Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-3.4511.271.2016.1.TW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-15
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: amortyzacja; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; mieszkanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2016 r. (data wpływu 29 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą, której przedmiotem są usługi doradcze związane z rynkiem nieruchomości. W przyszłości planowane jest rozszerzenie zakresu świadczonych usług o czynności rzeczoznawcy majątkowego oraz doradcy podatkowego.

Miejscem zamieszkania Wnioskodawcy jest B., jednak po analizie popytu na oferowane usługi Wnioskodawca podjął decyzję o świadczeniu usług na rynku (…). A. jest najbliższym miastem wojewódzkim, gdzie znajdują się siedziby wielu potencjalnych zamawiających usługi Wnioskodawcy, jak np. centrale banków, kancelarie prawne, Izba Skarbowa, sądy.

Codzienne dojazdy w celach prowadzenia spraw związanych z działalnością gospodarczą z B. (miejscowości oddalonej o 120 km) są nieuzasadnione ekonomicznie oraz w praktyce uniemożliwiają realizację założonego modelu prowadzenia działalności gospodarczej. Częste wynajmowanie pokoi hotelowych również nie jest możliwe ze względu na wysokie koszty. Wnioskodawca zawarł umowę najmu, której przedmiotem jest lokal mieszkalny zlokalizowany w A. Wydatki związane z najem stanowią koszt uzyskania przychodu związany z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Lokal jest wykorzystywany do działalności gospodarczej w ten sposób, że jest miejscem, gdzie Wnioskodawca wykonuje prace związane z działalnością gospodarczą: sporządza opinie, opracowuje materiały, przygotowuje raporty dla klientów, świadczy usługi doradcze, sporządza w imieniu klientów stosowne pisma, prowadzi archiwum dokumentacji.

Ponadto dysponowanie lokalem w okolicy, gdzie mają siedzibę kluczowi zamawiający usługi, ułatwia pozyskanie zleceń oraz minimalizuje ryzyko związane z problemami komunikacyjnymi w sytuacji, gdy będzie niezbędne osobiste stawiennictwo np. w sądzie. Wnioskodawca nie przewiduje oferowania usług w miejscu swojego dotychczasowego zamieszkania ze względu na ograniczony popyt na specjalistyczne usługi w mieście powiatowym. Wnioskodawca przebywa w wynajętym lokalu, kiedy jest to związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, tj. zwyczajowo od poniedziałku do piątku, w dni, które nie są wolne od pracy z uwzględnieniem przypadków, gdy sprawy związane z działalnością będą wymagały również pobytu w A. w inne dni – sobotnie szkolenia (rzeczoznawcy majątkowi i doradcy podatkowi są zobowiązani ustawowo do podnoszenia kwalifikacji) lub zlecenia, które muszą być zrealizowane w trybie pilnym. W dni wolne od pracy Wnioskodawca przebywa w B., gdzie znajduje się jego ośrodek interesów życiowych.

Wnioskodawca planuje rezygnację z umowy najmu lokalu na rzecz nabycia lokalu mieszkalnego, który będzie wykorzystywany tak jak dotychczas nieruchomość wynajmowana, tj. Wnioskodawca będzie z niej korzystał najczęściej od poniedziałku do piątku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wnioskodawca nie przewiduje zmiany modelu prowadzenia działalności gospodarczej ani przeniesienia ośrodka interesów życiowych do A. Nabyty zostanie najprawdopodobniej lokal mieszkalny, który był wcześniej użytkowany przez przynajmniej 60 miesięcy, a jego zakup zostanie w przeważającej części sfinansowany kredytem hipotecznym. Wnioskodawca poniesie określone koszty związane z nabyciem lokalu (opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, prowizja pośrednika) oraz związane z jego przystosowaniem do użytkowania, jak np. koszt remontu, wyposażenia w meble, podstawowy sprzęt AGD. Część z poniesionych kosztów będzie powiększała wartość początkową środka trwałego. Wnioskodawca będzie ponosił koszty związane z utrzymaniem lokalu takie jak np. podatek od nieruchomości, opłaty za media, użytkowanie wieczyste oraz koszty odsetek od kredytu hipotecznego. Wnioskodawca zamierza wykorzystywać lokal w sposób analogiczny do użytkowanego obecnie lokalu wynajmowanego w dłuższym horyzoncie czasowym. W przypadku zmiany modelu prowadzonej działalności gospodarczej lub przeniesienia ośrodka interesów życiowych w inne miejsce lokal zostanie prawdopodobnie wynajęty, chociaż nie można wykluczyć innego jego przeznaczenia jak przekazanie na cele osobiste Wnioskodawcy, sprzedaż lub darowizna. W przypadku nabycia lokalu, który był użytkowany przez przynajmniej 60 miesięcy Wnioskodawca zastosuje zasady amortyzacji przewidziane dla używanych środków trwałych (indywidualną stawkę amortyzacyjną).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego sposób użytkowania lokalu należy uznać za spełniający warunki (zwłaszcza warunek celowości) do uznania zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2016.2032 t.j.) odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej lokalu oraz innych kosztów (wyposażenie w meble, sprzęt AGD, opłaty za media, odsetki od kredytu hipotecznego), o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego za koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 22 ust. 1 o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2016.2032 t.j), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Zatem kosztami uzyskania przychodów z danego źródła przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (art. 22 ust. 8 ww. ustawy).

W myśl art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy).

Zdaniem Wnioskodawcy przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego cel nabycia lokalu, jego wyposażenia oraz ponoszenia ciężaru odsetek uzasadnia, przesądza o możliwości zaliczenia odpisów amortyzacyjnych, kosztów odsetek, kosztów wyposażenia do kosztów uzyskania przychodu. Wyżej wymienione koszty należy uznać za racjonalne, gospodarczo uzasadnione i poniesione w celu uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Jednak, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Ustawodawca wiąże bowiem koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą, w tym okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednak ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego na wstępie przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

1.  pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
2.  nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
3.  być właściwie udokumentowany.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości. Należy przy tym pamiętać, że koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

Tym samym możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu uzależniona jest od obiektywnej, rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że wydatek ten spowoduje zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu, jakim jest w rozpatrywanym przypadku działalność gospodarcza. Jednak na podatniku spoczywa nie tylko obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z uzyskiwanym przychodem, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, ale także obowiązek właściwego ich udokumentowania.

Do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej spełniających powyższe kryteria nie można jednak zaliczyć wydatków osobistych osoby prowadzącej działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Definicja środków trwałych – dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych – określona została w art. 22a ww. ustawy przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, podlegające amortyzacji oraz w art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: amortyzacji nie podlegają:

*   grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów;
*   budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

– zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Składnik majątku może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi własność lub współwłasność podatnika,
*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres używania tego składnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
*   składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 cyt. ustawy.

Ponadto budynki (lokale) mieszkalne podlegają amortyzacji, o ile podatnik podejmie decyzję o ich amortyzowaniu. Amortyzacji nie podlegają zaś grunty oraz udział w gruncie przypadający na wyodrębniony lokal mieszkalny.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy koszty związane z nabytym lokalem mieszkalnym, tj. odpisy amortyzacyjne ustalone od wartości początkowej tego lokalu wykorzystywanego w działalności gospodarczej oraz inne koszty (wyposażenie – meble, sprzęt AGD, opłaty za media, odsetki od kredytu hipotecznego) spełniają warunek celowości i mogą stanowić, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Z informacji przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Wnioskodawca planuje rezygnację z umowy najmu lokalu mieszkalnego na rzecz jego nabycia. Wnioskodawca będzie z niego korzystał najczęściej od poniedziałku do piątku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ośrodek interesów życiowych Wnioskodawcy znajduje się w znacznej odległości od miejscowości, w której prowadzona będzie działalność gospodarcza. Lokal jest wykorzystywany do działalności gospodarczej w ten sposób, że jest miejscem, gdzie Wnioskodawca wykonuje prace związane z działalnością gospodarczą: sporządza opinie, opracowuje materiały, przygotowuje raporty dla klientów, świadczy usługi doradcze, sporządza w imieniu klientów stosowne pisma, prowadzi archiwum dokumentacji. Nabyty zostanie najprawdopodobniej lokal mieszkalny, który był wcześniej użytkowany przez przynajmniej 60 miesięcy, a jego zakup zostanie w przeważającej części sfinansowany kredytem hipotecznym. Wnioskodawca poniesie określone koszty związane z nabyciem lokalu (opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, prowizja pośrednika) oraz związane z jego przystosowaniem do użytkowania, jak np. koszt remontu, wyposażenia w meble, podstawowy sprzęt AGD. Część z poniesionych kosztów będzie powiększała wartość początkową środka trwałego. Wnioskodawca będzie ponosił także koszty związane z utrzymaniem lokalu, takie jak np. podatek od nieruchomości, opłaty za media, użytkowanie wieczyste oraz koszty odsetek od kredytu hipotecznego.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z uwagi na fakt, że opisany we wniosku lokal mieszkalny Wnioskodawca będzie wykorzystywał w działalności gospodarczej, zostanie też przez niego nabyty, to lokal ten może zostać zaliczony do środków trwałych, a odpisy amortyzacyjne od jego wartości początkowej mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, o ile dokonywane będą zgodnie z art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca ma również możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych i prawidłowo udokumentowanych wydatków związanych z utrzymaniem i eksploatacją nabytego lokalu. Zatem do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej należy zaliczyć wydatki poniesione na zużycie mediów dotyczących tego lokalu. Wydatki te – jako związane z uzyskiwaniem przychodu w ramach działalności gospodarczej – stanowią koszty uzyskania przychodów z tego źródła.

Natomiast zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle powyższego należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Treść art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi natomiast, że: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, że odsetki od kredytu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem łącznego spełnienia następujących warunków:

*   zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę,
*   odsetki zostały zapłacone,
*   odsetki nie zwiększają kosztów inwestycji.

Wydatki poniesione na spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego, wykorzystywanego w związku z działalnością gospodarczą, jako związane z uzyskiwanym przez Wnioskodawcę przychodem z tej działalności, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania tego przychodu.

Koszty te jednak – związane ze spłatą odsetek od kredytu przeznaczonego na sfinansowanie zakupu mieszkania – można podzielić na występujące przed dniem przekazania środka trwałego do używania oraz poniesione po tej dacie. To data przekazania niniejszego mieszkania do używania decyduje o tym, w jaki sposób będą rozliczane koszty dotyczące spłaty odsetek od kredytu zaciągniętego na jego zakup. Odsetki naliczone za okres do dnia przekazania do używania mieszkania zwiększają jego wartość początkową, ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 w związku z ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne. Natomiast odsetki naliczone i zapłacone po tym dniu będą stanowić koszty uzyskania przychodu w dacie ich zapłaty.

Wobec powyższego odsetki od kredytu naliczone za okres do dnia przekazania środka trwałego do używania będą wchodziły w skład wartości początkowej środka trwałego i przez odpisy amortyzacyjne będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z kolei odsetki naliczone i zapłacone po tym dniu będą stanowić bezpośrednio koszty uzyskania przychodu.

W odniesieniu do kosztów zakupu wyposażenia mieszkania (meble, sprzęt AGD) należy powtórzyć, że składniki majątku uznaje się za środki trwałe, jeżeli stanowią własność lub współwłasność, są kompletne i zdatne do użytku w dniu oddania do używania najemcy, a przewidywany okres ich używania będzie przekraczał rok (art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jednak zgodnie z art. 22d ust. 1 ww. ustawy: podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Ustawodawca dopuszcza również – w odniesieniu do składników majątku, których wartość początkowa w dniu przyjęcia do używania jest równa lub niższa niż 3.500 zł – możliwość dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego (w miesiącu oddania do używania lub w miesiącu następnym).

Jak bowiem stanowi art. 22f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej lub prawnej, albo w miesiącu następnym.

Wobec powyższego – wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na wyposażenie mieszkania – jeżeli wartość jednostkowa danego elementu wyposażenia nie przekracza 3.500 zł i wyposażenie nie zostanie zaliczone do środków trwałych – można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio w miesiącu oddania składników wyposażenia do używania. Natomiast w sytuacji gdy elementy wyposażenia będą podlegały amortyzacji, to wówczas kosztem uzyskania przychodów będą odpisy amortyzacyjne według stawek ustawowych, możliwe jest przy tym dokonanie jednorazowego odpisu amortyzacyjnego.

Reasumując – przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego sposób użytkowania nabytego lokalu mieszkalnego do celów działalności gospodarczej powoduje, że odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej tego lokalu oraz inne koszty (wyposażenie w meble, sprzęt AGD, opłaty za media, odsetki od kredytu hipotecznego), o których mowa w pytaniu, będą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.