Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1258/11/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-12-01
Teza: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług w związku z produkowanymi wyrobami.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; reklama
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2011 r. (data wpływu 9 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowanie nieodpłatnego przekazania i zużycia towarów -**jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowanie nieodpłatnego przekazania i zużycia towarów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca będący Spółdzielnią w ramach działalności gospodarczej prowadzi produkcję pieczywa, świeżych wyrobów ciastkarskich i ciastek we własnym zakładzie piekarsko-ciastkarskim. Wyroby z tej produkcji tj. pieczywo- chleb, bułki i wyroby ciastkarskie - ciasta, torty i ciastka sprzedawane są we własnych sklepach oraz na rzecz innych odbiorców, prowadzących działalność gospodarczą-handlową. Ponadto Wnioskodawca sprzedaje również pieczywo i wyroby ciastkarskie do ośrodków wczasowych i sanatoryjnych, prowadzących stołówki dla kuracjuszy.

W różnych sytuacjach, tj. jako próbka do kolejnej oferty, pokaz nowych smaków czy receptur, czasami jako poczęstunek, przekazywane są nieodpłatnie należące do spółdzielni wyroby ciastkarskie z własnej produkcji kontrahentom, pracownikom i byłym pracownikom na różnych spotkaniach. Występują przypadki przekazania wyrobów ciastkarskich do zużycia na cele pracowników na spotkaniach okolicznościowych czy integracyjnych, udziałowcom na corocznych spotkaniach omawiania wyników i walnych zgromadzeniach oraz spotkaniach członków organów nadzorczych w tym Rady Nadzorczej. W ciągu roku zdążają się również przekazania wyrobów ciastkarskich z własnej produkcji w formie darowizny dla szkół, fundacji, czy innych stowarzyszeń z okazji różnych jubileuszy i innych obchodów okolicznościowych. W każdym przypadku jest to przekazanie towarów wytworzonych w ramach własnej działalności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nieodpłatne przekazanie lub zużycie towarów własnych, wytworzonych w ramach prowadzonej działalności na cele wymienione w opisanym stanie faktycznym, tj. jako darowizny, lub do zużycia przez pracowników, byłych pracowników, udziałowców, członków spółdzielni, członków stowarzyszeń, kontrahentów i innych przedstawicieli podmiotów prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wytworzone towary własne, tj. wyroby piekarnicze i ciastkarskie przekazane nieodpłatnie do zużycia lub jako darowizna nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazuje, iż wg art. 7. ust. 2 w powiązaniu z art. 5 ust. 1 pkt 1 opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega dostawa, w tym również przekazanie nieodpłatne i wszelkie inne darowizny towarów należących do przedsiębiorstwa, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów. Wg Wnioskodawcy, przekazywane nieodpłatnie lub jako darowizna towary, o których mowa w stanie faktycznym, nie są nabyte przez Spółdzielnię, są jej własnością poprzez wytworzenie.

Zdaniem Wnioskodawcy, do towarów wytworzonych i przekazywanych nieodpłatnie nie ma zastosowania art. 7 ust. 2 wyżej cytowanej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl natomiast art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Jednocześnie z treści art. 7 ust. 3 ustawy wynika, iż przepisu ust. 2 nie stusuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Art. 7 ust. 4 ww. ustawy definiuje prezenty o małej wartości, przez które rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 7 ustawy, przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne, bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki.

Wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji potrzeb osobistych, można jednak przyjąć, że potrzebami osobistymi są te, których realizacja nie jest związana ze stosunkiem pracy. A zatem potrzeby osobiste to te, których zaspokojenie wynika z dobrej woli pracodawcy. Natomiast potrzeby pracownicze to te, których spełnienie nie wynika z autonomii woli stron, ale do zaspokajania których pracodawca jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa, np.: przepisów Kodeksu pracy, przepisów innych ustaw regulujących prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, postanowień zbiorowych układów pracy, postanowień porozumień zbiorowych, przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, itp.

Analizując treść art. 7 ust. 2 ustawy należy wskazać, iż opodatkowaniu podlega, zgodnie z pkt 1, przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste ściśle wymienionych osób, a zgodnie z pkt 2 tego przepisu, wszelkie inne darowizny. Skutkiem tak sformułowanych norm prawnych jest przyjęcie, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w trybie art. 7 ust. 2 ustawy, podlega wszelkie przekazanie towarów, natomiast zużycie – tylko na rzecz podmiotów wymienionych w pkt 1 tego przepisu.

Nie podlegają zatem opodatkowaniu nieodpłatne czynności zużycia towarów na cele związane z prowadzoną działalnością, w przypadku gdy beneficjentem jest np. kontrahent przedsiębiorcy (potencjalny kontrahent) – osoba trzecia, niebędąca pracownikiem, udziałowcem ani inną osobą wymienioną w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, a także zużycie towarów na cele własne prowadzonej działalności gospodarczej. Opodatkowaniu nie podlega także zużycie towarów przez pracowników przedsiębiorstwa i innych osób wymienionych w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy w trakcie spotkań, narad i szkoleń przeprowadzanych w zakładzie pracy, bowiem w tym przypadku nie ma miejsca zużycie towarów na cele osobiste pracowników lecz zużycia te mają (pośredni) związek z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Z treści przytoczonych przepisów wynika również, że nieodpłatne przekazanie próbek, umożliwiających klientom (potencjalnym klientom) poznanie właściwości towarów oferowanych przez podatnika, a dzięki temu wychwycenie ich zalet lub wad oraz różnic w porównaniu z innymi produktami dostępnymi na rynku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy jednak zauważyć, że o uznaniu towaru za próbkę, obok innych przesłanek, decyduje brak charakteru handlowego przekazania, oceniany ze względu na ilość lub wartość przekazywanych przez podatnika próbek. Kryteria te należy przy tym odnieść do próbek towarów przekazywanych przez podatnika danemu odbiorcy w danym okresie.

W sytuacji bowiem, gdy pokrywają one lub mogą pokryć – ze względu na swoją ilość lub wartość – jego potencjalne zapotrzebowanie na dany towar lub część tego zapotrzebowania, eliminując lub ograniczając potrzebę dokonania zakupów tego towaru, uznać należy, że wspomniana przesłanka nie jest spełniona, a co za tym idzie nie ma również zastosowania wyłączenie z opodatkowania w oparciu o art. 7 ust. 3 ustawy, który jako przepis szczególny i wyjątkowy nie powinien być interpretowany w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu jego stosowania.

Ponadto istotna ze względu na uznanie danego przekazania towaru za próbkę jest także jego przyczyna tj. czy intencją podatnika jest wyłącznie chęć dokonania przysporzenia po stronie obdarowanego, czy też chęć przekonania go do danych towarów, tak aby zechciał on z nich skorzystać lub je nabywać. Jeżeli chodzi zatem o próbki, należy pamiętać, że ich podstawowym celem nie jest zaspokojenie potrzeb konsumenta końcowego. Wydanie próbki nie może przybierać działań o charakterze handlowym.

Warto w tym miejscu przywołać wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 30 września 2010 r. sygn. C-581/08 w sprawie EMI Group Ltd v. The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, gdzie Trybunał zdefiniował próbkę jako „egzemplarz okazowy produktu, mający na celu promocję jego sprzedaży i pozwalający na ocenę jego cech i właściwości bez wykorzystania końcowego innego niż nieodłącznie powiązane z takimi działaniami promocyjnymi. Prawo krajowe nie może ograniczyć tego pojęcia w sposób ogólny jedynie do egzemplarzy okazowych mających postać inną niż przeznaczona do sprzedaży lub jedynie do pierwszego z serii jednakowych egzemplarzy okazowych przekazywanych przez podatnika na rzecz tego samego odbiorcy bez uwzględnienia charakteru przedstawianego produktu oraz okoliczności gospodarczych właściwych dla każdej czynności przekazania egzemplarzy okazowych”.

Powyższy wyrok dotyczył wykładni art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - 77/388/EEC (Dz. Urz. UE. L 1977.145.1 ze zm.) - zdanie drugie - wyłączającego przekazanie próbek towarów i prezentów o małej wartości z opodatkowania podatkiem VAT.

Art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (obecnie uregulowanym w art. 16 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 2006.347.1 ze zm.) stanowi, iż wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów. Za odpłatną dostawę towarów nie uznaje się jednakże wykorzystania do celów działalności przedsiębiorstwa podatnika towarów stanowiących prezenty o niskiej wartości i próbki.

Podkreślenia wymaga fakt, iż próbka reprezentuje cechy produktu gotowego, a zatem, aby mogła służyć jako przykład, musi zachować wszystkie istotne cechy charakterystyczne substancji lub towarów, których dotyczy. Co do zasady przedmioty będące w stanie w całości lub w części zaspokoić potrzeby danego kontrahenta, związane z danym produktem, nie można uważać za próbkę.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż Wnioskodawca dokonuje m.in. przekazania produkowanych wyrobów - jako próbka do kolejnej oferty, pokaz nowych smaków czy receptur, czasami jako poczęstunek, przekazywane są nieodpłatnie wyroby ciastkarskie z własnej produkcji kontrahentom, pracownikom i byłym pracownikom na różnych spotkaniach. Występują przypadki przekazania wyrobów ciastkarskich do zużycia na cele pracowników na spotkaniach okolicznościowych czy integracyjnych, udziałowcom na corocznych spotkaniach omawiania wyników i walnych zgromadzeniach oraz spotkaniach członków organów nadzorczych w tym Rady Nadzorczej. W ciągu roku zdążają się również przekazania wyrobów ciastkarskich z własnej produkcji w formie darowizny dla szkół, fundacji, czy innych stowarzyszeń z okazji różnych jubileuszy i innych obchodów okolicznościowych.

Analizując przedstawione regulacje prawne na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, iż przekazanie produkowanych wyrobów ciastkarskich nas rzecz kontrahentów - jako próbka do kolejnej oferty lub pokaz nowych smaków czy receptur, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 7 ust. 3 w związku z art. 7 ust. 7 ustawy, przy założeniu, że faktycznie ilość lub wartość przekazywanych przez Wnioskodawcę próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

W odniesieniu natomiast do wyrobów cukierniczych, stanowiących poczęstunek na spotkaniach z kontrahentami, pracownikami lub byłymi pracownikami, w tym również zużywanych na spotkaniach okolicznościowych i integracyjnych, corocznych spotkaniach omawiania wyników i walnych zgromadzeniach oraz spotkaniach członków organów nadzorczych, w tym Rady Nadzorczej, wskazać należy, iż czynności te nie podlegają opodatkowaniu, jako niewypełniające warunków określonych w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przy założeniu, że czynności te stanowią faktycznie zużycie wewnętrzne w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, związane z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej.

Tylko bowiem zużycie towarów na potrzeby osobiste osób wymienionych w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu.

Odnosząc się z kolei do przekazania wyrobów ciastkarskich z własnej produkcji w formie darowizny dla szkół, fundacji, czy innych stowarzyszeń z okazji różnych jubileuszy i innych obchodów okolicznościowych znajduje zastosowanie art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co oznacza, że takie przekazania podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przyjąć bowiem należy w opisanych okolicznościach, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku związanego z ich nabyciem.

W tym miejscu zaznaczyć należy iż pojecie „przy nabyciu”, zawarte w art. 7 ust. 2 ustawy, należy rozumieć szeroko, tj. w pojęciu tym mieści się również nabycie poszczególnych środków produkcji służących wytworzeniu przekazywanych nieodpłatnie towarów. Inne rozumienie tego wyrażenia stawiałoby w uprzywilejowanej sytuacji producentów w odniesieniu do podmiotów działających w zakresie handlu, co na gruncie prawa podatkowego jest niedopuszczalne.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.