Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.121.2019.2.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-17
Teza: Zakwalifikowanie czynności wykonywanych w ramach zawartej umowy ramowej na rzecz kontrahenta jako dostawy towaru oraz stawka VAT na wyprodukowany towar – środek ochrony roślin.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; materiały-materiały własne; powierzenie-powierzenie materiału; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2019 r. (data wpływu 7 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 kwietnia 2019 r. (data wpływu 26 kwietnia 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 12 kwietnia 2019 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.121.2019.1.KOM (skutecznie doręczone dnia 16 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania czynności wykonywanych w ramach zawartej umowy ramowej na rzecz kontrahenta jako dostawy towaru oraz stawki VAT na wyprodukowany towar – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania czynności wykonywanych w ramach zawartej umowy ramowej na rzecz kontrahenta jako dostawy towaru oraz stawki VAT na wyprodukowany towar. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 kwietnia 2019 r. (data wpływu 26 kwietnia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest produkcja pestycydów i pozostałych środków agrochemicznych. Produkty Spółki są wymienione w załączniku nr 3 do ustawy o VAT.

Spółka zawarła umowę ramową wytwarzania na zlecenie osoby trzeciej, na zasadach produkcji kontraktowej, środki ochrony roślin /dalej Produkt/.

Działalność produkcyjna odbywa się na podstawie udostępnionej przez Zlecającego receptury produktu. Receptura ta zawiera elementy składowe, tj. poszczególne surowce składające się na uzyskanie gotowego produktu, ze wskazaniem ich jakości oraz udziału wagowego w jednostce gotowego produktu.

W niektórych przypadkach receptura zgodnie z dyspozycją Zlecającego jest opracowywana przez Spółkę. Jednakże zarówno w przypadku, gdy receptura jest otrzymywana, jak i gdy jest opracowywana, Spółka jest uprawniona do wnoszenia modyfikacji w przypadku opracowania przez Dział Badań i Rozwoju Spółki rozwiązań modernizacyjnych.

Spółka przed wykonaniem produkcji, bez względu na to, czy jest autorem receptury dla Zlecającego czy nie, jest zobowiązana do potwierdzenia tzw. realizowalności receptury w wymiarze chemicznym, co jest związane z jej pełną odpowiedzialnością za jakość wyprodukowanego finalnego produktu.

Produkcja na zlecenie odbywa się częściowo z materiałów powierzonych przez Zlecającego, a częściowo z materiałów nabywanych bezpośrednio przez Spółkę.

Najczęściej materiałem powierzonym przez Zlecającego są substancje aktywne, a wynika to z faktu regulacyjnego dla środków ochrony roślin i konieczności formalnego potwierdzenia statusu dostępu do substancji aktywnej wymaganej przy prowadzeniu sprzedaży na rynku Unii Europejskiej.

Ze względu na to, iż wartość substancji aktywnej/substancji aktywnych stanowi zasadniczy element struktury kosztów każdej receptury, zwykle udział materiału powierzonego w ujęciu wartościowym stanowi więcej niż 50% w stosunku do materiałów własnych. Trudno jest to dokładnie wyliczyć, gdyż Zlecający nie udziela informacji o cenach zakupu substancji aktywnych, stanowi to jego tajemnicę handlową.

W procesie produkcji powierzona przez Zlecającego substancja czynna nie podlega w żaden sposób modyfikacji, czy też przetworzeniu. W wyniku zrealizowanego procesu produkcji i konfekcji, poprzez dodanie do substancji powierzonej odpowiednich substancji, powstaje zupełnie nowy produkt o właściwościach pełniących inne funkcje niż materiał powierzony. Ponadto sam materiał powierzony bez procesu produkcji nie mógłby być zastosowany tak, jak finalny produkt, bo nie ma takich właściwości i w postaci jako surowiec - sprzed produkcji - w żaden sposób nie nadaje się i nie mógłby być wykorzystany do aplikacji agrochemicznej.

Efektem procesu produkcyjnego prowadzonego przez Spółkę jest gotowy, nowy produkt, już dalej nie modyfikowany przez Zlecającego, zapakowany w opakowanie handlowe i oznakowany nazwami handlowymi (markami handlowymi) zgodnie z wytycznymi Zlecającego i przepisami regulującymi obrót środkami ochrony roślin.

Spółka jako producent ponosi odpowiedzialność za efekt finalny, czyli jakość wyprodukowanego produktu w całym cyklu życia produktu na rynku.

Wytworzenie produktów następuje z użyciem maszyn, urządzeń mediów i zasobów ludzkich Spółki. Produkcja jest organizowana przez Spółkę i nie jest nadzorowana przez Zlecającego.

Spółka gwarantuje i ponosi pełną odpowiedzialność za jakość i zgodność w zakresie składu i właściwości Produktu ze specyfikacją przekazaną przez Zlecającego.

Wyprodukowane środki ochrony roślin są przez Spółkę konfekcjonowane w określone przez Zlecającego opakowania co do materiału, pojemności/wielkości.

Spółka jest odpowiedzialna za zapewnienie zgodności ilości rzeczywistej towaru z ilością nominalną podaną na opakowaniu. Spółka ponosi pełną odpowiedzialność odszkodowawczą z tytułu jakichkolwiek szkód poniesionych przez zlecającego w wyniku dostawy towarów nie spełniających przewidzianych zleceniem wymagań jakościowych lub zawierających wady.

W odpowiedzi na wezwanie Organu Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Produkty, które zgodnie z umową wytwarza Spółka posiadają symbol PKWiU :
    *   20.20.11 - Środki owadobójcze i środki roztoczobójcze,
    *   20.20.12 - Środki chwastobójcze,
    *   20.20.15 - Środki grzybobójcze, bakteriobójcze i do zaprawiania ziarna.
2.  Spółka w ramach zawartej umowy ramowej nie wykonuje dodatkowych usług, które podlegałyby klasyfikacji jako: usługi podwykonawców PKWiU 20.20.9. Spółka produkuje i sprzedaje gotowe produkty o symbolach PKWiU jak w pkt 1.
3.  Spółka nie widnieje na jako producent na opakowaniu wytworzonego Produktu. Zezwolenie na wprowadzanie do obrotu Produktu posiada Zlecający. Jednakże ze względu na wymogi regulacyjne we wniosku o rejestrację Produktu (środka ochrony roślin) w raporcie DRR (część c) zawsze wnioskujący (w tym wypadku Zlecający) podaje do Ministerstwa Rolnictwa producenta preparatu. Wnioskodawca może samodzielnie sprzedawać Produkt na rynku pod warunkiem odpowiednich uzgodnień handlowych ze Zlecającym.
4.  W przypadku, gdy autorem receptury jest Spółka - przekazanie receptury na własność Zlecającego reguluje za każdym razem umowa handlowa. Zwykle Zlecający płaci Wnioskodawcy za taką recepturę i ją odkupuje na własność. Jednak za jakość receptury i produktów wytwarzanych na jej podstawie w całym cyklu życia Produktu odpowiada Spółka.
5.  Proces formulacji środka ochrony roślin, w znacznym uproszczeniu, polega na łączeniu substancji aktywnej z nośnikami i stabilizatorami, które umożliwiają tworzenie względnie jednorodnej cieczy nadającej się do zastosowania w praktyce rolniczej.

Składniki formulacji decydują o formie użytkowej preparatu (proszek, granule, koncentrat płynny, itp.) i możliwościach łączenia z wodą - tworzenie cieczy użytkowej (dobra rozpuszczalność w wodzie, zawiesina, emulsja). Od formulacji zależy skuteczność, trwałość, bezpieczeństwo stosowania, a także cena preparatu.

Do materiałów własnych w związku z tym należy zaliczyć:

1.  różnego rodzaju adiuwanty dostępne na rynku, które możne pogrupować do trzech kategorii:
    *   surfaktanty, czyli środki powierzchniowo-czynne. Obniżają one napięcie powierzchniowe cieczy opryskowej oraz zwiększają przyczepność kropel.
    *   oleje mineralne, roślinne i pochodne. Zwiększają one rozpuszczalność środków chwastobójczych.
    *   adiuwanty mineralne, które zmniejszają lub eliminują niekorzystny wpływ soli mineralnych wytrącających się z twardej wody.
2.  materiały opakowaniowe (opakowania jednostkowe (np. butelki, kanistry, woreczki, kartoniki i zbiorcze, etykiety, materiały transportowe: palety i folia stretch).

Wnioskodawca samodzielnie decyduje o wyborze kontrahentów, od których nabywa ww. materiały.

1.  Przybliżone koszty ponoszone przez Spółkę przy wytworzeniu zamówionego Produktu kształtują się na poziomie od kilku do kilkudziesięciu złotych na litr lub kg wytworzonego Produktu.

Wysokość wynagrodzenia za produkcję jest ustalana każdorazowo i potwierdzana przez obie strony w zamówieniu i obejmuje koszt: formulacji Produktu, substancji pomocniczych, badania jakości substancji aktywnych, badania jakości gotowego Produktu, konfekcjonowania, opakowania jednostkowego oraz zbiorczego, etykiety na opakowaniu jednostkowym i zbiorczym, zabezpieczenia Produktu do transportu oraz inne prace niezbędne do wykonania produkcji plus marża handlowa.

1.  Zakres czynności jakie wykonuje Spółka zgodnie z postanowieniami umowy w procesie produkcji to:
    *   gwarantowanie jakości i zgodności w zakresie składu i właściwości Produktu ze specyfikacją jakościową produktu,
    *   zapewnienie wszystkich surowców pomocniczych i materiałów opakowaniowych w ilościach niezbędnych do wykonania zamówienia,
    *   odpowiedzialność za przygotowanie bazy produkcyjnej gwarantującej właściwą realizację zamówienia,
    *   odpowiedzialność za wytwarzanie Produktu zgodnie z dokumentacją do danego zamówienia,
    *   konfekcjonowanie Produkty zgodnie z wymaganiami ustawy z dnia 7 maja 2009 r. o towarach paczkowanych (t.j. Dz. U.2015.1161).

W szczególności, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za zapewnienie, że ilość rzeczywista odpowiada ilości nominalnej podanej na opakowaniu jednostkowym oraz za kontrolę w zakresie wewnętrznej ilości towaru paczkowanego,

*   zobowiązanie się do przesłania zestawienia wykonanej produkcji do 14 dni po zakończeniu danej partii Produktu,
*   zobowiązanie do każdorazowego załączenia certyfikatu analizy środka, który winien być dostarczony wraz z fakturą za zrealizowaną produkcję.

Spółka jest zobowiązana każdorazowo w terminie do 14 dni od daty dostarczenia substancji aktywnej, potwierdzenia jej zawartości w substancji technicznej wg dostarczonej przez Zlecającego metody analitycznej.

Po wykonaniu analizy odpowiedzialność za jakość substancji aktywnej w zakresie jej zawartości przechodzi na Wnioskodawcę.

1.  W odniesieniu do materiałów powierzonych zapisy umowy stanowią, iż Zlecający udostępnia Spółce substancję aktywną. Spółka jest zobowiązana każdorazowo w terminie do 14 dni od daty dostarczenia substancji aktywnej, do potwierdzenia jej zawartości w substancji technicznej wg dostarczonej przez Kontrahenta metody analitycznej. Po wykonaniu analizy odpowiedzialność za jakość substancji aktywnej w zakresie jej zawartości przechodzi na Wnioskodawcę.

Prawo własności i uprawnienia do rozporządzania materiałem powierzonym jak właściciel nie są przenoszone na Spółkę.

1.  Do momentu wydania Produktów finalnych na rzecz Zlecającego wszelkie ryzyka związane z Produktami finalnymi są po stronie Spółki (w tym w szczególności ryzyko uszkodzenia bądź utraty produktu).

Spółka ponosi odpowiedzialność za produkt niespełniający wymagań jakościowych (wady powstałe z winy Spółki). W takim przypadku Zlecający może odmówić zapłaty za Produkty finalne. Prawo do rozporządzania jak właściciel Produktem finalnym jest przenoszone na Zlecającego w momencie zakończenia produkcji, tj. załadunku Produktu na środek transportu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy produkcja środków ochrony roślin w oparciu o ustaloną recepturę w zleconej ilości i rodzaju opakowań z użyciem substancji powierzonej stanowi dostawę towarów, która zgodnie z załącznikiem nr 3 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług podlega stawce 8%?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie dostawy towarów zostało zdefiniowane w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że przez tę czynność rozumieć należy przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towary to natomiast rzeczy oraz ich części oraz wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%. Natomiast w myśl przepisu art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do tej ustawy stawka podatku wynosi 8%.

Zdaniem Spółki, przedmiotem opisanej transakcji jest dostawa towarów w rozumieniu ww. przepisów. Produkcja odbywa się z użyciem maszyn, urządzeń, mediów i zasobów ludzkich Spółki samodzielnie, bez jakiegokolwiek nadzoru Zlecającego, co według Spółki wyłącza możliwość kwalifikacji transakcji jako świadczenia usługi na zlecenie.

Dodatkowo, Spółka inicjuje w zakresie prac swoich działów badawczo-rozwojowych, usprawnia receptury i proces produkcji. W efekcie czego wprowadza modyfikacje własnych receptur lub receptur otrzymanych od Zlecającego.

W wyniku zrealizowanego procesu produkcji i konfekcji powstaje zupełnie nowy Produkt o właściwościach pełniących inne funkcje niż materiał powierzony. Ponadto, sam materiał powierzony bez procesu produkcji nie mógłby być zastosowany tak jak finalny Produkt, bo nie ma takich właściwości i w postaci jako surowiec - sprzed produkcji - w żaden sposób nie nadaje się i nie mógłby być wykorzystany do aplikacji agrochemicznej.

Efektem procesu produkcyjnego prowadzonego przez Spółkę jest gotowy, nowy Produkt, już dalej nie modyfikowany przez Zlecającego, zapakowany w opakowanie handlowe i oznakowany nazwami handlowymi (markami handlowymi) zgodnie z wytycznymi Zlecającego i przepisami regulującymi obrót środkami ochrony roślin.

Spółka jako producent ponosi odpowiedzialność za efekt finalny, czyli jakość wyprodukowanego produktu w całym cyklu życia produktu na rynku.

Zgodnie z zapisami umowy Spółka jest właścicielem Produkt finalnego do momentu przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, tj. w momencie załadunku produktu na środek transportu wskazany przez Zlecającego zgodnie z warunkami incoterms FCA lub DDP.

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka uważa, iż dokonuje dostawy produktów/towarów.

Zdaniem Spółki. dostawa Produktu zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT jest opodatkowana stawką 8%. Produkty zostały wymienione w załączniku nr 3 poz. 65.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi – co do zasady – usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

A zatem, aby dana czynność (dostawa towarów, czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a przedmiotem przeważającej działalności jest produkcja pestycydów i pozostałych środków agrochemicznych. Wnioskodawca zawarł umowę ramową wytwarzania na zlecenie osoby trzeciej, na zasadach produkcji kontraktowej, Produktu w postaci środków ochrony roślin.

Działalność produkcyjna odbywa się na podstawie udostępnionej przez Zlecającego receptury produktu, która zawiera elementy składowe (poszczególne surowce) składające się na uzyskanie gotowego produktu, ze wskazaniem ich jakości oraz udziału wagowego w jednostce gotowego Produktu.

W niektórych przypadkach receptura zgodnie z dyspozycją Zlecającego jest opracowywana przez Wnioskodawcę. Jednakże zarówno w przypadku, gdy receptura jest otrzymywana, jak i gdy jest opracowywana, Wnioskodawca jest uprawniony do wnoszenia modyfikacji. W przypadku, gdy autorem receptury jest Wnioskodawca - przekazanie receptury na własność Zlecającego reguluje za każdym razem umowa handlowa. Zwykle Zlecający płaci Wnioskodawcy za taką recepturę i ją odkupuje na własność. Jednak za jakość receptury i produktów wytwarzanych na jej podstawie w całym cyklu życia Produktu odpowiada Wnioskodawca.

Wnioskodawca przed wykonaniem produkcji, bez względu na to, czy jest autorem receptury dla Zlecającego czy nie, jest zobowiązana do potwierdzenia tzw. realizowalności receptury w wymiarze chemicznym, co jest związane z jej pełną odpowiedzialnością za jakość wyprodukowanego finalnego Produktu.

Produkcja na zlecenie odbywa się częściowo z materiałów powierzonych przez Zlecającego, a częściowo z materiałów nabywanych bezpośrednio przez Wnioskodawcę.

Najczęściej materiałem powierzonym przez Zlecającego są substancje aktywne, a wynika to z faktu regulacyjnego dla środków ochrony roślin i konieczności formalnego potwierdzenia statusu dostępu do substancji aktywnej wymaganej przy prowadzeniu sprzedaży na rynku Unii Europejskiej.

Ze względu na to, iż wartość substancji aktywnej/substancji aktywnych stanowi zasadniczy element struktury kosztów każdej receptury, zwykle udział materiału powierzonego w ujęciu wartościowym stanowi więcej niż 50% w stosunku do materiałów własnych, przy czym w procesie produkcji powierzona substancja czynna nie podlega w żaden sposób modyfikacji, czy też przetworzeniu. Wnioskodawca jest zobowiązany każdorazowo w terminie do 14 dni od daty dostarczenia mu substancji aktywnej, potwierdzenia jej zawartości w substancji technicznej wg dostarczonej przez Zlecającego metody analitycznej. Po wykonaniu analizy odpowiedzialność za jakość substancji aktywnej w zakresie jej zawartości przechodzi na Wnioskodawcę.

W wyniku zrealizowanego procesu produkcji i konfekcji, poprzez dodanie do substancji powierzonej odpowiednich substancji, powstaje zupełnie nowy produkt o właściwościach pełniących inne funkcje niż materiał powierzony. Ponadto sam materiał powierzony bez procesu produkcji nie mógłby być zastosowany tak, jak finalny produkt, bo nie ma takich właściwości i w postaci powierzonej w żaden sposób nie nadaje się i nie mógłby być wykorzystany do aplikacji agrochemicznej.

Efektem procesu produkcyjnego prowadzonego przez Wnioskodawcę jest gotowy, nowy produkt, już dalej nie modyfikowany przez Zlecającego, zapakowany w opakowanie handlowe i oznakowany nazwami handlowymi (markami handlowymi) zgodnie z wytycznymi Zlecającego i przepisami regulującymi obrót środkami ochrony roślin.

Wnioskodawca samodzielnie decyduje o wyborze kontrahentów, od których nabywa materiały własne np. różnego rodzaju adiuwanty, w tym mineralne, oleje mineralne, roślinne i pochodne oraz materiały opakowaniowe/opakowania jednostkowe (np. butelki, kanistry, woreczki, kartoniki i zbiorcze, etykiety, materiały transportowe: palety i folia stretch).

Wnioskodawca jako producent ponosi odpowiedzialność za efekt finalny, czyli jakość wyprodukowanego produktu w całym cyklu życia Produktu na rynku, chociaż sam nie widnieje jako producent na opakowaniu wytworzonego Produktu. Zaznacza się jednak, że zezwolenie na wprowadzanie do obrotu Produktu posiadane przez Zlecającego wymaga wskazania we wniosku o rejestrację Produktu (środka ochrony roślin) producenta danego preparatu.

Wnioskodawca może samodzielnie sprzedawać Produkt na rynku pod warunkiem odpowiednich uzgodnień handlowych ze Zlecającym.

Wytworzenie Produktów następuje z użyciem maszyn, urządzeń mediów i zasobów ludzkich Wnioskodawcy. Produkcja jest organizowana przez Wnioskodawcę i nie jest nadzorowana przez Zlecającego.

Wnioskodawca gwarantuje i ponosi pełną odpowiedzialność za jakość i zgodność w zakresie składu i właściwości Produktu ze specyfikacją przekazaną przez Zlecającego.

Wnioskodawca jest odpowiedzialny za zapewnienie zgodności ilości rzeczywistej towaru z ilością nominalną podaną na opakowaniu oraz ponosi pełną odpowiedzialność odszkodowawczą z tytułu jakichkolwiek szkód poniesionych przez Zlecającego w wyniku dostawy towarów niespełniających przewidzianych zleceniem wymagań jakościowych lub zawierających wady.

Przybliżone koszty ponoszone przez Wnioskodawcę przy wytworzeniu zamówionego Produktu kształtują się na poziomie od kilku do kilkudziesięciu złotych na litr lub kg wytworzonego Produktu.

Wysokość wynagrodzenia za produkcję jest ustalana każdorazowo i potwierdzana przez obie strony w zamówieniu i obejmuje koszt: formulacji Produktu, substancji pomocniczych, badania jakości substancji aktywnych, badania jakości gotowego Produktu, konfekcjonowania, opakowania jednostkowego oraz zbiorczego, etykiety na opakowaniu jednostkowym i zbiorczym, zabezpieczenia Produktu do transportu oraz inne prace niezbędne do wykonania produkcji plus marża handlowa.

Prawo własności i uprawnienia do rozporządzania materiałem powierzonym jak właściciel nie są przenoszone na Wnioskodawcę, jednakże do momentu wydania Produktów finalnych na rzecz Zlecającego wszelkie ryzyka związane z Produktami finalnymi są po stronie Wnioskodawcy (w tym w szczególności ryzyko uszkodzenia bądź utraty produktu).

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za produkt niespełniający wymagań jakościowych (wady powstałe z winy Spółki). W takim przypadku Zlecający może odmówić zapłaty za Produkty finalne. Prawo do rozporządzania jak właściciel Produktem finalnym jest przenoszone na Zlecającego w momencie zakończenia produkcji, tj. załadunku Produktu na środek transportu.

W przepisach o podatku VAT nie zawarto definicji „świadczenia złożonego (kompleksowego)”. Wynika natomiast ono z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W sprawie C-349/96 Trybunał uznał, że w celu ustalenia, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy zważyć dwie podstawowe zasady rządzące VAT. Po pierwsze, treść art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Po drugie, fakt, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby doprowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu VAT. Zdaniem Trybunału pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

W orzeczeniu w sprawie C-41/04 z dnia 27 października 2005 r. Trybunał zauważył, że „jeżeli dwa lub więcej świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.

Powyższe spostrzeżenia pozostają przy tym aktualne także wówczas, gdy wynagrodzenie za poszczególne czynności składające się na jedną usługę jest kalkulowane odrębnie. W tym zakresie wypowiedział się Europejski Trybunał Sprawiedliwości m.in. w sprawie C-41/04 i C-111/05. Z orzeczeń tych wynika jednoznacznie, że odrębna kalkulacja wynagrodzenia za poszczególne czynności składające się na kompleksową usługę, nie uzasadnia podziału takiej usługi na potrzeby opodatkowania.

Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, które dotyczą w pierwszej kolejności uznania, czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towarów czy też świadczeniem usług, należy wskazać, że o kwalifikacji danej czynności jako dostawy towarów, bądź świadczenia usług rozstrzyga każdorazowo zindywidualizowany stan faktyczny. O przedmiocie świadczenia przesądzać będzie zakres oraz specyfika wykonywanych czynności, użytych materiałów, obowiązujące klasyfikacje statystyczne oraz treść umów zawartych każdorazowo przez podatnika i jego kontrahenta. Jedynie analiza czynników takich jak m.in. przedmiot świadczenia, proporcja między udziałem materiałów własnych, a udziałem materiałów powierzonych przez kontrahenta, obowiązki stron, sposób wzajemnego rozliczenia, pozwoli określić, czy wykonywane czynności powinny być traktowane jako usługa na ruchomym majątku rzeczowym, czy też jako dostawa towarów.

Zatem ustalenie, czy określoną transakcję należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących.

Pojęcie „świadczenia usług na ruchomym majątku rzeczowym” nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Przez ruchomy majątek rzeczowy należy rozumieć towary niebędące nieruchomościami. Za usługi na ruchomym majątku rzeczowym uznaje się m.in. naprawę rzeczy ruchomych, usługi serwisowe i gwarancyjne związane z ww. rzeczami, instalację, montaż i demontaż rzeczy ruchomych, przetwarzanie i uszlachetnianie. Istota usług świadczonych na ruchomym majątku rzeczowym opiera się na założeniu, że usługodawca otrzymuje od zleceniodawcy materiał i przetwarza go w taki sposób, aby otrzymać pożądany przez zleceniodawcę wyrób. Przepisy nie określają rodzaju, ani charakteru prac jakie mogą być wykonane w ramach usług na ruchomym majątku rzeczowym. Mogą to zatem być prace drobne, a także świadczenia złożone, wymagające zaangażowania wielu różnego rodzaju prac.

Zauważyć należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 lipca 2011 r. sygn. akt I FSK 1154/11 stwierdził, że „Kryteria określenia, czy dana czynność złożona powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług wskazał Trybunał w wyroku z dnia 29 marca 2007 r., w sprawie C-111/05, Aktiebolaget NN przeciwko Skatteverket, który podał, że należy zidentyfikować przede wszystkim elementy dominujące. Z orzecznictwa Trybunału wynika również, że w przypadku jednej, złożonej transakcji dane świadczenie musi być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi dla klientów celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego. Podkreślono także, że koszt materiałów i prac nie może samodzielnie mieć decydującego znaczenia.”

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Organu, mając na względzie fakt, że przedmiotem umowy jest konkretny wyrób (towar) w postaci gotowego Produktu finalnego, omawiana transakcja będzie stanowiła dla celów podatku od towarów i usług dostawę towarów.

Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w celu zrealizowania zamówienia nie stanowią dla Zlecającego celu samego w sobie, Zlecający bowiem jest zainteresowany gotowym „nowym” Produktem finalnym. Przedmiotem umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Zlecającym jest wykonanie produktu finalnego (środka ochrony roślin), który będzie wytworzony zarówno z materiału powierzonego w postaci substancji aktywnej, jak i materiałów własnych Wnioskodawcy, które zakupuje on sam od wybranych przez siebie podmiotów zewnętrznych, angażując w proces produkcji własnych pracowników, własne media i własne maszyny.

Należy również zauważyć, że proces wytworzenia środka ochrony roślin w oparciu o własne, nabyte przez Wnioskodawcę materiały i surowce, tj. adiuwanty, surfaktanty, oleje mineralne czy pochodne jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), o funkcji całkiem odmiennej od tej, jaką miała sama substancja aktywna (powierzona). Sam materiał powierzony bez procesu produkcji nie mógłby być zastosowany tak, jak finalny produkt, bo nie ma takich właściwości i w postaci jako surowiec - sprzed produkcji - w żaden sposób nie nadaje się i nie mógłby być wykorzystany do aplikacji agrochemicznej.

Wnioskodawca przed wykonaniem produkcji, bez względu na to, czy jest autorem receptury dla Zlecającego czy nie, jest zobowiązany w terminie do 14 dni od daty dostarczenia substancji aktywnej, do potwierdzenia jej zawartości w substancji technicznej wg dostarczonej przez Zlecającego metody analitycznej. Po wykonaniu analizy odpowiedzialność za jakość substancji aktywnej w zakresie jej zawartości przechodzi na Wnioskodawcę.

Proces formulacji środka ochrony roślin, które dokonuje Wnioskodawca, polega na łączeniu substancji aktywnej z nośnikami i stabilizatorami, które umożliwiają tworzenie względnie jednorodnej cieczy nadającej się do zastosowania w praktyce rolniczej. Od formulacji zależy skuteczność, trwałość, bezpieczeństwo stosowania, a także cena preparatu. Wnioskodawca wykonuje preparat na podstawie receptury dostarczonej przez Zlecającego, ale niejednokrotnie to Wnioskodawca sam opracowuje recepturę, bo ma uprawnienia do wszelkich jej modyfikacji.

W przypadku, gdy autorem receptury jest Wnioskodawca - przekazanie receptury na własność Zlecającego reguluje za każdym razem umowa handlowa. Zwykle Zlecający płaci Wnioskodawcy za taką recepturę i ją odkupuje na własność. Jednak za jakość receptury i produktów wytwarzanych na jej podstawie w całym cyklu życia Produktu odpowiada Wnioskodawca.

Wytworzone w opisanym procesie produkcyjnym produkty finalne są rzeczami ruchomymi, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, co do których Wnioskodawca – aby kontrahent mógł nimi rozporządzać jak właściciel - musi przenieść prawo ich posiadania na nabywcę. Kiedy mowa o „przeniesieniu prawa do rozporządzania” nie należy tego zwrotu utożsamiać jedynie z przeniesieniem prawa własności w sensie prawnym, gdyż w pojęciu tym mieszczą się wszelkie formy przeniesienia prawa, które nabywcy umożliwiają rozporządzanie dobrami materialnymi (rzeczami) jak właścicielowi. W tym przypadku niewątpliwie Wnioskodawca wyzbywa się własności użytych do produkcji materiałów/surowców, które w ramach tego procesu produkcyjnego przybrały postać rzeczową produktu finalnego. Przeniesienie własności tych towarów na klienta wymaga ich wydania, jako rzeczy określonych, co do gatunku – art. 155 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), czyli przeniesienia również ich posiadania na kontrahenta co pozwala temu ostatniemu na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. W niniejszym przypadku prawo własności i uprawnienia do rozporządzania samym materiałem powierzonym jak właściciel nie są przenoszone na Wnioskodawcę, jednakże do momentu wydania Produktów finalnych na rzecz Zlecającego wszelkie ryzyka związane z Produktami finalnymi są po stronie Wnioskodawcy (w tym w szczególności ryzyko uszkodzenia bądź utraty produktu). To Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za produkt niespełniający wymagań jakościowych (wady powstałe z winy Spółki). W takim przypadku Zlecający może odmówić zapłaty za Produkty finalne. Choć Wnioskodawca sam nie widnieje na opakowaniu jako producent, to jednak Zlecający, by mógł wprowadzić do obrotu Produkt musi zgłosić we wniosku o rejestrację produktu producenta danego preparatu, tj. wskazać, że jest nim Wnioskodawca. Prawo do rozporządzania jak właściciel Produktem finalnym jest przenoszone na Zlecającego w momencie zakończenia produkcji, tj. załadunku Produktu na środek transportu. Wnioskodawca może również samodzielnie sprzedawać Produkt na rynku pod warunkiem odpowiednich uzgodnień handlowych ze Zlecającym.

Analizując powyższy opis sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca do wytworzenia Produktu składającego się z substancji aktywnej (powierzonej) i odpowiednich nośników oraz stabilizatorów (materiałów własnych), nabywa je we własnym zakresie i na własny rachunek, to takie świadczenie na rzecz Zlecającego należy uznać za dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Czynności pakowania wyprodukowanego wyrobu w materiały opakowaniowe zakupione przez Wnioskodawcę oraz przygotowania do wysyłki stanowią jedynie element pomocniczy świadczenia związanego z dostawą towarów, która to czynność dla Zlecającego nie stanowi celu samego w sobie. Wobec powyższego dostawa towarów w postaci środków ochrony roślin wraz z usługą pakowania i przygotowania do wysyłki stanowi świadczenie kompleksowe jakim w tym przypadku jest dostawa gotowego wyrobu – środka ochrony roślin. Zlecający oczekuje bowiem otrzymania gotowego produktu, który powstaje na skutek powierzenia przez niego substancji aktywnej w celu wykonania opisanych przez Wnioskodawcę czynności. W tym kontekście nie można mówić o sprzedaży przez Wnioskodawcę usługi wytworzenia tych wyrobów, chociaż niewątpliwie stanowi to nieodzowny element rozpatrywanego świadczenia. Czynnościom o charakterze usługowym nie można jednak przypisać dominującej, przeważającej roli, która pozwalałaby na uznanie całości wykonywanych czynności za świadczenie usług.

W myśl powołanego wyżej orzecznictwa należy również wskazać, że koszt materiałów i prac nie może samodzielnie mieć decydującego znaczenia dla uznania, czy mamy do czynienia ze świadczeniem usług czy dostawą towarów. Ograniczenie się tylko do jednego kryterium, a mianowicie proporcji wartości towarów własnych i dostarczonych przez Zlecającego (w przedmiotowej sprawie wartość substancji aktywnej stanowi zasadniczy element struktury kosztów każdej receptury, zwykle udział materiału powierzonego w ujęciu wartościowym stanowi więcej niż 50% w stosunku do materiałów własnych), nie może być uznane za postępowanie prawidłowe. Istotny jest zasadniczy cel nabycia całości świadczenia, a w sprawie będącej przedmiotem wniosku Zlecający oczekuje nowego funkcjonalnego produktu, a nie modyfikacji dostarczonej substancji aktywnej, która sama w sobie nie mogłaby być wykorzystana do aplikacji agrochemicznej. Kluczowe jest gospodarcze znaczenie wykonywanych czynności, które powinno być określone z uwzględnieniem wszystkich okoliczności towarzyszących realizacji przedmiotowej dostawy.

Reasumując, w ocenie Organu, transakcja opisana w stanie faktycznym stanowi dla celów podatku od towarów i usług dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Z kolei dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług od czynności, których przedmiotem są poszczególne towary i usługi, ustawodawca odsyła do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku, zwolnień od podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku towarów) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno jednak w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, prawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zastosowanie obniżonych stawek podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7% (obecnie 8%)”, pod poz. 65 wymieniono sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 20.20.1 ‒ „Pestycydy i pozostałe środki agrochemiczne, z wyłączeniem środków odkażających (PKWiU ex 20.20.14)”.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy – przez „PKWiU ex” rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Zatem umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku VAT tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce dotyczącej nazwy towaru lub usługi.

W związku z powyższym, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT dotyczy wyłącznie danego towaru/usługi z danego grupowania.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest producentem pestycydów i pozostałych środków agrochemicznych, a zgodnie z zawartą ze Zlecającym umową wytwarza Produkty, które sklasyfikowane są w następujących grupowaniach PKWiU:

*   20.20.11 - Środki owadobójcze i środki roztoczobójcze,
*   20.20.12 - Środki chwastobójcze,
*   20.20.15 - Środki grzybobójcze, bakteriobójcze i do zaprawiania ziarna.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy dostawa ww. Produktów podlega opodatkowaniu stawką 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 65 zał. nr 3 do ustawy VAT.

Wskazać należy, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. Należy zatem uznać, że stawki te powinny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz wskazany powyżej stan prawny, należy stwierdzić, że dostawa wytworzonych Produktów, tj. środków owadobójczych i roztoczobójczych, środków chwastobójczych oraz środków grzybobójczych, bakteriobójczych i do zaprawiania ziarna, zaklasyfikowanych przez Wnioskodawcę odpowiednio do symbolu PKWiU: 20.20.11, 20.20.12 i 20.20.15 podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w związku z poz. 65 zał. nr 3 do tej ustawy.

Zatem oceniając stanowisko Wnioskodawcy należy je uznać za prawidłowe.

Końcowo podkreślić należy, że analiza prawidłowości podanych grupowań statystycznych, nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego, niniejsza interpretacja wydana została na podstawie grupowań PKWiU wskazanych przez Wnioskodawcę w uzupełnieniu do wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.