Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.656.2021.1.JD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-25
Teza: ustalenie limitu z art. 26 ust. 2e updop
Słowa kluczowe: limit; obowiązek-obowiązek płatnika; Polski Ład
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)-Pobór podatku od należności w wysokości 2 000 000 zł i wyższej-Zasady poboru podatku od należności w wysokości 2 000 000 zł i wyższej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 2e

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca („Bank”) jest bankiem krajowym w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 z dnia 29 sierpnia 1997 roku ustawy prawo bankowe (tj. Dz.U. 2019 poz. 2357, dalej: „Prawo bankowe”) i podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym. Przedmiotem działalności Banku są czynności bankowe wskazane w art. 5 ustawy Prawo bankowe m.in.:

1) przyjmowanie wkładów pieniężnych płatnych na żądanie lub z nadejściem oznaczonego terminu oraz prowadzenie rachunków tych wkładów;

2) prowadzenie innych rachunków bankowych;

3) udzielanie kredytów;

4) udzielanie i potwierdzanie gwarancji bankowych oraz otwieranie i potwierdzanie akredytyw;

5) emitowanie bankowych papierów wartościowych;

6) przeprowadzanie bankowych rozliczeń pieniężnych.

Bank jest rezydentem podatkowym Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.; dalej: „ustawa CIT”). Bank dokonuje wypłat na rzecz udziałowca (…) (dalej: „Udziałowiec") z tytułów pożyczek, depozytów długo, średnio i krótko terminowych, odsetek od rachunków nostro i loro oraz dywidendy.

Udziałowiec spełnia wymagania określone w art. 21 ust. 3 ustawy CIT, tj. jest spółką podlegającą

w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Ponadto Udziałowiec posiada bezpośrednio 100% udziałów (akcji) w kapitale Banku i jest rzeczywistym właścicielem należności otrzymywanych od Banku. Wobec tego, Bank stosuje zwolnienie z podatku u źródła wskazane w art. 21 ust. ustawy CIT. Ponadto, Bank stosuje zwolnienie z podatku u źródła przewidziane w art. 11 ust. 3 lit. e umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. dalej: „Polsko - Niemiecka UPO”), które stosuje się od odsetek wypłacanych na rzecz banków. Bank jest podmiotem powiązanym z Udziałowcem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT.

W zakresie niektórych należności wypłacanych na rzecz Udziałowca Bank (dotyczących pożyczki podporządkowanej oraz depozytów długoterminowych) otrzymał w 2021 roku opinie o zastosowaniu zwolnienia, o których mowa w art. 26b ustawy CIT, Bank wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W zakresie innych płatności np. wynikające z tytułu odsetek od zawieranych na bieżąco depozytów krótkoterminowych (typu overnight), wydanie opinii o stosowaniu zwolnienia nie było możliwe, z uwagi na to, że płatności dotyczą stanów przyszłych.

Należy zaznaczyć, że dla wszystkich należności płaconych na rzecz Udziałowca, zarówno tych objętych, jak i nie objętych opinią, Bank jako płatnik posiada niezbędne dokumenty i oświadczenia, które uprawniają do zastosowania zwolnienia z podatku u źródła. Bank dokonał również procedury należytej staranności, która pozwala stwierdzić, że nie ma przeciwwskazań do zastosowania zwolnienia z podatku u źródła.

Bank nie wyklucza w przyszłości występowania do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o wydanie dla przyszłych należności opinii o zastosowaniu preferencji, o której mowa w art. 26b ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 roku.

Powyższe oznacza, że w 2022 roku i latach następnych Bank będzie wypłacał należności na rzecz Udziałowca, które są objęte opinią o stosowaniu zwolnienia (lub będą objęte opinią o stosowaniu preferencji), jak również płatności, które nie są/nie będą taką opinią objęte.

### Pytanie

### Czy Bank obliczając kwotę wypłat dokonywanych należności, w celu ustalenia, czy łączna kwota wypłat nie przekracza limitu 2 mln zł na rzecz podmiotu powiązanego, o którym mowa w art. 26 ust. 2e powinien uwzględniać należności, które objęte są obowiązującą opinią o stosowaniu zwolnienia (od 1 stycznia opinia o zastosowaniu preferencji), o której mowa w art. 26b ustawy CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie

**Państwa zdaniem,** na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (D.U. 2021 r. poz. 1800 z późn. zm. – dalej: „ustawa o CIT” w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.) osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy CIT (w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.) jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł.

Sposób obliczenia limitu 2 000 000 zł ma duże znaczenie dla płatników, ponieważ dla płatności na rzecz podmiotów powiązanych, które przekraczają ten limit ustanowiono tzw. mechanizm „pay & refund”. Mechanizm ten polega na tym, że podatek od nadwyżki należności ponad kwotę 2 000 000 zł należy pobrać niezależnie od tego, czy podatnikowi przysługują zwolnienia z opodatkowania na mocy samej ustawy CIT lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 26 ust. 2g ustawy CIT (w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.), jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 wypłacona podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym przekracza kwotę, o której mowa w ust. 2e, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami mogą nie pobrać podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosować stawkę wynikającą z takiej umowy bądź zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 3 lub art. 22 ust. 4, na podstawie obowiązującej opinii o stosowaniu preferencji, o której mowa w art. 26b (w poprzednim stanie prawnym opinia o zwolnieniu - przypis Banku).

Na postawie art. 63 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw w przypadku opinii o stosowaniu zwolnienia, o których mowa w art. 26b ust. 1 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, wydanych do dnia 31 grudnia 2021 r., okres wskazany w art. 26b ust. 7 pkt 1 tej ustawy upływa z dniem 1 stycznia 2025 r.

Zatem, opinia o zwolnieniu będzie ważna dla Banku jeszcze maksymalnie do dnia 1 stycznia 2025 roku.

Wobec powyższego, Bank stoi na stanowisku, że płatności, które zostały objęte opinią o stosowaniu zwolnienia (lub będą objęte w przyszłości opinią o stosowaniu preferencji) nie powinny być uwzględniane dla potrzeb kalkulacji limitu 2 000 000 zł wskazanego w art. 26 ust. 2e ustawy CIT. Istotne zmiany w zakresie poboru podatku u źródła implementujące mechanizm „pay and refund” zostały wprowadzone do porządku prawnego ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U z 2018 r. poz. 2193) (dalej: „Ustawa wdrożeniowa”). Kluczowe aspekty tej reformy były wielokrotnie odraczane na postawie rozporządzeń Ministra Finansów. Ostateczny kształt reformy podatku u źródła został wprowadzony ustawą z dnia z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105) ograniczając zakres stosowania metody „pay and refund” wyłączenie do płatności z tytułu odsetek, dywidend oraz należności licencyjnych dokonywanych na rzecz podmiotów powiązanych.

Samym celem reformy jest wyeliminowanie nieprawidłowości oraz nadużyć związanych ze stosowaniem obniżonych stawek podatkowych oraz zwolnień wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ustawy CIT (tzw. preferencja podatkowa/realief at source). Stąd wprowadzenie mechanizmu, w którym najpierw podatek jest pobierany przez płatnika, a następnie zwracany przez organ podatkowy w procesie postępowania nadpłatowego, po sprawdzeniu wszystkich warunków do zastosowania preferencji podatkowej.

Jak wynika z uzasadnienia do Ustawy wdrożeniowej, mechanizm pay and refund przewidziany był dla wypłat istotnych kwotowo, stąd ustanowienie progu wypłat z bezpośrednim zastosowaniem preferencji podatkowej przy wypłacie należności na poziomie 2 mln zł lub powyżej. Jednocześnie ustawodawca wprowadził instytucje, które pozwalają zabezpieczyć ryzyko nieprawidłowości przy poborze podatku. Jedną z takich instytucji jest właśnie opinia o stosowaniu zwolnienia (obecne opinia o stosowaniu preferencji), o której mowa w art. 26b ustawy CIT, wydawana jest przez Naczelnika właściwego urzędu skarbowego. Proces wydania opinii jest wysoce sformalizowany. W ramach tego procesu organ podatkowy dokonuje głębokiej analizy dokumentów, warunków zawarcia transakcji, oświadczeń stron, w celu potwierdzenia, że dla nadanej należności podmiot może zachować dotychczasowe zasady poboru podatku u źródła, z zastosowaniem preferencji podatkowej, nawet jeśli kwoty wypłat przekraczają 2 mln zł. Wprowadzenie mechanizmu „pay and refund” dla kwot istotnych, za które uznaje się kwoty wypłat powyżej 2 mln zł, przy jednoczesnym wprowadzeniu instytucji wyłączających tę zasadę w postaci opinii o stosowaniu zwolnienia, prowadzi do wniosku, że należności objęte opinią o stosowaniu zwolnienia nie powinny być brane pod uwagę przy kalkulacji limitu 2 mln, o którym mowa w art. 26 ust. 2e ustawy CIT. Przyjęcie przeciwnego rozumowania prowadziłoby do sytuacji, w której mechanizm „pay and refund” musiałby być stosowany do niewielkich wartościowo wypłat, nieistotnych dla administracji skarbowej z punku widzenia ryzyka nieprawidłowego poboru podatku oraz celu jaki przyświecał ustawodawcy wprowadzając przepisy dot. poboru podatku u źródła.

Obrazując to na przykładzie:

Bank wypłaca do Udziałowca (niemieckiego banku) odsetki z tytułu depozytów długo- i krótkoterminowych. Dla odsetek od depozytów długoterminowych Bank posiada opinię o stosowaniu zwolnienia wydaną przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Wartość odsetek z tytułu depozytów długoterminowych wypłacona w ciągu roku podatkowego wynosi 2,5 mln zł, natomiast wartość odsetek od depozytów krótkoterminowych wynosi odpowiednio 300 tys. zł.

Powyższe oznacza, że limit wypłat należności, o którym mowa w art. 26 ust. 2e ustawy CIT, nie został przekroczony, gdyż Bank na potrzeby ustalenia limitu powinien uwzględnić wyłącznie płatności z tytułu depozytów krótkoterminowych, tj. 300 tys. zł. Natomiast należności z tytułu odsetek od depozytów długoterminowych, jako objęte opinią o stosowaniu zwolnienia, nie są wliczane do limitu, o którym mowa art. 26 ust. 2e ustawy CIT.

Oznacza to, że Bank może stosować zwolnienie z podatku u źródła na podstawie Polsko - Niemieckiej UPO do depozytów krótkoterminowych, o ile oczywiście Bank jest w posiadaniu wszelkich niezbędnych dokumentów potwierdzających możliwość zastosowania zwolnienia oraz przeprowadził procedurę należytej staranności. Analogiczne stanowisko potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11 stycznia 2021 r. Znak: 0111-KDIB2-1 4010.427.2020.2.MK w przypadku zwolnień wynikających z Rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 grudnia 2020 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 4 października 2019 r. Znak: 0114-KDIP2-1.4010.333.2019.2.JC w przypadku alternatywnej metody opodatkowania obligacji.

Powyższe stanowisko potwierdził również Minister Finansów w Projekcie objaśnień podatkowych z dnia 19 czerwca 2019 r. ZASADY POBORU PODATKU U ŹRÓDŁA (str. 34): „Do kalkulacji progu 2 mln zł nie są wliczane te wypłaty, które objęte są opinią o stosowaniu zwolnienia, uregulowaną w art. 26b ustawy o CIT. Płatnik, obliczając kwotę wypłat dokonywanych należności, w celu ustalenia, czy łączna kwota wypłat nie przekracza 2 mln zł na rzecz jednego podatnika, nie wlicza wypłat, które objęte są obowiązującą opinią o stosowaniu zwolnienia. Pozostałe płatności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła i dokonywane są na rzecz tego podatnika, podlegają sumowaniu w celu weryfikacji czy doszło do przekroczenia progu 2 mln zł”.

Podsumowując, Bank nie będzie musiał uwzględniać płatności odsetkowych dokonywanych na rzecz Udziałowca, które są objęte opinią o stosowaniu zwolnienia lub będą w przyszłości objęte opinią o stosowaniu preferencji w limicie 2 mln złotych, o którym mowa w art. 26 ust. 2e ustawy CIT.

Uwagi ogólne

Należy wskazać, że przepisy przed wejściem w życie mogą być przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego jeżeli ustawa została opublikowana w dzienniku ustawy. Potwierdza to wyroku WSA w Białymstoku z dnia 3 czerwca 2014 r. (sygn. akt I SA/Bk 157/14): „Do czasu podpisania ustawy przez Prezydenta RP oraz jej publikacji w Dzienniku Urzędowym nie można mówić, że określony akt wszedł do porządku prawnego, a w konsekwencji, że stanowi, tak jak w niniejszej sprawie "przepisy prawa podatkowego".

Ustawa z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw wprowadzająca powyższe zmiany do ustawy CIT została ogłoszona w dniu 23 listopada 2021 w Dzienniku Ustaw 2021 r. poz. 2105. Zatem, może być przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”),

podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT,

za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Zgodnie art. 3 ust. 5 ustawy o CIT,

za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Tytuły należności których wypłata rodzi po stronie wypłacającego (polskiego rezydenta podatkowego) obowiązek poboru podatku (art. 26 ust. 1 ustawy o CIT) zostały wymienione w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

I tak, zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT,

podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-ustala się w wysokości 20% przychodów.

W myśl art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z treści ww. przepisów wynika, iż od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.),

osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

W brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. przepis ten stanowi, że:

osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący polskim rezydentem podatkowym wypłaca na rzecz podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT (rezydenta podatkowego Niemiec) należności z tytułów pożyczek, depozytów długo, średnio i krótko terminowych, odsetek od rachunków nostro i loro oraz dywidendy. Należności te, co do zasady, mogą zatem być objęte normą powołanego wcześniej art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy jest ustalenie, czy obliczając kwotę wypłat dokonywanych należności, w celu ustalenia limitu 2 mln zł na rzecz podmiotu powiązanego, o którym mowa w art. 26 ust. 2e powinien uwzględniać należności, które objęte są obowiązującą opinią o stosowaniu zwolnienia (od 1 stycznia opinia o zastosowaniu preferencji), o której mowa w art. 26b ustawy CIT.

Jak stanowi art. 26 ust. 2e ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.),

jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę o której mowa w ust. 1:

z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Od 1 stycznia 2022 r. przepis ten otrzymał brzmienie:

jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:

z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Stosownie do przepisu art. 26 ust. 2ea ustawy o CIT,

przez podmioty powiązane, o których mowa w ust. 2e, rozumie się podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 26 ust. 2ec omawianej ustawy,

jeżeli doszło do wypłaty należności, która bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych nie została zakwalifikowana do należności wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1, przepis ust. 2e stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 26 ust. 2g ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

w przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 2 lub art. 22 ust. 4 pkt 2, albo zagranicznego zakładu takiej spółki, jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacona temu podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej dokonujące wypłat tych należności mogą zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 3 lub art. 22 ust. 4, na podstawie obowiązującej opinii o stosowaniu zwolnienia, o której mowa w art. 26b.

W brzmieniu aktualnie obowiązującym przepis ten stanowi, że:

jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 wypłacona podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym przekracza kwotę, o której mowa w ust. 2e, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami mogą nie pobrać podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosować stawkę wynikającą z takiej umowy bądź zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 3 lub art. 22 ust. 4, na podstawie obowiązującej opinii o stosowaniu preferencji, o której mowa w art. 26b.

Powołane przepisy art. 26 ust. 2g ustawy o CIT, zarówno w brzmieniu wcześniejszym jak i obecnie obowiązującym, dopuszczają możliwość zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej (wynikającej z UPO) lub zwolnienia, pomimo przekroczenia progu 2 mln zł jeżeli wypłacający należności posiada obowiązującą opinię właściwego organu podatkowego wydaną na podstawie art. 26b ustawy o CIT.

Powyższe upoważnia do stwierdzenia, że wypłacane na rzecz nierezydenta należności z tytułów objętych opinią o jakiej mowa z zdaniu poprzednim, nie są brane pod uwagę przy ustaleniu limitu 2 000 000 zł, po przekroczeniu którego płatnik zobowiązany jest do pobrania podatku u źródła według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Okres ważności ww. opinii wynika z art. 26b ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym,

opinia o stosowaniu preferencji wygasa:

z upływem 36 miesięcy od dnia jej wydania;

ostatniego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin, o którym mowa w ust. 8, jeżeli zgodnie z tym przepisem wnioskodawca poinformował organ podatkowy o istotnej zmianie okoliczności;

z dniem, w którym podatnik, którego dotyczy ta opinia, przestał spełniać warunki określone w art. 21 ust. 3-3c lub art. 22 ust. 4-6 albo warunki zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, jeżeli wnioskodawca nie poinformował o tym organu podatkowego zgodnie z ust. 8.

Jak wskazano w opisie sprawy w zakresie niektórych należności wypłacanych na rzecz Udziałowca (dotyczących pożyczki podporządkowanej oraz depozytów długoterminowych) Bank otrzymał w 2021 roku opinie o zastosowaniu zwolnienia, o których mowa w art. 26b ustawy CIT, w opisie podkreślono także, że w przyszłości jest możliwe kolejne wystąpienie/kolejne wystąpienia z wnioskami do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Mając na uwadze przedłożoną Organowi do rozstrzygnięcia kwestę, na szczególną uwagę (w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego) zasługuje art. 63 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105).

Przepis ten stanowi, że:

w przypadku opinii o stosowaniu zwolnienia, o których mowa w art. 26b ust. 1 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, wydanych do dnia 31 grudnia 2021 r., okres wskazany w art. 26b ust. 7 pkt 1 tej ustawy upływa z dniem 1 stycznia 2025 r.

Z powołanych wcześniej przepisów prawa wynika, że uzyskane przez Wnioskodawcę w 2021 r. opinie wydane na podstawie art. 26b ustawy o CIT zachowują ważność do 31 grudnia 2024 r. Należności wypłacane przez Bank na rzecz Udziałowca objęte zarówno opiniami już uzyskanymi (ważnymi do 31 grudnia 2024 r.), jak i wydanymi w przyszłości nie są brane pod uwagę przy kalkulacji progu 2 mln zł.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Organ wydający niniejszą interpretację podkreśla, że jeżeli przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego będzie różnił się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy stanu faktycznego który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;

w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).