Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-192/11/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-06-27
Teza: skutki podatkowe umowy Cash pool
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa nienazwana; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2011r. (data wpływu do tut. Biura – 29 marca 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, sp. z o.o., zamierza zawrzeć umowę z wybranym bankiem krajowym o świadczenie usług polegających na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową (cash pooling) w ramach grupy kapitałowej E. Stronami umowy będą również spółki wchodzące wraz z wnioskodawcą w skład grupy kapitałowej E (dalej łącznie jako: Posiadacze Rachunków). Będą to polscy rezydenci podatkowi. W ramach umowy jeden Posiadaczy Rachunku, będący posiadaczem Rachunku Głównego zostanie wybrany tzw. Agentem. Agent reprezentował będzie Posiadaczy Rachunków we wszelkich sprawach dotyczących umowy.

Na mocy umowy, Bank dla każdego z Posiadaczy Rachunków otworzy i prowadził będzie rachunek bankowy (dalej: Rachunek), w tym również dla Posiadacza Rachunku Głównego (dalej: Rachunek Główny). Dodatkowo, dla celów zarządzania płynnością finansową Bank udzieli każdemu z Posiadaczy Rachunków, w tym Posiadaczowi Rachunku Głównego kredytu w Rachunku/Rachunku Głównym. Udzielony kredyt będzie kredytem odnawialnym. W przypadku, gdy na koniec dnia roboczego, w którym kredyt zostanie zaciągnięty, kredyt ten nie zostanie spłacony, Posiadacz Rachunku zobowiązany będzie do zapłaty odsetek na rzecz Banku.

Ponadto, w ramach umowy, Bank otworzy i prowadził będzie na rzecz Posiadacza Rachunku Głównego działającego jako Agent, odrębny rachunek bankowy tj. Główny Rachunek Płynności. Na mocy umowy Agent uprawniony będzie do zaciągnięcia kredytu w Głównym Rachunku Płynności.

Spółka oraz pozostali Posiadacze Rachunków, w tym Posiadacz Rachunku Głównego udzielą Bankowi poręczenia do określonej kwoty za zadłużenia powstałe na skutek wykorzystania kredytu na każdym z Rachunków z osobna, jak i na wszystkich Rachunkach razem. W ramach wykonania umowy, na koniec każdego dnia roboczego Bank ustalał będzie salda na Rachunkach (w tym na Rachunku Głównym). W przypadku, gdy na Rachunku/Rachunku Głównym wystąpi saldo ujemne, czyli Posiadacz Rachunku bądź Posiadacz Rachunku Głównego nie spłaci kredytu na koniec dnia roboczego, wierzytelność Banku z tego tytułu staje się natychmiast wymagalna. W takiej sytuacji Bank na podstawie upoważnienia udzielonego mu nieodwołanie przez każdego Posiadacza Rachunku lub Agenta obciąży Rachunek Posiadacza Rachunku bądź Główny Rachunek Płynności Agenta kwotą wierzytelności, która nie została spłacona Bankowi przez Posiadacza Rachunku. Z chwilą obciążenia Rachunku lub – w zależności od okoliczności – Głównego Rachunku Płynności, Posiadacz Rachunku bądź też Agent automatycznie nabędzie wierzytelność Banku wobec Posiadacza Rachunku z tytułu niespłaconego kredytu do wysokości dokonanej zapłaty (dalej: Roszczenie). Kwota roszczenia będzie powiększana o odsetki, których wyliczenie będzie obowiązkiem Banku. Bank będzie otrzymywał wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi cash poolingu, czyli dokonywania wszelkich czynności/operacji związanych z wykonaniem umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu struktura cash poolingu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Spółka stoi na stanowisku, że czynność polegająca na zarządzaniu płynnością finansową danej grupy kapitałowej na podstawie umowy (która nie znajduje odpowiednika w Kodeksie cywilnym i tym samym pozostaje umową nienazwaną) nie mieści się w zamkniętym katalogu art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając swoje stanowisko wnioskodawca przywołał art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Wnioskodawca wskazał, iż podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają zmiany umów wymienionych w tym przepisie, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania tym podatkiem oraz orzeczenia sądów, w tym również sądów polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak wymienione czynności cywilnoprawne.

Wobec powyższego zdaniem wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne enumeratywnie wymienione w ww. ustawie.

Następnie wnioskodawca wskazuje, iż cash pooling, będąc usługą finansową, nie doczekał się w Polsce kompleksowego uregulowania prawnego. Istnieje co prawda przepis art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2002r. Nr 72, poz. 665 ze zm.), który odnosi się do oferowanych przez banki - podatkowym grupom kapitałowym - umów o skonsolidowane oprocentowanie.

Przepis ten ma jednak bardzo ograniczony zakres zastosowania, gdyż dotyczy wyłącznie:

*   tzw. wirtualnego (”national”) cash poolingu, w którym nie dochodzi do rzeczywistych przepływów środków pomiędzy rachunkami uczestników a rachunkiem Pool Leadera;
*   podatkowych grup kapitałowych.

W ocenie wnioskodawcy taki stan rzeczy powoduje, iż w przypadku tzw. rzeczywistego („cash concentration”) cash poolingu (a więc takiego, który jest przedmiotem niniejszego wniosku) należy posiłkować się przepisami ogólnymi prawa cywilnego, bankowego i dewizowego, a więc w szczególności przepisami o rachunkach bankowych, przelewach, poręczeniach, subrogacji i tajemnicy bankowej.

Brak uregulowania instytucji cash poolingu w prawie polskim powoduje konieczność kształtowania jej w oparciu o treść art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r.- Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Przepis ten statuuje zasadę swobody umów zwaną zasadą swobody kontraktowania. Zgodnie z tą zasadą strony mogą ukształtować treść umowy, a także wybrać kontrahenta według swego uznania, byleby treść stosunku prawnego lub jego cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, zakazom zawartym w ustawie lub zasadom współżycia społecznego.

Wnioskodawca wskazuje, iż umowa ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez Posiadaczy Rachunków poprzez zoptymalizowanie kosztów zaciągniętego kredytu i odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald na Rachunkach Posiadaczy Rachunków (w tym Posiadacza Rachunku Głównego). Każdy z Posiadaczy Rachunków, przystępując do umowy zakłada, że uczestnictwo w umowie przyczyni się do zmniejszenia obciążeń z tytułu odsetek od kredytu przyznanego przez Bank danemu Posiadaczowi Rachunku oraz pozwoli na uzyskiwanie większych przychodów z tytułu odsetek od środków zgromadzonych w Banku na Rachunku.

Treść umowy, zdaniem Wnioskodawcy, nie pozwala jej zidentyfikować jako czynności cywilnoprawnej znajdującej się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ponadto, wnioskodawca zauważa, iż zgodnie z klasyfikacją dokonywaną przez organy statystyczne usługa polegająca na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej (cash pooling) stanowi usługę pośrednictwa finansowego świadczoną przez banki (grupowanie PKWiU 65.23.10-00.00: usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej niesklasyfikowane). Zdaniem Spółki fakt ten potwierdza, iż czynności składające się na usługę cash poolingu świadczoną przez Bank w ramach umowy nie mieszczą się w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Celem potwierdzenia swojego stanowiska wnioskodawca przywołuje interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 maja 2008r. Znak: IPPB2/436- 42/08-4/AS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 lipca 2010r. Znak: ITPB2/436-85/10/BK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 lipca 2010r. Znak: IPPB2/436-185/10-5/MZ,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lipca 2010r. Znak: IPPB2/436-178/10-5/AF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzecz i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, w których to umowach, w myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy stwierdzić, iż umowa cash pooling pozostaje umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny – w części zobowiązaniowej – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa „cash poolingu” jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki. Jednakże przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy „cash poolingu”, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. „Cash pooling” polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku „cash poolingu” mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik „cash poolingu” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash poolingu”.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż zawarcie umowy „cash poolingu” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem czynności tego typu nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży, zamiany lub pożyczki wymienionych w tym katalogu. Tym samym – z powyższych przyczyn - wszystkie czynności dokonywane w ramach umowy cash pooling nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dlatego dokonywany w ramach usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling) przelew środków pieniężnych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się natomiast do wskazanych przez wnioskodawcę, interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące przy wydaniu przedmiotowej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.