Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.371.2021.2.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-10
Teza: - Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT -w części dotyczącej wydatków na wynagrodzenia osób zaangażowanych w realizację Projektów B+R przypadające na ich absencję w pracy (m.in. urlop, zwolnienia chorobowe inna nieobecność) wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. wynagrodzeń, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych – jest nieprawidłowe, -w pozostałym zakresie – jest prawidłowe, - po uzyskaniu przez Wnioskodawcę statusu centrum badawczo-rozwojowego, w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 1 i 2 za prawidłowe, Spółka będzie uprawniona do rozliczania Kosztów Projektów B+R jako kosztów kwalifikowanych, zgodnie z art. 18d ust. 3a w zw. z art. 18d ust. 7 Ustawy CIT za cały rok podatkowy, w którym uzyskała status centrum badawczo-rozwojowego - jest nieprawidłowe
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; jednostka-jednostka badawczo-rozwojowa; koszt-koszty kwalifikowane; pracownik; pracownik-wydatki na rzecz pracowników; projekt-projekt badawczy; ulga; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Limit odliczenia dla podatników posiadających status centrum badawczo-rozwojowego; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Warunki skorzystania z ulgi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 3

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 lipca 2021 r. (data wpływu 26 lipca 2021 r.), uzupełnionym 15 października 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

\- działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym zarówno do 30 września 2018 r. jak i od 1 października 2018 roku, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT - **jest prawidłowe**,

\- Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT

\- w części dotyczącej wydatków na wynagrodzenia osób zaangażowanych w realizację Projektów B+R przypadające na ich absencję w pracy (m.in. urlop, zwolnienia chorobowe inna nieobecność) wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. wynagrodzeń, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych – **jest nieprawidłowe**,

\- w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe**,

\- po uzyskaniu przez Wnioskodawcę statusu centrum badawczo-rozwojowego, w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 1 i 2 za prawidłowe, Spółka będzie uprawniona do rozliczania Kosztów Projektów B+R jako kosztów kwalifikowanych, zgodnie z art. 18d ust. 3a w zw. z art. 18d ust. 7 Ustawy CIT za cały rok podatkowy, w którym uzyskała status centrum badawczo-rozwojowego - **jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 26 lipca 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 27 września 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.371.2021.1.JKU wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 15 października 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:**

X Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) to spółka specjalizująca się w szeroko rozumianej inżynierii. Wnioskodawca opracowuje i dostarcza rozwiązania w zakresie m.in. inżynierii mechanicznej, budownictwa, automatyki, elektryki, sprzętu i oprogramowania, a także dokumentacji technicznej. Taki profil Spółki znajduje odzwierciedlenie w określonym w umowie Spółki przedmiocie działalności, obejmującym między innymi:

\- działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne;

\- działalność w zakresie specjalistycznego projektowania;

\- badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych

\- działalność związana z oprogramowaniem.

Spółka jest częścią międzynarodowej grupy (dalej: „Grupa”). Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865, ze zm., dalej: „Ustawa CIT”). Spółka uzyskuje przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych.

W celu realizacji prac Spółka zatrudnia osoby w oparciu o umowę o pracę oraz umowę zlecenie (dalej: „Pracownicy”). Pracownicy posiadają kompetencje, doświadczenie i wykształcenie niezbędne do realizacji działalności Spółki. Kadra pracownicza Wnioskodawcy składa się z inżynierów: mechaników, programistów, elektryków i automatyków, a także projektantów przemysłowych i konsultantów branżowych.

Niektóre z projektów realizowanych przez Spółkę wiążą się z wykonywaniem działań cechujących się bardzo wysokim stopniem twórczości i innowacyjności (dalej: „Projekty B+R”). Stosując wewnętrzne wytyczne i procedury, Wnioskodawca dokonuje oceny i kwalifikacji, które z realizowanych przez niego projektów stanowią Projekty B+R.

Spółka tworzy wysokiej jakości innowacyjne rozwiązania techniczne w postaci prototypów maszyn/urządzeń, koncepcji, technologii, projekty techniczne oraz oprogramowania, a także świadczy specjalistyczne usługi w zakresie wskazanym w PKD Spółki (dalej: „Produkt”, „Produkty”) dla prowadzących działalność w różnych sektorach gospodarczych, działających zarówno w Polsce jak i za granicą (dalej: „Klient”, „Klienci”). Poniżej niektóre z branż, w których prowadzą działalność Klienci Spółki, dla których Spółka realizuje Projekty B+R:

\- energia odnawialna (energetyka wiatrowa oraz paliwa alternatywne);

\- przemysł naftowy i gazowy;

\- motoryzacja;

\- produkcja żywności;

\- obrona, przemysł lotniczy i bezpieczeństwo,

\- przemysł metalurgiczny;

\- oprzyrządowanie elektroniczne;

\- przemysł cementowy;

\- rolnictwo.

Opracowywane i dostarczane przez Spółkę Produkty powstające w ramach Projektów B+R, wykorzystywane są przez Klientów w takich obszarach jak:

\- zintegrowane technologie Al - sztuczna inteligencja (ang. artificial intelligence), AR - rzeczywistość rozszerzona (ang. augmented reality), VR - rzeczywistość wirtualna (ang. virtual reality);

\- robotyka;

\- automatyzacja produkcji;

\- optymalizacja produkcji;

\- technologia wizyjna;

\- zautomatyzowany montaż;

\- procesy pakowania.

Opracowywane przez Wnioskodawcę Produkty bazują na najnowszych technologiach oraz własnych, innowacyjnych rozwiązaniach Spółki. Przy niektórych Projektach B+R Spółka działa w modelu tzw. outsourcingu projektowego, tj. realizuje kompleksowe zadania definiowane przez Klientów, wykorzystując do tego Pracowników. Spółka w większości przypadków jest odpowiedzialna za zarządzanie Projektem B+R i dostarczenie finalnych Produktów. Działania Spółki obejmują kompleksową realizację Projektu B+R - od stworzenia koncepcji, poprzez projektowanie prototypów rozwiązań, aż po ich realizację - dostarczenie Produktu.

Do Produktów Spółki, które powstają w ramach realizacji Projektów B+R, zaliczyć można m.in.:

\- zrobotyzowane linie produkcyjne wykorzystywane do pakowania komponentów;

\- sprzęt oraz maszyny specjalnego zastosowania służące do montażu turbin wiatrowych lub ich podzespołów;

\- uchwyty wsporcze/montażowe do podmodułów turbin;

\- urządzenia w zakresie automatyzacji procesów ręcznego montażu, np. dokręcania śrub, ustawiania elementów;

\- indywidualnie projektowany sprzęt do produkcji turbin lub ich podzespołów;

\- urządzenia dźwigowe przeznaczone do turbin/platform/komponentów;

\- konstrukcje i wyposażenie do transportu/montażu łopat, wieży, piasty, gondoli lub innych komponentów turbin;

\- stoły testowe;

\- technologie;

\- oprogramowanie (m.in. aplikacje mobilne, oprogramowania do prototypów maszyn).

W zakresie realizacji Projektów B+R istotne jest to, że Klient bierze czynny udział w projekcie (tj. nadzoruje postęp prac), natomiast nie przedstawia on gotowych rozwiązań, które mogłyby pomóc Spółce w opracowaniu finalnego Produktu. Klient ma jedynie wgląd do przebiegu Projektu B+R oraz postępu prac nad Projektem B+R. Innymi słowy, Klient nie dostarcza Spółce rozwiązań związanych z realizacją Projektu B+R. Opracowanie koncepcji oraz rozwiązania pozostaje w gestii Spółki.

Wynikiem prac w Projektach B+R jest każdorazowo innowacyjny Produkt, tj. prototyp maszyny lub koncepcja lub technologia lub oprogramowanie.

Poniżej przedstawiony został przykład realizacji Projektu B+R w zakresie opracowania i tworzenia prototypu maszyny dla Klienta.

Cały proces realizacji Projektu B+R rozpoczyna się od poszukiwania Klienta przez dział sprzedaży (dalej: „Dział Sprzedaży”) lub otrzymania zlecenia od Klienta. Dział Sprzedaży prowadzi rozmowy z potencjalnymi Klientami o problemach i identyfikuje ich potrzeby. W skład Działu Sprzedaży wchodzą osoby z wykształceniem technicznym, co pozwala im na wstępną ocenę potencjału oraz możliwości wykonania zlecenia dla danego Klienta.

Następnie, po wstępnym zidentyfikowaniu przez Dział Sprzedaży potrzeb Klienta, bądź zgłoszeniu się przez Klienta bezpośrednio do Spółki z problemem, kierownik Działu Zarządzania Projektami (dalej: „Kierownik”) deleguje menadżera projektu do danego zlecenia w celu przygotowania oferty wraz z kosztorysem. Menadżer projektu tworzy wówczas zespół projektowy, który następnie przygotowuje kosztorys wraz z ofertą. Następnie tak przygotowana oferta jest przekazywane Klientowi.

Przy niektórych Projektach B+R Klient życzy sobie, aby Wnioskodawca przedstawił wstępną koncepcję rozwiązania danego problemu. Wówczas Pracownicy przypisani do danego zespołu projektowego (dalej: „Zespół”) przeprowadzają wstępne analizy wykonalności oraz opracowują wstępną koncepcję realizacji Projektu B+R. Tak przygotowana koncepcja jest przekazywana do Klienta wraz z wyceną. W przypadku akceptacji przez Klienta oferty, Wnioskodawca rozpoczyna prace nad realizacją Projektu.

Na początku odbywa się spotkanie Zespołu. W przypadku opracowania koncepcji rozwiązania problemu na etapie ofertowania, Zespół dzieli się obowiązkami i rozpoczyna realizację Projektu B+R. W przypadku braku opracowanej koncepcji, Zespół przeprowadza spotkania zespołowe, podczas których Pracownicy dzielą się swoimi przemyśleniami aż do momentu wspólnego opracowania potencjalnego rozwiązania.

Następnie, Spółka testuje założenia koncepcji za pomocą specjalistycznych programów komputerowych, głównie polegających na przeprowadzeniu symulacji Produktu. Nierzadko na tym etapie powstaje również fizyczny prototyp maszyny, który wykorzystywany jest do dalszej realizacji Projektu B+R.

Po opracowaniu koncepcji tworzony jest projekt techniczny prototypu maszyny. Na podstawie projektu technicznego projektowane są części mechaniczne oraz automatyka. Część materiałów, niezbędnych do zaprojektowania i stworzenia prototypu maszyny, Spółka nabywa jako gotowe materiały, dostępne na rynku, od zewnętrznych dostawców. Z kolei niektóre z części/materiały są produkowane na specjalne zamówienia i zgodnie z dokumentacją techniczną Spółki, przez zewnętrznych dostawców. Po pozyskaniu wszystkich niezbędnych materiałów, komponentów, składowych, części i narzędzi, Pracownicy fizycznie budują prototyp maszyny. W następnym kroku dokonywane są poprawki oraz Pracownicy przeprowadzają testy na maszynie. W zależności od Projektu B+R, w niektórych przypadkach Spółka przeprowadza również produkcję próbną na danym prototypie maszyny (tzw. pierwsze próby rozruchowe). Pozwala to na pełną weryfikację prototypu maszyny w warunkach, w jakich będzie wykorzystywana docelowo. Ewentualne błędy które zostaną wykryte na tym etapie są poprawiane przez Zespół Na tym etapie kończy się realizacja Projektu B+R. Po jego zakończeniu, Produkt jest wysyłany do Klienta lub zespół wdrożeniowy instaluje maszynę w miejscu wyznaczonym przez Klienta.

Powyższy przykład dotyczy realizacji Projektu B+R z zakresu opracowania i budowy prototypu maszyny. W zależności od tego, czym jest Produkt powstający w ramach Projektu B+R, przebieg realizacji Projektu B+R może się różnić, niemniej jednak realizacja wszystkich Projektów B+R cechuje się wysokim stopniem innowacyjności i twórczości.

Spółka realizuje także Projekty B+R na zlecenia podmiotów z Grupy lub we współpracy z podmiotami z Grupy. W takich przypadkach, realizacja Projektów B+R przez Spółkę odbywa się w zbliżony sposób jak w przypadku realizacji Projektów B+R dla bezpośrednich Klientów Spółka (tzn. dla projektów, które nie są realizowane z podmiotami z Grupy). Pracownicy Spółki, przy realizacji tego typu Projektów B+R, podejmują takie same czynności jak w przypadku realizacji Projektu B+R dla bezpośredniego Klienta.

Wartym podkreślenia jest również to, że Spółka rozpoczyna realizację niektórych Projektów B+R z własnej inicjatywy, tzn. bez zlecenia od Klienta, opracowuje Produkt, który potencjalnie będzie mogła skomercjalizować w przyszłości. Realizacja Projektów B+R z inicjatywy Spółki przyczynia się także do powstania rozwiązań, które będą mogły zostać wykorzystane przez Spółkę w przyszłości, w realizacji Projektów B+R oraz innych projektów. Co więcej, Produkty powstające w ramach Projektów B+R realizowanych z inicjatywy Spółki mogą być wykorzystywane w postępowaniach przetargowych, co może przyczynić się do zdobycia nowych Klientów.

W toku realizacji Projektów B+R, Pracownicy Spółki przeprowadzają m.in. następujące czynności:

\- projektowanie koncepcyjne/prototypowe;

\- opracowanie technologii;

\- tworzenie modeli;

\- projektowanie 3D;

\- przeprowadzanie analiz MES;

\- projektowanie detaliczne;

\- wykonywanie obliczeń statycznych/dynamicznych/ciśnieniowych;

\- tworzenie projektów technicznych (w tym dokumentacji wykonawczej);

\- przeprowadzania obliczeń długości życia produktu za pomocą analiz zmęczeniowych;

\- programowanie;

\- przeprowadzanie testów na poszczególnych etapach tworzenia prototypu.

Jako przykłady realizowanych Projektów B+R Wnioskodawca wskazuje:

\- Projektowanie drona bezzałogowego ukierunkowanego na branżę morską. Wydłużony czas lotu, zwiększony udźwig oraz specjalne czujniki pozwalają na wykorzystywanie drona do różnych celów, m.in. różnego rodzaju inspekcje, dostarczanie części czy elementów wyposażenia pierwszej pomocy.

\- Projektowanie nowoczesnych generatorów oraz zespołów napędowych używanych w nowych platformach turbin wiatrowych. Generatory cechują się zwiększoną wydajnością oraz żywotnością.

\- Projektowanie stanowisk obsługowo-montażowych dla nowych generacji piast i łopat turbin wiatrowych. Klient planuje wykorzystać innowacyjne rozwiązania do usprawnienia oraz przyspieszenia montażu wyżej wymienionych elementów co znacznie obniży jego koszt produkcji.

\- Opracowanie koncepcyjnej linii do hodowli organizmów żywych. Linia zawiera m.in. moduł do karmienia, który dostosowany jest do różnych etapów życia organizmów. Rozbudowane algorytmy wizyjne analizują zapotrzebowanie organizmów na pokarm i jego dozowanie, a także monitorują ich kondycję zdrowotną oraz wzrost.

\- Opracowanie automatycznego stanowiska do poboru próbek paliw alternatywnych z naczep samochodowych. Celem jest uniezależnienie oraz ujednolicenie jakości pobranych próbek od subiektywnego poboru dokonywanego przez operatora.

\- System dozowania paliw alternatywnych RDF (Refused Derived Fuels) do palnika głównego oraz wieży wymiennika jako substytut kaloryczny obecnie używanego miału węglowego.

Spółka zamierza wystąpić do Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z wnioskiem o nadanie statusu Centrum Badawczo-Rozwojowego, ponieważ w ubiegłym roku obrotowym spełniła warunki, umożliwiające ubieganie się o nadanie ww. statusu.

Reasumując, Wnioskodawca zauważa, że realizowane Projekty B+R:

1\. są prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii wskazanej we wcześniejszej części wniosku przez Pracowników, posiadających wiedzę, niezbędne doświadczenie oraz specjalistyczne wykształcenie zawodowe;

2\. są dokumentowane w ewidencji Wnioskodawcy;

3\. mają na celu tworzenie innowacyjnego rozwiązania.

Dodatkowo Wnioskodawca:

\- będzie prowadzić działalność w zakresie opisanym powyżej również w przyszłości;

\- nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia;

\- w przypadku uznania przez tutejszy organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy w zakresie prawa do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za prawidłowe, wykaże koszty kwalifikowane poniesione na realizację Projektów B+R w zeznaniach podatkowych składanych za poszczególne lata podatkowe. Koszty kwalifikowane, wykazane w zeznaniu podatkowym za dany rok podatkowy, będą jednocześnie stanowiły koszt uzyskania przychodu w tym roku podatkowym;

\- prowadzi i będzie prowadzić ewidencję zgodnie z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT oraz zgodnie z art. 24e Ustawy CIT, pozwalającą wyodrębnić koszty oraz przychody działalności w zakresie opisanym powyżej;

\- nie posiada/nie posiadał statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej, niemniej jednak, jak zostało wskazane powyżej, Spółka zamierza wystąpić z wnioskiem o nadanie ww. statusu;

\- nie otrzymał/nie otrzymuje zwrotu w jakiejkolwiek formie kosztów poniesionych na realizację Projektów B+R;

\- nie korzysta/nie będzie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy CIT.

W odniesieniu do opisanych powyżej Projektów B+R, Wnioskodawca wskazuje, że do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, związanych z realizowanymi Projektami B+R, Spółka zalicza następujące wydatki (dalej: „Kosztami Projektów B+R”):

1\. Wynagrodzenia przeznaczone dla Pracowników biorących udział w realizacji Projektów B+R posiadających specjalistyczną wiedzę, kompetencje oraz doświadczenie, umożliwiające prowadzenie Projektów B+R. Prowadzona przez Pracowników ewidencja czasu pracy dostarcza informacji o tym, którzy pracownicy byli zaangażowani w realizację Projektu B+R oraz jakie czynności realizowali.

2\. Koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

3\. Koszty materiałów wykorzystywanych przy pracy nad realizacją danego Projektu B+R.

Tytułem uzupełnienia, Wnioskodawca, pismem z 11 października 2021 r., wskazał, że działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością o charakterze twórczym, obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny (tj. metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prowadzona działalność nie obejmuje badań naukowych. Działalność Wnioskodawcy, będąca przedmiotem Wniosku, obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odpisy amortyzacyjne, które stanowią Koszty Projektów B+R, nie są/nie będą dokonywane od środków trwałych i/lub wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych w prowadzonej działalności będącej przedmiotem Wniosku. Są to środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, które Wnioskodawca wykorzystuje do realizacji Projektów B+R. Przez „koszty materiałów wykorzystywane przy pracy nad realizacją danego Projektu B+R” należy rozumieć wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie materiałów, które następnie zostają wykorzystane do zrealizowania Projektu B+R, m.in. budowy prototypu maszyny. Do tych kosztów Wnioskodawca zalicza/zamierza zaliczać wydatki poniesione na nabycie następujących materiałów, które są wykorzystywane do tworzenia prototypów maszyn/urządzeń: części/elementy ram maszyn/urządzeń, sensory, przenośniki, siłowniki, pompy, kamery wizyjne, panele sterowania, sterowniki, bezpieczniki, napędy, silniki, prowadnice, łożyska.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że ze względu na różnorodność prototypów maszyn/urządzeń, które produkuje i tworzy, w przyszłości mogą wystąpić wydatki na nabycie innych materiałów, które nie zostały wymienione powyżej. W każdym przypadku będą to jednak materiały, które będą wykorzystywane przy realizacji Projektów B+R, a ich nabycie będzie rozpoznawane przez Wnioskodawcę jako nabycie materiałów.

Wskazane w treści wniosku wydatki: wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz osób współpracujących na podstawie umów zlecenia, stanowią należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.) lub z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W skład ww. wynagrodzeń wchodzą i będą wchodzić: wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Projektów B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu. 

Wnioskodawca wskazuje, że do Kosztów Projektów B+R nie są/nie będą zaliczane wynagrodzenia osób zaangażowanych w realizację Projektów B+R przypadające na ich absencję w pracy (m.in. urlop, zwolnienia chorobowe inna nieobecność).

Zakres Wniosku dotyczy lat 2018-2021 oraz lat kolejnych. Przedstawiona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie Projektów B+R była/jest realizowana w latach 2018-2021 (stan faktyczny) oraz będzie realizowana także w przyszłości (zdarzenie przyszłe). Koszty realizacji prowadzonych Projektów B+R wskazanych w treści Wniosku, Wnioskodawca pokrywa ze środków własnych i nie zostały/nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym zarówno do 30 września 2018 r. jak i od 1 października 2018 roku, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT?

2\. Czy Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT?

3\. Czy po uzyskaniu przez Wnioskodawcę statusu centrum badawczo-rozwojowego, w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 1 i 2 za prawidłowe, Spółka będzie uprawniona do rozliczania Kosztów Projektów B+R jako kosztów kwalifikowanych, zgodnie z art. 18d ust. 3a w zw. z art. 18d ust. 7 Ustawy CIT za cały rok podatkowy, w którym uzyskała status centrum badawczo-rozwojowego?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

1\. Działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym zarówno do 30 września 2018 r., jak i od 1 października 2018 roku, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT.

2\. Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT.

3\. Po uzyskaniu przez Wnioskodawcę statusu centrum badawczo-rozwojowego, w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 1 i 2 za prawidłowe, Spółka będzie uprawniona do rozliczania Kosztów Projektów B+R jako kosztów kwalifikowanych, zgodnie z art. 18d ust. 3a w zw. z art. 18d ust. 7 Ustawy CIT za cały rok podatkowy, w którym uzyskała status centrum badawczo-rozwojowego.

Uzasadnienie

Ad. 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Definicję działalności „badawczo-rozwojowej” zawarto w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, z którego wynika, że termin „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego, prace realizowane przez Spółkę mają charakter twórczy ze względu na cel ich przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowych rozwiązań w zakresie prowadzonej działalności, uwzględniając zmienne czynniki takie jak choćby odmienne wymagania stawiane przez Klientów przy każdorazowej realizacji Projektów B+R. Prace realizowane przez Pracowników mają charakter twórczy, oryginalny i indywidualny i są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań oraz koncepcji, które są wykorzystywane do opracowywania innowacyjnych rozwiązań technicznych w postaci prototypów maszyn/urządzeń, koncepcji, technologii, projektów technicznych oraz oprogramowania jak zostało to przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r. to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Natomiast, od 1 października 2018 r. w art. 4a pkt 28 wskazano, że „prace rozwojowe” są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (na podstawie art. 4 ust. 3 Ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce).

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 Ustawy CIT).

Stosownie do art. 18d ust. 7 Ustawy CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

\- w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

\- w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

\- w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

W myśl art. 18d ust. 8 Ustawy CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Odnosząc powyższe do Projektów B+R realizowanych przez Spółkę należy zauważyć, że wszystkie Projekty B+R:

\- dotyczą opracowywania nowych rozwiązań technologicznych i produktowych lub wprowadzania zmian do już wcześniej stosowanych technologii, nie są to również rutynowe bądź okresowe zmiany;

\- są prowadzone w sposób systematyczny, według określonego harmonogramu oraz planu nakreślonego przez Pracowników oraz osoby nadzorujące dany projekt;

\- mają charakter twórczy, gdyż działania Pracowników nakierowane są na stworzenie nowego Produktu;

\- są realizowane przez Pracowników posiadających specjalistyczną wiedzę, niezbędną do realizacji Projektów B+R.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki podejmowane przez nią Projekty B+R spełniają definicję „prac rozwojowych” w rozumieniu art. 4a pkt 26 i pkt 28, w brzmieniu obowiązującym zarówno do 30 września 2018 r., jak i od 1 października 2018 r.

Dodatkowo, Spółka zauważa, że analizując zaprezentowane typowe procesy związane z opracowywaniem/tworzeniem Produktów, Spółka:

\- samodzielnie opracowuje innowacyjne rozwiązania, przy czym Klienci mają wgląd do przebiegu prac, jednak nie przedstawiają gotowych rozwiązań;

\- musi uzyskać (wypracować samodzielnie) odpowiednią wiedzę technologiczną przed przystąpieniem do realizacji Projektów B+R (tj. wstępna analiza projektu);

\- poszukuje nowych zastosowań dla wiedzy z uwzględnieniem celów i założeń podanych przez Klienta;

\- weryfikuje finalny Produkt z oczekiwaniami Klienta.

Mając powyższe na względzie, Spółka opracowuje rozwiązanie technologiczne/produktowe od samego początku, bez pomocy ze strony Klienta. Tym samym, nie jest to „odtwórcze” zajęcie, które nie kwalifikowałoby się do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

Spółka jest więc właścicielem procesu przy realizacji prac rozwojowych, ponieważ odpowiada za jego opracowanie począwszy od idei, aż po dostarczenie Klientowi Produktu.

Realizowana przez Wnioskodawcę działalność wypełnia znamiona prac rozwojowych zawarte w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT (odwołującej się do art. 4 ust. 3 Ustawy o szkolnictwie wyższym). Przepis ten odmawia uznania za prace rozwojowe działalności dotyczącej wprowadzania zmian rutynowych i okresowych. Ustawa CIT nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Takie podejście odnajdujemy m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 listopada 2017 r. o sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.352.2017.2.MST, który w swoim piśmie przywołuje znaczenie ze „Słownika języka polskiego PWN pod red. W Doroszewskiego” (http://sjp pwn.pl) stanowiąc, że poprzez słowo „rutynowy” należy rozumieć: „wykonywany często i niemal automatycznie” i „wykonywany według utartych schematów”.

W przypadku Spółki nie mamy do czynienia zatem z działaniami wykonywanymi automatycznie i „według utartych schematów”. Istotą natomiast jest wysiłek intelektualny i technologiczny oraz twórczy wkład Spółki w tworzenie nowych innowacyjnych rozwiązań. Realizowane Projekty B+R mają niewątpliwie charakter twórczy, a ich wprowadzenie wymaga od Wnioskodawcy innowacji i ciągłego opracowywania nowych koncepcji, co jest przeciwnością działań wykonywanych w sposób rutynowy.

W przepisach nie znajdziemy również definicji słowa „okresowy”. Podobnie jak powyżej należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia. Słownik Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „okresowy”: „powtarzający się, występujący co pewien czas” oraz „dotyczący danego okresu”. Na podstawie przedstawionej definicji, znaczenie słowa „okresowy” sugeruje, że chodzi o podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających Z tego wynika zatem, że przedstawiona działalność Spółki nie wypełnia znamion okresowości. Niezależnie od faktu, że w prowadzonych przez Spółkę Projektach B+R nie sposób znaleźć spełnienia powyżej przywołanych przesłanek, należy zaznaczyć również, że wyłączeniu podlegać będzie działalność spełniająca obie przesłanki jednocześnie, dlatego wystąpienie tylko jednej z nich, nie może skutkować brakiem możliwości skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Projekty B+R są prowadzone przez Spółkę w sposób systematyczny. Świadczy o tym jasny i etapowy przebieg prac, taki jak przedstawiono w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Należy więc zauważyć, że cały cykl - od przyjęcia zapytania ofertowego aż do opracowania Produktu - stanowi nierozerwalny ciąg prac, bowiem między poszczególnymi fazami działań Spółki istnieje wyraźny związek; tworzą one spójny, systematyczny proces pozwalający na realizację Projektów B+R. Ukończenie Projektu B+R nie byłoby bowiem możliwe bez poszczególnych etapów/faz prac, m.in.: opracowania koncepcji, przeprowadzenia symulacji, przeprowadzenia testów. W konsekwencji, między fazami procesu istnieje ścisła zależność i związek przyczynowo-skutkowy, co wskazuje na spełnienie warunku „systematyczności” z definicji zawartej w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

Reasumując, realizowane przez Spółkę Projekty B+R wpisują się w definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w Ustawie CIT, ponieważ mają charakter twórczy, są prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów, przez Pracowników posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Realizowane przez Spółkę Projekty B+R dążą do stworzenia całkowicie nowych rozwiązań technologicznych/produktowych oraz nie są prowadzone w sposób rutynowy oraz okresowy. Zostały więc spełnione wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 4a pkt 26 i pkt 28 Ustawy CIT, co w rezultacie uprawnia Spółkę do skorzystania z preferencji podatkowych zawartych w art. 18d Ustawy CIT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych odnoszących się do branży, w której działa Wnioskodawca. Dla potwierdzenia, Spółka przywołuje fragmenty następujących interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

\- z 27 maja 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.89.2020.1.BM, w której za prawidłowe zostało uznane stanowisko wnioskodawcy w zakresie projektowania oraz budowania maszyn: „Reasumując, realizowane projekty z obszarów B+R wpisują się w definicję prac badawczo-rozwojowych zawartą w ustawie CIT, ponieważ mają charakter twórczy, nie wprowadzają zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, są prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów i wytycznych, przez Pracowników posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Realizowane przez Spółkę projekty z obszarów B+R dążą do stworzenia czegoś innowacyjnego, ulepszenia procesu produkcyjnego wpływającego na finalną efektywność procesów produkcyjnych bądź niezbędnego do walidacji danego procesu Bez znaczenia pozostaje również przy tym fakt, że produkt jest wykonywany na zlecenie Klienta, bowiem Spółka nie otrzymuje żadnych informacji bądź wstępnych założeń dot. finalnego produktu Spółka otrzymuje jedynie parametry wyjściowe, jakie musi uzyskać”.

\- z 1 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.185.2019.2.BM, w której wnioskodawca pytał o możliwość ujęcia do kosztów kwalifikowanych wydatków poniesionych na opracowywanie nowej technologii: „W ocenie tut Organu, realizowane przez Spółkę Prace B+R w ramach LBR, są działaniami podejmowanymi w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań Zatem, realizowane przez Spółkę działania spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 uCIT.”

\- z 15 lipca 2019 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.232.2019.1.WM, w której za prawidłowe zostało uznane stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie: „Reasumując, realizowane projekty wpisują się w definicje prac badawczo-rozwojowych zawartą w Ustawie PIT, ponieważ mają charakter twórczy, nie wprowadzają zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, są prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów i wytycznych, przez Pracowników posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Realizowane przez Wnioskodawcę projekty z obszaru Zlecenia dążą do stworzenia całkowicie nowej Formy oraz Maszyn, natomiast z obszaru Optymalizacje do ulepszenia procesu produkcyjnego wpływającego na finalną efektywność procesów produkcyjnych Bez znaczenia pozostaje więc to, że produkt jest wykonywany na zlecenie Klienta, bowiem Wnioskodawca nie otrzymuje żadnych informacji bądź wstępnych założeń dot. Formy Wnioskodawca otrzymuje jedynie parametry Elementu, pod który dana Forma ma być stworzona. Zostały więc spełnione wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 5a pkt 38 i pkt 40 Ustawy PIT W rezultacie uprawnia to Wnioskodawcę do skorzystania z preferencji podatkowych zawartych w art. 26e Ustawy PIT.”

\- 5 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.346.2018.2.JS, w której organ w zbliżonym stanie faktycznym (spółka zajmuje się projektowaniem i produkcją maszyn w pełni zindywidualizowanych oraz dostosowanych do urządzeń oraz potrzeb klienta za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy odnośnie prac związanych z maszynami: „W konsekwencji należy wskazać, że omawiany proces technologiczny charakteryzuje się wszelkimi cechami, jakie spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w Podręczniku Frascati 2015 (OECD (2015), Frascati Manuał 2015: Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development, The Measurement of Scientific, Technological and lnnovation ActMties, OECD Publishing, Parts DOI: http://dxdoi.org/10 1787/9789264239012-en) Posiada on bowiem przymiot nowości (innowacyjności), kreatywności, niepewności co do osiągnięcia zamierzonego rezultatu, systematyczności (planowania budżetu) a także jego rezultaty mogą być przeniesione na inne podmioty (np. w formie dokumentacji sporządzonej podczas prowadzonych analiz), bądź nadają się one do wykorzystania w procesie produkcji.”

\- z 4 grudnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.501.2018.2.RR, gdzie wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na przeprowadzaniu badań, wprowadzaniu modyfikacji oraz realizacji zleceń Klientów, stanowisko wnioskodawcy odnoszące się do możliwości zakwalifikowania poniesionych kosztów jako koszty kwalifikowane zostało uznane za prawidłowe: „Wnioskodawca podkreśla, że prace, które mają miejsce w realizowanych przez Spółkę projektach badawczo-rozwojowych nie stanowią prac rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów są to innowacyjne rozwiązania, których powstanie proponują, tworzą oraz testują pracownicy Działu Rozwoju Produktów oraz innych jednostek organizacyjnych Spółki na podstawie przeglądu otoczenia rynkowego i zidentyfikowanych potrzeb konsumentów oraz przedstawionych wymagań Klientów co do poszczególnych projektów”.

\- z 25 października 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.355.2019.2.JKT, w której w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność polegającą m in na projektowaniu i tworzeniu form wtryskowych. Organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że realizowana przez niego działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z powyższym, podejmowane przez Spółkę działania w trakcie realizacji Projektów B+R spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej wskazaną w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, gdyż:

\- podejmowane przez Wnioskodawcę działania w celu realizacji Projektów B+R stanowią prace rozwojowe;

\- prace podejmowane w ramach realizacji Projektów B+R są twórcze i nie mają odtwórczego charakteru;

\- prace realizowane w ramach realizacji Projektów B+R prowadzone są w systematyczny sposób - działalność Wnioskodawcy w tym zakresie prowadzona jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Ponadto Spółka podejmuje działania w ramach realizacji Projektów B+R w sposób ciągły, stały i nieokazjonalny, czego dowodem jest planowana realizacja poszczególnych etapów Projektów B+R;

\- działania podejmowane przez Spółkę w ramach realizacji Projektów B+R nie stanowią prac związanych z wprowadzaniem zmian rutynowych i okresowych;

\- czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji Projektów B+R stanowią działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe (co zostało wskazane powyżej) podejmowaną w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosować - realizując Projekty B+R Spółka rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać zarówno w ramach bieżących Projektów B+R, jak również w ramach przyszłych projektów.

Ad. 2.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 Ustawy CIT za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3\. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, stosownie do art. 18d ust. 3 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 Ustawa CIT).

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych wart 16 ust. 1.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne, co do zasady, w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast, w przypadku pośrednich kosztów uzyskania przychodów, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4g Ustawy CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Zgodnie z art. 15 ust. 4h Ustawy CIT, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1\. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;

2\. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d Ustawy CIT.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 Ustawy CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z brzmieniem art. 16b ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

a) produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz

b) techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz

c) z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii,

\- zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W stosunku do kosztów prac rozwojowych ustawodawca zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania tych kosztów na cele podatkowe. W myśl art. 15 ust. 4a Ustawy CIT, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:

1\. w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo

2\. jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo

3\. poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

W świetle przywołanych regulacji należy stwierdzić, że aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

\- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy CIT;

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 Ustawy o CIT;

\- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 b Ustawy CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej;

\- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;

\- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w Ustawie CIT;

\- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Przenosząc wyżej przytoczone przepisy oraz warunki, które musi spełnić podatnik, aby być uprawnionym do skorzystania z ulgi podatkowej na grunt analizowanej sprawy, Wnioskodawca wskazuje, że spełnia wszystkie powyższe wymagania. W ocenie Wnioskodawcy, poniesione wydatki są związane z działalnością badawczo-rozwojową (Projekty B+R), koszty te stanowią również koszty uzyskania przychodu oraz wszystkie koszty mieszczą się w katalogu zamkniętym. Ponadto koszty zostały wyodrębnione i nie zostały zwrócone.

Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie Wnioskodawca planuje również wykazać kwotę podlegającą odliczeniu w rocznym zeznaniu podatkowym w załączniku CIT/BR.

Zajmowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje odzwierciedlenie w licznych indywidualnych interpretacjach organów podatkowych. Dla potwierdzenia Wnioskodawca przywołuje poniżej fragmenty interpretacji indywidualnych odnoszących się do każdego z rodzajów kosztów, które ponosi w ramach realizacji Projektów B+R:

1\. Pracownicy.

Jak już zostało wskazane we wcześniejszej części wniosku, należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, obejmujące wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu Ustawy PIT uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 Ustawy PIT).

W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym wydatki z tytułu poszczególnych składników wynagrodzeń ponoszone są na rzecz Pracowników Wnioskodawcy, zatrudnionych w ramach stosunku pracy bądź na podstawie umowy zlecenia.

Wszystkie składniki wynagrodzeń pracowników Wnioskodawcy realizujących Projekty B+R są należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 lub w art. 13 pkt 8 lit. a i c Ustawy o PIT.

W związku z powyższym należy uznać, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym poszczególne składniki wynagrodzeń wypłacanych pracownikom Wnioskodawcy realizującym Projekty B+R oraz składki na ubezpieczenie społeczne finansowane przez pracodawcę, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu/okresie rozliczeniowym.

Ze względu na brak definicji w ustawach o podatku dochodowym co należy rozumieć poprzez „ogólny czas pracy”, zgodnie z art. 128 § 1 Kodeksu pracy „czas pracy” oznacza czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy - przykładowo czas pracy można określić na podstawie umowy o pracę zawartej między spółką a pracownikiem. Wymiar czasu pracy w ramach umowy o pracę określa natomiast art. 29 Kodeksu pracy.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 80 Kodeksu pracy wynagrodzenie przysługuje za pracę wykonaną. Za czas niewykonywania pracy pracownik zachowuje prawo do wynagrodzenia tylko wówczas, gdy przepisy prawa pracy tak stanowią. Oznacza to, że w przypadku chorób, wypadku w drodze do pracy, poddania się niezbędnym badaniom lekarskim Pracownikom przysługuje wynagrodzenie na podstawie art. 92 Kodeksu pracy, tak samo wynika z art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku wynagrodzenia za niewykorzystany urlop - tj. wynagrodzenie, jakie by otrzymał, gdyby w tym czasie pracował (art. 172 Kodeksu pracy).

Z powyższego można więc wywnioskować, że ze względu na regulacje Kodeksu pracy, na podstawie których Pracownicy zachowują prawo do wynagrodzenia za niewykorzystany urlop, wynagrodzenie za urlop oraz absencje, to jest to wynagrodzenie, które przysługuje im za wykonywaną pracę. Skoro zatem praca Pracowników dotyczy działalności badawczo-rozwojowej, to całe wynagrodzenie Pracowników, którzy są dedykowani wyłącznie do realizacji Projektów B+R - w tym również wynagrodzenie za dni absencji - stanowi koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT. Z kolei w przypadku pracowników, którzy nie wykonują wyłącznie prac w ramach Projektów B+R, wynagrodzenie za ich dni absencji będzie stanowiło koszt kwalifikowany jedynie w proporcji, odpowiadającej czasowi, jaki w danym okresie rozliczeniowym poświęcili na prace badawczo-rozwojowe.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przytacza fragment wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 lutego 2021 r., sygn. II FSK 1038/19, gdzie Sąd wskazał, że: „Podkreślenia wymaga, że zarówno czas urlopu jak i czas zwolnienia chorobowego nie są bezpośrednim czasem wykonywania pracy, ale są czasem zatrudnienia pracownika, za który to czas przysługują pracownikowi należności wynikające z zatrudnienia, a na pracodawcy ciążą obowiązki związane, czy to z wypłatą wynagrodzenia, czy odprowadzenia składek z tytułu zatrudnienia. Prawidłowo więc Sąd pierwszej instancji ocenił, że nie ma podstaw prawnych do wyłączenia przychodów pracownika B+R otrzymanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu urlopu, choroby lub innej usprawiedliwionej nieobecności. W przypadku, gdy pracownik wykonuje w całości prace związane z działalnością badawczo-rozwojową, to wszystkie przychody podatnika związane z taką pracą oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu stosunku pracy, w tym należności z tytułu urlopu lub choroby, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, stanowią koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o p.”

Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 13 lutego 2019 r., sygn. I SA/Sz 835/18, wskazał, że: „Zdaniem Sądu, w niniejszym stanie faktycznym pracownicy B+R zajmują się wyłącznie działalnością B+R. Tym samym, ich czas pracy poświęcony jest wyłącznie tej działalności. Za okres przebywania na urlopie wypoczynkowym, choroby czy innej usprawiedliwionej nieobecności pracownik (np. obowiązkowych badań lekarskich) uzyskuje stosowne wynagrodzenie wypłacane mu przez pracodawcę oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu tych należności, określonych w ustawie o SUS, które jako przychód pracownika stanowi koszt uzyskania przychodów dla jego pracodawcy i jednocześnie koszt kwalifikowany z art. 18d ust. 2 pkt 1 p.d.o.p. Nie ma więc podstaw do wyłączenia przychodów pracownika B+R otrzymanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu urlopu, choroby lub innej usprawiedliwionej nieobecności. Brzmienie art. 18d ust. 2 pkt 1 p.d.o.p. wprowadzone od 1 stycznia 2018 r. miało ułatwić ustalenie proporcji w sytuacji gdy dany pracownik zajmuje się działalnością B+R oraz inną działalnością, na to właśnie wskazuje treść „w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu”.

Takie samo stanowisko zostało zajęte przed Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt III SA/WA 2814/17.

Również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podzielił to stanowisko w wydanej indywidualnej interpretacji z 8 marca 2018 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.123.2018.1.MR wskazując, że wynagrodzenie za dni absencji powinno zostać wyłączone z kosztów kwalifikowanych jedynie w tej części, która odpowiada niewykonywaniu przez pracownika w danym okresie prac związanych z działalnością badawczo-rozwojową, a nie wyłączeniu w pełni za czas absencji: „Skoro zatem wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, którzy wykonują również inne czynności nie związane z tą działalnością powinno podlegać odliczeniu wyłącznie w tej części, w której dotyczy realizacji zadań z zakresu B+R, to w konsekwencji, co do zasady, wynagrodzenie tych pracowników za czas choroby, urlopu wypoczynkowego, dodatki do wynagrodzenia, inne składniki stanowiące należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, powinny podlegać również wyłączeniu w tej części, w której nie jest związane z działalnością badawczo-rozwojową”.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że koszt kwalifikowany stanowi również wynagrodzenie Pracowników za okres absencji - w przypadku Pracowników wykonujących prace wyłącznie w ramach Projektów B+R w pełnej wysokości, natomiast w przypadku Pracowników realizujących częściowo prace w ramach Projektów B+R, w proporcji, w jakiej odpowiadają wynagrodzeniu za wykonywanie prac w ramach Projektów B+R w danym okresie rozliczeniowym.

Wnioskodawca zauważa, że prawo do uznania wynagrodzenia Pracowników zaangażowanych w prace w zakresie Projektów B+R wynika z literalnego brzmienia przepisów, art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy CIT. Niemniej jednak na potwierdzenie powyższego Wnioskodawca przytacza fragment interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.484.2018.1.MR, w której organ odniósł się do wynagrodzeń dla osób pracujących w działach RD oraz IT w oparciu o umowę o pracę, umowę o dzieło oraz umowę-zlecenia: „Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że wszelkie należności pracowników wymienione wprost w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f, jako przychody ze stosunku pracy, a także przychody z działalności wykonywanej osobiście w myśl art. 13 ust. 8 lit a, mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.”

2\. Amortyzacja środków trwałych.

Zaliczanie odpisów amortyzacyjnych środków trwałych do kosztów kwalifikowanych od sprzętu wykorzystywanego wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych wynika wprost z przepisów, to samo tyczy się sprzętu oraz maszyn, które są tylko częściowo wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych. W takim wypadku kosztem kwalifikowanym będzie tylko część wydzielona procentowo, na podstawie czasu użytkowania maszyny na prace badawczo-rozwojowe. Na potwierdzenie powyższego można przytoczyć m.in. jedną z najaktualniejszych (dot. odpisów amortyzacyjnych) interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 grudnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD, w której wnioskodawca również pytał o możliwość częściowego oraz całościowego zaliczenia kosztów amortyzacji jako koszt kwalifikowany: „Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności - co znajduje odzwierciedlenie w rozpatrywanej sprawie - to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.”

3\. Materiały oraz surowce.

Przepisy podatkowe nie regulują, co należy rozumieć poprzez sformułowanie „nabycie materiałów i surowców” wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej.

W sposób pośredni można posiłkować się art. 28 ust. 2 Ustawy o rachunkowości, zgodnie, z którym „Cena nabycia (\`(...)\`) to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski”.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla potrzeb rozpoznawania wydatków związanych z „nabyciem materiałów i surowców do działalności B+R” jako koszty kwalifikowane, istotne jest to, w jaki sposób - zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości - podatnik rozpoznaje zużycie materiałów dla ogólnego rozliczenia kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe potwierdza m.in. fragment indywidualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.1044.2016.1.BD, w której w sposób pośredni potwierdzony został pogląd Wnioskodawcy: „W ocenie Spółki, Spółka jest również uprawniona do kalkulowania kwoty odliczenia z tytułu Ulgi B+R w stosunku do kosztów nabycia Materiałów B+R w oparciu o metodę AVCO, mimo że w wyniku jej wykorzystania rzeczywisty koszt nabycia Materiałów B+R może być inny niż koszt Materiałów B+R wykazany dla celów odliczenia z tytułu Ulgi B+R.” Z opisu tej samej interpretacji wynika również, że wnioskodawca dodaje do kosztów nabycia materiałów koszty transportu oraz cła: „Zgodnie bowiem z polityką Spółki: nabyte materiały i surowce przyjmowane są na magazyn wg rzeczywistej ceny nabycia (cena z faktury zakupu plus narzut kosztów transportu i cła), zgodnie z art. 28 ust. 11 pkt 1 ustawy o rachunkowości. Definicję ceny nabycia określa z kolei art. 28 ust. 2 wymienionej ustawy.”

Na podstawie powyższej interpretacji, zdaniem Spółki, uzasadnione jest doliczanie do kosztów materiałów oraz surowców wszystkich niezbędnych kosztów dodatkowych związanych z transportem, pakowaniem oraz fizycznym dostarczeniem surowca/materiału do magazynu Wnioskodawcy.

Możliwość zaliczenia wydatków poniesionych na materiały oraz surowce, które są następnie wykorzystywane do działań badawczo-rozwojowych, również potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji z 5 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.346.2018 2.JS: „Kosztem kwalifikowanym u Wnioskodawcy, w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 mogą być również wydatki poniesione w pełnej wysokości na materiały i surowce, z uwagi na fakt, że były/są/będą wykorzystywane wyłącznie do realizacji działalności B+R. Powyższe dotyczy również wymienionych we wniosku narzędzi, o ile wykorzystywane są one wyłącznie do zadań w ramach realizacji prac B+R. W przeciwnym wypadku, narzędzia będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej będą one służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej”.

Podsumowując, koszty ponoszone przez Spółkę na realizację Projektów B+R (Koszty Projektów B+R) opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach opisanych w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 18d ust. 3a Ustawy CIT, w przypadku podatników posiadających status centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402 oraz z 2020 r. poz. 568); (dalej: „Ustawa WDI”), za koszty kwalifikowane, oprócz kosztów wymienionych w ust. 2-3, uznaje się także:

1) dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;

2) koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskanych od podmiotów innych niż wymienione w ust. 2 pkt 3 na warunkach rynkowych i wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, art. 18d ust. 7 Ustawy CIT wskazuje, iż kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Analizując wyżej przywołane przepisy należy zatem uznać, że w momencie, gdy Spółka uzyska status centrum badawczo-rozwojowego, stanie się podmiotem uprawnionym do rozliczenia 150% kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a oraz ust. 2a-3a. W ocenie Wnioskodawcy, prawo do rozliczenia 150% kosztów będzie odnosiło się do wszystkich wydatków zaliczanych do katalogu kosztów kwalifikowanych poniesionych w całym roku podatkowym, w którym Spółka uzyskała status centrum badawczo-rozwojowego, a nie jedynie w stosunku do wydatków, które Spółka poniesie od dnia uzyskania ww. statusu. Przeciwne podejście spowodowałoby, że istotna część kosztów kwalifikowanych nie mogłaby zostać rozliczona na zasadach przewidzianych dla podmiotów posiadających status CBR.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 2 Ustawy WDI przedsiębiorca, który uzyskał status centrum badawczo-rozwojowego, składa ministrowi właściwemu do spraw gospodarki, nie później niż w terminie 2 miesięcy od zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok obrotowy zatwierdzone, na podstawie przepisów o rachunkowości, sprawozdanie finansowe przedsiębiorcy za ostatni rok obrotowy. Zatem pod uwagę jest brane sprawozdanie za cały rok obrotowy. Oznacza to, że aby utrzymać status CBR, przedsiębiorca musi spełnić warunki, które określa się w stosunku do okresu, jakim jest poprzedni rok obrotowy. Skoro zatem to cały rok obrotowy jest brany pod uwagę dla potrzeb nadawania statusu CBR, to analogiczne podejście powinno znaleźć zastosowanie dla potrzeb korzystania z ulgi B+R, tzn. za cały rok podatkowy przedsiębiorca powinien być uprawniony do skorzystania z preferencyjnych kosztów kwalifikowanych (150%), a nie dopiero w stosunku do wydatków, które zostały poniesione po dniu otrzymania decyzji o nadaniu statusu CBR. W przypadku Spółki, po uzyskaniu przez nią statusu CBR, będzie ona uprawniona do zastosowania kosztów kwalifikowanych na zasadach przewidzianych dla statusów CBR w stosunku do wszystkich wydatków, które poniosła na działalność B+R, w całym rok podatkowym, w którym uzyskała status CBR.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.**

Ad. 1.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 2 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., za koszty kwalifikowane uznaje się:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3\. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2016 r. poz. 2045, z późn. zm.), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej; (w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej);

4\. odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;

4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;

5\. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

\- przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

\- prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

\- odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

\- opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 updop).

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop, w brzmieniu obowiązującym do 29 czerwca 2018 r., podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia. Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop, w brzmieniu obowiązującym od 30 czerwca 2018 r., podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1\. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej (ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców – w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2020 r.) - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2\. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3\. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 updop, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie z art. 18e updop, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

W myśl art. 9 ust. 1b updop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

\- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

\- ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

\- jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

\- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

\- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

\- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

\- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W treści wniosku oraz jego uzupełnienia Wnioskodawca wskazał, że do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, związanych z realizowanymi Projektami B+R, zalicza następujące wydatki (dalej: „Kosztami Projektów B+R”):

1\. Wynagrodzenia przeznaczone dla Pracowników biorących udział w realizacji Projektów B+R posiadających specjalistyczną wiedzę, kompetencje oraz doświadczenie, umożliwiające prowadzenie Projektów B+R. Prowadzona przez Pracowników ewidencja czasu pracy dostarcza informacji o tym, którzy pracownicy byli zaangażowani w realizację Projektu B+R oraz jakie czynności realizowali. W skład ww. wynagrodzeń wchodzą i będą wchodzić: wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Projektów B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu. 

2\. Koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które Wnioskodawca wykorzystuje do realizacji Projektów B+R.

3\. Koszty materiałów wykorzystywanych przy pracy nad realizacją danego Projektu B+R - wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie materiały, które następnie zostają wykorzystane do zrealizowania Projektu B+R, m.in. budowy prototypu maszyny. Do tych kosztów Wnioskodawca zalicza/zamierza zaliczać wydatki poniesione na nabycie następujących materiałów, które są wykorzystywane do tworzenia prototypów maszyn/urządzeń: części/elementy ram maszyn/urządzeń, sensory, przenośniki, siłowniki, pompy, kamery wizyjne, panele sterowania, sterowniki, bezpieczniki, napędy, silniki, prowadnice, łożyska.

Odnosząc się do kosztów materiałów, wskazać należy, że zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania uznaje się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach updop, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei, w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2021 r., poz. 217, dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólno-administracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz przedstawiony opis zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że poniesione przez Wnioskodawcę koszty materiałów wykorzystywanych przy pracy nad realizacją danego Projektu B+R stanowią/będą stanowić koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Odnosząc się do kosztów amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wskazać należy, że zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Odnosząc się do treści pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Mając na uwadze powyższe, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które Wnioskodawca wykorzystuje do realizacji Projektów B+R stanowią/będą stanowić koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Odnosząc się do części pytania oznaczonego nr 2 w zakresie kosztów pracowniczych, stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (\`(...)\`) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`).

Należy zaznaczyć, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a updop).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z przestawionego opisu również, że projekty B+R są/będą realizowane przez Pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę bądź umowę zlecenie.

W tym miejscu jeszcze raz wskazać należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a updof, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych.

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo- rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenie, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia w danym miesiącu.

W tym miejscu wskazać należy, że przepis umożliwiający zaliczenie do kosztów kwalifikowanych wydatków na wynagrodzenia dla osób pracujących na podstawie umowy zlecenia, tj. art. 18d ust. 2 pkt 1a updop, został wprowadzony do ustawy od 1 stycznia 2018 r. zatem, wydatki z ww. tytułu poniesione przez Spółkę przed tą datą nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych.

Z analizy uzasadnienia własnego stanowiska w sprawie Wnioskodawcy, wprost wynika, że zdaniem Wnioskodawcy jeśli praca Pracowników dotyczy działalności badawczo-rozwojowej, to całe wynagrodzenie Pracowników, którzy są dedykowani wyłącznie do realizacji Projektów B+R - w tym również wynagrodzenie za dni absencji - stanowi koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT, a także należy uznać, że koszt kwalifikowany stanowi również wynagrodzenie Pracowników za okres absencji. Z powyższymi stwierdzeniami tut. Organ nie może się zgodzić. Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik/osoba zatrudniona na podstawie umowy zlecenia otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop. Nieobecność tych osób oznacza, że nie wykonywali oni wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, w części dotyczącej wydatków na wynagrodzenia osób zaangażowanych w realizację Projektów B+R przypadające na ich absencję w pracy (m.in. urlop, zwolnienia chorobowe inna nieobecność) wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 updop.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT:

\- w części dotyczącej wydatków na wynagrodzenia osób zaangażowanych w realizację Projektów B+R przypadające na ich absencję w pracy (m.in. urlop, zwolnienia chorobowe inna nieobecność) wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych należało uznać za nieprawidłowe,

\- w pozostałym zakresie należało uznać za prawidłowe (pytanie oznaczone nr 2).

Ad. 3.

Zgodnie z art. 18d ust. 3aupdop, w przypadku podatników posiadających status centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2021 r. poz. 706), za koszty kwalifikowane, oprócz kosztów wymienionych w ust. 2-3, uznaje się także:

1) dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;

2) koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskanych od podmiotów innych niż wymienione w ust. 2 pkt 3 na warunkach rynkowych i wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 18d ust. 3c updop, wysokość kosztów kwalifikowanych, o których mowa w ust. 3a, nie może przekroczyć 10% przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych podatnika, o którym mowa w ust. 3a, osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2021 r., poz. 706), status centrum badawczo-rozwojowego może uzyskać przedsiębiorca, o którym mowa w ust. 1, zwany dalej „przedsiębiorcą”:

1\. którego przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej:

a. 5 000 000 złotych oraz którego przychody netto ze sprzedaży wytworzonych przez siebie usług badawczo-rozwojowych klasyfikowanych do usług w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych, w rozumieniu przepisów w sprawie polskiej klasyfikacji wyrobów i usług lub praw własności przemysłowej, stanowią co najmniej 20% przychodów netto albo

b. 2 500 000 złotych i są niższe niż 5 000 000 złotych oraz którego przychody netto ze sprzedaży wytworzonych przez siebie usług badawczo-rozwojowych klasyfikowanych do usług w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych, w rozumieniu przepisów w sprawie polskiej klasyfikacji wyrobów i usług lub praw własności przemysłowej, stanowią co najmniej 70% przychodów netto;

2\. który stosuje przepisy o rachunkowości;

3\. który nie zalega z zapłatą podatków oraz składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

Spełnienie kryteriów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, ustala się na podstawie sprawozdania z badania oraz zatwierdzonego przez organ zatwierdzający sprawozdania finansowego za rok obrotowy poprzedzający rok złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 5 (art. 17 ust. 3 ww. ustawy).

Organem uprawnionym do nadawania przedsiębiorcy statusu centrum badawczo-rozwojowego jest minister właściwy do spraw gospodarki (art. 17 ust. 4 ww. ustawy).

Decyzja o nadaniu statusu centrum badawczo-rozwojowego obowiązuje do momentu wydania decyzji o pozbawieniu statusu centrum badawczo-rozwojowego, w przypadkach określonych w art. 20 ww. ustawy.

Decyzja administracyjna w sprawie statusu centrum badawczo-rozwojowego wywołuje skutki prawne od momentu, w którym stała się ostateczna. Co do zasady moment ten wynika z terminu do wniesienia odwołania od decyzji (art. 130 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r., poz. 735, dalej: „KPA” ), czyli 14 dni od dnia jej doręczenia lub ogłoszenia (art. 129 § 2 KPA). Decyzja staje się ostateczna (prawomocna) i wykonalna po upływie 14 dni od jej doręczenia stronie.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 jest kwestia ustalenia, czy po uzyskaniu przez Wnioskodawcę statusu centrum badawczo-rozwojowego, w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 1 i 2 za prawidłowe, Spółka będzie uprawniona do rozliczania Kosztów Projektów B+R jako kosztów kwalifikowanych, zgodnie z art. 18d ust. 3a w zw. z art. 18d ust. 7 Ustawy CIT za cały rok podatkowy, w którym uzyskała status centrum badawczo-rozwojowego.

Przy rozważaniu problemowych zagadnień przedstawionych przez Wnioskodawcę należy mieć zatem na względzie moment zaistnienia analizowanych zdarzeń w kontekście właściwego stanu prawnego, w oparciu o który należy ocenić ich skutki podatkowe. Wobec powyższego należy wskazać, że skoro podatnik uzyska status Centrum Badawczo-Rozwojowego to będzie uprawniony do rozliczenia wydatków kwalifikowanych ponoszonych na prace badawczo-rozwojowe zgodnie z art. 18d ust. 3a w zw. z art. 18d ust. 7 updop, ponoszonych dopiero od momentu, w którym ta decyzja stanie się ostateczna (wywoła skutki prawne).

Pomocniczo wskazać należy, że również z objaśnień do formularza CIT/BR będącego załącznikiem do zeznań CIT-8 i CIT-8AB stanowiącego informacje o odliczeniach od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową jednoznacznie wynika, że w przypadku gdy uzyskanie lub utrata statusu centrum badawczo-rozwojowego nastąpiło w ciągu roku podatkowego, którego dotyczy zeznanie należy wskazać koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w podziale na koszty poniesione w okresie posiadania statusu centrum badawczo-rozwojowego oraz w pozostałym okresie.

Tym samym, w przypadku uzyskania statusu centrum badawczo-rozwojowego w trakcie roku podatkowego nie ma możliwości rozliczenia kosztów kwalifikowanych wg zasad obowiązującym centra badawczo-rozwojowe poniesionych w ramach działalności badawczo-rozwojowej za cały rok podatkowy.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3, dotyczącego ustalenia, czy po uzyskaniu przez Wnioskodawcę statusu centrum badawczo-rozwojowego, w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 1 i 2 za prawidłowe, Spółka będzie uprawniona do rozliczania Kosztów Projektów B+R jako kosztów kwalifikowanych, zgodnie z art. 18d ust. 3a w zw. z art. 18d ust. 7 Ustawy CIT za cały rok podatkowy, w którym uzyskała status centrum badawczo-rozwojowego należało uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

\- działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym zarówno do 30 września 2018 r. jak i od 1 października 2018 roku, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT należało uznać za prawidłowe,

\- Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT,

\- w części dotyczącej wydatków na wynagrodzenia osób zaangażowanych w realizację Projektów B+R przypadające na ich absencję w pracy (m.in. urlop, zwolnienia chorobowe inna nieobecność) wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. wynagrodzeń, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych należało uznać za nieprawidłowe,

\- w pozostałym zakresie należało uznać za prawidłowe,

\- po uzyskaniu przez Wnioskodawcę statusu centrum badawczo-rozwojowego, w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania 1 i 2 za prawidłowe, Spółka będzie uprawniona do rozliczania Kosztów Projektów B+R jako kosztów kwalifikowanych, zgodnie z art. 18d ust. 3a w zw. z art. 18d ust. 7 Ustawy CIT za cały rok podatkowy, w którym uzyskała status centrum badawczo-rozwojowego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.