Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.736.2020.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-29
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości nabytych przez Wnioskodawcę
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2020 r. (data wpływu 4 grudnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 stycznia 2021 r. (data wpływu 25 stycznia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 5 stycznia 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.736.2020.1.JG (doręczone Stronie w dniu 12 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości nabytych przez Wnioskodawcę w dniu 26 sierpnia 2015 r. – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości nabytych przez Wnioskodawcę w dniu 26 sierpnia 2015 r. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 stycznia 2021 r. (data wpływu 25 stycznia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 5 stycznia 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.736.2020.1.JG.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca nabył w dniu 26 sierpnia 2015 r. nieruchomości gruntowe niezabudowane położone w (…), stanowiące działki o nr ewidencyjnych: 1, 2, 3 o łącznej powierzchni 30.300 m2.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, głównie w zakresie sprzedaży detalicznej pozostałych wyrobów prowadzonej na straganach i targowiskach (PKD 47.89.Z). Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, nie jest też czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wymienione nieruchomości nie były udostępniane odpłatnie osobom trzecim.

Wskazane wyżej nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawcę do majątku osobistego z przeznaczeniem na cele prywatne. Zakup ten nie miał żadnego związku z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą. Wnioskodawca w momencie nabycia nie planował także odsprzedaży tych nieruchomości.

Z uwagi na zmianę planów życiowych Wnioskodawca w 2019 r. podjął decyzję o konieczności sprzedaży ww. nieruchomości. W tym celu podjął działania zmierzające do wznowienia granic, podziału przedmiotowych działek, a także uzyskania decyzji o warunkach zabudowy dla tych nieruchomości.

Działania te zakończyły się w październiku 2020 r. W wyniku podziału na wskazanych wyżej nieruchomościach wydzielonych zostało 15 działek:

*   działka o nr ewidencyjnym 4 stanowiąca las o powierzchni 0,9971 ha (nie pozyskano dla niej warunków zabudowy),

*   11 działek (o nr ewidencyjnych: 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15), zgodnie z decyzjami o warunkach zabudowy, przeznaczonymi pod zabudowę mieszkalną jednorodzinną,

*   oraz 3 działki (o nr ewidencyjnych: 16,17,18) stanowiące drogi dojazdowe.

Ww. nieruchomości nie są uzbrojone, Wnioskodawca nie podejmował również żadnych czynności zmierzających do uzbrojenia tych działek.

W przyszłości Wnioskodawca planuje sprzedać wskazane nieruchomości. W celu realizacji tych transakcji Wnioskodawca skorzysta z pomocy podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, który wystawi ogłoszenia o sprzedaży tych nieruchomości w Internecie.

Ponadto, należy podkreślić, że Wnioskodawca nie dokonywał w ostatnim okresie, jak również nie planuje dokonywać w najbliższej przyszłości, sprzedaży innych niż opisane we wniosku nieruchomości.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że działki wskazane we wniosku nabył w dniu 26 sierpnia 2015 r. w drodze zakupu, działki nie były w żaden sposób wykorzystywane przez Wnioskodawcę, działki nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Wnioskodawca występował o decyzję o warunkach zabudowy. Wnioskodawca podpisał umowę przedwstępną z pierwszym zainteresowanym zakupem jednej z działek, jednak nie doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej, kupujący wycofał się z zamiaru kupna. Zgodnie z postanowieniami umowy wartość działki określono na kwotę 63 tys. zł. Przedmiotem transakcji miały być też udziały w drodze. Umowa miała być sfinalizowana w dniu 14 października 2020 r. Wnioskodawca nie udzielał pełnomocnictwa do działania w swoim imieniu przyszłym nabywcom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż wskazanych we wniosku nieruchomości nabytych przez Wnioskodawcę w dniu 26 sierpnia 2015 r. będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż wskazanych we wniosku nieruchomości nabytych przez Niego w dniu 26 sierpnia 2015 r. nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106, ze zm.; dalej jako: „ustawa VAT”), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Sprzedaż natomiast, w myśl z art. 2 pkt 22 ustawy VAT, to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje więc każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Co do zasady zatem, na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy VAT, zbycie nieruchomości gruntowej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami, zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy VAT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja podatnika i działalności gospodarczej zawarta jest także w art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1, ze. zm.; dalej jako: „Dyrektywa VAT”). Zgodnie z tym przepisem podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy VAT wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. Teren budowlany to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy VAT).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy VAT, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z cyt. wyżej przepisów wynika, że dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Ponadto, trzeba zauważyć, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Określony w ustawie VAT zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy zbadać, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym, nie wynikają wprost z zapisów ustawy VAT. W ustaleniu statusu (na gruncie podatku od towarów i usług) podmiotu dokonującego sprzedaży nieruchomości pomocne może być orzecznictwo sądowe.

Przykładowo, w wyroku Składu Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07) wskazano że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT, powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani więc formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika.

Z kolei z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawie C-180/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy VAT, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą dokonano podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy sprzedawca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Podkreślić zatem należy, że w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu obrotu w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z powyższych rozważań wynika zatem, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, wydzielenie dróg wewnętrznych, wystąpienie do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i uzyskanie takiej decyzji przed sprzedażą, wykonywanie czynności zmierzających do podniesienia wartości nieruchomości, np. uzbrojenie terenu, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną). Zwrócić przy tym należy uwagę, że fakt wystąpienia pojedynczych z ww. działań nie decyduje o uznaniu, że sprzedaż działek można uznać za działalność gospodarczą, profesjonalną. O działalności takiej można mówić jedynie wówczas, gdy ciąg działań podejmowanych przez sprzedawcę wskazuje na aktywność charakterystyczną dla obrotu nieruchomościami.

W konsekwencji dla rozstrzygnięcia, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Analiza przedmiotowej sprawy, w świetle przywołanych przepisów prawa oraz orzecznictwa prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły okoliczności, które wskazują, że planowaną przez Wnioskodawcę sprzedaż gruntów niezabudowanych należy uznać za działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy VAT, która podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Znaczenie dla sprawy ma całokształt działań jakie Wnioskodawca podejmuje w odniesieniu do nieruchomości przez cały okres jej posiadania.

Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Jak wskazano Wnioskodawca nabył prawo własności nieruchomości będących przedmiotem dostawy w dniu 26 sierpnia 2015 r. Nieruchomości te nie były udostępniane odpłatnie osobom trzecim. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami oraz nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, głównie w zakresie sprzedaży detalicznej pozostałych wyrobów prowadzonej na straganach i targowiskach (PKD 47.89.Z). Wskazane nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawcę do majątku osobistego z przeznaczeniem na cele prywatne. Zakup ten nie miał żadnego związku z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą. Wnioskodawca w momencie nabycia nie planował także odsprzedaży tych nieruchomości. Wnioskodawca nie podejmował i nie będzie podejmować przed sprzedażą żadnych działań zmierzających do podniesienia wartości nieruchomości, np. uzbrojenie terenu. Ponadto, Wnioskodawca nie dokonywał w ostatnim okresie, jak również nie planuje dokonywać w najbliższej przyszłości, sprzedaży innych niż opisane we wniosku nieruchomości.

Zatem z opisanego wyżej zespołu podjętych przez Wnioskodawcę czynności nie wynika, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż nieruchomości będzie miała miejsce w warunkach wskazujących na charakter handlowy.

Wobec powyższego należy uznać, że planowane przez Wnioskodawcę zbycie ww. nieruchomości nie będzie stanowiło działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W analizowanej sprawie brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia ww. nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży opisanych we wniosku nieruchomości Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 tej ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie planowane dostawy nieruchomości będą czynnościami związanymi ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy VAT nie mają zastosowania. Co za tym idzie planowana sprzedaż nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, planowana sprzedaż wskazanych we wniosku nieruchomości nabytych przez Wnioskodawcę w dniu 26 sierpnia 2015 r. nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na fakt, że Wnioskodawca z tytułu tej transakcji nie będzie działać w charakterze podatnika (w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT), prowadzącego działalność gospodarczą (w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Ad 1

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Ponadto w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Ponadto Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z przywołanych przepisów dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca nabył w dniu 26 sierpnia 2015 r. w drodze zakupu nieruchomości gruntowe niezabudowane, stanowiące działki o nr ewidencyjnych: 1, 2, 3. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, głównie w zakresie sprzedaży detalicznej pozostałych wyrobów prowadzonej na straganach i targowiskach. Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, nie jest też czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wymienione nieruchomości nie były udostępniane odpłatnie osobom trzecim, nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Wskazane wyżej nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawcę do majątku osobistego z przeznaczeniem na cele prywatne, nie były w żaden sposób przez Wnioskodawcę wykorzystywane. Zakup ten nie miał żadnego związku z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą. Wnioskodawca w momencie nabycia nie planował także odsprzedaży tych nieruchomości. Z uwagi na zmianę planów życiowych Wnioskodawca w 2019 r. podjął decyzję o konieczności sprzedaży ww. nieruchomości. W tym celu podjął działania zmierzające do wznowienia granic, podziału przedmiotowych działek, a także uzyskania decyzji o warunkach zabudowy dla tych nieruchomości. Działania te zakończyły się w październiku 2020 r. W wyniku podziału na wskazanych wyżej nieruchomościach wydzielonych zostało 15 działek:

*   działka o nr ewidencyjnym 4 stanowiąca las (nie pozyskano dla niej warunków zabudowy),

*   11 działek (o nr ewidencyjnych: 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15), zgodnie z decyzjami o warunkach zabudowy, przeznaczonymi pod zabudowę mieszkalną jednorodzinną,

*   oraz 3 działki (o nr ewidencyjnych: 16,17,18) stanowiące drogi dojazdowe.

Ww. nieruchomości nie są uzbrojone, Wnioskodawca nie podejmował również żadnych czynności zmierzających do uzbrojenia tych działek.

W przyszłości Wnioskodawca planuje sprzedać wskazane nieruchomości. W celu realizacji tych transakcji Wnioskodawca skorzysta z pomocy podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, który wystawi ogłoszenia o sprzedaży tych nieruchomości w Internecie. Ponadto, należy podkreślić, że Wnioskodawca nie dokonywał w ostatnim okresie, jak również nie planuje dokonywać w najbliższej przyszłości, sprzedaży innych niż opisane we wniosku nieruchomości.

W tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości nabytych w dniu 26 sierpnia 2015 r., tj. działek po podziale nr: 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16,17,18.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o VAT. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży działek nr 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16,17,18, Wnioskodawca będzie spełniał przesłanki do uznania Go za podatnika podatku od towarów i usług. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Jak z wniosku wynika, Wnioskodawca dokonał podziału zakupionych w dniu 26 sierpnia 2015 r. działek nr: 1, 4 i 3 na 15 mniejszych działek o nr ewidencyjnych: 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16,17,18 i wystąpił, a w konsekwencji uzyskał decyzję o warunkach zabudowy w odniesieniu do działek po podziale. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w celu realizacji transakcji sprzedaży skorzysta z pomocy podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, który wystawi ogłoszenia o sprzedaży tych nieruchomości w Internecie.

Należy więc stwierdzić, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowych działek w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że w odniesieniu do planowanej sprzedaż działek nr 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16,17,18 Wnioskodawca będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikiem podatku VAT, a planowana sprzedaż będzie wypełniała znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedający, dokonując opisanych we wniosku czynności, podjął działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe okoliczności, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a sprzedaż ww. działek będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W związku z tym, skoro w niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, dokonującego sprzedaży wypełniającej znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy działek nr 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16,17,18 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, a Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania sprzedaży przedmiotowych działek.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.