Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-218a/10/EŁ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-06-02
Teza: Dokumentowania dostawy towaru i świadczenia usługi transportowej, wykonywanych dla kontrahenta unijnego.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; dostawa-dostawa towarów; faktura-faktura VAT; kontrahent; stawka; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; umowa-przedmiot umowy; usługi-usługi transportowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2010 r. (data wpływu 12 marca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 1 czerwca 2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania dostawy towaru i świadczenia usługi transportowej, wykonywanych dla kontrahenta unijnego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 1 czerwca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania dostawy towaru i świadczenia usługi transportowej, wykonywanych dla kontrahenta unijnego.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zawarła umowę z kontrahentem francuskim (zarejestrowanym dla celów podatkowych w Polsce oraz w kraju swojej siedziby, tzn. we Francji) na sprzedaż towarów. Z umowy wynika, że towary mają być dostarczane do miejscowości na terenie Polski. Dostarczanie towarów do odbiorcy, Spółka zleca wyspecjalizowanemu przewoźnikowi, gdyż sama nie świadczy usług transportowych. Koszt transportu wliczany jest przez Spółkę w cenę towaru zgodnie z umową. Dostawa towaru traktowana jest jako dostawa krajowa i opodatkowana jest stawką 22% (właściwą dla opodatkowania towaru na terenie kraju; na fakturach wykazywany jest polski NIP odbiorcy).

Kontrahent zwrócił się do Spółki z prośbą o zmianę zawartej umowy i podpisanie dwóch oddzielnych umów. Jedną na dostawę towarów na terenie kraju, drugą na świadczenie usług transportowych - na dowóz towarów na terenie kraju. W związku z tym wystawiane byłyby dwie faktury, jedna na dostawę towarów w kraju ze stawką 22%, druga na świadczenie usług transportowych nieopodatkowanych w Polsce. Podatnik unijny rozliczy podatek od usług transportowych w kraju swojej siedziby. Kontrahent posiada NIP polski nadany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Na potwierdzeniu zarejestrowania podmiotu jako podatnika VAT-UE widnieje francuski adres podatnika. Kontrahent nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, ani w innym kraju. Jedynym miejscem prowadzenia działalności jest Francja.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy posiadając umowę z kontrahentem na dostarczanie towaru z transportem (transport doliczany jest do ceny towaru), Spółka może oddzielnie fakturować sprzedaż towarów ze stawką 22% i oddzielnie fakturować transport jako nieopodatkowany w Polsce, zgodnie z § 25 ust. 4 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r.?
2.  Czy dokonując zmiany posiadanej umowy z kontrahentem na dwie nowe umowy dotyczące sprzedaży towarów ze stawką 22% i sprzedaży usług transportowych na terenie kraju, nieopodatkowanych w Polsce, Spółka będzie mogła oddzielnie fakturować sprzedaż towarów oraz usług transportowych, zgodnie z wyżej wymienionym rozporządzeniem?

Zdaniem Wnioskodawcy, posiadając aktualnie umowę na dostarczanie towaru łącznie z transportem, gdzie do ceny towaru doliczany jest transport, zgodnie z art. 29 ustawy o podatku od towaru i usług, Spółka nie może oddzielnie fakturować dostawy towaru ze stawką podatku 22% i świadczenia usług niepodlegającego opodatkowaniu w kraju. Natomiast będzie mogła wystawiać dwie oddzielne faktury dokonując zmiany posiadanej umowy (dotyczącej dostarczania towarów łącznie z transportem) na dwie oddzielne umowy, jedną na dostawę towarów na terenie kraju opodatkowaną stawką 22%, drugą na świadczenie usług transportowych (dowóz towarów na terenie kraju) nieopodatkowanych w Polsce. Stanowisko to Spółka oparła na podstawie art. 28b ustawy o podatku od towaru i usług, z którego wynika, iż miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Wskazała, iż podpisując dwie osobne umowy mamy do czynienia z dwiema oddzielnymi transakcjami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 powołanej ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (\`(...)\`).

Zagadnienie to zostało uregulowane w art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L 347 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2.  koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów lub konkretnej usługi.

Stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z § 25 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi, lub odesłanie do odpowiedniego przepisu dyrektywy, na podstawie którego zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi.

W myśl art. 547 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), jeżeli ani z umowy, ani z zarządzeń określających cenę nie wynika, kogo obciążają koszty wydania i odebrania rzeczy, sprzedawca ponosi koszty wydania, w szczególności koszty zmierzenia lub zważenia, opakowania, ubezpieczenia za czas przewozu i koszty przesłania rzeczy, a koszty odebrania ponosi kupujący.

Jeśli z uregulowań umowy zawartych pomiędzy sprzedawcą a odbiorcą wynika, że dostawca obciąża nabywcę towaru dodatkowymi kosztami (jakimi są na przykład koszty transportu towarów), a w konsekwencji łączna kwota należna z tytułu sprzedaży zostanie o te koszty powiększona, to należy je traktować jako element świadczenia zasadniczego. Zatem, świadczeniem głównym w takiej sytuacji będzie dostawa towarów, zaś koszty transportu będą stanowiły dodatkowy, aczkolwiek nieodłączny element całości transakcji. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania dokonywanych dostaw należy wliczyć cenę, która obejmuje zwrot kosztów. W konsekwencji koszty te, jako niestanowiące odrębnego świadczenia od dostawy towarów, będą podlegały opodatkowaniu według zasad właściwych dla dostawy towaru.

Natomiast w sytuacji, gdy sprzedawca odrębnie obciąży nabywcę za dostawę towaru oraz za usługę transportową a cena należności za towar nie obejmuje kosztów transportu, zobowiązany jest do odrębnego udokumentowania tych czynności. Do usługi transportowej, w tym przypadku, znajdą zastosowanie przepisy dotyczące opodatkowania tych usług.

Ustalenie sposobu zapłaty należności może wynikać z umów zawartych pomiędzy sprzedawcą a nabywcą, którzy określają, czy ustalona cena (należna od odbiorcy) jest ceną za dokonaną dostawę, w skład której wchodzi usługa transportowa, czy są to dwie odrębnie wynagradzane czynności.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka dokonuje sprzedaży towarów oraz świadczy usługi transportowe, na terytorium Polski, na rzecz kontrahenta francuskiego zarejestrowanego dla celów podatkowych w Polsce oraz we Francji. Zgodnie z umową koszt transportu wliczany jest w cenę towaru. Planowana jest zmiana tej umowy. W miejsce obowiązującej, zostaną podpisane dwie oddzielne umowy, jedna na dostawę towarów na terenie kraju, druga na świadczenie usług transportowych. W związku z tym wystawiane będą dwie faktury, jedna na dostawę towarów w kraju ze stawką 22%, druga na świadczenie usług transportowych nieopodatkowanych w Polsce. Kontrahent francuski rozliczy podatek od usług transportowych w miejscu, w którym posiada siedzibę, tj. we Francji.

W interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-218b/10/EŁ rozstrzygnięto, iż miejscem świadczenia i opodatkowania usług transportowych wykonywanych dla kontrahenta mającego siedzibę na terytorium Francji, nieposiadającego innego miejsca prowadzenia działalności, będzie terytorium Francji.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, w oparciu o powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że koszty transportu związane z dostawą towarów, objęte jedną umową zawartą między Spółką a kontrahentem, należy potraktować jako element świadczenia zasadniczego, wliczyć do podstawy opodatkowania transakcji i opodatkować według stawki właściwej dla dostawy towarów, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast w przypadku dokonywanych w przyszłości przez Spółkę dostaw towaru, gdy świadczenie usług transportu będzie następowało za osobnym wynagrodzeniem, nie można transportu uznać za element dostawy towaru, zatem miejsce świadczenia (opodatkowania) w odniesieniu do tych usług należy określić zgodnie z art. 28b ust. 1 ww. ustawy. W tej sytuacji Spółka powinna oddzielnie opodatkować sprzedaż towarów ze stawką 22% i oddzielnie transport jako nieopodatkowany w Polsce, zgodnie z § 25 ust. 4 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r.

Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Jak wynika z treści powołanych przepisów, przedmiotem wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego wnioskodawcy, dokonywana na gruncie przepisów prawa podatkowego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji faktycznej na obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego, zatem przedmiotem tych rozstrzygnięć nie może być ocena poprawności umów cywilnoprawnych zawieranych pomiędzy stronami, bowiem oceny tej może dokonać jedynie organ pierwszej instancji w prowadzonym postępowaniu kontrolnym lub podatkowym.

Ponadto – co wymaga podkreślenia – stosownie do przepisów art. 199a § 1 i § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności, a jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.