Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1555/12/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-03-04
Teza: Czy w świetle art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zastosowany przez podatnika, dla wyceny transakcji zapłaty należności i zobowiązań wyrażonych w walucie obcej z posiadanego rachunku walutowego, kurs banku, z którego usług podatnik korzysta jest kursem prawidłowym, przy założeniu że kurs ten jest Spółce znany ze źródeł ogólnodostępnych?
Słowa kluczowe: kurs-kurs faktycznie zastosowany; różnica-różnice kursowe; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z dnia 03 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 04 grudnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 07 grudnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 grudnia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka posiada w banku rachunek walutowy oraz złotówkowy. Na rachunku dewizowym ewidencjonowane są wpływy w walutach obcych z tytułu zagranicznej sprzedaży Spółki. Z rachunku dewizowego Spółka realizuje zapłaty zobowiązań wyrażonych w walutach obcych w ramach posiadanych na nim środków dewizowych. Dla operacji zapłaty zobowiązań wyrażonych w walucie obcej (euro) dokonywanych z rachunku walutowego spółka stosuje kurs sprzedaży podawany przez bank na jego stronie internetowej; dla operacji wpływu należności w walucie obcej (Euro) na rachunek walutowy Spółka stosuje kurs zakupu również podawany na stronie internetowej Banku.

Spółka założyła, iż dysponuje wiedzą, jakie kursy walut stosuje bank w którym posiada rachunek dewizowy (dla wyceny transakcji handlowych i niehandlowych), ze źródeł ogólnodostępnych jaką jest strona internetowa banku, dlatego też posługuje się przy wycenie transakcji zapłaty należności i zobowiązań kursem ogłaszanym przez bank, w którym posiada rachunek dewizowy, przyjmując go za kurs faktycznie zastosowany. W przypadku gdyby wpłata należności lub spłata zobowiązań w walucie obcej np. euro zastała przekazana na rachunek prowadzony w walucie polskiej lub w przypadku zapłaty zobowiązań w euro zostałby wykonany przelew z rachunku złotowego, zastosowałaby właśnie taki kurs bankowy, dlatego spółka nie widzi przeciwwskazań, dla których w przypadku wpływu należności lub zapłaty zobowiązań wyrażonych w walucie obcej na rachunek walutowy nie miałaby stosować również kursu bankowego. W przypadku, gdyby nie można było uzyskać takiej informacji od banku, podatnik zastosowałby kurs średni, ogłaszany przez NBP.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zastosowany przez podatnika, dla wyceny transakcji zapłaty należności i zobowiązań wyrażonych w walucie obcej z posiadanego rachunku walutowego, kurs banku, z którego usług podatnik korzysta jest kursem prawidłowym, przy założeniu że kurs ten jest Spółce znany ze źródeł ogólnodostępnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, postępuje on zgodnie z przepisem prawnym wyrażonym w art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ otrzymuje należności lub zapłaci zobowiązanie w walutach obcych. Zgodnie z przytoczonym przepisem przy obliczaniu różnic kursowych, uwzględnia się kursy faktyczne stosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. Ponieważ ustawa o pdop nie podaje definicji „kurs faktycznie stosowany” Wnioskodawca sugerował się uzasadnieniem do projektu nowelizacji ustawy o pdop oraz po jej znowelizowaniu wypowiedziami przedstawicieli Ministerstwa Finansów, z których wynikało, że faktycznie stosowany kurs walut, to przykładowo bieżący kurs stosowany przez bank obsługujący podatnika, kurs wyznaczony przez kantor lub inny wynikający z warunków umowy, jeżeli taki kurs jest właściwy dla przeprowadzenia operacji. Przepis prawny mówi, że średni kurs NBP z poprzedniego dnia roboczego dla zapłaty należności i zobowiązań można zastosować w przypadku, kiedy nie jest możliwe zastosowanie faktycznego kursu. Spółka dysponuje wiedzą, jakie kursy walut stosuje bank w którym posiada rachunek dewizowy dla wyceny transakcji handlowych i niehandlowych, ze źródeł ogólnodostępnych jaką jest strona internetowa banku, dlatego też posługuje się przy wycenie transakcji zapłaty należności i zobowiązań kursem ogłaszanym przez bank w którym posiada rachunek dewizowy. W przypadku, gdyby nie można było uzyskać takiej informacji od banku, Spółka zastosowałaby kurs średni, ogłaszany przez NBP.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm., określanej w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Należy zauważyć, że konsekwencją wprowadzonych od 01 stycznia 2007 r. zmian w sposobie rozpoznawania różnic kursowych (w tym art. 15a ustawy o pdop) jest ich wyodrębnienie w przychodach i kosztach podatkowych. Zatem, różnice kursowe jako element przychodów i kosztów podatkowych bezpośrednio rzutują na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Prawidłowe wyliczenie podatku uzależnione jest więc m.in. od właściwego ustalenia różnic kursowych, w tym od zastosowania właściwego kursu waluty do przeliczenia danej transakcji, czy też operacji finansowej.

W myśl art. 15a ust. 1 ustawy o pdop, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 15a ust. 2 ustawy o pdop, dodatnie różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Z kolei art. 15a ust. 3 ustawy o pdop stanowi, iż ujemne różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż na rachunku dewizowym Spółki ewidencjonowane są wpływy w walutach obcych z tytułu zagranicznej sprzedaży. Z rachunku dewizowego Spółka realizuje zapłaty zobowiązań wyrażonych w walutach obcych w ramach posiadanych na nim środków dewizowych. Dla operacji zapłaty zobowiązań wyrażonych w walucie obcej (euro) dokonywanych z rachunku walutowego Spółka stosuje kurs sprzedaży podawany przez bank na jego stronie internetowej; dla operacji wpływu należności w walucie obcej (Euro) na rachunek walutowy Spółka stosuje kurs zakupu również podawany na stronie internetowej Banku.

Spółka założyła, iż dysponuje wiedzą, jakie kursy walut stosuje bank w którym posiada rachunek dewizowy, ze źródeł ogólnodostępnych jaką jest strona internetowa banku, dlatego też posługuje się przy wycenie transakcji zapłaty należności i zobowiązań kursem ogłaszanym przez bank, w którym posiada rachunek dewizowy, przyjmując go za kurs taktycznie zastosowany. W przypadku gdyby wpłata należności lub spłata zobowiązań w walucie obcej np. euro zastała przekazana na rachunek prowadzony w walucie polskiej lub w przypadku zapłaty zobowiązań w euro zostałby wykonany przelew z rachunku złotowego, zastosowałaby właśnie taki kurs bankowy.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 01 stycznia 2012 r. brzmieniem art. 15a ust. 4 ustawy o pdop, przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 15a ust. 6 ustawy o pdop).

Do określenia różnic kursowych w odniesieniu do wartości wymienionych w art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o pdop, należy porównać wartość przeliczoną z zastosowaniem określonego wyżej kursu średniego NBP do wartości przeliczonej wg kursu faktycznie zastosowanego z odpowiednich dni wymienionych w cyt. art. 15a. Natomiast, w stosunku do wartości wymienionych w art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o pdop, należy porównać, wartości przeliczone z zastosowaniem kursu faktycznie zastosowanego z tych dni.

Przepisy ustawy o pdop nie definiują pojęcia faktycznie zastosowanego kursu waluty. Obowiązujący od 01 stycznia 2012 r. art. 15a ust. 4 ustawy o pdop, również nie wprowadza definicji ww. kursu faktycznego. Zdaniem tut. Organu faktycznie zastosowany kurs waluty z określonego dnia, to taki kurs, który rzeczywiście został użyty, a więc którym się posłużono, wykorzystując go w danej operacji gospodarczej. Dotyczy to zwłaszcza przypadków, gdy w dniu otrzymania przychodu lub dokonania zapłaty rzeczywiście doszło do zastosowania konkretnego kursu przy zrealizowaniu operacji polegającej na zamianie wartości wyrażonych w walucie polskiej na waluty obce lub odwrotnie. Użyte w art. 15a ust. 4 ustawy o pdop określenie faktycznie zastosowany kurs waluty oznacza taki kurs waluty, po jakim podatnik rzeczywiście sprzedał lub nabył walutę. Z powyższego wynika, iż w przypadku, gdy nie dochodzi do faktycznej wymiany waluty (przewalutowania) należy stosować kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań.

Powyższe rozumienie znowelizowanego przepisu potwierdza m.in. wykładnia językowa. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego (Słownik języka polskiego PWN, Wydanie nowe, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2006), pojęcie „faktyczny” należy rozumieć jako „rzeczywisty, realny, istotny”, podczas gdy „zastosować - zastosowywać” oznacza „użyć czegoś w jakiejś sytuacji”.

W świetle powyższych stwierdzeń, należy zatem przyjąć, że „faktycznie zastosowany kurs waluty” jest kursem, który był w istocie, rzeczywiście, realnie zastosowany. Kurs waluty mógł być rzeczywiście (realnie) zastosowany tylko wtedy, gdy na jego podstawie, w oparciu o wyrażoną w nim cenę waluty, doszło do przeprowadzenia operacji finansowej przewalutowania - do wyrażenia w danej walucie wartości pieniężnej określonej pierwotnie w innej walucie.

Cechy „faktycznego zastosowania” kursu nie można odnosić do sytuacji, gdy w istocie nie dochodzi do operacji przewalutowania w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty lub przy otrzymaniu należności lub zapłacie zobowiązania na rachunek walutowy, ponieważ w takim przypadku nie następuje rzeczywiste wyrażenie w określonej walucie, np. w złotych polskich wartości pieniężnej wyrażonej pierwotnie w walucie obcej. Co najwyżej jest to jedynie potencjalne zastosowanie danego kursu, ale nie jego rzeczywiste zastosowanie, które musi odnosić się do rzeczywistej, naprawdę przeprowadzonej transakcji.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że jeżeli nie występuje operacja sprzedaży lub kupna waluty obcej oraz nie dochodzi do przewalutowania otrzymanej należności lub płaconego zobowiązania z zastosowaniem kursu faktycznego – wówczas przy ustalaniu podatkowych różnic kursowych, w przypadku otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań począwszy od dnia 01 stycznia 2012 r. powinien być zastosowany kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Spółki, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.