Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-255/13-4/KW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-07-11
Teza: W zakresie prawa do zastosowania stawki 0% do dostawy naczep poza granice UE.
Słowa kluczowe: eksport; stawka; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa); świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2013 r. (data wpływu 2 kwietnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 czerwca 2013 r. (data wpływu 17 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% do dostawy naczep poza granice Unii Europejskiej:

*   w przypadku gdy transport towarów organizuje odbiorca końcowy spoza Unii Europejskiej – **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałych przypadkach – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% do dostawy naczep i zabudowy wywrotki poza granice UE.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 czerwca 2013 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Spółka X S.A. (dalej: „Spółka”) produkuje naczepy i zabudowy wywrotki. Wnioskodawca na zlecenie firm z różnych krajów Unii Europejskiej (oraz spoza Unii, np. Szwajcaria), będących podatnikami od wartości dodanej (dalej: „Zamawiający”), produkuje i montuje zabudowy wywrotki na podwoziach ciężarowych (dalej: „podwozia”). Zamawiający udostępnia Spółce, będące jego własnością podwozia w celu wykonania zabudowy. Podwozia są dostarczane do Wnioskodawcy z siedziby Zamawiającego lub bezpośrednio z fabryki producenta podwozia, znajdującego się w państwie UE. W związku z dostarczeniem podwozia będącego własnością Zamawiającego, nie następuje przeniesienie prawa do rozporządzania pojazdem jak właściciel na Spółkę. Wyprodukowana zabudowa montowana jest na podwoziu będącym własnością Zamawiającego. Następnie Wnioskodawca wystawia fakturę VAT dokumentującą sprzedaż zabudowy na rzecz Zamawiającego.

Dostawa zabudowy na rzecz Zamawiającego odbywa się na warunkach EXW, FCA lub DDU. Zamawiający następnie sprzedaje zabudowane podwozie do odbiorcy mającego siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej (np. w Rosji lub na Ukrainie). Zabudowane podwozia faktycznie wyjeżdżają z Polski (bezpośrednio z siedziby Spółki) do ostatecznego odbiorcy (klienta Zamawiającego). Odprawa celna eksportowa jest dokonywana w Polsce. Na dokumencie odprawy celnej (eksportowej) w pozycji eksporter wpisany jest Zamawiający. Odprawa celna organizowana jest przez Spółkę i na jej koszt. W następstwie dokonanego zgłoszenia celnego wywozowego oraz późniejszego wywozu towaru z terytorium Polski poza UE, Spółka otrzymuje dokument celny potwierdzający wywóz towaru poza terytorium UE.

W piśmie z dnia 13 czerwca 2013 r. Wnioskodawca wskazał, że dokonuje sprzedaży naczep lub zabudowy wywrotki. Są możliwe następujące sytuacje:

1.  Wnioskodawca sprzedaje naczepę, którą Zamawiający sprzedaje dalej do odbiorcy końcowego - w tym przypadku PKWiU jest oczywiście takie samo i jest to:
    *   naczepy: kurtynowe, skrzyniowe, typu rynna, wywrotka, podkontenerowa, furgon, chłodnia, jumbo, z ruchomą podłogą, przyczepy do przewozów kontenerów, przyczepy rolnicze typu: …, …, platformy, D., …, rozrzutnik obornika, przyczepa beczka asenizacyjna PKWIU 29.20.23.0 „Pozostałe przyczepy i naczepy”
    
    *   podwozia przyczep i naczep bez napędu mechanicznego przeznaczone do dalszej zabudowy; części do naczep i przyczep bez napędu mechanicznego PKWiU 29.20.30.0 „Części przyczep, naczep i pozostałych pojazdów bez napędu mechanicznego”;
2.  Wnioskodawca sprzedaje naczepę, którą Zamawiający sprzedaje dalej, ale Zamawiający dodaje do swojej transakcji jeszcze dodatkowy towar w postaci ciągnika siodłowego. Przedmiotem jego transakcji jest zatem naczepa + ciągnik. PKWiU naczepy jest 29.20.23.0 lub 29.20.30.0 i Zainteresowany podkreślił, że jest cały czas takie samo. Nie zmienia go fakt dodania przez Zamawiającego do swojej transakcji jeszcze ciągnika. Wnioskodawca pisał w złożonym wniosku że „Specyficzne w opisywanym przypadku jest to, że oprócz stanowiącego przedmiot dostawy Spółki towaru (tj. naczep lub zabudowy wywrotki), na eksport zgłaszany jest także (i fakturowany) stanowiący własność Zamawiającego jego towar w postaci ciągnika siodłowego lub wywrotki, tak, że na dokumentach celnych są podawane oprócz wyprodukowanych przez Spółkę, także towary stanowiące przedmiot dostawy, które nie podpadają zdaniem Spółki pod transakcję łańcuchową (ciągnik siodłowy i wywrotka są z niej niejako wyłączone).”;
3.  Wnioskodawca sprzedaje zabudowę wywrotki o nr PKWiU 29.20.10.0. Zamawiający zaś sprzedaje dalej tę zabudowę i oczywiście podwozie, na którym tę zabudowę Spółka umiejscowiła. PKWiU zabudowy Wnioskodawcy jest osobne w stosunku do samej wywrotki
    *   skrzynia ładunkowa zabudowy pojazdu samochodowego PKWiU 29.20.10.0 „Nadwozia do pojazdów silnikowych”.

Tak jak Zainteresowany wskazał powyżej, klasyfikacja towarów, które sprzedał Wnioskodawca do Zamawiającego się nie zmienia i w jego kolejnej transakcji dla ostatecznego odbiorcy jest taka sama, to znaczy:

1.  jeżeli chodzi o dostawę naczepy to PKWiU jest 29.20.23.0 lub 29.20.30.0;
2.  jeżeli chodzi o dostawę naczepy + dodatkowo ciągnika siodłowego, to fakt dodania przez Zamawiającego do transakcji ciągnika siodłowego nie zmienia grupowania PKWiU naczep Wnioskodawcy, więc ciągle są to te same PKWiU, tj. PKWiU 29.20.23.0 lub 29.20.30.0;
3.  jeżeli chodzi o zabudowę wywrotki, to Spółka nie wie czy poprzez zabudowanie powstaje towar o nowym PKWiU. Jednak nie ulega wątpliwości, że jest możliwa i udokumentowana identyfikacja towaru po niepowtarzalnym i jedynym dla tej zabudowy numerze nadawanym przez Spółkę, który to numer widnieje zarówno na fakturze VAT Zamawiającego, jak i na dokumencie celnym (IE-599).

Jak wskazano w treści wniosku w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca organizuje odprawę celną towarów w urzędzie celnym, ale na dokumencie celnym w pozycji eksporter wpisywany jest Zamawiający. Wnioskodawca na potwierdzenie dokonanego wywozu otrzymuje dokument IE-599, który potwierdza, że wywóz poza UE nastąpił.

Zainteresowany wskazał, że dokument elektroniczny IE-599 znajduje się w posiadaniu Wnioskodawcy i jest uzyskiwany na dwa sposoby:

*   Po pierwsze, jeżeli towar jest zgłaszany do odprawy celnej za pośrednictwem agencji celnej, to komunikat IE-599 jest przesyłany najpierw przez organ celny do tej agencji celnej i dopiero agencja celna przesyła ten komunikat do Spółki.

*   Druga sytuacja jest wtedy, gdy Wnioskodawca nie korzysta z usług agencji celnej. Wtedy, gdy Spółka dokonuje zgłoszenia towaru do procedury wywozu, to komunikat IE-599 jest przesyłany bezpośrednio na adres mailowy Spółki (konkretnie do osoby z działu obsługi celnej Spółki, która zleciła odprawę celną).

W ocenie Spółki w obu przypadkach jest to oryginał tego komunikatu.

Z dokumentu celnego IE-599 wynika, co jest przedmiotem dostawy eksportowej i można w pełni potwierdzić tożsamość towarów będących przedmiotem dostawy i wywozu. Innymi słowy są to te same towary i dokumenty te to potwierdzają. Wnioskodawca otrzymuje dokumenty celne potwierdzające wywóz, czyli IE-599 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Bardzo sporadycznie zdarza się, że Spółka nie ma tego komunikatu. Wtedy Spółka postępuje zgodnie z przepisami ustawy VAT.

Wnioskodawca wyjaśnił, że fizycznie wywozu może dokonać:

1.  Spółka lub firma przewozowa wybrana przez Spółkę,
2.  Zamawiający lub firma przewozowa wybrana przez Zamawiającego,
3.  Odbiorca końcowy lub firma przewozowa wybrana przez Zamawiającego.

Zainteresowany wyjaśnił, że stosowane warunki dostawy pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym odpowiadają zawsze w pełni temu, kto dokonuje wywozu. Nie ma więc sprzeczności pomiędzy warunkami dostawy a tym, kto organizuje i odpowiada za transport. Natomiast Wnioskodawca nie ma wpływu na warunki dostawy, jakie są stosowane pomiędzy Zamawiającym i ostatecznym odbiorcą.

Zdaniem Wnioskodawcy warunki dostawy decydują z jaką chwilą przechodzi na nabywcę prawo do rozporządzania towarem jak właściciel. Odrębnie wskazał ten moment dla wskazanych trzech warunków dostawy:

1.  EXW - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel zdaniem Spółki następuje w momencie wydania towaru w miejscu położenia zakładu (w W. w analizowanym przypadku, gdzie znajduje się zakład Wnioskodawcy);
2.  FCA - jak wyżej, czyli przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel następuje w ocenie Spółki w momencie wydania towaru w miejscu położenia zakładu (w W. w analizowanym przypadku, gdzie znajduje się zakład Wnioskodawcy);
3.  DDU - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel następuje w ocenie Spółki w momencie wydania towaru na Ukrainie lub w innym kraju trzecim, do którego trafia towar.

Wnioskodawca zaznaczył, że faktura VAT jest przez Spółkę wystawiana od razu.

Przeniesienie prawa do rozporządzania towarem pomiędzy B i C, czyli pomiędzy Zamawiającym a odbiorcą końcowym wydaje się, że powinno być określane także na podstawie warunków dostawy umówionych pomiędzy tymi podmiotami. Wnioskodawca zna te warunki dostawy i są one różne: tj. EXW, FCA i DAP. Natomiast faktura VAT jest na pewno już wystawiana przez Zamawiającego na odbiorcę końcowego, bo musi być przedstawiona ta faktura przed organem celnym do procedury wywozu.

Na pytanie: „Czy dostawa ww. towarów pomiędzy Zamawiającym a odbiorcą końcowym odbywa się/będzie odbywać się po uprzednim złożeniu zamówienia przez ostatecznego nabywcę?”, Wnioskodawca odpowiedział: tak.

Natomiast na pytanie: „Czy zapłata przez odbiorcę końcowego za przedmiotowe towary odbywa się/będzie odbywać się przed ich dostarczeniem do tego klienta ostatecznego?”, Zainteresowany wskazał, że nie potrafi odpowiedzieć na to pytanie, ponieważ nie zna relacji w tym zakresie pomiędzy Zamawiającym a odbiorcą końcowym. Jednak w ocenie Wnioskodawcy, ustalanie tej okoliczności nie ma znaczenia dla odpowiedzi na pytanie Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma prawo do zastosowania dla swej dostawy na rzecz Zamawiającego w opisanym stanie faktycznym stawki 0% przewidzianej dla eksportu towarów poza granice UE?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje prawo do 0% stawki dla dokonywanego eksportu na podstawie przepisów obowiązujących od dnia 1 kwietnia 2013 roku.

Zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

W analizowanej sytuacji, Spółka dokonuje najpierw dostawy towaru (naczep lub zabudowy wywrotki) na rzecz Zamawiającego (kontrahenta z UE), a następnie Zamawiający dokonuje swojej (drugiej) dostawy tego towaru + swojego ciągnika siodłowego lub wywrotki do nabywcy spoza UE (z Rosji, Ukrainy). Mamy więc do czynienia z dwoma następującymi po sobie dostawami tego samego towaru, który wyjeżdża z Polski bezpośrednio do odbiorcy końcowego z siedzibą w kraju poza UE. Specyficzne w opisywanym przypadku jest to, że oprócz stanowiącego przedmiot dostawy Spółki towaru (tj. naczep lub zabudowy wywrotki), na eksport zgłaszany jest także (i fakturowany) stanowiący własność Zamawiającego jego towar w postaci ciągnika siodłowego lub wywrotki, tak, że na dokumentach celnych są podawane oprócz wyprodukowanych przez Spółkę, także towary stanowiące przedmiot dostawy, które nie podpadają zdaniem Wnioskodawcy pod transakcję łańcuchową (ciągnik siodłowy i wywrotka są z niej niejako wyłączone).

Obecnie (tj. w stanie prawnym obowiązującym przed 1 kwietnia 2013 roku) zgodnie z art. 22 ust. 2 Ustawy VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 Ustawy VAT w brzmieniu, który będzie obowiązywał od dnia 1 kwietnia 2013 roku, nadanym ustawą z dnia 7 grudnia 2012 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2013, poz. 35), w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Spółka, mając na uwadze dokonywane i opisane w stanie faktycznym transakcje, chciałaby się upewnić co do tego, że opodatkowując swoje dostawy stawką 0% VAT od dnia l kwietnia 2013 roku, prawidłowo stosuje przepisy.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonane dostawy na rzecz Zamawiającego, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, spełniają warunki dla uznania ich za eksport pośredni, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b Ustawy VAT i mogą być opodatkowane stawką 0% podatku VAT, pod warunkiem otrzymania przez Spółkę potwierdzenia wywozu towaru poza terytorium Polski, zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy VAT. Co istotne, nowe brzmienie art. 41 ust. 11 ustawy VAT od dnia 1 kwietnia 2013 roku nie mówi już o kopii dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej, ale stanowi, że dla wykazania prawa do 0% stawki w eksporcie pośrednim podatnik ma się legitymować dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Spółka będzie posiadała dokument IE-599 przekazany Jej przez Zamawiającego, z którego jednoznacznie będzie wynikało, że towar, który Spółka Zamawiającemu sprzedała został wyprowadzony poza granice UE.

W świetle art. 2 pkt 9 ustawy VAT, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Od 1 kwietnia 2013 roku, eksport towarów zdefiniowany został jako dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Dla opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji zmiana definicji eksportu towarów niczego nie zmienia. W opinii Spółki, transakcja sprzedaży naczepy lub zabudowy na rzecz Zamawiającego będzie spełniać przesłanki wskazane dla eksportu pośredniego. Fakt, iż na dokumencie celnym jako eksporter wskazany będzie Zamawiający, w opinii Zainteresowanego pozostaje bez wpływu na uznanie transakcji sprzedaży naczepy lub zabudowy na rzecz Zamawiającego za eksport pośredni. Podobne stanowiska w tej sprawie zajmują organy podatkowe. Przykładowo w decyzji z dnia 22 grudnia 2004 roku Dyrektor Izby Skarbowej w Białymstoku (sygn. PPI/4430-60/A/ACh/04) w następującym stanie faktycznym: „Spółka sprzedaje tytoń dla firmy niemieckiej na bazie Y. W fakturze jako nabywcę towaru za cenę „X” wskazuje firmę niemiecką, natomiast miejscem dostawy jest Ukraina. Firma niemiecka (nie posiada siedziby ani rejestracji dla potrzeb podatku VAT na terytorium Polski) wystawi fakturę sprzedaży dla przedsiębiorstwa z Ukrainy po wyższej cenie i ta faktura będzie podstawą do odprawy celnej tytoniu w procedurze wywozu. Firma niemiecka upoważni agencję celną, działającą przy Urzędzie Celnym, do zgłoszenia towarów w jej imieniu do procedury wywozu na Ukrainę, zleci spedytorowi odbiór tytoniu z magazynu i wywóz jego za granicę.

Na dokumentach SAD firma niemiecka będzie wymieniona jako eksporter. Spółka przed złożeniem deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpił wywóz towaru otrzyma kopię karty 3 SAD potwierdzoną przez urząd celny wyjścia.” - udzielił następującej odpowiedzi: „Zgodnie z art. 2 pkt 8 lit. b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. nr 54, poz. 535) przez eksport towarów rozumie się również potwierdzony przez urząd celny wyjścia wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1-4, jeżeli wywóz dokonywany jest m.in. przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub w jego imieniu. Z konstrukcji przywołanego przepisu wynika zatem, iż w przypadku gdy towary dostarczone są zagranicznemu odbiorcy w kraju i ich wywóz poza granice Wspólnoty dokonywany jest przez nabywcę, mamy do czynienia z tzw. eksportem pośrednim. Zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy o VAT, przy eksporcie pośrednim ma zastosowanie stawka 0%, pod warunkiem że podatnik dokonujący dostawy (polski sprzedawca) przed złożeniem deklaracji za miesiąc, w którym dokonał dostawy, posiadać będzie kopię dokumentu, w którym urząd celny wyjścia potwierdził wywóz tych towarów. Z dokumentu, w którym urząd celny wyjścia potwierdza wywóz musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Stawka 0% przysługuje polskiemu podatnikowi również wtedy, gdy dokumenty wywozowe będą wystawiane na zagranicznego kontrahenta. A zatem przedstawioną przez Spółkę czynność można uznać za eksport towarów uprawniający Spółkę do zastosowania stawki 0% tylko w sytuacji, gdy zostanie spełniony warunek, iż towar wywieziony jest tożsamy z towarem będącym przedmiotem dostawy”.

Podobne stanowisko można również odnaleźć w innych interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 3 stycznia 2008 roku (sygn. ILPP2/443-58/07-2/GZ), wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, podatnik przedstawił następujący stan faktyczny:

„Przedmiotowa transakcja przebiegać będzie w następujący sposób:

1.  Spółka dokonuje dostawy towarów na rzecz nabywcy z Niemiec, który następnie dokonuje dostawy tych towarów na rzecz nabywcy z USA,
2.  w wyniku powyższych dostaw, towary odbierane przez nabywcę z USA transportowane są z terytorium Polski (z magazynu Spółki) bezpośrednio na terytorium USA,
3.  wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium USA jest potwierdzany przez określony w przepisach celnych urząd celny,
4.  na towarzyszącym wywozowi towarów z terytorium Polski na terytorium USA dokumencie celnym SAD jako Nadawca/Eksporter figuruje nabywca z Niemiec.

(\`(...)\`)

Zdaniem Wnioskodawcy w powyższym stanie faktycznym dokonuje on eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy o VAT, a zatem w przypadku spełnienia warunku wynikającego z art. 41 ust. 11 ustawy o VAT ma prawo do stosowania stawki 0%.(\`(...)\`)”

W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził:

„(\`(...)\`) W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. (\`(...)\`)”

Identyczne stanowisko w przedmiotowej sprawie zajęły również inne organy podatkowe np.: Naczelnik Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy (postanowienie z dnia 2 czerwca 2004 r., sygn. ZP-I/443/55/04) oraz Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie (postanowienie z dnia 19 maja 2006 r., sygn. 1471/NUR1/443-86/06/AP) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (interpretacja indywidualna z dnia 03.03.2009 r. nr IPPP2/443-1794/08-2/BM).

W sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym Spółka będzie dysponować dokumentem celnym (komunikat IE599) potwierdzającym, iż sprzedane Zamawiającemu naczepy lub zabudowy opuściły terytorium Wspólnoty Europejskiej. Tym samym, Spółka stoi na stanowisku, iż będzie mogła opodatkować sprzedaż naczep lub zabudów dokonaną na rzecz Zamawiającego 0% stawką podatku od towarów i usług.

W opinii Spółki, transakcje sprzedaży naczep lub zabudów Zamawiającemu w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego należy uznać za eksport pośredni, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy o VAT. Zdaniem Spółki, przy spełnieniu warunków określonych w art. 41 ust. 11 ustawy VAT, Spółka będzie miała prawo opodatkować dostawę naczep dokonaną na rzecz Zamawiającego 0% stawką podatku VAT.

W wyroku z dnia 23 września 2010 r. (sygn. I FSK 1456/09) NSA stwierdził, że „jeżeli zatem odbioru towaru w Polsce oraz jego fizycznego wywozu dokonał przewoźnik działający na rzecz kontrahenta spoza Unii Europejskiej, to spełniony jest warunek, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy o VAT, dokonania wywozu przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Wspólnoty lub przez podmiot działający na jego rzecz. Przepisy ustawy o VAT w ogóle nie odnoszą się zatem do pojęcia eksportera i jego rozumienia, czy definicji w prawie celnym. Istotnym z punktu widzenia tego przepisu w aspekcie podmiotowym jest jedynie to, kto dokonuje wywozu - dostawca (lub podmiot działający na jego rzecz), czy też nabywca mający siedzibę poza terytorium kraju (lub podmiot działający na jego rzecz).”

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 września 2008 r. (sygn. III SA/Wa 868/08), w którego uzasadnieniu stwierdzono, że „(\`(...)\`) przepis art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy o VAT, który - co nie jest kwestionowane - ma zastosowanie w niniejszej sprawie, obejmuje przypadki wywozu towarów dokonywane przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, bądź na jego rzecz. Ustawodawca w ww. przepisie nie precyzuje, kto konkretnie może dokonać wywozu towarów na rzecz nabywcy. Tym samym może być to osoba trzecia, inna niż nabywca lub dostawca. Osobę tę można określić bądź mianem "odbiorcy" towaru, bądź "pośrednika", który działa albo na zlecenie nabywcy eksportowanych towarów, albo osoby trzeciej. W związku z tym należy uznać, że osobę, która dokonuje eksportu towarów na rzecz nabywcy, nie muszą łączyć z dostawcą żadne więzy prawne wynikające z podpisanych kontraktów”.

Zdaniem NSA, „w przypadku dostaw dokonywanych na warunkach Ex Works sprzedający jest zobowiązany jedynie do postawienia towaru na terenie zakładu do dyspozycji nabywcy. Nabywca (lub podmiot działający na jego zlecenie) odbiera towar z miejsca jego wydania przez sprzedającego i przejmuje odpowiedzialność za towar.

W konsekwencji, gestia transportowa oraz wszelkie formalności związane z odprawą celną ubezpieczeniem towaru, ryzykiem transportu itd. spoczywają na nabywcy. Należy w związku z tym zgodzić się ze stanowiskiem prezentowanym w sprawie przez organy podatkowe oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny, że skoro odbioru towaru w Polsce oraz jego fizycznego wywozu dokonywał spedytor działający na rzecz kontrahenta spoza UE, to został spełniony warunek, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy o VAT, polegający na wywozie przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium UE lub przez podmiot działający na jego rzecz. Pogląd, że sprzedaż na warunkach Incoterms Ex Works powinna być także uznana za eksport pośredni w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b Ustawy VAT jest prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz piśmiennictwie (…) i podziela go także skład rozpoznający skargę kasacyjną wniesioną w niniejszej sprawie”.

Ponadto, Spółka wskazała na interpretację indywidualną z dnia 5 marca 2012 r. (sygn. ITPP2/443-1750/11/AK), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał za eksport pośredni transakcję na warunkach EXW, w której podmioty trzecie dokonywały na rzecz nabywcy (mającego siedzibę w Niemczech) ogółu czynności związanych z transportem towarów z Polski poza terytorium UE.

W interpretacji z dnia 31.10.2012 r. Dyrektor IS w Łodzi stwierdził:

„Na podstawie regulacji art. 22 ust. 3 ustawy w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z cyt. wyżej przepisów wynika, iż w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalanie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dokonuje sprzedaży towarów na rzecz nabywcy - będącego spółką z siedzibą w Czechach - drugi podmiot w łańcuchu dostaw. Towary będące przedmiotem sprzedaży są wysyłane bezpośrednio do odbiorców spoza terytorium UE. W ramach omawianych transakcji sprzedaży realizowanych na warunkach EXW, towary są odbierane ze składu podatkowego Spółki w L. przez czeskiego Nabywcę bądź ostatecznego odbiorcę (tj. podmiot posiadający siedzibę poza terytorium UE) działającego na rzecz Nabywcy. Zarówno Nabywca, jak i ostateczny odbiorca, mogą działać również przy użyciu spedytorów.

Nadto wskazano, iż towary są transportowane z Polski do krajów spoza terytorium UE, a transport jest realizowany bądź przez Nabywcę bądź przez podmiot trzeci (będący ostatecznym odbiorcą), działający w jego imieniu.

Warto w tym miejscu przywołać opinię Rzecznika Generalnego J. Kokotta, wydanej w sprawie EMAG Handel Eder OHG o syg. C-254/04, gdzie stwierdza się m.in., że to podmiot zlecający transport decyduje zasadniczo o tym, kiedy towar znajduje się w określonym miejscu, również jeśli do transportu angażowane są osoby trzecie. Zatem to podmiot, który zleca i organizuje transport jest odpowiedzialny za towar a w konsekwencji za prawidłowe określenie skutków podatkowych wynikających z przemieszczenia transgranicznego towaru.

Mając na uwadze opisane w stanie faktycznym transakcje, w których za organizację transportu towarów poza terytorium UE jest odpowiedzialny Nabywca bądź działający na jego rzecz ostateczny odbiorca towarów (posiadający siedzibę poza UE) wskazać należy, iż w przypadku gdy dla dostaw realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz czeskiego kontrahenta, transport organizuje Nabywca, to dostawą "ruchomą" jest dostawa dokonana na rzecz tego kontrahenta. Zatem miejscem świadczenia przedmiotowych dostaw w myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy jest miejsce rozpoczęcia transportu, czyli terytorium Polski.

Z kolei w przypadku dostaw realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz czeskiego kontrahenta gdy za transport towarów odpowiedzialny jest ostateczny odbiorca posiadający siedzibę poza terytorium UE, dostawą "ruchomą" jest dostawa pomiędzy czeskim kontrahentem a ostatecznym odbiorcą spoza terytorium UE. Natomiast dostawa dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz czeskiego kontrahenta jest dostawą "nieruchomą". Zatem miejscem świadczenia przedmiotowych dostaw ustalonym jak dla towarów niewysyłanych w myśl art. 22 ust. 1 pkt 3, jest miejsce, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy, czyli również terytorium Polski.”

Zdaniem Spółki powyższe warunki pozwalają przyjąć, że Spółka dokonuje eksportu i przysługuje jej prawo do 0% stawki VAT. Mając na uwadze powyższe Spółka wnosi o potwierdzenie słuszności wyżej zaprezentowanego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% do dostawy naczep poza granice Unii Europejskiej:

*   w przypadku gdy transport towarów organizuje odbiorca końcowy spoza Unii Europejskiej – **za nieprawidłowe,**

*   w pozostałych przypadkach – **za prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz, gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej, i na niego wystawione są dokumenty eksportowe jako zgłaszającego towar do odprawy celnej - stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei art. 41 ust. 4 ustawy stanowi, iż w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu ustawy, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, według art. 41 ust. 6a ustawy, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2013 r., jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez urząd celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez urząd celny.

Zgodnie z art. 41 ust. 7 ustawy, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (art. 41 ust. 8 ustawy).

Natomiast w myśl art. 41 ust. 9 ustawy, otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio (art. 41 ust. 11 ustawy).

W tym miejscu należy zaznaczyć, że z przepisu art. 5 ust. 1 ustawy, regulującego zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika, iż dla opodatkowania danej transakcji rozstrzygające znaczenie ma ustalenie miejsca dostawy (świadczenia).

Wskazać należy, że miejsce świadczenia to nic innego jak miejsce opodatkowania danej czynności. Zatem, jego określenie ma istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia państwa, w którym powstanie obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności.

W myśl art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Transakcja łańcuchowa cechuje się zatem tym, że towar, będący przedmiotem więcej niż jednej transakcji, jest fizycznie wydawany tylko raz bezpośrednio ostatniemu nabywcy. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej z nich odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Z postanowień zawartych w ust. 2 powołanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Na podstawie ust. 3 art. 22 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów,
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w przypadku transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalanie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

Zauważyć w tym miejscu należy, iż wprowadzona od dnia 1 kwietnia 2013 r. zmiana cytowanego przepisu art. 22 ust. 2 ustawy oznacza, że przyporządkowanie wysyłki lub transportu będzie bezpośrednio wynikać z warunków dostawy. Powyższa zmiana tego przepisu ma zatem charakter doprecyzowujący dotychczasowe jego brzmienie.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca produkuje naczepy i zabudowy wywrotki. Zainteresowany na zlecenie firm z różnych krajów Unii Europejskiej (oraz spoza Unii, np. Szwajcaria) będących podatnikami od wartości dodanej, produkuje i montuje zabudowy wywrotki na podwoziach ciężarowych. Zamawiający udostępnia Spółce, będące jego własnością podwozia w celu wykonania zabudowy. Podwozia są dostarczane do Spółki z siedziby Zamawiającego lub bezpośrednio z fabryki producenta podwozia, znajdującego się w państwie UE. W związku z dostarczeniem podwozia będącego własnością Zamawiającego, nie następuje przeniesienie prawa do rozporządzania pojazdem jak właściciel na Spółkę. Wyprodukowana zabudowa montowana jest na podwoziu będącym własnością Zamawiającego. Następnie Wnioskodawca wystawia fakturę VAT dokumentującą sprzedaż zabudowy na rzecz Zamawiającego. Dostawa zabudowy na rzecz Zamawiającego odbywa się na warunkach EXW, FCA lub DDU. Zamawiający następnie sprzedaje zabudowane podwozie do odbiorcy mającego siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej (np. w Rosji lub na Ukrainie). Zabudowane podwozia faktycznie wyjeżdżają z Polski (bezpośrednio z siedziby Spółki) do ostatecznego odbiorcy (klienta Zamawiającego). Odprawa celna eksportowa jest dokonywana w Polsce. Na dokumencie odprawy celnej (eksportowej) w pozycji eksporter wpisany jest Zamawiający. Odprawa celna organizowana jest przez Spółkę i na jej koszt. W następstwie dokonanego zgłoszenia celnego wywozowego oraz późniejszego wywozu towaru z terytorium Polski poza UE, Spółka otrzymuje dokument celny potwierdzający wywóz towaru poza terytorium UE.

Wnioskodawca wskazał, iż odnośnie sprzedawanych na rzecz Zamawiającego towarów możliwe są następujące sytuacje:

1.  Wnioskodawca sprzedaje naczepę, którą Zamawiający sprzedaje dalej do odbiorcy końcowego - w tym przypadku PKWiU jest takie samo i jest to PKWIU 29.20.23.0 „Pozostałe przyczepy i naczepy”, PKWiU 29.20.30.0 „Części przyczep, naczep i pozostałych pojazdów bez napędu mechanicznego”;
2.  Wnioskodawca sprzedaje naczepę, którą Zamawiający sprzedaje dalej, ale Zamawiający dodaje do swojej transakcji jeszcze dodatkowy towar w postaci ciągnika siodłowego. Przedmiotem jego transakcji jest zatem naczepa + ciągnik. PKWiU naczepy jest 29.20.23.0 lub 29.20.30.0. Zainteresowany podkreślił, że jest cały czas takie samo;
3.  Wnioskodawca sprzedaje zabudowę wywrotki o nr PKWiU 29.20.10.0. Zamawiający zaś sprzedaje dalej tę zabudowę i oczywiście podwozie, na którym tę zabudowę Spółka umiejscowiła. PKWiU zabudowy Wnioskodawcy jest osobne w stosunku do samej wywrotki PKWiU 29.20.10.0 „Nadwozia do pojazdów silnikowych”.

Zainteresowany na potwierdzenie dokonanego wywozu otrzymuje dokument IE-599, który potwierdza, że wywóz poza UE nastąpił. Dokument elektroniczny IE-599 znajduje się w posiadaniu Wnioskodawcy i jest uzyskiwany na dwa sposoby, tj. po pierwsze, jeżeli towar jest zgłaszany do odprawy celnej za pośrednictwem agencji celnej, to komunikat IE-599 jest przesyłany najpierw przez organ celny do tej agencji celnej i dopiero agencja celna przesyła ten komunikat do Spółki. Druga sytuacja jest wtedy, gdy Wnioskodawca nie korzysta z usług agencji celnej. Wtedy, gdy Spółka dokonuje zgłoszenia towaru do procedury wywozu, to komunikat IE-599 jest przesyłany bezpośrednio na adres mailowy Spółki (konkretnie do osoby z działu obsługi celnej Spółki, która zleciła odprawę celną). W ocenie Spółki w obu przypadkach jest to oryginał tego komunikatu. Z dokumentu celnego IE-599 wynika, co jest przedmiotem dostawy eksportowej i można w pełni potwierdzić tożsamość towarów będących przedmiotem dostawy i wywozu. Wnioskodawca otrzymuje dokumenty celne potwierdzające wywóz, czyli IE-599 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Bardzo sporadycznie zdarza się, że Spółka nie ma tego komunikatu.

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił, że fizycznie wywozu może dokonać Spółka lub firma przewozowa wybrana przez Spółkę, Zamawiający lub firma przewozowa wybrana przez Zamawiającego, Odbiorca końcowy lub firma przewozowa wybrana przez Zamawiającego. Stosowane warunki dostawy pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym odpowiadają zawsze w pełni temu, kto dokonuje wywozu. Nie ma więc sprzeczności pomiędzy warunkami dostawy a tym, kto organizuje i odpowiada za transport. Wnioskodawca wskazał moment, w którym przechodzi na nabywcę prawo do rozporządzania towarem jak właściciel odrębnie dla trzech warunków dostawy. W przypadku warunków EXW i FCA przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zdaniem Spółki, następuje w momencie wydania towaru w miejscu położenia zakładu (w W. w analizowanym przypadku, gdzie znajduje się zakład Wnioskodawcy). Natomiast w przypadku dostaw na zasadach DDU - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel następuje w ocenie Spółki w momencie wydania towaru na Ukrainie lub w innym kraju trzecim, do którego trafia towar.

Zdaniem Zainteresowanego, przeniesienie prawa do rozporządzania towarem pomiędzy Zamawiającym a odbiorcą końcowym powinno być określane także na podstawie warunków dostawy umówionych pomiędzy tymi podmiotami. Wnioskodawca zna te warunki dostawy i są one różne, tj. EXW, FCA i DAP. Dostawa przedmiotowych towarów pomiędzy Zamawiającym a odbiorcą końcowym odbywa się/będzie odbywać się po uprzednim złożeniu zamówienia przez ostatecznego nabywcę. Zainteresowany wskazał, że nie potrafi odpowiedzieć, czy zapłata przez odbiorcę końcowego za przedmiotowe towary odbywa się/będzie odbywać się przed ich dostarczeniem do tego klienta ostatecznego.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy w świetle powołanych przepisów prawa, w przypadku realizowanej przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego dostawy naczepy, którą Zamawiający następnie odsprzedaje odbiorcy końcowemu z siedzibą poza Unią Europejską oraz dostawy naczepy, którą Zamawiający odsprzedaje, dodając do niej dodatkowy towar w postaci ciągnika siodłowego, wskazać należy, że w tych przypadkach zastosowanie znajdą przepisy art. 22 ustawy dotyczące ustalenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów odnośnie transakcji łańcuchowych. W omawianej sytuacji wystąpią bowiem dwie dostawy tego samego towaru - przedmiotowej naczepy, tj. dostawa pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym i dostawa pomiędzy Zamawiającym a końcowym odbiorcą spoza Unii Europejskiej. Ww. towar zostaje/zostanie wywieziony bezpośrednio z siedziby Spółki do ostatecznego odbiorcy poza terytorium Unii Europejskiej.

Jak wynika z opisu sprawy, fizycznego wywozu przedmiotowych naczep z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej może dokonać Wnioskodawca lub firma przewozowa przez Niego wybrana, Zamawiający lub firma wybrana przez Zamawiającego lub odbiorca końcowy. Zainteresowany wskazał, że stosowane pomiędzy Spółką a Zamawiającym warunki dostawy odpowiadają zawsze w pełni temu, kto dokonuje wywozu. Nie ma sprzeczności pomiędzy warunkami dostawy, a tym kto organizuje i odpowiada za transport przedmiotowych towarów.

Mając zatem na uwadze powyższe oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, że w transakcjach pomiędzy Wnioskodawcą, Zamawiającym a odbiorcą końcowym, w których za organizację transportu naczep poza terytorium UE odpowiedzialny jest/będzie Zainteresowany lub wybrana przez Niego firma przewozowa, dostawą „ruchomą” jest/będzie dostawa pomiędzy Spółką a Zamawiającym. Natomiast dostawa pomiędzy drugim w łańcuchu dostaw – Zamawiającym a ostatecznym odbiorcą spoza UE, jest/będzie dostawą „nieruchomą”. Zatem, miejscem świadczenia przedmiotowej dostawy naczep pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym, ustalonym jak dla towarów transportowanych w myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, jest/będzie miejsce, w którym towary te znajdują się w momencie rozpoczęcia transportu do nabywcy, czyli w przedmiotowej sprawie w Polsce.

W konsekwencji powyższego, skoro dostawa naczep pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym, gdzie za transport tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej odpowiedzialny jest/będzie Zainteresowany lub wybrana przez Niego firma przewozowa, jest dostawą „ruchomą”, której przyporządkowany jest transport towarów i jeżeli wywóz tych towarów został/zostanie potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych, to wówczas dojdzie do eksportu bezpośredniego przedmiotowych naczep, w myśl art. 2 pkt 8 lit. a ustawy. Wobec powyższego, w sytuacji, gdy Wnioskodawca posiada/będzie posiadał dokumenty celne, potwierdzające wywóz ww. towarów poza terytorium Unii Europejskiej, to ma/będzie miał prawo do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy.

W przypadku natomiast transakcji pomiędzy Spółką, Zamawiającym a odbiorcą końcowym mającym siedzibę poza terytorium UE, w których za organizację transportu naczep do kraju trzeciego odpowiedzialny jest/będzie Zamawiający lub wybrana przez Niego firma przewozowa, wskazać należy, iż zgodnie z cytowanym powyżej art. 22 ust. 2 ustawy, transport tych towarów należy przyporządkować dostawie dokonanej dla Zamawiającego, chyba że z warunków dostawy wynika, iż transport ten należy przyporządkować dostawie Zamawiającego na rzecz ostatecznego odbiorcy. Jak wskazał Zainteresowany, stosowane pomiędzy Nim a Zamawiającym warunki dostawy odpowiadają zawsze w pełni temu, kto dokonuje wywozu. Nie ma sprzeczności pomiędzy warunkami dostawy, a tym kto organizuje i odpowiada za transport przedmiotowych towarów. Wobec powyższego, w przedmiotowych transakcjach dostawa dokonana przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego, w przypadku gdy zgodnie z warunkami tej dostawy za organizację transportu naczepy poza terytorium UE odpowiedzialny jest Zamawiający, jest/będzie dostawą „ruchomą”. Natomiast dostawa pomiędzy drugim w łańcuchu dostaw – Zamawiającym a ostatecznym odbiorcą spoza UE, jest/będzie dostawą „nieruchomą”. Zatem, miejscem świadczenia przedmiotowej dostawy naczep pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym, ustalonym jak dla towarów transportowanych w myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, jest/będzie miejsce, w którym towary te znajdują się w momencie rozpoczęcia transportu, tj. w Polsce.

Biorąc powyższe pod uwagę, wskazać należy, że skoro dostawa naczep pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym, gdzie za transport tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej odpowiedzialny jest/będzie Zamawiający lub wybrana przez Niego firma przewozowa, jest dostawą „ruchomą”, której przyporządkowany jest transport towarów i jeżeli wywóz tych towarów został/zostanie potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych, to wówczas mamy do czynienia z eksportem pośrednim, w myśl art. 2 pkt 8 lit. b ustawy. Wobec powyższego, w sytuacji, gdy Wnioskodawca posiada/będzie posiadał dokumenty celne, z których wynika/będzie wynikać tożsamość naczep będących przedmiotem dostawy i wywozu, to ma/będzie miał prawo do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% na podstawie art. 41 ust. 11 ustawy.

Oceniając zatem całościowo stanowisko Wnioskodawcy w ww. przypadkach, dotyczące zastosowania stawki 0% dla dostawy naczep poza granice Unii Europejskiej przewidzianej dla eksportu towarów, należało uznać je za prawidłowe.

Odnośnie natomiast transakcji pomiędzy Wnioskodawcą, Zamawiającym a odbiorcą końcowym, w których za organizację transportu naczep poza terytorium Unii Europejskiej odpowiedzialny jest/będzie odbiorca końcowy spoza UE uznać należy, że dostawą „ruchomą” jest/będzie dostawa pomiędzy Zamawiającym a tym odbiorcą końcowym. Natomiast dostawa pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym, jest/będzie dostawą „nieruchomą”. Zatem miejscem świadczenia przedmiotowej dostawy naczep pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym, ustalonym jak dla towarów nietransportowanych w myśl art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, jest/będzie miejsce, w którym towary te znajdują się w momencie dostawy, czyli w przedmiotowej sprawie w Polsce.

W konsekwencji powyższego, skoro dostawa przedmiotowych naczep pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym, gdy za transport towarów odpowiedzialny jest odbiorca końcowy posiadający siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej, jest/będzie dostawą „nieruchomą”, to w przedmiotowej sprawie, w ramach dostawy towarów dokonanej przez Zainteresowanego, nie doszło/ nie dojdzie do wywozu tych towarów z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej. Wywóz ww. naczep bowiem został przyporządkowany do dostawy towarów pomiędzy Zamawiającym a odbiorcą końcowym spoza terytorium Unii Europejskiej. Zatem w tym przypadku, nie została/nie zostanie spełniona jedna z przesłanek, aby opisaną transakcję uznać za eksport w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy, tzn. brak jest/będzie na tym etapie przemieszczenia ww. towarów. Skoro w przedmiotowej sprawie nie występuje/nie wystąpi eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy, zatem nie jest możliwe zastosowanie stawki podatku w wysokości 0% na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy. Wobec powyższego, przedmiotowa transakcja podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju, według stawek podatku właściwych dla sprzedanych naczep.

Zatem stanowisko Zainteresowanego w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% dla dostawy naczep poza granice Unii Europejskiej, w przypadku gdy transport organizuje odbiorca końcowy spoza UE, uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Należy wskazać, iż powołane interpretacje dotyczą odmiennego stanu faktycznego od stanu w niniejszej sprawie.

Należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia Wojewódzkich Sądów Administracyjnych lub Naczelnego Sądu Administracyjnego, bowiem stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla kontrahentów Wnioskodawcy.

Ponadto wskazać należy, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% do dostawy naczep poza granice UE. Natomiast w części dotyczącej zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% do dostawy zabudowy wywrotki poza granice UE, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.