Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-685/13-6/AWa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-11-07
Teza: Czy podatnik przy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynku i budowli będzie miał obowiązek doliczenia do ceny sprzedaży podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy prawo użytkowania wieczystego i własności budynków nabył jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, do której na mocy art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług nie miała zastosowania ta ustawa i podatek VAT nie wystąpił? Ponadto podatnik nie dokonywał na tej nieruchomości żadnych remontów, inwestycji i nie ponosił żadnych wydatków na jej ulepszenia i z tego tytułu nie wystąpiło obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług; stawka-stawki podatku; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2013 r. (data wpływu 29 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 14 października 2013 r. (data wpływu 18 października 2013 r.) oraz 4 listopada 2013 r. (data wpływu 6 listopada 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli. Powyższy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 14 października 2013 r. oraz 4 listopada 2013 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W roku 2008 podmiot Y Spółka Jawna z siedzibą w (…), na gruncie oddanym jej w użytkowanie wieczyste – działce nr 2/91 położonej w (…), wybudowała halę produkcyjną, budynek portierni, place manewrowe, ogrodzenie. Wartość inwestycji wyniosła ponad 3 mln. zł. Z tytułu wydatków inwestycyjnych Spółka skorzystała z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, co skutkowało rozliczeniem podatku VAT.

W dniu 29 marca 2012 r. Spółka Jawna Y przystąpiła do Spółki Jawnej X wnosząc tytułem wkładu zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki Y składającej się z prawa użytkowania wieczystego gruntu położonego w (…) działka nr 2/91, zabudowanej budynkiem garażowo-biurowym, budynkiem portierni, budynkiem socjalno-biurowym oraz środków trwałych, należności i zobowiązań. Przeniesienie własności prawa użytkowania wieczystego i budynków nastąpiło aktem notarialnym, pozostałe środki zostały przeniesione umową sporządzoną w formie pisemnej.

Opisana wyżej czynność przeniesienia własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na mocy art. 6 ustawy o VAT nie była objęta tą ustawą i podatek VAT nie wystąpił.

Spółka X jako użytkownik wieczysty i właściciel budynków położonych na działce 2/91 w (…) zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość.

Nie będzie to sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lecz prawo wieczystego użytkowania gruntu i własności posadowionych na nim budynków.

Spółka X nie dokonywała na tej nieruchomości żadnych remontów, inwestycji i nie ponosiła wydatków na jej ulepszenie i z tego tytułu nie wystąpiło obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Pismem z dnia 14 października 2013 r. (data wpływu 18 października 2013 r.) uzupełniono wniosek poprzez doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

1.  Spółka Jawna Y nabyła od Gminy na podstawie umowy z dnia 19 października 2004 r. prawo użytkowania wieczystego działki nr 2/91 na okres 99 lat. Na nieruchomości tej Spółka wybudowała, na podstawie pozwolenia na budowę, budynek garażowo-biurowy i budynek socjalno-biurowy jako inwestycję własną. Inwestycja realizowana była w latach 2007-2009. Była to inwestycja własna Spółki Jawnej Y.
2.  Ponosząc nakłady inwestycyjne na budowę obiektów opisanych w pkt 1, Y Spółka Jawna dokonała czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług i skorzystała z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast nabycie budynków wskazanych wyżej, przez spółkę X nastąpiło w ramach czynności zwolnionej od opodatkowania, o czym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, bowiem X Spółka Jawna otrzymała wkład jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
3.  Zbywca Y Spółka Jawna była zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Czynność zbycia budynków, tj. wniesienia wkładu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do X Spółka Jawna nie została udokumentowana fakturą VAT, bowiem czynność ta nie była sprzedażą przedsiębiorstwa, a związana była z przystąpieniem Y Spółka Jawna do Spółki Jawnej X i wniesieniem w formie wkładu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Czynność ta została udokumentowana umową przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i własności budynków sporządzoną w formie aktu notarialnego.
4.  Budynek garażowo-biurowy, budynek portierni i budynek socjalno-biurowy, po wybudowaniu przez Spółkę Jawną Y był oddany do użytkowania Spółce X na podstawie umowy najmu. Umowa ta była odpłatna, Spółka Jawna Y otrzymywała od spółki X miesięczny czynsz. Najem miał miejsce od roku 2009 do 29 marca 2012 r. Spółka X nie udostępniała osobom trzecim wymienionym wyżej budynków. Spółka ta wykorzystuje budynki do działalności własnej.
5.  Spółka Jawna Y korzystała z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do budynku garażowo-biurowego, budynku portierni i budynku socjalno-biurowego.
6.  Spółka Jawna Y nie ponosiła wydatków na ulepszenie wyżej opisanych budynków – nieruchomości i z tego tytułu nie dokonywała odliczenia podatku VAT.

Natomiast z pisma z dnia 4 listopada 2013 r. (data wpływu 6 listopada 2013 r.), stanowiącego uzupełnienie do wniosku, wynika, że:

1.  Przedmiotem sprzedaży będzie jedna nieruchomość, tj. działka nr 2/91 wraz z budynkami i budowlami na niej usadowionymi, tj. budynkiem garażowo - biurowym, budynkiem portierni i budynkiem socjalno-biurowym.
2.  Transakcją sprzedaży objęte będą również budowle w postaci parkingu i placów manewrowych, ogrodzenia terenu, zasilającej linii elektroenergetycznej, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, sieci wodociągowej i sieci gazowej. Przedmiotowe budowle posadowione są na działce 2/91 i stanowią zorganizowaną całość bowiem parking i place manewrowe posadowione są między budynkami, ogrodzenie posadowione jest wzdłuż granicy działki i zamyka działkę jako całość, sieci kanalizacyjne, wodociągowe i gazowe stanowią zorganizowaną całość służącą do obsługi budynków, natomiast linia elektroenergetyczna zasila całą nieruchomość, wszystkie jej budynki w energię elektryczną.
    *   ogrodzenie jest obiektem uznanym na podstawie art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane za budowlę trwale z gruntem związaną,
    *   wszystkie te budowle zostały nabyte jako zorganizowana część przedsiębiorstwa,
    *   budowle te były przez pierwszego właściciela - Spółkę Jawną Y oddane na podstawie umowy najmu spółce X. Spółka X płaciła miesięczny czynsz spółce Y od roku 2009 do dnia 29 marca 2012 r. Spółka X nie udostępniała osobom trzecim wyżej wymienionych budowli, na podstawie odpłatnej bądź nieodpłatnej czynności. Spółka X wykorzystuje ww. budowle do działalności własnej,
    *   Spółce Jawnej Y w stosunku do budowli, o których mowa wyżej, przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    *   Spółka Jawna Y nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynków i budowli ww. nieruchomości i z tego tytułu nie dokonywała odliczenia podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatnik przy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli będzie miał obowiązek doliczenia do ceny sprzedaży podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy prawo użytkowania wieczystego i własności budynków nabył jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, do której na mocy art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług nie miała zastosowania ta ustawa i podatek VAT nie wystąpił? Ponadto podatnik nie dokonywał na tej nieruchomości żadnych remontów, inwestycji i nie ponosił żadnych wydatków na jej ulepszenia i z tego tytułu nie wystąpiło obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości jest zwolniona od podatku od towaru i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem, gdy dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, lub pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Sprzedaż budowli nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia albowiem pierwszym właścicielem i użytkownikiem opisanej wyżej nieruchomości była Spółka Jawna Y. Spółka ta użytkowała nieruchomość od roku 2008 do 29 marca 2012 r. X jest drugim użytkownikiem i właścicielem budynków na tej nieruchomości. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a zbyciem upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Również z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT wynika, że zwolniona od podatku jest dostawa budynków, budowli i ich części nieobjęta zwolnieniem, o których mowa w pkt 10 ustawy o VAT pod warunkiem, że dokonujący ich dostawy nie poniósł wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i wydatki te były wyższe niż 30% wartości początkowej budynków. Ponadto Spółce z tytułu nabycia wyżej opisanej nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Spółka nabyła tę nieruchomość jako nieobjętą podatkiem VAT.

Sprzedaż nieruchomości jest nieopodatkowana za wyjątkiem przypadków określonych w wyżej wymienionych artykułach. Jeżeli zatem sprzedawane nieruchomości nie są objęte negatywnymi przesłankami opisanymi w ww. przepisach, to taka sprzedaż będzie zwolniona od podatku od towaru i usług, tzn. do ceny sprzedaży nie należy doliczać podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zaznaczyć również należy, że stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle cyt. wyżej regulacji należy uznać, że przyjęta w art. 6 pkt 1 ustawy opcja wyłączenia od opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wymaga zatem, że w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu, jego nabywca traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. W konsekwencji w takiej sytuacji dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej, następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywały zbywcę, gdyby do zbycia nie doszło.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, że dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności – może to być czynność zwolniona od podatku.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Należy jednakże zauważyć, że w przypadku sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności nie dochodzi do pierwszego zasiedlenia, gdyż czynność ta nie podlega opodatkowaniu.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b – zgodnie z zapisem art. 43 ust. 7a ustawy – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Podkreślenia wymaga, że dla rozstrzygnięcia, czy możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ważne jest, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków i budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezprzedmiotowe.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analogiczna sytuacja ma miejsce, gdy wraz z dostawą budynków lub budowli następuje również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym budynki te są posadowione. Jak wskazuje przepis § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt lub prawo użytkowania wieczystego gruntu będące przedmiotem sprzedaży podlegają opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle posadowione na tym gruncie. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki i budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu jak i prawa użytkowania wieczystego gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że w roku 2008 podmiot Y Spółka Jawna na gruncie oddanym jej w użytkowanie wieczyste – działce nr 2/91 wybudował halę produkcyjną, budynek portierni, place manewrowe, ogrodzenie. Wartość inwestycji wyniosła ponad 3 mln. zł. Z tytułu wydatków inwestycyjnych Spółka skorzystała z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, co skutkowało rozliczeniem podatku VAT. W dniu 29 marca 2012 r. Spółka Jawna Y przystąpiła do Spółki Jawnej X wnosząc tytułem wkładu zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki Y składającej się z prawa użytkowania wieczystego gruntu – działka nr 2/91, zabudowanej budynkiem garażowo-biurowym, budynkiem portierni, budynkiem socjalno-biurowym oraz środków trwałych, należności i zobowiązań. Przeniesienie własności prawa użytkowania wieczystego i budynków nastąpiło aktem notarialnym, pozostałe środki zostały przeniesione umową sporządzoną w formie pisemnej. Opisana wyżej czynność przeniesienia własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na mocy art. 6 ustawy o VAT nie była objęta tą ustawą i podatek VAT nie wystąpił. Spółka X jako użytkownik wieczysty i właściciel budynków położonych na ww. działce zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość. Nie będzie to sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lecz prawo wieczystego użytkowania gruntu i własności posadowionych na nim budynków. Spółka X nie dokonywała na tej nieruchomości żadnych remontów, inwestycji i nie ponosiła wydatków na jej ulepszenie i z tego tytułu nie wystąpiło obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Spółka Jawna Y nabyła od Gminy na podstawie umowy z dnia 19 października 2004 r. prawo użytkowania wieczystego działki nr 2/91 na okres 99 lat. Na nieruchomości tej Spółka wybudowała, na podstawie pozwolenia na budowę, budynek garażowo-biurowy i budynek socjalno-biurowy jako inwestycję własną. Inwestycja realizowana była w latach 2007-2009. Była to inwestycja własna Spółki Jawnej Y. Ponosząc nakłady inwestycyjne na budowę ww. obiektów, Y Spółka Jawna dokonała czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług i skorzystała z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast nabycie budynków wskazanych wyżej, przez Spółkę X nastąpiło w ramach czynności zwolnionej od opodatkowania, o czym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, bowiem X Spółka Jawna otrzymała wkład jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zbywca Y Spółka Jawna była zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Czynność zbycia budynków, tj. wniesienia wkładu, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do X Spółka Jawna nie została udokumentowana fakturą VAT, bowiem czynność ta nie była sprzedażą przedsiębiorstwa, a związana była z przystąpieniem Y Spółka Jawna do Spółki Jawnej X i wniesieniem w formie wkładu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Czynność ta została udokumentowana umową przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i własności budynków sporządzoną w formie aktu notarialnego. Transakcją sprzedaży objęte będą również budowle w postaci parkingu i placów manewrowych, ogrodzenia terenu, zasilającej linii elektroenergetycznej, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, sieci wodociągowej i sieci gazowej. Przedmiotowe budowle posadowione są na działce nr 2/91 i stanowią zorganizowaną całość bowiem parking i place manewrowe posadowione są między budynkami, ogrodzenie posadowione jest wzdłuż granicy działki i zamyka działkę jako całość, sieci kanalizacyjne, wodociągowe i gazowe stanowią zorganizowaną całość służącą do obsługi budynków, natomiast linia elektroenergetyczna zasila całą nieruchomość, wszystkie jej budynki w energię elektryczną. Wszystkie te budowle zostały nabyte jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Budynek garażowo-biurowy, budynek portierni i budynek socjalno-biurowy oraz ww. budowle po wybudowaniu przez Spółkę Jawną Y były oddane do użytkowania Spółce X na podstawie umowy najmu. Umowa ta była odpłatna, Spółka Jawna Y otrzymywała od Spółki X miesięczny czynsz. Najem miał miejsce od roku 2009 do dnia 29 marca 2012 r. Spółka X nie udostępniała osobom trzecim wymienionym wyżej budynków i budowli. Spółka ta wykorzystuje budynki i budowle do działalności własnej. Spółka jawna Y korzystała z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do budynku garażowo-biurowego, budynku portierni i budynku socjalno–biurowego oraz budowli, o których mowa we wniosku. Spółka Jawna Y nie ponosiła wydatków na ulepszenie wyżej opisanych budynków i budowli i z tego tytułu nie dokonywała odliczenia podatku VAT.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca nabył w ramach aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z ww. przepisu art. 5 ust. 1 ustawy wynika, że opodatkowaniu ww. podatkiem, podlega każda odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednak ustawodawca w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył z zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określone czynności. Stosownie bowiem do ww. przepisu, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. transakcji jest konsekwencją postanowień art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE.

Polskie przepisy VAT osiągają więc dozwolony przez dyrektywę skutek – tj. uznanie, że przeniesienie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na inny podmiot nie jest dostawą, poprzez regulację zawartą w art. 6 ustawy.

Jednocześnie ustawodawca poprzez regulacje zawarte w przepisie art. 91 ust. 9 ustawy wprowadził obowiązek skorygowania podatku naliczonego od nabytych towarów lub środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia przedsiębiorstwa. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z powyższego wynika, że korekta ta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego w tym zakresie następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy, obowiązki swojego poprzednika.

Regulacje zwarte w art. 6 pkt 1 i art. 91 ust. 9 ustawy mają na celu zachowanie zasady neutralności VAT, tj. w każdym przypadku odbiorca będzie traktowany jako prawny następca przekazującego, w szczególności co do prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur uzyskanych przez poprzednika.

Powyżej wyrażona zasada sukcesji w podatku od towarów i usług zakłada zatem, że nabywcy przedsiębiorstwa przysługują takie same uprawnienia w zakresie tego podatku, jakie przysługiwały zbywcy ww. przedsiębiorstwa. Istota tak rozumianej sukcesji sprowadza się do tego, że nabywca przedsiębiorstwa jest traktowany jak jego zbywca – tak, jakby do zbycia przedsiębiorstwa nie doszło.

W szczególności art. 91 ustawy stanowiący w ust. 9 ustawy o kontynuacji korekty podatku naliczonego przez nabywcę przedsiębiorstwa, wprowadza zasadę sukcesji nabywcy przedsiębiorstwa w zakresie podatku VAT po podmiocie, który wcześniej zbył przedsiębiorstwo.

Mając na uwadze wskazane wyżej uregulowania należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie wniesienie aportu w postaci zorganizowanej przedsiębiorstwa mieści się w dyspozycji art. 6 pkt 1 ustawy, a zatem występuje w tym przypadku sukcesja praw i obowiązków. Wobec tego Zainteresowany nabywając w drodze aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa stał się następcą prawnym spółki wnoszącej aport, w oparciu o przepisy ustawy, co skutkuje wnioskiem, że Wnioskodawca stał się również następcą prawnym wnoszącego aport w zakresie prawa do odliczenia.

W analizowanej sprawie, kluczowym elementem jest ustalenie, czy w odniesieniu do opisanych budynków: budynku garażowo-biurowego, budynku portierni, budynku socjalno-biurowego i budowli w postaci parkingu i placów manewrowych, ogrodzenia terenu, zasilającej linii elektroenergetycznej, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, sieci wodociągowej i sieci gazowej wniesionych uprzednio w formie aportu w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a jeżeli tak, to w którym momencie.

Z opisu sprawy wynika, że ww. budynki i budowle po wybudowaniu przez Spółkę Jawną Y były oddane do użytkowania Spółce X na podstawie umowy najmu. Umowa ta była odpłatna, Spółka Jawna Y otrzymywała od Spółki X miesięczny czynsz. Najem miał miejsce od roku 2009 do 29 marca 2012 r. Ani Spółka X, ani Spółka Jawna Y nie ponosiła wydatków na ulepszenie wyżej opisanych budynków i budowli i z tego tytułu nie dokonywała odliczenia podatku VAT.

Zatem w rozpatrywanej sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia w momencie najmu budynku garażowo-biurowego, budynku portierni i budynku socjalno-biurowego oraz budowli w postaci parkingu i placów manewrowych, ogrodzenia terenu, zasilającej linii elektroenergetycznej, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, sieci wodociągowej i sieci gazowej, tj. w roku 2009. W tym momencie bowiem doszło do oddania po wybudowaniu ww. obiektów do użytkowania pierwszemu nabywcy w ramach wykonania czynności podlegających opodatkowaniu zgodnie z art. 2 pkt 14 lit. a ustawy.

Tym samym, sprzedaż ww. budynków i budowli po upływie 2 lat od momentu najmu daje prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że zamierzona dostawa nieruchomości, tj. działki nr 2/91, na której posadowione są budynki: budynek garażowo-biurowy, budynek portierni, budynek socjalno-biurowy oraz budowle w postaci parkingu i placów manewrowych, ogrodzenia terenu, zasilającej linii elektroenergetycznej, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, sieci wodociągowej i sieci gazowej będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym ww. budynki i budowle są posadowione, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.

Zatem udzielając odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie należy stwierdzić, że z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku doliczenia do ceny powyższej sprzedaży podatku od towarów i usług.

Ponadto tut. Organ wyjaśnia, że stanowisko dotyczące braku obowiązku zapłaty podatku VAT od transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli uznano za prawidłowe, jednakże do pierwszego zasiedlenia w rozpatrywanej sprawie nie doszło – jak wskazał Zainteresowany – z uwagi na fakt, że pierwszym właścicielem i użytkownikiem opisanej wyżej nieruchomości był podmiot wnoszący aport, lecz w momencie oddania ww. obiektów w najem, tj. w roku 2009.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.