Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.124.2017.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-07
Teza: Czy Wnioskodawca, będący małym przedsiębiorcą, mógł skorzystać z odliczenia 20% kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 7 pkt 2 lit. a ustawy CIT (w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2016 r.) oraz będzie mógł korzystać z odliczenia 50% kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 7 pkt 1 ustawy CIT?
Słowa kluczowe: definicja; koszt-koszty kwalifikowane; podatnik-mały podatnik; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 maja 2017 r. (data wpływu 26 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca, będący małym przedsiębiorcą, mógł skorzystać z odliczenia 20% kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 7 pkt 2 lit. a ustawy CIT (w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2016 r.) oraz będzie mógł korzystać z odliczenia 50% kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 7 pkt 1 ustawy CIT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca, będący małym przedsiębiorcą, mógł skorzystać z odliczenia 20% kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 7 pkt 2 lit. a ustawy CIT (w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2016 r.) oraz będzie mógł korzystać z odliczenia 50% kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 7 pkt 1 ustawy CIT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem prywatnym, które świadczy usługi w obszarach: przemysłu farmaceutycznego, kosmetycznego oraz suplementów diety. Wnioskodawca działa na rynku od 2004 r. Od 2014 r. Wnioskodawca posiada status centrum badawczo-rozwojowego. Wnioskodawca oferuje projektowanie i optymalizację procesów związanych z opracowywaniem:

*   formulacji farmaceutycznych,
*   produktów kosmetycznych,
*   suplementów diety.

Wnioskodawca zajmuje się opracowywaniem różnych postaci produktów końcowych, m.in. preparatów naskórnych w postaci maści, kremów i żeli w tym z nośnikami liposomowymi oraz postaci doustnych syropów, zawiesin, roztworów, tabletek w tym tabletek powlekanych, proszków i granulatów do sporządzania roztworów oraz kapsułek żelatynowych miękkich w skali laboratoryjnej oraz półtechnicznej.

Do usług świadczonych przez Wnioskodawcę należy także wykonywanie:

*   analiz chromatograficznych,
*   analiz kalorymetrycznych,
*   analiz kształtu i wielkości cząstek,
*   analiz postaci leku,
*   analiz instrumentalnych,
*   analiz fizyko-chemicznych,
*   innych oznaczeń ilościowych chemicznych i biochemicznych,
*   inne.

Wnioskodawca wykonuje pełną dokumentację analityczną oraz technologiczną niezbędną do rejestracji produktu leczniczego w pełnej zgodności z formatem CTD, Moduł 3. Wnioskodawca opracowuje na zlecenie producenta dokumentację w oparciu o wytyczne i akty prawne dla suplementów diety i kosmetyków. Wnioskodawca wykonuje również prace związane z wstępnym rozpoznaniem patentowym oraz opracowanie literatury (np. związane z opisami właściwości substancji oraz składów ilościowo-jakościowych i technologii otrzymywania opracowywanych produktów).

Wnioskodawca dysponuje laboratorium, które specjalizuje się w opracowywaniu metod do oceny jakości produktu leczniczego. W laboratorium istnieje możliwość wykonania testów uwalniania substancji czynnej, zarówno ze stałych postaci leku (tabletki, kapsułki), jak i zawiesin, czy maści, kremów, żeli zgodnie z wymaganiami Ph.Eur. oraz aktualnymi wytycznymi EMEA. Laboratorium wykonuje walidację metod zgodnie z wytycznymi ICH Q2(R1).

Dla preparatów naskórnych (maści, żele, kremy, emulsje) Wnioskodawca wykonuje również pomiary skuteczności wnikania i przenikania substancji aktywnych (API) zawartych w formulacjach z wykorzystaniem testów dyfuzyjnych na komorach Franz’a. Wnioskodawca oferuje również opracowanie statystyczne wykonanych w laboratorium pomiarów dostępności farmaceutycznej (porównywanie profili uwalniania z wyznaczeniem współczynników F1, F2), zgodnie z wytycznymi cpmp/ewp/qwp/1401/98 „Gudeline on the investigation of bioequivalence” oraz Guidance for Industry „Dissolution testing of immediate release solid oral dosage forms”.

Wnioskodawca prowadzi ponadto badania stabilności materiałów wyjściowych i produktów gotowych w warunkach przyspieszonych, długoterminowych i pośrednich, zgodnie z wytycznymi ICH Q1 A(R2) wraz z pełną analizą fizyko-chemiczną zwalidowanymi metodami, zgodnie z zaproponowaną specyfikacją.

Wnioskodawca oferuje usługi z zakresu opracowywania, przygotowania i transferu technologii procesu wytwarzania:

*   Przeniesienie skali laboratoryjnej na produkcyjną (ang. upscaling);
*   Zestawianie linii technologicznych.

Wnioskodawca opracowuje również nowe technologie wytwarzania produktów farmaceutycznych zgodnie ze specyfikacją i wymaganiami klienta. W ramach opracowywania wyznaczane są m.in. parametry krytyczne procesów technologicznych oraz ich optymalizacja.

Typowy projekt prowadzony przez Wnioskodawcę składa się z następujących elementów:

Etap 1 - Etap przedprojektowy:

Analiza patentowa i literaturowa, przygotowanie harmonogramu prac wraz z wyceną.

Etap 2 - Etap realizacji:

Poszukiwanie oraz cena materiałów wyjściowych, opracowanie składu ilościowo-jakościowego oraz technologii otrzymywania produktu końcowego, opracowanie specyfikacji produktu końcowego, opracowanie oraz walidacja metod analitycznych do kontroli ilościowo-jakościowej opracowanego produktu zgodnie ze specyfikacją, wytworzenie serii do badań prestability, badania prestability.

Etap 3 - Etap transferu:

Transfer metod analitycznych oraz technologii (scale-up) do docelowego miejsca produkcji.

Etap 4 - Etap dokumentacji:

Opracowanie dokumentacji rejestracyjnej - CTD Moduł 3.

Wnioskodawca współpracuje z firmami farmaceutycznymi, uczelniami wyższymi, w tym z Uniwersytetem A, Politechniką B, Uniwersytetem C, Uniwersytetem D oraz z Instytutem E. Wnioskodawca należy do polskiej grupy kapitałowej F - lidera na rynku producentów leków. Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Wnioskodawca prowadzi prace własne oraz zlecone (świadczy usługi). Powyższe oznacza, że Wnioskodawca:

1.  Wykonuje prace pod konkretne zamówienie (dla podmiotów powiązanych oraz niepowiązanych);
2.  Prowadzi własne prace, na które nie ma jeszcze nabywcy.

Prace wykonywane na zlecenie rozliczane są na zasadzie koszt plus marża. W skład kosztów wchodzą poza kosztami stricte projektowymi, również koszty ogólne zarządu i inne ponoszone równolegle do prowadzonych prac (np. administracyjne). Prawie wszystkie wyniki prac są sprzedawane na zewnątrz.

Jednocześnie, przy prowadzeniu własnych prac, Wnioskodawca korzysta z wyników prac nabytych od innych podmiotów, w tym jednostek naukowych w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620, z 2015 r. poz. 249 i 1268 oraz z 2016 r. poz. 1020 i 1311). Wnioskodawca zatrudnia pracowników, którzy wykonują prace na aparaturze własnej Wnioskodawcy. Wnioskodawca odpłatnie korzysta również częściowo z aparatury innych podmiotów.

Wnioskodawca zatrudnia pracowników, których zadaniem jest realizacja swojej działalności. Charakter pracy wynika z zapisów umów o pracę bądź z karty stanowiska pracy. Należy przy tym wskazać, że poza realizacją głównej działalności Wnioskodawcy, pracownicy ci mają inne obowiązki.

Wnioskodawca w ciągu dwóch ostatnich lat obrotowych:

1.  zatrudniał średniorocznie mniej niż 50 pracowników oraz
2.  osiągnął roczny obrót netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz operacji finansowych nieprzekraczający równowartości w złotych 10 milionów euro, lub sumy aktywów jego bilansu sporządzonego na koniec jednego z tych lat nie przekroczyły równowartości w złotych 10 milionów euro.

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on kryteria do bycia uznanym za małego przedsiębiorcę zgodnie art. 105 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1829 ze zm., dalej: „ustawa SDG”). Należy jednocześnie dodać, że pomimo, że Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej F, zdaniem Wnioskodawcy regulacje określone w art. 110 ustawy SDG, nie znajdują w jego przypadku zastosowania.

W związku z wprowadzeniem od 1 stycznia 2016 r. nowej ulgi na działalność badawczo-rozwojową (art. 18d ustawy CIT) po stronie Wnioskodawcy pojawiły się wątpliwości dotyczące jej stosowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca, będący małym przedsiębiorcą, mógł skorzystać z odliczenia 20% kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 7 pkt 2 lit. a ustawy CIT (w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2016 r.) oraz będzie mógł korzystać z odliczenia 50% kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 7 pkt 1 ustawy CIT?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** jako mały przedsiębiorca, mógł on skorzystać z odliczenia 20% kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 7 pkt 2 lit. a ustawy CIT (w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2016 r.) oraz będzie mógł korzystać z odliczenia 50% kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 7 pkt 1 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 pkt 1 ustawy CIT, wielkość odliczenia jest zależna od wysokości kosztów kwalifikowanych oraz wielkości podatnika. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, wielkość przedsiębiorstwa należy analizować z uwzględnieniem przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zgodnie z brzmieniem art. 105 ustawy SDG, za małego przedsiębiorcę uważa się przedsiębiorcę, który w co najmniej jednym z dwóch ostatnich lat obrotowych:

1.  zatrudniał średniorocznie mniej niż 50 pracowników oraz
2.  osiągnął roczny obrót netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz operacji finansowych nieprzekraczający równowartości w złotych 10 milionów euro, lub sumy aktywów jego bilansu sporządzonego na koniec jednego z tych lat nie przekroczyły równowartości w złotych 10 milionów euro.

Zdaniem Wnioskodawcy, dopóki zatrudnia(ł) on mniej niż 50 pracowników oraz spełnia(ł) jeden z dwóch wskazanych w art. 105 pkt 2 ustawy SDG warunków finansowych (a zatem jest on małym przedsiębiorcą w rozumieniu SDG), to był on jako mały przedsiębiorca upoważniony do skorzystania dzięki powyższemu z 20% odliczenia wartości kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 7 pkt 2 lit. a ustawy CIT (w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2016 r.) oraz będzie miał prawo do korzystania z odliczenia 50% kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust. 7 pkt 1 ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. ustawą z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz.U. z 2015 r., poz. 1767), do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej również: „updop”) dodano art. 18d wprowadzający tzw. ulgę badawczo-rozwojową.

Stosownie do art. 18d ust. 1 updop, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

W myśl art. 18d ust. 2 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r., za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.  należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;
4.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4.

Art. 2 ustawy z dnia 4 listopada 2016 r. o zmianie niektórych ustaw określających warunki prowadzenia działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1933), obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. dodano do ww. przepisu pkt 5 w brzmieniu:

5\. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione przez podatnika będącego mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, na:

1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Natomiast, stosownie do art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Do kosztów, o których mowa w zdaniu pierwszym, przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 oraz ust. 6 updop, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, a prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 - 30% tych kosztów;
2.  w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2 - 4 i ust. 3:

1.  20% tych kosztów - jeżeli podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej,
2.  10% tych kosztów - w przypadku pozostałych podatników.

Z kolei, zgodnie z art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 i 3;
2.  w przypadku pozostałych podatników:

1.  50% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1,
2.  30% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3.

W świetle powyższych przepisów, Wnioskodawca będący małym przedsiębiorcą (fakt ten przyjęto jako element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego który nie podlegał interpretacji), mógł w 2016 r. korzystać z odliczenia 20% kosztów kwalifikowanych zgodnie z cyt. powyżej art. 18d ust. 7 pkt 2 lit. a updop, natomiast w związku ze zmianą przepisów w 2017 r. korzystać z odliczenia kosztów kwalifikowanych w wysokości 50% na podstawie art. 18d ust. 7 pkt 1 updop, po spełnieniu pozostałych warunków wskazanych w ustawie.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.