Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.467.2019.1.PRP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-10
Teza: w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży działki
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; pełnomocnictwo; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2019 r. (data wpływu 12 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 września 2019 r. (data wpływu 11 września 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży działki nr 1 **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży działki nr 1. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 września 2019 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(i) X (dalej: „Wnioskodawca” lub „Sprzedający”) nie posiada statusu czynnego lub zwolnionego podatnika VAT (nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny ani zwolniony), jak również nie prowadzi działalności gospodarczej, w szczególności, działalności polegającej na obrocie nieruchomościami. Sprzedający kilkanaście lat temu (tj. w latach 1999 - 2007) prowadził działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami i był w tym okresie zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Sprzedający jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu ustawy o VAT.

(ii) Sprzedający jest aktualnie właścicielem niezabudowanej nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę gruntu nr ew. 1 o pow. 11.204,00 m.kw. z obrębu \`(...)\` położonej we .., powiat miasto \`(...)\`, województwo \`(...)\`, dla której Sąd Rejonowy dla \`(...)\` Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr .. (dalej: „Działka 1” lub „Nieruchomość”).

(iii) A (dalej: „A”), spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „B”), są czynnymi podatnikami VAT, posiadającymi siedzibę i miejsce działalności gospodarczej w Polsce. Przedmiotem działalności A oraz B jest m.in. realizacja projektów budowlanych związanych z budową, najmem i sprzedażą obiektów magazynowo-biurowych (magazynowo-usługowo-biurowych).

(iv) Najprawdopodobniej nabywcą Nieruchomości, zgodnie z zawartą Przedwstępną umową sprzedaży, o której mowa w pkt xx-xxii niniejszego wniosku będzie spółka komandytowa pod firmą C spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Nabywca”), która na dzień składania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest jeszcze zarejestrowanym podmiotem w Krajowym Rejestrze Sądowym. Nabywca będzie kontrolowany przez tą samą osobę fizyczną co B i A która obecnie realizuje szereg projektów deweloperskich, w zakresie budowy i komercjalizacji budynków biurowo-magazynowych. Przedmiotem działalności Nabywcy będzie m.in. realizacja projektów budowlanych związanych z budową, najmem i sprzedażą obiektów magazynowo-biurowych (magazynowo-usługowo-biurowych). Na dzień sprzedaży Nieruchomości Nabywca będzie zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

(v) Brat Sprzedającego i bratowa Sprzedającego są właścicielami działki przyległej do granicy Działki 1 (dalej: „Działka 2”).

(vi) Zasadniczą przyczyną nabycia przez Sprzedającego 1/2 udziału w Działce 1 w roku 2007 r. było bezpośrednie sąsiedztwo Działki 2, należącej do rodziny (brata i bratowej) Sprzedającego, jak również w dalszej perspektywie plany prowadzenia osobiście na tej Nieruchomości działalności gospodarczej. Udział wynoszący 1/2 w prawie własności działki 1, został nabyty na podstawie umowy sprzedaży zawartej 14 czerwca 2007 r. sporządzonej przez notariusza .. za rep. A nr .. zmienionej aneksem z 8 stycznia 2008 r. za rep. ..). Pozostałą 1/2 udziału w prawie własności Działki 1 Sprzedający nabył w roku 2014 z wyłącznej inicjatywy dotychczasowego współwłaściciela Działki 1 (udział został nabyty na podstawie umowy sprzedaży zawartej 11 marca 2014 r. sporządzonej przez notariusza \`(...)\` za rep. A \`(...)\` zmienionej aneksem z 4 lutego 2016 r. rep. .. oraz zmienioną aneksem z 17 kwietnia 2018 r. rep. ..).

(vii) Udziały w Nieruchomości zostały nabyte przez Sprzedającego do odrębnego majątku prywatnego (osobistego). Nieruchomość nie została zaliczona do środków trwałych Sprzedającego (w dacie nabycia Nieruchomości Sprzedający nie prowadził działalności gospodarczej).

(viii) Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów z dnia 21 marca 2019 r. (Zlecenie nr \`(...)\`) wydanym przez Prezydenta .., Działka 1 stanowi pastwiska trwałe - PsIII, o pow. 0,6145 ha oraz pastwiska trwałe - Ps IV, o pow. 0,5059 ha. Przez cały okres posiadania, jedyną aktywnością na Działce 1 było koszenie trawy ok. dwa razy do roku. Trawa pochodząca z Nieruchomości nie była sprzedawana. Działka 1 objęta jest w całości ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, tj. uchwałą nr .. Rady Miejskiej .. z 14 września 2006 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla nowego \`(...)\` (dalej: „MPZP”), zgodnie z którym oznaczona jest w planie symbolem 2AG.U/2 - tereny aktywności gospodarczej i usług, z przeznaczeniem dla administracji, biura, edukacji i doskonalenia, finansów, gastronomii, handlu detalicznego, handlu hurtowego, nauki i szkolnictwa wyższego, produkcji, rzemiosła, sport, rekreację i wypoczynek, targi, transport, turystykę, zdrowie, zieleń parkową, zieleń towarzyszącą, parking, obiekty służące sprzedaży detalicznej paliw.

(ix) Sprzedający nie brał udziału w procesie uchwalania MPZP (tj. nie zgłaszał żadnych wniosków, nie składał pism zmierzających do uchwalenia MPZP w takim a nie innym kształcie).

(x) Na Nieruchomości nie znajdują się i nie będą znajdowały się w momencie sprzedaży, żadne budynki, budowle lub ich części, jak również żadne inne urządzenia lub instalacje, niż wymienione w pkt xiv lit. h).

(xi) Nieruchomość nie była przedmiotem żadnych umów najmu/dzierżawy/użyczenia lub umów o podobnym charakterze, jak również nie będzie przedmiotem takich umów w momencie sprzedaży Nieruchomości.

(xii) Nieruchomość nie była poddana podziałom na mniejsze działki (w szczególności Sprzedający nie występował z wnioskiem o dokonanie przedmiotowego podziału). Sprzedający nie dokonywał również wydzielenia dróg wewnętrznych, nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy.

(xiii) Pierwotnie droga dojazdowa do Nieruchomości (działka nr 32 posiadająca status drogi była w zarządzie ówczesnego Zarządu Dróg i Komunikacji \`(...)\`) była nieprzejezdna, w związku z czym brak było dostępu do Nieruchomości. Brak dostępu do Nieruchomości wynikał z tego, że nie możliwy był wjazd na działkę drogową nr .., która obsługiwała Działkę 1 oraz Działkę 2, bowiem na działkach drogowych nr \`(...)\` (które łączyły działkę drogową nr \`(...)\`z drogą publiczną) oraz działce nr \`(...)\` (która stanowiła drogę publiczną ul. \`(...)\` i łączyła się bezpośrednio z działką nr ..) była posadowiona przez firmę \`(...)\` z o.o. - Portiernia ze szlabanem oraz wjazd na tę działkę dodatkowo uniemożliwiał chodnik ze stromym krawężnikiem, lampa oświetleniowa oraz znak drogowy. Powyższe uniemożliwiało Sprzedającemu oraz w tamtym czasie współwłaścicielowi Działki 1 (ale również właścicielom Działki nr 2, przyległej do granicy Działki 1) dojazd do przedmiotowych nieruchomości.

(xiv) W związku z powyższym podjęte zostały czynności mające na celu uzyskanie dostępu do Działki 2 oraz Działki 1 z drogi publicznej ul. \`(...)\`

1.  Dnia 21 czerwca 2007 r. brat Sprzedającego skierował pismo do Zarządu Dróg i Komunikacji \`(...)\` w sprawie udostępnienia dojazdu do Działki 2, a przy okazji również działki 1 w związku z pozbawieniem brata Sprzedającego jedynego dostępu z drogi publicznej poprzez działkę drogową nr \`(...)\`. Pismem z dnia 20 lipca 2007 r. Zarząd Dróg i Komunikacji \`(...)\` wskazał, że dojazd do działki jest możliwy drogą o nawierzchni tłuczniowej w związku z czym nie podjął żadnych działań mających na celu udostępnienie dojazdu do Działki 2 (co zdaniem Sprzedającego nie było zgodne ze stanem rzeczywistym, co potwierdził Wojewoda \`(...)\` w piśmie \`(...)\` z 26 marca 2009 r. skierowanym do Prezydenta \`(...)\`, a następnie Zastępca Dyrektora Wydziału ds. Architektoniczno-Budowlanych Urzędu Miejskiego . w piśmie z dnia 09.04.2009 r. nr \`(...)\` do Departamentu Infrastruktury i Gospodarki Urzędu Miejskiego \`(...)\`). Brat Sprzedającego w złożonym piśmie wskazywał również, iż także właściciel Działki 1 ma uniemożliwiony dostęp do swojej działki.
2.  Decyzją z 18 kwietnia 2008 r. nr .. (dalej: „Decyzja”), Wojewoda \`(...)\`zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę na sąsiednich działkach gruntu spółce „..” S. A. dla inwestycji polegającej na \`(...)\` Następnie, w związku z przedstawieniem projektu zmiany Decyzji (zawiadomienie Wojewody .. znak: .. z dnia 10.03.2009 r.), która to miała skutkować zamknięciem jedynego możliwego dostępu do drogi publicznej - Sprzedający wraz ze współwłaścicielem Działki 1 oraz bratową i bratem skierowali do Wojewody .. w dniu 17 marca 2009 r. pismo stanowiące zastrzeżenia do planowanej zmiany Decyzji. W następstwie złożonego pisma Wojewoda .. pismem \`(...)\` z 26 marca 2009 r. zwrócił się do Prezydenta \`(...)\` o interwencje w przedmiotowej sprawie i umożliwienie bezwarunkowego dostępu do Działki 2 oraz Działki 1. Następnie pismo Wojewody \`(...)\` zostało skierowane pismem Zastępcy Dyrektora Wydziału ds. Architektoniczno-Budowlanych Urzędu Miejskiego \`(...)\` z dnia 09.04.2009 r. Nr \`(...)\` do załatwienia Departamentowi Infrastruktury i Gospodarki Urzędu Miejskiego \`(...)\` z jednocześnie zawartą informacją, że aktualnie tematem zajmuje się Wydział Ochrony Dróg, Zarządu Dróg i Utrzymania Miasta \`(...)\`. Dodatkowo w celu przywrócenia dojazdu do działki 1 oraz działki 2, Sprzedający oraz brat i bratowa Sprzedającego - właściciele działki nr 2, złożyli jeszcze w dniu 05.10.2009 r. pismo do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla Miasta \`(...)\`, o posadowieniu niezgodnie z prawem przez „\`(...)\`” Sp. z o.o. na działkach drogowych nr \`(...)\` obiektów budowlanych, w postaci portierni wraz z bramą wjazdową oraz ogrodzenia, co w konsekwencji pozbawiło jedynego dostępu z drogi publicznej działki nr 1/1 poprzez działkę drogową nr \`(...)\` do ww. nieruchomości. W następstwie tego zawiadomienia sprawę przejął \`(...)\` Wojewódzki Inspektor Nadzoru Budowlanego, który załatwił sprawę odmownie. Przed Zarządem Dróg i Utrzymania miasta \`(...)\` również toczyło się postępowanie w sprawie zajęcia przez „..” Sp. z o.o. pasa drogowego ul. \`(...)\` - nr sprawy \`(...)\` które doprowadziło do usunięcia posadowionej przez „\`(...)\`” Sp. z o.o. Portierni wraz ze szlabanami. Jednakże pozostałe przeszkody w postaci znaku drogowego i lampy oświetleniowej dalej uniemożliwiały wjazd z ul. \`(...)\`na działkę drogową nr .. i dostęp do Działki 1 i Działki 2.
3.  Pismem z dnia 26 kwietnia ..ZDiUM we \`(...)\`w odpowiedzi na pismo Sprzedającego oraz właścicieli Działki 2 o przywrócenie swobodnego dostępu do działek poprzez wydzielenie z działki nr .., AM-6, obręb \`(...)\` będącej własnością Gminy \`(...)\`, działki przeznaczonej pod drogę publiczną zgodnie z planem miejscowym, przesłał to pismo do Wydziału Nieruchomości Komunalnych \`(...)\`. W następstwie przesłania pisma do Wydziału Nieruchomości Komunalnych Urzędu Miejskiego \`(...)\`, Sprzedający oraz brat i bratowa złożyli w tej sprawie do tego wydziału, pisma z dnia 16 kwietnia 2012 r. i 21 czerwca 2012 r. W efekcie tego część działki nr 11, AM-6, obręb \`(...)\`, przeznaczonej w planie miejscowym pod drogę publiczną przejął protokołem zdawczo-odbiorczym od Wydziału Nieruchomości Komunalnych Zarząd Dróg i Utrzymania Miasta \`(...)\` do swojego Zasobu. Pismem z dnia 28 sierpnia 2012 r. Sprzedający wraz z bratem i bratową zwrócili się do Dyrektora ZDiUM \`(...)\` o przeprowadzenie podziału geodezyjnego działki nr .., obręb \`(...)\`, AM-6, w celu wyodrębnienia z niej części terenu przeznaczonego pod drogę publiczną klasy dojazdowej, co spowodowałoby przywrócenie swobodnego dostępu do działek nr 2 i 1. W tym samym piśmie Sprzedający, brat i bratowa zadali również pytanie Dyrektorowi, czy ZDiUM .. w nieodległym czasie utwardziłby teren wydzielonej drogi, jeśli nie, to prosili o odpowiedź, czy mogą metodą gospodarczą we własnym zakresie utwardzić teren przeznaczony pod drogę dojazdową. Następnie pismem z 6 września 2012 r. Zarząd Dróg i Utrzymania Miasta \`(...)\` poinformował, iż w odpowiedzi na pismo z dnia 28.08.2012 r. (złożone przez Sprzedającego oraz brata i bratową) w sprawie dojazdu do nieruchomości oznaczonych geodezyjnie jako działki nr 2 i nr 1, po rozpatrzeniu sprawy, uprzejmie informuje, że nie może zapewnić Państwu wykonania dojazdu do nieruchomości jw. z uwagi na brak środków finansowych zarówno na wykonanie podziału geodezyjnego (dz. nr .. w części przeznaczonej pod drogę publiczną, będącej własnością Gminy \`(...)\`), jak i na wykonanie na wydzielonej z działki nr .. drogi dojazdowej do Działki 2 oraz Działki 1. Sprzedający oraz brat i bratowa wyrazili zgodę na pokrycie kosztów podziału przez uprawnionego geodetę działki nr 11, AM-6, obręb \`(...)\`. W styczniu 2013 r. został dokonany przez uprawnionego geodetę podział działki nr .. w części przeznaczonej w planie pod teren drogi dojazdowej (działka nr ..) do Działek nr 2 i 1. Pismem z dnia 24 lipca 2013 r. Sprzedający oraz brat Sprzedającego zwrócili się z pismem w sprawie wytycznych do projektowania drogi wewnętrznej należącej do ZDiUM stanowiącej dojazd do Działki 2 i 1. Następnie ZDiUM \`(...)\` w piśmie z dnia 4 września 2013 r. poinformował, że „dla potrzeb obsługi bytowej posesji nr 2 i 1 należy przewidzieć drogę o nawierzchni tłuczniowej o szerokości min. 3,5 m. dojazd do posesji należy zapewnić od ul. \`(...)\` poprzez działkę nr \`(...)\`, AM-6, obręb \`(...)\`. oraz istniejącą drogę wewnętrzną prowadzącą do ulicy \`(...)\`. Należy podkreślić, że dojazd bytowy to zapewnienie dostępu do działek m.in. dla potrzeb wywozu odpadów, czy koszenia terenów zielonych. Obsługa jakiejkolwiek działalności gospodarczej wymaga realizacji drogi o innych parametrach dostosowanych do natężenia i rodzaju ruchu, w tym określenia liczby pojazdów ciężarowych. Realizacja drogi dla potrzeb bytowych może być wykonana kosztem i staraniem inwestora inwestycji nie drogowej. Jednocześnie przed realizacją planowanej drogi inwestor musi podpisać umowę na budowę układu drogowego.”
4.  Brat Sprzedającego mając na względzie powyżej przedstawione bariery prawne i administracyjne jakie pojawiły się na przestrzeni wielu lat, które były związane z uniemożliwieniem dojazdu do działki nr 2 i 1, jak również mogły się pojawić w przyszłości w związku z realizacją planowanej inwestycji stanął przed wyborem, czy należy wybudować nieco tańszą drogę jedynie do obsługi bytowej Nieruchomości działki nr .. o nawierzchni tłuczniowej o szerokości min, 3,5 m, która jak wskazał ZDiUM w piśmie z dnia 4 września 2013 r., zapewnia m.in. dostęp do działek dla potrzeb wywozu odpadów, czy koszenia terenów zielonych. Natomiast jak wskazał dalej w tym piśmie, obsługa jakiejkolwiek działalności gospodarczej wymaga realizacji drogi o innych parametrach dostosowanych do natężenia i rodzaju ruchu, w tym określenia liczby pojazdów ciężarowych. Brat sprzedającego doszedł do wniosku, że z prawnego, ekonomicznego i funkcjonalno-technicznego punktu widzenia, będzie lepszym rozwiązaniem wybudowanie drogi o lepszych parametrach, która zapewni i obsługę bytową Działki 2 i Działki 1, jak również planowanej przez niego i Sprzedającego inwestycji.
5.  W rezultacie, brat Sprzedającego celem uzyskania dojazdu do Działki 2, który zapewniłby i obsługę bytową, jak również planowanej przez niego inwestycji w postaci parkingu myjni i warsztatu, zawarł jako inwestor 6 sierpnia 2014 r. umowę z Gminą \`(...)\` na budowę drogi dojazdowej w pasie drogi \`(...)\` oraz budowę chodnika w pasie drogi \`(...)\` wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną związaną z potrzebami zarządzania drogami i ruchu drogowego, według projektu budowlanego zlokalizowaną na nieruchomościach znajdujących się w zarządzie Gminy \`(...)\`, spowodowanej inwestycją nie drogową, tj. budową planowanej przez brata Sprzedającego stacji obsługi samochodów (warsztat samochodowy wraz z myjnią) i parkingu na Działce 2 oraz budową planowanego przez Sprzedającego komisu samochodowego i parkingu na Działce 1. Decyzja o samodzielnej budowie drogi dojazdowej przez brata Sprzedającego zapadła w związku z odmową zapewnienia wykonania dojazdu do ww. działki jak również z rozważaną przez Sprzedającego oraz brata Sprzedającego realizacją inwestycji wskazanej w zdaniu poprzedzającym. Aktualnie na skutek ww. czynności Działka 1 posiada dostęp do drogi publicznej.
6.  W konsekwencji zawarcia umowy, o której mowa powyżej brat Sprzedającego otrzymał decyzję Prezydenta Miasta \`(...)\`. z 12 marca 2015 r. nr \`(...)\`. zatwierdzającą projekt budowlany i udzielający pozwolenia na budowę drogi dojazdowej w pasie drogi \`(...)\` i chodnika w pasie drogi \`(...)\` wraz z infrastrukturą techniczną (kanalizacja deszczowa, sanitarna i sieć wodociągowa) bocznej do ul. \`(...)\`. Ww. obiekty zostały wybudowane przez brata Sprzedającego.
7.  17 września 2015 r. brat Sprzedającego zawarł z MPWiK S.A. umowę odpłatnego przekazania sieci wodociągowej i kanalizacyjnej. Zgodnie z umową Sprzedający zobowiązał się do przekazania na rzecz MPWiK S.A. po wybudowaniu sieci wodociągowej i sieci kanalizacyjnej, zaś MPWiK S.A. zobowiązał się do zapłacenia na rzecz brata Sprzedającego 25% wartości sieci wodociągowej oraz kwotę stanowiącą 35% wartości sieci kanalizacyjnej. Brat Sprzedającego przekazał na rzecz podmiotów trzecich wybudowaną infrastrukturę (protokołem z 4 kwietnia 2016 r., przekazał na rzecz Zarządu Dróg i Utrzymania Miasta .. drogę dojazdową w pasie drogi \`(...)\` oraz chodnik w pasie drogi \`(...)\` wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną; protokołem z 30 marca 2016 r. brat Sprzedającego przekazał na rzecz Zarządu Zieleni Miejskiej \`(...)\` kanalizację deszczową.
8.  Mając na uwadze, że brat Sprzedającego planował budowę drogi z przyczyn podanych powyżej oraz w związku z planami rozpoczęcia na Działce 2 realizacji planowanej inwestycji polegającej na wybudowaniu przez brata Sprzedającego stacji obsługi samochodów (warsztat samochodowy wraz z myjnią) i parkingu na Działce 2 oraz planowanej realizacji przez Sprzedającego komisu samochodowego i parkingu, na Działce 1 zostało wybudowane przyłącze kanalizacji sanitarnej zakończone studzienką, przyłącze wody zakończone studzienką wodomierzową oraz wcześniej we wrześniu 2014 r. przyłącze eN zakończone szafką złączno-pomiarową. Koszty wykonania sieci wodno-kanalizacyjnej zostały poniesione przez brata Sprzedającego, zaś koszty przyłączy zostały poniesione przez Sprzedającego. Odłożenie budowy infrastruktury w postaci przyłączy wodno-kanalizacyjnych i energetycznego na działce 1, na okres późniejszy już po wybudowaniu i oddaniu drogi przez brata Sprzedającego np. już w czasie faktycznej realizacji planowanej inwestycji wiązałoby się z poniesieniem znacznych kosztów związanych z rozbiórką wybudowanej części uprzednio drogi w celu położenia infrastruktury w postaci przyłączy, a następnie znowu doprowadzenie do stanu pierwotnego tej części drogi, co byłoby nieuzasadnione ze względów ekonomicznych i technicznych, jak również nie wchodziło w rachubę z uwagi na planowaną przez Sprzedającego inwestycję w postaci parkingu i komisu samochodowego.
9.  Sprzedający zawarł z MPWiK S.A. umowę z 28 kwietnia 2016 r. na zaopatrzenie w wodę i odprowadzenie ścieków oraz umowę z 10 października 2014 r. o przyłączenie do sieci dystrybucyjnej z \`(...)\` S.A.
10.  Żadne inne kroki, poza powyżej wskazanymi, w celu realizacji planowanej inwestycji na Działce 1 nie zostały podjęte ani nie zostaną podjęte do momentu sprzedaży. W szczególności nie doszło do zarejestrowania działalności gospodarczej czy faktycznego prowadzenia tej działalności na Działce 1.

(xv) Z uwagi na brak wystarczających środków finansowych zarówno Sprzedający, jak i brat Sprzedającego zaniechali rozpoczęcia inwestycji. Po podjęciu takiej decyzji, brat Sprzedającego we własnym zakresie posadowił na Działce 2 tablicę informującą o chęci sprzedaży działki i wskazującą numer kontaktowy do niego. W roku 2017 osoba fizyczna kontrolująca Nabywcę nawiązała z bratem Sprzedającego kontakt poprzez numer telefonu wskazany na tej tablicy. Od brata Sprzedającego osoba kontrolująca Nabywcę uzyskała informację (odpowiedź), że również Działka 1 jest na sprzedaż. W związku z czym doszło do spotkania stron (Nabywcy, Sprzedającego, brata Sprzedającego, który również reprezentował swoją żonę) w marcu 2017 r. W związku z tym, że strony nie doszły do konsensusu odnośnie warunków transakcji, zakończone zostały rozmowy dotyczące sprzedaży Nieruchomości. Sprzedający zawarł z Biuro pośrednictwa w obrocie nieruchomościami \`(...)\`. 7 lutego 2018 r. umowę pośrednictwa w sprzedaży Działki 1 na wyłączność, na czas określony do 31 lipca 2018 r. Również właściciele Działki 2 (brat i bratowa) zawarli w tym samym czasie i na ten sam okres z tym samym pośrednikiem umowę pośrednictwa w sprzedaży Działki 2. Pośrednik nie przedstawił Sprzedającemu żadnego potencjalnego klienta, w związku z czym Sprzedający nie spotkał się z żadnym potencjalnym nabywcą wskazanym przez ww. pośrednika w obrocie nieruchomościami. Ponownie w lipcu 2018 r. z inicjatywy osoby fizycznej kontrolującej Nabywcę zostały jeszcze raz podjęte negocjacje odnośnie nabycia Działki 2 oraz Działki 1 które zakończyły się podpisaniem 27 marca 2019 r. umowy przedwstępnej w postaci aktu notarialnego. Uzyskane środki finansowe ze sprzedaży Działki 1 Sprzedający przeznaczy na bieżące potrzeby własne i rodziny, jak również w części na realizację inwestycji w postaci parkingu samochodowego, a być może dodatkowo myjni samochodowej i warsztatu samochodowego, z tym zastrzeżeniem, że realizacja będzie w innym miejscu. Uzyskane środki finansowe ze sprzedaży nie będą na pewno przeznaczone przez Sprzedającego na zakup nieruchomości gruntowych, które następnie byłyby sprzedawane.

Opis transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy oraz czynności związanych z przedmiotową transakcją.

(xvi) Ponieważ B, podmiot kontrolowany przez tą samą osobę fizyczną co Nabywca, zgłosił zainteresowanie nabyciem Nieruchomości (bezpośrednio lub przez inną spółkę celową) i przed dokonaniem transakcji chciał zweryfikować stan prawny faktyczny Nieruchomości, co jest praktyką rynkową, Sprzedający:

1.  w ramach pisemnego oświadczenia w przedmiocie udzielenia prawa do dysponowania Działką 1 na cele budowlane z 29 sierpnia 2018 r. udzielił B prawa do dysponowania na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane Działki 1. Na podstawie ww. upoważnienia B uprawniona jest do:
    *   Dokonywania uzgodnień w zakresie uzyskania warunków obsługi komunikacyjnej i lokalizacji zjazdu dla Działki 1 (w szczególności z Zarządem Dróg i Utrzymania Miasta \`(...)\`);
    *   Wystąpienia na swój koszt z wnioskiem o wydanie na jej rzecz decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, zgodnie z postanowieniami ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych związaną z budową na Działce 1 zjazdu z drogi publicznej;
    *   Dokonywania na swój koszt badań gruntu i odwiertów w celu weryfikacji, czy na Działce 1 możliwe będzie zrealizowanie inwestycji polegającej na budowie budynków (hal) magazynowo-biurowych wraz z towarzyszącą infrastrukturą.
2.  w ramach pisemnego oświadczenia w przedmiocie udzielenia prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane z 2 listopada 2018 r. Sprzedający udzielił spółce B prawa do dysponowania na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane Działki 1. Na podstawie danego upoważnienia B uprawniona jest do dokonywania uzgodnień z dostawcami (gestorami) mediów, w szczególności wody, energii elektrycznej, gazu miejskiego, odprowadzania kanalizacji deszczowej i sanitarnej i innych mediów.
3.  w ramach pisemnego oświadczenia w przedmiocie udzielenia prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane z 27 lutego 2019 r. Sprzedający udzielił spółce prawa do dysponowania na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane Działki 1. Na podstawie danego upoważnienia B uprawniona jest do wystąpienia na swój koszt z wnioskiem do Urzędu \`(...)\` o wydanie opinii w sprawie możliwości lokalizacji projektowanej inwestycji na Działce 1.

(xvii) Na podstawie ww. oświadczeń z pkt powyżej B uprawniona jest do dokonywania czynności wyłącznie w swoim imieniu oraz na swoją rzecz, a nie w imieniu Sprzedającego. Wszelkie koszty związane z czynnościami podjętymi przez B w oparciu o ww. oświadczenia ponosi wyłącznie B.

(xviii) Do dnia niniejszego wniosku, w oparciu o otrzymane ww. oświadczenia B za pośrednictwem biura \`(...)\` wystąpiła z różnymi wnioskami i zapytaniami do różnych podmiotów, w tym złożyła wniosek do Wydziału Środowiska i Rolnictwa Urzędu Miejskiego \`(...)\` o wydanie decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach Nieruchomości.

(xix) W dniu 30 sierpnia 2018 r. Sprzedający udzielił pełnomocnictwa wskazanemu przez B adwokatowi z prawem substytucji, do przeglądania ksiąg wieczystych prowadzonych dla Działki 1.

(xx) Niezależnie od powyższego, w dniu 27 marca 2019 r. Sprzedający, brat i bratowa Sprzedającego zawarli z A w formie aktu notarialnego sporządzonego przez notariusza \`(...)\` rep. A nr \`(...)\` przedwstępną umowę sprzedaży (dalej: „Przedwstępna umowa sprzedaży”) Działki 2 i Działki 1, uprawniającą do dokonania cesji praw i obowiązków wynikających z ww. umowy na wskazany podmiot, który przejmie prawa i obowiązki wynikające z umowy.

(xxi) Zgodnie z Przedwstępną umową sprzedaży umowa przyrzeczona sprzedaży zostanie zawarta (dalej: „Przyrzeczona umowa sprzedaży”) pod warunkiem spełnienia się (lub zrzeczenia się przez A) następujących warunków:

1.  że stan prawny i faktyczny Działki nr 1 oraz Działki nr 2 nie zmieni się pomiędzy momentem zawarcia Przedwstępnej umowy sprzedaży oraz momentem zawarcia Przyrzeczonej umowy sprzedaży, z wyjątkiem zmian, które zostały wyraźnie zatwierdzone przez A na piśmie lub zmian wynikających z należytego wykonania Przedwstępnej umowy sprzedaży;
2.  że oświadczenia i zapewnienia Sprzedającego, jego brata i bratowej objęte Przedwstępną umową sprzedaży są prawdziwe według stanu na dzień zawarcia Przedwstępnej umowy sprzedaży oraz, że pozostaną prawdziwe do dnia zawarcia Przyrzeczonej umowy sprzedaży z wyjątkiem zmian, które zostały wyraźnie zatwierdzone przez A na piśmie lub zmian wynikających z należytego wykonania Przedwstępnej umowy sprzedaży;
3.  że A w terminie do 9 miesięcy od dnia zawarcia Przedwstępnej umowy sprzedaży uzyska ostateczną i prawomocną decyzję o środowiskowych uwarunkowaniach inwestycji zgodnie z postanowieniami ustawy z 3 października 2008 r. o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko, w oparciu o którą na nieruchomości Działce nr 2 i Działce nr 1 możliwe będzie zrealizowanie Inwestycji zgodnie z parametrami inwestycji stanowiącymi załącznik nr 1 do Przedwstępnej umowy sprzedaży;
4.  że Przyrzeczona umowa sprzedaży Działki 1 oraz Działki 2 zostanie zawarta w tym samym (jednym) akcie notarialnym;
5.  że brat i bratowa Sprzedającego oraz Nabywca złożą wspólny wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego najpóźniej w terminie 60 dni od zawarcia Przedwstępnej umowy sprzedaży oraz zostanie wydana i doręczona Nabywcy oraz bratu i bratowej Sprzedającego interpretacja lub interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej potwierdzające, czy sprzedaż Działki 2 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku lub z tego podatku jest zwolniona czy też pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT oraz czy podlega opodatkowaniu podatkiem PCC jak również, że w przypadku opodatkowania transakcji podatkiem VAT Nabywcy przysługuje prawo do odliczenia podatku w całości lub do zwrotu tego podatku;
6.  że Sprzedający oraz Nabywca złożą wspólny wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego najpóźniej w terminie 60 dni od zawarcia Przedwstępnej umowy sprzedaży oraz zostanie wydana i doręczona Nabywcy oraz Sprzedającemu interpretacja lub interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej potwierdzające, czy sprzedaż Działki 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku lub z tego podatku jest zwolniona czy też pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT oraz czy podlega opodatkowaniu podatkiem PCC jak również, że w przypadku opodatkowania transakcji podatkiem VAT Nabywcy przysługuje prawo do odliczenia podatku w całości lub do zwrotu tego podatku;
7.  Strony zgodnie postanawiają, że za wyjątkiem warunków opisanych w ustępie lit. e oraz lit. f powyżej, wszystkie Warunki Zawieszające zastrzeżone są na rzecz Kupującego, co w szczególności oznacza, że Kupujący uprawniony będzie do odstąpienia, według własnego uznania, w formie oświadczenia doręczonego na piśmie Sprzedającemu, od jednego lub kilku Warunków Zawieszających oraz w takich okolicznościach Warunek (Warunki) Zawieszające uznane zostaną za spełnione.

Nabywca, Sprzedający oraz brat i bratowa Sprzedającego postanowili zmienić warunki, o których mowa w lit. e-f powyżej. Dlatego też w dniu 02 sierpnia 2019 r., przed notariuszem aktem notarialnym Repertorium A numer … zawarli aneks do Umowy przedwstępnej sprzedaży zgodnie, z którym zarówno Sprzedający, jak i brat Sprzedającego oraz bratowa Sprzedającego wystąpią osobno z wnioskami indywidualnymi o wydanie interpretacji podatkowej zadając pytanie: Czy z tytułu sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawca będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

(xxii) Zgodnie z Przedwstępną umową sprzedaży w dniu zawarcia Przyrzeczonej umowy sprzedaży A przeniesie prawa i obowiązki wynikające z Przedwstępnej umowy sprzedaży na spółkę komandytową, w której A będzie komplementariuszem. Spółką, o której mowa w tym ustępie będzie Nabywca.

(xxiii) W związku z tym, że nabywcą Nieruchomości będzie najprawdopodobniej Nabywca, wstąpi on w prawa i obowiązki A wynikające z Przedwstępnej umowy sprzedaży poprzez zawarcie umowy cesji praw i obowiązków.

(xxiv) Zgodnie z zamierzeniem inwestycyjnym nabyta Działka 2 oraz Działka 1 będzie wykorzystywana przez Nabywcę do celów wybudowania hal magazynowo-biurowych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną oraz drogami i ciągami komunikacji wewnętrznej i naziemnymi miejscami postojowymi i placami manewrowymi i terenem zielonym, które następnie będą przez Nabywcę wykorzystywane do wykonywania działalności opodatkowanej VAT polegającej na ich wynajmie lub ewentualnie ich sprzedaży w przyszłości.

Inne nieruchomości należące do Sprzedającego.

(xxv) Sprzedający otrzymał w drodze darowizny od swoich rodziców na podstawie umowy darowizny z 9 grudnia 1996 r. sporządzonej przed notariuszem .. za rep. \`(...)\` prawo własności nieruchomości rolnej niezabudowanej działki nr .. oraz \`(...)\`, położonej w \`(...)\`, Gmina \`(...)\`, o pow. 1,99 ha, objętych księgą wieczystą kw nr \`(...)\` prowadzonej przez Sąd Rejonowy \`(...)\`. Nieruchomość ta stanowi część prowadzonego gospodarstwa rolnego Sprzedającego.

Na wniosek Sprzedającego w dniu 28 marca 2018 r. została wydana decyzja Burmistrza Miasta i Gminy \`(...)\` o zatwierdzeniu projektu podziału działki położonej w obrębie \`(...)\`według ewidencji gruntów i budynków oznaczonej nr .., AM-1, o pow. 0,9263 ha księga wieczysta KW NR \`(...)\` na następujące działki: działka nr 71/1 o pow. 0,8685 oraz działka nr .., o pow. 0,0578. Działka 71 zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obrębu \`(...)\`, zatwierdzonego uchwałą Nr \`(...)\` Rady Miejskiej w \`(...)\` z dnia 30 grudnia 2013 r., wskazana jest w terenach: zabudowy zagrodowej - 1RM1, dróg zbiorczych publicznych - 1KDZ2. Celem podziału było wydzielenie dz. nr .. o pow. 0,0578 pod drogę publiczną - 1KDZ2, która z mocy prawa z dniem 18 kwietnia 2018r., kiedy decyzja stała się ostateczna przeszła na własność Gminy \`(...)\`. Następnie za przejętą dz. nr .. zostało wypłacone odszkodowanie przez gminę.

(xxvi) Sprzedający nabył wraz z żoną na prawach wspólności ustawowej od Gminy \`(...)\`. w trybie ustawy o gospodarce nieruchomościami na podstawie umowy sprzedaży z 14 lipca 2005 r. sporządzonej przez notariusza \`(...)\` za Rep\`(...)\` prawo własności niezabudowanej działki gruntu nr .. o pow. 0,1668 ha, z obrębu \`(...)\`, gmina \`(...)\`, powiat \`(...)\` województwo \`(...)\` objęta księgą wieczystą \`(...)\` prowadzoną przez Sąd Rejonowy w \`(...)\` Wydział Ksiąg Wieczystych. Zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego obr. \`(...)\` działka była przeznaczona jako teren istniejącego i projektowanego zainwestowania wiejskiego.

Sprzedający wraz z małżonką sprzedał na podstawie umowy sprzedaży z 9 kwietnia 2014 r. sporządzonej przed notariuszem \`(...)\` za Rep. \`(...)\` niezabudowaną działkę gruntu nr .. z obrębu \`(...)\`, gmina \`(...)\`, powiat .., województwo \`(...)\` objęta księgą wieczystą .. prowadzoną przez Sąd Rejonowy \`(...)\` V Wydział Ksiąg Wieczystych.

(xxvii) Sprzedający nabył na podstawie umowy sprzedaży z 3 sierpnia 2010 r. sporządzonej przez notariusza .. za Rep. \`(...)\` prawo własności działki gruntu rolnego nr .., o pow. 1,25 ha, położonej w obrębie \`(...)\`, gmina \`(...)\`, powiat \`(...)\`i, województwo\`(...)\`, dla której Sąd Rejonowy w \`(...)\`, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr \`(...)\`. Nieruchomość ta weszła w skład prowadzonego przez Sprzedającego gospodarstwa rolnego.

(xxviii) Sprzedający nabył od swoich rodziców na podstawie umowy darowizny z 4 czerwca 2013 r. sporządzonej przed notariuszem \`(...)\` za Rep. \`(...)\` udział wynoszący 1/3 część gospodarstwa rolnego z zabudowaniami stanowiącego działkę nr .., o pow. 0,22 ha, położoną w miejscowości \`(...)\`, gmina \`(...)\`, powiat .., województwo \`(...)\`. dla której Sąd Rejonowy \`(...)\` Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr \`(...)\`. Nieruchomość ta do dnia dzisiejszego stanowi miejsce zamieszkania Sprzedającego.

(xxix) Sprzedający nabył na podstawie umowy sprzedaży z 13 sierpnia 2013 r. sporządzonej przez notariusza \`(...)\`. za Rep. \`(...)\` prawo własności działki gruntu rolnego nr .. o pow. 0,12 ha położonej w miejscowości \`(...)\`., gmina \`(...)\`., powiat \`(...)\`, województwo \`(...)\` dla której Sąd Rejonowy \`(...)\`, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr \`(...)\`. Nieruchomość ta weszła w skład prowadzonego przez Sprzedającego gospodarstwa rolnego.

(xxx) Sprzedający nabył na podstawie umowy sprzedaży z 12 maja 2015 r. sporządzonej przez notariusza \`(...)\`. za Rep. \`(...)\`. 1/2 udziału w prawie własności niezabudowanej działki nr .. o pow. 0,7622, z obrębu \`(...)\`., położonej \`(...)\`, powiat miasto \`(...)\`, województwo \`(...)\`, dla której Sąd Rejonowy \`(...)\` IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr \`(...)\`. Działka objęta jest w całości ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, tj. uchwałą nr \`(...)\` Rady Miejskiej \`(...)\` z 14 września 2006 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla nowego \`(...)\`, zgodnie z którym oznaczona jest w planie symbolem 2AG.U/2 - tereny aktywności gospodarczej i usług, z przeznaczeniem dla administracji, biura, edukacji i doskonalenia, finansów, gastronomii, handlu detalicznego, handlu hurtowego, nauki i szkolnictwa wyższego, produkcji, rzemiosła, sport, rekreację i wypoczynek, targi, transport, turystykę, zdrowie, zieleń parkową, zieleń towarzyszącą, parking, obiekty służące sprzedaży detalicznej paliw.

(xxxi) Sprzedający planuje przeznaczyć 1/2 udziału w prawie własności nieruchomości działki 10/14 na rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej w nieodległej przyszłości wspólnie z bratem Sprzedającego, który również posiada 1/2 udziału w tej działce. Planowana działalność gospodarcza ma polegać na wybudowaniu parkingu samochodowego i jego prowadzeniu, a być może dodatkowo również myjni i warsztatu samochodowego.

(xxxii) Sprzedający nabył wspólnie z żoną na podstawie umowy sprzedaży z 31 stycznia 2018 r. sporządzonej przez notariusza …. za Rep. … 1/2 udziału we współwłasności niezabudowanej działki gruntu nr .. o pow. 0,7039 ha z obrębu …, położonej we …, powiat miasto …, województwo …, dla której Sąd Rejonowy dla … we … Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr …. Działka objęta jest w całości ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, tj. uchwałą nr … Rady Miejskiej … z 14 września 2006 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla nowego …, zgodnie z którym oznaczona jest w planie symbolem 2AG.U/2 - tereny aktywności gospodarczej i usług, z przeznaczeniem dla administracji, biura, edukacji i doskonalenia, finansów, gastronomii, handlu detalicznego, handlu hurtowego, nauki i szkolnictwa wyższego, produkcji, rzemiosła, sport, rekreację i wypoczynek, targi, transport, turystykę, zdrowie, zieleń parkową, zieleń towarzyszącą, parking, obiekty służące sprzedaży detalicznej paliw.

(xxxiii) Na wniosek z dnia 22 marca 2019 r. wszystkich współwłaścicieli działki nr …, zostało wszczęte postępowanie administracyjne w celu wydzielenia z działki zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego dla jej terenu, działki przeznaczonej pod ulicę klasy dojazdowej, oznaczonej na rysunku planu symbolem 7KD-D przeznaczonej do realizacji lokalnych celów publicznych. W dniu 11 lipca 2019 r. decyzją .. Dyrektora Zarządu Geodezji i Katastru Miejskiego … została wydana decyzja zatwierdzająca podział działki .., w wyniku której powstały działki .. o pow. 0,6490 ha oraz działka przeznaczona pod drogę publiczną 12/9 o pow. 0,0549 ha. Po uzyskaniu przez decyzję waloru ostateczności i prawomocności, zostanie podpisana przez wszystkich współwłaścicieli umowa korzystania z pozostałej nowo powstałej działki .. o pow. 0,6490 ha.

(xxxiv) Sprzedający planuje przeznaczyć 1/4 udziału w prawie własności nieruchomości działki .. na prowadzenie działalności gospodarczej w przyszłości wspólnie z bratem Sprzedającego, który wraz z żoną posiada również 1/4 udziału w tej działce. Planowana działalność gospodarcza ma polegać na zrealizowaniu na połowie tej działki oraz działki wyżej wymienionej .., parkingu samochodowego i jego prowadzeniu. Działka nr .. jest działką sąsiadującą do działki …, AM-6, obręb ….. Działki te z racji swojego sąsiedztwa mogą stworzyć właśnie teren na którym powstanie w znacznej części parking samochodowy, a być może na pozostałej części działki nr .. myjnia samochodowa i warsztat samochodowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca będzie działać jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu sprzedaży Nieruchomości, nie będzie działać jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy, że Sprzedający z tytułu sprzedaży Nieruchomości nie będzie działać jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT.

Sprzedaż nieruchomości jako działalność gospodarcza na gruncie ustawy o VAT.

(i) Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

(ii) Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

(iii) Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. W sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

(iv) Zatem status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

(v) Wskazana powyżej definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” wyłącznie tych podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

(vi) W konsekwencji uznanie, że dany podmiot sprzedając nieruchomość podejmuje działania w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). W każdym przypadku, gdy działalność takiej formy nie przybiera, sprzedaż nieruchomości pozostanie poza zakresem regulacji ustawy o VAT.

(vii) W powyższym zakresie istotne jest, czy dany podmiot w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bowiem tylko i wyłącznie podjęcie takich działań zbliżonych do tych podejmowanych przez podmioty profesjonalne skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

(viii) W konsekwencji, za zawodową (profesjonalną) działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami, należy uznać podjęcie szeregu czynności w sposób zorganizowany, stanowiących logiczny ciąg zdarzeń.

(ix) Ponadto należy dokonać analizy czy sprzedawana nieruchomość stanowi majątek prywatny, tj. stanowi część majątku danej osoby fizycznej, która nie stanowi towaru handlowego nabytego z zamiarem odsprzedaży w krótkim okresie czasu z zyskiem, czy też sprzedawana nieruchomość stanowi towar handlowy nabyty w ramach działalności gospodarczej z zamiarem jego odsprzedaży z zyskiem, a wszelkie działania związane z nabyciem gruntu oraz jego odsprzedażą stanowią logiczny ciąg zdarzeń potwierdzają pierwotny zamiar nabywcy. W takim przypadku znaczenie ma intensywność i liczba transakcji, czy działalność jest wykonana bez przerw z zamiarem powtarzalności, czy działania podejmowane są w celu podwyższenia wartości gruntu. Takie jak zmiana przeznaczenia nieruchomości na przeznaczoną pod zabudowę (np. uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, czy też czynny udział przy opracowaniu MPZP) lub podział gruntu na szereg działek w celu ich sprzedaży różnym odbiorcom.

Argumentacja Wnioskodawcy.

(x) Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego, należy uznać, że w analizowanej sprawie, okoliczności związane z nabyciem i posiadaniem Nieruchomości jednoznacznie wskazują, że nie może być mowy o prowadzeniu zorganizowanej działalności polegającej na obrocie nieruchomościami. Sprzedający nie angażował bowiem środków podobnych do wykorzystywanych przez podmioty profesjonalne, tj. producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jak zauważył NSA w wyroku z dnia 4 marca 2015 r sygn. II FSK 855/14, „nie przekraczają granic takiego zarządu czynności stanowiące naturalną konsekwencję prawidłowego gospodarowania własnym mieniem. Działań z zachowaniem normalnych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą.” Za powyższym przemawiają następujące argumenty:

*   Zasadniczą przyczyną nabycia przez Sprzedającego 1/2 udziału w Działce 1 w roku 2007 r. było bezpośrednie sąsiedztwo Działki 2, należącej do brata i bratowej Sprzedającego, jak również w dalszej perspektywie plany prowadzenia osobiście na tej Nieruchomości działalności gospodarczej. Pozostałą 1/2 udziału w Działce 1 Sprzedający nabył w roku 2014 z wyłącznej inicjatywy dotychczasowego współwłaściciela Działki 1. Udziały w nieruchomości zostały nabyte przez Sprzedającego do odrębnego majątku prywatnego (osobistego). Z powyższego jednoznacznie wynika, że Sprzedającym nie kierowała intencja nabycia Nieruchomości w celu jej odsprzedaży z zyskiem. Koronnym dowodem powyższego jest fakt, że Działka 1 należąca do brata i bratowej Sprzedającego graniczy z Działką 1 oraz fakt, że Sprzedający nie zabiegał o nabycie pozostałego udziału w Nieruchomości, było bowiem wprost przeciwnie, nabycie nastąpiło z wyłącznej inicjatywy dotychczasowego współwłaściciela Działki 1.
*   Oprócz czynności szczegółowo określonych w treści niniejszego wniosku, Sprzedający nie dokonywał żadnych innych nakładów w szczególności w celu przygotowania Nieruchomości do sprzedaży ani nie podejmował żadnych działań mających na celu podwyższenie wartości sprzedawanej Nieruchomości, tj. w szczególności nie dokonywał podziału Nieruchomości na działki budowlane, nie dokonywał wydzielenia dróg wewnętrznych, nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, ani nie występował o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla tego terenu. Jak wynika z interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 listopada 2017 r. sygn. 0112-KDIL2-2.4012.416.2017.2.AP, która zapadła w podobnym stanie faktycznym „W celu sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca nie zamierza ponosić jakichkolwiek nakładów związanych z przygotowaniem jej do sprzedaży, takich jak podział, scalenie, ogrodzenie itp. poza ogłoszeniem standardowym w prasie bądź w Internecie. W niniejszej sprawie, brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia tejże nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności) Analogiczne stanowisko znajdujemy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 sierpnia 2018 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4012.292.2018.2.SS „wnioskodawca wraz z żoną nie podejmowali na potrzeby planowanej sprzedaży przedmiotowych nieruchomości żadnych aktywnych działań, mających na celu podniesienie wartości nieruchomości, (\`(...)\`) szczególności nie występowali o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, ani nie występowali o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla tego terenu. Nie podejmowali także żadnych aktywnych działań marketingowych w celu znalezienia nabywców przedmiotowych działek gruntu. Zainteresowany nie angażował zatem środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowca, tj. nie wykazywał aktywności w przedmiocie zbycia wskazanych we wniosku działek porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, planowane przez Wnioskodawcę zbycie działek nie będzie stanowiło działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Zainteresowanego w przedmiocie zbycia tychże nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego - charakteru takiej działalności)”.
*   Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej, ale został on uzyskany na skutek działań zainicjowanych przez brata Sprzedającego. Brat Sprzedającego poniósł koszty wybudowania na wydzielonym z działki Gminy terenie przeznaczonym pod drogę publiczną, drogi dojazdowej publicznej, która umożliwiła prawidłowe korzystanie z Nieruchomości. Bez możliwości prawidłowego skomunikowania Nieruchomości nie przedstawiała ona żadnej użytecznej wartości. Decyzja o samodzielnej budowie drogi dojazdowej przez brata Sprzedającego zapadła w związku z odmową zapewnienia dojazdu, jak również z rozważaną przez Sprzedającego oraz brata Sprzedającego realizacją inwestycji polegającej na budowie przez brata Sprzedającego stacji obsługi samochodów (warsztat samochodowy wraz z myjnią) i parkingu na Działce 2 oraz budową przez Sprzedającego komisu samochodowego oraz parkingu na Działce 1. W przeciwnym razie nie byłby możliwy dostęp do Działki 1. Zgodnie z wyrokiem WSA w Szczecinie z 11 kwietnia 2018 r. sygn. I SA/Sz 120/18 „W przyszłości działka zostanie podzielona na 6 mniejszych działek wraz z drogą, gdyż jest to niezbędne z uwagi na brak bezpośredniego dostępu do drogi publicznej dla wszystkich działek (\`(...)\`) zdaniem Sądu, aktywność skarżącej nie wykraczała poza zwykły, racjonalny zarząd majątkiem prywatnym i nie nosiła cech aktywności wykonywanej zawodowo, w sposób profesjonalny. W tej sytuacji wywód organu interpretacyjnego upatrującego aktywnych działań o charakterze profesjonalnej działalności gospodarczej wnioskodawcy w postaci podziału działki na 6 mniejszych i na drogę wewnętrzną oraz wystąpienia o wydanie decyzji o warunkach zabudowy nie zasługuje na aprobatę W konsekwencji za uzasadniony należało uznać zarzut naruszenia art. 15 ust. 2 p.t.u., przez błędną wykładnię polegającą na niezasadnym uznaniu wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek”.
*   Nieruchomość nie była również przedmiotem żadnych umów najmu/dzierżawy/użyczenia lub umów o podobnym charakterze, jak również nie będzie przedmiotem takich umów w momencie sprzedaży Nieruchomości. Została ona bowiem nabyta do majątku prywatnego Sprzedającego i nie stanowiła nigdy środka trwałego.
*   Sprzedający nie prowadził żadnych działań marketingowych ani informacyjnych w celu sprzedaży Nieruchomości, nie stosował innej formy ogłoszenia, w tym w urzędzie gminnym lub na portalach internetowych. To bowiem osoba fizyczna kontrolująca Nabywcę zgłosiła się do brata Sprzedającego oraz do Sprzedającego (za pośrednictwem brata) z propozycją nabycia Działki 2 i Działki 1. Sprzedający owszem zawarł jednostkową umowę pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, lecz pośrednik nie skojarzył Sprzedającego z żadnym potencjalnym nabywcą i nie doszło do zorganizowania żadnego spotkania w tym zakresie. Należy również podkreślić, że zawieranie umów pośrednictwa jest standardową procedurą w przypadku sprzedaży nieruchomości o dużej powierzchni. Dzięki takiemu działaniu Sprzedający nie musiał ujawniać się przed każdym potencjalnych interesantem oraz negocjować szczegółów transakcji, bowiem to biuro pośrednictwa było zobligowane do takich czynności, jak również do weryfikacji interesantów oraz doprowadzenia do spotkania Sprzedającego wyłącznie z podmiotami faktycznie zainteresowanymi nabyciem (co jednak nie nastąpiło), zweryfikowanymi uprzednio przez pośrednika. Outsourcowanie tego typu czynności jest standardem rynkowym dla sprzedawców nieprofesjonalnych w przypadku dużych powierzchniowo nieruchomości; tytułem przykładu - powszechną praktyką jest zawieranie przez sprzedawców nieprofesjonalnych (np. sprzedających mieszkanie lub dom) umów pośrednictwa, które ułatwiają znalezienie kupującego - nie sposób jednak twierdzić, aby poprzez zawarcie tego rodzaju umowy, sprzedaż takich nieruchomości uznawana była za działalność profesjonalną. Co więcej Sprzedający nie podejmował czynności charakterystycznych dla działalności polegającej na obrocie nieruchomościami, czyli przykładowo nie posiadał biura, w którym spotykałby się z potencjalnymi nabywcami, nie miał strony internetowej, na której oferowałby sprzedaż działek, nie zatrudniał pracowników. Za działania marketingowe nie można bowiem uznać powierzenia profesjonalnemu pośrednikowi w obrocie nieruchomości sprzedaży działki. Fakt zawarcia umowy pośrednictwa w sprzedaży Nieruchomości z biurem nieruchomości nie świadczy o profesjonalnym działaniu Sprzedającego. Odwrotne stanowisko przeczyłoby logice i doświadczeniu życiowemu. Skoro Sprzedający zleca sprzedaż Nieruchomości zawodowemu pośrednikowi w obrocie nieruchomościami za co ten ma pobrać wynagrodzenie, to oznacza że sam nie działa w tym zakresie zawodowo (profesjonalnie). Powyższe potwierdza znane orzecznictwo sądów administracyjnych m.in. wyrok NSA z 30 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 867/12 zgodnie, z którym błędne jest automatyczne wiązanie z działalnością gospodarczą takich działań podatnika, jak jednostkowe zlecenie sprzedaży rzeczy profesjonalnej agencji, czy też poszukiwanie przezeń nabywcy za pomocą Internetu. Takie zachowania, w szczególności w XXI wieku, nie wykraczają poza normalny zarząd własnymi sprawami majątkowymi”.
*   Sprzedający udzielił upoważnień B do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, o którym mowa w pkt xvi w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku z inicjatywy i na prośbę osoby fizycznej kontrolującej Nabywcę, będącego prezesem zarządu B. Celem upoważnień jest wyłącznie uzyskanie przez B dokumentów i informacji pozwalających na przeprowadzenie badania nieruchomości w zakresie weryfikacji możliwości prowadzenia inwestycji na Nieruchomości. Uzyskanie tych informacji i dokumentów nie przesądza jednak o prowadzeniu takiej inwestycji i uzyskaniu pozwolenia na budowę. Inicjatywa sporządzenia wyżej opisanych upoważnień wyszła wyłącznie od B i była jednym z warunków aby później doszło do podpisania przedwstępnej umowy sprzedaży, a tym samym w przyszłości do sprzedaży Nieruchomości. Wszystkie koszty związane z działaniem na podstawie upoważnień ponosi B. B na podstawie udzielonego upoważnienia działa wyłącznie w swoim imieniu oraz na swoją rzecz, a nie w imieniu Sprzedającego. Architekci działają w imieniu oraz w interesie B, uzyskując potrzebne osobie kontrolującej Nabywcę dokumenty i informacje; Sprzedający nie będzie mógł posługiwać się uzyskanymi dokumentami, w związku z tym działania B nie stanowią dla niego jakiejkolwiek wartości dodanej.
*   Od momentu nabycia Nieruchomości do momentu jej sprzedaży upłynie ponad 12 letni lub 5 letni okres czasu (w zależności od daty nabycia poszczególnych udziałów). Świadczy to bezsprzecznie o braku profesjonalnego charakteru działań Sprzedającego. To sam współwłaściciel Nieruchomości zgłosił się do Sprzedającego z ofertą nabycia pozostałego udziału w Nieruchomości - Sprzedający był bierny w tym zakresie. Jak wynika bowiem z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 stycznia 2007 r., III SA/Wa 3885/06. „Jeżeli zatem podatnik nie dokonał nabycia działek w celu ich odsprzedaży, działki te stanowią jego majątek osobisty, uznać należy, że ich sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.”
*   Decyzja o sprzedaży Nieruchomości zapadła w związku z rezygnacją przez Sprzedającego oraz brata Sprzedającego z rozpoczęcia realizacji inwestycji polegającej na budowie przez brata Sprzedającego stacji obsługi samochodów (warsztat samochodowy wraz z myjnią) i parkingu na Działce 2 oraz budową przez Sprzedającego komisu samochodowego oraz parkingu na Działce 1z uwagi na brak wystarczających funduszy.

(xi) Wobec powyższego analiza podejmowanych przez Sprzedającego działań nie może skutkować uznaniem go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT w odniesieniu do transakcji sprzedaży Nieruchomości, czyli za podatnika VAT, bowiem z okoliczności sprawy jednoznacznie wynika, że sprzedaż Nieruchomości nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, a Sprzedający nie wykazywał i nie wykazuje aktywności porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, nie brał udziału w uchwalaniu MPZP, nie dokonywał podziału Nieruchomości.

(xii) Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy. Wnioskodawca z tytułu sprzedaży Nieruchomości nie będzie działał jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca, w celu dokonania sprzedaży przedmiotowej działki podejmował/będzie podejmować aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.). Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Sprzedający jest aktualnie właścicielem niezabudowanej nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę gruntu nr ew. 1. Sprzedający na mocy kilku odrębnych upoważnień uprawnił B do:

*   dokonywania uzgodnień w zakresie uzyskania warunków obsługi komunikacyjnej i lokalizacji zjazdu dla Działki 1 (w szczególności z Zarządem Dróg i Utrzymania Miasta \`(...)\`);

*   wystąpienia na swój koszt z wnioskiem o wydanie na jej rzecz decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, zgodnie z postanowieniami ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych związaną z budową na Działce 1 zjazdu z drogi publicznej;

*   dokonywania na swój koszt badań gruntu i odwiertów w celu weryfikacji, czy na Działce 1 możliwe będzie zrealizowanie inwestycji polegającej na budowie budynków (hal) magazynowo-biurowych wraz z towarzyszącą infrastrukturą;

*   dokonywania uzgodnień z dostawcami (gestorami) mediów, w szczególności wody, energii elektrycznej, gazu miejskiego, odprowadzania kanalizacji deszczowej i sanitarnej i innych mediów;

*   wystąpienia na swój koszt z wnioskiem do Urzędu \`(...)\` o wydanie opinii w sprawie możliwości lokalizacji projektowanej inwestycji na Działce 1.

Ponadto w dniu 30 sierpnia 2018 r. Sprzedający udzielił pełnomocnictwa wskazanemu przez B adwokatowi z prawem substytucji, do przeglądania ksiąg wieczystych prowadzonych dla Działki 1. W dniu 27 marca 2019 r. Sprzedający, brat i bratowa Sprzedającego zawarli z A w formie aktu notarialnego sporządzonego przez notariusza \`(...)\` rep. A nr \`(...)\` przedwstępną umowę sprzedaży (dalej: „Przedwstępna umowa sprzedaży”) Działki 2 i Działki 1, uprawniającą do dokonania cesji praw i obowiązków wynikających z ww. umowy na wskazany podmiot, który przejmie prawa i obowiązki wynikające z umowy). Zgodnie z Przedwstępną umową sprzedaży umowa przyrzeczona sprzedaży zostanie zawarta (dalej: „Przyrzeczona umowa sprzedaży”) pod warunkiem spełnienia się (lub zrzeczenia się przez A) m.in. warunków:

1.  że stan prawny i faktyczny Działki nr 1 oraz Działki nr 2 nie zmieni się pomiędzy momentem zawarcia Przedwstępnej umowy sprzedaży oraz momentem zawarcia Przyrzeczonej umowy sprzedaży, z wyjątkiem zmian, które zostały wyraźnie zatwierdzone przez A na piśmie lub zmian wynikających z należytego wykonania Przedwstępnej umowy sprzedaży;
2.  że oświadczenia i zapewnienia Sprzedającego, jego brata i bratowej objęte Przedwstępną umową sprzedaży są prawdziwe według stanu na dzień zawarcia Przedwstępnej umowy sprzedaży oraz, że pozostaną prawdziwe do dnia zawarcia Przyrzeczonej umowy sprzedaży z wyjątkiem zmian, które zostały wyraźnie zatwierdzone przez A na piśmie lub zmian wynikających z należytego wykonania Przedwstępnej umowy sprzedaży;
3.  że A w terminie do 9 miesięcy od dnia zawarcia Przedwstępnej umowy sprzedaży uzyska ostateczną i prawomocną decyzję o środowiskowych uwarunkowaniach inwestycji zgodnie z postanowieniami ustawy z 3 października 2008 r. o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko, w oparciu o którą na nieruchomości działce nr 2 i działce nr 1 możliwe będzie zrealizowanie Inwestycji zgodnie z parametrami inwestycji stanowiącymi załącznik nr 1 do Przedwstępnej umowy sprzedaży;
4.  że Przyrzeczona umowa sprzedaży Działki 1 oraz Działki 2 zostanie zawarta w tym samym (jednym) akcie notarialnym.

Odnosząc się do opisu sprawy, należy w pierwszej kolejności wyjaśnić, że nie sposób zgodzić się ze stwierdzeniem, że dokonując na podstawie upoważnień działań w stosunku do działki nr 1, będącej własnością Wnioskodawcy, B nie działał w imieniu Sprzedającego. Okoliczności sprawy jednoznacznie wskazują, że charakter czynności, jakie będą dokonywane na mocy ww. upoważnień będą prowadzić do uatrakcyjnienia działki, będącej we własności Wnioskodawcy. W konsekwencji, dokonywane przez B czynności wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że podmioty działające w imieniu przyszłego Nabywcy, będą dokonywać szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę działki. Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez podmioty działające w imieniu przyszłego Nabywcy, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw/upoważnień podmiotom działającym w imieniu przyszłego Nabywcy, tak aby mogły one działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca udzielił podmiotom działającym w imieniu przyszłego Nabywcy stosownych pełnomocnictw/upoważnień.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez podmioty działające w imieniu przyszłego Nabywcy nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanego. Po udzieleniu pełnomocnictw/upoważnień czynności wykonane przez podmioty działające w imieniu przyszłego Nabywcy wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei podmioty działające w imieniu przyszłego Nabywcy, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotową działkę będącą nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonując sprzedaży działki nr 1 nie będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca w taki sposób zorganizował sprzedaż ww. działki, że niejako jego działania łącznie z działaniami podmiotów działających w imieniu przyszłego Nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt będący własnością Wnioskodawcy będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez podmioty działające w imieniu przyszłego Nabywcy. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości oznaczonej nr 1 w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę działki nr 1 będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można bowiem uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a sprzedaż ww. działki, będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Zatem, pomimo iż celem wykonania szeregu czynności była realizacja warunków zawarcia umowy przyrzeczonej, to jednak przed sprzedażą wystąpi szereg ww. czynności, które spowodują zwiększenie atrakcyjności działki i ostatecznie jej sprzedaż.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działki nr 1, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Reasumując, z tytułu sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca będzie działać jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego, oceniając stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

W kwestii powołanych wyroków sądów administracyjnych należy zauważyć, iż wyroki sądów administracyjnych, są to rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego teza rozstrzygnięcia nawet w podobnych stanach faktycznych nie może mieć zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.