Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDSB1-1.4019.25.2022.3.WK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-23
Teza: Opłata od środków spożywczych w zakresie usług gastronomicznych
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; cukier; opłata-opłata cukrowa; usługi-usługi gastronomiczne
Zagadnienia: Ustawa o zdrowiu publicznym -Opłata od środków spożywczych-Przedmiot opłaty
Przepisy: [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12b-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w zakresie:

\- ustalenia czy są Państwo podmiotem zobowiązanym do zapłaty opłaty od środków spożywczych z tytułu sprzedaży Napojów Nalewanych klasyfikowanych do działu 56 PKWiU,

\- **jest nieprawidłowe**.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

5 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy przepisów ustawy o zdrowiu publicznym, w zakresie opłaty od środków spożywczych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 sierpnia 2022 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

(…) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką prawa polskiego z siedzibą w (…) i zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż (…).

(…), Spółka w swojej ofercie posiada napoje zimne i gorące, jak również soki owocowe, napoje energetyczne, napoje gazowane, a także przekąski (…) (dalej: „Usługi gastronomiczne”).

(…) Zasadniczo zatem, konsumpcja posiłków i napojów odbywa się w placówce (…).

W praktyce rzadko zdarzają się sytuacje, aby klienci Wnioskodawcy nabywali napoje i przekąski celem ich późniejszego spożycia poza placówką Spółki, np. (…) w innej przestrzeni publicznej, czy też w miejscu zamieszkania. Takie zakupy potencjalnie są możliwe i klienci mogą nabyć zarówno napoje, jak i przekąski w celu ich późniejszego spożycia poza placówką Wnioskodawcy, jednakże głównym zamiarem Wnioskodawcy jest ich sprzedaż na cele związane z działalnością (…)

Poza sokami owocowymi, napojami energetycznymi, czy napojami gazowanymi (…), Wnioskodawca sprzedaje również napoje przygotowywane w dedykowanym dystrybutorze (dalej: „Dystrybutor”), wyposażonym w kilka nalewaków/dozowników, służących do przygotowania różnego rodzaju napojów pochodzących od danego producenta.

Dystrybutor jest urządzeniem automatycznym, za pośrednictwem którego możliwe jest przygotowanie produktu końcowego, jakim jest określony napój (dalej: „Napój Nalewany”). Skoncentrowany syrop (dalej: „Syrop”), z którego powstać ma określony Napój Nalewany, jest podłączony do dystrybutora (…). Wszystkie Napoje Nalewane powstałe z Syropu zawierają w swoim składzie cukier (…) lub inne substancje słodzące. Niektóre z napojów zawierają w swoim składzie kofeinę lub taurynę. Dystrybutor jest przez Spółkę obsługiwany na podstawie wytycznych i instrukcji przekazanych przez dostawcę Syropów. Dystrybutor działa automatycznie, tzn. pobiera z góry ustalone proporcje Syropu i wody. Efektywnie dochodzi zatem do rozcieńczenia Syropu w wodzie. Proces nalania napoju z Dystrybutora nie wymaga żadnej dodatkowej interwencji osoby nalewającej i nie przewiduje dodania żadnych dodatkowych składników (w szczególności cukrów).

(…)

Wnioskodawca sprzedaje zarówno Napoje Gotowe jak i Napoje Nalewane przede wszystkim na rzecz klientów nieprowadzących działalności gospodarczej, tj. na rzecz konsumentów, którzy kupują napoje celem ich spożycia (…).

Spółka (…) uwzględnia stosowną od powyższego opisu klasyfikację swojej działalności Polska Klasyfikacja Działalności określona Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r. poz. 251 nr 1886 ze zm.) jako grupowanie 56.30.Z - przygotowywanie i podawanie napojów.

Spółka uwzględniła (…) również szereg form prowadzenia działalności związanej z użyciem asortymentu obejmującego różnego rodzaju produkty spożywcze. Wynikało to z potrzeby uwzględnienia różnych potencjalnych scenariuszy dostawy towarów i usług w ramach szeroko rozumianej działalności gastronomicznej. W związku z tym, (…) wskazane zostały również m.in. następujące grupowania, poza grupowaniem 56.30.Z - przygotowywanie i podawanie napojów:

\- 56.10.A – restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne,

\- 56.10.B – ruchome placówki gastronomiczne,

\- 56.29.Z – pozostała usługowa działalność gastronomiczna,

\- 47.29.Z – sprzedaż detaliczna pozostałej żywności prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach.

(…)

Jednym z Napojów Nalewanych oferowanych przez Spółkę swoim klientom jest (…). W jego składzie znajdują się cukry oraz poliole. Na każde 100 ml gotowego produktu (…) przypada:

\- (…) g cukrów;

\- (…) g polioli.

Poliole stanowią substancje słodzące, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (dalej: „Rozporządzenie”).

(…) nie zawiera w swoim składzie kofeiny ani tauryny.

Z uwagi na fakt, iż (…) w swoim składzie zawiera substancje należące do grupy cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancje słodzące, o których mowa w Rozporządzeniu, Wnioskodawca w pierwszych okresach obowiązywania Opłaty uiszczał ją z uwzględnieniem dwóch składników będących w składzie (…), tj. cukrów oraz polioli (będących substancjami słodzącymi). Sposób kalkulacji wysokości Opłaty w stosunku do (…) w przeliczeniu na 1 litr napoju w oparciu o art. 12f ust. 1 Ustawy o Opłacie przedstawiał się następująco:

\- 0,50 zł z uwagi na zawartość cukrów w ilości równej lub mniejszej niż 5 g w 100 ml napoju,

\- 0,50 zł z uwagi na zawartość substancji słodzącej, o których mowa w Rozporządzeniu,

\- w przeliczeniu na litr napoju.

(…).

Z powodu braku wykształconej praktyki organów podatkowych i kierując się ostrożnościowym podejściem mającym na celu dopełnienie należytej staranności przy wypełnianiu swoich obowiązków publicznoprawnych, Wnioskodawca uiszczał Opłatę w (…).

Spółka zmieniła sposób kalkulacji Opłaty od (…) sposób kalkulacji wysokości Opłaty w stosunku do (…) w oparciu o art. 12f ust. 1 Ustawy o Opłacie przedstawiał się następująco:

\- 0,50 zł z uwagi na zawartość cukrów w ilości równej lub mniejszej niż 5 g w 100 ml napoju lub z uwagi na zawartość substancji słodzącej, o których mowa w Rozporządzeniu,

\- w przeliczeniu na litr napoju.

(…).

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawca w związku z ustawą z 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1956, ze zm.; dalej: „Ustawa o Opłacie”) powziął wątpliwości odnośnie obowiązku dokonywania opłaty w związku z realizowaną przez siebie sprzedażą w opisanych powyżej okolicznościach (dalej: „Opłata”), a także sposobu kalkulacji wysokości Opłaty, którą Wnioskodawca powinien był uiszczać z tytułu sprzedaży napoju (…) w przypadku, gdyby w ocenie tut. Organu został uznany za podmiot zobowiązany do dokonania Opłaty.

Wniosek uzupełnili Państwo o następujące informacje:

Spółka wskazuje, iż otrzymała pismo (…), iż usługa, (…), polegająca na przygotowaniu i sprzedaży zimnych i gorących napojów, mieści się w grupowaniu PKWiU 56.30.10.0 „usługi przygotowywania i podawania napojów”.

Tym samym Spółka informuje, że Napoje Nalewane będące przedmiotem wniosku, przy uwzględnieniu działalności Spółki, podlegają klasyfikacji PKWiU 56.30.10.0.

Spółka informuje, iż Napoje Nalewane (inne niż …) mogą zawierać w swoim składzie substancje słodzące, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, ze zm.).

Napoje Nalewane mogą zawierać w swoim składzie:

\- jedynie substancje słodzące albo

\- jedynie cukry będące monosacharydami lub disacharydami albo

\- zarówno substancje słodzące i cukry będące monosacharydami lub disacharydami.

Napoje Nalewane mogą zawierać w swoim składzie również pozostałe inne dodatki w rozumieniu Ustawy o Opłacie, w szczególności kofeinę lub taurynę.

**Pytania (pytania nr 2-4 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

1\. Czy w okolicznościach przedstawionych we wniosku Wnioskodawca powinien zostać uznany za podmiot obowiązany do odprowadzenia Opłaty z tytułu sprzedaży Napojów Nalewanych?

2\. Czy w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy dot. pytania nr 1 za nieprawidłowe i uznania przez Organ, iż Wnioskodawca jest zobowiązany do uiszczenia Opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 Ustawy o Opłacie, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, sprzedaż przez Wnioskodawcę Napojów Nalewanych przygotowywanych z Syropów, (…) podlega Opłacie w przypadku, gdy Opłata została już wcześniej uiszczona przez podmiot, od którego Wnioskodawca nabył Syropy wykorzystywane następnie do przygotowywania Napojów Nalewanych lub podmiot ten był obowiązany do uiszczenia Opłaty?

3\. Czy w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy dot. pytania nr 1 za nieprawidłowe i uznania przez Organ, iż Wnioskodawca jest zobowiązany do uiszczenia Opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 Ustawy o Opłacie, w okolicznościach przedstawionych we wniosku Wnioskodawca prawidłowo dokonuje kalkulacji Opłaty od (…), uwzględniając w kalkulacji Opłaty wyłącznie jeden składnik, od którego występowania uzależniony jest obowiązek uiszczania Opłaty, tj. cukry z pominięciem innych substancji słodzących?

4\. Czy w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy dot. pytania nr 1 za nieprawidłowe i uznania przez Organ, iż Wnioskodawca jest zobowiązany do uiszczenia Opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 Ustawy o Opłacie, podstawę naliczania opłaty powinny stanowić Syropy używane do przygotowania Napojów Nalewanych?

**Zdaniem Państwa (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku)**

1\. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nie powinien zostać uznany za podmiot obowiązany do odprowadzenia Opłaty z tytułu sprzedaży Napojów Nalewanych.

2\. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy dot. pytania nr 1 za nieprawidłowe tj. uznania przez Organ, iż Wnioskodawca jest zobowiązany do uiszczenia Opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 Ustawy o Opłacie, sprzedaż przez Wnioskodawcę Napojów Nalewanych przygotowywanych z Syropów, (\`(...)\`) nie powinna podlegać Opłacie w przypadku, gdy Opłata została już wcześniej uiszczona przez podmiot, od którego Wnioskodawca nabył Syropy wykorzystywane następnie do przygotowywania Napojów Nalewanych lub podmiot ten był obowiązany do uiszczenia Opłaty.

3\. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy dot. pytania nr 1 za nieprawidłowe tj. uznania przez Organ, iż Wnioskodawca jest zobowiązany do uiszczenia Opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 Ustawy o Opłacie, Wnioskodawca prawidłowo dokonuje kalkulacji Opłaty od (\`(...)\`), uwzględniając w kalkulacji Opłaty wyłącznie jeden składnik, od którego występowania uzależniony jest obowiązek uiszczania Opłaty, tj. cukry z pominięciem innych substancji słodzących.

4\. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy dot. pytania nr 1 za nieprawidłowe tj. uznania przez Organ, iż Wnioskodawca jest zobowiązany do uiszczenia Opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 Ustawy o Opłacie, podstawę naliczania opłaty powinny stanowić Syropy używane do przygotowania Napojów Nalewanych.

**Państwa stanowisko w sprawie (stanowisko do pytań oznaczonych we wniosku nr 2-4 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Ad 1

Zgodnie z art. 12a ust. 1 Ustawy o Opłacie, Opłacie podlega wprowadzanie na rynek krajowy napojów (dalej: Napoje Objęte Opłatą) z dodatkiem:

\- cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje,

\- substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.),

\- kofeiny lub tauryny.

Wnioskodawca potwierdza, że wszystkie Napoje Gotowe, Napoje Nalewane oraz Syropy wskazane w opisie stanu faktycznego zawierają wyżej wymienioną substancję (jedną lub kilka).

Jednocześnie, dla potrzeb rozpatrzenia niniejszego wniosku, Spółka zakłada, iż spełniają one definicję napoju wynikającą z art. 12b ust. 1 Ustawy o Opłacie, zgodnie z którym za napój uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z wymienionych wyżej substancji (z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie).

Celem zatem ustalenia potencjalnych obowiązków Spółki na gruncie Ustawy o Opłacie, analizie należy poddać kwestię definicji „wprowadzenia tych napojów na rynek krajowy”, gdyż jest to zdarzenie mogące powodować obciążenie danej aktywności Opłatą.

Zgodnie z art. 12a ust. 2 Ustawy o Opłacie, przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w ust. 1 (czyli z dodatkami/składnikami wymienionymi powyżej), rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3 Ustawy o Opłacie.

Kluczowe dla interpretacji powyższych przepisów jest zatem ustalenie prawidłowego rozumienia określenia „sprzedaż detaliczna”. W myśl art. 12a ust. 3 Ustawy o Opłacie, przez sprzedaż detaliczną, o której mowa w ust. 2, rozumie się dokonywanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w ramach działalności gospodarczej zbywcy, odpłatnego zbywania towarów konsumentom na podstawie umowy zawartej:

1) w lokalu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (Dz. U. z 2020 r. poz. 287),

2) poza lokalem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta

\- także w przypadku, gdy zbywaniu towaru towarzyszy świadczenie usługi odrębnie niezaewidencjonowanej.

Dodatkowo, w myśl art. 12d ust. 1 Ustawy o Opłacie, obowiązek zapłaty Opłaty ciąży na osobie fizycznej, osobie prawnej oraz jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej będącej:

\- podmiotem sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej albo prowadzącym sprzedaż detaliczną napojów w przypadku: producenta, podmiotu nabywającego napoje w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub importera napoju;

\- zamawiającym, w przypadku, gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez producenta a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego.

Mając na uwadze powyższe, Opłacie podlegają m.in. następujące zdarzenia:

\- sprzedaż detaliczna Napoju Nalewanego przez jego producenta,

\- sprzedaż detaliczna Napoju Nalewanego w przypadku, gdy sprzedawca detaliczny nabył taki napój w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu towarów.

Konsekwentnie, obowiązek obciążenia sprzedaży realizowanej przez Wnioskodawcę Opłatą w odniesieniu do Napojów Nalewanych jest uzależniony od tego, czy w ramach jego działalności mogą zrealizować się powyższe scenariusze. Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, Napojami objętymi Opłatą mogą potencjalnie być:

\- Napoje Nalewane wyprodukowane przez Spółkę (sprzedaż detaliczna przez producenta),

\- Napoje Nalewane sprzedawane w ramach sprzedaży detalicznej na bazie Syropów nabytych wcześniej (\`(...)\`).

Warto zaznaczyć, iż art. 12d ust. 1 pkt 1 Ustawy o Opłacie nakłada obowiązek uiszczenia opłaty na podmiot prowadzący sprzedaż detaliczną w przypadku podmiotu nabywającego napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub jego importu. (\`(...)\`). Mając na względzie literalne brzmienie przepisu sprzedaż Napojów Nalewanych przygotowywanych na bazie Syropów nabywanych spoza Polski dokonywana przez Wnioskodawcę nie powinna zatem podlegać Opłacie, gdyż same Napoje Nalewane nie są przez Spółkę nabywane wewnątrzwspólnotowo lub importowane.

Jeżeliby jednak uznać, iż dla podlegania Opłacie wystarczające jest nabycie wewnątrzwspólnotowe lub import Syropu będącego bazą do przygotowania Napojów Nalewanych oraz w przypadku nabycia Syropów w ramach transakcji krajowych, dla określenia, czy sprzedaż dokonywana przez Wnioskodawcę podlega Opłacie, kluczowe jest zatem precyzyjne ustalenie definicji sprzedaży detalicznej.

Sprzedaż detaliczna

Skracając powołaną już wyżej definicję z art. 12a ust. 3 Ustawy o Opłacie, przez sprzedaż detaliczną rozumie się dokonywanie odpłatnego zbywania towarów konsumentom także w przypadku, gdy zbywaniu towaru towarzyszy świadczenie usługi odrębnie niezaewidencjonowanej. W ocenie Spółki, z powołanej definicji wynika, że Opłatą objęta powinna być działalność ukierunkowana na otwartą sprzedaż towarów konsumentom, a usługa, o której mowa w przytoczonym przepisie powinna być postrzegana jako towarzysząca, jak np. usługi pakowania, porcjowania, krojenia, dowozu itp., a zatem działalność inna niż realizowana przez Spółkę. Celem udowodnienia, iż takie rozróżnienie jest zasadne, Spółka poniżej przedstawia szereg argumentów wspierających jej stanowisko.

W pierwszej kolejności Spółka pragnie odnieść się do kwestii klasyfikacji świadczonych przez siebie usług dla celów statystycznych, które dla celów podatkowych mają wielokrotnie fundamentalne znaczenie (np. dla celów ustalenia sposobu opodatkowania sprzedaży, właściwej stawki VAT, itp.). Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka (\`(...)\`) uwzględniła stosowną do przedstawionego opisu klasyfikację swojej działalności PKD tj. grupowanie 56.30.Z - przygotowywanie i podawanie napojów.

Spółka wskazała również (\`(...)\`) szereg form prowadzenia działalności związanej z użyciem asortymentu obejmującego różnego rodzaju produkty spożywcze. Wynikało to z potrzeby uwzględnienia różnych potencjalnych scenariuszy dostawy towarów i usług w ramach szeroko rozumianej działalności gastronomicznej. W związku z tym, (\`(...)\`) wskazane również zostały m.in. następujące grupowania, poza grupowaniem 56.30.Z - przygotowywanie i podawanie napojów:

\- 56.10.A – restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne,

\- 56.10.B – ruchome placówki gastronomiczne,

\- 56.29.Z – pozostała usługowa działalność gastronomiczna,

\- 47.29.Z – sprzedaż detaliczna pozostałej żywności prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach.

Co prawda wśród wyżej wymienionych pozycji pojawiają się pozycje obejmujące sprzedaż detaliczną, niemniej wskazanie ich nie oznacza automatycznie, iż Spółka rzeczywiście w danym momencie realizuje dany rodzaj sprzedaży. (\`(...)\`).

(\`(...)\`)

Należy podkreślić, iż całe grupowanie Działu 56 zatytułowane jest jako „Działalność usługowa związana z wyżywieniem”. Do tego działu nie kwalifikują się natomiast takie grupowania jak:

\- 55.1 - sprzedaż detaliczna w niewyspecjalizowanych sklepach,

\- 55.2 - sprzedaż detaliczna żywności, napojów i wyrobów tytoniowych w wyspecjalizowanych sklepach,

\- 47.29.Z – sprzedaż detaliczna pozostałej żywności prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach,

(\`(...)\`)

W powyższym kontekście warto również zwrócić uwagę na konsekwencję klasyfikacyjną stosowaną od wielu lat przez GUS. Już bowiem w publikacji „Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług. Materiały pomocnicze. Uwagi wyjaśniające do usług” (wydane przez Departament Koordynacji i Organizacji Badań, Warszawa 2005; dotyczy klasyfikacji statystycznych na gruncie PKWiU z 2004 r.) wskazano jednoznacznie, że w grupowaniu 52.25.10 Usługi w zakresie handlu detalicznego napojami alkoholowymi i bezalkoholowymi, nie mieszczą się usługi w zakresie handlu detalicznego napojami spożywanymi na miejscu, sklasyfikowanymi w grupowaniu 55.40.1 Usługi związane z podawaniem napojów. Jako przykład takich usług wskazano w tym grupowaniu „usługi związane z wydawaniem napojów, głównie alkoholowych przez bary, pijalnie piwa, kluby nocne, dyskoteki i podobne obiekty, z działalnością rozrywkową lub bez”. Poszukując w opracowaniu innych zbliżonych do świadczonych przez spółkę usług natrafić można również na takie grupowania jak: 55.30.11 Usługi gastronomiczne w restauracjach, obejmujące „przygotowanie posiłków i napojów oraz podawanie ich restauracjach, kawiarniach i podobnych obiektach usługowych zapewniających pełną obsługę kelnerską, połączone lub nie z działalnością rozrywkową”, 55.30.13 Usługi gastronomiczne w lokalach samoobsługowych, obejmujące „przygotowanie oraz wydawanie posiłków i napojów bez obsługi kelnerskiej, w lokalach z miejscami do siedzenia w celu spożywania jedzenia przez klientów”, czy też 55.30.14 Usługi gastronomiczne pozostałe, obejmujące „pozostałe usługi związane z przygotowaniem posiłków i związanego z tym podawania napojów, np. świadczone przez bufety, punkty sprzedaży frytek i ryb, kioski z gotową żywnością oraz punkty sprzedaży posiłków na wynos. Punkty te zwykle nie posiadają miejsc do siedzenia”.

Jak wynika z powyższego, jakkolwiek w ofercie gastronomicznej Spółki obiektywnie znajdują się napoje, których sprzedaż co do zasady mogłaby być objęta Opłatą, to sprzedaż Spółki realizowana jest w ramach szeroko pojętej działalności gastronomicznej, a nie sprzedaży detalicznej, czemu klarownie daje wyraz praktyka statystyczna oraz uzyskane przez Spółkę klasyfikacje statystyczne (\`(...)\`)

Tym samym, mając na względzie, iż Wnioskodawca świadczy usługi przygotowania i podawania napojów (mieszczące się w kategorii usług gastronomicznych), natomiast nie funkcjonuje w swojej ocenie w kategorii sprzedaży detalicznej, nie powinien on zostać uznany za podmiot prowadzący sprzedaż detaliczną napojów.

Konsekwentnie, w świetle Ustawy o Opłacie, Spółka nie może być uznana za prowadzącą sprzedaż detaliczną Napojów Nalewanych. Tym samym w przypadku sprzedaży w placówkach Napojów Nalewanych na bazie Syropów nabytych wcześniej (\`(...)\`), na Spółce nie będzie ciążył obowiązek uiszczenia Opłaty.

W uzupełnieniu powyższego Spółka zwraca uwagę na treść Raportu z konsultacji publicznych i opiniowania projektu ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z promocją prozdrowotnych wyborów konsumentów, w którym wątpliwości dotyczące objęcia Opłatą podmiotów świadczących usługi gastronomiczne zostały zaadresowane w następujący sposób: „Niektóre z uwag dotyczyły także funkcjonowania branży gastronomicznej. Doprecyzowanie projektowanych przepisów, w tym odwołanie do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) w definicji napoju podlegającego opłacie usunęło wątpliwości interpretacyjne. Usługi gastronomiczne zostały ujęte w innej pozycji z PKWiU.”

Zgodnie natomiast ze wspomnianym powyżej przepisem dotyczącym definicji napoju (art. 12b Ustawy o Opłacie) sprzedaż detaliczna powinna dotyczyć następujących grup produktów:

\- PKWiU 10.32 Soki z owoców i warzyw

\- PKWiU 10.89 Pozostałe artykuły spożywcze, gdzie indziej niesklasyfikowane

\- PKWiU 11 Napoje.

Skoro zatem w ocenie legislatora nie wystąpiła konieczności określenia osobnego wyłączenia dla sprzedaży napojów w ramach usług gastronomicznych, to znaczy, że należy definitywnie rozłączyć sprzedaż detaliczną od świadczenia takich usług i skoro Ustawa o Opłacie nie obejmuje wprost sprzedaży napojów w ramach usługi gastronomicznej, to sektor ten nie podlega z definicji Opłacie (\`(...)\`).

Końcowo, Spółka wskazuje na wybrane cytaty z uzasadnienia do projektu Ustawy o Opłacie, z którego wynika m.in., że:

\- „Głównym celem wprowadzenia opłaty jest promowanie prozdrowotnych wyborów żywieniowych oraz poprawa jakości diety przez ograniczenie spożycia słodkich napojów.”

\- „Woda należy do niezbędnych składników pokarmowych i musi być dostarczana do organizmu regularnie i w odpowiednich ilościach. Odpowiednie nawodnienie organizmu ma kluczowe znaczenie dla funkcjonowania organizmu. Niedostateczna jej podaż szybko prowadzi do odwodnienia i związanej z tym mniejszej wydolności fizycznej, zaburzeń funkcji poznawczych oraz dolegliwości m.in. ze strony układu moczowego, krwionośnego, pokarmowego.”

\- „Zgodnie z zasadami prawidłowego żywienia należy pić co najmniej 1,5 l wody dziennie.”

\- „Liczne doniesienia wskazują, że słodzone cukrem napoje są na ogół szybko spożywane przez konsumenta i nie zapewniają takiego samego poziomu nasycenia jaki zapewnia stały pokarm.”

Z powyższego wynika w rozumieniu Spółki, iż zamiarem wprowadzenia Opłaty jest kształtowanie wyborów prozdrowotnych społeczeństwa w kontekście codziennego odżywiania i prowadzenia zbilansowanej diety, obejmującej codzienne dostarczanie organizmowi produktów, w tym napojów, niezbędnych organizmowi każdego dnia dla zachowania jego prawidłowego i zdrowego funkcjonowania.

Powyższy cel jest zatem elementem szerszej polityki państwowej, która kierowana jest do ogółu społeczeństwa i ma na celu wywarcie wpływu na codzienne odruchy żywieniowe. (\`(...)\`)..

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nie powinien zostać uznany za podmiot prowadzący sprzedaż detaliczną Napojów Nalewanych na bazie Syropów uprzednio nabytych (\`(...)\`), a w konsekwencji nie jest on zobowiązany do odprowadzenia Opłaty.

Producent napojów

Jak wynika z art. 12a ust. 2 Ustawy o Opłacie, obowiązkiem zapłaty Opłaty obciążony jest również producent napojów prowadzący sprzedaż detaliczną na rzecz konsumentów. Z przepisu wynika zatem, że w takiej sytuacji musi dojść do spełnienia dwóch kluczowych przesłanek, tj.:

\- podmiot dokonujący sprzedaży jest producentem napoju,

\- transakcja jest rezultatem prowadzenia sprzedaży detalicznej.

W pierwszej kolejności Spółka zwraca uwagę, iż z przedstawionej przez nią powyżej argumentacji wynika, że nie prowadzi ona sprzedaży detalicznej w rozumieniu przepisów Ustawy o Opłacie. Jeżeli zatem nie jest spełniona przesłanka realizacji transakcji w ramach sprzedaży detalicznej, to brak jest potrzeby dalszej analizy stanu faktycznego w odniesieniu do sprzedaży Napojów Nalewanych, gdyż Spółka nie może zostać objęta Opłatą. Na wypadek jednak negatywnego odniesienia się przez organ do stanowiska Spółki przedstawionego powyżej (tj. na wypadek uznania, że Spółka może zostać uznana za podmiot prowadzący sprzedaż detaliczną), poniżej Spółka przedstawia dodatkową argumentację wskazującą na brak możliwości obciążenia sprzedaży Napojów Nalewanych Opłatą z uwagi na brak możliwości uznania, iż Spółka występuje w takiej sytuacji w roli producenta.

Ustawa o Opłacie nie zawiera pojęcia producenta, jak również nie zostało to zinterpretowane w treści uzasadnienia do Ustawy o Opłacie. Definicja producenta nie została również określona w przepisach ogólnego prawa podatkowego. W związku z powyższym konieczna jest analiza tego pojęcia na gruncie innych aktów prawnych oraz jego potocznego rozumienia.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 12 grudnia 2003 r. o ogólnym bezpieczeństwie produktów (Dz.U. z 2021 r. poz. 222), za producenta uznaje się przedsiębiorcę prowadzącego działalność polegającą na wytwarzaniu produktu albo każdą inną osobę, która występuje jako wytwórca, umieszczając na produkcie bądź do niego dołączając swoje nazwisko, nazwę, znak towarowy bądź inne odróżniające oznaczenie.

Zgodnie natomiast z art. 4491 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 Kodeks Cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), producentem jest podmiot wytwarzający produkt niebezpieczny w zakresie swojej działalności gospodarczej. Pojęcie to ma węższy zakres od wskazywanych wyżej definicji producenta, gdyż nie obejmuje podmiotów określających siebie jako producenta poprzez zamieszczenie znaku towarowego na sprzedawanych produktach konsumpcyjnych. Jak wskazuje się w doktrynie prawa cywilnego, w brzmieniu niniejszej definicji chodzi wyłącznie o działalność wytwórczą, przepisy te nie obejmują innych form działalności gospodarczej, takich jak działalność budowlana, handlowa, czy usługowa (w: Bielska-Sobkowicz Teresa. Art. 449(1). W: Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania. Część ogólna, wyd. II. Wolters Kluwer Polska, 2018).

Istotą powyższej definicji prawa cywilnego jest fakt, że pojęcie producenta jest utożsamiane wyłącznie z produkcją towarów dokonywaną w ramach wytwórczej działalności gospodarczej.

Powyższe pozostaje również w zgodzie z potocznym rozumieniem pojęcia producenta przedstawionym w internetowym Słowniku Języka Polskiego, zgodnie z którym producentem jest wytwórca danego przedmiotu lub usługi (pojęcie „producent” w Słowniku Języka Polskiego dostępnym na stronie https://sjp.pl/producent).

Zgodnie natomiast z opisem do Sekcji C w PKD przez działalność wytwórczą rozumie się fizyczne lub chemiczne przetwarzanie surowców, materiałów lub półproduktów, w nowy wyrób. Wskazano również, że do Sekcji C nie zalicza się niektórych działalności, które pomimo, że dotyczą procesów przetwórczych sklasyfikowane są w innych Sekcjach niniejszej klasyfikacji, w tym przygotowywania posiłków do bezpośredniego spożycia, sklasyfikowanego w odpowiednich podklasach działu 56 Działalność usługowa związana z wyżywieniem.

Przechodząc natomiast do opisu działu 56 PKD, zatytułowanego jako działalność usługowa związana z wyżywieniem należy wskazać, iż dział ten obejmuje działalność usługową związaną z zapewnianiem pełnego wyżywienia przeznaczonego do bezpośredniej konsumpcji w restauracjach, włączając restauracje samoobsługowe i oferujące posiłki „na wynos”, z lub bez miejsc do siedzenia.

W opisie podklasy 56.30.Z PKD wskazano, że podklasa ta, zatytułowana jako przygotowywanie i podawanie napojów, obejmuje działalność barów, tawern, koktajlbarów, dyskotek (serwujących głównie napoje), piwiarni i pubów, sklepów z kawą, pijalni soków owocowych, sprzedawców napojów w ruchomych punktach, przygotowywania i podawania napojów w środkach transportu, wykonywaną przez oddzielne jednostki.

Należy więc stwierdzić na podstawie powyższego podziału, że działalność gospodarcza prowadzona przez placówki Wnioskodawcy powinna zostać zakwalifikowana jako działalność usługowa związana z wyżywieniem, a nie jako działalność wytwórcza, z którą utożsamiane jest pojęcie producenta.

Kolejnym argumentem wskazującym na brak wytwórczej działalności Wnioskodawcy i brak możliwości jego uznania za producenta jest skala jego działalności w zakresie sprzedawanych Produktów końcowych. Przykładem mogą być inne podmioty działające na rynku w roli producentów, względem których w Krajowym Rejestrze Sądowym istnieje bezpośrednie odniesienie do działalności produkcyjnej (wytwórczej). Przykładem takiego podmiotu mogą być podmioty z sektora produkcji soków z warzyw i owoców, działające na szeroką skalę, tj. prowadzące zarówno sprzedaż hurtową, jak i detaliczną. Takie podmioty jako przedmiot przeważającej działalności wskazują produkcję soków z owoców i warzyw, jak również pozostała działalność tych podmiotów wskazuje np. na sprzedaż hurtową żywności, napojów i wyrobów tytoniowych.

Powyższa działalność takich podmiotów jest w istocie działalnością produkcyjną, natomiast finalnym efektem tej działalności jest prowadzona sprzedaż detaliczna, jak i hurtowa. Wnioskodawcy nie można zidentyfikować z żadną z klasyfikacji wskazanych powyżej, a definiującą podmioty prowadzące działalność wytwórczą.

Dodatkowo Spółka zwraca uwagę, iż w jej ocenie nie sposób zrównać procesu zachodzącego w Dystrybutorze do procesów produkcyjnych. (\`(...)\`). Proces nalania napoju z Dystrybutora nie wymaga żadnej dodatkowej interwencji osoby nalewającej i nie przewiduje dodania żadnych dodatkowych składników (w szczególności cukrów). Jest on porównywalny do dodania mleka do kawy, czy soku do piwa – każda z tych sytuacji nie może być porównywana do procesu produkcji docelowego napoju.

Co więcej, Dystrybutor jest przez Spółkę obsługiwany na podstawie wytycznych i instrukcji przekazanych przez dostawcę Syropów. Nie sposób doszukać się w tym procesie roli Wnioskodawcy jako podmiotu podejmującego jakiekolwiek decyzje co do ostatecznego składu docelowego napoju, użytych proporcji wody i Syropu, czy jakiejkolwiek innej ingerencji w smak i skład Napoju Nalewanego (\`(...)\`).

(\`(...)\`)

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w opisanym w stanie faktycznym zakresie prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie występuje on w charakterze producenta, na którym zgodnie z art. 12d Ustawy o Opłacie spoczywa obowiązek zapłaty tego podatku.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy ma charakter usługowy, o czym świadczy wydana przez (\`(...)\`) klasyfikacja, w związku z czym nie należy utożsamiać Wnioskodawcy z pojęciem producenta, które jak powyżej wskazano odnosi się do wytwarzania produktów w ramach działalności wytwórczej.

Końcowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż uznanie jego działalności za działalność producenta Napojów będzie miało daleko idące skutki w postaci zwiększenia obciążeń fiskalnych w nieproporcjonalnym zakresie. Wnioskodawca bowiem nie jest producentem tych napojów tak samo jak kawiarnia nie jest producentem przygotowanej dla ich klientów kawy. Rozszerzenie w drodze wykładni pojęcia producenta, a w konsekwencji płatnika Opłaty prowadzić będzie do obciążenia Wnioskodawcy podatkiem wbrew wykładni językowej tego pojęcia. Potwierdza to prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 9 stycznia 2014 r. (I SA/Kr 1744/13), w którym sąd stwierdził:

„W ocenie Sądu, racje miała skarżąca, że niedopuszczalne jest interpretowanie na niekorzyść podatnika nieprecyzyjnych przepisów ustawy podatkowej w części dotyczącej elementów konstrukcyjnych podatku. Takie stanowisko konsekwentnie prezentowane jest przez sądy administracyjne, a przede wszystkim przez Trybunał Konstytucyjny, który wskazuje, że: „…zgodnie z wymogami konstytucyjnymi niejasnych regulacji podatkowych nie wolno interpretować na niekorzyść podatników, a w konsekwencji jeśli takie regulacje okazują się ostatecznie wieloznaczne, to zgodnie z zasadą in dubio pro tributario należy opowiedzieć się za rozwiązaniem uwzględniającym interes podmiotu obowiązanego do świadczeń podatkowych. Tym bardziej za niedopuszczalne uznać trzeba analogiczne stosowanie nieprecyzyjnych przepisów podatkowych czy też rozszerzające stosowanie jednoznacznych przepisów podatkowych, gdyby miało to na celu zwiększenie obowiązków podatkowych”.

Określając obowiązek rozliczenia Opłaty nie można pominąć stanowiska zajętego przez Ministerstwo Zdrowia, które w piśmie skierowanym do Przewodniczącego Rady Związku Pracodawców Hoteli, Restauracji i Cateringu z dnia 18 lutego 2021 r. o sygn. ZPN.611.64.2021 wskazało, iż podmiot prowadzący sprzedaż napojów przygotowywanych na miejscu (m.in. z gotowych syropów) nie będzie podmiotem obowiązanym do zapłaty Opłaty.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane przez Ministra Zdrowia w objaśnieniach z dnia 23 lutego 2021 r. o sygn. ZPN.611.55.2021, będących odpowiedzią na wniosek o wydanie objaśnień w zakresie opłaty cukrowej, kierowany przez Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców do Ministra Zdrowia. Powyższe jednoznacznie oznacza, że w ocenie Ministerstwa Zdrowia podmiot sprzedający napoje przygotowane na miejscu nie może być traktowany jako producent.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki nawet w przypadku uznania, że realizuje ona sprzedaż detaliczną Napojów Nalewanych, nie może ona zostać jednocześnie uznana za producenta tych napojów, a w konsekwencji dokonywana przez nią sprzedaż Napojów Nalewanych nie podlega Opłacie.

Ad. 2

W pierwszej kolejności Spółka (zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym odnośnie pytania 1) zwraca uwagę, iż z przedstawionej przez nią powyżej argumentacji wynika, że nie prowadzi ona sprzedaży detalicznej ani nie może zostać uznana za podmiot zobowiązany do uiszczenia Opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 Ustawy o Opłacie. Jeżeli zatem nie jest spełniona przesłanka realizacji transakcji w ramach sprzedaży detalicznej, to brak jest potrzeby dalszej analizy stanu faktycznego w odniesieniu do sprzedaży Napojów Nalewanych, gdyż Spółka nie może zostać objęta Opłatą. Na wypadek jednak negatywnego odniesienia się przez organ do stanowiska Spółki w ramach pytania 1 (tj. na wypadek uznania, że Spółka może zostać uznana za podmiot zobowiązany do uiszczenia Opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 Ustawy o Opłacie), poniżej Spółka przedstawia dodatkową argumentację wskazującą na brak możliwości obciążenia sprzedaży Napojów Nalewanych Opłatą z uwagi na nałożenie obowiązku uiszczenia Opłaty na wcześniejszym etapie lub uiszczenie Opłaty na wcześniejszym etapie.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1 tj. uznania przez Organ, iż Wnioskodawca powinien zostać uznany za podmiot zobowiązany do uiszczenia Opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 Ustawy o Opłacie, sprzedaż Napojów Nalewanych przygotowywanych z Syropów nie podlega Opłacie przy założeniu, że podmiot, od którego Wnioskodawca nabył Syropy uiścił Opłatę lub był do jej uiszczenia zobowiązany.

Zgodnie z art. 12a ust. 1 Ustawy o Opłacie wprowadzenie na rynek krajowy Napojów Objętych Opłatą z dodatkiem cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w Rozporządzeniu rodzi obowiązek uiszczania Opłaty.

Natomiast zgodnie z art. 12b ust. 1 Ustawy za Napój Objęty Opłatą uważa się także syrop będący środkiem spożywczym. Z kolei poprzez wprowadzenie na rynek krajowy napojów oraz syropów, o których mowa w art. 12b ust. 1 Ustawy o Opłacie, rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1 do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku o którym mowa w art. 12e ust. 3.

W sytuacji, gdyby organ negatywnie ustosunkował się do stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania 1, zdaniem Spółki nie powinna ona zostać obciążona Opłatą w okolicznościach, w których od Syropu wykorzystywanego do przygotowania Napojów Nalewanych podmiot dostarczający ten Syrop do Wnioskodawcy uiścił Opłatę bądź też był zobowiązany do jej zapłaty.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca oferuje swoim klientom (\`(...)\`) Napoje Nalewane, (\`(...)\`).

(\`(...)\`) Bez wątpienia, w skład Syropu wchodzą składniki, o których mowa w art. 12a ust. 1 pkt 1 Ustawy o Opłacie, a sam Syrop spełnia definicję napoju z art. 12b ust. 1 Ustawy o Opłacie.

Tym samym nawet przy założeniu, że Wnioskodawca jest podmiotem dokonującym sprzedaży detalicznej, podmiotem zobowiązanym do uiszczenia Opłaty w opinii Spółki nie będzie Wnioskodawca. W takim przypadku obowiązek zapłaty Opłaty powinien powstać na wcześniejszym etapie i ciąży na osobie fizycznej, osobie prawnej oraz jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej będącej podmiotem sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej.

Konstrukcja przepisów Ustawy o Opłacie wskazujących podmioty zobligowane do uiszczania Opłaty wyłącza wielokrotne zastosowanie Opłaty w łańcuchu dostaw, tj. względem zarówno podmiotu sprzedającego napoje do punktu sprzedaży detalicznej, jak również podmiotu, który następnie prowadzi taką sprzedaż detaliczną. Ustawodawca poprzez spójnik „albo” znajdujący się w treści art., 12d ust. 1 pkt 1 Ustawy o Opłacie założył, że obowiązek zapłaty Opłaty powinien powstać tylko jednorazowo. W ocenie Wnioskodawcy Opłata w stosunku do napojów nie powinna być rozkładana na kilka podmiotów, gdyż prowadziłoby to do podwójnego opodatkowania tego samego towaru. Zgodnie z intencją ustawodawcy wyrażoną w art. 12a ust. 1 Ustawy o Opłacie, zaistnienie obowiązku do uiszczenia Opłaty uzależnione jest od wprowadzenia Napoju Objętego Opłatą na rynek krajowy. Nie da się zatem kilkukrotnie dokonać wprowadzenia na rynek tego samego towaru, w tym wypadku napoju. Zatem, w opinii Wnioskodawcy, jeżeli podczas obrotu jedną partią napoju, (\`(...)\`), jeden podmiot zostanie zobligowany do uiszczenia Opłaty z tytułu wprowadzenia tego towaru na rynek krajowy, to wyłącza to w dalszej kolejności taki obowiązek w stosunku do kolejnych podmiotów, które biorą udział w obrocie gospodarczym tym napojem.

Na poparcie powyższej argumentacji warto wskazać na pismo Ministerstwa Zdrowia z 23 lutego 2021 r. znak ZPN.611.55.2021 będące odpowiedzią na zapytanie Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorstw w sprawie opłaty od środków spożywczych. Zgodnie z treścią powyższego pisma „W opinii Ministerstwa Zdrowia (\`(...)\`) opłacie podlegają syropy (jeżeli zawierają dodatek substancji o właściwościach słodzących, kofeiny lub tauryny) z których przygotowywane są napoje z automatów. Napój sporządzony przez rozcieńczenie syropu wodą nie podlega ponownej opłacie.”

W konsekwencji, jeżeli Organ uzna, iż Wnioskodawca jest podmiotem dokonującym sprzedaży detalicznej Napojów Nalewanych, to na podstawie art. 12d ust. 1 pkt 1 Ustawy o Opłacie, obowiązek dokonania Opłaty powinien ciążyć na podmiocie sprzedającym Syropy do punktu sprzedaży detalicznej (\`(...)\`), z którego to Wnioskodawca, na bazie nabytych Syropów, sprzedaje Napoje Nalewane na rzecz swoich klientów. Spółka nie powinna być zatem obowiązana do odprowadzenia Opłaty z tytułu sprzedaży Napojów Nalewanych.

Ad 3

W pierwszej kolejności Spółka (zgodnie z uzasadnieniem stanowiska przedstawionym odnośnie pytania 1) zwraca uwagę, iż z przedstawionej przez nią powyżej argumentacji wynika, że nie może ona zostać uznana za podmiot zobowiązany do uiszczenia Opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 Ustawy o Opłacie. Jeżeli zatem nie jest spełniona przesłanka realizacji transakcji w ramach sprzedaży detalicznej, to brak jest potrzeby dalszej analizy stanu faktycznego w odniesieniu do sprzedaży Napojów Nalewanych, gdyż Spółka nie może zostać objęta Opłatą. Na wypadek jednak negatywnego odniesienia się przez organ do stanowiska Spółki w ramach pytania 1 (tj. na wypadek uznania, że Spółka może zostać uznana za podmiot zobowiązany do uiszczenia Opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 Ustawy o Opłacie), poniżej Spółka przedstawia argumentację wskazującą na prawidłowy w jej ocenie sposób kalkulacji Opłaty od napoju (\`(...)\`).

Wnioskodawca wskazuje, że napój (\`(...)\`) wskazany w opisie stanu faktycznego zawiera cukier oraz poliole stanowiące substancje słodzące.

W pierwszym okresie obowiązywania Opłaty (\`(...)\`), Wnioskodawca przyjął (\`(...)\`) z uwzględnieniem sumy Opłaty naliczonej od cukrów oraz Opłaty naliczonej od polioli.

Zgodnie z art. 12f ust. 1 pkt 1 Ustawy o Opłacie, na wysokość Opłaty składa się m.in.: 0,50 zł za zawartość cukrów w ilości równej lub mniejszej niż 5g w 100 ml napoju, lub za zawartość jakiejkolwiek ilości co najmniej jednej substancji słodzącej, o których mowa w Rozporządzeniu. Sposób sformułowania przytoczonego przepisu, w szczególności poprzez zastosowanie spójnika „lub” nakazuje rozumieć, iż Opłata podlega naliczeniu w następujących możliwych sytuacjach:

\- gdy zawartość cukrów w 100 ml napoju występuje w ilości równej lub mniejszej niż 5 g,

\- gdy w napoju znajduje się jakakolwiek ilość co najmniej jednej substancji słodzącej, o których mowa w Rozporządzeniu,

\- gdy w 100 ml napoju znajduje się cukier w ilości równej lub mniejszej niż 5 g oraz równocześnie jakakolwiek ilość jednej z substancji słodzących, o których mowa jest w Rozporządzeniu.

Zastosowany spójnik „lub”, zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/sjp/szukaj/lub), jest spójnikiem wyrażającym możliwą wymienność lub wzajemne wyłączanie się zdań lub ich części. Z kolei zgodnie z zasadami logiki prawniczej, spójnik „lub” oznacza alternatywę zwykłą, tj. zdanie złożone, zbudowane przy pomocy funktora alternatywy łącznej (m.in. spójnika "lub"). Prawdziwością alternatywy łącznej jest prawdziwość choćby jednego argumentu zdaniowego. Takie rozumienie znajduje swoje potwierdzenie w orzecznictwie. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 stycznia 2016 r. (II FSK 2754/13) sąd stwierdził, iż „spójnik „lub” łączący człony zdania wyraża możliwą wymienność lub wzajemne wyłączenie zdań równorzędnych albo części zdania”. Z kolei w wyroku z dnia 6 lipca 2018 r. (II SA/Łd 253/18), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi powołał się na uchwałę składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 29 września 2006 r. (II UZP 10/06) stwierdzając, iż: „Sąd Najwyższy (\`(...)\`) podkreślił, iż spójnik „lub” wyraża alternatywę łączną, czyli dopuszcza możliwość współwystępowania sytuacji komunikowanych przez zdania łączone tym spójnikiem, a zatem możliwe jest spełnienie warunków wynikających z jednego lub kilku a także z wszystkich zdań oddzielonych spójnikiem „lub”.

Biorąc pod uwagę powyższe, analiza art. 12f ust. 1 pkt 1 Ustawy o Opłacie prowadzi do wniosku, że każda z dwóch przesłanek zawartych w tym przepisie jest warunkiem wystarczającym do naliczenia Opłaty z tym, że spełnienie dwóch warunków jednocześnie nie sprawia, że podmiot zobowiązany powinien naliczyć Opłatę dwukrotnie. Wynika to z faktu, iż dla prawdziwości całego zdania z alternatywą łączną wystarczy, aby tylko jedno ze zdań składowych było prawdziwe.

Przekładając to na analizowany przepis, aby zaistniała konieczność naliczenia Opłaty w wysokości 0,50 zł w przeliczeniu na litr napoju wystarczy, że dany napój zawiera w sobie cukier w ilości równej lub mniejszej niż 5 g na 100 ml, lub dany napój zawiera w sobie jakąkolwiek ilość co najmniej jednej substancji słodzącej wskazanej w Rozporządzeniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy dotyczące Opłaty w żadnym miejscu nie zawierają informacji, że Opłatę należy naliczać od każdego rodzaju substancji słodzącej znajdującej się w napoju. Literalne brzmienie przepisu art. 12f ust. 1 pkt 1 Ustawy o Opłacie nakazuje wprost, by Opłata była naliczana tylko jeden raz w sytuacji jednoczesnego występowania zarówno cukru jak i innych substancji słodzących. W opinii Wnioskodawcy zgodnie z prawidłowo rozumianym art. 12f ust. 1 pkt 1 Ustawy o Opłacie spełnienie przez dany napój zarówno jednej przesłanki samodzielnie (np. jedynie zawartości cukru), jak i dwóch przesłanek łącznie (zawartości cukru i substancji słodzącej), prowadzi do naliczenia Opłaty w wysokości 0,50 zł (przy założeniu, iż próg zawartości 5 g cukru w 100 ml napoju nie został przekroczony) w przeliczeniu na litr napoju. Zatem naliczenie Opłaty w wysokości 0,50 zł powinno więc następować niezależnie od występowania jednego lub dwóch warunków.

Przytoczony powyżej sposób rozumienia art. 12f ust. 1 pkt 1 Ustawy o Opłacie jest zgodny z aktualną praktyką organów podatkowych w wydawanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

\- interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lipca 2021 r., sygn. 0111- KDSB1-1.4019.7.2021.2.MF, w której zauważył in, iż: „stała opłata od środków spożywczych w opisanym stanie faktycznym naliczana jest tylko raz i to niezależnie od tego, że napój zawiera zarówno cukier jak i inne substancje słodzące”.

\- interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 września 2021 r., sygn. 0111-KDSB1-1.4019.162.2021.2.JJ, w której stan faktyczny został określony w następujący sposób: „Sposób 1. Spójnik „lub” użyty w treści przepisu wskazuje, iż wysokość opłaty przy spełnieniu przez produkt którejkolwiek, jednej z przesłanek samodzielnie (wystąpienie jednego ww. składnika w produkcie, tj. cukru albo substancji słodzącej), jak i obu przesłanek łącznie (wystąpienie dwóch ww. składników w produkcie), wynosić będzie zawsze 0,50 zł. Zatem kwota naliczana jest w tej wysokości jednokrotnie niezależnie od tego, czy spełniona jest tylko jedna czy dwie przesłanki. \[…\]”.

W odpowiedzi na przestawione stanowisko organ wskazał, iż: „z opisu stanu faktycznego wynika, że Państwa pytanie dotyczy napojów, ujętych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, objętych obowiązkiem zapłaty opłaty od środków spożywczych. Napoje w swoim składzie zawierają jednocześnie cukier, którego łączna zawartość w 100 ml napoju występuje w ilości równej lub mniejszej niż 5g lub/oraz substancję słodzącą, o której mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008. Sposób obliczenia wysokości opłaty od środków spożywczych reguluje art. 12f ustawy. Zgodnie z cytowanym powyżej art. 12f ust. 1 pkt 1 ustawy na wysokość opłaty od środków spożywczych składa się m.in. opłata w wysokości 0,50 zł za zawartość cukrów w ilości równej lub mniejszej niż 5 g w 100 ml napoju, lub za zawartość w jakiejkolwiek ilości co najmniej jednej substancji słodzącej, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008.

W rezultacie, prawidłowym sposobem obliczenia wysokości opłaty jest metoda opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pod nazwą Sposób 1”.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku, gdy dany Napój Nalewany spełnia kilka przesłanek wynikających z art. 12f ust. 1 pkt 1 Ustawy o Opłacie (zawartość cukru do 5 g na 100ml lub zawartość substancji słodzącej), to w takiej sytuacji Opłatę powinno się naliczać jednokrotnie w wysokości 0,50 zł w przeliczeniu na jeden litr napoju (\`(...)\`).

Ad 4

W pierwszej kolejności Spółka (zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym odnośnie pytania 1) zwraca uwagę, iż z przedstawionej przez nią powyżej argumentacji wynika, że nie prowadzi ona sprzedaży detalicznej ani nie może zostać uznana za podmiot zobowiązany do uiszczenia Opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 Ustawy o Opłacie. Jeżeli zatem nie jest spełniona przesłanka realizacji transakcji w ramach sprzedaży detalicznej, to brak jest potrzeby dalszej analizy stanu faktycznego w odniesieniu do sprzedaży Napojów Nalewanych, gdyż Spółka nie może zostać objęta Opłatą. Na wypadek jednak negatywnego odniesienia się przez organ do stanowiska Spółki w ramach pytania 1 (tj. na wypadek uznania, że Spółka może zostać uznana za podmiot zobowiązany do uiszczenia Opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 Ustawy o Opłacie), poniżej Spółka przedstawia dodatkową argumentację wskazującą na podstawę do kalkulacji opłaty w stosunku do Napojów Nalewanych.

Jak już wcześniej wskazano, w myśl art. 12b ust. 1 Ustawy o Opłacie, za napój uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie. Nie budzi zatem wątpliwości fakt, iż Syrop mógłby zostać uznany za napój w rozumieniu Ustawy o Opłacie.

Jednocześnie, sposób przygotowania Napojów Nalewanych, (\`(...)\`) nie skutkuje wytworzeniem czy wyprodukowaniem innego rodzaju napoju i stanowi w praktyce jedynie rozcieńczenie Syropu. W konsekwencji, zasadnym jest w ocenie Wnioskodawcy stosowanie Syropu jako podstawy do określenia wysokości oraz kwoty Opłaty.

Dodatkowo, jak zostało już wskazane powyżej, w przypadku nabywania przez Spółkę Syropów (\`(...)\`), nie nabywa ona stricte napojów, które podlegają późniejszej sprzedaży (tj. Napojów Nalewanych). Jeżeliby zatem uznać, iż Wnioskodawca jest obowiązany do uiszczenia Opłaty z tytułu prowadzenia sprzedaży detalicznej napojów (\`(...)\`). W ocenie Spółki, zasadnym byłoby zatem określanie wysokości oraz kwoty Opłaty bazując na zużytym do sprzedaży Napojów Nalewanych Syropie przed jego rozcieńczeniem.

(\`(...)\`)

W świetle powyższego, jeżeliby uznać, iż Wnioskodawca jest zobowiązany do uiszczenia Opłaty z tytułu sprzedaży Napojów Nalewanych, w ocenie Spółki podstawą do określania wysokości oraz kwoty Opłaty powinien być zużyty do sprzedaży Napojów Nalewanych Syrop.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest nieprawidłowe.**

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 12a ust. 1 ustawy z 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (Dz. U. z 2022 r., poz. 1608), zwanej dalej ustawą,

wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

1) cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.) zwanym dalej "rozporządzeniem nr 1333/2008",

2) kofeiny lub tauryny

– podlega opłacie.

Stosownie do art. 12a ust. 2 ustawy:

przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w ust. 1, rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3.

W myśl art. 12b ust. 1 ustawy,

za napój, o którym mowa w art. 12a ust. 1, uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Stosownie do art. 12d ust. 1 ustawy,

obowiązek zapłaty opłaty ciąży na osobie fizycznej, osobie prawnej oraz jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej będącej:

1) podmiotem sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej albo prowadzącym sprzedaż detaliczną napojów w przypadku: producenta, podmiotu nabywającego napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju;

2) zamawiającym, w przypadku gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez producenta a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego.

Jak stanowi art. 12e ust. 1 ustawy,

1\. Obowiązek zapłaty opłaty powstaje z dniem wprowadzenia na rynek krajowy napoju, o którym mowa w art. 12a ust. 1.

Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że głównym przedmiotem Państwa działalności jest sprzedaż (…) świadczą Państwo również usługi gastronomiczne. Posiadacie Państwo w swojej ofercie napoje zimne i gorące, soki owocowe, napoje energetyczne, napoje gazowane, a także przekąski. Poza sokami owocowymi, napojami energetycznymi, czy napojami gazowanymi (…), sprzedajecie Państwo również Napoje Nalewane przygotowywane w dedykowanym dystrybutorze, które powstają ze skoncentrowanych Syropów. Skoncentrowany Syrop podłączony jest do dystrybutora (…).

Podali Państwo, że Napoje Nalewane będące przedmiotem wniosku, przy uwzględnieniu działalności Spółki, podlegają klasyfikacji PKWiU 56.30.10.0.

Doprecyzowali Państwo również, że Napoje Nalewane mogą zawierać w swoim składzie:

\- substancje słodzące, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.), albo

\- cukry będące monosacharydami lub disacharydami, albo

\- zarówno substancje słodzące jak i cukry będące monosacharydami lub disacharydami.

Ponadto, wskazali Państwo, że ww. Napoje mogą zawierać w swoim składzie także inne dodatki w rozumieniu ustawy, przede wszystkim kofeinę lub taurynę.

Państwa wątpliwość budzi czy będziecie Państwo podmiotem zobowiązanym do zapłaty opłaty od środków spożywczych z tytułu sprzedaży w okolicznościach przedstawionych we wniosku Napojów Nalewanych.

Jak wynika z wyżej powołanych przepisów ustawy, opłacie od środków spożywczych podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów ujętych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w składzie których znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Zatem opłacie od środków spożywczych podlega napój:

\- ujęty w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11 PKWiU,

\- z dodatkiem cukrów (monosacharydów i/lub disacharydów) oraz środków spożywczych zawierających wskazane cukry,

\- z dodatkiem substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008, a także,

\- który w swoim składzie zawiera kofeinę lub taurynę.

Uzasadniając własne stanowisko w zakresie odpowiedzi na zadane pytanie podali Państwo, że dla potrzeb rozpatrzenia niniejszego wniosku Spółka zakłada, iż Napoje Nalewane spełniają definicję napoju wynikającą z art. 12b ust. 1 Ustawy o Opłacie, zgodnie z którą za napój uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z wymienionych wyżej substancji (z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie).

Jednocześnie doprecyzowując opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podali Państwo, że Napoje Nalewane klasyfikowane są do PKWiU 56.30.10.0, zgodnie z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą.

Biorąc pod uwagę brzmienie przytoczonego powyżej art. 12b ust. 1 ustawy zawierającego definicję napoju podlegającego opłacie od środków spożywczych, należy zauważyć że Napoje Nalewane, których dotyczy Państwa zapytanie, klasyfikowane do działu 56 PKWiU nie są objęte opłatą od środków spożywczych, o której mowa w ustawie o zdrowiu publicznym, gdyż nie spełniają definicji napojów podlegających tej opłacie.

W konsekwencji nie jesteście Państwo podmiotem zobowiązanym do zapłaty opłaty od środków spożywczych od Napojów Nalewanych klasyfikowanych, jak Państwo podali w uzupełnieniu wniosku, do działu 56 PKWiU.

Podkreślić należy, iż mimo że nie będziecie Państwo podmiotem zobowiązanym do zapłaty opłaty od środków spożywczych, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe, z uwagi na przyjęte błędne założenie, że Napoje Nalewane, będące przedmiotem wniosku spełniają definicję napoju w myśl art. 12b ust. 1 ustawy o zdrowiu publicznym.

Jednocześnie Organ podkreśla, że Państwa obszerne wyjaśnienia dotyczące kwestii prowadzenia sprzedaży detalicznej oraz posiadania przymiotu producenta, jako kolejne elementy podlegające ocenie w zakresie ustalenia czy napój objęty jest opłatą od środków spożywczych, nie podlegały analizie, gdyż Napoje Nalewane nie spełniają definicji napoju podlegającego opłacie. W rezultacie w okolicznościach analizowanej sprawy brak jest przedmiotu opłaty, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy.

**W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie** **pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.**

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości budzi:

1\. Czy w przypadku uznania stanowiska dotyczącego pytania nr 1 za nieprawidłowe i uznania przez organ, iż jesteście Państwo zobowiązani do uiszczenia opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 ustawy, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, sprzedaż Napojów Nalewanych przygotowywanych z Syropów, uprzednio nabytych w ramach dostawy krajowej podlega opłacie w przypadku, gdy opłata została już wcześniej uiszczona przez podmiot, od którego nabyliście Państwo Syropy wykorzystywane następnie do przygotowywania Napojów Nalewanych lub podmiot ten był obowiązany do uiszczenia opłaty?

2\. Czy w przypadku uznania stanowiska dotyczącego pytania nr 1 za nieprawidłowe i uznania przez organ, iż jesteście Państwo zobowiązani do uiszczenia opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 ustawy, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, prawidłowo dokonujecie Państwo kalkulacji opłaty od napoju (…), uwzględniając w kalkulacji opłaty wyłącznie jeden składnik, od którego występowania uzależniony jest obowiązek uiszczania opłaty, tj. cukry z pominięciem innych substancji słodzących?

3\. Czy w przypadku uznania stanowiska dotyczącego pytania nr 1 za nieprawidłowe i uznania przez organ, iż jesteście Państwo zobowiązani do uiszczenia opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 ustawy, podstawę naliczania opłaty powinny stanowić Syropy używane do przygotowania Napojów Nalewanych?

Wnioskowali Państwo o udzielenie odpowiedzi na przytoczone powyżej pytania w przypadku uznania Państwa stanowiska w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 za nieprawidłowe i jednocześnie uznaniu przez organ, że jesteście Państwo zobowiązani do zapłaty opłaty zgodnie z art. 12d ust. 1 ustawy.

Pomimo, że Państwa stanowisko w zakresie odpowiedzi na zadane pytanie oznaczone nr 1 zostało uznane przez organ za nieprawidłowe, to nie zostali Państwo uznani za podmiot zobowiązany do zapłaty opłaty od środków spożywczych. Jak bowiem organ wskazał powyżej, Państwa stanowisko w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1 zostało uznane za nieprawidłowe ze względu na treść uzasadnienia tego stanowiska. Napoje Nalewane będące przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie spełniają definicji napoju w myśl art. 12b ust. 1 ustawy o zdrowiu publicznym. W konsekwencji pomimo uznania Państwa stanowiska w zakresie odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 1 za nieprawidłowe, nie jesteście Państwo podmiotem zobowiązanym do zapłaty opłaty od środków spożywczych.

Tym samym należy wskazać, że zgodnie z powyżej zacytowanymi przepisami ustawy oraz wyjaśnieniami organu dotyczącymi definicji napoju, biorąc pod uwagę fakt, iż nie będziecie Państwo podmiotem zobowiązanym do zapłaty opłaty od środków spożywczych, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy, Państwa pytania sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku, stają się bezprzedmiotowe.

Kluczowa w niniejszej sprawie, jak już zostało to wykazane przez organ, jest okoliczność sprzedaży przez Państwa Napojów Nalewanych niemieszczących się w klasie 10.32 oraz 10.89, a także w dziale 11 PKWiU, bowiem przedmiotowe napoje klasyfikowane są, jak Państwo podaliście, do działu 56 PKWiU.

Wobec faktu, że zadane przez Państwa pytania stały się bezprzedmiotowe, gdyż nie jesteście Państwo zobowiązani do zapłaty opłaty od środków spożywczych od Napojów Nalewanych klasyfikowanych do działu 56 PKWiU, organ nie ocenił Państwa stanowiska w zakresie pytań oznaczonych w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nr od 2 do 4.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`)

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).