Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.817.2022.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-19
Teza: Zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy usług w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych.
Słowa kluczowe: nauczyciel; nauka-nauka języka
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi nauczania języków obcych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 28

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Spółki w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 listopada 2022 r. wpłynął wniosek Państwa Spółki z 16 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy usług w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 grudnia 2022 r. (data wpływu 28 grudnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Spółka cywilna (dalej: Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą od 02.01.2022 r. pod firmą … spółka cywilna, \`(...)\`, prowadzoną pod adresem \`(...)\` , …, zarejestrowaną w CEIDG pod numerem NIP: … i numerem REGON: …. Przedmiotowa działalność dotyczy pozostałej pozaszkolnej formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowanej (PKD 85.59.B) oraz nauki języków obcych (PKD 85.59.A).

Wnioskodawca wnosi o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku od towarów i usług (art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług). Działalność Wnioskodawcy polega na prowadzeniu indywidualnych lekcji z uczniami (tzw. korepetycje) z następujących przedmiotów: matematyka, język polski, fizyka, informatyka, chemia, biologia, język angielski, język niemiecki. Klientami są osoby prywatne, a sporadycznie także przedsiębiorcy. Lekcje odbywają się w formie zarówno stacjonarnej jak i online. Płatność za lekcje jest uiszczana tylko i wyłącznie przelewem.

Wnioskodawca zatrudnia osoby, które na podstawie umowy zlecenia prowadzą indywidualne lekcje z zakresu języków obcych. Niektóre osoby posiadają ukierunkowane wykształcenie np. licencjat z filologii germańskiej, zaś inne takiego nie posiadają.

Wnioskodawca nie wynajmuje lokalu, nie wyznacza lokum, z którego korepetytorzy świadczą usługi. Lekcje online odbywają się z wybranego przez zleceniobiorcę Wnioskodawcy miejsca. W zakresie natomiast korepetycji stacjonarnych korepetytorzy przychodzą do domów uczniów lub odbywają zajęcia w mieszkaniu korepetytora. Wspólnicy nie prowadzą zajęć z języków obcych, a jedynie zatrudniają na umowie zlecenia osoby, które wykonują te czynności.

W uzupełnieniu wniosku, na pytania zawarte w wezwaniu, wskazali Państwo:

1.  Czy Państwa Spółka jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe? Jeżeli tak, to czy posiada zaświadczenie o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy z dnia 14 grudnia 2016r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2020 r., poz. 910, z póżn. zm.)?

Wnioskodawca pragnie wskazać, że spółka nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe.

1.  Czy świadczone przez Państwa Spółkę usługi w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych, o których mowa w pytaniu, są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931, ze zm.)?

Usługi świadczone przez Spółkę w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych nie są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

1.  Czy usługi w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych, o których mowa w pytaniu, są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług?

Usługi świadczone przez Spółkę w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych nie są usługami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

1.  W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 3 należy wskazać:

a) Czy ww. usługi w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach? Jeśli tak, to należy wskazać dokładną podstawę prawną w odniesieniu do świadczonych usług?

b) Czy dla ww. usług w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych jest Państwa Spółka podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe?

c) Czy usługi w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych są finansowane ze środków publicznych?

d) Czy Państwa Spółka posiada stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania ww. usług są środki publiczne?

Odpowiedź na pytanie 3 była negatywna.

1.  Czy usługi nauczania języków obcych świadczone przez zatrudnione osoby są usługami prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym?

Tak, usługi nauczania języków obcych świadczone przez zatrudnione osoby są usługami prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym.

1.  Czy zatrudnione przez Państwa Spółkę osoby prowadzące nauczanie języków obcych mają przygotowanie do wykonywania zawodu nauczyciela? Jeżeli tak, to należy opisać, jakie.

Osoby zatrudnione przez Spółkę, które prowadzą nauczanie języków obcych, nie posiadają przygotowania do wykonywania zawodu nauczyciela.

1.  Kto jest stroną umów na świadczenie usług w zakresie nauczania języków obcych?

Stronami umowy na świadczenie usług w zakresie nauczania języków obcych jest Wnioskodawca oraz klient.

1.  Czy usługi edukacyjne w zakresie nauki języków obcych w formie on-line, będą stanowiły usługi elektroniczne w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: usługach elektronicznych - rozumie się przez to usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011. Zgodnie z art. 7 ww. rozporządzenia Do „usług świadczonych drogą elektroniczną", o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Przy czym według art. 7 ust. 3 pkt j także tego rozporządzenia ustęp 1 nie obejmuje w szczególności: usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie).

Wskazane usługi, świadczone przez Wnioskodawcę, nie są zautomatyzowane. Korepetytorzy uczestniczą w czasie rzeczywistym z osobami, które uczą. Nie są to nagrane filmy, które mogłyby być później puszczane w każdym momencie odbiorcy. Tym samym zdaniem Wnioskodawcy w jego przypadku zastosowanie znajdzie wyżej wskazane wyłączenie z art. 7 ust. 3 pkt j rozporządzenia, a w konsekwencji usługi edukacyjne w zakresie nauki języków obcych w formie online nie będą stanowić usług elektronicznych w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy o VAT.

1.  Czy w świadczeniu ww. usług nauki języków obcych on-line udział szkolącego będzie znaczący czy niewielki lub żaden?

Udział szkolącego w kwestii usług nauki języków obcych on-line jest znaczący. Uczestniczy on w czasie rzeczywistym za pośrednictwem Internetu w korepetycjach. Jego nieobecność uniemożliwia przeprowadzenie korepetycji. Nie są to nagrane wcześniej filmy.

1.  Czy świadczenie ww. usług nauki języków obcych Online będzie zautomatyzowane?

Nie, świadczenie ww. usług nauki języków obcych online nie będzie zautomatyzowane. Szkolący będą w czasie rzeczywistym prowadzić korepetycje za pośrednictwem Internetu. Nie będą to nagrane wcześniej filmy.

### Pytanie

Czy wynagrodzenie jakie otrzymuje Wnioskodawca w związku ze świadczeniem usług w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych może korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenie jakie otrzymuje w związku z prowadzeniem lekcji z języków obcych może korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28. Zgodnie z wyżej przedstawionym przepisem zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). Zgodnie z art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Można więc stwierdzić, że czynność jaką świadczy Wnioskodawca spełnia definicję usługi zgodnie z art. 8 ust. 1 w szczególności poprzez wykonywanie określonych świadczeń na rzecz osób fizycznych. Dodatkowo niezbędnym elementem jest sprawdzenie, czy usługa wykonywana w ramach działalności Wnioskodawcy nie spełnia definicji z pkt 26, 27 oraz 29.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi świadczone przez: a) Jednostki objęte system oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 roku – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowywania, b) Uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze w zakresie kształcenia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zdaniem Wnioskodawcy nie spełnia on definicji żadnej z tych jednostek z pkt a albo b w związku z tym przepis ten nie dotyczy jego działalności.

Jednocześnie zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli. W tym zakresie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jego pracownicy nie posiadają wystarczających kwalifikacji, aby móc zostać uznani za nauczycieli. Pomimo tego, że świadczą usługi na tych samych poziomach co opisane w przepisie to nie spełniają pozostałej części wskazanej normy przez co zwolnienie te nie może mieć, także zastosowania.

Ostatnim wyłączeniem jest art. 43 ust. 1 pkt 29. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26: a) Prowadzone w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub b) Świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r., c) Finansowane w całości ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Zdaniem Wnioskodawcy nie spełnia on definicji żadnego z tych podmiotów w związku z czym przepis ten, także go nie dotyczy.

Odnosząc się ostatecznie do art. 43 ust. 1 pkt 28 istotnym elementem jest fakt, że przepis ten nie uzależnia tak jak np. pkt 27 zwolnienia od nabytych kwalifikacji. Samo świadczenie usług z tego zakresu jest zwolnione bez żadnych dodatkowych obostrzeń. Jednocześnie przepis nie ogranicza zwolnienia do świadczenia usług przez samego właściciela przedsiębiorstwa. Może to być każda osoba, która jest zatrudniona w przedsiębiorstwie.

Dla przykładu Wnioskodawca pragnie przedstawić przykład interpretacji indywidualnej, w której możliwość skorzystania ze zwolnienia nie została uzależniona od osoby świadczącej usługę w przedsiębiorstwie oraz jej kwalifikacji: IPPP1/443-50/12-2/JL. Jednocześnie odnosząc się do kwestii formy prowadzonych zajęć. Element ten także nie został ograniczony w przepisie. Tutaj, także Wnioskodawca pragnie przedstawić interpretacje potwierdzającą jego pogląd: IPTPP1/4512-596/15-2/RG.

W podsumowaniu przedstawionego wniosku organ odwołując się do sytuacji osoby chcącej uzyskać interpretację indywidualną zaznaczył, że: „W konsekwencji stwierdzić należy, iż w przedstawionym stanie faktycznym usługi nauczania usługi nauczania języka obcego korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy bez względu na to czy prowadzone są w siedzibie Wnioskodawcy czy na terenie innych podmiotów. Ustawodawca zwolnił bowiem od usługi nauczania języków obcych nie uzależniając tych zwolnień od konkretnych miejsc i metod nauczania”.

Biorąc pod uwagę wszystkie wyżej przedstawione argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wynagrodzenie jakie otrzymuje w zakresie świadczenia usług nauczania języków obcych może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 28.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Państwa Spółka we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 2 pkt 26 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o usługach elektronicznych - rozumie się przez to usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:

Do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ww. rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011:

Ust. 1 obejmuje w szczególności:

a) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;

b) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;

c) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;

d) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;

e) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);

f) usługi wyszczególnione w załączniku I.

Natomiast z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że:

Ust. 1 nie ma zastosowania do:

a) usług nadawczych;

b) usług telekomunikacyjnych;

c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;

d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;

e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;

f) płyt CD i kaset magnetofonowych;

g) kaset wideo i płyt DVD;

h) gier na płytach CD-ROM;

i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;

j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);

k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;

l) hurtowni danych off-line;

m) usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;

n) usług centrum wsparcia telefonicznego;

o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;

p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;

q-s) (uchylone);

t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;

u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub podobnych usług zarezerwowanych online.

Z kolei w punkcie 5 załącznika II do rozporządzenia 282/2011 _dyrektywy 2006/112/WE_ wymienione zostały następujące usługi, które zalicza się do usług świadczonych drogą elektroniczną:

a) automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;

b) ćwiczenia wypełniane przez ucznia on-line i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Brzmienie powołanych uregulowań wskazuje na to, że aby daną usługę uznać za usługę elektroniczną musi wystąpić sytuacja, w ramach której:

‒ jej realizacja ma miejsce za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,

‒ jej świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,

‒ jej wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe, a usługa ta nie jest objęta włączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011.

Zatem do „usług świadczonych drogą elektroniczną” nie wlicza się usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie), jak również usług edukacyjnych w sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem.

Natomiast usługi edukacyjne w sytuacji automatycznego nauczania na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka (łącznie z klasami wirtualnymi), oraz gdy ćwiczenia wypełniane są przez ucznia online i sprawdzane są automatycznie, bez udziału człowieka, zaliczane są do usług świadczonych drogą elektroniczną.

Należy podkreślić, że rozporządzenie 282/2011 wyraźnie wskazuje jakie usługi edukacyjne są usługami elektronicznymi, a jakie nie są.

Z opisu sprawy wynika, że działalność Państwa Spółki polega na prowadzeniu indywidualnych lekcji z uczniami z następujących przedmiotów: matematyka, język polski, fizyka, informatyka, chemia, biologia, język angielski, język niemiecki. Klientami są osoby prywatne, a sporadycznie także przedsiębiorcy. Lekcje odbywają się w formie zarówno stacjonarnej jak i online. Państwa Spółka zatrudnia osoby, które na podstawie umowy zlecenia prowadzą indywidualne lekcje z zakresu języków obcych. Lekcje online odbywają się z wybranego przez zleceniobiorcę Spółki miejsca. W zakresie natomiast korepetycji stacjonarnych korepetytorzy przychodzą do domów uczniów lub odbywają zajęcia w mieszkaniu korepetytora. Wspólnicy nie prowadzą zajęć z języków obcych, a jedynie zatrudniają na umowie zlecenia osoby, które wykonują te czynności. Wskazane usługi, świadczone przez Państwa Spółkę, nie są zautomatyzowane. Korepetytorzy uczestniczą w czasie rzeczywistym z osobami, które uczą. Nie są to nagrane filmy, które mogłyby być później puszczane w każdym momencie odbiorcy. Udział szkolącego w kwestii usług nauki języków obcych on-line jest znaczący. Uczestniczy on w czasie rzeczywistym za pośrednictwem Internetu w korepetycjach. Jego nieobecność uniemożliwia przeprowadzenie korepetycji. Nie będą to nagrane wcześniej filmy.

Tym samym, zdaniem Państwa Spółki, w jej przypadku zastosowanie znajdzie wyżej wskazane wyłączenie z art. 7 ust. 3 pkt j rozporządzenia, a w konsekwencji usługi edukacyjne w zakresie nauki języków obcych w formie online nie będą stanowić usług elektronicznych w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy o VAT.

W świetle definicji zawartej w ww. rozporządzeniu nr 282/2011, jak również wskazanych w nim katalogów usług elektronicznych oraz usług wyłączonych z tej kategorii, a także mając na uwadze opis sprawy Organ zgadza się z oceną Państwa Spółki, że świadczone przez Państwa Spółkę usługi nauki języków obcych w formie on-line, nie będą stanowiły usług elektronicznych spełniających kryteria wskazane w punkcie 5 załącznika I do rozporządzenia 282/2011.

W tym miejscu należy rozstrzygnąć kwestię dotyczącą zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy dla usług w zakresie nauki języków obcych w formie zarówno stacjonarnej jak i online, które świadczone będą przez zatrudnione na umowie zlecenia osoby.

Przy czym, podkreślenia wymaga, że opodatkowaniu/zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie wynagrodzenie.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

‒ oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem, to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Z kolei w myśl art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

‒ oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia:

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy wskazać należy, że zawarte w tym przepisie zwolnienie od podatku jest najbardziej zawężone merytorycznie, ale jednocześnie nie zawiera żadnych ograniczeń podmiotowych. Skutkiem powyższego z zawartego w ww. przepisie zwolnienia od podatku VAT skorzystać mogą podmioty realizujące naukę języków obcych. Warto zwrócić uwagę, że przytoczony przepis nie precyzuje jakich języków obcych dotyczy zwolnienie, przez co wskazuje na ich szeroki katalog. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy obejmuje jednak usługi inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 27 i pkt 29 ustawy.

Zatem należy w pierwszej kolejności zbadać, czy usługi w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych w formie stacjonarnej i online, które zamierza świadczyć Państwa Spółka, nie stanowią usług wymienionych w tych punktach.

W konsekwencji, dla oceny tego, czy usługi w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych w formie stacjonarnej i online, które świadczy Państwa Spółka, są zwolnione od podatku od towarów i usług, konieczne jest stwierdzenie:

\- czy są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty lub

\- czy są to usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli lub

\- czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz

\- czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub

\- czy są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty lub

\- czy szkolenia finansowane są w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Analizując przedstawione we wniosku okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że Państwa Spółka nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż jak wynika z opisu sprawy Państwa Spółka, nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty ani statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk, ani instytutu badawczego.

Kolejno, z analizy art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że powyższe jest zgodne ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zajętym w wyroku C-445/05 z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, zgodnie z którym nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. Z kolei, w wyroku C-473/08 z dnia 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, Trybunał stwierdził, że nauczyciele świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie mogą zostać uznani za osoby nauczające „prywatnie” w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. j) Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

W rozpatrywanej sprawie oferowane przez Państwa Spółkę usługi w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych w formie stacjonarnej i online, nie mogą korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, ponieważ - jak wskazała Państwa Spółka - stronami umowy na świadczenie usług w zakresie nauczania języków obcych jest Państwa Spółka oraz klient. Zatem w niniejszej sprawie nie można uznać, że usługi świadczone przez osoby zatrudnione przez Państwa Spółkę, które prowadzą nauczanie języków obcych, stanowią usługi prywatnego nauczania obejmujące czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność.

W związku z tym należy przeanalizować, czy spełnione zostaną przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu.

Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Zwolnieniu podlegają również usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, o czym stanowi § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów.

Zatem dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, istotne jest – w pierwszej kolejności – uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania.

Jak wskazała Państwa Spółka w opisie sprawy – usługi świadczone przez Spółkę w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych nie są usługami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Zatem oferowane przez Państwa Spółkę usługi w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych w formie stacjonarnej i online nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy.

Skoro zatem wykluczono zastosowanie zwolnienia od podatku dla przedmiotowych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26, 27 i 29 ustawy, to należy przeanalizować czy do usług w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych w formie stacjonarnej i online, które świadczy Państwa Spółka, znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania określone w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Jak wskazano we wniosku, Państwa Spółka zatrudnia osoby, które na podstawie umowy zlecenia prowadzą indywidualne lekcje z zakresu języków obcych.

Zatem, skoro świadczone przez Państwa Spółkę usługi w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych w formie stacjonarnej i online są usługami nauczania języków obcych, to tym samym spełnione zostaną warunki dla zastosowania do tych usług zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

W związku z tym, świadczone przez Państwa Spółkę ww. usługi w zakresie prowadzenia lekcji z języków obcych w formie stacjonarnej i online korzystają ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawiła Państwa Spółka i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazuję, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Spółki będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).