Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-215/14-4/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-06-23
Teza: w zakresie posiadania na terytorium polski stałego miejsca prowadzenia działalności, określenia miejsca świadczenia nabywanych usług, oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów w związku z dokonywaną sprzedażą na terytorium Polski oraz rozpoznanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i eksportu towarów
Słowa kluczowe: czynności-wykonywanie czynności-miejsce wykonywania czynności; działalność-działalność gospodarcza; miejsce; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.) uzupełnionym w dniu 13 czerwca 2014 r. (data wpływu 16 czerwca 2014 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 3 czerwca 2014 r. (skutecznie doręczone w dniu 9 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług

*   **jest nieprawidłowe** – w zakresie posiadania na terytorium polski stałego miejsca prowadzenia działalności, określenia miejsca świadczenia nabywanych usług,

*   **jest prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów w związku z dokonywaną sprzedażą na terytorium Polski oraz rozpoznanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i eksportu towarów.

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stałego miejsca prowadzenia działalności, określenia miejsca świadczenia nabywanych usług, prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów w związku z dokonywaną sprzedażą na terytorium Polski oraz rozpoznanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i eksportu towarów.

Wniosek uzupełniony został pismem złożonym w dniu 13 czerwca 2014 r. (data wpływu 16 czerwca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 3 czerwca 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prawa fińskiego. Siedziba Spółki oraz miejsce jej faktycznego zarządu znajdują się na terytorium Finlandii. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i sprzedaż łodzi. Spółka zamierza rozpocząć działalność na terytorium Polski. W tym celu Spółka zarejestrowała się w Polsce dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny oraz podatnik VAT UE. Działalność Wnioskodawcy w Polsce polegać będzie na zakupie niektórych komponentów do produkcji łodzi i na sprzedaży tychże łodzi. W tym celu Spółka będzie nabywała zarówno od podmiotów posiadających siedzibę na terytorium Polski jak i od podmiotów posiadających siedzibę poza terytorium Polski towary niezbędne do produkcji łodzi. W przypadku zakupu komponentów od podmiotów posiadających siedzibę na terytorium Polski, Spółka będzie otrzymywać faktury z polskim podatkiem VAT i rozpoznawać je jako zakupy krajowe. Zakupione przez Spółkę komponenty będą transportowane do kontrahenta będącego polskim podatnikiem VAT, który będzie produkować łodzie dla Spółki. Udział materiałów własnych Wnioskodawcy w stosunku do materiałów stanowiących własność kontrahenta w procesie produkcji będzie wynosić około 20%-30% w ujęciu wartościowym. Następnie, gotowe łodzie zostaną dostarczone Wnioskodawcy. Dla dostawy łodzi do Wnioskodawcy przewidziano dostawę na warunkach EX WORKS, co oznacza, że Spółka od momentu zakupu łodzi przejmie ryzyko związane z gotowym produktem.

Podkreślenia wymaga fakt, iż powierzone polskiemu kontrahentowi komponenty i wytworzone z nich gotowe produkty będą własnością Wnioskodawcy, a prawo do dysponowania nimi jak właściciel na żadnym etapie nie będzie przenoszone na polskiego kontrahenta.

Spółka za gotowe łodzie będzie otrzymywać od polskiego kontrahenta faktury za zakup towarów, które będzie rozpoznawać jako zakupy krajowe.

Gotowe produkty w postaci łodzi będą sprzedawane przez Wnioskodawcę podmiotom posiadającym siedzibę działalność na terytorium Polski jak i podmiotom posiadającym siedzibę działalności poza terytorium Polski (zarówno w państwach członkowskich Unii Europejskiej jak i w państwach trzecich). Spółka będzie rozpoznawać odpowiednio dostawę krajową, wewnątrzwspólnotową dostawę towarów lub eksport towarów. Przed wysyłką łodzie będą przechowywane na placu składowym zlokalizowanym na terytorium Polski. Okres składowania na placu będzie uzależniony od uzgodnionych z kontrahentami warunków sprzedaży, jednakże średnio okres ten będzie wynosił 90-180 dni, czasami może być to okres krótszy niż 90 dni. Podkreślenia wymaga fakt, iż Wnioskodawca nie będzie posiadał na terytorium Polski własnego placu składowego-plac będzie własnością kontrahenta, od którego Wnioskodawca będzie nabywał gotowe łodzie.

W Polsce Wnioskodawca nie będzie zatrudniał żadnych pracowników. Wszelkie prace wykonywane będą przez pracowników kontrahentów w ramach usług świadczonych na rzecz Spółki. Natomiast wszystkie decyzje strategiczne związane z procesem produkcji oraz sprzedaży dokonywane będą przez zarząd i uprawnionych pracowników Spółki w Finlandii.

Ponadto Spółka będzie nabywać od podatników posiadających siedzibę na terytorium Polski usługi pomocnicze tj. usługi transportu towarów do klientów, usługi tłumaczeń itp.

Spółka nie będzie posiadać na terytorium Polski oddziału w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2013 r. poz. 672, z późn. zm.), który zostałby zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym. Spółka nie będzie posiadać również zakładu w rozumieniu art. 5 umowy z dnia 26 października 1977 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Finlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. nr 12, poz. 84).

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał że nie ma konkretnych planów dotyczących okresu prowadzenia działalności na terytorium Polski (okres ten jest nieokreślony i uzależniony od czynników o charakterze biznesowym, takich jak m.in. współpraca z głównymi kontrahentami Spółki),

Ponadto Spółka w celu prowadzenia działalności na terytorium Polski, zarejestrowała się w Polsce dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny oraz podatnik VAT UE. Tym samym Spółka dokonując sprzedaży łodzi w ramach działalności prowadzonej na terytorium Polski, używa nr NIP nadanego jej w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka prawidłowo przyjmuje, że nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o VAT?
2.  Czy w związku z pozytywną odpowiedzią na pytanie pierwsze miejscem opodatkowania usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy będzie na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejsce, w którym usługobiorca (Wnioskodawca) posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. Finlandia?
3.  Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup towarów (łodzi, komponentów) od podmiotów posiadających siedzibę na terytorium Polski zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?
4.  Czy sprzedaż łodzi przez Spółkę z terytorium Polski do kontrahentów znajdujących się poza granicami Polski w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT lub eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a lub lit. b ustawy o VAT i w związku z tym czy Spółce będzie przysługiwało prawo do zastosowania stawki podatku 0% jeżeli spełni warunki wynikające odpowiednio z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub art. 41 ust. 6 ustawy o VAT w przypadku eksportu towarów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1 i 2

Spółka nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji, miejscem opodatkowania usług świadczonych na jej rzecz, takich jak usługi transportowe, usługi tłumaczeń będzie siedziba działalności gospodarczej usługobiorcy (Wnioskodawcy) zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 3

Spółka stoi na stanowisku, że będzie jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup towarów (łodzi, komponentów) od podmiotów posiadających siedzibę na terytorium Polski.

Ad 4

Zdaniem Spółki, sprzedaż łodzi przez Spółkę z terytorium Polski do kontrahentów znajdujących się poza granicami Polski będzie stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT lub eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a lub lit. b ustawy o VAT i w związku z tym Spółce będzie przysługiwało prawo do zastosowania stawki podatku 0% jeżeli spełni warunki wynikające odpowiednio z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub art. 41 ust. 6 ustawy o VAT w przypadku eksportu towarów.

Uzasadnienie

Ad 1 i 2

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Z kolei regulacje zawarte w art. 28b ust. 2 ustawy o VAT wskazują, że w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Przy czym należy wskazać, iż przepis ten ma zastosowanie w sytuacji, gdy usługobiorca posiadający siedzibę działalności gospodarczej w państwie innym niż Polska ma jednocześnie w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności

Mając na uwadze powyższe, dla określenia miejsca świadczenia przedmiotowych usług, kluczowe jest ustalenie czy Spółka będzie posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie zostało zdefiniowane zarówno w przepisach ustawy o VAT, jak i w przepisach aktów wykonawczych do tej ustawy. Definicji takiej nie zawiera również Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L nr 347, str. 1 z późn. zm., dalej: „Dyrektywa VAT”), ani poprzednio obowiązująca szósta Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych -wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L nr 145 str. 1 z późn. zm., dalej: „VI Dyrektywa”

Doprecyzowanie pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności” wprowadziło dopiero Rozporządzenie Wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L nr 77, str. 1, dalej: „ Rozporządzenie Rady” obowiązujące od 1 lipca 2011 r.

Zgodnie z art. 11 Rozporządzenia Rady „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Wskazać przy tym należy, że powyższa definicja stanowi usankcjonowanie stanowiska ugruntowanego przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”).

Zgodnie z linią orzeczniczą TSUE stałe miejsce prowadzenia działalności może powstać jedynie w związku ze ściśle określonymi działaniami podatnika. W szczególności ze stałym miejscem prowadzenia działalności mamy do czynienia wówczas, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

*   dane miejsce charakteryzuje się określonym poziomem stałości (tj. podmiot posiadający takie miejsce ma zamiar prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny).

*   działalność prowadzona w tym miejscu jest działalnością niezależną w stosunku do głównej działalności prowadzonej przez dany podmiot,

*   w danym miejscu zgromadzono zaplecze techniczne i ludzkie niezbędne do prowadzenia działalności danego rodzaju.

Przy czym należy zaznaczyć, że aby mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej wskazane powyżej przesłanki muszą być spełnione łącznie. Oznacza to, że nie spełnienie chociażby jednej z przesłanek determinuje, że dany podmiot nie będzie posiadał na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Powyższe stanowisko zaprezentowano m.in. w wyroku z 4 lipca 1985 r. w sprawne Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt (C-168/84), w której TSUE stwierdził, że: „(..) obiekt działalności gospodarczej, (\`(...)\`) tylko wtedy może być traktowany jako stałe miejsce prowadzenia działalności, kiedy miejsce to zakłada ciągłe współdziałanie środków rzeczowych i personalnych wymaganych przy świadczeniu tych usług”,

Podobnie w wyroku z 17 lipca 1997 r. w sprawne ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam (C-190/95) TSUE uznał, iż: „W konsekwencji, aby być traktowanym, w drodze wyjątku od podstawowego kryterium głównego miejsca prowadzenia działalności, jako miejsce, gdzie podatnik świadczy usługi, miejsce to musi być na tyle stale i mieć na tyle adekwatną strukturę, w sensie zasobów ludzkich i technicznych, że może świadczyć rzeczone usługi w sposób niezależny”.

Analogiczne wnioski wynikają z orzeczenia z 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sari przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern (073/06), gdzie TSUE, powołując się ww. wyroki (C-168/84 i C-190/95) wskazał, że „pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości, poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych koniecznych dla świadczenia określonych usług. (\`(...)\`) Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny”.

Z kolei w wyroku z 7 maja 1998 r. w sprawne Lease Plan Luksemburg SA przeciwko Belgische Staat (C-390/96), TSUE stwierdził, że: „Jeżeli spółka leasingowa nie posiada w danym państwie członkowskim ani swojego personelu, ani struktury organizacyjnej charakteryzującej się wystarczającym poziomem trwałości, która umożliwiałaby zawieranie umów oraz podejmowanie decyzji na poziomie zarządu, w związku z czym usługi, o których mowa, mogłyby być świadczone iż sposób niezależny, nie można mówić o stałej siedzibie spółki w tym państwie”.

Sformułowane przez TSUE tezy znalazły także swoje odzwierciedlenie w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych.

Przykładowo w wyroku z dnia 26 czerwca 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 110/09), stwierdził, iż: „Dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie istotne znaczenie ma także rozumienie zwrotu stałe miejsce prowadzenia działalnością. Sformułowanie to nie zostało wyjaśnione ani przez przepisy ustawy o VAT ani przez przepisy omawianego rozporządzenia. Podobną problematyką zajmował się natomiast Europejski Trybunał Sprawiedliwości. (\`(...)\`) TSUE zdefiniował pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności jako to. gdzie podmiot posiada zasoby ludzkie, zasoby techniczne a także infrastrukturę umożliwiającą zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych. Nadto, powyższe zasoby i infrastruktura muszą charakteryzować się pewną stałością oraz umożliwiać świadczenie usług w sposób niezależny”.

Podobnie w wyroku z dnia 5 czerwca 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 3334/12), wskazał, iż orzecznictwo europejskie „wypracowało trzy zasadnicze kryteria oceny zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Są to następujące cechy prowadzonej działalności: 1) stałość, 2) niezależność, 3) istnienie wystarczających zasobów ludzkich i technicznych. Wszystkie one muszą wystąpić łącznie, zatem brak którejkolwiek z tych cech wyklucza istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności. ”

Do sformułowanego przez TSUE pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności odwołały się także organy podatkowe w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego. Dla przykładu, w analogicznym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP3/443-1044/12-2/KT), potwierdził (odstępując od uzasadnienia) w całości stanowisko wnioskodawcy, co do braku stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, w stanie faktycznym, w którym wnioskodawca zamierza nabywać od jednego z podmiotów z grupy zlokalizowanego w Polsce kompleksową usługę produkcji wózków dziecięcych z materiałów powierzonych przez wnioskodawcę. W tym celu, wnioskodawca będzie kupować surowce i materiały konieczne do produkcji, zarówno od dostawców z krajów UE, w tym od dostawców krajowych, oraz od dostawców spoza UE. Przewidziano również możliwość składowania surowców oraz wyrobów gotowych w magazynie należącym do podmiotu polskiego. Jednakże polski podmiot nie będzie dysponował żadnym tytułem prawnym do powierzonych mu surowców i wytworzonych z nich gotowych produktów. Ponadto wnioskodawca będzie nabywać od innego podmiotu z grupy, posiadającego siedzibę na terytorium Polski tzw. usługi back office. W skład tych usług wchodzić będą w szczególności usługi księgowości, finansowe, kadrowe, personalne, usługi z zakresu komunikacji (tzw. usługi IT), wsparcia marketingowego, logistyczne, przechowywania i pakowania. Z uwagi na fakt, że spółka „nie będzie posiadać na terytorium Polski żadnej infrastruktury technicznej służącej do wykonywania przez nią działalności gospodarczej” oraz „nie będzie zatrudniała w Polsce żadnych pracowników”, nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 16 września 2011 r. (sygn. IPPP3/443-842/11-4/MPe), w której stwierdził, iż Analizując powyższe kryteria w kontekście opisu sprawy, stwierdzić należy, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Wnioskodawca nie posiada na terytorium kraju własnego zaplecza materialnego w postaci magazynów, nieruchomości itp. Korzysta jedynie z infrastruktury Zleceniobiorcy. Nie zatrudnia również własnych pracowników, a wszelkie prace wykonywane są przez pracowników Zleceniobiorcy w ramach usługi świadczonej na rzecz Spółki. Wszelkie decyzje strategiczne dla sprzedaży dokonywanej w Polsce, jak również związane z tym decyzje zarządcze podejmowane są w Austrii. Spółka osobiście łub za pośrednictwem innych podmiotów dokonuje analizy rynku, jak również wyszukuje potencjalnych odbiorców na terytorium RP. Spółka we własnym zakresie, poprzez pracowników zatrudnionych w Austrii i działających na terytorium Austrii, bezpośrednio kontaktuje się z potencjalnymi klientami w celu przeprowadzenia negocjacji i podpisania umowy”.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 13 października 2011 r. (sygn. IPPP3/443-984/11-2/MPe): „Wnioskodawca nie posiada na terytorium kraju własnego zaplecza materialnego w postaci magazynów, nieruchomości itp. korzysta jedynie z infrastruktury Firmy zewnętrznej. Nie zatrudnia również własnych pracowników, a wszelkie prace wykonywane są przez pracowników tej Firmy w ramach usługi świadczonej na rzecz Spółki, również decyzje dotyczące zleceń sprzedaży towarów prowadzonej z terytorium Polski oraz zawierania umów są podejmowane przez Spółkę w jej miejscu siedziby we Włoszech. A zatem analizując powyższe w kontekście opisu sprawy, stwierdzić należy, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

W podobny sposób Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 16 marca 2012 r. (sygn. IPPP3/443-33/12-4/KC), potwierdził stanowisko spółki co do braku stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, w stanie faktycznym, w którym wnioskodawca, kupuje kompleksowe usługi logistyczne związane m.in. z magazynowaniem, załadunkiem i wysyłką towaru do nabywców od podmiotu posiadającego siedzibę na terytorium Polski. Sam jednak ani nie zatrudnia pracowników do obsługi magazynu ani nie posiada zaplecza technicznego, niezbędnego dla obsługi opisanej działalności. Wszelkie aktywa niezbędne do świadczenia tej obsługi, w tym zaplecze personalno-techniczne zapewnia polski kontrahent. W związku z, powyższym, wnioskodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ brak jest stałej infrastruktury personalnej i technicznej, która umożliwia mu odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Tym samym usługi nabywane przez wnioskodawcę m.in. w zakresie zbierania i utylizacji zużytych baterii na terytorium Polski mają miejsce świadczenia określone na podstawie zasady ogólnej dotyczącej miejsca świadczenia, tj. miejsca siedziby usługobiorcy, co w przedmiotowej sprawie oznacza, że miejsce świadczenia dla nabywanych usług znajduje się w Belgii.

Przekładając powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca nie będzie spełniał łącznie przesłanek niezbędnych do potwierdzenia:

1) kryterium stałości prowadzonej działalności

Działalność Spółki w Polsce nie będzie mieć charakteru stałego, gdyż obecność Spółki w Polsce związana będzie przede wszystkim z zakupem łodzi i wykorzystywaniem powierzchni placu składowego innego podmiotu. Plac składowy nie będzie stanowił własności Spółki, co oznacza, iż Spółka będzie mogła dowolnie zmienić miejsce składowania swoich towarów bez angażowania w tym celu znacznych środków. Tym samym nie można powiedzieć, iż zamiarem Spółki będzie prowadzenie działalności w sposób permanentny z tego miejsca. Ponadto Spółka nie będzie posiadać na stałe żadnych zasobów w postaci chociażby maszyn/urządzeń oraz pracowników, w niezbędnym zakresie będzie korzystać z usług innych podmiotów, co oznacza, że Spółka w Polsce nie będzie spełniać kryterium stałego współdziałania własnych środków rzeczowych i personalnych.

2) kryterium niezależności prowadzonej działalności

W opinii Spółki nie można uznać, iż realizowana przez nią działalność w Polsce będzie mieć charakter niezależny. Na terytorium Polski nie będzie osób bądź organów, które byłyby uprawnione do podejmowania wiążących decyzji dotyczących działalności Spółki. Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym wszystkie decyzje strategiczne związane z procesem produkcji oraz sprzedaży dokonywane będą przez zarząd i uprawnionych pracowników Spółki w Finlandii.

3) kryterium odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych

W opinii Spółki nie można również stwierdzić, że Spółka będzie posiadać na terytorium Polski zaplecze techniczne i ludzkie niezbędne do prowadzenia działalności w Polsce. Wszelkie aktywa w postaci budynków, magazynów, maszyn, urządzeń będą należeć do kontrahentów Spółki. Spółka będzie nabywać jedynie towary w postaci komponentów czy gotowych łodzi lub usługi. Z kolei plac składowy, z którego będzie korzystać nie będzie stanowił jej własności, a własność podmiotu, od którego będzie nabywać łodzie. Co więcej Spółka nie będzie posiadać również odpowiednich zasobów ludzkich, gdyż nie będzie zatrudniać na terytorium Polski żadnych pracowników. Wszelkie prace będą wykonywane przez pracowników kontrahentów, od których Spółka będzie nabywać towary lub usługi.

W związku z powyższym nie można uznać, że Spółka będzie posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Kwalifikacji tej nie zmienia fakt, że Spółka jest w Polsce zarejestrowana dla celów podatku VAT. Jak wynika bowiem z art. 11 ust. 2 Rozporządzenia Rady „Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający by uznać:, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

W konsekwencji miejscem opodatkowania usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy będzie na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejsce, w którym usługobiorca (Wnioskodawca) posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. Finlandia.

Ad. 3

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust, 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art, 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) suma kwot podatku określonych w Fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, a w myśl art. 86 ust. 2 pkt 2 lit a, w przypadku importu towarów-kwota podatku wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że warunkiem do skorzystania z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest kumulatywne spełnienie dwóch warunków: odliczenia dokonuje podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT jest m.in. osoba prawna wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Z kolei zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce są: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego zauważyć należy, że Spółka niewątpliwie jest osobą prawną wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą. Potwierdzeniem tego faktu jest rejestracja Spółki jako czynnego podatnika VAT w Polsce. Co więcej, Spółka zamierza nabywać na terytorium Polski towary w ramach zakupów krajowych, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i importu oraz sprzedawać towary w ramach sprzedaży krajowej, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz eksportu. Tym samym, Wnioskodawca będzie wykonywać na terytorium Polski czynności opodatkowane.

Odpowiadając na pytanie zadane we wniosku, należy stwierdzić, że Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy towarów (łodzi, komponentów) od podmiotów posiadających siedzibę na terytorium Polski. Nadto należy podkreślić, iż na gruncie istniejących interpretacji prawa podatkowego przedmiotowy zakup łodzi niewątpliwie będzie stanowił zakup towaru, gdyż wartość materiałów zużytych przez kontrahenta do produkcji łodzi w ujęciu wartościowym będzie przedstawiać wartość zdecydowanie większą niż 50% w stosunku do materiałów własnych Spółki (takie stanowisko zaprezentowano m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-338/13-2/KW).

Nadmienić również należy, iż prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony będzie przysługiwało Spółce również w sytuacji, gdy w danym miesiącu Spółka nie wykaże podatku należnego z tytułu sprzedaży krajowej, ale dokona sprzedaży w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i/lub eksportu. Jak wskazano powyżej, zarówno eksport jak i wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów są czynnościami opodatkowanymi na gruncie ustawy o VAT, a przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie uzależnia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wykazania przez podatnika w deklaracji VAT podatku należnego. Powyższe znajduje uzasadnienie m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 26 września 2012 r., sygn. IPPP3/443-671/12-4/SM, w której potwierdzono, iż „W art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ustawodawca wyraźnie uzależnił prawo do odliczenia od faktycznego wykonywania czynności opodatkowanych, a nie od rozliczenia VAT należnego z ich tytułu”. Podobne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. we interpretacji indywidualnej z dnia 6 kwietnia 2012 r., sygn. IPPP3/443-98/12-4/SM, interpretacji indywidualnej z dnia 7 lutego 2012 r., sygn. IPPP3/443-1456/11-4/MPe.

Ad. 4

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Powyższy przepis stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Art. 13 ust. 6 ustawy o VAT stanowi ponadto że, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97 (\`(...)\`).

Z kolei, stosowane do treści przepisu art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki 0% pod warunkiem, że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej,
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towery będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju,
3.  podatnik składając deklarację podatkowy, w której wykazuję tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Spółka jako zarejestrowany podatnik VAT UE zamierza dokonywać dostawy gotowych łodzi z terytorium Polski na rzecz podatników zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państw członkowskich innych niż terytorium kraju. Niewątpliwie sprzedaż taka będzie stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w myśl art. 13 ust. 1 ustawy o VAT. Spółce będzie przysługiwało prawo do zastosowania stawki 0% w przypadku, jeżeli w stosunku do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostaną spełnione łącznie warunki przewidziane w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT.

Z kolei, przez eksport towarów w myśl art. 2 pkt 8 lit. a lub lit. b ustawy o VAT - rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się w eksporcie towarów pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej (art. 41 ust. 6 ustawy o VAT).

Dokumentem, o którym mowa powyżej jest w szczególności (art. 41 ust. 6a ustawy o VAT):

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez urząd celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez urząd celny.

Spółka zamierza również dokonywać dostawy gotowych łodzi z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej. Niewątpliwie sprzedaż taka będzie stanowić eksport towarów w myśl art. 2 pkt 8 lit. a lub lit. b ustawy o VAT. Spółce będzie przysługiwało prawo do zastosowania stawki 0% w przypadku, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzyma dokument wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzeń przyszłych jest nieprawidłowe – w zakresie posiadania na terytorium polski stałego miejsca prowadzenia działalności, określenia miejsca świadczenia nabywanych usług i jest prawidłowe – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów w związku z dokonywaną sprzedażą na terytorium Polski oraz rozpoznanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i eksportu towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`), natomiast przez świadczenie usług, (\`(...)\`) rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`) (art. 8 ust. 1).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4;

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy).

Zgodnie z art. 17 ust. 2 – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Zatem kwestia ustalenia, czy dostawca towarów (lub świadczący usługę) posiada stałe miejsce prowadzenia na terytorium kraju przesądza o tym, kto jest zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług (z tytuły tej dostawy czy świadczenia przedmiotowych usług).

Dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

W myśl art. 11 ust. 2 Rozporządzenia UE na użytek stosowania następujących artykułów "stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WB;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Art. 11 ust. 3 Rozporządzenia UE stanowa, że fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Definicja pojęcia SMPD zawarta w Rozporządzeniu UE jest zgodna z tezami zawartymi w orzecznictwie, również tym ukształtowanym przed wejściem w życie Rozporządzenia UE. W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyroki w sprawach C ‑l68/84, C-190/95, C-260/95, C-231/94) dalej: „TSUE”, podkreśla się, że istnienie SMPD wymaga posiadania:

1.  zasobów ludzkich;
2.  zasobów technicznych i infrastruktury charakteryzujących się pewną stałością.

Na podstawie powyższych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada SMPD w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast, czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwa TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania SMPD w innym kraju.

Art. 192a wspomnianej wyżej dyrektywy stanowi, że do celów określenia osób zobowiązanych do zapłaty VAT na rzecz organów podatkowych, podatnika mającego stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, w którym podatek jest należny, uznaje się za podatnika, który nie ma siedziby w tym państwie członkowskim, jeżeli spełnione są następujące warunki:

1.  dokonuje on podlegającej opodatkowaniu dostawy towarów lub podlegającego opodatkowaniu świadczenia usług na terytorium tego państwa członkowskiego;
2.  przedsiębiorstwo, które dostawca lub usługodawca posiada na terytorium tego państwa członkowskiego, nie uczestniczy w tej transakcji dostawy towarów lub świadczenia usług.

Z kolei zgodnie z art. 11 ust. 2 lit. d) ww. rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności” oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – ust. 3 wyżej cytowanego art. 11 dyrektywy.

Art. 53 ust. 1 i 2 rozporządzenia wskazują ponadto, że na użytek stosowania art. 192a dyrektywy stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika uwzględnia się wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy. W przypadku gdy podatnik ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, w którym należny jest VAT, uznaje się, że to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług w rozumieniu art. 192a lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, chyba że zaplecze techniczne i personel tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej są wykorzystywane przez tego podatnika do celów niezbędnych o realizacji podlegającej opodatkowaniu transakcji dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług w tym państwie członkowskim – przed dostawą towarów lub świadczeniem usług lub w ich trakcie (…).

W artykule 54 wskazano, że w odniesieniu do podatnika posiadającego miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, w którym należny jest VAT, nie stosuje się art. 192a dyrektywy 2006/112/WE, niezależnie od tego czy to miejsce prowadzenia działalności uczestniczy w dostawie towarów lub świadczenia usług dokonywanych przez tego podatnika na terytorium tego państwa.

Pojęcie miejsca stałego prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika że Spółka jest spółką prawa fińskiego. Siedziba Spółki oraz miejsce jej faktycznego zarządu znajdują się na terytorium Finlandii. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i sprzedaż łodzi. Spółka zamierza rozpocząć działalność na terytorium Polski. W tym celu Spółka zarejestrowała się w Polsce dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny oraz podatnik VAT UE. Działalność Wnioskodawcy w Polsce polegać będzie na zakupie niektórych komponentów do produkcji łodzi i na sprzedaży tychże łodzi. W tym celu Spółka będzie nabywała zarówno od podmiotów posiadających siedzibę na terytorium Polski jak i od podmiotów posiadających siedzibę poza terytorium Polski towary niezbędne do produkcji łodzi. W przypadku zakupu komponentów od podmiotów posiadających siedzibę na terytorium Polski, Spółka będzie otrzymywać faktury z polskim podatkiem VAT i rozpoznawać je jako zakupy krajowe. Zakupione przez Spółkę komponenty będą transportowane do kontrahenta będącego polskim podatnikiem VAT, który będzie produkować łodzie dla Spółki. Udział materiałów własnych Wnioskodawcy w stosunku do materiałów stanowiących własność kontrahenta w procesie produkcji będzie wynosić około 20%-30% w ujęciu wartościowym. Następnie, gotowe łodzie zostaną dostarczone Wnioskodawcy. Dla dostawy łodzi do Wnioskodawcy przewidziano dostawę na warunkach EX WORKS, co oznacza, że Spółka od momentu zakupu łodzi przejmie ryzyko związane z gotowym produktem. Spółka za gotowe łodzie będzie otrzymywać od polskiego kontrahenta faktury za zakup towarów, które będzie rozpoznawać jako zakupy krajowe. Natmoast dokonując sprzedaży łodzi w ramach działalności prowadzonej na terytorium Polski, Spólka będzie posługiwać się nr NIP nadanym w Polsce. Ponadto z wniosku wynika że nie ma konkretnych planów dotyczących okresu prowadzenia działalności na terytorium Polski okres ten jest nieokreślony i uzależniony od czynników o charakterze biznesowym, takich jak m.in. współpraca z głównymi kontrahentami Spółki. W Polsce Wnioskodawca nie będzie zatrudniał żadnych pracowników. Wszelkie prace wykonywane będą przez pracowników kontrahentów w ramach usług świadczonych na rzecz Spółki. Natomiast wszystkie decyzje strategiczne związane z procesem produkcji oraz sprzedaży dokonywane będą przez zarząd i uprawnionych pracowników Spółki w Finlandii. Ponadto Spółka będzie nabywać od podatników posiadających siedzibę na terytorium Polski usługi pomocnicze tj. usługi transportu towarów do klientów, usługi tłumaczeń itp.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pytaniu nr 1 dotyczą posiadania przez Spółkę stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski w związku z dostawą towarów na terytorium kraju.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis sprawy należy wskazać, że sam fakt zarejestrowania się Spółki dla celów VAT w Polsce nie implikuje posiadania przez nią stałego miejsca prowadzenia działalności w kraju w rozumieniu przepisów o VAT. Jednakże Spółka na terytorium kraju będzie prowadzić działalność gospodarczą polegającą na dostawie łodzi dla podmiotów posiadających siedzibę w Polsce poza Polską w UE oraz na terenie kraju trzeciego. Działalność gospodarcza pomimo tego że okres jej prowadzenia uzależniony jest od czynników biznesowych takich jak współpraca z głównymi kontrahentami Spółki będzie charakteryzować się pewną stałością, a struktura jaką Wnioskodawca posiada pozwala Spółce na prowadzenie jej w Polsce. Spółka będzie wykonywała czynności o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy posługując się nr NIP nadanym w Polsce. W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca będzie dokonywał nabyć towarów i usług od podmiotów krajowych jak i zagranicznych. Nabycia towarów od podmiotów z Polski będą rozpoznawane przez Wnioskodawcę jako zakupy krajowe. Zatem pomimo tego że Wnioskodawca nie będzie posiadał na terytorium Polski własnego zaplecza technicznego czy też personalnego gdyż wszelkie prace wykonywane będą przez pracowników kontrahentów w ramach usług świadczonych na rzecz Spółki, a łodzie będą przechowywane na placu składowym kontrahenta to Wnioskodawca będzie posiadał na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności. Jak wykazano powyżej Wnioskodawca będzie prowadził działalność gospodarczą na terytorium Polski która charakteryzować się będzie pewną stałością, w związku z tą działalnością Wnioskodawca korzystał będzie z usług swoich kontrahentów w zakresie zaplecza personalnego jak i technicznego (maszyny, plac), tym, samym struktura jaką Wnioskodawca posiada pozwala ją uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności.

W odpowiedzi na pytanie 2 dotyczące miejsca świadczenia usług wskazać należy że zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Z kolei w art. 28a ustawy wskazano, że na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – art. 28b ust. 2 ustawy.

Wnioskodawca jest spółką prawa fińskiego z siedzibą i miejscem faktycznego zarządu w Finlandii. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i sprzedaż łodzi. Spółka zamierza rozpocząć działalność na terytorium Polski. W tym celu Spółka zarejestrowała się w Polsce dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny oraz podatnik VAT UE. Działalność Wnioskodawcy w Polsce polegać będzie na zakupie niektórych komponentów do produkcji łodzi i na sprzedaży tychże łodzi. Spółka za gotowe łodzie będzie otrzymywać od polskiego kontrahenta faktury za zakup towarów, które będzie rozpoznawać jako zakupy krajowe. Gotowe produkty w postaci łodzi będą sprzedawane przez Wnioskodawcę podmiotom posiadającym siedzibę działalność na terytorium Polski jak i podmiotom posiadającym siedzibę działalności poza terytorium Polski (zarówno w państwach członkowskich Unii Europejskiej jak i w państwach trzecich). Spółka będzie rozpoznawać odpowiednio dostawę krajową, wewnątrzwspólnotową dostawę towarów lub eksport towarów.

W związku z działalnością prowadzoną w Polsce Spółka będzie nabywać od podatników posiadających siedzibę na terytorium Polski usługi pomocnicze tj. usługi transportu towarów do klientów, usługi tłumaczeń itp.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą miejsca opodatkowania usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca uważa że miejscem opodatkowania usług świadczonych na jej rzecz, takich jak usługi transportowe, usługi tłumaczeń będzie siedziba działalności gospodarczej usługobiorcy (Wnioskodawcy) zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że w tej sytuacji znajdzie zastosowanie art. 28b ust. 2 ustawy zgodnie, z którym miejscem opodatkowania usług w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Jak wykazano w odpowiedzi na pytanie 1 Wnioskodawca na terytorium Polski będzie posiadał stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem miejscem opodatkowania usług takich jak usługi transportowe czy usługi tłumaczeń świadczonych na rzecz Wnioskodawcy będzie Polska tj. miejsce w którym Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie posiadania przez Spółkę stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz określenia miejsca świadczenia dla tych usług jest nieprawidłowe.

W odpowiedzi na pyt. 3 dotyczące możliwości odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego który wynika z faktur dokumentujących zakup towarów (łodzi, komponentów) od podmiotów posiadających siedzibę na terytorium Polski zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wskazać że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Przedstawiona powyżej zasada daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ustawodawca wyłączył zatem, możliwość dokonywania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Z kolei w myśl art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust.2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

W myśl postanowień art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W oparciu o unormowania zawarte w art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca będzie dokonywał na terytorium Polski czynności opodatkowanych, dostawy towarów na rzecz podmiotów Polskich, mających siedzibę na terytorium UE i poza UE. Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością będzie dokonywał nabycia towarów od polskich kontrahentów. Wnioskodawca będzie otrzymywać faktury z polskim podatkiem VAT i rozpoznawać je jako zakupy krajowe.

Po analizie przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić że Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia od zakupów towarów związanych z prowadzoną przez Niego sprzedażą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Ponieważ Wnioskodawca spełnia przesłanki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy tj. nabyte towary służą czynnościom opodatkowanym w Polsce a Wnioskodawca jest podmiotem zarejestrowanym który rozpoznaje transakcje nabycia tych towarów jako transakcje krajowe.

Zatem Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów (komponentów i łodzi) od podmiotów które maja siedzibę na terytorium kraju.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie odp. na pytanie 3 jest prawidłowe.

W odpowiedzi na pytanie 4 należy wskazać że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju - zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 4 ustawy). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego, rozumie się terytorium państwa niewchodzącego w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

Przez towary, stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z opisu sprawy wynika że Spółka jako podmiot zagraniczny zarejestrowany dla celów podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny oraz podatnik VAT UE będzie dokonywał od swoich kontrahentów na terytorium Polski nabycia gotowych towarów jakim są łodzie. Następnie towary te będą sprzedawane z terytorium Polski na rzecz podatników z terytorium UE oraz terytorium Państwa trzeciego. Wnioskodawca dokonując sprzedażny łodzi z terytorium kraju będzie posługiwał się numerem NIP nadanym w Polsce.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy sprzedaż łodzi przez Spółkę z terytorium Polski do kontrahentów znajdujących się poza granicami Polski w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie stanowić wewnątrzwspólnotową dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT lub eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a lub lit. b ustawy o VAT i w związku z tym czy Spółce będzie przysługiwało prawo do zastosowania stawki podatku 0% jeżeli spełni warunki wynikające odpowiednio z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towerów lub art. 41 ust. 6 ustawy o VAT w przypadku eksportu towarów.

Podatek VAT ma charakter terytorialny, co oznacza że opodatkowaniu w Polsce podlegają tylko te czynności, które zostały objęte i enumeratywnie wymienione w polskiej ustawie o VAT. Ustawa o VAT zawiera szereg regulacji służących określaniu miejsca świadczenia usług, czy miejsca dostawy towarów, a w konsekwencji kraju, na obszarze którego powinno nastąpić opodatkowanie danej czynności. Stąd też w pierwszej kolejności w zaistniałym stanie faktycznym niezbędne jest ustalenie, czy miejscem dostawy towarów na rzecz Wnioskodawcy było terytorium Polski.

W celu określenia, czy dostawa towarów jakiej dokonuje Wnioskodawca na terytorium Unii Europejskiej innego kraju niż Polska podlega opodatkowaniu na terytorium kraju jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, należy ustalić miejsce ich świadczenia, które jest równocześnie miejscem opodatkowania tej dostawy.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

W świetle art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych.

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Stosownie do art. 13 ust. 6 ustawy wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7.

Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7 (art. 13 ust. 6 ww. ustawy).

Dla potraktowania danej czynności jako wewnątrzwspólnotowej dostawy muszą zaistnieć dwa konieczne elementy. Pierwszym warunkiem aby uznać daną czynność za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego. Przez wywóz należy rozumieć faktyczne przemieszczenie towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Dostawą wewnątrzwspólnotową nie jest sama czynność faktyczna jaką jest wywóz towarów, ale wywóz musi nastąpić w wyniku dokonania dostawy - jest to drugi warunek konieczny który wymaga, aby miało miejsce nabycie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, co następuje w wyniku dokonanej dostawy.

Aby jednak dana czynność została uznana za taką dostawę, konieczne jest spełnienie wielu warunków odnoszących się do dostawcy oraz do nabywcy. Jest to związane z faktem, że dana dostawa tylko wówczas może być uznana za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - czego praktycznym wyrazem jest stawka 0% - jeśli zapewnione jest, że dostawa ta będzie opodatkowana w państwie nabywcy towaru. W przypadku gdy niespełnione zostaną określone warunki podmiotowe, wówczas wywóz następujący w wykonaniu dostawy nie będzie wewnątrzwspólnotową dostawą.

Z definicji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie wynika, aby wywóz towaru musiał być wykonany bezpośrednio (zaraz) po dostawie, lecz aby wywóz był dokonany w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu (dostawy). Fakt nabycia towaru przez kontrahenta zagranicznego i pozostawienie go (do momentu ostatecznego zadysponowania nim) w posiadaniu sprzedawcy albo spedytora, a w konsekwencji wywóz tego towaru po jakimś czasie od jego nabycia, nie oznacza, że wywóz ten nie następuje w wykonaniu dostawy tegoż towaru. Niewątpliwie bowiem wywóz taki jest bezpośrednią konsekwencją nabycia towaru w ramach dostawy, która to właśnie umożliwia nabywcy swobodne nim zadysponowanie. Przepis art. 13 ust. 1 ustawy nie określa ramowych granic, w jakim czasie od dokonania dostawy towar musi zostać wywieziony z terytorium Polski, aby wywóz ten uznać za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Warunki podmiotowe określa cytowany wcześniej przepis art. 13 ust. 2 ustawy. Wynika z niego, że warunkiem koniecznym po stronie dostawcy do rozpoznania transakcji jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru jest posiadanie przez niego numeru identyfikacyjnego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych zawierającego dwuliterowy kod, nadanego nabywcy przez państwo członkowskie inne niż Polska.

Zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

W świetle art. 42 ust. 1 ustawy wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla
2.  podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
3.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
4.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Po analizie przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że dostawa towarów dokonywana przez Wnioskodawcę z terytorium Polski na rzecz podatników mających siedzibę na terytorium UE spełnia warunki do uznania jej za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Jak wynika z opisu sprawy jest On podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny oraz podatnik VAT UE (i tym numerem Wnioskodawca się posługuje dokonując dostawy łodzi z terytorium Polski), przemieszczenie towarów (łodzi) następuje z terytorium kraju na terytorium państwa unijnego innego niż Polska. W momencie gdy Wnioskodawca będzie spełniał wymogi wynikające z art. 42 ust. 1 ustawy będzie miał prawo do zastosowania 0% stawki podatku dla tych dostaw.

Natomiast w odniesieniu do dostawy towarów z terytorium Polski poza terytorium UE należy wskazać że co do zasady, sprzedaż towaru, który w wyniku tej transakcji ma być wywieziony poza Unię Europejską może zostać uznana za eksport bezpośredni lub pośredni, w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Zaznaczyć jednak należy, że aby uznać daną czynność za eksport towarów, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w przepisach art. 7 ustawy,

*   w konsekwencji tej czynności musi nastąpić wywóz towaru z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),

*   wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy towaru) towar opuszcza terytorium kraju, celem dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest, w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Oczywiście nie wynika z tego, że podlegający eksportowi towar musi opuścić terytorium Unii za pośrednictwem krajowego granicznego urzędu celnego, gdyż może to nastąpić poprzez każdy unijny urząd celny, lecz niezbędnym jest, aby transport (wysyłka) tego towaru, przed opuszczeniem terytorium Wspólnoty, rozpoczął się na terytorium Polski.

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0% (art. 41 ust. 4 ustawy).

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej (art. 41 ust. 6 ustawy).

Z wniosku wynika że Wnioskodawca jako podatnik VAT będzie dokonywał sprzedaży towaru na rzecz podmiotów mających siedzibę poza terytorium UE. Przemieszczenie towaru będzie następowało z terytorium Polski. Zatem dostawa towarów w wyniku której towar zostanie przetransportowany z Polski na terytorium Państwa trzeciego będzie stanowić eksport towarów. Jednocześnie wskazać należy że prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku 0% będzie możliwe w momencie gdy przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Wnioskodawca otrzyma dokument o którym mowa w art. 41 ust. 6 i 6a ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. 4 jest prawidłowe.

W odniesieniu do wskazanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2013 r. sygn. IPPP3/443-1044/12-2/KT wskazać należy że interpretacja ta została wydana wbrew temu co wskazała Strona w odmiennym od przedstawionego w złożonym wniosku stanie faktycznym. Zauważyć należy że przywołana interpretacja dotyczyła usług na materiale powierzonym, w wyniku którego powstaje gotowy towar, który następnie jest przedmiotem dostawy. Natomiast sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia dotyczy działalności prowadzonej w Polsce polegającej na dostawie łodzi przez Spółkę nabywanych od polskiego podmiotu, w sytuacji gdy łodzie te wykonywane są z materiałów Spółki jedynie w 20-30%, a następnie będą przedmiotem dostawy przez Spółkę jako czynności opodatkowane na terytorium kraju.

Natomiast w odniesieniu do interpretacji indywidualnej z dnia 16 września 2011 r. (sygn. IPPP3/443-842/11-4/MPe), wskazać należy że interpretacja ta dotyczyła stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w związku z dostawą towarów które były przemieszczane z innego kraju UE na terytorium Polski i następnie były sprzedawane. Zatem przywołana interpretacja zapadła w odmiennym stanie faktycznym niż przywołany we wniosku.

Podobnie pozostałe interpretacje indywidualne które wskazała Spółka zostały wydane w odmiennym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w związku z tym nie mogą one mieć wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

Ponadto należy podkreślić, że na ocenę przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powoływane przez Spółkę orzeczenia. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) w rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego na terytorium RP, którymi - zgodnie z art. 87 ust. 1 są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Nie przewiduje takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa – w tym wyroków powołanych przez Spółkę - jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy. Zatem trudno jest określić w jakim stopniu sprawy będące przedmiotem autonomicznych rozstrzygnięć sądów, które powołała Spółka, mogą odzwierciedlać sytuację przedstawioną przez niego we wniosku o wydanie, co należy podkreślić, indywidualnej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.