rozeznania przez Wnioskodawcę rynku wynika, że konsumenci amerykańscy o wiele chętniej nabywają towary sprzedawane przez lokalne przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca ani spółka LLC nie posiada i nie będzie posiadać biura na terytorium Stanów Zjednoczonych. Spółka LLC posiadać będzie zarejestrowanego agenta (registered agent), spółkę licencjonowaną przez stan D, która odpowiadać będzie za odbiór korespondencji oraz przekazywanie jej do Polski. Spółka ta świadczy podobne usługi nieokreślonemu kręgowi adresatów. Zarząd spółki odbywać się będzie w całości z terytorium Polski.

W chwili obecnej Wnioskodawca nie powołał jeszcze do działania spółki LLC, nie sposób więc wskazać w chwili obecnej konkretnych danych przyszłej spółki LLC.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca podlegać będzie opodatkowaniu od całości osiąganych przez spółkę LLC dochodów na terenie Rzeczypospolitej Polskiej na zasadach określonych w art. 8 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią § 301.7701-2(c)(2) Kodeksu Prawa Podatkowego Stanów Zjednoczonych, zasadą jest, że jeżeli dany przedsiębiorca, nie będący spółką akcyjną (Corporation) posiada jednego właściciela, na potrzeby federalnego prawa podatkowego nie jest on uznawany za podmiot odrębny od swojego właściciela. Do przedsiębiorców tego typu w Stanach Zjednoczonych zalicza się spółki typu limited liability companies. Opisywana reguła odpowiada koncepcji podmiotów transparentnych podatkowo.

Podmioty, które są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, zostały wskazane w art. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.), niewątpliwie jest nią będąca osobą prawną spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 1 ust. 1). Podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych nie są natomiast spółki niemające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa nie są traktowane jak osoby prawne i nie podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (wniosek a contrario z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Podmioty, które są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych, zostały wskazane w art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.). Podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są wyłącznie osoby fizyczne. Powyższe wskazuje, że spółka LLC będzie zgodnie z prawem polskim traktowana jako spółka niemająca osobowości prawnej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w rozumieniu art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, rozliczenia podatkowe Wnioskodawcy z tytułu udziału w Spółce LLC powinny być dokonywane zgodnie z zasadą wynikająca z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody i koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy z udziału w LLC, jakie należy Mu przypisać z tytułu z udziału w LLC, należy określać w oparciu o zdarzenie gospodarcze, jakie będą miały miejsce w owej Spółce, zatem podatnikiem podatku dochodowego, na którym ciąży nieograniczony obowiązek podatkowy jest jej jedyny wspólnik – Wnioskodawca.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca jest więc wspólnikiem spółki osobowej mającej siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych, kwestie opodatkowania uzyskiwanych dochodów z tytułu uczestnictwa w tej spółce należy rozpatrywać przy tym z uwzględnieniem konwencji zawartej przez Polskę ze Stanami Zjednoczonymi.

W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że pomiędzy Polską a Stanami Zjednoczonymi podpisane zostały dwie umowy dotyczące unikania opodatkowania, pierwsza, będąca podstawą niniejszej analizy zawarta w 1974 roku (dalej: „u.p.o.") oraz konwencja między Rzeczpospolitą Polską a Stanami Zjednoczonymi Ameryki w sprawie podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatku od dochodu zawartej w Warszawie 13 lutego 2013 r., która miała zastąpić obowiązującą u.p.o. Niemniej dla swojego obowiązywania wymaga ona ratyfikacji zgodnie z odpowiednimi procedurami każdego z umawiających się państw i o ile została ona ratyfikowana przez Polskę, nadal czeka na ratyfikację przez Stany Zjednoczone (od 2013 roku). Tym samym dla potrzeb odpowiedzi na niniejsze pytanie w dalszym ciągu aktualne będą postanowienia konwencji z 1974 roku.

Dla rozstrzygnięcia miejsca (państwa), w którym powinno następować opodatkowanie podatkiem dochodowym spółki LLC konieczne jest wskazanie, że zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.o. zyski przedsiębiorstwa umawiającego się państwa powinny być opodatkowane tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim umawiającym się państwie przez położony tam zakład. Wobec powyższego planowane przez Wnioskodawcę, jako polskiego rezydenta podatkowego, prowadzenie działalności za pośrednictwem zawiązanej w Stanach Zjednoczonych spółki transparentnej podatkowo powinno być ocenione pod kątem tego, czy spółka LLC stanowi zakład w rozumieniu umowy o unikaniu opodatkowania.

Samo założenie spółki o charakterze podatkowo transparentnym nie stanowi z pewnością zakładu podatkowego. Jak wskazał Szef Krajowej Administracji Skarbowej w Informacji Szefa KAS na temat prowadzenia działalności za pośrednictwem zagranicznej spółki osobowej: „(\`(...)\`) w przypadku takiej weryfikacji wdrożonych dotychczas struktur okazać się może, że zagraniczna spółka osobowa, w której wspólnikiem jest osoba fizyczna, będąca polskim rezydentem podatkowym, nie posiadała substratu materialnego na terenie państwa swojej rejestracji, który uprawniał do zastosowania regulacji prawnych dotyczących zagranicznego zakładu, ani tym bardziej nie świadczyła fizycznie usług z terytorium tego państwa”(…).

Ów substrat materialny, wskazywany przez Szefa KAS, definiowany jest w art. 6 u.p.o. Zgodnie z art. 6 ust. 1 u.p.o., określenie „zakład” oznacza stałe miejsce, w którym całkowicie lub częściowo wykonuje się działalność gospodarczą przedsiębiorstwa. Jednocześnie wskazano, że określenie zakład oznacza w szczególności filię, biuro, fabrykę, warsztat (ust. 2). Nie jest to katalog zamknięty, zatem zakładem mogą być również inne formy prowadzenia działalności w drugim państwie. W doktrynie prawa wskazuje się, że definicja zakładu zakłada kumulatywne spełnienie następujących warunków:

1.  istnienie „placówki działalności gospodarczej” tj. pomieszczeń, a w pewnych okolicznościach maszyn i urządzeń;
2.  taka placówka musi mieć charakter stały, tzn. musi być utworzona w określonym miejscu, z pewnym stopniem trwałości;
3.  prowadzenie działalności przedsiębiorstwa za pośrednictwem stałej placówki (tj. prowadzenie działalności w państwie, w którym ta placówka jest położona).

Jednocześnie art. 6 ust. 5 u.p.o. wskazuje, że nie będzie traktować się przedsiębiorstwa danego państwa za posiadającego zakład w drugim państwie tylko z tego powodu, że wykonuje tam czynności przez niezależnego przedstawiciela, o ile osoba taka działa w ramach swojej zwykłej działalności handlowej, zaś w ust. 3 wskazuje, że bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 nie stanowią zakładu następujące stałe miejsca działalności gospodarczej używane wyłącznie w jednym lub więcej z niżej wymienionych celów:

1.  placówki, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania albo wydawania dóbr albo towarów przedsiębiorstwa,
2.  zapasy dóbr albo towarów przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie dla składowania, wystawiania lub wydawania,
3.  zapasy dóbr albo towarów przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo,
4.  stałe placówki utrzymywane wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów dla przedsiębiorstwa albo w celu uzyskiwania informacji,
5.  stałe placówki utrzymywane dla celów reklamowych, dla dostarczania informacji, dla badań naukowych lub dla podobnej działalności o przygotowawczym lub pomocniczym charakterze, prowadzonej dla przedsiębiorstwa.

W zaistniałym stanie faktycznym, w ocenie Wnioskodawcy, brak jest materialnego substratu działalności Wnioskodawcy na terenie Stanów Zjednoczonych, który uzasadniałby istnienie tam zakładu podatkowego, nie istnieje tam stałe biuro, filia, czy fabryka. Spółka ta nie zatrudnia na terenie USA żadnych pracowników, a swoje funkcje biznesowe realizuje za pomocą niezależnych przedstawicieli w rozumieniu art. 6 ust. 5 u.p.o (firmę Y, agenta rejestrowego), którzy są osobami świadczącymi usługi w ramach swojej zwykłej działalności gospodarczej. Samo zaś magazynowanie towarów w magazynach należących do innych firm w celu ich wydawania finalnym odbiorcom nie stanowią zakładu w rozumieniu art. 6 ust. 3 u.p.o. Działalność spółki LLC będzie prowadzona i zarządzana w całości z terenu Polski. W związku z tym planowane przez Zleceniodawcę, jako polskiego rezydenta podatkowego, prowadzenie działalności za pośrednictwem zawiązanej w USA transparentnej podatkowo spółki typu limited liability company, która prowadzona będzie z Polski przez polskiego rezydenta podatkowego, nie będzie stanowić jego zagranicznego zakładu, co w konsekwencji prowadzi do wniosku, że Wnioskodawca, jako polski rezydent podatkowy, stosować będzie do całości przychodu osiągniętego przez spółkę LLC zasady wynikłe z art. 8 ust 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy zwrócić uwagę, że Organ interpretacyjny nie dokonuje interpretacji przepisów państw obcych. Zatem powołanie się przez Wnioskodawcę w stanowisku na przepisy obowiązujące w Stanach Zjednoczonych uznano jako element opisu zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.