Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1148/08-2/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-03-04
Teza: Udokumentowanie przyznanego rabatu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; faktura-faktura korygująca; obrót; podatek-podatek należny; podatek-podatek od towarów i usług; rabaty; umowa; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 108

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2008 r. (data wpływu 22 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udokumentowania przyznanego rabatu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udokumentowania przyznanego rabatu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zajmuje się wydobyciem piasku kwarcowego, który dostarcza do wielu branż przemysłu. Spółka należy do międzynarodowej grupy przedsiębiorstw działających w branży wydobycia i przetwórstwa surowców mineralnych (QW). Jednym z jej odbiorców jest huta szkła, należąca do międzynarodowej grupy przedsiębiorstw przemysłu szklarskiego (SG). Ww. grupy zawarły Ramową Umowę Dostawy, określającą warunki dostawy surowców mineralnych przez zakłady wydobywcze i przetwórcze z wielu krajów, należących do grupy QW, dla przedsiębiorstw przemysłu szklarskiego, należących do grupy SG. Umowa przewiduje m.in., że po zakończeniu danego roku, przedsiębiorstwa grupy QW wypłacą przedsiębiorstwom z grupy SG roczną premię zależną od przekroczenia ustalonego na dany rok wolumenu dostaw. Wysokość premii obliczana jest następująco: sumowane są ilości (w tonach) dostaw w danym roku ze wszystkich zakładów grupy QW, do wszystkich zakładów grupy SG, określane jest przekroczenie ustalonego wolumenu dostaw i na tej podstawie wyznaczana jest premia jako określony w umowie procent wynagrodzenia należnego wszystkim przedsiębiorstwom QW od wszystkich przedsiębiorstw SG. Ustaloną na szczeblu grupy QW premię, poszczególne przedsiębiorstwa QW wypłacają swoim odbiorcom z grupy SG. Na podstawie Ramowej Umowy Dostaw ustalono, że za rok 2007 przedsiębiorstwa QW wypłacą swoim kontrahentom z grupy SG premię w wysokości X obrotu, w związku z czym Spółka wyliczyła, że hucie szkła, będącą jej odbiorcą, przysługuje premia w kwocie X.

Zainteresowany potraktował premię należną kontrahentowi jako rabat udzielony z tytułu zakupów w roku 2007, w związku z czym wystawił fakturę korektę do faktur dokumentujących dostawy w roku 2007, zmniejszającą wartość sprzedaży o kwotę X i zmniejszającą podatek VAT według stawki 22% o kwotę X.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym Spółka postąpiła prawidłowo, rozpoznając premię przyznaną kontrahentowi jako rabat z tytułu dokonanych zakupów, i co za tym idzie, wystawiając fakturę VAT korektę do faktur dokumentujących dostawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, jego postępowanie jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej Uptu) „Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszona o kwotę należnego podatku”. Jednocześnie art. 29 ust. 4 Uptu stanowi, że obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont).

Kwestia dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów nie została uregulowana przepisami ustawy o podatku od towarów i usług i innych ustaw prawa podatkowego. Według definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego PWN pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1992, rabat to zniżka, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie; skonto to zniżka ceny towaru objętego sprzedażą kredytową lub ratalną, udzielona nabywcy płacącemu gotówką; opust to zniżka ceny kupna, przyznawana nabywcy przez sprzedawcę (zwykle przy zakupach hurtowych); bonifikata to zniżka od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę.

Spółka uważa, że wypłacana przez nią premia jest związana z konkretnymi dostawami w ciągu roku i powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 Uptu, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tych dostaw i w efekcie prowadzi do ich obniżenia.

W związku z tym, zastosowanie ma przepis § 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Przepis ten stanowi, iż w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W szczególności Zainteresowany nie uważa, że wypłacana przez niego premia mogłaby być rozpoznana jako wynagrodzenie za jakąkolwiek usługę wykonaną na jego rzecz przez nabywcę towarów dostarczanych przez niego. Przyjęcie takiej interpretacji oznaczałoby, że na przedmiotową premię, fakturę VAT wystawia odbiorca towarów.

W opinii Wnioskodawcy jego stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007 r. (sygn. akt I FSK 94/2006), który orzekł, że za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 Uptu nie można uznać obrotów w wysokości określonej w umowie, osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę w razie osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dni 30 listopada 2008 r.), obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzająca w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

W celu intensyfikacji sprzedaży towarów, podatnicy podejmują różnorodne działania, w efekcie, których wypłacane są tzw. premie pieniężne. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych są uzależnione od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie zostały wypłacone, tzn.: czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie.

W praktyce występują sytuacje, w których premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania dostaw o określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie i nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy przedsiębiorstw działających w branży wydobycia i przetwórstwa surowców mineralnych (QW). Jego odbiorcami są podmioty należące do międzynarodowej grupy przedsiębiorstw przemysłu szklarskiego (SG). Pomiędzy grupami QW i SG, zawarta została Ramowa Umowa Dostawy, określająca warunki dostawy surowców mineralnych przez zakłady wydobywcze i przetwórcze dla przedsiębiorstw przemysłu szklarskiego. Umowa ta przewiduje m.in., że po zakończeniu danego roku przedsiębiorstwa grupy QW wypłacą przedsiębiorstwom grupy SG roczną premię zależną od przekroczenia ustalonego na dany rok wolumenu dostaw. Premia ta określona jest w Umowie jako procent wynagrodzenia należnego wszystkim przedsiębiorstwom z grupy QW od wszystkich przedsiębiorstw z grupy SG. Na podstawie Ramowej Umowy Dostawy, ustalono, iż za rok 2007 przedsiębiorstwa z grupy QW wypłacą swoim kontrahentom z grupy SG premię w wysokości X obrotu. W związku z tym Zainteresowany wyliczył, że hucie szkła z grupy SG, będącą jego odbiorcą, przysługuje premia w kwocie netto X. Przedmiotową premię Wnioskodawca potraktował jako rabat udzielony z tytułu zakupów w roku 2007, z tego tytułu wystawił fakturę korektę do faktur dokumentujących dostawy za ten okres, zmniejszającą wartość sprzedaży i podatek VAT.

W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet, jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia - dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawianej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), obowiązującego do dnia 30 listopada 2008 r.

Zgodnie z § 16 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do § 16 ust. 2 ww. rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca: a) określone w § 9 ust. 1 pkt 1-3, b) nazwę towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca przyznał swojemu kontrahentowi rabat w określonej wysokości. Zasady rozliczenia rabatu Strony dokładnie określiły w zawartej umowie handlowej, zgodnie z którą, za rok 2007 Wnioskodawca wypłacił swojemu kontrahentowi rabat w wysokości X obrotu. Zainteresowany przyznany przez siebie rabat potrafił przyporządkować do konkretnych dostaw, a rabat ten, miał bezpośredni wpływ na ich wartość i prowadził do obniżenia ich ceny. Tym samym, posiadał cechy prawnie dopuszczalnego rabatu, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy.

Podkreślić należy, iż przepisy prawa podatkowego nie stanowią wprost o zbiorczej fakturze korygującej, lecz wystawienie takiego dokumentu, o ile dokumentuje prawnie dopuszczalną zmianę obrotu i zawiera wszystkie wymagane elementy, należy uznać za prawidłowe. Dlatego też nie ma przeszkód, by wystawiać zbiorcze faktury korygujące, do co najmniej kilku faktur. Na takiej zbiorczej fakturze powinny być podane wszelkie informacje dotyczące faktur pierwotnych, które pozwolą jednoznacznie stwierdzić, których faktur pierwotnych przedmiotowa faktura korygująca dotyczy, w szczególności, obejmować korektą sprzedaż, co do gatunku i tożsamą podmiotowo oraz wymieniać elementy kwotowe dotknięte tą samą stawką podatku.

W konsekwencji, tut. Organ stwierdził, iż Wnioskodawca postąpił prawidłowo rozpoznając premię przyznaną kontrahentowi jako rabat z tytułu dokonanych zakupów i wystawiając fakturę VAT korektę do faktur dokumentujących dostawy.

Jednocześnie informuje się, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. (z wyjątkami określonymi w art. 15 tej ustawy), weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.