Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-19/14-4/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-05-06
Teza: Uznanie usług koordynowania projektów za czynności wykonywane poza samodzielnie wykonywaną działalnością gospodarczą i wyłączenie ich od opodatkowania VAT
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność wykonywana osobiście; opodatkowanie; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2014 r. (data wpływu 22 stycznia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 kwietnia 2014 r. (data wpływu 23 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania usług koordynowania projektów za czynności wykonywane poza samodzielnie wykonywaną działalnością gospodarczą i wyłączenia ich od opodatkowania VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania usług koordynowania projektów za czynności wykonywane poza samodzielnie wykonywaną działalnością gospodarczą i wyłączenia ich od opodatkowania VAT. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 kwietnia 2014 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od 2013 r. prowadzi działalność gospodarczą obejmującą w przeważającym zakresie pozostałe pozaszkolne formy edukacji gdzie indziej niesklasyfikowane (PKD 85.59.B). We wniosku o wpis do działalności gospodarczej wykazane są jeszcze następujące usługi: stosunki międzyludzkie (public relations) i komunikacja (PKD 70.21.Z), pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z), badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych (PKD 72.20.Z), badanie rynku i opinii publicznej (PKD 73.20.Z), działalność związana z wyszukiwaniem miejsc pracy i pozyskiwaniem pracowników (PKD 78.10.Z). działalność wspomagająca edukację (PKD 85.60.Z).

Do końca 2013 r. usługi świadczone przez Wnioskodawcę w powołanym wyżej zakresie były realizowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z uwagi na spełnienie warunków określonych w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Aktualnie Wnioskodawca planuje renegocjować warunki umów zlecenia dotyczących świadczenia usług koordynowania projektów finansowanych ze środków z Unii Europejskiej, zawartych z jednym ze swoich głównych zleceniodawców (Fundacja). Usługi te obejmują w szczególności: nadzór nad prawidłową realizacją projektów oraz ich obsługę administracyjną.

Nowa umowa zlecenia na świadczenie usług koordynowania projektów zostanie zawarta poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Umowa będzie wyraźnie wskazywała, że:

1.  czynności wykonywane przez Wnioskodawcę mają być realizowane przez niego osobiście, pod kierownictwem zlecającego (Zarządu Fundacji) i na warunkach ustalonych przez Fundację (w czasie i miejscu przez nią określonym) oraz za wynagrodzeniem ustalonym przez strony;
2.  odpowiedzialność Wnioskodawcy wobec osób trzecich za rezultat czynności wykonywanych w ramach umowy zlecenia oraz ich wykonywanie, ponosi zlecający (Fundacja);
3.  wykonując te czynności Wnioskodawca nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W piśmie z dnia 17 kwietnia 2014 r. - stanowiącym uzupełnienie do wniosku - Zainteresowany wskazał co następuje:

1.  Przychody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu wykonywania na rzecz Fundacji usług koordynowania projektów, o których mowa we wniosku o interpretację, mieszczą się w zakresie przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) tzn. stanowią przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.
2.  Wnioskodawca wykonując na rzecz Fundacji usługi koordynowania projektów, o których mowa we wniosku o interpretację, będzie korzystał wyłącznie lub przede wszystkim z organizacji lub infrastruktury Fundacji, na rzecz której usługa będzie świadczona.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługi koordynowania projektów, które będą realizowane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy zlecenia na warunkach wskazanych w opisie sprawy nie będą uznane za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarcza, a w związku z tym nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi koordynowania projektów, które będą realizowane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy zlecenia na warunkach wskazanych w opisie sprawy nie mieszczą się w definicji samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, a w związku z tym nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na wstępie wskazać należy, że stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie zaś z treścią art. 15 ust. 2 powołanej ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast art. 15 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, ze zm.);
2.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ww. ustawy, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Jako że wspomniany przepis art. 15 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług odwołuje się do treści przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w celu dokonania rekonstrukcji normy prawnej wynikającej z tego przepisu niezbędnym jest wskazanie na treść przepisów art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 13 pkt 2-9 ww. ustawy.

Stosownie do art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się w szczególności przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Dokonując wykładni analizowanego art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług należy wskazać, że za niespełniające warunku samodzielności należy uznać czynności prawne zawarte między podmiotami, które w swej istocie zbliżone są do umowy o pracę kreującej stosunek podporządkowania, co się tyczy warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności wobec osób trzecich. Istotne zatem znaczenie ma treść zawartej umowy, gdyż w świetle powyższych przepisów podatnik wykonujący czynności w ramach takiej umowy przy spełnieniu wyżej wymienionych warunków nie jest uznawany za podatnika podatku od towarów i usług.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. W przypadku dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym, istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Jednakże nie w każdym stosunku cywilnoprawnym określony jest zakres odpowiedzialności zlecającego za wykonanie zlecanych czynności. Sformułowanie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich. Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami.

Wnioskodawca planuje renegocjować umowę zlecenia z Fundacją i zawrzeć ją poza prowadzoną działalnością gospodarczą. W ramach podpisanej umowy Fundacja zleci Zainteresowanemu usługi koordynowania projektów. Powyższe usługi Wnioskodawca będzie realizował osobiście, pod kierownictwem Zarządu Fundacji w miejscu i czasie przez nią określonym. Na cele świadczenia usług Fundacja zapewni stosowne warunki pracy włączając zapewnienie odpowiedniego wyposażenia i sprzętu. Umowa określi stosowne stałe wynagrodzenie oraz będzie wyłączała odpowiedzialność Wnioskodawcy z tytułu realizacji zlecenia.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu sprawy należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie Wnioskodawca nie będzie wykonywał samodzielnie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem wystąpią przesłanki wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, co oznacza, że zostaną spełnione kryteria wyłączające świadczenie usług z czynności podlegających tej ustawie. Zatem czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy zlecenia nie należy uznawać za czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak wynika z powyższych przepisów w obowiązującej ustawie o podatku od towarów i usług pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo uniwersalnie. Usługą jest świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy. Nie ma więc znaczenia osoba odbiorcy świadczenia. Usługami są zarówno świadczenia wykonane na rzecz konsumentów, jak i dla przedsiębiorców, a usługą będzie takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Powyższe oznacza, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia.

Należy wyjaśnić, że przepis art. 8 ust. 1 ustawy jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania.

Zauważa się, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. W myśl tego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zgodnie z akapitem pierwszym artykułu 9 (1) podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Artykuł 10 stwierdza, że warunek określony w art. 9 (1) przewidujący, że działalność gospodarcza jest prowadzona samodzielnie wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Dyrektywa zapewnia bardzo szeroki zakres działalności gospodarczej, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziom dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczącej usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu Dyrektywy będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

Nie wszystkie jednak czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.

W ustawie przewidziane zostały bowiem sytuacje, w których przy spełnieniu określonych warunków nie uznaje się za podatników podatku od towarów i usług osób fizycznych.

W oparciu o art. 15 ust. 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (…);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 3a ustawy, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Z przywołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 3 ustawy wynika, że podstawowym warunkiem dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, jest uznanie przychodów osiąganych z tytułu wykonywanych czynności za przychody wymienione w art. 12 ust. 1-6 (przychody z wykonywanej pracy) lub w art. 13 pkt 2-9 (przychody z działalności wykonywanej osobiście) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.).

Jednakże jak wynika z treści art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia, oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Jednakże nie w każdym stosunku cywilnoprawnym określony jest zakres odpowiedzialności zlecającego za wykonanie zlecanych czynności. Należy przy tym zauważyć, że sformułowanie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, odnoszące się do odpowiedzialności należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich. Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania przez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności od opodatkowania podatkiem VAT.

Przedmiotowe zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera y segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością. Zatem wyłączone od opodatkowania VAT są stosunki, które pod względem warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego tożsame są ze stosunkiem pracy. Chodzi tutaj w szczególności o element podporządkowania zlecającemu, który jest charakterystyczny dla stosunku pracy.

Istotny zatem, z punktu widzenia uznania realizowanych czynności za samodzielnie wykonywaną działalność, jest sposób określenia (w umowie lub w odrębnych przepisach) odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca od 2013 r. prowadzi działalność gospodarczą obejmującą w przeważającym zakresie pozostałe pozaszkolne formy edukacji gdzie indziej niesklasyfikowane (PKD 85.59.B). We wniosku o wpis do działalności gospodarczej wykazane są jeszcze następujące usługi: stosunki międzyludzkie (public relations) i komunikacja (PKD 70.21.Z), pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z), badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk społecznych i humanistycznych (PKD 72.20.Z), badanie rynku i opinii publicznej (PKD 73.20.Z), działalność związana z wyszukiwaniem miejsc pracy i pozyskiwaniem pracowników (PKD 78.10.Z). działalność wspomagająca edukację (PKD 85.60.Z). Do końca 2013 r. usługi świadczone przez Wnioskodawcę w powołanym wyżej zakresie były realizowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z uwagi na spełnienie warunków określonych w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Aktualnie Wnioskodawca planuje renegocjować warunki umów zlecenia dotyczących świadczenia usług koordynowania projektów finansowanych ze środków z Unii Europejskiej, zawartych z jednym ze swoich głównych zleceniodawców (Fundacja). Usługi te obejmują w szczególności: nadzór nad prawidłową realizacją projektów oraz ich obsługę administracyjną. Nowa umowa zlecenia na świadczenie usług koordynowania projektów zostanie zawarta poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Umowa będzie wyraźnie wskazywała, że:

1.  czynności wykonywane przez Wnioskodawcę mają być realizowane przez niego osobiście, pod kierownictwem zlecającego (Zarządu Fundacji) i na warunkach ustalonych przez Fundację (w czasie i miejscu przez nią określonym) oraz za wynagrodzeniem ustalonym przez strony;
2.  odpowiedzialność Wnioskodawcy wobec osób trzecich za rezultat czynności wykonywanych w ramach umowy zlecenia oraz ich wykonywanie, ponosi zlecający (Fundacja);
3.  wykonując te czynności Wnioskodawca nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Przychody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu wykonywania na rzecz Fundacji usług koordynowania projektów, o których mowa we wniosku o interpretację, mieszczą się w zakresie przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. stanowią przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane włącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Wnioskodawca wykonując na rzecz Fundacji usług koordynowania projektów, o których mowa we wniosku o interpretację, będzie korzystał wyłącznie lub przede wszystkim z organizacji lub infrastruktury Fundacji, na rzecz której usługa będzie świadczona.

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwość, czy realizowane przez niego na podstawie umowy zlecenia usługi koordynowania projektów, nie spełnią przesłanek do uznania ich za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą i nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem towarów i usług.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa oraz opis zawarty we wniosku należy stwierdzić, że opisane we wniosku usługi koordynowania projektów, które na podstawie umów zlecenia Wnioskodawca zamierza świadczyć na rzecz Fundacji nie będą spełniać przesłanek do uznania ich za - zdefiniowaną w art. 15 ust. 1 ustawy - samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą. Usługi, o których mowa we wniosku, tj. usługi koordynowania projektów finansowanych ze środków Unii Europejskiej świadczone na rzecz Fundacji, wpisywać się będą w normę przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, ww. usługi koordynowania projektów mieścić się będą w zakresie przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, usługi te wykonywane będą na podstawie umowy cywilnoprawnej (umowa zlecenie) zawartej pomiędzy Zainteresowanym a Fundacją, w której strony postanowią m.in., że:

*   czynności wykonywane przez Wnioskodawcę będą realizowane przez niego osobiście, pod kierownictwem zlecającego (Zarządu Fundacji) i na warunkach ustalonych przez Fundację (w czasie i miejscu przez nią określonym) oraz za wynagrodzeniem ustalonym przez strony;
*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy zlecenia oraz ich wykonywanie, ponosić będzie zlecający, czyli Fundacja.

W konsekwencji powyższego świadczenie przez Wnioskodawcę usług koordynowania projektów, o których mowa we wniosku nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego. W szczególności na informacji, że usługi koordynowania projektów opisane we wniosku mieścić się będą w zakresie przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić również należy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile zdarzenie, które zaistnieje w przyszłości pokrywać się będzie z opisem tego zdarzenia podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja straci zatem swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.