Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.319.2023.4.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-26
Teza: Czy wypłata należności z tytułu usług przedstawiciela handlowego są wyłączone z opodatkowania podatkiem u źródła w Polsce?
Słowa kluczowe: podatek-podatek pobierany u źródła; przedstawiciel-przedstawiciel handlowy; Szwajcaria; usługi-usługi pośrednictwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21-ust. 1-pkt 2a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

20 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   wypłata należności z tytułu usług przedstawiciela handlowego są wyłączone z opodatkowania podatkiem u źródła w Polsce;
*   wypłata należności z tytułu usług ubezpieczeniowych (polisy ubezpieczeniowej) są wyłączone z opodatkowania podatkiem u źródła w Polsce.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 26 maja 2023 r. (data wpływu tego samego dnia) oraz pismem z 6 lipca 2023 r. (data wpływu 11 lipca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

A. Sp. z o.o. (Spółka, Wnioskodawca) powstała w (…) roku. Należy do międzynarodowej grupy kapitałowej B. założonej w (…) roku. Dominującym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja (…), (…) oraz sektora łączności. A. Sp. z o.o. zajmuje się produkcją elementów metalowych metodą obróbki skrawaniem. Spółka dostarcza produkty wykonywane na podstawie indywidualnego zamówienia według rysunków dostarczonych przez klientów. Części są wykonane ze stali, mosiądzu oraz stali nierdzewnej.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca nabywa różnego rodzaju towary i usługi m.in. usługi pośrednictwa handlowego (usługi przedstawiciela/agenta handlowego) oraz usługi ubezpieczeniowe. Usługi przedstawiciela handlowego nabywane są od podmiotu powiązanego – C. SA z siedzibą w (…) Szwajcaria, NIP: (…). Na podstawie umowy z dnia 1 stycznia 2016 roku zawartej na czas nieokreślony, Wnioskodawca zleca C. wyłączną możliwość sprzedaży wszystkich produktów znajdujących się w ofercie A. Sp. z o.o. Umowa dotyczy również produktów, które będą oferowane w przyszłości. Usługi handlowe odnoszą się do obecnej i przyszłej bazy klientów oraz nie są ograniczona terytorialnie. Spółka zapewnia przedstawicielowi handlowemu wszelkie niezbędne wsparcie w wykonywaniu jego działalności. W szczególności udostępnia bezpłatnie i na czas, wszystkie niezbędne materiały, takie jak: próbki, cenniki, warunki, warunki sprzedaży, zamówienia itp. oraz wszystkie wymagane informacje. Podstawowym zadaniem agenta jest pozyskiwanie zamówień na produkty Wnioskodawcy i negocjowanie umów handlowych z klientami A. Sp. z o.o. C. jako pośrednik w relacjach z klientami, działa w imieniu Wnioskodawcy. Od wszystkich bezpośrednich i pośrednich operacji handlowych, zrealizowanych przez C. pośrednik otrzyma od Wnioskodawcy prowizję w wysokości x% wartości sprzedanych towarów, ustalaną przed udzieleniem ewentualnych zniżek.

Usługi ubezpieczeniowe nabywane są od podmiotu niepowiązanego - brokera ubezpieczeniowego D z siedzibą w (…) Paris, numer (…). Ubezpieczenie dotyczy odpowiedzialności za produkty po dokonanej dostawie.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

W piśmie uzupełniającym z 26 maja 2023 r. (data wpływu tego samego dnia), wskazali Państwo, że:

*   Wymienione podmioty tj. C., A. SA oraz D. nie mają siedziby ani zarządu na terytorium Polski.
*   C. i A. nie posiada zakładu w Polsce.
*   Wynagrodzenie brokera ubezpieczeniowego D. nie jest związane z działalnością prowadzoną poprzez zakład w Polsce.
*   Rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności za usługi ubezpieczeniowe zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest D.

Ponadto w piśmie z 6 lipca 2023 r. (data wpływu 11 lipca 2023 r.), doprecyzowali Państwo, że:

*   Zgodnie z polityką Grupy A. to C. (agent) jest odpowiedzialny za sprzedaż produktów. Dlatego C działa jako handlowa spółka zależna grupy, a wszyscy klienci są pozyskiwani przez C. Należy zatem uznać, że C jest odpowiedzialna za sprzedaż na wszystkich terytoriach, na których działa Grupa.
*   Oferty i produkty są prezentowane wspólnie przez zespół sprzedaży C i A. Dział sprzedaży C odpowiada za wycenę oferty i monitorowanie relacji z klientem do momentu produkcji seryjnej. Po rozpoczęciu produkcji zwiększa się rola A w utrzymywanie relacji z klientem.
*   C. podpisuje umowy ramowe z klientami. A. podpisuje bieżące umowy i przyjmuje zamówienia. Występuje zatem podział ról, w procesie pozyskiwania klienta, który nie wymaga występowania C w roli pełnomocnika A. A wystawia klientom faktury we własnym imieniu.
*   Zamówienia są bezpośrednio otrzymywane przez A. i w związku z tym Wnioskodawca zarządza obsługą zleceń i zamówień zgodnie z umową ramową.
*   C. negocjuje warunki umów z kontrahentem.
*   C. dostarcza informacje o swoich działaniach, warunkach rynkowych, cenach, relacjach z klientami, stanie konkurencji Wnioskodawcy.
*   Za obsługę reklamacji odpowiada A.
*   Umowy ramowe w grupie są podpisywane przez dyrektora generalnego i zespół sprzedaży C. A. podpisuje bieżące umowy/zlecenia zgodnie z umową ramową.

**Pytania**

1\. Czy wypłata należności z tytułu usług przedstawiciela handlowego są wyłączone z opodatkowania podatkiem u źródła w Polsce?

2\. Czy wypłata należności z tytułu usług ubezpieczeniowych (polisy ubezpieczeniowej) są wyłączone z opodatkowania podatkiem u źródła w Polsce?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź w zakresie pytania nr 1 wniosku, natomiast w zakresie pytania nr 2 wniosku zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Na wstępie zwrócić należy uwagę na fakt, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "u.p.d.o.p."), "podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów (\`(...)\`) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów".

W świetle powyższego przepisu przyjęło się uważać, że świadczenia wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. można podzielić na dwie grupy. Pierwszą grupę stanowią świadczenia wyraźnie tam wskazane - nazwane. Drugą grupę tworzą natomiast świadczenia nienazwane, które mają podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tejże drugiej grupie mieszczą się tym samym świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., ale które niezależnie od tego posiadają również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych niż te skonkretyzowane w ww. przepisie.

Jak powszechnie przyjmuje się w orzecznictwie, dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych (por. wyrok NSA z 5 lipca 2016 r. (sygn. II FSK 2369/15) oraz podobieństwo świadczeń ma polegać "na tak znaczącej, merytorycznej zbieżności obydwu umów w zakresie cech konstytutywnych, albo tak wielu wspólnych cech drugorzędnych, że stosując miarę "zdrowego rozsądku" nie da się zakwestionować bliskości jednej i drugiej umowy" (por. wyrok WSA w Warszawie z 14 września 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 473/11). Dokonując wykładni pojęcia "świadczeń o podobnym charakterze" należy mieć również na uwadze, że poprzez określenie "podobny" należy rozumieć mający pewne cechy wspólne z czymś, z kimś, taki, który ma pewien zespół cech wspólnych z kimś lub czymś innym (por. Słownik Języka Polskiego PWN). Aby ustalić, czy dane świadczenie powinno czy też nie powinno zostać uznane za świadczenie podobne do świadczeń wymienionych expressis verbis w powołanym przepisie konieczne jest wykazanie, że posiadane przez nie cechy są (argumentum a simili) bądź też nie są (argumentum a contrario) w istotnym zakresie zbliżone do cech posiadanych przez świadczenia pełniące rolę wzorców, a za określoną kwalifikacją przemawia dodatkowo odpowiednia argumentacja aksjologiczna (por. Z. Ziembiński, Problemy podstawowe prawoznawstwa, Warszawa 1980, s. 294-295; S. Wronkowska, Z. Ziembiński, Zarys teorii prawa, Poznań 2001, s. 168-169). Ad.1 Przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. nie wymienia wprost w katalogu przychodów podlegających opodatkowaniu u źródła przychodów z usług pośrednictwa w sprzedaży.

Ad. 1.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. nie wymienia wprost w katalogu przychodów podlegających opodatkowaniu u źródła przychodów z usług pośrednictwa w sprzedaży. Zdaniem Wnioskodawcy pośrednictwo handlowe nie wchodzi także w zakres świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., tj.: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

W tym kontekście omówić należy jak, zgodnie z wykładnią językową definiowane są wybrane świadczenia wymienione w tym katalogu ustawowym, tj. doradztwo, usługi reklamowe oraz badanie rynku:

*   zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN "doradztwo" oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin "doradzać" znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie;
*   internetowy słownik języka polskiego PWN - https://sjp.pwn.pl/ podaje, że "reklama" to działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług albo plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi;
*   z kolei przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych.

Nie powinno więc ulegać wątpliwości, że usług pośrednictwa nie można utożsamiać z usługami doradztwa np. prawnego, podatkowego, czy gospodarczego. Usługi pośrednictwa handlowego nie powinny być również utożsamiane z usługami reklamowymi czy usługami badania rynku. Jak zostało wykazane powyżej, istotą usług pośrednictwa handlowego jest świadczenie kompleksowe polegające na pozyskaniu zamówienia klienta dla zleceniodawcy, a nie samo wypromowanie towaru dzięki akcji reklamowej czy przekazanie zleceniodawcy wyniku badań rynkowych.

Na odmienny charakter usług pośrednictwa handlowego w stosunku do usług wymienionych w katalogu z art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. wskazuje również ich odmienna klasyfikacja w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (Dz. U. Nr 251, poz. 1885, z późn. zm.; dalej: "PKD"). Usługi pośrednictwa handlowego zostały zakwalifikowane do działu 74 PKD - pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna (podklasa 74.90.Z, obejmująca pośrednictwo w interesach, tj. organizowanie zaopatrzenia lub sprzedaży dla małych i średnich firm). Natomiast usługi wymienione w katalogu z art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. zostały ujęte w innych działach PKD, a mianowicie:

*   usługi doradcze zostały ujęte w dziale 70 PKD - Działalność firm centralnych (head offices); doradztwo związane z zarządzaniem i podklasach 70.2 - Doradztwo związane z zarządzaniem oraz 70.22 - Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania;
*   usługi badania rynku i reklamowe w dziale 73 PKD - Reklama, badanie rynku i opinii publicznej (podklasa 73.1 - Reklama, podklasa 73.2 - badanie rynku i opinii publicznej).

Usługi pośrednictwa handlowego zostały zatem ujęte w innym dziale PKD niż usługi wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., co stanowi dodatkowy argument świadczący o tym, że nie są to świadczenia tam wskazane, ani świadczenia o podobnym charakterze do usług wymienionych w tym katalogu. Porównując przytoczone powyżej definicje pośrednictwa handlowego oraz świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., nie sposób stwierdzić, by były to świadczenia tożsame czy mające podobny charakter. Podkreślić należy, że zasadniczym celem usługi pośrednictwa handlowego jest doprowadzenie przez pośrednika do zawarcia umowy sprzedaży między zleceniodawcą, a podmiotem trzecim. Zlecający usługę pośrednictwa jest bowiem zainteresowany osiągnięciem tego właśnie efektu, a nie uzyskaniem porady, nabyciem usługi reklamowej lub promocyjnej (która wcale nie musi przecież prowadzić do wzrostu sprzedaży produktów na danym rynku), czy uzyskaniem informacji o zjawiskach i procesach na danym rynku (informacje te posiada i wykorzystuje sam pośrednik w prowadzonej działalności i w praktyce nie musi się nimi dzielić ze zleceniodawcą traktując je jako swoją tajemnicę handlową). Zatem, nie powinno ulegać wątpliwości, że o ile w przypadku usług doradczych czy badania rynku, za istotę tych usług należy uznać pozyskanie przez zlecającego określonych informacji mających zastosowanie w procesie zarządzania przedsiębiorstwem, o tyle w usłudze pośrednictwa sprzedaży chodzi o wygenerowanie wyższych obrotów na danym rynku. Co więcej, w tym celu pośrednik wcale nie musi podejmować np. działań reklamowych. Zleceniodawcy nie interesują bowiem metody działania pośrednika i nie zleca mu on przeprowadzenia akcji promocyjnych czy reklamowych. To, że usługa pośrednictwa ma inny przedmiot i inny cel, niż usługi doradcze, reklamowe czy badania rynku znajduje także odzwierciedlenie w typowej formule wynagradzania pośredników handlowych - tj. wynagrodzeniu uzależnionym od "sukcesu" czyli sprzedaży towaru przez zleceniodawcę. Także w okolicznościach przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Wnioskodawca wypłaca wynagrodzenie Przedstawicielom dopiero wówczas gdy dojdzie do sprzedaży produktu, która jest wynikiem działań podejmowanych przez Przedstawicieli.

Zatem, jeżeli jeden z elementów świadczenia stanowi główną pozycję kontraktu, a pozostałe elementy świadczenia mają znikome znaczenie lub wyłącznie posiłkowy charakter z perspektywy nabywcy usług, to normę stosowaną do głównego elementu świadczenia należy stosować do całości świadczenia. Skoro zatem w przypadku usług pośrednictwa w sprzedaży, głównym celem i jego istotą jest skojarzenie zleceniodawcy z potencjalnymi klientami i doprowadzenie do zawarcia umowy sprzedaży z klientem, to nawet jeśli uznać, że pewne elementy tego świadczenia mają charakter podobny do usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., to mają one charakter poboczny czy posiłkowy. W świetle powyższego oraz przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego należy podkreślić, że głównym elementem świadczenia przedstawiciela jest reprezentowanie Spółki na określonych rynkach w celu rozwinięcia sprzedaży przez Spółkę jej produktów. Świadczenie to nie jest wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., a fakt iż pewne elementy tej usługi kompleksowej, gdyby były świadczone samodzielnie i niezależnie od usługi pośrednictwa (jak np. monitorowanie sytuacji na rynku) mogłyby podlegać opodatkowaniu u źródła, nie wpływa na tę konkluzję.

Tym samym, przychody przedstawiciela handlowego osiągane w Polsce z tytułu współpracy ze Spółką nie powinny podlegać opodatkowaniu w Polsce. Jak podkreśla się w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma przede wszystkim charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń. Istotą współpracy z Kontrahentami jest pozyskiwanie klientów na towary Spółki - czyli typowe pośrednictwo w sprzedaży - a nie jakakolwiek z czynności wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 14 stycznia 2020 r., sygn. 0113-KDWPT.4011.1.2019.2.JR, w której wskazano jednoznacznie, że "Również w przypadkach, kiedy obok świadczenia głównego dokonywane są działanie pomocnicze (informacje o rynku, ograniczone działania reklamowe), Spółka nie jest obowiązana do pobrania i odprowadzania podatku u źródła.". Interpretacja ta została wydana na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niemniej jednak z uwagi na ich zbieżność z przepisami u.p.d.o.p., wnioski z niej płynące powinny znajdować analogiczne zastosowanie do stanów faktycznych podlegających pod uregulowania u.p.d.o.p. Stanowisko przyjęte przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w aktualnej praktyce interpretacyjnej organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 lutego 2021 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.427.2020.2.JC, organ podatkowy stwierdził, że "Spółka z Królestwa Bahrajn będzie pozyskiwać dla Wnioskodawcy na terenie krajów Bliskiego Wschodu takich jak: Zjednoczone Emiraty Arabskie, Arabia Saudyjska, Bahrajn, Jemen, Kuwejt itp. zamówienia na sprzedaż towarów w szczególności (\`(...)\`) oferowanych przez Wnioskodawcę. Pośrednictwo będzie polegało w szczególności na tym, że Spółka z Królestwa Bahrajn będzie pozyskiwała zamówienia i negocjowała z Klientem cenę, po której Klient nabędzie od Wnioskodawcy towar, przy czym Strony ustaliły, że nadwyżka kwoty nad ceną ustaloną pomiędzy Wnioskodawcą, a Spółką z Bahrajnu, będzie stanowiła wynagrodzenie za pośrednictwo handlowe. A zatem Spółka z Królestwa Bahrajn w rzeczywistości będzie tylko pośredniczyła przy sprzedaży towarów oferowanych przez Wnioskodawcę, a umowa sprzedaży będzie zawarta pomiędzy pozyskanym klientem, a Wnioskodawcą. (\`(...)\`) Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że opisane we wniosku usługi świadczone przez Spółkę z Królestwa Bahrajnu, nie są usługami wymienionymi w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., a w szczególności usługami doradczymi, przetwarzania danych, zarządzania i kontroli, usługami badania rynku, usługami reklamowymi, ani też usługami podobnymi do tych usług. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do pobierania jako płatnik zryczałtowanego podatku od wypłacanego pośrednikowi wynagrodzenia."

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT wynika natomiast, że:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Z treści przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Jeżeli polski podatnik (płatnik) dokonuje wypłat należności z tytułu świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT na rzecz nierezydenta, mającego siedzibę lub zarząd w kraju, z którym Polska zawarła umowę w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, pierwszeństwo mają przepisy tej umowy międzynarodowej. Natomiast w przypadku państw, z którymi Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosowanie będą miały wprost przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „świadczeń o podobnym charakterze”. Sformułowanie to uprawnia do twierdzenia, że za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane (nazwane). Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane świadczenie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko jego nazwa. Treść ww. przepisu jednoznacznie bowiem wskazuje, że oprócz usług wymienionych w tym przepisie ustawodawca objął obowiązkiem podatkowym także inne usługi niewymienione w tym przepisie o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu usług przedstawiciela handlowego nie stanowią zapłaty za świadczenia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., a co za tym idzie Spółka nie jest zobowiązana do poboru tzw. podatku u źródła od ww. płatności.

Państwa zdaniem, wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu usług przedstawiciela handlowego nie stanowią zapłaty za świadczenia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., a co za tym idzie Spółka nie jest zobowiązana do poboru tzw. podatku u źródła od ww. płatności.

Istota przedłożonego Organowi do rozstrzygnięcia zagadnienia sprowadza się zatem do ustalenia, czy usługi przedstawiciela handlowego opisane we wniosku objęte są zakresem art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

W tym miejscu należy zauważyć, że procesowi wykładni należy poddać każdy przepis prawny (tekst prawny) w celu zrozumienia go (ustalenia jego treści), niezależnie od stopnia jego rozumienia prima facie (tak Maciej Zieliński w: Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki. Warszawa 2008, str. 320). Nie jest więc tak, że dokonanie wykładni jest zbędne wówczas, gdy przepis jest jasny (clara non sunt interpretanda), bowiem należy opowiedzieć się za twierdzeniem, że samo tylko ustalenie tego faktu (jednoznaczności przepisu) następuje w procesie interpretacyjnym. Chodzi wszak nie o to, aby rozumieć tekst czy przepis, ale o to, aby zrozumieć go zgodnie z treścią nadaną mu przez prawodawcę (op. cit., str. 61). Wykładnia prawa dokonywana jest wedle utrwalonych reguł.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego teksu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, prymat wykładni gramatycznej może się zachować tylko w odniesieniu do przepisów sformułowanych w sposób niebudzący wątpliwości z punktu widzenia potocznie i powszechnie stosowanego języka, i tylko wówczas, gdy ta metoda wykładni daje wynik niekolidujący z wynikami innych metod (zob. wyrok NSA z 24 lipca 2012 r., I OSK 398/12).

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (\`(...)\`) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102).

W odniesieniu do treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT zauważyć należy, że katalog usług w nim wskazanych jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „oraz świadczeń o podobnym charakterze”. W ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy jednakże uznać wyłącznie świadczenia równorzędne do wymienionych w ustawie CIT.

Należy pamiętać, że podatnik zawsze ma obowiązek prawidłowego klasyfikowania dokonywanych czynności. Na gruncie prawa podatkowego zasadą jest, że o rodzaju czynności decyduje nie nazwa nadana przez strony, lecz rzeczywisty charakter czynności. W rezultacie o zakwalifikowaniu do konkretnego rodzaju usług decyduje treść czynności.

W przedmiotowej sprawie istotne będzie odkodowanie znaczenia pojęć: „usług pośrednictwa”, „usług doradczych”, „usług badania rynku”, „usług reklamowych”, „usług zarządzania i kontroli” oraz „usług przetwarzania danych”.

Przepisy ustawy o CIT nie definiują ww. pojęć. Wobec braku w ustawie definicji należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tych pojęć.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego, przez pojęcie „pośrednictwo” należy rozumieć: działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron, kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych i doprowadzenie do zawarcia umowy.

Literatura przedmiotu wskazuje, że: „Podstawowym zadaniem (\`(...)\`) wyspecjalizowanych „pośredników” jest wywieranie wpływu na pozycję prawną angażujących ich zleceniodawców poprzez „wprowadzenie” ich w określony stosunek umowny (zobacz: Michał Romanowski, Charakter prawny umowy o pośrednictwo, Monitor Prawniczy Nr 2/1997).

W zgodnej opinii orzecznictwa sądowego oraz doktryny prawa nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca podwykonawcy cześć czynności faktycznych (czynności o charakterze fizycznym, technicznym czy administracyjnym) związanych z umową.

Z kolei „doradztwo” zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o CIT termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych (zob. wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12, wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13, wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1530/13, wyrok WSA w Poznaniu z 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1202/14, wyrok WSA w Gdańsku z 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 175/12, wyrok WSA w Łodzi z 16 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 168/13). Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad. Stosownie do definicji podanej w ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”. Doradca to ten co udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu.

Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze. Według przedstawicieli nauki doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucję na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi. W literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:

*   przejęcie zadań,
*   pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,
*   pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,
*   pomoc w rozwiązywaniu problemów,
*   pomoc w podejmowaniu decyzji,
*   przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,
*   przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych problemów,
*   przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,
*   identyfikacja i rozwiązywanie problemów,
*   przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich wdrożeniu,
*   dawanie wskazówek dotyczących postępowania.

Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN pod pojęciem „wsparcia” rozumie się pomoc udzieloną komuś.

Zdaniem F. Steele, doradztwo to „wszelkie formy dostarczania pomocy w zakresie realizacji celów, procesu czy struktury zadania lub ewentualnie ciągu zadań, gdzie doradca nie jest faktycznie odpowiedzialny za wykonanie tych zadań, lecz służy pomocą tym, którzy tę odpowiedzialność ponoszą (F. Steele, Consulting for Organizational Change, Amherst, MA, University of Massachusetts Press, 1975, s. 3).

Według Urszuli Skurzyńskiej-Sikory, doradztwo może być postrzegane zarówno jako profesjonalna usługa jak i metoda dostarczania praktycznej rady i pomocy czy też proces działania. Zdaniem autorki, można wyróżnić charakterystyczne dla doradztwa elementy, a mianowicie:

1\. niezależna orientacja – słowa takie jak „perspektywa” i „obiektywizm” sygnalizują niezależną pozycję doradcy; doradca nie akceptuje automatycznie problemu i faktów podanych przez klienta, ale niezależnie od klienta formułuje swoją ocenę;

2\. specjalne kwalifikacje – aby sporządzić niezależną ocenę i stworzyć użyteczne wskazania, doradcy muszą posiadać wyjątkową wprawę i umiejętności; zdolności doradcy wywodzą się nie tylko z praktycznego doświadczenia, lecz także z wysokiego stopnia osobistej integralności; termin „kwalifikacje” w tym przypadku oznacza uznanie przez innych fachowców w tej dziedzinie;

3\. serwis doradczy – doradztwo stanowi pomoc, a nie ścisłe wykonywanie obowiązków związanych z zarządzaniem; współpraca doradcy z klientem polega na tym, że to właśnie klient ponosi końcową odpowiedzialność za wynajęcie i skorzystanie z pomocy doradcy oraz zaakceptowanie lub odrzucenie jego zaleceń;

4\. identyfikacja i analiza problemu – jednym z zasadniczych obszarów aktywności doradcy musi być orientacja w problemie; oznacza to, że przekazuje on klientowi to czego ten problem dotyczy, spogląda na ten problem „od wewnątrz” w celu określenia jego stopnia ważności, po czym jeśli jest to niezbędne, na nowo określa ten problem i identyfikuje jego przyczyny;

5\. rozwiązywanie problemu i wdrożenie rozwiązania (lub nadzorowanie wdrożenia) – jest to bardzo ważny obszar działania; doradca jest wynajmowany w celu doprowadzenia do rozwoju organizacji (a nie po to, by utrzymać istniejący stan rzeczy) (zob. Urszula Skurzyńska-Sikora, Istota, pojęcie i rodzaje doradztwa, Lublin 1997 r., s. 167-168).

Z kolei przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia sprzedaży. Celem badań rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje, lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji nieodzownych w procesie podejmowania decyzji. Mimo, iż badania te nie wykluczają w sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie ogranicza ryzyko wpisane w działalność biznesową i przyczynia się do tego, że podejmowane decyzje będą w mniejszym zakresie obarczone błędami.

Pojęcie „reklama” wg „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przy wykładni przepisów ustawy dotyczących reklamy przeważa wykładnia gramatyczna. W wyroku z 12 czerwca 1997 r. I SA/Ka 192-193/97 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że reklama to działanie mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach w celu zachęcenia ich do nabycia towarów od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Reklama musi zawierać elementy wartościujące towar lub zachęcające do jego kupna, a za reklamę należy uznać wszystko, co zawiera informacje, które nie są niezbędne do zawarcia umowy (I. Konieczna, J. Ruszyński, Problematyka kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku dochodowym od osób prawnym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Poznań 1997, s. 29-30).

Według J. Kamińskiego i W. Maruchina za reklamę należy uznać wszystko to, co zawiera informacje dodatkowe, które nie są niezbędne do złożenia oferty czy zawarcia umowy (J. Kamiński, W. Maruchin, Ustawa o VAT. Komentarz, Wyd. 2, Warszawa 1996, s. 52-53). Natomiast autorzy „Komentarza do podatku dochodowego od osób prawnych” B. Brzeziński i M. Kalinowski (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Komentarz do podatku dochodowego od osób prawnych, Warszawa 1996, s. 143-144) uznają za reklamę działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu w celu zachęcenia ich do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Technicznym sposobem reklamy może być ogłoszenie prasowe, radiowe lub telewizyjne, a także plakat czy afisz stały, a ponadto rozsyłanie folderów i innych informacji handlowych nabywcom. Nie znaczy to jednak, że tylko te media mogą być wykorzystane do rozpowszechniania informacji i reklamy.

Z kolei pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów.

Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich podstawowej działalności gospodarczej.

Według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”. Z kolei kontrola, to: 1) porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami, 2) nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.

Istotą usług przetwarzania danych jest pozyskanie przez zlecającego określonych informacji mających zastosowanie w procesie zarządzania przedsiębiorstwem. Przetwarzanie danych stanowi przekształcanie treści i postaci danych wejściowych metodą wykonywania systematycznych operacji w celu uzyskania wyników w postaci z góry określonej. Przez przetwarzanie danych zwyczajowo rozumie się bieżącą działalność informatyczną związaną z poddawaniem danych procesom przekształcenia w celu np. zasilania bazy danych, tworzenia raportów, tabel, formularzy np. umów itp. (por.: Greg Wilson ,,Przetwarzanie danych dla programistów”, Wydawnictwo Helion 2006 r.). Przetwarzanie danych dotyczy zarówno operacji w systemach informatycznych jak i papierowych kartotekach.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz wskazane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie, znajdzie zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Celem uzasadnienia dokonanej w niniejszej interpretacji indywidualnej oceny Państwa stanowiska wskazać należy na specyfikę prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej. Jak wynika z przedstawionego we wniosku oraz uzupełnienia opisu stanu faktycznego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółka nabywa różnego rodzaju usługi m.in. usługi pośrednictwa handlowego (usługi przedstawiciela/agenta handlowego). Na podstawie umowy, Wnioskodawca zleca C. wyłączną możliwość sprzedaży wszystkich produktów znajdujących się w ofercie A. Sp. z o.o. Umowa dotyczy również produktów, które będą oferowane w przyszłości. Usługi handlowe odnoszą się do obecnej i przyszłej bazy klientów oraz nie są ograniczona terytorialnie. Dlatego C. działa jako handlowa spółka zależna grupy, a wszyscy klienci są pozyskiwani przez C. Spółka zapewnia przedstawicielowi handlowemu wszelkie niezbędne wsparcie w wykonywaniu jego działalności. W szczególności udostępnia bezpłatnie i na czas, wszystkie niezbędne materiały, takie jak: próbki, cenniki, warunki sprzedaży, zamówienia itp. oraz wszystkie wymagane informacje. Oferty i produkty są prezentowane wspólnie przez zespół sprzedaży C. i A. C. dostarcza informacje o swoich działaniach, warunkach rynkowych, cenach, relacjach z klientami, stanie konkurencji Wnioskodawcy. Dział sprzedaży C. odpowiada za wycenę oferty i monitorowanie relacji z klientem do momentu produkcji seryjnej. Po rozpoczęciu produkcji zwiększa się rola A. w utrzymywanie relacji z klientem. Podstawowym zadaniem agenta jest pozyskiwanie zamówień na produkty Wnioskodawcy i negocjowanie warunków umów handlowych z klientami A. Sp. z o.o. C. jako pośrednik w relacjach z klientami, działa w imieniu Wnioskodawcy. C. podpisuje umowy ramowe z klientami. Natomiast A. podpisuje bieżące umowy/zlecenia zgodnie z umową ramową. Zamówienia są bezpośrednio otrzymywane przez A. i w związku z tym Wnioskodawca zarządza obsługą zleceń i zamówień zgodnie z umową ramową. A wystawia klientom faktury we własnym imieniu oraz odpowiada za obsługę reklamacji.

Przypomnieć należy, że o możliwości zaklasyfikowania usługi do świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT wystarczające jest stwierdzenie, że usługa jest świadczeniem o podobnym charakterze do świadczeń wymienionych przez ustawodawcę w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Powyżej przywołane definicje usług objętych zakresem art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT prowadzą do wniosku, że nabywane przez Państwa usługi od przedstawiciela handlowego obejmują czynności wymagające podjęcia koniecznych działań z zakresu:

doradztwa – podstawą świadczenia opisanych we wniosku usług jest jakiś zasób wiedzy opierający się na kompetencjach, fachowej wiedzy, doświadczeniu oraz umiejętnościach, a skutkiem świadczenia usług jest podzielenie się tą wiedzą ze świadczeniobiorcą. Należy uznać, że przedstawiciel handlowy dysponuje odpowiednią wiedzą, kompetencjami oraz doświadczeniem we wskazanym wyżej zakresie, które to cechy są wykorzystywane przy świadczeniu usług na rzecz Państwa;

usług reklamowych – działania podejmowane przez pośrednika mają związek z działalnością promocyjną. Przedstawiciel handlowy jest odpowiedzialny za pozyskiwanie klientów i tworzenie możliwości biznesowych dla Państwa, tj. sprzedaży produktów na wszystkich terytoriach na których działa Grupa A. Trudno wyobrazić sobie świadczenie ww. usług bez jednoczesnego promowania produktu, jego reklamowania, przekazywania informacji o nim, jego zaletach, wartości, miejscach i możliwościach jego nabycia, zachęcania do nabycia produktu od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Ponadto jak wynika z wniosku, Spółka zapewnia przedstawicielowi handlowemu wszelkie niezbędne wsparcie w wykonywaniu jego działalności. W szczególności udostępnia bezpłatnie i na czas, wszystkie niezbędne materiały, takie jak: próbki, cenniki, warunki sprzedaży, zamówienia itp. oraz wszystkie wymagane informacje.

usług badania rynku – usługi nabywane przez Państwa to w istocie m.in. zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych: przekazywanie Wnioskodawcy informacji o swoich działaniach, warunkach rynkowych, cenach, relacjach z klientami;

usług zarządzania i kontroli - wsparcie Państwa, negocjacje warunków umów z kontrahentami, podpisywanie umów ramowych z kontrahentami, wycena ofert i monitorowanie relacji z klientem do momentu produkcji seryjnej.

Zauważyć należy, że o tym, czy dane świadczenie ma charakter usług doradczych, usług pośrednictwa, usług badania rynku, usług reklamowych, usług zarządzania i kontroli czy usług przetwarzania danych nie decyduje sposób, w jaki strony nazwały to świadczenie w umowie, lecz jego rzeczywisty charakter. Innymi słowy, nie nazwa, lecz treść świadczenia decyduje o tym jaki ma ono charakter, gdyż ocena prawnego charakteru danego świadczenia powinna nastąpić na podstawie obiektywnej analizy całokształtu okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji.

W ocenie Organu nabywane od przedstawiciela handlowego usługi wskazane we wniosku niewątpliwie noszą szereg cech charakterystycznych dla usług wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT tj. usług reklamowych, doradczych, usług zarządzania i kontroli oraz badania rynku i cechy tych usług przeważają nad elementami charakterystycznymi dla innych świadczeń (w zależności od szczegółowego zakresu czynności służących wykonaniu omawianej usługi). Tym samym, nie można zatem zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że nabywane usługi nie znajdują się w katalogu wskazanym w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że płatności z tytułu usług przedstawiciela handlowego stanowią zapłatę za świadczenia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, a tym samym, Spółka, dokonując płatności na rzecz podmiotu wskazanego w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, będzie zobowiązana do wypełniania obowiązków płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (podatku u źródła).

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania/zapytań). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz własnego stanowiska, nie objęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że wydane zostały w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnych stanów faktycznych oraz nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. Dodatkowo, powołane orzeczenia nie są źródłem prawa i nie mogą stanowić podstawy prawnej działań organów administracji. Organy administracji są związane oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w orzeczeniu sądu administracyjnego, jednakże to związanie istnieje tylko w ramach tej sprawy, która była rozpoznawana przez sąd administracyjny – zgodnie z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Ponadto każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).