Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.289.2021.2.RST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-30
Teza: Posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Stałe miejsce prowadzenia działalności 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 2

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 maja 2021 r. (data wpływu 19 maja 2021 r.) uzupełnionym za pośrednictwem ePUAP 31 sierpnia 2021 r. na wezwanie Organu z 16 sierpnia 2021 r. (doręczone 24 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

19 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wniosek został uzupełniony za pośrednictwem ePUAP w dniu 31 sierpnia 2021 r. na wezwanie Organu z dnia 16 sierpnia 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą w Norwegii, zarejestrowaną zgodnie z norweskim prawem pod numerem organizacyjnym (…) w rejestrze przedsiębiorstw (…) (dalej: „Spółka”). Przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż suplementów diety w Europie, w tym w Polsce, przez sklep internetowy. Spółka posiada również sieć partnerów biznesowych opartą na modelu marketingu wielopoziomowego, którzy promują produkty Spółki w poszczególnych krajach.

Główny przedmiot działalności Spółki obejmuje sprzedaż suplementów diety, przede wszystkim w postaci olejów z wysoką zawartością wielonienasyconych kwasów tłuszczowych omega-3 oraz witaminy K2 i D3.

Spółka jest zarejestrowana w Polsce od dnia 11 października 2017 roku jako czynny podatnik VAT i składa miesięczne deklaracje VAT-7.

Spółka nie zatrudnia na terytorium Polski żadnych pracowników oraz nie deleguje pracowników do Polski na stałe lub okresowo. Spółka nie posiada na terytorium Polski infrastruktury niezbędnej do samodzielnego i efektywnego wykonywania działalności gospodarczej, nie posiada też w Polsce siedziby ani oddziału. Aktualnie proces sprzedażowy Spółki obsługiwany jest bezpośrednio z siedziby Spółki lub za pośrednictwem podmiotów zewnętrznych rozlokowanych w różnych miejscach w Europie, na których zaplecze personalno-techniczne Spółka nie ma wpływu, a procesy wsparcia sprzedaży są poza bieżącym nadzorem lub swobodną dostępnością Spółki.

Spółka planuje zmodyfikować istniejący model działalności. Dla celów kompleksowej obsługi procesów sprzedażowych w Polsce i w Europie, Spółka zamierza utworzyć w Polsce spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka Zależna”), której 100% udziałów w kapitale zakładowym oraz głosów na zgromadzeniu wspólników będzie posiadać Spółka. Kapitał zakładowy, który pokryje Spółka zostanie zużyty na utworzenie bazowej infrastruktury niezbędnej dla rozpoczęcia świadczenia usług zgodnych z zamierzeniami Spółki. Planowany zakres działalności Spółki Zależnej będzie obejmował usługi pomocnicze, wspierające działalność główną Spółki (tzw. back Office), w szczególności usługi:

*   księgowe,
*   doradztwa prawno-podatkowego,
*   marketingowe,
*   informatyczne,

a także związane z obsługą łańcucha sprzedaży jej produktów, w szczególności usługi:

*   logistyczne (pakowanie, wysyłanie produktów),
*   magazynowe,

oraz obsługę klienta końcowego i partnerów biznesowych Spółki (ang. customer service).

W nowym modelu działalności Spółka, po zakończeniu procesu wytwarzania produktów (przygotowanie składu, mieszanie, rozlew, kapsułkowanie oraz opakowanie) i po ich zakupie przez Spółkę, planuje sprowadzać część swoich produktów do magazynu zlokalizowanego w Polsce, tam zaś będą one pakowane i wysyłane do klientów końcowych lub partnerów biznesowych Spółki, zlokalizowanych zarówno w Polsce, w Unii Europejskiej lub poza nią (Szwajcaria, Wielka Brytania), na podstawie składanych zleceń.

Spółka przewiduje, że Spółka Zależna zatrudni osoby kompetentne do wykonywania zadań z wyznaczonych obszarów działalności (w szczególności do obsługi księgowej, marketingowej, obsługi klienta) bądź też zawrze umowy z podwykonawcami działającymi w Polsce (w szczególności obsługa magazynowa, logistyczna, doradztwo prawne, IT), którzy będą dla Spółki Zależnej wykonywać usługi z danego obszaru. Spółka za pomocą zgromadzania wspólników powoła zarząd Spółki Zależnej, który będzie prowadził bieżącą działalność Spółki Zależnej, przy czym poszczególne osoby zatrudnione w Spółce Zależnej lub współpracujące ze Spółką Zależną mogą wchodzić w skład zespołów kierowanych bezpośrednio przez menedżerów zatrudnionych w Spółce w Norwegii i tam na co dzień przebywających.

Przedstawiciele Spółki będą zasadniczo mieli swobodny, bieżący dostęp do miejsc prowadzenia działalności oraz dostęp (głównie zdalny) do aktywności wszystkich obszarów zleconych do obsługi w Polsce, albo za pośrednictwem zarządu Spółki Zależnej albo bezpośrednio do pracowników wykonujących poszczególne zadania, w tym możliwość udzielania instrukcji i wskazówek, nadzorowania procesu księgowania kosztów i przychodów, kampanii marketingowych, obsługi informatycznej oraz obsługi magazynowej i wysyłkowej produktów Spółki, a także będą uprawnieni do nadzoru nad procesem obsługi klientów i partnerów biznesowych.

Spółka zamierza zawrzeć na czas nieokreślony umowę współpracy ze Spółką Zależną w celu ustalenia zasad wykonywania usług wsparcia oraz wynagrodzenia za świadczone usługi, zgodnie z zasadami obowiązującymi w Spółce oraz u innych jej podwykonawców zlokalizowanych poza Polską. Przedmiotem umowy między Spółką a Spółką Zależną będą objęte usługi, które będą wspierały główną działalność Spółki, czyli sprzedaż jej produktów w Polsce i poza Polską. Produkty w momencie przywiezienia ich do Polski trafią do magazynu, który zapewni Spółka Zależna (bezpośrednio lub za pośrednictwem podwykonawcy). Spółka Zależna zapewni ochronę i monitoring towarów w magazynie oraz kontrolę stanów magazynowych. Osoby zatrudnione w Spółce Zależnej będą wspierały klientów Spółki w procesie zamawiania produktów Spółki przez sklep internetowy Spółki dzięki udzielonemu dostępowi do funkcji administratora sklepu, następnie będą nadzorowały dyspozycje kierowane przez zautomatyzowany system do magazynu w celu realizacji poszczególnych zamówień, gdzie z kolei osoby odpowiedzialne za pakowanie i wysyłkę produktów będą przygotowywały produkty do wysłania ich do zamawiających (klientów końcowych bądź partnerów biznesowych), będą zamawiały usługi kurierskie oraz nadawały przesyłki. Inne osoby zatrudnione w Spółce Zależnej będą zajmowały się obsługą księgową wykonywanych transakcji sprzedaży, to jest będą księgowały dokumenty sprzedażowe i kosztowe związane ze sprzedażą produktów w systemie informatycznym, który będzie częścią księgowego systemu informatycznego Spółki. Z kolei systemy informatyczne niezbędne do prowadzenia sklepu internetowego, obsługi księgowej czy obsługi procesu sprzedaży produktów, które będą wdrożone w Spółce Zależnej przez Spółkę, będą na bieżąco utrzymywane i obsługiwane przez zespół informatyczny zorganizowany przez Spółkę Zależną. Osoby zaangażowane przez Spółkę Zależną będą również zajmowały się obsługą klientów i partnerów biznesowych, którzy będą otrzymywać zamówione produkty Spółki (tzw. biuro obsługi klienta, ang. customer service). Spółka Zależna zapewni też Spółce wsparcie marketingowe - osoby zaangażowane przez Spółkę Zależną będą przygotowywały lub uczestniczyły w kampaniach reklamowych Spółki, głównie w mediach społecznościowych.

Wszystkie funkcje wykonywane przez pracowników i współpracowników Spółki Zależnej w ramach zawartej umowy będą dostępne dla reprezentantów Spółki - osoby te będą uprawnione do nadzoru i ewentualnej ingerencji w procesy wsparcia na wszelkich zleconych Spółce Zależnej obszarach. Dostępność personelu nie będzie się ograniczać jedynie do osób zatrudnionych bezpośrednio przez Spółkę Zależną na podstawie umów o pracę czy umów cywilnoprawnych, ale będzie również dotyczyła osób zatrudnionych przez poszczególnych podwykonawców zaangażowanych w proces obsługi sprzedaży produktów Spółki. Konstrukcja umów z tymi podwykonawcami będzie taką dostępność przewidywała.

Dostarczone przez Spółkę Zależną usługi zgodnie z umową będą odbierane za wynagrodzeniem obejmującym koszty wykonywania usług przez Spółkę Zależną na rzecz Spółki, w tym koszt wynagrodzeń pracowników i współpracowników dedykowanych do prowadzenia w Polsce działalności Spółki, koszty najmu powierzchni biurowej i magazynowej, koszty obsługi księgowo-kadrowej, prawnej, zakupu sprzętu i infrastruktury niezbędnej dla wykonywania usług, powiększone o marżę uzgodnioną zgodnie z zasadami rynkowymi. Spółka Zależna, jej pracownicy i współpracownicy będą również uprawnieni do posługiwania się logo Spółki na uzgodnionych w umowie zasadach, w tym do oznaczania nazwą Spółki domeny w swoich adresach email.

Spółka zamierza utworzyć Spółkę Zależną na czas nieokreślony i korzystać z usług Spółki Zależnej we wskazanych obszarach przez czas nieokreślony, w sposób ciągły i permanentny. Podejmując spory wysiłek finansowo-organizacyjny w postaci założenia spółki w Polsce, wyposażenia jej w niezbędną infrastrukturę sprzętową i informatyczną, znalezienie i zatrudnienie odpowiednich osób i podwykonawców, Spółka zamierza korzystać z tak zorganizowanej aktywności w Polsce w perspektywie wieloletniej, bliżej nieokreślonej w czasie, a nie doraźnej, krótkoterminowej.

Usługi wykonywane przez Spółkę Zależną będą miały na celu wsparcie wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to jest sprzedaży swoich produktów z terytorium Polski, które nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania. Sprzedaż produktów Spółki jest opodatkowana w Polsce podatkiem VAT, Spółka jest czynny podatnikiem VAT i składa miesięczne deklaracje VAT-7 w Polsce, a planowane usługi wsparcia wykonywane przez Spółkę Zależną, jej współpracowników lub podwykonawców będą miały na celu obsługę tych właśnie procesów sprzedaży, które są w Polsce opodatkowane podatkiem VAT.

Spółka Zależna, choć podmiotem dominującym będzie dla niej Spółka, będzie bytem istniejącym niezależnie od Spółki, którego zarząd będzie zdolny podejmować wiążące dla Spółki Zależnej decyzje i zaciągać w imieniu Spółki Zależnej ważne zobowiązania. Spółka nie planuje wyposażyć zarządu Spółki Zależnej czy jakiejkolwiek innej osoby w Polsce w upoważnienia do reprezentowania Spółki lub dokonywania czynności prawnych w imieniu Spółki. Wszelkie zatem działania podejmowane przez zarząd Spółki Zależnej, czy też osoby przez Spółkę Zależną zatrudnione lub zaangażowane w obsługę procesów sprzedażowych Spółki w Polsce, będą dokonywane w imieniu Spółki Zależnej lub odpowiednio podwykonawców zaangażowanych przez Spółkę Zależną do obsługi procesów sprzedażowych Spółki w Polsce.

Pozostała część działalności i procesów Spółki (m.in. management, administracja, konsolidacja, planowanie, strategia rozwoju i sprzedaży) będą nadal wykonywane w siedzibie Spółki w Norwegii.

Ponadto w odpowiedzi na wezwanie Organu na zadane pytania wskazano:

1) w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza Państwa Spółki w kraju siedziby działalności gospodarczej (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Państwa Spółka prowadzi działalność w Norwegii np. czy działalność w kraju siedziby ogranicza się tylko do posiadania biura, czy w kraju siedziby Państwa Spółka korzysta z jakichś magazynów, czy w kraju siedziby odbywa się produkcja towarów, w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne posiada w kraju siedziby itp.)

W kraju siedziby (w Norwegii) Spółka nadal zatrudniać będzie w wynajmowanych w (…) pomieszczeniach biurowych ok. 10 osób (kadrę zarządzającą), która opracowuje i wdraża strategię sprzedaży produktów Spółki na całym świecie, na bieżąco kontroluje procesy sprzedażowe oraz raportuje do zarządu Spółki, który również na co dzień przebywa w kraju siedziby Spółki. Ponadto Spółka współpracuje w Norwegii z partnerem logistycznym posiadającym magazyn na terenie Norwegii, w którym składowane są towary Spółki wyprodukowane w Norwegii. Produkcja głównego produktu Spółki (stanowiącego 70% wszystkich sprzedawanych produktów) odbywa się w Norwegii wg formulacji (receptury) Spółki, na podstawie umowy z producentem norweskim. Spółka nie posiada własnych zasobów technicznych do produkcji towarów;

2) czy Państwa Spółka udostępnia, jakiemuś podmiotowi na terytorium Polski jakiekolwiek zasoby (np. osobowe, urządzenia/sprzęt) jeśli tak należało wskazać jakiemu podmiotowi i jakie

Spółka nie udostępnia i nie zamierza udostępniać żadnych zasobów (osób, sprzętu, urządzeń) podmiotom z Polski, z wyjątkiem planowanego udostępnienia (sublicencji) spółce zależnej oprogramowania niezbędnego do koordynowania procesu sprzedaży towarów;

3) czy Państwa Spółka posiada na terytorium Polski jakieś zasoby techniczne/urządzenia/maszyny jeśli tak należało ogólnie wskazać jakie i do jakich celów je wykorzystuje

Spółka nie posiada i nie zamierza posiadać na terytorium Polski żadnych zasobów technicznych/urządzeń/maszyn, o których mowa w pytaniu;

4) czy Państwa Spółka posiada na terytorium Polski jakieś zasoby osobowe jeśli tak należało ogólnie wskazać jakie i jakie czynności/zadania wykonują

Spółka nie posiada i nie zamierza posiadać na terytorium Polski zasobów osobowych, nie zatrudnia bowiem żadnego personelu. Natomiast na terenie Polski działają partnerzy biznesowi Spółki, którzy na zasadach współpracy (B2B) ze Spółką zajmują się prezentowaniem produktów Spółki potencjalnym klientom;

5) czy Państwa Spółka na terytorium Polski posiada jakieś nieruchomości/lokale/miejsca magazynowe itp. jeśli tak należało ogólnie wskazać jakie i do jakich celów je wykorzystuje

Spółka nie posiada i nie zamierza posiadać w Polsce żadnych nieruchomości, lokali czy miejsc magazynowych. Po utworzeniu spółki zależnej to spółka zależna będzie posiadała dostęp do powierzchni biurowej lub magazynowej (będzie stroną umów), natomiast Spółka będzie miała do nich dostęp na podstawie umowy współpracy, którą zawrze ze spółką zależną, ale powierzchnie te nie będą w jej samodzielnym posiadaniu;

6) czy Państwa Spółka na terytorium Polski wynajmuje (lub w inny sposób pozyskuje) jakieś nieruchomości/lokale/miejsca magazynowe itp. jeśli tak należało ogólnie wskazać jakie i do jakich celów je wykorzystuje

Tak jak w pytaniu 5) - Spółka nie zamierza wynajmować/pozyskiwać na terytorium Polski nieruchomości/lokali/miejsc magazynowych. Będzie korzystała z infrastruktury lokalowej w Polsce zgodnie z umową współpracy zawartą ze spółką zależną, która to spółka będzie stroną umów najmu/dzierżawy nieruchomości w Polsce;

7) czy poza świadczeniami nabywanymi od spółki zależnej Państwa Spółka nabywa na terytorium Polski jakieś usługi bądź towary, jeśli tak należalo wskazać jakiego rodzaju usługi bądź towary są nabywane w tym w jakim celu

Poza świadczeniami usług nabywanymi od spółki zależnej, Spółka zleca również wytworzenie polskiemu producentowi jeden z suplementów diety (witaminę K2), który wchodzi w skład gamy produktów sprzedawanych przez Spółkę przez sklep internetowy. Udział sprzedaży witaminy K2 produkowanej w Polsce w całości sprzedaży Spółki stanowi jednak niewielki procent; Spółka nie ma jednak stałej umowy współpracy z Polskim producentem, zlecenia są składane wg zapotrzebowania Spółki; Także na zasadach doraźnej współpracy Spółka zleca podmiotom mającym siedzibę w Polsce wykonanie usług z zakresu doradztwa prawnego, doradztwa przy obsłudze procesu sprzedaży, wsparcia informatycznego, niemniej po powołaniu spółki zależnej tego rodzaju usługi będą nabywane bezpośrednio od spółki zależnej na zasadach stałej i długotrwałej współpracy.

8) czy towary sprzedawane z terytorium Polski są produkowane na terytorium Polski

Towary Spółki są sprzedawane przez sklep internetowy. Klienci, którzy nabywają je przez sklep przebywając na terytorium Polski nabywają także towar, który jest produkowany w Polsce - witaminę K2, o której mowa w pkt 7) powyżej;

9) czy z terytorium Polski są sprzedawane towary zamówione/kupione przez klienta przez sklep internetowy

Tak, z magazynów zlokalizowanych w Polsce będą wysyłane towary zamówione przez klientów internetowych

10) w jaki sposób jest prowadzony sklep internetowy, tj. należało ogólnie bez wskazywania szczegółów opisać przy wykorzystaniu czyich (Państwa Spółki czy spółki zależnej) zasobów osobowych oraz rzeczowych (osób/urządzeń/narzędzi) jest prowadzony sklep i na terytorium jakiego państwa znajdują się zasoby osobowe oraz rzeczowe wykorzystywane przy prowadzeniu sklepu (w kraju siedziby czy na terytorium Polski)

Oprogramowanie sklepu internetowego znajduje się na serwerach poza terytorium Polski, ale na terenie Unii Europejskiej. W spółce zależnej osoby z Polski będą zajmowały się aktualizacją treści sklepu internetowego i będą działać na sprzęcie zlokalizowanym w Polsce, stanowiącym zasoby spółki zależnej;

11) w jaki sposób Państwa Spółka „pozyskuje/znajduje” klientów, którym sprzedaje towary z terytorium Polski w tym jakie, do kogo należące i na terytorium jakiego państwa znajdujące się zasoby osobowe oraz techniczne (ludzie/urządzenia/narzędzia) są w tym procesie wykorzystywane

Spółka pozyskuje klientów głównie za pomocą sieci niezależnych partnerów biznesowych rozsianej po całej Europie. W Polsce znajduje się 0,7% wszystkich klientów Spółki i 1,4% wszystkich partnerów biznesowych Spółki;

12) w jaki sposób przebiega proces sprzedaży (od momentu zakupu przez klienta do dostarczenia towaru do klienta) towarów z terytorium Polski klientom i jakie zasoby osobowe oraz techniczne/rzeczowe są w tym procesie niezbędne, tj. należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości opisać jak konkretnie przebiega „krok po kroku” proces sprzedaży towarów z wskazaniem kto (Państwa Spółka czy spółka zależna) realizuje dany etap i przy wykorzystaniu czyich (Państwa Spółki czy spółki zależnej) zasobów osobowych oraz rzeczowych (osób/urządzeń/narzędzi) jest realizowany dany etap i na terytorium jakiego państwa znajdują się zasoby osobowe oraz rzeczowe wykorzystywane przy realizacji danego etapu (w kraju siedziby czy na terytorium Polski)

Schemat sprzedaży przebiega w Spółce następująco: niezależny partner biznesowy spotyka się z klientem prezentując produkty (w kraju klienta lub partnera). Klient korzystając ze sklepu internetowego rejestruje się i dokonuje zakupu. 0,7% klientów robi to na terytorium Polski. Przetwarzanie danych klientów jest zautomatyzowane i odbywa się na serwerach zlokalizowanych poza terytorium Polski, ale na terenie Unii Europejskiej. Po pozyskaniu klienta przez partnera biznesowego kolejne zamówienia towarów odbywają się najczęściej już samodzielnie przez klientów;

13) czy spółka zależna świadczy usługi tylko na rzecz Państwa Spółki

Spółka zależna świadczyć będzie usługi tylko na rzecz Spółki;

14) czy spółka zależna świadczy usługi na rzecz Państwa Spółki zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami wskazanymi/określonymi przez Państwa Spółkę

Spółka zależna świadczyć będzie usługi na rzecz Spółki zgodnie z łączącą spółki umową współpracy, która będzie określać wytyczne i oczekiwania Spółki;

15) na czym konkretnie polegają usługi „customer service” w tym jakie czynności się na tą usługę składają, na jakich zasadach są realizowane

W ramach usług nazwanych "customer service" personel spółki zależnej będzie odbierał telefony i odpisywał na e-maile od klientów i partnerów pomagając im w rejestracji i zakupach. Działania te odbywać się będą na zasobach (telefonach, sprzęcie komputerowym) spółki zależnej;

16) na czym konkretnie polega „wspieranie klientów Spółki w procesie zamawiania produktów Spółki przez sklep internetowy Spółki dzięki udzielonemu dostępowi do funkcji admiratora sklepu” w tym jakie czynności się na tą usługę składają, na jakich zasadach są realizowane

Wsparcie klientów Spółki w procesie zamawiania produktów Spółki przez sklep internetowy polegać będzie na udzielaniu klientom telefonicznej lub e-mailowej pomocy w obsłudze sklepu internetowego, pomocy w wyborze właściwego produktu, metody płatności bądź sposobu dostawy itp.;

17) na czym konkretnie polega „nadzorowanie dyspozycji kierowanych przez zautomatyzowany system do magazynu w celu realizacji poszczególnych zamówień” w tym jakie czynności się na tą usługę składają, na jakich zasadach są realizowane

System informatyczny służący do zamawiania produktów przez sklep internetowy automatycznie przesyła nowe zamówienia do zewnętrznej firmy obsługującej magazyn, ale proces ten wymaga nadzoru osoby i reagowania przez nią na błędy i sytuacje, których nie obejmują zautomatyzowane procedury. Przykładowo gdy wskutek klęski żywiołowej dany rejon kraju dostawy jest odcięty od dostaw (np. jest zalany przez powódź), należy wstrzymać proces dostawy i zdecydować o dalszych krokach;

18) na czym konkretnie polega „na bieżąco utrzymywanie i obsługiwanie przez zespół informatyczny zorganizowany przez spółkę zależną systemów informatycznych niezbędnych do prowadzenia sklepu internetowego, obsługi księgowej czy obsługi procesu sprzedaży produktów, które będą wdrożone w spółce zależnej przez Spółkę” w tym z czym konkretnie należy utożsamiać „wdrożenie w spółce zależnej przez Spółkę”

System informatyczny wymaga bieżącej obsługi i reagowania na bieżące wymagania biznesowe lub administracyjne, przykładowo na wprowadzanie nowych reguł kampanii marketingowych, tworzenie zautomatyzowanych raportów, poprawianie błędów, optymalizację procesów, reagowania na zmiany prawne (np. RODO) oraz techniczne (np. nowe metody płatności). Wdrożenie systemu informatycznego w spółce zależnej będzie polegało na uruchomieniu na zasobach spółki zależnej (komputerach, telefonach) programu i aplikacji używanych przez Spółkę do tego rodzaju obsługi.

19) co konkretnie oznacza, że „Przedstawiciele Spółki będą zasadniczo mieli swobodny, bieżący dostęp do miejsc prowadzenia działalności oraz dostęp (głównie zdalny) do aktywności wszystkich obszarów zleconych do obsługi w Polsce, albo za pośrednictwem zarządu Spółki Zależnej albo bezpośrednio do pracowników wykonujących poszczególne zadania, w tym możliwość udzielania instrukcji i wskazówek, nadzorowania procesu księgowania kosztów (…) a także będą uprawnieni do nadzoru nad personelem obsługi klientów i partnerów biznesowych.”

Dostęp przedstawicieli Spółki do miejsc prowadzenia działalności będzie polegał na umożliwieniu przedstawicielom Spółki wizytacji lokali spółki zależnej - wynajmowanych pomieszczeń biurowych czy magazynowych. Z kolei dostęp (głównie zdalny) do aktywności wszystkich obszarów zleconych do obsługi w Polsce będzie polegał na bieżącym kontakcie przedstawicieli Spółki z pracownikami spółki zależnej za pomocą platform umożliwiających komunikację na odległość (skype, teams, messenger itp.) w celu ustalania bieżących spraw, które w toku obsługi procesów sprzedaży się pojawiają. Pracownicy spółki zależnej będą w godzinach pracy dostępni dla przedstawicieli Spółki na platformach komunikacyjnych. Dostępność/komunikacja będzie odbywała się albo bezpośrednio między pracownikami merytorycznymi (członkowie zespołu spółki zależnej będą mogli wchodzić w skład zespołu zawierającego również przedstawicieli Spółki, np. zespół do spraw marketingu) albo za pośrednictwem przełożonych pracowników spółki zależnej (członków zarządu spółki zależnej). Przykładowo osoba zarządzająca ze Spółki będzie mogła bezpośrednio zwrócić się z komentarzem do danego działania do pracownika liniowego zapewniającego tzw. „customer service” albo też będzie mogła zasugerować jej przełożonemu (np. prezesowi zarządu) aby ten zajął się korektą jakiegoś obszaru.

20) czy Państwa Spółka posiada kontrolę nad zasobami osobowymi spółki zależnej w tym należy wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana

Spółka nie posiada kontroli nad zasobami osobowymi spółki zależnej, w tym sensie, że jej przedstawiciele nie będą mogli wykonywać czynności z zakresu prawa pracy wobec pracowników spółki zależnej, ani też dokonywać zmian w umowach osób będących zleceniobiorcami spółki zależnej. Komunikacja bezpośrednia między przedstawicielami Spółki a pracownikami spółki zależnej będą miały charakter ustalania potrzeb klienta, cech produktu, optymalizacji procesów, a nie poleceń służbowych. To przedstawiciele spółki zależnej zgodnie z zasadami reprezentacji i wewnętrznej organizacji pracy będą mogli takie polecenia wydawać i skutecznie zmieniać zasady współpracy z pracownikami lub współpracownikami spółki zależnej. Spółka będzie miała natomiast kontrolę nad zarządem spółki zależnej zgodnie z zasadami wynikającymi z kodeksu spółek handlowych i umowy spółki. Będąc 100% udziałowcem spółki zależnej Spółka będzie władna jako jej organ (zgromadzenie wspólników) zarząd spółki zależnej odwołać lub powołać w innym składzie, jak również ustalić zasady reprezentacji. Natomiast zarząd spółki zależnej będzie kierował się przede wszystkim interesem spółki zależnej jako odrębnego bytu gospodarczego, a nie Spółki, a organy spółki zależnej - zgromadzenie wspólników ani rada nadzorcza (jeżeli zostanie powołana) nie będą mogły wydawać zarządowi wiążących poleceń. Choć w interesie spółki zależnej będzie utrzymać dobrą współpracę ze Spółką to jednak niezależność i odrębność biznesowa spółki zależnej zostanie zachowana.

21) czy Państwa Spółka posiada kontrolę nad zasobami technicznymi/rzeczowymi spółki zależnej w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola polega i w jaki sposób jest realizowana

Spółka nie posiada kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi spółki zależnej w tym sensie, że będą wyłączone spod władztwa Spółki (ich posiadaczem będzie spółka zależna) i przedstawiciele Spółki nie będą mogli bez konsultacji z zarządem spółki zależnej nimi dysponować. Umowa współpracy będzie regulowała szczegóły komunikacji między spółkami w tym zakresie.

22) czy Państwa Spółka ma wpływ jaka część zasobów technicznych/rzeczowych spółki zależnej ma zostać wykorzystana do świadczenia usług w tym należało wskazać/opisać na czym ten wpływ polega i w jaki sposób jest realizowany

Spółka nie będzie miała wpływu na alokację zasobów technicznych/rzeczowych spółki zależnej w tym sensie, że nie będzie mogła poprzez swoich przedstawicieli dokonywać skutecznych zmian takiej alokacji. Wszelkie sugestie co do zmian w tym zakresie będą uzgadniane z zarządzającym spółką zależną i ewentualnie ustalane w spisanej przez strony umowie, niemniej to zarząd spółki zależnej, kierując się zasadami zarządzania majątkiem spółki zależnej oraz jej interesem będzie władny dokonywać odpowiednich alokacji w celu należytego wykonywania umowy współpracy ze Spółką.

23) czy Państwa Spółka ma wpływ jaka część zasobów osobowych spółki zależnej ma zostać wykorzystana do świadczenia usług, czy Państwa Spółka ma wpływ na czas pracy zasobów osobowych Kontrahenta

Podobnie jak w przypadku alokacji zasobów technicznych/rzeczowych przedstawiciele Spółki nie będą mieli wpływu na zasoby osobowe spółki zależnej w tym sensie, że nie będą władni dokonywać bezpośrednio jakichkolwiek przesunięć organizacyjnych w tym zakresie. Wszelkie sugestie co do zmian w alokacji osób do poszczególnych zadań będą uzgadniane z zarządzającym spółką zależną i ewentualnie ustalane w spisanej przez strony umowie, niemniej to zarząd spółki zależnej, kierując się zasadami zarządzania zasobami ludzkimi spółki zależnej oraz jej interesem będzie władny dokonywać odpowiednich alokacji osób w celu należytego wykonywania umowy współpracy ze Spółką.

24) czy usługi, których dotyczy pytanie nr 1 i 2 stanowią usługi, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy o VAT (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n).

Usługi, których dotyczą pytania nr 1 i 2 stanowią usługi, do których stosuje się ogólne zasady ustalania miejsca świadczenia usług (art. 28b ustawy o VAT), a zatem nie stosuje się w ich przypadku szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług, o których mowa w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy o VAT.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, w świetle zaprezentowanej planowanej działalności prowadzonej przez Spółkę na terytorium Polski za pośrednictwem Spółki Zależnej, że będzie posiadała ona w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) oraz w art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 22.03.2011, str. 1 ze zm.) i w związku z tym świadczone na rzecz Spółki przez Spółkę Zależną usługi będą opodatkowane na terytorium Polski?
2.  Czy posiadając stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski Spółce, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabywania opisanych w przyszłym stanie faktycznym usług?

**Stanowisko Wnioskodawcy:**

Ad. 1

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku zaistnienia opisanego wyżej przyszłego zdarzenia będzie ona posiadała stałe miejsce wykonywania działalności na terytorium Polski, o którym mowa w art. 28b ust. 2 ustawy o VAT oraz w art. 11 Rozporządzenia 282/2011.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, posiadając stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski oraz mając na uwadze treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Spółka będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia usług przedstawionych w opisie stanu faktycznego, które w takiej sytuacji powinny być dokumentowane fakturami z wykazaną kwotą VAT.

Ad. 1

Zgodnie z treścią art. 11 Rozporządzenia 282/2011 stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 Rozporządzenia 282/2011 (miejsce, w którym zapadają decyzje zarządcze), które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Z kolei zgodnie z art. 22 Rozporządzenia 282/2011 aby określić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej należy przeanalizować charakter i zastosowanie świadczonej usługi. Jeżeli w wyniku analizy okaże się, że usługa świadczona jest na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas podlega ona opodatkowaniu w stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej, które otrzymuje tę usługę i wykorzystuje ją dla własnych potrzeb (art. 21 Rozporządzenia 282/2011).

Jak wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. z wyroku z dnia 16 października 2014 r. w sprawie C - 605/12) dla wypełnienia przesłanek posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym państwie niż miejsce swojej siedziby nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego. Podatnik powinien jednak sprawować kontrolę nad tym zapleczem zarówno personalnym jak i technicznym. Z kolei w wyroku z dnia 28 czerwca 2007 r. (w sprawie pod sygn. akt C-73/06) TSUE wskazał, że: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości, poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych koniecznych dla świadczenia określonych usług (\`(...)\`) Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny.” Prawidłowy jest zatem wniosek, że korzystanie z usług innych podmiotów lub osób w ramach wspólnych porozumień biznesowych przez podatnika zagranicznego pozwala na stworzenie platformy gospodarczej w kraju cechującej się elementami stałości, co prowadzi do powstania miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Definicję stałego miejsca prowadzenia działalności podobnie rozumieją polskie sądy administracyjne (wyrok WSA w Warszawie z 15.06.2015 r., III SA/Wa 3332/14, LEX nr 1740347; wyrok WSA w Warszawie z 15.06.2015 r., III SA/Wa 3332/14, LEX nr 1740347) i organy podatkowe (Interpretacja indywidualna z dnia 19.03.2021 r. znak 0114-KDIP1-2.4012.550.2020.2.RST, Interpretacja indywidualna z dnia 18.01.2021 r. znak 0114-KDIP1-2.4012.416.2020.2.RST, Interpretacja indywidualna z dnia 22.01.2021 r. znak: 0114-KDIP1-2.4012.405.2020.2.RST).

Reasumując powyższe przepisy oraz wskazówki orzecznictwa, aby podatnik posiadał w danym miejscu stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, miejsce to musi spełniać łącznie następujące warunki:

1) zaangażowanie pewnego minimalnego zaplecza personalnego niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej,

2) zaangażowanie pewnego minimalnego zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej,

3) dostępność zaplecza personalno-technicznego porównywalna do dostępności zaplecza własnego,

4) swoista stałość i niezależność miejsca, w którym prowadzona jest ta działalność gospodarcza.

Jednocześnie, jak wskazuje TSUE w orzeczeniu z dnia 7 maja 2020 r. (C-547/18) w sprawie, która dotyczyła polskiej spółki Dong Yang Electronics sp. z o.o., sam fakt posiadania przez podatnika spółki zależnej nie przesądza jeszcze o istnieniu w Polsce przed podmiot spoza UE stałego miejsca prowadzenia działalności. Dla oceny istnienia takiego miejsca istotny jest charakter i zastosowanie świadczonych przez spółkę zależną usług. TSUE uznał, że o ile możliwe jest powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę zależną na rzecz spółki dominującej, o tyle taki stan rzeczy uzależniony jest od spełnienia innych, materialnych przesłanek (wynikających z definicji prawnej stałego miejsca działalności), ocenianych w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej. Status prawny podmiotu świadczącego usługi na rzecz podatnika nie jest zatem wystarczający dla oceny jego stałego miejsca prowadzenia działalności, konieczne jest zbadanie natury relacji między podatnikiem a spółką zależną pod kątem przesłanek przewidzianych ustawą o VAT oraz Rozporządzeniem 282/2011.

W opisywanym przyszłym zdarzeniu wszystkie wskazane wyżej cechy miejsca działalności gospodarczej Spółki na terytorium Polski, czyli stałe zorganizowanie dla celów prowadzenia opodatkowanej działalności gospodarczej zaplecza personalno-technicznego, jego swobodna dostępność dla Spółki, a jednocześnie formalna odrębność i niezależność Spółki Zależnej od Spółki, będą charakteryzowały współpracę Spółki ze Spółką Zależną. Wyrazem tej współpracy będzie w pierwszej kolejności powołanie na stałe w Polsce Spółki Zależnej (istniejącej gospodarczo niezależnie od Spółki), zapewnienie jej odpowiedniego kapitału zakładowego w celu utworzenia bazowej infrastruktury niezbędnej dla rozpoczęcia działalności zgodnej z zamierzeniami Spółki, a następnie zawarcie z nią na czas nieoznaczony umowy współpracy, na podstawie której Spółka będzie nabywała usługi back Office, usługi obsługi łańcucha dostaw oraz customer service, świadczone w sposób zorganizowany oraz ciągły.

Zgodnie z planowaną umową współpracy, którą Spółka zamierza zawrzeć ze swoją Spółką Zależną, Spółka Zależna będzie wykonywała dla Spółki ww. usługi wsparcia sprzedaży produktów Spółki za pomocą osób zatrudnionych bezpośrednio przez Spółkę na podstawie umowy o pracę lub umów cywilnoprawnych, bądź też za pomocą podwykonawców - podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w danym obszarze. Spółka Zależna dzięki temu zapewni Spółce zaplecze personalne, za pomocą którego Spółka będzie mogła prowadzić w Polsce działalność. Ponadto Spółka Zależna zapewni Spółce odpowiednie zaplecze techniczne niezbędne do prowadzenia działalności w Polsce w postaci powierzchni magazynowej wyposażonej w odpowiedni sprzęt do przechowywania produktów Spółki w Polsce, powierzchni biurowej wyposażonej w odpowiedni sprzęt (komputery, telefony) oraz oprogramowanie do obsługi procesu sprzedaży produktów oraz klientów Spółki i jej partnerów biznesowych.

Dostępność tak zorganizowanego zaplecza personalno-technicznego dla Spółki będzie swobodna. W przypadku personelu zaangażowanego bezpośrednio przez Spółkę Zależną jak i powierzchni najmowanej bezpośrednio przez Spółkę Zależną czy infrastruktury sprzętowo-informatycznej posiadanej przez Spółkę Zależną przedstawiciele Spółki będą mieli dostęp do tego zaplecza zarówno zdalny - za pomocą środków komunikowania się na odległość, jak i rzeczywisty - w konkretnym miejscu, pod konkretnym adresem w Polsce. Z kolei w przypadku podwykonawców zaangażowanych przez Spółkę Zależną również te obszary im zlecone będą dostępne dla przedstawicieli Spółki, zarówno w zakresie personalnym jak i technicznym, zdalnie bądź fizycznie. Konstrukcja umów z podwykonawcami będzie przewidywała możliwość ingerencji w proces sprzedażowy i jego nadzoru przez przedstawicieli Spółki lub Spółki Zależnej - zgodnie z ustaleniami między Spółką a Spółką Zależną. Przedstawiciel Spółki lub Spółki Zależnej będzie miał dostęp do personelu podwykonawcy, którym będzie mógł wydawać instrukcje co do realizacji poszczególnych zleceń.

Utworzenie Spółki Zależnej w Polsce i podpisanie z nią długoterminowej umowy będzie skutkiem wdrażania długofalowej strategii rozwoju Spółki. Dotychczasowy proces sprzedażowy Spółki, który Spółka chce zmienić, obsługiwany jest bezpośrednio z siedziby Spółki lub za pośrednictwem podmiotów zewnętrznych rozlokowanych w różnych miejscach w Europie, na których zaplecze personalno- techniczne Spółka nie ma wpływu, a procesy wsparcia sprzedaży są poza bieżącym nadzorem lub swobodną dostępnością Spółki.

Ad. 2

Charakter działalności Spółki Zależnej, której powołanie planuje Spółka, wypełniać będzie w ocenie Spółki znamiona posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski przez Spółkę. Jeżeli takie stanowisko podzieli również Dyrektor Krajowej Informacji Podatkowej w wydanej na podstawie niniejszego wniosku interpretacji, będzie to oznaczało możliwość odliczenia przez Spółkę podatku VAT naliczonego na fakturach dokumentujących nabycie przez nią usług opisanych w stanie faktycznym. Usługi świadczone przez Spółkę Zależną na rzecz Spółki (usługobiorcy) będą bowiem świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, znajdującego się w innym miejscu niż jej siedziba w (…). Miejscem świadczenia usług na rzecz Spółki będzie zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT oraz z art. 21 Rozporządzenia 282/2011 stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, a zatem usługi te będą opodatkowane podatkiem VAT w Polsce, a nie w Norwegii.

Wobec Spółki nie będą ponadto zachodzić wyłączenia, o których mowa w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, czyli w:

1) art. 28e, gdyż przedmiotem wykonywanych usług nie będą usługi związane z nieruchomościami;

2) art. 28f ust. 1 i 1a, gdyż przedmiotem wykonywanych usług nie będą usługi transportowe;

3) art. 28g ust. 1, gdyż przedmiotem wykonywanych usług nie będą usługi wstępu na imprezy;

4) art. 28i, gdyż przedmiotem wykonywanych usług nie będą usługi restauracyjne i cateringowe;

5) art. 28j ust. 1 i 2, gdyż przedmiotem wykonywanych usług nie będą usługi krótkoterminowego wynajmu środków transportu;

6) art. 28n, gdyż przedmiotem wykonywanych usług nie będą usługi turystyki.

Przedmiotem usług świadczonych na rzecz Spółki przez Spółkę Zależną lub podmioty przez nią zaangażowane będą usługi wsparcia procesu sprzedaży produktów Spółki w Polsce i poza nią, czyli usługi księgowe, doradztwa prawno-podatkowego, marketingowe, informatyczne, logistyczne (pakowanie, wysyłanie produktów), magazynowe oraz obsługa klienta końcowego i partnerów biznesowych Spółki. Usługi Spółki Zależnej będą zatem pozostawać w bezpośrednim związku z czynnościami opodatkowanymi.

W związku z tym spełnione będą wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przesłanki warunkujące nabycie prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia w/w usług. A zatem Spółka będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z faktur za wskazane wyżej usługi wsparcia sprzedaży produktów Spółki.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe**.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Jednocześnie na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych przepisów art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) jest spółką akcyjną z siedzibą w Norwegii, której główny przedmiot działalności obejmuje sprzedaż przez sklep internetowy suplementów diety, przede wszystkim w postaci olejów z wysoką zawartością wielonienasyconych kwasów tłuszczowych omega-3 oraz witaminy K2 i D3. Spółka posiada również sieć partnerów biznesowych opartą na modelu marketingu wielopoziomowego, którzy promują produkty Spółki w poszczególnych krajach. W Polsce Spółka jest zarejestrowana od 11 października 2017 roku jako czynny podatnik VAT i składa miesięczne deklaracje VAT-7. Spółka planuje zmodyfikować istniejący model działalności. W nowym modelu działalności Spółka, po zakończeniu procesu wytwarzania produktów (przygotowanie składu, mieszanie, rozlew, kapsułkowanie oraz opakowanie) i po ich zakupie przez Spółkę, planuje sprowadzać część swoich produktów do magazynu zlokalizowanego w Polsce, tam zaś będą one pakowane i wysyłane do klientów końcowych lub partnerów biznesowych Spółki, zlokalizowanych zarówno w Polsce, w Unii Europejskiej lub poza nią (Szwajcaria, Wielka Brytania), na podstawie składanych zleceń. Pozostała część działalności i procesów Spółki (m.in. management, administracja, konsolidacja, planowanie, strategia rozwoju i sprzedaży) będą nadal wykonywane w siedzibie Spółki w Norwegii. W kraju siedziby (w Norwegii) Spółka nadal zatrudniać będzie w wynajmowanych w (…) pomieszczeniach biurowych ok. 10 osób (kadrę zarządzającą), która opracowuje i wdraża strategię sprzedaży produktów Spółki na całym świecie, na bieżąco kontroluje procesy sprzedażowe oraz raportuje do zarządu Spółki, który również na co dzień przebywa w kraju siedziby Spółki. Ponadto Spółka współpracuje w Norwegii z partnerem logistycznym posiadającym magazyn na terenie Norwegii, w którym składowane są towary Spółki wyprodukowane w Norwegii. Produkcja głównego produktu Spółki (stanowiącego 70% wszystkich sprzedawanych produktów) odbywa się w Norwegii wg formulacji (receptury) Spółki, na podstawie umowy z producentem norweskim. Spółka nie posiada własnych zasobów technicznych do produkcji towarów. Z terytorium Polski będą sprzedawane towary zamówione/kupione przez klienta przez sklep internetowy (z magazynów zlokalizowanych w Polsce będą wysyłane towary zamówione przez klientów internetowych). Oprogramowanie sklepu internetowego znajduje się na serwerach poza terytorium Polski natomiast w Spółce Zależnej osoby z Polski będą zajmowały się aktualizacją treści sklepu internetowego i będą działać na sprzęcie zlokalizowanym w Polsce, stanowiącym zasoby Spółki Zależnej. Klienci, którzy nabywają towary przez sklep internetowy przebywając na terytorium Polski nabywają także towar, który jest produkowany w Polsce - witaminę K2 (udział sprzedaży witaminy K2 produkowanej w Polsce w całości sprzedaży Spółki stanowi jednak niewielki procent). Spółka pozyskuje klientów głównie za pomocą sieci niezależnych partnerów biznesowych rozsianej po całej Europie (w Polsce znajduje się 0,7% wszystkich klientów Spółki i 1,4% wszystkich partnerów biznesowych Spółki). Schemat sprzedaży towarów z terytorium Polski klientom przebiega następująco: niezależny partner biznesowy spotyka się z klientem prezentując produkty (w kraju klienta lub partnera). Klient korzystając ze sklepu internetowego rejestruje się i dokonuje zakupu (0,7% klientów robi to na terytorium Polski). Przetwarzanie danych klientów jest zautomatyzowane i odbywa się na serwerach zlokalizowanych poza terytorium Polski, ale na terenie Unii Europejskiej. Po pozyskaniu klienta przez partnera biznesowego kolejne zamówienia towarów odbywają się najczęściej już samodzielnie przez klientów. Dla celów kompleksowej obsługi procesów sprzedażowych w Polsce i w Europie, Spółka zamierza utworzyć w Polsce Spółkę Zależną (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością), której 100% udziałów w kapitale zakładowym oraz głosów na zgromadzeniu wspólników będzie posiadać Spółka (kapitał zakładowy, który pokryje Spółka zostanie zużyty na utworzenie bazowej infrastruktury niezbędnej dla rozpoczęcia świadczenia usług zgodnych z zamierzeniami Spółki). Spółka Zależna, jej pracownicy i współpracownicy będą uprawnieni do posługiwania się logo Spółki na uzgodnionych w umowie zasadach, w tym do oznaczania nazwą Spółki domeny w swoich adresach email. Spółka Zależna świadczyć będzie usługi tylko na rzecz Spółki. Spółka Zależna świadczyć będzie usługi na rzecz Spółki zgodnie z łączącą spółki umową współpracy, która będzie określać wytyczne i oczekiwania Spółki. Spółka zamierza utworzyć Spółkę Zależną na czas nieokreślony i korzystać z usług Spółki Zależnej we wskazanych obszarach przez czas nieokreślony, w sposób ciągły i permanentny. Podejmując spory wysiłek finansowo-organizacyjny w postaci założenia spółki w Polsce, wyposażenia jej w niezbędną infrastrukturę sprzętową i informatyczną, znalezienie i zatrudnienie odpowiednich osób i podwykonawców, Spółka zamierza korzystać z tak zorganizowanej aktywności w Polsce w perspektywie wieloletniej, bliżej nieokreślonej w czasie, a nie doraźnej, krótkoterminowej. Spółka, poza nabywaniem usług od Spółki Zależnej, zleca wytworzenie polskiemu producentowi jeden z suplementów diety (witaminę K2), który wchodzi w skład gamy produktów sprzedawanych przez Spółkę przez sklep internetowy (Spółka nie ma jednak stałej umowy współpracy z polskim producentem, zlecenia są składane wg zapotrzebowania Spółki). Spółka ze Spółką Zależną zamierza zawrzeć na czas nieokreślony umowę współpracy w celu ustalenia zasad wykonywania usług wsparcia oraz wynagrodzenia za świadczone usługi, zgodnie z zasadami obowiązującymi w Spółce oraz u innych jej podwykonawców zlokalizowanych poza Polską (przedmiotem umowy między Spółką a Spółką Zależną będą objęte usługi, które będą wspierały główną działalność Spółki, czyli sprzedaż jej produktów w Polsce i poza Polską). Dostarczone przez Spółkę Zależną usługi zgodnie z umową będą odbierane za wynagrodzeniem obejmującym koszty wykonywania usług przez Spółkę Zależną na rzecz Spółki, w tym koszt wynagrodzeń pracowników i współpracowników dedykowanych do prowadzenia w Polsce działalności Spółki, koszty najmu powierzchni biurowej i magazynowej, koszty obsługi księgowo-kadrowej, prawnej, zakupu sprzętu i infrastruktury niezbędnej dla wykonywania usług, powiększone o marżę uzgodnioną zgodnie z zasadami rynkowymi. Usługi wykonywane przez Spółkę Zależną będą miały na celu wsparcie wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. sprzedaży swoich produktów z terytorium Polski, które nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania. Sprzedaż produktów Spółki jest opodatkowana w Polsce podatkiem VAT, a planowane usługi wsparcia wykonywane przez Spółkę Zależną, jej współpracowników lub podwykonawców będą miały na celu obsługę tych właśnie procesów sprzedaży, które są w Polsce opodatkowane podatkiem VAT. Planowany zakres działalności Spółki Zależnej będzie obejmował usługi pomocnicze, wspierające działalność główną Spółki (tzw. back Office), w szczególności usługi: księgowe, doradztwa prawno-podatkowego, marketingowe, informatyczne, a także związane z obsługą łańcucha sprzedaży jej produktów, w szczególności usługi: logistyczne (pakowanie, wysyłanie produktów), magazynowe, oraz obsługę klienta końcowego i partnerów biznesowych Spółki (ang. customer service). Produkty w momencie przywiezienia ich do Polski trafią do magazynu, który zapewni Spółka Zależna (bezpośrednio lub za pośrednictwem podwykonawcy). Spółka Zależna zapewni ochronę i monitoring towarów w magazynie oraz kontrolę stanów magazynowych. Osoby zatrudnione w Spółce Zależnej będą wspierały klientów Spółki w procesie zamawiania produktów Spółki przez sklep internetowy Spółki dzięki udzielonemu dostępowi do funkcji administratora sklepu, następnie będą nadzorowały dyspozycje kierowane przez zautomatyzowany system do magazynu w celu realizacji poszczególnych zamówień, gdzie z kolei osoby odpowiedzialne za pakowanie i wysyłkę produktów będą przygotowywały produkty do wysłania ich do zamawiających (klientów końcowych bądź partnerów biznesowych), będą zamawiały usługi kurierskie oraz nadawały przesyłki. Wsparcie klientów Spółki w procesie zamawiania produktów Spółki przez sklep internetowy polegać będzie na udzielaniu klientom telefonicznej lub e-mailowej pomocy w obsłudze sklepu internetowego, pomocy w wyborze właściwego produktu, metody płatności bądź sposobu dostawy itp. Nadzorowanie dyspozycji kierowanych przez zautomatyzowany system do magazynu w celu realizacji poszczególnych zamówień jest świadczone w związku z tym, że system informatyczny służący do zamawiania produktów przez sklep internetowy automatycznie przesyła nowe zamówienia do zewnętrznej firmy obsługującej magazyn, ale proces ten wymaga nadzoru osoby i reagowania przez nią na błędy i sytuacje, których nie obejmują zautomatyzowane procedury (przykładowo gdy wskutek klęski żywiołowej dany rejon kraju dostawy jest odcięty od dostaw (np. jest zalany przez powódź), należy wstrzymać proces dostawy i zdecydować o dalszych krokach). Inne osoby zatrudnione w Spółce Zależnej będą zajmowały się obsługą księgową wykonywanych transakcji sprzedaży, to jest będą księgowały dokumenty sprzedażowe i kosztowe związane ze sprzedażą produktów w systemie informatycznym, który będzie częścią księgowego systemu informatycznego Spółki. Z kolei systemy informatyczne niezbędne do prowadzenia sklepu internetowego, obsługi księgowej czy obsługi procesu sprzedaży produktów, które będą wdrożone w Spółce Zależnej przez Spółkę, będą na bieżąco utrzymywane i obsługiwane przez zespół informatyczny zorganizowany przez Spółkę Zależną. Na bieżąco utrzymywanie i obsługiwanie przez zespół informatyczny zorganizowany przez Spółkę Zależną systemów informatycznych niezbędnych do prowadzenia sklepu internetowego, obsługi księgowej czy obsługi procesu sprzedaży produktów, które będą wdrożone w spółce zależnej przez Spółkę jest świadczone w związku z tym, że system informatyczny wymaga bieżącej obsługi i reagowania na bieżące wymagania biznesowe lub administracyjne, przykładowo na wprowadzanie nowych reguł kampanii marketingowych, tworzenie zautomatyzowanych raportów, poprawianie błędów, optymalizację procesów, reagowania na zmiany prawne (np. RODO) oraz techniczne (np. nowe metody płatności). Wdrożenie systemu informatycznego w Spółce Zależnej będzie polegało na uruchomieniu na zasobach Spółki Zależnej (komputerach, telefonach) programu i aplikacji używanych przez Spółkę do tego rodzaju obsługi. Osoby zaangażowane przez Spółkę Zależną będą również zajmowały się obsługą klientów i partnerów biznesowych, którzy będą otrzymywać zamówione produkty Spółki (tzw. biuro obsługi klienta, ang. customer service). W ramach usług nazwanych „customer service” personel Spółki Zależnej będzie odbierał telefony i odpisywał na e-maile od klientów i partnerów pomagając im w rejestracji i zakupach. Działania te odbywać się będą na zasobach (telefonach, sprzęcie komputerowym) Spółki Zależnej. Spółka Zależna zapewni też Spółce wsparcie marketingowe - osoby zaangażowane przez Spółkę Zależną będą przygotowywały lub uczestniczyły w kampaniach reklamowych Spółki, głównie w mediach społecznościowych. Przy tym Spółka przewiduje, że Spółka Zależna zatrudni osoby kompetentne do wykonywania zadań z wyznaczonych obszarów działalności (w szczególności do obsługi księgowej, marketingowej, obsługi klienta) bądź też zawrze umowy z podwykonawcami działającymi w Polsce (w szczególności obsługa magazynowa, logistyczna, doradztwo prawne, IT), którzy będą dla Spółki Zależnej wykonywać usługi z danego obszaru. Spółka za pomocą zgromadzania wspólników powoła zarząd Spółki Zależnej, który będzie prowadził bieżącą działalność Spółki Zależnej, przy czym poszczególne osoby zatrudnione w Spółce Zależnej lub współpracujące ze Spółką Zależną mogą wchodzić w skład zespołów kierowanych bezpośrednio przez menedżerów zatrudnionych w Spółce w Norwegii i tam na co dzień przebywających. Jednocześnie przedstawiciele Spółki będą zasadniczo mieli swobodny, bieżący dostęp do miejsc prowadzenia działalności oraz dostęp (głównie zdalny) do aktywności wszystkich obszarów zleconych do obsługi w Polsce, albo za pośrednictwem zarządu Spółki Zależnej albo bezpośrednio do pracowników wykonujących poszczególne zadania, w tym możliwość udzielania instrukcji i wskazówek, nadzorowania procesu księgowania kosztów i przychodów, kampanii marketingowych, obsługi informatycznej oraz obsługi magazynowej i wysyłkowej produktów Spółki, a także będą uprawnieni do nadzoru nad procesem obsługi klientów i partnerów biznesowych. Dostęp przedstawicieli Spółki do miejsc prowadzenia działalności będzie polegał na umożliwieniu przedstawicielom Spółki wizytacji lokali Spółki Zależnej - wynajmowanych pomieszczeń biurowych czy magazynowych. Z kolei dostęp (głównie zdalny) do aktywności wszystkich obszarów zleconych do obsługi w Polsce będzie polegał na bieżącym kontakcie przedstawicieli Spółki z pracownikami spółki zależnej za pomocą platform umożliwiających komunikację na odległość (skype, teams, messenger itp.) w celu ustalania bieżących spraw, które w toku obsługi procesów sprzedaży się pojawiają. Pracownicy Spółki Zależnej będą w godzinach pracy dostępni dla przedstawicieli Spółki na platformach komunikacyjnych. Dostępność/komunikacja będzie odbywała się albo bezpośrednio między pracownikami merytorycznymi (członkowie zespołu spółki zależnej będą mogli wchodzić w skład zespołu zawierającego również przedstawicieli Spółki, np. zespół do spraw marketingu) albo za pośrednictwem przełożonych pracowników Spółki Zależnej (członków zarządu Spółki Zależnej). Przykładowo osoba zarządzająca ze Spółki będzie mogła bezpośrednio zwrócić się z komentarzem do danego działania do pracownika liniowego zapewniającego tzw. „customer service” albo też będzie mogła zasugerować jej przełożonemu (np. prezesowi zarządu) aby ten zajął się korektą jakiegoś obszaru. Wszystkie funkcje wykonywane przez pracowników i współpracowników Spółki Zależnej w ramach zawartej umowy będą dostępne dla reprezentantów Spółki - osoby te będą uprawnione do nadzoru i ewentualnej ingerencji w procesy wsparcia na wszelkich zleconych Spółce Zależnej obszarach. Dostępność personelu nie będzie się ograniczać jedynie do osób zatrudnionych bezpośrednio przez Spółkę Zależną na podstawie umów o pracę czy umów cywilnoprawnych, ale będzie również dotyczyła osób zatrudnionych przez poszczególnych podwykonawców zaangażowanych w proces obsługi sprzedaży produktów Spółki (konstrukcja umów z tymi podwykonawcami będzie taką dostępność przewidywała). Spółka nie posiada kontroli nad zasobami osobowymi Spółki Zależnej, w tym sensie, że jej przedstawiciele nie będą mogli wykonywać czynności z zakresu prawa pracy wobec pracowników Spółki Zależnej, ani też dokonywać zmian w umowach osób będących zleceniobiorcami Spółki Zależnej. Komunikacja bezpośrednia między przedstawicielami Spółki a pracownikami Spółki Zależnej będzie miała charakter ustalania potrzeb klienta, cech produktu, optymalizacji procesów, a nie poleceń służbowych. To przedstawiciele Spółki Zależnej zgodnie z zasadami reprezentacji i wewnętrznej organizacji pracy będą mogli takie polecenia wydawać i skutecznie zmieniać zasady współpracy z pracownikami lub współpracownikami Spółki Zależnej. Spółka będzie miała natomiast kontrolę nad zarządem Spółki Zależnej zgodnie z zasadami wynikającymi z kodeksu spółek handlowych i umowy spółki (będąc 100% udziałowcem Spółki Zależnej Spółka będzie władna jako jej organ (zgromadzenie wspólników) zarząd Spółki Zależnej odwołać lub powołać w innym składzie, jak również ustalić zasady reprezentacji. Natomiast zarząd Spółki Zależnej będzie kierował się przede wszystkim interesem Spółki Zależnej jako odrębnego bytu gospodarczego, a nie Spółki, a organy Spółki Zależnej - zgromadzenie wspólników ani rada nadzorcza (jeżeli zostanie powołana) nie będą mogły wydawać zarządowi wiążących poleceń. Choć w interesie Spółki Zależnej będzie utrzymać dobrą współpracę ze Spółką to jednak niezależność i odrębność biznesowa spółki zależnej zostanie zachowana. Przedstawiciele Spółki nie będą mieli wpływu na zasoby osobowe Spółki Zależnej w tym sensie, że nie będą władni dokonywać bezpośrednio jakichkolwiek przesunięć organizacyjnych w tym zakresie. Wszelkie sugestie co do zmian w alokacji osób do poszczególnych zadań będą uzgadniane z zarządzającym Spółką Zależną i ewentualnie ustalane w spisanej przez strony umowie, niemniej to zarząd Spółki Zależnej, kierując się zasadami zarządzania zasobami ludzkimi Spółki Zależnej oraz jej interesem będzie władny dokonywać odpowiednich alokacji osób w celu należytego wykonywania umowy współpracy ze Spółką. Spółka nie posiada kontroli nad zasobami technicznymi/rzeczowymi spółki zależnej w tym sensie, że będą wyłączone spod władztwa Spółki (ich posiadaczem będzie Spółka Zależna) i przedstawiciele Spółki nie będą mogli bez konsultacji z zarządem Spółki Zależnej nimi dysponować (umowa współpracy będzie regulowała szczegóły komunikacji między spółkami w tym zakresie). Spółka nie będzie miała wpływu na alokację zasobów technicznych/rzeczowych Spółki Zależnej w tym sensie, że nie będzie mogła poprzez swoich przedstawicieli dokonywać skutecznych zmian takiej alokacji. Wszelkie sugestie co do zmian w tym zakresie będą uzgadniane z zarządzającym Spółką Zależną i ewentualnie ustalane w spisanej przez strony umowie, niemniej to zarząd Spółki Zależnej, kierując się zasadami zarządzania majątkiem Spółki Zależnej oraz jej interesem będzie władny dokonywać odpowiednich alokacji w celu należytego wykonywania umowy współpracy ze Spółką. Spółka Zależna, choć podmiotem dominującym będzie dla niej Spółka, będzie bytem istniejącym niezależnie od Spółki, którego zarząd będzie zdolny podejmować wiążące dla Spółki Zależnej decyzje i zaciągać w imieniu Spółki Zależnej ważne zobowiązania. Spółka nie planuje wyposażyć zarządu Spółki Zależnej czy jakiejkolwiek innej osoby w Polsce w upoważnienia do reprezentowania Spółki lub dokonywania czynności prawnych w imieniu Spółki. Wszelkie zatem działania podejmowane przez zarząd Spółki Zależnej, czy też osoby przez Spółkę Zależną zatrudnione lub zaangażowane w obsługę procesów sprzedażowych Spółki w Polsce, będą dokonywane w imieniu Spółki Zależnej lub odpowiednio podwykonawców zaangażowanych przez Spółkę Zależną do obsługi procesów sprzedażowych Spółki w Polsce. Jednocześnie Spółka nie posiada i nie zamierza posiadać (wynajmować/pozyskiwać) w Polsce żadnych nieruchomości, lokali czy miejsc magazynowych. Po utworzeniu spółki zależnej to spółka zależna będzie posiadała dostęp do powierzchni biurowej lub magazynowej (będzie stroną umów), natomiast Spółka będzie miała do nich dostęp na podstawie umowy współpracy, którą zawrze ze spółką zależną, ale powierzchnie te nie będą w jej samodzielnym posiadaniu. Spółka nie posiada i nie zamierza posiadać na terytorium Polski żadnych zasobów technicznych/urządzeń/maszyn. Spółka nie posiada i nie zamierza posiadać na terytorium Polski zasobów osobowych, nie zatrudnia bowiem żadnego personelu (natomiast na terenie Polski działają partnerzy biznesowi Spółki, którzy na zasadach współpracy (B2B) ze Spółką zajmują się prezentowaniem produktów Spółki potencjalnym klientom). Spółka nie udostępnia i nie zamierza udostępniać żadnych zasobów (osób, sprzętu, urządzeń) podmiotom z Polski, z wyjątkiem planowanego udostępnienia (sublicencji) spółce zależnej oprogramowania niezbędnego do koordynowania procesu sprzedaży towarów.

Wątpliwości przedstawione w pytaniu nr 1 dotyczą ustalenia czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, w świetle zaprezentowanej planowanej działalności prowadzonej przez Spółkę na terytorium Polski za pośrednictwem Spółki Zależnej, że będzie posiadała ona w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz w art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 i w związku z tym świadczone na rzecz Spółki przez Spółkę Zależną usługi będą opodatkowane na terytorium Polski.

Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Ponadto, zgodnie wyrokiem TSUE C-547/18 sam fakt utworzenia Spółki zależnej w Polsce nie może powodować automatycznego uznania, że istnieje na terytorium kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W takim przypadku istotna jest analiza stosunków umownych między rzeczoną spółką, a jej spółką zależną w celu określania czy pierwsza z nich posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym państwie członkowskim. Należy więc uwzględnić szereg kryteriów w celu ustalenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy. Obejmuje to przede wszystkim analizę charakteru i zastosowania świadczonej usługi na rzecz podatnika-usługobiorcy czy też badanie stosunków umownych między spółką dominującą oraz spółką zależną.

Istotna jest analiza wszystkich przesłanek, przede wszystkim ustanowionych rozporządzeniem wykonawczym nr 282/2011 i jego art. 11. Przesłanki te należy oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej, gdyż uwzględnienie rzeczywistości gospodarczej i handlowej stanowi podstawowe kryterium dla stosowania wspólnego systemu VAT. Jednakże powiązania kapitałowe nie oznaczają, same w sobie, że zaplecze polskiego podmiotu zależnego, tj. polskiej spółki powiązanej kapitałowo z zagranicznym usługobiorcą, jest bezpośrednio zależne od tego usługobiorcy, nawet wówczas, gdy podmiot ten świadczy usługi niezbędne dla wykonywania przez usługobiorcę czynności opodatkowanych w Polsce.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zależna świadczy usługi wspierające działalność główną Spółki i działa wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy. Należy jednak zwrócić uwagę, że Spółka wskazała, że Spółka zależna posiada niezależność i odrębność biznesową „Spółka zależna będzie bytem istniejącym niezależnie od Spółki, którego zarząd będzie zdolny podejmować wiążące dla Spółki zależnej decyzje i zaciągać w mieniu Spółki zależnej ważne zobowiązania”, a wynagrodzenie za świadczoną usługę obejmuje zarówno koszty związane z usługą jak i marżę ustaloną zgodnie z zasadami rynkowymi. Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że nie posiada na terenie Polski żadnych zasobów personalnych ani technicznych jak również nie ma kontroli nad takimi zasobami, które należą do Spółki zależnej. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem na terytorium Polski, więc dostawa towarów realizowana z terytorium Polski (magazyny Spółki zależnej) podlega opodatkowaniu w Polsce. Spółka powinna więc wykazać w deklaracji sprzedaż towarów realizowaną z terytorium Polski. Natomiast nabywane przez Spółkę usługi służą wsparciu dostawy realizowanej z terytorium Polski. Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej powinno posiadać zasoby ludzkie i techniczne, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w sposób stały. Jednak miejsce siedziby danego podmiotu powinno być traktowane jako główny punkt odniesienia w procesie ustalania miejsca opodatkowania. Wyjątkiem odstępstwa od zasady głównej byłaby sytuacja gdy opieranie się jedynie na miejscu siedziby mogłoby prowadzić do naruszenia warunków konkurencji.

W analizowanej sprawie Spółka nie dysponuje odpowiednimi zasobami osobowymi i technicznymi oraz nie sprawuje kontroli nad takimi zasobami w Spółce zależnej co oznacza brak stałości w prowadzeniu działalności gospodarczej na terytorium kraju. Ponadto, brak stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji. Wnioskodawca jest zarejestrowany na terytorium Polski i dostawy towarów realizowane z terytorium Polski są opodatkowane w Polsce.

Zatem Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności, a sam fakt utworzenia Spółki zależnej w Polsce nie może powodować automatycznego uznania, że istnieje na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za **nieprawidłowe.**

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu nr 2 dotyczą ustalenia czy posiadając stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski Spółce, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabywania opisanych w przyszłym stanie faktycznym usług.

Odnosząc się do powyższej kwestii stwierdzić należy, że usługi świadczone przez Spółkę Zależną na rzecz Wnioskodawcy stanowią usługi, do których stosuje się art. 28b ustawy (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n). Ponadto wskazać należy, że Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej w Norwegii i jednocześnie, w niniejszej interpretacji wskazano, że nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem w analizowanym przypadku usługi nabywane od Spółki zależnej, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy nie będą opodatkowane na terytorium Polski stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy. Tym samym, w przypadku, gdy Wnioskodawca otrzyma faktury dokumentujące nabycie na terytorium Polski ww. usług, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy z wykazanym podatkiem znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usług od Spółki zależnej do których ma zastosowanie art. 28b ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać **za nieprawidłowe**.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub /KIS/wnioski. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.