Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.719.2023.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-20
Teza: Otrzymanie Dopłaty do dostawy Pojazdów na rzecz Pomiotów Zewnętrznych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; dopłata; faktura; korekta-korekta podatku naliczonego; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1-pkt 1

**Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych związanych z otrzymaniem przez Państwa Dopłaty od A.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 29 lutego 2024 r. (data wpływu 29 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością posiadającą siedzibę w Polsce. Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych i jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca funkcjonuje w strukturze grupy kapitałowej.

Przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest m.in. oddawanie w odpłatne używanie samochodów na podstawie umów leasingu lub innych umów o podobnym charakterze. Wnioskodawca w swojej ofercie posiada zarówno leasing finansowy, jak i leasing operacyjny.

W ramach świadczenia usług leasingu Wnioskodawca współpracuje z podmiotami zewnętrznymi, tj. autoryzowanymi dealerami samochodów (dalej: „Dealerzy”). Współpraca ta polega na tym, że leasingobiorca (dalej: „Klient”) wybiera samochód u Dealera, a następnie Wnioskodawca kupuje samochód u Dealera i finansuje go w postaci np. leasingu. Klientami Wnioskodawcy są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej i osoby fizyczne, które prowadzą działalność gospodarczą.

Obecnie Wnioskodawca planuje przystąpienie do nowego na rynku polskim modelu finansowania, i w tym zakresie zamierza nawiązać współpracę ze spółką - nazwaną na potrzeby niniejszego wniosku - A. Sp. z o.o. (dalej: „A.”). A. jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Polski bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych na terytorium Polski.

Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej A. jest sprzedaż hurtowa i detaliczna pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli (PKD 45.11.Z), jak również części zamiennych i akcesoriów samochodowych. A. - w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - dokonuje sprzedaży samochodów (nowych, demonstracyjnych lub zastępczych; dalej: „Pojazdy”) do autoryzowanych dealerów (każdy z osobna jako: „Dealer”), którzy następnie odsprzedają Pojazdy (zarówno nowe, demonstracyjne lub zastępcze) m.in. do Wnioskodawcy w celu świadczenia (tu: przez Wnioskodawcę) usług w postaci leasingu, najmu (lub innych umów o podobnym charakterze).

Z tytułu sprzedaży Pojazdów A. wystawia Dealerom faktury z określonym terminem płatności. Dealer następnie sprzedaje Pojazdy do Wnioskodawcy, z tytułu których wystawia faktury.

Współpraca pomiędzy Wnioskodawcą i A. będzie polegać na wdrożeniu programu pn. „(\`(...)\`)”, który będzie polegał na oferowaniu przez Wnioskodawcę promocyjnych warunków oferty leasingu określonych jednostek Pojazdów A. Klientom Wnioskodawcy poprzez przyznanie przez A. na rzecz Wnioskodawcy dofinansowania (dopłaty) w wysokości Kwoty Wykupu, tj. określonej kwoty (w PLN), o którą zostanie zwiększona wartość końcowa (wartość wykupu) Pojazdu przez Klienta (dalej: „Kwota Wykupu”).

Z uwagi na przyznaną przez A. na rzecz Wnioskodawcy Kwotę Wykupu, Wnioskodawca będzie oferował Klientom (leasingobiorcom) korzystne warunki oferty leasingu Pojazdów A. (lub innych umów o podobnym charakterze) poprzez obniżenie miesięcznych rat leasingowych z jednoczesnym zwiększeniem wartości wykupowanego przez Klienta pojazdu o Kwotę Wykupu (dalej: „Wartość Wykupu RV”).

Po wygaśnięciu umowy leasingu Klient będzie miał prawo nabycia przedmiotu leasingu w Wartości Wykupu RV. W sytuacji, w której Klient dokona wykupu Pojazdu, Klient poniesie pełen koszt Pojazdu, tj. w Wartości Wykupu RV.

Niemniej jednak, Pojazdy - po zakończeniu umowy leasingu (lub innej umowy o podobnym charakterze) - mogą zostać również przez Klienta zwrócone Wnioskodawcy.

W sytuacji, w której Klient nie zdecyduje się na wykupienie Pojazdu z leasingu, Wnioskodawca (jako właściciel Pojazdu) będzie miał możliwość sprzedaży Pojazdu Dealerowi, który pierwotnie dostarczył taki Pojazd marki A. (jeżeli Dealer takie zainteresowanie wyrazi i zdecyduje się na jego zakup).

Jeśli taki Dealer nie zdecyduje się na zakup używanego Pojazdu, Wnioskodawca zaoferuje używany Pojazd całej sieci Dealerów w kraju, zanim Wnioskodawca będzie mógł zaoferować Pojazd jakiejkolwiek stronie trzeciej (dalej łącznie: „Podmioty zewnętrzne”) i takich przypadków - to jest sprzedaży Pojazdów Podmiotom zewnętrznym - dotyczy niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Współpraca pomiędzy Wnioskodawcą i A. w tym obszarze będzie polegać na oferowaniu przez A. dofinansowania (dopłaty) na rzecz Wnioskodawcy w przypadku sprzedaży Pojazdów A. na rzecz Podmiotów zewnętrznych w wysokości Kwoty Wykupu (dalej: „Dopłata”).

Wartość (wysokość) kwoty Dopłaty wypłaconej przez A. na rzecz Wnioskodawcy będzie zależna od tego, czy i po jakiej wartości zostanie ostatecznie sprzedany Pojazd przez Wnioskodawcę Podmiotowi zewnętrznemu przy czym, punktem odniesienia będzie wartość rezydualna Pojazdu i/lub Wartość Wykupu RV (cena po jakiej Klient/leasingobiorca miał możliwość wykupienia Pojazdu np. z leasingu).

Podmiot zewnętrzny nie bierze udziału w rozliczaniu VAT kwoty Dopłaty.

Wnioskodawca będzie zobowiązany do dostarczenia do A. przeglądu cen sprzedaży Pojazdów w ustalonym terminie (a więc wpływów ze sprzedaży Pojazdów dla Podmiotów zewnętrznych w procesie remarketingu prowadzonego przez Wnioskodawcę) i uzgodnienie z Dopłatami do Wykupu.

Uzgodnienie z Dopłatami do Wykupu będzie ustalane w następujący sposób: cena sprzedaży Pojazdu na rzecz Podmiotu zewnętrznego powiększona o sumę roszczeń z tytułu nadmiernego zużycia lub przebiegu Pojazdu (w zakresie w jakim Wnioskodawca otrzymał te płatności) minus suma kosztów remarketingu Wnioskodawcy.

Powyższe - dla lepszego zobrazowania planowanego modelu współpracy - można zobrazować w następujący sposób:

*   jeśli cena sprzedaży Pojazdu (brutto) będzie niższa lub równa wartości rezydualnej, A. wypłaci Wnioskodawcy pełną kwotę Dopłaty;
*   jeśli cena sprzedaży Pojazdu (brutto) będzie wyższa niż wartość rezydualna, ale niższa niż Wartość Wykupu RV, A. wypłaci Wnioskodawcy Dopłatę w wysokości np. połowy Kwoty Wykupu;
*   jeśli cena sprzedaży Pojazdu (brutto) będzie równa Wartości Wykupu RV lub cena sprzedaży będzie wyższa niż Wartość Wykupu RV, A. nie wypłaci Wnioskodawcy Dopłaty (nie będzie ona należna).

Dopłata (jeżeli wystąpi taki obowiązek) wypłacana będzie przez A. na rzecz Wnioskodawcy (z pomięciem Dealera, od którego Wnioskodawca nabył Pojazd; Dealer nie bierze udziału w rozliczeniu VAT kwot Dopłaty).

Dopłata będzie wypłacana za okresy kwartalne (chociaż Strony mogą w tym zakresie ustalić również inne okresy rozliczeniowe). Cena sprzedaży Pojazdu uwzględniona na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu zewnętrznego nie będzie uwzględniać wypłaconej przez A. na rzecz Wnioskodawcy Dopłaty.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, A. zamierza traktować kwoty Dopłat wypłaconych na rzecz Wnioskodawcy jako formę rabatu (obniżenia ceny) udzielonego do ceny Pojazdu (zidentyfikowanego unikalnym nr VIN) uprzednio sprzedanego przez A. do Dealera (sieci dealerskiej) i następnie zakupionego przez Wnioskodawcę od Dealera.

Wnioskodawca nie może wykluczyć, że A. traktując wypłaconą na rzecz Wnioskodawcy kwoty Dopłat jako rabat pośredni będzie wystawiał na rzecz Wnioskodawcy noty księgowe zawierające wartość brutto kwoty Dopłat wypłacanych na rzecz Wnioskodawcy.

Celem współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a A. ma być wzrost zarówno sprzedaży Pojazdów po stronie A. jak i zachęcenie Klientów (leasingobiorców) - z jednej strony - do zawierania korzystnych umów leasingowych z Wnioskodawcą m.in. dzięki zminimalizowaniu obciążeń finansowych ponoszonych przez Klientów (leasingobiorców) jak również (druga kwestia) zrekompensowanie Wnioskodawcy sprzedaży Pojazdów Podmiotom zewnętrznym po cenach obniżonych w sytuacji, w której Klienci nie zdecydowaliby się na wykupienie Pojazdu po zakończeniu umowy leasingu (lub innej umowy o podobnym charakterze) i nie udałoby się sprzedać Pojazdu Podmiotom zewnętrznym bez obniżenia ceny.

Współpraca będzie mieć zatem bezpośrednie przełożenie na wynik finansowy prowadzonej działalności gospodarczej zarówno Wnioskodawcy, jak i A.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

W odpowiedzi na pytanie nr 1: co należy rozumieć poprzez sformułowanie „wartość rezydualna Pojazdu”, czy to wartość końcowa (wartość wykupu) Pojazdu przez Klienta, wskazano:

„Tak, „wartość rezydualna Pojazdu” to wartość końcowa (wartość wykupu) Pojazdu przez Klienta”.

W odpowiedzi na pytanie nr 2: czy muszą Państwo spełnić jakiekolwiek warunki aby otrzymać od A. Dopłatę (jeśli tak, prosimy wskazać te warunki), czy też Dopłata ta jest wypłacana Państwu w odniesieniu do każdego sprzedanego Pojazdu na rzecz Podmiotu Zewnętrznego bez konieczności spełnienia żadnych dodatkowych warunków, wskazano:

„Spółka nie musi spełniać jakichkolwiek warunków (rozumianych przez Spółkę jako spełnienie określonych kryteriów), aby otrzymać od A. Dopłatę, poza tym, że jest zobowiązana m.in. do dostarczenia A. przeglądu cen sprzedaży Pojazdów w ustalonym terminie a więc wpływów ze sprzedaży Pojazdów Podmiotom zewnętrznym w procesie remarketingu prowadzonego przez Spółkę (s. 3 wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej).

Spółka wyjaśnia jednocześnie, że Dopłata nie będzie wypłacana przez A. automatycznie w odniesieniu do każdego sprzedanego Pojazdu przez Spółkę na rzecz Podmiotu Zewnętrznego, ale wyłącznie w sytuacji, w której Spółka sprzedałaby Pojazd Podmiotowi zewnętrznemu poniżej określonej ceny powodującej zobowiązanie A. do uiszczenia Dopłaty do ceny sprzedaży Pojazdu (s. 4 wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej). Tym samym, można uznać, że warunkiem otrzymania Dopłaty przez Spółkę będzie sprzedaż Pojazdu marki A. po cenie niższej niż ustalona Wartość Wykupu RV.”.

W odpowiedzi na pytanie nr 3: czy przez określenie „Dopłaty do wykupu” należy rozumieć „Dopłaty”, wskazano:

„Tak, przez określenie „Dopłaty do wykupu” należy rozumieć „Dopłaty”.

W odpowiedzi na pytanie nr 4: do wykonania jakich konkretnie czynności są Państwo zobowiązani w przedstawionym modelu współpracy z A. po rezygnacji przez Klienta z wykupienia Pojazdu z leasingu - prosimy kolejno wymienić i opisać podejmowane przez Państwa czynności od momentu zakończenia umowy leasingu (lub innej umowy o podobnym charakterze) do momentu sprzedaży Pojazdu na rzecz podmiotu Zewnętrznego, wskazano:

„Spółka informuje, że podejmowane przez nią czynności od momentu zakończenia umowy leasingu (lub innej umowy o podobnym charakterze) do momentu sprzedaży Pojazdu na rzecz Podmiotu zewnętrznego sprowadzać się będą do poszukiwania/pozyskiwania przez Spółkę potencjalnych klientów (Podmiotów zewnętrznych) zainteresowanych nabyciem Pojazdów od Spółki, będących jej własnością (nie własnością A.). Działania te podejmowane będą w szczególności w procesie remarketingu czyli np. udostępniania potencjalnym klientom informacji o sprzedaży przez Spółkę określonych Pojazdów marki A.

W tym miejscu Spółka jednocześnie wyjaśnia, że podejmowane przez nią czynności będą czynnościami, które Spółka będzie podejmować we własnym imieniu i na własną rzecz, a nie na rzecz A. Dopłata wypłacana przez A. na rzecz Spółki (jeżeli wystąpi taki obowiązek) nie będzie zatem - zdaniem Spółki - należnością wypłaconą za jakiekolwiek działania podejmowane przez Spółkę na rzecz A., gdyż Spółka podejmując określone działania celem sprzedaży Pojazdów będzie realizowała przede wszystkim własny interes gospodarczy.

Dopłata wypłacana przez A. na rzecz Spółki będzie stanowić po prostu dopłatę do ceny sprzedanego przez Spółkę Pojazdu, tak aby Spółka osiągnęła ustalony poziom zwrotu ze sprzedaży Pojazdu uzgodniony z A. z uwagi na oferowanie przez Spółkę preferencyjnych rat leasingu określonych pojazdów marki A. w czasie trwania umowy leasingu przy jednoczesnym zapewnieniu przez A., że Spółka uzyska odpowiedni/określony zwrot wartości Pojazdu w przypadku jego sprzedaży na wolnym rynku”.

### Pytania

1) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymana przez Wnioskodawcę kwota Dopłaty będzie wchodzić do podstawy opodatkowania VAT, tj. będzie podlegać opodatkowaniu VAT w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?

2) Czy obowiązek podatkowy od otrzymanej przez Wnioskodawcę kwoty Dopłaty powstanie w rozliczeniu za miesiąc otrzymania całości lub części Dopłaty, tj. w momencie uznania rachunku bankowego Wnioskodawcy?

3) Czy prawidłowe będzie wystawienie przez Wnioskodawcę na rzecz A. noty księgowej zawierającej wartość brutto Dopłaty i następnie, w momencie otrzymania Dopłaty tzw. metodą „w stu” (dokumentem wewnętrznym) wyliczenie kwoty podatku VAT należnego, którą Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać w deklaracji (JPK\_VAT)?

4) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie Dopłaty przez Wnioskodawcę (także w przypadku otrzymania noty księgowej wystawionej przez A. na rzecz Wnioskodawcy), nie będzie po stronie Wnioskodawcy rodzić obowiązku proporcjonalnego obniżenia kwoty podatku naliczonego wykazanego uprzednio z tytułu nabycia Pojazdów od Dealera?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Tak, otrzymana przez Wnioskodawcę Dopłata będzie wchodzić do podstawy opodatkowania VAT, tj. będzie podlegać opodatkowaniu VAT w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Tak, obowiązek podatkowy od otrzymanej przez Wnioskodawcę powstanie w rozliczeniu za miesiąc otrzymania całości lub części Dopłaty, tj. w momencie uznania rachunku bankowego Wnioskodawcy.

Ad. 3

Tak, prawidłowe będzie wystawienie przez Wnioskodawcę na rzecz A. noty księgowej zawierającej wartość brutto Dopłaty i następnie, w momencie otrzymania Dopłaty tzw. metodą „w stu” (dokumentem wewnętrznym) wyliczenie kwoty podatku VAT należnego, którą Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać w składanej deklaracji (JPK\_VAT).

Ad. 4

Tak, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku obniżenia podatku naliczonego wykazanego uprzednio z tytułu nabycia Pojazdów od Dealera.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy w sprawie

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług.

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`), które w niniejszej sprawie nie występuje.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawione okoliczności dotyczące zasad współpracy między Wnioskodawcą a A., należy stwierdzić, że pomiędzy Stronami nie dochodzi do realizacji żadnych wzajemnych świadczeń, tj. świadczenia usług czy dostawy towarów za wynagrodzeniem.

Powyższe wynika z dwóch zasadniczych powodów.

Po pierwsze, nie występuje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy przekazywaną kwotą Dopłatą przez A. na rzecz Wnioskodawcy a czynnościami realizowanymi przez Wnioskodawcę na rzecz A. Należy zauważyć, że odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Kwota Dopłaty przekazywana przez A. nie jest (nie będzie) natomiast jakimkolwiek wynagrodzeniem (za cokolwiek); Kwota Dopłaty nie jest wypłacana „za coś”, co miałby wykonać Wnioskodawca na rzecz A.

Po drugie, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nie sposób zidentyfikować świadczeń wzajemnych, które miałyby być spełniane przez Wnioskodawcę oraz A., a więc z jednej strony nie istnieje żadne świadczenie Wnioskodawcy wykonywane na rzecz A., z drugiej strony nie istnieje żadne wynagrodzenie dla Wnioskodawcy od A. A. nie zleca bowiem Wnioskodawcy wykonania żadnej usługi.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, Dopłaty uznać należy za przepływ/transfer środków pieniężnych pomiędzy A. a Wnioskodawcą pozbawiony wymaganych elementów dla świadczenia usług za wynagrodzeniem.

Na żadnym etapie nie będzie dochodziło do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz A. Brak będzie zatem w opisanym zdarzeniu ekwiwalentności i wzajemność świadczeń w związku z czym otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty Dopłat nie będą miały charakteru wynagrodzenia, tj. świadczenia wzajemnego.

Niemniej jednak, Wnioskodawca zwraca uwagę, że otrzymanie niektórych - najogólniej rzecz ujmując - dotacji może skutkować koniecznością zwiększenia o ich wartość podstawy opodatkowania, jako elementu realnie wpływającego na cenę (i tym samym podstawę opodatkowania) innej czynności (dostawy towarów, czy świadczenia usług).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl natomiast art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy

Jak wynika z przytoczonych uregulowań za część zapłaty za dostawę lub wykonanie usługi uznaje się także otrzymane przez podatnika dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, mające bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Również Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, w art. 73 wskazuje, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Analiza art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, iż włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem VAT dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Do podstawy opodatkowania zatem zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie ceny konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast w przypadku subwencji (dotacji) służących pokryciu w całości lub w części kosztów podatnika, mających umożliwić temu podatnikowi wykonywanie określonych czynności, konieczna jest szczegółowa analiza relacji pomiędzy warunkami otrzymania dotacji a obowiązkiem wykonywania określonych świadczeń i wpływem dotacji na cenę konkretnego świadczenia (B. Niedziółka w: VI Dyrektywa VAT pod red. K. Sachsa, Warszawa 2003, s. 243).

W tym miejscu należy zatem zaznaczyć, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”). W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd.v. Commissioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W pierwszym z przywołanych wyroków Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy, by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci nabywca, musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna (por. J. Martini, Ł. Karpesiuk, „VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości”, C.H. Beck Warszawa 2005 r. s. 265 i nast.).

W drugim z przywołanych wyroków Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki. Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w powyższym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii Rzecznika Generalnego oraz w pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje Rzecznik:

„dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika, a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT”.

Dokonując analizy przedstawionego zdarzenia przyszłego, powołanych wyżej przepisów i orzecznictwa TSUE, należy wskazać, że - po pierwsze - otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty Dopłat nie stanowią same w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Po drugie, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają dotacje, które z perspektywy Wnioskodawcy, stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności (dostawy towarów), z którą są związane.

Kwoty Dopłat otrzymane przez Wnioskodawcę od A. będą, z perspektywy Wnioskodawcy, stanowić składnik ceny dostarczanych (sprzedawanych) przez Wnioskodawcę towarów (tu: Pojazdów), z którą są związane.

Należy zauważyć, że A. będzie pokrywał Wnioskodawcy różnicę w cenie dostarczanych (sprzedawanych) Pojazdów, która będzie zależna od tego, czy i po jakiej wartości zostanie ostatecznie sprzedany Pojazd przez Wnioskodawcę Podmiotowi zewnętrznemu.

Należy zauważyć, że otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty Dopłat stanowić będą dla Wnioskodawcy pewnego rodzaju rekompensatę z tytułu sprzedaży określonych Pojazdów A. Podmiotom zewnętrznym po ewentualnie obniżonej cenie (w sytuacji w której Wnioskodawcy nie udałoby się sprzedać Pojazdu Podmiotom zewnętrznym bez obniżenia ceny).

Kwota otrzymanej przez Wnioskodawcę Dopłaty jest zatem w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. dostawy Pojazdów na rzecz Podmiotów zewnętrznych).

Oznacza to zatem, że otrzymane przez Wnioskodawcę od A. kwoty Dopłat należy uznać za wynagrodzenie uzyskane z tytułu dostawy (sprzedaży) Pojazdu od podmiotu trzeciego (A.) zwiększające na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawę opodatkowania.

W konsekwencji, otrzymane przez Wnioskodawcę Dopłaty jako zwiększające podstawę opodatkowania podatkiem VAT wynikającą ze sprzedaży Pojazdów, w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT; taka kwota Dopłaty będzie stanowić część podstawy opodatkowania podatkiem VAT sprzedawanych przez Wnioskodawcę Pojazdów.

Ad. 2

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Niemniej jednak, ustawodawca wprowadził również zasady szczególne w zakresie powstania obowiązku podatkowego.

I tak, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

W myśl natomiast art. 19 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Zatem, w przypadku otrzymania dotacji, subwencji lub innych opłat o podobnym charakterze, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji, lub innych opłat o podobnym charakterze na co jednoznacznie wskazuje treść art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT.

Tym samym, obowiązek podatkowy dla otrzymanej przez Wnioskodawcę kwoty Dopłaty powstanie każdorazowo z chwilą otrzymania Dopłaty, w odniesieniu do otrzymanej kwoty, tj. w momencie uznania rachunku bankowego Wnioskodawcy.

Ad. 3

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Przywołany wyżej przepis art. 106b ust. 1 ustawy o VAT wskazuje więc w jakich sytuacjach podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury. Obowiązek ten występuje w sytuacji dokonania sprzedaży, jak również innych czynności wskazanych w tym przepisie.

Przy czym, przez sprzedaż, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT).

Otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty Dopłat z jednej strony będą mieć wpływ na cenę Pojazdów dostarczanych (sprzedawanych) przez Wnioskodawcę Podmiotom zewnętrznym (możliwość ewentualnego obniżenia ceny Pojazdu), a z drugiej strony będą stanowić dla Wnioskodawcy rekompensatę z tytułu ewentualnej konieczności zmniejszenia wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy z tytułu dostawy towarów (Pojazdów A.) Podmiotom zewnętrznym po ewentualnie obniżonej cenie, w związku z czym - tak jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1 - takie kwoty Dopłat stanowić będą element podstawy opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT.

Niemniej jednak, mimo obowiązku opodatkowania przez Wnioskodawcę otrzymanej kwoty Dopłaty podatkiem VAT, nie wystąpi okoliczność uzasadniająca wystawienie przez Wnioskodawcę faktury dla A. na otrzymaną kwotę Dopłaty bowiem kwota Dopłaty wypłacana przez A. na rzecz Wnioskodawcy nie stanowi (nie będzie stanowić) wynagrodzenia za jakiekolwiek świadczenie wzajemne realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz A., a co za tym idzie w świetle art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie ma podstawy prawnej do wystawienia faktury.

W efekcie powyższego, kwoty otrzymywanych przez Wnioskodawcę Dopłat powinny zostać udokumentowane przez Wnioskodawcę na rzecz A., np.: notą księgową zawierającą wartość brutto kwoty Dopłaty, tj. zawierającą podatek VAT.

Następnie, w momencie otrzymania Dopłaty przez Wnioskodawcę, taka kwota Dopłaty będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i tzw. rachunkiem „w stu” (dokumentem wewnętrznym) Wnioskodawca zobowiązany będzie do wyliczenia kwoty podatku VAT należnego, którą będzie zobowiązany wykazać w składanej deklaracji (JPK\_VAT).

Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie (pośrednio) jest m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 sierpnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.364.2018.2.MR, w której organ uznał, że:

„w przypadku otrzymanej dotacji na realizację projektu w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznych na nieruchomościach mieszkańców, należy traktować ją jako kwotę brutto, od której należy odprowadzić podatek, czy jako kwotę netto i do tej kwoty należy doliczyć podatek VAT, należy zauważyć, że jak wyżej wskazano otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację projektu pn.”\`(...)\`” w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych na budynkach mieszkańców będzie stanowiło podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy, i będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. W konsekwencji, Gmina powinna wyliczyć wartość podatku VAT metodą „w stu”, traktując wskazaną kwotę dofinansowania jako kwotę brutto, tj. kwotę zawierającą podatek należny”.

Analogicznie, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 października 2021 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.593.2021.2.IK, w której stwierdzono:

„ (\`(...)\`) Kwoty otrzymywane od Gminy stanowią dopłatę do ceny sprzedaży wody i ścieków na rzecz odbiorców i są w istocie częścią należności od odbiorcy za wykonane przez Wnioskodawcę na jego rzecz usługi. To odbiorcy są beneficjentami dopłat, a nie Spółka (\`(...)\`). Powyższe oznacza zatem, że pomiędzy Wnioskodawcą, a Gminą nie zachodzi konieczność wystawiania faktur, nie ma jednak przeciwwskazań, aby tego typu czynność potwierdzić innym dokumentem, np. notą księgową.”

Ad. 4

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku obniżenia kwoty podatku naliczonego w związku z otrzymaną przez Wnioskodawcę kwotą Dopłaty lub otrzymaniem noty księgowej od A. (nawet z perspektywy A. dokumentującej udzielenie rabatu pośredniego), wynika przede wszystkim z faktu, że kwoty otrzymanych Dopłat (z perspektywy Wnioskodawcy) powinny być traktowane jako wynagrodzenie z tytułu dostarczanych (sprzedawanych) przez Wnioskodawcę Pojazdów na rzecz Podmiotów zewnętrznych uzyskane od podmiotu trzeciego (A.) a więc powinny wchodzić do podstawy opodatkowania VAT i podlegać opodatkowaniu VAT w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Tak jak zostało wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej kwoty Dopłat otrzymywane przez Wnioskodawcę od A. stanowić będą dla Wnioskodawcy rekompensatę z tytułu ewentualnego zmniejszenia wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy z tytułu dostawy towarów (Pojazdów A.) Podmiotom zewnętrznym po ewentualnie obniżonej cenie (gdyby nie udało się sprzedać Pojazdu Podmiotom zewnętrznym bez obniżenia ceny).

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT - tak jak zostało wskazane przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu do pkt 1) wniosku - podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący ma dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczonych lub usług świadczonych przez podatnika.

Reasumując, w kontekście tego co zostało wskazane, błędnym byłoby, w szczególności z perspektywy podstawowych zasad podatku VAT wyrażonych w zasadach proporcjonalności i neutralności, obniżenie przez Wnioskodawcę kwoty podatku naliczonego wykazanego uprzednio z tytułu nabycia Pojazdów od Dealera przy jednoczesnym opodatkowaniu podatkiem VAT, otrzymanej Dopłaty na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska w sprawie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council, EU:C:1988:120:

„czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”.

Należy też zwrócić uwagę na wyrok w sprawie C-16/93 Tolsma, EU:C:1994:80, gdzie Trybunał zauważył, że czynność:

„podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Zatem, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Wobec powyższego należy wskazać, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem, jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towarów lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

A zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej, zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z treści tego przepisu wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane podatkiem od towarów i usług istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy, zgodnie z którym:

(…) podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym zakresie istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 TSUE wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi - tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Z okoliczności sprawy wynika, że planują Państwo przystąpienie do nowego na rynku polskim modelu finansowania, i w tym zakresie zamierzają nawiązać współpracę ze spółką A. Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej A. jest sprzedaż hurtowa i detaliczna pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli (PKD 45.11.Z), jak również części zamiennych i akcesoriów samochodowych. A. - w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - dokonuje sprzedaży Pojazdów, tj. samochodów (nowych, demonstracyjnych lub zastępczych) do autoryzowanych Dealerów, którzy następnie odsprzedają Pojazdy (zarówno nowe, demonstracyjne lub zastępcze) do Państwa w celu świadczenia przez Państwa usług w postaci leasingu, najmu (lub innych umów o podobnym charakterze).

Z tytułu sprzedaży Pojazdów A. wystawia Dealerom faktury z określonym terminem płatności. Dealer następnie sprzedaje Pojazdy do Wnioskodawcy z tytułu których wystawia faktury.

Współpraca pomiędzy Państwem i A. będzie polegać na wdrożeniu programu pn. „(\`(...)\`)”, który będzie polegał na oferowaniu przez Państwa promocyjnych warunków oferty leasingu określonych jednostek Pojazdów A. Państwa Klientom poprzez przyznanie przez A. na Państwa rzecz dofinansowania (dopłaty) w wysokości Kwoty Wykupu, tj. określonej kwoty (w PLN), o którą zostanie zwiększona wartość końcowa (wartość wykupu) Pojazdu przez Klienta (Kwota Wykupu). Z uwagi na przyznaną przez A. na Państwa rzecz Kwotę Wykupu, będą Państwo oferowali Klientom (leasingobiorcom) korzystne warunki oferty leasingu Pojazdów A. (lub innych umów o podobnym charakterze) poprzez obniżenie miesięcznych rat leasingowych z jednoczesnym zwiększeniem wartości wykupowanego przez Klienta pojazdu o Kwotę Wykupu (Wartość Wykupu RV). Po wygaśnięciu umowy leasingu Klient będzie miał prawo nabycia przedmiotu leasingu w Wartości Wykupu RV. W sytuacji, w której Klient dokona wykupu Pojazdu, Klient poniesie pełen koszt Pojazdu, tj. w Wartości Wykupu RV. Niemniej jednak, Pojazdy - po zakończeniu umowy leasingu (lub innej umowy o podobnym charakterze) - mogą zostać również przez Klienta Państwu zwrócone.

W sytuacji, w której Klient nie zdecyduje się na wykupienie Pojazdu z leasingu, Państwo (jako właściciel Pojazdu) będą mieli możliwość sprzedaży Pojazdu Dealerowi, który pierwotnie dostarczył taki Pojazd marki A. (jeżeli Dealer takie zainteresowanie wyrazi i zdecyduje się na jego zakup). Jeśli taki Dealer nie zdecyduje się na zakup używanego Pojazdu, będą Państwo oferować używany Pojazd całej sieci Dealerów w kraju, zanim będą Państwo mogli zaoferować Pojazd jakiejkolwiek stronie trzeciej (Podmioty zewnętrzne).

Współpraca pomiędzy Państwem i A. w tym obszarze będzie polegać na oferowaniu przez A. dofinansowania (dopłaty) na Państwa rzecz w przypadku sprzedaży Pojazdów A. na rzecz Podmiotów zewnętrznych w wysokości Kwoty Wykupu (Dopłata). Wartość (wysokość) kwoty Dopłaty wypłaconej przez A. na Państwa rzecz będzie zależna od tego, czy i po jakiej wartości zostanie ostatecznie sprzedany Pojazd przez Państwa Podmiotowi zewnętrznemu przy czym, punktem odniesienia będzie wartość rezydualna Pojazdu i/lub Wartość Wykupu RV (cena po jakiej Klient/leasingobiorca miał możliwość wykupienia Pojazdu np. z leasingu). Podmiot zewnętrzny nie bierze udziału w rozliczaniu VAT kwoty Dopłaty. Będą Państwo zobowiązani do dostarczenia do A. przeglądu cen sprzedaży Pojazdów w ustalonym terminie (a więc wpływów ze sprzedaży Pojazdów dla Podmiotów zewnętrznych w procesie remarketingu prowadzonego przez Państwa) i uzgodnienie z Dopłatami do Wykupu.

Jeśli cena sprzedaży Pojazdu (brutto) będzie niższa lub równa wartości rezydualnej, A. wypłaci Państwu pełną kwotę Dopłaty, jeśli cena sprzedaży Pojazdu (brutto) będzie wyższa niż wartość rezydualna, ale niższa niż Wartość Wykupu RV, A. wypłaci Państwu Dopłatę w wysokości np. połowy Kwoty Wykupu, natomiast jeśli cena sprzedaży Pojazdu (brutto) będzie równa Wartości Wykupu RV lub cena sprzedaży będzie wyższa niż Wartość Wykupu RV, A. nie wypłaci Wnioskodawcy Dopłaty (nie będzie ona należna).

Dopłata (jeżeli wystąpi taki obowiązek) wypłacana będzie przez A. na Państwa rzecz (z pomięciem Dealera, od którego nabyli Państwo Pojazd; Dealer nie bierze udziału w rozliczeniu VAT kwot Dopłaty). Dopłata będzie wypłacana za okresy kwartalne (chociaż Strony mogą w tym zakresie ustalić również inne okresy rozliczeniowe). Cena sprzedaży Pojazdu uwzględniona na fakturze wystawionej przez Państwa na rzecz Podmiotu zewnętrznego nie będzie uwzględniać wypłaconej przez A. na Państwa rzecz Dopłaty.

Celem współpracy pomiędzy Państwem, a A. ma być wzrost zarówno sprzedaży Pojazdów po stronie A., jak i zachęcenie Klientów (leasingobiorców) - z jednej strony - do zawierania korzystnych umów leasingowych z Wnioskodawcą m.in. dzięki zminimalizowaniu obciążeń finansowych ponoszonych przez Klientów (leasingobiorców), jak również (druga kwestia) zrekompensowanie Państwu sprzedaży Pojazdów Podmiotom zewnętrznym po cenach obniżonych w sytuacji, w której Klienci nie zdecydowaliby się na wykupienie Pojazdu po zakończeniu umowy leasingu (lub innej umowy o podobnym charakterze) i nie udałoby się sprzedać Pojazdu Podmiotom zewnętrznym bez obniżenia ceny. Współpraca będzie mieć zatem bezpośrednie przełożenie na wynik finansowy prowadzonej działalności gospodarczej zarówno Państwa, jak i A.

Nie muszą Państwo spełniać jakichkolwiek warunków (rozumianych jako spełnienie określonych kryteriów), aby otrzymać od A. Dopłatę, poza tym, że są Państwo zobowiązani m.in. do dostarczenia A. przeglądu cen sprzedaży Pojazdów w ustalonym terminie a więc wpływów ze sprzedaży Pojazdów Podmiotom zewnętrznym w procesie remarketingu prowadzonego przez Państwa. Dopłata nie będzie wypłacana przez A. automatycznie w odniesieniu do każdego sprzedanego Pojazdu przez Spółkę na rzecz Podmiotu Zewnętrznego, ale wyłącznie w sytuacji, w której sprzedaliby Państwo Pojazd Podmiotowi zewnętrznemu poniżej określonej ceny powodującej zobowiązanie A. do uiszczenia Dopłaty do ceny sprzedaży Pojazdu. Warunkiem otrzymania Dopłaty przez Państwa będzie sprzedaż Pojazdu marki A. po cenie niższej niż ustalona Wartość Wykupu RV.

Podejmowane przez Państwa czynności od momentu zakończenia umowy leasingu (lub innej umowy o podobnym charakterze) do momentu sprzedaży Pojazdu na rzecz Podmiotu zewnętrznego sprowadzać się będą do poszukiwania/pozyskiwania przez Państwa potencjalnych klientów (Podmiotów zewnętrznych) zainteresowanych nabyciem Pojazdów od Państwa, będących Państwa własnością (nie własnością A.). Działania te podejmowane będą w szczególności w procesie remarketingu czyli np. udostępniania potencjalnym klientom informacji o sprzedaży przez Spółkę określonych Pojazdów marki A.

Podejmowane przez Państwa czynności będą czynnościami, które będą Państwo podejmować we własnym imieniu i na własną rzecz, a nie na rzecz A. Dopłata wypłacana przez A. na Państwa rzecz (jeżeli wystąpi taki obowiązek) nie będzie - Państwa zdaniem - należnością wypłaconą za jakiekolwiek działania podejmowane przez Państwa na rzecz A., gdyż Spółka podejmując określone działania celem sprzedaży Pojazdów będzie realizowała przede wszystkim własny interes gospodarczy. Dopłata wypłacana przez A. na Państwa rzecz będzie stanowić po prostu dopłatę do ceny sprzedanego przez Spółkę Pojazdu, tak aby osiągnęli Państwo ustalony poziom zwrotu ze sprzedaży Pojazdu uzgodniony z A. z uwagi na oferowanie przez Państwa preferencyjnych rat leasingu określonych pojazdów marki A. w czasie trwania umowy leasingu przy jednoczesnym zapewnieniu przez A., że uzyskają Państwo odpowiedni/określony zwrot wartości Pojazdu w przypadku jego sprzedaży na wolnym rynku.

Państwa wątpliwości dotyczą między innymi ustalenia, czy otrzymana przez Państwa od A. kwota Dopłaty będzie wchodzić do podstawy opodatkowania VAT, tj. będzie podlegać opodatkowaniu VAT w świetle art. 29a ust. 1 ustawy (pytanie nr 1).

W odniesieniu do Państwa wątpliwości wskazać należy, że co do zasady sama czynność przekazania środków finansowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie rodzi żadnych obowiązków podatkowych, o ile nie pełni funkcji zapłaty lub zaliczki z tytułu jakiegokolwiek świadczenia usług lub dostawy towarów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że włączenie do podstawy opodatkowania dotacji, subwencji lub innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w opisanym we wniosku modelu współpracy otrzymana przez Państwa od A. kwota Dopłaty nie będzie wchodzić do podstawy opodatkowania VAT z tytułu dokonanej przez Państwa na rzecz Podmiotu Zewnętrznego dostawy Pojazdu (jako dopłata w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy), lecz będzie stanowić wynagrodzenie z tytułu świadczenia przez Państwa na rzecz A. usługi (w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy) związanej z ogólnym wsparciem sprzedaży Pojazdów marki A.

W analizowanym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której zapłata przez A. na Państwa rzecz środków finansowych (określonych we wniosku jako Dopłata) będzie stanowić płatność za świadczoną przez Państwa na rzecz A. usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie w związku z otrzymaniem przez Państwa od A. określonych środków pieniężnych (Dopłaty) wystąpi odpłatne świadczenie usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, współpraca pomiędzy Państwem i A. będzie polegać na wdrożeniu programu pn. „(\`(...)\`)”, który będzie polegał na oferowaniu przez Państwa promocyjnych warunków oferty leasingu określonych jednostek Pojazdów A. Państwa Klientom poprzez przyznanie przez A. na Państwa rzecz dofinansowania (dopłaty) w wysokości Kwoty Wykupu, tj. określonej kwoty (w PLN), o którą zostanie zwiększona wartość końcowa (wartość wykupu) Pojazdu przez Klienta (Kwota Wykupu). Z uwagi na przyznaną przez A. na Państwa rzecz Kwotę Wykupu, będą Państwo oferowali Klientom (leasingobiorcom) korzystne warunki oferty leasingu Pojazdów A. (lub innych umów o podobnym charakterze) poprzez obniżenie miesięcznych rat leasingowych z jednoczesnym zwiększeniem wartości wykupowanego przez Klienta pojazdu o Kwotę Wykupu (Wartość Wykupu RV). Po wygaśnięciu umowy leasingu Klient będzie miał prawo nabycia przedmiotu leasingu w Wartości Wykupu RV. Pojazdy - po zakończeniu umowy leasingu (lub innej umowy o podobnym charakterze) - mogą zostać również przez Klienta zwrócone Państwu.

W sytuacji, w której Klient nie zdecyduje się na wykupienie Pojazdu z leasingu, Państwo (jako właściciel Pojazdu) będą mieli możliwość sprzedaży Pojazdu Dealerowi, który pierwotnie dostarczył taki Pojazd marki A. (jeżeli Dealer takie zainteresowanie wyrazi i zdecyduje się na jego zakup). Jeśli taki Dealer nie zdecyduje się na zakup używanego Pojazdu, będą Państwo oferować używany Pojazd całej sieci Dealerów w kraju, zanim będą Państwo mogli zaoferować Pojazd jakiejkolwiek stronie trzeciej (Podmiotowi zewnętrznemu).

Współpraca pomiędzy Państwem i A. będzie polegać na oferowaniu przez A. dofinansowania (dopłaty) na Państwa rzecz w przypadku sprzedaży Pojazdów A. na rzecz Podmiotów zewnętrznych w wysokości Kwoty Wykupu (Dopłata). Wartość (wysokość) kwoty Dopłaty wypłaconej przez A. na Państwa rzecz będzie zależna od tego, czy i po jakiej wartości zostanie ostatecznie sprzedany Pojazd przez Państwa Podmiotowi zewnętrznemu. Przy czym, punktem odniesienia będzie wartość rezydualna Pojazdu i/lub Wartość Wykupu RV (cena po jakiej Klient/leasingobiorca miał możliwość wykupienia Pojazdu np. z leasingu). Podmiot zewnętrzny nie bierze udziału w rozliczaniu VAT kwoty Dopłaty. Będą Państwo zobowiązani do dostarczenia do A. przeglądu cen sprzedaży Pojazdów w ustalonym terminie (a więc wpływów ze sprzedaży Pojazdów dla Podmiotów zewnętrznych w procesie remarketingu prowadzonego przez Wnioskodawcę) i uzgodnienie z Dopłatami do Wykupu.

Ponadto z wniosku wynika, że celem współpracy pomiędzy Państwem, a A. ma być wzrost zarówno sprzedaży Pojazdów po stronie A., jak i zachęcenie Klientów (leasingobiorców) – z jednej strony - do zawierania korzystnych umów leasingowych z Państwem m.in. dzięki zminimalizowaniu obciążeń finansowych ponoszonych przez Klientów (leasingobiorców) jak również (druga kwestia) zrekompensowanie Państwu sprzedaży Pojazdów Podmiotom zewnętrznym po cenach obniżonych w sytuacji, w której Klienci nie zdecydowaliby się na wykupienie Pojazdu po zakończeniu umowy leasingu (lub innej umowy o podobnym charakterze) i nie udałoby się sprzedać Pojazdu Podmiotom zewnętrznym bez obniżenia ceny. Współpraca będzie mieć zatem bezpośrednie przełożenie na wynik finansowy prowadzonej działalności gospodarczej zarówno Państwa, jak i A.

Podejmowane przez Państwa czynności od momentu zakończenia umowy leasingu (lub innej umowy o podobnym charakterze) do momentu sprzedaży Pojazdu na rzecz Podmiotu zewnętrznego sprowadzać się będą do poszukiwania/pozyskiwania przez Państwa potencjalnych klientów (Podmiotów zewnętrznych) zainteresowanych nabyciem Pojazdów od Państwa, będących Państwa własnością (nie własnością A.). Działania te podejmowane będą w szczególności w procesie remarketingu czyli np. udostępniania potencjalnym klientom informacji o sprzedaży przez Państwa określonych Pojazdów marki A.

Zatem mając na uwadze całokształt przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy uznać, że w analizowanym przypadku otrzymana przez Państwa zapłata (określona we wniosku jako Dopłata) będzie konsekwencją wykonania przez Państwa na rzecz A. skonkretyzowanego świadczenia.

W opisanym we wniosku modelu współpracy polegającym na oferowaniu przez A. dofinansowania (dopłaty) na Państwa rzecz w przypadku sprzedaży Pojazdów A. na rzecz Podmiotów zewnętrznych (sprzedaży Pojazdów marki A. po cenie niższej niż ustalona Wartość Wykupu RV), będziemy mieć do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczeniem w zamian za wynagrodzenie. W niniejszej sprawie nastąpi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, gdyż określone świadczenie pieniężne (Dopłata) zostanie wypłacone w zamian za określone, wymierne korzyści po stronie A.

Po zakończeniu umowy leasingu (lub innej umowy o podobnym charakterze) będą Państwo podejmować określone czynności, które w istocie będą nakierowane na szeroko pojęte wsparcie sprzedaży Pojazdów marki A. Realizowane przez Państwa czynności związane z poszukiwaniem/pozyskiwaniem potencjalnych klientów (Podmiotów zewnętrznych) zainteresowanych nabyciem Pojazdów, w tym działania, które będą podejmowane w procesie remarketingu czyli np. udostępnianie potencjalnym klientom informacji o sprzedaży określonych Pojazdów marki A., będą działaniami realizowanymi na rzecz A., gdyż dzięki podjęciu tych czynności dojdzie do zwiększenia rozpoznawalności marki A. i wzrostu zainteresowania tą marka wśród potencjalnych klientów. Zatem podjęcie przez Państwa dodatkowych czynności związanych za sprzedażą Pojazdu (Pojazdu, który zgodnie z przyjętym modelem współpracy nie został wykupiony przez Klienta oraz nabyciem tego Pojazdu nie byli zainteresowani Dealerzy) i wyszukaniem podmiotu zainteresowanego nabyciem tego Pojazdu (Podmiotu zewnętrznego) skutkują wystąpieniem po stronie A. wyraźnej korzyści. Państwa czynności w tym zakresie nie będą realizowane na rzecz Podmiotów zewnętrznych, lecz beneficjentem Państwa działań będzie A. Podejmowane przez Państwa czynności będą dążyć do globalnego wsparcia sprzedaży Pojazdów marki A., w tym zwiększenia popularności i rozpoznawalności tej marki. Z przedstawionego we wniosku modelu współpracy wynika, że będą Państwo otrzymywać od A. środki pieniężne określone jako Dopłata, które w istocie będą stanowić zapłatę za Państwa świadczenie w zakresie zwiększenia zainteresowania Pojazdami marki A. (będą Państwo aktywnie poszukiwać/pozyskiwać potencjalnych klientów zainteresowanych nabyciem Pojazdów marki A., w szczególności w procesie remarketingu).

Dla powyższej oceny nie ma znaczenia okoliczność, że w momencie sprzedaży Pojazdów na rzecz Podmiotów zewnętrznych Pojazdy te będą Państwa własnością, nie zaś własnością A. Państwo, jako leasingodawca, poszukując/pozyskując potencjalnych klientów zainteresowanych nabyciem Pojazdów marki A. realizują także interes gospodarczy A. związany ze wsparciem sprzedaży Pojazdów marki A. i w związku z tym otrzymują od A. dodatkowe środki pieniężne (Dopłatę), które to środki pieniężne nie są związane ze sprzedażą Pojazdów na rzecz Podmiotów zewnętrznych (od Podmiotów zewnętrznych otrzymują Państwo odrębne wynagrodzenie należne z tytułu dostawy Pojazdów na rzecz tych podmiotów), lecz stanowią wynagrodzenie za konkretną, wyodrębnioną usługę świadczoną przez Państwa na rzecz A.

Zatem należy uznać, że należne Państwu świadczenie pieniężne (Dopłata) będzie stanowić płatność tytułu wykonania przez Państwa na rzecz A. określonego świadczenia wzajemnego w postaci ogólnego wsparcia sprzedaży Pojazdów marki A. Spełniona więc zostanie przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z całokształtu okoliczności sprawy wynika, że zasadniczym celem podjęcia przez A. współpracy z Państwem na podstawie opisanego we wniosku modelu będzie realizacja interesu gospodarczego A. i zwiększenie sprzedaży Pojazdów po stronie A. A. przyznaje Państwu dofinasowanie (Dopłatę) z uwagi na swój interes związany z podniesieniem atrakcyjności marki A. i w konsekwencji zwiększeniem zainteresowania tą marką i zwiększeniem sprzedaży Pojazdów marki A. Państwa czynności realizowane na rzecz A. stanowią swego rodzaju wsparcie sprzedaży Pojazdów marki A., które stanowi świadczenie będące wymierną korzyścią dla A., za które to świadczenia A. uiszcza wynagrodzenie w postaci Dopłaty.

Zatem w rozpatrywanej sprawie Dopłatę, która zgodnie z przyjętym przez Państwa oraz A. modelem współpracy będzie należna Państwu w przypadku znalezienia klienta zainteresowanego nabyciem Pojazdu (Podmiotu zewnętrznego) i sprzedażą na rzecz tego Podmiotu Pojazdu marki A. po cenie niższej niż ustalona Wartość Wykupu RV należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Państwa na rzecz A.

W konsekwencji uznać należy, że otrzymana przez Państwa od A. płatność (Dopłata), stanowi w analizowanym przypadku wynagrodzenie za świadczenie usługi. Ogólne wsparcie sprzedaży Pojazdów marki A. polegające na podjęciu czynności związanych z poszukiwaniem/pozyskaniem potencjalnych klientów zainteresowanych nabyciem Pojazdów, w szczególności w procesie remarketingu należy traktować jako odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy.

Dofinansowanie, które będzie przyznawane Państwu przez A. nie będzie miało charakteru dopłaty do ceny Pojazdów zbywanych na rzecz Podmiotów zewnętrznych. Płatności, które będą Państwo otrzymywać od A. (Dopłaty) nie można uznać za dotacje, subwencje lub inne dopłaty o podobnym charakterze, gdyż otrzymane kwoty, pomimo iż będą związane ze sprzedażą Pojazdów, w istocie będą stanowić wynagrodzenie za wykonanie przez Państwa określonego świadczenia na rzecz A. To A. dzięki przekazaniu dofinasowania (Dopłaty) uzyska określoną, wymierną korzyść, natomiast przekazana przez płatność pozostanie bez wpływu na cenę Pojazdu, do której zapłaty będzie zobowiązany Podmiot zewnętrzny.

Zatem w opisanym modelu współpracy otrzymana przez Państwa od A. kwota Dopłaty nie będzie stanowić dopłaty w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy do dokonanej przez Państwa na rzecz Podmiotu Zewnętrznego dostawy Pojazdu i nie będzie wchodzić do podstawy opodatkowania VAT z tego tytułu, lecz będzie stanowić wynagrodzenie z tytułu świadczenia przez Państwa na rzecz A. usługi związanej z ogólnym wsparciem sprzedaży Pojazdów marki A.

W opisanych we wniosku okolicznościach sprawy należy więc uznać, że w zamian na określoną płatność, tj. Dopłatę będą wykonywać Państwo na rzecz A. usługę związaną z ogólnym wsparciem sprzedaży Pojazdów marki A., która to usługa będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, z zastosowaniem właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Tym samym nie można zgodzić się z Państwem, że otrzymane przez Państwa Dopłaty jako zwiększające podstawę opodatkowania podatkiem VAT wynikającą ze sprzedaży Pojazdów, w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i taka kwota Dopłaty będzie stanowić część podstawy opodatkowania podatkiem VAT sprzedawanych przez Państwa Pojazdów.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy obowiązek podatkowy od otrzymanej przez Państwa od A. kwoty Dopłaty powstanie w rozliczeniu za miesiąc otrzymania całości lub części Dopłaty, tj. w momencie uznania Państwa rachunku bankowego (pytanie nr 2).

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy:

w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Stosownie do art. 19a ust. 3 ustawy:

usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Ponadto, w myśl art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy:

obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

Natomiast, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy:

jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Powołany wyżej art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Ponadto zgodnie z art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Należy jednak wskazać, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi związanej z ogólnym wsparciem sprzedaży Pojazdów marki A. powstanie zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. z chwilą wykonania usługi. W rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 19a ust. 2 ustawy, gdyż przepis ten dotyczy jedynie tych usług, które są usługami podzielnymi w sensie gospodarczym (np. usługi transportowe, spedycyjne czy przeładunkowe). Ponadto do świadczonych przez Państwa usług nie znajdzie zastosowania art. 19a ust. 3 ustawy, ponieważ jak wynika z opisu sprawy, w analizowanym przypadku nie zostaną określone następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń.

Jednocześnie, jak ustalono powyżej, otrzymana przez Państwa od A. kwota Dopłaty nie będzie stanowić dopłaty w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy do dokonanej przez Państwa na rzecz Podmiotu Zewnętrznego dostawy Pojazdu, a zatem w analizowanym przypadku art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy nie znajdzie zastosowania.

Zatem nie można zgodzić się z Państwem, że obowiązek podatkowy dla otrzymanej przez Państwa kwoty Dopłaty powstanie każdorazowo z chwilą otrzymania Dopłaty, w odniesieniu do otrzymanej kwoty, tj. w momencie uznania Państwa rachunku bankowego.

W analizowanej sprawie obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi związanej z ogólnym wsparciem sprzedaży Pojazdów marki A. należy rozpoznać według zasad ogólnych określonych w art. 19a ust. 1 ustawy, tj. momencie wykonania usługi.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także ustalenia, czy prawidłowe będzie wystawienie przez Państwa na rzecz A. noty księgowej zawierającej wartość brutto Dopłaty i następnie, w momencie otrzymania Dopłaty tzw. metodą „w stu” (dokumentem wewnętrznym) wyliczenie kwoty podatku VAT należnego, którą będą Państwo zobowiązani wykazać w deklaracji (JPK\_VAT) (pytanie nr 3).

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy:

podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów

Zgodnie z przywołanych wyżej przepisów - co do zasady - podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT.

Jak ustalono powyżej, w analizowanym przypadku będą Państwo świadczyć na rzecz A. usługę związaną z ogólnym wsparciem sprzedaży Pojazdów marki A., która to usługa będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, z zastosowaniem właściwej stawki podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, skoro będą Państwo wykonywać na rzecz A. czynność podlegającą opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. odpłatne świadczenie usług (sprzedaż w myśl definicji określonej w art. 2 pkt 22 ustawy), to będą Państwo zobowiązani do udokumentowania tej czynności poprzez wystawienie na rzecz A. faktury, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem w opisanym we wniosku przypadku nie będzie prawidłowe będzie wystawienie przez Państwa na rzecz A. noty księgowej zawierającej wartość brutto Dopłaty i następnie, w momencie otrzymania Dopłaty tzw. metodą „w stu” (dokumentem wewnętrznym) wyliczenie kwoty podatku VAT należnego, którą Państwo będą zobowiązani wykazać w składanej deklaracji (JPK\_VAT).

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto wątpliwości dotyczą ustalenia, czy prawidłowe jest Państwa stanowisko, zgodnie z którym otrzymanie przez Państwa Dopłaty (także w przypadku otrzymania noty księgowej wystawionej przez A. na Państwa rzecz), nie będzie po Państwa stronie rodzić obowiązku proporcjonalnego obniżenia kwoty podatku naliczonego wykazanego uprzednio z tytułu nabycia Pojazdów od Dealera (pytanie nr 4).

W odniesieniu do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W rozpatrywanej sprawie A. dokonuje sprzedaży Pojazdów do autoryzowanych Dealerów, którzy następnie odsprzedają Pojazdy do Państwa w celu świadczenia przez Państwa usług w postaci leasingu, najmu (lub innych umów o podobnym charakterze). Z tytułu sprzedaży Pojazdów A. wystawia Dealerom faktury z określonym terminem płatności. Dealer następnie sprzedaje Pojazdy do Państwa, z tytułu których wystawia faktury. Z okoliczności sprawy wynika, że dokonują Państwo odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie Pojazdów od Dealera.

Państwa wątpliwości w zakresie odliczenia podatku naliczonego sprawdzają się do ustalenia, czy otrzymanie przez Państwa od A. środków pieniężnych określonych we wniosku jako Dopłata będzie po Państwa stronie rodzić obowiązek proporcjonalnego obniżenia kwoty podatku naliczonego wykazanego uprzednio z tytułu nabycia Pojazdów od Dealera.

Nabywają Państwo od Dealera Pojazdy, które następnie wykorzystują Państwo do świadczenia usług w postaci leasingu, najmu (lub innych umów o podobnym charakterze). Ponadto, po zakończeniu umowy leasingu lub innej o podobnym charakterze (w przypadku gdy Pojazd zgodnie z przyjętym modelem współpracy nie został wykupiony przez Klienta oraz nabyciem tego Pojazdu nie byli zainteresowani Dealerzy) zbywają Państwo te Pojazdy na rzecz Podmiotów Zewnętrznych. W sytuacji sprzedaży na rzecz Podmiotów zewnętrznych Pojazdów po cenie niższej niż ustalona Wartość Wykupu RV będą otrzymywać Państwo dodatkową płatność, tj. Dopłatę.

Jak ustalono powyżej, w zamian za otrzymaną Dopłatę będą wykonywać Państwo na rzecz A. usługę związaną z ogólnym wsparciem sprzedaży Pojazdów marki A., która to usługa będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem otrzymanie przez Państwa Dopłaty, jako wynagrodzenia za odrębną usługę świadczoną przez Państwa na rzecz A., pozostanie bez wpływu na wysokość kwoty podatku naliczonego wykazanego uprzednio z tytułu nabycia Pojazdów od Dealera. Nabywają Państwo od Dealera Pojazdy w celu świadczenia usług leasingu (lub innych umów o podobnym charakterze oraz w określonych przypadkach zbywają Państwo te Pojazdy na rzecz Podmiotów zewnętrznych. Zatem świadczenie dodatkowej usługi na rzecz A. nie powoduje zmiany zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zbycie tych Pojazdów od Dealera.

Tym samym, związku z otrzymaniem przez Państwa od A. Dopłaty nie wystąpi obowiązek proporcjonalnego obniżenia kwoty podatku naliczonego wykazanego uprzednio z tytułu nabycia Pojazdów od Dealera.

Przy czym, nie można się z Państwem zgodzić, że brak obowiązku obniżenia kwoty podatku naliczonego w związku z otrzymaną przez Państwa kwotą Dopłaty lub otrzymaniem noty księgowej od A. (nawet z perspektywy A. dokumentującej udzielnie rabatu pośredniego), wynika przede wszystkim z faktu, że kwoty otrzymanych Dopłat (z Państwa perspektywy) powinny być traktowane jako wynagrodzenie z tytułu dostarczanych (sprzedawanych) przez Państwa Pojazdów na rzecz Podmiotów zewnętrznych uzyskane od podmiotu trzeciego (A.) a więc powinny wchodzić do podstawy opodatkowania VAT i podlegać opodatkowaniu VAT w świetle art. 29a ust. 1 ustawy.

Zatem oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4, z uwagi na odmienne uzasadnienie, należało uznać je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa na poparcie własnego stanowiska w sprawie interpretacji indywidualnych wskazać należy, że interpretacje te zostały wydane na tle stanów faktycznych, które nie odpowiadają okolicznościom przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Należy zwrócić uwagę, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą organu wydającego interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Interpretacje powołane przez Państwa na poparcie własnego stanowiska rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od sytuacji przedstawionej we wniosku.

Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Państwa interpretacje indywidualne nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

### Pouczenie o funkcji o ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).