Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.543.2024.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-09
Teza: Możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: kredyt-spłata kredytu; nieruchomości-nabycie nieruchomości; ulga-ulga mieszkaniowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 2-lit. a

**Interpretacja indywidualna –** **stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

11 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 sierpnia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania: A.A

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: B.B

Opis stanu faktycznego
----------------------

Jesteście Państwo polskimi rezydentami podatkowymi. 29 kwietnia 2021 r. nabyli Państwo do majątku wspólnego nieruchomość położoną w X, stanowiącą lokal mieszkalny oraz udział w nieruchomości, na którym ustanowiona została hipoteka.

6 lipca 2023 r. zawarli Państwo przedwstępną umowę sprzedaży dotyczącą zabudowanej nieruchomości wraz z udziałem części w drodze do majątku wspólnego. W umowie wskazano m.in., że zobowiązują się Państwo do zapłaty części ceny w formie zadatku, zaś pozostała kwota zostanie zapłacona częściowo ze środków własnych, a częściowo ze środków pochodzących z kredytu bankowego udzielonego na ten cel najpóźniej w terminie 14 dni od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.

31 lipca 2023 r. podpisali Państwo umowę sprzedaży oraz oświadczenie o ustanowieniu hipoteki, w świetle której zakupili Państwo powyższą nieruchomość z udziałem w drodze.

Na mocy tej umowy określono cenę sprzedaży, płatną w następujący sposób:

\- część ceny została zapłacona przed zawarciem tejże umowy, uiszczona w formie zadatku, o którym mowa powyżej. Kwota ta pochodzi z Państwa środków własnych;

\- pozostała część ceny pochodzi z udzielonego Państwu kredytu.

1 sierpnia 2023 r. zawarli Państwo przedwstępną umowę sprzedaży lokalu nabytego 29 kwietnia 2021 r., o którym mowa powyżej. Na jej podstawie otrzymali od kupujących zadatek. 11 października 2023 r. podpisali Państwo umowę sprzedaży tejże nieruchomości.

Wynika z niej, że otrzymali Państwo zapłatę w następujący sposób:

\- część ceny sprzedaży została zapłacona przelewem na Państwa rachunek bankowy przed zawarciem umowy (zadatek, o którym mowa w przedwstępnej umowie sprzedaży);

\- część ceny została zapłacona przelewem na rachunek prowadzony przez Wierzyciela Hipotecznego. Kwota ta odpowiada całkowitej spłacie zadłużenia zabezpieczonego hipoteką lokalu;

\- część ceny została zapłacona przelewem na Państwa rachunek bankowy.

Wymaga również doprecyzowania, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła w ramach rozporządzania majątkiem prywatnym. Nie prowadzą Państwo działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Poniesione wydatki mają na celu zaspokojenie Państwa potrzeb mieszkaniowych. Kolejność, w jakiej dokonały się poniższe działania nie stanowiła świadomego ani celowego zabiegu, lecz była podyktowana okolicznościami niedającymi się przewidzieć na moment omawianego zdarzenia.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że kredyt na nabycie 31 lipca 2023 r. zabudowanej nieruchomości pochodzi z kredytu udzielonego Państwu przez Bank na podstawie umowy o kredyt mieszkaniowy z 26 lipca 2023 r. Przeznaczenie kredytu wskazane w umowie kredytowej to: „Finansowanie zakupu zabudowanej działki gruntu nr , adres: Y (wieś) ul. (…) w wysokości 766 800 zł”. Zabudowana nieruchomość nabyta w 2023 r. jest położona w Y przy ul. (…) stanowi działkę gruntu o obszarze 0,0212 ha, zaś powierzchnia budynku mieszkalnego wynosi 117,8 m2 powierzchni użytkowej. Nieruchomość ta oraz udział w drodze został zakupiony do majątku wspólnego małżonków.

Od 2021 r. do momentu złożenia wniosku o wydanie interpretacji posiadali Państwo jedynie 2 nieruchomości, o których mowa w przedmiotowym wniosku o interpretację indywidualną:

\- lokal mieszkalny z udziałem w nieruchomości przy ul. (…) w X., który nabyli Państwo 29 kwietnia 2021 r., a sprzedali 11 października 2023 r.;

\- zabudowaną nieruchomość z udziałem w drodze w Y, przy ul. (…), którą nabyli 31 lipca 2023 r., w której obecnie realizują własne cele mieszkaniowe.

Państwa miejsce zamieszkania znajduje się w miejscowości Y. Aktualnie własne potrzeby mieszkaniowe, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, realizują Państwo w Y. przy ul. (…), kod pocztowy (…) i jest to nieruchomość, która została nabyta 31 lipca 2023 r. Środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania 11 października 2023 r., w części zostały przeznaczone na nadpłatę kredytu udzielonego na zakup nieruchomości przy ul. (…) w Y (czyli zakupionego 31 lipca 2023 r.). Dodatkowo, część środków ze sprzedaży przeznaczono na całkowitą spłatę kredytu hipotecznego udzielonego na zakup nieruchomości przy ul. (…) w X. (czyli tej, której zakupu dokonano 29 kwietnia 2021 r.).

Pytanie
-------

Czy dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości może skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.; dalej: ustawa o PIT), jeśli do zakupu nieruchomości doszło przed sprzedażą lokalu mieszkalnego?
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie
-------------------------------------

Stoją Państwo na stanowisku, że są uprawnieni do zastosowania ulgi mieszkaniowej w odniesieniu do przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, bowiem nabycie nowej nieruchomości miało na celu realizację własnych celów mieszkaniowych. Ponadto, zostały spełnione pozostałe warunki przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, zatem nabycie prawa własności nieruchomości miało miejsce z zachowaniem 3-letniego terminu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT. Na zastosowanie ww. przepisu nie ma wpływu fakt, że do zakupu nieruchomości doszło przed sprzedażą lokalu mieszkalnego. Jak wskazuje przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli ich odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Stosownie do przepisu art. 30e ust. 1 ustawy o PIT, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w ww. przepisie, podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia tego podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy o PIT, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o PIT, powiększony o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ustawy o PIT).

Zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie zaś do przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o PIT, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. wydatki poniesione na:

\- nabycie budynku mieszkalnego, jego udziału lub części,

\- nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,

\- nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (lub udziału w takim prawie),

\- nabycie prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej (lub udziału w takim prawie),

\- nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie - w tym z rozpoczętą budową,

\- budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

\- rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

\- spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

\- spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

\- spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Dodatkowo, przepis art. 21 ust. 25a ustawy o PIT traktuje również o tym, że wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeśli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie. W orzecznictwie wskazuje się, że ustawodawca wprowadzając do ustawy o PIT przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT realizował cel społeczny (socjalny) - zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych obywateli. Wiodącym zamierzeniem było przeznaczenie pozyskanych pieniędzy ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, która z uwagi na powyższy cel zasługuje na preferencyjne opodatkowanie. Jednak to w gestii podatnika pozostaje decyzja, co z otrzymanymi środkami zrobi. Uwzględnić należy w tym przypadku również ograniczenia wynikające z możliwości finansowych podmiotu. Przesłanki uprawniające do skorzystania z ulgi podatkowej, jak również ocena, czy zostały one spełnione, nie powinny rzutować i kolidować z racjonalnością podejmowanych przez podatnika działań, o ile nie prowadzą do nieuzasadnionego nadużywania zakresu ustanowionych preferencji. Żadna z norm ustawy o PIT odnosząca się do tzw. ulgi mieszkaniowej nie wskazuje na to, by podatnik miał zachować chronologiczny ciąg zdarzeń, tj. najpierw sprzedał lokal, by w następnej kolejności wydatkował tak otrzymane środki na cele mieszkaniowe. Wskazują one jedynie na warunki niezbędne dla zastosowania zwolnienia, które winny zaistnieć łącznie. W wyroku NSA z dnia 8 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 589/16, czytamy, iż: „(\`(...)\`) z wykładni językowej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie wynika, by dla skorzystania ze zwolnienia musiała zaistnieć chronologia zdarzeń (najpierw odpłatne zbycie, a następnie poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe). Podstaw ku temu nie daje użyty w przepisie zwrot „począwszy od dnia odpłatnego zbycia”, który należy uznać za element normy wyznaczającej termin wydatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. (\`(...)\`) Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest zatem wydatkowanie w tym terminie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, pod rygorem wygaśnięcia prawa do zwolnienia podatkowego. Z przepisu nie wynika natomiast, aby ustawodawca uzależniał je od uprzedniego chronologicznie odpłatnego zbycia nieruchomości.” W podobnym tonie wypowiedział się ten sam organ w wyroku z dnia 6 sierpnia 2019 r., sygn. II FSK 2080/17. Z kolei NSA w wyroku z dnia 26 marca 2021 r., sygn. akt II FSK 3390/18, podkreślił, że: „Dokonując wykładni art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie można jednoznacznie stwierdzić, że nabycie, jak i wydatki związane z tym nabyciem winny być dokonane po sprzedaży lokalu mieszkalnego. Ponadto, interpretacja przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. przyjęta przez organ podatkowy w sposób niczym nieuzasadniony utrudnia skorzystanie podatnikowi ze zwolnienia opisanego w tym przepisie.” Również wyrok NSA z dnia 12 maja 2017 r., sygn. II FSK 1079/15, czy z dnia 22 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2937/15 pozwala stwierdzić, że chronologia zdarzeń nie ma znaczenia - liczy się finalna realizacja celu, jakim jest wydatkowanie środków na cele mieszkaniowe w przewidzianym przepisami prawa terminie. Jak czytamy w treści drugiego ze wskazanych wyroków: „Rezultat literalnej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 131 i art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f. nie daje podstaw do twierdzenia, aby kolejność nabycia i zbycia nieruchomości była przesłanką zwolnienia dochodu z opodatkowania. Ustawodawca wymaga jedynie, żeby dochód uzyskany ze zbycia nieruchomości został spożytkowany w przewidzianym terminie na określone cele. Przepisy te nie przesądzają, że dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości musi być wydatkowany w całości po definitywnym przeniesieniu własności na nabywcę. Gdyby ustawodawca zamierzał udostępnić omawianą ulgę tylko tym podatnikom, który wpierw zbywają nieruchomość, a następnie nabywają nową nieruchomość, która miałaby służyć zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych, użyłby takiego zwrotu. Pamiętać bowiem należy, że zamierzone cele ustawodawca powinien osiągać formułując przepisy w sposób jednoznaczny.” Dodatkowo wskazuje się, że wydatki na cele mieszkaniowe nie muszą być ponoszone z tych samych fizycznie środków, które podatnik uzyskał od nabywcy nieruchomości (traktuje o tym m.in. wyrok NSA z dnia 27 maja 2021 r., sygn. II FSK 3383/18). Zważywszy na powyższe nie ulega wątpliwości, iż odpłatne zbycie przez Wnioskodawców nieruchomości w 2023 r. doprowadziło do powstania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Między datą jej nabycia (2021 r.) a datą jej zbycia (2023 r.) upłynął okres krótszy niż 5 lat. Podstawą opodatkowania jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, a kosztami jego uzyskania. Tak ustalony dochód należy opodatkować 19% stawką podatku.

Biorąc jednak pod uwagę przytoczone powyżej przepisy, ich wykładnię oraz przedstawiony stan faktyczny wskazać należy, że zarówno zbycie własności nieruchomości, jak też prawo nabycia nowej nieruchomości, zostało dokonane przez Państwo zgodnie z przepisami, tj. w okresie 3-letnim wskazanym w normie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT. Przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości został również wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Należy więc uznać, że cele oraz przesłanki tamże wskazane zostały spełnione. Dodatkowo, skoro ustawodawca nie wskazał wprost, iż na podatniku ciąży dodatkowy obowiązek w postaci zachowania chronologii zdarzeń, wniosku takiego organy podatkowe nie powinny samoistnie kreować. Prowadzić to bowiem może do nieuprawnionego rozszerzania przez nich przepisów prawa podatkowego. Stoją Państwo na stanowisku, że skoro bez wątpienia spełnili wszelkie przesłanki dla możliwości zastosowania zwolnienia przewidzianego przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, co potwierdza wskazany stan faktyczny, Organ winien zinterpretować wskazany przepis bez nadmiernego formalizmu. Zwolnienie podatkowe w ramach powszechnego obowiązku ponoszenia ciężarów podatkowych nakładanych na podatników uskutecznia się w sytuacji, kiedy jest czytelne i nie wprowadza w błąd. W innym razie, wszelkie preferencje podatkowe będą świadczyć w swej istocie o swej pozorności, co w konsekwencji prowadzi do tego, że dany podmiot nie może w sposób efektywny odczytać informacji na temat swoich obowiązków, które winien dopełnić. Podatnik działa bowiem w takim wypadku w dobrej wierze i dokonuje czynności w zaufaniu i przeświadczeniu, że nie naraża się na niekorzystne skutki prawne w momencie realizowania przez siebie działań, które są niemożliwe do przewidzenia w chwili ich podejmowania. Tak więc, stosowanie prawa nie może być pułapką dla obywatela. Powyższe stanowisko potwierdza m.in. NSA w wyroku z dnia 31 lipca 2019 r., sygn. II FSK 3684/18. Konkludując powyższe, zdaniem Państwa, wszelkie okoliczności sprawy wskazują na to, iż znajdzie wobec Nich zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, ponieważ spełniają Oni wszelkie wymogi wskazane w przytoczonej normie. Potwierdzona zostaje tym samym możliwość zastosowania tzw. ulgi mieszkaniowej w odniesieniu do przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Cel ustawy został więc w całości zrealizowany.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Zainteresowani we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z treści wniosku wynika, że lokal mieszkalny z udziałem w nieruchomości nabyli Państwo 29 kwietnia 2021 r., a sprzedali 11 października 2023 r. Zatem, sprzedaż przez Państwa ww. lokalu mieszkalnego (nieruchomości) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jak stanowi art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, którą sprzedał, niezależnie od tego, czy zakup nieruchomości był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmuje nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2) wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

‒ w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Przy czym, stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Natomiast zgodnie z treścią art. 21 ust. 29 ww. ustawy:

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Z kolei jak stanowi art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 2, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w ust. 25 pkt 1, w tym także gdy wydatki te odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, które sfinansowane zostały tym kredytem (pożyczką).

Podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych - w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 i art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Z treści wniosku wynika, że 6 lipca 2023 r. zawarli Państwo przedwstępną umowę kupna dotyczącą zabudowanej nieruchomości w Y wraz z udziałem części w drodze do majątku wspólnego. W umowie wskazano m.in., że zobowiązują się Państwo do zapłaty części ceny w formie zadatku, zaś pozostała kwota zostanie zapłacona częściowo ze środków własnych, a częściowo ze środków pochodzących z kredytu bankowego udzielonego na ten cel najpóźniej w terminie 14 dni od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.

31 lipca 2023 r. podpisali Państwo umowę kupna oraz oświadczenie o ustanowieniu hipoteki, w świetle której zakupili Państwo powyższą nieruchomość z udziałem w drodze.

Na mocy tej umowy określono cenę sprzedaży, płatną w następujący sposób:

\- część ceny została zapłacona przed zawarciem tejże umowy, uiszczona w formie zadatku, o którym mowa powyżej. Kwota ta pochodzi z Państwa środków własnych;

\- pozostała część ceny pochodzi z udzielonego Państwu kredytu.

11 października 2023 r. podpisali Państwo umowę sprzedaży nieruchomości położonej przy ul. (…) w X.

Wynika z niej, że otrzymali Państwo zapłatę w następujący sposób:

\- część ceny sprzedaży została zapłacona przelewem na Państwa rachunek bankowy przed zawarciem umowy (zadatek, o którym mowa w przedwstępnej umowie sprzedaży);

\- część ceny została zapłacona przelewem na rachunek prowadzony przez Wierzyciela Hipotecznego. Kwota ta odpowiada całkowitej spłacie zadłużenia zabezpieczonego hipoteką lokalu;

\- część ceny została zapłacona przelewem na Państwa rachunek bankowy.

Poniesione wydatki mają na celu zaspokojenie Państwa potrzeb mieszkaniowych. Kolejność, w jakiej dokonały się poniższe działania nie stanowiła świadomego, ani celowego zabiegu, lecz była podyktowana okolicznościami niedającymi się przewidzieć na moment omawianego zdarzenia.

Kredyt na nabycie 31 lipca 2023 r. zabudowanej nieruchomości został udzielony Państwu przez Bank na podstawie umowy o kredyt mieszkaniowy z 26 lipca 2023 r. Przeznaczenie kredytu wskazane w umowie kredytowej to: „Finansowanie zakupu zabudowanej działki gruntu nr (…), adres: Y. (wieś) ul. (…) w wysokości 766 800 zł”. Zabudowana nieruchomość nabyta w 2023 r. jest położona w Y. przy (…), stanowi działkę gruntu o obszarze 0,0212 ha, zaś powierzchnia budynku mieszkalnego wynosi 117,8 m2 powierzchni użytkowej. Nieruchomość ta oraz udział w drodze został zakupiony do majątku wspólnego małżonków.

Od 2021 r. do momentu złożenia wniosku o wydanie interpretacji posiadali Państwo jedynie 2 nieruchomości, o których mowa w przedmiotowym wniosku o interpretację indywidualną:

\- lokal mieszkalny z udziałem w nieruchomości przy ul. (…) w X., który nabyli Państwo 29 kwietnia 2021 r., a sprzedali 11 października 2023 r.;

\- zabudowaną nieruchomość z udziałem w drodze w Y. przy ul. (…), którą nabyli 31 lipca 2023 r., w której obecnie realizują własne cele mieszkaniowe.

Państwa miejsce zamieszkania znajduje się w miejscowości Y. Aktualnie własne potrzeby mieszkaniowe, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, realizują Państwo w Y. przy ul. (…). Środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania 11 października 2023 r., w części zostały przeznaczone na nadpłatę kredytu udzielonego na zakup nieruchomości przy ul. (…) w Y. (czyli zakupionego 31 lipca 2023 r.). Dodatkowo, część środków ze sprzedaży przeznaczono na całkowitą spłatę kredytu hipotecznego udzielonego na zakup nieruchomości przy ul. (…) w X. (czyli tej, której zakupu dokonano 29 kwietnia 2021 r.).

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy w opisanej sytuacji spełnili Państwo przesłankę, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. czy opisane wydatki na zakup zabudowanej nieruchomości spełniają warunki do uznania za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe. W tym miejscu należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem w tej części, w której, zdaniem Państwa, z wykładni językowej art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy nie wynika, by dla skorzystania ze zwolnienia musiała zaistnieć chronologia zdarzeń (najpierw odpłatne zbycie, a następnie poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe). Kolejność nabycia i zbycia nieruchomości nie jest konieczną przesłanką uprawniającą do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze zbycia nieruchomości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód uzyskany przez podatnika ze sprzedaży nieruchomości dokonanej już po nabyciu nowej nieruchomości mieszkalnej i faktycznie wydatkowany po zawarciu umowy sprzedaży na zapłatę ceny zakupu tej nowej nieruchomości będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wyżej zauważono kolejność nabycia i zbycia nieruchomości pozostaje bez znaczenia dla skorzystania ze zwolnienia na podstawie wyżej wskazanego przepisu, jednakże istotne znaczenie ma, aby ów przychód został faktycznie wydatkowany po zawarciu umowy sprzedaży. Przychód ze sprzedaży nieruchomości powstaje zaś w dniu zawarcia umowy sprzedaży, co znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 września 2019 r., sygn. akt II FSK 3110/17, w którym skład orzekający stwierdził, że: „W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. wprowadził definicję przychodu - przez którą należy rozumieć wartość wyrażoną w cenie określonej w umowie - z tego specyficznego źródła, jakim jest między innymi zbycie nieruchomości oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Dla wystąpienia przychodu wystarczy zatem samo zawarcie umowy sprzedaży, która musi określać cenę z mocy art. 535 § 1 k.c. (por. wyroki NSA: z dnia 16 października 2012 r., sygn. akt II FSK 501/11 i powołane tam dalsze orzeczenia; z dnia 19 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1610/14; z dnia 12 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2490/14; publik. CBOSA)”.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest wydatkowanie w określonym terminie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, pod rygorem wygaśnięcia prawa do zwolnienia podatkowego. Natomiast z przepisu nie wynika, by ustawodawca uzależniał je od uprzedniego chronologicznie odpłatnego zbycia nieruchomości.

Istotnym jest więc, czy w momencie dokonywania wydatków na własne cele mieszkaniowe podatnik dysponuje/uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości.

Skoro w rozpatrywanej sprawie sprzedaż nieruchomości nastąpiła 11 października 2023 r. to dopiero w tej dacie dysponowali Państwo przychodem ze sprzedaży tej nieruchomości. Natomiast wydatki na nabycie zabudowanej nieruchomości zostały przez Państwa poniesione przed datą sprzedaży (a nie po niej), a zatem nie zostały one poniesione z przychodu ze sprzedaży nieruchomości, bowiem w dacie ich ponoszenia takim przychodem Państwo nie dysponowali. Kwoty wydatkowane na zakup pochodziły z Państwa środków własnych i z zaciągniętego na ten cel kredytu hipotecznego. Zatem wydatków poniesionych na nabycie zabudowanej nieruchomości pochodzących z Państwa środków własnych i z kredytu zaciągniętego na ten cel nie można uznać za wydatki na własny cel mieszkaniowy uprawniające do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca w art. 21 ust. 25 ww. ustawy zawarł katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131. Katalog tych wydatków ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne.

Należy zwrócić również uwagę na daleko idące konsekwencje wypływające z zawartego w przepisie dotyczącym analizowanego zwolnienia stwierdzenia „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”, rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym.

Z wykładni językowej przytoczonych wyżej przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: „(…) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (…), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (…)” wynika, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie w określonym czasie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub wymienionych praw majątkowych do nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Należy zauważyć, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy, ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do posiadania tylko jednej nieruchomości.

Do celów, których realizacja uprawnia do zwolnienia, ustawodawca zalicza wskazaną w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spłatę kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, na cele określone w pkt 1, które obejmują nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku. Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy jasno więc wynika, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majakowych, musi być kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy – zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe. Ważne jest również, aby spłacany kredyt był zaciągnięty przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.

Ponadto, zgodnie z art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 2 tej ustawy, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym, na cele określone w ust. 25 pkt 1 ww. ustawy.

Reasumując, zbycie przez Państwo w 2023 r. nieruchomości zakupionej w 2021 r., przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, stanowi źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Skoro w rozpatrywanej sprawie sprzedaż nieruchomości nastąpiła 11 października 2023 r. to dopiero w tej dacie dysponowali Państwo przychodem ze sprzedaży tej nieruchomości. Natomiast wydatki na nabycie zabudowanej nieruchomości zostały przez Państwa poniesione przed datą sprzedaży, a zatem nie zostały one poniesione z przychodu ze sprzedaży nieruchomości, bowiem w dacie ich ponoszenia takim przychodem Państwo nie dysponowali. Kwoty wydatkowane na zakup pochodziły z Państwa środków własnych i z zaciągniętego na ten cel kredytu hipotecznego. Wydatków poniesionych z Państwa środków własnych i z zaciągniętego kredytu na nabycie zabudowanej nieruchomości przed sprzedażą lokalu mieszkalnego skutkującą powstaniem przychodu, nie można uznać za wydatki na własny cel mieszkaniowy w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem wydatkowanie środków własnych i z zaciągniętego kredytu na nabycie zabudowanej nieruchomości przed sprzedażą lokalu mieszkalnego skutkującą powstaniem przychodu, nie uprawnia Państwa do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nabycie zabudowanej nieruchomości nastąpiło przed zbyciem nieruchomości. Państwa stanowisko należy więc uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczyć należy, że w niniejszej interpretacji indywidualnej nie rozstrzygnięto czy mogą Państwo skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego w związku z wydatkowaniem przychodu na spłatę kredytu zaciągniętego na sprzedany lokal mieszalny oraz nadpłatę kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, w której zamieszkują, gdyż zagadnienie to nie było przedmiotem pytania i Państwa stanowiska w sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Zainteresowanych będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowaną, która jest stroną postępowania
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pani (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. Z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).