Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD10/033/38/MZO/14/RWPD-8081
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-01-28
Teza: Wnioskodawca ponosi wydatki na posiłki podczas spotkań z kontrahentami w restauracji, których wyłącznym celem jest omówienie bieżących spraw związanych ze wzajemną współpracą, a także funkcjonowaniem firmy – stwierdzić należy, że wydatki takie nie powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów i zaliczane do kosztów reprezentacji.
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; kontrahent; koszt-koszty uzyskania przychodów; posiłki; reprezentacja; usługi-usługi gastronomiczne; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

Zmiana Interpretacji Indywidualnej

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 15 listopada 2010 r. Nr IPPB5/423-596/10-2/JC w ten sposób, iż uznaje stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2010 r. o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na posiłek w restauracji związany ze spotkaniem z kontrahentem - **za prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 17 sierpnia 2010 r. Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zwróciła się z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatków na posiłek w restauracji związany ze spotkaniem z kontrahentem.

**Z opisu zdarzenia przyszłego wynika,** że Wnioskodawca – Spółka z o.o. z siedzibą w Warszawie, prowadzi działalność w zakresie doradztwa podatkowego. W związku z prowadzoną działalnością osoby zatrudnione w Spółce - najczęściej prezes Spółki - odbywają spotkania z klientami, w trakcie których omawiane są bieżące sprawy związane ze współpracą obu firm, a także problemy stojące obecnie przed klientami, które wymagają w mniejszym lub większym stopniu udzielenia porady, opinii czy też wyjaśnień z zakresu obowiązków z tytułu zobowiązań publicznoprawnych, w tym podatkowych.

W siedzibie Spółki znajduje się gabinet, który obok pełnienia funkcji biblioteki, umożliwia spotkanie z klientem w skromnych warunkach, jedynie przy kawie, herbacie i drobnym poczęstunku w postaci cukierków, czy ciastek. Zdarza się, że spotkania z pojedynczymi klientami o charakterze biznesowym odbywają się w kawiarni czy restauracji, czyli poza siedzibą Spółki i siedzibą klienta. Często w trakcie takich spotkań spożywany jest posiłek (lunch, obiad, kolacja).

Dla klientów spoza Warszawy, którzy tak czy owak posililiby się w lokalu gastronomicznym, spotkanie przy okazji posiłku jest szczególnie korzystne. Bywa, że decyzja o spotkaniu poza siedzibami spółek motywowana jest chęcią odbycia spotkania na neutralnym gruncie.

Wnioskodawca zaznaczył, że o wyborze lokalu gastronomicznego na takie spotkanie decydują względy praktyczne, przede wszystkim dogodna dla obu stron lokalizacja (bliskość siedziby jednej z firm, czy też łatwość dojazdu na miejsce dla obu stron). Wybierane restauracje czy kawiarnie nie są specjalnie wyszukane ani wyrafinowane, nie mają oczarować klienta swoim standardem, czy też dostarczyć mu wyjątkowych wrażeń. Spożywane dania pochodzą z menu, nie są specjalnie zamawiane przed spotkaniem. Poziom lokalu i spożywanych potraw jest jedynie wystarczający do rangi spotkania, a nie wyjątkowo ponad miarę wytworny.

Wydatki dotyczące spotkań z kontrahentami są dokumentowane rachunkami lub fakturami VAT wystawionymi na Spółkę.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie:** czy zapłata za zwykły posiłek w restauracji związany ze spotkaniem z kontrahentem stanowi koszt uzyskania przychodu dla Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: updop) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. W art. 16 ust. 1 pkt 28 updop ustawodawca wyłączył wydatki na reprezentację, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wnioskodawca zaznaczył, że wymienienie wśród kosztów reprezentacji wydatków na nabycie usług gastronomicznych, np. zakup żywności oraz na napojów, w tym alkoholowych, ma charakter przykładowy. Zapis ten nie oznacza, że wszystkie wydatki poniesione na zakup usług gastronomicznych, żywności, napojów, zawierają się w pojęciu kosztów reprezentacji.

Oznacza to tylko, że wyżej wymienione wydatki, o ile mają charakter reprezentacyjny są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów (stanowisko to, zajął m.in. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 12 czerwca 2008 r., sygn. III SA/Wa 157/08).

Zatem w opinii Wnioskodawcy, kluczowa jest odpowiedź na pytanie, w jakim celu (reprezentacyjnym, czy też nie) zostały poniesione wydatki na nabycie usług gastronomicznych, zakup żywności oraz napojów. Aby móc to stwierdzić, niezbędne jest zdefiniowanie słowa „reprezentacja”. Wobec braku definicji ustawowej trzeba ustalić wykładnię językową pojęcia „reprezentacja. Zgodnie z definicją zawartą w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wydawnictwo Naukowe PWN; Warszawa 2007), reprezentacja, oznacza: „okazałość, wystawność, wytworność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną”. Zgodnie ze Słownikiem wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych autorstwa Władysława Kopalińskiego słowo „reprezentacja” pochodzi od łacińskiego „repraesentatio”, co oznacza wizerunek lub zapłatę gotówką. Dlatego też, słowo reprezentacja należy rozumieć jako okazałość wystawność i wytworność związaną z czyimś wizerunkiem. Określenia: okazałość, wystawność czy wytworność dobitnie wskazują, że chodzi o zachowania wyraźnie wyrastające ponad zwyczajność.

Jeśli wydatki na zakup napojów, żywności i nabycie usług gastronomicznych zostały poniesione z zamiarem zaimponowania klientowi luksusem, przepychem miejsca i posiłków - czyli kreowania elitarnego wizerunku firmy, należy je zaliczyć do kosztów reprezentacyjnych.

Wyżej wymienione wydatki są faktycznie ponoszone, mają charakter definitywny, pozostają w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, są właściwie udokumentowane oraz są ponoszone w celu uzyskania przychodów, więc mogą być zaliczone do kosztów jego uzyskania. Dotyczy to wydatku poniesionego na oba posiłki, gdyż zapłata za posiłek przez stronę zapraszającą należy do ogólnie przyjętych zasad dobrego wychowania.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770), wydał w dniu 15 listopada 2010 r. interpretację indywidualną (IPPB5/423-596/10-2/JC), w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 15 listopada 2010 r. Nr IPPB5/423-596/10-2/JC, nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem za koszty uzyskania przychodu, uważa się takie wydatki, których poniesienie przez podatnika jest spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła i które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub na jego zachowanie oraz zabezpieczenie. Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Analiza orzecznictwa wskazuje na występowanie poważnych wątpliwości, co do wykładni normy wynikającej z wyżej wymienionych przepisów updop. Sądy administracyjne w swoich orzeczeniach wyrażały pogląd, że skoro ustawodawca nie zdefiniował w sposób jednoznaczny pojęcia reprezentacji, należy posiłkować się definicją słownikową, iż reprezentacja to „okazałość”, „wystawność”, „wytworność” (por. wyroki z dnia 25 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2200/10 i z dnia 27 września 2012 r., sygn. akt II FSK392/11).

W innych orzeczeniach sądy administracyjne uznawały, że termin „reprezentacja” oznacza „przedstawicielstwo”, a nie „wystawność”, „okazałość”, „wytworność” (por. wyrok z dnia 25 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1445/10 i z dnia 29 czerwca 2012 r. , sygn. akt II FSK 2571/10 i II FSK 2572/10). Powołane rozbieżności w orzeczeniach sądów administracyjnych w zakresie kosztów reprezentacji wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów znalazły swoje podsumowanie w wydanym, w składzie siedmiu sędziów wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11.

W wyroku tym Sąd podkreślił potrzebę indywidualnej oceny stanu faktycznego konkretnej sprawy dotyczącej kwalifikowania kosztów (wydatków) jako kosztów reprezentacji, wskazując, że wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności, napojów, w tym alkoholowych nie przesądza ich o wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających ich poniesienie.

Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych tzn. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy czy też poza nią. Dla oceny takich wydatków nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności itp. jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych.

Sąd wskazał ponadto, że za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop należy uznać te, których wyłącznym lub dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań.

Także w wyroku z dnia 16 października 2013 r. sygn. akt II FSK 2442/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny”. Jednocześnie w wyroku tym Sąd orzekł, iż kosztami uzyskania przychodu będą wydatki na usługi gastronomiczne w restauracjach nabywane podczas spotkań biznesowych, których celem jest tylko i wyłącznie omówienie z kontrahentami spraw handlowych.

Ponadto Sąd zaznaczył, że na podatniku spoczywać będzie ciężar wykazania, że określone wydatki poniesione zostały w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów oraz, że nie były one ukierunkowane na kształtowanie wizerunku firmy, lecz stanowiły element aktywności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę - w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że Wnioskodawca ponosi wydatki na posiłki podczas spotkań z kontrahentami w restauracji, których wyłącznym celem jest omówienie bieżących spraw związanych ze wzajemną współpracą, a także funkcjonowaniem firmy – stwierdzić należy, że wydatki takie nie powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów i zaliczane do kosztów reprezentacji. W konsekwencji, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).