Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-11/10-4/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-04-08
Teza: Umowa spółki cichej, uznana w świetle przepisów kodeksu cywilnego za umowę nienazwaną, nie została wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, dlatego nie podlega temu podatkowi.
Słowa kluczowe: kodeks-kodeks cywilny; opodatkowanie; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa nienazwana; umowa-umowa spółki; zasada-zasada swobody umów
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 07.01.2010 r. (data wpływu 11.01.2010 r.) uzupełnionym pismem na wezwanie z dnia 15.03.2010 r. (data nadania 15.03.2010 r., data doręczenia 18.03.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy spółki cichej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11.01.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy spółki cichej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Osoba fizyczna (wspólnik cichy) zawarła z osobą prawną prowadzącą działalność gospodarczą (przedsiębiorcą) umowę spółki cichej, która stanowiła, że:

1.  wspólnik cichy nie ma wpływu na prowadzenie przedsiębiorstwa,
2.  wspólnik cichy uczestniczy w zysku w proporcji ustalonej w umowie spółki wyrażonej określonym procentem dochodu wypracowanego przez spółkę, natomiast nie uczestniczy w stratach,
3.  wspólnik cichy wnosi do spółki cichej jedynie wkład niepieniężny,
4.  wkładem przedsiębiorcy będą wyłącznie jego usługi polegające na zarządzaniu wniesionym przez wspólnika cichego wkładem niepieniężnym,
5.  w przypadku rozwiązania umowy spółki cichej, której działalność nie przyniosła strat, wspólnicy dzielą się ewentualnym zyskiem zgodnie z ustaloną w umowie proporcją udziału w zyskach, a pozostały majątek zwracany jest w następujący sposób: wspólnik cichy otrzymuje majątek o wartości równej wartości wniesionego wkładu niepieniężnego (wedle wyceny z dnia wniesienia wkładu do spółki, która odpowiadała cenie rynkowej).

Zawarta przez strony umowa spełnia wszelkie istotne elementy stosunku „typowej” spółki cichej (w „nietypowej” wspólnik cichy ma pewien wpływ na decyzję, co do działalności przedsiębiorstwa):

*   uczestniczenie w cudzym przedsiębiorstwie (strony dążą do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego),
*   poprzez wniesienie wkładu, który staje się częścią majątku przedsiębiorcy,
*   wniesienie wkładu daje prawo do udziału w zysku,
*   wyłączenie osobistej odpowiedzialności wspólnika cichego (wobec wierzycieli przedsiębiorcy),
*   istota spółki cichej wyczerpuje się w stosunku zobowiązaniowym łączącym wspólników (spółka wewnętrzna).

Wspólnik cichy, nie staje się współwłaścicielem majątku, do którego wniósł wkład, ani nie występuje w stosunkach zewnętrznych.

Następnie umowa spółki cichej została rozwiązana przez zgodnie działające strony, przedsiębiorca wypłacił wspólnikowi cichemu kwotę pieniężną odpowiadającą jego udziałowi w zysku oraz kwotę o wartości równej uprzednio wniesionemu wkładowi.

Pismem z dnia 15.03.2010 r., wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

*   Dostarczenie oryginału lub urzędowo poświadczonego dokumentu, z którego wynika prawo do reprezentowania Spółki przez Pana Wojciecha M (np. odpis z rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego poświadczający właściwe umocowanie osoby reprezentującej Spółkę do udzielenia pełnomocnictwa),
*   Wskazanie, którego zdarzenia przyszłego (podatku) dotyczy uiszczona kwota lub ewentualne uzupełnienie opłaty – wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczy trzech podatków: podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast opłata została uiszczona w kwocie 40 zł, tj. w wysokości odpowiadającej jednemu zdarzeniu przyszłemu (podatkowi).
*   Potwierdzenie, czy rzeczywiście Spółka występuje z zapytaniem w zakresie skutków podatkowych dla „wspólnika cichego”.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie:

*   W odpowiedzi na wezwanie wnioskująca Spółka w załączeniu składa odpis pełny z KRS z dnia 6 marca 2009 r., z którego wynika, że Wojciech M miał prawo reprezentować wnioskującą Spółkę w dniu udzielenia pełnomocnictwa Filipowi G oraz dowód uiszczenia brakującej opłaty w wysokości 40 zł za interpretacje w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.
*   Wraz z wnioskiem Spółka uiściła już opłatę w kwocie 40 zł dotyczącą podatku od czynności cywilnoprawnych, natomiast z uwagi na wycofanie zapytania w zakresie skutków podatkowych dla „wspólnika cichego” opłata dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych jest nienależna.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zawarcie umowy spółki cichej na powyżej opisanych warunkach podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
2.  Czy samo wniesienie wkładu niepieniężnego przez wspólnika cichego do powyżej opisanej spółki powoduje powstanie dochodu po stronie wspólnika cichego?
3.  czy samo wniesienie wkładu niepieniężnego przez wspólnika cichego do powyżej opisanej spółki powoduje powstanie dochodu po stronie drugiego wspólnika?
4.  Czy po rozwiązaniu umowy spółki cichej wypłacanie przez przedsiębiorcę wspólnikowi cichemu kwoty pieniężnej równej wniesionemu przez wspólnika cichego wkładowi niepieniężnemu (lit. e opisanych powyżej postanowień umowy spółki) powoduje powstanie dochodu po stronie wspólnika cichego?
5.  Czy wypłata zysku wspólnikowi cichemu stanowi koszt uzyskania przychodu dla przedsiębiorcy będącego osobą prawną?
6.  Czy zwrot wspólnikowi cichemu należnego mu w przypadku rozwiązania umowy spółki majątku (lit. e opisanych powyżej postanowień umowy spółki) stanowi koszt uzyskania przychodu dla przedsiębiorcy będącego osobą prawną?
7.  Czy wypłata zysku wspólnikowi cichemu będącemu osobą fizyczną powoduje powstanie po jego stronie dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Dz. U. Nr 80, poz. 350 z późn. zm. (dalej „Ustawa o PDOF”), w przypadku, gdy wspólnik cichy wniósł do majątku osoby prawnej wyłącznie wkład niepieniężny?

Odpowiedź w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zasadę swobody umów przewiduje art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W myśl ww. przepisu strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Z zasady tej wynika możliwość zawierania tzw. „umów nienazwanych”, tj. nieuregulowanych w kodeksie cywilnym.

Funkcjonowanie opisanej powyżej spółki cichej opiera się na wniesieniu przez wspólnika cichego dysponującego majątkiem rzeczowym, wkładu niepieniężnego na rzecz drugiego wspólnika, będącego osobą prawną prowadzącą działalność zarobkową we własnym imieniu. Wspólnik cichy w zamian za swój udział uczestniczy w zyskach tej działalności, nie ujawniając się jednak na zewnątrz, nie mając też praw do majątku tej „spółki”. Udział wspólnika cichego nie prowadzi do utworzenia jakiegokolwiek rodzaju wspólnoty ze wspólnikiem – ani rzeczowej, ani majątkowej, ani osobowej. Wspólnik cichy nie odpowiada też za zobowiązania przedsiębiorcy wobec wierzycieli.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych z dnia 9 września 2000 r. (Dz. U. Nr 86, poz. 959 z późn. zm.) w art. 1 zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Przepis ten stanowi, że podatkowi temu podlegają między innymi umowy spółki (akty założycielskie) oraz zmiany tych umów, jeśli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania.

Przepisy prawa przewidują zamknięty katalog form prawnych spółek funkcjonujących w obrocie. Tylko umowy spółek znane porządkowi prawnemu podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Artykuł 1a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi, iż użyte w ustawie określenia oznaczają:

1.  Spółka osobowa - spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytową -akcyjną;
2.  Spółka kapitałowa - spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością lub akcyjną.

Przepisy te nie wymieniają, jako podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, umowy nienazwanej, jaką jest spółka cicha. Kodeks spółek handlowych, ustawa z dnia 15 września 2000 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) również nie zawiera przepisów regulujących zasady funkcjonowania spółki cichej.

Umowę spółki cichej nie sposób także zakwalifikować jako którąkolwiek z pozostałych czynności prawnych wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W szczególności nie można uznać spółki cichej za rodzaj pożyczki, gdyż Spółka cicha wykazuje szereg odrębności w stosunku do umowy pożyczki. Na pierwszym planie rysuje się możliwość wypłacenia wspólnikowi cichemu zysku, którego wypracowanie ze swej istoty nie jest zdarzeniem pewnym, a co za tym idzie wspólnikowi cichemu przysługiwać będzie wierzytelność o wypłatę określonych w umowie środków jedynie, gdy spółka cicha faktycznie wypracowała dochód. Tymczasem w przypadku umowy pożyczki pożyczkodawca nie ponosi ekonomicznego ryzyka niepowodzenia przedsięwzięcia i zawsze służy mu roszczenie o zwrot kwoty pożyczki (wraz z ewentualnymi odsetkami, jeśli zostały zastrzeżone w umowie). Chociaż na zasadzie swobody umów można zawrzeć umowę spółki cichej przewidującej uprawnienie do żądania przez wspólnika cichego wypłaty z majątku przedsiębiorstwa określonej kwoty niezależnie od wypracowanego przez spółkę zysku, to jednak jest to bez znaczenia dla niniejszych rozważań, gdyż w opisanym zdarzeniu przyszłym zakładamy, że wspólnicy postanowili, że wspólnicy postanowili, że wspólnik cichy uczestniczy w zysku w proporcji ustalonej w umowie spółki wyrażonej określonym procentem dochodu wypracowanego przez spółkę (lit. b opisanych powyżej postanowień umowy spółki).

Umowa spółki cichej opisana powyżej nie wyczerpuje również znamion umowy spółki cywilnej, określonej w art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Tytułem przykładu można by wskazać chociażby kwestię odpowiedzialności za zobowiązania: w przypadku spółki cichej wspólnik cichy nigdy nie odpowiada za zobowiązania drugiego wspólnika. Natomiast immanentną cechą spółki cywilnej, która nie może zostać wyłączona mocą umowy stron, jest odpowiedzialność wszystkich wspólników za zobowiązania zaciągnięte w imieniu spółki przez któregokolwiek ze wspólników.

Z powyższych względów przyjąć należy, ze zawarcie umowy spółki cichej w kształcie opisanym powyżej nie rodzi obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki. 2. zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4; 3. orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

A zatem, na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 powyższej ustawy podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do zapisu art. 1a pkt 1 użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Na podstawie art. 1a pkt 2 użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż osoba fizyczna (wspólnik cichy) zawarła z osobą prawną prowadzącą działalność gospodarczą (przedsiębiorcą) umowę spółki cichej.

Spółka cicha jest formą działalności gospodarczej, która w przeszłości była uregulowana przepisami kodeksu handlowego z 1934 r., a jej byt prawny zakończył się z dniem 1 stycznia 1965 r. Niemniej jednak, zasada swobody umów wyrażona w art. 3531 Kodeksu cywilnego, dopuszcza zawarcie umowy spółki cichej jako umowy nienazwanej. Konsekwencją tego stanu rzeczy jest swoboda stron umowy spółki cichej w kształtowaniu łączącego je stosunku prawnego, w celu jego dostosowania do indywidualnych potrzeb.

Przy określaniu postanowień umowy spółki cichej należy mieć na uwadze, iż istotą takiej spółki jest wniesienie przez wspólnika cichego, dysponującego majątkiem rzeczowym lub finansowym, wkładu (niekiedy w postaci własnej pracy) na rzecz wspólnika jawnego, prowadzącego przedsiębiorstwo lub inną działalność zarobkową we własnym imieniu, które nie prowadzi do utworzenia jakiegokolwiek rodzaju wspólnoty pomiędzy wspólnikami – ani rzeczowej, ani majątkowej, ani osobowej. Wspólnik cichy w zamian za swój wkład uczestniczy w zyskach z działalności prowadzonej przez wspólnika jawnego (na zasadach określonych w umowie spółki), nie ujawnia się jednak na zewnątrz i nie ma praw do majątku spółki. Wspólnik cichy nie odpowiada za zobowiązania spółki wobec wierzycieli.

Podsumowując, umowa spółki cichej, uznana w świetle przepisów kodeksu cywilnego za umowę nienazwaną, nie została wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, dlatego nie podlega temu podatkowi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock