Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.34.2017.2.RW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-27
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: działki; dzierżawa; parafia; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; podział; warunki; zabudowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2017 r. (data wpływu 17 marca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 maja 2017 r. (data wpływu 30 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek. Pismem z dnia 26 maja 2017 r. uzupełniono wniosek o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Parafia, istniejąca od XIV wieku, jest prawnym właścicielem gruntów oznaczonych jako działki o przeznaczeniu budowlanym nr 2264/84 o pow. 0,1038 ha, nr 2265/84 o pow. 0,1289, nr 2279/84 o pow. 0,0822, nr 2292/84 o pow. 0,0818 ha, nr 2293/84 o pow. 0,0852 ha. Parafia Rzymskokatolicka posiada osobowość prawną, na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 3 Ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 17 maja 1989 r. (Dz. U. 1989.29.154).

Parafia nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z uzyskanymi w gminie oraz w starostwie powiatowym zaświadczeniami, dla gruntów tych nie została podjęta uchwała, o której mowa w art. 8 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji, na terenie gminy nie utworzono także Specjalnej Strefy Rewitalizacji, miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla niniejszych gruntów stracił ważność, nie są też one objęte uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją starosty wydaną na podstawie inwentaryzacji lasu dla lasów rozdrobnionych o powierzchni do 10 ha, niestanowiących własności Skarbu Państwa, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach. Na mocy decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu przedmiotowy grunt przeznaczony jest na cele budownictwa mieszkalnego jednorodzinnego.

Dnia 28 kwietnia 2016 r., działając imieniem Archidiecezji, ekonom tejże, wyraził zgodę na alienację przedmiotowych gruntów, jednocześnie zlecając wykonanie ekspertyzy wartości rynkowej owych działek. Parafia została zobowiązana do przekazania 10% z kwoty netto uzyskanej ze sprzedaży wyżej wymienionych działek na rzecz remontu Katedry. Działki nie zostały przez Parafię nabyte celem odsprzedaży, zgodnie z informacją uzyskaną z Wydziału Geodezji Starostwa Powiatowego są one częścią majątku Parafii, od co najmniej wczesnych lat dwudziestego wieku (1908 lub 1914).

Przedmiotowe grunty nie będą sprzedawane w celu pozyskania z tego tytułu środków na zakup innych nieruchomości. Celem sprzedaży nie jest także zwiększenie środków finansowych, jakie posiada obecnie Parafia, ale sfinansowanie budowy nowego budynku, w którym mieścić się będzie siedziba probostwa i salki katechetyczne.

Obecnie istniejące budynki: probostwa i salek katechetycznych nadają się wyłącznie do wyburzenia, ze względu na m.in. zły stan techniczny i szkody górnicze. Nie mogą one już zostać poddane rewitalizacji, a jednocześnie ich stan nie pozwala Parafii na wykonywanie celów statutowych. Szkody górnicze na tym terenie są zdarzeniem występującym w sposób ciągły, zatem budynki, które zostaną zbudowane, również będą poddawane degradacji. Dlatego też należy wybudować je w technologii odpornej na szkody górnicze, co wymaga o wiele większych nakładów na ich budowę. Część środków uzyskanych ze sprzedaży przedmiotowych działek zostanie też przeznaczona na remont budynku kościoła, który zostanie przeprowadzony celem usunięcia dotychczasowych zniszczeń spowodowanych szkodami górniczymi oraz wzmocnienia budowli, aby zapobiec dalszej degradacji.

Wobec powyższego, sprzedaż przedmiotowych działek jest podyktowana statutowymi celami działalności Parafii, tj. umożliwieniem wiernym praktykowania kultu religijnego. Przedmiotowa sprzedaż stanowić będzie surogację w majątku Parafii, polegającą na zamianie trwałego składnika majątku na składnik płynny oraz ponownie na składnik trwały, który ma za zadanie lepiej służyć wypełnianiu celów statutowych.

Konieczność poniesienia przez Parafię nakładów inwestycyjnych, na nowe budynki mające pozwolić na praktykowanie przez wiernych kultu religijnego, jako zasadniczy element realizacji celów statutowych Parafii wynika z:

1.  Kodeksu Prawa Kanonicznego;
2.  Dekretu wizytacyjnego z dnia 12 czerwca 2016 roku;
3.  Protokołu posiedzenia Parafialnej Rady Duszpasterskiej z dnia 20 stycznia 2015 roku;
4.  Protokołu posiedzenia Parafialnej Rady Duszpasterskiej z dnia 26 stycznia 2016 roku;

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

1.  Parafia nie prowadziła na działkach nr 2264/84, nr 2265/84, nr 2279/84, nr 2292/84, nr 2293/84 będących przedmiotem pytania, żadnej działalności gospodarczej. Jednocześnie, przedmiotowe działki, były wykorzystywane w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016., poz. 710, z późn. zm.), a konkretnie w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy – tj. produkcji roślinnej. Była to działalność wykonywana przez rolników indywidualnych i na ich rzecz, zamieszkałych na terenie gminy. Z tytułu tej działalności, Parafia nie odnosiła żadnych korzyści materialnych, jednocześnie ponosząc w części ciężary w postaci podatku rolnego. Celem działania Parafii było uniknięcie dewastacji gruntów oraz zakłócania gospodarki rolnej na gruntach sąsiednich, w sytuacji pozostawienia gruntów odłogiem mogłoby wystąpić zjawisko zachwaszczania, a Parafia kierowała się zasadami dobrego sąsiedztwa.
2.  Parafia nie dokonywała z nieruchomości zbiorów ani sprzedaży plonów, natomiast do momentu sprzedaży dokonywane były one przez rolnika indywidualnego. W 2010 r.– już wtedy działki były przedmiotem działalności rolniczej.
3.  Parafia, przedmiotowe grunty udostępniała rolnikom indywidualnym na podstawie umowy dzierżawy. Dla ścisłości Parafia wskazuje, że dzierżawy gruntu na cele rolnicze są zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2. Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień z dnia 20 grudnia 2013 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 1722) tj. z dnia 6 maja 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 736).
4.  Parafia w celu sprzedaży działek, o których mowa we wniosku poniosła nakłady związane z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży. Były to koszty podziału geodezyjnego gruntów w kwocie 800,00 złotych od jednej działki, tj. w sumie 4000,00 złotych oraz opłaty skarbowe z tytułu wystąpienia o warunki zabudowy. Parafia nigdy nie poniosła natomiast żadnych wydatków na uzbrojenie terenów, jego ogrodzenie ani ogłoszenia o sprzedaży. Nakłady tego typu w ogóle nie zostały poniesione na przedmiotowy teren do momentu jego sprzedaży tj. na przedmiotowych działkach nie wykonano uzbrojenia, ogrodzenia ani nigdy nie dano żadnego ogłoszenia o ich sprzedaży.
5.  Z powodu zainteresowania parafian budową budynków jednorodzinnych, Parafia wystąpiła o warunki zabudowy. Decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu została więc wydana z inicjatywy Parafii, działającej na prośbę parafian. Dla gminy istniał wcześniej uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego, w którym grunty zostały przeznaczone pod budynki jednorodzinne, a Parafia zgodnie z planem dokonała podziału działek. Plan ten jednakże został później uchylony, a wobec dalszego zainteresowania parafian budowaniem budynków jednorodzinnych, Parafia wystąpiła o decyzję o warunkach zabudowy.
6.  Wnioskodawca wcześniej dokonywał sprzedaży gruntów innych niż wymienione we wniosku. Celem sprzedaży była wyłącznie regulacja terenowo – prawna, dokonywana na wniosek osób zainteresowanych taką regulacją. W 2013 r. (akt notarialny datowany jest na 9 sierpnia), nastąpiła sprzedaż gruntów wraz z drogą dojazdową pod budowę ośrodka zdrowia– inwestorem była Gmina. Dokonywano także regulacji terenowo – prawnych przeprowadzonych przez Skarb Państwa – Regionalny Zarząd Gospodarki Wodnej; akty notarialne z dnia 13 sierpnia 2010 r. oraz 13 lutego 2013 r.). Regulacje te dotyczyły wód płynących i terenów różnych. Kolejnej regulacji terenowo – prawnej gruntów dokonała Spółka A (data aktu notarialnego z dnia 2 sierpnia 2013 r.) – dotyczyła ona terenów różnych. Dnia 3 lutego 2010 r. nastąpiła sprzedaż pastwiska na rzecz osoby fizycznej mająca na celu konsolidacje gruntów będących własnością Parafii. Sprzedawana działka była pozostałością regulacji terenowo – prawnej drogi publicznej. Z uwagi na kształt trójkątny, małą powierzchnię (264 m2) i brak fizycznej łączności z pozostałymi gruntami Parafii nie nadawała się dla Wnioskodawcy do samodzielnego korzystania.
7.  Wnioskodawca, oprócz gruntów będących przedmiotem wniosku, jest także w posiadaniu innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży. Na obecną chwilę są one przeznaczone pod działalność rolniczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z powyższym zdarzeniem przyszłym, sprzedaż działek stanowiących majątek własny Parafii – nie nabyty celem dalszej jego sprzedaży, może być uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż części majątku Parafii nie może być uznana za działalność gospodarczą i nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Parafii nie można uznać za podmiot prowadzący działalność gospodarczą także na gruncie obecnie obowiązującej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w której art. 15 ust. 2 stwierdza się iż „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.” Parafia nie prowadzi też żadnych działań marketingowych, mających na celu doprowadzenie do sprzedaży przedmiotowych działek.

Parafia nie sprzedawałaby przedmiotowych działek, gdyby nie konieczność wzniesienia nowego domu parafialnego, służącego celom wspólnoty parafialnej. Na mocy przepisów wewnętrznych kościoła rzymsko-katolickiego w Polsce, 10% z uzyskanej kwoty zostanie przeznaczone na remont Katedry, który to cel również jest wyłączony z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Niemniej, aby dostawa towaru podlegała opodatkowaniu, powinna być wykonana przez podatnika podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne więc dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W konsekwencji, właściwe jest wykluczenie podmiotów z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku własnego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania rzeczy, dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku własnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży towaru jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy towarów (np. gruntów, nieruchomości) istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Należy zauważyć, że problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku własnego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą był przedmiotem orzeczenia TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 z dnia 15 września 2011 r. W ww. sprawie Trybunał Sprawiedliwości UE orzekł, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Z powyższych rozważań wynika, że kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży działek gruntu przez podmioty do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji, dostawę nieruchomości należy uznać za objętą podatkiem, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku kiedy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie nieruchomości nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy sprzedaż działek stanowiących majątek własny Parafii – nie nabyty celem dalszej jego sprzedaży, może być uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że Parafia nie prowadziła na przedmiotowych działkach, żadnej działalności gospodarczej. Jednocześnie, przedmiotowe działki, były wykorzystywane w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a konkretnie w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy – tj. produkcji roślinnej. Była to działalność wykonywana przez rolników indywidualnych i na ich rzecz, zamieszkałych na terenie gminy. Parafia, przedmiotowe grunty udostępniała rolnikom indywidualnym na podstawie umowy dzierżawy.

W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków na czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz – art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.).

Stosownie do treści powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, i polega na oddaniu rzeczy do używania przez wydzierżawiającego, zaś świadczenie dzierżawcy polega na płaceniu umówionego czynszu. Tak więc oddanie w ramach umowy dzierżawy innemu podmiotowi gruntów, skutkuje uzyskaniem korzyści majątkowych po stronie wydzierżawiającego.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także bez względu na to, czy na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług korzysta ze zwolnienia od tego podatku.

Powyższe potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, przykładowo w sprawie C-186/89 (W.N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën), uznał on, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej. Z kolei w wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 13 listopada 2012 r. sygn. akt I FSK 1805/11, wyrażono pogląd, że jeżeli działalność w zakresie dzierżawy gruntu cechuje się zarówno powtarzalnością, jak i długim okresem trwania, to grunt wykorzystywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, a właściciel prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. NSA wskazał przy tym, że dla oceny, czy dana osoba prowadzi działalność gospodarczą w określonym zakresie nie ma znaczenia to, czy w tym zakresie zarejestrowała ona działalność czy też nie, nie ma też znaczenia jej subiektywne przekonanie w tym zakresie.

W takiej sytuacji, tj. w przypadku, gdy strona dokonuje dostawy gruntu, przy pomocy którego prowadziła wcześniej nieprzerwanie działalność gospodarczą (taką chociażby jak dzierżawa), czyni to w ramach prowadzonej działalności, a nie zarządu majątkiem własnym. Są to bowiem działania charakterystyczne dla przedsiębiorcy w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Natomiast kwestia opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych, wynika z treści orzeczenia w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), w której TSUE wskazał: „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż gruntów będących przedmiotem dzierżawy, wskazuje na obrót mieniem wykorzystywanym w prowadzonej działalności gospodarczej, a nie na zarządzaniu majątkiem osobistym (własnym).

Biorąc zatem pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca sprzedając wydzielone działki, nie będzie dokonywać zbycia majątku osobistego (własnego), ale majątek wykorzystywany przez niego w prowadzonej działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy). Tym samym Wnioskodawca działać będzie jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że powyższa analiza, a w szczególności powołane konkluzje, pozostają w zgodzie z regulacjami prawa unijnego. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie”.

Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) cyt. Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Zatem także w świetle prawa unijnego Wnioskodawca – w takim kształcie sprawy – zostanie uznany (dokonując dostawy podzielonego na działki gruntu wykorzystywanego w działalności gospodarczej) za podatnika podatku VAT.

Ponadto, z opisu sprawy wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, tj. Zainteresowany w celu sprzedaży działek, o których mowa we wniosku dokonał czynności związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży (dokonanie podziału nieruchomości na działki oraz wystąpienie o warunki zabudowy). Zainteresowany wcześniej także dokonywał sprzedaży gruntów innych niż wymienione we wniosku, a ponadto Wnioskodawca, oprócz gruntów będących przedmiotem wniosku, jest także w posiadaniu innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży.

Tym samym mając na uwadze treść przytoczonych przepisów prawa oraz zawarty we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż gruntów oznaczonych jako działki o przeznaczeniu budowlanym nr 2264/84 o pow. 0,1038 ha, nr 2265/84 o pow. 0,1289, nr 2279/84 o pow. 0,0822, nr 2292/84 o pow. 0,0818 ha, nr 2293/84 o pow. 0,0852 ha, będzie stanowiła zbycie majątku wykorzystywanego przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem dokonując dostawy ww. działek, Wnioskodawca wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, a przedmiotowa dostawa gruntów będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Zaznacza się również, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.