Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.729.2022.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-02
Teza: 1. Czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace opisane w pkt 1.1. spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT? 2. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.3.? 3. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Surowców, opisanych w pkt 1.4.? 4. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Materiałów i Wyposażenia, opisanych w pkt 1.5.? 5. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na uzyskanie i utrzymanie patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego opisanych w pkt 1.6.? 6. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych Urządzeń i Oprogramowania, opisanych w pkt 1.7.? 7. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, od uczelni wyższych a także wydatków na nabycie wyników prowadzonych przez uczelnie badań naukowych oraz odpłatnego korzystania przez Wnioskodawcę z aparatury badawczej uczelni wyższych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej? 8. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do korzystania z Ulgi, to znaczy do odliczania Wydatków od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; definicja; ekspertyza; koszt-koszty kwalifikowane; materiały; oprogramowanie; patenty; prace-prace badawczo-rozwojowe; surowiec; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Warunki skorzystania z ulgi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
=====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 września 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

\- prowadzone przez Wnioskodawcę prace opisane w pkt 1.1. spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT;

\- Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.3;

\- Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Surowców, opisanych w pkt 1.4;

\- Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Materiałów i Wyposażenia, opisanych w pkt 1.5;

\- Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na uzyskanie i utrzymanie patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego opisanych w pkt 1.6;

\- Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych Urządzeń i Oprogramowania, opisanych w pkt 1.7;

\- Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, od uczelni wyższych a także wydatków na nabycie wyników prowadzonych przez uczelnie badań naukowych oraz odpłatnego korzystania przez Wnioskodawcę z aparatury badawczej uczelni wyższych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

\- Wnioskodawca jest uprawniony do korzystania z Ulgi, to znaczy do odliczania Wydatków od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 listopada 2022 r., (data wpływu 24 listopada 2022 r., za pośrednictwem Poczty Polskiej).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”). Wnioskodawca prowadząc działalność gospodarczą na terytorium Polski zajmuje się projektowaniem, produkcją i wdrażaniem zaawansowanych systemów sterowania przeznaczonych do sprzętów gospodarstwa domowego (AGD). Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Głównymi produktami Wnioskodawcy są moduły sterowania oraz moduły elektroniczne umożliwiające sterowanie sprzętem AGD takimi jak okapy kuchenne, odkurzacze, maszynki do mielenia mięsa itd. Produkty Wnioskodawcy charakteryzują się wykorzystaniem najnowszych struktur, technologii oraz materiałów stosowanych w branży elektronicznej. Projektowane i wykonywane przez Wnioskodawcę rozwiązania wykorzystują sterowanie za pomocą tradycyjnych pokręteł czy przełączników oraz innowacyjne rozwiązania np. oparte o sterowanie gestami, które rozpoznawane są w trzech wymiarach oraz odpowiednio interpretowane zastosowane chipy elektroniczne czy sterowanie za pośrednictwem bezprzewodowych sieci komputerowych.

Wnioskodawca prowadzi działalność o charakterze badawczo-rozwojowym, co ma służyć zapewnieniu swoim klientom Produktów najwyższej jakości, przy uwzględnieniu zmieniających się warunków rynkowych oraz preferencji odbiorców. Działania te polegają m.in. na wprowadzaniu innowacji produktowych, zabezpieczeniu praw własności intelektualnej do tych innowacji, współpracy z jednostkami naukowymi oraz ich ciągłemu udoskonalaniu (dalej: „działalność badawczo-rozwojowa” lub „działalność B+R”).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności B+R już w roku 2017 dokonał organizacyjnego wyodrębnienia w strukturze organizacyjnej jednostek i stanowisk zajmujących się działalnością B+R oraz opracował od podstaw moduły sterowania gestami sprzętem AGD i wdrożył je do produkcji seryjnej w ramach Programu Operacyjnego Polska Wschodnia działania 1.4 Wzór na konkurencję, oś priorytetowa 1 Przedsiębiorcza Polska Wschodnia. Działanie to stanowiło na tamten moment innowację o charakterze ogólnopolskim i europejskim - rozwiązanie to nie było stosowane do sterowania gestami w produkowanych przez siebie urządzeniach przez jakiegokolwiek innego ze znanych polskich producentów okapów kuchennych. Co więcej, w sektorze produktów takich jak odkurzacze czy maszynki do mięsa urządzenia sterowane w ten sposób nie były również oferowane przez jakiegokolwiek ze znanych producentów europejskich.

1.1. Działalność badawczo-rozwojowa według prowadzonych projektów, stanowisk oraz ścieżek projektowych Wnioskodawcy.

Działalność badawczo-rozwojowa Wnioskodawcy koncentruje się na opracowywaniu nowych rozwiązań i produktów dotyczących obwodów sterujących dla sprzętu AGD. Podjęcie nowych prac badawczo-rozwojowych poprzedza każdorazowo określenie celów strategicznych, bazy potencjalnych odbiorców oraz identyfikacja nisz rynkowych wraz z analizą bezpośrednich konkurentów. Wnioskodawca dzięki wysokiemu potencjału badawczemu oraz wykwalifikowanym zasobom ludzkim jest w stanie realizować prowadzone projekty B+R przy udziale pracowników Wnioskodawcy. W wypadku zakończenia prac B+R z pozytywnym wynikiem, Wnioskodawca prowadzi przygotowania do wdrożenia, a następnie wdraża wyniki prac w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, w tym poprzez rozpoczęcie produkcji i uruchomienie sprzedaży produktów na rynku krajowym oraz światowym. Wyniki prowadzonych prac B+R w niektórych przypadkach kwalifikują się do objęcia ich ochroną patentową. W tych wypadkach Wnioskodawca składa wnioski o objęcie rozwiązań stosowną ochroną prawną. Działalność B+R prowadzona jest przy wsparciu jednostek naukowych (głownie uczelni), które umożliwiają odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej oraz wykonują na rzecz Wnioskodawcy odpłatne opinie, ekspertyzy i usługi doradcze.

Przykładowo w ramach prac B+R Wnioskodawca opracowuje następujące rozwiązania:

\- wykrywanie gestów użytkownika zrealizowane za pomocą czujnika zmienności pola elektromagnetycznego pozwalającego na wykrywanie zmian w bliskim otoczeniu dokonanych przez przewodzące elektrycznie obiekty np. ludzką rękę i interpretacja tych wyników określając kierunek i zwrot jako ruch - gest w danym kierunku,

\- sterowanie silnikiem bezszczotkowym, umożliwiające płynną pracę przy zmiennych warunkach obciążenia,

\- zastosowanie czujników NFC w branży reklamowej jako tagi informacyjne.

Schemat ścieżki opracowania nowego produktu/rozwiązania zazwyczaj składa się z następujących etapów (zależnych od oczekiwanego wyniku i sposobu wdrażania):

I. bieżący monitoring rozwiązań dostępnych na rynku pod kątem możliwości zastosowania w nowych lub ulepszonych produktach oraz wprowadzenia do oferty Wnioskodawcy nowych technologii,

II. określenie wymagań technicznych (parametry zasilania, funkcje urządzenia, wymogi interfejsu użytkownika, gabaryty i mocowanie mechaniczne, weryfikacja norm klasyfikujących projektowane urządzenie), planowanie badań i testów,

III. opracowanie koncepcji rozwiązania (stworzenie schematu ideowego i blokowego, dobór komponentów),

IV. projektowanie prototypu urządzenia (mozaika ścieżek, rozmieszczenie elementów, konstrukcja mechaniczna), wykonanie prototypu, opracowanie i wykonanie testerów pomiarowych (indywidualnie projektowanych i budowanych urządzeń) do oceny prototypu,

V. weryfikacja i zmiany wymagań technicznych na podstawie badań technicznych i fizycznych wykonanego prototypu,

VI. wykonanie serii próbnej do badań funkcjonalnych i certyfikacyjnych i jej badanie pod kątem produkcji regularnej, sporządzenie dokumentacji projektowej.

Prace B+R są realizowane przez pracowników Wnioskodawcy, którzy wyodrębnieni są wewnątrz struktury organizacyjnej Wnioskodawcy i są to m.in:

a) Dyrektor Działu Badań i Rozwoju.

Dyrektor działu (będący z wykształcenia automatykiem) nadzoruje i koordynuje prace w dziale Badań i Rozwoju. Wyżej wymieniona praca Dyrektora polega na realizacji planowych i metodycznych czynności służących wypracowaniu nowego rozwiązania takich jak: konsultacje z klientami w zakresie odpowiednich wymagań technicznych i operacyjnych produktu, opracowanie i weryfikacja planu prac rozwojowych, określenie koncepcji i kierunku rozwoju prac B+R w danym projekcie, wsparcie techniczne dla nowotworzonych wyrobów, korekta bieżąca dokumentacji technicznej dla nowych produktów, monitoring parametrów technicznych nowych wyrobów, współpraca z klientem w zakresie wymagań technicznych odnośnie zastosowanych rozwiązań (np. zastosowania określonych czujników do pomiarów zadanych parametrów), zastosowanie odpowiednich algorytmów pracy i prezentacji wyniku lub wykonania zadanej funkcji, wykonanie prac programistycznych dla projektowanych urządzeń w językach C, C#Sharp, Phyton i innych zależnie od specyfikacji nowego rozwiązania opracowywanego w ramach prac B+R.

Jednocześnie z uwagi na posiadane wykształcenie o charakterze technicznym z dziedziny automatyki Dyrektor działu Badań i rozwoju bierze czynny udział w pracach konstrukcyjnych.

b) Konstruktorzy.

Pracownicy Wnioskodawcy będący Konstruktorami realizują na wysokim zaawansowaniu technicznym następujące prace koncepcyjne nad nowym produktem wchodzące w skład powyższego schematu ścieżki opracowania nowego produktu.

Przygotowanie schematu ideowego i blokowego: ocena rozwiązania schematu, pod kątem optymalnego doboru komponentów, ocena zastosowanych rozwiązań, odporność zastosowanej koncepcji na błędy montażowe, badanie zgodności z normami, poszukiwanie i testowanie komponentów odpowiednich do realizacji projektu rozwojowego oraz ocena ryzyka funkcjonalności pod kątem technologii produkcji. Przykładowo jeżeli blok zasilacza nie spełnia założonych wymagań, ponieważ wydajność prądowa zastosowanego rozwiązania może powodować niestabilność pracy w przypadku powstania zaburzeń definiowanych normą. W takim wypadku konieczny jest odpowiedni dobór elementów oraz ich połączenie, co pozwala na uniknięcie niezgodności z normą np.: przeniesienie elementów odkłócających w inne miejsce w torze sygnałowym, zmiana częstotliwości taktowania procesora (kwarc), wybór tranzystora o odpowiedniej rezystancji złącza (RDS), zmiana podłączenia sygnału do innego portu procesora w celu uniknięcia możliwości wystąpienia zakłóceń zewnętrznych oraz zwiększy odporność zastosowanego rozwiązania na zaburzenia zewnętrzne.

Zaprojektowanie prototypu urządzenia: rozmieszczenie elementów, prowadzenie mozaiki ścieżek płytki elektronicznej, odpowiedni dobór szerokości ścieżek, odległości między potencjałami, prawidłowe wylewanie poligonów, analiza termiczna poszczególnych komponentów oraz poszukiwanie optymalnych rozwiązań, koncepcja montażu płytki w wyrobie, projektowanie w programie CAD, weryfikacja założeń prototypu: zgodność z normami i koncepcją, poprawa niezgodności np. badanie odległości, rozmieszczenie elementów, zgodności na EMC (generacja zaburzeń oraz odporność na zaburzenia), odporność elektrostatyczna (ESD). W konsekwencji realizowanych prac powstaje lista niezgodności do poprawy.

Wykonanie prototypu: obróbka galwaniczna i mechaniczna obwodów drukowanych, budowa prototypu wykonywana jest na urządzeniach produkcyjnych, które w tym czasie nie są wykorzystywane do bieżącej działalności produkcyjnej, lecz są wykorzystywane wyłącznie dla celów opracowania prototypu, uruchomienie prototypu, programowanie mikrokontrolerów.

Badanie techniczne i fizyczne wykonanego prototypu: pomiary funkcjonalne np. napięcia zasilania, pomiary prądu zasilania, pomiar mocy w trybie stand-by, ocena poprawności działania płytki elektronicznej zgodnie z założeniami, badanie wpływu zmiany parametrów zasilania na działanie płytki elektronicznej, badanie poprawności działania interfejsu - tzw. „małpia regulacja”, czytelność i intuicyjność komunikatów, badania odporności EMC (generacja zaburzeń oraz odporność na zaburzenia: bursty, serge, zapady i inne), odporność elektrostatyczna (ESD), pomiar temperatur komponentów, badania starzeniowe, badania odporności na warunki atmosferyczne (komora klimatyczna), badania odporności na udary mechaniczne (płyta wibracyjna).

Badanie serii próbnej: programowanie linii produkcyjnej do wykonania serii próbnej, ocena poprawności montażu mechanicznego, badanie wytrzymałości mechanicznej w docelowym wyrobie, analiza poprawności wykonania i walidacja ryzyka tj. błędów montażowych, przygotowanie dokumentacji projektowej: schematy płytek PCB, lista materiałowa (BOM), rysunki ścieżek (dokumentacja GERBER), rysunki złożeniowe (CAD-3D).

c) Sekcja Badań i Rozwoju.

Za badanie właściwości produktów Wnioskodawcy oraz ich rozwijanie celem opracowania znacząco ulepszonych rozwiązań odpowiadają pracownicy Sekcji Badań i Rozwoju. Wykonywane badania mają na celu poprawę produktu tj. zwiększenie niezawodności, zmianę założeń do opracowania produktu oraz zmianę parametrów produktu na istotnie lepsze.

Każdorazowo tworzony jest plan badań dla komponentów/wyrobów, których rezultatem będzie zwiększenie niezawodności nowych produktów lub istniejących produktów. Plan badań może obejmować w zależności od produktu: badania optyczne, elektryczne (np. pomiary napięć, rezystancji, pojemności, pól elektromagnetycznych), badania nieelektryczne (np. pomiary ciśnienia, przepływu cieczy), badania chemiczne (spektrometr - analiza składu chemicznego), prowadzenie analizy poprawności prowadzonych badań poprzez analizę systemu pomiarowego i jego zdolności (analiza MSA) oraz samego procesu (CPK), pomiary wartości mechanicznych (pomiar gazoszczelności, wytrzymałość lutowania, badania mikrograficzne i mikroskopowe zastosowanych materiałów) ustalenie parametrów maszyn. Wyniki badań są analizowane przez pracowników sekcji, którzy opracowują ewentualne sugestie zmian w budowie produktów. Konieczne zmiany w budowie produktów są równoznaczne ze zmianami w dokumentacji projektowej wyrobów, w ramach których powstaje nowa dokumentacja technologicznej do nowych produktów, tworzona jest technologia i listy materiałowe do systemu ERP, tworzone są etapy produkcji w systemie informatycznych, opracowywana dokumentacja produkcyjna (karty montażu potokowego, karty montażu indywidualnego, karta Kontroli Produkcji, KKJ \[itd.\]).

1.2. Wydatki związane z działalnością badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności B+R ponosi szereg wydatków związanych z prowadzoną działalnością (dalej: „Wydatki”) i ich funkcjonowaniem. Wydatki zasadniczo można zaliczyć do jednej z następujących kategorii:

\- wynagrodzenia na rzecz osób realizujących prace badawczo-rozwojowe, zatrudnionych na podstawie umów o pracę, umów o dzieło oraz umów zlecenia (dalej: „Pracownicy”), oraz inne świadczenia realizowane na rzecz Pracowników, będące przychodami ze stosunku pracy lub z działalności wykonywanej osobiście (dalej: „Wydatki Pracownicze”), a także składki na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 300 ze zm., dalej: „USUS”), których podstawą wymiaru są przychody podatkowe Pracowników, finansowane przez Wnioskodawcę (dalej: „Składki”),

\- wydatki na nabycie surowców/półproduktów wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (dalej: „Surowce”), w celu wytwarzania Produktów/prototypów Produktów zużywanych w toku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,

\- wydatki na nabycie materiałów i wyposażenia niezbędnych do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych, utrzymania ich oraz koszty związane z ich wykorzystaniem, (dalej: „Materiały i Wyposażenie”),

\- wydatki związane z kosztami uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego,

\- wydatki na nabycie urządzeń oraz licencji na oprogramowanie wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (dalej: „Urządzenia i Oprogramowanie”).

1.3. Wydatki Pracownicze.

Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umów o pracę, dzieło i zlecenie Pracowników, w których zakres obowiązków wchodzi uczestniczenie w pracach badawczo-rozwojowych realizowanych przez Wnioskodawcę.

Pracownicy poświęcają swój czas pracy na czynności dające się zakwalifikować jako praca badawczo-rozwojowa jak i na czynności nie związane z działalnością badawczo-rozwojową tj. do zakresu ich obowiązków należą również czynnością związane z koniecznością zapewnienia płynności bieżącej produkcji czy utrzymywania istniejących zasobów technicznych Wnioskodawcy. Okoliczność ta znajduje odzwierciedlenie w kartach pracy Pracowników tj. w ewidencji ich czasu pracy poświęcanego na prace B+R oraz na prace niezwiązane z działalnością B+R.

W związku z zatrudnieniem Pracowników, Wnioskodawca ponosi/może ponosić w przyszłości przykładowe Wydatki Pracownicze:

\- wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych,

\- wynagrodzenie chorobowe i inne wynagrodzenie wypłacane na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy,

\- ekwiwalent za niewykorzystany urlop,

\- premie, bonusy i nagrody,

\- diety i inne należności za czas podróży służbowej,

\- wartość nieodpłatnych świadczeń w związku z udostępnianiem Pracownikom samochodów służbowych do celów prywatnych,

\- wydatki związane z wynajmem mieszkań na rzecz pracowników,

\- wydatki związane z zapewnieniem Pracownikom uczestnictwa w szkoleniach podnoszących kwalifikacje zawodowe,

\- wydatki związane z zapewnieniem Pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe, itp.),

\- wpłaty na pracownicze programy kapitałowe w części finansowanej przez Spółkę.

Wszystkie opisane powyżej Wydatki Pracownicze stanowią po stronie Pracowników przychody ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lub dochody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 ust. 8 lit a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm., dalej: „ustawa o PIT”), aczkolwiek niektóre z nich mogą w całości lub w części podlegać zwolnieniu z opodatkowania.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca ponosi również koszty związane z opłacaniem Składek, których podstawą wymiaru są przychody podatkowe Pracowników (za wyjątkiem tych przychodów, w przypadku których regulacje z zakresu ubezpieczeń społecznych przewidują zwolnienie z oskładkowania).

Wydatki Pracownicze, jak i Składki, są zaliczane przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów.

1.4. Wydatki na nabycie Surowców, wyrobów konkurencyjnych/koszty wytworzenia Produktów.

Do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, Wnioskodawca nabywa Surowce (np. części elektroniczne, podzespoły, obudowy, drobny sprzęt techniczny) będące składnikami wytwarzanych prototypów lub przedmiotami niezbędnymi do ich wytworzenia, Produktów, a następnie zużywa przedmiotowe Surowce w toku prac badawczo-rozwojowych.

Niezależnie od powyższego, zużyciu na potrzeby prac badawczo-rozwojowych podlegają również gotowe Produkty wytworzone przez Wnioskodawcę oraz wyroby konkurencyjne.

Wydatki na nabycie Surowców stanowią koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy zgodnie z zasadami ogólnymi.

1.5. Wydatki na nabycie Materiałów i Wyposażenia.

Wydatki Wnioskodawcy na nabycie Materiałów i Wyposażenia obejmują/mogą obejmować w przyszłości następujące pozycje:

\- wydatki na nabycie sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych (m.in. komputery, monitory, laptopy, kable, drukarki, myszy komputerowe, tonery) wykorzystywanych w toku prac badawczo-rozwojowych,

\- wydatki na nabycie czasopism i materiałów biurowych (m.in. czasopisma specjalistyczne, segregatory, długopisy, korektory, koszulki, papier) wykorzystywanych w ramach prac badawczo-rozwojowych,

\- wydatki na nabycie wyposażenia wykorzystywanego w ramach prac badawczo- rozwojowych, jak urządzenia umożliwiające badania i pomiary, urządzenia umożliwiające budowę prototypów, w tym narzędzia i automaty wspomagające i przyśpieszające projektowanie tzw. metoda Rapid Prototyping (drukarka 3D, automat Pick & Place) oraz nabywanych półfabrykatów wykorzystywanych jako półprodukty oraz wytwarzanych za ich pomocą produktów celem weryfikacji czy spełniają one postawione przed nimi wymagania produkcyjne,

\- wydatki na nabycie części/materiałów eksploatacyjnych do Urządzeń,

\- wydatki na energię elektryczną zużywaną przez Urządzenia, w zakresie w jakim Urządzenia wykorzystywane są do prac B+R, w oparciu o przelicznik umożliwiający oszacowanie kosztów związanych wyłącznie z pracami B+R. np. czas pracy maszyn.

Cena nabycia niektórych z aktywów nie przekracza kwoty 3.500 zł, wobec czego Wnioskodawca - zgodnie z polityką rachunkowości - zalicza wydatki na ich nabycie do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych.

1.6. Wydatki związane z kosztami uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego.

Do tej kategorii wydatków, które mogą być ponoszone przez Wnioskodawcę zaliczyć należy wydatki na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

1.7. Wydatki na nabycie Urządzeń i Oprogramowania.

Wnioskodawca wykorzystuje Urządzenia i Oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności B+R o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, których wartość przekracza kwotę 10.000 zł, w szczególności oprogramowanie przeznaczone do projektowania elektroniki w środowiskach testowych.

Wnioskodawca ujmuje nabywane Urządzenia i Oprogramowanie w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „Ewidencja”) i dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej według stawek określonych w ustawie o CIT.

W ramach tej kategorii Wnioskodawca zamierza również rozliczać potencjalne wydatki na nabycie maszyn i urządzeń produkcyjnych (uwzględniane w kosztach podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne), w zakresie w jakim przedmiotowe maszyny i urządzenia są związane z czynnościami B+R (produkcja prototypów). Wnioskodawca w tym zakresie stosuje odpowiednie współczynniki umożliwiające alokację kosztów wyłącznie w zakresie w jakim są one powiązane z wykonywaniem czynności B+R.

1.8. Wydatki na nabycie badań i ekspertyz od uczelni wyższych.

Z uwagi na wysoko techniczny i zaawansowany charakter działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, w ramach prowadzonych prac niejednokrotnie zmuszony jest on korzystać ze wsparcia jednostek naukowych (głównie w postaci politechnik), które na zlecenie Wnioskodawcy opracowują ekspertyzy, opinie, lub wyniki badań naukowych oraz umożliwiają odpłatne korzystanie z aparatury badawczej. Wnioskodawca dla celów działalności badawczo-rozwojowej może również nabywać od jednostek naukowych wyniki badań naukowych, które będą niezbędne dla opracowywania nowych Produktów czy też technicznej zmiany obecnych Produktów celem ich ulepszenia.

1.9. Ulga na działalność badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową (uregulowanej art. 18d ustawy o CIT, dalej: „Ulga”) w rozliczeniu za 2021 r. i za lata kolejne. Nie jest również wykluczone, iż Wnioskodawca zdecyduje się na korektę rozliczeń za poprzednie lata podatkowe, w których możliwe było skorzystanie z Ulgi.

Pismem z dnia 22 listopada 2022 r., uzupełniono opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w następujący sposób:

Opisana w stanie faktycznym działalność Wnioskodawcy (w tym wykonywana przez Pracowników Wnioskodawcy) jest działalnością badawczo-rozwojową, to znaczy jest działalnością twórczą (a co za tym idzie nie jest działalnością rutynową, lecz charakteryzuje ją określony stopień innowacyjności co najmniej w skali samej Spółki, to znaczy opracowywane rozwiązania odróżniają się w znacznym stopniu od rozwiązań już istniejących w Spółce, a nawet jak wskazywał Wnioskodawca w skali kraju.

Podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ramach powyższej działalności Spółka opracowuje nowe, modyfikuje lub ulepsza opisane we Wniosku Produkty wykorzystując w tym celu dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi IT.

Działania Spółki prowadzone w powyższym zakresie nie mają charakteru rutynowego.

Wnioskodawca wyodrębnia w ewidencji rachunkowej o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT koszty działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie art. 9 ust. 1b ustawy o CIT.

Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wydatki które zamierza odliczyć w ramach ulgi na prace badawczo-rozwojowe i ponoszone w zw. z realizacją Projektów, stanowią dla niego koszty uzyskania przychodów zgodnie z ustawą o CIT.

Opisane we Wniosku Wydatki, kwalifikujące się do objęcia Ulgą, będą uwzględniane w podstawie obliczania Ulgi wyłącznie w zakresie, w jakim nie podlegają zwrotowi w jakiejkolwiek formie, ani odliczeniu od podstawy opodatkowania.

Wnioskodawca w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych nabywa od uczelni (głownie politechnik) lub instytutów badawczych ekspertyzy, opinie czy wyniki badań niezbędne z uwagi na sektor, w którym prowadzi działalność Wnioskodawca. Z tego względu są to podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

### Pytania

1\. Czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace opisane w pkt 1.1. spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT?

2\. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.3.?

3\. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Surowców, opisanych w pkt 1.4.?

4\. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Materiałów i Wyposażenia, opisanych w pkt 1.5.?

5\. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na uzyskanie i utrzymanie patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego opisanych w pkt 1.6.?

6\. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych Urządzeń i Oprogramowania, opisanych w pkt 1.7.?

7\. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, od uczelni wyższych a także wydatków na nabycie wyników prowadzonych przez uczelnie badań naukowych oraz odpłatnego korzystania przez Wnioskodawcę z aparatury badawczej uczelni wyższych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej?

8\. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do korzystania z Ulgi, to znaczy do odliczania Wydatków od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1.

Prowadzone przez Wnioskodawcę prace opisane w pkt 1.1. spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT.

W myśl art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc: prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie natomiast z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie z ujętą tam definicją prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z opisanym przez Wnioskodawcę stanem faktycznym, Spółka zajmuje się w projektowaniem, produkcją i wdrażaniem zaawansowanych systemów sterowania przeznaczonych do sprzętów gospodarstwa domowego. Wnioskodawca systematycznie prowadzi działania o charakterze badawczo-rozwojowym, mające na celu zapewnienie swoim klientom Produktów o wysokiej jakości, przy uwzględnieniu zmieniających się warunków rynkowych oraz preferencji odbiorców. Działania te polegają m.in. na wprowadzaniu innowacji produktowych, zabezpieczeniu praw własności intelektualnej do tych innowacji oraz ich ciągłemu udoskonalaniu.

Należy przy tym podkreślić, iż opisane w stanie faktycznym prace B+R nie mają charakteru prac rutynowych i powtarzalnych, a zadania i problemy przed którymi stawiani są Pracownicy wymagają zawsze indywidualnego podejścia i praktycznego zastosowania posiadanej wiedzy/umiejętności.

Zdaniem Spółki, nie ma przy tym znaczenia, że prace B+R nie zawsze prowadzą do osiągnięcia zakładanych rezultatów. Istotą prowadzenia prac badawczo-rozwojowych jest ryzyko, że wyniki prac nie zawsze będą zadowalające, pomimo zaangażowania nakładów i środków na ten cel. Z powyższego punktu widzenia istotny jest więc cel prowadzonych prac, a nie sam fakt osiągnięcia zakładanego rezultatu.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że prace opisane w stanie faktycznym w pkt 1.1. mieszczą się w definicji prac badawczo-rozwojowych.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2.

Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek.

Stosownie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT istota Ulgi polega na tym, iż podatnik ma prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową (koszty kwalifikowane).

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Przywołany powyżej przepis art. 12 ust. 1 ustawy o PIT odnosi się do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. świadczeń wypłacanych (wydawanych) osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy. Natomiast składkami na ubezpieczenia społeczne, należnymi z wymienionych tytułów i finansowanymi (w części lub w całości) przez płatnika, są składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe.

Z treści art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT wynika, że odliczenie w ramach Ulgi nie obejmuje składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Niezależnie od powyższego art. 12 ust. 2 pkt 1a) ustawy o CIT uznaje za kwalifikowalne wydatki poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu. Oznacza to, że (zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT) do kosztów kwalifikowanych zaliczane są przychody uzyskiwane przez podatnika z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Niezależnie od powyższego należy podkreślić, iż na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane uznaje się nie tylko wynagrodzenia zasadnicze pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych, ale również wszelkie inne świadczenia wynikające ze stosunku pracy, które stanowią przychody pracowników na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo- rozwojowe. Za pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej należy uznać pracownika, w zakresie obowiązków którego pozostaje czynne uczestnictwo w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych. Jednakże, istotne jest również, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, lecz pracownik ten musi również faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany. W konsekwencji, Spółka uprawniona jest do odliczenia kosztów ponoszonych w związku z zatrudnieniem Pracowników B+R oraz Pozostałych Pracowników zgodnie z ich faktycznym zaangażowaniem w działalność badawczo-rozwojową.

Podsumowując, Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, w zakresie w jakim Pracownicy B+R oraz Pozostali Pracownicy wykonują swoje obowiązki w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Powyższe stanowisko potwierdza:

\- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z kwietnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.56.2019.1.AW: „Podsumowując zatem, zdaniem Wnioskodawcy, koszty wynagrodzeń Menedżerów uznanych za zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, mogą zostać ujęte w kalkulacji ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, z uwzględnieniem odliczenia od kwoty przysługującej ulgi kosztów przypadających proporcjonalnie na czas, w którym Menedżerowie wykonywali czynności niezwiązane z działalnością badawczo-rozwojową”.

\- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 29 kwietnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.104.2019.1.JS: „Wnioskodawca może więc uznać za koszt kwalifikowany (podlegający odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 18d ust. 1 updop) poniesione przez Spółkę wydatki pracownicze (z wyjątkiem Premii 1 i Premii 2), stanowiące po stronie Pracowników przychód, o którym mowa w treści art. 12 ust. 1 updof oraz składki z tytułu tych należności, wyłącznie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu”.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 3.

Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Surowców, opisanych w pkt 1.4.

Stosownie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania uznaje się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Należy zwrócić uwagę, iż ww. przepis posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o PIT, tym samym w podstawie obliczania Ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania Ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, w ocenie Wnioskodawcy odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 2017 ze zm., dalej: „UR”).

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 UR materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby. Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, iż materiały to „składniki majątku” inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólno-administracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp. ”(Walińska Ewa (red.), Bek Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Jak zostało określone pkt. 1.4. stanu faktycznego, Wnioskodawca w ramach prac badawczo- rozwojowych wykorzystuje surowce/półprodukty wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w celu wytwarzania Produktów/prototypów Produktów zużywanych w toku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej oraz wyroby konkurencyjne. Koszty nabycia Surowców i wyrobów konkurencyjnych oraz koszty wytworzenia Produktów wykorzystywanych do prac badawczo-rozwojowych zaliczane są przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z zasadami wynikającymi z ustawy o CIT.

Mając powyższe na uwadze, koszty nabycia Surowców, wyrobów konkurencji oraz koszty wytworzenia Produktów zużywanych na potrzeby prac badawczo-rozwojowych powinny zostać zakwalifikowane jako koszty nabycia surowców lub materiałów związanych bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Wnioskodawcę. W tym kontekście nie powinno ulegać wątpliwości, iż wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie Surowców, wyrobów konkurencyjnych, a także koszty wytworzenia gotowych Produktów (wykorzystanych na potrzeby prac badawczo-rozwojowych) powinny być uwzględniane w podstawie obliczania Ulgi.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych, również wydane na podstawie komplementarnego brzmienia przepisów ustawy o CIT. Przykładowo wymienić można interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 maja 2017 r. (0111-KDIB1-3.4010.7.2017.1.APO), w której organ uznał za prawidłowy następujący pogląd podatnika: „konstrukcja art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców (kosztów uzyskania przychodu) niezbędnych do opracowywania prototypu, projektu pilotażowego oraz demonstracji, testowania i walidacji nowych lub ulepszonych produktów. Zatem, w ocenie Spółki, za koszty kwalifikowane należy uznać wydatki poniesione na nabycie surowców i materiałów, rozumianych zgodnie z przywołaną wcześniej definicją słownikową, zużywanych do wytworzenia prototypów maszyn, narzędzi, elementów składowych systemów złożonych, jeżeli bez przedmiotowych materiałów i surowców niemożliwe będzie wytworzenie tego typu innowacji technologicznych. Skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie konkretnego projektu, to należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek pomiędzy wydatkami ponoszonymi w związku z nabyciem i eksploatacją przedmiotowych materiałów i surowców a działalnością badawczo-rozwojową”.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 4.

Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Materiałów i Wyposażenia, opisanych w pkt 1.5.

Jak zostało już podkreślone, stosownie do art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania uznaje się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Jak zostało podkreślone w stanie faktycznym, w przypadku gdy cena nabycia poszczególnych aktywów zaliczanych do opisanej kategorii Materiałów i Wyposażenia nie przekracza kwoty 3.500 zł, Wnioskodawca zalicza wydatki na nabycie Materiałów i Wyposażenia do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych (nisko cenne Materiały i Wyposażenie nie stanowią środków trwałych, nawet gdy przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok).

W ocenie Wnioskodawcy, podstawą uwzględniania przedmiotowych wydatków w podstawie obliczania Ulgi powinien być art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. Jak wynika bowiem z argumentacji Wnioskodawcy, która została przedstawiona w stanowisku dotyczącym pytania nr 3, opisane w stanie faktycznym Materiały i Wyposażenie mogą zostać uznane za:

\- surowce w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT (do tej kategorii w ocenie Wnioskodawcy zaliczyć można chociażby papier, na którym zapisywana jest cała dokumentacja dotycząca produktów, przy założeniu, iż efektem prac badawczo- rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę są produkty w znaczeniu abstrakcyjnym),

\- materiały w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT (składniki majątku zużywane w toku prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać można przywołaną już interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 maja 2017 r. (0114-KD1P2-1.4010.27.2017.1.MR).

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 5.

Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków uzyskanie i utrzymanie patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT kosztami kwalifikowanymi są koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności wydatki ponoszone na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Poszczególne prace badawczo-rozwojowe prowadzone przez Wnioskodawcę mogą przynosić skutki (w przypadku zakończenia prac badawczo-rozwojowych wynikiem pozytywnym) w postaci uzyskiwanych praw ochronnych - w szczególności, Wnioskodawca może w przyszłości składać w Urzędzie Patentowym wnioski o zastrzeżenia na wzory przemysłowe oraz zastrzegać w Urzędzie Patentowym patenty na wynalazki.

Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższego przepisu bezsprzecznie wynika, że wydatki, które mogą być ponoszone przez Wnioskodawcę, a które będą dotyczyć kosztów związanych z uzyskaniem lub utrzymaniem patentów, praw ochronnych na wzory użytkowe oraz praw z rejestracji wzorów przemysłowych, stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT będą stanowiły po stronie Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w ramach Ulgi.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 6.

Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi podatkowej odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych Urządzeń i Oprogramowania, opisanych w pkt 1.7.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Definicja z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT nie zawiera określenia „wyłącznie” w odniesieniu do celu wykorzystywania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które wykorzystywane są do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej będą kosztami kwalifikowanymi w świetle przytoczonego wyżej przepisu. Kluczowym do uznania danego odpisu za koszt kwalifikowany jest wykorzystywanie danego środka trwałego/wartości niematerialnej i prawnej w działalności badawczo-rozwojowej oraz uznanie odpisu za koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym Urządzenia i Oprogramowanie ujawniane są w Ewidencji jako środki trwałe/wartości niematerialne i prawne, a od ich wartości początkowej dokonywane są odpisy amortyzacyjne według stawek określonych w ustawie o CIT.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że na podstawie art. 18d ust. 3 ustawy o CIT Wnioskodawca będzie mieć prawo do uznania za koszty kwalifikowane dokonywanych w danym roku podatkowym i zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od Urządzeń i Oprogramowania, stanowiących środki trwałe/wartości niematerialne i prawne.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje organów podatkowych np.

\- interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 maja 2017 r. (0111-KDIB1-3.4010.11.2017.2.IZ), w której czytamy: „Natomiast, odnosząc się do odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych (w tym maszyn, urządzeń oraz sprzętu biurowego), wykorzystywanych przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej należy zauważyć, że z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że do procesu rozwojowego nowego produktu leczniczego wykorzystywane są urządzenia, maszyny oraz inne środki trwałe Wnioskodawcy zakupione w celu prowadzenia prac badawczo-rozwojowych tego produktu, podlegające amortyzacji. Skoro, jak wskazuje Wnioskodawca, środki trwałe, wskazane we wniosku przez Wnioskodawcę, są związane i wykorzystywane w prowadzonych przez Wnioskodawcę pracach badawczo-rozwojowych, to również, w ocenie tut. Organu, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 updop ”,

\- interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 kwietnia 2017 r. (1462-IPPB5.4510.82.2017.1.MR), w której czytamy: „Tym samym wskazać należy, że odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych uwzględniające oprócz kosztów wdrożenia wydatki na ich nabycie, należy zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w pełnej wysokości stosownie do treści art. 18d ust. 3 ustawy, a następnie dla ustalenia wysokości odliczenia na podstawie art. 18d ust. 5 ustawy należy wyłączyć tą ich cześć, która nie odpowiada wkładowi własnemu związanemu zarówno z ich wdrożeniem jak i nabyciem, bowiem obie kategorie tych wydatków wpływają na ich wartość początkową”.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 7.

Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie ekspertyz, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, od uczelni wyższych a także wydatków na nabycie wyników prowadzonych przez uczelnie badań naukowych oraz odpłatnego korzystania z aparatury badawczej, na potrzeby działalności badawczo- rozwojowej.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane działalności badawczo - rozwojowej uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. 2020 r., poz. 85, t. j. z dnia 20 stycznia 2020 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce), a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 16 ust. 2 Prawa o szkolnictwie wyższym, politechniki stanowią uczelnie akademickie, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i tworzą system szkolnictwa wyższego w Polsce. Zgodnie z opisem stanu faktycznego Wnioskodawca w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych nabywa od uczelni (głownie politechnik) ekspertyzy, opinie czy wyniki badań niezbędne z uwagi na sektor elektroniczny, w którym prowadzi działalność Wnioskodawca. Równocześnie Wnioskodawca nabywa lub może nabywać usługi korzystania z aparatury badawczej lub odpłatnie korzystać z aparatury stanowiącej własność uczelni. Skoro zatem uczelnie (w tym politechniki) są podmiotami wyszczególnionymi w przepisach ustawy o CIT regulujących funkcjonowanie Ulgi których nabywanie wskazanych wyżej świadczeń stanowi koszt kwalifikowany dla potrzeb Ulgi, zdaniem Wnioskodawcy bezsprzecznie jest on uprawniony do uwzględniania takich kosztów w podstawie obliczania Ulgi.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 8.

Wnioskodawca jest uprawniony do korzystania z Ulgi, to znaczy do odliczania Wydatków od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

Art. 18d ust. 1 ustawy o CIT stanowi, iż od podstawy obliczenia podatku odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową (zwane „kosztami kwalifikowanymi”).

Mając na uwadze powyższe, nie powinno budzić wątpliwości, iż koszty kwalifikowane wskazane w art. 18d ustawy o CIT powinny podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym zgodnie z właściwymi przepisami ustawy o CIT stanowić powinny podatkowe koszty uzyskania przychodów (to właśnie moment uznania kosztu kwalifikowanego za koszt podatkowy determinuje moment odliczenia przedmiotowego kosztu od postawy opodatkowania w ramach Ulgi, a nie np. moment uznania wydatku za koszt bilansowy czy też moment uregulowania zobowiązania).

Powyższe stanowisko znajduje jednolite potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Tytułem przykładu wskazać można następujące interpretacje:

\- interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 marca 2017 r. (w której czytamy: „Jeżeli więc podatnik ponosi koszty materiałów i surowców nabywanych przez Wnioskodawcę i bezpośrednio wykorzystywanych dla celów prac badawczo-rozwojowych, dla potrzeb stosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojowej, które stanowią w danym roku podatkowym koszty uzyskania przychodów, to w rozliczeniu za ten rok podatkowy może skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Reasumując, stwierdzić należy, że w przypadku kosztów materiałów i surowców nabywanych przez Wnioskodawcę i bezpośrednio wykorzystywanych dla celów prac badawczo-rozwojowych i stanowiących niezbędny element tych prac, dla potrzeb stosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawca powinien rozpoznawać koszt kwalifikowany z tytułu nabycia tych materiałów i surowców zgodnie z art. 18d ust. 1 oraz art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w momencie w którym stają się kosztami uzyskania przychodów ”,

\- interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 lutego 2017 r. (3063-ILPB2.4510.229.2016.1.PS): „Jeżeli więc podatnik ponosi koszty prac rozwojowych, które stanowią w danym roku podatkowym koszty uzyskania przychodów, to w rozliczeniu za ten rok podatkowy może skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Reasumując, stwierdzić należy, że koszty kwalifikowane ulgi powinny być brane pod uwagę na potrzeby kalkulowania wartości ulgi w momencie w którym stają się kosztami uzyskania przychodów”.

Podsumowując, Wnioskodawca powinien odliczać Wydatki od podstawy opodatkowania CIT w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z właściwymi przepisami ustawy o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Ad. 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”),

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Natomiast, stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 wskazać należy, że aby działalność spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano)

przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a pkt 28 updop, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem tut. Organu, realizowane przez Państwa Prace w ramach działalności Spółki, spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 updop, co daje Państwu możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych poniesionych na działalność badawczo-rozwojową.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace opisane w pkt 1.1. spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2-7

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Na podstawie art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4\-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W myśl art. 18d ust. 3 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 updop w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.,

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Natomiast zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Natomiast zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1\. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2\. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3\. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Z art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wynika natomiast, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1\. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2\. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3\. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Według brzmienia art. 18d ust. 8 updop obowiązującego od 1 stycznia 2022 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1\. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2\. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,

3\. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 uCIT,

4\. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu uCIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5\. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6\. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7\. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8\. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,

9\. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 2.

Przedmiotem Państwa wątpliwości objętych zakresem pytania nr 2 jest m.in. kwestia uznania kosztów osobowych wskazanych w pkt 1.3 niniejszego wniosku, za koszty kwalifikowane na potrzeby skorzystania z ulgi B+R.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm., dalej: „updof”),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (\`(...)\`) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`).

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas choroby/innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. W takiej sytuacji zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a updop).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof,

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej stanowią również wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenie i o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.3.:

\- w zakresie wynagrodzenia chorobowego i innego wynagrodzenia wypłacanego na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy jest nieprawidłowe,

\- w pozostałym zakresie jest prawidłowe.

Ad. 3 i 4

Przechodząc z kolei do wydatków opisanych w pkt 1.4 oraz 1.5 niniejszego wniosku, tj. wydatków na nabycie materiałów, surowców a także wyposażenia niezbędnego do realizacji działalności badawczo-rozwojowej, to jak już wyżej wskazano, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 217 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 2a updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

W ocenie tut. Organu, możecie Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 i 2a updop, wymienione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatki na materiały, surowce oraz wyposażenie.

Ad. 5.

Odnosząc się z kolei do kosztów uzyskania i utrzymania patentu należy wskazać, że zgodnie z cytowanym już wyżej art. 18d ust. 2 pkt 5 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a. przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b. prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c. odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d. opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że ustawodawca w ww. przepisie wprost uznał za koszty kwalifikowane koszty uzyskania i utrzymania patentu a także ochrony własności intelektualnej ponoszone w związku z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W konsekwencji, koszty wskazane w punkcie 1.6 wniosku, czyli wydatki na:

\- przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

\- prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

\- odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

\- opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego,

możecie Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych oraz odliczyć od podstawy obliczenia podatku w myśl art. 18d ust. 2 pkt 5 updop.

Ad. 6.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest także kwestia odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej kosztów wskazanych w pkt 1.7 wniosku, czyli odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją Prac B+R.

Odnosząc się do powyższego należy mieć na uwadze cytowany już art. 18d ust. 3 updop, zgodnie z którym, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W tym miejscu wskazać należy pierwszej kolejności, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższych przepisów, mają Państwo prawo do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w takiej części, w jakiej są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, tj. do realizacji opisanych we wniosku Prac.

Ad. 7.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się także ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu wskazujemy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1\. uczelnie;

2\. federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”;

3\. Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2019 r. poz. 1183, 1655 i 2227), zwana dalej „PAN”;

4\. instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”;

5\. instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1350 i 2227);

6\. międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”;

6a. Centrum Łukasiewicz, działające na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o Sieci Badawczej Łukasiewicz (Dz.U. poz. 534 i 2227);

6b. instytuty działające w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, zwane dalej „instytutami Sieci Łukasiewicz”;

7\. Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”;

8\. inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły. Przepis art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy CIT, odsyła zatem do podmiotów objętych systemem szkolnictwa wyższego i nauki.

Przytoczony powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 updop wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

\- na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce,

\- na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, od uczelni wyższych tj. podmiotów wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Odnośnie kosztów odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej należy zauważyć, że do kosztów kwalifikowanych zalicza się zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4 updop:

odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

W tym miejscu wskazać należy, że updop nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem aparatury naukowo-badawczej.

W świetle wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego, aparatura naukowo-badawcza, to zestawy urządzeń badawczych, pomiarowych lub laboratoryjnych o małym stopniu uniwersalności i wysokich parametrach technicznych (zazwyczaj wyższych o kilka rzędów dokładności pomiaru w stosunku do typowej aparatury stosowanej dla celów produkcyjnych lub eksploatacyjnych). Do aparatury naukowo-badawczej nie zalicza się sprzętu komputerowego i innych urządzeń nie wykorzystywanych bezpośrednio do realizacji prac B+R.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków z tytułu odpłatnego korzystania z aparatury badawczej uczelni wyższych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4 updop.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Ad. 8

W myśl art. 18d ust. 1 updop,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 updop,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawcy przysługuje odliczenie wydatków od podstawy opodatkowania CIT w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów, zgodnie z ustawą o CIT.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- prowadzone przez Wnioskodawcę prace opisane w pkt 1.1. spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT, jest prawidłowe;

\- Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.3.:

\- w zakresie wynagrodzenia chorobowego i innego wynagrodzenia wypłacanego na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy jest nieprawidłowe,

\- w pozostałym zakresie jest prawidłowe;

\- Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Surowców, opisanych w pkt 1.4, jest prawidłowe;

\- Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Materiałów i Wyposażenia, opisanych w pkt 1.5, jest prawidłowe;

\- Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na uzyskanie i utrzymanie patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego opisanych w pkt 1.6, jest prawidłowe;

\- Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych Urządzeń i Oprogramowania, opisanych w pkt 1.7, jest prawidłowe;

\- Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, od uczelni wyższych a także wydatków na nabycie wyników prowadzonych przez uczelnie badań naukowych oraz odpłatnego korzystania przez Wnioskodawcę z aparatury badawczej uczelni wyższych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, jest prawidłowe;

\- Wnioskodawca jest uprawniony do korzystania z Ulgi, to znaczy do odliczania Wydatków od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja dotyczy oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zadanych we wniosku pytań które wyznaczają zakres interpretacji. W związku z tym, pozostałe kwestie poruszone we wniosku nie są przedmiotem oceny.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).