Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.701.2020.2.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-04
Teza: Brak zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy udziałów we współwłasności działki.
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; pełnomocnictwo; umowa-umowa przedwstępna; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2020 r. (data wpływu 28 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 lutego 2021 r. (data wpływu 15 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w nieruchomości niezabudowanej wydzielonej z działki nr 1 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w nieruchomości niezabudowanej wydzielonej z działki nr 1. Wniosek uzupełniono w dniu 15 lutego 2021 r. o przeformułowane pytanie, własne stanowisko i doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką niezabudowanej działki nr 1.

Zainteresowana wraz z współwłaścicielami planują sprzedaż działki wydzielonej po podziale geodezyjnym z działki nr 1. Działka nie jest i nie była wykorzystywana do celów działalności gospodarczej ani rolnej. Działka nie była i nie jest przedmiotem żadnych umów najmu, dzierżawy i innych o podobnym charakterze. Działka została zakupiona w 2001 r. od (…), bez podatku VAT do majątku osobistego.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą – kwiaciarnię (…) gdzie zajmuje się sprzedażą detaliczną kwiatów, nasion i roślin. Działalność ta nie jest w żadnym stopniu związana z przedmiotową działką, którą Zainteresowana planuje ze współwłaścicielami sprzedać.

W dniu 9 października 20xx r. Wnioskodawczyni zawarła wraz z współwłaścicielami przedwstępną warunkową umowę sprzedaży, gdzie warunkami zawarcia umowy ostatecznej są:

1.  uzyskanie przez Kupującego i/lub sprzedających dokumentów wydanych po rozpatrzeniu wniosków do właściwych organów administracji złożonych zgodnie z § 3 i 4 umowy, a także innych których uzyskanie jest niezbędne do sprzedaży nieruchomości, tj. w szczególności:
    *   ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy umożliwiającej Kupującemu realizację przedsięwzięcia zgodnego z niniejszą umową,
    *   wypisu z rejestru gruntów dla nieruchomości, z którego będzie wynikać, że nieruchomość jest o obszarze mniejszym niż 3000 m2,
    *   zaświadczenia wydanego przez właściwy organ, z którego wynikać będzie, że dla terenu nieruchomości nie została podjęta uchwała o wyznaczeniu obszarów zdegradowanych i obszarów rewitalizacji na terenie nieruchomości (…),
    *   zaświadczenia wydanego przez właściwy organ, z którego wynikać będzie, że na nieruchomości zgodnie z wypisem z rejestru gruntów nie występują grunty leśne (…),
    *   zaświadczenia odpowiedniego organu administracji stwierdzającego brak podstaw do wydania decyzji administracyjnej o ustaleniu opłat adiacenckich wobec właścicieli nieruchomości,
    *   ostatecznej, prawomocnej decyzji zezwalającej na wyłączenie nieruchomości z produkcji rolnej,
    *   ostatecznej, prawomocnej decyzji pozwolenia na budowę (…)
    *   ostatecznej decyzji podziałowej (…)
2.  nieruchomość będzie wolna od wszelkich obciążeń praw i roszczeń osób trzecich (…).

Przyszły Kupujący czyli Sp. z o.o. wystąpi na siebie z wnioskiem o pozwolenie na budowę.

Działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Planowany podział działki ma być dokonany z uwagi na zainteresowanie kupnem przez Sp. z o.o.

Nie zlecane były czynności do profesjonalnych podmiotów ani sama Wnioskodawczyni nie szukała nabywcy – nie dano żadnych ogłoszeń o sprzedaży. Zainteresowana Spółka sama zgłosiła się z konkretną propozycją.

Sp. z o.o. Wnioskodawczyni wraz z współwłaścicielami udzieliła pełnomocnictwa w umowie przedwstępnej sprzedaży o treści:

„W związku z ustaleniem przez Strony, że dokumentacja opisana w par. 3 ust. 3 umowy będzie uzyskiwana przez Kupującego w imieniu Sprzedających, lecz na koszt Kupującego, niniejszym Sprzedający udzielają Kupującemu bezwarunkowego i nieodwołanego pełnomocnictwa do reprezentowania go przed wszelkimi organami administracji publicznej (w tym samorządowej i skarbowej) jak innymi podmiotami w celu składania niezbędnych wniosków, oświadczeń, jak również otrzymywania zaświadczeń, decyzji, wypisów i innych dokumentów, które są niezbędne w celu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, a w szczególności w celu spełnienia warunków i zobowiązań wskazanych w par. 3 oraz 4 umowy”.

Wnioskodawczyni osobiście nie podejmowała żadnych czynności w celu zdobycia warunków technicznych i nie zlecała żadnych czynności z tym związanych.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 11 lutego 2021 r. Wnioskodawczyni wskazała, że jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Wydzielona działka będąca przedmiotem sprzedaży na moment zbycia nie będzie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Dla wydzielonej działki będącej przedmiotem sprzedaży na moment zbycia będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy – przeznaczenie usługowe.

Działka będąca przedmiotem sprzedaży nie jest, nie była i nie będzie do momentu zbycia wykorzystywana przez Wnioskodawczynię – jest nieużytkiem VI klasy.

Wnioskodawczyni posiada inne nieruchomości, które prawdopodobnie przeznaczy na sprzedaż w bliżej nieokreślonej przyszłości. Zainteresowana nie wyklucza sprzedaży tych działek ale nie wie jakie i kiedy je sprzeda. Wnioskodawczyni nie ma żadnego potencjalnego kupującego, ani nawet zainteresowanego kupnem.

Wnioskodawczyni kupiła z mężem udział w działce bez konkretnego celu. To miało być zabezpieczenie na starość.

Podział działki dokonuje Kupujący i to Kupujący ponosi koszty podziału.

Po zawarciu umowy przedwstępnej Kupujący nie będzie dokonywał żadnych prac na terenie działki – w tym nie będzie uzbrajać ani ogradzać działki.

Strona Kupująca zapłaci za podział działki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z dnia 11 lutego 2021 r.).

Czy dla planowanej sprzedaży udziału w nieruchomości wydzielonej po podziale geodezyjnym z działki nr 1 Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu do wniosku z dnia 11 lutego 2021 r.), planowana sprzedaż udziału w nieruchomości wydzielonej po podziale geodezyjnym z działki nr 1 powinna być zwolniona od opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 195 ww. ustawy Kodeks cywilny, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Stosownie do art. 198 ustawy Kodeks cywilny, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

W myśl art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zatem, zgodnie z powołanymi przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Ponadto w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodane w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Ponadto Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z przywołanych przepisów dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką niezabudowanej działki nr 1. Zainteresowana wraz z współwłaścicielami planują sprzedaż działki wydzielonej po podziale geodezyjnym z działki nr 1. Działka nie jest i nie była wykorzystywana do celów działalności gospodarczej ani rolnej. Działka nie była i nie jest przedmiotem żadnych umów najmu, dzierżawy i innych o podobnym charakterze. Działka została zakupiona w 2001 r. od (…), bez podatku VAT do majątku osobistego. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą – kwiaciarnię (…), gdzie zajmuje się sprzedażą detaliczną kwiatów, nasion i roślin. Jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Działalność ta nie jest w żadnym stopniu związana z przedmiotową działką, którą Zainteresowana planuje ze współwłaścicielami sprzedać. W dniu 9 października 20xx r. Wnioskodawczyni zawarła wraz z współwłaścicielami przedwstępną warunkową umowę sprzedaży, gdzie warunkami zawarcia umowy ostatecznej są: uzyskanie przez Kupującego i/lub sprzedających dokumentów wydanych po rozpatrzeniu wniosków do właściwych organów administracji złożonych zgodnie z § 3 i 4 umowy, a także innych których uzyskanie jest niezbędne do sprzedaży nieruchomości, tj. w szczególności:

*   ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy umożliwiającej Kupującemu realizację przedsięwzięcia zgodnego z niniejszą umową,
*   wypisu z rejestru gruntów dla nieruchomości, z którego będzie wynikać, że nieruchomość jest o obszarze mniejszym niż 3000 m2,
*   zaświadczenia wydanego przez właściwy organ, z którego wynikać będzie, że dla terenu nieruchomości nie została podjęta uchwała o wyznaczeniu obszarów zdegradowanych i obszarów rewitalizacji na terenie nieruchomości (…),
*   zaświadczenia wydanego przez właściwy organ, z którego wynikać będzie, że na nieruchomości zgodnie z wypisem z rejestru gruntów nie występują grunty leśne (…),
*   zaświadczenia odpowiedniego organu administracji stwierdzającego brak podstaw do wydania decyzji administracyjnej o ustaleniu opłat adiacenckich wobec właścicieli nieruchomości,
*   ostatecznej, prawomocnej decyzji zezwalającej na wyłączenie nieruchomości z produkcji rolnej,
*   ostatecznej, prawomocnej decyzji pozwolenia na budowę (…)
*   ostatecznej decyzji podziałowej (…)

oraz, że nieruchomość będzie wolna od wszelkich obciążeń praw i roszczeń osób trzecich (…). Przyszły Kupujący wystąpi na siebie z wnioskiem o pozwolenie na budowę. Planowany podział działki ma być dokonany z uwagi na zainteresowanie kupnem przez Spółkę. Nie zlecane były czynności do profesjonalnych podmiotów ani sama Wnioskodawczyni nie szukała nabywcy – nie umieszczano żadnych ogłoszeń o sprzedaży. Zainteresowana Spółka sama zgłosiła się z konkretną propozycją. Spółce Wnioskodawczyni wraz z współwłaścicielami udzieliła pełnomocnictwa w umowie przedwstępnej sprzedaży o treści: „W związku z ustaleniem przez Strony, że dokumentacja opisana w par. 3 ust. 3 umowy będzie uzyskiwana przez Kupującego w imieniu Sprzedających, lecz na koszt Kupującego, niniejszym Sprzedający udzielają Kupującemu bezwarunkowego i nieodwołanego pełnomocnictwa do reprezentowania go przed wszelkimi organami administracji publicznej (w tym samorządowej i skarbowej) jak innymi podmiotami w celu składania niezbędnych wniosków, oświadczeń, jak również otrzymywania zaświadczeń, decyzji, wypisów i innych dokumentów, które są niezbędne w celu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, a w szczególności w celu spełnienia warunków i zobowiązań wskazanych w par. 3 oraz 4 umowy”. Wnioskodawczyni osobiście nie podejmowała żadnych czynności w celu zdobycia warunków technicznych i nie zlecała żadnych czynności z tym związanych. Wydzielona działka będąca przedmiotem sprzedaży na moment zbycia nie będzie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla wydzielonej działki będącej przedmiotem sprzedaży na moment zbycia będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy – przeznaczenie usługowe. Działka będąca przedmiotem sprzedaży nie jest, nie była i nie będzie do momentu zbycia wykorzystywana przez Wnioskodawczynię – jest nieużytkiem VI klasy. Wnioskodawczyni posiada inne nieruchomości, które prawdopodobnie przeznaczy na sprzedaż w bliżej nieokreślonej przyszłości. Zainteresowana nie wyklucza sprzedaży tych działek ale nie wie jakie i kiedy je sprzeda. Wnioskodawczyni nie ma żadnego potencjalnego kupującego, ani nawet zainteresowanego kupnem. Wnioskodawczyni kupiła z mężem udział w działce bez konkretnego celu. To miało być zabezpieczenie na starość. Podział działki dokonuje Kupujący i to Kupujący ponosi koszty podziału. Po zawarciu umowy przedwstępnej Kupujący nie będzie dokonywał żadnych prac na terenie działki – w tym nie będzie uzbrajać ani ogradzać działki. Strona Kupująca zapłaci za podział działki.

W tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziałów w nieruchomości niezabudowanej wydzielonej z działki nr 1.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o VAT.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży udziałów we współwłasności przedmiotowej nieruchomości wydzielonej z działki nr 1, Wnioskodawczyni będzie spełniała przesłanki do uznania Jej za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się do treści przepisów ustawy – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia przez Wnioskodawczynię Kupującemu pełnomocnictwa. Kwestia pełnomocnictwa uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Zatem jak wynika z powyższych przepisów, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawczyni w dniu 9 października 20xx r. zawarła wraz z współwłaścicielami przedwstępną warunkową umowę sprzedaży. Warunkami zawarcia umowy ostatecznej są m.in. uzyskanie:

*   ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy umożliwiającej Kupującemu realizację przedsięwzięcia zgodnego z niniejszą umową,
*   wypisu z rejestru gruntów dla nieruchomości, z którego będzie wynikać, że nieruchomość jest o obszarze mniejszym niż 3000 m2,
*   zaświadczenia wydanego przez właściwy organ, z którego wynikać będzie, że dla terenu nieruchomości nie została podjęta uchwała o wyznaczeniu obszarów zdegradowanych i obszarów rewitalizacji na terenie nieruchomości (…),
*   zaświadczenia wydanego przez właściwy organ, z którego wynikać będzie, że na nieruchomości zgodnie z wypisem z rejestru gruntów nie występują grunty leśne (…),
*   zaświadczenia odpowiedniego organu administracji stwierdzającego brak podstaw do wydania decyzji administracyjnej o ustaleniu opłat adiacenckich wobec właścicieli nieruchomości,
*   ostatecznej, prawomocnej decyzji zezwalającej na wyłączenie nieruchomości z produkcji rolnej,
*   ostatecznej, prawomocnej decyzji pozwolenia na budowę (…)
*   ostatecznej decyzji podziałowej.

Ponadto Wnioskodawczyni przyszłemu Kupującemu udzieliła pełnomocnictwa do reprezentowania Jej przed wszelkimi organami administracji publicznej (w tym samorządowej i skarbowej) jak i innymi podmiotami w celu składania niezbędnych wniosków, oświadczeń, jak również otrzymywania zaświadczeń, decyzji, wypisów i innych dokumentów, które są niezbędne w celu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, a w szczególności w celu spełnienia warunków i zobowiązań wskazanych w umowie.

Z powyższych okoliczności sprawy wynika, że w stosunku do wydzielonej działki będzie podejmowanych szereg czynności, które mają wpływ na dostosowanie gruntu do potrzeb przyszłego Nabywcy. W związku z tym Sprzedająca będzie podejmowała świadome czynności w celu wyjścia naprzeciw oczekiwaniom Kupującego, które nie stanowią zwykłego wykonywania prawa własności, a zatem Sprzedająca będzie działała w tym zakresie jak handlowiec.

Zatem fakt, że opisane we wniosku działania, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez przyszłego Kupującego nie oznacza, że pozostaną bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Przyszły Kupujący dokonując tych działań dokona uatrakcyjnienia przedmiotowej nieruchomości – stanowiącej nadal własność Wnioskodawczyni – skutkującego wzrostem jej wartości. Czynności te dokonywane będą za pełną zgodą Wnioskodawczyni, przejawiającą się udzieleniem pełnomocnictwa.

Fakt, że czynności faktyczne i prawne niezbędne dla uzyskania decyzji i pozwoleń będą przeprowadzane przez przyszłego nabywcę na podstawie udzielonego przez Wnioskodawczynię pełnomocnictwa, nie powoduje, że będą one obojętne dla oceny skutków jakie wywołają dla Wnioskodawczyni (Sprzedającej) na gruncie podatku od towarów i usług.

Okoliczności te prowadzą do wniosku, że Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży udziałów we współwłasności nieruchomości wydzielonej z działki nr 1, nie będzie korzystała z przysługującego Jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie będzie to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności.

W ocenie Organu powyższe działania będą przejawem profesjonalnej i zorganizowanej aktywności Wnioskodawczyni. W analizowanej sprawie kluczowe jest to, że czynności opisane we wniosku będą dokonywane przed przeniesieniem własności ww. nieruchomości w oparciu o udzielone przez Wnioskodawczynię pełnomocnictwo. Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że tak szeroko zakrojony zakres przygotowania nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy do działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zawiadywania majątkiem osobistym – prywatnym.

W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegać nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W ocenie Organu podejmowane przez Wnioskodawczynię działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż udziałów we współwłasności ww. nieruchomości, w ramach zarządu majątkiem prywatnym (osobistym). Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię ww. udziałów w nieruchomości będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni będzie działać jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż udziałów we współwłasności nieruchomości wydzielonej z działki nr 1 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako dostawa towaru stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – na podstawie ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że niezbudowana działka, będąca przedmiotem planowanej sprzedaży nie jest i nie będzie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Natomiast na moment zbycia dla wydzielonej działki będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy o przeznaczeniu usługowym.

Tym samym, ww. działka będzie stanowiła teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. W rezultacie, planowana sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziałów we współwłasności wskazanej wyżej nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawczyni w 2001 r. zakupiła działkę od (…). Została ona zakupiona bez podatku VAT do majątku osobistego.

Zatem należy wskazać, że przy nabyciu tej nieruchomości nie wystąpił VAT należny, który mógłby podlegać odliczeniu przez Wnioskodawczynię. Tym samym nie można uznać, że w takiej sytuacji Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do odliczenia VAT, przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości lub że takie prawo nie przysługiwało.

Należy nadmienić, że brak prawa do odliczenia należy odczytywać w kontekście tez zawartych w wyroku TSUE z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S przeciwko Skatteministeriet (pkt 24-26). W sprawie tej Trybunał wskazuje, że: „Zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy może obejmować zatem jedynie dostawy towarów, przy których nabyciu wyłączone było, na podstawie ustawodawstwa krajowego, prawo do odliczenia. Treść tego artykułu nie może być w tym aspekcie interpretowana w inny sposób, który umożliwiłby uniknięcie sytuacji, w której podatnik pozbawiony możliwości skorzystania z takiego zwolnienia podlegałby podwójnemu opodatkowaniu (pkt 24).

Jeśli tego rodzaju ustawodawstwo, jak to rozpatrywane w postępowaniu przed sądem krajowym, przewiduje, że przedsiębiorstwa, których działalność polega na wynajmie pojazdów mechanicznych mogą odliczyć podatek od zakupów przeznaczonych na tę działalność, to wynika z tego, że nabycie pojazdu przez tego rodzaju przedsiębiorstwo nie dotyczy w rozumieniu art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 tej dyrektywy. Nie można zatem uznawać, że odsprzedaż tego pojazdu zalicza się do dostaw podlegających zwolnieniu przewidzianemu w owym art. 13 część B lit. c. Okoliczność, że przy takim nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia z tego względu, że – podobnie jak w sprawie przed sądem krajowym – nastąpiło ono od sprzedawców, którzy sami nie mogli, zgodnie z ustawodawstwem krajowym, odliczyć podatku naliczonego od dokonanych przez nich zakupów pojazdów i stąd nie zadeklarowali naliczonego podatku VAT, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tego nabycia do celów stosowania owego art. 13 (pkt 25).

W tej sytuacji (…) art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem VAT czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na potrzeby swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowania wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia (pkt 26)”.

W art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE. L Nr 145, str. 1) wskazano, że nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, Państwa Członkowskie zwalniają, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom: dostawy towarów przeznaczonych w całości dla działalności, która jest zwolniona od podatku na podstawie art. 28 ust. 3 lit. b), jeśli dla tych towarów nie przedsięwzięte zostały odliczenia podatkowe, jak również dla towarów, od których nabycia lub produkcji nie przysługiwało na podstawie art. 17 ust. 6 prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 17 ust. 6 szóstej Dyrektywy, przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy, Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne.

TSUE w podanym wyżej wyroku orzekł, że art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej Dyrektywą Rady 94/5/WE z dnia 14 lutego 1994 r., należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na cele swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowanie wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia.

Wobec powyższego, należy wskazać, że w odniesieniu do czynności nabycia przez Zainteresowaną działki, nie wystąpił podatek od towarów i usług. Nie można zatem uznać, że Zainteresowanej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. działki, lub że takie prawo Zainteresowanej nie przysługiwało.

W konsekwencji, nie zostały spełnione warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, bowiem – jak wynika z powyższej analizy –przy nabyciu tej nieruchomości nie wystąpił VAT należny, który mógłby podlegać odliczeniu przez Wnioskodawczynię.

Wobec powyższego, jak już wskazano powyżej, sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziałów we współwłasności niezabudowanej nieruchomości, wydzielonej z działki nr 1 będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż ww. działki będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziałów we współwłasności działki (wydzielonej z działki nr 1), nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ani w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, a w konsekwencji dostawa przez Zainteresowaną udziałów we współwłasności ww. działki będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie zadanego pytania należało uznać za nieprawidłowe.

W kwestii skutków prawnych, jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Wnioskodawczyni, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Panią (…), zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla współwłaścicieli nieruchomości.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić również uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawczynię.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.