Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.999.2024.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-13
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy dla świadczonych usług związanych z udzielaniem korepetycji z matematyki, fizyki, chemii, mechaniki ogólnej i wytrzymałości materiałów oraz analizy matematycznej, przed ukończeniem studiów podyplomowych, jak również po ukończeniu ww. studiów podyplomowych, Możliwość korzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy dla usług związanych z udzielaniem korepetycji z matematyki, fizyki i chemii świadczonych za pośrednictwem podwykonawców/zleceniobiorców.
Słowa kluczowe: korepetycje; nauczyciel
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez nauczycieli
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 27

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 grudnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 9 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
    - możliwości skorzystania przez Pana ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust.
      1 pkt 27 ustawy dla świadczonych przez Pana usług związanych z udzielaniem
      korepetycji z matematyki, fizyki, chemii, mechaniki ogólnej i wytrzymałości
      materiałów oraz analizy matematycznej, przed ukończeniem przez Pana studiów
      podyplomowych na kierunku ...,
    - możliwości skorzystania przez Pana ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust.
      1 pkt 27 ustawy dla świadczonych przez Pana usług związanych z udzielaniem
      korepetycji z matematyki, fizyki, chemii, mechaniki ogólnej i wytrzymałości
      materiałów oraz analizy matematycznej, po ukończeniu przez Pana studiów
      podyplomowych na kierunku ...,
    - możliwości korzystania przez Pana ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust.
      1 pkt 27 ustawy dla usług związanych z udzielaniem korepetycji z matematyki, fizyki i
      chemii świadczonych za pośrednictwem podwykonawców/zleceniobiorców.
    Uzupełnił go Pan w odpowiedzi na wezwanie pismem z 10 lutego 2025 r. (data wpływu 10
    lutego 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy Pan m.
    in. usługi prywatnego nauczania na poziomie podstawowym i ponadpodstawowym,
    polegającą na udzielaniu korepetycji z matematyki, fizyki i innych przedmiotów ścisłych
    (dotychczas sporadycznie chemii). Posiada Pan wykształcenie wyższe magisterskie
    (ukończony ... na kierunku ...). Nie posiada Pan jednak kierunkowego wykształcenia w
    zakresie matematyki, fizyki ani chemii, jednak posiada Pan wystarczającą i konieczną do
    świadczenia przedmiotowych usług wiedzę i kwalifikacje z tych dziedzin.
    Posiada Pan również przygotowanie pedagogiczne w postaci ukończonych następujących
    kursów: 1) Kurs Pedagogiczno-Psychologiczny, 2) Podstawy kreatywnego nauczania z
    elementami edukacji medialnej, 3) Skuteczna komunikacja interpersonalna z elementami
    mediacji i negocjacji oraz 4) Kurs Efektywnej lekcji matematyki - skuteczne i elastyczne
    metody pracy oparte na przykładach z najnowszej praktyki szkolnej. Nie jest Pan

    pracownikiem państwowej czy społecznej instytucji oświatowej, ale posiada Pan wiedzę i
    kwalifikacje do udzielania korepetycji zdobyte w oficjalnym systemie nauczania,
    publicznym i prywatnym.
    Obecnie studiuje Pan podyplomowo na Wyższej ...na dwóch kierunkach:
      1) Przygotowanie Pedagogiczne dla nauczycieli przedmiotów lub zajęć prowadzonych
        w szkole podstawowej i ponadpodstawowej, teoretycznych przedmiotów
        zawodowych oraz praktycznej nauki zawodu.
      2) Nauczanie matematyki i fizyki.
    Studia te ukończy Pan w 2025 r. Nie jest Pan podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1
    pkt 26 ustawy, a usługi przez Pana świadczone nie są usługami wymienionymi w tym
    przepisie. Powyższe dotyczy także usług świadczonych w Pana imieniu przez innych
    nauczycieli. Istnieje ścisły związek pomiędzy posiadaną przez Pana i działających w Pana
    imieniu nauczycieli wiedzą i kwalifikacjami, a udzielanymi korepetycjami. Bez
    przedmiotowej wiedzy i kwalifikacji udzielanie korepetycji nie byłoby możliwe.
    Umowy na świadczone przez Pana usługi są zawierane z rodzicami uczniów i to ci rodzice
    wnoszą odpłatność za usługi. Udziela Pan lekcji samodzielnie, w bezpośredniej relacji z
    uczniem, jak również za pośrednictwem nauczycieli wykonujących tę pracę na podstawie
    umowy zlecenia. Nauczyciele ci posiadają konieczną wiedzę i kwalifikacje do udzielania
    korepetycji z przedmiotów, których nauczają, na poziomie podstawowym oraz
    ponadpodstawowym. Nie wszyscy z nauczycieli, którzy świadczą te usługi na rzecz Pana
    klientów, mają formalne przygotowanie pedagogiczne i wykształcenie kierunkowe. Mają
    jednak wystarczające kwalifikacje faktyczne, tj. przygotowanie do wykonywania zawodu
    nauczyciela. Posiadają niezbędny zasób wiedzy z matematyki, fizyki i chemii zdobyty w
    oficjalnym systemie nauczania na poziomie podstawowym, ponadpodstawowym i
    wyższym.
    Świadczone przez Pana korepetycje wykonuje Pan na własny rachunek i
    odpowiedzialność. Przedmiot nauczania stanowi materiał dydaktyczny zgodny z
    programem oświaty, przewidzianym dla szkół podstawowych i ponadpodstawowych.
    Korzysta Pan ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, jednak w
    2025 r. przewiduje Pan przekroczenie progu, o którym mowa w tym przepisie, jednak po
    wyłączeniu usług zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27, mógłby Pan nadal
    korzystać z ww. zwolnienia podmiotowego w związku z art. 113 ust. 2 ustawy.
    Nie wykonuje i nie zamierza Pan wykonywać w kolejnych latach czynności, które
    wykluczałyby możliwość skorzystania ze zwolnienia podmiotowego w związku z treścią art.
    113 ust. 13.
    W uzupełnieniu wniosku na pytania z wezwania:
      1. W związku z informacjami podanymi we wniosku, tj., że „(...) Prowadzi Pan
        jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy Pan m.in. usługi
        prywatnego nauczania na poziomie podstawowym i ponadpodstawowym,
        polegającą na udzielaniu korepetycji z matematyki, fizyki i innych przedmiotów
        ścisłych (dotychczas sporadycznie chemii). (....) Nie jest Pan pracownikiem
        państwowej czy społecznej instytucji oświatowej, ale posiada Pan wiedzę i
        kwalifikacje do udzielania korepetycji zdobyte w oficjalnym systemie nauczania,
        publicznym i prywatnym. (....)” należy jednoznacznie wskazać,
        a) udzielanie korepetycji z zakresu jakich konkretnie przedmiotów ścisłych - poza
          matematyką, fizyką i chemią - objęte jest zakresem pytań we wniosku?
        b) jaką wiedzę i kwalifikacje zdobyte w oficjalnym systemie nauczania,
          publicznym bądź prywatnym (np. zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o

          szkolnictwie wyższym), pozwalające na udzielanie korepetycji z matematyki,
          fizyki, chemii oraz innych przedmiotów ścisłych, objętych zakresem pytań nr
          1 i nr 3 we wniosku, Pan posiada?
      2. Czy istnieje/będzie istniał związek pomiędzy posiadanymi przez Pana kwalifikacjami
        a świadczonymi przez Pana usługami w zakresie udzielania korepetycji z
        poszczególnych ww. przedmiotów? Jeśli tak, to proszę wyjaśnić, jaki to jest/będzie
        związek.
      3. Kto będzie stroną umów na świadczenie usług w zakresie udzielania korepetycji, w
        przypadku gdy ww. usługi świadczone będą za pośrednictwem zatrudnionych przez
        Pana nauczycieli?
    wskazał Pan:
    1a) Korepetycjami objęte są przedmioty szkolne: matematyka, fizyka oraz inne przedmioty
    ścisłe, tj. sporadycznie chemia, mechanika ogólna i wytrzymałość materiałów (związana z
    fizyką) oraz analiza matematyczna (związana z matematyką).
    1b) Ukończył Pan studia wyższe magisterskie na kierunku Mechanika i Budowa Maszyn,
    obejmujące swoim zakresem wiedzę z matematyki, fizyki, chemii oraz przedmiotów
    wymienionych powyżej, tj. mechaniki ogólnej i wytrzymałości materiałów oraz analizy
    matematycznej. Jest Pan w trakcie realizacji studiów podyplomowych z zakresu
    Przygotowania Pedagogicznego oraz Nauczania matematyki i fizyki.
    2) Istnieje ścisły związek pomiędzy posiadanymi przez Pana kwalifikacjami, a
    świadczonymi usługami w zakresie udzielania korepetycji. Związek ten występuje zarówno
    na poziomie merytorycznym, jak i dydaktycznym. Po pierwsze bowiem posiada Pan tytuł
    magistra inżyniera po ukończeniu Wydziału Mechanicznego na kierunku Mechanika i
    Budowa Maszyn. Program studiów obejmował zaawansowane kursy z matematyki, fizyki i
    chemii, które dostarczyły Panu solidnych podstaw teoretycznych oraz praktycznych w tych
    dziedzinach. W ramach studiów realizował Pan przedmioty takie jak: matematyka wyższa,
    analiza matematyczna, algebra, rachunek różniczkowy i całkowy, fizyka dla inżynierów,
    chemia dla inżynierów, mechanika ogólna, wytrzymałość materiałów oraz podstawy
    konstrukcji maszyn. Wiedza zdobyta podczas tych studiów jest bezpośrednio
    wykorzystywana w udzielanych przez Pana korepetycjach. Po drugie ukończył Pan szereg
    kursów z zakresu dydaktyki i psychologii nauczania, w tym: kurs pedagogiczno-
    psychologiczny, kurs z zakresu podstaw kreatywnego nauczania z elementami edukacji
    medialnej, kurs z zakresu skutecznej komunikacji interpersonalnej z elementami mediacji i
    negocjacji, kurs z zakresu efektywnej lekcji matematyki, który koncentruje się na
    nowoczesnych i praktycznych metodach nauczania. Kursy te zapewniły Panu umiejętności
    niezbędne do skutecznego przekazywania wiedzy, dostosowywania metod nauczania do
    indywidualnych potrzeb uczniów oraz efektywnej komunikacji. Wreszcie obecnie studiuje
    Pan podyplomowo na Wyższej ... na dwóch kierunkach: Przygotowanie Pedagogiczne dla
    nauczycieli przedmiotów lub zajęć prowadzonych w szkole podstawowej i
    ponadpodstawowej, teoretycznych przedmiotów zawodowych oraz praktycznej nauki
    zawodu, oraz Nauczanie matematyki i fizyki. Studia te ukończy Pan w 2025 roku. Dzięki
    nim systematycznie poszerza Pan swoje kwalifikacje w zakresie dydaktyki przedmiotów
    ścisłych oraz zgodności z wymaganiami formalnymi dotyczącymi nauczania.
    Podsumowując, posiada Pan zarówno merytoryczne przygotowanie w zakresie nauk
    ścisłych, jak i kwalifikacje pedagogiczne umożliwiające efektywne przekazywanie tej
    wiedzy uczniom. W związku z powyższym istnieje bezpośredni związek pomiędzy Pana
    kwalifikacjami, a udzielanymi korepetycjami.
    3) Stronami umów na świadczenie usług w zakresie udzielania korepetycji, w przypadku
    świadczenia usług za pośrednictwem zatrudnionych przez Pana nauczycieli będzie Pan
    jako firma, a z drugiej strony rodzice uczniów, bądź uczniowie jako osoby pełnoletnie.
    Pytania

      1) Czy usługi opisane w niniejszym wniosku, wykonywane przez Pana osobiście, tj. bez
        korzystania z pracy innych nauczycieli, w obecnym stanie faktycznym, tj. przed
        ukończeniem przez Pana studiów podyplomowych wskazanych w opisie zdarzenia
        przyszłego, korzystać mogą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na
        podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy?
      2) Czy usługi opisane w niniejszym wniosku, wykonywane przez innych nauczycieli
        korzystać mogą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43
        ust. 1 pkt 27 ustawy?
      3) Czy usługi opisane w niniejszym wniosku, wykonywane przez Pana osobiście, tj. bez
        korzystania z pracy innych nauczycieli, po ukończeniu przez Pana studiów
        podyplomowych wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, korzystać będą ze
        zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27
        ustawy?
    Pana stanowisko w sprawie
    W Pana przekonaniu usługi opisane w niniejszym wniosku, wykonywane przez Pana
    osobiście, tj. bez korzystania z pracy innych nauczycieli, po ukończeniu przez Pana
    studiów podyplomowych wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, korzystać będą ze
    zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
    Ukończenie tych studiów nie jest jednak w Pana przekonaniu warunkiem koniecznym dla
    skorzystania z tego zwolnienia.
    W konsekwencji, Pana zdaniem również w obecnym stanie faktycznym usługi te,
    wykonywane przez Pana osobiście, korzystają ze zwolnienia na podstawie tego przepisu.
    Korzystają z tego zwolnienia Pana zdaniem również tego rodzaju usługi wykonywane nie
    przez Pana osobiście, lecz przez innych nauczycieli świadczących pracę na Pana rzecz.
    Na wstępie zauważył Pan, że zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa), państwa
    członkowskie zwalniają od podatku VAT "nauczanie prywatne świadczone przez
    nauczycieli w zakresie obejmującym nauczanie szkolne i uniwersyteckie". Celem przepisu
    jest zapewnienie neutralności podatkowej wobec usług edukacyjnych, które przyczyniają
    się do realizacji celów edukacyjnych na poziomie szkolnym i uniwersyteckim, niezależnie
    od tego, czy są świadczone przez instytucje publiczne, czy osoby prywatne.
    Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) podkreśla, że dla
    zachowania zasady proporcjonalności i neutralności, zwolnienia VAT powinny być
    interpretowane w sposób zgodny z celem przepisu, którym jest promowanie edukacji i
    zapewnienie równego traktowania podmiotów świadczących podobne usługi. Dla
    przykładu w wyroku z 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05, Horizon College, TSUE
    orzekł, że usługi edukacyjne mogą być zwolnione z VAT, jeśli są świadczone w celu
    kształcenia i są zgodne z programem nauczania. Nie jest konieczne, aby podmiot
    świadczący takie usługi był formalnie uznany za instytucję edukacyjną, o ile działalność
    edukacyjna ma charakter profesjonalny i jest powiązana z celami edukacyjnymi.
    Natomiast w wyroku z 28 stycznia 2010 r. w sprawie C-473/08, Eulitz, TSUE uznał, że osoba
    fizyczna świadcząca usługi nauczania, która posiada wiedzę i doświadczenie pozwalające
    na skuteczne nauczanie, może korzystać ze zwolnienia VAT, nawet jeśli nie jest formalnie
    nauczycielem zatrudnionym w szkole. Zwolnienie od podatku na podstawie ww. polskiego
    przepisu ustawy ma mieszany charakter podmiotowo-przedmiotowy, przy czym dla
    skorzystania ze zwolnienia konieczne jest spełnienie obu tych przesłanek. Zwolnienie
    dotyczy usług świadczonych przez nauczycieli.
    Pod tym pojęciem należy rozumieć osoby posiadające i przekazujące wiedzę i
    umiejętności, niekoniecznie będące nauczycielami w rozumieniu ustawy z 26 stycznia
    1982 r. Karta nauczyciela. Nie jest konieczne, aby nauczyciel był formalnie zatrudniony w
    szkole. Ważne jest, by posiadał wiedzę i umiejętności umożliwiające efektywne nauczanie.

    Kryterium to jest spełnione zarówno przez Pana osobiście, jak i w odniesieniu do
    nauczycieli działających w Pana imieniu.
    Przy tym, jak wynika z doktryny i orzecznictwa ta wiedza i umiejętności niekoniecznie
    muszą wynikać z wykształcenia kierunkowego. Tym niemniej w Pana przypadku
    ukończenie studiów podyplomowych na kierunku Nauczanie matematyki i fizyki oznaczać
    będzie spełnienie także formalnej przesłanki dla uznania wykształcenia kierunkowego i
    pedagogicznego.
    Niezależnie od tego zwraca Pan uwagę na orzecznictwo polskich sądów administracyjnych
    w tej kwestii. I tak w wyroku WSA w Poznaniu z 4 sierpnia 2021 r., sygn. I SA/Po 387/21,
    sąd uznał że stanowisko uzależniające prawo do zwolnienia od VAT od posiadania
    wykształcenia kierunkowego (a w konkretnej sprawie chodziło o magistra farmacji, który
    udzielał korepetycji w zakresie chemii) jest zbyt daleko idące i nie znajduje uzasadnienia w
    świetle treści art. 43 ust. 1 pkt 27, na podstawie wykładni językowej. Przepis art. 43 ust. 1
    pkt 27 ustawy nie zawiera takiego wymogu. Krytycznie oceniając stanowisko organu
    podatkowego w rozpatrywanej sprawie sad zauważył, że organ nie przedstawił w
    uzasadnieniu interpretacji przesłanek wnioskowania uzasadniających postawienie takiej
    tezy. W szczególności brak jest odniesienia do dyrektyw innych wykładni (systemowej czy
    funkcjonalnej), które pozwoliłyby na uzyskanie takiego wyniku wykładni spornego
    przepisu.
    Identyczne stanowisko zajął WSA w Gdańsku w wyroku z 2 sierpnia 2022 r. sygn. akt I SA
    /Gd 289/22, uznając, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy nie wymaga, aby nauczyciel
    świadczący usługi edukacyjne miał kierunkowe wykształcenie w danej dziedzinie. W
    sprawie tej podatnik udzielał korepetycji z informatyki, będąc jeszcze studentem
    elektroniki, co sąd uznał za wystarczające do zwolnienia z VAT, mimo braku zarówno
    studiów kierunkowych, jak i pedagogicznych.
    Uważa Pan zatem, że świadczone przez Pana usługi korepetycji z matematyki, fizyki,
    chemii i innych przedmiotów ścisłych, prowadzone zarówno osobiście, jak i przez
    nauczycieli działających w Pana imieniu, spełniają przesłanki do uznania ich za usługi
    prywatnego nauczania na poziomie podstawowym i ponadpodstawowym. Przepis art. 43
    ust. 1 pkt 27 ustawy zwalnia od podatku usługi prywatnego nauczania świadczone przez
    nauczycieli w zakresie nauczania pozostającego w ścisłym związku z programem
    nauczania. Z literalnego brzmienia przepisu wynika, że zwolnienie dotyczy: usług
    prywatnego nauczania, świadczonych przez nauczyciela w zakresie nauczania będącego
    częścią programu edukacyjnego. Świadczy Pan usługi ściśle powiązane z programem
    nauczania szkolnego, co spełnia wymóg określony zarówno w art. 43 ust. 1 pkt 27, jak i -
    przede wszystkim - w art. 132 ust. 1 lit. j) Dyrektywy. Przedmioty objęte korepetycjami,
    takie jak matematyka, fizyka czy chemia, są integralną częścią programów nauczania szkół
    podstawowych i ponadpodstawowych. Program korepetycji odpowiada programowi
    nauczania na poziomie szkoły podstawowej i ponadpodstawowej. Zakres merytoryczny
    zajęć jest zgodny z wymaganiami określonymi w programach edukacyjnych w Polsce.
    Posiada Pan wykształcenie wyższe techniczne, które daje Panu zaawansowaną wiedzę z
    zakresu przedmiotów ścisłych. Dodatkowo posiada Pan ukończone kursy pedagogiczne,
    co świadczy o przygotowaniu metodycznym do nauczania, a w 2025 r. ukończy Pan studia
    podyplomowe w zakresie pedagogiki oraz nauczania matematyki i fizyki, co spełnia
    przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 27, którego ratio legis wskazuje na wymaganą
    wiedzę i kompetencje do nauczania.
    Nie wszyscy nauczyciele, którzy w Pana imieniu świadczą te usługi na rzecz Pana klientów,
    mają formalne przygotowanie pedagogiczne i wykształcenie kierunkowe, jednak w świetle
    prawa unijnego oraz prawidłowej wykładni prawa wskazanej w przywołanych wyrokach
    polskich sądów administracyjnych, nie wpływa to negatywnie na prawo do korzystania ze
    zwolnienia usług świadczonych za ich pośrednictwem na podstawie art. 43 ust.1 pkt 27
    ustawy. Nie jest konieczne, aby nauczyciel był formalnie zatrudniony w szkole. Ważne jest,
    by posiadał wiedzę i umiejętności umożliwiające efektywne nauczanie. Spełnia Pana te

    kryteria, zarówno osobiście, jak i w odniesieniu do nauczycieli działających w Pana
    imieniu. Zgodnie z zaprezentowaną argumentacją oraz wskazanym orzecznictwem,
    zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 obejmuje również sytuacje, gdy nauczyciel
    działa w imieniu przedsiębiorcy, o ile świadczone przez niego usługi mają charakter
    prywatnego nauczania.
    Reasumując, w Pana przekonaniu, zarówno usługi wykonywane przez Pana osobiście,
    zarówno przed jak i po ukończeniu przez Pana wskazanych we wniosku studiów
    podyplomowych, ale także usługi wykonywane w Pana imieniu przez inne osoby mające
    wystarczające kwalifikacje faktyczne, choć niepotwierdzone formalnymi dokumentami
    dotyczącymi studiów kierunkowych czy pedagogicznych, korzystają ze zwolnienia na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest:
    - prawidłowe – w zakresie możliwości skorzystania przez Pana ze zwolnienia od podatku
      na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy dla świadczonych przez Pana usług
      związanych z udzielaniem korepetycji z matematyki, fizyki, chemii, mechaniki ogólnej
      i wytrzymałości materiałów oraz analizy matematycznej, przed ukończeniem przez
      Pana studiów podyplomowych na kierunku Nauczanie matematyki i fizyki, jak
      również po ukończeniu ww. studiów podyplomowych,
    - nieprawidłowe – w zakresie możliwości korzystania przez Pana ze zwolnienia od
      podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy dla usług związanych z
      udzielaniem korepetycji z matematyki, fizyki i chemii świadczonych za
      pośrednictwem podwykonawców/zleceniobiorców.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej
    ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.
    Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i
    równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
    określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
    upoważnienia.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały
    określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym,
      podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

    Powyższy przepis jest odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006
    /112/WE Rady, zgodnie z którym:
      Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:
      j) nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub
      wyższe.
    Z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia
    jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju
    świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie
    edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi
    być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że
    zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez
    nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.
    Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny
    rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu).
    Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej
    między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez
    nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy
    odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W
    przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez
    inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z
    podmiotem zatrudniającym.
    Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku
    świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym,
    podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do
    usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub
    uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego
    nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w
    wymienionych placówkach oświatowych.
    Powyższe stanowisko potwierdza analiza orzeczeń TSUE. W zapadłym rozstrzygnięciu C#
    473/08 z 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, Trybunał stwierdził, że nauczyciele
    świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie mogą
    zostać uznani za osoby nauczające „prywatnie” w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. j
    VI Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE). W wyroku tym
    wskazano także, że:
      „Thomas Eulitz działał jako nauczyciel w ramach kursu szkoleniowego
      proponowanego przez podmiot trzeci – EIPOS. W świetle ustaleń sądu krajowego
      podmiot ten – a nie Thomas Eulitz – pełnił obowiązki instytucji szkoleniowej, w
      ramach której ten ostatni nauczał oraz świadczył usługi szkoleniowe uczestnikom
      rzeczonych kursów” (pkt 52).
    Z kolei w wyroku TSUE z 14 czerwca 2007 r. C-445/05 w sprawie Werner Haderer,
    Trybunał wskazał, że:
      „28. Ponadto, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 13
      część A ust. 1 lit. j) szóstej dyrektywy, nie wystarcza, aby lekcje obejmowały
      nauczanie na poziomie szkolnym lub uniwersyteckim; poza tym musi być to
      „nauczanie prywatne przez nauczycieli”.
      29. Aczkolwiek z akt postępowania przed sądem krajowym wynika, że W. Haderer
      udziela lekcji jako nauczyciel, co nie zostało zakwestionowane ani przez państwa
      członkowskie, ani przez Komisję w uwagach przedstawionych na podstawie art. 23
      statutu Trybunału Sprawiedliwości, to jednak pojawia się pytanie, czy lekcje te są
      udzielane „prywatnie”.

      30. To ostatnie określenie umożliwia odróżnienie usług świadczonych przez
      podmioty wymienione w art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy od usług
      wymienionych w tym samym ust. 1 pod lit. j), które są wykonywane przez nauczycieli
      na ich własny rachunek i na ich własną odpowiedzialność.
      31. Do tych ostatnich usług można zaliczyć na przykład kursy indywidualne, w
      którym to przypadku zasadniczo istnieje związek pomiędzy treścią danej lekcji a
      kwalifikacjami nauczającego. W tym zakresie brzmienie art. 13 część A ust. 1 szóstej
      dyrektywy w żaden sposób nie sprzeciwia się temu, aby lekcje udzielane na rzecz
      większej liczby osób jednocześnie były objęte zwolnieniem ustanowionym w tym
      przepisie.”
    Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w
    sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez
    nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia
    okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też
    jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie
    „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się
    egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie
    określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której
    prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub
    studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie
    rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni
    pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w
    stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że
    systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny
    sposób.
    Pana wątpliwości dotyczą możliwości skorzystania przez Pana ze zwolnienia od podatku
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy dla świadczonych przez Pana usług związanych z
    udzielaniem korepetycji z matematyki, fizyki, chemii, mechaniki ogólnej i wytrzymałości
    materiałów oraz analizy matematycznej, przed ukończeniem przez Pana studiów
    podyplomowych na kierunku Nauczanie matematyki i fizyki, jak również po ukończeniu
    ww. studiów podyplomowych (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 3).
    Jak wskazano wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę podmiotową,
    jak i przedmiotową, których spełnienie umożliwia zastosowanie zwolnienia od podatku.
    Dla zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.
    Odnosząc się do przesłanki podmiotowej, należy zauważyć że pod pojęciem nauczyciela
    należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Przy czym, nie
    musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela
    (Dz. U. z 2021 r. poz. 1762 ze zm.), ale np. osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe
    (np. ukończone studia wyższe matematyczne i udziela korepetycji z matematyki).
    „Nauczyciel” powinien zatem legitymować się wiedzą, kwalifikacjami zdobytymi w
    oficjalnym systemie nauczania (czy to publicznym, czy prywatnym) np. zgodnie z Prawem
    oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym.
    Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN wykształcenie to zasób wiedzy określony
    programem danej szkoły, jednocześnie np. wykształcenie podstawowe to zasób wiedzy
    zdobytej przez kogoś w szkole podstawowej, wykształcenie średnie to zasób wiedzy
    zdobytej przez kogoś w szkole średniej, wykształcenie wyższe to zasób wiedzy zdobytej
    przez kogoś w wyższej uczelni. Musi zatem istnieć związek pomiędzy treścią przekazywaną
    na lekcji, a posiadanymi kwalifikacjami nauczającego.
    Innymi słowy przesłanka podmiotowa nie odwołuje się bezpośrednio do kwestii wiedzy
    osoby uczącej (tą zdobywa się bowiem niezależnie od charakteru w jakim dana osoba ją
    zdobywa – uczy się) lecz wprost do określonego miejsca w schemacie tego uczenia, tj. do
    posiadania kwalifikacji w działaniu jako „nauczyciel”.

    Wskazał Pan, że posiada Pan wykształcenie wyższe magisterskie. Ukończył Pan studia
    wyższe magisterskie na kierunku Mechanika i Budowa Maszyn, obejmujące swoim
    zakresem wiedzę z matematyki, fizyki, chemii oraz mechaniki ogólnej i wytrzymałości
    materiałów oraz analizy matematycznej. Istnieje ścisły związek pomiędzy posiadanymi
    przez Pana kwalifikacjami, a świadczonymi usługami w zakresie udzielania korepetycji.
    Związek ten występuje zarówno na poziomie merytorycznym, jak i dydaktycznym. Po
    pierwsze posiada Pan tytuł magistra inżyniera po ukończeniu Wydziału Mechanicznego na
    kierunku Mechanika i Budowa Maszyn. Program studiów obejmował zaawansowane kursy
    z matematyki, fizyki i chemii, które dostarczyły Panu solidnych podstaw teoretycznych
    oraz praktycznych w tych dziedzinach. W ramach studiów realizował Pan przedmioty takie
    jak: matematyka wyższa, analiza matematyczna, algebra, rachunek różniczkowy i całkowy,
    fizyka dla inżynierów, chemia dla inżynierów, mechanika ogólna, wytrzymałość materiałów
    oraz podstawy konstrukcji maszyn. Wiedza zdobyta podczas tych studiów jest
    bezpośrednio wykorzystywana w udzielanych przez Pana korepetycjach. Po drugie
    ukończył Pan szereg kursów z zakresu dydaktyki i psychologii nauczania, w tym: kurs
    pedagogiczno-psychologiczny, kurs z zakresu podstaw kreatywnego nauczania z
    elementami edukacji medialnej, kurs z zakresu skutecznej komunikacji interpersonalnej z
    elementami mediacji i negocjacji, kurs z zakresu efektywnej lekcji matematyki, który
    koncentruje się na nowoczesnych i praktycznych metodach nauczania. Kursy te zapewniły
    Panu umiejętności niezbędne do skutecznego przekazywania wiedzy, dostosowywania
    metod nauczania do indywidualnych potrzeb uczniów oraz efektywnej komunikacji.
    Nadto, obecnie studiuje Pan podyplomowo na Wyższej ... na dwóch kierunkach:
    Przygotowanie Pedagogiczne dla nauczycieli przedmiotów lub zajęć prowadzonych w
    szkole podstawowej i ponadpodstawowej, teoretycznych przedmiotów zawodowych oraz
    praktycznej nauki zawodu, oraz Nauczanie matematyki i fizyki. Studia te ukończy Pan w
    2025 roku.
    Jak wskazano wyżej, z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem
    zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze
    przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, ale także przesłanki
    podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Dla
    zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.
    Zatem, okoliczności sprawy wskazują, że dla ww. usług związanych z udzielaniem
    korepetycji z matematyki, fizyki, chemii, mechaniki ogólnej i wytrzymałości materiałów
    oraz analizy matematycznej zostaną spełnione przesłanki (podmiotowa i przedmiotowa)
    warunkujące zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1
    pkt 27 ustawy.
    Wynika to z faktu, że świadcząc ww. usługi posiada/będzie posiadał Pan w tym zakresie
    wykształcenie zdobyte w oficjalnym systemie nauczania. Zatem ww. usługi są/będą
    świadczone przez Pana jako osobę, która legitymuje się wiedzą, kwalifikacjami zdobytymi
    w oficjalnym systemie nauczania, a ponadto ww. usługi stanowią/będą stanowić usługi
    prywatnego nauczania na poziomie podstawowym i ponadpodstawowym.
    W konsekwencji, analiza powołanych przepisów prawa, orzecznictwa Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz przedstawionych przez Pana okoliczności sprawy
    prowadzi do wniosku, że świadczone przez Pana usługi polegające na prowadzeniu
    korepetycji z matematyki, fizyki, chemii, mechaniki ogólnej i wytrzymałości materiałów
    oraz analizy matematycznej, przed ukończeniem przez Pana studiów podyplomowych na
    kierunku Nauczanie matematyki i fizyki, jak również po ukończeniu ww. studiów
    podyplomowych korzystają/będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 27 ustawy.
    Tym samym Pana stanowisko w odnośnie pytania nr 1 i nr 3 uznałem za prawidłowe.
    Przechodząc do kwestii braku możliwości korzystania przez Pana ze zwolnienia od
    podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy dla usług związanych z udzielaniem
    korepetycji z matematyki, fizyki i chemii świadczonych za pośrednictwem innych

    nauczycieli, należy wskazać, iż ww. usługi związane z nauczaniem matematyki, fizyki i
    chemii za pośrednictwem podwykonawców (innych nauczycieli), nie korzystają ze
    zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
    Jak wskazano wyżej, prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez
    nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (nauczyciel działa we własnym
    imieniu) w oparciu o umowy zwarte bezpośrednio z uczniami lub jego rodzicami czy
    opiekunami. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są
    zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami,
    lecz z podmiotem zatrudniającym.
    W związku z powyższym stwierdzić należy, iż usługi związane z nauczaniem matematyki,
    fizyki i chemii świadczone za pośrednictwem Pana podwykonawców (innych nauczycieli)
    tracą znamiona usług wykonywanych osobiście na własny rachunek i odpowiedzialność,
    zatem nie jest spełniona jedna z przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienie z
    opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
    W tej sytuacji zatrudnionych przez Pana podwykonawców (innych nauczycieli) nie łączy
    bezpośrednia relacja umowna z uczestnikami zajęć. Wskazał Pan w opisie sprawy, iż
    stronami umów na świadczenie usług w zakresie udzielania korepetycji, w przypadku
    świadczenia usług za pośrednictwem zatrudnionych przez Pana nauczycieli będzie Pan
    jako firma, a z drugiej strony rodzice uczniów, bądź uczniowie jako osoby pełnoletnie.
    Wobec powyższego, usługi związane z nauczaniem matematyki, fizyki i chemii
    świadczone za pośrednictwem podwykonawców (innych nauczycieli) nie korzystają ze
    zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
    Tym samym, Pana stanowisko odnośnie pytania nr 2 uznałem za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan
    przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte
    pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
    Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający
    wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego
    przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle
    związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym
    wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do
    interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.