Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-231/08-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-02-25
Teza: Czy słuszne jest stanowisko Wnioskodawcy, że w wyniku nowo zawartego aneksu do Umowy Sprzedaży I i Umowy Sprzedaży II zmieniającego kwotę ceny nabycia poszczególnych Budynków i Budowli (jednak bez zmiany „całkowitej” ceny Budynków i Budowli) Wnioskodawca powinien dokonać korekty wartości początkowej Budynków i Budowli określonej dla potrzeb dokonywania odpisów amortyzacyjnych od chwili nabycia własności Budynków i Budowli czy też korekta ta powinna być dokonana ze skutkiem wyłącznie na przyszłość od momentu zawarcia aneksów do Umowy Sprzedaży I i Umowy Sprzedaży II?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; budynek; cena-cena nabycia; korekta; nabycie; umowa-umowa sprzedaży; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23.06.2008r. (data wpływu 05.12.2008r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie korekty wartości początkowej dla potrzeb dokonywania odpisów amortyzacyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2008r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korekty wartości początkowej dla potrzeb dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 15 września 2006 r., Spółka na mocy umowy sprzedaży nieruchomości nabyła nieruchomość położoną w L („Grunt I”) zabudowaną budynkami magazynowymi („Budynki I”). Na Gruncie znajdowały się również: budynek pompowni; stacja transformatorowa, wartownie, ogrodzenie, drogi wewnętrzne, chodniki, place manewrowe oraz miejsca parkingowe („Budowle I”).

Na potrzeby Umowy Sprzedaży I, strony dokonały podziału ceny nabycia na część należną za prawo własności Gruntu oraz część należną za prawo własności Budynków I i Budowli I. W dniu 29 maja 2007 roku na mocy aneksu do Umowy Sprzedaży I strony dokonały umownego określenia części ceny nabycia należnej od Wnioskodawcy za Budynki I i Budowle I przypadającej na poszczególne Budynki I i Budowie I. Poszczególne wartości zostały przyporządkowane do odpowiadających im Budynków I i Budowli I na podstawie wartości określonych w księgach rachunkowych Sprzedającego. Jednocześnie, na mocy Umowy Sprzedaży I, Sprzedający zobowiązał się sprzedać na rzecz Wnioskodawcy sąsiadującą nieruchomość („Grunt lI”) wraz z budynkiem magazynowym, który miał być na niej wybudowany przez Sprzedającego („Budynek II”) („Umowa Przedwstępna”).

W dniu 6 września 2007 r., Wnioskodawca na mocy umowy sprzedaży nieruchomości w wykonaniu postanowień Umowy Przedwstępnej nabył prawo własności Gruntu lI, Budynku lI oraz innych naniesień takich jak: przyłącza gazowe, zbiornik na wodę, drogi chodniki, ogrodzenie (Budowle II) („Umowa Sprzedaży II”). Na potrzeby Umowy Sprzedaży II, strony dokonały podziału ceny nabycia na część należną za prawo własności Gruntu II oraz część należną za prawo własności Budynku II i Budowli II. W dniu 13 grudnia 2007 roku na mocy aneksu do Umowy Sprzedaży lI strony dokonały umownego określenia części ceny nabycia należnej od Wnioskodawcy za Budynek lI i Budowle II przypadającej na poszczególne Budowle II i Budynek II. Poszczególne wartości zostały przyporządkowane do odpowiadających im Budowli II i Budynku II na podstawie wartości określonych w księgach rachunkowych Sprzedającego.

W toku prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca oraz Sprzedający zamierzają dokonać nowego podziału kwoty ceny nabycia zapłaconej na rzecz Sprzedającego na podstawie Umowy Sprzedaży I oraz Umowy Sprzedaży II poprzez odniesienie wartości poszczególnych Budynków i Budowli do ich wartości rynkowej z dnia zawarcia odpowiednio Umowy Sprzedaży I oraz Umowy Sprzedaży II.

Powyższa korekta alokacji ceny nabycia pomiędzy poszczególne Budynki i Budowle nastąpi na podstawie postanowień kolejnego aneksu do Umowy Sprzedaży I i Umowy Sprzedaży II, który zostanie zawarty pomiędzy Wnioskodawcą i Sprzedającym.

Zgodnie z przygotowaną przez Wnioskodawcę kalkulacją, całkowita wartość ceny nabycia alokowanej do poszczególnych Budynków i Budowli nie ulegnie zmianie w wyniku zawarcia nowego aneksu. Zmianie ulegną natomiast poszczególne składniki ceny nabycia odnoszące się do poszczególnych Budynków i Budowli (tj. zostaną przyporządkowane w sposób odmienny, odzwierciedlający ich wartość rynkową w chwili zawierania Umowy Sprzedaży I i Umowy Sprzedaży II).

W rezultacie, zmianie ulegnie wartość początkowa poszczególnych Budynków i Budowli stanowiąca podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez Wnioskodawcę a zważywszy że całkowita cena nabycia należna Sprzedającemu za wszystkie Budynki i Budowle pozostanie niezmieniona, planowana przez Wnioskodawcę reklasyfikacja pozostanie bez wpływu na wysokość opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zarówno po stronie Wnioskodawcy (koszty z tytułu amortyzacji) jak i Sprzedającego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy słuszne jest stanowisko Wnioskodawcy, że w wyniku nowo zawartego aneksu do Umowy Sprzedaży I i Umowy Sprzedaży II zmieniającego kwotę ceny nabycia poszczególnych Budynków i Budowli (jednak bez zmiany „całkowitej” ceny Budynków i Budowli) Wnioskodawca powinien dokonać korekty wartości początkowej Budynków i Budowli określonej dla potrzeb dokonywania odpisów amortyzacyjnych od chwili nabycia własności Budynków i Budowli czy też korekta ta powinna być dokonana ze skutkiem wyłącznie na przyszłość od momentu zawarcia aneksów do Umowy Sprzedaży I i Umowy Sprzedaży II?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jak również przepisy ustawy ordynacja podatkowa nie zawierają postanowień zakazujących korygowania ceny sprzedaży po samej sprzedaży w wyniku wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie obowiązku dokonania korekty. Jednocześnie, sam fakt dokonania korekty powinien być odzwierciedlony przez podatnika w jego rozliczeniach podatkowych. W szczególności w przypadku gdy przeprowadzona korekta spowoduje zwiększenie kwoty zobowiązania podatkowego, podatnik powinien uregulować powstałą należność. Odpowiednio, w przypadku korekty powodującej powstanie nadpłaty, podatnik może żądać otrzymania jej zwrotu od właściwego organu podatkowego.

Ponadto, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przepisy ustawy ordynacja podatkowa dopuszczają możliwość przeprowadzenia korekty, która pomimo, że pozostanie bez wpływu na kwotę istniejącego (lub przyszłego) zobowiązania podatkowego podatnika powinna zostać odzwierciedlona w jego księgach podatkowych i rachunkowych. Zdaniem wnioskodawcy, ostatnia z wymienionych powyżej sytuacji ma miejsce w stanie faktycznym opisanym powyżej. Jednocześnie, samo zawarcie przedmiotowego aneksu, jest dopuszczalne w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy ordynacja podatkowa, jak również na gruncie odpowiednich przepisów kodeksu cywilnego, którym podlegała transakcja sprzedaży dokumentowana Umową Sprzedaży I oraz Umową Sprzedaży lI. Sporządzona przez Wnioskodawcę kalkulacja korekty wartości Budynków i Budowli do wartości rynkowej na dzień ich nabycia przez Wnioskodawcę, która zostanie odzwierciedlona w nowo zawartym aneksie do Umowy Sprzedaży I i Umowy Sprzedaży lI nie zmieni kwoty łącznej wartości Budynków i Budowli określonej w Umowie Sprzedaży I i Umowie Sprzedaży II, stanowiącej w chwili obecnej podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez wnioskodawcę (zgodnie z art. 16g ust 1 pkt 1 w związku z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Tym samym planowana przez Wnioskodawcę korekta wartości początkowych poszczególnych środków trwałych (Budynków i Budowli pozostanie bez wpływu na wysokość opodatkowania Wnioskodawcy podatkiem dochodowym od osób prawnych zarówno w latach ubiegłych (tj. od chwili nabycia Budynków i Budowli przez wnioskodawcę do dnia dokonania zmiany wartości początkowej tych środków trwałych) jak też w kolejnych okresach rozliczeniowych, w których zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Budynków i Budowli.

W rezultacie, zawarcie nowego aneksu do Umowy Sprzedaży I oraz Umowy Sprzedaży II będzie neutralne podatkowo na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tzn. nie zwiększy po stronie Wnioskodawcy wysokości kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Budynków i Budowli. Z drugiej strony, ponieważ w wyniku zawarcia nowego aneksu do Umowy Sprzedaży I oraz Umowy Sprzedaży II ulegnie de facto zmianie cena nabycia poszczególnych Budynków i Budowli, Wnioskodawca działając zgodnie z art. 16g. ust. 1 pkt 1 w związku z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie zobowiązany do dokonania korekty wartości początkowej Budynków i Budowli stanowiącej podstawę dla dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez Wnioskodawcę.

Zgodnie bowiem z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia. Konsekwentnie, pomimo iż fakt zawarcia nowego aneksu do Umowy Sprzedaży I oraz Urnowy Sprzedaży II pozostanie bez wpływu na wysokość zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy, powinien on zostać w sposób należyty odzwierciedlony w księgach podatkowych i rachunkowych Wnioskodawcy, jako zdarzenie powodujące zmianę wartości ceny nabycia Budynków i Budowli w stosunku do wartości tej figurującej w księgach podatkowych i rachunkowych Wnioskodawcy do dnia zawarcia nowego aneksu do Umowy Sprzedaży I oraz Umowy Sprzedaży II (tj. ze skutkiem wstecznym, od chwili wprowadzenia Budowli i Budynków do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy).

Powyższe stwierdzenie wnioskodawcy znajduje klarowne odzwierciedlenie w obowiązujących przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Mianowicie, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy a także, do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych. Jednocześnie, przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002 r., Nr 76, poz. 694 ze zm.) nakładają w art. 24 ust. 1 wymóg rzetelnego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Jak wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 30 maja 2001 roku (Sygn. II KKN 85/99) - „W świetle definicji zamieszczonej w art. 24 ust. 2 ustawy o rachunkowości rzetelne są księgi rachunkowe, jeżeli dokonane w nich wpisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Rzetelność rozumiana jest więc w tym przepisie w sposób obiektywny”. Tym samym, zdaniem wnioskodawcy, należy dążyć do odzwierciedlenia w prowadzonych księgach rachunkowych rzeczywistego stanu faktycznego w sposób możliwie najbardziej dokładny i rzeczowy, który w rezultacie znajdzie swoje bezpośrednie odzwierciedlenie w wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za dany rok podatkowy. W analizowanej sytuacji oznacza to, że zgodnie z zasadą rzetelnego prowadzenie ksiąg rachunkowych, wartość początkowa Budynków i Budowli określona w księgach rachunkowych dla potrzeb dokonywania odpisów amortyzacyjnych powinna odpowiadać ich wartości określonej w umowie nabycia takich środków trwałych w jej ostatecznej formie. Tak więc, nowa, urynkowiona cena nabycia poszczególnych Budowli i Budynków, powinna zostać ujęta w księgach podatkowych i rachunkowych Wnioskodawcy.

Podobne wymogi nakłada na Wnioskodawcę ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. W szczególności zgodnie z postanowieniami art. 193 księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Zdaniem Wnioskodawcy, z chwilą zawarcia nowego aneksu do Umowy Sprzedaży I oraz Umowy Sprzedaży II, stanem rzeczywistym będzie stan uwzględniający dokonaną przez Wnioskodawcę i Sprzedającego korektę rozbicia ceny nabycia należnej Sprzedającemu pomiędzy poszczególne Budynki i Budowle. W rezultacie, Wnioskodawca będzie mieć obowiązek dokonania odpowiedniej korekty wartości Budynków i Budowli wprowadzonych przez Wnioskodawcę księgach rachunkowych i podatkowych oraz do dokonania korekty odpisów amortyzacyjnych od chwili nabycia Budynków i Budowli przez Wnioskodawcę do dnia dokonania korekty ich wartości na mocy postanowień nowego aneksu do Umowy Sprzedaży I oraz Umowy Sprzedaży II.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W wyniku nowo zawartego aneksu do Umowy Sprzedaży I i Umowy Sprzedaży II uległy zmianie ceny nabycia wymienionych w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Budynków i Budowli. Całkowita wartość ceny nabycia alokowanej do poszczególnych Budynków i Budowli nie ulegnie zmianie w wyniku zawarcia nowego aneksu. Zmianie ulegną natomiast poszczególne składniki ceny nabycia odnoszące się do poszczególnych Budynków i Budowli.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Wartość początkowa to wartość majątkowa składnika określana na moment przyjęcia go do używania. W określonych przypadkach może nie być tożsama z jego faktyczną wartością, ponieważ przy jej określaniu uwzględniany jest szereg składników, związanych w szczególności z rozpoczęciem użytkowania środka trwałego. W okresie użytkowania wartość początkowa może podlegać zmianom zarówno in plus (np. wydatki na ulepszenie środka trwałego), jak i in minus (np. odłączenie części składowej).

Należy jednocześnie pamiętać, iż art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nakazuje określenie wartości rynkowej rzeczy (w tym oczywiście i budowli) lub praw majątkowych na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Wartość budowli dla potrzeb podatku od nieruchomości może być także ustalana przez biegłego, powołanego przez organ podatkowy. Sytuacja taka będzie miała miejsce gdy podatnik nie określi wartości zgodnie z przepisami ustawy albo poda wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej. W sytuacji takiej znajdzie zastosowanie art. 14 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

Odnosząc się do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego w wyniku zawarcia nowego aneksu do Umowy Sprzedaży I oraz Umowy Sprzedaży II ulegnie zmianie cena nabycia poszczególnych Budynków i Budowli. Wnioskodawca działając zgodnie z art. 16g. ust. 1 pkt 1 w związku z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie zobowiązany do dokonania korekty wartości początkowej Budynków i Budowli stanowiącej podstawę dla dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Określenie nowej ceny Budowli i Budynków musi jednakże odpowiadać wymogom określonym w art. 14 ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.