Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.551.2019.2.KJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-09
Teza: Sprzedaż udziału w działce będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2019 r. (data wpływu 20 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 9 września 2019 r. (data wpływu 17 września 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży 1/2 udziału własności nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 17 września 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży 1/2 udziału własności nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu złomem. Ponadto świadczy usługi mechaniki pojazdowej. Jest czynnym „płatnikiem” podatku VAT. W (…) r. zakupił prywatnie (przy udziale 1/2 własności nieruchomości) grunt niezabudowany od osoby fizycznej, nie odliczył z tego tytułu podatku naliczonego, nie wprowadził go też do ewidencji środków trwałych. Powyższa nieruchomość nie stanowi przedmiotu najmu, dzierżawy, ani użyczenia, jest niezabudowana, posiada przyłącze kanalizacyjne i posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Z zaświadczenia wydanego przez Wójta Gminy we (…) r. wynika, że działka ta nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Powyższa działka jest objęta decyzją o warunkach zabudowy z (…) r. dla przedsięwzięcia inwestycyjnego polegającego na budowie pawilonu handlowo-usługowego. Przedmiotowa nieruchomość gruntowa nie jest przeznaczona do rewitalizacji na podstawie ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji. Nieruchomość nie stanowi również lasu w rozumieniu ustawy o lasach z dnia 28 września 1991 roku. Zakup nieruchomości miał charakter handlowy.

W uzupełnieniu wniosku wskazano nadto, iż:

1.  Przedmiotowa nieruchomość nie służy do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, nie służy do działalności gospodarczej zwolnionej z podatku. Zakupiona została prywatnie, bez planów użytkowania jej pod kątem działalności gospodarczej (…), bez włączania jej do środków trwałych firmy, bez planów budowy na niej obiektów związanych z prowadzeniem działalności. Celem było kupno z zamiarem późniejszej odsprzedaży z zyskiem.
2.  Zakup nastąpił od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, na podstawie aktu notarialnego. Nie była wystawiona faktura z wykazanym podatkiem VAT.
3.  Z tytułu nabycia przedmiotowej nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z uwagi na brak faktury VAT.
4.  Nieruchomość zakupiono prywatnie na imię i nazwisko, służy celom prywatnym, stanowi część majątku prywatnego niewykorzystywanego do celów działalności gospodarczej, nie była wynajmowana, nie była uprawiana, „leżała odłogiem”. Nieruchomość została zakupiona wraz z kolegą, każdy wniósł wkład 50% w zakupie, stąd współwłasność.
5.  Nieruchomość została zakupiona z zamiarem dalszej odsprzedaży.
6.  Pod kątem przyszłego nabywcy ( …), przed zawarciem przedwstępnej umowy kupna-sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca wystąpił o warunki zabudowy na budynek usługowo-handlowy oraz podział geodezyjny. Urząd Gminy wydał decyzję o warunkach zabudowy na budynek usługowo-handlowy. W wyniku podziału geodezyjnego wyodrębniono z działki o pow. (…) ha działkę o powierzchni (…) ha. Po podpisaniu przedwstępnej umowy kupna-sprzedaży tej nieruchomości inwestor (…) wystąpił o własne warunki zabudowy na budynek handlowo-usługowy na tym samym terenie. Wystąpił o własne z uwagi na zmianę planów komunikacyjnych (wyjazd z terenu na drogę krajową, a nie na gminną).
7.  Według wiedzy Wnioskodawcy poprzedni właściciel działki nie występował o warunki zabudowy.
8.  Inwestycja nie rozpocznie się przed planowaną sprzedażą.
9.  W ramach zawartej w (…) r. przedwstępnej umowy kupna-sprzedaży z inwestorem (…) Wnioskodawca nie był zobowiązany przez inwestora do przeprowadzenia jakichkolwiek czynności związanych ze sprzedażą lub przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży (np. do wstępnych prac przygotowujących do budowy). Jedynie w przypadku doliczenia do ceny sprzedaży podatku VAT, do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży (termin określono na … r.) – Wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem, jako sprzedający, zobowiązani będą przedłożyć zaświadczenie potwierdzające status jako czynnego „płatnika” podatku VAT, interpretację podatkową wydaną przez Dyrektora KIS o konieczności naliczenia podatku VAT oraz wystawione faktury. Dodatkowo do dnia przyrzeczonej umowy sprzedaży Wnioskodawca będzie musiał przedłożyć: podstawę prawną nabycia nieruchomości, wypis z rejestru gruntów, aktualne zaświadczenie dotyczące przeznaczenia przedmiotowej nieruchomości w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oraz aktualne zaświadczenie, że przedmiotowa działka nie stanowi lasu.
10.  Po przedwstępnej umowie kupna-sprzedaży zawarto umowę najmu tego gruntu z inwestorem, aby miał bezpośrednią możliwość do załatwiania spraw administracyjnych. Wnioskodawca nie udzielił kupującemu żadnego pełnomocnictwa do jakichkolwiek czynności.
11.  Przed zawarciem przedwstępnej umowy kupna sprzedaży oraz do momentu przyrzeczonej umowy sprzedaży Wnioskodawca nie wykonywał i nie będzie wykonywał żadnego uatrakcyjnienia tego gruntu, w szczególności wykonania przyłącza energetycznego, przyłącza wodnego.
12.  Wnioskodawca nie wykonał przyłącza kanalizacyjnego we własnym zakresie, w momencie zakupu od poprzedniego właściciela to przyłącze już było, było wykonane w ramach gminnego kładzenia sieci wodno-kanalizacyjnej.
13.  Oferta o sprzedaży działki była ogłoszona w Internecie, na terenie działki postawiono również baner oferujący ten teren do sprzedaży.

W związku z powyższym w uzupełnieniu do wniosku ostatecznie zadano następujące pytanie.

Czy powyższemu działaniu można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i sprzedaż tej nieruchomości należy opodatkować stawką VAT 23% ?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż taką należy opodatkować stawką VAT 23%, zważywszy na fakt, iż grunt ten zakupiony został wyłącznie w celach handlowych. Ponadto wydana w (…) roku decyzja o warunkach zabudowy tej nieruchomości daje przesłankę do spełnienia definicji terenów budowlanych określoną w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Spełnienie definicji terenów budowlanych nie daje tym samym prawa do zastosowania przy sprzedaży nieruchomości zwolnienia z VAT zawartego w art. 43 pkt 1 ust. 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast za sprzedaż uznaje się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

W świetle ww. przepisów, grunty spełniają definicję towarów określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 przywołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przepis art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej „Dyrektywą” – stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Uwzględniając powyższe regulacje, stwierdzić należy, iż opodatkowanie danej czynności podatkiem od towarów i usług uwarunkowane jest łącznym spełnieniem dwóch przesłanek. Po pierwsze więc, konkretna czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, po wtóre – musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jeżeli zatem osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku prywatnego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, to w takim przypadku uznać trzeba, iż nie prowadzi ona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako „TSUE”) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – rozstrzygającym kryterium nie może być okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Za podatnika należy zatem uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Dla uznania danego majątku za prywatny kluczowym jest sposób jego wykorzystania oraz charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Ażeby majątek mógł zostać uznany za prywatny, musi on być w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to TSUE w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży, przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W tym kontekście zauważyć jednakże należy, iż zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w wydanych do niej przepisach wykonawczych ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, a także zwolnienie od podatku wybranych kategorii dostaw i usług.

Tak zatem, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania ww. zwolnienia pozostaje więc wykorzystywanie towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku oraz brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia towaru. Obie te przesłanki muszą być spełnione łącznie.

Z kolei rozwiązanie przyjęte w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wprowadza zwolnienie od podatku w przypadku dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Analizując przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe w kontekście przywołanych przepisów prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż sprzedaż 1/2 udziału własności nieruchomości, o której mowa we wniosku, będzie podlegała opodatkowaniu, gdyż w ramach przedmiotowej sprzedaży Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak bowiem stwierdzono, Wnioskodawca nabył udział w rzeczonej nieruchomości z zamiarem dalszej odsprzedaży oraz wystąpił o wydanie w stosunku do niej decyzji o warunkach zabudowy (po zawarciu umowy przedwstępnej o wydanie takowej decyzji wystąpił też przyszły nabywca – …). Ponadto zaznaczyć należy, iż jest ona przeznaczona na cele handlowo-usługowe, a co więcej - zgodnie z treścią przedłożonego wniosku – jej zakup w (…) r. również miał charakter handlowy. Nie bez znaczenia pozostaje także okoliczność, że działka po zawartej przedwstępnej umowie sprzedaży została oddana w najem przyszłemu nabywcy, tak aby miał on bezpośrednią możliwość załatwiania spraw administracyjnych. Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w niniejszej sprawie będą zatem uznane za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Z uwagi na fakt, iż zgodnie ze wspomnianymi wyżej warunkami zabudowy i zagospodarowania terenu przedmiotowy grunt przeznaczony jest pod zabudowę budynkiem handlowo-usługowym, planowana sprzedaż nie będzie także zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Opisany we wniosku grunt będzie stanowił teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, którego sprzedaż nie korzysta ze zwolnienia przewidzianego w ww. przepisie.

Zbycie przedmiotowego gruntu nie będzie nadto objęte zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ treść wniosku nie wskazuje, że jest on wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

W związku z powyższym sprzedaż udziału w ww. działce będzie podlegała – jak słusznie ocenił Wnioskodawca – opodatkowaniu 23% stawką podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ponadto mając na uwadze fakt, iż stroną wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Wnioskodawca - jako współwłaściciel nieruchomości, zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla drugiego współwłaściciela, jak również nie wywołuje względem niego skutków podatkowo-prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.