Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.873.2021.11.ŁS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-24
Teza: Obowiązki płatnika i obowiązki informacyjne - zapłacone składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne za pracowników i byłych pracowników.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; przychód-przychód ze stosunku pracy; płatnik; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; składki-składki na ubezpieczenie zdrowotne; składki-składki ZUS
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Informacje dla podatników rozliczających się samodzielnie.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Zakłady pracy.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Inne źródła.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Stosunek pracy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42a

**Interpretacja indywidualna po wyroku sądu**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 15 grudnia 2021 r. (data wpływu 21 grudnia 2021 r. ) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 14 lipca 2022 r. sygn. akt I SA/Rz 306/22 i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika i obowiązków informacyjnych. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

### W wyniku kontroli przeprowadzonej w 2017 r., Zakład Ubezpieczeń Społecznych nałożył obowiązek naliczenia i odprowadzenia do ZUS składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne za osoby, które na podstawie prowadzonej działalności gospodarczej (i zawartej z podmiotem trzecim umowy) świadczyły pracę na rzecz pracodawcy, tj. Wnioskodawcy. Wnioskodawca wniósł odwołanie od protokołu z kontroli ZUS, jednak apelacja została oddalona, a Sąd podtrzymał stanowisko ZUS.

### Prawomocnym wyrokiem sądowym Wnioskodawca został ustanowiony płatnikiem składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne z tytułu przychodów uzyskanych ze świadczenia pracy na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umów zawartych z Niepublicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej „R .” w S.

### W ramach realizacji zadań płatnika (wynikających z postanowień wyroku sądowego), zostały sporządzone korekty deklaracji ZUS DRA oraz ZUS RCA za 2013-2015 r. i w miesiącu wrześniu 2020 r. zostały uregulowane naliczone przez ZUS zaległe składki na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez pracownika i pracodawcę oraz zaległe składki na ubezpieczenie zdrowotne. Wnioskodawca opierając się na niekorzystnym wyroku Sądu Okręgowego Wydziału Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia 22 września 2017 r., odstąpił od dochodzenia i odzyskiwania od pracowników zapłaconych składek.

### Pytania

1) Czy wartość składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne (w części, w której powinny być sfinansowane przez pracownika) zapłaconych przez Wnioskodawcę do ZUS w celu wywiązania się z obowiązków płatnika składek, stanowi dla pracowników (byłych pracowników) przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1, art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

2) Czy w związku z tym Wnioskodawca ma obowiązek pobrania od pracowników z bieżących wynagrodzeń zaliczek na podatek od tych kwot, a osobom, które nie są obecnie pracownikami do wystawienia do końca stycznia 2021 r. PIT-8C?

### Państwa stanowisko w sprawie

**Państwa zdaniem**, zapłacone za pracowników składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne nie stanowią przychodu pracownika i w związku z tym nie należy pobierać od tych kwot zaliczek na podatek, ani uwzględniać w rocznych informacjach podatkowych PIT-11 i PIT-8C.

Zgodnie z wyrokiem sądowym, dyżury medyczne świadczone przez pracowników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej zostały potraktowane jak świadczenie pracy. W związku z tym, to na Wnioskodawcy ciążył obowiązek płatnika składek.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie może uznać zapłaconych w chwili obecnej (tj. na podstawie wyroku sądowego) składek do ZUS za przychód pracownika, zwłaszcza że zapłata tych składek (w części, która powinna być finansowana przez pracownika) nie spełnia kryteriów przychodu z innych nieodpłatnych świadczeń, wymienionych przez wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, zgodnie z którym, za przychód pracownika z tytułu innych nieodpłatnych świadczeń uznaje się świadczenia, jeżeli zostały spełnione za zgodą pracownika (pracownik skorzystał z nich w pełni dobrowolnie), zostały spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść, korzyść ta jest wymierna i przypisana pracownikowi indywidualnie (nie jest dostępna ogólnie dla wszystkich podmiotów). To na Wnioskodawcę został nałożony obowiązek zadeklarowania i odprowadzenia składek. Skoro nie uregulował składek w tamtym okresie, to w chwili obecnej powinien uregulować w całości z własnych środków.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje dodatkowe okoliczności, które mają istotny wpływ na wydanie interpretacji indywidualnej.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał (\`(...)\`) 2018 r. interpretację indywidualną (oznaczoną (\`(...)\`)), dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zapłaty przez pracodawcę – Wnioskodawcę za pracowników składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne (wskazując jako nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy). Następnie, Wnioskodawca wobec otrzymania ww. interpretacji indywidualnej, skierował skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, przedstawiając swoje stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny, (\`(...)\`) 2018 r. wydał wyrok, w którym uchylił zaskarżoną interpretację, uwzględniając wniesioną skargę, wskazując, że Wnioskodawca płacąc zaległe składki spełnił swoje obowiązki publicznoprawne a pracownik w takiej sytuacji nie jest stroną, gdyż relacja dotyczy płatnika składek i Organu ZUS. Wnioskodawca dokonując zapłaty zaległych składek nie dokonuje przysporzenia majątkowego wobec pracowników lub byłych pracowników. W odpowiedzi na wydane orzeczenie, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, dnia 7 września 2018 r. wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną. Ostatecznie, po rozpatrzeniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną (dnia 7 kwietnia br.), podtrzymując stanowisko wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny.

W ostatniej kolejności, została wydana nowa interpretacja z dnia (\`(...)\`) 2021 r. (oznaczona (\`(...)\`)) po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia (\`(...)\`) 2018 r., (\`(...)\`) uznająca stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w zakresie skutków podatkowych zapłaty przez pracodawcę za pracowników składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenia zdrowotne.

Z treści wydanej interpretacji wynika, że prawidłowym stanowiskiem pozostaje, iż odprowadzanie zaległych składek na ubezpieczenie społeczne przez Wnioskodawcę będzie skutkować transferem środków do ZUS, a nie na rzecz pracowników i nie powstanie tym samym po stronie pracowników, jak byłych pracowników, przychód do opodatkowania.

Uzasadnienie do wydania pisemnej interpretacji w indywidualnej sprawie.

Wobec okoliczności, iż w ostatecznym rozrachunku, dla Wnioskodawcy zostały wydane interpretacje indywidualne:

1\. (\`(...)\`) 2018 r. interpretacja indywidualna (oznaczona (\`(...)\`)), dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zapłaty przez pracodawcę - Wnioskodawcę za pracowników składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, wobec której została wydana nowa interpretacja z dnia (\`(...)\`) 2021 r. oznaczona (\`(...)\`) po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia (\`(...)\`) 2018 r., (\`(...)\`) uznająca stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w zakresie skutków podatkowych zapłaty przez pracodawcę za pracowników składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenia zdrowotne;

2\. Dnia (\`(...)\`) 2020 r. interpretacja indywidualna (oznaczona (\`(...)\`)), dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z zapłatą przez Wnioskodawcę zaległych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, które w sytuacji zapłaty za pracowników i byłych pracowników składek na ubezpieczenie społeczne do ZUS wskazują odmienne w tym zakresie stanowisko, z jednej strony, że odprowadzenie zaległych składek na ubezpieczenie społeczne przez Wnioskodawcę będzie skutkować transferem środków do ZUS, a nie na rzecz pracowników i nie powstanie tym samym po stronie pracowników, jak byłych pracowników, przychód do opodatkowania (interpretacja indywidualna z dnia (\`(...)\`) 2021 r.) oraz że Wnioskodawca jest zobowiązany do pobrania od pracowników z bieżących wynagrodzeń zaliczek na podatek od kwoty przychodu z ww. tytułu (interpretacja indywidualna z dnia (\`(...)\`) 2020 r.). Wnioskodawca składa wniosek o wydanie pisemnej interpretacji w indywidualnej sprawie.

Wobec powyższego, wniosek w niniejszej sprawie, w ocenie Wnioskodawcy pozostaje uzasadniony.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 21 marca 2022 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0115-KDIT2.4011.873.2021.1.ŁS, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 24 marca 2022 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

21 kwietnia 2022 r. (data nadania) wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie.

Skarga wpłynęła do mnie 25 kwietnia 2022 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 14 lipca 2022 r. sygn. akt I SA/Rz 306/22.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 14 lipca 2022 r. sygn. akt I SA/Rz 306/22, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z dnia 26 sierpnia 2022 r. znak 0110-KWR4.4021.95.2022.2.KO do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Pismem z dnia 13 stycznia 2023 r. znak 0110-KWR4.4021.95.2022.3.KO pełnomocnik organu podatkowego cofnął wniesioną skargę kasacyjną.

Postanowieniem z dnia 24 stycznia 2023 r. sygn. akt II FSK 1180/22 Naczelny Sąd Administracyjny umorzył postępowanie kasacyjne.

W dniu 28 lutego 2023 r. wpłynął do tutejszego organu prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 14 lipca 2022 r. sygn. akt I SA/Rz 306/22.

Ww. wyrok, stał się prawomocny od 24 stycznia 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w ww. wyroku;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przy czym przez pojęcie „otrzymane” – zgodnie ze Słownikiem języka polskiego – należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika. Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik – wykazując określoną aktywność – ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

Ponieważ za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika – to wskazać należy, że dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Zatem do przychodu należy zaliczyć każdy rodzaj świadczenia, które dana osoba (podatnik) otrzymuje kosztem majątku innej osoby.

Z definicji pojęcia przychodu, jako świadczenia otrzymanego czy też w niektórych przypadkach postawionego do dyspozycji, wnosić można również o momencie jego uzyskania. Określenie momentu uzyskania przychodu ma bardzo istotne znaczenie przede wszystkim z tego powodu, że podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczany jest w danym czasie. Konieczne jest zatem określenie momentu uzyskania przychodu, by przyporządkować przychód do danego okresu rozliczeniowego – roku podatkowego, a w niektórych przypadkach również miesiąca (w przypadku zaliczkowego rozliczania podatku).

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 9 tej ustawy:

Źródłami przychodów są:

1) stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

(…)

9) inne źródła.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do treści art. 12 ust. 4 ww. ustawy

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to, że przychodem z innych źródeł będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne czy częściowo odpłatne.

Na podstawie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej ,,zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

W uzasadnieniu wyroku z 14 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Rz 306/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie stwierdził, że:

Nie sposób zgodzić się z organami orzekającymi w sprawie, że u skarżącego w momencie zapłaty przez płatnika zaległych składek na ubezpieczenie społeczne w części, w której powinny być sfinansowane z dochodów podatnika, a także składek na ubezpieczenie zdrowotne, powstał przychód z innych źródeł art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. czy też dochód ze stosunku pracy (art. 12 ust. 1 ust. o PIT), podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W ocenie Sądu:

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zasad związanych z uiszczaniem składek na ubezpieczenie społeczne. W myśl art. ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tj.: Dz. U. z 2017 r., poz. 1778 ze zm.; dalej zwana: „u.s.u.s.”) jest oczywiste, że obowiązek zapłaty składek na ubezpieczenia społeczne jest konsekwencją podlegania tym ubezpieczeniom przez zatrudnionego z mocy prawa, przy czym powstanie stosunku ubezpieczenia społecznego nie zależy od opłacenia składek ani nawet od zgłoszenia danego pracownika lub zatrudnionego na podstawie innego tytułu do ubezpieczeń społecznych w organie rentowym. Skutek w postaci podlegania ubezpieczeniom społecznym powstaje z mocy ustawy i trwa przez cały okres spełniania warunków objętych dyspozycją normy prawnej wyprowadzonej z art. 6 u.s.u.s. (por. też art. 13 tejże ustawy). Decyzja organu rentowego ustalająca podleganie ubezpieczeniom społecznym przez daną osobę ma wyłącznie charakter decyzji deklaratoryjnej, która jedynie stwierdza istnienie określonej sytuacji prawnej, ale jej nie tworzy, ani też nie kształtuje nawet wtedy, gdy zostanie wydana przez organ rentowy z urzędu, w związku z niedochowaniem obowiązku zgłoszenia do ubezpieczeń.

Podleganie przez pracownika ubezpieczeniom społecznym rodzi z kolei określone obowiązki po stronie płatnika składek (pracodawcy lub zleceniodawcy). Zgodnie z art. 17 ust. 1 u.s.u.s. składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz chorobowe za ubezpieczonych, o których mowa w art. 6 ust. 1-3, 5, 6 i 9-13 u.s.u.s. (a więc między innymi za pracowników, w tym także za pracowników w rozumieniu tej ustawy, zgodnie z jej art. 8 ust. 2a), obliczają, rozliczają i przekazują co miesiąc do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w całości płatnicy składek. Stosownie do art. 4 pkt 2 lit. a) u.s.u.s. płatnikiem składek w stosunku do pracowników jest zaś pracodawca. Zgodnie z art. 46 ust. 1, art. 47 ust. 1 pkt 3 u.s.u.s. płatnik składek jest obowiązany obliczać, potrącać z dochodów ubezpieczonych, rozliczać oraz opłacać należne składki za każdy miesiąc kalendarzowy, przy czym ich opłacenie ma nastąpić do 15 dnia następnego miesiąca. W myśl art. 51 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017, poz. 201 ze zm., dalej zwana: „O.p.”) w związku z art. 31 u.s.u.s. składki niezapłacone w terminie ich płatności stają się natomiast zaległością, która (wraz odsetkami za zwłokę, kosztami egzekucyjnymi, kosztami upomnienia i dodatkową opłatą, zwanymi łącznie „należnościami z tytułu składek”) na podstawie art. 24 ust. 2 u.s.u.s. podlega ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji lub egzekucji sądowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że:

Wszystkie powołane przepisy określają relacje, które zachodzą wyłącznie pomiędzy płatnikami składek a Zakładem Ubezpieczeń Społecznych. Wynika z nich w sposób jednoznaczny, iż wszelkie obowiązki dotyczące obliczania, rozliczania oraz opłacania należnych składek, a także potrącania z dochodów ubezpieczonych tych ich części, które są przez nich finansowane, spoczywają jedynie na płatnikach składek. W tym zakresie ubezpieczeni będący osobami zatrudnionymi przez płatnika nie są adresatami norm, które nakładałyby na nich jakiekolwiek obowiązki. To sprawia, że zasady określające sposób finansowania składek pozostają bez wpływu na obowiązek ich opłacania, który w przypadku, między innymi, składek za ubezpieczonych będących pracownikami obciąża tylko płatników składek, a więc pracodawców, czy zleceniodawców.

Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie:

Należy zauważyć, że istniejący pomiędzy płatnikiem składek (pracodawcą) a ubezpieczonym (zatrudnionym) stosunek prawny powoduje wprawdzie, że ubezpieczony podlega z tego tytułu ubezpieczeniom społecznym, jednakże stan ten nie rodzi po jego stronie jakichkolwiek obowiązków względem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, zwłaszcza zaś w zakresie obliczania, rozliczania oraz opłacania należnych składek na te ubezpieczenia. Wszystkie obowiązki w tym przedmiocie obciążają bowiem płatnika składek (pracodawcę) i to niezależnie od źródła finansowania owych składek. Szpital regulując zaległe składki na ubezpieczenie społeczne zrealizował ciążący na nim obowiązek. Wykonanie zaległego zobowiązania przez płatnika, w zakresie obliczenia, potrącenia z dochodu ubezpieczonego oraz odprowadzania składek na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne, nie można utożsamiać z wykonaniem obowiązku za kogoś innego, tj. za pracownika lub byłego pracownika, bądź zleceniobiorcę.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że:

W realiach kontrolowanej sprawy, uregulowanie zaległych składek stanowiło więc tylko wywiązanie się przez zamawiającego z ustawowych obowiązków nałożonych na niego, jako płatnika. Na skutek wyroków sądowych zaistniała sytuacja nie zrealizowania obowiązków płatnika związanych z obliczaniem, potrącaniem z dochodów ubezpieczonego, rozliczaniem oraz opłacaniem należnych składek za każdy miesiąc kalendarzowy w wskazanym we wniosku, w sytuacji uznania, że płatnik był w pewnym zakresie związany z ubezpieczonym umową o pracę, nie zaś zlecenia.

W ocenie Sądu:

Za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które stanowią definitywny przyrost majątku podatnika, czyli zwiększają jego aktywa lub zmniejszają zobowiązania. W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z żadną z powyższych sytuacji. Wpłacone przez Spółkę, jako płatnika, zaległe składki nie zwiększają aktywów podatnika, natomiast powodują zmniejszenie istniejącego zobowiązania wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, lecz nie jest to zobowiązanie podatnika (pracownika) lecz płatnika składek. Brak zatem podstawy do stwierdzenia obecnie przychodu u pracowników z tego powodu, że składki wcześniej powinny były być potrącone ze świadczeń wypłacanych pracownikom. Skoro wskutek zapłaty zaległych składek przez płatnika nie występuje przychód u pracowników, to płatnik nie jest również zobowiązany do pobrania zaliczki na podatek dochodowy.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego, obowiązujące uregulowania prawne oraz wskazania zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 14 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Rz 306/22 stwierdzić należy, że uiszczenie przez Państwa zaległych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne w celu wywiązania się z obowiązków płatnika – w części, w której powinny być sfinansowane przez pracownika – nie stanowi dla pracowników i byłych pracowników przychodu podatkowego w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Tym samym na Państwu, jako płatniku, nie ciążył obowiązek naliczenia i poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w stosunku do pracowników pozostających z Państwem w stosunku pracy oraz nie ciążył także obowiązek informacyjny, o którym mowa w art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stosunku do osób, które na dzień zapłaty składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne nie były Państwa pracownikami.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).