Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-126/10/PH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-05-24
Teza: „Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż w związku ze sprzedażą nieruchomości, zwolnioną z podatku VAT u Wnioskodawcy wystąpi konieczność korekty odliczonego podatku VAT od poniesionych nakładów inwestycyjnych przed oddaniem lokalu do użytkowania oraz od wydatków na ulepszenie, z uwagi na zapisy zawarte w art. 91 ust. 7 i 7a ustawy o VAT, w stosunku do tych nakładów obowiązuje Wnioskodawcę 10-letni okres korekty, a ostatecznej korekty związanej ze sprzedażą Wnioskodawca musi dokonać w deklaracji za miesiąc (kwartał), w którym dokona sprzedaży - należy uznać za prawidłowe.”
Słowa kluczowe: budynek; korekta; korekta-korekta podatku; lokal-lokal użytkowy; nakłady; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; okres-okres rozliczeniowy; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2010r. (data wpływu 23 lutego 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 maja 2010r. (data wpływu 24 maja 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu użytkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu użytkowego.Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 maja 2010r., (data wpływu 24 maja 2010r.), będącym odpowiedzią na telefoniczne wezwanie tut. organu z dnia 18 maja 2010r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na własne nazwisko, jako zarejestrowany podatnik VAT, w ramach której posiada nieruchomość wprowadzoną do ewidencji środków trwałych. Jest to lokal użytkowy nabyty dnia 1 lipca 2008r. na podstawie aktu notarialnego (z którego własnością związane jest prawo własności 555/10.000 części wspólnych budynku oraz prawo użytkowania wieczystego gruntu w tym samym ułamku), od którego nabycia nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (dostawa nie została przez sprzedających opodatkowana, ani zafakturowana; w akcie notarialnym oświadczyli, że "lokal ten nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą przez któregokolwiek z nich" oraz, że "lokal ten stanowi towar używany w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług").

Budynek, w którym znajduje się lokal, został wybudowany w roku 1990. W okresie od lipca do grudnia 2008r. Wnioskodawca dokonywał znaczących nakładów (przekraczających 15.000 zł) na niezbędną adaptację lokalu w celu prowadzenia w nim sprzedaży detalicznej produktów spożywczych, od których w całości został odliczony podatek naliczony. Adaptacja, której Wnioskodawca dokonał przed oddaniem do użytkowania nie była ulepszeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Następnie, jeszcze w grudniu 2008r., lokal został przekazany do użytkowania. Po dacie oddania do użytkowania lokal został nieznacznie ulepszony, a nakłady te były zdecydowanie niższe niż 30% wartości początkowej tego obiektu.

W najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza sprzedać wspomnianą nieruchomość.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 18 maja 2010r. Wnioskodawca oświadczył, iż transakcja zakupu przez niego przedmiotowej nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nieruchomość ta, zgodnie z cytowanym przez Wnioskodawcę oświadczeniem sprzedających nie była związana z ich działalnością gospodarczą oraz iż transakcja ta nie została udokumentowana fakturą VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jakie będą konsekwencje planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży w zakresie podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż lokalu użytkowego będzie korzystać ze zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

*   dostawa jest dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części, upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dostawa ta nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ponieważ:

1.  adaptacja, której Wnioskodawca dokonał przed oddaniem do użytkowania nie była ulepszeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (dotyczy ono środków trwałych, oddanych do użytkowania, o ustalonej już wartości początkowej), natomiast wydatki na ulepszenie, od których Wnioskodawca odliczył VAT były niższe niż 30% wartości początkowej tego środka trwałego,
2.  podmiot, który kupi lokal Wnioskodawcy nie będzie pierwszym nabywcą, ani pierwszym użytkownikiem budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu.

Dostawa Wnioskodawcy może nastąpić przed upływem 2 lat od nabycia przez niego nieruchomości, ale z kolei jego nabycie nie nastąpiło w ramach pierwszego zasiedlenia, przynajmniej z tego powodu, że nie podlegało opodatkowaniu (Wnioskodawca bazuje na oświadczeniu sprzedających). Możliwe, że już wcześniej była przedmiotem sprzedaży, ale Wnioskodawca nie ma udokumentowanej wiedzy na ten temat, a może pominąć analizę tych możliwości, jako nie mających wpływu na sprawę.

Nawet zakładając, że Wnioskodawcy nie przysługiwałoby zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to sprzedaż spełnia też warunki zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, ponieważ:

1.  Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabycia tej nieruchomości,
2.  wydatki na ulepszenie, od których Wnioskodawca odliczył VAT były niższe niż 30% wartości początkowej tego środka trwałego.

W związku ze sprzedażą nieruchomości, zwolnioną z podatku VAT u Wnioskodawcy wystąpi konieczność korekty odliczonego podatku VAT od poniesionych nakładów inwestycyjnych przed oddaniem lokalu do użytkowania oraz od wydatków na ulepszenie, z uwagi na zapisy zawarte w art. 91 ust. 7 i 7a ustawy o VAT. W stosunku do tych nakładów obowiązuje Wnioskodawcę 10-letni okres korekty, a ostatecznej korekty związanej ze sprzedażą Wnioskodawca musi dokonać w deklaracji za miesiąc (kwartał), w którym dokona sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami w rozumieniu ww. ustawy są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Podstawowa stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT lub obniżenie stawki podatkowej, możliwe jest tylko wówczas, gdy przewiduje to ustawa o VAT lub przepisy wykonawcze do tej ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Opierając się na powyższej definicji należy przyjąć, iż z punktu widzenia pierwszego zasiedlenia, pierwszym nabywcą lub użytkownikiem budynku, budowli lub ich części będzie podmiot, który stanie się takim nabywcą lub użytkownikiem w następstwie czynności podlegającej opodatkowaniu.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powyższego wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części w większości przypadków jest zwolniona od podatku VAT. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Natomiast jeżeli dostawa odbywa się w ramach pierwszego zasiedlenia, tuż przed nim lub w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia podlega zwolnieniu, jeżeli spełnione zostaną łącznie dwa warunki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Kwestię opodatkowania zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym położone są budynki lub budowle rozstrzygają przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799).

Zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 11 tego rozporządzenia, zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Powyższe oznacza, że do czynności zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. Jeżeli zatem dostawa dotyczy budynków i budowli albo ich części, która objęta jest zwolnieniem od podatku, zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu związanego z tym obiektem również podlega zwolnieniu od podatku.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na własne nazwisko, jako zarejestrowany podatnik VAT, w ramach której posiada nieruchomość wprowadzoną do ewidencji środków trwałych.

Jest to lokal użytkowy nabyty dnia 01 lipca 2008r. na podstawie aktu notarialnego (z którego własnością związane jest prawo własności 555/10.000 części wspólnych budynku oraz prawo użytkowania wieczystego gruntu w tym samym ułamku), od którego nabycia nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (dostawa nie została przez sprzedających opodatkowana, ani zafakturowana; w akcie notarialnym oświadczyli, że "lokal ten nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą przez któregokolwiek z nich" oraz, że "lokal ten stanowi towar używany w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług").

Budynek, w którym znajduje się lokal, został wybudowany w roku 1990. W okresie od lipca do grudnia 2008r. Wnioskodawca dokonywał znaczących nakładów (przekraczających 15.000 zł) na niezbędną adaptację lokalu w celu prowadzenia w nim sprzedaży detalicznej produktów spożywczych, od których w całości został odliczony podatek naliczony.

Następnie, jeszcze w grudniu 2008r., lokal został przekazany do użytkowania. Po dacie oddania do użytkowania lokal został nieznacznie ulepszony, a nakłady te były zdecydowanie niższe niż 30% wartości początkowej tego obiektu.

Wnioskodawca nabył lokal użytkowy oraz prawo własności 555/10.000 części wspólnych budynku dnia 01 lipca 2008r. Nabycie to korzystało ze zwolnienia od podatku VAT. Transakcja zakupu przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nieruchomość ta zgodnie z oświadczeniem sprzedających nie była związana z ich działalnością gospodarczą oraz transakcja ta nie została udokumentowana fakturą VAT.

Następnie Wnioskodawca ponosił wydatki na niezbędną adaptację lokalu oraz na jego ulepszenie – jednakże nakłady te poniesione już po przyjęciu lokalu do użytkowania w grudniu 2008r. były zdecydowanie niższe niż 30% wartości początkowej tego obiektu. A ponadto zaś Wnioskodawca podkreślił we wniosku, iż adaptacja, której Wnioskodawca dokonał przed oddaniem lokalu do użytkowania, nie była ulepszeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Analiza powyższego wskazuje, iż planowane przez Wnioskodawcę zbycie lokalu użytkowego, z którego własnością związane jest prawo własności 555/10.000 części wspólnych budynku oraz prawo wieczystego użytkowania gruntu w tym samym ułamku nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Transakcja zakupu przedmiotowej nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, sprzedający oświadczyli, iż przedmiotowy lokal nie jest związany z działalnością gospodarczą prowadzoną przez któregokolwiek z nich. Transakcja ta nie została również udokumentowana fakturą VAT.

A zatem dopiero planowane przez Wnioskodawcę zbycie przedmiotowej nieruchomości stanowić będzie oddanie jej do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi.

Tym samym nie znajdzie zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Z konstrukcji katalogu zwolnień wymienionego w art. 43 ustawy o VAT wynika, że jeżeli nie znajduje zastosowania zwolnienie z podatku od towarów i usług wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, konieczna jest weryfikacja, czy dana czynność nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, iż od nabycia ww. nieruchomości w 2008r. nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto poniesione wydatki na niezbędną adaptację lokalu, poniesione przed oddaniem lokalu do użytkowania nie stanowiły zdaniem Wnioskodawcy ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a nakłady poniesione na ulepszenie, po oddaniu lokalu do użytkowania były zdecydowanie niższe niż 30% wartości początkowej tego obiektu.

Mając na uwadze przedstawione przepisy prawa oraz okoliczności przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie, zbycie lokalu użytkowego, z którego własnością związane jest prawo własności 555/10.000 części wspólnych budynku oraz prawo wieczystego użytkowania gruntu w tym samym ułamku, korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż chociaż zbycie to nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia przedmiotowego lokalu, to w stosunku do przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jak również Wnioskodawca poniósł w stosunku do tej nieruchomości wydatki na ulepszenie niższe niż 30% wartości początkowej tego obiektu.

Z uwagi na fakt, iż sprzedaż lokalu użytkowego wraz z prawem własności 555/10.000 części wspólnych budynku będzie zwolniona od podatku, również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu w tym samym ułamku, w myśl § 12 ust. 1 pkt 11 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów, będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Reasumując powyższe, sprzedaż lokalu użytkowego nabytego dnia 01 lipca 2008r., z którego własnością związane jest prawo własności 555/10.000 części wspólnych budynku oraz prawo użytkowania wieczystego gruntu w tym samym ułamku, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w związku z § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. A zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż planowana transakcja podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, należy uznać za prawidłowe, jednakże z innych przyczyn, niż wskazane we wniosku.

Podstawowa zasada dotycząca odliczenia podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 powołanej ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru.

W myśl art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Na mocy art. 91 ust. 5, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do ust. 6 powołanego artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Natomiast przepis art. 91 ust. 7 cyt. ustawy, zgodnie z którym przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Reasumując powyższe stwierdzić należy, iż skoro w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wydatków na adaptację lokalu oraz na jego ulepszenie i dokonał takiego obniżenia, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, zachodzi sytuacja, o której mowa w art. 91 ust. 7 ustawy o VAT. A zatem stosownie do art. 91 ust. 2 tej ustawy, w przypadku lokalu użytkowego (wraz z prawem własności 555/10.000 części wspólnych budynku), który na podstawie przepisów o podatku dochodowym został zaliczony przez Wnioskodawcę do środków trwałych podlegających amortyzacji, jak również w przypadku prawa użytkowania wieczystego gruntu w tym samym ułamku, (o ile również zostało zaliczone do środków trwałych Wnioskodawcy), Wnioskodawca winien dokonać – co do zasady - korekty w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym ww. środki trwałe zostały oddane do użytkowania. Jednakże Wnioskodawca przewiduje, iż w okresie korekty nastąpi sprzedaż ww. środków trwałych, a zatem w myśl art. 91 ust. 4 i ust. 5 ustawy o VAT, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty, w deklaracji podatkowej za ten okres rozliczeniowy, w którym nastąpi zbycie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż w związku ze sprzedażą nieruchomości, zwolnioną z podatku VAT u Wnioskodawcy wystąpi konieczność korekty odliczonego podatku VAT od poniesionych nakładów inwestycyjnych przed oddaniem lokalu do użytkowania oraz od wydatków na ulepszenie, z uwagi na zapisy zawarte w art. 91 ust. 7 i 7a ustawy o VAT, w stosunku do tych nakładów obowiązuje Wnioskodawcę 10-letni okres korekty, a ostatecznej korekty związanej ze sprzedażą Wnioskodawca musi dokonać w deklaracji za miesiąc (kwartał), w którym dokona sprzedaży - należy uznać za prawidłowe.

Ponadto tut. organ pragnie zauważyć, iż analiza stwierdzenia zawartego przez Wnioskodawcę we wniosku, cyt.: „adaptacja, której Wnioskodawca dokonał przed oddaniem do użytkowania nie była ulepszeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (dotyczy ono środków trwałych, oddanych do użytkowania, o ustalonej już wartości początkowej),” nie była przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia, gdyż stwierdzenie to nie odnosi się do przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Stwierdzenie powyższe przyjęto jako element przedstawionego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.