Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-342b/09/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-09-07
Teza: 1. Czy w świetle polsko-szwedzkiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania Cash Pool Lidera należy uznać za osobę uprawnioną do odsetek (tzw. „beneficial owner")? 2. Czy w świetle umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, w przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę odsetek w ramach opisanego stanu faktycznego w związku z korzystaniem z możliwości zaciągnięcia salda debetowego w Rachunku Transakcyjnym, zastosowanie ma art. 11 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, w związku z czym nie będzie zobowiązany do pobrania podatku u źródła? 3. Czy korzystanie z salda debetowego na Rachunku Transakcyjnym spełnia kryterium uznania za pożyczkę od Cash Pool Lidera w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę Cash Pool Liderowi podlegają ograniczeniom o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 61 ww. ustawy? 4. Czy w przypadku zapłaty odsetek w momencie, kiedy Rachunek Transakcyjny Wnioskodawcy będzie wykazywał saldo dodatnie, Podatnik będzie mógł w całości zaliczyć zapłacone odsetki do kosztów podatkowych w świetle polskich przepisów o „cienkiej kapitalizacji"? 5. Czy za moment zapłaty odsetek należy uznać dzień zaksięgowania przez Bank na Rachunku Transakcyjnym odsetek należnych Cash Pool Liderowi od sald debetowych na Rachunku Transakcyjnym, czy też dzień dokonania zapłaty odsetek przez Wnioskodawcę poprzez realizację przelewu pieniężnego z Rachunku Własnego na Rachunek Transakcyjny?
Słowa kluczowe: cash pooling; kapitalizacja-cienka kapitalizacja; odsetki; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; opodatkowanie-uchylanie się od opodatkowania; pożyczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2009 r. (data wpływu 26 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów dotyczących „cienkiej kapitalizacji” w związku z transakcjami dokonywanymi na podstawie umowy cash-poolingu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2009 r. do tut. organu wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów dotyczących „cienkiej kapitalizacji” w związku z transakcjami dokonywanymi na podstawie umowy cash-poolingu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe

Wnioskodawca należy do międzynarodowej Grupy Kapitałowej „E”. Spółka zamierza przystąpić do systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej – do tak zwanego porozumienia „cash pooling" (dalej: cash pooling). Podatnik przystąpi do porozumienia cash poolingowego, jako jego uczestnik (tak zwany uczestnik systemu cash pool) w celu zapewnienia optymalnej płynności finansowej wszystkich podmiotów uczestniczących, a także zmniejszenia kosztów finansowania zewnętrznego dla całej grupy kapitałowej (np. w postaci kosztów kredytowania w bankach) oraz dla Wnioskodawcy. W porozumieniu cash pooling będą brały udział następujące podmioty:

*   „EN”, który pełni rolę lidera porozumienia cash poolingowego (dalej: Cash Pool Lider). Cash Pool Lider jest spółką powiązaną ze Spółką (100% udziałowcem „EN” oraz Wnioskodawcy jest „EG”), zarejestrowaną w Szwecji oraz szwedzkim rezydentem podatkowym.

Główne zadania Cash Pool Lidera polegają na:

*   określeniu warunków funkcjonowania systemu w tym w szczególności zasad kalkulacji odsetek zarówno od dodatnich jak i ujemnych sald Rachunków Transakcyjnych,
*   przyznaniu w porozumieniu z Bankiem możliwości zaciągnięcia kredytu (overdraft) w Rachunku Transakcyjnym przypisanym do określonego Uczestnika, do ustalonego limitu debetowego, reprezentowaniu całej grupy „E” w relacjach z Bankiem.
*   Uczestnicy systemu cash pool (dalej: Uczestnicy), do których zalicza się między innymi Wnioskodawca. Uczestnicy dokonują wpłat nadwyżek środków pieniężnych na Rachunki Transakcyjne w związku z czym otrzymują wynagrodzenie w postaci odsetek za przekazanie pieniędzy do systemu cash pool. W uzgodnieniu z Cash Pool Liderem Uczestnicy mogą otrzymać możliwość zaciągnięcia kredytu w Rachunku Transakcyjnym do ustalonego limitu debetowego. Za wykorzystanie salda debetowego w rachunku Uczestnicy płacą wynagrodzenie Cash Pool Liderowi w formie odsetek.

*   Bank (dalej: Bank), który zapewnia techniczną stronę systemu cash pool, w tym w szczególności strukturę rachunków niezbędnych do funkcjonowania systemu cash pool. Bank posiada siedzibę na terenie państwa członkowskiego Unii Europejskiej, poza granicą Polski. Bank nalicza odsetki od sald debetowych i kredytowych Rachunków Transakcyjnych, zgodnie z wytycznymi otrzymanymi od Cash Pool Lidera, a także przygotowuje informacje i raporty zgodnie z wymaganiami Cash Pool Lidera. Bank może udzielić Cash Pool Liderowi linii debetowej (tzw. „overdraft facility") w Głównym Rachunku Grupowym. Z tytułu świadczonych usług Bank obciąża Cash Pool Lidera i Uczestników opłatami za dokonywane przelewy, za korzystanie z oprogramowania, za korzystanie z Usług Elektronicznego Systemu Rachunków (Electronic Group Account Service) i inne. Bank dostarczył Grupie Kapitałowej „E” narzędzie w postaci kilkustopniowej struktury rachunków bankowych, które są wykorzystywane w systemie cash pooling. Najważniejszymi i podstawowymi kategoriami rachunków w systemie są Rachunki Transakcyjne Uczestników oraz Rachunki Grupowe:

1.  Rachunki Grupowe (dalej: Rachunki Grupowe) będą pełniły rolę wirtualnych rachunków konsolidujących na bieżąco salda kredytowe i debetowe Rachunków Transakcyjnych Uczestników, które wchodzą w skład wspólnego systemu cash poolingu. Właścicielem Rachunków Grupowych będzie Cash Pool Lider. W ramach Rachunków Grupowych Cash Pool Lider ma możliwość tworzenia struktury składającej się z wielu poziomów rachunków, na których będą konsolidowane salda Rachunków Transakcyjnych. W prezentowanym stanie faktycznym Cash Pool Lider planuje otwarcie rachunków konsolidujących („poolujące") salda jednorodnych kont walutowych tzw. Grupowe Rachunki Walutowe („Currency Summary Accounts") oraz jeden Główny Rachunek Grupowy („Master Account") konsolidujący salda Grupowych Rachunków Walutowych. Zarówno Grupowe Rachunki Walutowe jak i Główny Rachunek Grupowy będą w niniejszym opracowaniu nazywane łącznie „Rachunek Grupowy". Zgodnie z punktem 3.2 umowy Grupowego Rachunku (Group Account Agreement) między Cash Pool Liderem a Bankiem, saldo debetowe na Głównym Rachunku Grupowym stanowi zadłużenie Cash Pool Lidera wobec Banku, bez względu na to, który z podmiotów biorących udział w porozumieniu cash poolingowym zaciągnął debet w Rachunku Transakcyjnym. Odpowiednio, saldo kredytowe na Głównym Rachunku Grupowym reprezentuje wartość środków zdeponowanych przez Grupę w systemie cash poolingowym i zgodnie z umową stanowi zobowiązanie Banku wobec Cash Pool Lidera.
2.  Dla wszystkich Uczestników systemu cash poolingowego zostaną otwarte subkonta, tzw. Rachunki Transakcyjne („Transactional Accounts"), służące ewidencjonowaniu wpływów do systemu oraz wypływów z systemu cash pooling środków pieniężnych należących do konkretnego Uczestnika (w tym także dla Wnioskodawcy). W związku z faktem, że Rachunek Grupowy konsoliduje salda Rachunków Transakcyjnych, uznanie Rachunku Transakcyjnego oznacza jednocześnie powiększenie salda na Rachunku Grupowym, a obciążenie Rachunku Transakcyjnego oznacza jednocześnie zmniejszenie salda Rachunku Grupowego. W swojej istocie Rachunki Transakcyjne będą subkontami prowadzonymi przez Bank w imieniu i na rzecz Cash Pool Lidera (Cash Pool Lider jest prawnym właścicielem rachunków), które zostaną przypisane konkretnym Uczestnikom, w tym Wnioskodawcy. Pomiędzy poszczególnymi Rachunkami Transakcyjnymi należącymi do różnych Uczestników oraz między Rachunkami Transakcyjnymi a Rachunkami Grupowymi nie będą dokonywane żadne fizyczne transfery środków. Konsolidacja sald Rachunków Transakcyjnych na Grupowych Rachunkach Walutowych oraz na Głównym Rachunku Grupowym, będzie dokonywana „wirtualnie".

Zgodnie z punktem 3.2 umowy Grupowego Rachunku, saldo debetowe na Rachunku Transakcyjnym Uczestnika stanowi kwotę wierzytelności Cash Pool Lidera wobec Uczestnika, saldo kredytowe na Rachunku Transakcyjnym reprezentuje kwotę wierzytelności Uczestnika wobec Cash Pool Lidera. Należy wskazać, że Uczestnicy otrzymają od Cash Pool Lidera pełnomocnictwa („Authorisation and Confirmation Letter") do korzystania z Rachunków Transakcyjnych, w szczególności do dokonywania przelewów z Rachunku Transakcyjnego na Rachunki Własne; w momencie, kiedy środki przekazane do systemu cash pooling będą Uczestnikom potrzebne, będą oni mogli samodzielnie lub za pomocą automatycznego systemu sweeping-and-topping zrealizować przelew z Rachunku Transakcyjnego na Rachunki Własne. Wnioskodawca będzie również posiadał bieżący rachunek bankowy (dalej: Rachunek Własny) prowadzony na rzecz Wnioskodawcy przez Bank Polski (tj. bank z siedzibą w Polsce). Podatnik będzie przekazywał przelewem środki finansowe z Rachunku Własnego na odpowiedni, przypisany do niego Rachunek Transakcyjny; Wnioskodawca samodzielnie lub też za pomocą zautomatyzowanego systemu „sweeping-and-topping" (wybór formy dokonywania przelewu nie ma wpływu na podatkową kwalifikację operacji) będzie dokonywał fizycznego transferu środków pieniężnych z Rachunków Własnych na Rachunki Transakcyjne lub też odwrotnie – w razie zwiększonego zapotrzebowania na środki finansowe dokona przelewu środków pieniężnych z Rachunku Transakcyjnego na Rachunek Własny.

W związku z przekazywaniem przez Wnioskodawcę środków pieniężnych do systemu cash pool, będzie on otrzymywał od Cash Pool Lidera wynagrodzenie w postaci odsetek (w wysokości "W" i ustalonej przez Cash Pool Lidera marży) kalkulowanego od dodatniego (kredytowego) salda na rachunku. W przypadku, jeżeli Wnioskodawca będzie korzystał z kredytu w Rachunku Transakcyjnym, będzie on uiszczał na rzecz Cash Pool Lidera wynagrodzenie kalkulowane jako odsetki (w wysokości "W" i ustalonej przez Cash Pool Lidera marży) od salda ujemnego (debetowego) na Rachunku Transakcyjnym.

W związku z powyższym, zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle polsko-szwedzkiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania Cash Pool Lidera należy uznać za osobę uprawnioną do odsetek (tzw. „beneficial owner")?
2.  Czy w świetle umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, w przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę odsetek w ramach opisanego stanu faktycznego w związku z korzystaniem z możliwości zaciągnięcia salda debetowego w Rachunku Transakcyjnym, zastosowanie ma art. 11 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, w związku z czym nie będzie zobowiązany do pobrania podatku u źródła?
3.  Czy korzystanie z salda debetowego na Rachunku Transakcyjnym spełnia kryterium uznania za pożyczkę od Cash Pool Lidera w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę Cash Pool Liderowi podlegają ograniczeniom o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 61 ww. ustawy?
4.  Czy w przypadku zapłaty odsetek w momencie, kiedy Rachunek Transakcyjny Wnioskodawcy będzie wykazywał saldo dodatnie, Podatnik będzie mógł w całości zaliczyć zapłacone odsetki do kosztów podatkowych w świetle polskich przepisów o „cienkiej kapitalizacji"?
5.  Czy za moment zapłaty odsetek należy uznać dzień zaksięgowania przez Bank na Rachunku Transakcyjnym odsetek należnych Cash Pool Liderowi od sald debetowych na Rachunku Transakcyjnym, czy też dzień dokonania zapłaty odsetek przez Wnioskodawcę poprzez realizację przelewu pieniężnego z Rachunku Własnego na Rachunek Transakcyjny?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie trzecie, czwarte i piąte w zakresie pozostałych pytań sprawa zostanie rozpatrzona odrębnym pismem.

Na wstępie Wnioskodawca zauważa, że w prawie polskim kwestia cash pooling nie doczekała się regulacji prawnych na gruncie prawa podatkowego, bankowego oraz cywilnego. Umowa o Cash pooling stanowi umowę nienazwaną w rozumieniu kodeksu cywilnego, którą można scharakteryzować jako złożoną wielostronną i kompleksową usługę zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów, polegającą na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków na wspólnym rachunku i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali.

W odniesieniu do pytania trzeciego, czwartego i piątego Spółka wskazała, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ograniczenie zaliczalności odsetek do kosztów uzyskania przychodów odnosi się do pożyczek udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec posiada nie mniej niż po 25% udziałów, a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec:

1.  udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i
2.  wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz
3.  wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek. Udziałowiec Wnioskodawcy oraz Cash Pool Lidera posiada ponad 25% udziału w obu podmiotach, w związku z czym w momencie udzielenia pożyczki lub kredytu przez Cash Pool Lidera, zastosowanie miałoby ograniczenie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 61 ww. ustawie.

Zgodnie z definicją pożyczki zawartą w art. 16 ust. 7b powołanej ustawy przez pożyczkę, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 61 ww. ustawy, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę. W ocenie Wnioskodawcy, zaciągnięcie salda debetowego w Rachunku Transakcyjnym, spełnia kryterium do uznania za pożyczkę w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych łączną wartość zadłużenia wobec:

1.  udziałowca Wnioskodawcy,
2.  innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale udziałowca Wnioskodawcy,
3.  Cash Pool Lidera,

ustala się na dzień zapłaty odsetek. Innymi słowy, kosztem uzyskania przychodów nie są odsetki od tej części pożyczki lub pożyczek, w jakiej zadłużenie przekracza trzykrotność wartości kapitału zakładowego Wnioskodawcy. Na podstawie literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 61 ww. ustawy należy przyjąć, że w sytuacji, gdy na dzień zapłaty odsetek kwota główna pożyczki, której odsetki dotyczą została spłacona, w celu wyliczenia wartości zadłużenia nie uwzględnia się kwoty spłaconej pożyczki. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych, miedzy innymi w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lutego 2008 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPB3/423-337/07/PC), zgodnie z którą „Jeżeli więc na dzień zapłaty odsetek pożyczka od udziałowca już została spłacona, a jednocześnie zadłużenie Spółki z innych tytułów wobec wspólnika i podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale udziałowca nie przekracza trzykrotności jej kapitału zakładowego, to do wypłaconych od takiej pożyczki odsetek nie będą miały zastosowania ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy pdop".

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia momentu, który może zostać uznany za dzień zapłaty zobowiązania z tytułu odsetek. Należy wskazać, że właścicielem wszystkich Rachunków Transakcyjnych jest Cash Pool Lider. Bank zgodnie z dyspozycją Cash Pool Lidera, dokonuje odpowiedniego zaksięgowania na Rachunku Transakcyjnym zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu odsetek należnych Cash Pool Liderowi od sald debetowych Rachunku Transakcyjnego poszczególnych Uczestników. W ocenie Wnioskodawcy, oznacza to, że w momencie zaksięgowania w systemie bankowym odsetek należnych Cash Pool Liderowi:

1.  zwiększeniu podlega kwota zobowiązania Wnioskodawcy do spłaty (zwiększenie salda debetowego), co w ocenie Wnioskodawcy stanowi formę kapitalizacji odsetek,
2.  pomniejszeniu podlega kwota depozytu złożonego przez Wnioskodawcę na Rachunku Transakcyjnym (w przypadku salda kredytowego), co w ocenie Wnioskodawcy powinno być traktowane jako bezpośrednia zapłata odsetek poprzez potrącenie zobowiązania odsetkowego z kwotą należną Wnioskodawcy z tytułu środków zdeponowanych na Rachunku Transakcyjnym. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzują, jak należy rozumieć zapłatę. Jednakże, zgodnie ze słownikową definicją, „zapłata" oznacza uiszczenie należności za coś, zapłacenie (Słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998). Z definicji tej wynika zatem, że skutkiem zapłaty jest uregulowanie zobowiązania; w jej wyniku zobowiązanie przestaje istnieć. Wnioskodawca pragnie wskazać, że kapitalizacja stanowi szczególny rodzaj uregulowania należności obejmujący dwie odrębne czynności prawne:

1.  zaciągnięcie przez Wnioskodawcę nowego zobowiązania w wysokości odpowiadającej kwocie naliczonych, niezapłaconych odsetek oraz
2.  uregulowanie przez Wnioskodawcę należności z tytułu naliczonych odsetek z nowo zaciągniętego zobowiązania (odsetek od zwiększonego salda debetowego).

Po dokonaniu powyższych operacji kwota główna zobowiązania zostaje powiększona o wartość naliczonych odsetek, a dotychczasowe zobowiązanie odsetkowe wygasa. Wynika z tego wniosek, że kapitalizacja powinna być traktowana jak zapłata odsetek. Potwierdzeniem zaprezentowanego stanowiska może być wniosek z analizy przeprowadzonej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zawarty w postanowieniu z dnia 27 listopada 2007 r., sygn. IP-PB3-423-159/07-2/AG, w którym wskazano, że kapitalizacja odsetek jest traktowana na równi z zapłatą, ponieważ wywiera ten sam skutek prawny – zmniejsza kwotę odsetek do zapłaty. W ocenie Wnioskodawcy za dzień zapłaty odsetek należy rozumieć dzień zaksięgowania odsetek należnych Cash Pool Liderowi, tj. dzień uznania lub obciążenia Rachunku Transakcyjnego Wnioskodawcy przez Bank. Podatnik zobowiązany będzie do dokonania kalkulacji odsetek podlegających ograniczeniom, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na dzień zaksięgowania odsetek na Rachunku Transakcyjnym, które to księgowanie należy utożsamiać z zapłatą zobowiązania odsetkowego przez Podatnika poprzez kapitalizację odsetek lub ich potrącenie.

Podsumowując, odpowiedzi na pytanie trzecie, czwarte i piąte niniejszego wniosku, są w ocenie Podatnika następujące:

1.  Korzystanie przez Wnioskodawcę z salda debetowego w Rachunku Transakcyjnym spełnia warunki do uznania za pożyczkę w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z czym odsetki płacone Cash Pool Liderowi z tytułu udzielenia finansowania w ramach systemu cash poolingowego będzie podlegało ograniczeniu wynikającemu z art. 16 ust. 1 pkt 61 ww. ustawy (tzw. „cienkiej kapitalizacji),
2.  Jeżeli w momencie zapłaty odsetek Rachunek Transakcyjny Wnioskodawcy będzie wykazywał saldo dodatnie (kredytowe) oraz Wnioskodawca nie będzie posiadał zobowiązań z tytułu pożyczek wobec innych podmiotów wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 61 cytowanej ustawy, przepisy o niedostatecznej kapitalizacji nie będą miały zastosowania, ponieważ wysokość zobowiązania wobec podmiotów o których mowa w przepisie (w tym w stosunku do Cash Pool Lidera) winna być określona na dzień faktycznej zapłaty odsetek.
3.  W analizowanym przypadku, za moment zapłaty odsetek należy przyjąć dzień w którym kwota odsetek z tytułu sald debetowych zostaje zaksięgowana na Rachunku Transakcyjnym Podatnika, i odpowiednio:

1.  zwiększa saldo debetowe Rachunku Transakcyjnego w przypadku, jeżeli na dzień zaksięgowania na Rachunku Transakcyjnym było saldo debetowe (kapitalizacja odsetek poprzez ich doliczenie do kwoty głównej zobowiązania)
2.  zmniejsza saldo kredytowe Rachunku Transakcyjnego w przypadku, jeżeli na dzień zaksięgowania na rachunku Transakcyjnym było saldo debetowe (potrącenie odsetek z kwoty należności Wnioskodawcy wobec Cash Pool Lidera)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za nieprawidłowe.

Umowa cash poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, tzw. pool leadera, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, stanowiąca sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących w umowie podmiotów zawiera w sobie pewne elementy umowy pożyczki, lecz nie wyczerpuje istotnych jej znamion.

Zgodnie z art. 16 ust. 7b ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) – dalej: ustawy, przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz w ust. 7, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy (…).

W przypadku umowy cash poolingu mamy do czynienia przynajmniej z trzema podmiotami, tzn. podmiotem mającym saldo dodatnie na rachunku głównym, podmiotem posiadającym debet na rachunku głównym oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Uczestnik tego systemu, który wykazuje saldo dodatnie nie wie, czy środki jego zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak i jej przedmiot.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy, nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Natomiast pkt 61 ust. 1 art. 16 ustawy stanowi, iż nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Z przedstawionego przez Spółkę zdarzenia przyszłego wynika, iż w przedmiotowej sprawie umowę cash poolingu mają zamiar zawrzeć podmioty powiązane. Mając jednakże na uwadze konstrukcję tej umowy, należy stwierdzić, iż przytoczone przepisy dotyczące tzw. cienkiej kapitalizacji nie będą miały w niniejszej sprawie zastosowania, bowiem środki finansowe dostępne na rachunkach jednych podmiotów, wykazujących salda dodatnie, przenoszone są na rzecz innych podmiotów wykazujących salda ujemne. W związku z tym, spółki wykazujące salda debetowe na rachunkach, tj. spółki będące dłużnikami Pool Leadera, zostają de facto dłużnikami innych spółek. W takim razie podmioty uczestniczące w systemie cash poolingu stają się wobec siebie wierzycielami i dłużnikami z tytułu wcześniej udzielonego kredytu.

W kontekście powyższego, odsetki płacone na rzecz Pool Leadera nie będą podlegały pod ograniczenia wynikające z przepisów o „cienkiej kapitalizacji”, jak również zadłużenie Spółki powstałe z tytułu uczestnictwa w systemie cash poolingu nie będzie uwzględniane przy wyliczaniu wartości zadłużenia, o której mowa w przepisach o „cienkiej kapitalizacji”.

W konsekwencji stanowisko Spółki w zakresie pytania trzeciego i czwartego należy uznać za nieprawidłowe, gdyż w ocenie tut. organu w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z pożyczką, co za tym idzie w momencie zapłaty odsetek Spółka będzie miała prawo do ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

W odniesieniu do pytania piątego należy potwierdzić stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym przez zapłatę należy rozumieć także kapitalizację odsetek, jednakże podkreślić należy, iż w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie znajdują zastosowania przepisy dotyczące „cienkiej kapitalizacji”, tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania kalkulacji odsetek podlegających ograniczeniom, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na dzień zaksięgowania odsetek na Rachunku Transakcyjnym. W konsekwencji stanowisko Spółki w przedstawionym kontekście, należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.