Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.578.2020.1.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-06
Teza: Skutki podatkowe wypłaty małżonkowi udziałów w spółdzielni mleczarskiej po zmarłym członku spółdzielni.
Słowa kluczowe: małżonek; spółdzielnie; wkład; zwrot
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2020 r. (data wpływu 10 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty małżonkowi udziałów w spółdzielni mleczarskiej po zmarłym członku spółdzielni **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty małżonkowi udziałów w spółdzielni mleczarskiej po zmarłym członku spółdzielni.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Mąż Wnioskodawczyni złożył deklarację przystąpienia w poczet członków Okręgowej Spółdzielni Mleczarskiej (dalej: OSM), w tej deklaracji na wypadek śmierci upoważnił Ją, jako osobę uprawnioną do wypłaty udziału członkowskiego zgromadzonego na swoim koncie. Po śmierci Jej męża (24 lipca 2019 r.), OSM w dniu 21 sierpnia 2019 r. dokonała przelewu na konto tytułem: zwrot udziału w kwocie …zł. Okazało się, że OSM wystawiła informację PIT 11, wskazując kwotę przychodu … zł. Dzięki usłudze Twój e-PIT, została rozliczona automatycznie, nie zdawała sobie sprawy, że z tego rozliczenia wynika zapłata podatku, aż do momentu gdy dostała wezwanie z Urzędu Skarbowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wypłata Wnioskodawczyni wniesionego udziału do OSM po śmierci Jej męża podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni: w Jej małżeństwie istniała wspólność majątkowa. Wspólnie z mężem pracowała Ona w gospodarstwie rolnym, które zajmowało się hodowlą krów i produkcją mleka, które sprzedawali do OSM. Wartość wniesionego wkładu pochodziła z ich majątku wspólnego, który już raz został opodatkowany podatkiem dochodowym w momencie jego uzyskania, dlatego Wnioskodawczyni uważa, że nie powinien być ponownie opodatkowany. Zwrot tego wkładu nie stanowi dla Niej przychodu, gdyż wkład pochodził z wypracowanego również przez Nią dochodu, który wchodził w skład wspólności majątkowej. Zdaniem Wnioskodawczyni, zwrot wkładu wniesionego do OSM przez Jej męża, a pochodzący z ich majątku wspólnego korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednakże – na mocy art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2019 r., poz. 1813) wynika, że podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej: „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy źródłem przychodu są określone w art. 10 ust. 1 pkt 7 powołanej ustawy, kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c ustawy.

W myśl art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w tym przepisie wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów pozwala na zaliczenie do tej kategorii wszystkich innych przychodów z praw majątkowych.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Mąż Wnioskodawczyni złożył deklarację przystąpienia w poczet członków Okręgowej Spółdzielni Mleczarskiej, w tej deklaracji na wypadek śmierci upoważnił Ją, jako osobę uprawnioną do wypłaty udziału członkowskiego zgromadzonego na swoim koncie. Po śmierci męża, OSM dokonała przelewu na konto tytułem: zwrot udziału. OSM wystawiła informację PIT-11, wskazując kwotę przychodu. Dzięki usłudze Twój e-PIT, Wnioskodawczyni została rozliczona automatycznie, nie zdawała sobie sprawy, że z tego rozliczenia wynika zapłata podatku, aż do momentu gdy dostała wezwanie z Urzędu Skarbowego.

Zatem, jak wynika z powyższego opisu w złożonej deklaracji członkowskiej mąż Wnioskodawczyni wskazał Ją jako osobę uprawnioną na wypadek śmierci do wypłaty udziału. Udział członkowski w Spółdzielni pochodził z majątku wspólnego, a w małżeństwie Wnioskodawczyni panował ustrój wspólności majątkowej.

Dla prawidłowego określenia skutków prawnych wypłaty na rzecz Wnioskodawczyni udziałów członkowskich w Spółdzielni konieczne jest stwierdzenie, czy stanowią one część masy spadkowej – wobec czego ich nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, czy też do spadku nie wchodzą – co skutkuje opodatkowaniem ich podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Konieczne jest zatem wyjaśnienie pojęcia spadku. Ponieważ przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn ani ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają jego definicji, przy jego interpretacji odwołać się należy do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

Stosownie do art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się więc ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Zgodnie natomiast z § 2 ww. przepisu, nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Z uwagi na brzmienie zacytowanego wyżej przepisu wobec faktu, że przedmiotem nabycia jest prawo do udziałów w spółdzielni, wyjaśnić należy, że w myśl art. 16 § 3 ustawy z dnia 16 września 1982 r. – Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2018 r., poz. 1285), członek może w deklaracji lub w odrębnym pisemnym oświadczeniu złożonym spółdzielni wskazać osobę, której spółdzielnia obowiązana jest po jego śmierci wypłacić udziały. Prawo z tego tytułu nie należy do spadku.

Z powołanego przepisu wynika wprost, że w sytuacji złożenia stosownej dyspozycji wypłata udziałów następuje na rzecz oznaczonej osoby, bez względu na to czy jest ona spadkobiercą, o którym mowa w art. 922 Kodeksu cywilnego. Uprawnienie do otrzymania takiej wypłaty nie wynika zatem z prawa do spadku po zmarłym. Nie można więc uznać, że nabycie to podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

W konsekwencji stwierdzić należy, że wypłacone Wnioskodawczyni po śmierci Jej męża udziały stanowić będą dla Niej, jako osoby wyznaczonej do ich odbioru wolą męża (wyrażoną w deklaracji członkowskiej), przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 wyżej powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro bowiem małżonkowi przysługiwało prawo do zadeklarowanego udziału (prawo majątkowe) po śmierci udziałowca, to jego realizacja, tj. wypłata należności, stanowi realizację tego prawa majątkowego, a w konsekwencji powstaje przychód z praw majątkowych.

Jednak należy mieć na uwadze, że wpłaty środków pieniężnych, dokonywane na nabywane udziały po zmarłym małżonku mogą pochodzić zarówno z majątku wspólnego małżonków, jak i stanowić majątek odrębny zmarłego małżonka. Zależy to od ustroju majątkowego obowiązującego w małżeństwie zmarłego członka spółdzielni. Jeżeli w małżeństwie członka spółdzielni panował ustrój wspólności majątkowej, źródłem finansowania udziałów był zatem majątek wspólny małżonków.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni.

Wniesienie wkładu do spółdzielni jest obojętne, tzn. neutralne z perspektywy podatku dochodowego, a zatem zwrot wkładu do majątku danej osoby nie może stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu, gdyż wartość zwracanego wkładu do spółdzielni w każdym przypadku wolna jest od opodatkowania. Innymi słowy, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy, znajdzie zastosowanie wówczas, gdy wpłacony wkład zostanie zwrócony do majątku, z którego wcześniej został uiszczony. W takiej sytuacji nie można bowiem uznać, że zwrot wkładu stanowił dla danego podatnika jakiekolwiek przysporzenie, co uzasadnia kierowanie się zasadą neutralności przy ocenie podatkowych skutków wniesienia i zwrotu wkładu do spółdzielni.

Prawo z tytułu wypłaty udziałów po śmierci członka spółdzielni, jak wykazano powyżej, nie należy do spadku, a zatem nie ma w tym zakresie mowy o następstwie prawnym w rozumieniu przepisów ustawy Ordynacja podatkowa.

Nie stanowi to jednak przeszkody uniemożliwiającej zastosowanie w rozpatrywanej sprawie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wprawdzie użyte w tym przepisie sformułowanie „przychody otrzymane w związku ze zwrotem (…) wkładów w spółdzielni (…)” sugeruje tożsamość podmiotową (wkład ma być zwrócony na rzecz osoby, która go wniosła), to jednak zwolnienie to nie ma charakteru podmiotowego. W takiej sytuacji zasadne jest poszukiwanie tożsamości źródła, z którego wkład został uiszczony i następnie, do którego został zwrócony (wypłacony).

Należy bowiem wskazać, że z opisu zaistniałego stanu faktycznego we wniosku o wydanie interpretacji wynika, że Wnioskodawczyni była związana ze zmarłym małżonkiem wspólnością majątkową małżeńską. Źródłem finansowania wkładu do spółdzielni był majątek wspólny, utworzony na zasadach określonych w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r., poz. 2086, z późn. zm.).

Jak stanowi art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa, powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W związku z tym, że udziały stanowiły majątek Wnioskodawczyni i Jej męża (wspólność ustawową małżeńską), w wyniku wypłaty udziałów Jej jako małżonkowi zmarłego członka Spółdzielni, środki pieniężne zostają zwrócone do majątku, z którego pierwotnie pochodziły. W tej sytuacji, należy uznać, że zwrot ten spełnia wymogi określone w art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przychód uzyskany przez Nią jako osobę uprawnioną korzysta z tego zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przychód uzyskany z tytułu zwrotu udziałów w Spółdzielni przez Wnioskodawczynię jako małżonka zmarłego członka Okręgowej Spółdzielni Mleczarskiej stanowi przychód z praw majątkowych w rozumieniu art. 18 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże mając na uwadze, że wniesione udziały pochodziły z majątku wspólnego przychód ten podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości wniesionych udziałów.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawczyni może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.