Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.430.2023.1.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-05
Teza: Czy w związku z dokonywaniem po dniu 22 marca 2023 r. kolejnych wypłat odsetek Spółka powinna złożyć oświadczenie następcze, o którym mowa w art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT w terminie do końca miesiąca następującego po zakończeniu jej roku podatkowego (zgodnie z art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 26 października 2022 r.).
Słowa kluczowe: oświadczenia; podatek-podatek pobierany u źródła
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)-Pobór podatku od należności w wysokości 2 000 000 zł i wyższej-Oświadczenie płatnika w przypadku zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 3f; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 3g

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, która dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z dokonywaniem po dniu 22 marca 2023 r. kolejnych wypłat odsetek Spółka powinna złożyć oświadczenie następcze, o którym mowa w art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT w terminie do końca miesiąca następującego po zakończeniu jej roku podatkowego (zgodnie z art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 26 października 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka … (zwana dalej „Spółką”) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce. Rok podatkowy Spółki jest inny niż rok kalendarzowy i trwa od 1 września do 31 sierpnia. Bieżący rok podatkowy Spółki trwa od 1 września 2022 r. do 31 sierpnia 2023 r. (dalej określany jako „bieżący rok podatkowy”).

Spółka jest płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”). Spółka ma zawartą ramową umowę w zakresie udzielania pożyczek z niemiecką spółką (…)

Spółka i spółka (…) są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT Spółka dokonuje na rzecz spółki (…) wypłaty odsetek od pożyczek. Od tych odsetek jest pobierany podatek u źródła zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Jednocześnie ze względu na spełnienie wszystkich warunków Spółka stosuje do tych odsetek stawkę podatku wynoszącą 5% na podstawie art. 10 ust. 2 polsko niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z 14 maja 2003 r.

Wysokość odsetek wypłaconych przez Spółkę na rzecz spółki (…) w marcu 2023 r. przekroczyła kwotę 2 mln zł. W związku z tym w dniu 22 marca 2023 r. Spółka złożyła oświadczenie pierwotne, o którym mowa w art. 26 ust. 7 ustawy o CIT.

Po dniu 22 marca 2023 r. Spółka dokonywała i nadal będzie dokonywała kolejnych wypłat odsetek na rzecz spółki (…). Do tej pory Spółka nie składała oświadczenia następczego, o którym mowa w art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT.

Niniejszy wniosek ma na celu rozstrzygnięcie wątpliwości Spółki dotyczących terminu składania oświadczenia następczego, o którym mowa w art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT. Przepisy te zostały znowelizowane z dniem 26 października 2022 r. i powstaje wątpliwość, czy Spółka - której rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy - powinna stosować art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym przed czy po 26 października 2022 r.

### Pytanie

Czy w związku z dokonywaniem po dniu 22 marca 2023 r. kolejnych wypłat odsetek Spółka powinna złożyć oświadczenie następcze, o którym mowa w art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT w terminie do końca miesiąca następującego po zakończeniu jej roku podatkowego (zgodnie z art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 26 października 2022 r.)?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych określają przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 26 ust. 7f ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 26 października 2022 r. „Jeżeli płatnik złożył oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a, a następnie dokonuje na rzecz podatnika, którego dotyczyło to oświadczenie, dalszych wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, płatnik może nie stosować ust. 2e do momentu upływu drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym złożono to oświadczenie”.

Natomiast zgodnie z art. 26 ust. 7g ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 26 października 2022 r. „W przypadku, o którym mowa w ust. 7f, płatnik, w terminie do 7 dnia następującego po miesiącu, w którym upłynął okres, o którym mowa w ust. 7f, składa oświadczenie do organu podatkowego, o którym mowa w art. 28b ust. 15, że w momencie dokonania dalszych wypłat należności:

1) posiadał dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiadał wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istniały okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku, zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności okoliczności uniemożliwiające spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6”.

Art. 26 ust. 7f i 7g u.p.d.o.f. (winno być: „ustawy o CIT”) zostały zmienione przez przepisy ustawy z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (zwanej dalej „ustawą nowelizującą”).

Zgodnie z art. 26 ust. 7f ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 26 października 2022 r. „Jeżeli płatnik złożył oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a, a następnie dokonuje na rzecz podatnika, którego dotyczyło to oświadczenie, dalszych wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1, płatnik może nie stosować przepisu ust. 2e do ostatniego dnia roku podatkowego, w którym złożył to oświadczenie, przy czym przepis ust. 2j stosuje się odpowiednio”.

Natomiast zgodnie z art. 26 ust. 7g ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 26 października 2022 r. „W przypadku, o którym mowa w ust. 7f, płatnik, w terminie do ostatniego dnia miesiąca następującego po zakończeniu roku podatkowego albo okresu, o którym mowa w ust. 2j, składa oświadczenie do organu podatkowego, o którym mowa w art. 28b ust. 15, że w momencie dokonania dalszych wypłat należności:

1) posiadał dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiadał wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istniały okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku, zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności okoliczności uniemożliwiające spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6”.

Zgodnie z art. 27 pkt 3 ustawy nowelizującej art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT w zmienionym brzmieniu obowiązują od dnia następującego po dniu ogłoszenia ustawy nowelizującej, czyli od 26 października 2022 r. Jednocześnie ustawa nowelizująca zawiera przepisy przejściowe dotyczące stosowania zmienionych art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 20 ust. 9 ustawy nowelizującej „Przepisy art. 26 ust. 7f i ust. 7g wprowadzenie do wyliczenia ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 41 ust. 20 i ust. 21 wprowadzenie do wyliczenia ustawy zmienianej w art. 5, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do wypłat (świadczeń), pieniędzy, wartości pieniężnych oraz należności odpowiednio dokonywanych, stawianych do dyspozycji lub wypłacanych po dniu 31 grudnia 2021 r.”.

Natomiast zgodnie z art. 20 ust. 13 ustawy nowelizującej „Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2023 r., a zakończy się po dniu 31 grudnia 2022 r., stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym”.

Wątpliwości Spółki dotyczą tego, czy w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego należy zastosować art. 20 ust. 9 ustawy nowelizującej (a w konsekwencji należy zastosować art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 26 października 2022 r.), czy też należy zastosować art. 20 ust. 13 ustawy nowelizującej (a w konsekwencji należy zastosować art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 26 października 2022 r.).

W ocenie Spółki w omawianym stanie faktycznym należy zastosować art. 20 ust. 9 ustawy nowelizującej, co oznacza że Spółka powinna stosować art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 26 października 2022 r. Po pierwsze, art. 20 ust. 9 ustawy nowelizującej należy uznać za przepis szczególny względem art. 20 ust. 13 ustawy nowelizującej, ponieważ dotyczy on ściśle stosowania art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT. Jako przepis szczególny powinien być stosowany w pierwszej kolejności. Po drugie, art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 26 października 2022 r. przewidują rozwiązania korzystniejsze dla płatników. W związku z tym byłoby nieuczciwe opóźnienie stosowania tych przepisów w stosunku do płatników, których rok podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Po trzecie, art. 20 ust. 13 ustawy nowelizującej dotyczy „podatników podatku dochodowego od osób prawnych”, a tymczasem w omawianym stanie faktycznym Spółka nie występuje w charakterze podatnika, lecz w charakterze płatnika. Tym samym art. 20 ust. 13 ustawy nowelizującej nie powinien mieć zastosowania w stosunku do Spółki. Przedstawione stanowisko potwierdza interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 czerwca 2023 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.251.2023.2.MR), w której stwierdzono: „Odnośnie pytania nr 3, Wnioskodawca jest uprawniony do złożenia Oświadczenia domykającego, o którym mowa w art. 26 ust. 7g ustawy o CIT w odniesieniu do odsetek wypłacanych na rzecz Kontrahenta w roku podatkowym rozpoczynającym się od 1 października 2022 (FY23), do końca pierwszego miesiąca następującego po zakończeniu tego roku podatkowego”.

Reasumując, w związku z dokonywaniem po dniu 22 marca 2023 r. kolejnych wypłat odsetek Spółka powinna złożyć oświadczenie następcze, o którym mowa w art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT w terminie do końca miesiąca następującego po zakończeniu jej roku podatkowego (zgodnie z art. 26 ust. 7f i 7g ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 26 października 2022 r.)

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 5 ww. ustawy:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Jak stanowi natomiast art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

– ustala się w wysokości 20% przychodów.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Z treści powyższych przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT:

Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:

1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Stosownie do art. 26 ust. 2ea ustawy o CIT:

Przez podmioty powiązane, o których mowa w ust. 2e, rozumie się podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4.

W myśl art. art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Z kolei jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o CIT:

Rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych.

Podsumowując powyższe art. 26 ust. 2e ustawy o CIT przewiduje obowiązek pobrania podatku wg stawki podstawowej, w przypadku przekroczenia w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty ponad 2 mln zł wypłat na rzecz podmiotu powiązanego, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 i należności z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Jednakże stosownie do art. 26 ust. 7a ustawy o CIT:

Przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

1) posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie zaś z art. 26 ust. 7b ww. ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a, składa kierownik jednostki w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości, a w przypadku gdy jednostką kieruje organ wieloosobowy - wyznaczona osoba wchodząca w skład tego organu, przy czym nie jest dopuszczalne złożenie tego oświadczenia przez pełnomocnika.

Stosownie do brzmienia pierwotnego art. 26 ust. 7c ustawy CIT:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a, płatnik jest obowiązany złożyć do organu podatkowego wskazanego w art. 28b ust. 15, nie później niż do dnia wpłaty podatku za miesiąc, w którym doszło do przekroczenia kwoty określonej w ust. 2e, przy czym wykonanie tego obowiązku po dokonaniu wypłaty nie zwalnia płatnika z obowiązku dochowania należytej staranności przed jej dokonaniem.

Ponadto, zgodnie z brzmieniem pierwotnym art. 26 ust. 7f ww. ustawy:

Jeżeli płatnik złożył oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a, a następnie dokonuje na rzecz podatnika, którego dotyczyło to oświadczenie, dalszych wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, płatnik może nie stosować ust. 2e do momentu upływu drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym złożono to oświadczenie.

W myśl natomiast brzmienia pierwotnego art. 26 ust. 7g ustawy CIT:

W przypadku, o którym mowa w ust. 7f, płatnik, w terminie do 7 dnia następującego po miesiącu, w którym upłynął okres, o którym mowa w ust. 7f, składa oświadczenie do organu podatkowego, o którym mowa w art. 28b ust. 15, że w momencie dokonania dalszych wypłat należności:

1) posiadał dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiadał wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istniały okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku, zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności okoliczności uniemożliwiające spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6.

Ustawą z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r. poz. 2180, dalej: „ustawa nowelizująca”) wprowadzono zmiany w przepisach o podatku u źródła (ang. withholding tax), których celem jest urealnienie lub złagodzenie obowiązującego od 1 stycznia 2019 r. mechanizmu poboru tego podatku, nazywanego w skrócie mechanizmem pay & refund (art. 26 ust. 2e i nast. ustawy CIT (…)).

Zgodnie z art. 27 ustawy nowelizującej - ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2023 r., z wyjątkiem: m.in. art. 1 pkt 23 lit. e i lit. f tiret pierwsze oraz art. 20 ust. 9-12 - które wchodzą w życie z dniem następującym po dniu ogłoszenia (tj. 26 października 2022 r.)

W uzasadnieniu do projektu zmian wskazano (druk sejmowy 2544): _W tym celu proponuje się - po pierwsze - uelastycznienie zakresu czasowego oświadczenia płatnika z art. 26 ust. 7a ustawy CIT (…) poprzez wydłużenie terminów do złożenia tzw. oświadczenia pierwotnego i tzw. oświadczenia następczego oraz wydłużenie ważności tego pierwszego oświadczenia do końca roku podatkowego. W praktyce to oznacza, że płatnik będzie mieć więcej czasu na przygotowanie się do złożenia tych oświadczeń i że złożenie oświadczenia pierwotnego pozwoli nie stosować mechanizmu pay & refund do końca roku podatkowego płatnika._

_Po drugie, proponuje się szczególne rozwiązanie dla płatników w kontekście oświadczeń złożonych w 2022 r. (art. 23 ust. 10 projektu ustawy). Chodzi o swoistą abolicję polegającą na retroakcji wspomnianych wyżej zmian w konstrukcji oświadczenia, czyli zastosowaniu wydłużonych terminów względem należności wypłaconych w 2022 r._

_W zakresie zmian dotyczących WHT celem przejściowego przepisu art. 23 ust. 9 jest wprowadzenie jednolitej reguły międzyczasowej dla większości zmian w przepisach dotyczących WHT, determinującej sytuację płatników (a pośrednio także podatników) w tzw. otwartych stanach prawnych w momencie wejścia tych zmian w życie. Chodzi o sytuację, gdy wypłata należności miała miejsce w roku obowiązywania „starych” przepisów”, a jej skutki podatkowe po stronie płatnika zostają dopełnione dopiero w roku obowiązywania „nowych” przepisów. Stosowanie w tym zakresie ogólnej reguły momentu osiągnięcia dochodu (przychodu) przez podatnika może być niewystarczające lub rodzić wątpliwości interpretacyjne w stosunku do płatników ze względu na przejściowy przepis dotyczący podatników z niekalendarzowym rokiem podatkowym (art. 23 ust. 14). Konstrukcja przepisu jest wzorowana na analogicznym przejściowym przepisie art. 44 ust. 1 pkt 4 ustawy z 23 października 2018 r., która wprowadziła reformę przepisów o WHT ze skutkiem od 1 stycznia 2019 r._

_Przejściowy przepis art. 23 ust. 10 zawiera natomiast szczególne rozwiązanie, adresowane do płatników, które ma znamiona swoistej abolicji dla nich. Chodzi o umożliwienie im cofnięcia negatywnych skutków zmian - wynikających z ustawy z 29 października 2021 r. i obowiązujących w 2022 roku - w zakresie oświadczenia płatnika. Owa swoista abolicja składa się z dwóch elementów. Pierwszy element to retroaktywne wydłużenie terminu ważności oświadczenia pierwotnego i terminu do złożenia oświadczenia następczego, co ma rozwiązać lub złagodzić problem jednorazowości tego oświadczenia w 2022 roku. Ta zmiana pozwoli wstecznie wyłączyć obowiązek stosowania mechanizmu pay & refund względem należności objętych oświadczeniem złożonym w 2022 roku, ale wypłaconych także po upływie dodatkowych dwóch miesięcy i to do końca roku podatkowego płatnika. Jeżeli płatnik nie pobrał od nich podatku według stawek ustawowych, to retroaktywne wydłużenie ochroni go przed sankcjami podatkowymi w tym zakresie. Jeżeli zaś pobrał według tych stawek, to retroaktywne wydłużenie pozwoli mu wszcząć postępowanie nadpłatowe w celu odzyskania różnicy w ciężarze podatkowym. Z kolei retroaktywne wydłużenie terminu do złożenia oświadczenia następczego oznacza, że płatnik może „zrezygnować” ze skutków złożenia oświadczenia następczego jeszcze w 2022 roku i złożyć je „ponownie”, aby wykorzystać retroaktywne wydłużenie ważności oświadczenia pierwotnego, potwierdzając w ten sposób niestosowanie mechanizmu pay & refund do końca roku podatkowego._

Zauważyć, należy że przepisy, o których mowa powyżej w ostatecznej wersji ustawy to art. 20 ust. 8, 9 oraz ust. 13.

Zgodnie z brzmieniem art. 26 ust. 7c ustawy CIT nadanym ustawą nowelizującą:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a, płatnik jest obowiązany złożyć do organu podatkowego wskazanego w art. 28b ust. 15, nie później niż ostatniego dnia drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym doszło do przekroczenia kwoty określonej w ust. 2e, przy czym wykonanie tego obowiązku po dokonaniu wypłaty nie zwalnia płatnika z obowiązku dochowania należytej staranności przed jej dokonaniem.

Z kolei w myśl art. 26 ust. 7f ustawy CIT w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą:

Jeżeli płatnik złożył oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a, a następnie dokonuje na rzecz podatnika, którego dotyczyło to oświadczenie, dalszych wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1, płatnik może nie stosować przepisu ust. 2e do ostatniego dnia roku podatkowego, w którym złożył to oświadczenie, przy czym przepis ust. 2j stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 26 ust. 7g ustawy CIT w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą:

W przypadku, o którym mowa w ust. 7f, płatnik, w terminie do ostatniego dnia miesiąca następującego po zakończeniu roku podatkowego albo okresu, o którym mowa w ust. 2j, składa oświadczenie do organu podatkowego, o którym mowa w art. 28b ust. 15, że w momencie dokonania dalszych wypłat należności:

1) posiadał dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiadał wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istniały okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku, zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak stanowi art. 20 ust. 8 ustawy nowelizującej:

Przepisy art. 26 ust. 1p, 7, 7c, ust. 7g pkt 2 i ust. 7j i art. 26b ust. 9 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 41 ust. 11, 17, ust. 21 pkt 2 i ust. 27 i art. 41d ust. 9 ustawy zmienianej w art. 5, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do wypłat (świadczeń), pieniędzy, wartości pieniężnych oraz należności odpowiednio dokonywanych, stawianych do dyspozycji lub wypłacanych po dniu 31 grudnia 2022 r.

Z kolei art. 20 ust. 9 ustawy nowelizującej, stanowi że:

Przepisy **art. 26 ust. 7f i ust. 7g** wprowadzenie do wyliczenia ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 41 ust. 20 i ust. 21 wprowadzenie do wyliczenia ustawy zmienianej w art. 5, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do wypłat (świadczeń), pieniędzy, wartości pieniężnych oraz należności odpowiednio dokonywanych, stawianych do dyspozycji lub **wypłacanych po dniu 31 grudnia 2021 r.**

W myśl art. 20 ust. 13 ustawy nowelizującej:

Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2023 r., a zakończy się po dniu 31 grudnia 2022 r., stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.

Przypomnieć należy, że z powołanych powyżej przepisów wynika, że obowiązek wynikający z art. 26 ust. 2e ustawy CIT dotyczy płatności z określonych tytułów, o określonej wysokości (powyżej 2 mln zł), wypłacanych na rzecz jednego/danego podmiotu powiązanego w danym roku podatkowym płatnika. Natomiast powołany powyżej art. 20 ust. 13 ustawy nowelizującej odnosi się „podatników”.

Zatem z perspektywy podatku u źródła wszystkie obowiązki, które dotyczą poboru podatku u źródła należy rozpatrywać w kontekście roku podatkowego płatnika (a nie np. roku kalendarzowego, lub innego okresu).

Znowelizowane przepisy wydłużyły możliwość niepobrania podatku u źródła z tytułu kolejnych wypłat na rzecz tego samego podmiotu powiązanego (podatnika) do ostatniego roku podatkowego płatnika (Wnioskodawcy) pod warunkiem, że oświadczenie pierwotne po przekroczeniu kwoty o której mowa w art. 26 ust. 2e ustawy o CIT złożone zostało we właściwym terminie. Tylko terminowe złożenie oświadczenia pierwotnego WH-OSC (art. 26 ust. 7c ustawy CIT) uprawnia płatników do zastosowania zwolnienia lub pobrania zryczałtowanego podatku wynikającego w właściwej umowy o unikaniu opodatkowania.

Przepisy ustawy nowelizującej mają zastosowanie również w przypadku opisanym we wniosku. Spółka dokonuje wypłaty odsetek od pożyczek na rzecz podmiotu powiązanego z siedzibą w Niemczech. Wysokość odsetek na rzecz tego podmiotu w marcu 2023 r. przekroczyła kwotę 2 mln zł. W związku z tym w dniu 22 marca 2023 r. Spółka w celu niestosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, złożyła oświadczenie WH-OSC (oświadczenie pierwotne), o którym mowa w art. 26 ust. 7 ustawy o CIT – czyli zgodnie z art. 26 ust. 7c ustawy o CIT w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT – nie później niż ostatniego dnia drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym doszło do przekroczenia kwoty określonej w ust. 2e. Pierwotne oświadczenie WH-OSC zostało zatem złożone przez Spółkę z dochowaniem ustawowego terminu.

Jak wynika z opisu sprawy Spółka po terminowym złożeniu oświadczenia pierwotnego po dniu 22 marca 2023 r. Spółka dokonywała i nadal będzie dokonywała kolejnych wypłat odsetek na rzecz podmiotu powiązanego.

W związku z dokonywaniem kolejnych wypłat należności po stronie Spółki zaistniał obowiązek złożenia tzw. oświadczenia następczego WH-OSC, co wynika wprost z treści art. 26 ust. 7g w zw. z ust. 7f ustawy o CIT. Przepisy te bowiem wskazują, że jeżeli płatnik złożył oświadczenie pierwotne WH-OSC, a następnie dokonuje na rzecz podatnika, dalszych wypłat należności może nie stosować przepisu art. 26 ust. 2e ustawy o CIT. Jednakże, co wynika z art. 26 ust. 7g ustawy o CIT, płatnik jest zobowiązany do złożenia oświadczenia następczego, w związku z dokonywanymi kolejnymi płatnościami.

Zatem Spółka w związku z dokonywaniem kolejnych wypłat, po złożeniu oświadczenia pierwotnego jest zobowiązana do złożenia oświadczenia następczego, o którym mowa w art. 26 ust. 7g w zw. z art. 26 ust. 7f ustawy o CIT w terminie wskazanym w ustawie nowelizującej.

Przepisy w sytuacji dokonywania dalszych wypłat (po złożeniu oświadczenia pierwotnego) wymagają, aby zostało złożone tzw. oświadczenie następcze, o którym mowa w art. 26 ust. 7g ustawy o CIT.

Zatem Spółka do wypłat dokonanych po 22 marca 2023 r. – aby Spółka mogła nie stosować art. 26 ust. 2e ustawy o CIT – zobowiązana jest również dopełnić obowiązku wynikającego z art. 26 ust. 7g ustawy o CIT i w terminie do ostatniego dnia miesiąca następującego po zakończeniu roku podatkowego powinna złożyć oświadczenie następcze.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać **za prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołana interpretacja nie stanowi źródła prawa, wiąże strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartego w niej stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego \`(...)\` Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).