Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.49.2017.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-11
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek; usługi; źródło
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2017 r. (data wpływu 13 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka Komandytowa jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki komandytowej, która jest stroną wszystkich zawieranych umów. Spółka Komandytowa prowadzi działalność w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego.

Spółka Komandytowa w ramach swojej działalności gospodarczej kupuje od podmiotów zagranicznych usługi wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r, poz. 1888 ze zmianami); (dalej: Ustawa CIT). Przykładowymi usługami są usługi dostępu do chmury internetowej, umieszczenie reklamy na stronach internetowych, opłaty za usługi hostingowe, opłata za zakup zdjęć.

Na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania sprzedający usługi na rzecz polskiego nabywcy, co do zasady, uzyskuje przychód, którego opodatkowanie ma miejsce na terytorium Polski. Z tego tytułu Spółka Komandytowa zobowiązana jest, w związku z zawarciem takiej transakcji, do rozliczenia i poboru „podatku u źródła” na terytorium Polski. Wspomniane usługi podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 20% przychodów.

Z doświadczenia Spółki Komandytowej wynika, że w większości przypadków przy płatności za zrealizowaną usługę brak jest możliwości potrącenia podatku u źródła, np. przy płatności kartą przez pracownika dokonującego zamówienie lub przy dokonaniu zapłaty przelewem. Sprzedawca z kolei traktuje uiszczone przez Spółkę Komandytową na jego rzecz wynagrodzenie jako całkowity koszt, jaki Spółka Komandytowa zobowiązana jest zapłacić bez uwzględniania kosztów związanych z przedmiotowym podatkiem. W związku z brakiem uregulowań w tym zakresie, to Spółka Komandytowa, jako nabywca usług, zobowiązana jest do rozliczenia podatku za sprzedawcę, co w takich sytuacjach następuje z własnych środków Spółki Komandytowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z opisanym stanem faktycznym kwota uiszczona przez Spółkę Komandytową ze środków własnych tytułem pobranego od zagranicznego sprzedawcy „podatku u źródła” będzie mogła być zaliczona przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności w tej części, która zgodnie z umową spółki komandytowej przypada na Wnioskodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji, gdy Spółka Komandytowa nie może potrącić podatku u źródła przy realizacji opłaty za usługę i faktyczna wpłata podatku następuje do właściwego urzędu skarbowego ze środków należących do Spółki Komandytowej, Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia kwoty tego podatku do kosztów uzyskania przychodu w tej części, która zgodnie z umową spółki komandytowej przypada na Wnioskodawcę.

Podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem że:

1.  są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów,
2.  są to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
3.  nie są wydatkami wymienionymi w art. 23 ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zmianami); (dalej: Ustawa PIT).

Analizując powyższe, stwierdzić należy, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, ewentualnie zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy wydatek w postaci „podatku u źródła”, który Spółka Komandytowa uiszcza jako płatnik ze swoich środków, jest jednym z elementów prawidłowo przeprowadzonej i rozliczonej transakcji. Zakupione usługi, np. reklama, są częścią prowadzonej działalności i bez wątpienia przyczynią się w przyszłości do zwiększania liczby klientów, a tym samym do zwiększenia przychodu. Postępowanie Spółki Komandytowej jest w takim przypadku w pełni zrozumiałe, biorąc pod uwagę dużą konkurencyjność wśród podmiotów świadczących tego rodzaju usługi. Spółka Komandytowa w związku z brakiem odmiennych uregulowań i postanowień, dokonując zapłaty przelewem lub kartą kredytową, zobowiązana jest do zapłaty wynagrodzenia bez potrącenia „podatku u źródła”, którego potrącić się nie da. Nie ma bowiem możliwości nabycia określonych usług uiszczając na rzecz dostawcy usługi tylko cześć należności po potrąceniu podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy nie ma w tym przypadku zastosowanie wyłączenie z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 12 Ustawy PIT. Powołany przepis stanowi, że do kosztów uzyskania przychodu nie zalicza się m.in. wydatków na podatek dochodowy. Przepis ten dotyczy podatku dochodowego należnego od podatnika tego podatku. W wyżej opisanej sytuacji Spółka Komandytowa pełni rolę płatnika i reguluje zobowiązania podatkowe w imieniu podmiotu zagranicznego. Za brak spełnienia tego obowiązku grożą sankcje finansowe wynikające z przepisów podatkowych.

Nie jest to zatem podatek należny od Spółki Komandytowej, ale od jej zagranicznego kontrahenta, jednak charakter transakcji oraz sposób jej dokonania, niejako wymuszają na Spółce Komandytowej zapłatę całej ceny swojemu kontrahentowi, tj. bez potrącenia „podatku u źródła”.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 12 kwietnia 2016 r., nr IBPB-1-/4510-218/16/AW, w której potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, że: „…jako że kwota »podatku u źródła«, która zostanie z własnych środków finansowych Spółki przekazana do właściwego urzędu skarbowego stanie się dodatkowym kosztem związanym z wynajmem ciągników siodłowych oraz naczep od kontrahenta niemieckiego i Spółka nie ma możliwości uzyskania jej zwrotu od kontrahenta (wydatek ten będzie wydatkiem definitywnym), będzie stanowił koszt uzyskania przychodów dla Spółki. Co więcej, w ocenie Spółki istnieje z pewnością związek, pomiędzy poniesionym wydatkiem na »podatek u źródła«, a osiąganym lub planowanym do osiągnięcia przychodem”.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie, że zapłacony „podatek u źródła” ze środków własnych Spółki Komandytowej może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy w tej części, która zgodnie z umową spółki komandytowej przypada na Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Zatem aby zaliczyć wydatek do kosztów uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  wydatek został poniesiony w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
2.  wydatek poniesiony został w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
3.  wydatek ma charakter definitywny (bezzwrotny),
4.  wydatek został właściwie udokumentowany,
5.  wydatek nie znajduje się w katalogu kosztów zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku dochodowego, podatku od spadków i darowizn.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka Komandytowa (której wspólnikiem jest Wnioskodawca) w ramach swojej działalności gospodarczej kupuje od podmiotów zagranicznych usługi. Na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania sprzedający usługi na rzecz polskiego nabywcy, co do zasady, uzyskuje przychód, którego opodatkowanie ma miejsce na terytorium Polski. Z tego tytułu Spółka Komandytowa jest zobowiązana, w związku z zawarciem takiej transakcji, do rozliczenia i poboru „podatku u źródła” na terytorium Polski. W większości przypadków przy płatności za zrealizowaną usługę brak jest możliwości potrącenia podatku u źródła. Spółka Komandytowa, jako nabywca usług, zobowiązana jest do rozliczenia podatku za sprzedawcę, co w takich sytuacjach następuje z własnych środków Spółki Komandytowej.

W związku z powyższym zasadne jest twierdzenie, że kwoty stanowiące równowartość podatku u źródła, których zapłata następuje ze środków własnych Spółki Komandytowej, są wydatkiem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej Spółki Komandytowej. Zatem wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu, w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy w tym miejscu wskazać, że w przedstawionym opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego nie znajduje zastosowania żaden z przepisów art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności art. 23 ust. 1 pkt 12. Zakres tego przepisu odnosi się bowiem wyłącznie do podatku dochodowego uiszczanego jako podatnik. W przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym „podatek u źródła” to zryczałtowany podatek dochodowy od osób prawnych, którego podmiotem (podatnikiem) jest sprzedawca usługi, a Spółka Komandytowa jest płatnikiem, tj. wypełnia obowiązki płatnika nałożone przez przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z tym, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia ze wspólnikiem Spółki Komandytowej należy końcowo przytoczyć także art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl natomiast art. 8 ust. 2 ww. ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Reasumując – kwota uiszczona przez Spółkę Komandytową ze środków własnych tytułem pobranego od zagranicznego sprzedawcy „podatku u źródła” będzie mogła być zaliczona przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności w tej części, która zgodnie z umową Spółki Komandytowej przypada na Wnioskodawcę.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.