Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.493.2023.2.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-19
Teza: Skutki podatkowe wniesienia aportu do spółki kapitałowej.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka kapitałowa; Wielka Brytania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z opodatkowania-Umowy spółki i ich zmiany związane z łączeniem i przekształceniem spółek kapitałowych oraz wniesieniem aportu do spółki kapitałowej
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2-pkt 6-lit. c

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest:

\- w części dotyczącej wniesienia do spółki kapitałowej aportu, który zostanie przekazany na kapitał zakładowy spółki – nieprawidłowe,

\- w części dotyczącej wniesienia do spółki kapitałowej aportu, który zostanie przekazany na kapitał zapasowy spółki – prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

16 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu do spółki kapitałowej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 15 stycznia 2024 r. (wpływ 15 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym w podatku dochodowym od osób prawnych z nieograniczonym obowiązkiem podatkowym. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług czynnym. 100% wspólnikiem Wnioskodawcy jest (…) z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej jako: „Wspólnik”).

Wspólnik jest przedsiębiorcą zagranicznym. Wspólnik prowadzi działalność gospodarczą w Polsce poprzez (…) Oddział w Polsce z siedzibą w (…) („Oddział”). Oddział jest polskim rezydentem podatkowym w podatku dochodowym od osób prawnych z nieograniczonym obowiązkiem podatkowym. Oddział jest podatnikiem podatku od towarów i usług czynnym. Oddział jest wpisany do KRS.

Przedmiotem prowadzonej przez Oddział działalności gospodarczej jest sprzedaż hurtowa i detaliczna części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli.

Jednocześnie Oddział jest dedykowaną jednostką organizacyjną Wspólnika prowadzącą działalność gospodarczą wyłącznie na terytorium Polski. Oddział posiada:

1) zespół składników materialnych/niematerialnych do prowadzenia działalności gospodarczej (magazyn na terytorium Polski dla potrzeb wyłącznie Oddziału, biuro);

2) pracowników zatrudnionych i świadczących pracę wyłącznie dla potrzeb Oddziału;

3) własną bazę klientów;

4) jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie zagranicznego przedsiębiorcy;

5) samodzielnie sporządza sprawozdania finansowe;

6) jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie zagranicznego przedsiębiorcy − posiada rachunki bankowe;

7) ma zdolność do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem.

Wspólnik zamierza zmienić swój dotychczasowy sposób prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w ten sposób, że działalność w Polsce będzie prowadzona nie przez Oddział, a przez Wnioskodawcę, którego Wspólnik jest jedynym udziałowcem.

W związku z tym, Wnioskodawca wraz ze Wspólnikiem planują zawrzeć Umowę Przeniesienia Własności Przedsiębiorstwa. Zgodnie z Umową Przeniesienia Własności Przedsiębiorstwa:

1) „W dniu \[\`(...)\`\] 2023 roku Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników \[(…)\] podjęło uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego \[(…)\] o kwotę \[x\] zł poprzez utworzenie \[x\] udziałów o wartości nominalnej 50 zł każdy udział przeznaczonych do objęcia przez Wspólnika wkładem niepieniężnym w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wspólnika prowadzonej w formie Oddziału Wspólnika (…) Oddział w Polsce (KRS (…)) w Sadowej sporządzającym odrębne sprawozdanie finansowe.

2) W dniu \[\`(...)\`\] 2023 Wspólnik złożył oświadczenie o objęciu \[x\] udziałów o wartości nominalnej 50 zł każdy udział przeznaczonych do objęcia przez Wspólnika wkładem niepieniężnym w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wspólnika prowadzonej w formie Oddziału Wspólnika (…) Oddział w Polsce (KRS (…)) w (…) sporządzającym odrębne sprawozdanie finansowe.

3) Wartość zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wspólnika prowadzonej w formie Oddziału Wspólnika (…) Oddział w Polsce (KRS (…)) ustalono na podstawie sprawozdania finansowego Oddziału sporządzonego na dzień 31 października 2023 roku wykazującego wartość aktywów netto \[x\] zł. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie obejmuje jakichkolwiek nieruchomości gruntowych czy też lokalowych.

4) Wspólnik w celu wywiązania się względem \[(…)\] z obowiązku przeniesienia na \[(…)\] zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wspólnika prowadzonej w formie Oddziału Wspólnika (…) Oddział w Polsce (KRS (…)) jako wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowy \[(…)\] niniejszym przenosi na \[(…)\] wyżej opisaną zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa \[(…) – winno być: (…) Oddział w Polsce\] jako zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujących wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c., zgodnie z załączonym do umowy bilansem na dzień 31 października 2023 roku (Załącznik nr 1 do Umowy) wraz ze szczegółowym wykazem zobowiązań oraz należności stanowiących (Załącznik nr 2 do Umowy), a także wykazem środków trwałych (Załącznik nr 3 do Umowy) a \[(…)\] nabywa powyższe przedsiębiorstwo.

5) Umowę sporządzono w dwóch egzemplarzach po jednym dla każdej ze stron. ”

Zgodnie z założeniem, przedmiot Aportu zostanie przekazany w całości na kapitał zakładowy Wnioskodawcy; a Wspólnik obejmie nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy wyemitowane w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Wnioskodawcy; zgodnie z założeniami, nowe udziały objęte przez Wspólnika będą udziałami zwykłymi, nieuprzywilejowanymi w żaden sposób. Nie jest wykluczone, że część Aportu zostanie przekazana na kapitał zapasowy Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że przedmiot aportu (Oddział) będzie stanowić organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych. Zespół ten będzie mógł samodzielnie funkcjonować jako odrębny podmiot samodzielnie realizujący określone cele.

Ponadto w uzupełnieniu zostały podane dane identyfikujące szczegółowo podmiot zagraniczny.

**Pytanie**

Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym, opisana w zdarzeniu przyszłym we wniosku, czynność polegająca na wniesieniu przez przedsiębiorcę zagranicznego zorganizowanej części przedsiębiorstwa (Aport) w postaci Oddziału, w zamian za udziały Wnioskodawcy nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Państwa zdaniem, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym, opisana w zdarzeniu przyszłym we wniosku, czynność polegająca na wniesieniu przez przedsiębiorcę zagranicznego (…) zorganizowanej części przedsiębiorstwa (Aport) w postaci Oddziału, w zamian za udziały Wnioskodawcy, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wskazali Państwo, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się: podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1a pkt 2 cyt. ustawy, spółka kapitałowa oznacza: spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Stosownie natomiast do treści art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy, podstawę opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo przy podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Z powołanych przepisów wynika, że zmiana umowy spółki kapitałowej polegająca na podwyższeniu kapitału zakładowego z wkładów, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 4 lit. a i b) ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych: Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

\- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie natomiast z treścią art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych: Nie podlegają podatkowi umowy spółki ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

\- przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,

\- udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Aby przejść do analizy wyłączenia z opodatkowania określonego powołanym powyżej przepisem art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, najpierw koniecznym jest dokonanie analizy czy w sprawie ma zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zwrócić należy uwagę, że z literalnego brzmienia art. 2 pkt 4 ww. ustawy wynika wprost, że nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany, nawet wówczas, gdy z tytułu czynności − umowy spółki (lub jej zmiany) czynność jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, zgodnie z tzw. zasadą stand still, mającą zastosowanie do spółek kapitałowych (a taką właśnie jest spółka z ograniczona odpowiedzialnością, do której aport ma być wniesiony), jeżeli zmiana umowy spółki kapitałowej związana jest z wniesieniem aportu objętego opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług (czyli z tytułu danej czynności jedna ze stron podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona) − to ma miejsce wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przy czym należy zwrócić uwagę, że jeśli czynność podwyższenia kapitału zakładowego spółki związana z wniesieniem do spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie aportu w zamian za udziały spółki nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług to w analizowanej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Ww. czynność nie będzie zatem wyłączona z opodatkowania na podstawie powołanego powyżej przepisu.

W konsekwencji, należy dokonać analizy czy w sprawie ma zastosowanie wyłączenie z opodatkowania zawarte w art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z treści tego przepisu wynika, że opodatkowaniu nie podlega m.in. zmiana umowy spółki kapitałowej związana z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Wskazać należy, że w przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych, brak jest definicji przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Ustawodawca nie odsyła także − dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych − do posiłkowania się tą definicją zawartą w innych ustawach podatkowych, tj. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych czy w ustawie o podatku od towarów i usług.

Dodatkowo, same organy podatkowe potwierdzają zastosowanie zwolnienia z art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, iż określenie „spółka kapitałowa” nie może być zawężone jedynie do polskich spółek kapitałowych lecz pojęciem tym winny być objęte również spółki zagraniczne.

Dlatego też, w tym zakresie należy posłużyć się właściwymi przepisami prawa zawartymi w odrębnych ustawach poza podatkowych. Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego: Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W oparciu o powyższą definicję można stwierdzić, iż część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, zdefiniowanego w Kodeksie cywilnym, tworząca niezależną jednostkę gospodarczą zdolną do samodzielnej działalności stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W literaturze przedmiotu jak i w orzecznictwie przyjmuje się, że konkretna jednostka stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa wówczas, gdy:

1) wchodzi w skład przedsiębiorstwa jako jego wewnętrzna część,

2) stanowi pewien organizacyjnie wyodrębniony kompleks składników o charakterze materialnym i niematerialnym,

3) zachodzi powiązanie tych składników w sposób funkcjonalny, tzn. pozwalające na realizację określonych zadań gospodarczych

Innymi słowy, dla uznania jednostki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, konieczne jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielonego w istniejącym przedsiębiorstwie w trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika (jako dział, wydział, oddział), przy czym ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, jakim jest ustalenie roli jaką składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne to kryterium sprowadzające się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość, jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot gospodarczy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że do Państwa zostanie wniesiony przez Wspólnika, funkcjonujący w strukturze Wspólnika oddział przedsiębiorcy zagranicznego w Polsce, obejmujący zespół składników materialnych i niematerialnych.

Następnie przywołali Państwo opis zdarzenia przyszłego oraz wskazali, że w odniesieniu do aportu, który być może zostanie przekazany na kapitał zapasowy, Państwa zdaniem, taka czynność nie stanowi zmiany umowy spółki podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jak bowiem wynika z uregulowań zawartych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych tylko w przypadku, gdy aport przekazywany jest na kapitał zakładowy − czynność rodzi obowiązek w podatku od czynności cywilnoprawnych. Przekazanie aportu na kapitał zapasowy nie stanowi, w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zmiany umowy spółki i tym samym nie mają do tej czynności zastosowania uregulowania zawarte w art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Czynność taka jest neutralna podatkowo.

W konsekwencji powyższego – Państwa zdaniem − w analizowanej sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, bowiem zorganizowana część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej będzie wniesiona w zamian za udziały w innej spółce kapitałowej. Powyższe oznacza, że planowane wniesienie do Państwa aportu, przekazane na kapitał zakładowy, traktowane na gruncie analizowanej ustawy jako zmiana umowy spółki, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; będzie wyłączone z opodatkowania tym podatkiem. Podobnie w przypadku gdy część aportu zostanie przekazane na kapitał zapasowy czynność taka będzie neutralna podatkowo w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska przywołali Państwo interpretację indywidualną.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe a w części prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Podatkowi podlegają: umowy spółki.

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Według art. 1 ust. 3 pkt 2 cytowanej ustawy:

W przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się: podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

W myśl art. 1 ust. 5 pkt 2 przedmiotowej ustawy:

Umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

a) rzeczywisty ośrodek zarządzania albo

b) siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. 1a pkt 2 ww. ustawy:

Spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Z powołanych przepisów wynika, że zmiana umowy spółki kapitałowej polegająca na podwyższeniu kapitału zakładowego z wkładów, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Takiemu opodatkowaniu nie podlega natomiast ta zmiana, która odnosi się do podwyższenia kapitału zapasowego (aport przekazany na kapitał zapasowy).

Stosownie natomiast do treści art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Podstawę opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo przy podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania tym podatkiem.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ww. ustawy:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży, których przedmiotem jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, opodatkowanych zgodnie z art. 7a,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

\- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r. poz. 931, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z literalnego brzmienia art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika wprost, że nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany, nawet wówczas, gdy z tytułu czynności będącej umową spółki (lub jej zmianą) czynność jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, zgodnie z tzw. zasadą stand still, mającą zastosowanie do spółek kapitałowych (a taką właśnie jest spółka z ograniczona odpowiedzialnością, do której aport ma być wniesiony), jeżeli zmiana umowy spółki kapitałowej związana jest z wniesieniem aportu objętego opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług (czyli z tytułu danej czynności jedna ze stron podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona) – to ma miejsce wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie natomiast z treścią art. 2 pkt 6 lit. c) cyt. ustawy:

Nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

\- przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,

\- udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu nie podlega m.in. zmiana umowy spółki kapitałowej związana z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Wskazać należy, że w przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych, brak jest definicji przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Jak słusznie Państwo wskazali, ustawodawca nie odsyła także – dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych – do posiłkowania się tą definicją zawartą w innych ustawach podatkowych, tj. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych czy w ustawie o podatku od towarów i usług.

Dlatego też w tym zakresie należy posłużyć się właściwymi przepisami prawa zawartymi w odrębnych ustawach pozapodatkowych. Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W oparciu o powyższą definicję można stwierdzić, iż część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, zdefiniowanego w Kodeksie cywilnym, tworząca niezależną jednostkę gospodarczą zdolną do samodzielnej działalności stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W literaturze przedmiotu jak i w orzecznictwie przyjmuje się, że konkretna jednostka stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa wówczas, gdy:

\- wchodzi w skład przedsiębiorstwa jako jego wewnętrzna część,

\- stanowi pewien organizacyjnie wyodrębniony kompleks składników o charakterze materialnym i niematerialnym,

\- zachodzi powiązanie tych składników w sposób funkcjonalny, tzn. pozwalające na realizację określonych zadań gospodarczych.

Innymi słowy, dla uznania jednostki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, konieczne jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielonego w istniejącym przedsiębiorstwie w trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika (jako dział, wydział, oddział), przy czym ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, jakim jest ustalenie roli jaką składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie zaś funkcjonalne to kryterium sprowadzające się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość, jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot gospodarczy.

Z opisu zdarzenia wynika, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa (Aport) zostanie przekazana w całości na Państwa kapitał zakładowy, a Wspólnik (zagraniczna spółka) obejmie nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Państwa wyemitowane w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego. Nie jest wykluczone, że część Aportu zostanie przekazana na Państwa kapitał zapasowy. Przedmiot Aportu (Oddział) będzie stanowić organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych. Zespół ten będzie mógł samodzielnie funkcjonować jako odrębny podmiot samodzielnie realizujący określone cele.

Zatem przedmiotem wkładu będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Według Państwa, w analizowanej sprawie – w tej części, w której aport przekazywany jest na kapitał zakładowy – ma zastosowanie wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić. Żeby powołany przez Państwa przepis miał zastosowanie, to do spółki kapitałowej musi być wniesione – w zamian za jej udziały (akcje) – przedsiębiorstwo spółki kapitałowej lub zorganizowana część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

Państwo są polską spółką kapitałową – spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Rozważenia wymaga natomiast kwestia czy określenie „spółka kapitałowa” ma zastosowanie do spółki zagranicznej (Państwa Wspólnika), której zorganizowana część przedsiębiorstwa ma zostać wniesiona do spółki (Państwa).

Jak wynika z powołanego powyżej art. 1a pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych zostały dostosowane do obowiązującego prawa Unii Europejskiej. W przepisach tych wdrożono postanowienia Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z dnia 21 lutego 2008 r., s. 11).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. a) ww. Dyrektywy:

Przez spółkę kapitałową w znaczeniu niniejszej dyrektywy należy rozumieć każdą spółkę, która przyjmuje jedną z form wyszczególnionych w załączniku I.

W załączniku I, zawierającym wykaz spółek, o których mowa w art. 2 ust. 1 lit. a) ww. Dyrektywy, w pkt 28) wymieniono spółki, które mają statut spółki europejskiej oraz spółki prawa Zjednoczonego Królestwa określone jako: companies incorporated with limited liability.

Stosownie natomiast do art. 19 cyt. Dyrektywy:

Niniejsza dyrektywa skierowana jest do państw członkowskich.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że za spółkę kapitałową w rozumieniu ww. dyrektywy można uznać spółkę wymienioną w załączniku I, zatem spółkę zagraniczną, o której mowa we wniosku. Jednak jak wynika z powołanego powyżej art. 19 ww. Dyrektywy, Dyrektywa ta dotyczy tylko państw członkowskich Unii Europejskiej. Zatem określona w niej definicja spółki kapitałowej i związany z tym przepływ kapitału odnosi się tylko do spółek państw członkowskich. Spółka, która będzie wnosiła aport do Państwa, nie mieści się w tej kategorii w związku z tym, że Wielka Brytania nie jest członkiem Unii Europejskiej.

Umowa o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej (Dz. Urz. UE C 384I z 12.11.2019 r., str. 1; dalej: „Umowa Brexitowa”), tj. porozumienie o charakterze międzynarodowym, na podstawie którego Wielka Brytania opuściła Unię Europejską (https://eur-lex.europa.eu/legal-content/PL/TXT/HTML/?uri=OJ%3AC%3A2019%3A384I%3AFULL) – w art. 126 reguluje, że:

Obowiązuje okres przejściowy lub okres wdrażania, który rozpoczyna się z dniem wejścia w życie niniejszej Umowy i kończy się w dniu 31 grudnia 2020 r.

Zgodnie zatem z brzmieniem Umowy Brexitowej, okres przejściowy zakończył się 31 grudnia 2020 r. Wielka Brytania w myśl Umowy Brexitowej, opuściła Unię Europejską.

Wdrażając postanowienia Umowy Brexitowej do polskiego ustawodawstwa, uchwalano Ustawę o okresie przejściowym, o którym mowa w Umowie o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej z dnia 19 lipca 2019 r. (Dz.U. z 2019 r., poz. 1516; dalej: „Ustawa Brexitowa”).

Ustawa Brexitowa weszła w życie z dniem wejścia w życie Umowy Brexitowej, który to dzień został ogłoszony w drodze obwieszczenia w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski” przez ministra właściwego do spraw członkostwa Rzeczypospolitej Polskiej w Unii Europejskiej (art. 3 i 4 Ustawy Brexitowej). Zgodnie z obwieszczeniem Ministra Spraw Zagranicznych z dnia 30 stycznia 2020 r. w sprawie wejścia w życie Umowy o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej (M.P. 2020 r., poz. 107), dniem wejścia w życie Umowy Brexitowej oraz Ustawy Brexitowej jest 1 lutego 2020 r.

Art. 1 Ustawy Brexitowej stanowi, że:

Ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o państwie członkowskim Unii Europejskiej lub Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej, w okresie przejściowym, o którym mowa w art. 126 Umowy o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej (Dz. Urz. UE C 144 I z 25.04.2019, str. 1), rozumie się przez to również Zjednoczone Królestwo Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej.

Jednocześnie, w myśl art. 127 ust. 1 Umowy Brexitowej:

O ile niniejsza Umowa nie stanowi inaczej, w okresie przejściowym prawo Unii ma zastosowanie do Zjednoczonego Królestwa i na jego terytorium.(\`(...)\`)

oraz w myśl art. 127 ust. 3 Umowy Brexitowej:

W okresie przejściowym prawo Unii mające zastosowanie zgodnie z ust. 1 wywołuje takie same skutki prawne w odniesieniu do Zjednoczonego Królestwa i w Zjednoczonym Królestwie, jakie wywołuje w Unii i w jej państwach członkowskich, oraz jest stosowane zgodnie z tymi samymi metodami i ogólnymi zasadami, jak te mające zastosowanie w Unii.

Zatem, w okresie od 1 lutego 2020 r. (tj. od dnia wejścia w życie Umowy Brexitowej) do końca okresu przejściowego z art. 126 Umowy Brexitowej (do dnia 31 grudnia 2020 r.) Wielka Brytania była w dalszym ciągu traktowana jako państwo członkowskie Unii Europejskiej. Natomiast z dniem 1 stycznia 2021 r., w wyniku zakończenia procesu opuszczania przez Wielką Brytanię struktur Unii Europejskiej, stała się krajem nienależącym do Unii Europejskiej.

Powyższe skutkuje tym, że do spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii, po wystąpieniu Wielkiej Brytanii z Unii Europejskiej i zakończeniu tzw. okresu przejściowego, nie może mieć zastosowania Dyrektywa Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotycząca podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, ponieważ jak wyżej wskazano cyt. Dyrektywa skierowana jest tylko do państw członkowskich Unii Europejskiej. Zatem spółka z siedzibą w Wielkiej Brytanii, po wystąpieniu Wielkiej Brytanii z Unii Europejskiej i zakończeniu tzw. okresu przejściowego, nie może być uznana za spółkę kapitałową w rozumieniu art. 2 ww. Dyrektywy.

Należy również zauważyć, że stosownie do Artykułu 2 ust. 2 rozporządzenia Rady (WE) Nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz.UE.L 2001 Nr 294, str. 1):

Spółki akcyjne i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, takie jak te, wymienione w załączniku II, utworzone zgodnie z prawem Państwa Członkowskiego, ze statutowymi siedzibami i siedzibami zarządu, mieszczącymi się we Wspólnocie, mogą dążyć do utworzenia grupy kapitałowej SE, pod warunkiem, że przynajmniej dwie z nich:

a) podlegają prawu różnych Państw Członkowskich, lub

b) posiadają od co najmniej dwóch lat spółkę zależną, podległą prawu innego Państwa Członkowskiego lub oddział usytuowany w innym Państwie Członkowskim.

W załączniku II, zawierającym wykaz spółek, o których mowa w art. 2 ust. 2 ww. rozporządzenia Rady (WE) Nr 2157/2001, wymieniono spółki prawa Zjednoczonego Królestwa określane jako: private companies limited by shares.

Natomiast zgodnie z art. 70 ww. rozporządzenia:

Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich Państwach Członkowskich.

W związku z powyższym, spółka, która ma siedzibę w Wielkiej Brytanii, nie może być także uznana za spółkę europejską, którą ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych traktuje jako kapitałową.

W niniejszej sprawie dojdzie do wniesienia do Państwa zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Spółka zagraniczna (Państwa Wspólnik) nie jest jednak spółką kapitałową w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Spółkami takimi są tylko spółka akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka europejska. Nie można jej także uznać za spółkę kapitałową w rozumieniu ww. Dyrektywy, gdyż przepisy Dyrektywy nie mają zastosowania do Państwa, w którym spółka ma siedzibę.

Z tego względu w sprawie nie może być mowy o wniesieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej. Stąd też, nawet jeśli wniesienie nastąpi w zamian za wydanie przez Państwa spółce zagranicznej (Państwa Wspólnikowi) udziałów w Państwa spółce, nie będzie możliwe skorzystanie przez Państwa z wyłączenia przewidzianego w przepisie art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z tego względu, na Państwu, jako spółce, do której podwyższenia kapitału zakładowego dojdzie w wyniku wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki zagranicznej (Wspólnika), będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, na zasadach określonych w wyżej wymienionych przepisach ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (o ile istotnie – jak Państwo wskazali – ta czynność będzie wyłączona z ustawy o podatku od towarów i usług; co nie jest przedmiotem analizy w tej interpretacji).

W tej części stanowisko należało zatem uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu natomiast do aportu, który może zostać przekazany na kapitał zapasowy wskazać należy, że ta czynność nie będzie stanowić zmiany umowy spółki w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jak bowiem wynika z uregulowań zawartych z ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych tylko w przypadku, gdy aport przekazywany jest na kapitał zakładowy – czynność rodzi obowiązek w podatku od czynności cywilnoprawnych. Przekazanie aportu na kapitał zapasowy nie stanowi w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zmiany umowy spółki. Tym samym nie mają do tej czynności zastosowania uregulowania ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Czynność taka jest neutralna podatkowo.

W tej części stanowisko należało zatem uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że przedmiotem interpretacji – zgodnie z Państwa wolą wyrażoną we wniosku – jest ocena stanowiska tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym część Państwa stanowiska, która odnosi się do uregulowań zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług, uznano za element niepodlegający ocenie w ramach wydawanej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych. Organ w wydanej interpretacji nie odniósł się zatem do kwestii wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czynności, o której mowa we wniosku i tym samym nie analizował czy w sprawie ma zastosowanie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych czy też nie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej jako: Ordynacja podatkowa). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.