Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.255.2019.1.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-24
Teza: Opodatkowanie dostawy Nieruchomości oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tej transakcji.
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawców przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 15 kwietnia 2019 r. (data wpływu 24 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tej transakcji – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tej transakcji.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego Stroną postępowania: C. Spółka z o.o.
*   Zainteresowanego niebędącego Stroną postępowania: P. Spółka jawna

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  P. Spółka jawna, jako sprzedawca (dalej: „Sprzedawca”) oraz C. Sp. z o.o. jako nabywca (dalej: „Nabywca”), określani łącznie jako „Wnioskodawcy”, planują zawrzeć umowę sprzedaży nieruchomości zabudowanej zlokalizowanej w K. („Transakcja”). Sprzedawca oraz Nabywca są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.
2.  Opis Nieruchomości oraz sposób jej nabycia przez Sprzedawcę

Na Nieruchomość składa się jedna zabudowana działka gruntu o numerze ewidencyjnym 9/53, dla której prowadzona jest księga wieczysta. Sprzedawca nabył przedmiotową Nieruchomość (wówczas Nieruchomość stanowiła działkę niezabudowaną) na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 30 maja 2018 r. Transakcja sprzedaży była opodatkowana według stawki 23%. Podatek VAT został odliczony przez Sprzedawcę.

Po nabyciu Nieruchomości, Sprzedawca uzyskał (w dniu 18 czerwca 2018 r.) pozwolenie na budowę na Nieruchomości budynku handlowego, pylonu reklamowego oraz infrastruktury związanej z Budynkiem (parkingu, dróg zjazdowych itp.). Na podstawie tej decyzji Sprzedawca zabudował działkę gruntu budynkiem handlowym („Budynek”), jak również infrastrukturą towarzyszącą w postaci parkingu dla pojazdów klientów korzystających z Budynku, Pylonu reklamowego, dróg wewnętrznych oraz dróg zjazdowych na drogi publiczne itp. (dalej: łącznie „Infrastruktura”).

Sprzedawca odliczył podatek VAT przy budowie Budynku oraz Infrastruktury. Budowa zakończyła się w listopadzie 2018 roku i w dniu 30 listopada 2018 r. została wydana decyzja udzielająca pozwolenia na użytkowanie Budynku.

Budynek (wraz z prawem do korzystania z Infrastruktury) został wynajęty przez Sprzedawcę na rzecz podmiotu prowadzącego działalność handlową (supermarket). Wydanie przedmiotu najmu nastąpiło w dniu 30 listopada 2018 r. Z tytułu najmu Sprzedawca pobierał (oraz pobiera) czynsz, z tytułu czego nalicza należny podatek VAT.

Po wybudowaniu Budynku oraz Infrastruktury Sprzedawca nie ponosił nakładów na te obiekty, które przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej w rozumieniu przepisów Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

1.  Zakres planowanej Transakcji

Przedmiotem Transakcji będą składające się na Nieruchomość prawo własności działki gruntu wraz z Budynkiem oraz Infrastruktury, a także:

*   prawa i obowiązki z umowy najmu (przechodzą one na Nabywcę z mocy prawa);
*   prawa autorskie do projektu Budynku / Infrastruktury oraz dokumentacja techniczna i prawna związana z projektem Budynkiem / Infrastrukturą;
*   prawa i obowiązki z umów na dostawę mediów do budynku (alternatywnie, umowy te zostaną rozwiązane przez Sprzedawcę i Nabywca zawrze te umowy we własnym zakresie).

Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast objęte:

*   prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedawcy finansowania na nabycie Nieruchomości / budowę Budynku wraz z Infrastrukturą;

*   umowa o zarządzanie nieruchomością. Taka umowa nie została przez Sprzedawcę zawarta. Po zawarciu Transakcji Sprzedawca nie będzie także świadczył na rzecz Nabywcy usług zarządzania Nieruchomością;

*   umowy zarządzania aktywami Sprzedawcy;

*   należności o charakterze pieniężnym związane z Nieruchomością.

W szczególności, zamiarem stron jest podział i osobne rozliczenie czynszu najmu przez Sprzedawcę oraz Nabywcę z najemcą do oraz od dnia Transakcji (na dzień transakcji nie będą istniały wierzytelności z tytułu umów najmu, które byłyby przeniesione do Nabywcy).

Jednocześnie, w ramach transakcji na Nabywcę nie zostaną przeniesione składniki materialne oraz niematerialne związane z ogólnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedawcy. Na Nabywcę nie przejdą w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące Sprzedawcę (czyli „firma” Sprzedawcy w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego),
*   prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedawcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami),
*   prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych,
*   środki pieniężne Sprzedawcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,
*   zobowiązania kredytowe Sprzedawcy,
*   inne zobowiązania Sprzedawcy,
*   know-how i tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy,
*   sprzęt i wyposażenie biurowe,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne Sprzedającego, z wyjątkiem tych ściśle związanych z dokumentacją projektową dotyczącą Nieruchomości (w szczególności dokumentacją projektu budowlanego),
*   koncesje, licencje i zezwolenia wydane dla Sprzedającego, z zastrzeżeniem decyzji dotyczących Nieruchomości,
*   księgi rachunkowe Sprzedawcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedawcę działalności gospodarczej.

W ramach Transakcji na Nabywcę nie zostanie przeniesiony również zakład pracy w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy.

Zamiarem Nabywcy jest kontynuowanie wynajmu Nieruchomości na rzecz obecnego najemcy.

Przedmiot transakcji nie umożliwia samodzielnego prowadzenia działalności bez podjęcia dodatkowych działań faktycznych lub prawnych przez Nabywcę - w takim znaczeniu, że gdyby przedmiot transakcji przenieść do zupełnie pustej spółki kapitałowej (np. nowo powołanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), to taka spółka dla prowadzenia działalności gospodarczej musiałaby zostać wyposażona z dodatkowe składniki (np. zatrudnienie personelu księgowego, wyposażenie w środki pieniężne niezbędne dla bieżącej działalności operacyjnej, zatrudnienie personelu odpowiedzialnego za kontakty z najemcą oraz bieżącą obsługą oraz kontrolę nad Nieruchomością, zawarcie umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości np. ochrony budynku itp.).

Należy podkreślić, że Nieruchomość mająca stanowić przedmiot Transakcji nie jest jedyną nieruchomością wchodzącą w skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez Sprzedawcę (jest on właścicielem również dwóch innych działek, przyległych do przedmiotu sprzedaży). Oznacza to, że nabywając Nieruchomość, Nabywca nie nabędzie wszystkich składników majątkowych przedsiębiorstwa Sprzedawcy.

Nieruchomość ta nie stanowi oddziału / działu ani innej jednostki organizacyjnej w strukturze działalności Sprzedawcy. Sprzedawca nie prowadzi także odrębnych ksiąg podatkowych / odrębnej alokacji przychodów, kosztów, zobowiązań i należności tylko do tej Nieruchomości.

Budynek nie był wykorzystywany do celów działalności zwolnionej z VAT przez Sprzedawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym, dostawa przedmiotowej Nieruchomości będzie objęta zakresem Ustawy o VAT tj. nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy jako dostawa przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedawcy?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym, dostawa Nieruchomości będzie obowiązkowo podlegała opodatkowaniu VAT (tj. nie będzie zwolniona z VAT) jako dostawa dokonywana przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia?
3.  Czy, przy założeniu wykorzystywania przez Nabywcę Nieruchomości do celów działalności opodatkowanej, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT ?

Stanowisko Wnioskodawców:

W opinii Wnioskodawców:

1.  Dostawa przedmiotowej Nieruchomości będzie objęta zakresem Ustawy o VAT tj. nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy jako dostawa przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedawcy.
2.  Dostawa Nieruchomości będzie obowiązkowo podlegała opodatkowaniu VAT (tj. nie będzie zwolniona z VAT) jako dostawa dokonywana przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia.
3.  Przy założeniu wykorzystywania przez Nabywcę Nieruchomości do celów działalności opodatkowanej, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1

1.  Przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów, rozumiana (w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”. W przeszłości, organy podatkowe (oraz sądy administracyjne) odwoływały się w tym zakresie do definicji przedsiębiorstwa zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego. W ostatnim jednak okresie, w objaśnieniach Ministerstwa Finansów („Objaśnienia podatkowe z dnia 11 grudnia 2018 r., Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”) Minister Finansów odszedł od interpretowania tego pojęcia wyłącznie przez pryzmat przepisów Kodeksu cywilnego i przyjął wykładnię funkcjonalną wskazując, że przedsiębiorstwem w rozumieniu Ustawy o VAT jest zorganizowany zespół składników majątkowych, w oparciu o który zbywający prowadził działalność opodatkowaną, i w ramach którego (1) istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz (2) istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

1.  Kwestia podlegania Transakcji pod Ustawę o VAT

Kwalifikacja dostaw nieruchomości komercyjnych (np. budynków handlowych będących w całości przedmiotem najmu) jako „przedsiębiorstw” lub „zorganizowanych części przedsiębiorstw” na gruncie podatku VAT (a tym samym kwestia podlegania tego typu transakcji pod Ustawę o VAT) jest przedmiotem wskazanych powyżej objaśnień podatkowych Ministra Finansów wydanych w dniu 11 grudnia 2018 r., na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.).

Jak wskazano w objaśnieniach:

*   Co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W tym zakresie, za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT Minister wskazał takie elementy jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom. W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT (pozostającą poza zakresem zastosowania Ustawy o VAT). Takie wyjątkowe okoliczności zachodzą - w świetle Objaśnień- wówczas, gdy po pierwsze, istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz, po drugie, istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

*   Przy czym, co istotne, Minister Finansów doprecyzował, że w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (opisanych powyżej) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy: (i) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów; (ii) umowy o zarządzanie nieruchomością; (iii) umowy zarządzania aktywami; (iv) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

*   Dodatkowo Minister Finansów wskazał, że w sytuacji, w której konieczne jest podejmowanie przez nabywcę dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, wykluczona jest możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników „umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę”.

W świetle powyższych Objaśnień, należy przypomnieć istotne wskazane przez Wnioskodawców elementy Transakcji. I tak, przedmiotem Transakcji będą składające się na Nieruchomość: działka gruntu, Budynek, Infrastruktura, prawa i obowiązki z umowy najmu, które przechodzą na Nabywcę z mocy prawa.

Natomiast przedmiotem Transakcji nie będą objęte (a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedawcy finansowania na nabycie Nieruchomości i sfinansowanie budowy Budynku wraz z Infrastrukturą (b) umowa o zarządzenie nieruchomością, (c) umowy zarządzania aktywami, (d) należności o charakterze pieniężnym związane z Nieruchomością (w szczególności, zamiarem stron jest podział i osobne rozliczenie czynszu najmu przez Sprzedawcę oraz Nabywcę z najemcą „do” oraz „od” dnia transakcji - na dzień transakcji nie będą istniały wierzytelności z tytułu umów najmu, które będą przeniesione na Nabywcę).

Dodatkowo, nabywana przez nabywcę sama Nieruchomość (wraz z przejętymi prawami najmu) nie umożliwia prowadzenia działalności bez podejmowania pewnych dodatkowych działań faktycznych lub prawnych przez Nabywcę (w takim znaczeniu, że gdyby przedmiot Transakcji przenieść do zupełnie pustej spółki kapitałowej np. nowo powołanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, to taka spółka dla prowadzenia działalności gospodarczej musiałaby zostać wyposażona z dodatkowe składniki (np. zatrudnienie personelu księgowego, wyposażenie w środki pieniężne niezbędne dla bieżącej działalności operacyjnej, zatrudnienie personelu odpowiedzialnego za kontakty z najemcami oraz bieżącą obsługę oraz kontrolę nad Nieruchomością, zawarcie umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości np. ochrony budynku itp.).

W konsekwencji, należy uznać, że planowana Transakcja nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedawcy, a w konsekwencji nie będzie podlegała wyłączeniu spod zastosowania Ustawy o VAT.

Kwalifikacja taka jest także zgodna z najnowszym orzecznictwem sądów administracyjnych, w których wskazuje się, że „sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu niektórych lub wszystkich nieruchomości, bez struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustalenie, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości nie jest wystarczająca do przyjęcia, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa i że doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.” (tak: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17).

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2

1.  przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu, rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

1.  Zasady opodatkowania dostawy Nieruchomości

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców należy poprzedzić jedną uwagą wstępną. Na podstawie powyżej cytowanego art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, reżim opodatkowania transakcji nieruchomościowych na gruncie VAT jest zawsze zdeterminowany regułami opodatkowania budynków lub budowli posadowionych na działkach gruntu. W sytuacji, gdy działka gruntu zabudowana jest budynkiem lub budowlą, wówczas zasady opodatkowania tej działki (wraz z tymi budynkami i budowlami) są zdeterminowane zasadami opodatkowania budynku lub budowli.

Uwzględniając powyższą uwagę wstępną, w opinii Wnioskodawców, dostawa Budynku oraz Infrastruktury (wraz z działką gruntu, na której są one posadowione) będzie stanowiła dostawę budynku/budowli dokonywaną przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia (które miało miejsce w grudniu 2018 r. tj. w momencie wydania najemcy tych obiektów w ramach zawartej umowy najmu). W konsekwencji, dostawa ta będzie obowiązkowo opodatkowana podatkiem VAT.

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3

1.  przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

1.  Prawo do odliczenia podatku VAT przez nabywcę

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nabywca jest czynnym podatnikiem VAT który zamierza wykorzystywać nabytą Nieruchomość w działalności opodatkowanej polegającej na świadczeniu usług najmu. W konsekwencji - uwzględniając treść art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT - Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na fakturze wystawionej przez Sprzedawcę, gdyż nabyty towar będzie wykorzystywany do działalności opodatkowanej VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1 i 2

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą , opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11). Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod którym to pojęciem rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług będziemy mieli do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki, mianowicie : - istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Aby uznać, że dany zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowi ZCP, powinien on być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne polega na tym, że działalność zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczy jednej ze sfer działalności, które są prowadzone odrębnie (niezależnie od siebie) oraz dla których działalności został przydzielony określony majątek (zespół składników materialnych i niematerialnych) oraz określeni pracownicy.

Ponadto konieczne jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako odrębna jednostka organizacyjna: dział, wydział, oddział itp., przy czym, wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Co istotne, wyodrębnienie organizacyjne powinno występować w istniejącym przedsiębiorstwie, co oznacza, że niewystarczający do spełniania tej przesłanki będzie fakt, że zespół składników będzie mógł być organizacyjnie wyodrębniony u nabywcy, w sytuacji gdy takie wyodrębnienie nie zachodzi u sprzedającego.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odrębność funkcjonalna ZCP sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębnionych w ramach funkcji przedsiębiorstwa. W powyższym zakresie, punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. W konsekwencji, dany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) powinien być zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, po jego zbyciu na rzecz nabywcy, tak jakby był oddzielnym przedsiębiorstwem. Co ważne, kontynuowanie działalności nie powinno wymagać dodatkowych nakładów finansowych czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Warunek ten sprowadza się w praktyce do odpowiedzi na pytanie, czy przenoszone przez Zbywcę składniki majątku są powiązane ze sobą w taki sposób, że na dzień dokonania Transakcji Nabywca jest w stanie – w oparciu wyłącznie lub zasadniczo o te składniki – kontynuować działalność gospodarczą wykonywaną przez Zbywcę.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca (Nabywca) oraz Sprzedawca zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży nieruchomości gruntowej wraz z posadowionym na niej budynkiem handlowym i infrastrukturą towarzyszącą w postaci parkingu dla pojazdów klientów korzystających z budynku, pylonu reklamowego, dróg wewnętrznych oraz dróg zjazdowych na drogi publiczne. Przedmiotem Transakcji będą składające się na Nieruchomość prawo własności działki gruntu wraz z Budynkiem oraz Infrastruktury, a także:

*   prawa i obowiązki z umowy najmu (przechodzą one na Nabywcę z mocy prawa);
*   prawa autorskie do projektu Budynku / Infrastruktury oraz dokumentacja techniczna i prawna związana z projektem Budynkiem / Infrastrukturą;
*   prawa i obowiązki z umów na dostawę mediów do budynku (alternatywnie, umowy te zostaną rozwiązane przez Sprzedawcę i Nabywca zawrze te umowy we własnym zakresie).

Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast objęte:

*   prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedawcy finansowania na nabycie Nieruchomości / budowę Budynku wraz z Infrastrukturą;

*   umowa o zarządzanie nieruchomością. Taka umowa nie została przez Sprzedawcę zawarta. Po zawarciu Transakcji Sprzedawca nie będzie także świadczył na rzecz Nabywcy usług zarządzania Nieruchomością;

*   umowy zarządzania aktywami Sprzedawcy;

*   należności o charakterze pieniężnym związane z Nieruchomością.

W szczególności, zamiarem stron jest podział i osobne rozliczenie czynszu najmu przez Sprzedawcę oraz Nabywcę z najemcą do oraz od dnia Transakcji (na dzień transakcji nie będą istniały wierzytelności z tytułu umów najmu, które byłyby przeniesione do Nabywcy).

Jednocześnie, w ramach transakcji na Nabywcę nie zostaną przeniesione składniki materialne oraz niematerialne związane z ogólnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedawcy. Na Nabywcę nie przejdą w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące Sprzedawcę (czyli „firma” Sprzedawcy w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego),
*   prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedawcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami),
*   prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych,
*   środki pieniężne Sprzedawcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,
*   zobowiązania kredytowe Sprzedawcy,
*   inne zobowiązania Sprzedawcy,
*   know-how i tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy,
*   sprzęt i wyposażenie biurowe,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne Sprzedającego, z wyjątkiem tych ściśle związanych z dokumentacją projektową dotyczącą Nieruchomości (w szczególności dokumentacją projektu budowlanego),
*   koncesje, licencje i zezwolenia wydane dla Sprzedającego, z zastrzeżeniem decyzji dotyczących Nieruchomości,
*   księgi rachunkowe Sprzedawcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedawcę działalności gospodarczej.

W ramach Transakcji na Nabywcę nie zostanie przeniesiony również zakład pracy w rozumieniu art. 23(1) Kodeksu pracy.

Przedmiot transakcji nie umożliwia samodzielnego prowadzenia działalności bez podjęcia dodatkowych działań faktycznych lub prawnych przez Nabywcę - w takim znaczeniu, że gdyby przedmiot transakcji przenieść do zupełnie pustej spółki kapitałowej (np. nowo powołanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), to taka spółka dla prowadzenia działalności gospodarczej musiałaby zostać wyposażona z dodatkowe składniki (np. zatrudnienie personelu księgowego, wyposażenie w środki pieniężne niezbędne dla bieżącej działalności operacyjnej, zatrudnienie personelu odpowiedzialnego za kontakty z najemcą oraz bieżącą obsługą oraz kontrolę nad Nieruchomością, zawarcie umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości np. ochrony budynku itp.).

Nieruchomość mająca stanowić przedmiot Transakcji nie jest jedyną nieruchomością wchodzącą w skład przedsiębiorstwa prowadzonego przez Sprzedawcę (jest on właścicielem również dwóch innych działek, przyległych do przedmiotu sprzedaży). Oznacza to, że nabywając Nieruchomość, Nabywca nie nabędzie wszystkich składników majątkowych przedsiębiorstwa Sprzedawcy.

Nieruchomość ta nie stanowi oddziału / działu ani innej jednostki organizacyjnej w strukturze działalności Sprzedawcy. Sprzedawca nie prowadzi także odrębnych ksiąg podatkowych / odrębnej alokacji przychodów, kosztów, zobowiązań i należności tylko do tej Nieruchomości.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że opisany przez Wnioskodawcę zespół składników majątkowych, które mają być przedmiotem planowanej transakcji, nie będzie spełniał definicji przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. W ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę majątkowych praw autorskich czy majątkowych praw pokrewnych Sprzedającego (z wyjątkiem tych dotyczących dokumentacji projektowej Nieruchomości), nie dojdzie do przeniesienia know-how i tajemnic firmy, praw do nazwy, praw i obowiązków z umów rachunków bankowych, praw i obowiązków z umów o świadczenie usług księgowych, bankowych, zobowiązań kredytowych Sprzedawcy, ksiąg rachunkowych i innych dokumentów związanych z prowadzeniem działalności, sprzętu i wyposażenia biurowego. W ramach transakcji nie dojdzie do przejęcia przez Nabywcę żadnych pracowników Sprzedającego.

Zbycie składników materialnych nie wyczerpuje definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, gdyż większość istotnych elementów tworzących u Sprzedawcy przedsiębiorstwo nie jest objęta transakcją sprzedaży. W przedmiotowej sprawie nie można zatem mówić o zespole składników niematerialnych i materialnych, zorganizowanych w taki sposób, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia u Nabywcy działalności gospodarczej.

Planowana transakcja nie będzie także sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół. Tymczasem, w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem transakcji nie stanowią takich autonomicznych, zorganizowanych zespołów. Nieruchomość opisana w niniejszym wniosku, nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z nieruchomością nie są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych odrębnych kont.

Dodatkowo, nabywana przez Nabywcę Nieruchomość (wraz z przejętymi prawami najmu) nie umożliwia prowadzenia działalności bez podejmowania pewnych dodatkowych działań faktycznych lub prawnych przez Nabywcę (np. zatrudnienie personelu księgowego, wyposażenie w środki pieniężne niezbędne dla bieżącej działalności operacyjnej, zatrudnienie personelu odpowiedzialnego za kontakty z najemcami, bieżącą obsługę oraz kontrolę nad Nieruchomością, zawarcie umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości np. ochrony budynku itp.).

W konsekwencji, należy uznać, że planowana Transakcja nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedawcy i nie będzie ona mieściła się w katalogu czynności wyłączonych z opodatkowania VAT, określonym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W sytuacji gdy nieruchomość jest zabudowana budynkami lub budowlami przy sprzedaży tych budynków, budowli lub ich części ustawa umożliwia zastosowanie zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy, po spełnieniu warunków zawartych w tych przepisach.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei, przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z pózn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków -skorzystanie ze zwolnienia o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanych wyżej przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych, niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Sprzedawca nabył przedmiotową Nieruchomość (wówczas Nieruchomość stanowiła działkę niezabudowaną) na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 30 maja 2018 r. Transakcja sprzedaży była opodatkowana według stawki 23%. Podatek VAT został odliczony przez Sprzedawcę.

Po nabyciu Nieruchomości, Sprzedawca uzyskał (w dniu 18 czerwca 2018 r.) pozwolenie na budowę na Nieruchomości budynku handlowego, pylonu reklamowego oraz infrastruktury związanej z Budynkiem (parkingu, dróg zjazdowych itp.). Na podstawie tej decyzji Sprzedawca zabudował działkę gruntu budynkiem handlowym, jak również infrastrukturą towarzyszącą w postaci parkingu dla pojazdów klientów korzystających z Budynku, Pylonu reklamowego, dróg wewnętrznych oraz dróg zjazdowych na drogi publiczne itp.

Sprzedawca odliczył podatek VAT przy budowie Budynku oraz Infrastruktury. Budowa zakończyła się w listopadzie 2018 roku i w dniu 30 listopada 2018 r. została wydana decyzja udzielająca pozwolenia na użytkowanie Budynku.

Budynek (wraz z prawem do korzystania z Infrastruktury) został wynajęty przez Sprzedawcę na rzecz podmiotu prowadzącego działalność handlową (supermarket). Wydanie przedmiotu najmu nastąpiło w dniu 30 listopada 2018 r. Z tytułu najmu Sprzedawca pobierał (oraz pobiera) czynsz, z tytułu czego nalicza należny podatek VAT.

Po wybudowaniu Budynku oraz Infrastruktury Sprzedawca nie ponosił nakładów na te obiekty, które przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej w rozumieniu przepisów Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, pierwsze zasiedlenie budynku oraz infrastruktury wybudowanej na nieruchomości gruntowej nastąpiło w dniu 30 listopada 2018 r. tj. w momencie wydania tych obiektów w najem. Jeżeli zatem, planowana dostawa budynku i infrastruktury nastąpi przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia, transakcja nie będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Nie znajdzie tu również zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ z tytułu budowy ww. obiektów Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego a budynek i infrastruktura wykorzystywane były do działalności opodatkowanej ( wynajem dla celów komercyjnych). Dostawa opisanych nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki właściwej dla dostawy budynków i infrastruktury – 23%. W odniesieniu do działki, na której znajduje się budynek i infrastruktura towarzysząca należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli lub ich części trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem również dostawa działki, na której znajduje się budynek i infrastruktura będzie opodatkowana taką samą stawką podatku VAT – 23%.

Ad. 3

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zauważyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W każdym przypadku należy więc dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia został spełniony, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – przedmiot transakcji wykorzystywany będzie przez Nabywcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej obejmującej swym zakresem wykonywanie czynności opodatkowanych (najem).

W konsekwencji, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia opisanej nieruchomości.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych jest prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 w dwóch egzemplarzach – (art. 47 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.