Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-795/12-5/ALN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-03-04
Teza: Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania „…”? Czy Gmina ma rację uważając, że w obecnej sytuacji nie musi stosować proporcji, a jeśli tak to wyniesie ona 100%?
Słowa kluczowe: czynności; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2012 r. (data wpływu 22 listopada 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 stycznia 2013 r. (data wpływu 1 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktur zakupu w związku z realizacją projektu pn. „…” oraz zastosowania proporcji z art. 90 ust. 3 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktur zakupu w związku z realizacją projektu pn. „…” zastosowania proporcji z art. 90 ust. 3 ustawy.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 stycznia 2013 r. (data wpływu 1 lutego 2013 r.) poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przy udziale środków z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 realizuje projekt pn. „…”. Zadanie to jest realizowane wspólnie z Samorządem Województwa. Przy czym Samorząd Wojewódzki jest Liderem projektu a Gmina jest jednym z jego Partnerów.

Projekt „…” zrealizowanego przez Województwo i Partnerów z Województwa (Gminy i Powiaty).

Obecnie projekt realizowany jest z ok. 105 Partnerami - jednostkami samorządu terytorialnego województwa (Gminy i Powiaty).

Zadanie będzie obejmowało m.in.:

*   system logowania kartą,

*   licencje na systemy operacyjne w wersji Business/Profesjonal,

*   kontroler domeny - licencje CAL,

*   urządzenie archiwizacji danych Streamer,

*   urządzenie separacji sieci publicznej Firewall.

*   szafa ognioodporna,

*   rozszerzenie licencji na elektroniczny obieg dokumentów,

*   macierz dyskowa.

Celem nadrzędnym Projektu „…” jest podniesienie bezpieczeństwa sieci teleinformatycznej w JST a także stworzenie nowoczesnego systemu wspomagającego zarządzanie jednostkami samorządowymi wraz z elektronicznym systemem obiegu dokumentów dla Jednostek Samorządu Terytorialnego w całym Województwie.

Dzięki realizacji tego projektu każdy Urząd Gminy czy Powiat stanie się nowoczesnym urzędem w pełni odpowiadającym kierunkom rozwoju e-administracji w Polsce i Europie.

Założenia tego projektu w pełni odpowiadają zmianom wprowadzanym przez Ustawę o informatyzacji podmiotów realizujących zadania publiczne, a więc umożliwi samorządom województwa pełną realizację zadań wynikających z tej ustawy.

Faktury związane z realizacją inwestycji będą wystawiane na Gminę. Realizowane zadanie należy do zadań własnych gminy art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) czyli dotyczących utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

W zakresie przystąpienia do projektu podpisano porozumienie o wspólnej realizacji zadania inwestycyjnego w dn. 27.01.2010 roku pomiędzy Województwem reprezentowanym przez Zarząd Województwa Gminą.

Pozyskana w ramach zadania infrastruktura informatyczna, sprzęt, sieć będzie wykorzystywana przez pracowników obsługujących zarówno przez sferę administracyjną jak i sferę umów cywilnoprawnych.

Gmina wystawia faktury VAT w zakresie np.:

*   za ogłoszenia w lokalnej gazecie, czynsze dzierżawy, użytkowanie wieczyste, za używanie samochodu służbowego, za bilety wstępu do X,

*   czasami za przyłącze energetyczne wraz z dokumentacją dokumentację projektową (raz w roku może się zdarzyć),

*   za nieruchomość gruntową/działki pod zabudowę - tereny przemysłowe,

*   sprzedaż zwolniona występuję bardzo rzadko, ostatnio w 2010 r. W 2011 roku nie występowała żadna sprzedaż zwolniona. Gmina planuje też sprzedaż zwolnioną w 2012 roku - dotyczy sprzedaży m.in. używanego samochodu strażackiego. Sprzedaż ta jednak dotyczy ujmowanych w księgach Gminy środków trwałych.

Poniższe informacje stanowią wyciąg z porozumienia nr X z dnia 2010-01-27 pomiędzy Gminą a Województwem:

1.  Liderem projektu dot. „..” jest Województwo.
2.  Lider przygotowuje dokumenty związane z częścią projektu Lidera oraz związane z całością projektu obejmujące:
    *   opis zakresu rzeczowego zadań, które mają być realizowane, jako część projektu Partnera.
    *   uchwałę organu stanowiącego o sprawie przystąpienia do realizacji projektu oraz planowania w budżecie Lidera wydatków na koszty związane z realizacją części projektu Lidera,
    *   wniosek i dofinansowanie Projektu wraz z niezbędnymi załącznikami,
    *   koordynację opracowania zbiorczego studium wykonalności dla projektu obejmujące zadania wszystkich części projektów Partnerów.
Lider uczestniczy w postępowaniu związanym z wydawaniem decyzji o dofinansowaniu projektu w imieniu własnym i w imieniu Partnera, przyjmuje w tym postępowaniu wszelką korespondencję i wykonuje uprawnienia oraz obowiązki wnioskodawcy. Lider występuję w imieniu Partnera z wnioskami o płatność do Instytucji Zarządzającej. Lider wykonuje wszystkie prawa i obowiązki zamawiającego w rozumieniu przepisów ustawy Prawo zamówień publicznych. Lider ponosi odpowiedzialność z tytułu przestrzegania przepisów o zamówienia publiczne. Lider przejmuje za Partnera odpowiedzialność z tytułu przestrzegania przepisów o zamówienia publiczne. Lider przejmuje za Partnera odpowiedzialność z tytułu wymierzonej przez Instytucję Zarządzającą korekty finansowej za naruszenia prawa zamówień publicznych związanych z realizacją projektów współfinansowanych ze środków UE. Umowy z wykonawcami robót budowlanych, dostaw i usług zawiera Lider. Wysokość zaciągniętego zobowiązania w imieniu i na rzecz Partnera nie może przekroczyć kwoty wydatków Partnera, o których mowa w par. 5 pkt 1 Porozumienia. W sytuacji gdy w wyniku postępowania o zamówienie publiczne cena najkorzystniejszej oferty będzie przekraczała kwotę do zawarcia umowy niezbędna jest zgoda partnera wyrażona na piśmie.

1.  Partner przygotowuje dokumenty związane z częścią projektu Partnera obejmujące: opis zakresu rzeczowego zadań, które mają być realizowane na terytorium Partnera, studium wykonalności w zakresie zadań, które mają być realizowane na terytorium Partnera, uchwałę organu stanowiącego w sprawie przystąpienia do realizacji projektu oraz planowania w budżecie Partnera wydatków na koszty związane z realizacją części projektu Partnera.Partner wskazuje Lidera, jako upoważnionego do przeprowadzania postępowania i udzielenia zamówienia w imieniu i na rzecz Partnera w zakresie dostaw, usług i robót budowlanych związanych z częścią projektu Partnera. Partner zarządza częścią projektu Partnera i w tym celu na piśmie powołuje pełnomocnika ds. zarządzania częścią projektu Partnera wraz z określeniem jego umocowania i kompetencji, oraz dostarczy ww. powołanie Liderowi projektu. Partner zobowiązany jest do obsługi wydatków związanych z częścią projektu Partnera z wyodrębnionego rachunku bankowego. Koszty prowadzenia rachunku bankowego nie stanowią wydatku kwalifikowanego i leżą po stronie Partnera. Dla potrzeb złożenia wniosku o dofinansowanie przyjmuje się, iż wkład własny Partnera stanowi 15% wydatków kwalifikowanych związanych z częścią projektu Partnera będzie stanowiła dofinansowanie z Funduszu. Wysokość dofinansowania zostanie określona w decyzji o dofinansowanie Instytucji Zarządzającej RPO X na lata 2007-2013. Do czasu wypłaty dofinansowania Partner pokrywa wydatki związane z realizacją części projektu Partnera z własnych środków finansowych. Wydatki Partnera na realizację części projektu Partnera będą ujmowane corocznie w uchwale budżetowej oraz planie finansowym.
2.  Zgodnie z ustaleniami i umowami w przedmiocie projektu Gmina nie będzie przekazywała środków finansowych na rzecz Lidera.Do czasu wypłaty dofinansowania Partner pokrywa wydatki związane z realizacją części projektu Partnera z własnych środków finansowych.

Z uwagi na fakt, iż wszystkie rodzaje czynności (opodatkowane, zwolnione czy niepodlegające podatkowi VAT) mogą niejednokrotnie być wykonywane przez tych samych pracowników Gminy, w tym samym lokalu i pomieszczeniach, przy pomocy tych samych materiałów i urządzeń efekty projektu będą mogły być związane z tymi czynnościami i raczej do takich czynności będą służyły. Na dzień dzisiejszy Gmina wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług i czynności niepodlegające podatkowi od towarów i usług czy zwolnione związane z realizacją zadań gminy w ramach kompetencji administracyjnych.

Jeżeli występowała kiedyś sprzedaż zwolniona to była związana ze środkami trwałymi Gminy, którą to nie wlicza się do obliczenia proporcji zgodnie z art. 90 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z faktem, iż gmina nabywa towary i usługi mające związek zarówno z czynnościami w stosunku do których Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynnościami co do których Gminie takie prawo nie przysługuje, gmina nie jest w stanie dokonać bezpośredniego wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności uprawnionych do obniżenia podatku należnego. Nie jest też możliwe ustalenie jakiejkolwiek miarodajnej metody, która umożliwiałaby takie obliczenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania „…”?

Czy Gmina ma rację uważając, że w obecnej sytuacji nie musi stosować proporcji, a jeśli tak to wyniesie ona 100%?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi - których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności - podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określanej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku, gdy podatnik wykonuje czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego. Gdyby jednak ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to i tak wyniesie ona 100%.

Powyższe wynika z podjętej 24 października 2011 r. uchwały NSA o sygn. akt FPS 9/10.

Zaznaczyć trzeba (art. 90 ust. 5 ustawy o podatku VAT), iż przy obliczaniu do proporcji obrotu nie zostanie wliczony obrót uzyskany z dostawy towarów i usług, które zaliczane są przez Gminę do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów zaliczanych do środków trwałych.

W świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., NR 54, poz. 535 z zm.) również czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpływać na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy.

Gmina zatem może w całości odliczyć podatek VAT ujęty w fakturach dokumentujących poniesione koszty realizacji zadania, gdyż nie jest możliwe wyodrębnienie klucza pozwalającego przypisać podatek naliczony do czynności wykonywanych poza ustawą VAT czyli sfery administracyjnej.

Urządzenia informatyczne będą wykorzystywane przez wszystkich pracowników Urzędu Gminy, zarówno tych, których zakres obowiązków obejmuje wykonywanie zadań związanych z działalnością opodatkowaną jak i niepodlegającą opodatkowaniu VAT. Gdyby w którymś roku, w trakcie realizacji projektu i otrzymywania faktur VAT, taka sprzedaż zwolniona nastąpiła (i nie dotyczyła środków trwałych) to Gmina powinna dokonać korekty odliczeń po obliczeniu odpowiedniej proporcji sprzedaży po zakończeniu roku, w którym Gminie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, min. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 04 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo – przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina realizuje projekt „…” zrealizowanego przez Województwo i Partnerów z Województwa (Gminy i Powiaty).

Zadanie będzie obejmowało m.in.:

*   system logowania kartą,

*   licencje na systemy operacyjne w wersji Business/Profesjonal,

*   kontroler domeny - licencje CAL,

*   urządzenie archiwizacji danych Streamer,

*   urządzenie separacji sieci publicznej Firewall.

*   szafa ognioodporna,

*   rozszerzenie licencji na elektroniczny obieg dokumentów,

*   macierz dyskowa.

Celem nadrzędnym Projektu „…” jest podniesienie bezpieczeństwa sieci teleinformatycznej w JST a także stworzenie nowoczesnego systemu wspomagającego zarządzanie jednostkami samorządowymi wraz z elektronicznym systemem obiegu dokumentów dla Jednostek Samorządu Terytorialnego w całym Województwie.

Faktury związane z realizacją inwestycji będą wystawiane na Gminę. Realizowane zadanie należy do zadań własnych gminy art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) czyli dotyczących utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Partner przygotowuje dokumenty związane z częścią projektu Partnera obejmujące: opis zakresu rzeczowego zadań, które mają być realizowane na terytorium Partnera, studium wykonalności w zakresie zadań, które mają być realizowane na terytorium Partnera, uchwałę organu stanowiącego w sprawie przystąpienia do realizacji projektu oraz planowania w budżecie Partnera wydatków na koszty związane z realizacją części projektu Partnera.

Partner wskazuje Lidera, jako upoważnionego do przeprowadzania postępowania i udzielenia zamówienia w imieniu i na rzecz Partnera w zakresie dostaw, usług i robót budowlanych związanych z częścią projektu Partnera.

Partner zarządza częścią projektu Partnera i w tym celu na piśmie powołuje pełnomocnika ds. zarządzania częścią projektu Partnera wraz z określeniem jego umocowania i kompetencji, oraz dostarczy ww. powołanie Liderowi projektu.

Partner zobowiązany jest do obsługi wydatków związanych z częścią projektu Partnera z wyodrębnionego rachunku bankowego. Koszty prowadzenia rachunku bankowego nie stanowią wydatku kwalifikowanego i leżą po stronie Partnera.

Dla potrzeb złożenia wniosku o dofinansowanie przyjmuje się, iż wkład własny Partnera stanowi 15% wydatków kwalifikowanych związanych z częścią projektu Partnera będzie stanowiła dofinansowanie z Funduszu. Wysokość dofinansowania zostanie określona w decyzji o dofinansowanie Instytucji Zarządzającej RPO na lata 2007-2013.

Do czasu wypłaty dofinansowania Partner pokrywa wydatki związane z realizacją części projektu Partnera z własnych środków finansowych. Wydatki Partnera na realizację części projektu Partnera będą ujmowane corocznie w uchwale budżetowej oraz planie finansowym.

Zgodnie z ustaleniami i umowami w przedmiocie projektu Gmina nie będzie przekazywała środków finansowych na rzecz Lidera.

Do czasu wypłaty dofinansowania Partner pokrywa wydatki związane z realizacją części projektu Partnera z własnych środków finansowych.

Pozyskana w ramach zadania infrastruktura informatyczna, sprzęt, sieć będzie wykorzystywana przez pracowników obsługujących zarówno przez sferę administracyjną jak i sferę umów cywilnoprawnych.

W związku z faktem, iż Gmina nabywa towary i usługi mające związek zarówno z czynnościami w stosunku do których Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynnościami co do których Gminie takie prawo nie przysługuje, Gmina nie jest w stanie dokonać bezpośredniego wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności uprawnionych do obniżenia podatku należnego. Wnioskodawca wskazał, iż nie jest też możliwe ustalenie jakiejkolwiek miarodajnej metody, która umożliwiałaby takie obliczenie.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że nabycie towarów i usług dokonanych w ramach realizacji przedmiotowego projektu związane jest z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT oraz czynnościami zwolnionymi z opodatkowania podatkiem VAT.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób techniczno prawny regulacja zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. (art. 90 ust. 3 ustawy).

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, w myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Według art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z uwagi na brzmienie cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

Obowiązkiem Wnioskodawcy jest więc w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia z realizacją jakich czynności związany jest podatek wynikający z otrzymanych faktur, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Jednakże należy podkreślić, iż wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku bądź niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Z cytowanych powyżej regulacji art. 90 wynika, iż proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. Natomiast obrotem, w myśl art. 29 ust. 1 ustawy, jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przy obliczaniu proporcji istotne jest zatem ustalenie, czy analizowane czynności stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a więc czy w odniesieniu do nich istnieje obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy są to czynności niebędące sprzedażą (niestanowiące obrotu, tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu) – wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji.

Oznacza to, iż przepis art. 90 ustawy stosuje się wyłącznie do tej części obrotu i zakupów, która związana jest z działalnością gospodarczą podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem nie dotyczy czynności niepodlegających opodatkowaniu.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. W konsekwencji, w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, w stosunku do których Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości przypisania do jednego rodzaju działalności, stosuje się odliczenie częściowe według proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy. Do wyliczenia proporcji należy uwzględnić wartość czynności opodatkowanych oraz zwolnionych z opodatkowania. Czynności niepodlegające opodatkowaniu nie wchodzą do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w uchwale 7 sędziów NSA z 24 października 2011r. sygn. I FPS 9/10, gdzie Sąd wskazał: „(\`(...)\`) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”.

Wskazać również należy, iż art. 17 Szóstej Dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 1977 r., Nr 145, poz. 1) oraz art. 173 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L z 2006 r., Nr 347, poz. 1) przewiduje, że ustalenie metody odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, jak również wyłączonych z zakresu opodatkowania, pozostawione zostało uznaniu państw członkowskich.

Wprowadzone w art. 90 ustawy ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego, jak wyżej wykazano, dotyczy wyłącznie zakupów wykorzystywanych zarówno do działalności opodatkowanej jak i zwolnionej.

Z opisu sprawy wynika, iż sprzęt pozyskany w ramach realizowanego projektu będzie wykorzystywany przez Gminę do czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, iż nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego, w stosunku do których Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż obowiązkiem Wnioskodawcy jest więc w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia z realizacją jakich czynności związany jest podatek wynikający z otrzymanych faktur, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Natomiast w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego, w stosunku do których Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Zainteresowanemu w odniesieniu do wydatków mieszanych będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy. Proporcję, stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy, Wnioskodawca winien ustalić jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności opodatkowanych, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności opodatkowanych i zwolnionych. Przy czym czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3, z uwzględnieniem art. 90 ust. 4 – art. 90 ust. 10 powołanej wyżej ustawy.

Mając powyższe na uwadze, tut. Organ stwierdza, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „ ….”, w takim zakresie, w jakim efekty projektu służą czynnościom opodatkowanym. Natomiast, gdy projekt służy czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług, zwolnionym z tego podatku jak i niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w sytuacji, gdy nie ma możliwości obiektywnego wyodrębnienia kwot podatku naliczonego do poszczególnych czynności, Wnioskodawca ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Przy czym czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Oceniając zatem całościowo stanowisko Wnioskodawcy, a zwłaszcza stwierdzenie, że Wnioskodawca ma prawo do odliczenia w całości podatku VAT, należało uznać je za nieprawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo wskazać należy, iż w niniejszym rozstrzygnięciu nie dokonano oceny braku obiektywnej możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, zwolnionymi z opodatkowania lub niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przedstawione we wniosku oświadczenie przyjęto jako element zdarzenia przyszłego. Ocena prawidłowości i zasadności przyjętego przez Wnioskodawcę braku podziału wydatków może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.