Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.58.2022.1.JJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-31
Teza: Skutki podatkowe uczestnictwa w strukturze cash poolingu
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; odsetki-odsetki od depozytów bankowych; uczestnicy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik); Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 3

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych uczestnictwa w strukturze cash poolingu. Uzupełnili go Państwo pismem z 16 marca 2022 r. (wpływ 21 marca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka działająca pod firmą: (\`(...)\`) Sp. z o.o. \[dalej: Wnioskodawca lub Spółka\] jest czynnym podatnikiem VAT będącym polskim rezydentem podatkowym. W ramach swojej działalności, grupa kapitałowa \[dalej: Grupa Kapitałowa\], której częścią jest Wnioskodawca, wypracowała szereg rozwiązań w postaci algorytmów i programów służących do rozwoju strategii marketingowych w Internecie. Generalnie rzecz ujmując Grupa Kapitałowa prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie świadczenia na rzecz klientów usług retargetingu cyfrowego w oparciu o tzw. real-time bidding technology w cyfrowych sieciach reklamowych. Ponadto w skład Grupy Kapitałowej wchodzą spółki, skupiają się na tworzeniu i udostępnianiu oprogramowania dla firm w obszarze social media marketingu i obsługi klienta, a także wsparcie działań dot. content marketingu oraz influencer marketingowe.

Grupa Kapitałowa oferuje swoje usługi polegające na wykorzystaniu innowacyjnych technologii pozwalających na precyzyjne dobieranie odbiorców reklam w celu zwiększenia ilości sprzedaży produktów, Spółka zaś prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia na rzecz klientów usług retargetingu cyfrowego w oparciu o tzw. real-time bidding technology w cyfrowych sieciach reklamowych.

Strony i podmioty zaangażowane w umowę

Spółka wraz z innymi podmiotami z Grupy Kapitałowej zamierza przystąpić do umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową - zerowanie sald \[dalej: Umowa cash poolingu\]. Jej stronami będzie:

‒ Bank mający siedzibę w Polsce. Niniejszym bankiem będzie (…), jego obowiązkami będzie zapewnienie infrastruktury technicznej oraz wykonywanie czynności związanych z funkcjonowaniem Umowa cash poolingu; oraz

‒ spółka z Grupy Kapitałowej, która będzie pełnić tzw. funkcję agenta rozliczeniowego struktury \[dalej również jako „Agent”\], tak zwanego – cash pool leadera. Co do zasady należy przyjąć, że będzie on wykonywać pewne niezbędne czynności administracyjne oraz reprezentować będzie przed Bankiem wszystkich uczestników cash poolingu. Zakres jego czynności i obowiązków wynikający z umowy zostanie opisany niżej.

Odnosząc się do zagadnienia innych niż Spółka oraz Agent podmiotów uczestniczących w Umowie cash poolingu, zgodnie z jej postanowieniami włączenie nowego podmiotu do struktury cash poolingu wymagałoby zgody Banku, ale nie wymagałoby zmiany Umowy poprzez jej aneksowanie. Włączenie nowego uczestnika następowałoby na podstawie Zlecenia Włączenia Uczestnika \[dalej: Uczestnik\] dostarczonego bankowi a podpisanego przez Agenta. Na dzień składania wniosku o wydanie niniejszej interpretacji indywidualnej planowane jest uczestnictwo pięciu podmiotów, licząc także Spółkę. Każdy z nich jest:

‒ polskim rezydentem podatkowym,

‒ czynnym podatnikiem podatku VAT, który prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego z tego podatku;

‒ podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą (w rozumieniu regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Niewykluczone jest, że do Umowy cash poolingu mogą również przystąpić w przyszłości inne podmioty z Grupy Kapitałowej, które podobnie jak Wnioskodawca, będą Uczestnikami.

Cel Umowy cash poolingu

Głównym celem wdrożenia Umowy cash poolingu (i tym samym struktury opartej o rozliczenia typu cash pooling) jest możliwość implementacji procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek tworzących Grupę Kapitałową. Tak skrojone zarządzanie zgromadzonymi środkami w znaczny sposób poprawiłoby dostępność środków pieniężnych oraz możliwość łatwiejszego zarządzania bieżącymi przepływami pieniężnymi zarówno pomiędzy członkami Grupy Kapitałowej, jak i jej dostawcami. Powyższy cel zostanie osiągnięty dzięki koncentracji środków pieniężnych wszystkich spółek Grupy Kapitałowej na jednym rachunku rozliczeniowym dla każdej waluty, w której będą prowadzone rachunki jak wskazano poniżej.

Zasady Umowy cash poolingu

Umowa cash poolingu, jest umową cash poolingu typu rzeczywistego. Rozwiązanie stosowane będzie funkcjonowało w więcej niż jednej walucie – tj. w PLN, EUR i USD. Jednocześnie Wnioskodawca, w momencie składania niniejszego Wniosku, nie wyklucza otwarcia w przyszłości rachunków w innych walutach obcych. W celu realizacji założeń wykorzystane zostaną rachunki otwarte już przez Bank i będące na moment składania niniejszego wniosku w posiadaniu Spółki, jak i innych Uczestników, lub/jak i rachunki, które zostaną założone dodatkowo o czym mowa w zdaniu poprzedzającym. Posiadany przez Agenta rachunek będzie uznany za Rachunek Główny, zaś rachunki pozostałe będą rachunkami pozostałych uczestników. Przedmiotowe rachunki będą prowadzone w walucie polskiej – PLN, w walucie Euro oraz w USD – dolarze amerykańskim. Powyższe oznacza, że każdy z podmiotów będzie w posiadaniu co najmniej trzech rachunków w powyższych walutach (PLN, EUR, USD), a także Agent będzie miał trzy Rachunki Główne w każdej z powyższych walut (PLN, EUR, USD). Umowa dopuszcza otwarcie rachunków w innych walutach. W ramach realizacji cash poolingu rzeczywistego (zgodnie z Umową cash poolingu), w trakcie każdego dnia roboczego Bank będzie wykonywał następujące operacje (przy czym działania te będą wykonywane w pionach walutowych, to znaczy dla każdej waluty z osobna):

‒ Na zakończenie danego dnia roboczego będzie dochodziło do konsolidacji sald Uczestników (w tym Wnioskodawcy) przy użyciu Rachunku Głównego Agenta. Konsolidacja będzie dokonywana w taki sposób, aby efektem dziennej konsolidacji sald był zerowy stan Rachunku Uczestnika na koniec każdego dnia.

‒ Środki wynikające z dodatniego salda na Rachunku Uczestnika będą przenoszone na Rachunek Główny Agenta, z kolei ujemne salda na Rachunku Uczestnika będą pokrywane ze środków zgromadzonych na Rachunku Głównym Agenta.

Wskazany powyżej mechanizm będzie opierał się na instytucji subrogacji uregulowanej w art. 518 Kodeksu cywilnego. Każdy Uczestnik (w tym Spółka) wykorzystujący Limit Zadłużenia nieodwołalnie wyrazi zgodę na to, aby na koniec każdego dnia roboczego Agent, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku, a Agent nieodwołalnie wyrazi zgodę, aby na koniec każdego Dnia Roboczego, każdy inny Uczestnik, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku.

Nadto, mogą pojawić się sytuacje (tj. gdy saldo żadnego z Uczestników nie będzie ujemne i jednocześnie brak jest zobowiązań Agenta wobec Banku), w których Agent przejmie długi Banku względem Uczestników posiadających saldo dodatnie istniejące w Rachunkach Uczestników, w trybie art. 519 § 1 kodeksu cywilnego. Celem przejęcia długów Bank przeleje na Właściwe Rachunki Agenta kwotę w wysokości wartości nominalnej tych długów.

W związku z takim mechanizmem, jeżeli za dany dzień na Rachunku Uczestnika wystąpi saldo dodatnie, Uczestnikowi przysługiwać będą odsetki. W przeciwnym wypadku, tj. gdy na Rachunku Uczestnika wystąpi saldo ujemne, Uczestnik będzie obciążany z tego tytułu odsetkami. Odsetki będą w imieniu Agenta obliczane i rozliczane przez Bank w okresach miesięcznych. Powyższe rozliczenia obwarowane będą odpowiednimi limitami dziennymi ustalonymi zarówno dla rachunków poszczególnych Uczestników (w tym Wnioskodawcy), jak i rachunku Agenta, jak i jednym globalnym limitem płynności. Powyższe będzie skutkować tym, że operacje obciążeniowe na poszczególnych rachunkach będą realizowane do momentu, w którym zostanie przekroczony limit dzienny lub globalny. Co istotne, będą one procesowane zgodnie z kolejnością składania dyspozycji przez poszczególnych uczestników. Każdy Uczestnik zobowiązuje się spłacić saldo ujemne występujące na jego rachunku w terminie do końca dnia roboczego, w którym takie saldo powstało.

Podsumowując powyższe, na podstawie ustaleń pomiędzy stronami Umowy cash poolingu Bank będzie wyliczał w pierwszej kolejności saldo odsetek należnych/naliczonych na Rachunku Głównym wobec Spółki, a następnie saldo odsetek należnych, a obliczonych na podstawie salda wewnątrzgrupowego pomiędzy Rachunkiem Głównym, a każdym z rachunków szczegółowych. W zależności od tego, który z Uczestników (w tym Wnioskodawca) będzie zobowiązany do zapłaty odsetek, czy uprawniony do otrzymania odsetek, wyliczone odsetki będą pobierane z rachunków szczegółowych i przekazywane na konto Agenta lub będą pobierane od Agenta i przekazywane na rachunki uczestników.

Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie. Wynagrodzenie będzie płatne zarówno przez Agenta, jak i przez Uczestników.

Czynności Agenta

Stosownie do regulacji zawartych w Umowie cash poolingu, Agent będzie upoważniony przez każdego z Uczestników do wykonywania, następujących czynności w imieniu lub na rzecz każdego z Uczestników:

1) podpisywania zlecenia włączenia Uczestnika do Umowy cash poolingu i otrzymania jego akceptacji od Banku,

2) podpisywania zlecenia dodania rachunku Uczestnika i otrzymania jego potwierdzenia od Banku,

3) podpisywania z Bankiem i innymi podmiotami, w imieniu Uczestników, aneksu do Umowy cash poolingu, na mocy którego inne podmioty staną się Uczestnikami na warunkach określonych w Umowie cash poolingu,

4) podpisywania z Bankiem aneksu do Umowy cash poolingu, na mocy którego dotychczasowy Uczestnik przestaje być stroną Umowy cash poolingu bądź określony Rachunek przestanie być objęty postanowieniami Umowy cash poolingu,

5) podpisywania z Bankiem aneksu do Umowy cash poolingu zmieniającego inne postanowienia Umowy cash poolingu,

6) dokonywania zmian treści załączników do Umowy cash poolingu,

7) zmieniania tych warunków wykonywania Umowy cash poolingu, które zgodnie z jej postanowieniami mogą być dokonywane za pośrednictwem systemu bankowości elektronicznej,

8) wykonywania wszelkich innych czynności faktycznych lub prawnych, w tym składania dyspozycji, które zgodnie z treścią Umowy cash poolingu lub załącznika do niej, są realizowane przez Agenta w imieniu lub na rzecz Uczestnika,

9) reprezentowania każdego z Uczestników we wszystkich sprawach związanych z Umową cash poolingu, w tym do negocjowania lub uzgadniania czynności określonych w pkt 1) – 8) powyżej lub podpisywania w imieniu każdego z Uczestników wszelkich innych dokumentów lub oświadczeń związanych z realizacją Umowy cash poolingu,

10) otrzymywania lub odbierania oświadczeń od innych stron Umowy lub od innych podmiotów, a dotyczących ww. spraw.

Za ww. czynności Agentowi nie będzie przysługiwać wynagrodzenie. Równocześnie, żadnemu z Uczestników nie będzie przysługiwało jakiekolwiek odrębne przysporzenie za wykonywanie czynności w ramach Umowy cash poolingu.

Charakter działań Uczestnika

Udział Spółki w przedmiotowej strukturze cash poolingowej (dalej System) funkcjonującej na zasadach określonych w Umowie Cash poolingu będzie miał co do zasady charakter bierny.

Wnioskodawca powierzy Bankowi zarządzanie rachunkami na podstawie Umowy cash poolingu i w relacji z innymi Uczestnikami ograniczą się jedynie do ograniczonych czynności formalno-technicznych (np. informowanie Banku o określonych w Umowie cash poolingu zdarzeniach, w szczególności takich, których wystąpienie spowoduje lub może spowodować jakiekolwiek zagrożenie prawidłowości realizacji Umowy cash poolingu). Konsekwentnie, w opinii Wnioskodawcy, uczestnictwo Spółki w Umowie cash poolingu będzie obejmowało techniczne czynności pomocnicze służące świadczeniu przez Bank usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową.

**Pytania**

1) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z uczestnictwem w powyższej Umowie Cash poolingu w charakterze Uczestnika, w tym w szczególności w związku z dokonywaniem transferu środków oraz transferu odsetek (otrzymywanych i wypłacanych przez Spółkę w ramach opisanej struktury wprowadzonej Umową cash poolingu), Spółka nie będzie świadczyć jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Uczestników, tj. Spółka nie będzie działać w charakterze podatnika VAT z tego tytułu i nie będzie wykonywać czynności opodatkowanych VAT, które podlegałyby wykazaniu w rozliczeniach VAT Spółki?

2) Czy wartość sald na Rachunkach Wnioskodawcy, podlegających konsolidacji w ramach Umowy cash poolingu, jak również kwoty odsetek pobieranych z rachunków Wnioskodawcy bądź wpłacanych na jego rachunki w ramach rozliczenia Systemu powinny wpływać na rozliczenia VAT Wnioskodawcy? W szczególności

(i) czy powinny wpływać na podstawę opodatkowania VAT z tytułu nabycia/świadczenia usług związanych z udziałem Spółki w Systemie lub

(ii) czy powinny być uwzględniane w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT lub strukturze sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy, w związku z uczestnictwem w powyższej Umowie Cash poolingu w charakterze Uczestnika w tym w szczególności w związku z dokonywaniem transferu środków oraz transferu odsetek (otrzymywanych i wypłacanych przez Spółkę w ramach opisanej Struktury), Spółka nie będzie świadczyć jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Uczestników, tj. Spółka nie będzie działać w charakterze podatnika VAT z tego tytułu i nie będzie wykonywać czynności opodatkowanych VAT, które podlegałyby wykazaniu w rozliczeniach VAT Spółki.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy, wartość sald na rachunku transakcyjnym Spółki, podlegających konsolidacji w ramach Systemu, jak również kwoty odsetek pobieranych z rachunku Wnioskodawcy, bądź wpłacanych na jego rachunek w ramach rozliczenia Systemu, nie powinny wpływać na rozliczenia VAT Wnioskodawcy, w szczególności:

‒ nie powinny wpływać na podstawę opodatkowania VAT z tytułu nabycia/świadczenia usług związanych z udziałem Spółki w Umowie cash poolingu; oraz

‒ nie powinny być uwzględniane w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT lub strukturze sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uczestnictwem w Umowie cash poolingu, nie będzie on wykonywać czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wszystkie czynności wykonywane w ramach Umowy cash poolingu w związku z zarządzaniem płynnością finansową będą się składały na kompleksową Usługę, świadczoną w całości i wyłącznie przez Bank na rzecz poszczególnych Uczestników oraz Agenta. Bank za świadczenie ww. kompleksowej Usługi w ramach Umowy zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej pobierać będzie wynagrodzenie w postaci opłat, prowizji.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

‒ odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

‒ eksport towarów;

‒ import towarów na terytorium kraju;

‒ wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

‒ wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Odwołując się do treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jakkolwiek wskazać należy na szerokie rozumienie pojęcia świadczenia usług na gruncie przepisów polskiej ustawy o VAT, to jednak aktywność, w ramach której Spółka będzie jedynie udostępniać swoje rachunki bankowe oraz zgromadzone na nich środki pieniężne nie spełnia definicji świadczenia usługi.

Zauważyć należy, że świadczenie usługi zakłada istnienie podmiotu będącego jego odbiorcą (konsumentem usługi). Musi to być podmiot inny niż wykonujący usługę. Daną czynność można więc opodatkować podatkiem VAT jedynie wtedy, gdy pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Na tym tle zauważyć należy, w ramach opisanej Umowy Cash poolingu Spółka nie będzie zawierała odrębnych transakcji z innymi Uczestnikami lub Agentem, jak też nie będzie świadczyła na rzecz pozostałych Uczestników lub Agenta. Rola Wnioskodawcy będzie miała charakter bierny i będzie sprowadzała się jedynie do udostępniania Bankowi rachunków bankowych w celu umożliwienia Bankowi realizacji jego obowiązków. Należy podkreślić, że to Bank jest podmiotem, który będzie świadczył usługę na podstawie Umowy cash poolingu. Wskazana usługa Banku będzie ściśle związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez wszystkich Uczestników oraz Agenta i ma służyć wspólnemu, możliwie najbardziej efektywnemu zarządzaniu posiadanymi środkami pieniężnymi, efektywnemu finansowaniu bieżących potrzeb Uczestników Systemu w zakresie kapitału obrotowego oraz poprawie płynności finansowej poszczególnych Uczestników Systemu, jak i całej grupy przedsiębiorców. A zatem, uznać należy, że czynności wykonywane przez Uczestników systemu, w tym Agenta, umożliwiające dokonywanie Bankowi odpowiednich transferów środków finansowych w ramach Cash poolingu nie stanowią odrębnego świadczenia usług, lecz jedynie elementy pomocnicze, niezbędne dla prawidłowego świadczenia przez Bank Usługi.

Należy zwrócić uwagę, że w kwestii opodatkowania umowy cash poolingu wypowiedziano się m.in. w interpretacji indywidualnej nr 0111-KDIB3-1.4012.703.2017.2.ICz z 8 stycznia 2018 r. gdzie wskazano, że: „Należy zauważyć, że polskie przepisy podatkowe nie regulują kwestii opodatkowania umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana – umowa cash poolingu – porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik tego typu umów nie wie, czy jego środki zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu.

Ponadto, dla uznania, że dostawa towaru lub świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, czy odbiorcy usługi zapłaty.

W konsekwencji, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegała tylko ta dostawa lub świadczenie usług, w przypadku których istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Usługą będzie jednak tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia.

Tak więc, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zatem, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za opłatę, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego”.

Skoro zatem celem udziału każdego z Uczestników i Agenta będzie zoptymalizowanie własnych rozliczeń finansowych, a więc czynności te nie będą dokonywane w celu świadczenia usługi na rzecz innego/konkretnego podmiotu uczestniczącego w ramach grupy, to nie można mówić o jakiejkolwiek formie świadczenia.

Uczestnicy nie będą otrzymywali żadnego wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w Umowie cash poolingu. Jak bowiem wskazano, Uczestnicy (stosownie do ich pozycji finansowej) będą uprawnieni jedynie do otrzymania odsetek od nadwyżek naliczanych w konsekwencji zarządzania przez Bank środkami na Rachunkach. Również Agent nie będzie uprawniony do otrzymania jakiegokolwiek odrębnego przysporzenia za wykonywanie czynności w ramach Cash poolingu. W konsekwencji, uznać należy, że transfer środków pieniężnych dokonywany w ramach Cash poolingu pomiędzy Uczestnikami i Agentem (na skutek rozdzielenia korzyści i kosztów wygenerowanych w związku z funkcjonowaniem Systemu) nie będzie stanowił wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Zatem należy stwierdzić, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, z perspektywy Spółki jako Uczestnika systemu działającego na zasadach określonych w Umowie cash poolingu, czynności wykonywane przez niego w ramach tej Umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowym systemie działającym na zasadach określonych w Umowie cash poolingu w roli usługodawcy występuje jedynie Bank, gdyż dokonuje kompleksowej Usługi zarządzania płynnością finansową w związku z czym pobiera miesięczne wynagrodzenie w formie prowizji i opłat.

Uczestnicy (w tym Spółka) działający w charakterze usługobiorców podejmują jedynie działania pomocnicze/techniczne, które umożliwia efektywne wyświadczenie oferowanej usługi wynikającej z Umowy cash poolingu.

Reasumując powyższe, brak jest podstaw dla przyjęcia, że Spółka będzie świadczyć jakiekolwiek usługi, a tym samym udział w systemie w charakterze Uczestnika nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ocenie Spółki efektem Umowy cash poolingu jest usługa, wykonywana przez Bank. Natomiast uczestnictwo i wykonywanie czynności technicznych, w tym w charakterze Agenta, w Umowie cash poolingu nie jest żadnym świadczeniem.

Na marginesie, Spółka, wskazuje, że powyższe stanowisko potwierdzone zostało w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe. Takie podejście zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej między innymi w poniższych interpretacjach indywidualnych:

‒ z 11 marca 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.630.2020.4.NF;

‒ z 15 marca 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.682.2020.3.RK;

‒ z 19 marca 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.633.2020.3.PM;

‒ z 24 maja 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.192.2021.DM;

‒ z 3 grudnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.679.2021.3.DS.

Ad 2.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, czynności w ramach usługi zarządzania płynnością finansową zgodnie z Umową cash poolingu wykonywane będą zasadniczo przez Bank. W ocenie Spółki, jej zaangażowanie w realizację Umowy cash poolingu (podobnie jak pozostałych Uczestników) będzie głównie sprowadzać się do udostępnienia rachunku transakcyjnego (prowadzonego przez Bank) na potrzeby świadczenia usługi cash poolingu Poza tym Spółka nie będzie przejawiać żadnej dodatkowej aktywności w zakresie struktury zarządzania płynnością finansową realizowanej na podstawie Umowy cash poolingu.

Uwzględniając powyższe wskazania, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno:

‒ wartość sald na Rachunkach Wnioskodawcy podlegających konsolidacji, jak również

‒ kwoty odsetek pobierane z/wpłacane na jego Rachunków;

nie powinny w żaden sposób wpływać na rozliczenia VAT Spółki.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy, dwukierunkowe transfery odsetek pomiędzy poszczególnymi rachunkami nie powinny być uwzględniane w podstawie opodatkowania VAT z tytułu nabycia lub świadczenia przez Spółkę usług, gdyż:

‒ zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w odniesieniu do pytania nr 1, uczestnictwo Spółki w Umowie cash poolingu nie wiąże się ze świadczeniem usług ze strony Wnioskodawcy; oraz

‒ Spółka ponosi na rzecz Banku wynagrodzenie w postaci różnego rodzaju opłat (stąd odsetki pozbawione są charakteru wynagrodzenia za usługi świadczone przez/na rzecz Spółki).

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, wartości sald na rachunkach Wnioskodawcy (podlegające konsolidacji), jak i kwoty odsetek nie powinny być uwzględniane w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT lub strukturze sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje, z pewnymi zastrzeżeniami, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Natomiast, jak wynika z art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeśli wyodrębnienie całości lub części kwot nie jest możliwe, to kwota podatku naliczonego podlegająca odliczeniu ustalana jest na podstawie proporcji. Proporcję tę ustala się zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Mając na uwadze brzmienie powyższych regulacji udział Wnioskodawcy (w charakterze Uczestnika) w Umowie cash poolingu nie wiąże się z wykonywaniem przez Spółkę czynności innych niż jej działalność gospodarcza oraz czynności pomocniczych umożliwiających świadczenie usług przez Bank, a zatem nie wiąże się z dokonywaniem sprzedaży zwolnionej od VAT. Wnioskodawca jedynie nabywa usługę od Banku (optymalne zarządzanie płynnością finansową), związaną z i wspomagającą prowadzoną działalność gospodarczą. W rezultacie, w ocenie Spółki, wartość sald na Rachunkach, jak i kwoty odsetek pobieranych z/wpłacanych na Rachunki w ramach partycypacji w Systemie, nie powinny mieć wpływu na rozliczenia VAT Spółki. Innymi słowy, powyższe wartości nie powinny być uwzględniane w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT (w tym w szczególności nie powinny być uznawane za obrót, w związku z którym Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego) lub w strukturze sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (w tym w szczególności nie powinny być uznawane jako kwoty dotyczące działań Spółki niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą).

Powyższe stanowisko znajduje również swoje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:

‒ z dnia 3 kwietnia 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-3.4512.61.2017.1.PR;

‒ z dnia 9 kwietnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.109.2020.1.EK;

‒ z dnia 28 czerwca 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.116.2021.2.MR.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒ w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

‒ istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

‒ wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

‒ istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

‒ odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

‒ istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższych zapisów wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

‒ w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

‒ w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia, czy konkretna, nieodpłatna czynność podlega opodatkowaniu w związku z uznaniem jej za odpłatne świadczenie usług, istotny jest cel jej świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem VAT będącym polskim rezydentem podatkowym. Grupa kapitałowa, której Państwo są częścią, prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie świadczenia na rzecz klientów usług retargetingu cyfrowego w oparciu o tzw. real-time bidding technology w cyfrowych sieciach reklamowych.

Wraz z innymi podmiotami z Grupy Kapitałowej zamierzają Państwo przystąpić do umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową – zerowanie sald (Umowa cash poolingu). Jej stronami będzie:

*   Bank mający siedzibę w Polsce, niniejszym bankiem będzie Powszechna Kasa Oszczędności Bank Polski Spółka Akcyjna, jego obowiązkami będzie zapewnienie infrastruktury technicznej oraz wykonywanie czynności związanych z funkcjonowaniem Umowy cash poolingu; oraz
*   spółka z Grupy Kapitałowej, która będzie pełnić tzw. funkcję agenta rozliczeniowego struktury, tak zwanego – cash pool leadera (Agent). Co do zasady należy przyjąć, że będzie on wykonywać pewne niezbędne czynności administracyjne oraz reprezentować będzie przed Bankiem wszystkich uczestników cash poolingu.

Umowa cash poolingu, jest umową cash poolingu typu rzeczywistego. Rozwiązanie stosowane będzie funkcjonowało w więcej niż jednej walucie. Nie wykluczają Państwo otwarcia w przyszłości rachunków w innych walutach obcych. W celu realizacji założeń wykorzystane zostaną rachunki otwarte już przez Bank i będące na moment składania niniejszego wniosku w Państwa posiadaniu, jak i innych Uczestników, lub/jak i rachunki, które zostaną założone dodatkowo. Posiadany przez Agenta rachunek będzie uznany za Rachunek Główny, zaś rachunki pozostałe będą rachunkami pozostałych uczestników. Przedmiotowe rachunki będą prowadzone w PLN, w Euro oraz w USD.

Powyższe oznacza, że każdy z podmiotów będzie w posiadaniu co najmniej trzech rachunków, a także Agent będzie miał trzy Rachunki Główne.

W ramach realizacji cash poolingu rzeczywistego, w trakcie każdego dnia roboczego Bank będzie wykonywał następujące operacje (przy czym działania te będą wykonywane w pionach walutowych, to znaczy dla każdej waluty z osobna):

‒ Na zakończenie danego dnia roboczego będzie dochodziło do konsolidacji sald Uczestników (w tym Państwa) przy użyciu Rachunku Głównego Agenta. Konsolidacja będzie dokonywana w taki sposób, aby efektem dziennej konsolidacji sald był zerowy stan Rachunku Uczestnika na koniec każdego dnia.

‒ Środki wynikające z dodatniego salda na Rachunku Uczestnika będą przenoszone na Rachunek Główny Agenta, z kolei ujemne salda na Rachunku Uczestnika będą pokrywane ze środków zgromadzonych na Rachunku Głównym Agenta.

Wskazany powyżej mechanizm będzie opierał się na instytucji subrogacji uregulowanej w art. 518 Kodeksu cywilnego. Każdy Uczestnik (w tym Państwo) wykorzystujący Limit Zadłużenia nieodwołalnie wyrazi zgodę na to, aby na koniec każdego dnia roboczego Agent, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku, a Agent nieodwołalnie wyrazi zgodę, aby na koniec każdego Dnia Roboczego, każdy inny Uczestnik, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku.

Mogą pojawić się sytuacje (tj. gdy saldo żadnego z Uczestników nie będzie ujemne i jednocześnie brak jest zobowiązań Agenta wobec Banku), w których Agent przejmie długi Banku względem Uczestników posiadających saldo dodatnie istniejące w Rachunkach Uczestników, w trybie art. 519 § 1 kodeksu cywilnego. Celem przejęcia długów Bank przeleje na Właściwe Rachunki Agenta kwotę w wysokości wartości nominalnej tych długów.

Powyższe rozliczenia obwarowane będą odpowiednimi limitami dziennymi ustalonymi zarówno dla rachunków poszczególnych Uczestników (w tym Państwa), jak i rachunku Agenta, jak i jednym globalnym limitem płynności. Powyższe będzie skutkować tym, że operacje obciążeniowe na poszczególnych rachunkach będą realizowane do momentu, w którym zostanie przekroczony limit dzienny lub globalny. Co istotne, będą one procesowane zgodnie z kolejnością składania dyspozycji przez poszczególnych uczestników. Każdy Uczestnik zobowiązuje się spłacić saldo ujemne występujące na jego rachunku w terminie do końca dnia roboczego, w którym takie saldo powstało.

Bank będzie wyliczał w pierwszej kolejności saldo odsetek należnych/naliczonych na Rachunku Głównym wobec Państwa, a następnie saldo odsetek należnych, a obliczonych na podstawie salda wewnątrzgrupowego pomiędzy Rachunkiem Głównym, a każdym z rachunków szczegółowych. W zależności od tego, który z Uczestników (w tym Państwo) będzie zobowiązany do zapłaty odsetek, czy uprawniony do otrzymania odsetek, wyliczone odsetki będą pobierane z rachunków szczegółowych i przekazywane na konto Agenta lub będą pobierane od Agenta i przekazywane na rachunki uczestników.

Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie. Wynagrodzenie będzie płatne zarówno przez Agenta, jak i przez Uczestników.

Udział Państwa w przedmiotowej strukturze cash poolingowej funkcjonującej na zasadach określonych w Umowie Cash poolingu będzie miał co do zasady charakter bierny. Powierzą Państwo Bankowi zarządzanie rachunkami na podstawie Umowy cash poolingu i w relacji z innymi Uczestnikami ograniczą się jedynie do ograniczonych czynności formalno-technicznych (np. informowanie Banku o określonych w Umowie cash poolingu zdarzeniach, w szczególności takich, których wystąpienie spowoduje lub może spowodować jakiekolwiek zagrożenie prawidłowości realizacji Umowy cash poolingu). Konsekwentnie, w Państwa opinii, uczestnictwo Spółki w Umowie cash poolingu będzie obejmowało techniczne czynności pomocnicze służące świadczeniu przez Bank usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową.

Wątpliwości Państwa w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy w związku z uczestnictwem w Umowie Cash poolingu w charakterze Uczestnika nie będą Państwo działać w charakterze podatnika VAT świadczącego usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że polskie przepisy podatkowe nie zawierają regulacji dotyczących umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana – umowa cash poolingu porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Usługa cash poolingu jest zatem usługą zazwyczaj wykonywaną przez bank. Natomiast uczestnictwo w strukturze cash poolingu nie jest żadnym świadczeniem. Należy pamiętać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów/świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi bowiem być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik podatku VAT.

Z uwagi na cechy charakterystyczne systemu Cash Poolingu należy zauważyć, że w niniejszej sprawie, w roli usługodawcy występuje Bank, który będzie obsługiwał umowę Cash Poolingu. Obowiązkami Banku będzie zapewnienie infrastruktury technicznej oraz wykonywanie czynności związanych z funkcjonowaniem Umowy cash poolingu. Bank wykonuje na rzecz Państwa oraz pozostałych Uczestników, szereg czynności. W praktyce więc, to Bank jako usługodawca, a więc podmiot organizujący operacje konsolidacji środków pieniężnych podmiotów uczestniczących w strukturze Cash Poolingu, dla tych usług jest podatnikiem VAT.

Państwo jako Uczestnik systemu Cash Poolingu nie będą świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W przedmiotowej sprawie, jak wynika z wniosku, zapewnienie infrastruktury technicznej oraz wykonywanie czynności związanych z funkcjonowaniem Umowy Cash pooling będzie leżało w gestii Banku. Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie. Wynagrodzenie będzie płatne zarówno przez Uczestników, w tym Państwa, jak i Agenta. Państwa udział w strukturze cash poolingowej jako Uczestnia będzie co do zasady bierny. Ograniczą się Państwo jedynie do ograniczonych czynności formalno-technicznych (np. informowanie Banku o określonych w Umowie cash poolingu zdarzeniach, w szczególności takich, których wystąpienie spowoduje lub może spowodować jakiekolwiek zagrożenie prawidłowości realizacji Umowy cash poolingu). Nie będzie Państwu przysługiwało jakiekolwiek odrębne przysporzenie za wykonywanie czynności w ramach Umowy cash poolingu.

Zatem należy stwierdzić, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Państwa jako Uczestnika umowy zarządzania płynnością finansową, ograniczone czynności formalno-techniczne wykonywane przez Państwa w ramach tej umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym, otrzymane przez Państwa odsetki nie będą stanowiły wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Podejmowane przez Państwa czynności w ramach opisanej umowy nie będą również stanowiły nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z opłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, gdyż treść wniosku nie wskazuje, by miały one służyć do celów innych niż Państwa działalność gospodarcza.

W związku z powyższym, działalność Państwa jako Uczestnika w ramach Umowy cash pooling, w związku z przystąpieniem do Systemu i korzystaniem z cash poolingu, nie będzie stanowiła świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, zatem nie będą Państwo podatnikiem VAT z tego tytułu. W związku z przystąpieniem do opisanego Systemu i udostępnieniem swojego rachunku transakcyjnego na potrzeby rozliczeń, dokonywanych w ramach Systemu oraz pełnieniem roli Uczestnika, nie będą Państwo wykonywać czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości budzi również kwestia, czy wartość sald na Państwa Rachunkach, podlegających konsolidacji w ramach Umowy cash poolingu, jak również kwoty odsetek pobieranych z Państwa rachunków bądź wpłacanych na Państwa rachunki w ramach rozliczenia Systemu powinny wpływać na Państwa rozliczenia VAT, w szczególności czy powinny wpływać na podstawę opodatkowania VAT z tytułu nabycia/świadczenia usług związanych z Państwa udziałem w Systemie lub czy powinny być uwzględniane w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT lub strukturze sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie natomiast z treścią art. 90 ust. 1 ustawy,

w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy,

jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy,

proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Należy również zauważyć, że w świetle art. 90 ust. 6 ustawy,

do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Jak wskazano powyżej, działania podejmowane przez Państwa jako Uczestnika w związku z uczestnictwem w Umowie cash poolingu stanowią czynności pomocnicze dla Banku, nie stanowią świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy. Odsetki uzyskane przez Państwa w związku z uczestnictwem w Systemie nie stanowią wynagrodzenia z tytułu ich świadczenia. Państwo jako Uczestnik nie będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji powyższego, wartość sald na Państwa Rachunkach, podlegających konsolidacji w ramach Umowy, jak również kwoty odsetek pobieranych z rachunków Państwa jako Uczestnika bądź wpłacanych na Państwa rachunki w ramach rozliczenia Systemu nie powinny wpływać na Państwa rozliczenia VAT, nie powinny być również uwzględniane w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. Kalkulacja tego współczynnika nie obejmuje bowiem kwot, które związane są z czynnościami wyłączonymi z zakresu opodatkowania VAT.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Wspominane wyżej cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. Przez cele inne niż działalność gospodarcza rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Takimi sferami będą przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatna działalność statutowa.

Analiza przytoczonych przepisów prowadzi do wniosku, że obowiązek ustalania zakresu prawa do odliczenia VAT naliczonego przy wykorzystaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a uzależniony został od łącznego spełnienia następujących warunków:

‒ podatnik wykonuje zarówno czynności, które mają związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jak i czynności, które nie wykazują takiego związku;

‒ podatnik nabywa towary/usługi zarówno dla celów czynności, które mają związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jak i czynności, które nie wykazują takiego związku;

‒ podatnik nie jest w stanie przyporządkować w całości nabywanych towarów/usług wyłącznie do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, należy zaznaczyć, że wskazane w opisie zdarzenia przyszłego okoliczności prowadzą do wniosku, że w opisanej sytuacji mamy do czynienia z czynnościami (cash poolingu), które towarzyszą działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu Państwa działalności. Uczestnictwo w systemie Cash Poolingu ma na celu możliwość implementacji procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek tworzących Grupę Kapitałową.

Mając na uwadze powyższe, wartość sald na Państwa Rachunkach, podlegających konsolidacji w ramach Systemu, jak również kwoty odsetek pobieranych z rachunków Państwa bądź wpłacanych na Państwa rachunki w ramach rozliczenia Systemu nie będą wpływały na Państwa rozliczenia VAT i nie powinny być uwzględniane w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Płatności te będą mieścić się w sferze działalności gospodarczej Państwa wskazanej w art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, a tym samym w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania 2 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).