Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.306.2025.3.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-30
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku VAT z faktury
dokumentującej Opłatę w związku ze zwrotem na rzecz
Inwestora części kosztów związanych z realizacją/
finansowaniem Inwestycji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
świadczenie-świadczenie usług
świadczenie-świadczenie wzajemne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe

    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy braku prawa do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej Opłatę w
    związku ze zwrotem na rzecz Inwestora części kosztów związanych z realizacją/
    finansowaniem Inwestycji. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z
    9 czerwca 2025 r. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    A. Sp. z o. o. (Spółka, Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym dla celów
    podatku dochodowego i jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Spółka prowadzi
    działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub
    dzierżawionymi (68.20.Z).
    Spółka jest właścicielem/użytkownikiem wieczystym CH C. położonego w rejonie ul. (...) w
    (...). Właścicielem/użytkownikiem wieczystym CH D. sąsiadującego z CH C. jest spółka B. sp.
    z o. o. (Inwestor).
    23 września 2022 r. pomiędzy Miastem (...) (Miasto), a Inwestorem została zawarta umowa
    dotycząca przebudowy układu komunikacyjnego w rejonie CH D. obejmującej wykonanie
    dodatkowego lewoskrętu na ul. (...) z terenu kompleksu i przebudowy publicznego układu
    komunikacyjnego (ul. (...)), w tym budowę buspasa (Inwestycja). Inwestycja związana jest
    ze wzrostem natężenia ruchu spowodowanym miedzy innymi przez działalność i
    rozbudowę CH C. i CH D.
    Zgodnie z umową z Miastem, realizacja Inwestycji odbywała się przy współudziale
    środków Inwestora, które odpowiadają kosztom, do których poniesienia Inwestor jest
    zobowiązany stosownie do art. 16 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, określonych na 1
    600 000 zł netto (słownie: jeden milion sześćset tysięcy złotych bez podatku VAT). Ponadto
    Inwestor zlecił wykonanie dokumentacji projektowej buspasa na całkowitą kwotę 405.000
    zł netto.
    Zważywszy, że Inwestycja miała na celu poprawę obsługi komunikacyjnej zarówno CH D.,
    jak i CH C., jak również wpływała na atrakcyjność obydwu obiektów Spółka i Inwestor
    zawarli (...) 2023 r., porozumienie (Porozumienie) dotyczące zasady partycypacji w
    Inwestycji, w tym zasady wzajemnych rozliczeń związanych z Inwestycją.
    Zgodnie z Porozumieniem, Spółka zobowiązała się do zwrotu na rzecz Inwestora części
    kosztów związanych z realizacją/ finansowaniem Inwestycji (Opłata) poniesionych z tytułu:
        wykonania dodatkowego lewoskrętu na ul. (...), oraz
        finansowania przebudowy ul. (...) (budowy buspasa), w tym zwrotu części
        poniesionych kosztów projektowych.
    Udział Spółki w Inwestycji ograniczył się zatem do zwrotu na rzecz Inwestora części
    kosztów Inwestycji. Inwestycja została zakończona w 2024 roku i przyjęta przez Miasto we
    wrześniu 2024. Opłata została wniesiona przez Spółkę w transzach – ostania transza
    została zapłacona w grudniu 2024 roku.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego
    A. Sp. z o. o. (Spółka, Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym dla celów
    podatku dochodowego i jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Spółka prowadzi
    działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub
    dzierżawionymi (68.20.Z).

    Wnioskodawca wykonuje w ramach swojej działalności jedynie czynności opodatkowane
    VAT i niepodlegające zwolnieniu z VAT. Wnioskodawca nie wykonuje czynności
    niepodlegających opodatkowaniu VAT.
    Spółka jest właścicielem CH C. położonego w rejonie ul. (...) w (...). Właścicielem
    /użytkownikiem wieczystym CH D. sąsiadującego z CH C. jest spółka B. sp. z o. o.
    (Inwestor).
    23 września 2022 r. pomiędzy Miastem (...) (Miasto) a Inwestorem została zawarta umowa
    dotycząca przebudowy układu komunikacyjnego w rejonie CH D. obejmującej wykonanie
    dodatkowego lewoskrętu na ul. (...) z terenu kompleksu i przebudowy publicznego układu
    komunikacyjnego (ul. (...)), w tym budowę buspasa (Inwestycja). Inwestycja związana jest
    ze wzrostem natężenia ruchu spowodowanym między innymi przez działalność i
    rozbudowę CH C. i CH D.
    Zgodnie z tą umową, obowiązki do wykonania Inwestycji bądź jej części wynikające z
    ustawy o drogach publicznych ciążą na Inwestorze i nie dotyczą Wnioskodawcy.
    CH C. i sąsiadujące z nim CH D. (...) kompleksów handlowych na obrzeżach (...), przy czym
    przeważającą część klientów stanowią klienci indywidualni. Usytuowanie CH C. i CH D. jak
    również to, że oferta handlowa obejmuje bardzo różnorodne obszary (np. artykuły
    spożywcze, ubrania, meble, wyposażenie domowe, artykuły AGD, materiały budowlane,
    itp.) powoduje, że znaczna część klientów dojeżdża własnym transportem lub transportem
    publicznym. To z kolei, siłą rzeczy, powoduje zwiększone natężenie ruchu i wymaga
    poprawy przepustowości dróg dojazdowych. Zaś możliwości i warunki dojazdu dla
    klientów są jednym z istotnych czynników branych pod uwagę przez istniejących i
    potencjalnych najemców powierzchni handlowych – niedogodny i niedrożny dojazd
    zmniejsza zasadniczo atrakcyjność lokalizacji handlowej – w dobie, kiedy czas jest
    niezwykle cenny a oferta handlowa na rynku szeroka, klienci mogą potencjalnie
    zrezygnować z dokonywania zakupów w lokalizacji, do której dojazd łączy się z korkami na
    dojeździe do niej. Wnioskodawca, jako właściciel powierzchni handlowych oferowanych
    najemcom ma zatem bezsprzecznie uzasadnienie do podejmowania działań
    zmierzających do poprawy obsługi komunikacyjnej, jako że od tego wprost zależy, czy
    obecni najemcy będą zainteresowani dalszym najmem powierzchni i czy będą się pojawiać
    potencjalni nowi najemcy.
    Ponadto, rozbudowa i poprawa obsługi komunikacyjnej CH C. powinna również pozwolić
    na wzrost liczby najemców, a w konsekwencji generować wyższy czynsz najmu dla
    Wnioskodawcy.
    Zgodnie z umową z Miastem, realizacja Inwestycji odbywała się przy współudziale
    środków Inwestora, które odpowiadają kosztom, do których poniesienia Inwestor jest
    zobowiązany stosownie do art. 16 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, określonych na 1
    600 000 zł netto (słownie: jeden milion sześćset tysięcy złotych bez podatku VAT). Ponadto
    Inwestor zlecił wykonanie dokumentacji projektowej buspasa na całkowitą kwotę 405.000
    zł netto.
    Zważywszy, że Inwestycja miała na celu poprawę obsługi komunikacyjnej zarówno CH D.
    jak i CH C., jak również wpływała na atrakcyjność obydwu obiektów, Spółka i Inwestor
    zawarli (...) 2023 r., porozumienie (Porozumienie) dotyczące zasady partycypacji w
    Inwestycji, w tym zasady wzajemnych rozliczeń związanych z Inwestycją.
    Zgodnie z § 1 punkt 1 Porozumienia, Inwestor zobowiązał się do realizacji prac
    polegających na wykonaniu dodatkowego lewoskrętu na ul. (...) z terenu CH D. (obszar w
    (...)). Ponadto Inwestor partycypował finansowo w przebudowie publicznego układu
    komunikacyjnego (ul. (...)), w tym budowie buspasa na ul. (...) wzdłuż CH D., która to
    inwestycja została przeprowadzona przez władze m. (...). Ponadto Inwestor zlecił
    wykonanie dokumentacji projektowej buspasa na całkowitą kwotę 405.000 zł netto
    (słownie czterysta pięć tysięcy).

    Zgodnie z Porozumieniem, Spółka zobowiązała się do zwrotu na rzecz Inwestora części
    kosztów związanych z realizacją/ finansowaniem Inwestycji (Opłata) poniesionych z tytułu:
        wykonania dodatkowego lewoskrętu na ul. (...), oraz
        finansowania przebudowy ul. (...) (budowy buspasa), w tym zwrotu części
        poniesionych kosztów projektowych.
    W szczególności, w punkcie 3 Porozumienia, Wnioskodawca i Inwestor uzgodnili, że
    Wnioskodawca zapłaci Inwestorowi - tytułem zwrotu części kosztów związanych z realizacją
    /finansowaniem Inwestycji:
    a) z tytułu wykonania dodatkowego lewoskrętu na ul. (...) (wraz z relokacją pylonu
      reklamowego (...) na działce Wnioskodawcy - kwotę stanowiącą równowartość 22,02%
      faktycznie zafakturowanych kosztów (bez marży), z zastrzeżeniem, że kwota ta nie
      będzie wyższa niż 110 000 (słownie: sto dziesięć tysięcy zł) złotych netto;
    b) z tytułu finansowania przebudowy ul. (...) (budowy buspasa), w tym zwrotu części
      poniesionych kosztów projektowych - kwotę 441 501 zł (słownie: czterysta czterdzieści
      jeden tysięcy pięćset jeden ) złotych netto, z czego udział Wnioskodawcy w kosztach
      projektowych wynosi 89 181 (słownie: osiemdziesiąt dziewięć tysięcy sto osiemdziesiąt
      jeden złotych netto; co stanowi 22,02% całości poniesionych kosztów w tym zakresie.
    Udział Spółki w Inwestycji ograniczył się zatem do zwrotu na rzecz Inwestora części
    kosztów Inwestycji. W związku z partycypacją w kosztach Inwestycji, nie następuje
    przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy prawa do dysponowania jak właściciel częścią
    Inwestycji. Na mocy Porozumienia nie dochodziło do wzajemnych świadczeń miedzy
    Inwestorem, a Wnioskodawcą, który zobowiązał się jedynie do zwrotu na rzecz Inwestora
    części kosztów Inwestycji.
    Inwestycja została zakończona w 2024 roku i przyjęta przez Miasto we wrześniu 2024 r.
    Opłata została wniesiona przez Spółkę w transzach – ostatnia transza została zapłacona w
    grudniu 2024 roku, na podstawie faktur wystawionych przez Inwestora na Wnioskodawcę
    na kwotę netto Opłaty powiększoną o VAT. Wnioskodawca zaliczał poniesioną Opłatę do
    kosztów uzyskania przychodów w 2024 roku, w datach podpisania odbioru prac przez
    Inwestora.
    1. Warunki wynikające z Porozumienia zawartego z Inwestorem w zakresie:
    a) Postanowień dotyczące partycypacji Wnioskodawcy w Inwestycji.
      Udział Spółki w Inwestycji ograniczył się do zwrotu na rzecz Inwestora części kosztów
      Inwestycji.
      Zgodnie z punktem 3 Porozumienia, Wnioskodawca i Inwestor uzgodnili, że
      Wnioskodawca zapłaci Inwestorowi - tytułem zwrotu części kosztów związanych z
      realizacją / finansowaniem Inwestycji:
        z tytułu wykonania dodatkowego lewoskrętu na ul. (...) (wraz z relokacją pylonu
        reklamowego (...) na działce Wnioskodawcy - kwotę stanowiącą równowartość
        22,02% faktycznie zafakturowanych kosztów (bez marży), z zastrzeżeniem że
        kwota ta nie będzie wyższa niż 110 000 (słownie: sto dziesięć tysięcy zł) złotych
        netto;
        z tytułu finansowania przebudowy ul. (...) (budowy buspasa), w tym zwrotu części
        poniesionych kosztów projektowych - kwotę 441 501 zł (słownie: czterysta
        czterdzieści jeden tysięcy pięćset jeden ) złotych netto, z czego udział
        Wnioskodawcy w kosztach projektowych wynosi 89 181 (słownie: osiemdziesiąt

        dziewięć tysięcy sto osiemdziesiąt jeden złotych netto; co stanowi 22,02% całości
        poniesionych kosztów w tym zakresie.
    b) Praw i obowiązków wynikających z postanowień Porozumienia ciążących na
      Wnioskodawcy i na Inwestorze.
      Zgodnie z § 1 punkt 1 Porozumienia, Inwestor zobowiązał się do realizacji prac
      polegających na wykonaniu dodatkowego lewoskrętu na ul. (...) z terenu CH D. (obszar
      w (...)). Ponadto Inwestor partycypował finansowo w przebudowie publicznego układu
      komunikacyjnego (ul. (...)), w tym budowie buspasa na ul. (...) wzdłuż CH D., która to
      inwestycja została przeprowadzona przez władze m. (...). Ponadto Inwestor zlecił
      wykonanie dokumentacji projektowej buspasa na całkowitą kwotę 405.000 zł netto
      (słownie czterysta pięć tysięcy).
      Na mocy § 1 punkt 3 Porozumienia, Wnioskodawca i Inwestor uzgodnili, że
      Wnioskodawca dokona na rzecz Inwestora zwrotu części kosztów związanych z
      realizacją / finansowaniem Inwestycji.
    c) Wzajemnych świadczeń wynikających z Porozumienia ciążących na Wnioskodawcy i na
      Inwestorze.
      Na mocy Porozumienia nie dochodziło do wzajemnych świadczeń między Inwestorem
      a Wnioskodawcą, który zobowiązał się jedynie do zwrotu na rzecz Inwestora części
      kosztów Inwestycji.
    2. Przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy prawa do dysponowania jak właściciel częścią
      Inwestycji w związku z partycypacją w kosztach Inwestycji.
      W związku z partycypacją w kosztach Inwestycji, nie następuje przeniesienie na rzecz
      Wnioskodawcy prawa do dysponowania jak właściciel częścią Inwestycji.
    3. Zakres Inwestycji do wykonania przez Inwestora w przypadku braku partycypacji przez
      Wnioskodawcę w kosztach Inwestycji, to jest czy Inwestor byłby zobowiązany do
      realizacji Inwestycji w tym samym zakresie, czy też zakres Inwestycji by się rozszerzył.
      Całość Inwestycji jest wykonywana przez Inwestora – na Wnioskodawcy nie ciążą
      żadne obowiązki dotyczące prac składających się Inwestycję, a kształt Inwestycji nie
      zależy od udziału Wnioskodawcy w jej wykonaniu.
    4. Zobowiązanie Wnioskodawcy do realizacji Inwestycji, bądź jej części, wynikający z art.
      16 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t .j. Dz.U. z 2024 r.
      poz. 320 ze zm.).
      Zgodnie z umową zawartą 23 września 2022 r., między Miastem a Inwestorem,
      obowiązki do wykonania Inwestycji bądź jej części wynikające z ustawy o drogach
      publicznych ciążą na Inwestorze i nie dotyczą Wnioskodawcy.
    5. Związek realizowanej Inwestycji z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami:
      a) opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług;
      b) zwolnionymi od podatku od towarów i usług;
      c) niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
      Wnioskodawca wykonuje w ramach swojej działalności jedynie czynności
      opodatkowane VAT i niepodlegające zwolnieniu z VAT. Wnioskodawca nie wykonuje
      czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, a całość realizowanej Inwestycji ma
      pośredni związek z tymi czynnościami opodatkowanymi VAT.
    Pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie uzupełniającym)
    Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Opłata nie będzie
    stanowiła wynagrodzenia z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu VAT na gruncie

    art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym pozostanie poza zakresem opodatkowania VAT,
    co oznacza, że Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia VAT z faktur dokumentujących
    Opłatę?
    Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w piśmie uzupełniającym)
    Zdaniem Wnioskodawcy, obciążenia z tytułu Opłaty nie będą stanowiły wynagrodzenia z
    tytułu czynności podlegających opodatkowaniu VAT na gruncie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT,
    a tym samym pozostaną poza zakresem opodatkowania VAT., co oznacza, że
    Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia VAT z faktury dokumentującej Opłatę.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Zgodnie z regulacją wyrażoną w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług podlegają:
        1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
        2) eksport towarów;
        3) import towarów na terytorium kraju;
        4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
        5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie
    prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde
    świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7,
    w tym również:
        1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
        2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
        3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    W zakresie czynności wskazanych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, które podlegają
    opodatkowaniu, należy wskazać, że bez najmniejszych wątpliwości obciążenia z tytułu
    Opłaty nie będą stanowiły:
        1) odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju,
        2) eksportu towarów,
        3) importu towarów na terytorium kraju,
        4) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów za wynagrodzeniem na terytorium
        kraju,
        5) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
    ponieważ Opłata nie będzie w żadnym wypadku wynagrodzeniem z tytułu jakiegokolwiek
    przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel pomiędzy Inwestorem a
    Spółką (w związku z Opłatą nie dojdzie do takiego zdarzenia), jak również Opłata nie
    będzie dotyczyć w żadnym zakresie transakcji o charakterze międzynarodowym.
    Mając powyższe na uwadze, rozważenia w szczegółach wymaga jedynie, czy obciążenia z
    tytułu Opłaty mogą stanowić wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu
    art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

    Zdaniem Wnioskodawcy – Opłata nie będzie stanowić wynagrodzenia z tytułu świadczenia
    usług w świetle przepisów ustawy o VAT, a to ze względów wyjaśnionych poniżej.
    Na gruncie podatku od towarów i usług, za usługę należy uznać każde świadczenie o
    charakterze odpłatnym, w tym polegające na działaniu, zaniechaniu dokonania czynności,
    oraz na tolerowaniu czynności lub sytuacji, które nie jest dostawą towarów.
    Jest to wyrazem wynikającej z przepisów dyrektywy nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada
    2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dyrektywa VAT) oraz
    ustawy o VAT zasady powszechności opodatkowania, która zakłada możliwie szerokie
    opodatkowanie czynności wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez
    nich działalności gospodarczej – zgodnie z założeniami wspólnotowego systemu podatku
    od wartości dodanej, opodatkowaniu VAT powinny podlegać wszelkie czynności mające
    charakter odpłatny, które wykonuje podmiot prowadzący na własny rachunek działalność
    gospodarczą, występujący w odniesieniu do tych czynności w roli podatnika.
    Warunek odpłatności jest spełniony, gdy podmiot świadczący usługę oraz podmiot, na
    rzecz którego dana usługa jest świadczona, są związane stosunkiem prawnym, z którego
    wynika zobowiązanie do zapłaty wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi. Wypłacane
    wynagrodzenie powinno stanowić bezpośrednie i wyraźne przysporzenie po stronie
    świadczącego usługę a korzyść majątkowa powinna być ściśle związana z wykonaniem
    usługi (świadczeniem wzajemnym). Pomiędzy wykonaniem określonego świadczenia
    (usługi), a zapłatą powinien występować stosunek ekwiwalentności.
    Niemniej jednak, samo zobowiązanie danego podmiotu do wypłaty określonej kwoty na
    rzecz innego podmiotu nie jest wystarczające do przyjęcia, że w odniesieniu do tej
    płatności pomiędzy stronami wystąpiło świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy
    o VAT, nawet jeżeli zobowiązanie do wypłaty wynika ze stosunku prawnego zawartego
    pomiędzy stronami w bezpośrednim związku z działalnością gospodarczą wykonywaną
    przez jedną ze stron, w tym wierzyciela.
    Analiza warunków, które muszą zostać spełnione, aby występowało odpłatne świadczenie
    usług była przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).
    Dorobek orzeczniczy TSUE wskazuje na elementy konieczne do uznania, że analizowana
    sytuacja powinna być traktowana jako świadczenie usług (Przykładowo: wyrok C-102/86
    Apple and Pear Development Council, wyrok C-16/93 Tolsma, wyrok C-174/00 Kennemer
    Golf.):
    1) istnienie świadczenia, tj. konkretnego zachowania się dostawcy usługi, stanowiącego
      przedmiot czynności,
    2) istnienie stosunku prawnego łączącego strony, tj. stosunku zobowiązaniowego
      pomiędzy podmiotem świadczącym usługę a usługobiorcą, na podstawie którego
      dochodzi do wykonania świadczenia za wynagrodzeniem,
    3) istnienie beneficjenta świadczenia, tj. podmiotu, który przez nabycie świadczenia
      nabywa określoną korzyść, oraz
    4) istnienie wynagrodzenia/odpłatności, tj. precyzyjnie określonego wynagrodzenia
      (wyrażalnego w pieniądzu) należnego w zamian za wykonanie świadczenia (mającego
      zatem charakter ekwiwalenty w stosunku do świadczenia), stanowiącego korzyść dla
      świadczącego usługę, przy czym, wynagrodzenie to musi mieć bezpośredni związek z
      usługą, w zamian za wykonanie której jest wypłacane.
    Do uznania, że dana czynność stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające
    opodatkowaniu VAT, konieczne jest spełnienie wszystkich powyższych warunków łącznie.
    Przy braku realizacji chociażby jednej przesłanki, czynność powinna być traktowana jako
    niepodlegająca opodatkowaniu VAT (pozostająca poza zakresem opodatkowania).
    Analiza powyżej wskazanych warunków w stosunku do Opłaty prowadzi do następujących
    wniosków.

    W pierwszej kolejności Wnioskodawca pragnie wskazać, że istnienie skonkretyzowanego,
    określonego „świadczenia” jest podstawowym i nieodłącznym elementem, jaki należy
    przeanalizować w celu dokonania oceny danej czynności lub zdarzenia z perspektywy
    opodatkowania VAT – w szczególności w celu stwierdzenia, czy czynność podlega
    opodatkowaniu, czy też pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i
    usług.
    Jak wynika z ukształtowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, o usłudze
    podlegającej opodatkowaniu VAT można mówić wówczas, gdy istnieje bezpośredni
    związek pomiędzy występującą w danej relacji gospodarczej odpłatnością, a otrzymanym
    w zamian za tę zapłatę świadczeniem wzajemnym (usługą), w ten sposób, że zapłacone
    kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w
    ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Dana
    czynność podlega opodatkowaniu wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy
    zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego
    beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a
    świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle
    wyraźny, aby można stwierdzić, że płatność następuje w zamian za to konkretne
    świadczenie. Opodatkowaniu podlega zatem dostawa towarów i świadczenie usług za
    wynagrodzeniem, które skutkuje wystąpieniem pewnego przysporzenia po stronie
    beneficjenta – z tytułu konkretnego świadczenia (zob. przykładowo: wyrok Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w Krakowie z 23 czerwca 2017 r. sygn. I SA/Kr 376/17).
    Ponadto, usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni
    konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną). Aby
    uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług na gruncie VAT, musi istnieć
    stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie
    usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oznacza to, że musi istnieć bezpośredni
    związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym za nią wynagrodzeniem, które
    powinno stanowić wartość przekazaną w zamian za świadczenie usługi (przykładowo:
    wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 listopada 2014 r. sygn. I FSK 1540/13).
    Jednocześnie, zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej:
    TSUE), określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje
    bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a
    ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z
    czynnością, która miała być opodatkowana VAT (przykładowo: wyrok TSUE z 8 marca 1988
    r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of
    Customs and Excise).
    Dodatkowo, zgodnie z orzecznictwem TSUE, czynność podlega opodatkowaniu wyłącznie
    wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego
    następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez
    usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na
    rzecz usługobiorcy (przykładowo: orzeczenie TSUE z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16
    /93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia)).
    Przenosząc powyższe uwagi w zakresie konieczności istnienia skonkretyzowanego
    świadczenia jako warunku przyjęcia, że w danej sytuacji występuje odpłatne świadczenie
    usług w świetle ustawy o VAT, na grunt analizowanego stanu faktycznego, Wnioskodawca
    pragnie wskazać, że Opłata będzie dokumentowała jedynie dokonywany przez
    Wnioskodawcę na rzecz Inwestora zwrot części kosztów prowadzonej przez niego
    Inwestycji. Przy czym, nie sposób jest zidentyfikować jakiegokolwiek świadczenia
    wykonywanego przez Inwestora, którego beneficjentem byłby Wnioskodawca, a które
    występowałoby w bezpośrednim związku z poniesieniem Opłaty.
    Wnioski takie potwierdzają rozliczne indywidualne interpretacje podatkowe wydawane
    przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:

    1) interpretacja z 3 kwietnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.34.2020.1.RMA, zgodnie z
      którą (...) partycypacja sprzedawcy w kosztach budowy drogi dojazdowej nie będzie
      stanowić zapłaty za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, o której
      mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.
      W przedmiotowej sprawie kosztów ponoszonych przez sprzedającego nie można
      uznać za wynagrodzenie z tytułu dostawy towarów, bowiem z tytułu ich wypłaty nie
      dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania jakimkolwiek majątkiem
      rzeczowym jak właściciel. Nie jest to również zapłata za świadczenie usług, ponieważ
      nie dochodzi do żadnego działania ze strony Wnioskodawcy na rzecz sprzedawcy
      Nieruchomości. Brak jest bezpośredniego związku pomiędzy jakimkolwiek
      świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem. Partycypacja w kosztach budowy drogi
      dojazdowej nie powoduje wystąpienia obustronnych, wzajemnych świadczeń, które
      mogą stanowić świadczenie usług. (...)
    2) interpretacja z 26 stycznia 2022 r, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.913.2021.4.ICZ, w której
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że (...) Państwa Spółka dokonuje
      działań mających na celu dostosowanie produkcji do nowo wprowadzonych wymogów
      dla produkowanych silników, m.in. wykonuje czynności związane z opracowaniem
      dokumentacji konstrukcyjno - technologicznej, zakupem oprzyrządowania i
      omodelowania niezbędnego do uruchomienia produkcji silników, wykonaniem
      prototypów oraz przeprowadzeniem pełnych badań tych silników.
      Ponadto, jak wyjaśniliście Państwo w wyniku zawartej umowy ze Spółką XYZ,
      dotyczącej partycypacji w kosztach inwestycji i otrzymania kwoty 250.000 PLN, nie
      dojdzie do przeniesienia na Spółkę XYZ prawa do „wartości intelektualnych
      wytworzonej myśli technologicznej”, udzielenia licencji do wytworzonej myśli
      technologicznej, przeniesienia na Spółkę XYZ prawa do dysponowania towarem jak
      właściciel.
      Zawarta umowa wymienia zatem działania, jakie mają zostać podjęte w celu
      dostosowania produkcji do nowo wprowadzonych wymogów dla produkowanych
      silników. Natomiast Spółka XYZ zobowiązuje się jedynie do partycypowania w
      udokumentowanych kosztach Spółki wynikających z realizacji działań.(...)
      (...) otrzymanie przez Państwa Spółkę środków pieniężnych tytułem partycypacji w
      kosztach uruchomienia produkcji silników (...) na podstawie zawartej umowy zgodnie z
      opisem stanu faktycznego, nie stanowi/nie będzie stanowić wynagrodzenia za
      odpłatne świadczenie usług przez Państwa Spółkę na rzecz XYZ w rozumieniu art. 8
      ust. 1 ustawy VAT, ani za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy
      o VAT. W konsekwencji partycypacja w kosztach w opisanej sytuacji nie stanowi
      czynności wymienionej w art. 5 ust. 1 ustawy podlegającej opodatkowaniu, tym
      samym czynność ta nie powinna zostać udokumentowana przez Państwa Spółkę
      fakturą VAT.(...)
    W świetle przytoczonych wyżej przepisów, orzeczeń i interpretacji, nie ulega zdaniem
    Wnioskodawcy wątpliwości, że zwrot wydatków nie może być kwalifikowany jako dostawa
    towarów ani świadczenie usług.
    Przede wszystkim, środki pieniężne nie spełniają definicji towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6
    ustawy o VAT.
    Odnośnie możliwości uznania, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku dochodzi do
    świadczenia usług przez Inwestora na rzecz Wnioskodawcy, należy wskazać raz jeszcze, że
    aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług:
        musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, i
        bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią
        wynagrodzeniem.

        świadczenie musi mieć charakter odpłatny, co oznacza że płatność powinna
        następować w zamian za to świadczenie.
    Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że w sytuacji, gdy dany podmiot (Inwestor w
    przedmiotowej sprawie) otrzymuje od innego podmiotu (w przedmiotowej sprawie
    Wnioskodawca) zwrot poniesionych wydatków, nie jest możliwe wskazanie konkretnego
    świadczenia, które podlegałoby opodatkowaniu i które mogłoby być uznane za
    świadczenie usługi przez Inwestora na rzecz Wnioskodawcy.
    Ponadto nie można stwierdzić, że dokonany zwrot jest formą zapłaty za dokonane na
    rzecz Wnioskodawcy przez Inwestora świadczenie. Wynagrodzenie to zapłata za pracę,
    należność za coś, czego podmiot dokonujący (Wnioskodawca) staję się dysponentem i co
    stanowi przysporzenie w jego majątku. Sam zwrot poniesionego wydatku nie oznacza, że
    kontrahent (Wnioskodawca) ureguluje należność za wykonaną usługę a w zamian zyskuje
    przysporzenie w swoim majątku.
    W analizowanej sytuacji, między Wnioskodawcą, zwracającym Inwestorowi część kosztów
    Inwestycji w formie Opłaty, a Inwestorem, na rzecz którego Opłata jest uiszczana nie
    istnieje świadczenie wzajemne, gdyż Wnioskodawca nie jest podmiotem będącym
    bezpośrednim beneficjentem Inwestycji, która nie stanowi przysporzenia w jego majątku.
    Zatem zwrot kosztów w takim przypadku należy traktować jako jednostronny ekwiwalent
    pieniężny wynikający z faktu zobowiązania się do zwrotu. W konsekwencji należy zatem
    przyjąć, że zwrot kosztów nie stanowi odpłatnego świadczenia usługi, a zatem nie podlega
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Ponieważ na gruncie ustawy VAT zwrot kosztów nie stanowi ani odpłatnej dostawy
    towarów, ani też odpłatnego świadczenia usługi i jest czynnością neutralną w rozumieniu
    przepisów ustawy o VAT, jego udokumentowanie powinno być dokonane dokumentem
    innym niż faktura VAT.
    Jak bowiem wynika z treści art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany
    wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż dokonywaną przez niego na rzecz innego
    podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze
    lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Faktura jest zatem dokumentem
    potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego i nierozerwalnie związana jest z
    powstaniem obowiązku podatkowego.
    Przy czym, faktura dokumentuje sprzedaż, czyli – zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT –
    odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
    towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Faktura nie służy natomiast do
    dokumentowania zdarzeń, które nie znajdują się w zakresie przedmiotowym ustawy VAT.
    W konsekwencji, Opłata nie powinna być dokumentowana fakturą wystawioną przez
    Inwestora na Wnioskodawcę a notą księgową, używaną w przypadku rozliczania operacji
    pozostających poza zakresem przedmiotowym VAT.
    Oznacza to, że w przypadku, gdyby Opłata została udokumentowana fakturą, to podatek
    ten nie stanowiłby dla Wnioskodawcy VAT naliczonego podlegającego odliczeniu zgodnie z
    Ustawą o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów
      i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

    W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
      przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:
      ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:
      przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu
    powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do
    rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7
    ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Podkreślić należy, że z treści powołanego powyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że
    dostawa towarów i świadczenie usługi co do zasady podlegają opodatkowaniu wówczas,
    gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć
    stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie
    usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Obydwa warunki muszą być spełnione
    łącznie, aby świadczenie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Wskazać należy, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-
    Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że czynności podlegają opodatkowaniu
    jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując powyższy problem TSUE w
    wyroku C-102/86 z 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council
    przeciwko Commissioners of Customs and Excise stwierdził, że czynność można uznać za
    dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po
    stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie
    (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być
    opodatkowana tym podatkiem.
    Podobnie w orzeczeniu TSUE z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko
    Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, TSUE podkreślił, że usługi świadczone są za
    wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę
    a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym
    wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w
    istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.
    Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu
    świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub
    ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

    Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie
    bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną
    zapłatą. Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy
    zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje
    bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub
    świadczącego usługę.
    Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem, jest
    określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność
    opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego
    określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny
    związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego
    wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie
    wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.
    W konsekwencji, pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia
    usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub
    świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej,
    zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji
    powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie
    podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj.
    odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje
    podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze
    majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Podkreślenia wymaga, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach
    członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w
    Dyrektywie 2006/112/WE/Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.).
    Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w
    dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    TSUE w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst
    przeciwko GFKL Financial Services AG w pkt 17-19 wskazał, że:
      (...) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są
      transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie.
      Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez
      bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym
      świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z 29 października 2009 r. w
      sprawie C-246/08 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Finlandii, Zb.
      Orz. s. I-10605, pkt 43).
      W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1
      szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy
      usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje
      wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę
      stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy
      (wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).
      Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w
      rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między
      wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z 29 lipca 2010 r. w
      sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK przeciwko Commissioners for Her Majesty’s
      Revenue and Customs, Zb. Orz. s. I-7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo).
    W wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre
    de l’Économie et des Finances Trybunał wskazał, że:

      (...) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej
      dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było
      uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić
      także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group,
      C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56).
    Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas
    wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego
    otrzymanego przez dokonującego dostawy/świadczącego usługę, należy uznać czynności
    wykonywane w ramach zawartej umowy odpowiednio za odpłatną dostawę towarów
    /odpłatne świadczenie usług określone w art. 7 i w art. 8 ustawy, podlegające
    opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    Wskazać należy również, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z
    zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których
    przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one
    realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej.
    Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:
      podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
      działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni
    związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy danym świadczeniem, a otrzymanym
    świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste
    wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność świadczoną w ramach stosunku prawnego lub
    dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być
    konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie
    tego świadczenia.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Opłata nie będzie stanowiła wynagrodzenia z
    tytułu czynności podlegających opodatkowaniu VAT na gruncie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT,
    a tym samym pozostanie poza zakresem opodatkowania VAT, co oznacza, że nie mają
    Państwo prawa do odliczenia VAT z faktur dokumentujących Opłatę.
    Należy zatem przeanalizować, czy w opisanej sprawie wystąpią przesłanki pozwalające na
    przyjęcie, że Opłatę (partycypację w kosztach) wpłacili Państwo w zamian za wykonanie
    czynności, które na gruncie podatku od towarów i usług będą czynnościami
    (świadczeniem usług/ dostawą towarów) podlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem.
    Podkreślenia wymaga, iż świadczenie usług zakłada istnienie dwóch podmiotów, a więc
    tego, który świadczy usługę (usługodawcę) i tego, który świadczenie odbiera
    (usługobiorcę), czyli konsumenta usługi. Skoro opodatkowaniu podlega odpłatne
    świadczenie usług, to znaczy, że istnieje stosunek prawny pomiędzy usługodawcą
    (dostawcą) i usługobiorcą (odbiorcą), a rezultatem tego związku jest wzajemne działanie
    tych podmiotów. Działanie to polega na tym, że wynagrodzenie otrzymywane przez
    wykonawcę usługi (dostawcę towaru) następuje w zamian za wykonanie usługi

    (dostarczenie towaru) na rzecz jej odbiorcy. Pomiędzy odpłatną czynnością podlegającą
    opodatkowaniu, a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem musi istnieć
    bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek.
    Należy wskazać, że w analizowanej sprawie nie zostaną wypełnione wszystkie przesłanki
    pozwalające na uznanie, iż mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług lub
    odpłatną dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że:
        zgodnie z Porozumieniem, uzgodnili Państwo, że zapłacą Państwo Inwestorowi -
        tytułem zwrotu części kosztów związanych z realizacją / finansowaniem Inwestycji;
        Państwa udział w Inwestycji ograniczył się do zwrotu na rzecz Inwestora części
        kosztów Inwestycji;
        na mocy Porozumienia nie dochodziło do wzajemnych świadczeń między
        Inwestorem, a Państwem, którzy zobowiązali się jedynie do zwrotu na rzecz
        Inwestora części kosztów Inwestycji;
        w związku z partycypacją w kosztach Inwestycji, nie następuje przeniesienie na
        Państwa rzecz prawa do dysponowania jak właściciel częścią Inwestycji;
        całość Inwestycji jest wykonywana przez Inwestora – nie ciążą na Państwu żadne
        obowiązki dotyczące prac składających się Inwestycję, a kształt Inwestycji nie zależy
        od Państwa udziału w jej wykonaniu;
        zgodnie z umową zawartą między Miastem a Inwestorem, obowiązki do wykonania
        Inwestycji bądź jej części, wynikające z ustawy o drogach publicznych ciążą na
        Inwestorze i nie dotyczą Państwa.
    Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że Opłata
    nie stanowiła zapłaty za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, o której
    mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.
    W analizowanej sprawie Opłaty wpłaconej na rzecz Inwestora – tytułem zwrotu części
    kosztów związanych z realizacją/finansowaniem Inwestycji, nie można uznać za
    wynagrodzenie z tytułu dostawy towarów. W związku z partycypacją w kosztach Inwestycji,
    nie następuje przeniesienie na Państwa rzecz prawa do dysponowania jak właściciel
    częścią Inwestycji.
    Nie jest to również zapłata za świadczenie usług, ponieważ nie dochodzi do żadnego
    świadczenia zwrotnego (świadczenia wzajemnego). Jak Państwo wskazali, na mocy
    Porozumienia nie dochodziło do wzajemnych świadczeń miedzy Inwestorem, a Państwem.
    Kształt Inwestycji nie zależy od Państwa udziału w jej wykonaniu, obowiązki do wykonania
    Inwestycji bądź jej części, wynikające z ustawy o drogach publicznych ciążą na Inwestorze i
    nie dotyczą Państwa.
    Zatem, brak jest bezpośredniego związku pomiędzy jakimkolwiek świadczeniem a
    wpłaconym wynagrodzeniem (Opłatą). Partycypacja w kosztach realizacji przedmiotowej
    inwestycji drogowej nie spowodowała wystąpienia obustronnych, wzajemnych świadczeń,
    które mogłyby stanowić świadczenie usług.
    Tym samym, Opłata nie stanowi wynagrodzenia za świadczoną usługę z uwagi na to, że w
    zamian za wniesienie przez Państwa na rzecz Inwestora umownej kwoty nie wystąpiło
    świadczenie jakiejkolwiek usługi przez Inwestora na Państwa rzecz.
    Zatem, obciążenie z tytułu Opłaty - tytułem zwrotu części kosztów związanych z realizacją/
    finansowaniem Inwestycji, nie stanowi wynagrodzenia za odpłatne świadczenie usług w
    rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, ani za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust.

    1 ustawy. W konsekwencji, Opłata nie stanowi wynagrodzenia z tytułu czynności
    podlegających opodatkowaniu VAT w myśl art. 5 ust. 1 ustawy.
    Odnosząc się zatem do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT z faktur
    dokumentujących Opłatę należy zauważyć, że podstawowe zasady dotyczące odliczania
    podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.
    W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:
      w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Z powołanych przepisów art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione
    łącznie określone warunki:
        odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług,
        towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
        wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
        określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego),
    Przedstawiona zasada wyklucza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, jeśli związany jest z usługami i towarami, które nie są w ogóle
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czyli zwolnionych od podatku VAT oraz
    niepodlegających temu podatkowi).
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi
    pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86
    ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
    Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:
      nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest
    związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny.
    Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że są Państwo zarejestrowani jako czynny podatnik
    VAT. Ponadto w ramach swojej działalności wykonują Państwo jedynie czynności
    opodatkowane VAT i niepodlegające zwolnieniu z VAT. Nie wykonują Państwo czynności
    niepodlegających opodatkowaniu VAT, a całość realizowanej Inwestycji ma pośredni
    związek z tymi czynnościami opodatkowanymi VAT.
    Jednocześnie, jak rozstrzygnięto powyżej, Opłata nie stanowi wynagrodzenia z tytułu
    czynności podlegających opodatkowaniu VAT w myśl art. 5 ust. 1 ustawy. Zatem, w
    opisanym przypadku wystąpi przesłanka negatywna wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2
    ustawy.
    W konsekwencji, nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z
    faktur dokumentujących Opłatę, gdyż wystąpi przesłanka negatywna określona w art. 88
    ustawy uniemożliwiająca odliczenie podatku na zasadach wskazanych w art. 86 ust. 1
    ustawy.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Interpretacja dotyczy wniosku wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W
    zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne
    rozstrzygnięcie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.