Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.162.2020.1.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-04
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy nabyciu nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku w związku z nabyciem nieruchomości.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; działalność-działalność gospodarcza; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; stawka; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2020 r. (data wpływu 6 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy nabyciu nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku w związku z nabyciem nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy nabyciu nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku w związku z nabyciem nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej jako: Wnioskodawca) jest spółką zajmującą się m.in. działalnością związaną z obsługą rynku nieruchomości, zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny.

W realizacji przedwstępnej umowy zamiany zawartej z A – osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej, niezarejestrowaną jako podatnik VAT czynny (dalej również jako: Zbywająca), Wnioskodawca planuje nabycie nieruchomości od A, którą nabyła na podstawie umowy darowizny.

A w dniu 23 listopada 2018 r. zawarła ze spółką B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna (dalej jako: Spółka) umowę przedwstępną zamiany, zgodnie z treścią której A w przyszłości zobowiązała się dokonać na rzecz Spółki zbycia nieruchomości gruntowej, jaka powstanie z wydzielenia jej z nieruchomości stanowiącej własność A w zamian za przeniesienie przez Spółkę na rzecz A części nieruchomości, jaka powstanie na skutek wydzielenia z nieruchomości gruntowej stanowiącej własność Spółki.

Umowa zamiany zawarta została m.in. pod następującymi warunkami zawieszającymi:

*   uzyskania przez Spółkę prawomocnej, bezwarunkowej, wykonalnej i ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę, wraz z pozwoleniami na media, tj. prąd, woda, kanalizacja sanitarna i deszczowa, gaz, infrastruktura teleinformatyczna, na podstawie której możliwa będzie budowa m.in. na nabywanej przez Spółkę od A nieruchomości, inwestycji polegającej na budowie obiektu handlowego wraz z niezbędną infrastrukturą zgodnej z planami inwestycyjnymi Spółki i na warunkach przez nią zaakceptowanych,
*   uzyskania ostatecznej i wykonalnej decyzji o podziale podlegających zmianie nieruchomości gruntowych, w sposób wskazany na załączniku do przedwstępnej umowy zamiany,
*   ustanowienia w umowie przyrzeczonej zamiany wzajemnych służebności przejazdu i przechodu na rzecz każdoczesnych właścicieli działek, jakie powstaną na skutek podziału nieruchomości stanowiącej własność A oraz nieruchomości stanowiącej własność Spółki.

Na podstawie przedwstępnej umowy zamiany Spółka zobowiązana została do zapłaty na rzecz A wynagrodzenia w kwocie będącej iloczynem różnicy z powierzchni zamienianych nieruchomości i kwoty 75,00 zł (słownie: siedemdziesiąt pięć złotych) za każdy metr kwadratowy, nie mniej jednak niż 7.000,00 zł (słownie: siedem tysięcy złotych).

Jednocześnie A udzieliła Spółce pełnomocnictwa do przeprowadzenia w imieniu A podziału geodezyjnego nieruchomości stanowiącej własność A w sposób konieczny do wykonania umowy zamiany. W oparciu o powyższe, Spółka jako pełnomocnik A przeprowadziła podział geodezyjny działki.

Nadto, w przedwstępnej umowie zamiany A udzieliła na rzecz Spółki prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Spółka uzyskała we własnym imieniu oraz na swoją rzecz decyzję o warunkach zabudowy oraz decyzję o pozwoleniu na budowę.

Podkreślenia wymaga, że A nie poniosła żadnych wydatków związanych z przygotowaniem nieruchomości do zbycia.

Wyżej opisane wydzielenie nieruchomości dokonane zostało na potrzeby zbycia nieruchomości przez A oraz Spółkę, w realizacji przedwstępnej umowy zamiany zawartej ze Spółką. Nieruchomość stanowiąca własność Wnioskodawczyni w ewidencji gruntów oznaczona jest jako PsII, PsIII, RII i RIIIa.

Kolejno, aktem z dnia 25 października 2019 r., za zgodą A doszło do zmiany stron przedwstępnej umowy zamiany w ten sposób, że we wszelkie prawa i obowiązki z niej wynikające, a przysługujące B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna, wstąpił Wnioskodawca – (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa. Wnioskodawca uprzednio nabył nieruchomość, której wydzielona część w ramach przedwstępnej umowy zamiany przeznaczona została do zbycia na rzecz A.

Nadto, A udzieliła na rzecz Wnioskodawcy pełnomocnictwa do zniesienia służebności obciążających nieruchomość stanowiącą własność A, jak również obciążających nieruchomość stanowiącą własność (…), a także pełnomocnictwa do ustanowienia służebności obciążającej część nieruchomości A przeznaczoną do zbycia na rzecz Wnioskodawcy w wykonaniu przedwstępnej umowy zamiany.

Nieruchomość nabyta od A w ramach realizacji przedwstępnej umowy zamiany będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę celem dalszego oddania w najem lub dzierżawę w zamian za umówiony czynsz. Wnioskodawca nabędzie zatem nieruchomość z zamiarem jej wykorzystania w ramach czynności opodatkowanych.

Decyzja o warunkach zabudowy oraz decyzja o pozwoleniu na budowę obejmujące część nieruchomości stanowiącą własność A (przeznaczoną w ramach umowy przedwstępnej zamiany do zbycia na rzecz Spółki, a następnie na rzecz (…)) wydane zostały na wniosek oraz na rzecz Spółki. Spółka uzyskała warunki techniczne przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zawarła umowy przyłączenia do sieci oraz warunki włączenia do dróg.

A nie przeprowadzała takich czynności jak: uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych (za wyjątkiem zobowiązania do ustanowienia wzajemnych służebności na rzecz wydzielanych części nieruchomości), uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. A pozostaje właścicielem wszystkich działek powstałych na skutek podziału geodezyjnego nieruchomości, nie dokonała ich zbycia. A nie dokonywała ogłoszenia sprzedaży nieruchomości, nie podejmowała działań marketingowych w celu sprzedaży nieruchomości. Odnośnie sposobu użytkowania nieruchomości należy wskazać, że była ona dotychczas wykorzystywana przez A na cele osobiste. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez A do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W dniu 21 stycznia 2020 r. A złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej i w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, opisany również powyżej, zadała następujące pytania:

„1. W zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, Wnioskodawczyni w ramach planowanej transakcji zamiany prawa własności nieruchomości nie ma statusu podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

2\. W zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, zamiana prawa własności nieruchomości nie będzie opodatkowana podatkiem VAT?”.

W dniu 20 marca 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną, sygn.: 0113-KDIPT1-3.4012.77.2020.1.OS, stwierdzając, że stanowisko A przedstawione we wniosku w zakresie:

*   uznania jej za podatnika podatku VAT w związku ze zbyciem działki w drodze zamiany – jest nieprawidłowe;
*   braku podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT zbycia działki w drodze zamiany – również jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu Organ wskazał, że: „W świetle przedstawionego opisu sprawy wskazać należy, że okoliczności sprawy nie potwierdzają, że grunty stanowią majątek przeznaczony na cele prywatne, bowiem wskazać należy, że nabywca działki, będzie dokonywał określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię działek. Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawczyni udzieliła Kupującej Spółce pełnomocnictwa oraz udzieliła Spółce prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanej. Po udzieleniu upoważnień czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni (mocodawczyni). Z kolei osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotową nieruchomość stanowiącą nadal własność Wnioskodawczyni. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawczyni, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Wobec powyższego, Wnioskodawczyni dokonując zbycia działki w drodze zamiany nie będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawczyni w taki sposób zorganizowała zbycie powstałej w wyniku podziału działki, że niejako jej działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni podejmując ww. czynności, zaangażowała środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawczynię działania wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości gruntowej w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że zbycie w drodze zamiany przez Wnioskodawczynię działki, będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Zainteresowanej, a zbycie działki w drodze zamiany, będzie stanowiło realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Zainteresowanej za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność zbycia działki w drodze zamiany, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe”.

Wobec otrzymania powyższej interpretacji indywidualnej, A podjęła działania celem zarejestrowania się dla celów VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Skoro w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, A w ramach planowanej transakcji zamiany prawa własności nieruchomości ma status podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a zamiana prawa własności nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, to czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowej nieruchomości?
2.  Czy zbycie nieruchomości stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT z zastosowaniem stawki podatku w wysokości 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zgodnie z wydaną w dniu 20 marca 2020 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacją indywidualną, sygn.: 0113-KDIPT1-3.4012.77.2020.1.OS, cytowaną powyżej, podejmowane przez Zbywającą działania, wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości gruntowej w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, w ramach przedmiotowej transakcji Zbywająca będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji czynność zbycia działki w drodze zamiany, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, Zbywająca powinna zarejestrować się dla celów VAT i opodatkować dostawę nieruchomości, poprzez wykazanie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tego tytułu w stosownej deklaracji VAT. Jednocześnie czynność ta, jako dokonana na rzecz Wnioskodawcy będącego podatnikiem VAT, powinna zostać udokumentowana fakturą VAT, stosownie do treści przepisu art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Zakładając, że nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości zostanie opodatkowane VAT według stawki 23%, po stronie Wnioskodawcy wystąpi więc podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktur otrzymanych przez Wnioskodawcę (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT).

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi „suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług”.

Celem stwierdzenia prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowej nieruchomości należy również wykluczyć wyłączenia od odliczenia lub zwrotu podatku, które mogłyby mieć zastosowanie do niniejszej transakcji.

Katalog wyłączeń dotyczących obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku jest zawarty w art. 88 ustawy o VAT, obejmującym m.in. przepis art. 88 ust. 3a pkt 2. Zgodnie z tym przepisem, „3a. Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy: (\`(...)\`) 2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;”.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca nabędzie prawo własności nieruchomości celem zlokalizowania na niej inwestycji obejmującej budowę budynku handlowo-usługowego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną. Znajdujące się w tych budynkach lokale przeznaczone zostaną do dalszej odsprzedaży lub najmu i będą, zgodnie z założeniem Wnioskodawcy, przedmiotem czynności opodatkowanych VAT. Wnioskodawca nabędzie zatem nieruchomość z zamiarem jej wykorzystania w ramach czynności opodatkowanych.

Nabycie tej nieruchomości stanowić będzie, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, dostawę niezabudowanego terenu budowlanego, która, będzie opodatkowana VAT z zastosowaniem stawki 23% (o czym szczegółowo mowa w uzasadnieniu do pyt. 2). Z przyczyn opisanych poniżej czynność ta nie będzie również objęta zwolnieniem od podatku, dlatego też art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy – zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 i 2 ustawy VAT – będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury wystawionej przez Zbywającą dla udokumentowania zbycia nieruchomości.

Tożsame stanowisko zostało potwierdzone w Interpretacji Indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 maja 2019 r., 0114-KDIP1-1.4012.231.2019.3.IZ dotyczącej prawa wnioskodawcy do odliczenia VAT w związku z nabyciem nieruchomości.

Ad 2.

Z uwagi na powyższe niezbędne jest przeanalizowanie wg jakiej stawki VAT zbycie nieruchomości powinno zostać opodatkowane.

W ocenie Wnioskodawcy, skoro Zbywająca w ramach transakcji zbycia działa w charakterze podatnika VAT to przeniesienie przez Zbywającą na rzecz Wnioskodawcy prawa własności nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu stawki VAT 23%, która jest właściwa dla dostawy terenów niezabudowanych stanowiących tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Celem ustalenia właściwej stawki podatku VAT należy w pierwszej kolejności wykluczyć zwolnienia od podatku, które mogłyby mieć zastosowanie do niniejszej transakcji. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Pojęcie terenów budowlanych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez tereny budowlane rozumie się „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

W związku z powyższym, opodatkowaniu podlegają dostawy terenów niezabudowanych, które dotyczą terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Mając zatem na względzie, że nieruchomość przeznaczona do zbycia na rzecz Wnioskodawcy objęta decyzją o warunkach zabudowy oraz decyzją o pozwoleniu na budowę, nie ulega wątpliwości, że stanowi ona grunt przeznaczony pod zabudowę, a zatem stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Przeniesienie prawa własności nieruchomości przez Zbywającą na Wnioskodawcę nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Niezależnie od powyższego należy zwrócić uwagę na zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się z podatku „dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;”.

Jak wskazano powyżej, Zbywająca jest osobą fizyczną, niezarejestrowaną jako podatnik VAT czynny, a zatem nie mogła wykorzystywać zbywanej nieruchomości na cele działalności zwolnionej od podatku, jako że nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej w odniesieniu do nieruchomości. Nadto nabycie nieruchomości przez Zbywającą nie podlegało opodatkowaniu VAT, tym samym nie było związane z pojawieniem się jakiegokolwiek podatku naliczonego do odliczenia. Jak podkreśla się w orzecznictwie „Zwolnienie od podatku dostawy towaru na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. nie ma zastosowania, jeżeli nabycie tego towaru przez podatnika nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług.” \[Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2018 r., I FSK 698/16\].

Mając na względzie powyższe, również zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do będącego przedmiotem złożonego wniosku zdarzenia przyszłego.

Tym samym, czynność zbycia przez Zbywającą prawa własności nieruchomości będzie opodatkowana VAT z zastosowaniem stawki 23%, ponieważ na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje nabycie nieruchomości od Zbywcy. Zbywca w dniu 23 listopada 2018 r. zawarł ze Spółką umowę przedwstępną zamiany, zgodnie z treścią której w przyszłości zobowiązał się dokonać na rzecz Spółki zbycia nieruchomości gruntowej, jaka powstanie z wydzielenia jej z nieruchomości stanowiącej jego własność w zamian za przeniesienie przez Spółkę na rzecz Zbywcy części nieruchomości, jaka powstanie na skutek wydzielenia z nieruchomości gruntowej stanowiącej własność Spółki.

Umowa zamiany zawarta została m.in. pod następującymi warunkami zawieszającymi:

*   uzyskania przez Spółkę prawomocnej, bezwarunkowej, wykonalnej i ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę, wraz z pozwoleniami na media, tj. prąd, woda, kanalizacja sanitarna i deszczowa, gaz, infrastruktura teleinformatyczna, na podstawie której możliwa będzie budowa m.in. na nabywanej przez Spółkę od Zbywcy nieruchomości, inwestycji polegającej na budowie obiektu handlowego wraz z niezbędną infrastrukturą zgodnej z planami inwestycyjnymi Spółki i na warunkach przez nią zaakceptowanych,
*   uzyskania ostatecznej i wykonalnej decyzji o podziale podlegających zmianie nieruchomości gruntowych, w sposób wskazany na załączniku do przedwstępnej umowy zamiany,
*   ustanowienia w umowie przyrzeczonej zamiany wzajemnych służebności przejazdu i przechodu na rzecz każdoczesnych właścicieli działek, jakie powstaną na skutek podziału nieruchomości stanowiącej własność Zbywcy oraz nieruchomości stanowiącej własność Spółki.

Jednocześnie Zbywca udzielił Spółce pełnomocnictwa do przeprowadzenia w jego imieniu podziału geodezyjnego nieruchomości stanowiącej własność Zbywcy w sposób konieczny do wykonania umowy zamiany. W oparciu o powyższe, Spółka jako pełnomocnik Zbywcy przeprowadziła podział geodezyjny działki. W przedwstępnej umowie zamiany Zbywca udzielił na rzecz Spółki prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane. Spółka uzyskała we własnym imieniu oraz na swoją rzecz decyzję o warunkach zabudowy oraz decyzję o pozwoleniu na budowę.

Aktem z dnia 25 października 2019 r., za zgodą Zbywcy doszło do zmiany stron przedwstępnej umowy zamiany w ten sposób, że we wszelkie prawa i obowiązki z niej wynikające, a przysługujące Spółce, wstąpił Wnioskodawca. Wnioskodawca uprzednio nabył nieruchomość, której wydzielona część w ramach przedwstępnej umowy zamiany przeznaczona została do zbycia na rzecz Zbywcy.

Zbywca udzielił na rzecz Wnioskodawcy pełnomocnictwa do zniesienia służebności obciążających nieruchomość stanowiącą własność Zbywcy, jak również obciążających nieruchomość stanowiącą własność Wnioskodawcy, a także pełnomocnictwa do ustanowienia służebności obciążającej część nieruchomości Zbywcy przeznaczoną do zbycia na rzecz Wnioskodawcy w wykonaniu przedwstępnej umowy zamiany.

Decyzja o warunkach zabudowy oraz decyzja o pozwoleniu na budowę obejmujące część nieruchomości stanowiącą własność Zbywcy (przeznaczoną w ramach umowy przedwstępnej zamiany do zbycia na rzecz Spółki, a następnie na rzecz Wnioskodawcy) wydane zostały na wniosek oraz na rzecz Spółki. Spółka uzyskała warunki techniczne przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zawarła umowy przyłączenia do sieci oraz warunki włączenia do dróg.

Zbywca nie przeprowadził takich czynności jak: uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych (za wyjątkiem zobowiązania do ustanowienia wzajemnych służebności na rzecz wydzielanych części nieruchomości), uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Zbywca pozostaje właścicielem wszystkich działek powstałych na skutek podziału geodezyjnego nieruchomości, nie dokonał ich zbycia. Zbywca nie dokonywał ogłoszenia sprzedaży nieruchomości, nie podejmował działań marketingowych w celu sprzedaży nieruchomości. Odnośnie sposobu użytkowania nieruchomości należy wskazać, że była ona dotychczas wykorzystywana przez Zbywcę na cele osobiste. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Zbywcę do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Zbywca podjął w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Odnosząc się do sprzedaży nieruchomości, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Należy również zwrócić uwagę na kwestię udzielonych przez Zbywcę pełnomocnictw Wnioskodawcy, a wcześniej Spółce.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie udzielając nabywcy pełnomocnictw, czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Zbywcy. Stroną podejmowanych czynności będzie bowiem Zbywca, a nie jego pełnomocnik. Pełnomocnik Zbywcy (nabywca) nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Zbywcy. Zatem fakt, że opisane działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Zbywcę, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zbywcy. Po udzieleniu upoważnień czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Zbywcy (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie, dokonując opisanych działań, uatrakcyjnią przedmiotową nieruchomość stanowiącą nadal własność Zbywcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Zbywcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Zbywca dokonując zbycia działki w drodze zamiany nie będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Zbywca w taki sposób zorganizował zbycie powstałej w wyniku podziału działki, że niejako jego działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że zbycie w drodze zamiany przez Zbywcę działki, będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Zbywca będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Zbywcy, a zbycie działki w drodze zamiany, będzie stanowiło realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Zbywcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność zbycia działki w drodze zamiany, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy jednakże zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przedmiotowe zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Ponadto, stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczenie TSUE, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

W związku z powyższym, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy nieruchomość którą Wnioskodawca planuje nabyć, jest terenem budowlanym w rozumieniu powołanego wyżej art. 2 pkt 33 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa stwierdzić należy, że skoro – jak wskazano w opisie sprawy – została wydana decyzja o warunkach zabudowy oraz decyzja o pozwoleniu na budowę obejmujące część nieruchomości stanowiącą własność Zbywcy, to nieruchomość nie będzie stanowić terenu niezabudowanego, innego niż teren budowlany i w związku z powyższym jej dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku, to przepisy dopuszczają również możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przy spełnieniu łącznie obu warunków, o których mowa w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie Zbywca nabył nieruchomość na podstawie umowy darowizny. Zatem przy nabyciu nie był naliczony podatek, który mógłby podlegać odliczeniu. Tym samym z uwagi na fakt, że dostawa nieruchomości nie była obciążona podatkiem to nie można uznać, że Zbywcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku lub, że takie prawo mu przysługiwało. Zatem w analizowanej sprawie nie jest spełniony drugi z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędny do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie.

Podsumowując, planowana sprzedaż opisanej nieruchomości będzie – zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – czynnością opodatkowaną podstawową stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, dla tej dostawy nie znajdzie bowiem zastosowania zwolnienie od podatku na mocy przepisów przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w związku z planowanym nabyciem nieruchomości Zbywca będzie działać jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z uwagi na fakt, że planowana sprzedaż działki nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy, będzie czynnością opodatkowaną podstawową stawką podatku w wysokości 23% – zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Faktura stanowi podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego, bowiem z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy wynika, że podatkiem naliczonym jest kwota podatku wynikająca z faktury.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że nieruchomość nabyta od Zbywcy w ramach realizacji przedwstępnej umowy zamiany będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę – zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny – celem dalszego oddania w najem lub dzierżawę w zamian za umówiony czynsz. Wnioskodawca nabędzie zatem nieruchomość z zamiarem jej wykorzystania w ramach czynności opodatkowanych. Ponadto – co istotne w analizowanej sprawie i jak rozstrzygnięto powyżej – przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaną podstawową stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Tym samym w analizowanej sprawie okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona od podatku, nie będą miały miejsca. W świetle powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia opisanej nieruchomości.

Reasumując, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowej nieruchomości.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i nr 2 jest prawidłowe.

Ponadto, tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019, poz. 1751, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., zwanej dalej „ustawą nowelizującą”, przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c-12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 lipca 2020 r., z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy nowelizującej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 30 czerwca 2020 r. przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 2, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załącznika nr 2, załącznika nr 3, z wyłączeniem poz. 72-75, załącznika nr 10, z wyłączeniem poz. 32-35, oraz załącznika nr 12 do ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się w brzmieniu dotychczasowym.

Jak stanowi art. 7 ust. 3 ustawy nowelizującej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., do wiążących informacji stawkowych, zwanych dalej „WIS”, wydawanych przed dniem 1 lipca 2020 r.:

1.  nie stosuje się przepisów art. 83 ust. 1 pkt 2 oraz załącznika nr 2 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, a także przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 41 ust. 15 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym,
2.  stosuje się przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c–12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a–d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą – z zastrzeżeniem art. 8 ust. 3 i 4.

W myśl art. 7 ust. 4 ustawy nowelizującej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., WIS wydana przed dniem 1 lipca 2020 r. wiąże organy podatkowe wobec podatnika, dla którego została wydana w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych po dniu 30 czerwca 2020 r. oraz usługi, która została wykonana po tym dniu, z zastrzeżeniem art. 8 ust. 3.

Na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług podatnik może wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Wystąpienie z wnioskiem o wydanie WIS jest możliwe od 1 listopada 2019 r. – przy czym WIS będzie dotyczyć stanu prawnego, który zacznie obowiązywać od 1 lipca 2020 r. Zatem kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.