Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.271.2019.1.PJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-13
Teza: W rezultacie, w myśl przepisów ustawy o podatku akcyzowym, jedynym zdarzeniem, które co do zasady powinno podlegać opodatkowaniu akcyzą, będzie wyłącznie sprzedaż wyrobów węglowych dokonana przez Dostawcę Węgla, będącego PPW, na rzecz C, będącej FNW, do której nastąpiło Przekierowanie Dostawy węgla oraz która nabędzie i otrzyma ten węgiel w wyniku Przekierowania Dostawy realizowanej zgodnie ze Schematem 1.
Słowa kluczowe: faktura; oświadczenia; węgiel; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 listopada 2019 r. (data wpływu 20 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z podatku sprzedaży wyrobów węglowych będących przedmiotem przekierowania dostaw – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z podatku sprzedaży wyrobów węglowych będących przedmiotem przekierowania dostaw.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A (dalej: \[…\], „Wnioskodawca” bądź „Spółka”) jest przedsiębiorstwem energetycznym należącym do B, prowadzącym działalność polegającą przede wszystkim na wytwarzaniu i sprzedaży energii elektrycznej.

Z różnymi dostawcami węgla (dalej: „Dostawca Węgla”) Wnioskodawca ma zawarte umowy o charakterze długoterminowym zwane w praktyce biznesowej np. wieloletnimi (dalej: „Umowa Długoterminowa”), w ramach których zaopatruje się w węgiel na cele produkcji energii elektrycznej a także łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej. Umowa Długoterminowa charakteryzuje się m.in. tym, że jest zawierana na długi okres (najczęściej na kilka lat), obliguje Spółkę do odbioru określonego wolumenu węgla w okresie, na który jest zawarta (lub w innych okresach wskazanych w Umowie Długoterminowej, np. w okresie 1 roku). Ponadto w Umowie Długoterminowej składane są oświadczenia o przeznaczeniu węgla na cele uprawniające do zwolnienia.

Poszczególni Dostawcy Węgla dokonali powiadomienia właściwych naczelników urzędów skarbowych o prowadzeniu działalności w charakterze pośredniczącego podmiotu węglowego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy o podatku akcyzowym (dalej: „PPW”). Spółka nie złożyła do właściwego naczelnika urzędu skarbowego powiadomienia o prowadzeniu działalności w charakterze PPW. W konsekwencji, dla celów podatku akcyzowego od wyrobów węglowych, Spółka posiada status finalnego nabywcy węglowego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy o podatku akcyzowym (dalej: „FNW”).

Węgiel, będący przedmiotem opisanych w niniejszym wniosku transakcji z udziałem Dostawcy Węgla, stanowi wyrób węglowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt la ustawy o podatku akcyzowym (dalej: „węgiel” lub „wyroby węglowe”).

W związku ze zmieniającym się otoczeniem biznesowym, coraz większą konkurencją pomiędzy wytwórcami energii elektrycznej oraz w związku z planowanym wprowadzeniem 100% obliga giełdowego, Spółka zdecydowała się podjąć działania w celu poszukiwania dodatkowych oszczędności związanych z produkcją energii elektrycznej, w tym w szczególności w zakresie zaopatrywania się w paliwa służące do jej produkcji. Analizy przeprowadzone w tym zakresie wykazały, iż jednym z takich obszarów jest transport węgla do innej spółki z B – spółki C. C także zawarła umowy długoterminowe z Dostawcami Węgla, posiadającymi status PPW i w ramach tych umów zaopatruje się w węgiel na cele produkcji energii elektrycznej a także łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej. Umowy długoterminowe zawarte przez EW z Dostawcami Węgla mają te same cechy i charakter co Umowy Długoterminowe zawarte przez Spółkę z Dostawcami Węgla. Ponadto C nie posiada statusu PPW dla celów podatku akcyzowego od wyrobów węglowych, w konsekwencji czego dla celów podatku akcyzowego od wyrobów węglowych posiada status FNW.

Z opisanych wyżej względów, aby działania oszczędnościowe przyniosły wymierny efekt, koniecznym okazało się podjęcie ich wspólnie i we współpracy przez C i A łącznie. C i A podjęły decyzję o zawarciu umowy o realizację wspólnego przedsięwzięcia w celu generowania wspólnych oszczędności (dalej: „Umowa”), która ma na celu zoptymalizowanie cen nabycia węgla oraz kosztów jego transportu z perspektywy Spółki i C.

Przedmiotem Umowy jest wspólne przedsięwzięcie polegające na alokacji i przekierowywaniu dostaw węgla pomiędzy C i A tak, aby w ich wyniku węgiel będący przedmiotem Umów Długoterminowych, był dostarczany według zapotrzebowania w danym momencie do tej jednostki wytwórczej (tj. C lub A), dla której ostateczna cena nabycia przekierowanego węgla będzie niższa (np. z uwagi na lokalizację Dostawcy Węgla), przy równoczesnym zapewnieniu, że w wyniku tej transakcji korzyść z przekierowania węgla przewyższy ewentualne podwyższone koszty nabycia węgla po stronie drugiej jednostki wytwórczej (dalej: „Przekierowanie Dostawy”).

Przekierowanie Dostawy będzie polegało na jednoczesnym wykonaniu następujących czynności:

1.  zawarcia przez A aneksu do Umowy Długoterminowej (dalej: „Aneks”) z Dostawcą Węgla nr 1, zmniejszającego wielkość planowanych dostaw o ilość przeznaczoną do Przekierowania do C.
2.  zawarcia przez C umowy ramowej na dostawę węgla (dalej: „Umowa Ramowa”) i porozumienia wykonawczego (dalej: „Porozumienie Transakcyjne”) do tej umowy z Dostawcą Węgla nr 1. Cechą charakterystyczną Umowy Ramowej jest określenie głównych warunków handlowych a do celów realizacji dostaw na podstawie Umowy Ramowej zawierane są Porozumienia Transakcyjne. Porozumienia Transakcyjne będą określały w szczególności ilość, jakość i cenę partii węgla i będą częścią składową Umowy Ramowej. Porozumienia Transakcyjne będą zawierane na ilość węgla będącego przedmiotem Przekierowania Dostawy do C. Jakość, cena węgla i warunki dostaw w Porozumieniu Transakcyjnym będą takie same jak w Umowie Długoterminowej zawartej między Dostawcą Węgla a A i dotyczyć będą ilości tożsamej z ilością wymienioną w Aneksie zmniejszającym z A
3.  zawarcia przez C aneksu do umowy długoterminowej z Dostawcą Węgla nr 2. Aneks będzie zmniejszał wielkość dostawy węgla, realizowaną przez Dostawcę Węgla nr 2, o ilość wyrobów węglowych dostarczonych C w ramach Przekierowania od A. W wyniku takiego działania, C nabędzie zakładaną przez siebie ilość wyrobów węglowych - niezależnie od tego, który z Dostawców Węgla i na podstawie której umowy dokona jego dostawy.
4.  zawarcia z Dostawcą Węgla nr 2 przez A Umowy Ramowej na dostawę węgla i Porozumienia Transakcyjnego. Na podstawie Porozumienia Transakcyjnego, Dostawca Węgla nr 2 zrealizuje na rzecz A dostawę węgla, z której zrezygnowała C w wyniku podjęcia czynności opisanych w pkt 3.

W efekcie takiego działania, każda ze Spółek - C i A będą posiadały z każdym Dostawcą Węgla dwie umowy: Umowę Długoterminową (w przypadku A) lub umowę długoterminową (w przypadku C) oraz Umowę Ramową.

Przekierowania Dostaw będą przebiegać poprzez realizację dwóch schematów, w zależności od podmiotu, który dokonuje takiego przekierowania:

Przekierowanie Dostawy z A na rzecz C z danym Dostawca Węgla (dalej: „Schemat 1”)

Przekierowanie Dostawy na podstawie Umowy będzie dokonywane w pierwszym kroku poprzez zawarcie przez A stosownego Aneksu do Umowy Długoterminowej z Dostawcą Węgla, w wyniku którego następować będzie Przekierowanie Dostawy od Dostawcy Węgla bezpośrednio z A na C. Aneks, na podstawie którego dojdzie do Przekierowania Dostawy, będzie zawarty do Umowy Długoterminowej pomiędzy Dostawcą Węgla a A, jako podmiotem, na rzecz którego miała pierwotnie nastąpić faktyczna sprzedaż wyrobów węglowych. Zgodnie z treścią Aneksu, przedmiotem Przekierowania będzie ta sama ilość węgla, która miała być pierwotnie dostarczona do A. Natomiast ilość węgla faktycznie przekierowywanego na podstawie Aneksu nie musi być jednakowa, jednakże ich energie chemiczne powinny być sobie równe (lub możliwie zbliżone).

Oprócz Aneksu, do celów realizacji danego Przekierowania Dostawy na rzecz C, będzie podpisana Umowa Ramowa na sprzedaż węgla oraz Porozumienia Transakcyjne, zawarte pomiędzy C, która faktycznie nabędzie węgiel w wyniku Przekierowania Dostawy a tym Dostawcą Węgla z którym A podpisze Aneks do Umowy Długoterminowej. Należy wskazać, że wszystkie zasady handlowe dotyczące dostaw węgla będą uregulowane w Umowie Ramowej, zaś Porozumienie Transakcyjne reguluje jedynie ilość, jakość i termin dla nabywanych wyrobów oraz czasami jakieś szczególne warunki (np. gdzie pobiera się próbki).

Przekierowanie Dostawy z C na rzecz Wnioskodacy z danym Dostawca Węgla (dalej: „Schemat 2”)

C zawrze stosowny aneks do umowy długoterminowej z Dostawcą Węgla, na podstawie którego następować będzie Przekierowanie Dostaw od Dostawcy Węgla bezpośrednio z C na A. Aneks, na podstawie którego dojdzie do wzajemnego Przekierowania Dostawy, będzie zawarty do umowy długoterminowej pomiędzy Dostawcą Węgla a C, jako podmiotem, na rzecz którego miała pierwotnie nastąpić faktyczna sprzedaż wyrobów węglowych. Zgodnie z treścią aneksu, przedmiotem Przekierowania będzie ta sama ilość węgla, która miała być pierwotnie dostarczona do C. Ilość węgla będącego przedmiotem Przekierowania Dostawy w ramach Schematu 2 powinna być tożsama z ilością węgla będącego przedmiotem Przekierowania Dostawy w ramach Schematu 1, natomiast jeśli ilości węgla faktycznie przekierowywanego na podstawie aneksu nie będą jednakowe, to ich energie chemiczne będą sobie równe (lub możliwie zbliżone).

Oprócz aneksu, do celów realizacji danego Przekierowania Dostawy na rzecz A, będzie zawarta Umowa Ramowa na dostawę węgla, zawarta pomiędzy tym Dostawcą Węgla a A, która faktycznie nabędzie węgiel w wyniku Przekierowania Dostawy. Do Umowy Ramowej będzie zawierane Porozumienie Transakcyjne. Wszystkie zasady handlowe dotyczące dostaw węgla będą uregulowane w Umowie Ramowej, zaś Porozumienie Transakcyjne będzie regulowało jedynie ilość, jakość i termin dla nabywanych wyrobów oraz czasami jakieś szczególne warunki (np. gdzie pobiera się próbki). Porozumienie Transakcyjne będzie stanowiło integralną całość razem z Umową Ramową.

W przypadku zastosowania Schematu 2, Dostawca Węgla wystawi fakturę za dostawę węgla na A, tj. na podmiot na rzecz którego, w wyniku Przekierowania Dostawy, odbędzie się fizycznie dostawa węgla. Z kolei A złoży Dostawcy Węgla oświadczenie, o którym mowa w przepisie art. 31a ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym (dalej: „Oświadczenie”). Oświadczenie będzie składane jako załącznik do Porozumienia Transakcyjnego - w takim przypadku zapisy Porozumienia Transakcyjnego będą stanowić, że Oświadczenie jest integralną częścią Umowy Długoterminowej, zawartej pomiędzy Dostawcą Węgla a A. Alternatywnie, Oświadczenie będzie dołączone do faktury dokumentującej nabycie węgla w wyniku Przekierowania Dostawy albo zawarte w treści takiej faktury. Faktura będzie zawierała - zgodnie z dyspozycją art. 31a ust. 3a ustawy o podatku akcyzowym - pozycję CN wyrobów węglowych oraz ilość wyrażoną w kilogramach. Oświadczenie zaś będzie zawierało: nazwę, adres siedziby lub zamieszkania oraz numer identyfikacji podatkowej (NIP) nabywcy, określenie ilości, rodzaju oraz przeznaczenia nabywanych wyrobów węglowych, wskazanie daty i miejsca złożenia oświadczenia i czytelny podpis składającego oświadczenie. Jeśli Oświadczenie zostanie złożone na fakturze, będzie ono również czytelnie podpisane. Ponadto Umowy Długoterminowe, Aneksy, Porozumienia Transakcyjne oraz faktury, w których może zostać zawarte stosowne Oświadczenie (a w przypadku Oświadczeń dołączanych do faktur - faktury i osobno Oświadczenia), będą przechowywane przez A do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały sporządzone.

Końcowo Spółka pragnie podkreślić, ze względu na fakt, iż Przekierowanie Dostawy następować będzie przed sprzedażą wyrobów węglowych przez Dostawcę Węgla, podmiot będący pierwotną stroną umowy długoterminowej/ramowej/wieloletniej nie nabędzie tych wyrobów oraz nigdy fizycznie nie otrzyma danego określonego wolumenu węgla. Przekierowanie Dostawy bowiem odbędzie się na rzecz podmiotu, który na podstawie Porozumienia Transakcyjnego wstąpi w prawa i obowiązki związane z tą dostawą, tj. nabędzie we własnym imieniu i na swoją rzecz określony wolumen węgla bezpośrednio od Dostawcy Węgla oraz zapłaci za niego cenę. Analogicznie, na wszelkich dokumentach dotyczących danej dostawy węgla, przykładowo dokumentach potwierdzających wywóz węgla, jako odbiorca widnieć będzie również ta spółka, do której nastąpiło Przekierowanie Dostawy.

Oszczędności wygenerowane w związku z Umową będą kalkulowane globalnie na poziomie C i A. C i A planują, że tak skalkulowana oszczędność będzie podzielona na równe części i podmiot, który w danym okresie zrealizował większe oszczędności - przekaże nadwyżkę ponad należną mu część oszczędności drugiemu podmiotowi. Powyższe ma na celu równą partycypację obu podmiotów - C i A w uzyskanych oszczędnościach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Przekierowanie Dostawy realizowane w ramach Schematu 1 stanowi dla Wnioskodawcy czynność opodatkowaną w rozumieniu przepisu art. 9a ustawy o podatku akcyzowym?
2.  Czy dostawa wyrobów węglowych na rzecz Wnioskodawcy, która nastąpi w wyniku Przekierowania Dostawy w ramach Schematu 2, będzie podlegała zwolnieniu z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 1 albo art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym, po spełnieniu warunków określonych w przepisach ustawy o podatku akcyzowym?
3.  Do wypełnienia jakich obowiązków będzie zobowiązana Spółka, która po Przekierowaniu Dostawy w ramach Schematu 2, będzie chciała nabyć wyroby węglowe w zwolnieniu od podatku akcyzowego na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 1 albo art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy Przekierowanie Dostawy realizowane w ramach Schematu 1 nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy czynności opodatkowanej w rozumieniu art. 9a ustawy o podatku akcyzowym. W ocenie Spółki, jedynym zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym po Przekierowaniu Dostawy w ramach Schematu 1, będzie sprzedaż wyrobów węglowych dokonana przez Dostawcę Węgla na rzecz C, czyli podmiotu, do którego wyroby te zostały przekierowane i która wykorzysta te wyroby w ramach swojej działalności. W szczególności samo Przekierowanie Dostawy w ramach Schematu 1 nie będzie stanowiło dla Spółki czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą.

Zdaniem Spółki, Przekierowanie Dostawy wyrobów węglowych na rzecz Wnioskodawcy, które nastąpi w ramach Schematu 2, będzie stanowiło sprzedaż wyrobów węglowych między Dostawcą Węgla i A oraz sprzedaż ta, po spełnieniu warunków określonych przez przepisy ustawy o podatku akcyzowym, będzie podlegała zwolnieniu z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 1 albo art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, na Spółce jako FNW, do której nastąpi Przekierowanie Dostawy wyrobów węglowych w ramach Schematu 2 i która będzie chciała nabyć wyroby węglowe w zwolnieniu od podatku akcyzowego na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 1 albo art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym będą ciążyły następujące obowiązki:

1.  złożenia Oświadczenia, o którym mowa w art. 3la ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, że nabywane wyroby węglowe będą przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy w treści wymaganej przepisami ustawy o podatku akcyzowym. Spółka powinna złożyć to Oświadczenie w jeden z następujących sposobów: i. poprzez dołączenie do faktury dokumentującej nabycie węgla w wyniku Przekierowania Dostawy,
ii. poprzez zawarcie go w treści takiej faktury, o ile zostanie ono czytelnie podpisane lub iii. poprzez załączenie go do Porozumienia Transakcyjnego do Umowy Ramowej, podpisanego przez Spółkę z Dostawcą Węgla w związku z Przekierowaniem Dostawy.2.  przechowywania faktur oraz ewentualnie umów, w których zostało zawarte stosowne oświadczenie, do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały one sporządzone.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy

Uzasadnienie do pyt. 1

W myśl art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju FNW. Zgodnie natomiast z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, 933 i 1132 oraz z 2018 r. poz. 398 i 650, dalej: „KC”);
2.  zamianę, w rozumieniu KC;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu KC;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
9.  użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 535 § 1 KC przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Z kolei w myśl przepisu art. 603 KC, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zgodnie natomiast z art. 155 § 2 KC, jeżeli przedmiotem umowy zobowiązującej do przeniesienia własności są rzeczy oznaczone tylko co do gatunku, do przeniesienia własności potrzebne jest przeniesienie posiadania rzeczy.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, należy stwierdzić, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym bardzo szeroko ujmują zakres czynności uznawanych za sprzedaż wyrobów węglowych. Z jednej strony obejmują one określone w KC czynności przenoszące własność, czyli: sprzedaż, zamianę i darowiznę, a obok nich wymieniają inne czynności, które z punktu widzenia KC należy uznać za nienazwane. Niemniej, cechą wspólną czynności wymienionych w art. 9a ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku akcyzowym jest towarzyszące im przeniesienie prawa własności i posiadania wyrobów pomiędzy podmiotami dokonującymi tych czynności. Wniosek ten potwierdza również wykładnia systemowa przywołanego powyżej przepisu art. 155 § 2 KC, bowiem został on umieszczony w dziale III KC o tytule: nabycie i utrata własności i rozdziale I KC o tytule: przeniesienie własności.

Przenosząc powyższe uregulowania na opisane w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłe, należy stwierdzić, że w przypadku Przekierowania Dostawy w ramach Schematu 1, Spółka - pierwotnie wskazana jako nabywca wyrobów węglowych w Umowie Długoterminowej - nigdy nie nabędzie prawa do rozporządzania wyrobami węglowymi jak właściciel ani nigdy nie będzie w ich posiadaniu. Wyroby węglowe zostaną wydane przez Dostawcę Węgla bezpośrednio na rzecz C. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że w wyniku realizacji Przekierowania Dostawy wyrobów węglowych w Schemacie 1 to A będzie stroną transakcji sprzedaży z Dostawcą Węgla (tj. że wystąpi w roli nabywcy tych wyrobów węglowych). Podkreślenia wymaga, że A nie będzie zobowiązana do zapłaty ceny na rzecz Dostawcy Węgla, nie wejdzie w posiadanie tych wyrobów, jak również nigdy nie będzie miała prawa do rozporządzania tymi wyrobami węglowymi jak właściciel, w efekcie czego nie zostaną spełnione essentialia negotii umowy sprzedaży w rozumieniu regulacji KC. Ponadto, z uwagi na fakt, że A nigdy nie wejdzie w posiadanie tych wyrobów i nie będzie miała prawa do rozporządzania tymi wyrobami jak właściciel, to nie będzie mogła przenieść własności tych rzeczy w zamian za zobowiązanie do przeniesienia własności innej rzeczy, w konsekwencji czego nie zostaną spełnione essentialia negotii umowy zamiany, o której mowa w art. 603 KC.

Tym samym, w wyniku Przekierowania Dostawy wyrobów węglowych w Schemacie 1, nie dojdzie do przeniesienia posiadania i prawa własności wyrobów węglowych (tj. nie dojdzie ani do sprzedaży, ani do zamiany) zarówno między Dostawcą Węgla a Spółką, a w konsekwencji także między Spółką a C. Tym samym, zarówno między Spółką i Dostawcą Węgla, jak i między A i C nie dojdzie do sprzedaży w rozumieniu art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. W ramach Przekierowania Dostawy w Schemacie 1 pełnia praw i obowiązków związanych z nabyciem wyrobów węglowych jest przenoszona bezpośrednio od Dostawcy Węgla do C, do której są one ostatecznie dostarczone po Przekierowaniu Dostawy.

W rezultacie, w myśl przepisów ustawy o podatku akcyzowym, jedynym zdarzeniem, które co do zasady powinno podlegać opodatkowaniu akcyzą, będzie wyłącznie sprzedaż wyrobów węglowych dokonana przez Dostawcę Węgla, będącego PPW, na rzecz C, będącej FNW, do której nastąpiło Przekierowanie Dostawy węgla oraz która nabędzie i otrzyma ten węgiel w wyniku Przekierowania Dostawy realizowanej zgodnie ze Schematem 1.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, samo dokonanie Przekierowania Dostawy realizowanego w ramach Schematu 1 nie stanowi dla Wnioskodawcy czynności opodatkowanej w rozumieniu art. 9a ustawy o podatku akcyzowym.

Ad. pytanie nr 2

W myśl art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju FNW. Zgodnie natomiast z art. 9a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich sprzedaż w rozumieniu przepisów KC.

W myśl art. 535 § 1 KC przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Zgodnie zaś z przepisem art. 155 § 2 KC, jeżeli przedmiotem umowy zobowiązującej do przeniesienia własności - a więc także umowy sprzedaży - są rzeczy oznaczone tylko co do gatunku, do przeniesienia własności potrzebne jest przeniesienie posiadania rzeczy.

Jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Przekierowania Dostawy realizowanej w Schemacie 2, Dostawca Węgla dostarczy Spółce węgiel, będący pierwotnie przedmiotem Umowy Długoterminowej między Dostawcą Węgla i C. W wyniku tak zrealizowanej dostawy przeniesione zostanie posiadanie i prawo własności wyrobów węglowych z Dostawcy Węgla bezpośrednio na Spółkę. Ponadto Spółka odbierze wyroby węglowe będące przedmiotem Przekierowania Dostawy i zapłaci cenę. Wobec tego, zdaniem Spółki, czynność faktyczna i prawna dokonana między Dostawcą Węgla i A, zrealizowana w ramach Schematu 2, wypełni przesłanki uznania jej za sprzedaż w rozumieniu przepisów KC.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Spółki, Przekierowanie Dostawy wyrobów węglowych na rzecz Wnioskodawcy, które nastąpi w ramach Schematu 2, będzie stanowiło sprzedaż wyrobów węglowych między Dostawcą Węgla i A także w rozumieniu przepisu art. 9a ust. 1 pkt 1 w związku z art. 9a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż ta, po spełnieniu warunków określonych przepisami ustawy o podatku akcyzowym, będzie podlegała zwolnieniu z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 1 albo art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym.

Ad. pytanie nr 3

Zgodnie z dyspozycją przepisów art. 31a ust. 1 pkt 1 oraz art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych:

i. w procesie produkcji energii elektrycznej lub ii. do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej.

Warunkami zastosowania tych zwolnień w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju do FNW są:

i. wystawienie faktury przez sprzedawcę wyrobów węglowych oraz ii. uzyskanie od FNW oświadczenia, że nabywane wyroby węglowe są przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy.

Jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, wyroby węglowe nabyte w ramach Przekierowania Dostawy w ramach Schematu 2, będą zużywane przez Spółkę do celów opałowych w procesie produkcji energii elektrycznej lub do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej, czym wypełni dyspozycję przepisu art. 3la ust. 1 pkt 1 lub art. 3la ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z przepisem art. 3la ust. 3a ustawy o podatku akcyzowym, faktura wystawiona przez sprzedawcę powinna zawierać pozycję CN wyrobów węglowych oraz ich ilość wyrażoną w kilogramach. Jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, faktura wystawiona przez Dostawcę Węgla będzie zawierała pozycję CN wyrobów węglowych oraz ilość wyrażoną w kilogramach, co będzie czynić zadość przepisowi art. 31a ust. 3a ustawy o podatku akcyzowym.

Na podstawie przepisu art. 31a ust. 3, warunkiem do zastosowania zwolnienia będącego przedmiotem niniejszego wniosku, jest uzyskanie przez sprzedawcę wyrobów węglowych oświadczenia od finalnego nabywcy węglowego, że nabywane wyroby węglowe będą przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 3la ust. 3c ustawy o podatku akcyzowym, oświadczenie musi zawierać: nazwę, adres siedziby lub zamieszkania oraz numer identyfikacji podatkowej (NIP), określenie ilości, rodzaju oraz przeznaczenia nabywanych wyrobów węglowych, datę i miejsce złożenia oświadczenia oraz czytelny podpis składającego oświadczenie.

Oświadczenie dołącza się do faktury, może być również złożone na wystawionej fakturze, jeżeli zostanie czytelnie podpisane. Oświadczenie może zostać alternatywnie zawarte w okresowej umowie między sprzedawcą a FNW, które wywiera skutek jedynie w stosunku do nabywanych wyrobów węglowych w ilości wynikającej z tej umowy, pod warunkiem potwierdzenia każdej sprzedaży tych wyrobów fakturą.

Jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, złoży Dostawcy Węgla Oświadczenie w jeden z następujących sposobów:

i. na fakturze, ii. dołączy do faktury jako odrębny dokument, iii. jako załącznik do Porozumienia Transakcyjnego - przy czym zapisy Porozumienia Transakcyjnego będą stanowić, że Oświadczenie jest integralną częścią Umowy Ramowej zawartej pomiędzy Dostawcą Węgla a A.

Wnioskodawca wskazuje, że przepisem art. 11 ustawy o systemie monitorowania, z dniem 1 listopada 2019 r. w art. 2 ust. 1 w pkt 37 ustawy o podatku akcyzowym zostanie dodana definicja umowy okresowej. Zgodnie z treścią tego przepisu, umowa okresowa to umowa sprzedaży, z której treści wynika ilość sprzedawanych wyrobów akcyzowych w określonym czasie.

Spółka pragnie wskazać także, że z treści uzasadnienia do ustawy o systemie monitorowania wynika, że „w art. 2 ust. 1 pkt 37 (ustawy o podatku akcyzowym - przypis Wnioskodawcy) w celu wyeliminowania wątpliwości interpretacyjnych dodano definicję okresowej umowy, którą rozumie się jako umowę sprzedaży, z której treści wynika ilość sprzedawanych wyrobów akcyzowych w określonym czasie. Na podstawie tej definicji możliwe będzie zastosowanie uproszczeń w sprzedaży w oparciu o oświadczenie o przeznaczeniu do celów grzewczych niektórych wyrobów akcyzowych, zawarte w treści umowy, nawet jeżeli umowa ta została zawarta na czas nieokreślony, o ile z jej postanowień lub aneksów do niej wynika określona ilość nabywanych wyrobów akcyzowych w pewnym przedziale czasu, np. jednego roku”.

Jak Spółka wskazała w opisie stanu faktycznego, Porozumienie Transakcyjne reguluje jedynie ilość, jakość i termin nabywanych wyrobów węglowych oraz czasami jakieś szczególne warunki (np. gdzie pobiera się próbki) - zatem Porozumienie Transakcyjne stanowi swego rodzaju integralną całość razem z Umową Ramową. Mając na uwadze zakres definicji „umowy okresowej” wprowadzanej do art. 2 ust. 1 pkt 37 poprzez art. 11 ustawy o systemie monitorowania oraz treść uzasadnienia do tej ustawy, zdaniem Spółki, należy uznać, że zawierane przez nią Umowy Ramowe będą spełniały warunki uznania ich na „umowę okresową” w rozumieniu art. 11 ustawy o systemie monitorowania, a w konsekwencji - w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku akcyzowym. W konsekwencji powyższego, zdaniem Spółki, Oświadczenie złożone jako załącznik do Porozumienia Transakcyjnego do Umowy Ramowej będzie skuteczne na potrzeby zwolnienia, o którym mowa w art. 3la ust. 1 pkt 1 lub w art. 3la ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym, i składając w ten sposób Oświadczenie Spółka spełni warunek formalny do korzystania z tego zwolnienia, określony w art. 31a ust. 3e ustawy o podatku akcyzowym.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż wyrobów węglowych przez Dostawcę Węgla, dokonana w ramach Przekierowania Dostawy w ramach Schematu 2, będzie mogła odbywać się z zastosowaniem zwolnienia na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 1 albo art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym, bowiem spełnione zostaną warunki do zastosowania tego zwolnienia, tj.:

i. węgiel zostanie zużyty do celów opałowych w procesie produkcji energii elektrycznej lub do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej, ii. na rzecz Spółki zostanie wystawiona faktura o treści wymaganej przez przepis art. 31a ust. 3a ustawy o podatku akcyzowym, iii. Spółka skutecznie złoży oświadczenie o przeznaczeniu wyrobów węglowych będących przedmiotem Przekierowania Dostawy.

Ponadto, na mocy przepisu art. 3la ust. 3f ustawy o podatku akcyzowym, Spółka będzie zobowiązana do przechowywania faktur oraz ewentualnie umów, w których zostało zawarte stosowne oświadczenie, do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały one sporządzone.

Zdaniem Wnioskodawcy, na Spółce nie będą ciążyły żadne dodatkowe obowiązki wynikające z ustawy o podatku akcyzowym oraz rozporządzeń wydanych na podstawie tej ustawy w związku z realizacją Umowy z tytułu nabycia wyrobów węglowych zwolnionych z podatku akcyzowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku akcyzowego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Końcowo zauważa się, że art. 11 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz.1556) wszedł w życie z dniem 21 sierpnia 2019 r., co nie ma wpływu na powyższe rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \[…\], za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.