Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.228.2021.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-13
Teza: Zwolnienie z VAT sprzedaży gruntu zabudowanego.
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; pełnomocnictwo; podatnik; umowa-umowa dzierżawy; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 25 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2021 r. (data wpływu 24 maja 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia – brak daty sporządzenia (data wpływu 24 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy sprzedaż opisywanej Nieruchomości, tj. działek o nr 1 i 2, powinna być w części przypadającej na Wnioskodawczynię opodatkowana podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy sprzedaż opisywanej Nieruchomości, tj. działek o nr 1 i 2, powinna być w części przypadającej na Wnioskodawczynię opodatkowana podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz stwierdzenia, czy zakładając, że Wnioskodawczyni obowiązana będzie odprowadzić podatek od towarów i usług od sprzedaży Nieruchomości po wcześniejszej rejestracji do VAT na formularzu VAT-R, to czy po opodatkowaniu tej sprzedaży, dopełnieniu obowiązków związanych ze złożeniem JPK\_VAT, odprowadzeniem podatku, będzie mogła dokonać wyrejestrowania jako podatnik VAT czynny poprzez złożenie VAT-Z, celem wyrejestrowania podatnika z rejestru podatników VAT czynnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 24 maja 2021 r. o oryginał pełnomocnictwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni aktualnie nie prowadzi działalności gospodarczej i w okresie ostatnich 5 lat nie prowadziła działalności gospodarczej. Nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nie jest rolnikiem ryczałtowym.

Wnioskodawczyni jest zamężna. Małżonkowie z dniem 23 listopada 2020 r. ustanowili rozdzielczość majątkową małżeńską.

Wnioskodawczyni wraz z mężem Sławomirem są właścicielami nieruchomości zabudowanej budynkiem handlowo-usługowym nabytej na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, wpisanymi w księdze wieczystej – prowadzonej w systemie teleinformatycznym przez Sąd Rejonowy, nieruchomości położonej w miejscowości A o obszarze 0,3300 ha (trzech tysięcy metrów kwadratowych), obejmującej działki gruntu oznaczone numerami ewidencyjnymi:

*   1 (sto trzydzieści jeden łamane przez dwanaście) o obszarze 0,1100 ha (jednego tysiąca stu metrów kwadratowych) i
*   2 (sto trzydzieści dwa łamane przez jeden) o obszarze 0,2200 ha (dwóch tysięcy dwustu metrów kwadratowych),

zwane dalej: „Nieruchomością”.

Budynek posadowiony na ww. działkach jest trwale związany z gruntem.

Wnioskodawczyni nabyła działkę na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej – podstawę nabycia i wpisu prawa własności nieruchomości na rzecz małżonków w dziale II stanowi: Umowa sprzedaży dokumentowana aktem notarialnym, sporządzonym przez notariusza w dniu 14 września 2011 r. – (…). Zakup Nieruchomości nastąpił od osób prywatnych, trzech współwłaścicieli. Transakcja udokumentowana była aktem notarialnym, nie była wystawiana żadna faktura, Wnioskodawczyni wraz z mężem odprowadzili podatek od czynności cywilnoprawnych z tytułu nabycia przedmiotowej Nieruchomości. Ani Wnioskodawczyni, ani mężowi Wnioskodawczyni nie przysługiwało odliczenie podatku VAT od nabycia owej Nieruchomości, bowiem podatek ten nie wystąpił przy tej transakcji, odprowadzony był podatek PCC.

Wójt Gminy w dniu 20 kwietnia 2020 r., wydał zaświadczenie, że działki położone w obrębie gruntów wsi A oznaczone numerami geodezyjnymi: 1 i 2 nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jak też decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wydaną przez Wójta Gminy, która powodowałaby zmianę zagospodarowania terenu. Jednocześnie informujące, że w Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy uchwalonym Uchwałą Rady Gminy i z dnia 28 grudnia 2005 r. zmienioną Uchwałami Rady Gminy: z dnia 20 września 2005 r. oraz z dnia 30 kwietnia 2013 r. postanowiono zachować dotychczasowe przeznaczenie nieruchomości zajętych pod tereny usługowe, administracji, kultury, oświaty, sportu i inne.

Mąż Wnioskodawczyni prowadził jednoosobową działalność gospodarczą, był czynnym podatnikiem VAT, jednakże z dniem 18 grudnia 2020 r. w drodze przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej powstała jednoosobowa sp. z o.o.

Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej w formie sp. z o.o. jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem VAT.

Nieruchomość była nabyta w celach mieszkaniowych. Małżonkowie mieli plan by adoptować istniejący budynek do celów mieszkaniowych lub wybudować nowy budynek, ale tych planów nie zrealizowali, ani nie poczynili żadnych kroków ku temu by je zrealizować. Od momentu nabycia nie były prowadzone żadne prace budowlane, projektowe, modernizacyjne.

Nieruchomość nie była wprowadzona do majątku przedsiębiorstwa męża. Nieruchomość przez cały okres stanowiła własność prywatną. Nie była w żaden sposób użytkowana. Wnioskodawczyni nie wykorzystywała Nieruchomości, czyli działek oraz budynku posadowionego na nich, do żadnych celów. Budynek został wybudowany w latach 70-tych. Wnioskodawczyni nie zna dokładnej daty wybudowania budynku. Budynek został zasiedlony w latach 70-tych. Nie był modernizowany.

Wnioskodawczyni ani mąż nie ulepszali budynku, nie prowadzili prac ani remontowych, ani modernizacyjnych. Nieruchomość została zakupiona i nie były na niej prowadzone żadne prace.

Planowana data sprzedaży Nieruchomości to lipiec 2021 r. Budynek znajduje się na obu działkach.

Wnioskodawczyni podkreśla, że nabyła Nieruchomość do majątku osobistego. Nieruchomość nie służyła do celów działalności gospodarczej, a także nie była nigdy wprowadzona do ewidencji środków trwałych.

W dniu 4 czerwca 2020 r. aktem notarialnym w Kancelarii Notarialnej Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem, zawarli „Umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości pod warunkiem” (dalej jako: umowa przedwstępna) działek oznaczonych nr 1, 2 ze spółką X. W akcie notarialnym Wnioskodawcy oświadczyli i potwierdzili, iż nieruchomość nie była wykorzystywana w okresie ostatnich pięciu lat na cele prowadzonej działalności gospodarczej. W § 2 Umowy przedwstępnej przedmiotowej działki wskazano, że sprzedaż nastąpi pod warunkiem wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującej Spółki oraz uzyskania warunków technicznych przyłączy pozwalających na realizację planowanej inwestycji.

W ramach § 2 Umowy przedwstępnej transakcja sprzedaży zostanie zawarta m.in. pod warunkami:

1.  uzyskania przez X prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości, składającej się z działek o nr 1 i 2 obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi X, w tym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650,00 metrów kwadratowych wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych,
2.  uzyskania przez X prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości, składającej się z działek 1 i 2 obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi X, w tym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy 532,90 metrów kwadratowych, a w tym sala sprzedaży o powierzchni 400,00 metrów kwadratowych wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych,
3.  uzyskania przez X prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji X na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 ton, bez konieczności przebudowy układu drogowego wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia Zarządy drogi o niewprowadzaniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości,
4.  uzyskania przez X pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie odpowiednich nasadzeń zamiennych,
5.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
6.  uzyskania przez X warunków technicznych przyłączy kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją X pozwalającej na realizację planowanej inwestycji X,
7.  uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,
8.  uzyskania przez X prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o zezwoleniu na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na przedmiotowej nieruchomości.

Prace rozbiórkowe rozpoczną się po sprzedaży. X nabywa działki i budynek w niezmienionym stanie, to jest bez żadnych prac budowlanych i gospodarczych ze strony Wnioskodawczyni, jak i X. Ewentualne prace rozbiórkowe rozpoczną się po sprzedaży Nieruchomości.

W czerwcu 2020 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarła ze spółką X umowę dzierżawy tej nieruchomości na czas nieoznaczony, który po aneksowaniu umowy został zmieniony na czas 3 miesięcy. X w trakcie dzierżawy nie wykonywało żadnych prac na terenie działki i budynku. X jedynie występowało do urzędów o stosowne pozwolenia, które opisane zostały w punktach 1-8 powyżej.

Wnioskodawczyni wyraziła również zgodę na dysponowanie przez X Nieruchomością na cele budowlane w zakresie uzyskania zgód i pozwoleń. W ramach umowy dzierżawy strony tej umowy ustaliły wynagrodzenie z tytułu umowy w wysokości 50,00 złotych polskich miesięcznie przez cały okres trwania umowy. Płatność czynszu została zaplanowana na 3 pierwsze miesiące obowiązywania umowy z góry. W konsekwencji X zapłaciło małżonkom 150 zł. Wnioskodawczyni rozliczyła połowę otrzymanego czynszu, czyli 75 zł, jako najem prywatny, złożyła zeznanie roczne. Mąż Wnioskodawczyni również rozliczył dzierżawę Nieruchomości jako najem prywatny w wysokości 75 zł, złożył zeznanie roczne. Dzierżawa nie była dokumentowana fakturami. Od dzierżawy owej Nieruchomości nie był odprowadzony podatek VAT, bowiem Wnioskodawczyni wynajęła Nieruchomość z majątku prywatnego, skategoryzowanego do źródła przychodów jakim jest najem prywatny. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie najmu, ani żadnego innego przedmiotu działalności, nie jest czynnym podatnikiem VAT, wobec tego nie odprowadzała podatku VAT z tytułu najmu. Do dnia zawarcia umowy dzierżawy z X, której celem było umożliwienie stronie kupującej do występowania o pozwolenia i zgody na planowaną przez X inwestycję Wnioskodawczyni nie udostępniała Nieruchomości osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy użyczenia.

Ponadto Wnioskodawczyni udzieliła X pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń prowadzących do uzyskania pozwolenia na budowę. Zatem Wnioskodawczyni udzieliła pełnomocnictwa dla X celem uzyskania przez X niezbędnych dla X dokumentów.

X jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż opisywanej Nieruchomości, tj. działek o numerze 1 i 2, położonych w miejscowości A, powinna być w części przypadającej na Wnioskodawczynię opodatkowana podatkiem od towarów i usług?
2.  Zakładając, że Wnioskodawczyni obowiązana będzie odprowadzić podatek od towarów i usług od sprzedaży Nieruchomości po wcześniejszej rejestracji do VAT na formularzu VAT-R, to czy po opodatkowaniu tej sprzedaży, dopełnieniu obowiązków związanych ze złożeniem JPK\_VAT, odprowadzeniem podatku, będzie mogła dokonać wyrejestrowania jako podatnik VAT czynny poprzez złożenie VAT-Z, celem wyrejestrowania podatnika z rejestru podatników VAT czynnych?

Wnioskodawczyni nie będzie wykonywała innych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w przyszłości.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad 1.

Sprzedaż Nieruchomości, tj. działek o numerze 1 i 2 zabudowanych budynkiem handlowo-usługowym, położonych w miejscowości A, nie powinna być objęta podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazuje art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej jako: u.p.t.u.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie art. 2 pkt 6 u.p.t.u. wskazuje, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy jednak podkreślić, iż czynności te są opodatkowane jedynie wtedy, kiedy dokonywane są przez podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u., a zatem przez osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 15 ust. 1 pkt 2 wskazuje, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazać zatem należy, iż Wnioskodawczyni obecnie ani w ostatnich 5 latach nie prowadziła działalności gospodarczej o charakterze ciągłym dla celów zarobkowych w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości. Zakup Nieruchomości nastąpił do majątku osobistego. Nie jest bowiem działalnością gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celach dalszej odsprzedaży, lecz został spożytkowany w celach prywatnych. Powyższe potwierdza fakt, iż Wnioskodawczyni nie udostępniała w latach wcześniejszych Nieruchomości osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy użyczenia, a także nie wprowadziła Nieruchomości do ewidencji środków trwałych. Od zakupu Nieruchomości w 2011 r. Wnioskodawczyni nie poczyniła żadnych czynności faktycznych mających na celu rozpoczęcia użytkowania Nieruchomości. W tym miejscu należy podkreślić, iż tematyka związana z przedmiotem objętym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej była już wielokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych.

Znalazła ona swoje odbicie również w wyroku TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). W wyroku tym TSUE zawarł następujące tezy:

1.  dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności,
2.  osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby,
3.  natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej
4.  okoliczność, iż osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Niewątpliwym jest zatem, iż Wnioskodawczyni dokonała jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jednocześnie należy podkreślić, iż czynności podjęte przez Wnioskodawczynię w ramach zawartej Umowy przedwstępnej, a to jest udzielenie odpowiedniego pełnomocnictwa dla X w zakresie pozyskania zgód i zezwoleń, o których mowa w § 2 Umowy przedwstępnej, jest działaniem typowym dla osoby, która planuje sprzedaż nieruchomości w ramach majątku osobistego. Czynności tej nie należy uznawać nawet za czynności mające na celu podniesienie atrakcyjności nieruchomości i zwiększenia jej wartości, ale przede wszystkim zostały powzięte przez stronę kupującą, tj. X, aby doszło do transakcji sprzedaży w ogóle. Dzierżawa Nieruchomości na rzecz X nie świadczy o tym, że Wnioskodawczyni działa jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Potwierdza to Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 16 stycznia 2020 r. (sygn. akt I SA/Wr 917/19) uznanie za przejaw działalności gospodarczej dzierżawy gruntu rolnego budzi pewne wątpliwości Sądu, ponieważ organ wywodzi taki wniosek z samego faktu, iż jest to umowa odpłatna. Tymczasem sama odpłatność świadczenia nie przesądza sama przez się o tym, że stanowi ono element działalności gospodarczej. Przy takim założeniu należało by uznać, że każdy podmiot pobierający wynagrodzenie za jakiekolwiek świadczenia (także np. pracę najemną) prowadzi działalność gospodarczą. To zaś pozostawało by w sprzeczności z przytoczoną na wstępie definicją podatnika VAT, która wymaga działania w sposób stały i zorganizowany dla celów zarobkowych (w celu osiągnięcia dochodu). Błędnie bowiem uznał organ interpretacyjny, że sprzedaż nieruchomości tylko z powodu jej przejściowej dzierżawy winny być kwalifikowane jako podjęte w warunkach działalności gospodarczej, a co za tym idzie, za dokonane przez podatnika VAT. Nawet stwierdzając, iż działania te poprzez pełnomocnika, którym jest strona kupująca miały na celu zwiększenie wartości nieruchomości, to w przypadku gdy nieruchomości są zakupione do majątku osobistego bez zamiaru dalszej odsprzedaży, nie mogą same w sobie przesądzać o tym, że podatnik działa jako profesjonalista, a tym samym prowadzi działalność gospodarczą, o której mowa w ustawie o podatku od towarów i usług. Jak wskazuje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 20 października 2015 r. (sygn. akt I SA/Gd 523/15) trudno wymagać od podatnika, aby dokonując zbycia nieruchomości wchodzących w skład jego majątku prywatnego tego rodzaju działań nie podejmował. Ogół okoliczności sprawy, ich rozmiar, sekwencja czasowa wskazują na fakt, iż Wnioskodawczyni nie prowadziła zorganizowanej działalności gospodarczej, a także nie prowadziła aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Ad 2.

Wnioskodawczyni będzie mogła skutecznie złożyć dokument VAT-Z już po dokonaniu opodatkowania czynności sprzedaży Nieruchomości podatkiem VAT, w przypadku gdy ten podatek wystąpi. Zgodnie z art. 96 ust. 6 u.p.t.u., jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie wskazania, czy sprzedaż opisywanej Nieruchomości, tj. działek o nr 1/12 i 2/1, powinna być w części przypadającej na Wnioskodawczynię opodatkowana podatkiem od towarów i usług – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, zarówno nieruchomość niezabudowana, jak i nieruchomość zabudowana spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej.

Stosownie do art. 198 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

W myśl art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż pięć lat. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze pięć lat; przedłużenie można ponowić.

Z regulacji art. 211 Kodeksu cywilnego wynika, że każdy ze współwłaścicieli może żądać, aby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy, albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży udziału we współwłasności działki istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży ww. udziału w działce podjęła/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni aktualnie nie prowadzi działalności gospodarczej i w okresie ostatnich 5 lat nie prowadziła działalności gospodarczej. Nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nie jest rolnikiem ryczałtowym. Wnioskodawczyni jest zamężna. Małżonkowie z dniem 23 listopada 2020 r. ustanowili rozdzielczość majątkową małżeńską.

Wnioskodawczyni wraz z mężem są właścicielami nieruchomości zabudowanej budynkiem handlowo-usługowym nabytej na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, wpisanymi w księdze wieczystej – prowadzonej w systemie teleinformatycznym przez Sąd Rejonowy,– nieruchomości położonej w miejscowości A o obszarze 0,3300 ha (trzech tysięcy metrów kwadratowych), obejmującej działki gruntu oznaczone numerami ewidencyjnymi:

*   1 (sto trzydzieści jeden łamane przez dwanaście) o obszarze 0,1100 ha (jednego tysiąca stu metrów kwadratowych) i
*   2 (sto trzydzieści dwa łamane przez jeden) o obszarze 0,2200 ha (dwóch tysięcy dwustu metrów kwadratowych),

zwane dalej: „Nieruchomością”.

Budynek posadowiony na ww. działkach jest trwale związany z gruntem.

Wnioskodawczyni nabyła działkę na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej – podstawę nabycia i wpisu prawa własności nieruchomości na rzecz małżonków w dziale II stanowi: Umowa sprzedaży dokumentowana aktem notarialnym. Zakup Nieruchomości nastąpił od osób prywatnych, trzech współwłaścicieli. Transakcja udokumentowana była aktem notarialnym, nie była wystawiana żadna faktura, Wnioskodawczyni wraz z mężem odprowadzili podatek od czynności cywilnoprawnych z tytułu nabycia przedmiotowej Nieruchomości. Ani Wnioskodawczyni, ani mężowi Wnioskodawczyni nie przysługiwało odliczenie podatku VAT od nabycia owej Nieruchomości, bowiem podatek ten nie wystąpił przy tej transakcji, odprowadzony był podatek PCC.

Wójt Gminy w dniu 20 kwietnia 2020 r., wydał zaświadczenie, że działki położone w obrębie gruntów wsi A oznaczone numerami geodezyjnymi: 1 i 2 nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jak też decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wydaną przez Wójta Gminy, która powodowałaby zmianę zagospodarowania terenu. Jednocześnie informujące, że w Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy uchwalonym Uchwałą Rady Gminy i z dnia 28 grudnia 2005 r. zmienioną Uchwałami Rady Gminy: z dnia 20 września 2005 r. oraz z dnia 30 kwietnia 2013 r. postanowiono zachować dotychczasowe przeznaczenie nieruchomości zajętych pod tereny usługowe, administracji, kultury, oświaty, sportu i inne.

Mąż Wnioskodawczyni prowadził jednoosobową działalność gospodarczą, był czynnym podatnikiem VAT, jednakże z dniem 18 grudnia 2020 r. w drodze przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej powstała jednoosobowa sp. z o.o. Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej w formie sp. z o.o. jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem VAT.

Nieruchomość była nabyta w celach mieszkaniowych. Małżonkowie mieli plan by adoptować istniejący budynek do celów mieszkaniowych lub wybudować nowy budynek, ale tych planów nie zrealizowali, ani nie poczynili żadnych kroków ku temu by je zrealizować. Od momentu nabycia nie były prowadzone żadne prace budowlane, projektowe, modernizacyjne.

Nieruchomość nie była wprowadzona do majątku przedsiębiorstwa męża. Nieruchomość przez cały okres stanowiła własność prywatną. Nie była w żaden sposób użytkowana. Wnioskodawczyni nie wykorzystywała Nieruchomości, czyli działek oraz budynku posadowionego na nich, do żadnych celów. Budynek został wybudowany w latach 70-tych. Wnioskodawczyni nie zna dokładnej daty wybudowania budynku. Budynek został zasiedlony w latach 70-tych. Nie był modernizowany.

Wnioskodawczyni ani mąż nie ulepszali budynku, nie prowadzili prac ani remontowych, ani modernizacyjnych. Nieruchomość została zakupiona i nie były na niej prowadzone żadne prace.

Planowana data sprzedaży Nieruchomości to lipiec 2021 r. Budynek znajduje się na obu działkach.

Wnioskodawczyni nabyła Nieruchomość do majątku osobistego. Nieruchomość nie służyła do celów działalności gospodarczej, a także nie była nigdy wprowadzona do ewidencji środków trwałych.

W dniu 4 czerwca 2020 r. aktem notarialnym w Kancelarii Notarialnej przed notariusz Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem, zawarli „Umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości pod warunkiem” (dalej jako: umowa przedwstępna) działek oznaczonych nr 1, 2 ze spółką X. W akcie notarialnym Wnioskodawcy oświadczyli i potwierdzili, iż nieruchomość nie była wykorzystywana w okresie ostatnich pięciu lat na cele prowadzonej działalności gospodarczej. W § 2 Umowy przedwstępnej przedmiotowej działki wskazano, że sprzedaż nastąpi pod warunkiem wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującej Spółki oraz uzyskania warunków technicznych przyłączy pozwalających na realizację planowanej inwestycji.

W ramach § 2 Umowy przedwstępnej transakcja sprzedaży zostanie zawarta m.in. pod warunkami:

1.  uzyskania przez X prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości, składającej się z działek o nr 1 i 2 obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi X, w tym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650,00 metrów kwadratowych wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych,
2.  uzyskania przez X prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości, składającej się z działek 1 i 2 obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi X, w tym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy 532,90 metrów kwadratowych, a w tym sala sprzedaży o powierzchni 400,00 metrów kwadratowych wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych,
3.  uzyskania przez X prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji X na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 ton, bez konieczności przebudowy układu drogowego wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia Zarządy drogi o niewprowadzaniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości,
4.  uzyskania przez X pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie odpowiednich nasadzeń zamiennych,
5.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
6.  uzyskania przez X warunków technicznych przyłączy kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją X pozwalającej na realizację planowanej inwestycji X,
7.  uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,
8.  uzyskania przez X prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o zezwoleniu na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na przedmiotowej nieruchomości.

Prace rozbiórkowe rozpoczną się po sprzedaży. X nabywa działki i budynek w niezmienionym stanie, to jest bez żadnych prac budowlanych i gospodarczych ze strony Wnioskodawczyni, jak i X. Ewentualne prace rozbiórkowe rozpoczną się po sprzedaży Nieruchomości.

W czerwcu 2020 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarła ze spółką X umowę dzierżawy tej nieruchomości na czas nieoznaczony, który po aneksowaniu umowy został zmieniony na czas 3 miesięcy. X w trakcie dzierżawy nie wykonywało żadnych prac na terenie działki i budynku. X jedynie występowało do urzędów o stosowne pozwolenia, które opisane zostały w punktach 1-8 powyżej.

Wnioskodawczyni wyraziła również zgodę na dysponowanie przez X Nieruchomością na cele budowlane w zakresie uzyskania zgód i pozwoleń. W ramach umowy dzierżawy strony tej umowy ustaliły wynagrodzenie z tytułu umowy w wysokości 50,00 złotych polskich miesięcznie przez cały okres trwania umowy. Płatność czynszu została zaplanowana na 3 pierwsze miesiące obowiązywania umowy z góry. W konsekwencji X zapłaciło małżonkom 150 zł. Wnioskodawczyni rozliczyła połowę otrzymanego czynszu, czyli 75 zł, jako najem prywatny, złożyła zeznanie roczne. Mąż Wnioskodawczyni również rozliczył dzierżawę Nieruchomości jako najem prywatny w wysokości 75 zł, złożył zeznanie roczne. Dzierżawa nie była dokumentowana fakturami. Od dzierżawy owej Nieruchomości nie był odprowadzony podatek VAT, bowiem Wnioskodawczyni wynajęła Nieruchomość z majątku prywatnego, skategoryzowanego do źródła przychodów jakim jest najem prywatny. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie najmu, ani żadnego innego przedmiotu działalności, nie jest czynnym podatnikiem VAT, wobec tego nie odprowadzała podatku VAT z tytułu najmu. Do dnia zawarcia umowy dzierżawy z X, której celem było umożliwienie stronie kupującej do występowania o pozwolenia i zgody na planowaną przez X inwestycję Wnioskodawczyni nie udostępniała Nieruchomości osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy użyczenia.

Ponadto Wnioskodawczyni udzieliła X pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń prowadzących do uzyskania pozwolenia na budowę. Zatem Wnioskodawczyni udzieliła pełnomocnictwa dla X celem uzyskania przez X niezbędnych dla X dokumentów.

X jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawczyni w przedmiotowej sprawie – w pierwszej kolejności – dotyczą wskazania, czy sprzedaż opisywanej Nieruchomości, tj. działek o nr 1 i 2, powinna być w części przypadającej na Wnioskodawczynię opodatkowana podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości, tj. działek zabudowanych, Wnioskodawczyni będzie spełniać przesłanki do uznania Jej za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania tej nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na Kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a Kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Jak wynika z powyższych przepisów, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy wskazać należy, że do momentu faktycznego przeniesienia własności przedmiotowej Nieruchomości, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, Nieruchomość pozostanie własnością Wnioskodawczyni. Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży miało na celu uzyskanie przez Kupującego szeregu decyzji oraz pozwoleń m.in. uzyskania prawomocnej i ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującej Spółki oraz uzyskania warunków technicznych przyłączy pozwalających na realizację planowanej inwestycji. Przy czym to Wnioskodawczyni, w umowie przedwstępnej sprzedaży, udzieliła Spółce stosownego pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń prowadzących do uzyskania pozwolenia na budowę. W świetle powyższego uznać należy, że w celu sfinalizowania umowy sprzedaży Spółka podjęła określone czynności nie z własnej inicjatywy, a na mocy otrzymanego od Wnioskodawczyni pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że opisane wyżej działania nie są podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez Spółkę nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Po udzieleniu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez Spółkę wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni (mocodawcy), o czym stanowią cytowane powyżej przepisy Kodeksu cywilnego. Z kolei Spółka dokonując ww. działań (uzyskując stosowne decyzje i pozwolenia) uatrakcyjni przedmiotową Nieruchomość, będącą nadal wspówłasnością Wnioskodawczyni. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawczyni, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Z powyższych okoliczności sprawy wynika więc, że w stosunku do ww. Nieruchomości będzie podejmowanych szereg czynności, które mają wpływ na dostosowanie jej do potrzeb potencjalnego nabywcy. W związku z tym, Wnioskodawczyni podejmuje świadome czynności w celu wyjścia naprzeciw oczekiwaniom nabywcy, które nie stanowią zwykłego wykonywania prawa własności, a zatem Wnioskodawczyni działa w tym zakresie jak handlowiec.

Wobec powyższego Wnioskodawczyni, sprzedając udział we współwłasności Nieruchomości nie będzie dokonywała tego w ramach prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawczyni bowiem w taki sposób zorganizowała sprzedaż ww. Nieruchomości, że jej działanie połączone zostało z działaniami przyszłego nabywcy (Spółki), stanowiąc pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Wszystkie te czynności, realizowane przez Spółkę na podstawie otrzymanego od Wnioskodawczyni pełnomocnictwa, z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawczyni. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegała Nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Dopiero bowiem definitywna umowa sprzedaży Nieruchomości będzie wywoływała skutki podatkowe na gruncie przepisów ustawy o podatku VAT.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni, udzielając Spółce pełnomocnictwa do podejmowania w swoim imieniu określonych czynności, poprzedzających zbycie przedmiotowej Nieruchomości, zaangażuje środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10. Wnioskodawczyni wykazała bowiem aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tutejszego organu podejmowane przez Wnioskodawczynię działania oraz dokonywane przez pełnomocnika czynności wykluczają sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawczyni. Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości przez Wnioskodawczynię będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem sprzedaży będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawczyni, a sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości stanowić będzie realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży udziału w prawie własności przedmiotowej Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału we współwłasności Nieruchomości (tj. działek zabudowanych nr 1/12 oraz 2/1), będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw nieruchomości prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących danej dostawie. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle lub ich części rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W celu ustalenia czy w odniesieniu do przedmiotowej dostawy udziału we współwłasności Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem budynku posadowionego na wskazanych działkach doszło do pierwszego zasiedlenia.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że transakcja sprzedaży budynku posadowionego na działkach nr 1/12 oraz 2/1 nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż jak wynika z wniosku wskazany budynek był używany (miało miejsce jego pierwsze zasiedlenie), a od pierwszego zasiedlenia ww. budynku do dnia planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto, Wnioskodawczyni ani Jej mąż nie ulepszali budynku, nie prowadzili prac ani remontowych, ani modernizacyjnych. Zatem w odniesieniu do sprzedaży wskazanego budynku zostaną spełnione warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie gruntu, na którym posadowiony jest ten budynek (tj. działek nr 1/12 oraz 2/1), również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku ze sprzedażą opisanego budynku bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie jedynie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż opisywanej Nieruchomości, tj. działek o numerze 1 i 2, położonych w miejscowości A, w części przypadającej na Wnioskodawczynię będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, przy czym będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, z uwagi na inne uzasadnienie prawne, należało uznać je jako nieprawidłowe.

Jednocześnie tutejszy organ wskazuje, że z uwagi na podjęte rozstrzygniecie, zgodnie z którym transakcja sprzedaży opisywanej Nieruchomości w części przypadającej na Wnioskodawczynię będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), nie udziela się odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 2, gdyż Wnioskodawczyni oczekiwała na nie odpowiedzi jedynie w przypadku, gdyby była zobowiązana odprowadzić podatek od towarów i usług od sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości.

W kwestii skutków prawnych, jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Wnioskodawczyni należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Wniskodawczynię, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla współwłaściciela nieruchomości, tj. Współmałżonka Wnioskodawczyni, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinien wystąpić z osobnym wnioskiem o jej wydanie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.