Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.227.2017.2.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-18
Teza: Czy Wnioskodawca prawidłowo opodatkowuje VAT usługi montażu i uruchomienia instalacji chłodniczej na podstawie Umowy o instalacje w systemie odwrotnego obciążenia VAT na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT w związku z przepisem art. 17 ust. 1h ustawy o VAT? Czy Wnioskodawca prawidłowo opodatkowuje VAT dostawę urządzeń chłodniczych na podstawie Umowy o dostawy agregatów stawką podatku VAT 23%?
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2017 r. (data wpływu 7 czerwca 2017 r.) uzupełnionym w dniu 28 czerwca 2017 r. (data wpływu 29 czerwca 2017 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 26 czerwca 2017 r. (skutecznie doręczone w dniu 27 czerwca 2017 r.) oraz uzupełnionym w dniu 3 lipca 2017 r. (data wpływu 4 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania realizowanych świadczeń - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania realizowanych świadczeń.

Wniosek uzupełniony został w dniu 28 czerwca 2017 r. (data wpływu 29 czerwca 2017 r.) na wezwanie Organu z dnia 26 czerwca 2017 r. oraz w dniu 3 lipca 2017 r. (data wpływu 4 lipca 2017 r.)

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe, uzupełnione pismami z dnia 28 czerwca 2017 r. oraz z dnia 2 lipca 2017 r.:

Sp. z. o.o.(dalej: „Spółka”, „Dostawca”, „Wnioskodawca”) świadczy dostawę agregatów chłodniczych i usługi montażu i uruchomienia instalacji chłodniczej na podstawie umów zawartych z E Sp. z o.o. (dalej: „Kontrahent”, „Zamawiający”).

Wnioskodawca oraz Kontrahent są spółką kapitałową, polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu w Polsce oraz czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Spółka oraz Kontrahent są podatnikami VAT (art. 15 ustawy o VAT), u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Przedmiotem umowy jest montaż i uruchomienie instalacji chłodniczej, w tym niezbędnych materiałów do połączenia z meblami chłodniczymi dostarczonymi przez Zamawiającego, zgodnie z własną specyfikacją wraz z dopełnieniem wszelkich wymogów technicznych (w tym wymogów inwestora), jakie muszą spełniać instalacje chłodnicze - za wynagrodzeniem, w lokalizacjach wskazanych przez Zamawiającego, według każdorazowych zamówień inwestora (dalej: „Umowy o instalacje”). W ramach tych umów Wykonawca wykonuje nie tylko usługi ale także zabezpiecza niezbędne materiały (rury, kable, zawory) inne niż agregaty chłodnicze.

Spółka zawiera z Kontrahentem także odrębną umowę, której przedmiotem jest wykonanie kompletnej dostawy (przeniesie prawa własności) urządzeń chłodniczych wraz z wyposażeniem do połączenia z instalacjami chłodniczymi dostarczonymi przez Zamawiającego, zgodnie z własną specyfikacją wraz z dopełnieniem wszelkich wymogów technicznych (w tym wymogów inwestora), jakie muszą spełniać urządzenia chłodnicze - za wynagrodzeniem. Przedmiotem dostawy są tutaj zasadniczo agregaty chłodnicze (dalej: „Umowy o dostawy agregatów”).

Świadczenia na podstawie Umowy o instalacje oraz Umowy o dostawy agregatów są dokumentowane niezależnie, w postaci odrębnych faktur, wystawianych przez Spółkę na Kontrahenta. Spółka otrzymuje od Kontrahenta także odrębne wynagrodzenie z tych ww. tytułów.

Niemniej jednak może zdarzyć się taka sytuacja, że Spółka będzie wykonywała czynności na podstawie Umowy o instalacje w tej samej lokalizacji wskazanej przez Zmawiającego, w której będzie instalowany przez nią agregat będący uprzednio przedmiotem dostawy do Zamawiającego na podstawie Umowy o dostawy agregatów.

Może zdarzyć się taka sytuacja, że w danym miesiącu (okresie rozliczeniowym) Spółka dokona jedynie dostawy agregatów (na podstawie Umowy o dostawy agregatów) do Kontrahenta lub jedynie wykona usługi instancyjne (na podstawie Umowy o instalacje).

Świadczenia na podstawie Umowy o instalacje są kwalifikowane przez Spółkę do ugrupowania PKWiU 43.22.12.0 - roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych i w związku z tym rozliczane przez Spółkę na zasadach „odwrotnego obciążenia” w podatku od towarów i usług (usługi te mieszą się w poz. 25 załącznika nr 14 do ustawy o VAT).

Dostawa agregatów (na podstawie Umowy o dostawy agregatów) jest rozliczana przez Spółkę na zasadach ogólnych VAT (podatek VAT należny nalicza Spółka) - stawka podatku VAT 23 %.

Dodatkowo pokreślenia wymaga fakt, iż Spółka w ramach ww. umów zawsze występuje jako podwykonawca, ponieważ głównym wykonawcą danego inwestora jest zawsze inny podmiot (najczęściej Kontrahent), który dostaje dane zlecenie od inwestora, a późnej podzleca wykonanie prac Spółce. Zatem Spółka jest podwykonawcą w rozumieniu przepisu art. 17 ust. 1h ustawy o VAT w związku z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT.

Istotny wpływ na zawarcie dwóch odrębnych umów na ww. świadczenia ma także odrębny sposób kalkulacji ceny przez Spółkę zależny od dostawy towaru czy też świadczenia usługi.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że świadczenie realizowane w ramach „Umowy o dostawy agregatów” posiada symbol Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) PKWiU 28.25.13.0 „Urządzenia chłodnicze lub zamrażające i pompy cieplne, z wyłączeniem urządzeń przeznaczonych dla gospodarstw domowych”.

Wątpliwości Spółki budzi kwestia prawidłowości rozliczania ww. świadczeń na gruncie VAT w kontekście mechanizmu odwrotnego obciążenia oraz świadczeń złożonych (kompleksowych) w aspekcie montażu i uruchomienia instalacji chłodniczej oraz dostawy urządzeń chłodniczych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca prawidłowo opodatkowuje VAT usługi montażu i uruchomienia instalacji chłodniczej na podstawie Umowy o instalacje w systemie odwrotnego obciążenia VAT na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT w związku z przepisem art. 17 ust. 1h ustawy o VAT?
2.  Czy Wnioskodawca prawidłowo opodatkowuje VAT dostawę urządzeń chłodniczych na podstawie Umowy o dostawy agregatów stawką podatku VAT 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W opinii Wnioskodawcy, właściwe jest opodatkowanie VAT usługi montażu i uruchomienia instalacji chłodniczej na podstawie Umowy o instalacje w systemie odwrotnego obciążenia VAT na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT w związku z przepisem art. 17 ust. 1h ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi od podwykonawców wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym warunki zastosowania odwrotnego obciążenia zostaną spełnione. Wnioskodawca świadczy usługi wymienione w punkcie 25 załącznika nr 14 do ustawy o VAT - PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku.

Zamawiający również jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca jest także podwykonawcą Kontrahenta.

Należy uznać, że Spółka powinna stosować mechanizm odwróconego obciążenia dla Umowy o instalacje, ponieważ wypełnia wraz z Kontrahentem wszystkie warunki wskazane w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT w związku z przepisem art. 17 ust. 1h ustawy o VAT.

Ad. 2

Wnioskodawca prawidłowo opodatkowuje VAT dostawę urządzeń chłodniczych na podstawie Umowy o dostawy agregatów stawką podatku VAT 23%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Wnioskodawca w wykonaniu zawartej Umowy o dostawy agregatów przeniesie na Zamawiającego własność agregatów chłodniczych a zatem dokona dostawy w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 w związku z 146a ustawy o VAT stawka podatku wynosi 23%. Do dostawy agregatów na podstawie Umowy o dostawy agregatów nie znajdują zastosowania przepisy o obniżonych stawkach podatku VAT czy też zwolnienia (wyłączenia) z opodatkowania VAT a więc stosować należy stawkę 23% VAT.

Ad. 1 i 2

W ocenie Wnioskodawcy Spółka prawidłowo rozlicza i traktuje świadczenia na podstawie Umowy o instalacje oraz Umowy o dostawy agregatów odrębnie.

Świadczą o tym następujące argumenty:

1.  Spółka zawiera odrębne umowy (wolą stron umowy jest zatem odrębne tratowanie tych świadczeń) i otrzymuje odrębne wynagrodzenie za te świadczenia;
2.  o niezależności świadczeń świadczy także fakt, że może zdarzyć się taka sytuacja, że w danym miesiącu (okresie rozliczeniowym) Spółka dokona jedynie dostawy agregatów (na podstawie Umowy o dostawy agregatów) do Kontrahenta lub jedynie wykona usługi instancyjne (na podstawie Umowy o instalacje);
3.  dostawy agregatów oraz świadczenia na podstawie Umowy o instalacje są odrębnie i niezależnie od siebie fakturowane przez Spółkę;
4.  na podstawie Umowy o instalacje Spółka nie tylko świadczy usługi (niemniej jednak jest to świadczenie wiodące/główne) ale także zapewnia materiały/towary niezbędne do jej wykonania;
5.  świadczenia te pełnią inne (odrębne) szczególne funkcje (świadczenie usług vs dostawa towarów) i w związku z tym zaspokajają dwie odrębne potrzeby Kontrahenta;
6.  Spółka kalkuluje odrębnie cenę tych świadczeń, na którą wpływ mają odrębne czynniki (w jednym z nowszych orzeczeń NSA z dnia 30 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1253/14 wskazano, że: „O możliwości rozłącznego traktowania poszczególnych czynności wykonywanych w ramach przedmiotowej usługi może świadczyć także złożony sposób kalkulacji wynagrodzenia. Nieracjonalnym byłoby bowiem twierdzenie, że z jednej strony wydzielenie poszczególnych czynności dla celów podatkowych staje się niemożliwe lub przybiera sztuczny charakter, natomiast nic nie stoi na przeszkodzie dokonaniu takiego podziału dla celów kalkulacji wynagrodzenia”).

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach (przytoczono tylko przykładowo nowsze), których sygnatury zamieszczono poniżej:

*   2461-IBPP2.4512.42.2017.2.WN (z dnia 25 kwietnia 2017 r.),
*   0461-ITPP3.4512.150.2017.1.AB (z dnia 11 kwietnia 2017 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Natomiast, transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN - podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawiera z Kontrahentem dwa rodzaje umów, tj. Umowy o instalacje oraz Umowy o dostawy agregatów. Przedmiotem Umów o instalacje jest montaż i uruchomienie instalacji chłodniczej, w tym niezbędnych materiałów do połączenia z meblami chłodniczymi dostarczonymi przez Zamawiającego, zgodnie z własną specyfikacją wraz z dopełnieniem wszelkich wymogów technicznych (w tym wymogów inwestora), w lokalizacjach wskazanych przez Zamawiającego, według każdorazowych zamówień inwestora. W ramach tych umów Wykonawca wykonuje nie tylko usługi ale także zabezpiecza niezbędne materiały (rury, kable, zawory) inne niż agregaty chłodnicze.

Z kolei przedmiotem Umów o dostawy agregatów jest wykonanie kompletnej dostawy (przeniesie prawa własności) urządzeń chłodniczych wraz z wyposażeniem do połączenia z instalacjami chłodniczymi dostarczonymi przez Zamawiającego, zgodnie z własną specyfikacją wraz z dopełnieniem wszelkich wymogów technicznych (w tym wymogów inwestora) - za wynagrodzeniem. Przedmiotem dostawy są zasadniczo agregaty chłodnicze. Świadczenia na podstawie Umowy o instalacje oraz Umowy o dostawy agregatów są dokumentowane niezależnie, w postaci odrębnych faktur, wystawianych przez Spółkę na Kontrahenta. Spółka otrzymuje od Kontrahenta także odrębne wynagrodzenie z tych ww. tytułów. Niemniej jednak może zdarzyć się taka sytuacja, że Spółka będzie wykonywała czynności na podstawie Umowy o instalacje w tej samej lokalizacji wskazanej przez Zmawiającego, w której będzie instalowany przez nią agregat będący uprzednio przedmiotem dostawy do Zamawiającego na podstawie Umowy o dostawy agregatów. Może zdarzyć się taka sytuacja, że w danym miesiącu (okresie rozliczeniowym) Spółka dokona jedynie dostawy agregatów (na podstawie Umowy o dostawy agregatów) do Kontrahenta lub jedynie wykona usługi instancyjne (na podstawie Umowy o instalacje).

Zarówno Wnioskodawca jak również Kontrahent są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Świadczenia na podstawie Umowy o instalacje Wnioskodawca zaklasyfikował do grupowania PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” (poz. 25 załącznika nr 14 do ustawy o VAT).

Natomiast świadczenia realizowane w ramach Umowy o dostawy agregatów Wnioskodawca zaklasyfikował do grupowania PKWiU 28.25.13.0 „Urządzenia chłodnicze lub zamrażające i pompy cieplne, z wyłączeniem urządzeń przeznaczonych dla gospodarstw domowych”.

W tak przedstawionych okolicznościach sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości dotyczące opodatkowania świadczeń realizowanych na podstawie Umowy o instalacje oraz Umowy o dostawy agregatów.

Wnioskodawca wskazał, że realizuje na rzecz Kontrahentów dwie odrębne umowy, z których jedna dotyczy montażu i uruchomienia instalacji chłodniczej, w tym niezbędnych materiałów do połączenia z meblami chłodniczymi dostarczonymi przez Zamawiającego (Umowa o instalacje) natomiast druga dotyczy wykonania kompletnej dostawy urządzeń chłodniczych (najczęściej agregatów chłodniczych) wraz z wyposażeniem do połączenia z instalacjami chłodniczymi dostarczonymi przez Zamawiającego (Umowa o dostawy agregatów). Wnioskodawca wskazał, że może w danym miesiącu (okresie rozliczeniowym) dokonać jedynie dostawy agregatów (na podstawie Umowy o dostawy agregatów) lub wykonać jedynie usługi instancyjne (na podstawie Umowy o instalacje). Przy czym może zdarzyć się, że Spółka będzie wykonywała czynności na podstawie Umowy o instalacje w tej samej lokalizacji wskazanej przez Zamawiającego, w której będzie instalowany przez nią agregat będący uprzednio przedmiotem dostawy do Zamawiającego na podstawie Umowy o dostawy agregatów. Świadczenia będące przedmiotem niniejszego wniosku realizowane na podstawie Umowy o instalacje oraz Umowy o dostawy agregatów są przez Wnioskodawcę dokumentowane niezależnie, w postaci odrębnych faktur. Spółka otrzymuje od Kontrahenta także odrębne wynagrodzenie z tych ww. tytułów. Powyższe prowadzi do wniosku, że dostawa urządzeń chłodniczych dokonywana na podstawie Umowy o dostawy agregatów oraz usługi montażu i uruchomienia instalacji chłodniczej wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o instalacje mają charakter samoistny i są wykonywane niezależnie od siebie. Zatem czynności opisane przez Wnioskodawcę realizowane w ramach Umowy o dostawy agregatów oraz w ramach Umowy o instalacje należy opodatkowywać odrębnie według zasad właściwych dla realizowanego świadczenia.

Jak wcześniej wskazano ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku ma charakter indywidualny co oznacza, że w każdym konkretnym przypadku należy stwierdzić, czy dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy o VAT oraz czy usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę.

Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że będące przedmiotem niniejszego wniosku świadczenia, realizowane na podstawie Umowy o instalacje, należą do grupowania PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”. Zatem świadczenia te stanowią usługi wskazane przez ustawodawcę pod poz. 25 załącznika nr 14 do ustawy jako te, do których ma zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia. Kwestią do ustalenia pozostaje więc, czy w analizowanej sprawie Wnioskodawca działa jako podwykonawca.

Z treści wniosku wynika, że inwestor zleca Kontrahentowi wykonanie usługi instalacyjnej. Następnie Kontrahent zleca wykonanie tych prac Spółce. Zatem w analizowanym przypadku Wnioskodawca działa względem Kontrahenta w charakterze podwykonawcy, o którym mowa art. 17 ust. 1h ustawy.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca będący podatnikiem, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy wykonuje usługi wskazane pod poz. 25 załącznika nr 14 do ustawy na rzecz zarejestrowanego czynnego podatnika VAT, działając jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy, to tym samym w analizowanej sprawie spełnione są przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. Zatem Wnioskodawca słusznie rozpoznał, że świadczenie będące przedmiotem niniejszego wniosku, realizowane na podstawie Umowy o instalacje, które Wnioskodawca klasyfikuje jako usługi należące do grupowania PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” podlegać będą opodatkowaniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Natomiast świadczenie realizowane na podstawie Umowy o dostawy agregatów Wnioskodawca zaklasyfikował do grupowania PKWiU 28.25.13.0 „Urządzenia chłodnicze lub zamrażające i pompy cieplne, z wyłączeniem urządzeń przeznaczonych dla gospodarstw domowych”. Należy wskazać, że powyższe świadczenie nie zostało wymienione przez ustawodawcę w załączniku nr 14 do ustawy. Zatem skoro realizowane przez Wnioskodawcę świadczenie nie zostało wymienione w załączniku nr 14 do ustawy jako te, do którego ma zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia, to tym samym w analizowanej sprawie nie są spełnione przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. Przepis ten ma zastosowanie bowiem jedynie w odniesieniu do usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy. W związku z powyższym będąca przedmiotem niniejszego wniosku dostawa urządzeń chłodniczych dokonywana na podstawie Umowy o dostawy agregatów nie wpisuje się w mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego realizowane są przedmiotowe świadczenia. Zatem rozliczenie podatku dla ww. świadczenia powinno nastąpić na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Należy zauważyć, że dla niektórych czynności ustawodawca przewiduje obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT. Jednak przepisy regulujące opodatkowanie podatkiem od towarów i usług nie zawierają szczególnych preferencji podatkowych, polegających na zastosowaniu zwolnienia lub obniżenia stawki podatku w odniesieniu do czynności polegających na dostawie urządzeń chłodniczych, które Wnioskodawca zakwalifikował do grupowania PKWiU 28.25.13.0 „Urządzenia chłodnicze lub zamrażające i pompy cieplne, z wyłączeniem urządzeń przeznaczonych dla gospodarstw domowych”. W konsekwencji do świadczeń realizowanych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o dostawy agregatów należy zastosować podstawową stawkę podatku w wysokości 23% w myśl art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że analiza prawidłowości klasyfikacji świadczeń będących przedmiotem niniejszego wniosku do grupowania PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” (świadczenia realizowane na podstawie Umowy o instalacje) oraz do grupowania PKWiU 28.25.13.0 „Urządzenia chłodnicze lub zamrażające i pompy cieplne, z wyłączeniem urządzeń przeznaczonych dla gospodarstw domowych” (świadczenie realizowane na podstawie Umowy o dostawy agregatów) nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Wskazać należy, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania. Tut. Organ nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów i usług do grupowania klasyfikacyjnego. W związku z powyższym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o grupowania PKWiU wskazane w złożonym wniosku. W konsekwencji, tut. Organ nie dokonywał klasyfikacji świadczeń polegających na montażu i uruchomieniu instalacji chłodniczej oraz dostaw urządzeń chłodniczych przyjmując klasyfikacje wskazane przez Wnioskodawcę. Zatem, za element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przyjęto, że świadczenie polegające na montażu i uruchomieniu instalacji chłodniczej objęte jest klasyfikacją PKWiU 43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” natomiast dostawa urządzeń chłodniczych objęta jest klasyfikacją PKWiU 28.25.13.0 „Urządzenia chłodnicze lub zamrażające i pompy cieplne, z wyłączeniem urządzeń przeznaczonych dla gospodarstw domowych”. Tym samym, kwestia uznania ww. świadczeń, tj. montażu i uruchomienia instalacji chłodniczej za roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych oraz uznania dostaw urządzeń chłodniczych za urządzenia chłodnicze lub zamrażające i pompy cieplne, z wyłączeniem urządzeń przeznaczonych dla gospodarstw domowych - nie jest objęta zakresem interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1370) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.