Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-58/13-4/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-06-10
Teza: Opodatkowanie sprzedaży gruntu przez osobę fizyczną.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; dostawa; działki; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; majątek-majątek osobisty; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2013 r. (data wpływu 25 marca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 maja 2013 r. (data wpływu 31 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 29 maja 2013 r. (data wpływu 31 maja 2013 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca kupił w styczniu 2008 r. niezabudowaną nieruchomość (grunt rolny) o pow. 5,63 ha z przeznaczeniem na cele rolnicze tj. na powiększenie posiadanego gospodarstwa rolnego. Nieruchomość została nabyta w imieniu Zainteresowanego i jego żony z majątku wspólnego (w jego małżeństwie obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej).

Po nabyciu grunty nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej innej niż rolnicza. Zgodnie z ewidencją gruntów i budynków, cała nabyta nieruchomość oznaczona była jako grunty rolne i stan ten nie uległ zmianie do dnia złożenia wniosku.

W momencie zakupu, Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego (dalej Studium) obowiązujące dla obszaru, na którym położony jest grunt, przewidywał charakter rolny gruntów. Wnioskodawca uzyskał następnie informację, że z inicjatywy właściwych organów gminy nastąpiła dla tych terenów zmiana Studium z charakteru rolnego na przeznaczenie pod budownictwo mieszkaniowe.

Na dzień złożenia wniosku o interpretację, dla obszaru na którym położone są grunty, nie podjęto decyzji o przystąpieniu do sporządzenia Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego (dalej MPZP). Zainteresowany uzyskał jednakże informację, że właściwa Rada Gminy zamierza podjąć uchwałę o przystąpieniu do uchwalenia MPZP dla obszaru, na którym położone są grunty.

Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia przedmiotowej nieruchomości (ww. gruntów nabytych w roku 2008). Jego zamiarem jest zbycie całości nieruchomości, jednak nie może on wykluczyć, iż zbycie nastąpi w kilku częściach, co będzie uzależnione od tego, czy nieruchomością będzie zainteresowany jeden bądź kilku nabywców, z uwagi na jej wielkość. Zbycia tej nieruchomości Zainteresowany dokona w ramach zarządu majątkiem prywatnym i nastąpi ono nie wcześniej niż po 1 stycznia 2014 r.

Uchwalenie MPZP przez właściwą Radę Gminy może nastąpić zarówno przed sprzedażą nieruchomości przez Wnioskodawcę, jak również po tej sprzedaży.

Pismem z dnia 29 maja 2013 r. (data wpływu 31 maja 2013 r.) Zainteresowany uzupełnił opis sprawy o następujące informacje:

1.  W ostatnich 20 latach, Wnioskodawca będąc rolnikiem kupował grunty rolne na powiększenie gospodarstwa rolnego, jak również dokonywał sprzedaży części posiadanych gruntów rolnych. W tym okresie wystąpiły następujące transakcje sprzedaży:
    *   w roku 2000 sprzedaż gruntów rolnych o pow. 7.30.00 ha, nabytych w roku 1991 na powiększenie gospodarstwa rolnego,
    *   w dniu 9 października 2003 r. sprzedaż gruntów rolnych o pow. 0.89.92.00 ha, z gruntów nabytych w dniu 22 listopada 2002 r. o pow. 0.92.00 ha,
    *   w roku 2005 sprzedaż gruntów rolnych o pow. 2.80.00 ha, nabytych w roku 1997 w ramach przejęcia gospodarstwa rolnego,
    *   w roku 2007 sprzedaż gruntów rolnych o pow. 39.040 m2, nabytych w roku 1997 w ramach przejęcia gospodarstwa rolnego.
2.  Zainteresowany planuje w tej chwili zbycie gruntów stanowiących grunty rolne o pow. 5.63.00 ha i opisanych we wniosku. Natomiast poza nieruchomością opisaną we wniosku, Wnioskodawca planuje z posiadanych gruntów rolnych dokonać jeszcze zbycia innej działki jako rolnej o pow. ok. 3.000 m2. Działka ta nie jest połączona z nieruchomością opisaną we wniosku, z uwagi na położenie w innej miejscowości. Planowany termin zbycia to rok 2013.
3.  Wnioskodawca nie ponosił i nie zamierza ponosić znacznych nakładów w celu sprzedaży nieruchomości opisanej w stanie faktycznym, w szczególności nie ponosił i nie zamierza ponosić takich kosztów jak: podział nieruchomości, doprowadzenie do niej mediów, budowy ogrodzenia, szerokich działań marketingowych. Zainteresowany oczywiście zamierzał i poniósł koszty ogłoszeń o sprzedaży nieruchomości (np. portale internetowe, prasa). Jednakże podkreślił on, że chcąc sprzedać nieruchomość, konieczne jest zamieszczenie ogłoszeń o sprzedaży, co jest czynnością zwyczajną i nie jest charakterystyczne wyłącznie dla przedsiębiorców.
4.  Jak to zostało wskazane w stanie faktycznym, uchwalenie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego (MPZP) przez właściwą Radę Gminy, dla obszaru na którym położona jest nieruchomości opisana w stanie faktycznym, może nastąpić zarówno przed sprzedażą nieruchomości przez Wnioskodawcę, jak również po tej sprzedaży. W związku z tym Zainteresowany nie jest w stanie jednoznacznie odpowiedzieć, jaka będzie klasyfikacja przedmiotowych działek w momencie ich sprzedaży. Na chwilę obecną, obszar na którym znajduje się nieruchomość, jest obszarem niezabudowanym stanowiącym użytek rolny, w stosunku do którego nie został sporządzony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Gdyby sprzedaż nastąpiła po uchwaleniu MPZP dla tego obszaru, przedmiotowa nieruchomość byłaby sklasyfikowana jako teren przeznaczony na cele mieszkaniowe, z możliwością podziału na działki budowlane-mieszkaniowe jednorodzinne z usługami nieuciążliwymi. Taka klasyfikacja byłaby zgodna ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy oraz uchwałą Rady Gminy w sprawie przystąpienia do sporządzenia Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla tego obszaru.
5.  Odnośnie stanu przedstawionego we wniosku wystąpiła zmiana, tj. Rada Gminy podjęła uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia MPZP dla obszaru, na którym położone są przedmiotowe grunty, z własnej inicjatywy na wniosek Wójta Gminy. Wnioskodawca zwrócił uwagę - co podniósł ponadto we wniosku - że w momencie zakupu, dla obszaru na którym położony jest grunt, nie obowiązywał MPZP, natomiast w Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego, przewidziano charakter rolny tych gruntów. Następnie z inicjatywy właściwych organów gminy nastąpiła dla tych terenów zmiana Studium z charakteru rolnego na przeznaczenie pod budownictwo mieszkaniowe. Zainteresowany uzyskując informację o zmianie w Studium przeznaczenia tych gruntów z rolnych na przeznaczenie pod budownictwo mieszkaniowe, a więc wyrażenia woli przez Gminę do podjęcia starań o zmianie przeznaczenia tych gruntów, przedstawił organom gminy propozycję uregulowania stanu prawnego tych gruntów nie tylko w Studium, ale również w MPZP, co wymagało uchwalenia planu (MPZP) dla tych gruntów, który dotychczas nie został sporządzony. Jak wynika z uzasadnienia, Rada Gminy podejmując uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia MPZP dla obszaru, na którym położone są przedmiotowe grunty, kierowała się rozwojem gminy, co bezpośrednio ma wpłynąć na przychody Gminy z renty planistycznej oraz wpływów z podatków od nieruchomości. Tak więc, w ocenie Wnioskodawcy, inicjatywa sporządzenia MPZP dla gruntów, na których położona jest nieruchomość, była zarówno po stronie organów gminy, jak i Zainteresowanego.
6.  W stosunku do nieruchomości opisanej we wniosku, decyzje o warunkach zabudowy nie są i według wiedzy Wnioskodawcy nie będą wydane.
7.  Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
8.  Zgodnie z aktualnym brzmieniem art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Tak więc kwalifikacja tych gruntów będzie zależała od tego, czy sprzedaż nastąpi przed bądź po uchwaleniu MPZP. Wnioskodawca wyjaśnił, że jeżeli sprzedaż nieruchomości nastąpi przed uchwaleniem MPZP, to jego zdaniem, przedmiotowa nieruchomość będzie gruntem niezabudowanym innym niż tereny budowlane. Natomiast, jeżeli sprzedaż nieruchomości nastąpi po uchwaleniu MPZP, to jego zdaniem, przedmiotowa nieruchomość będzie gruntem przeznaczonym pod zabudowę (terenem budowlanym).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż jednorazowo bądź w kilku częściach gruntów opisanych we wniosku, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i według jakiej stawki?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawy o VAT), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. wprowadzonym na podstawie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw), przez tereny budowlane należy rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Stosownie do art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej KC), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Z kolei w myśl art. 46 KC nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Dalej trzeba podnieść, iż nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednakże należy wskazać, iż brzmienie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT ulegnie zmianie od dnia 1 kwietnia 2013 r. na podstawie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, i od tego dnia działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zmiana ta oznacza zawężenie pojęcia działalności gospodarczej i jego doprecyzowanie w duchu prawa wspólnotowego. Od dnia 1 kwietnia działalnością gospodarczą nie będzie już czynność wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy. Od dnia 1 kwietnia 2013 r. podatnikiem może być uznany podmiot, który działa jak profesjonalista, a więc na gruncie przedstawionego stanu faktycznego byłby to podmiot podejmujący działania, które są zbliżone do działalności np. deweloperów bądź pośredników nieruchomościami.

Zatem, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarowi usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, osoba fizyczna nieprowadząca regularnej czy zorganizowanej działalności gospodarczej, dokonująca jednorazowej lub okazjonalnych transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, nie występuje w charakterze podatnika od towarów i usług.

Wnioskodawca podziela w tym zakresie wywody zawarte w wyroku NSA w składzie siedmiu sędziów z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, wskazujące na kryteria jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą nastąpił podział gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów (podobnie np.: wyrok NSA z dnia 28 października 2011 r., sygn. I FSK 1554/10).

W konsekwencji, jeśli Zainteresowany dokona sprzedaży swojego majątku prywatnego, a czynność ta wykonana zostanie okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru przez wykonanie czynności charakterystycznych dla podmiotów profesjonalnie zajmujących się obrotem nieruchomościami, oznacza to, że Wnioskodawca nie będzie wykonywał działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zainteresowany podkreślił, iż okoliczności będące przyczyną planowanej transakcji sprzedaży gruntów, nie wskazują, iż Wnioskodawca zmierzał do wykorzystania tych gruntów w celu prowadzenia działalności podobnej do podmiotów profesjonalnie zajmujących się obrotem nieruchomościami, bowiem przedmiotowe grunty zostały nabyte w roku 2008 oraz nie były podejmowane czynności zmierzające do podniesienia atrakcyjności przedmiotowych gruntów, takie jak np. uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy bądź uzbrojenie terenu czy budowa dróg itp.

Tak więc, przy planowanej transakcji Zainteresowany będzie korzystać z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Ponadto, zamiar odsprzedaży nieruchomości pojawił się dopiero w wyniku niezależnej od Wnioskodawcy zmiany przeznaczenia gruntu, na skutek polityki prowadzonej przez właściwe organy gminy, w wyniku zmiany przeznaczenia przedmiotowych gruntów w Studium z gruntów rolnych, na grunty przeznaczone pod budownictwo mieszkaniowe. Fakt, iż aktualnie właściwe organy gminy przystąpiły do uchwalenia MPZP dla obszaru, na którym znajduje się również nieruchomość Zainteresowanego, jest samodzielną decyzją tych organów, bowiem o przystąpieniu do sporządzenia MPZP informuje uchwałą Rada Gminy, w której to uchwale określa się granice obszaru objętego planem, przedmiot i zakres je ustaleń.

Wnioskodawca zwrócił jednocześnie uwagę, iż Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej ETS) w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 zajął stanowisko, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Sąd ten stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej i grunt ten następnie został przekształcony w grunty przeznaczone pod zabudowę wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnie od woli tej osoby, to osoby tej nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywa 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu jej majątkiem prywatnym.

ETS w wymienionym wyżej wyroku podkreślił, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego. Zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Również okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym Zainteresowanego.

W świetle powyższej argumentacji, zdaniem Wnioskodawcy, uwzględniając okoliczności nabycia gruntów, brak podejmowania przez niego działań zmierzających do uzbrojenia terenu, podziału działek itp., należy stwierdzić, iż Zainteresowany nie będzie traktowany przy planowanej transakcji jako podatnik podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, planowane przez Wnioskodawcę zbycie przedmiotowych gruntów nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niezależnie od faktu, iż zgodnie z nowym brzmieniem przepisów ustawy o VAT, który będzie obowiązywał od dnia 1 kwietnia 2013 r., przez tereny budowlane należy rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nowe przepisy regulują bowiem kwestie zwolnienia od podatku dostawy gruntów, natomiast brak opodatkowania dostawy gruntów przez Zainteresowanego wynikać będzie z faktu, iż nie będzie on występował przy tej dostawie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Ponadto, prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 63, poz. 93 ze zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak stanowi art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (§ 2 ww. przepisu).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powołany wyżej przepis do dnia 31 marca 2013 r. miał następujące brzmienie: „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Zatem, z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie - czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. UE L 347.1 ze zm. - (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Przy spełnieniu powyższych warunków nie ma znaczenia fakt, iż podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca kupił w styczniu 2008 r. niezabudowaną nieruchomość (grunt rolny) o pow. 5,63 ha z przeznaczeniem na cele rolnicze tj. na powiększenie posiadanego gospodarstwa rolnego. Nieruchomość została nabyta w imieniu Zainteresowanego i jego żony z majątku wspólnego (w jego małżeństwie obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej).

Po nabyciu grunty nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej innej niż rolnicza. Zgodnie z ewidencją gruntów i budynków, cała nabyta nieruchomość oznaczona była jako grunty rolne i stan ten nie uległ zmianie do dnia złożenia wniosku.

W momencie zakupu, Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego (dalej Studium) obowiązujące dla obszaru, na którym położony jest grunt, przewidywał charakter rolny gruntów. Wnioskodawca uzyskał następnie informację, że z inicjatywy właściwych organów gminy nastąpiła dla tych terenów zmiana Studium z charakteru rolnego na przeznaczenie pod budownictwo mieszkaniowe.

Dla obszaru, na którym położone są grunty, Rada Gminy obecnie podjęła uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego (dalej MPZP), na wniosek Wójta Gminy.

Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia przedmiotowej nieruchomości (ww. gruntów nabytych w roku 2008). Jego zamiarem jest zbycie całości nieruchomości, jednak nie może on wykluczyć, iż zbycie nastąpi w kilku częściach, co będzie uzależnione od tego, czy nieruchomością będzie zainteresowany jeden bądź kilku nabywców, z uwagi na jej wielkość. Zbycia tej nieruchomości Zainteresowany dokona w ramach zarządu majątkiem prywatnym i nastąpi ono nie wcześniej niż po 1 stycznia 2014 r.

Uchwalenie MPZP przez właściwą Radę Gminy może nastąpić zarówno przed sprzedażą nieruchomości przez Wnioskodawcę, jak również po tej sprzedaży.

Ponadto, Zainteresowany wskazał, że w ostatnich 20 latach, będąc rolnikiem kupował grunty rolne na powiększenie gospodarstwa rolnego, jak również dokonywał sprzedaży części posiadanych gruntów rolnych. Transakcje sprzedaży dokonywane były w latach 2000, 2003, 2005 i 2007.

Zainteresowany planuje w tej chwili zbycie gruntów stanowiących grunty rolne o pow. 5.63.00 ha i opisanych we wniosku. Natomiast poza nieruchomością opisaną we wniosku, Wnioskodawca planuje z posiadanych gruntów rolnych dokonać jeszcze zbycia innej działki jako rolnej o pow. ok. 3.000 m2. Działka ta nie jest połączona z nieruchomością opisaną we wniosku, z uwagi na położenie w innej miejscowości. Planowany termin zbycia to rok 2013.

Wnioskodawca nie ponosił i nie zamierza ponosić znacznych nakładów w celu sprzedaży nieruchomości opisanej w stanie faktycznym, w szczególności nie ponosił i nie zamierza ponosić takich kosztów jak: podział nieruchomości, doprowadzenie do niej mediów, budowy ogrodzenia, szerokich działań marketingowych.

Zainteresowany zamierzał i poniósł koszty ogłoszeń o sprzedaży nieruchomości (np. portale internetowe, prasa). Jednakże podkreślił on, że chcąc sprzedać nieruchomość, konieczne jest zamieszczenie ogłoszeń o sprzedaży, co jest czynnością zwyczajną i nie jest charakterystyczne wyłącznie dla przedsiębiorców.

Wnioskodawca zwrócił uwagę, że w momencie zakupu, dla obszaru na którym położony jest grunt, nie obowiązywał MPZP, natomiast w Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego, przewidziano charakter rolny tych gruntów. Następnie z inicjatywy właściwych organów gminy nastąpiła dla tych terenów zmiana Studium z charakteru rolnego na przeznaczenie pod budownictwo mieszkaniowe.

Zainteresowany uzyskując informację o zmianie w Studium przeznaczenia tych gruntów z rolnych na przeznaczenie pod budownictwo mieszkaniowe, a więc wyrażenia woli przez Gminę do podjęcia starań o zmianie przeznaczenia tych gruntów, przedstawił organom gminy propozycję uregulowania stanu prawnego tych gruntów nie tylko w Studium, ale również w MPZP, co wymagało uchwalenia planu (MPZP) dla tych gruntów, który dotychczas nie został sporządzony.

Jak wynika z uzasadnienia, Rada Gminy podejmując uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia MPZP dla obszaru, na którym położone są przedmiotowe grunty, kierowała się rozwojem gminy, co bezpośrednio ma wpłynąć na przychody gminy z renty planistycznej oraz wpływów z podatków od nieruchomości.

Tak więc, w ocenie Wnioskodawcy, inicjatywa sporządzenia MPZP dla gruntów, na których położona jest nieruchomość, była zarówno po stronie organów gminy, jak i Zainteresowanego.

W stosunku do nieruchomości opisanej we wniosku, decyzje o warunkach zabudowy nie są i według wiedzy Wnioskodawcy nie będą wydane.

Zainteresowany nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z powyższego opisu sprawy nie wynika taka aktywność Zainteresowanego, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W niniejszej sprawie Wnioskodawca nie podjął bowiem ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak np. uzbrojenie terenu - doprowadzenie do niego mediów, ogrodzenie działek, podział nieruchomości, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy czy budowa dróg itd.). Ponadto, nie jest on podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wprawdzie, jak wynika z wniosku, Zainteresowany w celu sprzedaży przedmiotowego gruntu poniósł i zamierza ponieść koszty ogłoszeń o jego sprzedaży (np. portale internetowe, prasa) oraz inicjatywa sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla tych gruntów była także po jego stronie, jednakże powyższych zdarzeń (stanowiących pojedyncze z okoliczności przykładowo wskazanych w orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10) nie można uznać za środki zbliżone do tych jakie podejmują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami lecz za zwykły zarząd prywatną nieruchomością.

Zatem, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać Zainteresowanego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie takich przesłanek brak.

Czyli w przedmiotowej sprawie uznać należy, iż Wnioskodawca dokonując sprzedaży nieruchomości nabytej w roku 2008 nie będzie działał w charakterze podatnika, a czynność ta nie będzie nosić znamion działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, iż planowana sprzedaż przez Zainteresowanego nieruchomości gruntowej, stanowi zwykłe wykonywanie prawa własności. Tym samym, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, zbywając nieruchomość stanowiącą jego majątek prywatny, będzie korzystać z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Skutkiem powyższego stosownie do zapisów orzecznictwa - transakcja zbycia nieruchomości gruntowej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, sprzedaż jednorazowo bądź w kilku częściach gruntów opisanych we wniosku nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Bowiem Wnioskodawca, w związku z dostawą przedmiotowej nieruchomości będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełni on przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy i nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem potwierdzającym stanowisko Zainteresowanego, zgodnie z którym planowane przez niego zbycie przedmiotowych gruntów nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ponieważ nie będzie on występował przy tej dostawie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, dalsza część pytania dotycząca stawki podatku stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Podkreślić zatem należy, że w przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla współwłaścicielki nieruchomości, tj. małżonki Wnioskodawcy.

Ponadto tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów. Natomiast pozostała część wniosku dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie rozstrzygnięta odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.