Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.451.2021.2.ST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-15
Teza: Czynność wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci nieruchomości gruntowej zabudowanej do Spółki, będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wnioskodawca będzie miał możliwość wyboru opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowej dostawy, pod warunkiem spełnienia przez Strony transakcji przesłanek wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy.
Słowa kluczowe: aport; gmina; grunty-grunt zabudowany; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 sierpnia 2021 r. (data wpływu 3 września 2021 r.), uzupełnionym pismem z 29 października 2021 r. (data wpływu 8 listopada 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wniesienia aportem nieruchomości z możliwością wyboru opodatkowania podatkiem VAT tej dostawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

3 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wniesienia aportem nieruchomości z możliwością wyboru opodatkowania podatkiem VAT tej dostawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wniesienia aportem nieruchomości z możliwością wyboru opodatkowania podatkiem VAT tej dostawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz uznania dostawy za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju, do której zastosowanie znajduje standardowa stawka podatku VAT – w przypadku braku możliwości zastosowania ww. zwolnień (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Wniosek uzupełniono 8 listopada 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz własne stanowisko.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Gmina (…) (zwana dalej: Gminą lub Wnioskodawcą) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca jest właścicielem działki oznaczonej geodezyjnie jako nr (…), obręb (…), arkusz mapy (…), o pow. 0,7669 ha, dla której Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…). Dla tego terenu brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Na terenie wyżej wymienionej działki, pod adresem (…), posadowiony jest budynek mieszkalny wielorodzinny wybudowany w latach 60-tych XX wieku. Budynek posiada trzy kondygnacje naziemne, w tym poddasze użytkowe. W budynku zlokalizowanych jest sześć lokali mieszkalnych (komunalnych). Budynek nie jest podpiwniczony. Powierzchnia zabudowy budynku wynosi 227,55 m2.

Z uwagi na fakt, iż w budynku mieszkalnym brak jest centralnego ogrzewania, najemcy lokali komunalnych we własnym zakresie muszą zapewnić sobie opał, dlatego też na wskazanej działce, obok budynku posadowione są budynki gospodarcze przydzielone do poszczególnych lokali mieszkalnych.

Pierwsze zasiedlenie budynku w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, miało miejsce w roku 1960. Data pierwszego meldunku w budynku posadowionym na działce oznaczonej geodezyjnie jako nr (…), obręb (…) to 9 października 1960 r. Najem wykonywany przez podatników VAT jest czynnością podlegającą opodatkowaniu stawką zw. zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT (najem na cele mieszkalne), dlatego też za pierwsze zasiedlenie uznano moment oddania budynku do dyspozycji najemcy. Część nieruchomości o powierzchni 0,2400 ha objęta jest umowami dzierżaw z najemcami lokali komunalnych z przeznaczeniem na cele ogródków przydomowych.

W stosunku do przedmiotowego budynku Wnioskodawcy również nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wnioskodawca co prawda ponosił wydatki na ulepszenie przedmiotowego budynku, jednakże nie stanowiły one więcej niż 30% wartości początkowej i jednocześnie nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków.

Dostawa budynków, budowli lub ich części jest co do zasady zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT przewiduje, że dostawa budynków, budowli lub ich części nie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust 1 pkt 10 może jednak zostać objęta zwolnieniem, pod warunkiem że spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT stanowi, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Gmina zamierza wnieść w drodze aportu, nieruchomość zabudowaną budynkiem wielorodzinnym, położoną w miejscowości (…), oznaczoną geodezyjnie jako działka nr (…), na rzecz zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Transakcja dokonana zostanie pomiędzy Gminą a (…) Sp. z o.o. – Spółką, w której Gmina posiada 100% udziałów.

Wnoszony wkład niepieniężny (aport) w postaci nieruchomości zostanie przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki o wartość wynikającą z wyceny nieruchomości i tym samym zwiększy się wartość udziałów Gminy.

Nieruchomość zostanie przeznaczona na cele statutowe, inwestycyjne Spółki.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

Przedmiotem planowanego przez Gminę aportu będzie zabudowana działka oznaczona geodezyjnie jako nr (…), obręb (…), na której posadowiony jest budynek mieszkalny wielorodzinny wraz z budynkami gospodarczymi.

Na przedmiotowej działce znajdują się cztery budynki gospodarcze murowane, związane trwale z gruntem. W budynku mieszkalnym brak jest centralnego ogrzewania, najemcy lokali komunalnych we własnym zakresie muszą zapewnić sobie opał, dlatego też na wskazanej działce, obok budynku posadowione są budynki gospodarcze przydzielone do poszczególnych lokali mieszkalnych. Gmina nabyła przedmiotową działkę wraz z istniejącymi zabudowaniami.

Budynek gospodarczy nr 1: Pierwsze zasiedlenie budynku gospodarczego w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, miało miejsce w roku 1960, tj. w chwili oddania lokalu mieszkalnego wraz z obiektem gospodarczym do dyspozycji najemcy. W stosunku do przedmiotowego budynku gospodarczego Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku, oraz nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku należnego naliczonego od tych wydatków.

Budynek gospodarczy nr 2: Pierwsze zasiedlenie budynku gospodarczego w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, miało miejsce w roku 1960, tj. w chwili oddania lokalu mieszkalnego wraz z obiektem gospodarczym do dyspozycji najemcy. W stosunku do przedmiotowego budynku gospodarczego Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku, oraz nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku należnego naliczonego od tych wydatków.

Budynek gospodarczy nr 3: Pierwsze zasiedlenie budynku gospodarczego w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 14 ustawy VAT, miało miejsce w roku 1960, tj. w chwili oddania lokalu mieszkalnego wraz z obiektem gospodarczym do dyspozycji najemcy. W stosunku do przedmiotowego budynku gospodarczego Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku, oraz nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku należnego naliczonego od tych wydatków.

Budynek gospodarczy nr 4: Pierwsze zasiedlenie budynku gospodarczego w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, miało miejsce w roku 1960, tj. w chwili oddania lokalu mieszkalnego wraz z obiektem gospodarczym do dyspozycji najemcy. W stosunku do przedmiotowego budynku gospodarczego Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku, oraz nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku należnego naliczonego od tych wydatków.

Stan budynków gospodarczych kwalifikuje je do rozbiórki.

Dla budynku mieszkalnego położonego na działce oznaczonej jako nr (…) nie została założona odrębna księga wieczysta. Nie zostały wyodrębnione samodzielne lokale mieszkalne, nie zostały również założone dla nich odrębne księgi wieczyste. Dla budynków gospodarczych nie zostały założone odrębne księgi wieczyste.

Gmina zamierza wnieść w drodze aportu, nieruchomość zabudowaną budynkiem wielorodzinnym wraz z budynkami gospodarczymi, położoną w miejscowości (…), oznaczoną geodezyjnie jako działka nr (…), obręb (…) na rzecz zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Transakcja dokonana zostanie pomiędzy Gminą a (…) Sp. z o.o. – Spółką, w której Gmina posiada 100% udziałów.

Wnoszony wkład niepieniężny (aport) w postaci nieruchomości zostanie przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki o wartość wynikającą z wyceny nieruchomości i tym samym zwiększy się wartość udziałów Gminy. Nieruchomość zostanie przeznaczona na cele statutowe, inwestycyjne Spółki.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1) Czy wniesienie aportem przedmiotowej nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z VAT z opcją opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

2) Czy wniesienie aportem przedmiotowej nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z VAT z opcją opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

3) W przypadku gdy zdaniem Organu, Gmina nie ma prawa do zastosowania powyższych zwolnień, czy wniesienie aportem przedmiotowej nieruchomości do Spółki będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, do której zastosowanie znajduje standardowa stawka VAT, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT?

**Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z 29 października 2021 r.):**

Ad 1:

Aport nieruchomości będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ pierwsze zasiedlenie budynku mieszkalnego i budynków gospodarczych nastąpiło w roku 1960 i do dnia dzisiejszego wykorzystywany jest na cele mieszkaniowe (lokale komunalne).

Zastosowanie będzie miał tu również przepis art. 29a ust. 8 wyżej wymienionej ustawy, który stanowi, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, albo część takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Ad 2:

Wnioskodawca może również skorzystać ze zwolnienia zawartego w 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a ponadto dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ad 3:

W omawianej sprawie wniesienie aportu do Spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów i nie będzie miał tu zastosowania przepis art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wniesienia aportem nieruchomości z możliwością wyboru opodatkowania podatkiem VAT tej dostawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe**.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 695 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej,

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji,

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle ww. przepisów, grunty spełniają definicję towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełnić przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 ustawy (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 ustawy (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina zamierza wnieść w drodze aportu, nieruchomość zabudowaną budynkiem wielorodzinnym wraz z budynkami gospodarczymi, położoną w miejscowości (…), oznaczoną geodezyjnie jako działka nr (…), obręb (…) na rzecz zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Transakcja dokonana zostanie pomiędzy Gminą a Spółką, w której Gmina posiada 100% udziałów. Wnoszony wkład niepieniężny w postaci nieruchomości zostanie przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki o wartość wynikającą z wyceny nieruchomości i tym samym zwiększy się wartość udziałów Gminy. Nieruchomość zostanie przeznaczona na cele statutowe, inwestycyjne Spółki.

Na przedmiotowej działce znajduje się budynek mieszkalny i cztery budynki gospodarcze murowane, związane trwale z gruntem. W budynku mieszkalnym brak jest centralnego ogrzewania, najemcy lokali komunalnych we własnym zakresie muszą zapewnić sobie opał, dlatego też na wskazanej działce, obok budynku posadowione są budynki gospodarcze przydzielone do poszczególnych lokali mieszkalnych. Gmina nabyła przedmiotową działkę wraz z istniejącymi zabudowaniami.

Budynek mieszkalny wielorodzinny został wybudowany w latach 60-tych XX wieku. W budynku zlokalizowanych jest sześć lokali mieszkalnych (komunalnych). Dla budynku mieszkalnego położonego na działce oznaczonej jako nr (…) nie została założona odrębna księga wieczysta. Nie zostały wyodrębnione samodzielne lokale mieszkalne, nie zostały również założone dla nich odrębne księgi wieczyste. Dla budynków gospodarczych nie zostały założone odrębne księgi wieczyste. Pierwsze zasiedlenie budynku miało miejsce w roku 1960. Data pierwszego meldunku w budynku posadowionym na działce nr (…) to 9 października 1960 r. Wnioskodawca co prawda ponosił wydatki na ulepszenie przedmiotowego budynku, jednakże nie stanowiły one więcej niż 30% wartości początkowej.

Pierwsze zasiedlenie wszystkich czterech budynków gospodarczych miało miejsce w roku 1960, tj. w chwili oddania lokalu mieszkalnego wraz z obiektem gospodarczym do dyspozycji najemcy. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków gospodarczych.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą możliwości zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wniesienia przedmiotowej nieruchomości aportem z możliwością wyboru opodatkowania podatkiem VAT tej dostawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

W celu rozwiania powyższych wątpliwości w pierwszej kolejności należy ustalić, czy Wnioskodawca z tytułu aportu nieruchomości będzie działał jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy zaznaczyć należy, że aport działki wraz z posadowionymi na niej budynkami przez Gminę ma charakter cywilnoprawny, więc nie jest możliwe wyłączenie Wnioskodawcy z grona podatników podatku VAT. Wobec tego wniesienie aportem do Spółki nieruchomości gruntowej zabudowanych ww. budynkami będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Wskazać należy, że w stosunku do dostawy budynków, budowli lub ich części – ustawodawca przewidział zwolnienia od podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, przy spełnieniu określonych w tych przepisach warunkach.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższych zapisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1) wybudowaniu lub

2) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do30 września 2021 r. – podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2021 r. – podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10,i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy – o treści obowiązującej do 30 września 2021 r. – oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Natomiast, stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy – w brzmieniu aktualnym od 1 października 2021 r. – oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części –w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

A zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

2) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Z powołanych przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie budynku. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do dostawy (aportu) nieruchomości zabudowanej, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem każdego z budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowany aport ww. budynków znajdujących się na zabudowanej działce nr (…) nie będzie dokonany w ramach pierwszego zasiedlenia. Bowiem – z informacji wskazanych przez Wnioskodawcę wynika, że pierwsze zasiedlenie każdego z budynków posadowionych na przedmiotowej działce miało miejsce w roku 1960, a planowany przez Gminę aport nieruchomości dopiero nastąpi. Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie budynku mieszkalnego, jednakże nie przewyższyły one 30% jego wartości początkowej. Natomiast Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynków gospodarczych. W konsekwencji powyższego, doszło do pierwszego zasiedlenia każdego z budynków posadowionych na działce nr (…) i od tego momentu do chwili aportu nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Zatem w odniesieniu do transakcji dostawy (aportu) budynków i budowli zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Również dostawa działki nr (…), na której znajdują się ww. budynki, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jak wskazano powyżej – na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Tym samym, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy Wnioskodawca ma możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy ww. budynków.

Tym samym, gdy Strony transakcji spełnią warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy dla zwolnienia od podatku – dostawa budynków, znajdujących się na działce nr (…), wraz z gruntem, na którym jest ona posadowiona (w związku z art. 29a ust. 8 ustawy), będzie opodatkowana podatkiem VAT.

**Podsumowując, czynność wniesienia przez Gminę wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci nieruchomości gruntowej zabudowanej do** **(…) Sp. z o.o.,** **będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wnioskodawca będzie miał możliwość wyboru opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowej dostawy, pod warunkiem spełnienia przez Strony transakcji przesłanek wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy.**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania oznaczonego we wniosku nr 1 uznano za prawidłowe.

W zakresie dotyczącym udzielenia odpowiedzi na zawarte we wniosku pytania oznaczone nr 2 i 3 tutejszy Organ wyjaśnia, że w niniejszych okolicznościach sprawy zagadnienia zawarte w tych pytaniach stały się bezprzedmiotowe.

Jak bowiem wskazano powyżej – w sytuacji gdy dostawa przedmiotowych budynków korzysta ze zwolnienia wskazanego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia tej dostawy na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy (zakres objęty pytaniem nr 2) jest bezzasadna – z tego powodu nie udzielamy odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 2.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 3 oczekuje, jedynie w sytuacji uznania Jego stanowiska w zakresie pytań nr 1 i 2 za nieprawidłowe. Uwzględniając zatem powyższą informację oraz odpowiedź udzieloną przez tut. Organ na pytanie oznaczone nr 1, w której uznano stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe, udzielenie odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 3 stało się zbędne.

Tut. Organ wskazuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.**

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy

z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.