Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-480/13/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-12-19
Teza: 1) Czy część niezamortyzowana inwestycji w obcym środku trwałym jest kosztem podatkowym dla Spółki? 2) Czy likwidacja inwestycji w obcym rodzi obowiązek korekty podatku od towarów i usług od części niezamortyzowanej inwestycji? 3) Jeżeli tak, to jaki jest właściwy okres korekty podatku od towarów i usług? 4) Czy skorygowany podatek od towarów i usług można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: inwestycje; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; środek-środek trwały; środek-środek trwały-obcy środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2013 r. (data wpływu 7 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym w dniu 11 grudnia 2013 r. – dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartość inwestycji w obcym środku trwałym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie – uzupełniony w dniu 11 grudnia 2013 r. – dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartość inwestycji w obcym środku trwałym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie sprzedaży opodatkowanej usług montażu i produkcji detali z tworzyw sztucznych. W siedzibie firmy odbywała się produkcja detali z tworzyw sztucznych natomiast w wynajętych pomieszczeniach ich montaż. Spółka wynajęła pomieszczenia socjalno-produkcyjno-magazynowe o łącznej pow. 864 m2 od dnia 9 września 2009 r.

Jeszcze w czerwcu 2009 Spółka dokonała prac adaptacyjnych ww. pomieszczeń tak, by mogli tam pracować pracownicy montujący detale wg zamówień klienta. Adaptacja polegała głównie na postawieniu ścianek działowych oraz wydzieleniu szatni i kuchni dla pracowników.

Wykonane prace zostały przez Spółkę zidentyfikowane jako inwestycja w obcym środku trwałym i przyjęte do amortyzacji ze stawką 10%. Amortyzacja rozpoczęła się w sierpniu 2009 r.

W umowie był zapis, że Spółka nie ma obowiązku likwidacji wprowadzonych do pomieszczeń adaptacji w przypadku rozwiązania umowy najmu. Zapis umowy chronił również Spółkę przed wczesnym wypowiedzeniem umowy przez wynajmującego po wykonaniu adaptacji. Zapis mówił że wynajmujący zwróci najemcy 50% kosztów adaptacji jeśli rozwiązanie umowy nastąpi przed okresem 2 lat z przyczyn nie leżących po stronie Spółki. Spółka odliczyła od poniesionych nakładów podatek od towarów i usług.

W umowie był też zapis, że wynajmujący ma obowiązek ogrzewania pomieszczeń przy czym temperatura w pomieszczeniach nie może być niższa niż 16°C. Za ogrzewanie wynajmujący miał wystawiać stosowne faktury.

W grudniu 2009 r. zaczęły się problemy z ogrzewaniem. Wynajmujący nie radził sobie z ogrzaniem wynajmowanych pomieszczeń. Temperatura spadała do 7-8°C Powodowało to niemożność pracowania i postoje montażu. Było to też niezgodne z przepisami Kodeksu pracy. Spółka dodatkowo wynajmowała nagrzewnice i próbowała dogrzać pomieszczenia tak by móc prowadzić działalność gospodarczą.

W dniu 21 stycznia 2010 r. Spółka wystosowała pismo do wynajmującego z propozycjami tymczasowej pomocy i uzgodnieniami. Spółka musiała dodatkowo ogrzewać ww. pomieszczenia co łączyło się z bardzo wysokimi kosztami dodatkowymi. Temperatura zewnętrzna w tym okresie dochodziła do -20°C. Kotłownia wynajmującego nie radziła sobie z dostarczeniem ciepła.

W dniu 30 kwietnia 2010 r. wynajmujący przesłał do Spółki pismo w którym informował, że ze względu na swą sytuację finansową dokonał sprzedaży części swych pomieszczeń w tym kotłowni. Jednocześnie wynajmujący wypowiedział art. 7 pkt c umowy najmu mówiący o obowiązku ogrzewania. Tym samym pomieszczenia pozbawiono ogrzewania. Dla Spółki oznaczało to brak możliwości zatrudniania w pomieszczeniach pracowników z nastaniem okresu grzewczego a więc i prowadzenia w nich działalności do której je wynajął.

Spółka została zmuszona do szukania innych pomieszczeń do prowadzenia montażu. Dlatego też w dniu 30 lipca 2010 r. doszło do podpisania rozwiązania umowy najmu. Rozwiązanie miało skutek na dzień 31 sierpnia 2010 r. Z tą datą Spółka dokonała zakończenia amortyzacji podatkowej i zlikwidowała inwestycję w obcym środku trwałym. Różnicę niezamortyzowaną zaliczono do kosztów niepodatkowych. Obecnie, po analizie sytuacji, Spółka uważa że ma prawo do zaliczenia ww. do kosztów uzyskania przychodów.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku jaki wpłynął do tut. organu w dniu 11 grudnia 2013 r. wskazano, że Spółka nie otrzymała i nie otrzyma od wynajmującego zwrotu nakładów dotyczących adaptacji najmowanych pomieszczeń, a likwidacja inwestycji nie została dokonana ze względu na utratę przydatności gospodarczej na skutek zmiany rodzaju działalności. Spółka musiała zrezygnować z wynajmu tych pomieszczeń ze względu na to, że wynajmujący po sezonie grzewczym powiadomił, że w kolejnym sezonie grzewczym nie zabezpieczy ogrzewania w tych pomieszczeniach. Tak więc decydując się na najem mowa była o pomieszczeniach ogrzewanych z gwarancją utrzymania określonej temperatury. Po kilkunastu miesiącach okazało się, że wynajmujący zaniechał ogrzewania (względy techniczne). Wobec braku ogrzewania pomieszczenia straciły dla Spółki przydatność gdyż w pomieszczeniach tych pracują pracownicy. Inwestycja w założenie instalacji ogrzewania na koszt Spółki nie miała uzasadnienia ekonomicznego. Tym samym Spółka zmuszona została tą sytuacją do znalezienia innych pomieszczeń, co też uczyniła, wynajmując inne pomieszczenia na tą samą jak poprzednio działalność, ale z ogrzewaniem.

Dodatkowo Spółka wskazała, że odpowiedz na pytanie nr 4 z wniosku uzależniona jest stanowiska organu w odniesieniu do pytania nr 2, dot. obowiązku korekty podatku od towarów i usług od części niezamortyzowanej inwestycji.

W kontekście przedstawionego stanu faktycznego postawiono następujące pytania.

1.  Czy część niezamortyzowana inwestycji w obcym środku trwałym jest kosztem podatkowym dla Spółki?
2.  Czy likwidacja inwestycji w obcym rodzi obowiązek korekty podatku od towarów i usług od części niezamortyzowanej inwestycji?
3.  Jeżeli tak, to jaki jest właściwy okres korekty podatku od towarów i usług?
4.  Czy skorygowany podatek od towarów i usług można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

Niniejsza interpretacja dotyczy tylko i wyłącznie pytania pierwszego, pytanie czwarte jest natomiast bezprzedmiotowe w kontekście odpowiedzi udzielonej Spółce w zakresie pytania drugiego dotyczącego ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Spółki poniosła ona koszty adaptacji obcego środka trwałego do tego by w ogóle można było w nich zacząć działalność do jakiej pomieszczenia zostały wynajęte. Nie było tam szatni ani kuchni gdzie pracownicy mogliby zgodnie z Kodeksem pracy mieć zaplecze.

Nakłady wykonano jak najbardziej ekonomicznie. Zamiarem Spółki było wieloletnie wykorzystywanie pomieszczeń. Rozwiązanie umowy powstało wyłącznie z powodu ustania możliwości ogrzania pomieszczeń i tym samym ustania możliwości wykorzystywania pomieszczeń do celów montażu.

W kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów części niezamortyzowanej od likwidowanej inwestycji w środkach trwałych Spółka wskazała, że ma prawo do zaliczenia ww. do kosztów podatkowych. Prawo to wynika z tego, że zachowała wszelkie zasady zabezpieczenia działalności. Wypowiedzenia nie można było przewidzieć gdyż:

*   wynajmujący zapewniał o możliwościach ogrzewania pomieszczeń co było niezbędne;
*   wynajmujący nie informował o chęci lub konieczności sprzedaży m.in. kotłowni co w efekcie uniemożliwiło wykorzystanie pomieszczeń.

Jednocześnie kolejne inwestycje w wynajmowane pomieszczenia były nieuzasadnione ekonomicznie. Gdyby Spółka chciała inwestować w założenie w pomieszczeniach własnego systemu grzewczego koszty nigdy by się nie zwróciły – były zbyt wysokie.

W efekcie to wynajmujący nie dotrzymał warunków umowy.

Koszty likwidacji niezamortyzowanej inwestycji w obcym środku trwałym mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, gdyż nie są efektem zmiany rodzaju działalności, a powstały w wyniku działań Spółki mających na celu osiągnięcie przychodów, zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów.

W odniesieniu do pytania czwartego Spółka wskazała, że w jej ocenie nie ma ona obowiązku korygowania podatku od towarów i usług od likwidacji inwestycji w obcym środku trwałym.

Jeżeli okazałoby się, że wg organu Spółka powinna korygować podatek od towarów i usług to zdaniem Spółki podatek ten stanowić będzie koszt podatkowy. Podatek od towarów i usług, którego Spółka nie ma prawa odliczyć jest kosztem gdyż stanowi wartość inwestycji i służy prowadzeniu działalności i nie został w inny sposób zaliczony do kosztów. Koszt taki powinien być zaliczony w koszty w dniu przeprowadzenia ewentualnej korekty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 357 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (\`(...)\`). Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów i to zarówno w zakresie kosztów bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełniać następujące warunki:

*   wydatek musi być poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   wydatek jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   wydatek powinien być właściwie udokumentowany,
*   wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Przepis art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy, amortyzacji podlegają również, niezależnie od przewidywanego okresu używania, przyjęte do użytkowania inwestycje w obcych środkach trwałych.

Powyższy przepis art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest modyfikowany przez art. 16 ust. 1 pkt 5, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Tak więc kosztem uzyskania przychodów jest strata w środkach trwałych w części, która nie została pokryta odpisami amortyzacyjnymi.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Zgodnie z treścią powyższego przepisu kosztem uzyskania przychodów jest strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli utraciły one przydatność gospodarczą z przyczyn innych niż zmiana rodzaju działalności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka w 2010 r. wynajęła pomieszczenia na czas nieokreślony i zaadaptowała je do celów produkcyjnych. Poniosła koszty adaptacji, które zostały zakwalifikowane do inwestycji w obcym środku trwałym. W związku z brakiem ogrzewania ww. pomieszczeń Spółka odstąpiła od umowy, jednakże nie zdążyła zamortyzować całości poniesionych przez siebie nakładów. Jednocześnie odstąpienie od umowy nie było związane ze zmianą rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy zaznaczyć, że pojęcie straty jako kosztu uzyskania przychodu nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Znaczenia straty, jako kosztu poszukiwać zatem należy w drodze wykładni językowej. W języku potocznym strata natomiast oznacza „ubytek, poniesioną szkodę, to co się przestało posiadać”.

Zgodnie z definicją słownikową „likwidować to dokonywać likwidacji, usuwać coś, pozbywać się czegoś, uwalniać się od czegoś (Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, PWN, Warszawa 1979, t. II, str. 35).

W związku z takim rozumieniem tego pojęcia, likwidacją będzie definitywne pozbycie się środka trwałego (wykreślenie z ewidencji), np. poprzez jego zniszczenie, usunięcie, czy pozbycie się, np. poprzez zwrot środka trwałego wynajmującemu przed upływem okresu najmu, czy okresu pełnej amortyzacji, jeżeli jest to racjonalne z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej i ma związek z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że podatnik będzie mógł zaliczyć poniesione koszty odpowiadające niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym do kosztów uzyskania przychodów, przy założeniu spełnienia ogólnych przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie należy wskazać, że w związku z warunkowym charakterem pytania czwartego oraz odpowiedzią udzieloną przez tut. organ na pytanie drugie w zakresie podatku od towarów i usług, odpowiedź na pytanie czwarte jest bezprzedmiotowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.