Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.461.2023.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-23
Teza: Uznanie zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w konsekwencji uznania planowanej transakcji jego sprzedaży za czynność wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w konsekwencji uznania planowanej transakcji jego sprzedaży za czynność wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 listopada 2023 r. (wpływ 13 listopada 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

„A” S.A. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT lub podatek) jako podatnik VAT czynny.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Spółka prowadzi działalność w zakresie sportu, rekreacji, wypoczynku oraz rehabilitacji zdrowotnej. Zasadniczym obszarem działalności Spółki jest zarządzanie obiektem (\`(...)\`) w (…) . W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy usługi w zakresie sportu i rekreacji (\`(...)\`). Spółka dokonuje również sprzedaży posiłków oraz napojów w barze.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dodatkowo, Spółka świadczy usługi medyczne oraz odnowy biologicznej. Usługi medyczne wykonywane są przez tzw. Przychodnię, tj. wyodrębnioną w tym celu część Spółki. Przychodnia zatrudnia zespół rehabilitacyjny oraz lekarzy specjalistów. Celem Przychodni jest świadczenie usług medycznych skierowanych w szczególności do osób powracających do zdrowia po chorobach bądź nabytych urazach.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przychodnia poza konsultacjami lekarskimi oferuje m.in.:
--------------------------------------------------------

· masaże,
---------

· zabiegi fizykoterapii,
------------------------

· zabiegi poprawiania układu oddechowego,
-----------------------------------------

· zabiegi kinezyterapii,
------------------------

· zabiegi hydroterapii, etc.
----------------------------

Przychodnia działa w wyodrębnionych oraz wyposażonych w tym celu pomieszczeniach (\`(...)\`). Usługi Przychodni mają wydzielony cennik. Mienie przypisane do Przychodni wraz z jej kadrą stanowią część działalności Spółki, która co do zasady może samodzielnie funkcjonować.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Spółka prowadzi rozliczenia księgowe w taki sposób, iż może w każdym momencie wyodrębnić dane w zakresie usług świadczonych przez Przychodnię oraz usług świadczonych w ramach pozostałej działalności Spółki.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Spółka jest obecnie w trakcie modernizacji obiektu (\`(...)\`). W związku z niniejszym Spółka planuje dokonać zmian w swojej strukturze oraz profilu działalności.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wnioskodawca planuje wyodrębnić działalność jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz dokonać jego sprzedaży do podmiotu zajmującego się usługami medycznymi. Aktualnie działalność Przychodni stanowi bowiem jedynie dodatek do głównej działalności Spółki w zakresie rekreacji.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nabywca ZCP, z uwagi na prowadzoną obecnie działalność medyczną, będzie kontynuował działalność Wnioskodawcy w tym zakresie. W tym celu, Nabywca ZCP m.in. zawrze (względnie wstąpi jako następca prawny) tożsame umowy jak wcześniej Spółka, z dostawcami usług i towarów, przykładowo w zakresie świadczenia usług medycznych na rzecz dotychczasowych klientów Spółki.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Powyższe podyktowane jest faktem, że Nabywca ZCP nie zamierza zmieniać charakteru funkcjonowania przejmowanych środków trwałych w postaci wyposażenia (sprzętu medycznego, sprzętu do rehabilitacji, etc.), które nadal będą wykorzystywane do tych samych celów i zadań, związanych z usługami medycznymi.

W związku z wyodrębnieniem ZCP, planowana jest jego sprzedaż na rzecz zainteresowanego podmiotu. W skład ZCP będzie wchodzić:

1) wyposażenie Przychodni, w tym sprzęt i urządzenia medyczne oraz służące rehabilitacji, sprzęt elektroniczny, etc.,

2) nabywca wstąpi we wszystkie stosunki prawne Spółki związane z działalnością Przychodni (tj. przejmie umowy na świadczenie usług medycznych na rzecz klientów oraz umowy z NFZ),

3) wszyscy pracownicy Przychodni z dniem zbycia ZCP zostaną pracownikami Nabywcy ZCP.

Mienie będące dotychczas na wyposażeniu Przychodni, które zostanie sprzedane Nabywcy ZCP, jest w pełni kompletne i zdatne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług medycznych.

Spółka podkreśla, iż działalność medyczna po wydzieleniu ZCP oraz po jej sprzedaży, będzie kontynuowana poprzez pracowników zatrudnionych obecnie w Spółce, posiadających doświadczenie i specjalistyczną wiedzę konieczną do realizacji zadań działalności medycznej i kontynuowania działalności.

Spółka zaznacza, iż cały majątek służący do świadczenia usług medycznych planuje przekazać (zbyć) w ramach ZCP.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
---------------------------------------

Na pytanie nr 1 Organu:

Czy składniki majątkowe i niemajątkowe przyporządkowane do Przychodni mającej być przedmiotem sprzedaży, będą – przed dokonaniem tej sprzedaży – wyodrębnione na płaszczyźnie:

a) organizacyjnej, tj. czy będą miały swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze;

b) finansowej, tj. czy będą posiadały samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz czy na podstawie prowadzonej przez Sprzedającego ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie nie tylko przychodów i kosztów, ale również należności i zobowiązań do tej wyodrębnionej działalności, przez co możliwe będzie określenie wyniku finansowego?

c) funkcjonalnej, tj. czy będą stanowiły potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze?

wskazali Państwo:

Tak, składniki majątkowe i niemajątkowe przyporządkowane do Przychodni mającej być przedmiotem sprzedaży, będą – przed dokonaniem tej sprzedaży – wyodrębnione na płaszczyźnie:

a) organizacyjnej, tj. obecnie mają one swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako wyodrębniony dział działalności – pion Przychodni, co zostało wskazane w regulaminie organizacyjnym Spółki oraz schemacie organizacyjnym,

b) finansowej, tj. będą posiadały samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz na podstawie prowadzonej przez Sprzedającego ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, jak również należności i zobowiązań tej wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie wyniku finansowego,

c) funkcjonalnej, tj. będą stanowiły potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Na pytanie nr 2 Organu:

Czy przedmiotem sprzedaży na rzecz Nabywcy będą wszystkie składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa, w tym zobowiązania i należności w całości? Jeśli któreś składniki nie zostaną przekazane, to jaki będzie tego powód?

wskazali Państwo:

Tak, przedmiotem sprzedaży na rzecz Nabywcy będą wszystkie składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa, w tym zobowiązania i należności w całości.

Na pytanie nr 3 Organu:

Czy zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Przychodnię będzie posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, tj. czy w oparciu wyłącznie o przedmiot sprzedaży będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej?

wskazali Państwo:

Tak, zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Przychodnię będzie posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, tj. w oparciu wyłącznie o przedmiot sprzedaży będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pytanie nr 4 Organu:

Czy Nabywca Przychodni ma zamiar kontynuowania w oparciu o nabyte składniki działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim była prowadzona w Państwa przedsiębiorstwie?

wskazali Państwo:

Nabywca Przychodni ma zamiar kontynuowania w oparciu o nabyte składniki działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim była prowadzona w dotychczasowym przedsiębiorstwie. Nabywca bowiem jest również podmiotem prowadzącym działalność rehabilitacyjną.

Na pytanie nr 5 Organu:

Czy Nabywca Przychodni będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania działalności w danym zakresie wyłącznie w oparciu o składniki, które nabędzie?

wskazali Państwo:

Tak, Nabywca Przychodni będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania działalności w danym zakresie wyłącznie w oparciu o składniki, które nabędzie.

Na pytanie nr 6 Organu:

Czy przedmiot sprzedaży (Przychodnia) będzie stanowił zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu i wykonywania określonej działalności bez ponoszenia dodatkowych nakładów rzeczowych i/lub finansowych?

wskazali Państwo:

Tak, przedmiot sprzedaży (Przychodnia) będzie stanowił zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu i wykonywania określonej działalności bez ponoszenia dodatkowych nakładów rzeczowych i/lub finansowych.

Na pytanie nr 7 Organu:

Jakie ewentualnie działania faktyczne lub prawne (np. zawarcie umów, zapewnienie innych składników majątku poza nabytymi itp.) Nabywca Przychodni będzie musiał podjąć/wykonać w celu prowadzenia działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o nabyte składniki majątkowe?

wskazali Państwo:

Nabywca Przychodni jest podmiotem prowadzącym obecnie działalność medyczną oraz rehabilitacyjną. Nabyte składniki majątkowe będą stanowiły uzupełnienie do obecnie prowadzonej działalności. Niemniej jednak same przejęte składniki pozwalają na prowadzenie działalności samodzielnie, nawet bez obecnego majątku nabywcy.

Na pytanie nr 8 Organu:

Czy przejęcie przez Nabywcę Przychodni pracowników nastąpi na podstawie art. 231 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2023 r. poz. 1465)?

### wskazali Państwo:

Tak, przejęcie przez Nabywcę Przychodni pracowników nastąpi na podstawie art. 231 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2023 r. poz. 1465). Zgodnie z art. 231 § 1 k.p.: „W razie przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę staje się on z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy”.

### Pytanie

### Czy opisany przez Spółkę, zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i w związku z tym jego zbycie na rzecz Spółki, podlegać będzie wyłączeniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, opisany przez Spółkę, zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i w związku z tym jego zbycie na rzecz Spółki, podlegać będzie wyłączeniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

UZASADNIENIE
------------

I. Analiza przepisów
--------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Według art. 7 ust. 1, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z kolei, w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Spółka podkreśla, że przedmiotowe zbycie będzie – jej zdaniem – mieściło się w pojęciu „transakcji zbycia”, którym posługuje się ustawa o VAT. Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w orzecznictwie.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W wyroku z 28 maja 2008 r., o sygn. akt I SA/Bd 135/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, uznał, że transakcja zbycia przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy VAT dotyczy takiej transakcji, która skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem jak właściciel.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto, z uwagi na brak definicji legalnej przedsiębiorstwa, w przepisach ustawy o VAT, należy się posłużyć definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U.2020.1740 t. j. z dnia 2020.10.08). Przepis ten stanowi, iż przez przedsiębiorstwo należy rozumieć zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa, została natomiast zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i stanowi, iż przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W konsekwencji, aby uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione poniższe przesłanki:
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

2) zespół ten jest organizacyjnie (np.: jako wydział, resort, jednostka organizacyjna) i finansowo (np.: poprzez możliwość wyodrębnienia z całości przedsiębiorstwa, należności i zobowiązań odnoszących się do danej części tego przedsiębiorstwa) wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W związku z przedstawionymi powyżej przepisami, w ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sytuacji, dojdzie do czynności zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

II. Wnioski
-----------

W analizowanej sytuacji, Spółka stoi na stanowisku, iż ma do czynienia z podmiotem, w skład którego wchodził wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych. Majątek, wyodrębniany w Spółce jako Przychodnia, i który ma zostać sprzedany, oraz pozostałe okoliczności sprawy potwierdzają, że mamy do czynienia z konkretnym i spójnym zbiorem, służącym realizacji określonych zadań, w zakresie usług medycznych.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wnioskodawca podkreśla, że w zakres tego zbioru wchodzą nie tylko składniki majątku wskazane w stanie faktycznym, ale również ruchomości, stanowiące ich wyposażenie, zarówno w części biurowej, jak i tej przeznaczonej do kontynuacji świadczenia usług medycznych i rehabilitacyjnych.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W ocenie Spółki, składa się to na kompletne wyposażenie, umożliwiające prowadzenie działalności w analizowanym powyżej zakresie. W związku z powyższym, w tym przypadku dojdzie do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, bowiem sprzedany majątek wraz z zobowiązaniami Spółki w zakresie wykonania usług będzie wykorzystywany przez Nabywcę do kontynuowania tej działalności, tj. będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto, jak zostało to podkreślone w opisie sprawy, Przychodnia jest wydzielona w strukturze Spółki, zarówno organizacyjnie, poprzez zajmowanie odpowiednich pomieszczeń, jak i finansowo, co ma odzwierciedlenie m.in. w przedkładanych sprawozdaniach. Przedmiotowe usługi są świadczone przy pomocy odpowiednich regulaminów oraz cenników, a ich głównymi odbiorcami była lokalna społeczność.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Spółka podkreśla, że jak wskazała w stanie sprawy, w związku z likwidacją Przychodni, wszyscy jej pracownicy świadczący usługi medyczne zostaną pracownikami Nabywcy – spółki medycznej. W związku z powyższym, kadra pracownicza będzie kontynuowała pracę w ramach nowej spółki.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z powyższym, Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotowy majątek stanowi organizacyjnie oraz finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych. Ponadto, przy pomocy tegoż majątku Spółka realizuje konkretne zadania z zakresu medycyny.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że Nabywca ZCP będzie w pełni kontynuował działalność Przychodni. W tym celu, m.in. zawrze on (względnie wstąpi jako następca prawny) analogiczne umowy jak wcześniej Spółka. Wnioskodawca również podkreśla, że sprzęt, który będzie wykorzystywany przez Nabywcę, dalej będzie działać w oparciu o stosowne regulaminy i cenniki, a jego działalność będzie nakierowana na mieszkańców tworzących lokalną społeczność. Co więcej, pracować na nich będzie ta sama kadra, która wcześniej była zatrudniona przez Spółkę.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej we wniosku sytuacji dojdzie do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, podlegającej wyłączeniu z ustawy o VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

III. Wyodrębnienie organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, będąca przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną jest wyodrębniona organizacyjnie z całości Spółki. Powyższe wynika z faktu, że Przychodnia działa w wyodrębnionych pomieszczeniach w oparciu o regulamin oraz cennik. Ponadto, Przychodnia dysponuje licznym majątkiem, tj. wieloma urządzeniami ściśle wykorzystywanymi włącznie do usług medycznych. Spółka prowadzi odrębne rejestry majątku oraz wyposażenia przypisane wyłącznie do działalności Przychodni.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest również wyodrębniona finansowo. Przychodnia dysponuje licznym majątkiem, tj. urządzeniami medycznymi. Spółka poprzez wydzielony pion Przychodni zarządzała powyższym majątkiem osiągając z tego tytułu dochody finansowe oraz ponosząc koszty. Spółka w zakresie działania Przychodni świadczy określone usługi w ramach umowy podpisanej z JST – za które otrzymuje wynagrodzenie wprost przypisane wyłącznie do tej części jej działalności.

Odrębność funkcjonalna Przychodni przejawiała się z kolei w specyfice jej działalności. Przychodnia funkcjonuje w oparciu o swój statut, cennik i regulamin, działalność prowadzona jest w odrębnych pomieszczeniach oraz wykonywana jest przez zatrudnioną w tym celu kadrę – która nie wykonuje zadań w pozostałej działalności Spółki.

IV. Stanowisko organów podatkowych

Podobne stanowisko prezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS), m.in. w interpretacjach indywidualnych:

· z 25 lutego 2020 r., nr 0112-KDIL1-2.4012.708.2019.1.WN, w której DKIS stwierdził, że: „Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Stwierdzić zatem należy, że w analizowanej sprawie zostaną spełnione wszystkie wskazane powyższe przesłanki do uznania składników materialnych i niematerialnych, mających być przedmiotem sprzedaży za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Powyższe wynika z faktu, że ww. składniki są wyodrębnione – jak wskazał Wnioskodawca – z majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej. W tym miejscu wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie bez wpływu na powyższe rozstrzygnięcie pozostanie ewentualne wyłączenie ze sprzedaży ZCP nieruchomości. Bowiem jak wskazał Wnioskodawca, nabywca będzie miał możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności medycznej w niezmienionym zakresie ponieważ nawet jeżeli nieruchomość zostanie wyłączona z zakresu sprzedaży ZCP, to nabywca i tak będzie mógł korzystać z niej na podstawie umowy najmu. Reasumując, sprzedaż opisanego zespołu składników materialnych (wraz z nieruchomością lub z prawem do korzystania z nieruchomości na podstawie umowy najmu) i niematerialnych w tym zobowiązań, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej przez (\`(...)\`) Przychodnię Lekarską w (\`(...)\`) (ZCP) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i tym samym jego sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług”;

· z 7 marca 2019 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.76.2019.1.AJ, w której, w analogicznym stanie faktycznym DKIS wskazał, iż: „jeżeli w chwili zbycia apteki będzie ona posiadać cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, to stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa i czynność jej zbycia, na podstawie art. 6 ust. 1 ww. ustawy, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług”;

· z 29 maja 2023 r., nr 0114-KDIP4-3.4012.157.2023.1.IG, w której DKIS uznał, że: „brak przeniesienia wpisu do ewidencji zakładów leczniczych, zgody na stosowanie preparatów odurzających i zezwolenia na uruchomienie pracowni rentgenowskiej nie może skutkować pozbawieniem danego zespołu składników majątkowych przymiotu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, zwłaszcza jeśli takie przeniesienie jest niemożliwe do przeprowadzenia z uwagi na ograniczenia wynikające z regulacji prawnych. Równocześnie fakt, że wymieniony zespół składników majątkowych nie obejmuje prawa własności nieruchomości, w okolicznościach analizowanej sprawy pozostaje bez wpływu na ocenę przesłanek zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, bowiem nieruchomość będzie objęta długoterminową umową najmu pomiędzy Państwa wspólnikami a Kupującym. Wszystkie pozostałe składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej transakcji stanowią same w sobie funkcjonalnie i organizacyjnie zorganizowaną całość, za pomocą której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej we wskazanym przez Państwa zakresie. Kierując się zatem przedstawionym opisem sprawy analizowanym w kontekście przywołanych przepisów oraz orzecznictwa TSUE, należy stwierdzić że w rozpatrywanym przypadku zostaną spełnione wszystkie przesłanki do uznania zespołu składników majątkowych, wchodzących w skład prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, a mających być przedmiotem planowanej transakcji, za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego. Zatem, planowana przez Państwa sprzedaż składników materialnych i niematerialnych będzie stanowić transakcję zbycia przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy oraz na tej podstawie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług”;

· z 12 marca 2018 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.50.2018.1.AP, w której DKIS stwierdził, że: „skoro planowana transakcja przeniesienia w drodze aportu składników mienia Gminy na utworzoną Spółkę będzie obejmowała majątek, który był dotychczas wykorzystywany do realizacji gospodarki wodno-ściekowej, gospodarki mieszkaniowej i komunalnej na terenie Gminy, to – pomimo wyłączenia składników majątkowych stanowiących nieruchomości, których przeniesienie ma nastąpić w dwóch etapach ze względu na trwające wyceny nieruchomości oraz konieczność uzyskania zgody konserwatora zabytków – będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W związku z tym czynność przeniesienia w drodze aportu przedmiotowych składników mienia Gminy będzie wyłączona z opodatkowania, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Reasumując, analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że opisane składniki mienia będące przedmiotem przekazania aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a czynność ich zbycia (aportu) przez Gminę będzie wyłączona z opodatkowania, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Według art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług, pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Natomiast przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1586/11 NSA zauważył, że: „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że „A” S.A. jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Spółka prowadzi działalność w zakresie sportu, rekreacji, wypoczynku oraz rehabilitacji zdrowotnej. Zasadniczym obszarem działalności Spółki jest zarządzanie obiektem (…). W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy usługi w zakresie sportu i rekreacji (\`(...)\`). Spółka dokonuje również sprzedaży posiłków oraz napojów w barze. Dodatkowo, Spółka świadczy usługi medyczne oraz odnowy biologicznej. Usługi medyczne wykonywane są przez tzw. Przychodnię, tj. wyodrębnioną w tym celu część Spółki. Przychodnia zatrudnia zespół rehabilitacyjny oraz lekarzy specjalistów. Celem Przychodni jest świadczenie usług medycznych skierowanych w szczególności do osób powracających do zdrowia po chorobach bądź nabytych urazach. Przychodnia poza konsultacjami lekarskimi oferuje m.in.:

· masaże,

· zabiegi fizykoterapii,

· zabiegi poprawiania układu oddechowego,

· zabiegi kinezyterapii,

· zabiegi hydroterapii, etc.

Przychodnia działa w wyodrębnionych oraz wyposażonych w tym celu pomieszczeniach (\`(...)\`). Usługi Przychodni mają wydzielony cennik. Mienie przypisane do Przychodni wraz z jej kadrą stanowią część działalności Spółki, która co do zasady może samodzielnie funkcjonować.

Spółka prowadzi rozliczenia księgowe w taki sposób, iż może w każdym momencie wyodrębnić dane w zakresie usług świadczonych przez Przychodnię oraz usług świadczonych w ramach pozostałej działalności Spółki.

Spółka jest obecnie w trakcie modernizacji obiektu (\`(...)\`). W związku z niniejszym Spółka planuje dokonać zmian w swojej strukturze oraz profilu działalności.

Wnioskodawca planuje wyodrębnić działalność jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz dokonać jego sprzedaży do podmiotu zajmującego się usługami medycznymi. Aktualnie działalność Przychodni stanowi bowiem jedynie dodatek do głównej działalności Spółki w zakresie rekreacji.

Nabywca ZCP, z uwagi na prowadzoną obecnie działalność medyczną, będzie kontynuował działalność Wnioskodawcy w tym zakresie. W tym celu, Nabywca ZCP m.in. zawrze (względnie wstąpi jako następca prawny) tożsame umowy jak wcześniej Spółka, z dostawcami usług i towarów, przykładowo w zakresie świadczenia usług medycznych na rzecz dotychczasowych klientów Spółki.

Powyższe podyktowane jest faktem, że Nabywca ZCP nie zamierza zmieniać charakteru funkcjonowania przejmowanych środków trwałych w postaci wyposażenia (sprzętu medycznego, sprzętu do rehabilitacji, etc.), które nadal będą wykorzystywane do tych samych celów i zadań, związanych z usługami medycznymi.

W związku z wyodrębnieniem ZCP, planowana jest jego sprzedaż na rzecz zainteresowanego podmiotu. W skład ZCP będzie wchodzić:

1) wyposażenie Przychodni, w tym sprzęt i urządzenia medyczne oraz służące rehabilitacji, sprzęt elektroniczny, etc.,

2) nabywca wstąpi we wszystkie stosunki prawne Spółki związane z działalnością Przychodni (tj. przejmie umowy na świadczenie usług medycznych na rzecz klientów oraz umowy z NFZ),

3) wszyscy pracownicy Przychodni z dniem zbycia ZCP zostaną pracownikami Nabywcy ZCP.

Mienie będące dotychczas na wyposażeniu Przychodni, które zostanie sprzedane Nabywcy ZCP, jest w pełni kompletne i zdatne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług medycznych.

Działalność medyczna po wydzieleniu ZCP oraz po jej sprzedaży, będzie kontynuowana poprzez pracowników zatrudnionych obecnie w Spółce, posiadających doświadczenie i specjalistyczną wiedzę konieczną do realizacji zadań działalności medycznej i kontynuowania działalności. Cały majątek służący do świadczenia usług medycznych planuje przekazać (zbyć) w ramach ZCP.

Składniki majątkowe i niemajątkowe przyporządkowane do Przychodni mającej być przedmiotem sprzedaży, będą – przed dokonaniem tej sprzedaży – wyodrębnione na płaszczyźnie:

\- organizacyjnej, tj. obecnie mają one swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako wyodrębniony dział działalności – pion Przychodni, co zostało wskazane w regulaminie organizacyjnym Spółki oraz schemacie organizacyjnym,

\- finansowej, tj. będą posiadały samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz na podstawie prowadzonej przez Sprzedającego ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, jak również należności i zobowiązań tej wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie wyniku finansowego,

\- funkcjonalnej, tj. będą stanowiły potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Przedmiotem sprzedaży na rzecz Nabywcy będą wszystkie składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa, w tym zobowiązania i należności w całości.

Zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Przychodnię będzie posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, tj. w oparciu wyłącznie o przedmiot sprzedaży będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Nabywca Przychodni ma zamiar kontynuowania w oparciu o nabyte składniki działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim była prowadzona w dotychczasowym przedsiębiorstwie. Nabywca bowiem jest również podmiotem prowadzącym działalność rehabilitacyjną.

Nabywca Przychodni będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania działalności w danym zakresie wyłącznie w oparciu o składniki, które nabędzie.

Przedmiot sprzedaży (Przychodnia) będzie stanowił zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu i wykonywania określonej działalności bez ponoszenia dodatkowych nakładów rzeczowych i/lub finansowych.

Nabywca Przychodni jest podmiotem prowadzącym obecnie działalność medyczną oraz rehabilitacyjną. Nabyte składniki majątkowe będą stanowiły uzupełnienie do obecnie prowadzonej działalności. Niemniej jednak same przejęte składniki pozwalają na prowadzenie działalności samodzielnie, nawet bez obecnego majątku Nabywcy.

Przejęcie przez Nabywcę Przychodni pracowników nastąpi na podstawie art. 231 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych, będących przedmiotem sprzedaży za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w konsekwencji uznania planowanej transakcji za czynność wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak już wskazano, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi występować w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy – muszą one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności zbycia określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy nie miały zastosowania do zbywanego mienia, musi ono obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W rozpatrywanej sprawie składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład Przychodni, mającej być przedmiotem sprzedaży, będą – jak wskazał Wnioskodawca – wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej. Przychodnia działa w wyodrębnionych oraz wyposażonych w tym celu pomieszczeniach (\`(...)\`). Usługi Przychodni mają wydzielony cennik. Mienie przypisane do Przychodni wraz z jej kadrą stanowią część działalności Spółki, która co do zasady może samodzielnie funkcjonować. Mają one swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako wyodrębniony dział działalności – pion Przychodni, co zostało wskazane w regulaminie organizacyjnym Spółki oraz schemacie organizacyjnym.

Przychodnia będzie wyodrębniona również na płaszczyźnie finansowej –Wnioskodawca wskazał, że składniki majątkowe i niemajątkowe przyporządkowane do Przychodni będą posiadały samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz na podstawie prowadzonej przez Sprzedającego ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, jak również należności i zobowiązań tej wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie wyniku finansowego. Ponadto, Spółka prowadzi rozliczenia księgowe w taki sposób, iż może w każdym momencie wyodrębnić dane w zakresie usług świadczonych przez Przychodnię oraz usług świadczonych w ramach pozostałej działalności Spółki.

Wnioskodawca wskazał także, że składniki majątkowe i niemajątkowe przyporządkowane do Przychodni mającej być przedmiotem sprzedaży, będą – przed dokonaniem tej sprzedaży – wyodrębnione na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. będą stanowiły potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem sprzedaży na rzecz Nabywcy będą wszystkie składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa, w tym zobowiązania i należności w całości. Zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Przychodnię będzie posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, tj. w oparciu wyłącznie o przedmiot sprzedaży będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Nabywca Przychodni ma zamiar kontynuowania w oparciu o nabyte składniki działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim była prowadzona w dotychczasowym przedsiębiorstwie. Nabywca bowiem jest również podmiotem prowadzącym działalność rehabilitacyjną.

Mienie będące dotychczas na wyposażeniu Przychodni, które zostanie sprzedane Nabywcy ZCP, jest w pełni kompletne i zdatne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług medycznych. Działalność medyczna po wydzieleniu ZCP oraz po jej sprzedaży, będzie kontynuowana poprzez pracowników zatrudnionych obecnie w Spółce, posiadających doświadczenie i specjalistyczną wiedzę konieczną do realizacji zadań działalności medycznej i kontynuowania działalności. Przejęcie przez Nabywcę Przychodni pracowników nastąpi na podstawie art. 231 ustawy z 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy.

Wobec powyższego, zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z Przychodnią, spełnia przesłanki do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przychodnia jest bowiem wyodrębniona zarówno organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie oraz jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Jednocześnie – jak wskazał Wnioskodawca – przedmiot sprzedaży (Przychodnia) będzie stanowił zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu i wykonywania określonej działalności bez ponoszenia dodatkowych nakładów rzeczowych i/lub finansowych. Nabywca Przychodni będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania działalności w danym zakresie wyłącznie w oparciu o składniki, które nabędzie.

W konsekwencji należy stwierdzić, że zostaną spełnione wskazane powyżej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z Przychodnią za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym jego sprzedaż będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w myśl art. 6 pkt 1 ustawy.

**Podsumowując,** **opisany przez Spółkę, zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Przychodnię, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w myśl art. 2 pkt 27e ustawy i w związku z tym jego zbycie na rzecz Spółki, podlegać będzie wyłączeniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy.**

Tym samym Państwa stanowisko **jest prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).