Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-645/10-4/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-12-20
Teza: CIT - w zakresie sposobu dokonania odliczenia straty poniesionej przez Spółkę w poprzednich latach
Słowa kluczowe: rok-rok podatkowy; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczanie straty; strata; strata-odliczenie strat; zaliczka-zaliczka miesięczna; zeznania-zeznania roczne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21.09.2010 r. (data wpływu 28.09.2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29.10.2010 r. (data nadania 29.10.2010 r., data wpływu 02.11.2010 r.) na wezwanie Nr IPPB5/423-645/10-2/AS z dnia 22.10.2010 r. (data nadania 25.10.2010 r., data doręczenia 27.10.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu dokonania odliczenia straty poniesionej przez Spółkę w poprzednich latach – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.09.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu dokonania odliczenia straty poniesionej przez Spółkę w poprzednich latach.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka Akcyjna zwana w dalszej części Spółką lub P, za poprzedni rok podatkowy poniosła stratę. W bieżącym roku podatkowym Spółka osiąga za poszczególne miesiące dochody, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka może dokonać odliczenia poniesionej w poprzednich latach straty już w trakcie roku podatkowego, przy obliczaniu zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych, począwszy od dowolnego miesiąca roku podatkowego?
2.  Jak należy postąpić w przypadku, gdy Spółka dokona odliczenia straty z lat ubiegłych w trakcie roku podatkowego, za który w zeznaniu rocznym wykaże stratę?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o wysokość straty poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% tej kwoty.

Przepis ten wyznacza ramy czasowe odliczania strat. Brak jest natomiast szczególnych uregulowań wskazujących, czy rozliczenia takiego należy dokonać dopiero po zakończeniu roku, czy też w jego trakcie.

Zdaniem Wnioskodawcy takie sformułowanie powyższego przepisu umożliwia podatnikowi uwzględnienie kwoty straty przypadającej do odliczenia w roku podatkowym, już przy obliczaniu zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy. Odliczanie straty można też rozpocząć od dowolnego miesiąca roku podatkowego. Decyzja o odliczeniu straty w zeznaniu rocznym czy też już w trakcie roku, pozostaje więc w gestii podatnika.

Prezentowane powyżej stanowisko znajduje uzasadnienie w wielu interpretacjach wydanych przez organy podatkowe.

W interpretacji indywidualnej z dnia 11.02.2010 r. sygn. ITPB3/423-708/09/AM, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, iż: „z konstrukcji przepisu art. 7 ust. 5 ustawy wynika, iż odliczenia straty można dokonać już w trakcie roku podatkowego przy ustalaniu zaliczek na podatek”.

Podobnie stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17.06.2008 r. sygn. IP-PB3-423-598/08/MŚ: „Z ogólnej konstrukcji tego przepisu, która nie narzuca sposobu uwzględnienia strat przy ustalaniu zobowiązania podatkowego, należy wnioskować, że odliczeń starty można dokonać już w trakcie roku podatkowego przy ustalaniu zaliczek na podatek.”

Także w pismach Ministerstwa Finansów znaleźć można analogiczny pogląd w powyższej kwestii:

*   Pismo z dnia 22 września 2000 roku sygn. PB3-570-IP-722-86/2000 oraz
*   Pismo z dnia 27 maja 2000 roku sygn. PB3-1321-lP-722-176/2000.

Z analizy omawianego przepisu wynika, iż podstawowym warunkiem rozliczenia straty jest wystąpienie dochodu w roku podatkowym.

Wątpliwości pojawiają się w przypadku, gdy podatnik dokonał odliczenia straty w stosownej wysokości w trakcie trwania roku podatkowego, a w zeznaniu rocznym wykaże stratę.

Stosownie bowiem do treści art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnik zobowiązany jest do wpłacania zaliczek miesięcznych.

Zdaniem Wnioskodawcy brak jest podstaw do stwierdzenia, iż podatnik nie dopełnił obowiązku wpłaty zaliczki lub np. zaniżył zaliczki na podatek dochodowy. Przysługiwało mu bowiem prawo do obniżenia uzyskanego dochodu już w trakcie roku podatkowego.

Na potwierdzenie słuszności takiego stanowiska należy przytoczyć Pismo Ministerstwa Finansów z dnia 12 kwietnia 2006 roku sygn. PB3-IP-8213-49/481/06 z którego wynika, że: „gdy podatnik w deklaracjach miesięcznych prawidłowo ustalił wysokość zaliczek i odliczył od nich stratę, gdyż miał taką możliwość - deklaracje takie są prawidłowe. Nie ma zatem podstawy do korekty tych deklaracji i naliczania odsetek, jeżeli podatnik ten nie dokonał odliczenia straty w zeznaniu rocznym.”

Wnioskodawca nadmienił przy tym, że zgodnie z obowiązującymi przepisami brak jest oczywiście obowiązku składania deklaracji miesięcznych, jednak prezentowane stanowisko Ministerstwa Finansów pozostaje nadal aktualne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Istotne znaczenie dla celów podatkowych ma zatem w tym przypadku zdefiniowanie straty.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Stosownie do art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Nadmienić należy, że zgodnie z art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa stanowi inaczej.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego.

Rozwiązania podatkowe odwołują się zatem do regulacji zawartych w odrębnych przepisach, tj. ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości przepisy ustawy o rachunkowości, zwanej dalej „ustawą”, stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółek handlowych (osobowych i kapitałowych, w tym również w organizacji) oraz spółek cywilnych, z zastrzeżeniem pkt 2, a także innych osób prawnych, z wyjątkiem Skarbu Państwa i Narodowego Banku Polskiego.

Art. 12 ust. 2 ustawy o rachunkowości enumeratywnie wylicza sytuacje, w jakich zostaną zamknięte księgi rachunkowe. Zgodnie z ww. przepisem księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3 i 3a:

1.  na dzień kończący rok obrotowy,
2.  na dzień zakończenia działalności jednostki, w tym również jej sprzedaży, zakończenia likwidacji lub postępowania upadłościowego, o ile nie nastąpiło jego umorzenie,
3.  na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej,
4.  w jednostce przejmowanej na dzień połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę, to jest na dzień wpisu do rejestru tego połączenia,
5.  na dzień poprzedzający dzień podziału lub połączenia jednostek, jeżeli w wyniku podziału lub połączenia powstaje nowa jednostka, to jest na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru połączenia lub podziału, 6. na dzień poprzedzający dzień postawienia jednostki w stan likwidacji lub ogłoszenia upadłości, 7. na inny dzień bilansowy określony odrębnymi przepisami

*   nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia zaistnienia tych zdarzeń.

W oparciu o powyższe stwierdzić należy, że „strata” jest nadwyżką kosztów uzyskania przychodów nad sumą przychodów, określaną za rok podatkowy, o którą podatnik ma prawo obniżyć dochód uzyskany w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych. Podatnik ma prawo wyboru, w których latach i w jakiej wysokości dokona odliczeń, z zachowaniem warunku co do dopuszczalnej kwoty odliczenia w roku podatkowym. W danym okresie rozliczeniowym może zostać rozliczona część straty z kilku poprzednich lat. Wysokość odliczenia (50% kwoty poniesionej straty) należy zatem ustalić odrębnie dla każdej ze strat podatkowych poniesionych w latach ubiegłych.

Z konstrukcji przepisu art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż odliczenia straty można dokonać już w trakcie roku podatkowego przy ustalaniu zaliczek na podatek, w związku z czym w takiej sytuacji brak jest podstaw do stwierdzenia, że podatnik nie dopełnił obowiązku wpłaty zaliczki lub np. zaniżył zaliczki na podatek dochodowy.

Podsumowując, w oparciu o opisany we wniosku stan faktyczny oraz przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, że Spółka może - przy uwzględnieniu maksymalnej dopuszczalnej wysokości tego odliczenia (50%) i wystąpieniu dochodu pozwalającego na dokonanie tego odliczenia w określonej wysokości - dokonać odliczenia poniesionej w poprzednich latach straty już w trakcie roku podatkowego, przy obliczaniu zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych, począwszy od dowolnego miesiąca roku podatkowego.

Nie ma natomiast możliwości obniżenia uzyskanego w trakcie roku podatkowego dochodu o całą kwotę poniesionej w latach wcześniejszych straty.

Z kolei w przypadku, gdy Spółka dokona odliczenia straty z lat ubiegłych w trakcie roku podatkowego, za który w zeznaniu rocznym wykaże stratę i w związku z czym nie będzie mogła skorzystać z odliczenia - nie traci prawa do odliczenia straty z lat ubiegłych, którą „zaliczkowo” odliczyła.

Strata, która ostatecznie nie została uwzględniona w zeznaniu rocznym, może być odliczona w kolejnych latach podatkowych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu dokonania odliczenia straty poniesionej przez Spółkę w poprzednich latach, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.