Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-179/09-2/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-08-12
Teza: PCC w zakresie nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia w zamian za wynagrodzenie w formie rzeczowej
Słowa kluczowe: przychód; spółki; udział; umorzenie; wynagrodzenia
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11.05.2009 r. (data wpływu 18.05.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia w zamian za wynagrodzenie w formie rzeczowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.05.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia w zamian za wynagrodzenie w formie rzeczowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest aktualnie spółką jednoosobową, której jedynym wspólnikiem jest spółka E. Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce. W wyniku restrukturyzacji polegającej na umorzeniu części udziałów własnych przez E. Sp. z o.o. w zamian za wynagrodzenie w postaci udziałów w kapitale Wnioskodawcy, wspólnikami Wnioskodawcy staną się: spółka N. z siedzibą w Holandii, spółka D. Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce, oraz spółka M. z siedzibą w Holandii.

Następnie Wnioskodawca nabędzie od wspólników część udziałów własnych w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne, za wynagrodzeniem). Pomimo umorzenia części udziałów wszyscy wspólnicy (N., D. Sp. z o.o., M.) zachowają w kapitale Wnioskodawcy bezpośredni udział w wysokości nie mniejszej niż 10%, nieprzerwanie przez okres przynajmniej dwóch lat po dniu otrzymania wynagrodzenia za udziały podlegające umorzeniu. Wynagrodzenie z tytułu nabycia udziałów w celu ich umorzenia zostanie przez Wnioskodawcę uregulowane w formie pieniężnej lub/oraz w formie rzeczowej (poprzez przeniesienie tytułem wynagrodzenia własności nieruchomości będących aktualnie własnością Wnioskodawcy). Do wypłaty wynagrodzenia w formie pieniężnej Wnioskodawca użyje środków pieniężnych w walucie obcej zgromadzonych na rachunkach (lokatach) bankowych. Wysokość wynagrodzenia wypłaconego poszczególnym wspólnikom za udziały podlegające umorzeniu może być różna od wartości nominalnej zbywanych udziałów.

Spółki N. oraz M. utworzone według prawa holenderskiego, podlegają/będą podlegać opodatkowaniu holenderskim podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca ustala różnice kursowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) na podstawie art. 15a ustawy o CIT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przychód w postaci wynagrodzenia otrzymanego przez N., D. Sp. z o.o. oraz M. w zamian za zbycie na rzecz Wnioskodawcy udziałów podlegających umorzeniu będzie zwolniony od CIT?
2.  Czy transakcja nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia w zamian za wynagrodzenie w formie rzeczowej będzie dla Wnioskodawcy neutralna w zakresie CIT, tzn. nie spowoduje zaistnienia po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego CIT?
3.  Czy w momencie wypłaty środków pieniężnych w walucie obcej na rzecz wspólników tytułem wynagrodzenia za udziały podlegające umorzeniu powstaną po stronie Wnioskodawcy różnice kursowe podlegające CIT, w kwocie różnicy pomiędzy wartością środków pieniężnych w dniu ich wpływu na rachunki bankowe Wnioskodawcy, a wartością tych środków z dnia wypłaty, przeliczonymi według odpowiednich kursów waluty obcej?
4.  Czy w przypadku nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia w zamian za wynagrodzenie w formie rzeczowej transakcja taka będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC” )?
5.  Czy transakcja polegająca na nabyciu udziałów własnych w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem będzie podlegała podatkowi od towarów i usług (dalej: „VAT”)?

Odpowiedź w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem wnioskodawcy:

Transakcja nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia w zamian za wynagrodzenie w formie rzeczowej nie będzie podlegała PCC.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

*   umowy pożyczki,

*   umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

*   umowy dożywocia,

*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

*   ustanowienie hipoteki,

*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

*   umowy depozytu nieprawidłowego,

*   umowy spółki (akty założycielskie).

PCC podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o PCC). Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu PCC. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Stosownie do art. 199 § 1 kodeksu spółek handlowych udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością mogą być umorzone między innymi w drodze zbycia udziałów przez wspólnika na rzecz spółki. Umorzenie to może być przeprowadzone za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę (umorzenie dobrowolne) lub bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Kodeks stanowi, że nabycie udziałów przez spółkę za zgodą wspólnika następuje za wynagrodzeniem. Kodeks nie przesądza jednocześnie, że wynagrodzenie za nabycie udziałów musi nastąpić w formie pieniężnej.

Zgodnie z poglądem wielokrotnie wyrażanym w treści interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe, nabycie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółkę akcyjną za wynagrodzeniem udziałów lub akcji własnych w celu ich umorzenia zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, jako szczególny rodzaj umowy niewymieniony w katalogu przedmiotów PCC nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem, niezależnie od formy wynagrodzenia (przykładowo interpretacje indywidualne: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 października 2007 r., sygn. IPPB2/436-61/07-4/MZ, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 października 2008 r., sygn. ILPB2/436-81/08-4/AJ, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 października 2008 r., sygn. IBPB2/436-119/08/MZ).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, transakcja nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem w formie rzeczowej nie będzie podlegała PCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych:

1.  podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki;

3.  zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
4.  orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Stosownie do art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może być umorzony między innymi w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne). Kodeks stanowi, iż nabycie udziału przez spółkę następuje za wynagrodzeniem. Wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi, którego udziały będą nabyte, zostaje określona w uchwale zgromadzenia wspólników. Wskazane przepisy nie precyzują jednakże na podstawie jakiej czynności następuje to nabycie.

Zgodnie z art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym stosownie do art. 555 powołanej ustawy, przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio, między innymi, do sprzedaży praw majątkowych. Należy zauważyć, iż jednym z elementów przedmiotowo istotnych umowy sprzedaży jest cena, podczas gdy art. 199 § 2 ustawy – Kodeks spółek handlowych, wskazuje, iż w przypadku nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin "wynagrodzenie" nie jest tożsamy z pojęciem „cena”. W związku z czym stwierdzić należy, iż użyty w art. 199 § 2 ww. ustawy termin "wynagrodzenie" świadczy, iż czynność, której przepis ten dotyczy nie stanowi sprzedaży w rozumieniu art. 535 ustawy - Kodeks cywilny.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, iż instytucja umorzenia udziału w spółce w drodze nabycia przez spółkę udziału jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać z umowy spółki, tym samym jest to norma o charakterze lex specialis w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać nabycia od wspólników część udziałów własnych w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne, za wynagrodzeniem). Wynagrodzenie z tytułu nabycia udziałów w celu ich umorzenia zostanie przez Wnioskodawcę uregulowane w formie pieniężnej lub/oraz w formie rzeczowej (poprzez przeniesienie tytułem wynagrodzenia własności nieruchomości będących aktualnie własnością Wnioskodawcy). Do wypłaty wynagrodzenia w formie pieniężnej Wnioskodawca użyje środków pieniężnych w walucie obcej zgromadzonych na rachunkach (lokatach) bankowych. Wysokość wynagrodzenia wypłaconego poszczególnym wspólnikom za udziały podlegające umorzeniu może być różna od wartości nominalnej zbywanych udziałów.

Ustawodawca, wprowadzjąc zasadę numerus clausus czynności podlegających opodatkwoanu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Reasumując, należy stwierdzić, iż zawarcie przez Wnioskodawcę umowy nabycia własnych udziałów w celu ich umorzenia w zamian za wynagrodzenie w formie rzeczowej, jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w katalogu przedmiotów podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlega temu podatkowi.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.