Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.821.2023.2.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-09
Teza: Skutki podatkowe związane z otrzymaniem wskazanych we wniosku środków finansowych.
Słowa kluczowe: działy specjalne produkcji rolnej; hodowla-hodowla (chów) zwierząt; lekarze-lekarze weterynarii
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Szczególne zasady ustalania dochodu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 2-ust. 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 26a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23-ust. 1-pkt 43; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23-ust. 1-pkt 43-lit. a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23-ust. 1-pkt 56

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

11 września 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 3 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem wskazanych we wniosku środków finansowych.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą hodowlę drobiu na terytorium Polski w ramach gospodarstwa rolnego, będącą działami specjalnymi produkcji rolnej w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o PIT (Ferma (\`(...)\`). Posiada Pan miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT w Polsce. Uzyskiwane przychody z prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej rozlicza Pan na zasadach z art. 30c ustawy o PIT (tj. podatkiem liniowym). Jest Pan również czynnym podatnikiem podatku VAT. Jest Pan również wspólnikiem spółki jawnej (\`(...)\`) Spółka jawna (dalej: „Spółka jawna", której przedmiotem działalności zgodnie z klasyfikacją PKD jest chów i hodowla drobiu (PKD 0147Z).

W związku z wystąpieniem w maju 2021 r. na fermie należącej do Spółki jawnej, której jest Pan wspólnikiem położonej w miejscowości (\`(...)\`) wysoce zjadliwej grypy ptaków, Powiatowy Lekarz Weterynarii w (\`(...)\`) wydał decyzję nr (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) (znak: (\`(...)\`), zgodnie z którą uznał gospodarstwo Spółki jawnej na fermie położonej w miejscowości (\`(...)\`) za skażone wysoce zjadliwą grypą ptaków i nakazał niezwłocznie uśmiercenie na terenie gospodarstwa ptaków utrzymywanych w gospodarstwie w sposób pozwalający uniknąć jakiegokolwiek ryzyka rozprzestrzeniania się czynnika chorobotwórczego tj. wirusa wysoce zaraźliwej grypy ptaków zarówno w trakcie uśmiercania zwierząt i po ich uśmierceniu, (dalej: „Decyzja”).

Spółka jawna, której jest Pan wspólnikiem zleciła wykonanie usługi unieszkodliwiania odpadów pochodzenia zwierzęcego tj. odbiór i utylizacje padłych sztuk drobiu i jaj, utylizacje sztuk padłych, załadunek padłych i zabitych sztuk drobiu przeznaczonych do utylizacji z fermy położonej w miejscowości (\`(...)\`) podmiotom świadczącym usługi w zakresie unieszkodliwiana odpadów pochodzenia zwierzęcego (dalej: „Usługodawcy”). Za wykonane usługi unieszkodliwiania odpadów pochodzenia zwierzęcego Usługodawcy wystawili na rzecz Spółki jawnej, której jest Pan wspólnikiem faktury dokumentujące wykonanie usługi zgodnie z nakazem organu tj. Powiatowego Lekarza Weterynarii w (\`(...)\`) (dalej: „Faktury”).

Spółka jawna (jako Cedent) oraz Usługodawcy (jako Cesjonariusze) zawarli umowy przelewu wierzytelności, w których wskazano, iż m in.: (i) Spółka jawna, jest dłużnikiem Usługodawcy z tytułu usług wykonanych przez Usługodawcę w związku z wystąpieniem na fermach Spółki jawnej ogniska choroby wysoce zjadliwej grypy ptaków, polegających na odbiorze i unieszkodliwieniu surowca zgodnie ze zleceniami, (ii) Spółce jawnej w oparciu o art. 49 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt (Dz. U. z 2020 1421 t.j.), (dalej: „ustawa o ochronie zdrowia zwierząt”) przysługuje roszczenie od Skarbu Państwa (Powiatowego Inspektoratu Weterynarii w (\`(...)\`) zwrot faktycznie poniesionych kosztów związanych z zabiciem lub ubojem zwierząt, transportowaniem zwierząt lub zwłok zwierzęcych albo unieszkodliwieniem zwłok zwierzęcych (wierzytelność przyszła) - wysokość tych kosztów wynika z Faktur wystawionych przez Usługodawcę i stanowi iloczyn ilości odebranego surowca z Pana fermy i ceny 1200 zł netto za 1 tonę odebranego surowca /ceny 1,50 zł netto za 1 sztukę zebranych ptaków, (iii) Spółka jawna przelewa w sposób bezwarunkowy na rzecz Usługodawcy swoją przyszłą wierzytelność wobec Skarbu Państwa i upoważnia Usługodawcę do wystąpienia w jego imieniu wobec Skarbu Państwa z żądaniem zwrotu kosztów (dalej. „Umowy przelewu wierzytelności").

Usługodawcy zwarli z Inspekcją Weterynaryjną - Powiatowy Lekarz Weterynarii porozumienia, w których wskazali, iż: (i) Usługodawca (jako podmiot niezbędny) otrzymał zlecenia od Spółki jawnej (jako podmiot zobowiązany) do wykonania nakazów wynikających z Decyzji, (ii) wynagrodzenie Usługodawcy za wykonanie usługi nie będzie uiszczone bezpośrednio przez Spółkę jawną, lecz wynagrodzenie to rozumiane jako koszty Spółki jawnej, o których mowa w art. 49 ust. 11 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt uregulowane zostanie przez terenowy organ Inspekcji Weterynaryjnej powiatu (\`(...)\`), a Spółka jawna przedłoży Umowę przelewu wierzytelności, faktury (tj. faktury oraz inne konieczne dokumenty (np. dokumenty handlowe), (iii) przedłożenie przez Usługodawcę Umowy przelewu wierzytelności jest równoznaczne z wystąpieniem o zwrot kosztów dokonanym w imieniu Spółki jawnej wobec Skarbu Państwa (Powiatowego Inspektoratu Weterynarii w \`(...)\`), na podstawie upoważnienia zawartego w Umowie przelewu wierzytelności (dalej: „Porozumienia”).

Na dzień złożenia wniosku Powiatowym Inspektorat Weterynarii dokonał zapłaty Faktur na rzecz Usługodawców.

**Pytania**

1\. Czy prawidłowe jest Pana stanowisko, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku wynagrodzenie za wykonanie zleceń przez Usługodawców nie uiszczone bezpośrednio przez Spółkę jawną, której jest Pan wspólnikiem lecz stanowiące wynagrodzenie rozumiane jako koszty Spółki jawnej, o których mowa w art. 49 ust. 11 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt a uiszczone ze środków budżetu stanowi świadczenie otrzymane z tytułu jednorazowej pomocy materialnej finansowanej ze środków budżetu państwa w związku z zaistniałym zdarzeniem losowym będą dla Pana jako wspólnika Spółki jawnej stanowić przychód wolny od podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 26a ustawy o PIT w wysokości proporcjonalnej do posiadanego przez Pana udziału w zysku Spółki jawnej?

2\. Czy prawidłowe jest Pana stanowisko, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, może Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w podatku PIT kwotę brutto (tj. wraz z podatkiem VAT) wynikającą z Faktur, w wysokości proporcjonalnej do posiadanego przez Pana udziału w zysku Spółki jawnej?

**Pana stanowisko**

Ad. 1

Pana zdaniem, prawidłowe jest Pana stanowisko, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, wynagrodzenie za wykonanie zleceń przez Usługodawców nie uiszczone bezpośrednio przez Spółkę jawną, której jest Pan wspólnikiem lecz stanowiące wynagrodzenie rozumiane jako koszty Spółki jawnej, o których mowa w art. 49 ust. 11 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt a uiszczone ze środków budżetu stanowi świadczenie otrzymane z tytułu jednorazowej pomocy materialnej finansowanej ze środków budżetu państwa w związku z zaistniałym zdarzeniem losowym stanowi dla Pana jako wspólnika Spółki jawnej przychód wolny od podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 26a ustawy o PIT, w wysokości proporcjonalnej do posiadanego przez Pana udziału w zysku Spółki jawnej.

Zgodnie z art. 49 ust. 11 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt: .podmiotowi, który poniósł koszty związane z zabiciem lub ubojem zwierząt, transportowaniem zwierząt lub zwłok zwierzęcych albo unieszkodliwieniem zwłok zwierzęcych, wykonujący nakazy (\`(...)\`) m in. nakazy organów Inspekcji Weterynaryjnej; tak jak w opisanym we wniosku stanie faktycznym\], przysługuje ze środków budżetu państwa zwrot faktycznie poniesionych wydatków.” Do tego przepisu odwołuje się zarówno Umowa przelewu wierzytelności, ale również Porozumienie zawarte z Inspekcją Weterynaryjną - Powiatowym Inspektoratem Weterynarii.

Wskazać należy, że zwrot faktycznie poniesionych, kosztów o których mowa w art. 49 ust. 11 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt miał miejsce w związku z wystąpieniem ogniska ptasiej grypy na fermach Spółki jawnej, której jest Pan wspólnikiem, które w Pana ocenie należy potraktować jako wystąpienie zdarzenia losowego, niezależnego od Spółki jawnej, a przyznane świadczenie stanowi świadczenie otrzymane z tytułu jednorazowej pomocy materialnej ze środków budżetu państwa dla Spółki jawnej w związku ze znalezieniem się w trudnej sytuacji związanej z utratą źródła dochodu i dodatkowo koniecznością wypełnienia obowiązków nałożonych przez organy Inspekcji Weterynaryjnej.

W związku z powyższym w Pana ocenie przyznany Spółce jawnej zwrot kosztów należy potraktować jako jednorazową zapomogę (pomoc materialną - finansową) przyznaną ze środków budżetu państwa w związku z wystąpieniem zdarzenia losowego, która to zapomoga na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 26a Ustawy o PIT podlega zwolnieniu z opodatkowania.

Przepisy ustawy o PIT nie definiuje pojęcia „zapomoga" czy „zdarzenie losowe". W związku z powyższym zgodnie z zasadami wykładni prawa, gdy w prawie podatkowym termin użyty w przepisach nie jest bliżej określony, to wykładnia takiego pojęcia winna odbywać się przy zastosowaniu wykładni językowej lub zgodnie ze znaczeniem jakie ma ono w języku potocznym.

Powołując się na językowe znaczenie wyrazów, przez "zapomogę" należy rozumieć jednorazowe świadczenie pieniężne mające na celu wsparcie finansowe osoby, która z ważnych przyczyn znalazła się w trudnej sytuacji życiowej.

Przez "zdarzenie losowe" należy rozumieć wszelkie nagłe i niespodziewane zdarzenia wywołane przyczynami zewnętrznymi, których me można przewidzieć, a które są niezależne od człowieka, nawet przy zachowaniu należytej staranności.

Zdarzenie losowe jest więc wydarzeniem, na które człowiek nie ma wpływu, które pojawia się nagle, nieoczekiwanie i pociąga za sobą przemijające, usuwalne skutki lub następstwa nieodwracalne.

Ponadto, w Pana ocenie przyznane Spółce jawnej świadczenie w postaci zwrotu kosztów, nie ma charakteru odszkodowania, albowiem celem przyznanego świadczenia nie jest pokrycie szkody/straty poniesionej przez Spółkę jawną na skutek upadku stada ptaków spowodowanego wirusem ptasiej grypy, a zatem nie pokrywa kosztów zakupu piskląt, kosztów paszy itp. Przyznana kwota stanowi jedynie pomoc dla Podatnika w pokryciu kosztów utylizacji drobiu i jaj, w związku z wykonaniem nakazu organu Inspekcji Weterynaryjnej wykonującym swoje obowiązki związane ze zwalczaniem choroby zakaźnej zwierząt

W związku z powyższym w Pana ocenie przyznany zwrot kosztów Spółce jawnej należy potraktować jako jednorazową zapomogę (pomoc materialną - finansową) przyznaną ze środków budżetu państwa w związku z wystąpieniem zdarzenia losowego, która to zapomoga na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 26a Ustawy o PIT podlega zwolnieniu z opodatkowania. Przy czym w przypadku Spółki jawnej, której jest Pan wspólnikiem z uwagi, że na gruncie przepisów ustaw podatkowych spółki osobowe, którą jest m.in. spółka jawna nie są co do zasady traktowanej jako podatnicy podatku dochodowego. Podatnikami są odpowiednio wspólnicy tych spółek.

A zatem, wszelkie skutki podatkowe w podatku dochodowym związane z funkcjonowaniem spółek osobowych należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników takich spółek tj. w analizowanym stanie faktycznym podatnikiem podatku pochodowego jest Pan jako wspólnik Spółki jawnej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust 1a. łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Ponadto, zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 Ustawy o PIT zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W związku z powyższym w Pana ocenie świadczenie otrzymane przez Spółkę jawną z tytułu jednorazowej pomocy materialnej finansowanej ze środków budżetu państwa w związku z zaistniałym zdarzeniem losowym stanowi dla Pana jako wspólnika Spółki jawnej przychód wolny od podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 26a ustawy o PIT w wysokości proporcjonalnej do posiadanego przez Pana udziału w zysku Spółki jawnej.

Ad. 2

Pana zdaniem, prawidłowe jest Pana stanowisko, iż w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Pan jako wspólnik Spółki jawnej może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w podatku PIT kwotę brutto (tj. wraz z podatkiem VAT) wynikającą z Faktur, w wysokości proporcjonalnej do posiadanego przez Pana udziału w zysku Spółki jawnej.

Wskazać bowiem należy, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a) ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony: (i) jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług, (ii) w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

W Pana ocenie, wydatki poniesione przez Spółkę jawną której jest Pan wspólnikiem na odbiór i utylizacje padłych zwierząt oraz jaj nie miały związku z prowadzoną przez Spółkę jawną działalnością opodatkowaną, a zatem Spółce jawnej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, albowiem wydatki poniesione zostały w związku z nakazem Powiatowego Lekarza Weterynarii.

Ponadto, zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia lub wspólnego użytkowania rzeczy lub Draw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Ponadto, zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 Ustawy o PIT zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W związku z powyższym w Pana ocenie, Pan jako wspólnik Spółki jawnej może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w podatku PIT kwotę brutto (tj. wraz z podatkiem VAT) wynikającą z Faktur, w wysokości proporcjonalnej do posiadanego przez Pana udziału w zysku Spółki jawnej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – co do zasady – dotyczą opodatkowania wszelkich dochodów osób fizycznych.

Jednakże przepisów tej ustawy, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1:

Nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

W myśl art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy :

Odrębnym źródłem przychodów są :

*   działy specjalne produkcji rolnej

Zgodnie z art. 49 ust. 11 ustawy z 11 marca 2004 r. o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt (t. j Dz. U z 2023 r. poz. 1075 ze zm.):

Podmiotowi, który poniósł koszty związane z zabiciem lub ubojem zwierząt, transportowaniem zwierząt lub zwłok zwierzęcych albo unieszkodliwieniem zwłok zwierzęcych, wykonując nakazy, o których mowa w ust. 1 i 5, przysługuje ze środków budżetu państwa zwrot faktycznie poniesionych wydatków.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan osobą fizyczną prowadzącą hodowlę drobiu na terytorium Polski w ramach gospodarstwa rolnego, będącą działami specjalnymi produkcji rolnej w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskiwane przychody z prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej rozlicza Pan na zasadach z art. 30c ustawy o PIT (tj. podatkiem liniowym). Jest Pan również wspólnikiem spółki jawnej (\`(...)\`) Spółka jawna, której przedmiotem działalności zgodnie z klasyfikacją PKD jest chów i hodowla drobiu.

W związku z wystąpieniem w maju 2021 r. na fermie należącej do Spółki jawnej, której jest Pan wspólnikiem wysoce zjadliwej grypy ptaków Powiatowy Lekarz Weterynarii w (\`(...)\`) wydał decyzję nr (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`)., zgodnie z którą uznał gospodarstwo Spółki jawnej na fermie położonej w miejscowości (\`(...)\`) za skażone wysoce zjadliwą grypą ptaków i nakazał niezwłocznie uśmiercenie na terenie gospodarstwa ptaków utrzymywanych w gospodarstwie w sposób pozwalający uniknąć jakiegokolwiek ryzyka rozprzestrzeniania się czynnika chorobotwórczego tj. wirusa wysoce zaraźliwej grypy ptaków zarówno w trakcie uśmiercania zwierząt i po ich uśmierceniu.

Spółka jawna zleciła wykonanie usługi unieszkodliwiania odpadów pochodzenia zwierzęcego tj. odbiór i utylizacje padłych sztuk drobiu i jaj, utylizacje sztuk padłych, załadunek padłych i zabitych sztuk drobiu przeznaczonych do utylizacji z fermy, podmiotom świadczącym usługi w zakresie unieszkodliwiana odpadów pochodzenia zwierzęcego (dalej: „Usługodawcy”). Za wykonane usługi unieszkodliwiania odpadów pochodzenia zwierzęcego Usługodawcy wystawili na rzecz Spółki jawnej, faktury dokumentujące wykonanie usługi zgodnie z nakazem organu tj. Powiatowego Lekarza Weterynarii w (\`(...)\`) (dalej: „Faktury”).

Spółka jawna (jako Cedent) oraz Usługodawcy (jako Cesjonariusze) zawarli umowy przelewu wierzytelności, w których wskazano, iż m.in.:

1\. Spółka jawna, jest dłużnikiem Usługodawcy z tytułu usług wykonanych przez Usługodawcę w związku z wystąpieniem na fermach Spółki jawnej ogniska choroby wysoce zjadliwej grypy ptaków, polegających na odbiorze i unieszkodliwieniu surowca zgodnie ze zleceniami,

2\. Spółce jawnej w oparciu o art. 49 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt (Dz. U. z 2020 1421 t.j.), przysługuje roszczenie od Skarbu Państwa (Powiatowego Inspektoratu Weterynarii w (\`(...)\`) zwrot faktycznie poniesionych kosztów związanych z zabiciem lub ubojem zwierząt, transportowaniem zwierząt lub zwłok zwierzęcych albo unieszkodliwieniem zwłok zwierzęcych (wierzytelność przyszła) - wysokość tych kosztów wynika z Faktur wystawionych przez Usługodawcę i stanowi iloczyn ilości odebranego surowca z Pana fermy i ceny 1200 zł netto za 1 tonę odebranego surowca /ceny 1,50 zł netto za 1 sztukę zebranych ptaków,

3\. Spółka jawna przelewa w sposób bezwarunkowy na rzecz Usługodawcy swoją przyszłą wierzytelność wobec Skarbu Państwa i upoważnia Usługodawcę do wystąpienia w jego imieniu wobec Skarbu Państwa z żądaniem zwrotu kosztów (dalej. „Umowy przelewu wierzytelności").

Usługodawcy zawarli z Inspekcją Weterynaryjną - Powiatowy Lekarz Weterynarii porozumienia, w których wskazali, iż:

1\. Usługodawca (jako podmiot niezbędny) otrzymał zlecenia od Spółki jawnej (jako podmiot zobowiązany) do wykonania nakazów wynikających z Decyzji,

2\. Wynagrodzenie Usługodawcy za wykonanie usługi nie będzie uiszczone bezpośrednio przez Spółkę jawną, lecz wynagrodzenie to rozumiane jako koszty Spółki jawnej, o których mowa w art. 49 ust. 11 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt uregulowane zostanie przez terenowy organ Inspekcji Weterynaryjnej powiatu (\`(...)\`), a Spółka jawna przedłoży Umowę przelewu wierzytelności, faktury (tj. faktury oraz inne konieczne dokumenty (np. dokumenty handlowe),

3\. Przedłożenie przez Usługodawcę Umowy przelewu wierzytelności jest równoznaczne z wystąpieniem o zwrot kosztów dokonanym w imieniu Spółki jawnej wobec Skarbu Państwa (Powiatowego Inspektoratu Weterynarii w \`(...)\`), na podstawie upoważnienia zawartego w Umowie przelewu wierzytelności (dalej: „Porozumienia”).

Na dzień złożenia wniosku Powiatowy Inspektorat Weterynarii dokonał zapłaty Faktur na rzecz Usługodawców.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wątpliwość Pana budzi kwestia, czy wynagrodzenie za wykonanie zlecenia przez Usługodawców nie uiszczone bezpośrednio Spółkę jawną, w której jest Pan wspólnikiem, lecz stanowiące wynagrodzenie rozumiane jako koszt Spółki jawnej, o których mowa w art. 49 ust. 11 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt, a uiszczone ze środków budżetu stanowi świadczenie otrzymane z tytułu jednorazowej pomocy materialnej finansowanej ze środków budżetu państwa w związku z zaistniałym zdarzeniem losowym stanowić będzie przychód wolny od podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 26a ustawy o PIT w wysokości proporcjonalnej do posiadanego przez Pana udziału w zysku Spółki jawnej.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są świadczenia otrzymane z tytułu jednorazowej pomocy materialnej finansowanej ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego w związku z zaistniałym zdarzeniem losowym.

Ustawa o podatku dochodowym nie definiuje pojęcia „zdarzenie losowe”.

Przez „zdarzenie losowe” należy rozumieć wszelkie nagłe i niespodziewane zdarzenia wywołane przyczynami zewnętrznymi, których nie można przewidzieć, a które są niezależne od człowieka, nawet przy zachowaniu należytej staranności. Zdarzenie losowe jest więc wydarzeniem, na które człowiek nie ma wpływu, które pojawia się nagle, nieoczekiwanie i pociąga za sobą przemijające, usuwalne skutki lub następstwa nieodwracalne.

Biorąc pod uwagę źródło finansowania zwrotu kosztów związanych z odbiorem i utylizacją padłych sztuk drobiu i jaj, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie, wysokość tego zwrotu powinna być rozpatrywana pod względem zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rzeczywisty charakter otrzymanego zwrotu kosztów związanych z odbiorem i utylizacją padłych sztuk drobiu i jaj, nie daje podstawy do zakwalifikowania go, jako odszkodowania, ponieważ nigdzie w przepisach prawa podatkowego nie pojawia się definicja pojęcia „odszkodowanie” stworzona wyłącznie na potrzeby tej dziedziny prawa.

Tak więc to rzeczywisty charakter świadczenia decyduje o tym, czy jest to odszkodowanie, czy też nie.

Mając powyższe na uwadze należy podkreślić, że definicja szkody oraz odszkodowania zawarta w przepisach Kodeksu cywilnego ma zastosowanie przy interpretacji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 26a ustawy „Podatek dochodowy od osób fizycznych”.

Zgodnie z art. 363 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

1\. Naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu.

2\. Jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili.

Doprecyzowując stwierdzenia ustawowe można wskazać, że naprawienie szkody może polegać na zapłacie odpowiedniej sumy pieniężnej, odpowiadającej jednak rzeczywistej wartości poniesionej przez Spółkę jawną w której jest Pan wspólnikiem szkody spowodowanej upadkiem stada drobiu na skutek zaatakowania stada przez wirus ptasiej grypy.

Jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania. Zgodnie z art. 361 Kodeksu cywilnego naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Odszkodowanie pieniężne ma odpowiadać szkodzie doznanej przez poszkodowanego, ustalonej według metody dyferencyjnej. Na tym polega jego „odpowiedniość”, wynikająca z art. 363 § 1 KC.

Bezsporne jest, że Skarb Państwa (Powiatowy Inspektorat Weterynarii w \`(...)\`) dokonał na podstawie art. 49 ust. 11 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt oraz zwalczaniu chorób zakaźnych zwierząt zwrotu wydatków na odbiór i utylizację padłego stada drobiu.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, wynagrodzenie za wykonanie zlecenia przez Usługodawców nie uiszczone bezpośrednio przez Spółkę jawną w której jest Pan wspólnikiem, lecz stanowiące wynagrodzenie rozumiane jako koszty Spółki jawnej, o których mowa w art. 49 ust. 11 ustawy o ochronie zdrowia zwierząt, a uiszczone ze środków budżetu stanowi świadczenie otrzymane z tytułu jednorazowej pomocy materialnej finansowanej ze środków budżetu państwa w związku z zaistniałym zdarzeniem losowym wolne od podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podatkowo-prawną kwalifikację tych środków finansowych nie ma przy tym wpływu sposób rozliczeń wynikający z umowy przelewu wierzytelności, zawartej pomiędzy Spółką jawną w której jest Pan wspólnikiem, a Usługodawcami. Źródłem przyznanych środków było bowiem zdarzenie zaistniałe w Pana majątku jako prowadzącego działy specjalne produkcji rolnej w ramach Spółki jawnej, dlatego też decyzja o jego przeznaczeniu na pokrycie określonych Pana zobowiązań, nie eliminuje go jako źródła przychodu wolnego od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania Nr 1 należało uznać za **prawidłowe**.

Odnosząc się do Pana pytania Nr 2 dotyczącego możliwości zaliczenia całej kwoty z faktury (wraz z podatkiem VAT) do kosztów uzyskania przychodu należy wyjaśnić co następuje.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodów” zawarte we wskazanym powyżej przepisie oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z osiąganiem przychodów z tytułu działalności gospodarczej podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Należy zauważyć, że przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód).

W związku z powyższym, kosztem uzyskania przychodu są wszelkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z tego źródła bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu i nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do działalności gospodarczej (działów specjalnych produkcji rolnej), kosztami uzyskania przychodów są racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (działami specjalnymi produkcji rolnej). Z oceny związku z prowadzoną działalnością (działami specjalnymi produkcji rolnej) winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia (zwiększenia) przychodów z danego źródła.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien – w myśl powołanego przepisu – spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Należy również podkreślić to, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą (działami specjalnymi produkcji rolnej), w tym okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 tej ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29b, 46, 47a, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

W związku z tym wydatki poniesione na odbiór i utylizację padłych zwierząt oraz jaj mające związek z prowadzonymi przez Pana działami specjalnymi produkcji rolnej w ramach Spółki jawnej, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, mimo że przyznane środki korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten nie został bowiem wymieniony w art. 23 ust. 1 pkt 56 tej ustawy.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Uregulowanie art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy interpretować w powiązaniu z przepisami ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 tej ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Skoro podatnikowi, co do zasady, przysługuje uprawnienie wynikające z ww. przepisu, to racjonalne jest wyłączenie z kategorii kosztów uzyskania przychodów na gruncie podatku dochodowego, podatku od towarów i usług, uiszczonego przy nabyciu ww. towarów. Odmienna sytuacja zachodzi, gdy przepisy ustawy o podatku od towarów i usług pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego. Wówczas racjonalne jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów podatku naliczonego przy nabyciu towarów, albowiem kwota tego podatku nie zostanie zwrócona podatnikowi.

Mając na uwadze powyższe, może Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych kwotę brutto (tj. wraz z podatkiem VAT) wynikającą z faktur dotyczących wydatków związanych z odbiorem i utylizacją padłych zwierząt oraz jaj w wysokości proporcjonalnej do posiadanego przez Pana udziału w zysku Spółki jawnej.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania Nr 2 należało uznać za **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).