Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-344/11/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-29
Teza: Miejsce świadczenia usług gwarancyjnych
Słowa kluczowe: usługi-usługi gwarancyjne; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2011 r. (data wpływu 14 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług gwarancyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług gwarancyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zaistniałego stanu faktycznego:

Wnioskodawca zajmuje się sprzedażą sprzętu geodezyjnego nabywanego w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od firmy z Holandii. Zgodnie z zawartą umową z dostawcą Wnioskodawca zobowiązany jest do wykonywania napraw gwarancyjnych sprzedawanego sprzętu (jednakże zwrócić tu należy uwagę na fakt, że w związku z tym, że gwarantem pozostaje zawsze firma z Holandii, a Wnioskodawca pełni tylko rolę dystrybutora sprzętu i autoryzowanego serwisanta ostateczny nabywca sprzedawanego przez Wnioskodawcę sprzętu może zwrócić się o naprawę gwarancyjną do któregokolwiek z dystrybutorów sprzętu firmy z Holandii lub autoryzowanego serwisanta). Usługi napraw gwarancyjnych Wnioskodawca wykonuje w ramach własnej działalności lub podzleca podmiotom zewnętrznym.

Przebieg usług gwarancyjnych przebiega następująco:

*   ostateczny nabywca sprzedawanych przez Wnioskodawcą urządzeń zgłasza do Wnioskodawcy usterkę sprzętu, serwisant wykonuje naprawę sprzętu bądź to w miejscu działalności Wnioskodawcy, bądź też w miejscu wskazanym przez ostatecznego nabywcę sprzętu (jest to zawsze terytorium RP),
*   po wykonaniu naprawy w ramach gwarancji sporządzany zostaje protokół, w którym określa się zakres wykonanych robót, wykaz zużytych części zamiennych oraz określa ilość kilometrów, w sytuacji gdy naprawy dokonuje się u klienta,
*   protokół taki wysyłany jest do firmy z Holandii do zatwierdzenia; po weryfikacji przez pracowników firmy z Holandii, protokół zostaje wyceniony i zatwierdzony,
*   na podstawie wycenionego (w euro) i zatwierdzonego protokołu z napraw Wnioskodawca wystawia fakturę sprzedaży VAT i wycenia ją wg kursu waluty z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury i tak wyliczona kwota stanowi dla Wnioskodawcy przychód z tytułu świadczenia usług gwarancyjnych;
*   następnie od tej kwoty Wnioskodawca nalicza podatek VAT wg stawki 23% i rozlicza w deklaracji VAT-7 jako podatek należny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 01 stycznia 2010 r. miejsce świadczenia usług gwarancyjnych wykonywanych i rozliczanych w opisany przez Wnioskodawcę sposób znajduje się poza terytorium Polski i w konsekwencji usługi te są czynnościami nie podlegającymi opodatkowaniu VAT na terytorium Polski?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 28b ustawy o VAT miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym nabywca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. W związku z tym, jeśli usługobiorcą jest unijna firma, zatem – mimo że usługi wykonywane są na terytorium kraju i z usług tych tj. naprawy gwarancyjnej korzysta polska firma, ale faktycznym zleceniodawcą oraz usługobiorcą jest firma holenderska – miejscem świadczenia usług gwarancyjnych będzie Holandia, a w Polsce usługi te nie będą podlegały opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ogólna reguła dotycząca miejsca świadczenia usług określona została z dniem 1 stycznia 2010r. w art. 28b ustawy o VAT, wprowadzonym ustawą z dnia 23 października 2009r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 195, poz. 1504).

Generalnie, usługi opodatkowane są w miejscu, gdzie nabywca ma swoją siedzibę jeśli jest on podatnikiem, bowiem w myśl art. 28b ust. 1 ww. ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W przypadku zaś, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 cyt. ustawy o VAT).

Ustęp 3 cyt. artykułu stanowi natomiast, iż w przypadku gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu.

W tym miejscu wskazać należy, że na potrzeby Rozdziału 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług” ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010r., w art. 28a ustawodawca zawarł definicje podatnika.

W myśl art. 28a na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

3.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o VAT. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność uznawaną za działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dokonuje sprzedaży sprzętu geodezyjnego nabywanego w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od firmy z Holandii. Zgodnie z zawartą umową z dostawcą Wnioskodawca zobowiązany jest do wykonywania napraw gwarancyjnych sprzedawanego sprzętu. W związku z tym, że gwarantem pozostaje zawsze firma holenderska, a Wnioskodawca pełni tylko rolę dystrybutora sprzętu i autoryzowanego serwisanta, ostateczny nabywca sprzedawanego przez Wnioskodawcę sprzętu może zwrócić się o naprawę gwarancyjną do któregokolwiek z dystrybutorów sprzętu firmy holenderskiej lub autoryzowanego serwisanta. Usługi napraw gwarancyjnych Wnioskodawca wykonuje w ramach własnej działalności lub podzleca podmiotom zewnętrznym.

Po wykonaniu naprawy w ramach gwarancji sporządzany zostaje protokół, w którym określa się zakres wykonanych robót, wykaz zużytych części zamiennych oraz określa ilość kilometrów, w sytuacji gdy naprawy dokonuje się u klienta. Protokół taki wysyłany jest do firmy holenderskiej do zatwierdzenia, gdzie po weryfikacji przez pracowników firmy holenderskiej protokół zostaje wyceniony i zatwierdzony.

Z powyższego opisu wynika zatem, że Wnioskodawca świadczy usługi gwarancyjne, które na gruncie przepisów ustawy o VAT stanowią świadczenie usług.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia o miejscu opodatkowania usług świadczonych przez Wnioskodawcę, ma właściwe ustalenie podmiotu, dla którego będą one świadczone.

W myśl art. 556 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę zmniejszającą jej wartość lub użyteczność ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub z przeznaczenia rzeczy, jeżeli rzecz nie ma właściwości, o których istnieniu zapewnił kupującego, albo jeżeli rzecz została kupującemu wydana w stanie niezupełnym (rękojmia za wady fizyczne).

Ponadto zgodnie z art. 577 § 1 Kodeksu cywilnego, w wypadku gdy kupujący otrzymał od sprzedawcy dokument gwarancyjny co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że wystawca dokumentu (gwarant) jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, jeżeli wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w gwarancji.

Natomiast w myśl art. 580 § 1 Kodeksu cywilnego, kto wykonuje uprawnienia wynikające z gwarancji, powinien dostarczyć rzecz na koszt gwaranta do miejsca wskazanego w gwarancji lub do miejsca, w którym rzecz została wydana przy udzieleniu gwarancji, chyba że z okoliczności wynika, iż wada powinna być usunięta w miejscu, w którym rzecz znajdowała się w chwili ujawnienia wady.

Zgodnie z art. 580 § 2, gwarant jest obowiązany wykonać obowiązki wynikające z gwarancji w odpowiednim terminie i dostarczyć uprawnionemu z gwarancji rzecz na swój koszt do miejsca wskazanego w paragrafie poprzedzającym. W myśl art. 580 § 3, niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy w czasie od wydania jej gwarantowi do jej odebrania przez uprawnionego z gwarancji ponosi gwarant.

A zatem z powyższych przepisów Kodeksu cywilnego wynika, iż dokonując sprzedaży i wydając dokument gwarancyjny co do jakości rzeczy sprzedanej, gwarant staje się zobowiązanym wobec nabywcy określonego towaru.

Jednakże w rzeczywistości prowadzenia działalności gospodarczej, w miejsce bezpośredniej realizacji swych zobowiązań wynikających z udzielonych gwarancji, gwarant może zdecydować się na zlecenie wykonania tych obowiązków podmiotowi trzeciemu, co może wynikać np. z przewagi kosztowej lub logistycznej takiego rozwiązania. W tym momencie powstaje nowy stosunek cywilnoprawny pomiędzy gwarantem, a tym podmiotem, który to stosunek jednak nie posiada juz związku z gwarancją, o której mowa w art. 577 § 1 Kodeksu cywilnego. Umowa pomiędzy gwarantem, a podmiotem trzecim ma charakter autonomiczny.

Reasumujac powyższe stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie świadczył usługi w zakresie naprawy urządzeń lub dostarczenia rzeczy wolnej od wad na rzecz gwaranta z Holandii, a nie na rzecz klientów zgłaszających urządzenia w ramach gwarancji.

Należy podkreślić, iż Wnioskodawca nie jest zobowiązany wobec klientów realizujących swe uprawnienia wynikające z gwarancji. Wnioskodawca jest natomiast zobowiązany wobec gwaranta, gdyż to na jego zlecenie będzie dokonywać napraw urządzeń lub dostarczenia rzeczy wolnych od wad klientom gwaranta. Ponadto to od gwaranta Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie za przedmiotowe usługi.

A zatem, skoro przedmiotowe usługi, które świadczyć będzie Wnioskodawca, będą świadczone na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT, posiadającego siedzibę oraz miejsce stałego miejsca prowadzenia działalności w Holandii, zastosowanie znajdzie przepis art. 28b ust. 1 ustawy o VAT i miejscem świadczenia tych usług będzie terytorium Holandii.

Ze względu na powyższe, o sposobie rozliczenia podatku od wartości dodanej i jego wysokości, oraz o podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia przesądzają przepisy kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia usługi, tj. w przedmiotowej sprawie będą to przepisy obowiązujące na terytorium Holandii.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są na pisemny wniosek zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie. W związku z powyższym przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.