Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.272.2025.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-14
Teza: W zakresie ustalenia, czy w wyniku planowanego połączenia
polegającego na przejęciu przez Wnioskodawcę całego
majątku Spółki Przejmowanej, po stronie Wnioskodawcy, tj.
Spółki Przejmującej powstanie dochód z tytułu zmiany
wartości składników majątku, o którym mowa wart. 28m ust. 1
pkt 4 ustawy o CIT, w wyniku czego Wnioskodawca będzie
zobowiązany do zapłaty podatku zgodnie z treścią art. 28m
ust. 1 pkt 4, art. 28n ust. 1 pkt 3 oraz art. 28t ust. 1 pkt 5
ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek
– CIT estoński
połączenie
przychód
spółki-łączenie spółek przez przejęcie
wartość
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Dochód podlegający
1

opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek
kapitałowych-Dochód z tytułu zmiany wartości
składników majątku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 4
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 6
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 4-art. 28n-ust. 1-pkt 3

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 czerwca 2025 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego
    samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od
    osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w wyniku planowanego połączenia polegającego
    na przejęciu przez Wnioskodawcę całego majątku Spółki Przejmowanej, po stronie
    Wnioskodawcy, tj. Spółki Przejmującej powstanie dochód z tytułu zmiany wartości
    składników majątku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w wyniku czego
    Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku zgodnie z treścią art. 28m ust. 1
    pkt 4, art. 28n ust. 1 pkt 3 oraz art. 28t ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka
    Przejmująca”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu
    obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca
    planuje przeprowadzić operację połączenia ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością
    (dalej: „Spółka Przejmowana”) w rozumieniu art. 4a pkt 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.
    o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej:
    „ustawa o CIT”).
    Połączenie ma nastąpić na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r.
    (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”) poprzez przeniesienie całego majątku
    Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą w zamian za udziały, które Spółka
    Przejmująca wyda wspólnikom Spółki Przejmowanej (połączenie przez przejęcie). Przed
    połączeniem obie spółki (Spółka Przejmująca i Spółka Przejmowana) nie będą posiadać
    wzajemnie udziałów/akcji drugiej spółki. Wspólnikami spółek są wyłącznie osoby fizyczne.
    W wyniku przeprowadzonego połączenia Spółka Przejmowana utraci swój byt prawny.
    Spółka Przejmująca z dniem połączenia, zgodnie z art. 494 § 1 KSH, wstąpi we wszystkie
    prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej. Do takiej sukcesji prawnej na gruncie przepisów

    podatkowych dojdzie również na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -
    Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Obecnie, spółki podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na zasadach
    określonych w Rozdziale 6b Ustawy CIT (dalej: „Ryczałt”). Po połączeniu Spółka
    Przejmująca zamierza w dalszym ciągu korzystać z tego modelu opodatkowania - zgodnie
    z art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c tiret pierwszy ustawy o CIT - przeprowadzone połączenie nie
    spowoduje po stronie Wnioskodawcy utraty prawa do korzystania i kontynuowania
    opodatkowania Ryczałtem.
    Ponadto, Wnioskodawca oraz Spółka Przejmowana w chwili obecnej spełniają wszystkie
    pozostałe warunki do korzystania z Ryczałtu.
    Dla celów księgowych połączenie zostanie rozliczone metodą łączenia udziałów, o której
    mowa w art. 44c ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z
    2023 r. poz. 120 ze zm., dalej „UoR”). W związku z powyższym, zastosowanie znajdzie art.
    12 ust. 3 pkt 2 UoR, zgodnie z którym można nie zamykać ksiąg rachunkowych w
    przypadku połączenia jednostek, gdy rozliczenie połączenia nastąpi metodą łączenia
    udziałów i nie spowoduje powstania nowej jednostki.
    Wartość rynkowa udziałów Spółki Przejmującej, które zostaną przyznane wspólnikom
    Spółki Przejmowanej w związku z połączeniem, będzie odpowiadała wartości rynkowej
    Spółki Przejmowanej, obejmującej jej aktywa oraz zobowiązania, w części jaka przypada
    na procent udziałów posiadanych przez każdego z nich w Spółce Przejmowanej. W
    konsekwencji, udziały przyznane udziałowcom Spółki Przejmowanej w Spółce Przejmującej
    będą odpowiadały wartości majątku Spółki Przejmowanej, stosownie do udziałów
    posiadanych przez udziałowców w Spółce Przejmowanej. Wnioskodawca będzie
    kontynuował działalność prowadzoną przez Spółkę Przejmowaną. Ponadto, Spółka
    Przejmująca będzie kontynuować po Spółce Przejmowanej wycenę podatkową przejętych
    składników majątku. Na dzień połączenia, Wnioskodawca w księgach ukaże takie same
    wartości księgowe poszczególnych aktywów i pasywów przejętych w ramach połączenia,
    jak w Spółce Przejmowanej przed połączeniem.

## Pytanie

Czy w wyniku planowanego połączenia polegającego na przejęciu przez Wnioskodawcę
    całego majątku Spółki Przejmowanej, po stronie Wnioskodawcy, tj. Spółki Przejmującej
    powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, o którym mowa wart.
    28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w wyniku czego Wnioskodawca będzie zobowiązany do
    zapłaty podatku zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 4, art. 28n ust. 1 pkt 3 oraz art. 28t
    ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT?
    Państwa stanowisko w sprawie

    Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku planowanego połączenia polegającego na przejęciu
    przez Wnioskodawcę całego majątku Spółki Przejmowanej, po stronie Wnioskodawcy, tj.
    Spółki Przejmującej nie powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, o
    którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, a zatem Wnioskodawca nie będzie
    zobowiązany do zapłaty podatku zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 4, art. 28n ust. 1 pkt
    3 oraz art. 28t ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.
    Uzasadnienie
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w przypadku połączenia w spółce
    korzystającej z opodatkowania Ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce
    wartości rynkowej składników przejmowanego majątku ponad wartość podatkową tych
    składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku).
    Na podstawie art. 28m ust. 6 ustawy o CIT, wartość rynkową składników majątku określa
    się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami
    tego samego rodzaju z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca
    zbycia (art. 14 ust. 2 ustawy o CIT) lub na podstawie przepisów art. 11c ustawy o CIT o
    cenach transferowych (art. 28m ust. 6 ustawy o CIT).
    Zgodnie z art. 28m ust. 7 ustawy o CIT, przez wartość podatkową składników majątku
    rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub
    wartość obciążającą wynik finansowych netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka zostałaby
    przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie
    zbyty.
    Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe przepisy nie odnoszą się jednak do sytuacji, w której
    następuje połączenie (przejęcie) jednej spółki korzystającej z Ryczałtu z inną spółką
    korzystającą z Ryczałtu bez zmiany wartości składników majątku wynikającej z bilansu
    Spółki Przejmowanej, tym bardziej w sytuacji, gdy obie spółki zaangażowane w proces
    połączenia korzystają z Ryczałtu, w ramach którego wynikiem podatkowym jest wynik
    księgowy. W związku z takim połączeniem nie dojdzie bowiem do jakiejkolwiek zmiany
    wartości składników majątku Spółki Przejmowanej.
    Ponadto, Spółka Przejmująca będzie kontynuować wycenę składników majątkowych
    Spółki Przejmowanej, a w ramach procesu połączenia nie dojdzie do przeszacowania
    wartości składników jej majątku.
    Jak zostało wskazane w treści opisu zdarzenia przyszłego, w przypadku operacji połączenia
    spółek planuje się zastosowanie metody łączenia udziałów, na podstawie art. 44c ust. 1
    UoR. Z uwagi na wynikającą z tego przepisu konieczność zagregowania aktywów i
    pasywów oraz przychodów i kosztów połączonych spółek, według stanu na dzień
    połączenia, zsumowane zostaną wartości księgowe poszczególnych składników aktywów i
    pasywów.
    W rezultacie, w wyniku zastosowania tej metody w kapitałach własnych Wnioskodawcy
    zostanie odzwierciedlona wartość bilansowa Spółki Przejmowanej, a Wnioskodawca od
    momentu połączenia będzie kontynuował po Spółce Przejmowanej wycenę
    przejmowanych składników majątku.
    W odniesieniu do czynności reorganizacyjnych przeprowadzonych przez spółki
    korzystające z Ryczałtu należy mieć na uwadze również cele i założenia z jakimi
    wprowadzono przepisy rozdziału 6b do ustawy o CIT.
    Przepisy rozdziału 6b ustawy o CIT wprowadziły do systemu podatku dochodowego od
    osób prawnych zasadniczą zmianę w odniesieniu do bazy podatkowej będącej źródłem
    wyliczenia podatku (podstawy opodatkowania) - tj. w ich ramach dokonano przejścia z
    wyniku podatkowego na wynik bilansowy (wraz z bilansowymi zasadami ustalania kosztów
    i przychodów czy wartości składników majątkowych).
    Prawo bilansowe - rządzące się odmiennymi niż przepisy podatkowe celami i założeniami
    w zakresie określania wyniku finansowego - w pierwszej kolejności zmierza do rzetelnej
    prezentacji sytuacji finansowej jednostki. Dlatego nie wykształciło ono pewnych

    mechanizmów i instrumentów, które w ocenie ustawodawcy podatkowego stały się
    konieczne dla przeciwdziałania występowaniu nadużyć podatkowych związanych z
    korzystaniem z Ryczałtu. Prawo bilansowe nie zawiera zatem chociażby określonych
    regulacji, które odnoszą się do wymogu kontynuacji wyceny bilansowej składników
    majątkowych w ramach procesu połączenia spółek czy przepisów ograniczających
    aktywowanie wartości tych składników majątkowych według aktualnej z dnia połączenia
    wartości rynkowej (przeszacowanie tej wartości do wartości rynkowej), np. takich jak art.
    16g ust. 9 ustawy o CIT nakazujący kontynuację wartości początkowej środków trwałych
    po połączeniu (przy tym przepis ten nie ma zastosowania w okolicznościach
    opodatkowania Ryczałtem). Takie okoliczności powodują, że przepisy prawa bilansowego
    nie są w pełni kompatybilne z przepisami podatkowymi co do określenia podstawy
    podatkowej.
    Art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT stanowi zatem normatywny element uzupełniający w
    stosunku do prawa bilansowego, który ma korygować powyższe różnice pomiędzy
    prawem bilansowym a prawem podatkowym w kontekście celów i założeń tego ostatniego
    systemu prawa.
    Oznacza to, że art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT ma przeciwdziałać dostępnym w UoR
    możliwościom przeszacowania w księgach wartości składników aktywów i zobowiązań
    podmiotów przejmowanych lub podmiotów łączących się do ich wartości godziwej
    /rynkowej (taka możliwość występuje np. w przypadku połączenia podmiotów,
    rozliczanego dla celów prawa bilansowego metodą nabycia udziałów).
    O ile takie przeszacowanie jest racjonalne z perspektywy odzwierciedlenia finansowego
    obrazu jednostki, to jednak nie jest ono pożądane z perspektywy ustawodawcy
    podatkowego.
    W sferze podatkowej, w warunkach opodatkowania Ryczałtem, takie przeszacowanie
    wartości składników w podmiocie przejmującym w dalszej perspektywie mogłoby
    prowadzić do zwiększenia wartości np. środków trwałych podlegających amortyzacji, a
    zwiększone w wyniku tego wartości odpisów amortyzacyjnych (względem tych wartości
    ujmowanych przed połączeniem w podmiocie przejmowanym) wpływałyby na
    zmniejszenie zysku netto podmiotu po połączeniu w okresie opodatkowania Ryczałtem, a
    więc zniekształcałyby wynik podatkowy (poprzez wpływ na podstawę opodatkowania
    Ryczałtem).
    Konsekwentnie, art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT ma zastosowanie wyłącznie w tych
    sytuacjach, w których, w wyniku wskazanych w ustawie o CIT zdarzeń
    restrukturyzacyjnych, do takiego przeszacowania realnie dochodzi - takie przeszacowanie
    może mieć realny wpływ na bazę podatkową dla określenia wysokości podatku w
    Ryczałtem. A contrario - art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie ma zastosowania w takich
    sytuacjach, w których przepisy prawa bilansowego takiego przeszacowania nie
    przewidują, tj. gdy w ramach połączenia nie dochodzi do aktywowania wartości
    przejmowanych składników majątkowych do wartości rynkowej, sama ta metoda łączenia
    spółek eliminuje ryzyko utraty bazy podatkowej w Ryczałcie w wyniku procesu połączenia.
    Zasadność powyższego stanowiska Wnioskodawcy potwierdza również zasada
    neutralności podatkowej działań restrukturyzacyjnych podmiotów gospodarczych,
    wynikająca ze standardów unijnych wyrażonych w dyrektywie rady 2009/133/WE z 19
    października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego
    zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia
    aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz
    przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego
    państwa członkowskiego (dalej jako: „dyrektywa”). W preambule dyrektywy wskazano
    bowiem, że „wspólny system podatkowy powinien zapobiegać nakładaniu podatku w
    związku z łączeniem, podziałami, podziałami przez wydzielenie, wnoszeniem aktywów lub
    wymianą udziałów, chroniąc jednocześnie interesy finansowe państwa członkowskiego
    właściwego dla spółki przekazującej lub nabywanej” (art. 5 dyrektywy).

    Pomimo, iż zgodnie z art. 1 dyrektywy, ma ona zastosowanie, w przypadku gdy w
    czynności restrukturyzacyjnej były zaangażowane podmioty z co najmniej dwóch państw
    członkowskich, to jednak, w ocenie Wnioskodawcy, znajduje ona zastosowanie także w
    sytuacji, gdy do danej czynności reorganizacyjnej dochodzi z udziałem dwóch podmiotów
    z tego samego państwa członkowskiego, z uwagi na zakaz dyskryminacji poszczególnych
    podmiotów prawa ze względu na miejsce zamieszkania, siedziby czy dokonania danej
    transakcji.
    Brak wystąpienia dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku na skutek
    połączenia spółek stosujących Ryczałt potwierdza stanowisko Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej zawarte w interpretacji indywidualnej z 12 maja 2025 r., o sygn.
    0111-KDIB1-1.4010.94.2025.2.RH.
    Warto zaznaczyć, że w opisanym we wskazanej indywidualnej interpretacji podatkowej
    zdarzeniu przyszłym - podobnie jak w przypadku Wnioskodawcy - spółka przejmująca
    kontynuuje po spółce przejmowanej wycenę podatkową przejmowanych składników
    majątku, a połączenie spółek zostało rozliczone metodą łączenia udziałów, o której mowa
    wart. 44c ust. 1 UoR.
    Tożsame stanowisko DKIS zostało zaprezentowane również w innych interpretacjach
    indywidualnych, dotyczących połączeń spółek korzystających z Ryczałtu, m.in. w
    interpretacji indywidualnej z 20 stycznia 2025 r., o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.573.2024.1.IN
    oraz z 4 maja 2023 r., o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.47.2023.6.AP.
    Co więcej, stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone również w innych
    interpretacjach indywidualnych, w których zainteresowane podmioty dokonywały innych
    czynności restrukturyzacyjnych, których neutralność podatkowa wywodzona jest na
    podstawie wykładni tego samego przepisu, tj. art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:
    - interpretacja indywidualna z 24 lipca 2024 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.253.2024.1.AJ,
    - interpretacja indywidualna z 14 lutego 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.672.2023.1.KW,
    - interpretacja indywidualna z 15 listopada 2023 r., sygn. 0111-KDWB.4010.102.2023.1.BB,
    - interpretacja indywidualna z 25 maja 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.189.2023.1.IZ,
    - interpretacja indywidualna z 9 lutego 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.35.2023.2.MF.
    Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że o wystąpieniu opodatkowania
    dochodu od zmiany wartości majątku, na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,
    decyduje występująca w ramach operacji restrukturyzacyjnych zmiana wartości
    księgowych składników majątkowych, którą „wymuszają” przepisy prawa bilansowego, z
    tym, że w sytuacji, w której taka zmiana (wartości księgowych) nie ma miejsca (nie będzie
    efektem danego zdarzenia restrukturyzacyjnego) opodatkowanie na zasadach art. 28m
    ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie występuje.
    W związku z wyżej przedstawioną argumentacją, Wnioskodawca uważa, iż po jego stronie,
    tj. Spółki Przejmującej nie powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku,
    o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, a zatem Wnioskodawca nie będzie
    zobowiązany do zapłaty podatku zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 4, art. 28n ust. 1 pkt
    3 oraz art. 28t ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Problematyka łączenia, dzielenia i przekształcania spółek została uregulowana w
    przepisach ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r.
    poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

    Zgodnie z art. 491 § 1 ww. ustawy:
      Spółki kapitałowe mogą się łączyć ze sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka
      osobowa, z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej, nie może jednakże być
      spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.
    Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 KSH:
      Połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki
      (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka
      przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez
      przejęcie).
    Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje z kolei ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.
    Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    W świetle art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:
      Osoba prawna lub spółka komandytowo-akcyjna zawiązane (powstałe) w wyniku
      łączenia się:
      1) osób prawnych,
      2) osobowych spółek handlowych,
      3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych
      - wstępują we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i
      obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.
    Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej i spółki komandytowo-
      akcyjnej łączących się przez przejęcie:
      1) innej osoby prawnej (osób prawnych);
      2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy w wyniku planowanego
    połączenia polegającego na przejęciu przez Wnioskodawcę całego majątku Spółki
    Przejmowanej, po stronie Wnioskodawcy, tj. Spółki Przejmującej powstanie dochód z
    tytułu zmiany wartości składników majątku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy
    o CIT, w wyniku czego Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku zgodnie z
    treścią art. 28m ust. 1 pkt 4, art. 28n ust. 1 pkt 3 oraz art. 28t ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.
    Stosownie do postanowień art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce wartości
      rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu
      niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany
      wartości składników majątku) – w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia
      podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub
      jego zorganizowanej części.
    Wprowadzenie tej kategorii dochodu do opodatkowania ryczałtem jest uzasadnione
    przyjętą w modelu tego opodatkowania trwałością wyniku finansowego spółki, ale również
    możliwością przeszacowania wartości przejmowanych lub przekształcanych aktywów (w
    następstwie restrukturyzacji).
    W celu zastosowania ww. art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, ustawodawca wprost określił
    zasady ustalania wartości rynkowej jak i podatkowej składnika majątku.

    Z art. 28m ust. 6 ustawy o CIT wynika, że:
      Wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, określa się:
      1) zgodnie z art. 14 ust. 2 - w przypadku papierów wartościowych oraz składników
      majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie
      funkcji, aktywów lub ryzyk;
      2) zgodnie z art. 11c - w przypadkach innych niż określone w pkt 1.
    Z kolei z art. 28m ust. 7 ustawy o CIT wynika, że:
      Przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, rozumie
      się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub wartość
      obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka zostałaby
      przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego
      odpłatnie zbyty.
    Z powyższych przepisów wynika, że wartość rynkowa jak i podatkowa powinny być
    ustalane indywidualnie dla każdego przejmowanego składnika majątku i według ściśle
    zdefiniowanych w ustawie o CIT zasad. Przepisy art. 28m ust. 6 i 7 ustawy o CIT nie
    odwołują się w żaden sposób do definicji składników majątkowych określonej w art. 4a pkt
    2 ustawy o CIT, nie dopuszczają również uwzględniania w wycenie przejmowanych
    zobowiązań. Co również istotne, w przypadku ryczałtu od dochodów spółek, dla
    określonych dochodów ustala się odrębne od zasad ogólnych podstawy opodatkowania.
    Jeśli zatem w odniesieniu do konkretnego przejmowanego składnika majątku powstanie
    nadwyżka jego wartości rynkowej ponad jego wartość podatkową ustalona w oparciu o
    przepisy art. 28m ust. 6 i 7 ustawy o CIT, nadwyżka taka powinna stanowić przedmiot
    opodatkowania ryczałtem zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.
    W przypadku wystąpienia tego typu nadwyżek w odniesieniu do poszczególnych
    składników przejmowanego majątku, nadwyżki te należy ze sobą zsumować i wówczas
    obliczona w ten sposób suma nadwyżek będzie stanowiła dla spółki przejmującej
    (Wnioskodawcy) dochód w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Ustalony w
    takiej wysokości dochód będzie odpowiadał nadwyżce wartości rynkowej składników
    przejmowanego majątku ponad wartość podatkową tych składników.
    Jak wynika z przygotowanego przez Ministerstwo Finansów Przewodnika do Ryczałtu od
    dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. str. 42: „W dochodzie ustalonym dla celów
    ryczałtu uwzględniane są wzrosty wartości majątku powstające w następstwie określonych
    form restrukturyzacyjnych, tj. łączenie, podział, przekształcenie podmiotów lub wniesienie
    przez osobę fizyczną w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego
    zorganizowanej części. Każda zatem reorganizacja skutkująca czy to np. zmianą w
    strukturze właścicielskiej (jak w przypadku łączenia czy podziału), czy modyfikacją formy
    prawnej (jak w przypadku przekształcenia) podatkowo traktowana jest jako moment
    ustalenia dochodu do opodatkowania w postaci dochodu z tytułu zmiany wartości
    składników majątku. Dochód ten ustala się jako nadwyżka wartości rynkowej składników
    przejmowanego, przekształcanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu
    niepieniężnego ponad ich wartość podatkową.”
    W myśl bowiem art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:
      Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi dochód z tytułu zmiany wartości
      składników majątku osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło łączenie, podział,
      przekształcenie podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego.
    Termin zapłaty ryczałtu z dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku reguluje
    art. 28t ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

      Podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu zmiany wartości
      składników majątku – do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu przejęcia,
      przekształcenia lub wniesienia wkładu niepieniężnego.
    Jak wynika z opisu sprawy planowane jest połączenie Wnioskodawcy ze Spółką
    Przejmowaną na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (połączenie
    przez przejęcie), w wyniku, którego Wnioskodawca jako Spółka Przejmująca przejmie cały
    majątek Spółki Przejmowanej, która utraci swój byt prawny. Spółka Przejmująca z dniem
    połączenia, zgodnie z art. 494 § 1 KSH, wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółki
    Przejmowanej. Obecnie spółki podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
    Po Połączeniu Spółka Przejmująca zamierza w dalszym ciągu korzystać z tego modelu
    opodatkowania. Dla celów księgowych połączenie zostanie rozliczone metodą łączenia
    udziałów. Spółka Przejmująca będzie kontynuować po Spółce Przejmowanej wycenę
    podatkową przejętych składników majątku. Na dzień połączenia, Wnioskodawca w
    księgach wykaże takie same wartości księgowe poszczególnych aktywów i pasywów
    przejętych w ramach połączenia, jak w Spółce Przejmowanej przed połączeniem.
    W związku z powyższym, w analizowanej sprawie nie wystąpi nadwyżka wartości rynkowej
    składników majątku Spółki Przejmowanej ponad wartość podatkową tych składników
    majątku. Tym samym nie wystąpi dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku na
    skutek planowanego połączenia przez przejęcie.
    Mając na uwadze powyższe, zgodzić należy się z Państwa stanowiskiem, zgodnie z którym,
    w wyniku planowanego połączenia polegającego na przejęciu przez Wnioskodawcę całego
    majątku Spółki Przejmowanej, po stronie Wnioskodawcy, tj. Spółki Przejmującej nie
    powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, o którym mowa w art.
    28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty
    podatku zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 4, art. 28n ust. 1 pkt 3 oraz art. 28t ust. 1 pkt
    5 ustawy o CIT.
    Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z
    opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku
    z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy
    stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu
    wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła
    prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich
    stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt niniejszej
    sprawy. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie

    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
      będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności
      będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
      - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),
        albo
      - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
        Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.