Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-265a/10/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-09-15
Teza: Czy Wnioskodawca prawidłowo określił koszty uzyskania przychodów ze zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu w sytuacji, gdy prawo to zostało nabyte wraz z innymi prawami użytkowania wieczystego gruntu oraz z prawem własności budynku za cenę łączną ustaloną w wyniku licytacji?
Słowa kluczowe: cena-cena nabycia; egzekucja; koszt; kwota-kwota należna; licytacja; nabycie; operat szacunkowy; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zbycie-zbycie praw majątkowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2010 r. (data wpływu 2 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego i jego uzupełnieniu z dnia 30 sierpnia 2010 r. (data wpływu 3 września 2010 r.), dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodu ze zbycia prawa użytkowania wieczystego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodu ze zbycia prawa użytkowania wieczystego. Jego uzupełnienie datowane na dzień 30 sierpnia 2010 r. – stanowiące odpowiedź na wezwanie tutejszego organu z dnia 6 czerwca 2010 r. znak ITPB3/423-265/10-02/MT – wpłynęło do tutejszego organu w dniu 3 września 2010 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 6 września 2007 r. Spółka w drodze egzekucji stała się właścicielem nieruchomości odrębnej w postaci budynków oraz użytkownikiem wieczystym działek budowlanych - przysądzono jej m.in. prawo wieczystego użytkowania gruntu działki nr 39/3. W ww. postanowieniu wskazano jedynie globalną kwotę 2 550 000 zł jako cenę nabycia praw użytkowania wieczystego trzech działek wraz z budynkiem stanowiącym odrębną nieruchomość. W aktach sądowych sprawy znajdował się operat szacunkowy przedstawiający wartość poszczególnych praw użytkowania wieczystego tych działek.

W lutym 2010 r. na mocy aktu notarialnego Spółka zbyła prawo użytkowania wieczystego działki 39/3 znajdującej się przy ul. R. objętej KW (…). Z uwagi na brak wskazania w ww. postanowieniu Sądu Rejonowego kwoty nabycia prawa użytkowania wieczystego działki 39/3, Spółka ustaliła ją w drodze samoobliczenia jako wartość stanowiącą koszty uzyskania przychodów w dniu zbycia tego prawa. Obliczenia tego dokonano w takiej samej proporcji, w jakiej pozostawała wartość ww. prawa użytkowania wieczystego działki 39/3 wykazana w operacie szacunkowym znajdującym się w aktach sądowych sprawy (zakończonej ww. postanowieniem Sądu Rejonowego) do globalnej wartości nabytych praw wraz z budynkiem stanowiącym odrębną nieruchomość określonej w tym operacie szacunkowym.

Wnioskodawca przedstawił własny sposób obliczenia z uwzględnieniem wyceny znajdującej się w aktach sądowych ww. praw użytkowania wieczystego gruntów:

Wartości liczbowe zawarte w wycenie załączonej w aktach sprawy:

39/4 1 190 500 zł

39/1 17 100 zł

39/3 66 700 zł

Razem 1 274 300 zł

Kwota należna do zapłaty na mocy ww. postanowienia z dnia 6 września 2007 r. – 2 550 000 zł

66 700 zł/ 1 274 300 zł = 0.052342462528446990504590755709017

0,052342462528446990504590755709017 x 2 550 000 zł = 133 473 zł 28 gr

Kwotę 133 473 zł 28 gr Spółka uwzględniła w kosztach uzyskania przychodów w miesiącu zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości działki 39/3.

W uzupełnieniu wniosku, datowanym na dzień 30 sierpnia 2010 r., wskazano ponadto, że prawo użytkowania wieczystego gruntu działki 39/3 zostało wprowadzone przez Spółkę do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wraz z pozostałymi prawami użytkowania wieczystego gruntów działek 39/1, 39/4, zgodnie z postanowieniem z dnia 6 września 2007 r. Wartość całkowitą praw użytkowania wieczystego działek 39/1, 39/3, 39/4 określono w kwocie 2 550 000 zł, zgodnie z kwotą podaną w ww. postanowieniu.

Na mocy ww. postanowienia Wnioskodawca stał się właścicielem praw użytkowania wieczystego gruntów działek 39/1, 39/3, 39/4 wraz z własnością budynków o powierzchni użytkowej 450 m2 stanowiących odrębną nieruchomość położonych na działce 39/4 przy ul. R., objętych księgą wieczystą Sądu Rejonowego za cenę 2 550 000 zł. Spółka stała się zatem właścicielem praw użytkowania wieczystego gruntów wraz z budynkiem. W postanowieniu nie ma mowy o własności drogi posadowionej na działce 39/3, wobec czego Strona nie wprowadziła osobno drogi na stan środków trwałych, a tym bardziej nie dokonywała od niej odpisów amortyzacyjnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w powyższej sytuacji Podatnik mógł dokonać samoobliczenia (wg wskazanego w stanie faktycznym obliczenia) w takiej samej proporcji kwotowej jaka występowała w operacie szacunkowym ww. prawa użytkowania wieczystego działki 39/3 do globalnej kwoty nabytych praw wraz z budynkiem stanowiącym odrębną nieruchomość wykazanej w tymże operacie szacunkowym, a znajdującym się w aktach sądowych zakończonym postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 6 września 2007 r. i uwzględnić tak obliczoną kwotę w kosztach uzyskania przychodów w dniu zbycia?

Zdaniem Wnioskodawcy, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sprzedając nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego nabyte w drodze egzekucji w formie przysądzenia ustala koszty uzyskania przychodu z tej sprzedaży w wysokości wartości początkowej tej nieruchomości lub tego prawa, tj. w wysokości określonej w dokumencie pierwotnym nabycia nieruchomości lub tego praw do spółki (art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Jak podkreśla Spółka, „stanowisko takie potwierdza również Izba Skarbowa w Łodzi, która w jednej ze swoich interpretacji stwierdziła, że z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przedmiotem wkładu niepieniężnego przy objęciu udziałów w spółce z o. o. będzie prawo własności niezabudowanej nieruchomości. A zatem, przedmiotem opodatkowania z tego tytułu będzie dochód, tj. różnica między osiągniętym przychodem a kosztem jego uzyskania, które powinny zostać ustalone według zasad”. Strona zauważa, iż grunty zalicza się do środków trwałych mimo, iż nie podlegają one amortyzacji. A zatem, dla ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów należy posłużyć się zapisem art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl tego artykułu, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia. A zatem, ww. przepis jasno wskazuje sposób obliczenia kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości.

Wnioskodawca wskazuje, że nabył prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości działki 39/3 znajdującej się przy ul. R. w drodze egzekucji - przysądzono mu ww. prawo na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 6 września 2007 r. Sąd określił jedynie globalna kwotę 2 550 000 zł obejmującą prawa użytkowania wieczystego użytkowania nieruchomości działek 39/1, 39/3, 39/4 wraz z własnością budynków o powierzchni 450 m2 stanowiącą odrębną nieruchomość na działce 39/4 położonej przy ul. R., objętej KW (…). Na działce 39/3 znajdującej się przy ul. R. posadowiona jest droga. W lutym 2010 r. Spółka na mocy aktu notarialnego zbyła prawo wieczystego użytkowania gruntu działki 39/3. Jak podnosi Wnioskodawca, w drodze samoobliczenia wskazał kwotę stanowiącą koszty uzyskania przychodów ze zbycia ww. prawa. Bazowa kwotą obliczenia była kwota 2 550 000 zł, czyli wartość globalna nabycia wszystkich praw użytkowania wieczystego wraz drogą i budynkiem. Spółka obliczyła proporcję, wzorując się na operacie szacunkowym dołączonym do akt sądowych sprawy zakończonej ww. postanowieniem Sądu Rejonowego, opiewającym jednak na inną kwotę.

Wnioskodawca przedstawia „własny sposób obliczenia z uwzględnieniem wyceny znajdującej się w aktach sądowych ww. praw użytkowania wieczystego gruntów”.

Wartości liczbowe zawarte w wycenie załączonej w aktach sprawy

39/4 1 190 500 zł

39/1 17 100 zł

39/3 66 700 zł

Razem 1 274 300 zł

Kwota należna do zapłaty na mocy ww. postanowienia z dnia 6 września 2007 r. – 2 550 000 zł

66 700 zł/ 1 274 300 zł = 0.052342462528446990504590755709017

0,052342462528446990504590755709017 x 2 550 000 zł = 133 473 zł 28 gr

Wobec braku uregulowania szczególnego w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku podania jedynie globalnej kwoty nabycia kilku praw użytkowania wieczystego działek wraz z innymi nieruchomościami sposób samoobliczenia – zdaniem Wnioskodawcy – znajduje w pełni oparcie w art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztem uzyskania przychodów jest wyłącznie taki koszt, który spełnia kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

1.  został poniesiony przez podatnika,
2.  jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania; w momencie ponoszenia wydatku podatnik mógł, obiektywnie oceniając, oczekiwać skutku w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła;
3.  nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wśród wydatków nieuważnych za koszty uzyskania przychodów ustawodawca wymienił – w art. 16 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy – wydatki na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca dokonał zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu - działki 39/3. Prawo to zostało nabyte łącznie z prawem użytkowania wieczystego gruntu - działki 39/1, prawem użytkowania wieczystego gruntu - działki 39/4 oraz z prawem własności budynku, posadowionego na działce 39/4, stanowiącego odrębną nieruchomość.

W myśl art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

1.  stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu oraz inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1;
2.  niezależnie od przewidywanego okresu używania:
    1.  przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych,
    2.  budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
    3.  składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający stanowią środki trwałe podlegające amortyzacji, z zastrzeżeniem art. 16c.

Do kategorii środków trwałych ustawodawca zalicza również grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów – nie podlegają one jednak amortyzacji (art. 16c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie z art. 16d ust. 2 omawianej ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Wprowadzenie ww. składników majątku do ewidencji wiąże się z koniecznością ustalenia ich wartości początkowej. Zasady dokonania tej czynności reguluje art. 16g ww. ustawy. Stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 1, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Za cenę nabycia uważa się przy tym – zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Należy ponadto podkreślić, że - na mocy art. 16g ust. 12 omawianej ustawy - przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z powoływanymi przepisami art. 16g ust. 1 pkt 3 - 5 oraz ust. 2 i 10 stosuje się odpowiednio art. 14.

Odnosząc powyższe unormowania do przedstawionego stanu faktycznego, należy wskazać, że Wnioskodawca nabył:

1.  prawa użytkowania wieczystego gruntów, stanowiące środki trwałe niepodlegające amortyzacji,
2.  budynek stanowiący odrębną własność, który – jeżeli był kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania oraz jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 analizowanej ustawy – stanowi środek trwały podlegający amortyzacji.

Każdy z nabytych środków trwałych powinien zostać wprowadzony przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania go do używania (art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wnioskodawca powinien jednocześnie ustalić wartość początkową każdego z tych środków trwałych, tj. wartość początkową:

1.  prawa użytkowania wieczystego gruntu – działki 39/1;
2.  prawa użytkowania wieczystego gruntu – działki 39/3;
3.  prawa użytkowania wieczystego gruntu – działki 39/4;
4.  budynku posadowionego na działce 39/4 (o ile, jest on środkiem trwałym).

A zatem, pomimo, że Spółka nabyła ww. składniki majątku w zamian za łączną kwotę 2 550 000 zł, dla celów podatkowych poszczególne składniki majątku (tj. prawo użytkowania wieczystego gruntu - działki 39/1, prawo użytkowania wieczystego gruntu - działki 39/3, prawo użytkowania wieczystego gruntu - działki 39/4 oraz prawo własności budynku posadowionego na działce 39/4, stanowiące nieruchomość budynkową) muszą być traktowane odrębnie. Z tego względu, nabywając przedmiotowe składniki do swojego majątku, Wnioskodawca powinien był ustalić, jakie koszty poniósł na nabycie każdego z nich – jakie części kwoty 2 550 000 zł dotyczą poszczególnych z nabytych składników majątkowych. Dokonanie tej czynności warunkuje bowiem prawidłowe wprowadzenie nabytych środków trwałych do ewidencji Wnioskodawcy, a także prawidłowe rozliczenie wydatków poniesionych na nabycie tych składników w przypadku ich odpłatnego zbycia.

Innymi słowy, ustalenie kwoty stanowiącej wydatki na nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu - działki 93/3, powinno zostać dokonane przez Spółkę w związku z nabyciem tego składnika majątku, a nie dopiero w związku z jego zbyciem. Wskazanie ww. kwoty jako elementu ceny nabycia przedmiotowego prawa w rozumieniu art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, było niezbędne dla określenia wartości początkowej tego środka trwałego, na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 1 tej ustawy i wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Gdyby Wnioskodawca dokonał tych czynności, koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu - działki 39/3 (tj. wydatki na nabycie tego prawa, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych), odpowiadałyby wartości początkowej tego środka trwałego - wynikałby wprost z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Jak natomiast wskazano w stanie faktycznym, Spółka wprowadziła prawa użytkowania wieczystego gruntu – działek 39/1, 39/3 oraz 39/4 do swojej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych łącznie określając ich wartość początkową w wysokości odpowiadającej cenie nabycia tych praw i prawa własności budynku posadowionego na działce 39/4. A zatem, Strona nie tylko nie ustaliła wartości początkowej poszczególnych środków trwałych, ale również nie uwzględniła okoliczności, że część uiszczonej przez nią kwoty 2 550 000 zł stanowi koszty nabycia prawa własności budynku posadowionego na działce 39/4. Wnioskodawca określił koszty nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu - działki 39/3 dopiero przy jego zbyciu – jako część kwoty 2 550 000 zł (obliczoną wg podanej przez niego proporcji). Wydatki te nie zostały zaktualizowane o wartości wskazane w art. 16g ust. 3 omawianej ustawy, tj. o elementy składające się wraz z kwotą należną zbywcy na cenę nabycia środka trwałego w rozumieniu tego przepisu.

Należy ponadto wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności jej art. 16 ust. 1 pkt 1, nie reguluje sposobu ustalenia wartości wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku w sytuacji, gdy został on nabyty łącznie z innymi składnikami majątku, a ich cenę określono łącznie. Przepisy analizowanej ustawy posługują się pojęciami „wydatki poniesione na nabycie”, „cena nabycia”, „kwota należna zbywcy” w odniesieniu do pojedynczych składników majątku podatnika.

Omawiana ustawa podatkowa nie zawiera również regulacji dotyczących ustalania kwoty „wydatków poniesionych na nabycie” bądź „kwoty należnej zbywcy”. Wartość świadczenia należnego zbywcy z tytułu nabycia przez podatnika danego składnika majątku jest elementem treści czynności prawnej dokonanej między tymi podmiotami. Oznacza to, że w analizowanym przypadku, ustalenie kwoty wydatków na nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu – działki 93/3 powinno zostać dokonane z uwzględnieniem treści czynności prawnej, której przedmiotem jest nabycie tego prawa przez Spółkę.

Konieczne jest przy tym podkreślenie, że wartość początkową nabytego środka trwałego – uwzględniając kwotę należną zbywcy z tego tytułu – określa podatnik, biorąc pod uwagę zaistniały stan faktyczny oraz treść stosownych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Konieczność przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość tej operacji (w tym prawidłowość sposobu ustalenia, jaka część kwoty należnej na rzecz zbywcy z tytułu nabycia kilku składników majątku, dotyczy danego środka trwałego) nie jest elementem zastosowania ww. przepisów – może się jednak pojawić na etapie ewentualnych późniejszych postępowań podatkowych lub kontrolnych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują kwestii dowodzenia przez podatnika prawidłowości dokonania ustalenia wartości początkowej nabytego środka trwałego.

Zasady udowadniania okoliczności faktycznych w postępowaniu podatkowym normuje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Na mocy art. 187 § 1 tego aktu prawnego, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ocena kwestii udowodnienia danej okoliczności jest dokonywana na podstawie całości zgromadzonych dowodów (art. 191 tej ustawy). W myśl art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodami takimi mogą być księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181 Ordynacji podatkowej). Szczególną moc dowodową, omawiana ustawa nadaje m.in.: księgom podatkowym, które stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów, pod warunkiem, że są prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy (art. 193 § 1).

Podsumowując powyższe, w przedstawionym stanie faktycznym podatnik:

1.  powinien był ustalić kwotę wydatków poniesionych na nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu – działki 39/3, dokonując tego nabycia,
2.  powinien był wprowadzić ww. prawo do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jako odrębny środek trwały, ustalając jego wartość początkową, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
3.  zbywając przedmiotowe prawo, powinien potrącić koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia w wysokości wydatków na nabycie tego prawa, zaktualizowanych zgodnie z odrębnymi przepisami, tj. w wartości początkowej tego środka trwałego, określonej w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (art. 16 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy).

Wobec powyższego, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że przedstawiony przez niego sposób „samoobliczenia” wydatku poniesionego na nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu – działki 39/3 „znajduje w pełni oparcie w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”. Przepis ten normuje bowiem kwestię rozliczania dla celów podatkowych wydatków na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów, a nie sposób ustalania tych wydatków. Można zatem stwierdzić, że z omawianego przepisu wynika konieczność – ale nie sposób (metoda) – ustalenia kosztów nabycia przedmiotowego prawa.

Co więcej, nie można zaaprobować twierdzenia Wnioskodawcy, że sprzedając prawo użytkowania wieczystego gruntu nabyte w drodze egzekucji, spółka kapitałowa ustala koszty uzyskania przychodu w wysokości wartości początkowej tego prawa, tj. w „wysokości określonej w dokumencie pierwotnym nabycia tego prawa przez spółkę”. Jak bowiem wskazano w treści niniejszej interpretacji, za wartość początkową środków trwałych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia, zdefiniowaną w art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 16g ust. 1 pkt 1 tej ustawy). A zatem, „wysokość określona w dokumencie pierwotnym nabycia prawa” nie stanowi jedynego elementu, jaki należy uwzględnić przy określaniu wartości początkowej środka trwałego nabytego przez podatnika.

Należy ponadto wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), przedmiotem interpretacji indywidualnej są przepisy prawa podatkowego. Wobec powyższego, tutejszy organ nie ocenił kwestii prawidłowości przyjętej przez Wnioskodawcę metody ustalenia części kwoty 2 550 000 zł stanowiącej koszt nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu - działki 39/3. Uznanie tej metody za prawidłową albo nieprawidłową nie jest bowiem możliwe w drodze wykładni (interpretacji) przepisów prawa podatkowego - w szczególności wymagałoby ustalenia treści czynności prawnej dokonanej przez Wnioskodawcę. Tutejszy organ nie jest uprawniony do przeprowadzenia czynności, o których mowa w art. 199a Ordynacji podatkowej w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Ocena ww. metody naruszałaby ponadto kompetencje właściwych organów podatkowych i kontrolnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80 - 219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.