Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-606/13/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-08-19
Teza: Czy niezamortyzowaną część składników majątkowych można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia baru?
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż-sprzedaż środków trwałych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2013 r. (data wpływu 27 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi od 2011 r. działalność gospodarczą, której przeważającą część stanowi prowadzenie restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych. W roku 2011 – 2012, Wnioskodawca prowadził również działalność w zakresie wytwarzania biżuterii oraz doradztwa ekonomicznego. Dodatkowa działalność miała i ma jednak charakter marginalny i w zakresie wytwarzania biżuterii została wygaszona w roku 2013. Działalność w zakresie doradztwa będzie prowadzona (nie jest związana jednak z żadnymi składnikami materialnymi i niematerialnymi części przedsiębiorstwa związanej z prowadzonym barem).

Bar, który prowadzi Wnioskodawca został oddany do użytkowania w roku 2011 i zlokalizowany jest w centrum miasta w wynajmowanym lokalu - w pobliżu sklepów, w których może być zaopartywany bez wykorzystania środków transportu. Warto podkreślić, iż główna część zaopatrzenia baru realizowana jest przez dostawców własnym transportem. Umowa najmu podpisana jest na czas oznaczony do 5 lipca 2016 r. i zostanie przejęta przez nabywcę. Na otwarcie baru Wnioskodawca poniósł nakłady adaptacyjne, które zakwalifikował jako inwestycję w obcy środek trwały, nakłady na wyposażenie, na know- how prowadzenia baru oraz wydatki na zatowarowanie. W roku 2012 został nabyty do działalności gospodarczej samochód osobowy. Powyższe wydatki zostały sfinansowane w części ze środków własnych, w części z pożyczki z funduszu pożyczkowego. Ponadto przedsiębiorca wspomaga bieżące finansowanie prowadzenia działalności kredytem obrotowym w rachunku bieżącym. Z uwagi na fakt, iż prowadzony bar jest niewielki, Wnioskodawca prowadzi go we własnym zakresie (bez zatrudniania pracowników) - wspomagając się usługami świadczonymi przez osoby fizyczne na podstawie umów zlecenia.

Wnioskodawca zamierza w przyszłości zbyć ww. zespół składników majątkowych i niemajątkowych jakim jest bar jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Na dzień sprzedaży pożyczka, z której sfinansowano nakłady związane z oddaniem do użytkowania baru oraz kredyt w rachunku bieżącym zostaną przez Wnioskodawcę spłacone. Na nabywcę przejdzie zespół składników majątkowych i niemajątkowych (w szczególności: kompletne wyposażenie, know -how prowadzenia baru, umowa najmu lokalu). Ze zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawca zmierza wyłączyć samochód i pozostawić go w swojej działalności gospodarczej w zakresie doradztwa. W związku z tym, iż podpisywane umowy zlecenia mają charakter krótkookresowy, nie przejdą również na nabywcę baru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy niezamortyzowaną część składników majątkowych można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia baru?

Zdaniem Wnioskodawcy, należy zwrócić uwagę na unormowania art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5 jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie (\`(...)\`). Cena jaką nabywca zobowiąże się zapłacić za zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowić będzie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym w dacie zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. zgodnie z art. 14 ust. 3c ww. ustawy. Sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczy generalnie sprzedaży poszczególnych składników materialnych i niematerialnych, dla których Wnioskodawca odrębnie ustali koszty uzyskania przychodów. Kosztami uzyskania przychodów po stronie Wnioskodawcy będą zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) i c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a także wydatki na ulepszenie środków trwałych, które powiększyły wartość środków trwałych stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, bez względu na czas poniesienia tych wydatków. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegać będzie więc różnica między uzyskaną ceną sprzedaży wg cen rynkowych, a wartością nieumorzoną netto majątku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), zorganizowana część przedsiębiorstwa - oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera żadnych szczególnych unormowań w zakresie odpłatnego zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W efekcie w przypadku odpłatnego zbycia, zastosowanie, co do zasady, znajdą przepisy ww. ustawy regulujące zagadnienia dotyczące odpłatnego zbycia poszczególnych składników majątkowych (zarówno materialnych, jak i niematerialnych), przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej – w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy - jest również przychód z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

*   środkami trwałymi,

*   składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,

*   wartościami niematerialnymi i prawnymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Amortyzacji zgodnie z ust. 2 podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1.  przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych",
2.  budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
3.  składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

*   zwane także środkami trwałymi.

W myśl art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

1.  wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak wynika ze złożonego wniosku, przedmiotem sprzedaży będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, w skład której wchodzą m. in. nakłady adaptacyjne na wynajmowany lokal baru - zakwalifikowane przez Wnioskodawcę jako inwestycja w obcym środku trwałym. Zatem przychody ze sprzedaży baru jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy uznać za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 24 ust. 2 (zdanie drugie) pkt 1 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Poprzez sumę odpisów amortyzacyjnych należy rozumieć zarówno odpisy zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, jak i odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, co wynika z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy.

Co do zasady zatem dochód ze sprzedaży oblicza się więc jako różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia a wydatkami na nabycie lub wytworzenie zbywanych składników majątku, pomniejszonymi o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych, bez względu na to, czy odpisy zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Inaczej mówiąc, przy sprzedaży środka trwałego kosztem uzyskania przychodu jest różnica między wartością początkową środka trwałego, a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Na sumę odpisów amortyzacyjnych składają się zarówno odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, jak i te niestanowiące kosztów podatkowych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Zatem wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych są kosztem uzyskania przychodów przy określeniu dochodu z odpłatnego zbycia składników majątkowych wchodzących w skład zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. składników majątku związanych z działalnością gospodarczą o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku chodowym od osób fizycznych.

Podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Interpretację indywidualną oparto zatem na stwierdzeniu Wnioskodawcy, że przedmiotem zbycia jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, w skład której wchodzą m. in. nakłady adaptacyjne na wynajmowany lokal baru - zakwalifikowane przez Wnioskodawcę jako inwestycja w obcym środku trwałym. Ponadto wskazać należy, ze zgodnie z zakresem wniosku wyznaczonym pytaniem, interpretacja dotyczy kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Organ podatkowy nie wypowiedział się natomiast co do skutków podatkowych odpłatnego zbycia wyposażenia, know how, czy też odpłatnego zbycia towarów handlowych. Powyższe kwestie mogą być przedmiotem odrębnego wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.