Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4011.246.2017.5.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-17
Teza: W zakresie obowiązków płatnika odnośnie pozapłacowych świadczeń ponoszonych na rzecz Menedżera.
Słowa kluczowe: badanie; kontrakt-kontrakt menedżerski; koszt-koszty uzyskania przychodów; samochód-samochód prywatny; szkolenie; zwrot-zwrot wydatków
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 2 listopada 2017 r. (data wpływu 7 listopada 2017 r.), uzupełnionym pismem z 27 listopada 2017 r. (data wpływu 29 listopada 2017 r.) oraz pismem z 14 grudnia 2017 r. (data wpływu 15 grudnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika odnośnie pozapłacowych świadczeń ponoszonych na rzecz Menedżera:

*   w części dotyczącej zakupu paliwa do prywatnego samochodu wykorzystywanego w podróżach służbowych oraz jazdach lokalnych - **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z pozapłacowymi świadczeniami ponoszonymi na rzecz Menedżera. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego w piśmie z 21 listopada 2017 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4011.246.2017.1.AB, 0111-KDIB2-3.4010.85.2017.1.AB, 0111-KDIB2-3.4011.252.2017.1.AB i piśmie z 8 grudnia 2017 r. znak: 0111-KDIB2-3.4011.246.2017.2.AB, 0111-KDIB2-3.4010.85.2017.2.AB, 0111-KDIB2-3.4011.252.2017.2.AB, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano pismem z 27 listopada 2017 r. (data wpływu 29 listopada 2017 r.) oraz pismem z 14 grudnia 2017 r. (data wpływu 15 grudnia 2017 r.). W dniach 29 listopada i 14 grudnia 2017 r. uiszczono stosowną opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe (uzupełniony w piśmie z 27 listopada 2017 r., data wpływu – 29 listopada 2017 r. i piśmie z 14 grudnia 2017 r., data wpływu – 15 grudnia 2017 r.).

W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami, Wnioskodawca zobowiązany był zawrzeć z Prezesem Spółki kontrakt menedżerski. Strony podpisały umowę (kontrakt menedżerski), którego źródłem jest powołanie Menedżera jako osoby fizycznej na stanowisko Prezesa Zarządu.

W rozdziale III – Mienie Spółki, § 10 Korzystanie z mienia Spółki, ujęto, że Prezesowi w celu właściwego wykonywania zajmowanego stanowiska oraz wykonywania zarządzania Spółką przysługuje korzystanie z pomieszczeń biurowych wraz z wyposażeniem, telefonu komórkowego, komputera przenośnego wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem przez cały okres obowiązywania ww. umowy z wyłączeniem korzystania z nich dla celów prywatnych.

Ponadto, Spółka będzie ponosić koszty związane z korzystaniem z mienia Spółki przez Prezesa Zarządu do wysokości limitów określonych Uchwałami, o których mowa w § 2 umowy:

1.  maksymalne limity miesięczne (np. kosztów zakupu paliwa i wykorzystania określonych środków łączności) - 300,00 zł, ponoszonych w zakresie niezbędnym do realizacji umowy przez Menedżera,
2.  koszty reprezentacji Spółki, uczestnictwa w konferencjach, seminariach, szkoleniach do wysokości 7.000,00 zł rocznie,
3.  koszty zawarcia polisy OC dla osób pełniących określone funkcje w Spółce – limit roczny wydatków w tym zakresie do 5.000,00 zł.

W uzupełnieniu wniosku z 27 listopada 2017 r. (data wpływu 29 listopada 2017 r.) Wnioskodawca jednoznacznie wyjaśnił, że:

1.  Poniósł następujące wydatki na rzecz menedżera Spółki:

*   koszt zakupu paliwa niezbędnego do prawidłowego zarządzania Spółką (22 obiekty rozproszone na terenie gminy);
*   koszt uczestnictwa w kursach i szkoleniach, niezbędnych do właściwego zarządzania Spółką;
*   koszt profilaktycznych badań lekarskich menedżera, których przeprowadzenie jest obowiązkiem Spółki w świetle przepisów prawa pracy i BHP.

3.  Spółka zamierza zawrzeć polisę OC dla osób pełniących określone funkcje w Spółce.

Natomiast w uzupełnieniu wniosku z 14 grudnia 2017 r. (data wpływu – 15 grudnia 2017 r.) w zakresie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że Menedżer:

*   posiada zakres obowiązków i uprawnień, z którego wynika, iż jest zobowiązany do uczestnictwa w kursach i szkoleniach;
*   pełni w Spółce funkcję Prezesa Zarządu, jest jedynym członkiem zarządu (Zarząd jednoosobowy). W związku z tym, kursy i szkolenia nie służą poszerzaniu jego indywidualnej wiedzy, tylko do właściwego zarządzania Spółką, bowiem nikt inny Spółką nie zarządza i tej wiedzy nie posiada. Z wiedzy zdobytej podczas kursów i szkoleń korzysta wyłącznie do prawidłowej realizacji powierzonych mu zadań przez Spółkę, gdyż jest to jedyne zajęcie Menedżera, z umowy wynika że nie może on świadczyć usług tego rodzaju dla innych podmiotów (zakaz konkurencji);
*   paliwo, o którym mowa kupowane jest do prywatnego samochodu Menedżera, którym jeździ zarówno w delegacje służbowe oraz używa go do wyjazdów lokalnych do obiektów zarządzanych przez siebie (obiekty Spółki). Spółka nie posiada samochodu osobowego, który mógłby być używany przez Prezesa Zarządu, stąd w celu prawidłowego zarządzania musi on używać samochodu prywatnego.

Z kolei w zakresie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wyjaśnił, że ubezpieczony oznacza osobę fizyczną, która w okresie ubezpieczenia była, jest lub będzie:

*   członkiem Organów Spółki;
*   prokurentem ustanowionym przez Zarząd, o ile jest on prawidłowo wpisany, jako prokurent do rejestru przedsiębiorców prowadzonego dla Spółki; Faktycznym członkiem zarządu („Shadow Director”);
*   pracownikiem;
*   prawnym współmałżonkiem członka organów Spółki lub pracownika, jednak wyłącznie w sytuacji, gdy roszczenie jest wynikiem nieprawidłowego działania danego członka organów Spółki lub pracownika;
*   spadkobiercą lub prawnym przedstawicielem zmarłego członka organów Spółki lub pracownika, prawnym przedstawicielem członka organów Spółki lub pracownika w przypadku utraty zdolności do czynności prawnych lub upadłości danego członka organów Spółki lub pracownika; dowolną z osób sprawujących funkcje kontrolowane, wymienione w punkcie 59 Ustawy o Usługach i Rynkach Finansowych z 2000 r. („Financial Services and Markets Act 2000”);
*   osobą przewidzianą do objęcia funkcji członka zarządu, wskazaną w dowolnym giełdowym memorandum informacyjnym lub prospekcie wydanym przez Spółkę;
*   prawnikiem zatrudnionym przez Spółkę, który w ramach pełnienia obowiązków zobowiązany jest przestrzegać przepisów Ustawy Sarbanes-Oxley z 2002 r. („Sarbanes-Oxley Act 2002”);
*   głównym księgowym, ale tylko wtedy gdy i tylko w takim zakresie w jakim Ubezpieczony działa na rzecz i w imieniu Spółki w każdej z wyżej wymienionych możliwości.

Termin Ubezpieczony nie obejmuje zewnętrznych rewidentów. Osoby ubezpieczone będą znane w momencie zawierania umowy. Krąg ubezpieczonych może ulegać zmianie w okresie trwania umowy. Krąg ubezpieczonych będzie obejmował byłych, obecnych i przyszłych członków Zarządu i Rady Nadzorczej. Krąg ubezpieczonych będzie określony zgodnie z definicją Ubezpieczonych. Składka będzie ryczałtowa. Ochrona automatyczna bez konieczności zgłaszania. Objęcie ochroną ubezpieczeniową będzie następowało z chwilą rozpoczęcia pełnienia określonej funkcji. Ubezpieczenie D&O jest ubezpieczeniem z działu II z grupy 13 i 16 Ustawy o działalności Ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej. Uprawnionym do otrzymania świadczenia jest każdy poszkodowany będący osobą trzecią (osoba fizyczna, prawna), oraz Wnioskodawca. Umowa ubezpieczenia wyklucza wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania (ostatecznie sformułowane w pismach z 27 listopada 2017 r. i 14 grudnia 2017 r. ).

1.  Czy z tytułu nieodpłatnego udostępnienia Menedżerowi infrastruktury biurowej oraz niezbędnego wyposażenia do realizacji umowy po stronie Menedżera powstaje przychód i Spółka zobowiązana będzie z tego tytułu do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?
2.  Czy w związku z poniesionymi kosztami:
    *   zakupu paliwa niezbędnego do prawidłowego zarządzania Spółką (22 obiekty na terenie gminy),
    *   uczestnictwa w kursach i szkoleniach, niezbędnych do właściwego zarządzania Spółką,
    *   profilaktycznych badań lekarskich Menedżera, których przeprowadzenie jest obowiązkiem Spółki w świetle przepisów prawa pracy i BHP

Spółka będzie zobowiązana do pobrania zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przychodu Menedżera?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka nie nalicza zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wydatków, które są ponoszone przez Menedżera celem realizacji funkcji zarządzania Spółką, które są ujęte w ramach limitów zapisanych w kontrakcie. Wydatki są ponoszone wyłącznie w toku działalności i na potrzeby Spółki (np. paliwo do auta, którym jeździ po wszystkich obiektach Spółki, a są to 22 adresy kotłowni wraz z innymi rodzajami działalności w promieniu 15 km od siedziby Spółki – celem kontroli). Nie można tu zatem mówić o powstaniu przychodu po stronie zarządzającego - zgodnie z interpretacją z 3 października 2017 r., Znak: 0114-KDIP3-1.4011.241.2017.2.EC.

Spółka nie nalicza zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, gdyż posiadanie aktualnych badań lekarskich nie stanowi przychodu Menedżera, a jest obowiązkowe do wykonywania zajmowanego stanowiska.

W uzupełnieniu wniosku z 27 listopada 2017 r. (data wpływu 29 listopada 2017 r.) Wnioskodawca uzupełnił własne stanowisko w sprawie stwierdzając że wyżej wymienione wydatki nie stanowią przychodu podatkowego Menedżera na gruncie art. 11 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który mówi o tym, iż podstawową przesłanką powstania przychodu jest fakt otrzymania świadczenia przez osobę na rzecz, której są dokonywane. Menedżer, jako osoba, która zarządza przedsiębiorstwem na podstawie stosownej umowy, zdaniem Wnioskodawcy uzyskuje przychód w postaci wynagrodzenia, natomiast nie uzyskuje przychodów z nieodpłatnych świadczeń wymienionych w par. 10 umowy o zarządzanie, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani z tytułu udostępniania przez Spółkę przedmiotowych składników majątkowych, ani z tytułu pokrycia kosztów eksploatacyjnych. Art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jak wynika z literalnej wykładni powołanego przepisu, aby wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń stanowiła przychód, świadczenia te muszą zostać faktycznie otrzymane przez osobę, na rzecz której są dokonywane.

Potwierdza to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 lutego 1997r., sygn. akt SA/Sz 1191/1996, zgodnie, z którym „z redakcji przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że do świadczeń w naturze odnosi się wyłącznie pojęcie „otrzymanych”. Zatem, przychodem będą wyłącznie wartości otrzymanych świadczeń w naturze, a nie - jak wymaga tego przepis w stosunku do pieniędzy i wartości pieniężnych - również pozostawionych do dyspozycji podatnika.” Identyczne stanowisko wydał NSA w wyroku z 15 września 2009 r., sygn. akt II FSK 536/08.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie mające konkretny wymiar finansowy. Zdaniem Wnioskodawcy, znamion takich nie ma żaden z kosztów poniesionych na rzecz Menedżera Spółki.

Również koszt, który Spółka zamierza ponieść na rzecz Zarządu, w postaci wykupienia polisy OC, zgodnie z par. 10 umowy o zarządzanie nie posiada cech przysporzenia majątkowego dla członka zarządu, stanowi jedynie zabezpieczenie dla Spółki.

Z kolei w wyroku z 2 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2387/12, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych czy z pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego. Ten obowiązek należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych oczekiwań pracodawcy. Skoro prawidłowe i efektywne wykonywanie zarządzania Spółką wymaga uzupełniania swojej wiedzy ze względu na nieustające zmiany przepisów prawa i ich wykładni, koszty szkoleń, kursów jak i konferencji oraz obowiązkowych badań lekarskich nie stanowią w myśl powyższego kosztów podatkowych dla Menedżera, o którym mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po stronie Menedżera nie występuje przysporzenie majątkowe podlegające opodatkowaniu. Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest dopuszczalna wykładnia zapisów art. 11 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którą osoba zarządzająca przedsiębiorstwem osoby prawnej na podstawie stosownej umowy, uzyskuje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, których nie jest beneficjentem (nie odnosi w ich rezultacie wymiernych korzyści finansowych), a obowiązek zapewnienia tych świadczeń wynika wprost z przepisów prawa.

W wyroku z 8 lipca 2014 r. Trybunał Konstytucyjny uznał, że za przychód mogą być uznane świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie,
*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Pomimo, że ww. orzeczenie dotyczy nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych przez pracownika, ma ono również zastosowanie do świadczeń otrzymywanych przez osoby zarządzające przedsiębiorstwem na podstawie innych umów. Po stronie ww. osób nie występuje przysporzenie majątkowe podlegające opodatkowaniu, a Spółka nie jest zobowiązana do pobrania zaliczki na podatek dochodowy z tytułu tych świadczeń. Świadczenia te nie są bowiem wykorzystywane dla celów osobistych Menedżera i zdaniem Wnioskodawcy są niezbędne w celu prawidłowego zarządzania Spółką.

W związku z powyższym wszystkie poniesione koszty Spółka traktuje, jako koszty uzyskania przychodu i uznaje, że Menedżer nie uzyskuje przychodów z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu poniesionych przez Spółkę kosztów zakupu paliwa dla Prezesa Zarządu, uczestniczenia przez niego w szkoleniach i kursach, profilaktycznych badań lekarskich oraz planowanego wykupienia polisy OC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznano w części za prawidłowe, a w części za nieprawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z nieodpłatnym udostępnieniem składników majątku Spółki oraz z ponoszonymi na rzecz Menedżera wydatkami na pokrycie kosztów uczestnictwa w kursach i szkoleniach, kosztów profilaktycznych badań lekarskich oraz kosztów zakupu paliwa do prywatnego samochodu wykorzystywanego w podróżach służbowych oraz jazdach lokalnych. Natomiast w pozostałym zakresie zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy określa źródła przychodów, gdzie między innymi ustawodawca w pkt 2 wymienia działalność wykonywaną osobiście. Katalog przychodów, które należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście określony został natomiast w art. 13 tej ustawy.

W myśl art. 13 pkt 9 cyt. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Oznacza to, że przychody uzyskane z tych tytułów stanowią zawsze przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeśli tego rodzaju umowy zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wyjątek, o którym mowa w powołanym przepisie (tj. pkt 7 art. 13), dotyczy sytuacji, gdy podatnik powołany został np. do składu zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej. W takiej sytuacji uzyskane przez niego przychody będą przychodami w rozumieniu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołanie bowiem podatnika np. do składu zarządu, bez względu na sposób jego powołania, stanowi okoliczność, która powoduje zmianę kwalifikacji przychodu, jednakże nie wpływa na zmianę źródła przychodu, są to również przychody z działalności wykonywanej osobiście.

W konsekwencji, przychody uzyskane na podstawie zawartego kontraktu menedżerskiego dla celów podatku dochodowego należy zawsze kwalifikować jako przychody z działalności wykonywanej osobiście.

Jednocześnie, na podmiotach dokonujących świadczeń z powyższego źródła ciążą obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Ogólne pojęcie przychodu ustawodawca zdefiniował w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Definicja przychodu zawarta w art. 11, jak również określone w nim zasady ustalania wartości tego przychodu (w tym świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń) mają charakter ogólny, a zatem mają zastosowanie wówczas, gdy nie występują regulacje szczegółowe, inaczej normujące danego rodzaju przychód lub zasady jego ustalania.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do treści art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei na podstawie art. 11 ust. 2a cyt. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Za przychód należy uznać zatem każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne − to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu − przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Mając na uwadze powyższe, przychodem Menedżera będzie zarówno wartość wynagrodzenia wynikającego z Kontraktu menedżerskiego, jak i inne świadczenia pozapłacowe, które przysługują mu na podstawie tego kontraktu i stanowią dla niego definitywne przysporzenie. Jednocześnie, jeżeli dla Menedżera w związku z realizacją kontraktu menedżerskiego powstanie przychód do opodatkowania, który nie korzysta ze zwolnień przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółka zobligowana będzie do realizacji obowiązków płatnika wynikających z cytowanego wyżej art. 41 ust. 1 tej ustawy.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego, uzupełnionego pismami z 27 listopada 2017 r. i 14 grudnia 2017 r. wynika m.in., że Wnioskodawca zawarł z Prezesem Spółki kontrakt menedżerski. Zgodnie z zapisami kontraktu, oprócz wynagrodzenia Spółka zobowiązała się udostępnić Menedżerowi pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem, telefon komórkowy, komputer przenośny wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem przez cały okres obowiązywania ww. umowy z wyłączeniem korzystania z nich dla celów prywatnych.

Ponadto, w ramach przyznanych limitów Spółka pokryła Menedżerowi koszty profilaktycznych badań lekarskich, uczestnictwa w kursach i szkoleniach, zakupu paliwa do prywatnego samochodu.

Istotą kontraktu menedżerskiego jest odpłatne i stałe zarządzanie przedsiębiorstwem zleceniodawcy w jego imieniu i na jego rzecz. Składniki majątku przedsiębiorstwa wykorzystywane przez Menedżera do celów służbowych (w tym wydatki poniesione na eksploatację tych składników), mają ułatwić menedżerowi zarządzanie i kierowanie przedsiębiorstwem. Wykorzystanie pozostawionego do dyspozycji menedżera majątku firmy nie może być uznane za nieodpłatne świadczenie na jego rzecz w sytuacji, gdy owe składniki majątku są wykorzystane jedynie do celów służbowych służących realizacji zawartego kontraktu menedżerskiego. Umożliwienie menedżerowi korzystania ze składników majątku Spółki, w której jest on zatrudniony na podstawie kontraktu menedżerskiego, należy traktować jako formę zabezpieczenia przez Spółkę realizacji tego kontraktu.

W związku z powyższym, nie można przyjąć, że osoba zatrudniona w firmie na podstawie kontraktu menedżerskiego – oprócz przychodu wynikającego z odpłatności za czynności wykonywane w ramach kontraktu – uzyskuje dodatkowy przychód z nieodpłatnych świadczeń z tytułu korzystania z majątku należącego do Spółki. Dopiero w sytuacji, w której majątek Spółki byłby wykorzystywany przez Menedżera dla celów osobistych, można mówić o nieodpłatnym świadczeniu i powstaniu przysporzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, uznać należy, że użytkowanie bezpośrednio do celów służbowych składników majątku Spółki, nie spowoduje u Menedżera powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie Menedżer nie otrzyma jakiegokolwiek nieodpłatnego świadczenia stanowiącego przysporzenie majątkowe.

W konsekwencji, Spółka nie będzie zobowiązana do obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Ponadto Wnioskodawca pokrył koszt profilaktycznych badań lekarskich Menedżera.

W myśl art. 304 § 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1666, ze zm.) Kodeks pracy, obowiązki określone w art. 207 § 2 stosuje się odpowiednio do przedsiębiorców niebędących pracodawcami, organizujących pracę wykonywaną przez osoby fizyczne na innej podstawie niż stosunek pracy, prowadzące na własny rachunek działalność gospodarczą.

Przepisy art. 207 § 2 Kodeksu pracy zobowiązują pracodawcę do ochrony zdrowia i życia pracowników przez zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków pracy.

Powyższe przepisy, nie rozstrzygają w jaki sposób powinny być realizowane obowiązki zawarte w art. 207 § 2 Kodeksu pracy przez przedsiębiorców niebędących pracodawcami. Sposób realizacji tego obowiązku ustala przedsiębiorca nie będący pracodawcą (organizujący pracę) biorąc pod uwagę charakter pracy i związane z jej wykonywaniem zagrożenia. Ma on obowiązek zapewnić bezpieczne i higieniczne warunki pracy osobom wykonującym pracę na innej podstawie niż stosunek pracy.

Z przepisów art. 207 § 2 Kodeksu pracy, nie wynika obowiązek skierowania osoby fizycznej na badania lekarskie. Przedsiębiorca niebędący pracodawcą może jednak uznać, że aby zapewnić bezpieczne i higieniczne warunki pracy tym osobom konieczne jest np. skierowanie ich na właściwe badania lekarskie. Wówczas osoby te w myśl art. 304 § 1 Kodeksu pracy, obowiązane są wykonać polecenie przedsiębiorcy i poddać się badaniom lekarskim.

W myśl art. 3041 Kodeksu pracy, obowiązki o których mowa w art. 211, w zakresie określonym przez pracodawcę lub inny podmiot organizujący pracę, ciążą również na osobach fizycznych wykonujących pracę na innej podstawie niż stosunek pracy w zakładzie pracy lub w miejscu wyznaczonym przez pracodawcę lub inny podmiot organizujący pracę, a także na osobach prowadzących na własny rachunek działalność gospodarczą, w zakładzie pracy lub w miejscu wyznaczonym przez pracodawcę lub inny podmiot organizujący pracę.

Zgodnie z art. 211 Kodeks pracy, przestrzeganie przepisów i zasad bezpieczeństwa i higieny pracy jest podstawowym obowiązkiem pracownika. W szczególności pracownik jest obowiązany:

1.  znać przepisy i zasady bezpieczeństwa i higieny pracy, brać udział w szkoleniu i instruktażu z tego zakresu oraz poddawać się wymaganym egzaminom sprawdzającym;
2.  wykonywać pracę w sposób zgodny z przepisami i zasadami bezpieczeństwa i higieny pracy oraz stosować się do wydawanych w tym zakresie poleceń i wskazówek przełożonych;
3.  dbać o należyty stan maszyn, urządzeń, narzędzi i sprzętu oraz o porządek i ład w miejscu pracy;
4.  stosować środki ochrony zbiorowej, a także używać przydzielonych środków ochrony indywidualnej oraz odzieży i obuwia roboczego, zgodnie z ich przeznaczeniem;
5.  poddawać się wstępnym, okresowym i kontrolnym oraz innym zaleconym badaniom lekarskim i stosować się do wskazań lekarskich;
6.  niezwłocznie zawiadomić przełożonego o zauważonym w zakładzie pracy wypadku albo zagrożeniu życia lub zdrowia ludzkiego oraz ostrzec współpracowników, a także inne osoby znajdujące się w rejonie zagrożenia, o grożącym im niebezpieczeństwie;
7.  współdziałać z pracodawcą i przełożonymi w wypełnianiu obowiązków dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy.

Zatem, w świetle cyt. powyżej przepisów stwierdzić należy, że na Spółce w stosunku do Menedżera, nie ciąży obowiązek kierowania go na badania profilaktyczne. Celowość ich wykonania może jednak wynikać z okoliczności sprawy, kiedy to warunki, w jakich ma być wykonywana praca wymagają przeprowadzenia takich badań. Wówczas zapewnienie Menedżerowi profilaktycznych badań lekarskich, należy uznać za realizację celu określonego w art. 304 § 1 Kodeksu pracy, obowiązku zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków pracy dla osób świadczących pracę na innej podstawie niż stosunek pracy.

Tym samym, otrzymane przez Menedżera – w wyniku realizacji ustawowego obowiązku zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków pracy – świadczenie rzeczowe w postaci pokrycia kosztów profilaktycznych badań lekarskich, nie rodzi po stronie Menedżera przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika z powyższego tytułu.

Odnosząc się natomiast do kwestii finansowania przez Spółkę kosztów uczestnictwa Menedżera w kursach i szkoleniach stwierdzić należy, że co do zasady tego typu świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W sytuacji, gdy udział Menedżera w kursach i szkoleniach nastawiony jest na poszerzenie jego indywidualnej wiedzy i umiejętności, Menedżer otrzymuje konkretne przysporzenie majątkowe, bowiem gdyby nie pokrycie tych wydatków przez Spółkę - Menedżer musiałby ponieść taki koszt z własnych środków. Wyjątkiem od powyższej zasady jest jedynie przypadek, gdy Menedżer został zobowiązany do obowiązkowego uczestnictwa w konkretnych kursach, szkoleniach.

W uzupełnieniu wniosku z 14 grudnia 2017 r. (data wpływu – 15 grudnia 2017 r.) w zakresie stanu faktycznego Wnioskodawca m.in. wyjaśnił, że posiada zakres obowiązków i uprawnień, z którego wynika, iż jest zobowiązany do uczestnictwa w kursach i szkoleniach, które nie służą poszerzaniu indywidualnej wiedzy Menedżera, tylko właściwemu zarządzaniu Spółką, bowiem nikt inny Spółką nie zarządza i tej wiedzy nie posiada. Z wiedzy zdobytej podczas kursów i szkoleń korzysta wyłącznie do prawidłowej realizacji powierzonych mu przez Spółkę zadań, gdyż jest to jedyne zajęcie dla Menedżera, a z umowy wynika że nie może on świadczyć usług tego rodzaju dla innych podmiotów (zakaz konkurencji).

Zatem, w takiej sytuacji nie sposób mówić o powstaniu przychodu po stronie Menedżera, gdyż z zakres obowiązków i uprawnień, wynika, iż jest zobowiązany do uczestnictwa w kursach i szkoleniach w celu prawidłowego wykonywania powierzonych mu przez Spółkę obowiązków, tj. udział w tych kursach i szkoleniach jest elementem świadczonej usługi zarządzania.

W świetle powyższego w sytuacji, w której uczestnictwo w kursach i szkoleniach, leży w interesie Spółki - nie można mówić o powstaniu jakiegokolwiek przychodu.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, w części dotyczącej obowiązków płatnika w związku z sfinansowaniem Menedżerowi kosztów kursów i szkoleń uznano za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii obowiązków płatnika w związku z pokryciem kosztu zakupu paliwa do prywatnego samochodu Menedżera wykorzystywanego w delegacjach służbowych oraz jazdach lokalnych należy zauważyć, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Stosownie do postanowień art. 21 ust. 13 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Przy czym, odrębnymi przepisami, o których mowa w cytowanym przepisie jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 167), a w zakresie dotyczącym zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego w podróży służbowej – także rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz.U. z 2002 r., Nr 27, poz. 271).

Zgodnie z § 3 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r., na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy. W takim zaś przypadku pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz.U. z 2012 r., poz. 1265 oraz z 2013 r., poz. 21), co za tym idzie – stosuje się w tym zakresie stawki określone w § 2 drugiego z ww. rozporządzeń, tj.:

1.  dla samochodu osobowego:
    1.  o pojemności skokowej silnika do 900 cm3 – 0,5214 zł,
    2.  o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm3 – 0,8358 zł,
2.  dla motocykla – 0,2302 zł,
3.  dla motoroweru – 0,1382 zł.

W przypadku zatem odbywania przez Menedżera delegacji służbowej przy wykorzystaniu samochodu prywatnego, o ewentualnym przychodzie po jego stronie z tytułu otrzymanego od Spółki zwrotu kosztów paliwa do tego pojazdu może być mowa dopiero w przypadku, gdy koszty te przekroczą stawki za 1 km przebiegu określone w powyższych przepisach.

W tym miejscu należy zauważyć, że kluczowym jest użyty przez ustawodawcę zwrot „podróż” zarówno w lit. a) dotyczącej podróży służbowej pracownika, jak i w lit. b) odnoszącej się do osoby niebędącej pracownikiem. Różnica treści lit. a) i b) związana jest wyłącznie z faktem,

iż w podróży służbowej może pozostawać jedynie pracownik, gdyż regulacje w tym zakresie zawiera Kodeks pracy. Stąd w odniesieniu do osób niepozostających w stosunku pracy (stosunkach pokrewnych) można mówić jedynie o podróży, a nie o podróży służbowej, w rozumieniu Kodeksu pracy. Niezależnie od powyższego, pojęcie „podróż” należy rozumieć identycznie. Przywołać w tym miejscu należy definicję podróży służbowej zawartą w przepisach Kodeksu pracy, którą posiłkowo stosuje się przy interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy. Zgodnie z art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz.U. z 2016 r., poz. 1666 z późn. zm.), za podróż służbową uznaje się wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, bądź stałe miejsce pracy pracownika. Zatem, przyjąć należy, iż podróżą w sensie ogólnym jest wykonywanie zadania poza miejscowością, w której znajduje się siedziba spółki bądź stałe miejsce wykonywania zadań.

Dla właściwej definicji pojęcia podróży określającej jej cechy istotne, przydatny może okazać się dorobek orzeczniczy dotyczący podróży służbowej. Warto w tym zakresie przywołać uchwałę 7 sędziów z dnia 19 listopada 2008 r. sygn. akt II PZP 11/08, w której Sąd Najwyższy wskazał, odwołując się do definicji podróży służbowej zawartej w art. 775 § 1 Kodeksu pracy, że „przepis ten odnosi się jedynie do zadania rozumianego jako zdarzenie incydentalne w stosunku do pracy umówionej i wykonywanej zwykle w ramach stosunku pracy”.

Oznacza to, że rozpatrując każdą sprawę należy określić, czy dana osoba niebędąca pracownikiem znajduje się w podróży. Przykładowo trudno uznać, że jazdy lokalne są podróżą w rozumieniu omawianego przepisu.

Reasumując, Menedżer, któremu w oparciu o kontrakt menedżerski zwracane są koszty przejazdów pozamiejscowych samochodem prywatnym – stanowiących podróż w świetle przywołanych wyjaśnień i przepisów - uzyskiwać będzie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże przychód ten, w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b), z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ww. ustawy korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania do wysokości określonych w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, w powiązaniu z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury regulującymi maksymalne stawki za 1 km przebiegu, w przypadku używania przez Zarządzającego samochodu prywatnego. Jeżeli zaś pokrywane lub zwracane przez Spółkę ww. koszty są wyższe od limitów określonych w przedmiotowych rozporządzeniach, to nadwyżka ponad te limity podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym – jako przychód, od którego Spółka powinna pobierać zaliczki na podatek dochodowy.

Natomiast w przypadku używania przez Menedżera samochodu prywatnego w celach służbowych do jazd lokalnych powyższe zwolnienie nie ma zastosowania, gdyż czym innym są jazdy lokalne, a czym innym podróże, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy. Tym samym zwrot kosztów z tytułu używania samochodu prywatnego w jazach lokalnych będzie stanowił przychód Menedżera podlegający doliczeniu do pozostałych przychodów.

Zatem w takiej sytuacji na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek poboru zaliczki na podatek z tego tytułu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy (sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 27 listopada 2017 r.), że „Menedżer nie uzyskuje przychodów z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu poniesionych przez Spółkę kosztów zakupu paliwa (…) jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej oraz orzeczeń sądowych należy wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla organu interpretacyjnego. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce - w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.