Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.620.2020.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-26
Teza: Zwolnienie z opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych wydzielonych z część budynku Wnioskodawcy stanowiącego obiekt rehabilitacyjny z funkcją hotelowo-usługową
Słowa kluczowe: dostawa; lokal-lokal mieszkalny; lokal-lokal użytkowy; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; ulepszenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 października 2020 r. (data wpływu 14 października 2020 r.), uzupełnionym pismem z 12 października 2020 r. (data wpływu 20 października 2020 r.) oraz pismem 2 grudnia 2020 r. (data wpływu 4 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych wydzielonych z część budynku Wnioskodawcy stanowiącego obiekt rehabilitacyjny z funkcją hotelowo-usługową - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 października 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych wydzielonych z część budynku Wnioskodawcy stanowiącego obiekt rehabilitacyjny z funkcją hotelowo-usługową.

Złożony wniosek został uzupełnionym pismem z 12 października 2020 r. (data wpływu 20 października 2020 r.) oraz pismem z 2 grudnia 2020 r. (data wpływu 4 grudnia 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 20 listopada 2020 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.620.2020.1.MS.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Jest właścicielem nieruchomości położonej na działkach … oraz …. Klasyfikacja budynku i działek jest zgodna z pozwoleniem na użytkowanie z 2009 r., czyli jest to obiekt rehabilitacyjny z funkcją hotelowo-usługową. Ww. działki były wykorzystywane w działalności gospodarczej przez firmę matki Wnioskodawcy, tj. … „…” … (NIP: …).

Pierwsza opodatkowana sprzedaż w nieruchomości miała miejsce w październiku 2004 r. W 2009 r. nieruchomość została rozbudowana. Po ulepszeniach obiekt został oddany do użytkowania na podstawie decyzji z dnia 31 lipca 2009 r. wydanej przez powiatowego inspektora nadzoru budowlanego. Na budynki i budowle z działek … oraz … zostały poniesione nakłady przekraczające 30% wartości początkowej. Ponieważ całość stanowi obiekt rehabilitacyjny z funkcją hotelowo-usługową Wnioskodawcy ciężko było wyodrębnić jaka kwota była wydatkowana na poszczególne obiekty. Stąd uproszczenie, że na całość zostały poniesione nakłady przekraczające 30%. Nakłady nie zostały poniesione przez Wnioskodawcę, lecz przez jego matkę (w ramach działalności gospodarczej). Prawo do obniżenia VAT przysługiwało przy budowaniu pierwszej części w 2004 r., a potem dobudówki w 2009 r. Budynki służyły działalności gospodarczej. Zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i były amortyzowane. Działki nie były amortyzowane. Tym samym do ewidencji zostały wprowadzone z opóźnieniem.

W dniu 22 maja 2017 r. Pani … darowała całe swoje przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, który na podstawie operatu wprowadził je do swojej działalności gospodarczej i kontynuował działalność hotelową w tej nieruchomości.

Od momentu poniesienia w 2009 r. przez matkę Wnioskodawcy nakładów przekraczających 30% wartości początkowej, sam Wnioskodawca takich nakładów nie ponosił.

Po ulepszeniu wykorzystanie działek jak i budynku nie uległo zmianie i nadal służy Wnioskodawcy do działalności hotelowej (wykorzystywane do czynności opodatkowanych).

Należy nadmienić, iż w przeszłości Wnioskodawca planował dokonać sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wraz z działkami - w tym celu wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Zgodnie z wydaną interpretacją z dnia 20 maja 2019 roku nr …, uznano za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przy planowanej sprzedaży może zastosować stawkę VAT zw.

Niestety do planowanej sprzedaży nie doszło. W chwili obecnej Wnioskodawca dokonał zmiany swoich planów.

Wnioskodawca zamierza z części budynku wydzielić niezależny budynek z działką (1/3 budynku i około 30% działki o której mowa była w wydanej wcześniej interpretacji).

Kolejno z tego wydzielonego budynku wydzielić niezależne lokale mieszkalne i usługowe ( wraz z wydzieleniem części budynku zostanie wydzielona część działki niezbędna do realizacji tej zmiany przeznaczenia). W związku z realizacją tego wydzielenia będzie konieczność poniesienia kosztów adaptacji/przebudowy, aczkolwiek co najistotniejsze koszty te nie przekroczą 30% wartości, o których mowa w przepisach.

Po wydzieleniu i koniecznej adaptacji Wnioskodawca chce dokonać sprzedaży lokali i mieszkań (w ramach sprzedaży lokali i mieszkań mogą być do nich sprzedawane przynależne udziały w drodze, udział w parkingu lub miejscach postojowych). W związku z koniecznością zmiany planów Wnioskodawca powziął wątpliwości co do prawidłowości zastosowania przy planowanej sprzedaży stawki VAT.

W piśmie z 2 grudnia 2020 r. Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na zadane przez Organ pytania:

1.Z wniosku wynika, że Wnioskodawca z budynku rehabilitacyjnego z funkcją hotelowo-usługową zamierza wydzielić „… niezależny budynek z działką (1/3 budynku i około 30% działki o której mowa była w wydanej wcześniej interpretacji)”. Proszę zatem o wskazanie oznaczenia (wskazanie nr ewidencyjnego) działki z której wydzielona zostanie wskazana część?

Ad.1 Dotyczy to działki nr … obr. … . Zdaniem Podatnika należy także uwzględnić działkę … obr. … (będzie przez nią realizowany też dojazd do tej nieruchomości co prawda ta działka jest mała ale też będzie pewnie sprzedawane służebność lub udziału w drodze).

2.Czy wydzielona część budynku rehabilitacyjnego z funkcją hotelowo-usługową (1/3 budynku) stanowić będzie środek trwały Wnioskodawcy?

Ad.2 Zdaniem Podatnika podział o którym mowa jest czynnością czysto administracyjną, a więc nadal będzie on miał ten budynek ujęty w środkach trwałych (obecnie budynek stanowi środek trwały u Podatnika i ulegnie to zmianie tylko w wypadku sprzedaży).

3.Wnioskodawca wskazał, że „Po wydzieleniu i koniecznej adaptacji Wnioskodawca chce dokonać sprzedaży lokali i mieszkań i usługowych (w ramach sprzedaży lokali i mieszkań mogą być do nich sprzedawane przynależne udziały w drodze, udział w parkingu lub miejscach postojowych). Zauważyć należy, że organ nie może udzielić wiążącej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sytuacji gdy zakres sprzedaży nie jest w sposób jednoznaczny określony. Proszę zatem o jednoznaczne wskazanie:

1.  czy wraz z poszczególnymi lokalami mieszkalnymi i usługowymi będzie sprzedawany udział w drodze, w parkingu, w miejscu postojowym?
2.  czy sprzedaż poszczególnych lokali mieszkalnych i usługowych wraz z udziałem w drodze, parkingu, miejscu postojowym będzie objęta jedną transakcją?
3.  czy nabyte przez klientów lokale mieszkalne i usługowe wraz z udziałem w drodze, parkingu, miejscu postojowym będą objęte jedną księgą wieczystą?

Ad.3

1.  Tak, wraz z zakupem mieszkania lub lokalu usługowego będzie sprzedawany udział w drodze lub służebność przejazdu, parkingu i miejscu postojowym.
2.  Sprzedaż udziałów lub służebności w drodze, parkingu lub miejscu postojowym będzie do lokali lub mieszkań będzie w ramach jednej transakcji czyli wraz z zakupem lokalu lub mieszkania.
3.  Podczas sprzedaży lokali lub mieszkań będzie wydzielana dla każdego lokalu/mieszkania odrębna księga wieczysta.

4.Czy wydzielone lokale mieszkalne i użytkowe sprzedawane będą w stanie developerskim czy wraz ze znajdującym się w nich wyposażeniem?

Ad.4 Sprzedaż lokali lub mieszkań będzie w stanie developerskim lub stanie niższym. W mieszkaniach lub lokalach wyposażenia nie będzie. Będą tylko urządzone części wspólne (korytarze, kotłownia, parking).

5.Jeżeli przedmiotowe lokale mieszkalne będą sprzedawane wraz ze znajdującym się w nich wyposażeniem to jakie to będzie wyposażenie?

Ad.5 Mieszkania i lokale usługowe nie będą sprzedawane z wyposażaniem.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie:**

Czy planowana przez Wnioskodawcę dostawa lokali mieszkalnych i usługowych, po ustanowieniu ich odrębnej własności będzie korzystała z zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z kolei pojęcie pierwszego zasiedlenia definiuje art. 2 pkt 14 ustawy VAT.

Zgodnie z nim przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu;
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przedmiotowej sprawie wydatki takie zostały poniesione w wyniku rozbudowy budynków w 2009 r. po rozbudowie, w wyniku której zostały poniesione nakłady przekraczające 30% wartości początkowej, obiekt został oddany do użytkowania w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w ramach usług hotelarskich.

Z powyższego wynika, że warunkiem do uznania pierwszego zasiedlenia jest:

1.  oddanie do użytkowania;
2.  w wyniku czynności opodatkowanej;
3.  pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi.

Dotychczas wyrażano pogląd, że do pierwszego zasiedlenia dochodzi wyłącznie w drodze sprzedaży, najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze.

Przełomowym był jednak wyrok NSA z dnia 30 października 2014 r. (sygn. I FSK 1545/13), zgodnie z którym za pierwsze zasiedlenie uznać należy także odpłatne udostępnienie. Choć wyrok dotyczył odpłatnego udostępnienia parkingu, można go również odnieść do sytuacji udostępniania hotelu gościom hotelowym, gdyż każda forma korzystania z budynków jeżeli następuje w wykonywaniu czynności opodatkowanej, spełnia warunki pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie z wydaną interpretacją o której mowa powyżej dotyczącą sprzedaży całości nieruchomości i działek organ potwierdził stanowisko Podatnika co do prawidłowości zastosowania stawki zw. W uzasadnieniu organ uznał, iż na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolniona będzie dostawa budynków i budowli posadowionych na ww. działkach, gdyż mają one status zasiedlonych w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Status ten uzyskały ponownie w związku z oddaniem ich do użytkowania po ich istotnym ulepszeniu, które miało miejsce w 2009 r (a nie jak uznał Wnioskodawca, że ponowne pierwsze zasiedlenie to przekroczenie 30% nakładów przy rozbudowie obiektu). Przy czym: a) Wnioskodawca zadeklarował, że do momentu sprzedaży nie będzie ulepszał ani budynków, ani budowli; b) od zasiedlenia (skoro oddanie ww. obiektów do użytkowania po ich ulepszeniu miało miejsce w 2009 r.) minął okres dłuższy niż wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) ustawy.

Z uwagi na konieczność zmiany swoich planów i konieczności dokonania podziału nieruchomości aby możliwa była jego sprzedaż Podatnik stoi na stanowisku, iż w tym zakresie nadal może zastosować stawkę zw.

Przedmiotowe oddanie do użytkowania musi nastąpić albo po wybudowaniu budynku lub jego części, albo po ulepszeniu budynku lub jego części, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej odpowiednio budynku lub jego części. Ponadto, do pierwszego zasiedlenia budynku/części budynku - po ich wybudowaniu lub ulepszeniu (o którym mowa powyżej) - może dojść tylko jeden raz.

Odnosząc powyższe do analizowanej w niniejszym wniosku sytuacji Wnioskodawcy, należy wskazać, iż: zgodnie z wydaną interpretacją indywidualną dla Podatnika w przypadku przedmiotowej nieruchomości doszło już do pierwszego zasiedlenia. Ponadto, w wyniku dokonania prac związanych z podziałem nie dojdzie do ulepszenia budynku, gdyż wydatki poniesione na wszelkie prace prowadzone w tym budynku nie przekroczą 30% wartości początkowej tego budynku. Należy także podkreślić, iż na fakt wystąpienia pierwszego zasiedlenia nieruchomości w żadnym wypadku nie wpłynie planowane przez Wnioskodawcę wydzielenie i ustanowienie odrębnej własności lokali. Analizowana powyżej definicja pierwszego zasiedlenia, określona w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT, odnosi się bowiem do czysto fizycznego powstania danej nieruchomości/jej części lub do modernizacji danej nieruchomości/jej części, wpływającej w znacznym stopniu na jej rzeczywistą funkcjonalność. Definicja pierwszego zasiedlenia nie odnosi się natomiast do zmiany statusu cywilnoprawnego danej nieruchomości/jej części.

Ustanowienie odrębnej własności lokali, na podstawie przepisów ustawy o własności lokali, nie stanowi ani wybudowania/ulepszenia danego lokalu, ani też wybudowania/ulepszenia budynku czy też jego części. Ustanowienie odrębnej własności lokali w budynku nie kreuje zatem możliwości wystąpienia kolejnego pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do tego budynku, czy też w odniesieniu do jego części.

Planowane ustanowienie odrębnej własności lokali, na podstawie przepisów ustawy o własności lokali, będzie dotyczyło tych samych części budynku, w stosunku do których miało już miejsce pierwsze zasiedlenie.

Skoro zatem cały budynek łącznie - i w efekcie jego poszczególne części - były przedmiotem transakcji spełniającej definicję pierwszego zasiedlenia, to żadna okoliczność (z wyjątkiem ulepszenia budynku, wydatki na które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej budynku) nie może powodować, że do pierwszego zasiedlenia budynku/jego części dojdzie po raz kolejny. W szczególności, okolicznością tą nie może być cywilnoprawne wyodrębnienie własności lokali mieszkalnych, na podstawie przepisów ustawy o własności lokali.

Reasumując, planowana przez Wnioskodawcę dostawa lokali mieszkalnych i usługowych, po wyodrębnieniu ich własności i dokonaniu odpowiednich wpisów w dwóch odrębnych księgach wieczystych, zgodnie z przepisami ustawy o własności lokali, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają liczne wydanie ostatnio interpretacje indywidualne w analogicznych stanach faktycznych /przyszłych.

Jako przykłady takich wyjaśnień wskazać można interpretację indywidualną dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 29 czerwca 2016 r. (sygn. ILPP3/4512-1-78/16-4/JO) czy interpretację indywidualną dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL2- 2.4012.94.2017.1.AP). W drugiej z tych interpretacji organ podatkowy uznał, iż „(\`(...)\`) Sprzedaż lokali mieszkalnych oraz użytkowych, wyodrębnionych w nabytej przez Spółkę kamienicy, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż ich dostawa nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata”.

Reasumując, sprzedaż lokali mieszkalnych oraz użytkowych, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż ich dostawa nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Ponadto ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzystać będzie sprzedaż gruntu, na którym posadowione są ww. lokale, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub prawo użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunt (w tym prawo użytkowania wieczystego gruntu) jak i budynek, budowla lub ich części spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Dostawa towarów oraz świadczenie usług mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wyjaśnić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług, mogące mieć zastosowanie w przedmiotowej sprawie zostały określone m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, w którym ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, za wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Obecnie jest właścicielem działek nr … oraz … na których posadowiony jest budynek rehabilitacyjny z funkcją hotelowo-usługową.

Ww. działki wraz z budynkiem były wykorzystywane w działalności gospodarczej przez firmę matki Wnioskodawcy. Pierwsza opodatkowana sprzedaż w nieruchomości miała miejsce w październiku 2004 r. W 2009 r. nieruchomość została rozbudowana. Na budynki i budowle z działek … oraz … zostały poniesione nakłady przez matkę Wnioskodawcy przekraczające 30% wartości początkowej. Po ulepszeniach obiekt został oddany do użytkowania na podstawie decyzji z dnia 31 lipca 2009 r.

W dniu 22 maja 2017 r. matka Wnioskodawcy darowała całe swoje przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, który na podstawie operatu wprowadził je do swojej działalności gospodarczej i kontynuował działalność hotelową w tej nieruchomości.

Od momentu poniesienia w 2009 r. przez matkę Wnioskodawcy nakładów przekraczających 30% wartości początkowej, sam Wnioskodawca takich nakładów nie ponosił.

W przeszłości Wnioskodawca planował dokonać sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wraz z działkami. Niestety do planowanej sprzedaży nie doszło. W chwili obecnej Wnioskodawca zamierza z części budynku wydzielić niezależny budynek z działką (1/3 budynku i około 30% działki).

Kolejno z tego wydzielonego budynku wydzielić niezależne lokale mieszkalne i usługowe (wraz z wydzieleniem części budynku zostanie wydzielona część działki niezbędna do realizacji tej zmiany przeznaczenia). W związku z realizacją tego wydzielenia będzie konieczność poniesienia kosztów adaptacji/przebudowy, aczkolwiek co najistotniejsze koszty te nie przekroczą 30% wartości, o których mowa w przepisach.

Po wydzieleniu i koniecznej adaptacji Wnioskodawca chce dokonać sprzedaży lokali i mieszkań (w ramach sprzedaży lokali i mieszkań mogą być do nich sprzedawane przynależne udziały w drodze, udział w parkingu lub miejscach postojowych).

Wskazana część nieruchomości gruntowej dotyczyć będzie działki nr … obr. … oraz części działki nr … (będzie przez nią realizowany dojazd do tej nieruchomości i sprzedawana będzie służebność lub udział w drodze.

Obecnie budynek stanowi środek trwały u Wnioskodawcy i ulegnie to zmianie tylko w wypadku sprzedaży.

Wraz z zakupem mieszkania lub lokalu usługowego będzie sprzedawany udział w drodze lub służebność przejazdu, parkingu i miejsca postojowego.

Sprzedaż udziałów lub służebności w drodze, parkingu lub miejscu postojowym będzie do lokali lub mieszkań będzie dokonywana w ramach jednej transakcji czyli wraz za zakupem lokalu lub mieszkania. Podczas sprzedaży lokali lub mieszkań będzie wydzielana dla każdego lokalu/mieszkania odrębna księga wieczysta.

Sprzedaż lokali lub mieszkań będzie w stanie developerskim lub stanie niższym. W mieszkaniach lub lokalach wyposażenia nie będzie. Będą tylko urządzone części wspólne (korytarze, kotłownia, parking).

W świetle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości czy planowana przez niego dostawa lokali mieszkalnych i usługowych, po ustanowieniu ich odrębnej własności będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT?

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowanie podatkiem VAT ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń, tj. np. z dostawą towaru lub ze świadczeniem usługi. Dla opodatkowania podatkiem VAT istotne jest zatem tylko to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności enumeratywnie wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. Bez znaczenia dla opodatkowania pozostaje natomiast treść stosunku cywilnoprawnego łączącego strony. Niezależnie bowiem od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, decydujące znaczenie ma faktyczna czynność, z którą ustawa wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia co do tego, jaki zakres tych czynności został w umowie przez strony oznaczony.

W kontekście powyższego, w przypadku czynności o charakterze złożonym, decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym, czy też z szeregiem jednostkowych czynności. Ocena tej okoliczności winna odbywać się przy tym w oderwaniu od treści umowy łączącej strony, a jedynie w oparciu o to, czy dokonywane przez podatnika czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Sama wola stron umowy, tzn. określenie w jej treści, że celem transakcji jest nabycie świadczenia kompleksowego, a nie poszczególnych wyodrębnionych świadczeń, nie decyduje o zakresie opodatkowania podatkiem VAT.

Zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną czynność (usługę lub dostawę), to nie powinna ona być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważa się, że stanowisko to potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.in. wyrok w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96), wyrok w sprawie pomiędzy Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Statssecretaris van Financien (C-41/04).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się pogląd, zgodnie z którym, dla określenia właściwej stawki podatku dla sprzedaży na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym w garażu wielostanowiskowym istotnym jest precyzyjne wskazanie przedmiotu tej czynności. NSA w wydanych orzeczeniach (por. wyroki z dnia 11 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 724/09; z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 156/12) dokonuje podziału stanów faktycznych, w ramach którego wyróżnia:

1.  uznanie lokalu garażu wielostanowiskowego jako elementu nieruchomości wspólnej (podobnie jak ciągów komunikacyjnych, strychów itp.) z określeniem korzystania z poszczególnych miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum,
2.  wyodrębnienie garażu na odrębną własność i sprzedaż udziału we współwłasności na rzecz właścicieli lokali korzystających z miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum.

Z orzecznictwa NSA wynika, że jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym udziałem w częściach wspólnych nieruchomości, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego, dla którego nie zostaną założone odrębne księgi wieczyste, znajdującego się wewnątrz budynku lub na zewnątrz budynku, integralnie związanego z prawem własności lokalu mieszkalnego, to sprzedaż ta stanowi jednolite świadczenie. Miejsca postojowe nie mogą być wówczas odrębnym od lokalu mieszkalnego przedmiotem obrotu. Tylko w takim przypadku sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji zbycia lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego i w całości stanowi przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej, tj. umowy sprzedaży. Natomiast jeżeli w ramach sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego zostaną założone odrębne księgi wieczyste, wówczas mamy do czynienia z dwoma odrębnymi świadczeniami i tym samym miejsce postojowe jest odrębnym od lokalu mieszkalnego przedmiotem obrotu.

Zatem dla ustalenia właściwego opodatkowania zbycia lokalu mieszkalnego lub użytkowego wraz z udziałem w drodze lub ustanowionymi prawami do korzystania z przejazdu, parkingu i miejsca postojowego umiejscowionymi w części wspólnej budynku lub w obrębie nieruchomości, wymagana jest analiza okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia. Istotne znaczenie ma sposób sprzedaży prawa do korzystania z drogi, przejazdu, parkingu i miejsca postojowego. Analizie poddać należy okoliczność, czy udziałem w drodze lub ustanowione prawo do korzystania z przejazdu, parkingu i miejsca postojowego są, czy też nie mogą być przedmiotem odrębnej własności, a przez to czy mogą stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc czy udział w drodze i prawo do korzystania z przejazdu, parkingu i miejsca postojowego mogą być sprzedawane i nabywane tylko i wyłącznie z lokalem mieszkalnym lub użytkowym, do których zostały przypisane, czy też odrębnie.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca zamierza sprzedać wydzielone lokale mieszkalne i użytkowe wraz udziałem w drodze lub ustanowionymi prawami do korzystania z przejazdu, parkingu i miejsca postojowego. Jak wskazał Wnioskodawca, wydzielenie i przeniesienie własności lokali mieszkalnych i użytkowych wraz z udziałem w drodze lub ustanowionymi prawami do korzystania z przejazdu, parkingu i miejsca postojowego, będzie realizowane jako jedna transakcja, udokumentowana w jednym akcie notarialnym.

W tym miejscu należy zauważyć, że instytucja służebności gruntowej została kompleksowo uregulowana ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.).

W myśl art. 285 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Służebność gruntowa może mieć jedynie na celu zwiększenie użyteczności nieruchomości władnącej lub jej oznaczonej części (art. 285 § 2 Kodeksu cywilnego).

Służebność gruntowa może zostać ustanowiona na podstawie umowy o ustanowienie ograniczonego prawa rzeczowego.

Podmiotowo-rzeczowy charakter służebności gruntowej determinuje zasady dotyczące przenoszenia tego prawa. Skoro może ono przysługiwać każdoczesnemu właścicielowi nieruchomości władnącej, przeniesienie własności skutkuje przejściem z mocy umowy przenoszącej własność także służebności gruntowej na nabywcę prawa własności tej nieruchomości. Rozporządzanie nieruchomością władnącą wywołuje równocześnie skutek rzeczowy odnośnie do służebności (jako jej części składowej). W konsekwencji służebność gruntowa nie może stanowić samodzielnego przedmiotu rozporządzeń – nie można przenieść służebności bez przeniesienia prawa własności.

Służebność jest obciążeniem cudzej nieruchomości, mającym na celu zwiększenie użyteczności innej nieruchomości albo zaspokojenie określonych potrzeb oznaczonej osoby fizycznej.

Jak wynika z opisu sprawy, przeniesienie na nabywcę własności lokalu mieszkalnego lub użytkowego wraz z udziałem w drodze lub ustanowionymi prawami do korzystania z przejazdu, parkingu i miejsca postojowego, ma nastąpić w drodze jednej transakcji w ramach jednej księgi wieczystej. Udział w drodze lub prawo do korzystania z przejazdu, parkingu i miejsca postojowego nie może być zatem przedmiotem odrębnego obrotu, gdyż będzie ściśle związane z nabyciem lokalu, co w praktyce oznacza, że określona osoba nie może nabyć udziału w drodze lub prawa do korzystania z przejazdu, parkingu i miejsca postojowego nie nabywając lokalu mieszkalnego lub użytkowego, a Wnioskodawca nie może dokonać zbycia takiego prawa osobom innym, niż nabywcy lokali wydzielonych ze wskazanej we wniosku części budynku.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że dostawa lokali mieszkalnych i użytkowych wraz z udziałem w drodze lub prawem do korzystania z przejazdu, parkingu i miejsca postojowego, w przypadku objęcia ich jedną księgą wieczystą, stanowi jednolite świadczenie na rzecz nabywcy lokalu. Transakcja, o której mowa wyżej, następuje bowiem w drodze jednej umowy sprzedaży (jednego aktu notarialnego) i w całości stanowi przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej.

Odnosząc się z kolei do kwestii opodatkowania sprzedaży wydzielonych z budynku rehabilitacyjnego z funkcją hotelowo-usługową lokali mieszkalnych i usługowych wraz z udziałem w drodze lub prawem do korzystania z przejazdu, parkingu i miejsca postojowego stwierdzić należy, że w celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy przedmiotowych nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do wskazanego budynku z którego lokale mieszkalne i użytkowe zostały wydzielone miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie przedmiotowego budynku. Jak wynika z opisu sprawy – budynek rehabilitacyjny z funkcją hotelowo-usługową był wykorzystywany w działalności gospodarczej przez firmę matki Wnioskodawcy. Pierwsza opodatkowana sprzedaż w nieruchomości miała miejsce w październiku 2004 r.

W 2009 r. nieruchomość została rozbudowana. W związku z budynkami i budowlami znajdującymi się na ww. działkach zostały poniesione nakłady przekraczające 30% wartości początkowej. Nakłady zostały poniesione w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez matkę Wnioskodawcy. Prawo do obniżenia VAT przysługiwało przy budowaniu pierwszej części w 2004 r., a potem dobudówki w 2009 r. W maju 2017 r. matka darowała całe swoje przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, który wprowadził je do swojej działalności gospodarczej i kontynuował działalność hotelową. Od momentu poniesienia w 2009 r. przez matkę Wnioskodawcy nakładów przekraczających 30% wartości początkowej, sam Wnioskodawca takich nakładów nie ponosił.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że w związku z wydzieleniem w przedmiotowym budynku lokali mieszkalnych i użytkowych Wnioskodawca poniesie koszty adaptacji/przebudowy przy czym ulepszenia te nie przekroczą 30% wartości początkowej tego budynku.

Zatem jak wynika z powyższego doszło już do pierwszego zasiedlenia całego budynku (z którego zostaną wyodrębnione lokale, tj. lokale mieszkalne i użytkowe), a od pierwszego zasiedlenia tego budynku do momentu planowanej sprzedaży lokali, upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Jednocześnie zgodnie z informacjami wskazanymi w opisie sprawy, wydatki na wyodrębnienie lokali mieszkalnych i użytkowych nie przekroczą 30% wartości początkowej budynku.

Reasumując spełnione zostaną warunki do zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży wydzielonych lokali mieszkalnych i użytkowych wyodrębnionych w posiadanym przez Wnioskodawcę budynku wraz z udziałem w drodze lub ustanowionymi prawami do korzystania z przejazdu, parkingu i miejsca postojowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto ze zwolnienia od podatku VAT korzystać będzie również zbycie udziału w prawie własności gruntu przynależnego lokalom mieszkalnym i użytkowym, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.