Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-24/13-4/MF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-04-24
Teza: Czy w przypadku odpłatnego zbycia akcji na rzecz L. w celu ich umorzenia, przychodem Wnioskodawcy będzie wynagrodzenie otrzymane od L. za zbywane akcje, pomniejszone o koszty nabycia umarzanych akcji odpowiadające historycznej cenie zakupu umarzanych akcji zapłaconej przez Wnioskodawcę?
Słowa kluczowe: akcja-umorzenie akcji; przychód; przychód-powstanie przychodu; wartość-wartość rynkowa; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2013 r. (data wpływu 17 stycznia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 kwietnia 2013 r. (data wpływu 19 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu z tytułu zbycia akcji w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu z tytułu zbycia akcji w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem oraz możliwości zastosowania art. 14 ust. 1 i ust. 3 ww. ustawy przy ustaleniu przychodu z tytułu zbycia akcji w celu ich umorzenia, zarówno za wynagrodzeniem jak i bez wynagrodzenia.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), pismem z dnia 11 kwietnia 2013 r., nr IPTPB3/423-24/13-2/MF, (doręczonym w dniu w 15 kwietnia 2013 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, dnia 19 kwietnia 2013 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 17 kwietnia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, nr KRS \`(...)\` (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest mniejszościowym akcjonariuszem L. Spółki akcyjnej z siedzibą w P., nr KRS \`(...)\` (dalej: „L.”, „Spółka akcyjna”).

W związku z decyzją w zakresie restrukturyzacji Grupy P., planowane jest umorzenie akcji na okaziciela w spółce L., będących własnością Wnioskodawcy. Umorzenie zostanie przeprowadzone na podstawie art. 359 § 1 oraz § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1937 ze zm.), tj. za zgodą Wnioskodawcy, będącego akcjonariuszem, w drodze nabycia akcji przez L. (umorzenie dobrowolne). Wynagrodzenie przysługujące Spółce z tytułu umorzenia akcji zostanie określone uchwałą Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy L. i będzie znacząco odbiegało od wartości rynkowej umarzanych akcji. Możliwe jest również, że w zamian za umorzenie dobrowolne akcji L., Wnioskodawca nie otrzyma żadnego wynagrodzenia. Umarzane akcje zostały uprzednio nabyte przez Wnioskodawcę na podstawie umowy sprzedaży. Wynagrodzenie za zakup akcji zostało faktycznie zapłacone przez Wnioskodawcę.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż umorzenie dobrowolne zostanie dokonane po raz pierwszy w aktualnym roku obrotowym.

W przypadku dobrowolnego umorzenia akcji L. bez wynagrodzenia, umorzenie nastąpi na podstawie art. 360 § 1 oraz 360 § 2 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, tj. bez przeprowadzania postępowania konwokacyjnego, o którym mowa w art. 456 Kodeksu spółek handlowych.

W przypadku dobrowolnego umorzenia akcji L. za wynagrodzeniem, umorzenie nastąpi na podstawie art. 360 § 1 oraz 360 § 2 pkt 2 w zw. z art. 348 § 1 Kodeksu spółek handlowych, tj. bez przeprowadzania postępowania konwokacyjnego, o którym mowa w art. 456 Kodeksu spółek handlowych. Jeżeli L. nie będzie posiadał wystarczającej kwoty przeznaczonej do podziału między akcjonariuszy, której mowa w art. 348 § 1 Kodeksu spółek handlowych, wówczas w spółce L. zostanie przeprowadzone postępowanie konwokacyjne, o którym mowa w art. 456 Kodeksu spółek handlowych.

Uzasadnieniem umorzenia dobrowolnego akcji bez wynagrodzenia będzie:

1.  fakt zawarcia umowy z dnia 25 stycznia 2013 r., której stroną są m.in. Wnioskodawca oraz L., w § 4 niniejszej umowy Wnioskodawca zobowiązał się do zbycia akcji L. w celu umorzenia,
2.  fakt, że Wnioskodawca wyraża zgodę na nieodpłatne umorzenie akcji,
3.  fakt, że intencją stron jest wyeliminowanie tzw. powiązań wzajemnych pomiędzy Wnioskodawcą, a spółką L., których istnienie jest sprzeczne z przepisem art. 362 § 4 KSH, a zatem sytuacja ta powinna zostać wyeliminowana.

W przypadku dobrowolnego umorzenia akcji za wynagrodzeniem, wynagrodzenie zostanie wypłacone w formie pieniężnej.

Akcje będące własnością Wnioskodawcy zostały w pełni pokryte.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku odpłatnego zbycia akcji na rzecz L. w celu ich umorzenia, przychodem Wnioskodawcy będzie wynagrodzenie otrzymane od L. za zbywane akcje, pomniejszone o koszty nabycia umarzanych akcji odpowiadające historycznej cenie zakupu umarzanych akcji zapłaconej przez Wnioskodawcę?
2.  Czy umorzenie dobrowolne akcji za wynagrodzeniem znacząco niższym od wartości rynkowej umarzanych akcji, będzie stanowiło podstawę do zastosowania art. 14 ust. 1 zdanie drugie i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do określenia wartości przychodu podatkowego Wnioskodawcy?
3.  Czy umorzenie dobrowolne akcji bez wynagrodzenia będzie stanowiło podstawę do zastosowania art. 14 ust. 1 zdanie drugie i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do określenia wartości przychodu podatkowego Wnioskodawcy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku odpłatnego zbycia akcji na rzecz L. w celu ich umorzenia, przychodem Wnioskodawcy będzie wynagrodzenie otrzymane od L. za zbywane akcje, pomniejszone o koszty nabycia umarzanych akcji, odpowiadające historycznej cenie zakupu umarzanych akcji zapłaconej przez Wnioskodawcę.

Umorzenie akcji polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. na wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno majątkowych jak i korporacyjnych wynikających z tych akcji. Regulacje dotyczące umarzania akcji zawarte są w art. 359 § 1-7 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 359 § 1 ww. Kodeksu, umorzenie akcji może się odbyć za zgodą akcjonariusza poprzez nabycie akcji przez spółkę (umorzenie dobrowolne) lub bez jego zgody (umorzenie przymusowe) w przypadkach określonych w statucie spółki. W myśl § 2, umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi za umorzone akcje oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego spółki.

Przechodząc do analizy podatkowej, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), „do przychodów nie zalicza się zwróconych akcji lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami – w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia”.

Z treści powyższego przepisu wynika, iż w sytuacji gdy podatnik dokonuje zbycia na rzecz spółki udziałów bądź akcji celem umorzenia i za zbywane udziały lub akcje uzyskuje wynagrodzenie w wyższej wysokości niż poniesione przez niego wydatki na nabycie bądź objęcie tych akcji lub akcji, to do przychodów tego podatnika (przychodów w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) zaliczona będzie tylko nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia ponad wartość odpowiadającą wydatkom na nabycie bądź objęcie tych udziałów (akcji).

Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poniesione przez podatnika wydatki na nabycie bądź objęcie takich udziałów lub akcji nie będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, gdyż odpowiadać będą przysporzeniu podatnika niepodlegającemu uznaniu za podatkowy przychód (nie będą poniesione w celu osiągnięcia przychodów).

Natomiast w przypadku, gdy podatnik dokonuje zbycia na rzecz spółki udziałów bądź akcji celem umorzenia i za zbywane akcje lub akcje uzyskuje wynagrodzenie w niższej wysokości niż poniesione przez niego wydatki na nabycie bądź objęcie tych udziałów lub akcji, to wówczas - stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - całe uzyskane przez podatnika za zbywane udziały (akcje) wynagrodzenie nie podlega zaliczeniu do przychodów tego podatnika. W konsekwencji, na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy, wydatki podatnika na nabycie bądź objęcie tych akcji w całości nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

W konsekwencji zastosowania w niniejszej sprawie art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na nabycie akcji - zarówno w części pokrywającej, jak i przekraczającej otrzymane wynagrodzenie - w momencie ich zbycia w celu umorzenia, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, gdyż nie są poniesione w celu uzyskania przychodów. Wydatki te pomniejszają jedynie przychód podatkowy wykazywany na tej transakcji.

W związku z powyższym, jeżeli wynagrodzenie z tytułu zbycia akcji w celu umorzenia jest niższe lub równe kwocie wydatków poniesionych na nabycie tych akcji odpowiadającej cenie zakupu umarzanych akcji przez Wnioskodawcę, to Spółka nie wykaże przychodu podatkowego.

Pogląd powyższy znajduje potwierdzenie w wydanych interpretacjach indywidualnych. W wydanej w dniu 12 marca 2012 r. interpretacji indywidualnej, sygn. IPPB3/423-808/11-7/AG Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż: „Zwrot wkładu niepieniężnego dla Spółdzielni nie stanowi przychodu w myśl art. 12 ust. 1 z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, gdyż Spółdzielnia nie otrzymuje ani pieniędzy, ani wartości pieniężnych. Nie mają tutaj również zastosowania przepisy art. 15 ust. 1 cytowanej ustawy, gdyż definicja pojęcia kosztu uzyskania przychodu wyraźnie wskazuje na to, że pierwotnym czynnikiem pozwalającym uznać wydatek za koszt uzyskania przychodu jest przychód. Oznacza to, że Spółdzielnia musiałaby osiągnąć przychód, by mogła przy obliczaniu podstawy opodatkowania uwzględnić koszt (wydatek), jaki poniosła w celu osiągnięcia tego przychodu.

Przychód do opodatkowania powstałby jedynie w przypadku, gdy wartość zwróconego wkładu niepieniężnego w postaci akcji byłaby wyższa od wartości nominalnej akcji z dnia wniesienia wkładu i to u Spółdzielcy, czyli w F. Sp. z o.o. Wynika to z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się zwróconych akcji lub wkładów w spółdzielni, umorzenia akcji lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia akcji (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych akcji (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami – w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.”

Z kolei w wydanej w dniu 14 września 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach interpretacji indywidualnej, sygn. IBPBI/2/423-861/11/JD, stwierdzono, iż: „W świetle powyższych przepisów należy uznać, iż stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym przychodem z tytułu zbycia akcji na rzecz Spółki w celu umorzenia będzie nadwyżka stanowiąca różnicę pomiędzy otrzymanym przez niego wynagrodzeniem, a kosztami objęcia Akcji w wysokości równej wartości nominalnej Akcji na dzień ich objęcia (akcje zostały objęte za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część), jest prawidłowe”.

Podobnie rozstrzygnął w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wydanej w dniu 16 grudnia 2011 r. interpretacji indywidualnej, sygn. ILPB3/423-440/11-2/MM, w której stwierdził: „W konsekwencji, należy uznać, iż podstawą opodatkowania w ramach opisanego zdarzenia przyszłego będzie nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia z tytułu zbycia akcji w Spółce Nabywanej celem umorzenia ponad wydatki na nabycie tych akcji w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości akcji w Spółce wydanych udziałowcom Spółki Nabywanej w ramach wymiany akcji, w przypadku, gdy wynagrodzenie uzyskane z odpłatnego zbycia akcji będzie wyższe niż poniesione przez Wnioskodawcę przedmiotowe wydatki. Jednocześnie wydatki na nabycie tych akcji w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości akcji w Spółce wydanych udziałowcom Spółki Nabywanej w ramach wymiany akcji nie będą stanowiły kosztu uzyskania przychodów.”

Podsumowując, w związku z tym, iż Wnioskodawca dokona zbycia akcji w celu ich umorzenia po wartości znacząco niższej od wartości rynkowej, to zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu tej transakcji zostanie rozpoznany przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym jedynie w kwocie przekraczającej wydatki poniesione na nabycie akcji P. przez Wnioskodawcę, odpowiadające cenie zakupu umarzanych akcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umorzenie akcji polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z akcji.

Umorzenie akcji w spółce akcyjnej zostało uregulowane w przepisach art. 359 – 361 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z art. 359 § 1 ww. ustawy, akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa statut.

Z kolei art. 359 § 2 tej ustawy stanowi, że umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia. Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przymusowe następuje za wynagrodzeniem, które nie może być niższe od wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy.

Jak wynika z powyższych uregulowań, bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez akcjonariuszy akcji. Za zgodą akcjonariuszy spółki akcyjnej umorzenie akcji może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim przypadku następuje nieodpłatne nabycie akcji przez spółkę.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji) - dochód z umorzenia udziałów (akcji).

Ustawodawca wskazał w treści art. 10 ust. 1 przykładowe przysporzenia z omawianego tytułu. Jednocześnie, wprowadził zasadę, że opodatkowaniu podlega jedynie przychód (dochód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, który został faktycznie uzyskany przez podatnika, tj. rzeczywiście przez niego otrzymany, wypłacony mu, stanowiący jego realne przysporzenie majątkowe, stanowiący formę realizacji jego prawa do udziału w zyskach. Z tego względu, obowiązki podatkowe powstają w momencie wypłaty należności z tego tytułu.

Na płaszczyźnie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wynagrodzenie jako dochód udziałowca uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu ich umorzenia (dotyczy to umorzenia dobrowolnego), jest łączony z innymi dochodami z działalności i jest opodatkowany na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy wskazać, iż ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) uchylono pkt 2 ust. 1 art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyłączając tym samym z dochodów z udziału w zyskach osób prawnych dochody uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Jak wynika z powyższego, zysk ze zbycia udziałów (akcji) w spółkach kapitałowych w celu ich umorzenia, nie jest od dnia 1 stycznia 2011 r. kwalifikowany jako dochód z kapitałów pieniężnych. Dotyczy to dobrowolnego (odpłatnego) umorzenia udziałów (akcji), w wyniku którego właściciel udziału (akcji) otrzymuje równowartość umorzonych udziałów (akcji). W wyniku tej nowelizacji, skutki takiej operacji zostały zrównane ze sprzedażą.

Powyższe oznacza, że w przypadku zbycia akcji przez Wnioskodawcę w celu ich umorzenia, a więc w przypadku umorzenia dobrowolnego w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych, transakcję taką należy wyłączyć z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., przychód z tytułu dokonania po dniu 1 stycznia 2011 r. ewentualnego zbycia udziałów (akcji) posiadanych w spółkach mających osobowość prawną w celu ich umorzenia, należy rozpoznawać na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań (art. 12 ust. 1 pkt 1-3 powołanej ustawy). Na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy, można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

Artykuł 12 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy stanowi, iż do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej – w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami – w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów – są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Wydatki na nabycie udziałów w spółce stają się kosztem uzyskania przychodu dopiero w momencie ich odpłatnego zbycia. Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest mniejszościowym akcjonariuszem Spółki akcyjnej.

W związku z decyzją w zakresie restrukturyzacji Grupy, planowane jest umorzenie akcji na okaziciela w Spółce akcyjnej, będących własnością Wnioskodawcy. Umorzenie zostanie przeprowadzone na podstawie art. 359 § 1 oraz § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, tj. za zgodą Wnioskodawcy, będącego akcjonariuszem, w drodze nabycia akcji przez Spółkę akcyjną (umorzenie dobrowolne). Wynagrodzenie przysługujące Spółce z tytułu umorzenia akcji zostanie określone uchwałą Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy i będzie znacząco odbiegało od wartości rynkowej umarzanych akcji. Możliwe jest również, że w zamian za umorzenie dobrowolne akcji, Wnioskodawca nie otrzyma żadnego wynagrodzenia. Umarzane akcje zostały uprzednio nabyte przez Wnioskodawcę na podstawie umowy sprzedaży. Wynagrodzenie za zakup akcji zostało faktycznie zapłacone przez Wnioskodawcę.

Umorzenie dobrowolne zostanie dokonane po raz pierwszy w aktualnym roku obrotowym. W przypadku dobrowolnego umorzenia akcji za wynagrodzeniem, umorzenie nastąpi na podstawie art. 360 § 1 oraz 360 § 2 pkt 2 w zw. z art. 348 § 1 Kodeksu spółek handlowych, tj. bez przeprowadzania postępowania konwokacyjnego, o którym mowa w art. 456 Kodeksu spółek handlowych. Jeżeli Spółka akcyjna nie będzie posiadała wystarczającej kwoty przeznaczonej do podziału między akcjonariuszy, której mowa w art. 348 § 1 Kodeksu spółek handlowych, wówczas w Spółce akcyjnej zostanie przeprowadzone postępowanie konwokacyjne, o którym mowa w art. 456 Kodeksu spółek handlowych.

W przypadku dobrowolnego umorzenia akcji za wynagrodzeniem, wynagrodzenie zostanie wypłacone w formie pieniężnej.

Wobec powyższego, w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego, mogą wystąpić dwie sytuacje:

*   wynagrodzenie uzyskane z odpłatnego zbycia akcji w celu umorzenia będzie wyższe niż poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie tych akcji, lub

*   wynagrodzenie uzyskane z odpłatnego zbycia akcji w celu umorzenia będzie niższe lub równe poniesionym wydatkom.

W pierwszym z ww. przypadków do przychodów Wnioskodawcy zaliczeniu podlegać będzie tylko nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia z odpłatnego zbycia akcji w celu umorzenia ponad wydatki na ich nabycie. W drugim przypadku, całe uzyskane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie nie będzie podlegało zaliczeniu do jego przychodów.

W świetle powyższych przepisów należy uznać, iż stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przychodem z tytułu zbycia akcji na rzecz Spółki akcyjnej w celu umorzenia będzie nadwyżka stanowiąca różnicę pomiędzy otrzymanym przez Niego wynagrodzeniem, a kosztami nabycia umarzanych akcji, odpowiadającymi historycznej cenie ich zakupu, jest prawidłowe.

Tutejszy Organ wskazuje, iż przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego Wnioskodawca stwierdził, że: „w związku z tym, iż Wnioskodawca dokona zbycia akcji w celu ich umorzenia po wartości znacząco niższej od wartości rynkowej, to zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu tej transakcji zostanie rozpoznany przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym jedynie w kwocie przekraczającej wydatki poniesione na nabycie akcji P. przez Wnioskodawcę, odpowiadające cenie zakupu umarzanych akcji.” Natomiast z treści opisanego zdarzenia przyszłego, postawionego pytania nr 1 i stanowiska Wnioskodawcy, wynika, że Jego intencją było potwierdzenie, że: „w przypadku odpłatnego zbycia akcji na rzecz L. w celu ich umorzenia, przychodem Wnioskodawcy będzie wynagrodzenie otrzymane od L. za zbywane akcje, pomniejszone o koszty nabycia umarzanych akcji, odpowiadające historycznej cenie zakupu umarzanych akcji zapłaconej przez Wnioskodawcę. Powyższa rozbieżność została przez Organ upoważniony potraktowana jako oczywista omyłka nie rzutująca na rozstrzygnięcie przedstawionego zagadnienia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.