Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.739.2020.2.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-30
Teza: Obowiązki Spółki jako płatnika związanych z uczestnictwem pracowników w Planie Opcyjnym organizowanym przez spółkę kapitałową z siedzibą w Belgii
Słowa kluczowe: Belgia; członkowie-członkowie zarządu; opcja; plan; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2020 r. (data wpływu 18 września 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 grudnia 2020 r. (data wpływu 21 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika związanych z uczestnictwem pracowników w Planie Opcyjnym organizowanym przez spółkę kapitałową z siedzibą w Belgii – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika związanych z uczestnictwem pracowników w Planie Opcyjnym organizowanym przez spółkę kapitałową z siedzibą w Belgii.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 4 grudnia 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.739.2020.1.SJ (doręczonym dnia 14 grudnia 2020 r.), wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 21 grudnia 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej X, specjalizującej się w produkcji dachówek ceramicznych i cementowych oraz innych materiałów. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega na terytorium Polski opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W grupie kapitałowej X (dalej: „Grupa X”) rolę wiodącej spółki holdingowej pełni X S.A. z siedzibą w Belgii (dalej: „X”). X działa w formie societe anonyme, która stanowi odpowiednik polskiej spółki akcyjnej. X stanowi jednostkę dominującą wobec Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów Ustawy o rachunkowości (tj. z dnia 17 stycznia 2019 r.; Dz. U. z 2019 r., poz. 351, z późn. zm.). W celu motywacji oraz uzyskania lojalności wyższej kadry menedżerskiej w Grupie X, miało miejsce wprowadzenie „Planu Opcji na Akcje X” (dalej: „Plan Opcyjny”). Plan Opcyjny stanowi system wynagradzania kadry menedżerskiej.

Plan Opcyjny został ustanowiony zgodnie z przepisami belgijskimi, a w szczególności z przepisami z dnia 26 marca 1999 r. regulującymi opcje na akcje udzielane od dnia 1 stycznia 1999 r.

Plan Opcyjny został przyjęty przez X …., jednego z ustawowych organów spółki.

Zgodnie z treścią Planu Opcyjnego:

*   Beneficjentami Planu Opcyjnego są podmioty zajmujące wyższe stanowiska menedżerskie w X oraz w jej spółkach zależnych (dalej: „Beneficjenci”), którym …. zaoferował prawo do nabycia określonej ilości akcji X, po cenie wykupu ustalonej zgodnie z algorytmem zawartym w Planie Akcyjnym (dalej: „Opcje”), a oni tę ofertę przyjęli;

*   Opcje są przyznawane nieodpłatnie i dają Beneficjentom prawo nabycia akcji X w z góry zdeterminowanych okresach realizacji. Opcje niewykorzystane do momentu wskazanego w Planie Opcyjnym będą uważane za nieważne;

*   w przypadku, jeżeli Beneficjent w czasie posiadania Opcji zrezygnuje ze świadczenia pracy na rzecz Grupy X, ma prawo zachować liczbę Opcji proporcjonalną do liczby miesięcy pomiędzy datą ich zaoferowania, datą rezygnacji ze świadczenia pracy oraz okresem ważności Opcji;

*   Opcje są prawem stricte osobistym i jako takie są niezbywalne. W przypadku śmierci Beneficjenta Opcje mogą zostać wykonane przez jego spadkobierców;

*   akcje nabyte w związku z wykonaniem Opcji są zbywalne oraz, tak jak akcje zwykłe, uprawniają do głosowania oraz dywidendy;

*   jednocześnie z nabyciem akcji poprzez wykonanie Opcji, Beneficjentom zostaje przyznane prawo do sprzedaży akcji, będące przedmiotem odrębnej umowy (tzw: „PUT”). Prawo to przyznaje Beneficjentowi możliwość sprzedaży akcji na rzecz spółki z Grupy X, od której akcje zostały nabyte;

*   co do zasady, Opcje oraz prawo ich wykonania nie stanowią części umów o pracę Beneficjentów.

W praktyce realizacja Opcji poprzez nabycie akcji oraz sprzedaż akcji, ma miejsce w tym samym dniu, tj. Beneficjent nabywa akcje X od spółki X …. S.A. (spółka pełniąca funkcje finansowe w Grupie X) oraz dokonuje ich natychmiastowej sprzedaży na rzecz tej samej spółki. Skutkiem tego dochodzi do potrącenia wzajemnych należności, a Beneficjent otrzymuje nadwyżkę ceny sprzedaży nad ceną nabycia akcji. Opcje stanowią pochodne instrumenty finansowe.

W latach 2018 oraz 2019 Spółka zatrudniała Członków Zarządu na podstawie umowy o pracę. Członkom Zarządu zostało zaoferowane przez …. X prawo nieodpłatnego nabycia Opcji, z którego skorzystali. Następnie Członkowie Zarządu we właściwych okresach zrealizowali Opcje. Nastąpiło zatem nabycie przez Członków Zarządu akcji X od X …. S.A., a następnie ich sprzedaż na rzecz X …. S.A. Przeprowadzone transakcje skutkowały powstaniem po stronie Członków Zarządu przychodu pieniężnego równego różnicy pomiędzy ceną wykupu akcji, a ceną ich zbycia.

Aktualnie nie wszyscy Członkowie Zarządu realizujący w latach 2018-2019 Opcje pozostają nadal zatrudnieni w Spółce.

Wszelkie koszty związane z realizacją Opcji są zwracane przez Wnioskodawcę spółce zbywającej i nabywającej akcje.

Jednocześnie Spółka przewiduje, że również w przyszłości Członkom Zarządu zatrudnionym na podstawie umowy o pracę będą przyznane Opcje na zasadach analogicznych, jak zaprezentowane w stanie faktycznym, a zatem wniosek o interpretację obejmuje także zdarzenie przyszłe.

W piśmie z dnia 21 grudnia 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca wskazał, że „Plan opcji na Akcje X” został ustanowiony zgodnie z aktem „Tax law of 26 March 1999 on stock options granted as from 1 January 1999”.

Jak Spółka wskazała we wniosku o wydanie interpretacji, Plan Opcyjny został przyjęty przez X …., jednego z ustawowych organów spółki. Organ ten stanowi organ wykonawczy w belgijskiej spółce S.A. Przepisy belgijskiego prawa spółek nie przewidują obowiązku wprowadzania instytucji takich jak opcje na akcje na mocy uchwały organu odpowiadającego walnemu zgromadzeniu akcjonariuszy polskiej spółki akcyjnej.

X jest spółką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do Wnioskodawcy.

Wnioskodawca przez stwierdzenie: „Opcje (…) dają Beneficjentom prawo nabycia akcji X w z góry zdeterminowanych okresach realizacji” rozumie, że w Planie Opcyjnym zostały przewidziane określone okresy, w danych latach objętych Planem Opcyjnym, w których możliwe jest nabycie akcji X. Oznacza to, że Beneficjenci nie mogą nabyć akcji X w każdej możliwej chwili, lecz w z góry ustalonych okresach realizacji.

Uczestnictwo w Planie Opcyjnym nie stanowi części umowy o pracę zawartej między Spółką a Beneficjentami (Członkami Zarządu) uczestniczącymi w Planie. Uczestnictwo Członków Zarządu w Planie Opcyjnym wynika z pisemnej akceptacji przez Członka Zarządu oferty X.

Zdaniem Wnioskodawcy Plan Opcyjny stanowi system wynagradzania, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opcje stanowią pochodne instrumenty finansowe, w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wszelkie koszty wynikające z realizacją Opcji przez Członków Zarządu są finalnie ponoszone przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca zwraca bowiem koszty realizacji Opcji spółce z grupy, która zbywa i nabywa akcje X.

Cena akcji w ramach Plany Opcyjnego odpowiada wartości akcji, ustalonej według określonej formuły. Formuła ta opiera się na aplikacji wskaźników giełdowych do ostatnich publikowanych przez X skonsolidowanych przychodów. Cena akcji jest ustalana na dzień złożenia Beneficjentom oferty nabycia Opcji. Z uwagi na fakt, że Spółka nie jest notowaną na pierwotnym rynku publicznym, nie można jednoznacznie stwierdzić, czy cena nabycia akcji jest ceną rynkową. Niemniej jednak, odpowiada ona rzeczywistej wartości z dnia zaoferowania Opcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychód podlegający opodatkowaniu, bez względu na moment otrzymania Opcji oraz akcji, powstaje dopiero z chwilą zbycia akcji i stanowi dla Członków Zarządu przychód z tzw. kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 30b ust. 1 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu według zryczałtowanej stawki podatku w wysokości 19%, a w konsekwencji na Wnioskodawcy nie ciążą i nie będą ciążyć obowiązki płatnika?

Zdaniem Wnioskodawcy, Członkowie Zarządu uzyskują przychód dopiero w momencie zbycia akcji, bez względu na moment otrzymania Opcji oraz ich realizacji. Przychód ten powinien być klasyfikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych i jako taki podlega opodatkowaniu stawką 19%. Na Wnioskodawcy nie ciążą i nie będą ciążyć obowiązki płatnika z tytułu osiągnięcia przez Członków Zarządu tego rodzaju przychodu.

Regulacje w zakresie opodatkowania podatkiem PIT programów motywacyjnych.

Zgodnie z ogólnym pojęciem przychodów na gruncie ustawy o PIT, w myśl art. 11 ust. 1, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W ocenie Wnioskodawcy, należy mieć na uwadze, że przepisy ustawy o PIT wyróżniają poszczególne źródła przychodów, dla których, co do zasady, przewidują odrębne zasady opodatkowania.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 ustawy o PIT, źródłami przychodów są m.in.:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta; (pkt 1),

*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c; (pkt 7),

*   inne źródła (pkt 9).

Zasady opodatkowania przychodów uzyskiwanych w ramach tzw. programów motywacyjnych zostały uregulowane w art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT.

Przez program motywacyjny rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.  spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Jeżeli w wyniku ww. programu motywacyjnego podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Dochodem z odpłatnego zbycia akcji jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT.

Przychód z odpłatnego zbycia akcji stanowi natomiast przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT. Przychód ten pomniejszony o koszty, podlega zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu stawką 19%.

Powyższe dotyczy wyłącznie objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jednocześnie, w przypadku przychodów z kapitałów pieniężnych, to na podatniku spoczywa obowiązek wykazania podatku we właściwym zeznaniu i odprowadzenia go do urzędu skarbowego.

Opodatkowanie przychodów z programów motywacyjnych innych niż określone w art. 24 ustawy o PIT

W ocenie Wnioskodawcy, należy również mieć na uwadze, że do ustawy o PIT w 2018 r. zostały wprowadzone regulacje, wskazujące że przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Z powyższego wynika, że w przypadku realizacji praw z papierów wartościowych (rozumianych jako inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego, odnoszące się do papierów wartościowych, walut, stóp procentowych, stóp zwrotu, towarów oraz innych wskaźników lub mierników (prawa pochodne)) oraz instrumentów pochodnych w rozumieniu ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, przychód należy przyporządkować do źródła, z którego nieodpłatne świadczenie zostało otrzymane (czyli np. stosunek pracy, działalność wykonywana osobiście lub inne źródła).

Jeżeli jednak uzyskane w ramach programu motywacyjnego prawo nie stanowi papierów wartościowych/instrumentów pochodnych w rozumieniu ww. ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, to należy uznać, że będzie ono stanowiło tzw. inne prawo majątkowe.

Opodatkowanie podatkiem PIT Opcji

Nabycie Opcji

Na wstępie Wnioskodawca wskazuje, że w związku z otrzymaniem przez Członków Zarządu Opcji nie powstaje po ich stronie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Wynika to z faktu, że Członkowie Zarządu nie uzyskują definitywnego przysporzenia mającego konkretny wymiar finansowy.

Za przychód podatkowy uważa się tymczasem wartości, które wchodząc do majątku podatnika zwiększają jego aktywa lub zmniejszają zobowiązania. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, w przypadku programów motywacyjnych można mówić o przychodzie wyłącznie w sytuacji, gdy do majątku podatnika wejdą prawa – przysporzenia majątkowe mające konkretny wymiar finansowy, którymi podatnik może rozporządzać jak właściciel (por. wyrok NSA z dnia 23 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 1811/14).

Nieodpłatne otrzymanie Opcji przez Członków Zarządu ma takie znaczenie, że mogą oni w przyszłości skorzystać z możliwości realizacji Opcji i objęcia akcji oraz ich sprzedaży. Tym samym przychód podatkowy może wystąpić na dalszych etapach realizacji programu motywacyjnego (przede wszystkim w momencie sprzedaży akcji), ale nie w momencie otrzymania Opcji, zwłaszcza że Opcja jest niezbywalna oraz nie ma jakiejkolwiek pewności, że jej realizacja w przyszłości będzie dla podatnika opłacalna.

Realizacja Opcji i zbycie akcji

Mając na uwadze treść przywołanych powyżej regulacji, Wnioskodawca wskazuje, że w Jego ocenie Program Opcyjny stanowi program motywacyjny w rozumieniu ustawy o PIT ponieważ:

1.  stanowi system wynagradzania ustanowiony przez spółkę działającą w formie analogicznej jak polska spółka akcyjna (societe anonyme);
2.  X jest jednostką dominującą w stosunku do Wnioskodawcy, który wypłaca Członkom Zarządu wynagrodzenia z tytułu umów o pracę, tj. tytułu określonego w art. 12 ustawy o PIT;
3.  Członkowie Zarządu w wyniku uzyskania Opcji w ramach Programu Opcyjnego, nabyli prawo do faktycznego nabycia akcji.

Odnośnie natomiast do przesłanki ustanowienia programu motywacyjnego na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki akcyjnej, Wnioskodawca wskazuje, że brzmienie art. 24 ust. 11 ustawy o PIT nawiązuje bezpośrednio do postanowień ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505 z późn. zm., dalej: „KSH”). Art. 393 pkt 6 w powiązaniu z art. 362 § 1 pkt 2 KSH wymaga uchwały walnego zgromadzenia do nabycia akcji własnych spółki, które mają być przekazane jej pracownikom lub osobom, które były zatrudnione w spółce lub spółce z nią powiązanej. Oznacza to, że KSH przyznaje kompetencje w zakresie przekazania pracownikom akcji walnemu zgromadzeniu akcjonariuszy.

Zdaniem Wnioskodawcy nie można jednak automatycznie twierdzić, że takie same ograniczenia są zawarte w systemach prawnych innych państw. Podkreślić zatem należy, że skoro art. 24 ust. 12a ustawy o PIT poszerza stosowanie ust. 11 tego artykułu wprost na przypadek nabycia akcji Spółek państw członkowskich Unii Europejskiej i Europejskiego Obszaru Gospodarczego, to powinien również akceptować stosowanie postanowień prawa spółek handlowych innych krajów w zakresie sposobu przyznawania pracownikom prawa do nabywania akcji danej spółki.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Plan Opcyjny dotyczy akcji podmiotu belgijskiego, a w konsekwencji prawem właściwym jest prawo obowiązujące w Belgii. Zgodnie z informacjami uzyskanymi przez Wnioskodawcę, Plan Opcyjny został przyjęty przez …. X, tj. zarząd X (nie zaś uchwałą walnego zgromadzenia), ponieważ w prawie belgijskim przewidziana jest właśnie taka forma wprowadzenia w życie pracowniczego planu akcyjnego i określenia warunków nabycia (otrzymania) akcji podmiotu belgijskiego przez pracowników Grupy X w poszczególnych krajach. Oznacza to, że Plan Opcyjny z którego wynika prawo do nabycia akcji poniżej wartości rynkowej, został wprowadzony zgodnie z przepisami belgijskiego prawa handlowego.

W związku z powyższym przepis art. 24 ust. 11 ustawy o PIT powinien być interpretowany w ten sposób, że program motywacyjny, przyznający prawo do nabycia akcji spółki powinien wynikać z dokumentów przyjętych i zaakceptowanych przez spółkę przyznającą zgodnie z przepisami wewnętrznymi kraju, w którym spółka ma siedzibę i na podstawie których spółka działa. Przyjęcie odmiennego rozumienia ww. przepisu prowadziłoby do sytuacji, w której polscy podatnicy byliby nierówno traktowani, tylko przez wzgląd na regulacje obowiązujące w kraju siedziby spółki dominującej z grupy kapitałowej. Stanowisko Spółki potwierdzają również organy podatkowe (por interpretacja indywidualna Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 marca 2015 r., nr IPPB2/4511-3/15-2/MK).

W świetle powyższego, zdaniem Spółki wszystkie warunki określone w art. 24 ust. 11 i 12a ustawy o PIT są spełnione, a zatem moment powstania przychodu jest odroczony do czasu sprzedaży przez Członków Zarządu akcji X. Przychód uzyskany z tytułu sprzedaży stanowi przychód ze źródła kapitały pieniężne, opodatkowany stawką 19%. Przedstawione wnioski dotyczą Opcji realizowanych w latach 2018-2019, jak również Opcji które będą realizowane w przyszłości.

W konsekwencji Spółka nie występuje i nie będzie występować w roli płatnika, w związku z uzyskaniem przez Członków Zarządu przychodów z tytułu sprzedaży akcji X, a także nie ciążyły na niej i nie będą ciążyć obowiązki informacyjne względem właściwego urzędu skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie

– podatku, zaliczki.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 ustawy Ordynacja podatkowa, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle powyższego przepisu podatkiem dochodowym nie są objęte wyłącznie dochody wymienione w art. 21, 52, 52a i 52c ww. ustawy oraz dochody, od których zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika niewymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest m.in. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2b ww. ustawy, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z treści przywołanych przepisów wynika, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika, określonych w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla określonego podmiotu, jest fakt dokonywania wypłaty świadczeń przez ten podmiot kwalifikowanych jako przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy.

Jak wynika z powołanych przepisów, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

*   określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

*   określenie kategorii przychodów (dochodów), w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej. specjalizującej się w produkcji dachówek ceramicznych i cementowych oraz innych materiałów. W celu motywacji oraz uzyskania lojalności wyższej kadry menedżerskiej w Grupie, miało miejsce wprowadzenie „Planu Opcji na Akcje” (dalej: „Plan Opcyjny”). Plan Opcyjny stanowi system wynagradzania kadry menedżerskiej. Plan Opcyjny został ustanowiony zgodnie z przepisami belgijskimi i został przyjęty przez X …., jednego z ustawowych organów spółki. Beneficjentami Planu Opcyjnego są podmioty zajmujące wyższe stanowiska menedżerskie w X oraz w jej spółkach zależnych (dalej: „Beneficjenci”), którym …. zaoferował prawo do nabycia określonej ilości akcji X, po cenie wykupu ustalonej zgodnie z algorytmem zawartym w Planie Akcyjnym (dalej: „Opcje”), a oni tę ofertę przyjęli. Opcje są przyznawane nieodpłatnie i dają Beneficjentom prawo nabycia akcji X w z góry zdeterminowanych okresach realizacji. Opcje niewykorzystane do momentu wskazanego w Planie Opcyjnym będą uważane za nieważne. W przypadku, jeżeli Beneficjent w czasie posiadania Opcji zrezygnuje ze świadczenia pracy na rzecz Grupy X, ma prawo zachować liczbę Opcji proporcjonalną do liczby miesięcy pomiędzy datą ich zaoferowania, datą rezygnacji ze świadczenia pracy oraz okresem ważności Opcji. Opcje są prawem stricte osobistym i jako takie są niezbywalne. W przypadku śmierci Beneficjenta Opcje mogą zostać wykonane przez jego spadkobierców. Akcje nabyte w związku z wykonaniem Opcji są zbywalne oraz, tak jak akcje zwykłe, uprawniają do głosowania oraz dywidendy. Jednocześnie z nabyciem akcji poprzez wykonanie Opcji, Beneficjentom zostaje przyznane prawo do sprzedaży akcji, będące przedmiotem odrębnej umowy (tzw: „PUT”). Prawo to przyznaje Beneficjentowi możliwość sprzedaży akcji na rzecz spółki z Grupy X, od której akcje zostały nabyte. Opcje oraz prawo ich wykonania nie stanowią części umów o pracę Beneficjentów. W praktyce realizacja Opcji poprzez nabycie akcji oraz sprzedaż akcji, ma miejsce w tym samym dniu, tj. Beneficjent nabywa akcje X od spółki X …. S.A. (spółka pełniąca funkcje finansowe w Grupie X) oraz dokonuje ich natychmiastowej sprzedaży na rzecz tej samej spółki. Skutkiem tego dochodzi do potrącenia wzajemnych należności, a Beneficjent otrzymuje nadwyżkę ceny sprzedaży nad ceną nabycia akcji. Opcje stanowią pochodne instrumenty finansowe. W latach 2018 oraz 2019 Spółka zatrudniała Członków Zarządu na podstawie umowy o pracę. Wszelkie koszty związane z realizacją Opcji są zwracane przez Wnioskodawcę spółce zbywającej i nabywającej akcje. Uczestnictwo w Planie Opcyjnym nie stanowi części umowy o pracę zawartej między Spółką a Beneficjentami (Członkami Zarządu) uczestniczącymi w Planie. Uczestnictwo Członków Zarządu w Planie Opcyjnym wynika z pisemnej akceptacji przez Członka Zarządu oferty X. Plan Opcyjny stanowi system wynagradzania, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Opcje stanowią pochodne instrumenty finansowe, w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wszelkie koszty wynikające z realizacją Opcji przez Członków Zarządu są finalnie ponoszone przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca zwraca bowiem koszty realizacji Opcji spółce z grupy, która zbywa i nabywa akcje X.

W związku z powyższym, należy rozważyć, czy Członkowie Zarządu uczestniczący w Planie Opcyjnym otrzymują powyższe świadczenia od Wnioskodawcy, czy od innego podmiotu (Spółki z siedzibą w Belgii). Obowiązki płatnika po stronie Wnioskodawcy mogłyby bowiem powstać wyłącznie w odniesieniu do sytuacji udzielenia przez Wnioskodawcę świadczeń na rzecz osób uprawnionych.

Jak wskazano we wniosku:

*   podmiotem organizującym program motywacyjny oraz przyznającym jednostki uczestnictwa jest Spółka z siedzibą w Belgii,

*   spółka belgijska faktycznie udziela świadczeń na podstawie Planu,

*   Uczestnictwo w Planie Opcyjnym nie stanowi części umowy o pracę zawartej między Spółką a Beneficjentami (Członkami Zarządu) uczestniczącymi w Planie,

*   Plan Opcyjny został przyjęty przez X Board of Directors, w związku z tym Wnioskodawca nie będzie uczestniczył w podejmowaniu żadnych decyzji związanych z przystępowaniem i uczestnictwem Członków Zarządu w Planie,

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że przychody Beneficjentów Planu, nie pochodzą od Wnioskodawcy, nie wynikają z zawartych umów o pracę, Wnioskodawca nie dokonuje ich wypłaty i nie jest organizatorem programu, a tym samym nie stanowią przychodu ze stosunku pracy.

Wobec tego, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika w związku nabyciem i realizacją praw przyznanych przez zagraniczną Spółkę.

Skoro Wnioskodawca nie jest podmiotem dokonującym opisanych we wniosku świadczeń na rzecz Członków Zarządu zatrudnionych w oparciu o umowę o pracę po stronie Wnioskodawcy nie powstaną obowiązki płatnika określone w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do kwestii opodatkowania przychodu (dochodu) ze zbycia otrzymanych akcji przez Beneficjentów Planu Opcyjnego, jako uczestników programu motywacyjnego, należy wskazać, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów (akcji), oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Zgodnie z art. 17 ust. 1ab pkt 1 ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych. Tym samym w momencie odpłatnego zbycia akcji objętych w wyniku realizacji praw wynikających z opcji powstanie przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W przypadku odpłatnego zbycia akcji objętych w wyniku realizacji praw wynikających z Planu Opcyjnego, rozliczenie uzyskanych przez podatnika dochodów następuje w drodze samoopodatkowania.

Reasumując, w związku z uczestnictwem Członków Zarządu w Planie Opcyjnym, przychód podlegający opodatkowaniu, bez względu na moment otrzymania Opcji oraz akcji, powstaje dopiero z chwilą zbycia akcji i stanowi dla Członków Zarządu przychód z tzw. kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 30b ust. 1 ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu według zryczałtowanej stawki podatku w wysokości 19%, a w konsekwencji na Wnioskodawcy nie ciążą i nie będą ciążyć obowiązki płatnika.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.