Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-255/11-4/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-24
Teza: Zwolnienie z opodatkowania opłaty za dochodzenie należności jako składnika usługi ubezpieczenia.
Słowa kluczowe: należność; opłata-opłata dodatkowa; opłata-opłaty dodatkowe; usługi; usługi-usługi ubezpieczeniowe; usługi-usługi zwolnione
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 11.02.2011r. (data wpływu 16.02.2011r.) - uzupełnionym pismem z dnia 26.04.2011r. (data wpływu 28.04.2011r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-255/11-2/KT z dnia 18.04.2011r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania opłaty za dochodzenie należności jako składnika usługi ubezpieczenia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.02.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania opłaty za dochodzenie należności jako składnika usługi ubezpieczenia. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26.04.2011r. (data wpływu 28.04.2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-255/11-2/KT z dnia 18.04.2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Oddział (Wnioskodawca) wchodzi w skład Grupy, która jest światowym liderem w zakresie ochrony, finansowania i zarządzania należnościami. Celem Grupy jest ułatwienie wymiany handlowej pomiędzy przedsiębiorstwami na całym świecie, a co za tym idzie, wspomaganie rozwoju globalnego handlu. Oddział prowadzi na terytorium Polski działalność w zakresie świadczenia usług ubezpieczeniowych. Jako jeden z niewielu na polskim rynku, zapewnia swoim klientom kompleksowe i zintegrowane rozwiązania z zakresu ochrony transakcji handlowych w ramach ubezpieczenia należności.

Dla potrzeb niniejszego wniosku w dalszej jego części oferowana przez Oddział usługa o nazwie „ubezpieczenie należności” będzie również nazywana w skrócie: Ubezpieczeniem. Usługa ta skierowana jest do przedsiębiorstw, które w celu bezpiecznego prowadzenia biznesu chcą wyeliminować ryzyko towarzyszące działalności gospodarczej związane z brakiem zapłaty należności.

Na podstawie Umowy Ubezpieczenia, Ubezpieczający (czyli Klient ubezpieczający swoje należności w Oddziale zgodnie z zakresem ochrony ubezpieczeniowej określonym szczegółowo w zawartej Umowie) składa do Oddziału wniosek o objęcie należności od danego dłużnika ochroną ubezpieczeniową poprzez ustalenie limitów kredytowych lub @rating. Dodatkowo, zgodnie z umową ubezpieczenia Ubezpieczający upoważnia Oddział do wymiany z podmiotami powiązanymi z Oddziałem informacji dotyczących sytuacji finansowej dłużników. Na podstawie oceny finansowej dłużnika Oddział podejmuje decyzję o ustaleniu limitu kredytowego lub @rating, w efekcie której należności zostają objęte ochroną (w przypadku pozytywnej decyzji) lub nie objęte ochroną (w przypadku otrzymania odmowy przyznania limitu). Koszt przeprowadzenia analizy finansowej (dalej: Analiza) dłużnika ostatecznie obciąża Klienta Oddziału. Na marginesie pragniemy wskazać, że to Oddział wybiera podmiot dokonujący takiej Analizy, natomiast wykonujący ją na zlecenie Oddziału obciąża za jej wykonanie bezpośrednio Klienta (wystawia fakturę VAT ze stawką, aktualnie, 23%).

Objęcie Ubezpieczeniem należności upoważnia Klienta Oddziału do skorzystania z odpowiedniej ochrony Oddziału w przypadku braku zapłaty ze strony dłużnika, poprzez ich zgłoszenie w celu (o ile tylko urzeczywistni się ryzyko ubezpieczeniowe, to jest zajdą przesłanki, od których spełnienia/zaistnienia uzależniona jest odpowiedzialność ubezpieczyciela - Oddziału) uzyskania odszkodowania z umowy dotyczącej Ubezpieczenia.

Zgodnie z warunkami umowy ubezpieczenia Klient zgłasza zaległą(e), czyli niespłaconą(e) w terminie, należność(ci) od swojego dłużnika. Służy temu formularz zatytułowany: „Zgłoszenie przeterminowanych należności wraz ze zleceniem dochodzenia należności” (dalej zwany Zgłoszeniem). Formularz ten ma charakter akcesoryjny do umowy ubezpieczenia, nie stanowi zatem jej integralnej części. Taka konstrukcja dokumentu pozwala na łatwe, bez konieczności podpisywania aneksów zmieniających, wprowadzanie zmian do jego treści, tak, aby w optymalny (dla Oddziału) sposób służyły realizacji Ubezpieczenia. Podkreślenia wymaga fakt, że w Zgłoszeniu, w którym prezentowane są przede wszystkim dane dłużnika, podstawa prawna/dokumenty, na bazie których powstała wierzytelność Klienta, znajdują się jeszcze dodatkowe pozycje do wskazania przez Klienta. Formularz ten zawiera więc również prośbę o (a) zaznaczenie, czy zgłoszenie przeterminowanych należności jest ze zleceniem ich dochodzenia czy też bez, jak również o (b) zaznaczenie, czy zgłoszenie przeterminowanych należności jest do umowy z bezpłatną czy też płatną windykacją. W pouczeniu do formularza czytamy, że „Brak odpowiednich wskazań uniemożliwi nam nadanie dalszego biegu Państwa zgłoszeniu”. Pragniemy wskazać, że te dodatkowe informacje dotyczące windykacji, stanowią, z jednej strony, wskazówkę dla Oddziału co do dalszego postępowania, z drugiej strony pozwalają określić zakres odpowiedzialności Oddziału. Jeśli bowiem Klient zaznacza wariant „bez dochodzenia należności” (dalej zwany „Wariant bez dochodzenia”) oznacza to, że wolą Klienta jest zawężenie zakresu ochrony ubezpieczeniowej.

Wskutek wyboru tej właśnie opcji ochroną Ubezpieczenia objęte są należności wobec dłużnika posiadającego status „niewypłacalnego” w rozumieniu ogólnych warunków umowy ubezpieczenia (to jest między innymi, w stosunku do którego ogłoszona została upadłość lub postanowiono o bezskutecznej egzekucji). Zaznaczenie opcji „bez zlecenia dochodzenia należności” oznacza dla Oddziału tyle, że odszkodowanie zostanie wypłacone Klientowi tylko wówczas, gdy dłużnik stanie się „niewypłacalny”.

W przypadku skorzystania z opcji zgłoszenia wraz ze zleceniem dochodzenia należności, Klient zaznacza również, czy zlecenie to dotyczy tak zwanej płatnej windykacji (dalej: „Wariant z płatnym dochodzeniem”), czy też bezpłatnej windykacji (dalej: „Wariant z bezpłatnym dochodzeniem”). Jeśli zatem Klient wskaże Wariant z płatnym dochodzeniem, jako właściwy składanemu Zgłoszeniu, Oddział przekazuje stosowne zlecenia innej spółce z grupy Coface zajmującej się usługami ściągania długów, która wykona przedmiotowe usługi windykacyjne i wystawi za te czynności fakturę (z podatkiem VAT) na rzecz Klienta. Jeśli zaś Klient zaznacza, że Zgłoszenie składane jest w trybie Wariantu z bezpłatnym dochodzeniem oznacza to tylko tyle, że Oddział w celu optymalnej, z punktu widzenia interesu Oddziału, realizacji ochrony ubezpieczeniowej, w tym ochrony również własnego kapitału, będzie zobowiązany podjąć, we własnym zakresie, pewne działania ukierunkowane na uregulowanie długu przez dłużnika Klienta. Tego rodzaju działania wynikają również z przyjętej polityki obejmowania ochroną ubezpieczeniową należności. Przeciwdziałając ewentualnym nadużyciom bowiem, Oddział, przyjmując Zgłoszenie z Wariantem bezpłatnego dochodzenia, również wymaga od Klienta przekazania wszystkich informacji o wierzytelnościach (wymagalnych i jeszcze nie wymagalnych) posiadanych przez Klienta względem określonego dłużnika. Następnie Oddział dokonuje weryfikacji, czy wszystkie te wierzytelności Klienta są objęte ochroną ubezpieczeniową. Jeśli żadna z nich nie została objęta Ubezpieczeniem (należności nie spełniają warunków co do rodzaju/gatunku wskazanych w umowie ubezpieczenia należności), Oddział potwierdza wyłączenie ochrony ubezpieczeniowej. Jeśli zaś w toku weryfikacji zgłoszonych przeterminowanych należności okaże się, że chociaż jedna z nich objęta jest ochroną ubezpieczeniową, Oddział podejmuje działania we własnym zakresie, ukierunkowane na uregulowanie należności przez dłużnika. W przypadku, gdy działania własne Oddziału okazują się niewystarczające (to jest dłużnik nie reguluje zobowiązania względem Klienta), podejmowane są kroki zewnętrzne, w celu uzyskania zapłaty. Dopiero, jeśli te działania nie powiodą się, Oddział będzie zobowiązany do wypłaty ze środków własnych odszkodowania z tytułu Ubezpieczenia.

Podsumowując, pomimo tego, że Zgłoszenie zawiera dodatkowe informacje/wskazówki dotyczące „windykacji”, to te informacje pozostają bez wpływu na działalność Oddziału oraz na zakres świadczonych w ramach Ubezpieczenia usług. Można powiedzieć, że one jedynie wskazują ostateczny zakres odpowiedzialności Oddziału oraz sposób procedowania w związku z obsługą umowy ubezpieczenia. Dzięki Zgłoszeniu Oddział rozpoznaje jedynie te należności Klienta, które zgodził się ubezpieczyć i wypłacić stosowne odszkodowanie, na warunkach wynikających z umowy Ubezpieczenia i z zakresem odpowiedzialności zażądanym/wskazanym przez Klienta poprzez właściwe wypełnienie (zakreślenie odpowiednich rubryk, a tym samym zaznaczenie poszczególnych wariantów) Zgłoszenia.

Wskazane powyżej warianty realizacji ochrony wynikającej z Ubezpieczenia wiążą się z różnym stopniem zaangażowania Oddziału w obsłudze poszczególnej umowy, a tym samym i Zgłoszenia. Konsekwentnie, ze szczególną intensyfikacją działań Oddziału (czynności podejmowanych przez jego pracowników i osoby współpracujące) mamy do czynienia przy obsłudze tych umów Ubezpieczenia, wskutek których Klient składa Zgłoszenie z zaznaczeniem Wariantu z bezpłatnym dochodzeniem.

Z uwagi na to, że w chwili zawierania umowy Ubezpieczenia, nie jest wiadome, czy w ogóle, a jeśli tak to z jakim natężeniem, dokonywane będą przez Klientów Zgłoszenia (może się bowiem okazać, że dłużnicy Klienta będą terminowo regulować wszelkie swoje zobowiązania i do urzeczywistnienia się ryzyka ubezpieczeniowego w ogóle nie dojdzie), Oddział kalkulując wysokość składki do umowy Ubezpieczenia nie uwzględnia tych dodatkowych czynności, które Oddział być może będzie musiał podjąć w celu właściwego jej wykonania. Wskazuje jednak, że w przypadku dokonania Zgłoszenia z zaznaczonym Wariantem z bezpłatnym dochodzeniem, o ile postanowienie szczególne indywidualnej umowy inaczej nie stanowi (tj. Klient w umowie nie wynegocjował inaczej), pobierana będzie zryczałtowana opłata administracyjna. W celu dostosowania wartości składki Ubezpieczenia oraz czynności administracyjnych związanych z jego obsługą Oddział wprowadził tę właśnie zryczałtowaną opłatę o charakterze administracyjnym, nazwaną w regulaminie „Opłatą z tytułu dochodzenia należności”, która zgodnie z intencją Oddziału ma chociaż w części pokryć administracyjny koszt wprowadzenia przez pracownika Oddziału danych, do funkcjonującego w Oddziale systemu, ze Zgłoszenia, w celu uruchomienia właściwej procedury realizacji umowy Ubezpieczenia / wypłaty świadczenia z Ubezpieczenia oraz koszt prowadzonych czynności zmierzających do uregulowania należności przez dłużnika.

„Opłata z tytułu dochodzenia należności” wynosi w chwili obecnej 255 złotych od każdego Zgłoszenia, w którym zaznaczono, że następuje ono w ramach „Wariantu bez płatnego dochodzenia”. Ma ona więc charakter administracyjny, komplementarny do składki z tytułu Ubezpieczenia, nie stanowi bowiem opłaty za jakieś dodatkowe świadczenia dla Klienta lecz dotyczy umowy na Ubezpieczenie, a więc dotyczy de facto jej obsługi. Fakt jej wniesienia nie skutkuje uzyskaniem przez Klienta dodatkowych świadczeń, a tylko daje mu gwarancję uruchomienia procedury wypłaty odszkodowania. Tak jak to zostało już wskazane, może się zdarzyć, że Klient nigdy nie zostanie, w okresie objętym Ubezpieczeniem, obciążony taką opłatą. Stanie się tak wówczas, gdy pomimo zawarcia umowy ubezpieczenia, Klient nie złoży Zgłoszenia, z uwagi na to, że wszyscy jego dłużnicy regulują/uregulowali ich zobowiązania względem Klienta (tytułem wyjaśnienia Oddział nadmienia, że opłata administracyjna nie jest pobierana od Zgłoszeń, w których zaznaczono „Wariant z płatnym dochodzeniem”).

Powyższe wynika z przyjętej przez Oddział i Grupę strategii, aby nie obciążać dodatkową opłatą administracyjną tych Klientów, którzy składają dodatkowe zlecenia usług wykonywanych, zgodnie z przyjętą polityką, przez pozostałe spółki z Grupy, a tym samym zakupują dodatkowe usługi pozostające poza sferą usług ubezpieczeniowych.

Powstała wątpliwość, czy wskutek zmiany przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, ta dodatkowa opłata administracyjna (w kwocie 255 złotych) „Opłata z tytułu dochodzenia należności” pobierana przez Oddział od Zgłoszenia przez Klienta przeterminowanych należności (względem określonego dłużnika) objętych ochroną Ubezpieczenia nadal może korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy pobierana w opisanym stanie faktycznym „Opłata z tytułu zgłoszenia dochodzenia należności” (obecnie 255,- złotych), jako stanowiąca element/składnik usługi Ubezpieczenia, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 roku?
2.  Jeśli odpowiedź na pierwsze pytanie byłaby pozytywna (tj. Opłata korzystałaby ze zwolnienia od VAT), to czy Oddział powinien wystawiać fakturę VAT na tę Opłatę?
3.  Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 byłaby negatywna, to czy wystarczającym dokumentem na podstawie którego Oddział powinien żądać zapłaty Opłaty będzie rachunek (a nie faktura VAT)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

W odniesieniu do usług założenia metodologiczne klasyfikacji PKWiU 2008 nie pozwoliły na takie „przełożenie” przepisów wykorzystujących te klasyfikacje, aby zakres zwolnień określony w załączniku nr 4 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) był zgodny z przepisami dyrektywy 2006/112/WE. Dlatego też załącznik nr 4 do ustawy o VAT, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku został uchylony. Jednocześnie od dnia 1 stycznia 2011 roku uregulowania dotyczące dostawy towarów i usług zwolnionych od podatku VAT zostały przeniesione do tekstu ustawy o VAT. Przy określaniu nowego zakresu zwolnień, można zaryzykować stwierdzenie, że odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, ustalając ich zakres z wykorzystaniem treści przepisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zgodnie z ustawą o VAT w art. 43 ust. 1 pkt 37, wolne od tego podatku są usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek.

Posiłkując się postanowieniami ustawy o działalności ubezpieczeniowej, należy zauważyć, że przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych. Dalej ustawa ta stanowi, że czynnościami ubezpieczeniowymi, są między innymi:

1.  zawieranie umów ubezpieczenia, umów gwarancji ubezpieczeniowych lub zlecanie ich zawierania uprawnionym pośrednikom ubezpieczeniowym w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154, z późn. zm.), a także wykonywanie tych umów;
2.  zawieranie umów reasekuracji,
3.  ustalanie składek i prowizji należnych z tytułu zawieranych ww umów,
4.  ustanawianie w drodze czynności cywilnoprawnych zabezpieczeń rzeczowych lub osobistych, jeżeli są one bezpośrednio związane z zawieraniem umów, o których mowa w pkt 1 i 1a.

Zgodnie z wolą ustawodawcy, do czynności ubezpieczeniowych zalicza się również wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów ubezpieczenia, prowadzenie kontroli przestrzegania przez ubezpieczających lub ubezpieczonych, zastrzeżonych w umowie lub w ogólnych warunkach ubezpieczeń, obowiązków i zasad bezpieczeństwa odnoszących się do przedmiotów objętych ochroną ubezpieczeniową; prowadzenie postępowań regresowych oraz postępowań windykacyjnych związanych z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych, umów reasekuracji w zakresie cedowania ryzyka z umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych. Wskazany powyżej katalog czynności ubezpieczeniowych nie wyczerpuje wszystkich czynności, o których ustawa o działalności ubezpieczeniowej wspomina. Dla potrzeb wskazania stanowiska podatnika wystarczy jednak ograniczenie się do wyselekcjonowanych powyżej aktywności.

Na podstawie powyższego nie ulega wątpliwości, że Oddział prowadzi działalność ubezpieczeniową. Ubezpieczenie należności wyczerpuje bowiem znamiona czynności ubezpieczeniowych polegających na objęciu ubezpieczonego ochroną na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych, czyli w naszym przypadku nieuregulowania należności przez dłużnika naszego Klienta. W tym celu Oddział zawiera umowę ubezpieczenia, wskutek której określone (co do rodzaju i gatunku, kwoty) należności od konkretnego dłużnika objęte zostają ochroną ubezpieczeniową gwarantowaną przez Oddział, w zamian za co Klient zobowiązuje się wpłacić w ustalonym terminie (względnie w ratach) ustaloną składkę ubezpieczeniową. Powyższe, na podstawie wspomnianego już przepisu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Tak jak to zostało opisane w stanie faktycznym, Oddział poza składką z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia należności, obciąża swoich Klientów opłatą administracyjną, tj. „Opłatą z tytułu dochodzenia należności”, która zgodnie z intencją chociaż w części pokrywa administracyjny koszt Obsługi umowy ubezpieczeniowej, obsługi polegającej na wprowadzeniu przez pracownika Oddziału danych ze Zgłoszenia (opisanego w stanie faktycznym), do funkcjonującego w Oddziale systemu, w celu uruchomienia procedury wypłaty świadczenia z Ubezpieczenia, jak również koszt prowadzonych czynności zmierzających do uregulowania należności przez dłużnika.

Opłata ta wynosi w chwili obecnej 255 złotych od każdego Zgłoszenia i w opinii Oddziału nie stanowi zapłaty za jakiekolwiek dodatkowe świadczenie, ale jest pochodną zawartej umowy Ubezpieczenia. Konsekwentnie stoimy na stanowisku, że opłata ta powinna korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT. Tym bardziej, że w będącym przedmiotem analizy przypadku, nie zachodzą negatywne przesłanki z art. 43 ust. 13 w/w ustawy stanowiącego o zwolnieniu od podatku VAT usługi stanowiącej element usługi zwolnionej z VAT (np. ubezpieczenia), która sama stanowi odrębną całość, jest właściwa (typowa) oraz niezbędna do świadczenia usługi zwolnionej. Z uwagi na to, że „Opłata z tytułu dochodzenia należności” nie stanowi zapłaty za jakiekolwiek dodatkowe świadczenie/czynność na rzecz wnoszącego ją, nieuprawnionym byłoby rozważanie jej w kontekście ust. 13 art. 43 ustawy o VAT. Jako immanentnie związana z umową ubezpieczenia należności, stanowi swoistego rodzaju dodatek do składki ubezpieczeniowej. Wskutek powyższego jedynie słusznym wydaje się potraktowanie jej jako składnika zapłaty za usługę ubezpieczeniową. W ocenie Oddziału stanowi ona bowiem swoistego rodzaju koszt związany z obsługą Ubezpieczenia. Wszak do czynności ubezpieczeniowych zalicza się również prowadzenie kontroli przestrzegania przez ubezpieczających lub ubezpieczonych, zastrzeżonych w umowie lub w ogólnych warunkach ubezpieczeń, obowiązków. Można zatem zaryzykować stwierdzenie, że samo pojęcie usług ubezpieczeniowych zawiera w sobie szereg czynności, które nadal są czynnościami ubezpieczeniowymi i jako takie powinny w całości być objęte przedmiotowym zwolnieniem z VAT. I chociaż Oddział uważa, że za „Opłatą z tytułu dochodzenia należności” nie kryją się dodatkowe świadczenia dla Klienta lecz pewne prace administracyjne związane z obsługą Ubezpieczenia, to pozwala sobie jednak wskazać, że polskie przepisy o podatku od towarów i usług nie dają jednoznacznej odpowiedzi na pytanie, w jaki sposób powinno zostać opodatkowane świadczenie składające się z kilku elementów, określonych aktywności. Opłata dodatkowa z tytułu zgłoszenia należności objętej ochroną ubezpieczeniową jest ściśle związana z usługą ubezpieczeniową i ma w stosunku do niej charakter uzupełniający. Za ściśle związane ze zwolnionymi usługami podstawowymi uznaje się dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku, gdy:

1.  są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej podlegającej zwolnieniu lub
2.  ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W praktyce obrotu gospodarczego mamy do czynienia ze świadczeniami kompleksowymi, czyli składającymi się z kilku „pojedynczych” czynności, które ze sobą „połączone” stanowią element niezbędny do prawidłowego wykonania usługi podstawowej (w omawianym przypadku: usługi ubezpieczeniowej). Choć, co do zasady, każda czynność powinna być uznawana za odrębną i niezależną, to czasami (nie tylko z ekonomicznego punktu widzenia) świadczenie obejmujące jedną czynność nie powinno podlegać sztucznemu (wymuszonemu) dzieleniu. Należy więc zawsze mieć na uwadze fakt, czy podatnik (w omawianym przypadku: Oddział) dokonuje na rzecz Klienta kilku odrębnych czynności zasadniczych czy tylko jedną konkretną usługę. Przy ocenie w przedmiotowym zakresie istotne znaczenie ma zatem ustalenie:

*   czy jedno lub więcej świadczeń jest świadczeniem głównym, a pozostałe (jedno lub więcej) są świadczeniami pomocniczymi dzielącymi los świadczenia głównego;
*   czy świadczenie pomocnicze stanowi dla klientów cel sam w sobie, czy środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej czynności usługodawcy/dostawcy;
*   czy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności wykonywanych przez podatnika jest ze sobą tak ściśle związanych, że tworzą obiektywnie jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny;
*   możliwość nabywania danych elementów świadczenia od niezależnych podmiotów trzecich;
*   to, że dla nabywcy świadczenie nie miałoby ekonomicznego sensu, jeżeli nie otrzymałby od świadczącego również drugiego elementu świadczenia.

Tym samym ustalenie, czy czynność kompleksowa składa się z czynności zasadniczej i czynności pomocniczej, czy też z kilku czynności zasadniczych, ma duże znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania podatkiem VAT. W pierwszym przypadku całość świadczenia będzie opodatkowana według zasad określonych dla czynności zasadniczej, natomiast w drugim przypadku zasady opodatkowania określa się odrębnie dla każdej z czynności. W sprawie C-349/96 pomiędzy Card Protecion Plan Ltd a Commissioners of Customs and Excise, Europejski Trybunał Sprawiedliwości orzekł, że „(\`(...)\`) Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”. Z wyroku tego wynika możliwość łącznego opodatkowania usług zasadniczych oraz usług pomocniczych, tj. usług będących środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. A w wyroku WSA z Wrocławia z dnia 28 stycznia 2010 roku, (sygn. I SA/Wr 1637/09), wskazano, że „(\`(...)\`) nie można sztucznie wyodrębniać, na dowodach sprzedaży, z jednej kompleksowej usługi elementów składających się na te usługę usługi i opodatkowywać ich na innych, (\`(...)\`) zasadach”.

Reasumując, w ocenie Oddziału, w zamian za „Opłatę z tytułu dochodzenia należności” Oddział nie wykonuje żadnych dodatkowych usług, obsługuje jedynie zawartą w ramach prowadzonego przez Oddział przedsiębiorstwa umowę ubezpieczenia należności, wykonuje swoje obowiązki wynikające z niej. Trudno więc tak naprawdę mówić o dodatkowym świadczeniu, o dodatkowej usłudze, dlatego Oddział uważa, że z uwagi na to, że nie zachodzą negatywne przesłanki z ust. 13 art. 43 ustawy o VAT, „Opłata z tytułu dochodzenia należności” powinna korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ad. 2

Z uwagi na zaprezentowane przez Oddział stanowisko co do statusu podatkowego ”Opłaty z tytułu dochodzenia należności” (jako zwolnionej z VAT), z uwagi na to, że pierwotna umowa ubezpieczenia nie obejmuje tej kwoty, Oddział powinien wystawiać fakturę VAT, jako podstawę domagania się jej wpłaty. Jako podstawa jej zwolnienia z VAT powinien być w fakturze powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Ad. 3

Stanowisko Oddziału co do dowodu księgowego i podatkowego dokumentującego Opłatę z tytułu dochodzenia należności wskazano w odniesieniu do pytania nr 2 (faktura VAT ze zwolnieniem od tego podatku). Gdyby jednak organ podatkowy nie podzielił tego stanowiska Oddział uważa, że jedynym alternatywnym dokumentem byłby zwykły rachunek. Przedmiotowa opłata bowiem nie stanowi ceny za dodatkowe świadczenia wykonywane dla Klienta. Nie można jej przypisać żadnych czynności stanowiących jakiekolwiek dodatkowe przysporzenie dla Klienta. Należy przypomnieć bowiem, jej celem jest pokrycie chociaż w części kosztu administrowania daną umową ubezpieczenia, nastawionego przede wszystkim na optymalną ochronę środków własnych Oddziału (czynności administracyjne podejmowane są w interesie Oddziału, po to, aby nie wypłacać odszkodowania). Konsekwentnie zatem, jeśli zdaniem organu podatkowego Opłata nie powinna być traktowana jako element zapłaty za usługę ubezpieczenia, jako opłata o charakterze administracyjnym a nie usługowym, nie mogłaby, w ocenie Oddziału, być potraktowana jako podlegająca rygorom ustawy o podatku od towarów i usług z innego tytułu.

Oddział wnosi o potwierdzenie słuszności prezentowanych stanowisk. Jednocześnie oświadcza, że elementy stanu faktycznego objętego niniejszym wnioskiem, nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, jak również nie zostały rozstrzygnięte w formie decyzji ani postępowania organu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego – w zakresie pytania nr 1 i pytania nr 2 - uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zauważyć należy, iż w związku z uznaniem stanowiska Oddziału za prawidłowe w odniesieniu do pytania 1 i pytania 2, odpowiedź na pytanie 3 stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.