Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.834.2024.1.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-20
Teza: Świadczone usługi badania słuchu korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.
Słowa kluczowe: badanie-badanie lekarskie; usługi-usługi medyczne; zawody-zawód medyczny; zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie opieki medycznej świadczone w ramach zawodów medycznych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 19-lit. c

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,
    stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu
    faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 grudnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 23 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku usług badania słuchu. Treść wniosku
    jest następująca:
    Opis stanu faktycznego

    Od (...) 2020 r. jest Pan osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w kilku
    placówkach, w ramach której sprzedaje Pan wyroby medyczne, prowadzoną w
    wyspecjalizowanych sklepach (PKD 47.74.Z). Dodatkowo zajmuje się Pan badaniami
    słuchu: audiometria tonalna, audiometria impedancyjna, audiometria magic - dla dzieci,
    otoemisje akustyczne - przesiewowe i diagnostyczne oraz potencjały wywołane z pnia
    mózgu ABR oraz ASSR, które zaklasyfikowane są pod wykonywaną działalnością PKD 86.90.
    E. Prowadząc jednoosobową działalność gospodarczą jest Pan czynnym podatnikiem
    podatku od towarów i usług, rozliczającym się zgodnie z zasadami ryczałtu
    ewidencjonowanego. Zrezygnował Pan ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w
    art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy.
    Potwierdzeniem Pana kwalifikacji jest to, że widnieje Pan w centralnym rejestrze osób
    uprawnionych do wykonywania zawodów medycznych pod nr wpisu (...).
    Od 2006 roku zajmuje się Pan protetyką i diagnostyką słuchu oraz rozwiązuje problemy ze
    słyszeniem i rozumieniem mowy u dzieci i dorosłych. Pana działania są poprzedzone nie
    tylko doświadczeniem, ale także wiedzą pozyskaną podczas studiów wyższych. Posiada
    Pan wykształcenie wyższe na poziomie magistra na kierunku pedagog specjalny przyznany
    w (...), wyższe podyplomowe jako surdopedagog (specjalność: komunikacja językowa z
    osobami niesłyszącymi) również uzyskanym w (...). Ukończył Pan kurs kierunkowy na (...)
    „protetyk słuchu”, a także technik badań audiologicznych na (...).
    Zatrudnia Pan także pracownicę, która ukończyła dwuletnie studium w (...) w zawodzie
    protetyk słuchu oraz ukończyła kurs technik badań audiologicznych w ramach szkoły.
    Dodatkowo w niepublicznym zakładzie opieki zdrowotnej ma Pan podpisaną umowę na
    prowadzenie badań audiologicznych przy kontrakcie foniatryczno-audiologicznym. Tam
    wykonywane są badania na zlecenie do kontraktu z NFZ dla lekarza foniatry-
    otolaryngologa. W innych gabinetach protetyki nie współpracuje Pan z żadnym lekarzem.
    W przypadku badań ABR w Polsce niektórzy sugerują, że opisu może dokonać tylko lekarz
    audiolog, ale w praktyce w większości instytutów badaniami zajmują się technicy badań
    audiologicznych i oni opisują badania. W przypadku Pana współpracy w NZOZ również
    Pan opisuje badanie, a doktor tylko potwierdza pieczątką. W innych gabinetach lub w
    przypadku wykonywania badań dla lekarzy z którymi nie ma Pan współpracy to Pan
    opisuje badania.
    Wykonywane przez Pana badania słuchu pozwalają zdiagnozować ubytek słuchu, określić
    jego rodzaj i stopień oraz stwierdzić czy patologia narządu słyszenia jest obustronna czy
    tez nie. Dzięki badaniom można też zaproponować zastosowanie protez słuchowych
    (aparatu lub implantu słuchowego). Badania słuchu można podzielić na obiektywne, które
    wykonywane są za pomocą sprzętu i subiektywne. Do badań subiektywnych można
    zaliczyć audiometrię tonalną, która ocenia próg słyszenia w specjalnie wytłumionej kabinie
    ciszy, gdzie pacjent ubiera słuchawki, a następnie określa czy słyszy dźwięki w różnym
    zakresie częstotliwości. Innym sposobem jest audiometria mowy, która polega na
    powtarzaniu przez pacjenta usłyszanych słów w celu ocenienia poziomu zrozumienia
    mowy natomiast do wykonywanych badań obiektywnych należy m.in. tympanometria,
    która umożliwia sprawdzenie stanu błony bębenkowej poprzez mierzenie odbicia fal
    dźwiękowych od błony bębenkowej przy użyciu sondy. Wyróżnić można także otoemisję
    akustyczną, która rejestruje emitowane przez ucho wewnętrzne ciche dźwięki będące
    reakcją na bodziec akustyczny dostarczony przez sondy w celu sprawdzenia sposobu
    działania ślimaka to badanie wykonuje się już u noworodków w celu wczesnego wykrycia
    ewentualnych ubytków słuchu. Ostatnim z rodzajów badań, które są wykorzystywane w
    codziennej praktyce to badanie słuchu ABR i ASSR, podczas których obserwuje się reakcje
    mózgu na dźwięki poprzez umieszczone na głowie elektrody. W ten sposób oceniany jest
    potencjał słyszenia u dzieci, osób niepełnosprawnych, nieświadomych i
    niewspółpracujących. W ABR bada się każde z uszu osobno, każda częstotliwość osobno
    oraz zwraca się uwagę na amplitudę i opóźnienie odpowiedzi w czasie. Natomiast w ASSR
    jednocześnie bada się oboje uszu poprzez cztery częstotliwości jednocześnie (czyli osiem

    częstotliwości, gdyż test prowadzony jest obuusznie) patrzy się na amplitudy i fazy w
    domenie częstotliwości.
    Głównie w swojej pracy wykonuje Pan badania ASSR oraz ABR. Badania ASSR są na tyle
    nowymi badaniami, że nie są ujęte w refundacjach NFZ, dlatego co do nich nie ma
    określonych wytycznych. Jest to badanie na tyle skomplikowane i precyzyjne, a
    równocześnie wynik jest na tyle prosty, że nie wymaga on dodatkowego interpretowania.
    Dzięki czemu pozwala to oferować Panu takie badania każdemu w ramach potwierdzenia
    badań ABR, które są o wiele prostsze, w zasadzie orientacyjne. Niejednokrotnie dzięki
    badaniu ASSR, które rodzice wykonali u Pana prywatnie, zostały wykryte deficyty słuchu
    już u kilkunastu dzieci. I dopiero po tym badaniu nastąpiło prawidłowe dobranie aparatów
    słuchowych i sprzętu wspomagającego słyszenie umożliwiające prawidłowe
    funkcjonowanie dziecka lub prawidłową diagnozę i leczenie schorzeń.
    Podstawą prawną, dla których miałoby możliwość zastosowanie zwolnienia od podatku od
    towarów i usług z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy (Dz. U. z 2024 r. poz. 361), z którego wynika,
    że zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce,
    zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach
    wykonywania zawodów: lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej, zawodów
    medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o
    działalności leczniczej oraz psychologa.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z
    2024 r. poz. 799), osobą wykonującą zawód medyczny uznaje się osobę uprawnioną na
    podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę
    legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w
    określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny. Komplementarna ustawa,
    która odnosi się do zawodów medycznych to ustawa z dnia 17 sierpnia 2023 r. o
    niektórych zawodach medycznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1972).
    W rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie
    klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania
    (Dz. U. z 2018 r. poz. 227 z dnia 25 stycznia 2018 r.) zawód protetyk słuchu został
    wymieniony w grupie 321 „technicy medyczni i farmaceutyczni”- protetyk słuchu - 321401.
    Zgodnie z art. 5 pkt 40 i 41 lit. b ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych
    ze środków publicznych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1793) wykonuje Pan świadczenia zdrowotne
    jako osoba fizyczna, która uzyskała fachowe uprawnienia do udzielania świadczeń
    zdrowotnych i udziela ich w ramach wykonywanej działalności gospodarczej. Nie jest Pan
    zarejestrowany jako podmiot leczniczy, wykonuje Pan świadczenia zdrowotne, a nie
    działalność leczniczą.
    Ustawa z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach medycznych (Dz. U. z 2023 r.
    poz. 1972) art. 1 ust. 1. pkt 1 lit. j pozwala stwierdzić, że zawód protetyka słuchu jest
    zawodem medycznym przy określeniu określonych warunków z załącznika 1.
    Przepisy (art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług) stanowią
    implementację do polskiego porządku prawnego przepisów art. 132 ust 1 lit. b) i c)
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1), zgodnie z którymi zwolnieniu od
    podatku przez państwa członkowskie podlegają:
        opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane
        przez podmioty prawa publicznego lub na warunkach socjalnych porównywalnych
        do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego przez szpitale,
        ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o
        podobnym charakterze;

        świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i pozamedycznych.
        Określonych przez zainteresowane państwa członkowskie.
    W międzynarodowej statystycznej klasyfikacji chorób - ICD-10 ujęte są zaburzenia z
    kodami: H90 - upośledzenie słuchu przewodzeniowe i czuciowo-nerwowe oraz H91 - inne
    rodzaje upośledzenia słuchu.
    Badania słuchu mogą zapobiec lub określić stan poszczególnych chorób, a także znanej
    przyczynie poprzedzającej stan pacjenta. W przypadku diagnozy ubytku słuchu pomoże to
    określić rodzaj i stopień niedosłuchu, a także zaproponować dalszy sposób postępowania,
    tj. leczenie farmakologiczne lub zastosowanie aparatu bądź implantu słuchowego.

## Pytanie

Czy świadczone usługi, tj. badania słuchu spełniają przesłanki, o których mowa w art. 43
    ust. 1 pkt 19 lit. c ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U.
    z 2024 r. poz. 361), czyli czy jako usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
    zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach
    wykonywania zawodów: lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej, zawodów
    medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o
    działalności leczniczej oraz psychologa, podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i
    usług?
    Pana stanowisko w sprawie
    Wykonywane przez Pana usługi służą profilaktyce, zachowaniu i poprawie zdrowia
    poprzez wcześniejsze wykrycie problemów związanych ze słuchem, co w Pana opinii
    kwalifikuje Pana do zwolnienia od podatku od towarów i usług z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c
    ustawy, z którego wynika, że usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
    zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach
    wykonywania zawodów lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej, zawodów
    medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o
    działalności leczniczej oraz psychologa.
    Według art. 1.1 pkt 1 lit. j ustawy z 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach medycznych,
    protetyka słuchu można zakwalifikować jako zawód medyczny.
    Problemy związane z niedosłuchem negatywnie wpływają na bardzo wiele aspektów życia.
    U dzieci nawet lekki ubytek słuchu nie pozwala na prawidłowy rozwój poznawczy. U osób
    starszych niedosłuch wpływa negatywnie zarówno na kontakty międzyludzkie, powodując
    wycofanie z życia towarzyskiego, jak i bezpośrednio na zdrowie fizyczne, co udowadniają
    wieloletnie badania neurologiczne i psychologiczne. Niedosłuch w dorosłym życiu
    wywołuje depresję, demencję, zmniejsza zdolności poznawcze, nasilać to może również
    frustrację osób z bliskiego otoczenia niemogących normalnie skomunikować się z osobą
    niedosłyszącą. Niedosłuch wpływa również bezpośrednio na zagrożenie życia i zdrowia,
    np. w sytuacji kiedy osoba niesłysząca nie usłyszy nadjeżdżającego auta lub w sytuacji
    kiedy nie może skomunikować się z lekarzem w ważnej sprawie zdrowotnej. Aby zapobiec
    takim sytuacjom warto więc systematycznie badać słuch, aby przeciwdziałać takim
    sytuacjom i odpowiednio wcześniej reagować na zmieniający się stan słuchu.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i
      odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

    Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej
    ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.
    Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i
    równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
    określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
    upoważnienia.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały
    określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
      zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i
      świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach
      działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.
    Zwolnienie określone w tym przepisie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza
    to, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług (usługi opieki medycznej
    służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz
    dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane), wykonywanych
    przez zdefiniowany krąg podmiotów (podmioty lecznicze).
    Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:
    zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
    zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach
    wykonywania zawodów:
        a) lekarza i lekarza dentysty,
        b) pielęgniarki i położnej,
        c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia
          2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2023 r. poz. 991, 1675 i 1972),
        d) psychologa.
    Przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej stanowią
    implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) oraz lit. c)
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), zgodnie z
    którym:
      państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:
        b) opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane
          przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych
          porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa
          publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne
          odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;

        c) świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i
          paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.
    Z powyższych regulacji wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od
    towarów i usług jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:
        przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług,
        tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu,
        ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także
        przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który
        musi być podmiotem leczniczym bądź osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza
        dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w
        rozumieniu ww. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.
    Zatem powyższe zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Niespełnienie
    chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie od podatku nie znajduje
    zastosowania.
    Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie,
    przywracanie lub poprawa zdrowia należy zastosować wykładnię językową.
    „Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś
    niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk, to działania i środki
    stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje
    działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku
    zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona
    również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też
    zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które
    przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.
    „Zachowywanie” rozumiane jest zaś jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym,
    nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności,
    utrzymywanie.
    Interpretując słowo „ratowanie” należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”.
    Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako
    ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach
    zagrożenia.
    Pojęcie „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś
    na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się
    znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie
    zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie
    się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.
    „Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się,
    polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca
    określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia
    na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.
    Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna korzysta ze zwolnienia od podatku
    od towarów i usług należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.
    Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią
    autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w
    stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które
    należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473
    /08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości

    UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13
    VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być
    interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady,
    zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa
    świadczona odpłatnie przez podatnika.
    Definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych
    przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym
    dorobku orzecznictwa wspólnotowego.
    W odniesieniu do powołanych wyżej przepisów Dyrektywy ukształtowała się wspólnotowa
    linia orzecznicza. I tak, w wyroku w sprawie C-106/05 L.u.P. GmbH (pkt 27) Trybunał
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że:
      pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (...) odnoszą się do
      świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób
      lub zaburzeń zdrowia.
    Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie C-307/01 Peter d ́Ambrumenil (pkt
    57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować
    w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż
    postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe,
    leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.
    Analizując przedstawione powyżej regulacje należy zauważyć, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt
    18 i pkt 19 ustawy pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
    zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom
    używanym przez TSUE „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w
    zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu
    tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok
    w sprawie C-212/01 Margarete Unterpertinger, pkt 40).
    Należy podkreślić, że ani przytoczone przepisy Dyrektywy, ani orzecznictwo TSUE nie dają
    podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie
    działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie
    jest ochrona zdrowia nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą
    podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyroku w
    sprawie C-212/01.
    Ponadto, w omawianym wyroku Trybunał stwierdził, że:
      (...) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z
      podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana,
      pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to
      utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed
      podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do
      takiej usługi.
    Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia. Jeżeli z kontekstu
    wynika, że jej podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub
    przywrócenie, lecz raczej udzielenie porady wymaganej przed podjęciem decyzji wiążącej
    się z konsekwencjami prawnymi, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania.
    Wyrażenie „opieka medyczna” dotyczy działalności mającej na celu ochronę zdrowia
    ludzkiego i obejmuje opiekę nad pacjentem. Celem zwolnienia jest ułatwienie ochrony
    zdrowia ludzkiego, która obejmuje diagnozę i badania w celu sprawdzenia czy osoba
    cierpi na jakąś chorobę i jeżeli to możliwe zapewnia jej leczenie. Nie obejmuje diagnozy i
    badania w innym celu. Aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel
    terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel. Jeżeli podstawowym
    celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń
    zdrowia, świadczenie takie nie podlega zwolnieniu z VAT.

    W ww. art. 132 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że zwolnienie dotyczy
    jedynie czynności „ściśle” związanych z podstawowymi usługami objętymi zwolnieniem,
    którym - jak wynika z powyższej analizy - powinien przyświecać cel terapeutyczny. W
    zakresie pojęcia „czynności ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną” powinny zatem
    mieścić się wyłącznie świadczenia, których realizacja jest niezbędna dla osiągnięcia celu
    terapeutycznego, opieki szpitalnej i medycznej.
    Ponadto jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08 CopyGene A/S:
      cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z
      kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź
      przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało
      zastosowania.
    Zatem zwolnieniem od podatku, o którym mowa w ww. art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19
    ustawy, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel
    związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia.
    Usługi, które tych celów nie realizują nie mogą korzystać z ww. zwolnienia. W związku z
    tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze
    świadczonej na rzecz pacjenta. Nie w każdym przypadku działania podejmowane na rzecz
    pacjenta mają na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę jego zdrowia. W
    przypadku, gdy świadczone usługi nie będą związane z ochroną zdrowia i takiego celu nie
    będą realizować, nie mogą korzystać z omawianego zwolnienia.
    Dla zastosowania zwolnienia od VAT dla ww. usług ważnym jest wykazanie, że celem
    świadczonych usług jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywrócenie i poprawa
    zdrowia.
    Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy odpowiada zakresowi zwolnienia
    wynikającego z powołanego przepisu art. 132 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE,
    zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają od podatku świadczenie opieki
    medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez
    zainteresowane państwo członkowskie.
    W kwestii ww. zwolnienia wypowiedział się również TSUE, który w wyroku w sprawie C -141
    /00 Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH wskazał, że:
      zwolnienie przyznane w art. 13(A)(J)(c,) Szóstej Dyrektywy (aktualnie art. 132 ust. 1 lit.
      c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady) nie zależy od formy prawnej podatnika
      świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne, o których mowa w tym przepisie.
    Wyjaśnił również:
      w dosłownej interpretacji, przepis ten (art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy) nie wymaga, by
      usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby
      objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować
      usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne
      kwalifikacje zawodowe (pkt 27).
    Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c)
    ustawy, ustawodawca odwołał się do powołanego wyżej art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o
    działalności leczniczej.
    Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c
    ustawy, ustawodawca odwołał się do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy dnia 15 kwietnia 2011 r. o
    działalności leczniczej (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 799 ze zm.). Na mocy tego przepisu:
      osoba wykonująca zawód medyczny oznacza osobę uprawnioną na podstawie
      odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą
      się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w
      określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

    Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy warunek, zgodnie z którym
    zwolnione od podatku VAT są usługi w zakresie opieki medycznej wykonywane w ramach
    zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności
    leczniczej ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie
    do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane,
    często wysokie, kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej
    objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o
    odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je
    wykonujących.
    Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych
    aktach prawnych, np. zawód lekarza, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego,
    farmaceuty. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów
    medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych
    przepisach. Należy zatem przyjąć, że pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny”
    obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i
    zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie
    „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w
    celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i
    które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i
    umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych. Potwierdzeniem statusu
    protetyka słuchu jako osoby wykonującej zawód medyczny jest rozporządzenie Ministra
    Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i
    specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz.
    227 ze zm.), w którym zawód protetyka słuchu został ujęty w grupie 32 - średni personel
    do spraw zdrowia, 321- technicy medyczni i farmaceutyczni, kod zawodu 321401 -
    protetyk słuchu.
    Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach
    medycznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1972 ze zm.):
      ustawa określa zasady:
        1) wykonywania następujących zawodów medycznych:
          a) asystentka stomatologiczna,
          b) elektroradiolog,
          c) higienistka stomatologiczna,
          d) instruktor terapii uzależnień,
          e) opiekun medyczny,
          f) optometrysta,
          g) ortoptystka,
          h) podiatra,
          i) profilaktyk,
          j) protetyk słuchu,
          k) technik farmaceutyczny,
          l) technik masażysta,
          m)technik ortopeda,
          n) technik sterylizacji medycznej,
          o) terapeuta zajęciowy;

        2) ustawicznego rozwoju zawodowego osób wykonujących zawody medyczne, o
          których mowa w pkt 1;
        3) odpowiedzialności zawodowej osób wykonujących zawody medyczne, o których
          mowa w pkt 1.
    W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy
      do wykonywania zawodu medycznego jest uprawniona osoba, która spełnia łącznie
      następujące warunki:
        1) posiada pełną zdolność do czynności prawnych;
        2) nie była prawomocnie skazana za umyślne przestępstwo ścigane z oskarżenia
          publicznego lub umyślne przestępstwo skarbowe;
        3) korzysta z pełni praw publicznych;
        4) wykazuje znajomość języka polskiego w mowie i piśmie w zakresie niezbędnym
          do wykonywania danego zawodu medycznego oraz złożyła oświadczenie o
          następującej treści: „Oświadczam, że władam językiem polskim w mowie i
          piśmie w zakresie niezbędnym do wykonywania zawodu medycznego.”;
        5) posiada:
          a) wykształcenie uzyskane w systemie szkolnictwa wyższego i nauki,
            kwalifikacje uzyskane w systemie oświaty lub inne kwalifikacje, wymagane
            do wykonywania danego zawodu medycznego, określone w załączniku do
            ustawy, i posiada dokument potwierdzający uzyskanie tego wykształcenia
            lub tych kwalifikacji lub
          b) kwalifikacje wymagane do wykonywania danego zawodu medycznego
            uzyskane w państwie członkowskim Unii Europejskiej, Konfederacji
            Szwajcarskiej lub państwie członkowskim Europejskiego Porozumienia o
            Wolnym Handlu (EFTA) - stronie umowy o Europejskim Obszarze
            Gospodarczym, uznane w Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie
            przepisów ustawy z dnia 22 grudnia 2015 r. o zasadach uznawania
            kwalifikacji zawodowych nabytych w państwach członkowskich Unii
            Europejskiej (Dz.U. z 2023 r. poz. 334), lub
          c) dokument potwierdzający uzyskanie kwalifikacji wymaganych do
            wykonywania danego zawodu medycznego wydany w państwie innym niż
            państwo członkowskie Unii Europejskiej, Konfederacja Szwajcarska lub
            państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu
            (EFTA) - strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, uznany w
            Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami o szkolnictwie wyższym i
            nauce, za równoważny odpowiedniemu polskiemu dyplomowi i tytułowi
            zawodowemu, lub
          d) kwalifikacje wymagane do wykonywania danego zawodu medycznego
            uzyskane przed dniem 1 stycznia 2021 r. w Zjednoczonym Królestwie
            Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, uznane w Rzeczypospolitej Polskiej na
            podstawie przepisów ustawy z dnia 22 grudnia 2015 r. o zasadach
            uznawania kwalifikacji zawodowych nabytych w państwach członkowskich
            Unii Europejskiej, lub
          e) dokument uprawniający do wykonywania danego zawodu medycznego
            uznany na mocy umowy międzynarodowej lub porozumienia;
        6) posiada wpis do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania
          Zawodu Medycznego.
    Art. 2 ust. 3 ww. ustawy stanowi, że:

      osoba wykonująca zawód medyczny, która spełnia warunki określone w ust. 1 pkt 1-
      5, podlega wpisowi do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania
      Zawodu Medycznego. Zawód medyczny można wykonywać od dnia uzyskania tego
      wpisu.
    Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy:
      wykonywanie danego zawodu medycznego polega na wykonywaniu czynności
      zawodowych w zakresie badania i protezowania słuchu - w przypadku protetyka
      słuchu.
    Zatem, osoba wykonująca zawód protetyka słuchu jest osobą uprawnioną do udzielania
    świadczeń zdrowotnych, oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do
    udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.
    Wykładnia normy zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy wskazuje, że zwolnienie od
    podatku świadczenia usług w zakresie opieki medycznej dotyczy podatników będących
    osobami wykonującymi zawody medyczne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o
    działalności leczniczej.
    W opisie sprawy wskazał Pan, że posiada Pan wykształcenie wyższe na poziomie magistra
    na kierunku pedagog specjalny, wyższe podyplomowe jako surdopedagog (specjalność:
    komunikacja językowa z osobami niesłyszącymi) oraz ukończył Pan kurs kierunkowy na (...)
    „protetyk słuchu”, a także technik badań audiologicznych na (...). Potwierdzeniem Pana
    kwalifikacji jest to, że widnieje Pan w centralnym rejestrze osób uprawnionych do
    wykonywania zawodów medycznych. Także zatrudniona przez Pana pracownica ukończyła
    dwuletnie studium w (...) w zawodzie protetyk słuchu oraz ukończyła kurs technik badań
    audiologicznych w ramach szkoły.
    Zatem opisane usługi badania słuchu są przez Pana świadczone w ramach wykonywania
    zawodu medycznego, tj. przez osobę, która legitymuje się nabyciem fachowych kwalifikacji
    do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie
    medycyny.
    W konsekwencji, w opisanej sprawie spełniona jest przesłanka podmiotowa wskazana w
    art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.
    Należy zatem przeanalizować, czy spełnia Pan przesłankę o charakterze przedmiotowym,
    a więc czy usługi opisane we wniosku - ze względu na cel ich wykonywania - mogą zostać
    uznane za usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, ratowaniu,
    przywracaniu i poprawie zdrowia.
    W opisie sprawy podał Pan informacje, z których wynika, że:
        zajmuje się Pan protetyką i diagnostyką słuchu oraz rozwiązuje problemy ze
        słyszeniem i rozumieniem mowy u dzieci i dorosłych;
        sprzedaje Pan wyroby medyczne, dodatkowo zajmuje się Pan badaniami słuchu:
        audiometria tonalna, audiometria impedancyjna, audiometria magic - dla dzieci,
        otoemisje akustyczne - przesiewowe i diagnostyczne oraz potencjały wywołane z
        pnia mózgu ABR oraz ASSR;
        dodatkowo w niepublicznym zakładzie opieki zdrowotnej ma Pan podpisaną
        umowę na prowadzenie badań audiologicznych przy kontrakcie foniatryczno-
        audiologicznym. Tam wykonywane są badania na zlecenie do kontraktu z NFZ dla
        lekarza foniatry-otolaryngologa. W innych gabinetach protetyki nie współpracuje
        Pan z żadnym lekarzem;

        wykonywane przez Pana badania słuchu pozwalają zdiagnozować ubytek słuchu,
        określić jego rodzaj i stopień oraz stwierdzić czy patologia narządu słyszenia jest
        obustronna czy tez nie;
        dzięki badaniom można tez zaproponować zastosowanie protez słuchowych
        (aparatu lub implantu słuchowego);
        w międzynarodowej statystycznej klasyfikacji chorób - ICD-10 ujęte są zaburzenia z
        kodami: H90 - upośledzenie słuchu przewodzeniowe i czuciowo-nerwowe oraz H91
        - inne rodzaje upośledzenia słuchu;
        badania słuchu mogą zapobiec lub określić stan poszczególnych chorób, a także
        znanej przyczynie poprzedzającej stan pacjenta;
        w przypadku diagnozy ubytku słuchu pomoże to określić rodzaj i stopień
        niedosłuchu, a także zaproponować dalszy sposób postępowania, tj. leczenie
        farmakologiczne lub zastosowanie aparatu bądź implantu słuchowego.
    Z powyższych okoliczności wynika, że świadczone przez Pana usługi badania słuchu dążą
    do zachowania, ratowania, przywracania lub poprawy zdrowia Pana pacjentów.
    Zatem, przesłankę przedmiotową wskazaną w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, należy
    uznać za spełnioną, ponieważ opisane we wniosku usługi badania słuchu stanowią usługi
    w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i
    poprawie zdrowia pacjentów.
    W rezultacie świadczone przez Pana usługi badania słuchu korzystają ze zwolnienia od
    podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia
    Wydana interpretacja zawiera ocenę Pana stanowiska, które odnosi się wyłącznie do
    zwolnienia od podatku usług badania słuchu wykonywanych przez Pana (nie dotyczy
    zwolnienia od podatku usług świadczonych przez Pana pracownicę).
    Ponadto, interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania), tj.
    zwolnienia od podatku świadczonych przez Pana usług badania słuchu. Inne kwestie
    przedstawione we wniosku, a w szczególności zwolnienie od podatku usług innych niż
    badanie słuchu, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1
    Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie
        zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.