Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-58/15-7/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-05-22
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: dochód; dochód-dochody wolne od podatku; działalność-działalność opodatkowana; działalność-działalność rolnicza; grunty; grunty-grunty rolne; sprzedaż; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 5 lutego 2015 r. (data wpływu 10 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego **jest:**

*   **prawidłowe** w części dotyczącej dochodu uzyskanego ze sprzedaży niezabudowanej działki o pow. 0,42 ha oraz działki o powierzchni 2,79 ha (z wyłączeniem gruntu oznaczonego symbolem Ls III oraz gruntu oznaczonego symbolem B Ls III, na którym usytuowany jest budynek o charakterze pałacowym) oraz terenów komunikacyjnych oznaczonych symbolem dr (0,16 ha);
*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej dochodu uzyskanego ze sprzedaży gruntu oznaczonego symbolem Ls III oraz gruntu oznaczonego symbolem B Ls III, na którym usytuowany jest budynek o charakterze pałacowym.

UZASADNIENIE

W dniu 10 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 27 kwietnia 2015 r. (data wpływu 29 kwietnia 2015 r.), pismem z 11 maja 2015 r. (data wpływu 13 maja 2015 r.) oraz pismem z 19 maja 2015 r. (data wpływu 19 maja 2015 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka jest właścicielem niezabudowanej działki o powierzchni 0,42 ha (wg klasyfikacji gruntów RIIIa) oraz działki o powierzchni 2,79 ha (wg klasyfikacji gruntów B LsIII – 0,16 ha, B PsIV – 1,57 ha, dr – 0,16 ha, Ls – 0,90 ha) zabudowanej budynkiem o charakterze pałacowym, a także budynkiem gospodarczym i oficyną mieszkalną. Spółka opłaca podatek rolny, od nieruchomości i leśny. Nieruchomość została nabyta 9.12.2003 r. od spółki rolniczej. Umowa została zawarta pod warunkiem, że Agencja Nieruchomości Rolnych nie wykona prawa pierwokupu. Pismem z dnia 19 listopada 2003 roku ANT OT poinformowała, że nie skorzysta z prawa pierwokupu w stosunku do wyżej wymienionych nieruchomości. Spółka zajmowała się też wynajmem pomieszczeń (66 m2 przeznaczone na działalność gospodarczą i 185 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności). Dlatego Spółka płaci podatek od nieruchomości.

Spółka należała do grupy producentów rolnych przez okres dwóch lat. Obecnie Spółka zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość osobie fizycznej, która będzie prowadzić działalność rolniczą.

Ponadto w piśmie z 27 kwietnia 2015 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku Spółka wyjaśniła co następuje:

a) Jakiego rodzaju działalność prowadzi Spółka?

Według umowy Spółki przedmiotem działalności jest:

*   Uprawa zbóż, roślin strączkowych i roślin oleistych na nasiona, z wyłączeniem ryżu – PKD 01.11.Z,
*   Uprawa warzyw, włączając melony oraz uprawa roślin korzeniowych i roślin bulwiastych – PKD 01.13.Z,
*   Uprawa roślin włóknistych – PKD 01.16.Z,
*   Pozostałe uprawy rolne inne niż wieloletnie – PKD 01.19.Z,
*   Uprawa drzew i krzewów owocowych ziarnkowych i pestkowych – PKD 01.24.Z,
*   Uprawa pozostałych drzew i krzewów owocowych oraz orzechów – PKD 01.25.Z,
*   Uprawa roślin przyprawowych i aromatycznych oraz roślin wykorzystywanych do produkcji leków i wyrobów farmaceutycznych – PKD 01.28.Z,
*   Uprawa pozostałych roślin wieloletnich – PKD 01.29.Z,
*   Rozmnażanie roślin – PKD 01.30.Z,
*   Chów i hodowla bydła mlecznego – PKD 01.41.Z,
*   Chów i hodowla pozostałego bydła i bawołów - PKD 01.42.Z,
*   Chów i hodowla koni i pozostałych zwierząt koniowatych – PKD 01.43.Z,
*   Chów i hodowla owiec i kóz – PKD 01.45.Z,
*   Chów i hodowla świń – PKD 01.46.Z,
*   Chów i hodowla drobiu – PKD 01.47.Z,
*   Chów i hodowla pozostałych zwierząt – PKD 01.49.Z,
*   Uprawy rolne połączone z chowem i hodowlą zwierząt (działalność mieszana) – PKD 01.50.Z,
*   Działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną – PKD 01.61.Z,
*   Działalność usługowa wspomagająca chów i hodowlę zwierząt gospodarskich – PKD 01.62.Z,
*   Działalność usługowa następująca po zbiorach – PKD 01.63.Z,
*   Obróbka nasion dla celów rozmnażania roślin – PKD 01.64.Z,
*   Produkcja olejów i pozostałych tłuszczów płynnych – PKD 10.41.Z,
*   Wytwarzanie produktów przemiału zbóż – PKD 10.61.Z,
*   Produkcja gotowej paszy dla zwierząt gospodarskich – PKD 10.91.Z,
*   Produkcja nawozów i związków azotowych – PKD 20.15.Z,
*   Produkcja maszyn stosowanych w przetwórstwie żywności, tytoniu i produkcji napojów – PKD 28.93.Z,
*   Naprawa i konserwacja maszyn – PKD 33.12.Z,
*   Wytwarzanie energii elektrycznej – PKD 35.11.Z,
*   Handel energią elektryczną – PKD 35.14.Z,
*   Wytwarzanie paliw gazowych – PKD 35.21.Z,
*   Odzysk surowców z materiałów segregowanych – PKD 38.32.Z,
*   Działalność agentów zajmujących się sprzedażą płodów rolnych, żywych zwierząt, surowców dla przemysłu tekstylnego półproduktów – PKD 46.11.Z,
*   Działalność agentów zajmujących się sprzedażą paliw, rud, metali i chemikaliów przemysłowych – PKD 46.12.Z,
*   Działalność agentów zajmujących się sprzedażą maszyn, urządzeń przemysłowych, statków i samolotów – PKD 46.14.Z,
*   Sprzedaż hurtowa zboża, nieprzetworzonego tytoniu, nasion i pasz dla zwierząt – PKD 46.21.Z,
*   Sprzedaż hurtowa żywych zwierząt – PKD 46.23.Z,
*   Sprzedaż hurtowa mięsa i wyrobów z mięsa – PKD 46.32.Z,
*   Sprzedaż hurtowa mleka, wyrobów mleczarskich, jaj, olejów i tłuszczów jadalnych – PKD 46.33.Z,
*   Sprzedaż hurtowa maszyn i urządzeń rolniczych oraz dodatkowego wyposażenia – PKD 46.61.Z,
*   Sprzedaż hurtowa paliw i produktów pochodnych – PKD 46.71.Z,
*   Sprzedaż hurtowa wyrobów chemicznych – PKD 46.75.Z,
*   Sprzedaż hurtowa pozostałych półproduktów – PKD 46.76.Z,
*   Sprzedaż hurtowa odpadów i złomu – PKD 46.77.Z,
*   Sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana – PKD 46.90.Z,
*   Transport drogowy towarów – PKD 49.41.Z,
*   Magazynowanie i przechowywanie paliw gazowych – PKD 52.10.A,
*   Magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów – PKD 52.10.B,
*   Działalność usługowa wspomagająca transport lądowy – PKD 52.21.Z,
*   Przeładunek towarów w pozostałych punktach przeładunkowych – PKD 52.24.C,
*   Hotele i podobne obiekty zakwaterowania – PKD 55.10.Z,
*   Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania – PKD 55.20.Z,
*   Pozostałe zakwaterowanie – PKD 55.90.Z,
*   Działalność w zakresie nagrań dźwiękowych i muzycznych – PKD 59.20.Z,
*   Pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowana – PKD 63.99.Z,
*   Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi – PKD 68.20.Z,
*   Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania – PKD 70.22.Z,
*   Badania i analizy związane z jakością żywności – PKD 71.20.A,
*   Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych – PKD 72.19.Z,
*   Działalność w zakresie specjalistycznego projektowania – PKD 74.10.Z,
*   Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana – PKD 74.90.Z,
*   Wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli – PKD 77.12.Z,
*   Wypożyczanie i dzierżawa sprzętu rekreacyjnego i sportowego – PKD 77.21.Z,
*   Wypożyczanie kaset wideo, płyt CD, DVD itp. – PKD 77.22.Z,
*   Wypożyczanie i dzierżawa pozostałych artykułów użytku osobistego i domowego – PKD 77.29.Z,
*   Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń rolniczych – PKD 77.31.Z,
*   Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń biurowych, włączając komputery – PKD 77.33.Z,
*   Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane – PKD 77.39.Z,
*   Dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim – PKD 77.40.Z,
*   Pozostała działalność usługowa w zakresie rezerwacji, gdzie indziej niesklasyfikowana – PKD 79.90.C,
*   Działalność usługowa związana z zagospodarowaniem terenów zieleni – PKD 81.30.Z,
*   Działalność związana z organizacją targów, wystaw i kongresów – PKD 82.30.Z,
*   Pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana – PKD 82.99.Z,
*   Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych – PKD 85.51.Z,
*   Pozaszkolne formy edukacji artystycznej – PKD 85.52.Z,
*   Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane – PKD 85.59.B,
*   Działalność związana z wystawianiem przedstawień artystycznych – PKD 90.01.Z,
*   Działalność wspomagająca wystawianie przedstawień artystycznych – PKD 90.02.Z,
*   Działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej – PKD 93.13.Z,
*   Pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna – PKD 93.29.Z.

Spółka prowadzi zarówno działalność rolniczą jak też inną działalność.

b) Jaki jest przedmiot działalności na gruntach podlegających sprzedaży, tj. czy zajęte są one przez Spółkę na prowadzenie działalności rolniczej, czy też działalności gospodarczej inna niż rolnicza?

Na gruntach podlegających sprzedaży Spółka prowadzi działalność:

*   rolniczą i składa deklaracje na podatek rolny (RIIIa – 0,42 ha, BPSIV – 1,57 ha), leśny (LsIII – 0,90 ha i BLsIII – 0,16 ha) i od nieruchomości (424 m2),
*   pozarolniczą i składa deklaracje na podatek od nieruchomości (185 m2 gruntów i 66 m2 budynków) oraz dr 1.415 m2.

c) Czy grunty podlegające sprzedaży wchodzą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1381 ze zm.)?

Pozostałe grunty (a więc te niewydzielone na działalność gospodarczą inną niż rolniczą) wchodzą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tj. Dz.U. z 2013 r., poz. 1381), tj. sklasyfikowane jako RIIIa – 0,42 ha, B PsIV – 1,57 ha, B LsIII – 0,16 ha, Ls – 0,90 ha.

d) Co oznacza użyty przez Wnioskodawcę symbol „B LsIII” oraz „B PsIV”? – należy bowiem zauważyć, że Rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków z dnia 29 marca 2001 r. (Dz.U. Nr 38, poz. 454) nie zawiera takiego oznaczenia.

Symbol „BLsIII” oznacza tereny leśne zabudowane, symbol „BPsIV” oznacza użytki rolne –pastwiska zabudowane (Rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (załącznik nr 4 pkt 22).

e) Czy nieruchomość oznaczona symbolem „B LsIII” oraz „B PsIV” podlega opodatkowaniu podatkiem rolnym?

Nieruchomość oznaczona symbolem B PsIV podlega opodatkowaniu podatkiem rolnym, natomiast nieruchomość oznaczona symbolem B LsIII podlega opodatkowaniu podatkiem leśnym.

f) Czy stwierdzenie, że: „Spółka zajmowała się też wynajmem pomieszczeń (66 m2 przeznaczone na działalność gospodarczą i 185 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności)” dotyczy informacji o tym, że: „Spółka jest właścicielem działki o powierzchni 2,79 ha zabudowanej budynkiem o charakterze pałacowym, a także budynkiem gospodarczym i oficyną mieszkalną”?

Na działce 2,79 ha znajduje się budynek pałacowy o powierzchni użytkowej ok. 470 m2 z czego 424 m2 przeznaczona jest na działalność rolniczą, a 66 na działalność gospodarczą inną niż rolnicza.

Dodatkowo w piśmie uzupełniającym z 19 maja 2015 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że:

1.  Spółka składa deklarację na podatek od nieruchomości wykazując 66 m2 powierzchni zajętych na działalność gospodarczą i 424 m2 powierzchni zajętych na działalność rolniczą (zwolnioną z podatku od nieruchomości) oraz 185 m2 gruntu przeznaczonych na działalność gospodarczą i 1415 m2 gruntu przeznaczonych na działalność rolniczą (razem sklasyfikowane jako drogi dr 0,16 ha);
2.  działka x zabudowana jest budynkiem o charakterze pałacowym (opisanym w pkt 1), a także budynkiem gospodarczym i oficyną mieszkalną wykorzystywaną w działalności rolniczej (stodoła, garaże, wiaty i pomieszczenia mieszkalne);
3.  zabudowania o charakterze pałacowym znajdują się na działce x, która sklasyfikowana jest B Ls III 0,16 ha, a zabudowania gospodarcze i mieszkalne na działce x sklasyfikowane jako B Ps IV. W załączeniu mapy przedstawiające lokalizację zabudowań na działce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy z tytułu sprzedaży nieruchomości Spółka będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o przedstawiony stan, w przypadku sprzedaży działek i gruntów zabudowanych stanowiących użytki rolne, nie utracą one charakteru rolnego oraz że nabywca chce utworzyć gospodarstwo rolne. Grunty rolne zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne. W związku z powyższym, przychód ze sprzedaży gospodarstwa rolnego będzie zwolniony z podatku dochodowego (z wyłączeniem dr 0,16 ha). W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. (\`(...)\`).

Dodatkowo w piśmie uzupełniającym Wnioskodawca stwierdził, że zwolnienie przychodów ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego od podatku dochodowego uwarunkowane jest:

*   grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne,
*   w chwili sprzedaży muszą stanowić gospodarstwo rolne (obszar gruntów o powierzchni co najmniej 1 ha),
*   grunty nie mogą utracić w skutek sprzedaży charakteru rolnego (utrata charakteru rolnego lub leśnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej lub leśnej polegającej na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** w części dotyczącej dochodu uzyskanego ze sprzedaży niezabudowanej działki o pow. 0,42 ha oraz działki o powierzchni 2,79 ha (z wyłączeniem gruntu oznaczonego symbolem Ls III oraz gruntu oznaczonego symbolem B Ls III, na którym usytuowany jest budynek o charakterze pałacowym) oraz terenów komunikacyjnych oznaczonych symbolem dr (0,16 ha);
*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej dochodu uzyskanego ze sprzedaży gruntu oznaczonego symbolem Ls III oraz gruntu oznaczonego symbolem B Ls III, na którym usytuowany jest budynek o charakterze pałacowym.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Z przytoczonej definicji dochodu wynika zatem, że stanowi on różnicę pomiędzy przychodem a kosztami jego uzyskania. Jest to zasada, od której ustawodawca przewidział odstępstwa określone w art. 21 i 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu należy też zauważyć, że podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który obejmuje swoim zakresem wszelkie uzyskiwane w ciągu roku podatkowego przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bez względu na to, czy mają one charakter okresowy czy też jednorazowy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi zarówno działalność rolniczą, jak też inną działalność.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1 jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc – w przypadku roślin,
2.  16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek,
3.  6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt

– licząc od dnia nabycia (art. 2 ust. 2 ww. ustawy podatkowej).

W myśl definicji zawartej w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, działalnością rolniczą dla potrzeb tej ustawy, jest wszelka produkcja roślinna i zwierzęca (z zastrzeżeniem ust. 3) w stanie nieprzetworzonym, określonym tu jako naturalny, wykorzystująca materiał roślinny lub zwierzęcy pochodzący z własnych upraw, hodowli, chowu oraz wykorzystująca materiał roślinny i zwierzęcy nabyty od innych producentów. W przypadku nabycia przez podatnika roślin lub zwierząt od innych producentów, okresy ich przetrzymywania, w których następuje ich biologiczny wzrost (tzn. czas liczony od dnia nabycia do dnia zbycia) – nie mogą być krótsze niż określone w ww. art. 2 ust. 2 ustawy, by można uznać tą działalność za działalność rolniczą.

Ponieważ ustawodawca zdefiniował pojęcie działalności rolniczej, to tylko w granicach wyznaczonych zakresem owej definicji można mówić o przychodzie z tego tytułu.

Zakresu wyłączenia przedmiotowego określonego w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stosuje się natomiast do przychodów wynikających z działalności związanej z działalnością rolniczą lub produkcją rolniczą. Do przychodów z działalności rolniczej zalicza się przychody pochodzące (a nie „związane”) z działalności wymienionej w art. 2 ust. 2 ww. ustawy. Wyłączenie nie ma więc zastosowania do przychodów pochodzących, np. z działalności przetwórczej płodów rolnych czy świadczenia usług związanych z działalnością rolniczą. Przychody z takich rodzajów działalności, jako przychody pochodzące z innej niż rolnicza działalności, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Do przychodów z działalności rolniczej nie zalicza się również przychodów ze sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

Przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego mogą podlegać, po spełnieniu określonych warunków, zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Stosownie do treści przepisu powołanego w zdaniu poprzednim, wolne od podatku są dochody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy dochodu uzyskanego ze sprzedaży, jeżeli sprzedaż ta następuje przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Z treści powyższego przepisu wynika, że ustawodawca określił trzy przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia:

*   podatnik dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze umowy sprzedaży,
*   przedmiotem sprzedaży była całość lub część nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,
*   w momencie sprzedaży upłynęło 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Z postanowień art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1381 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza (art. 1).

Za gospodarstwo rolne uważa się natomiast obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej (art. 2 ust. 1).

Z powołanych przepisów wynika, że przy ocenie, czy dana nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym – a tym samym również w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – należy brać pod uwagę trzy przesłanki:

*   łączna powierzchnia nieruchomości musi mieć powyżej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego,
*   grunty wchodzące w skład nieruchomości muszą być kwalifikowane jako użytki rolne,
*   grunty nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

W myśl § 68 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2015 r., poz. 542), grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem – R,
    2.  sady, oznaczone symbolem – S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr;
2.  nieużytki, oznaczone symbolem – N.

Z powyższego wynika zatem, że decydujące znaczenie dla oceny nieruchomości, jako wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, ma to, czy grunt stanowi użytek rolny lub jest gruntem zadrzewionym i zakrzewionym na użytkach rolnych. Podstawowym warunkiem uznania gruntów za gospodarstwo rolne jest ich powierzchnia określana jako norma obszarowa. Jeżeli łączna powierzchnia gruntów stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej, przekracza 1 ha użytków rolnych lub gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych lub 1 ha przeliczeniowy użytków rolnych, jest to gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ustawy o podatku rolnym. W przypadku, gdy grunt nie spełnia normy obszarowej, nie może być uznany za gospodarstwo rolne, bowiem jedynym składnikiem gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym są grunty o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy.

Jednocześnie nie wszystkie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Do gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego zalicza się wyłącznie: użytki rolne (czyli grunty orne, sady, łąki trwałe oraz pastwiska trwałe), grunty pod stawami, grunty pod zabudowaniami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego, sklasyfikowane w operatach ewidencji ewidencyjnych jako użytki rolne. Przy czym grunty te nie muszą stanowić zorganizowanej całości, a to będzie oznaczało, że za gospodarstwo rolne będzie można uznać grunty o powierzchni przekraczającej 1 ha nawet wówczas, gdy nie istnieje pomiędzy nimi żadna więź natury organizacyjno-ekonomicznej wynikająca z prowadzonej działalności rolniczej.

Za działalność rolniczą – w myśl art. 2 ust. 2 ustawy o podatku rolnym – uważa się natomiast produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwa, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb.

Jeśli natomiast chodzi o rozumienie pozostałych instytucji prawnych, które występują w treści art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie są zdefiniowane w tej ustawie to, zgodnie z zasadami wykładni systemowej, należy przyjąć ich znaczenie wynikające z ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.). Dotyczy to sprzedaży, pod którą na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozumieć umowę uregulowaną w tytule XI księgi trzeciej Kodeksu cywilnego, w szczególności art. 535 tej ustawy, zgodnie z którym przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Także pojęcie nieruchomości wprowadzone do tego przepisu jest tożsame z określeniem tej instytucji w art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, z którego wynika, że nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zwolnieniem zawartym w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych objęty jest więc dochód uzyskany ze sprzedaży całości lub części nieruchomości, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Dochód uzyskany przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu sprzedaży urządzeń (majątku trwałego) związanego z prowadzeniem takiego gospodarstwa będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka jest właścicielem niezabudowanej działki o powierzchni 0,42 ha (wg klasyfikacji gruntów RIIIa) oraz działki o powierzchni 2,79 ha (wg klasyfikacji gruntów B LsIII – 0,16 ha, B PsIV – 1,57 ha, dr – 0,16 ha, Ls – 0,90 ha) zabudowanej budynkiem o charakterze pałacowym, a także budynkiem gospodarczym i oficyną mieszkalną.

Zabudowania o charakterze pałacowym znajdują się na działce x, która sklasyfikowana jest B Ls III – 0,16 ha, a zabudowania gospodarcze i mieszkalne na działce x sklasyfikowane jako B Ps IV.

Obecnie Spółka zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość osobie fizycznej, która będzie prowadzić działalność rolniczą.

Jak wskazano wcześniej, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie definicji gospodarstwa rolnego odwołuje się do ustawy o podatku rolnym. Zgodnie z definicją gospodarstwa rolnego zawartą w ustawie o podatku rolnym oraz postanowieniami rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa, pod pojęciem tym należy rozumieć wyłącznie określony co do rodzaju i wielkości obszar gruntu, tj. bez uwzględnienia posadowionych na tych gruntach budynków i budowli, których nie można uznać za użytki rolne.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że na nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży składają się nieruchomości sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako: B LsIII (0,16 ha), LsIII (0,90 ha) oraz dr (0,16 ha).

Zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków symbolem Ls oznaczone zostały lasy (§ 68 ust. 2), natomiast symbolem dr – drogi, które w myśl tego rozporządzenia stanowią tereny komunikacyjne (§ 68 ust. 3 pkt 7a).

Ww. użytki gruntowe należą odpowiednio do gruntów leśnych oraz gruntów zabudowanych i zurbanizowanych i stanowią odrębną od gruntów rolnych (w tym wchodzących w ich skład użytków rolnych) kategorię użytków gruntowych.

Symbolem B LsIII – zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi w piśmie uzupełniającym – oznaczone zostały natomiast tereny leśne zabudowane.

Ww. grunty (tj.: LsIII oraz B LsIII) podlegają opodatkowaniu podatkiem leśnym.

Dodatkowo 185 m2 gruntu sklasyfikowanego jako droga przeznaczona jest na działalność rolniczą.

Jak stanowi ustawa z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz.U. z 2015 r., poz. 542), opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna (art. 1 ust. 1).

Lasem w rozumieniu ustawy są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy (art. 1 ust. 2).

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że ww. użytki gruntowe nie stanowią gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych i tym samym nie mieszczą się w definicji gospodarstwa rolnego zawartej w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym (do której odsyła ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych).

W związku z powyższym, dochód uzyskany przez Spółkę ze sprzedaży gruntu oznaczonego w ewidencji gruntów i budynków symbolem LsIII oraz B LsIII, na którym znajdują się zabudowania o charakterze pałacowym, a także terenów komunikacyjnych w postaci drogi (0,16 ha) nie jest wolny od podatku na mocy art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zwolnieniem tym natomiast objęty zostanie dochód uzyskany przez Spółkę ze sprzedaży gruntu oznaczonego w ewidencji jako B Ps IV, na którym usytuowane są zabudowania gospodarcze oraz oficyna mieszkalna wykorzystywana na działalność rolniczą (stodoła, garaże, wiaty i pomieszczenia mieszkalne).

Reasumując, zwolnieniem określonym w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z przepisem art. 1 i art. 2 ustawy o podatku rolnym, odnoszącymi się do pojęcia gospodarstwa rolnego, objęty jest zatem wyłącznie dochód uzyskany z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, a sprzedaż nie może dotyczyć umów kupna-sprzedaży gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. W konsekwencji, dopiero spełnienie wszystkich wymienionych przesłanek pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Na marginesie – mając na uwadze treść sformułowanego przez Wnioskodawcę pytania – należy zauważyć, że zwolnienie ustanowione przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest zwolnieniem przedmiotowym a nie zwolnieniem o charakterze podmiotowym. Ocenie w kontekście zwolnienia zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 1 podlega tylko i wyłącznie dochód ustalony zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto odnosząc się do stwierdzenia Wnioskodawcy, że zwolnienie przychodów ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego od podatku dochodowego uwarunkowane jest m.in. tym, że grunty nie mogą utracić w skutek sprzedaży charakteru rolnego, tut. Organ pragnie nadmienić, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w swoim pierwotnym brzmieniu przewidywała zwolnienie dochodów z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. To zwolnienie nie dotyczyło dochodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny. Nie miał znaczenia – w tym stanie prawnym – okres posiadania nieruchomości. Jedynie sprzedaż w wyniku której takie nieruchomości traciły charakter rolny bądź leśny, skutkowała nie nabyciem prawa do zwolnienia. Jednakże od 1 stycznia 2001 r. zwolnieniu podlegają dochody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego. O zwolnieniu decyduje m.in. okres posiadania praw własności do nieruchomości. Przestał natomiast mieć znaczenie charakter tych nieruchomości po sprzedaży.

Dodatkowo należy wskazać, że dołączone do wniosku dokumenty nie podlegały weryfikacji i ocenie celem wydania interpretacji indywidualnej.

Końcowo informuje się, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.