Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4010.50.2021.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-04
Teza: w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za uczestnictwo w programie sekurtyzacji wierzytelności
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4e

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 września 2021 r. (data wpływu 27 września 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za uczestnictwo w programie sekurtyzacji wierzytelności – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 27 września 2021 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty za uczestnictwo w programie sekurtyzacji wierzytelności.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego, mającą siedzibę i miejsce zarządu w Polsce (dalej: „Wnioskodawca”). Wnioskodawca podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości dochodów, niezależnie od miejsca ich osiągnięcia.

W ramach swojej podstawowej działalności gospodarczej Wnioskodawca udziela krótkoterminowych pożyczek (dalej: „Pożyczki”) osobom fizycznym mającym miejsce zamieszkania w Polsce (dalej: „Klienci”).

Zgodnie z umowami pożyczek zawieranymi przez Wnioskodawcę z Klientami (dalej: „Umowa Pożyczki”), z tytułu udzielenia pożyczki Wnioskodawca jest uprawniony do pobrania od Klientów prowizji. Zgodnie z Umową Pożyczki prowizja oznacza opłatę należną Wnioskodawcy od Klienta w wysokości określonej w Umowie Pożyczki z tytułu przygotowania, udzielenia i uruchomienia Pożyczki (dalej „Prowizja”). W niektórych przypadkach (np. Umowy Pożyczek z nowymi klientami) Wnioskodawca nie nalicza Prowizji. Standardowo, Wnioskodawca uprawniony jest również do naliczania, oprócz Prowizji, odsetek oraz odsetek za nieterminową płatność pożyczki (w przypadku gdy kwota do spłaty nie zostanie przez Klienta uiszczona w terminie wskazanym w harmonogramie Pożyczki).

Zgodnie z postanowieniami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm., dalej: „Ustawa o CIT” – winno być: Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.) należna od Klienta kwota Prowizji stanowi dla Wnioskodawcy przychód podatkowy rozpoznawany w momencie wykonania usługi, tj. w momencie zawarcia Umowy Pożyczki z Klientem. Ewentualne odsetki są rozpoznawane w przychodach podatkowych na zasadzie kasowej, tj. w momencie ich otrzymania.

W celu efektywnego prowadzenia działalności pożyczkowej przez Wnioskodawcę w dniu 23 sierpnia 2019 r. Wnioskodawca zawarł ze spółką kapitałową z siedzibą w … – rezydentem podatkowym Estonii, który nie posiada w Polsce zagranicznego zakładu w rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy o CIT (dalej: „Kupujący”) – „Umowę ramową sprzedaży wierzytelności w ramach sekurytyzacji wierzytelności z tytułu kredytów konsumenckich” (dalej: „Umowa”). Celem zawartej Umowy jest zapewnienie odpowiedniego poziomu płynności finansowej Wnioskodawcy. Podpisując Umowę, Wnioskodawca przystąpił do organizowanego przez Kupującego programu sekurytyzacji wierzytelności (dalej: „Program sekurytyzacji”), umożliwiającego Wnioskodawcy poprawę swojej płynności finansowej poprzez szybsze pozyskiwanie środków finansowych pochodzących ze zbycia za wynagrodzeniem własnych niewymagalnych wierzytelności wobec Klientów z tytułu udzielonych im pożyczek (dalej: „Wierzytelności”). Wnioskodawca, pozyskując w powyższy sposób finansowanie, może zwiększać wolumen udzielanych Pożyczek a tym samym zwiększyć swoją konkurencyjność oraz wysokość przychodów podatkowych.

Należy podkreślić, że Program sekurytyzacji, w którym bierze udział Wnioskodawca, nie jest typową transakcją sekurytyzacji wierzytelności zawieraną przez fundusz sekurytyzacyjny utworzony na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 605 z późn. zm.). Niemniej jednak, Program sekurytyzacji spełnia co do zasady te same funkcje co typowa transakcja sekurytyzacji wierzytelności przeprowadzona z udziałem funduszu sekurytyzacyjnego.

Program sekurytyzacji Wierzytelności organizowany przez Kupującego działa według następujących zasad:

*   Wnioskodawca, w krótkim czasie po zawarciu Umowy Pożyczki, sprzedaje Kupującemu powstałą z tego tytułu Wierzytelność, natomiast Kupujący, w związku z nabyciem tej Wierzytelności jest zobowiązany zapłacić Wnioskodawcy cenę (dalej: „Cena”). Wskazany wyżej proces obejmuje co do zasady wszystkie nowe Wierzytelności powstające w majątku Wnioskodawcy. Zgodnie z Umową, za datę sprzedaży Wierzytelności strony uznają dzień, w którym Wierzytelność zostanie umieszczona na prowadzonej przez Kupującego platformie internetowej, za pomocą której Kupujący sprzedaje Wierzytelności osobom trzecim (tzw. inwestorom);
*   Przedmiotem sprzedaży jest każdorazowo część Wierzytelności, odpowiadająca:

­ Pełnej kwocie kapitału Pożyczki oraz części Prowizji, lub

­ Pełnej kwocie kapitału Pożyczki (w przypadku, gdy Wierzytelność składa się wyłącznie z kapitału Pożyczki);

*   Niesprzedana część Wierzytelności (w praktyce pozostała część Prowizji) pozostaje w majątku Wnioskodawcy;
*   Wnioskodawca jest uprawniony do otrzymywania od Kupującego zaliczek na poczet Ceny za przyszłe transfery Wierzytelności;
*   Cena kalkulowana jest według wzoru określonego w Umowie. Każdorazowo Cena jest niższa od wartości Wierzytelności nabywanej przez Kupującego (sprzedaż z dyskontem);
*   W przyjętych w Umowie okresach rozliczeniowych sporządzany jest „Formularz Sprzedaży” zawierający w szczególności listę Wierzytelności sprzedanych na rzecz Kupującego, datę sprzedaży oraz Cenę. Podpisany (zaakceptowany) przez strony Formularz Sprzedaży stanowi podstawę do wypłaty Ceny na rzecz Wnioskodawcy – w tym rozliczenia Ceny z otrzymaną przez Wnioskodawcę zaliczką;
*   Klienci nie są informowani o sprzedaży Wierzytelności. Klienci dokonują spłat Wierzytelności na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Następnie Wnioskodawca ma obowiązek przekazać spłaty Klientów na rachunek Kupującego (w wysokości odpowiadającej nabytej przez Kupującego Wierzytelności);
*   Wnioskodawca może zostać zobowiązany do odkupienia Wierzytelności od Kupującego (tzw. buy-back). Zobowiązanie to może powstać w przypadku zaistnienia zdarzeń określonych w Umowie, np. gdy Umowa Pożyczki wygaśnie lub zostanie rozwiązana przed całkowitą spłatą, gdy Klient opóźnia się z zapłatą jakiejkolwiek kwoty wynikającej z Umowy Pożyczki przez określoną ilość dni lub gdy okaże się, że Wierzytelność w momencie jej sprzedaży na rzecz Kupującego nie spełniała określonych w Umowie cech (np. była dotknięta wadami prawnymi). W przypadku wystąpienia okoliczności uzasadniających buy-back, Kupujący ma prawo żądać od Wnioskodawcy bezwarunkowego odkupienia Wierzytelności i zapłacenia przez Wnioskodawcę ceny odkupu (dalej: „Cena Odkupu”);
*   Aby umożliwić Wnioskodawcy uczestnictwo w przedstawionym wyżej programie, Kupujący musi prowadzić odpowiednio zorganizowaną działalność (w szczególności utrzymywać w gotowości odpowiednią kwotę środków finansowych w celu nabycia Wierzytelności, mieć zapewnione źródła finansowania itp.). Z uwagi na powyższe, Umowa przewiduje, iż z tytułu uczestnictwa w programie, zapewniającym Wnioskodawcy płynność finansową w zamian na pakiety przysługujących mu Wierzytelności, Wnioskodawca zobowiązany jest płacić na rzecz Kupującego wynagrodzenie (dalej: „Opłata za Uczestnictwo”). Opłata za Uczestnictwo:

­ będzie wypłacana przez Wnioskodawcę z własnych środków;

­ nie będzie Wnioskodawcy zwracana w jakiejkolwiek formie (poniesione przez Wnioskodawcę wydatki będą miały charakter definitywny);

­ będzie każdorazowo udokumentowana fakturami wystawianymi przez Kupującego;

­ będzie uiszczana na rachunek bankowy wskazany przez Kupującego;

*   W związku z tym, że współpraca pomiędzy Wnioskodawcą a Kupującym będzie kreowała wzajemne należności pomiędzy stronami, w celu uproszczenia przepływu środków pieniężnych, wzajemne należności stron mogą być rozliczane w drodze mechanizmu kompensaty.

W celu wywiązywania się z zobowiązań wynikających z Umowy – w szczególności regularnego nabywania Wierzytelności od Wnioskodawcy – Kupujący musi gromadzić odpowiednie środki finansowe. Kupujący prowadzi w tym celu platformę internetową, na której umieszcza nabyte przez siebie wierzytelności pożyczkowe (m.in. Wierzytelności nabyte od Wnioskodawcy) i oferuje je do sprzedaży podmiotom trzecim (inwestorom). Nabywając Wierzytelności od Kupującego inwestorzy są zobowiązani zapłacić na jego rzecz uzgodnioną cenę nabycia, która po otrzymaniu przez Kupującego może z kolei posłużyć do finansowania działalności Wnioskodawcy. Nie jest wykluczone korzystanie przez Kupującego także z innych źródeł finansowania (np. pożyczki, kredyty). Niemniej jednak, ze względu na ograniczenia prawne obowiązujące w Estonii, Kupujący nie pozyskuje finansowania poprzez emisję obligacji. Kupujący nie emituje również certyfikatów inwestycyjnych (Kupujący nie jest funduszem inwestycyjnym).

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy Opłata za Uczestnictwo, uiszczana przez Wnioskodawcę na rzecz Kupującego z tytułu uczestnictwa w organizowanym przez Kupującego Programie sekurytyzacji Wierzytelności, będzie stanowiła dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów?
2.  Czy Opłata za Uczestnictwo, uiszczana przez Wnioskodawcę na rzecz Kupującego z tytułu uczestnictwa w organizowanym przez Kupującego Programie sekurytyzacji Wierzytelności, będzie stanowiła dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami, potrącalny w dacie jego poniesienia, tj. w dniu, na który koszt zostanie ujęty (zaksięgowany) w księgach rachunkowych Wnioskodawcy na podstawie otrzymanej od Kupującego faktury?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Wnioskodawcy Opłata za Uczestnictwo, uiszczana przez Wnioskodawcę na rzecz Kupującego z tytułu uczestnictwa w organizowanym przez Kupującego Programie sekurytyzacji Wierzytelności, będzie stanowiła dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 zd. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

W świetle ustawowej definicji wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyłączeniem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, są kosztami uzyskania przychodów, o ile są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów, bądź służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Zgodnie z poglądem prezentowanym przez organy podatkowe, sądy administracyjne, a także przedstawicieli doktryny uznaje się, że aby można było uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów powinny być spełnione następujące warunki:

1.  celem poniesienia kosztu powinno być osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, a sam wydatek powinien pozostawać w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika;
2.  wydatek musi być faktycznie poniesiony przez podatnika oraz musi być definitywny;
3.  wydatek nie może znajdować się w katalogu wskazanym w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, tj. katalogu wydatków, które nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów;
4.  wydatek powinien być właściwie udokumentowany.

Ad. 1. W świetle art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT Opłata za Uczestnictwo – płacona przez Wnioskodawcę w ramach Programu sekurytyzacji – powinna być uznana jako wydatek mający na celu zabezpieczenie źródła przychodów Wnioskodawcy, którym jest działalność w zakresie udzielania Pożyczek. Dzięki współpracy z Kupującym, Wnioskodawca uzyskuje stałe źródło finansowania swojej działalności, tj. uzyskuje środki pieniężne przed terminem wymagalności Pożyczek. Współpraca ta daje pewność i stabilność w zakresie prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności poprzez zapewnianie Wnioskodawcy środków niezbędnych dla prowadzenia podstawowej działalności gospodarczej w zakresie udzielania Pożyczek Klientom.

Sekurytyzacja wierzytelności bywa różnie definiowana w literaturze. Można jednak przyjąć, że sekurytyzacja to proces, podczas którego z bilansu zostaje wydzielona określona pula wierzytelności, a następnie przekazana spółce sekurytyzacyjnej, która następnie refinansuje zakupioną pulę wierzytelności przez emisję papierów wartościowych. Najważniejszym celem procesu sekurytyzacji jest pozyskanie kapitałów na prowadzenie dalszej działalności oraz rozwój.

Różnicą pomiędzy sekurytyzacją w świetle definicji przedstawionej powyżej a sekurytyzacją, jaka odbywa się w ramach Programu sekurytyzacji organizowanego przez Kupującego, jest to, że Kupujący nie refinansuje zakupionej puli Wierzytelności przez emisję papierów wartościowych, lecz poprzez sprzedaż Wierzytelności osobom trzecim (inwestorom) za pośrednictwem prowadzonej przez Kupującego platformy internetowej. Niemniej bez względu na źródło pozyskiwania finansowania, cel sekurytyzacji zostaje spełniony, gdyż Wnioskodawca w zamian za pulę Wierzytelności uzyskuje środki pieniężne na finansowanie dalszej działalności.

Należy również podkreślić, że w doktrynie zauważa się, że umowa sekurytyzacji występuje w obrocie jako umowa nienazwana i nie zawiera określonych w jakiejkolwiek ustawie essentialia negotii. W konsekwencji za sekurytyzację mogą być uznane umowy różniące się co do elementów istotnych podmiotowo i przedmiotowo, jeśli są prawnie dopuszczalne na podstawie art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r. poz. 1145, dalej: „k.c.” – winno być: Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) (M. Najman, Specyfika zawierania umowy sekurytyzacji, Streszczenie, Studia Prawno-ekonomiczne, t. CIV, 2017). Przystąpienie przez Wnioskodawcę do Programu sekurytyzacji i ponoszenie związanych z tym kosztów jest uzasadnione dążeniem Wnioskodawcy do zabezpieczenia źródła przychodów. Dzięki przystąpieniu do Programu sekurytyzacji Wnioskodawca – w ramach zawieranych z Kupującym transakcji – będzie otrzymywał środki finansowe niezbędne do zwiększania wolumenu Pożyczek. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że koszty w postaci Opłaty za Uczestnictwo będą pozostawać w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy (podatnika), gdyż ich uiszczenie zapewni mu możliwość uczestniczenia w Programie sekurytyzacji, a w konsekwencji pozyskiwania środków finansowych niezbędnych do prowadzenia podstawowej działalności gospodarczej generującej przychody podatkowe (tj. działalności gospodarczej w zakresie udzielania Pożyczek).

Ad. 2. Zdaniem Wnioskodawcy, przez wydatki poniesione należy uznać takie wydatki, które w ostatecznym rozrachunku są pokrywane z zasobów majątkowych podatnika. Natomiast za definitywne należy uznać wydatki rzeczywiście poniesione, które nie mają charakteru tymczasowego i nie podlegają zwrotowi. Wnioskodawca będzie uiszczać Opłatę za Uczestnictwo z własnych środków (lub w drodze potrącenia z wierzytelnościami przysługującymi Wnioskodawcy wobec Kupującego). Opłata ta będzie jednocześnie mieć charakter definitywnie poniesionego wydatku, gdyż nie będzie ona podlegać zwrotowi na rzecz Wnioskodawcy.

Ad. 3. Zdaniem Wnioskodawcy, koszt w postaci Opłaty za Uczestnictwo nie mieści się w katalogu wydatków, które ustawodawca uznaje za wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów (przewidzianym w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT). W konsekwencji treść art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT nie stoi na przeszkodzie uznaniu, że Opłata za Uczestnictwo będzie stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Ad. 4. W ocenie Wnioskodawcy, wydatek poniesiony na rzecz Kupującego z tytułu Opłaty za Uczestnictwo będzie właściwie udokumentowany. Obowiązek zapłaty Opłaty za Uczestnictwo będzie bowiem wynikał z Umowy, na podstawie której Kupujący będzie wystawiać na rzecz Wnioskodawcy faktury dokumentujące Opłatę za Uczestnictwo. Dowód poniesienia wskazanego wydatku będą również stanowić potwierdzenia płatności na rachunek bankowy Kupującego bądź dokumenty potwierdzające dokonanie potrącenia wierzytelności Kupującego o zapłatę Opłaty za Uczestnictwo z wierzytelnościami przysługującymi Wnioskodawcy wobec Kupującego.

Reasumując powyższe rozważania (zawarte w pkt 1-4 powyżej), w ocenie Wnioskodawcy Opłata za Uczestnictwo ponoszona na rzecz Kupującego w ramach Programu sekurytyzacji będzie – z uwagi na enumeratywne spełnienie ww. warunków – stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

W tym miejscu należy również wskazać, że za możliwością zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z udziałem w sekurytyzacji opowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 1 marca 2019 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.7.2019. 1.SG), organ podatkowy potwierdził, że opłata sekurytyzacyjna uiszczana na rzecz funduszu inwestycyjnego w związku z przystąpieniem przez wnioskodawcę do programu sekurytyzacji wierzytelności może stanowić koszty uzyskania przychodów,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 26 listopada 2018 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.514. 2018.2.AN), organ podatkowy potwierdził, że wynagrodzenie (prowizja) płacona przez podatnika (wnioskodawcę) w zamian za udział SPV w sekurytyzacji dotyczącej wierzytelności pożyczkowych podatnika może stanowić koszty uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 15 ust. 4d i ust. 4e Ustawy o CIT, Opłata za Uczestnictwo – uiszczana na rzecz Kupującego z tytułu uczestnictwa w organizowanym przez Kupującego Programie sekurytyzacji Wierzytelności – będzie stanowić koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami, potrącalny w dacie jego poniesienia, tj. w dniu, na który koszt zostanie ujęty (zaksięgowany) w księgach rachunkowych Wnioskodawcy na podstawie otrzymanej od Kupującego faktury.

W Ustawie o CIT wyróżnia się dwa rodzaje kosztów uzyskania przychodów: bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty bezpośrednie) oraz koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie). Powyższe rozróżnienie, literalnie wskazujące na stopień powiązania pomiędzy kosztami a przychodami, ma wpływ m.in. na moment zaliczenia danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Jak wyjaśnił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2018 r. (nr 0114-KDIP2-2.4010.419.2018.2.AG): „Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Do pierwszej z wymienionych kategorii należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów. Innymi słowy – posługując się językowym znaczeniem – przez koszty bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem. W stosunku do tego rodzaju kosztów doszukiwanie się ich bezpośredniości w relacji z przychodami nie wchodzi w rachubę. Takie bowiem koszty, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami”.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 26 kwietnia 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 841/16) wskazał natomiast, że: „Wobec braku ustawowej definicji kosztu bezpośredniego i pośredniego w orzecznictwie sądowym i nauce prawa podatkowego jednomyślnie wskazuje się, że kosztem bezpośrednim jest taki wydatek (\`(...)\`), który można przyporządkować konkretnemu przychodowi. Inaczej mówiąc – jeśli pomiędzy kosztem, a konkretnym, identyfikowalnym i zauważalnym przychodem zachodzi związek tego rodzaju, że bez tego kosztu nie może zaistnieć ten konkretny przychód, to koszt powinien być zakwalifikowany do bezpośrednio związanych z przychodem”.

Odnosząc powyższe rozważania do Opłaty za Uczestnictwo należy wskazać, że w przypadku tego rodzaju wydatku nie sposób wskazać konkretnego (zauważalnego) przychodu podatkowego, który zostanie przez Wnioskodawcę wygenerowany w związku z poniesieniem takiego wydatku.

Pomiędzy Opłatą za Uczestnictwo a konkretnymi (tj. zidentyfikowanymi co do kwoty oraz daty powstania) przychodami Wnioskodawcy nie będzie zachodzić związek tego rodzaju, iż bez poniesienia wydatku (w postaci Opłaty) Wnioskodawca nie mógłby wygenerować tych przychodów. Opłata za Uczestnictwo będzie bowiem racjonalnie uzasadnionym kosztem dotyczącym całokształtu działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Ponoszenie kosztu ww. Opłaty umożliwi Wnioskodawcy uczestnictwo w Programie sekurytyzacji, tj. programie, który zapewni Wnioskodawcy odpowiedni poziom płynności finansowej i który będzie niezbędny dla zapewnienia Wnioskodawcy finansowania jego podstawowej działalności w zakresie udzielania Pożyczek. Opłatę za Uczestnictwo należy zatem rozpatrywać jako koszt związany z zabezpieczeniem źródła przychodów Wnioskodawcy. Niemniej nie będzie to koszt nierozerwalnie związany z konkretnym przychodem, co w konsekwencji prowadzi do stwierdzenia, że Opłata za Uczestnictwo powinna zostać uznana za koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodami.

W świetle art. 15 ust. 4d zd. 1 Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT stanowi, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Mając powyższe na uwadze, Opłatę za Uczestnictwo, jako koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami, należy uznać za koszt potrącalny w dacie jego poniesienia. Dniem poniesienia takiego kosztu będzie zatem dzień, na który koszt Opłaty za Uczestnictwo zostanie ujęty (zaksięgowany) w księgach rachunkowych Wnioskodawcy na podstawie otrzymanej od Kupującego faktury.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.