Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.267.2019.1.WM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-21
Teza: 1. Czy w przypadku uzyskania decyzji o wsparciu uprawniającej do korzystania z pomocy publicznej oraz przy założeniu spełnienia przez Wnioskodawcę warunków wskazanych w decyzji, zwolnieniu z podatku dochodowego będzie podlegał cały dochód z działalności wskazanej w decyzji o wsparciu, prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu do limitu przyznanej pomocy publicznej, czy jedynie dochód wygenerowany z Inwestycji, na którą uzyskano decyzję o wsparciu? 2. Czy podmiot będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych począwszy od miesiąca, w którym zostały poniesione koszty kwalifikowane w ramach Inwestycji (do limitu przysługującej pomocy publicznej), niezależnie od momentu w którym Wnioskodawca zakończy Inwestycję? 3. Czy inwestycja realizowana równolegle w ramach pomocy publicznej 2.3.5 zlokalizowana w obiekcie B w zakresie zakupu maszyny do termoformowania, która to zostanie zlokalizowana w obiektach wybudowanych w ramach pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu nie będzie wykluczała możliwości korzystania ze zwolnienia w ramach decyzji o wsparciu opisanego w pytaniu nr 1 ?
Słowa kluczowe: inwestycje; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2019 r. (data wpływu 25 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy, dotyczącego wsparcia nowych inwestycji:

*   **jest nieprawidłowe** w części dotyczącej objęcia tym zwolnieniem całego dochodu z działalności wskazanej w decyzji o wsparciu;
*   **jest prawidłowe** w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy, dotyczącego wsparcia nowych inwestycji.

We wniosku przedstawiono następujący zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą indywidualną pozarolniczą działalność gospodarczą. Głównym przedmiotem działalności jest produkcja opakowań z tworzyw sztucznych, sklasyfikowana pod symbolem PKD 22.22Z. Ponadto jest w trakcie realizacji inwestycji polegającej na budowie hotelu wraz z częścią rekreacyjno-wypoczynkową.

Opisana powyżej działalność podstawowa prowadzona jest na nieruchomościach w dwóch lokalizacjach A i B, natomiast inwestycja polegająca na budowie hotelu związanego z działalnością rekreacyjno-wypoczynkową realizowana jest w lokalizacji C.

Wnioskodawca w związku z rozwojem przedsiębiorstwa zamierza w niedługim czasie rozpocząć nową inwestycję polegającą na rozbudowie hali produkcyjno-magazynowej na posiadanym na własność gruncie w lokalizacji B. Z uwagi na planowane korzystanie przez Wnioskodawcę z pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu działalność w B zostanie wyodrębniona dla celów podatkowych, w taki sposób aby możliwe było wyodrębnienie dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej w B. Ponadto częściowo nieruchomość oraz część maszyn w lokalizacji B została objęta pomocą publiczną w ramach działania 4.3 Kredyt technologiczny. Zgodnie z postanowieniami umowy o dofinansowanie projektu Beneficjent zobowiązany był do utrzymania celów projektu, utrzymania wskaźników na poziomie zadeklarowanym we wniosku o dofinansowanie, oraz posiadania i używania zgodnie z przeznaczeniem środków trwałych zakupionych w ramach realizacji projektu. W chwili obecnej inwestycja jest poza okresem trwałości projektu, co oznacza że wszelkie założenia zostały spełnione, a projekt został zrealizowany, ukończony i rozliczony.

Równolegle do realizowanej inwestycji w lokalizacji B będzie prowadzona również inwestycja w ramach pomocy publicznej w ramach działania 2.3.5 polegająca na zakupie maszyny do termoformowania, która to zostanie zlokalizowana w obiektach wybudowanych w ramach pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku uzyskania decyzji o wsparciu uprawniającej do korzystania z pomocy publicznej oraz przy założeniu spełnienia przez Wnioskodawcę warunków wskazanych w decyzji, zwolnieniu z podatku dochodowego będzie podlegał cały dochód z działalności wskazanej w decyzji o wsparciu, prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu do limitu przyznanej pomocy publicznej, czy jedynie dochód wygenerowany z Inwestycji, na którą uzyskano decyzję o wsparciu?
2.  Czy podmiot będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych począwszy od miesiąca, w którym zostały poniesione koszty kwalifikowane w ramach Inwestycji (do limitu przysługującej pomocy publicznej), niezależnie od momentu w którym Wnioskodawca zakończy Inwestycję?
3.  Czy inwestycja realizowana równolegle w ramach pomocy publicznej 2.3.5 zlokalizowana w obiekcie B w zakresie zakupu maszyny do termoformowania, która to zostanie zlokalizowana w obiektach wybudowanych w ramach pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu nie będzie wykluczała możliwości korzystania ze zwolnienia w ramach decyzji o wsparciu opisanego w pytaniu nr 1 ?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uzyskania decyzji o wsparciu uprawniającej do korzystania z pomocy publicznej oraz przy założeniu spełnienia przez Wnioskodawcę warunków wskazanych w decyzji, zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych będzie podlegał cały dochód z działalności wskazanej w decyzji o wsparciu prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji, do wysokości limitu określonego w decyzji o wsparciu. Zgodnie z przepisem art. 3 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej "wsparciem", jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 5a-5cd, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Zgodnie z przepisem art. 21 ust. 5a ustawy PIT zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 63a i 63b przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Ponadto, jak wskazuje przepis art. 15 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, decyzja o wsparciu określa okres jej obowiązywania, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić. W Rozporządzeniu Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji, doprecyzowano również na jakie rodzaje działalności gospodarczej, sklasyfikowane pod odpowiednim symbolem PKWIU, nie można uzyskać decyzji o wsparciu. W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, że zwolnienia podatkowe są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania i z tego względu należy interpretować je ściśle. Tym samym mając na uwadze powyższe przepisy, jak również reguły wykładni przepisów w przypadku zwolnień podatkowych, należy wskazać, że aby dane dochody były wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych, w związku z otrzymaną decyzją o wsparciu (przy założeniu że adresat decyzji o wsparciu wypełnia warunki wskazane w decyzji mogące dotyczyć przykładowo zatrudnienia pracowników), spełnione muszą być warunki:

1.  dochody te winny być uzyskiwane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu;
2.  dochody te winny być uzyskiwane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Aby Wnioskodawca mógł korzystać ze zwolnienia, warunki te winny być spełnione kumulatywnie. Tym samym, aby dochód mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego winien być to dochód uzyskany z rodzajów działalności wskazanych w decyzji o wsparciu oraz na terenie wskazanym w decyzji. W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego, w stosunku do dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej w zakładzie zlokalizowanym w B obydwa te warunki zostaną spełnione. Przy założeniu otrzymania pozytywnej decyzji o wsparciu tj. decyzji zgodnej z wnioskiem Wnioskodawcy:

1.  działalność ta będzie prowadzona na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu (nieruchomość Wnioskodawcy zlokalizowane są w miejscu B, z których uzyskuje dochody), oraz
2.  dochód zostanie uzyskany z działalność wymienionej w decyzji o wsparciu.

Dla rozliczenia zwolnienia bez znaczenia pozostaje zatem fakt, czy dochód został wygenerowany wyłącznie z inwestycji realizowanej przez Wnioskodawcę, czy też z całości działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji. Jednocześnie, jeżeli Wnioskodawca rozpocząłby prowadzenie w B działalność innej niż wskazana w decyzji o wsparciu, wówczas dochód z tej działalności nie korzystałby ze zwolnienia z podatku dochodowego. Taka sama sytuacja wystąpiłaby w sytuacji uzyskania dochodów z działalność prowadzonej poza terenem wskazanym w decyzji o wsparciu- przykładowo w odniesieniu do działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w C (jak jednak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, działalność ta zostanie wydzielona rachunkowo i podatkowo). Wówczas Wnioskodawca również nie miałby prawa do zastosowania do takich dochodów zwolnienia z podatku dochodowego.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że istniejący brak przepisów, które nakazywałyby, aby zwolnieniem zostały objęte wyłącznie dochody wygenerowane przez inwestycję wskazaną w decyzji o wsparciu wskazuje na słuszność prezentowanego stanowiska podatnika. Ponadto, jak wskazano w art. 2 pkt 1 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, przez nową inwestycję rozumie się inwestycję w rzeczowe aktywa lub wartości niematerialne i prawne związane ze zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa. Przykładowo zatem, jeżeli nowa inwestycja przedsiębiorcy polegałaby na gruntownej modernizacji linii produkcyjnej, aby zwiększyć jej wydajność, a tym samym zdolności produkcyjne, przyjęcie, że zwolnieniu podlega wyłącznie dochód wygenerowany z nowej inwestycji, prowadziłoby do tego, że taki przedsiębiorca w istocie nie mógłby skorzystać ze zwolnienia. Zmodernizowana linia produkcyjna składałaby się bowiem zarówno z elementów "starych", tj. już wcześniej posiadanych przez przedsiębiorcę, jak i z "nowych" zakupionych w ramach nowej inwestycji Niemożliwe zatem byłoby wydzielenie dochodu wyłącznie przez nową inwestycję. W ocenie Wnioskodawcy nie taka była intencja ustawodawcy, gdyż wówczas wskazałby on, że nowa inwestycja musi być realizowana od podstaw bez wykorzystywania już posiadanych środków trwałych. Każda inna odmienna interpretacja prowadziłaby z jednej strony do absurdalnych wniosków, zgodnie z którymi Wnioskodawca winien wydzielać dochody pozyskane np. z nowych oraz starych linii produkcyjnych (co zresztą w praktyce byłoby prawdopodobnie niemożliwe) pomimo prowadzenia na nich tego samego rodzaju działalności, a z drugiej strony w sposób nieuprawniony faworyzowałby zupełnie nowe przedsiębiorstwa, których cała infrastruktura byłaby nową inwestycją.

W zakresie przedstawionego pytania nr 2, Wnioskodawca uważa, że ma prawo do korzystania ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy PIT z chwilą poniesienia pierwszych wydatków kwalifikowanych związanych z przedmiotową inwestycją.

Zdaniem Wnioskodawcy inwestycja realizowana równolegle w ramach innej pomocy publicznej (działanie 2.3 5) zlokalizowana w obiekcie B w zakresie zakupu maszyny do termoformowania, która to zostanie zlokalizowana w obiektach wybudowanych w ramach pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu nie będzie wykluczała możliwości korzystania ze zwolnienia w ramach decyzji o wsparciu opisanego w pytaniu nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   jest nieprawidłowe w części dotyczącej objęcia tym zwolnieniem całego dochodu z działalności wskazanej w decyzji o wsparciu;
*   jest prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Jednym ze źródeł przychodów jest wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 63b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 5a-5cd, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Przepis ten został dodany do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawą z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1162) (dalej także ustawa WNI).

Na mocy ustawy o wspieraniu nowych inwestycji wprowadzono nowy mechanizm udzielania przedsiębiorcom wsparcia w podejmowaniu nowych inwestycji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Rozwiązanie zawarte w powołanej ustawie przewiduje wsparcie nowych inwestycji w formie zwolnienia od podatku dochodowego na zasadach określonych m.in. w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wsparcie, którego dotyczy ww. ustawa, zastąpi wsparcie dotychczas funkcjonujące w ramach ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1010, z późn. zm.). Należy jednak zauważyć, że ustawa o specjalnych strefach ekonomicznych nie została uchylona. Obowiązywanie dwóch ustaw powoduje czytelny podział na inwestycje, które będą korzystać z dotychczasowego wsparcia do 2026 r. w ramach zezwoleń wydanych na podstawie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, oraz inwestycje nowe, które mogą korzystać ze wsparcia na podstawie ustawy o wspieraniu nowych inwestycji od momentu jej wejścia w życie. Wskazany w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji system wsparcia w postaci prawa do uzyskania przez przedsiębiorcę zwolnienia od podatku dochodowego stanowi ważne i skuteczne narzędzie zachęcające przedsiębiorców do inwestowania na terenie całego kraju. Ten instrument pomocy publicznej w postaci zwolnienia podatkowego jest dostępny dla przedsiębiorców planujących dokonanie na terenie kraju nowych inwestycji, które zgodnie z ustawodawstwem polskim oraz prawem Unii Europejskiej obejmują utworzenie nowego zakładu produkcyjnego oraz reinwestycję. W przeciwieństwie do rozwiązań przewidzianych w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych ograniczonych do inwestycji realizowanych w konkretnych lokalizacjach, o wsparcie przewidziane w ustawie mogą ubiegać się przedsiębiorcy z całego kraju, niezależnie od miejsca prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 63a i 63b, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Ponadto w myśl art. 21 ust. 5 cc ww. ustawy: przepisów ust. 1 pkt 63a i 63b nie stosuje się, jeżeli:

1.  osiągnięcie dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie zezwolenia na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu następuje w związku z zawarciem umowy lub dokonaniem innej czynności prawnej lub wielu powiązanych czynności prawnych, dokonanych przede wszystkim w celu uzyskania zwolnienia od podatku dochodowego, lub
2.  czynności, o których mowa w pkt 1, nie mają rzeczywistego charakteru, lub
3.  podatnik korzystający ze zwolnień podatkowych, o których mowa w ust. 1 pkt 63a i 63b, dokonuje czynności prawnej lub wielu powiązanych czynności prawnych, w tym związanych z działalnością nieobjętą tymi zwolnieniami, których głównym lub jednym z głównych celów jest uniknięcie opodatkowania lub uchylenie się od opodatkowania.

Wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 3 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji).

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ww. ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, przez nową inwestycję należy rozumieć ̵ inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego przedsiębiorstwa, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacją produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w przedsiębiorstwie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa, z wyłączeniem przedsiębiorstwa, wobec którego wszczęte zostało postępowanie upadłościowe lub został złożony wniosek do sądu o ogłoszenie upadłości.

Przez przedsiębiorcę w rozumieniu ustawy WNI rozumieć należy zgodnie z treścią art. 2 pkt 3 tej ustawy przedsiębiorcę w rozumieniu art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r., poz. 646).

W myśl natomiast art. 4 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców, przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą.

Natomiast zgodnie z art. 4 ustawy o wpieraniu nowych inwestycji, zwolnienie od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi pomoc regionalną, przy czym wielkość tej pomocy publicznej nie może przekroczyć jej maksymalnej dopuszczalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3.

Należy również zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy WNI, wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji, zwanej dalej „decyzją o wsparciu”.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, decyzję o wsparciu wydaje się na realizację nowej inwestycji:

1.  która spełnia kryteria:
    1.  ilościowe,
    2.  jakościowe;
2.  w ramach działalności gospodarczej niewyłączonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1.

Art. 15 ustawy WNI stanowi, że decyzja o wsparciu określa okres jej obowiązywania, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, dotyczące:

1.  zatrudnienia przez przedsiębiorcę w związku z nową inwestycją, przez określony czas, określonej liczby pracowników;
2.  poniesienia przez przedsiębiorcę w określonym terminie kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji;
3.  terminu zakończenia realizacji nowej inwestycji, po upływie którego koszty inwestycji poniesione przez przedsiębiorcę nie mogą być uznane jako koszty kwalifikowane;
4.  maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych, jakie mogą być uwzględnione przy określeniu maksymalnej wysokości pomocy publicznej;
5.  kryteriów ilościowych i kryteriów jakościowych, do których spełnienia zobowiązał się przedsiębiorca;
6.  terenu, na którym nowa inwestycja zostanie zrealizowana z uwzględnieniem danych ewidencyjnych nieruchomości.

Reasumując, powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu działalności gospodarczej zgodnie z decyzją o wsparciu nowych inwestycji, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę podatek dochodowy. Zasadniczym elementem stosowania tej ulgi jest więc łączne wystąpienie dwóch warunków:

*   prowadzenie działalności gospodarczej na terenie określonym w decyzji o wsparciu nowych inwestycji,
*   uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w ww. decyzji.

Powyższe warunki, jak każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle. Przedmiotowe zwolnienie podatkowe przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej fizycznie na terenie określonym w decyzji o wsparciu nowych inwestycji. Dochód „uzyskany” z działalności to wyłącznie taki dochód, którego źródłem przychodów jest prowadzona działalność gospodarcza. Zwolnieniem podatkowym objęty jest zatem dochód wygenerowany bezpośrednio z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie wskazanym w przedmiotowej decyzji, z działalności określonej w decyzji.

Dodać trzeba również, że w myśl § 5 ust. 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1713), zwolnienie od podatku dochodowego, na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu zatrudnienia określonej liczby pracowników w związku z nową inwestycją przysługuje, począwszy od miesiąca, w którym przedsiębiorca rozpoczął ponoszenie kosztów pracy, aż do wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Zgodnie natomiast z § 9 ust. 1 powołanego rozporządzenia, wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Zatem w przypadku wsparcia z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje począwszy od miesiąca, w którym poniesiono koszty kwalifikowane inwestycji po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do jej wygaśnięcia lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych, sklasyfikowaną pod symbolem PKD 22.22Z. Ponadto jest w trakcie realizacji inwestycji polegającej na budowie hotelu wraz z częścią rekreacyjno-wypoczynkową.

Opisana powyżej działalność podstawowa prowadzona jest na nieruchomościach w dwóch lokalizacjach A i B, natomiast inwestycja polegająca na budowie hotelu związanego z działalnością rekreacyjno-wypoczynkową realizowana jest w lokalizacji C.

Wnioskodawca w związku z rozwojem przedsiębiorstwa zamierza w niedługim czasie rozpocząć nową inwestycję polegającą na rozbudowie hali produkcyjno-magazynowej na posiadanym na własność gruncie w lokalizacji B. Z uwagi na planowane korzystanie przez Wnioskodawcę z pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu działalność w B zostanie wyodrębniona dla celów podatkowych, w taki sposób aby możliwe było wyodrębnienie dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej w B. Ponadto częściowo nieruchomość oraz część maszyn w lokalizacji B została objęta pomocą publiczną w ramach działania 4.3 Kredyt technologiczny. Zgodnie z postanowieniami umowy o dofinansowanie projektu Beneficjent zobowiązany był do utrzymania celów projektu, utrzymania wskaźników na poziomie zadeklarowanym we wniosku o dofinansowanie, oraz posiadania i używania zgodnie z przeznaczeniem środków trwałych zakupionych w ramach realizacji projektu. W chwili obecnej inwestycja jest poza okresem trwałości projektu, co oznacza że wszelkie założenia zostały spełnione, a projekt został zrealizowany, ukończony i rozliczony.

Równolegle do realizowanej inwestycji w lokalizacji B będzie prowadzona również inwestycja w ramach pomocy publicznej w ramach działania 2.3.5 polegająca na zakupie maszyny do termoformowania, która to zostanie zlokalizowana w obiektach wybudowanych w ramach pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m. in. ustalenia, czy w związku z uzyskaniem decyzji o wsparciu, która uprawnia Wnioskodawcę do korzystania z pomocy publicznej oraz przy założeniu spełnienia przez Wnioskodawcę warunków wskazanych w decyzji, zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych będzie podlegał cały przychód z działalności wskazanej w decyzji o wsparciu prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji do wysokości limitu przyznanej pomocy publicznej, czy jedynie dochód wygenerowany z Inwestycji, na którą uzyskano decyzję.

W opinii tut. Organu, zagadnienie to należy rozpatrywać w szerszym kontekście z uwzględnieniem celu określonego w ustawie o WNI, jakim jest stymulowanie wzrostu inwestycji prywatnych poprzez wprowadzenie nowego mechanizmu udzielania przedsiębiorcom wsparcia w podejmowaniu nowych inwestycji na terytorium RP.

Z treści oceny skutków realizacji (OSR) sporządzonej do ustawy o WNI wynika, że „instrument zwolnień podatkowych dostępny będzie dla nowych inwestycji, które zgodnie z ustawodawstwem polskim oraz definicją Komisji Europejskiej obejmują utworzenie nowego zakładu produkcyjnego oraz reinwestycje. Dotyczy to inwestycji spełniających kryteria ilościowe: nakłady inwestycyjne i kryteria jakościowe zgodne ze Strategią na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju (SOR), weryfikujące wpływ inwestycji na wzrost konkurencyjności polskiej gospodarki oraz wpływ na rozwój gospodarczy regionu”. Zważywszy więc na cel udzielania wsparcia – analogiczny do zastosowanego w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych – to treść art. 3 ustawy o WNI, odnosi się do wsparcia (w postaci zwolnienia), które udzielane jest na realizację nowej inwestycji.

Oznacza to, że jedynie dochody uzyskane w związku z realizacją nowej inwestycji podlegają zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT, a decyzja o wsparciu jedynie umożliwia stosowanie tego zwolnienia. W konsekwencji, brak jest możliwości stosowania zwolnienia podatkowego w stosunku do innych dochodów uzyskiwanych z pozostałej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy rodzaj prowadzonej działalności jest zbieżny z określonym w zezwoleniu/decyzji o wsparciu albo czy nowa inwestycja realizowana jest na tym samym terenie.

Zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT, stanowi regionalną pomoc publiczną i również w tym kontekście należy je rozpatrywać. Decyzja o wsparciu jest podstawą udzielania pomocy, gdyż umożliwia po spełnieniu wszystkich warunków, stosowanie ulgi podatkowej. Tak więc brak jest podstaw do udzielenia pomocy publicznej w stosunku do dochodów generowanych w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej nie będącej realizacją nowej inwestycji.

Ponadto, treść cyt. § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji, wskazuje sposób wyliczania dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji, biorąc pod uwagę poniesione koszty kwalifikowane, co wskazuje, że korzystanie z pomocy publicznej (zwolnienia) jest związane z realizacją nowej inwestycji. Dodatkowo należy zauważyć, że zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 3 tego rozporządzenia, do kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji można zaliczyć również koszty rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych.

Nie bez znaczenia dla interpretacji zakresu stosowania zwolnienia pozostaje fakt, że art. 21 ust. 5ca ustawy o PIT, wprowadza, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej również poza terenem określonym w decyzji, obowiązek wyodrębniania organizacyjnego i ustalania wielkości zwolnienia w oparciu o przychody i koszty jednostki prowadzącej działalność na tym terenie.

Przyjęcie odrębnego rozwiązania (zwolnienie całości dochodów) w przypadku prowadzenia działalności na tym samym terenie byłoby więc sprzeczne z zasadą równości przedsiębiorców i wprowadzałoby dualizm rozwiązań podatkowych, co mogłoby powodować nadużycia podatkowe.

Ponadto, w opinii tut. Organu, zastosowanie wskazanego przez Wnioskodawcę rozwiązania byłoby sprzeczne ze Strategią na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju do roku 2020 (załącznik do uchwały nr 8 Rady Ministrów z dnia 14 lutego 2017 r., M.P. poz. 260), która zakłada rozwój wszystkich terytoriów przez wzmacnianie ich potencjałów endogenicznych i czynników rozwoju oraz likwidacje barier i włączenie w procesy rozwojowe regionów zmagających się z trudnościami, gdyż spowoduje koncentrację prowadzonej działalności w jednym miejscu, a nie jak zakłada SOR włączenie miast i wsi o wysokim wskaźniku bezrobocia.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia z podatku dochodowego całego dochodu z działalności wskazanej w decyzji o wsparciu, prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu do limitu przyznanej pomocy publicznej jest nieprawidłowe.

Natomiast, zgodzić należy się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, w świetle którego uprawniony będzie do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w ramach przysługującego limitu pomocy) począwszy od pierwszego miesiąca, w którym poniesione zostaną wydatki (koszty kwalifikowane w myśl przepisów rozporządzenia) w ramach inwestycji, niezależnie od momentu zakończenia realizacji inwestycji czy też momentu, w którym Wnioskodawca zacznie uzyskiwać dochód w zakresie odpowiadającym/wynikającym z realizowanej inwestycji.

Zgodzić się należy również z Wnioskodawcą, że inwestycja realizowana równolegle w ramach innej pomocy publicznej (działanie 2.3.5) zlokalizowana w obiekcie B w zakresie zakupu maszyny do termoformowania, która to zostanie zlokalizowana w obiektach wybudowanych w ramach pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu nie będzie wykluczała możliwości korzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT.

Zauważyć bowiem należy, że żaden z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przeciwwskazań w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT w sytuacji, gdy podatnik – obok pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu – uzyska jednocześnie inną pomoc publiczną.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.