Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.144.2021.4.PRM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-12
Teza: Uznanie Sprzedających za podatników podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w świetle art. 15 ust. 2 ustawy, braku możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości oraz prawa Spółki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; pełnomocnictwo; podatnik-podatnik czynny; rolnik-rolnik ryczałtowy; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 w związku z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 2 marca 2021 r. (data wpływu 9 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 20 kwietnia 2021 r. (data wpływu 26 kwietnia 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z 16 kwietnia 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.144.2020.3.PRM (doręczone Stronie 19 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Sprzedających za podatników podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w świetle art. 15 ust. 2 ustawy, braku możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla dostawy Nieruchomości oraz prawa Spółki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z 20 kwietnia 2021 r. (data wpływu 26 kwietnia 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 16 kwietnia 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.144.2020.3.PRM (doręczone 19 kwietnia 2021 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą transakcją.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Spółka

*   Zainteresowanych niebędących stroną postępowania: Pani T. W. Pan A. W.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca” lub „Kupujący”) jest czynnym podatnikiem towarów i usług (dalej: „VAT”) prowadzącym działalność w zakresie wytwarzania gotowych posiłków i dań.

Spółka zamierza nabyć od Pani T. W. oraz Pana A. W. (dalej jako: „Sprzedający” lub „Zainteresowani”) niezabudowaną nieruchomość położoną w województwie (…), w (…) przy ulicy (…), w gminie (…), stanowiącą wydzieloną geodezyjnie część działki ewidencyjnej nr 1 z obrębu (…), oznaczoną na mapie ze wstępnym projektem podziału jako działka nr 5 o powierzchni około 1,6123 ha, stanowiącą grunty orne oznaczone symbolami użytków RIIIa, RIIIb, RIVa i RIVb (dalej: „Nieruchomość”). Dla nieruchomości, na którą składa się m.in. działka ewidencyjna nr 1, Sąd Rejonowy w (…), VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…).

Zgodnie z treścią księgi wieczystej Nieruchomość nie jest obciążona prawami osób trzecich. W odniesieniu do działki gruntu niebędącej przedmiotem niniejszego wniosku, w księdze wieczystej wpisano na rzecz E. i M. małżonków W. prawo dożywotniej służebności osobistej, polegającej na korzystaniu przez uprawnionych z trzech izb na piętrze w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym od strony zachodniej oraz dożywotnie użytkowanie 30 (trzydziestu) arów gruntu obok zabudowań od strony północnej. Prawa E. i M. małżonków W. wygasły wobec śmierci uprawnionych.

Ponadto, Spółka oprócz Nieruchomości zamierza nabyć jednocześnie własność nieruchomości sąsiednich, które nie stanowią własności Zainteresowanych (dalej: „Nieruchomości sąsiednie”). Spółka ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość oraz Nieruchomości sąsiednie w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) poprzez wybudowanie na nich magazynów oraz fabryki, które wykorzystywane będą do produkcji towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Spółka zamierza podpisać ze Sprzedającymi umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa”).

Nieruchomość jest niezabudowana i objęta jest Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego gminy (…) dla obszaru (…) zatwierdzonym Uchwałą Rady Miejskiej nr (…) dnia 4 listopada 2008 r., zgodnie z którym działka ewidencyjna nr 1, z której wydzielona zostanie Nieruchomość, położona jest na terenie dróg dojazdowych (symbol na planie 4KDD), na terenie drogi głównej ruchu przyspieszonego z jezdniami serwisowymi - KDs (symbol na planie KDGP), na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej (symbol na planie 2MN/U) oraz na terenie zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (symbol na planie 3U/P).

Zgodnie z Umową, transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Spółkę zostanie zawarta po spełnieniu zdefiniowanych w Umowie warunków, tj.:

1.  zatwierdzeniu opisanego w Umowie podziału działki ewidencyjnej nr 1, w wyniku którego zostanie wydzielona Nieruchomość oraz jednej z Nieruchomości sąsiednich (działki o nr 2) przez Burmistrza (…), zgodnie z ustawą z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz przedłożenie do umowy przyrzeczonej sprzedaży kompletu dokumentów geodezyjnych - wypisu z rejestru gruntu wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej - dla wszystkich działek, które powstaną z podziału działek nr 1 oraz nr 2 (w odniesieniu do wydzielenia Nieruchomości, ww. dokumenty uzyskają Sprzedający);
2.  rozwiązaniu umowy dzierżawy dotyczącej jednej z Nieruchomości sąsiednich (działki nr 3);
3.  uzyskaniu ostatecznej decyzji środowiskowej dotyczącej realizacji planowanej przez Spółkę inwestycji na Nieruchomości oraz na Nieruchomościach sąsiednich;
4.  uzyskaniu zezwolenia na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, przy której położona jest Nieruchomość (z ulicy (…)) dla wszystkich pojazdów ciężarowych wszystkich kategorii;
5.  uzyskaniu prawomocnego postanowienia sądu opiekuńczego ze zgodą na sprzedaż udziału we współwłasności jednej z Nieruchomości sąsiednich (działka nr 2) należącego do małoletniego K. W. lub uzyskanie pełnoletniości przez K. W. i przystąpienie do umowy sprzedaży;
6.  uzyskaniu interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego dotyczących opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz Nieruchomości sąsiednich.

Ponadto, w celu wydzielenia Nieruchomości, na nieruchomości sąsiedniej ustanowiona została służebność gruntowa. Na Nieruchomości ustanowiona została służebność na rzecz działki nr 2 w celu zapewnienia dostępu do drogi dla jednej z Nieruchomości sąsiednich (planowana działka nr 6).

Zgodnie z dokonanymi ustaleniami Sprzedający wyrazili zgodę na prowadzenie przez Spółkę prac przygotowawczych w obszarze 20 m od granicy Nieruchomości (od strony drogi dojazdowej) w celu podejmowania m.in. takich czynności jak montaż przyłączy, dostarczanie mediów. Strony zgodnie postanowiły, że Spółka będzie korzystać z ww. uprawnienia nieodpłatnie.

Na podstawie Umowy Sprzedający upoważnią Spółkę do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 11 oraz art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Decyzja środowiskowa oraz zezwolenie na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, o których mowa w pkt 3 i 4 powyżej zostaną uzyskane przez Spółkę działającą na podstawie ww. upoważnienia. Spółka będzie korzystać z ww. uprawnienia nieodpłatnie.

Zgodnie z Umową Spółka będzie upoważniona do występowania przed właściwymi organami administracji rządowej, samorządowej, osobami prawnymi i fizycznymi, we wszelkiego rodzaju postępowaniach administracyjnych zmierzających do uzyskania wszelkich decyzji i pozwoleń, a także do odwoływania się od niekorzystnych orzeczeń i decyzji tych organów, do składania wszelkich wniosków, oświadczeń, do składania wyjaśnień, zapewnień, wnoszenia środków odwoławczych we wszystkich sprawach związanych z pracami budowlanymi na przedmiotowej działce, w imieniu własnym.

Sprzedający są osobami fizycznymi niebędącymi stroną postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zainicjowanego na skutek wniesienia niniejszego wniosku, mającymi status zainteresowanych w rozumieniu art. 14r Ordynacji podatkowej, wskazanych w załącznikach do wniosku o wydanie interpretacji ORD-WS/B.

Sprzedający mają status rolników ryczałtowych. Nieruchomość wchodzi w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Sprzedających i jest wykorzystywana do prowadzenia działalności rolniczej, w ramach której zbiory pochodzące z Nieruchomości podlegają sprzedaży. Sprzedający nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT.

Sprzedający nabyli własność Nieruchomości w sposób zgodny z prawem na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego sporządzonej w dniu 5 grudnia 1985 r. Sprzedający pozostają w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój wspólności ustawowej. Nieruchomość stanowi majątek wspólny Sprzedających. Umów majątkowych małżeńskich rozszerzających wspólność ustawową Sprzedający nie zawierali.

Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem dzierżawy, najmu lub użyczenia przez Sprzedających, poza udostępnieniem do używania na cele budowlane na rzecz Spółki od momentu zawarcia Umowy.

Poza Nieruchomością będącą przedmiotem niniejszego Wniosku, Sprzedający nie dokonują sprzedaży innych nieruchomości na rzecz Spółki.

Sprzedający nie zbywali w przeszłości innych nieruchomości. Jest prawdopodobne, że w przyszłości Sprzedający dokonają sprzedaży innych nieruchomości.

W zamiarze sprzedaży Nieruchomości Sprzedający zamieścili ogłoszenie w Internecie, wystawili baner informujący o ofercie sprzedaży Nieruchomości oraz zaangażowali agencję pośrednictwa, który pośredniczy w sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki.

Sprzedający podjęli działania polegające na podziale działki ewidencyjnej numer 1, w wyniku którego zostanie wyodrębniona Nieruchomość. Ponadto, w celu zapewnienia dostępu do drogi wydzielonej części działki nr 1 - ustanowiona została służebność przechodu i przejazdu po działkach sąsiednich.

W związku z procesem wydzielenia Nieruchomości, Sprzedający uzyskali postanowienie Burmistrza (…) z dnia 11 lutego 2021 r., w którym poinformowano Sprzedających o zgodności projektu podziału działki nr 1, z której zostanie wydzielona Nieruchomość (działka nr 5) przeznaczona pod zabudowę usługową, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz w północnej części pod poszerzenie drogi krajowej ul. (…) z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego.

Sprzedający wystosowali także pismo do (…) w sprawie zjazdu i uzyskali pismo z wytycznymi, które przedstawili Kupującemu do wglądu.

Ponadto, w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości, Sprzedający uzyskali następujące dokumenty przedstawione do wglądu Spółki:

*   zaświadczenie wydane z upoważnienia Burmistrza (…) w dniu 19 października 2020 r., w którym informuje się, że Nieruchomość oraz Nieruchomości sąsiednie nie znajdują się w obszarze zdegradowanym ani w obszarze rewitalizacji w rozumieniu ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji;

*   elektroniczne zaświadczenie wydane z upoważnienia Starosty (…) w dniu 6 listopada 2020 r., z którego wynika, że Nieruchomość nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu, ani nie została wydana decyzja, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach.

W świetle powyższego, Wnioskodawca oraz Sprzedający powzięli wątpliwości odnośnie opodatkowania podatkiem VAT i podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej również: „PCC”) transakcji sprzedaży Nieruchomości.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że poza upoważnieniem do wykonywania czynności wskazanych we wniosku udzielonym Spółce, Sprzedający jako właściciele nieruchomości oznaczonej numerem działki 1, upoważnili pisemnie:

*   Spółkę,

*   reprezentanta Spółki, Członka Zarządu - Pana S. R. oraz

*   pracownicę Spółki - Panią M. F.,

do uzyskiwania w imieniu Sprzedających wszelkich informacji (również ustnych) oraz dokumentów dotyczących ww. nieruchomości, w tym wszelkiego rodzaju wypisów, wyrysów, odpisów, wyciągów, zaświadczeń, a w szczególności:

*   wypisów i wyrysów oraz zaświadczeń z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;

*   wypisów z rejestru gruntów i wyrysów z map ewidencyjnych;

*   wypisów z kartotek budynków;

*   zaświadczeń dot. planu urządzenia lasu lub decyzji określających zadania z zakresu gospodarki leśnej

i innych informacji lub dokumentów dotyczących ww. nieruchomości.

Zgodnie z udzielonym upoważnieniem, w celu realizacji pełnomocnictwa, pełnomocnik uprawniony jest do występowania w imieniu mocodawcy przed wszelkimi organami administracji publicznej, w tym przed Urzędem Miejskim w (…), Urzędem Miejskim w (…) oraz Starostwem Powiatowym w (…). Ponadto, w upoważnieniu wskazano, że pełnomocnictwo obejmuje prawo składania wszelkich wniosków, odbioru dokumentów i korespondencji w imieniu mocodawcy, a także podejmowania działań faktycznych zmierzających do realizacji pełnomocnictwa.

Ponadto, należy wskazać, że po złożeniu wniosku, strony planowanej umowy sprzedaży zawarły umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości. W zawartej umowie przedwstępnej wskazano, że Sprzedający zobowiązują się współdziałać ze Spółką we wszelkich procedurach prawnych związanych z realizowanym przedsięwzięciem, którego dotyczy umowa, w szczególności obejmuje to składanie oświadczeń, wyrażanie zgód i udzielanie pełnomocnictw ograniczonych do 31 grudnia 2021 r. na rzecz Spółki przed organami administracji publicznej, przedsiębiorstwami przesyłowymi lub innymi podmiotami, które będą potrzebne do realizacji wskazanego w umowie przedsięwzięcia.

Zgodnie z zawartą umową przedwstępną, opisane we wniosku upoważnienie Spółki do nieodpłatnego korzystania z nieruchomości nie będzie uprawniało Spółki do wznoszenia na nieruchomościach objętych umową jakichkolwiek budynków, budowli lub urządzeń do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej.

Z uwzględnieniem ww. ograniczenia dot. wznoszenia na nieruchomościach budynków, budowli lub urządzeń do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej, zgody i pełnomocnictwa będą obejmować możliwość podejmowania działań w sprawie wykonywania wszelkiej infrastruktury, takiej jak sieci i instalacje wraz z przyłączami - gazowe, kanalizacyjne, wodne, elektryczne, stacja gazowa redukcyjno-pomiarowa; stacja transformatorowa; przebudowa melioracji; wykonania studni głębinowej; budowa zbiorników retencyjnych; budowa zbiornika pożarowego; wykonania zjazdów i włączeń komunikacji wewnętrznej na terenie działek w ulicę (…) i (…). Należy podkreślić, że w momencie planowanej sprzedaży (tj. zawarcia umowy przyrzeczonej), na Nieruchomości będącej przedmiotem wniosku nie będą znajdować się żadne budowle, budynki ani urządzenia budowlane.

Na dzień uzupełnienia wniosku nie wystąpiono z wnioskiem o wydanie decyzji o pozwolenie na budowę w odniesieniu do działki będącej przedmiotem wniosku. Planowany termin wystąpienia o pozwolenie na budowę to czwarty kwartał 2021 r. lub pierwszy kwartał 2022 r. Zgodnie z zamiarem stron, podmiotem występującym o pozwolenie na budowę będzie Spółka we własnym imieniu tj. będzie stroną decyzji administracyjnej.

Jak wskazano powyżej, po złożeniu wniosku, strony planowanej umowy sprzedaży zawarły umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości. W zakresie dotyczącym planowanej sprzedaży działki będącej przedmiotem wniosku, w finalnej umowie przedwstępnej zawarto dodatkowe warunki zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży, tj.:

*   zwolnienie jednej z nieruchomości sąsiednich (działka nr 4) spod służebności osobistej,

*   ustanowienie na jednej z nieruchomości wymienionych w umowie (wskazanej przez Spółkę), lecz innych niż będące przedmiotem transakcji, nieodpłatnie i na czas nieoznaczony służebności przesyłu na rzecz spółki (…) Sp. z o.o. z siedzibą w (…).

Powyższe warunki zostały ustanowione na korzyść Spółki. Wskazana służebność przesyłu będzie niezbędna do przeprowadzenia przewodu instalacji gazu do nieruchomości będących przedmiotem umowy i korzystać będzie z niej Spółka, która zobowiązała się zapłacić Sprzedającym jednorazowe wynagrodzenie z tego tytułu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, przeniesienie prawa własności Nieruchomości za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Sprzedających na Spółkę stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. dostawę terenów budowlanych, do której nie znajdują zastosowania zwolnienia przewidziane w przepisach ustawy o VAT?
2.  Czy, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu transakcji nabycia prawa własności Nieruchomości na cele związane z działalnością opodatkowaną?

Zdaniem Wnioskodawców:

Ad 1

Sprzedający w ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości będą działać w charakterze podatników VAT i przeniesienie przez Sprzedających na rzecz Spółki prawa własności Nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu VAT jako dostawa terenów niezabudowanych stanowiących tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, opodatkowana według właściwej stawki VAT i niepodlegająca zwolnieniu z VAT.

Ad 2

Z uwagi na fakt, że prawo własności Nieruchomości zostanie nabyte przez Spółkę dla celów Jej działalności gospodarczej, tj. wykonywanych w ramach czynności opodatkowanych VAT, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedających celem udokumentowania tej transakcji.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Uwagi ogólne - interes prawny podmiotów występujących ze wspólnym wnioskiem o interpretację indywidualną.

Prawidłowe ustalenie kwestii opodatkowania podatkiem VAT bądź niepodlegania temu podatkowi niewątpliwie dotyczy bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych zarówno Sprzedających jak i Spółki.

Z perspektywy prawnopodatkowej sytuacji Spółki, jako przedsiębiorcy i podatnika VAT (potwierdzenie prawa do odliczenia VAT wynikającego z faktur, które zostaną wystawione przez Sprzedających), potwierdzenie zasad opodatkowania VAT nabycia Nieruchomości wiąże się jednocześnie z ustaleniem, czy transakcja będzie podlegać opodatkowaniu PCC, z tytułu czego obowiązek podatkowy ciążyłby ewentualnie na Spółce.

Kwestia ta, w przypadku Sprzedających, będzie natomiast wpływać na obowiązek rejestracji jako podatników VAT, wystawienia faktur dokumentujących sprzedaż oraz rozliczenia VAT należnego z tytułu transakcji.

Zasadność opisanej wyżej oceny potwierdza uzasadnienie projektu ustawy o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649), którą to ustawą wprowadzono do Ordynacji podatkowej z dniem 1 stycznia 2016 r. przepis art. 14r Ordynacji podatkowej regulujący instytucję tzw. „wniosku wspólnego” o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego. W ww. uzasadnieniu wskazano, że wniosek wspólny „(\`(...)\`) może dotyczyć jednego podatku lub różnych podatków, jeżeli interpretacja przepisów różnych ustaw jest wzajemnie sprzężona np. VAT-PCC (\`(...)\`).”

Uzasadnienie w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z powołanych uregulowań wynika, że nieruchomości gruntowe spełniają definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a zbycie prawa własności nieruchomości gruntowej położonej na terytorium Polski traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu VAT. Co do zasady, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT).

Jak stanowią przepisy ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

W przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy o VAT (art. 15 ust. 4 ustawy o VAT).

Zatem, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek:

1.  czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT,
2.  czynność musi być wykonana przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, by czynność podlegająca opodatkowaniu została wykonana przez podmiot, który dla potrzeb tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” każdego podmiotu, który prowadzi określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, aby stwierdzić, czy określona transakcja podlega opodatkowaniu VAT, należy ustalić, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika VAT, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej (tak przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2016, znak IPPP3/4512-573/16-2/ISK).

Kwestia tego, czy sprzedaż działek stanowi sprzedaż majątku osobistego, czy też sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą była przedmiotem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć, Halina Jeziorska- Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). W przywołanym wyroku, Trybunał orzekł, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży wykazuje aktywność przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W uzasadnieniu wyroku TSUE wskazano, że takie okoliczności jak liczba

i zakres transakcji sprzedaży, dokonanie przed sprzedażą podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, długość okresu, w jakim te transakcje następowały czy wysokość osiągniętych z nich przychodów nie mogą mieć znaczenia decydującego. Okoliczności te mogą bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym sprzedawcy. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy sprzedawca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Takie aktywne działania mogą według TSUE polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych.

Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie wystąpienia pojedynczych z nich.

Jednocześnie, TSUE wskazał, że okoliczność, że sprzedawca posiada status rolnika ryczałtowego jest w tym zakresie bez znaczenia. Również w takim przypadku należy zatem analizować, czy w ramach danej sprzedaży, właściciel nieruchomości podjął działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym (tak również w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 kwietnia 2020 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.111.2020.3.PRM).

Z przywołanego wyżej orzeczenia TSUE wynika, że rozstrzygnięcie, czy dany podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika, wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać powinny przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie sądów, należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem (por. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2018 r., sygn. I FSK 45/18).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego:

1.  w zamiarze sprzedaży Nieruchomości Sprzedający zamieścili ogłoszenie w Internecie, wystawili baner informujący o ofercie sprzedaży Nieruchomości oraz zaangażowali pośrednika;
2.  Sprzedający podjęli również działania polegające na podziale działki nr 1, w wyniku którego zostanie wyodrębniona Nieruchomość, a w celu zapewnienia dostępu do drogi wydzielonej części działki nr 1 - ustanowiona została służebność przechodu i przejazdu po działkach sąsiednich;
3.  Sprzedający wystosowali pismo do (…) w sprawie zjazdu i uzyskali pismo (…) z wytycznymi, które przedstawili Spółce do wglądu;
4.  Sprzedający uzyskali zaświadczenie wydane z upoważnienia Burmistrza (…) w dniu 19 października 2020 r., w którym informuje się, że Nieruchomość oraz Nieruchomości sąsiednie nie znajdują się w obszarze zdegradowanym ani w obszarze rewitalizacji w rozumieniu ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji;
5.  Sprzedający uzyskali elektroniczne zaświadczenie wydane z upoważnienia Starosty (…) w dniu 6 listopada 2020 r., z którego wynika, że Nieruchomość nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu, ani nie została wydana decyzja, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach;
6.  na podstawie Umowy i w czasie jej trwania, Spółka będzie korzystać z Nieruchomości oraz z Nieruchomości sąsiednich na cele budowlane na podstawie upoważnienia udzielonego w Umowie, a ponadto Sprzedający wyrazili zgodę na prowadzenie przez Spółkę prac przygotowawczych w obszarze 20 m od granicy Nieruchomości (od strony drogi dojazdowej) w celu podejmowania m.in. takich czynności jak montaż przyłączy, dostarczanie mediów;
7.  warunkiem zawarcia umowy przyrzeczonej jest m.in. uzyskanie decyzji środowiskowej oraz zezwolenia na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, przy której położona jest Nieruchomość - decyzje te uzyska Spółka, działając na podstawie ww. upoważnienia.

Odnosząc się do działań opisanych w pkt 7 powyżej, opisane działania zostaną przeprowadzone przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości. Oznacza to, że decyzja środowiskowa oraz zezwolenie na lokalizację zjazdu z ulicy, przy której położona jest Nieruchomość, pomimo że uzyskane faktycznie przez Spółkę, będą dokonane na rzecz Sprzedających. W konsekwencji, jako że wskazane działania zostaną dokonane w czasie, w którym Nieruchomość znajdować się będzie w majątku Sprzedających, to Sprzedający - jako właściciele Nieruchomości - będą beneficjentami tych czynności. W rozstrzygnięciach organów podatkowych oraz sądów wskazuje się, że dla uznania sprzedawcy nieruchomości za podatnika VAT wystarczające może być dokonywanie określonych działań wskazujących na gospodarczy obrót nieruchomościami również przez inny podmiot działający w imieniu sprzedawcy na podstawie udzielonego przez sprzedawcę pełnomocnictwa.

Stanowisko, zgodnie z którym właściciel gruntu może działać w charakterze podatnika VAT, gdy sprzedaje grunt spółce, która sama podjęła już działania przekraczające zwykły zarząd nieruchomością, zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 28 lipca 2015 r., sygn. I SA/Rz 511/15, w którym wskazano, że „słuszne jest stanowisko interpretatora, według którego na tle zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, Skarżącego nie można uznać za osobę wykonującą jedynie prawo własności majątku osobistego w celu wykorzystania go na potrzeby prywatne, bowiem zorganizował on sprzedaż działek w taki sposób, że jego działanie łącznie z działaniami przyszłego nabywcy (spółki) świadczą o aktywności porównywalnej do podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. O zarobkowym charakterze tego przedsięwzięcia nie ma potrzeby szczególnie się rozwodzić, bowiem różnica między ceną działki gruntowej niezabudowanej a ceną działki po wykonaniu stosunku do niej wszystkich planowanych czynności, zwieńczonych posadowieniem budynku mieszkalnego jest oczywista.”

Prawidłowość powyższego wyroku potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 14 czerwca 2017 r., sygn. I FSK 2032/15, w którym stwierdził, że właściciel gruntu działa w charakterze podatnika VAT, gdy sprzedaje go spółce, która sama podjęła już działania przekraczające zwykły zarząd nieruchomością.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w rozstrzygnięciach organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.348.2020.3.RST, w której wskazano, iż „(\`(...)\`) mimo, że działania związane z uzyskaniem powyższych pozwoleń potrzebnych do spełnienia warunków sprzedaży podejmuje kupujący nie oznacza, że nie wywołują one skutków prawnych dla Wnioskodawcy. Jak wynika bowiem z powołanych przepisów Kodeksu cywilnego, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy, w zakresie udzielonego pełnomocnictwa, wywołuje skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Wobec tego, wszystkie czynności wykonane przez Kupującego wywołują skutki prawne bezpośrednio dla Wnioskodawcy. W związku z przedstawionymi okolicznościami sprawy, uznać należy, że rodzaj podjętych przez Wnioskodawcę działań (wykonywanych przez pełnomocnika czyli Kupującego), świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży. Działania Wnioskodawcy wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami.” (podobnie również w interpretacjach indywidualnych DKIS z dnia 7 stycznia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.610.2019.3.MG oraz z dnia 31 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.692.2017.1.AM).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, wymienione czynności, oceniane łącznie, nie są działaniami związanymi ze zwykłym wykonywaniem prawa własności i zarządem majątkiem prywatnym. Czynności te są typowe dla podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami i wypełniają tym samym znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, należy uznać, że planowana sprzedaż Nieruchomości zostanie dokonana w ramach działalności gospodarczej Sprzedających i jako taka zostanie objęta zakresem przedmiotowym opodatkowania VAT, tj. będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Z uwagi na powyższe, niezbędne jest przeanalizowanie tego, według jakich zasad powinna być opodatkowana sprzedaż Nieruchomości.

W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zasadniczo zatem dostawa terenów niezabudowanych objęta jest zwolnieniem z VAT, chyba że dotyczy terenów budowlanych.

Pojęcie terenów budowlanych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem te dostawy terenów niezabudowanych, które mają za przedmiot tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, działka nr 1, z której wydzielona zostanie Nieruchomość objęta jest Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z którym położona jest na terenie dróg dojazdowych (symbol na planie 4KDD), na terenie drogi głównej ruchu przyspieszonego z jezdniami serwisowymi - KDs (symbol na planie KDGP), na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej (symbol na planie 2MN/U) oraz na terenie zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (symbol na planie 3U/P). Nieruchomość stanowi zatem grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z MPZP.

W konsekwencji, przeniesienie prawa własności Nieruchomości przez Sprzedających na Spółkę nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Wyłączenie czynności dostawy niezabudowanych terenów budowlanych z zakresu stosowania przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie przesądza jeszcze o tym, że dana czynność nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, ze zwolnienia od podatku korzysta również dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W orzecznictwie wskazuje się, że zwolnienie od podatku dostawy towaru na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie ma zastosowania, jeżeli nabycie tego towaru przez podatnika nie było opodatkowane podatkiem VAT (por. wyrok TSUE ws. C-280/04, Jyske Finans, wyrok NSA z dnia 22 lutego 2018 r., sygn. I FSK 698/16). Nabycie przez Sprzedających Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu VAT - nastąpiło na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego sporządzonej w dniu 5 grudnia 1985 r. i nie było związane z pojawieniem się jakiegokolwiek podatku naliczonego do odliczenia.

Mając na uwadze powyższe, również zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do będącego przedmiotem niniejszego wniosku zdarzenia przyszłego.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, czynność zbycia przez Sprzedających prawa własności Nieruchomości będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT według zasad ogólnych, co oznacza, że po stronie Sprzedających wystąpi obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu sprzedaży Nieruchomości według właściwej stawki.

Wobec powyższego, opisana w opisie zdarzenia przyszłego transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, a Sprzedający powinni zarejestrować się dla celów VAT i opodatkować sprzedaż Nieruchomości poprzez wykazanie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tego tytułu w stosownych deklaracjach VAT, przy zastosowaniu właściwej stawki VAT. Jednocześnie, czynności te, jako dokonane na rzecz Spółki będącej podatnikiem VAT, powinny zostać udokumentowane fakturami, stosownie do treści art. 106b ust 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W art. 88 ustawy o VAT zawarto katalog wyłączeń prawa do odliczenia VAT. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka jest czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność w zakresie wytwarzania gotowych posiłków i dań. Spółka nabędzie prawo własności Nieruchomości celem zlokalizowania na niej magazynów oraz fabryki, które wykorzystywane będą do produkcji towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT przez Spółkę. Spółka nabędzie zatem Nieruchomość z zamiarem jej wykorzystania w ramach czynności opodatkowanych.

Przedmiotowe nabycie stanowić będzie, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT dostawę niezabudowanego terenu budowlanego, która - jak zostało wyjaśnione w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 1 - będzie stanowić czynność opodatkowaną VAT z zastosowaniem właściwej stawki podatku. Sprzedaż Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem z opodatkowania VAT.

W związku z powyższym art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie w przedmiotowej sprawie zastosowania.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedających tytułem sprzedaży Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą transakcją jest prawidłowe.

Ad 1

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 685 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195 - 221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (działki), stanowi czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych działań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy wnioskodawca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z przywołanych przepisów dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zamierza nabyć od Sprzedających niezabudowaną Nieruchomość stanowiącą wydzieloną część działki nr 1.

Sprzedający nabyli własność Nieruchomości w 1985 r. na współwłasność małżeńską na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego.

Sprzedający mają status rolników ryczałtowych i nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT. Nieruchomość, którą Spółka zamierza nabyć, wchodzi w skład gospodarstwa rolnego Sprzedających i jest wykorzystywana do działalności rolniczej. Zbiory pochodzące z Nieruchomości podlegają sprzedaży.

Sprzedający, w zamiarze sprzedaży Nieruchomości, zamieścili w Internecie ogłoszenie, wystawili baner informacyjny o ofercie sprzedaży a także zaangażowali agencję pośrednictwa, która pośredniczy w jej sprzedaży na rzecz Spółki. W przeszłości Sprzedający nie dokonywali sprzedaży innych nieruchomości, lecz jest prawdopodobne, że w przyszłości Sprzedający dokonają sprzedaży innych nieruchomości.

Sprzedający podjęli działania polegające na podziale działki nr 1. W związku z procesem wydzielenia Nieruchomości uzyskali postanowienie Burmistrza o zgodności projektu podziału działki nr 1 z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Ponadto, Sprzedający uzyskali pismo od (…) z wytycznymi w sprawie zjazdu z drogi publicznej, przy której położona jest Nieruchomość, którą udostępnili Spółce do wglądu.

Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem dzierżawy ani najmu. Sprzedający wyrazili zgodę na prowadzenie przez Spółkę prac przygotowawczych przy granicy Nieruchomości m.in. w celu montaży przyłączy i dostarczania mediów. Ponadto, na podstawie zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości, Sprzedający upoważnią Spółkę do dysponowania nią na cele budowlane. Spółka będzie korzystała z ww. uprawnień nieodpłatnie.

W zawartej umowie przedwstępnej wskazano, że Sprzedający zobowiązują się współdziałać ze Spółką we wszelkich procedurach prawnych związanych z realizowanym przedsięwzięciem, którego dotyczy umowa, w szczególności obejmuje to składanie oświadczeń, wyrażanie zgód i udzielanie pełnomocnictw ograniczonych do 31 grudnia 2021 r. na rzecz Spółki przed organami administracji publicznej, przedsiębiorstwami przesyłowymi lub innymi podmiotami. W związku z powyższym Sprzedający udzielili Wnioskodawcy pełnomocnictwa, które obejmuje prawo składania wszelkich wniosków, odbioru dokumentów i korespondencji w imieniu Sprzedających, a także podejmowania działań faktycznych zmierzających do realizacji pełnomocnictwa, w tym m.in. możliwość podejmowania działań w sprawie wykonywania wszelkiej infrastruktury, takiej jak sieci i instalacje wraz z przyłączami - gazowe, kanalizacyjne, wodne, elektryczne, stacja gazowa redukcyjno-pomiarowa; stacja transformatorowa; przebudowa melioracji; wykonania studni głębinowej; budowa zbiorników retencyjnych; budowa zbiornika pożarowego; wykonania zjazdów i włączeń komunikacji wewnętrznej na terenie Nieruchomości.

Ww. upoważnienie nie będzie uprawniało Spółki do wznoszenia na Nieruchomości jakichkolwiek budynków, budowli lub urządzeń do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej. Strony transakcji nie wystąpiły z wnioskiem o wydanie decyzji o pozwolenie na budowę na Nieruchomości. O ww. pozwolenie Spółka będzie występowała we własnym imieniu w czwartym kwartale 2021 r. lub pierwszym kwartale 2022 r.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym Uchwałą Rady Miejskiej, zgodnie z którym położona jest na obszarze oznaczonym symbolami:

*   4KDD - tj. na terenie dróg dojazdowych,

*   KDGP - tj. na terenie drogi głównej ruchu przyspieszonego z jezdniami serwisowymi - KDs,

*   2MN/U - tj.na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej,

*   3U/P - tj. na terenie zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów.

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii uznania Sprzedających za podatników podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy prowadzących działalność gospodarczą w związku z planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o VAT. Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży, Sprzedający będą spełniali przesłanki do uznania Ich za podatników podatku od towarów i usług. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że pomiędzy Sprzedającymi a Spółką została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży Nieruchomości. Zgodnie z zapisami umowy przedwstępnej Sprzedający zobowiązani są współdziałać z Wnioskodawcą we wszelkich procedurach związanych z realizowanym przez Spółkę przedsięwzięciem, w szczególności do składania oświadczeń, wyrażania zgód i udzielania pełnomocnictw Spółce i Jej przedstawicielom ograniczonych do 31 grudnia 2021 r. Pełnomocnik uprawniony jest do występowania w imieniu Sprzedających przed wszelkimi organami administracji publicznej. Na podstawie pełnomocnictwa Spółka ma możliwość podejmowania działań w sprawie wykonywania wszelkiej infrastruktury, takiej jak sieci i instalacje wraz z przyłączami - gazowe, kanalizacyjne, wodne, elektryczne, stacja gazowa redukcyjno-pomiarowa; stacja transformatorowa; przebudowa melioracji; wykonania studni głębinowej; budowa zbiorników retencyjnych; budowa zbiornika pożarowego; wykonania zjazdów i włączeń komunikacji wewnętrznej na terenie Nieruchomości.

Ponadto biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przywołane orzeczenie TSUE C-291/92 należy stwierdzić, że Sprzedający nie wykazali zamiaru wykorzystywania Nieruchomości, wydzielonej z działki nr 1, wyłącznie do celów osobistych. Sprzedający, w celu sprzedaży Nieruchomości, podjęli działania polegające na podziale działki nr 1 i uzyskaniu postanowienia Burmistrza o zgodności projektu podziału ww. działki z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Sprzedający uzyskali również pismo od (…) z wytycznymi w sprawie zjazdu z drogi publicznej, przy której położona jest Nieruchomość. Ww. pismo w ramach współdziałania Sprzedający przedstawili Spółce.

Opisane wyżej działania podejmowane są nie tylko bezpośrednio przez Sprzedających, ale również podejmowane będą przez osoby trzecie (Spółkę), co oznacza, że nie pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedających. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawców. Osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotową działkę będącą nadal własnością Sprzedających. Działania te, dokonywane za Ich pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, Nieruchomość będzie własnością Sprzedających i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze podatkowoprawnej Sprzedających. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będzie Nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, gdyż wystąpił lub wystąpi szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości i ostatecznie jej sprzedaż.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Sprzedających stosownych pełnomocnictw Spółce skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Nią będą podejmowane przez Sprzedających w Ich imieniu i na Ich korzyść, ponieważ to Oni jako właściciele Nieruchomości wydzielonej z działki 1 będą stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych dokumentów oraz dokonania wszelkich czynności związanych z realizowanym przez Spółkę przedsięwzięciem.

Ponadto z wniosku wynika również, że w związku z zamiarem sprzedaży Nieruchomości, Sprzedający zamieścili w Internecie ogłoszenie, wystawili baner informacyjny o ofercie sprzedaży, a także zaangażowali agencję pośrednictwa, która pośredniczy w jej sprzedaży na rzecz Spółki. W przeszłości Sprzedający nie dokonywali sprzedaży nieruchomości, natomiast jest prawdopodobne, że w przyszłości dokonają Oni sprzedaży innych nieruchomości. Dodatkowo z opisu sprawy ywnika, że choć Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji nie była i nie jest przedmiotem dzierżawy ani najmu, to Sprzedający wyrazili zgodę na prowadzenie przez Spółkę prac przygotowawczych przy granicy Nieruchomości m.in. w celu montaży przyłączy i dostarczanie mediów. Ponadto, na podstawie zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży Sprzedający upoważnią Spółkę do dysponowania nią na cele budowlane. Spółka będzie korzystała z ww. uprawnień nieodpłatnie.

Sprzedający dokonując opisanych we wniosku czynności, podjęli działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazali aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. W przedmiotowej sprawie wystąpił ciąg czynności, który pozwala uznać Sprzedających za podatników podatku VAT tj. podjęli działania marketingowe w celu sprzedaży Nieruchomości; zawarli umowę przedwstępną; udzielili Spółce i Jej przedstawicielom pełnomocnictwa; brali bezpośredni udział w podziale działki nr 1; uzyskali pismo z (…) dotyczące zjazdu z drogi publicznej na Nieruchomość.

Z uwagi na powyższe okoliczności, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedającego, a sprzedaż ww. Nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Zatem planowana sprzedaż Nieruchomości, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie dostawą dokonywaną przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi także kwestia, czy – wobec uznania, że Sprzedający będą działali jako podatnicy VAT – sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, czy też będzie korzystała ze zwolnienia z podatku.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający nabyli Nieruchomość w 1985 r. na współwłasność małżeńską na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego. Niezabudowana Nieruchomość objęta jest obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego i położona jest na terenach oznaczonych symbolami:

*   4KDD - tj. teren dróg dojazdowych,

*   KDGP - tj. teren drogi głównej ruchu przyspieszonego z jezdniami serwisowymi - KDs,

*   2MN/U - tj. teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej,

*   3U/P - tj. teren zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów.

Sprzedający nie upoważnili Spółki do wznoszenia na Nieruchomości jakichkolwiek budynków, budowli lub urządzeń do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej.

Zgodnie z opisem sprawy przedmiotem dostawy będzie grunt niezabudowany przeznaczony zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania pod zabudowę, a więc teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, tym samym dostawa Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dla sprzedaży nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy należy zbadać warunki do zwolnienia transakcji od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

*   towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej (w tym np. tej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy);

*   nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wynika z wniosku, Sprzedający, nabyli działkę nr 1 (z której wydzielono Nieruchomość) na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego i jako rolnicy ryczałtowi wykorzystywali ją w prowadzonym gospodarstwie rolnym. Z tego względu nie można uznać, że Sprzedającym nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro nabycie tej działki nie było w ogóle objęte tym podatkiem. Należy zatem stwierdzić, że nie jest spełniony jeden z warunków zwolnienia wynikający z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji w przedmiotowej sprawie dla dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Skoro do omawianej transakcji dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą także prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z transakcją dostawy przedmiotowej Nieruchomości.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z wniosku wynika, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania gotowych posiłków i dań. Nabytą Nieruchomość Spółka będzie wykorzystywała do wybudowania na niej magazynów oraz fabryki, które wykorzystywane będą do produkcji towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Wątpliwości Strony dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu planowanej transakcji.

Jak wyżej wskazał tut. Organ, dostawa Nieruchomości niezabudowanej jako terenu budowlanego nie będzie korzystała ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy, lecz będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki, a Sprzedający w zakresie jej sprzedaży będą podatnikami podatku VAT.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Spółkę Nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym, a Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zatem Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z tej transakcji zgodnie z art. 86 ust. 1 i nast. ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.