Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.503.2018.1.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-04
Teza: w zakresie wskazania czy kwota zapłaconej opłaty wstępnej warunkującej zawarcie lub uruchomienie umowy leasingu stanowi koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodem i jako taki może być rozpoznana jako koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia w przypadku, gdy umowa leasingu zostanie zawarta przed końcem 2018 r., opłata wstępna zostanie zapłacona w 2018 r., Spółka otrzyma fakturę dokumentującą opłatę wstępną w 2018 r., a przedmiot leasingu zostanie wydany Spółce w 2019 r.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; leasing-leasing operacyjny; opłata-opłata wstępna; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 października 2018 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP w tym samym dniu), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie wskazania czy kwota zapłaconej opłaty wstępnej warunkującej zawarcie lub uruchomienie umowy leasingu stanowi koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodem i jako taki może być rozpoznana jako koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia w przypadku, gdy umowa leasingu zostanie zawarta przed końcem 2018 r., opłata wstępna zostanie zapłacona w 2018 r., Spółka otrzyma fakturę dokumentującą opłatę wstępną w 2018 r., a przedmiot leasingu zostanie wydany Spółce w 2019 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2018 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie wskazania czy kwota zapłaconej opłaty wstępnej warunkującej zawarcie lub uruchomienie umowy leasingu stanowi koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodem i jako taki może być rozpoznana jako koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia w przypadku, gdy umowa leasingu zostanie zawarta przed końcem 2018 r., opłata wstępna zostanie zapłacona w 2018 r., Spółka otrzyma fakturę dokumentującą opłatę wstępną w 2018 r., a przedmiot leasingu zostanie wydany Spółce w 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podmiotem specjalizującym się w produkcji i sprzedaży mięsa indyczego oraz przetworów indyczych.

W związku z rozwojem prowadzonej przez Spółkę działalności, rozważane jest przeprowadzenie inwestycji polegającej na rozbudowie, nabyciu maszyn, urządzeń oraz linii technologicznych, niezbędnych do prowadzenia przez Spółkę zamierzonej działalności produkcyjnej.

Spółka rozważa sfinansowanie nabycia ww. środków trwałych poprzez zawarcie umowy leasingu operacyjnego, tj. umowy, która spełniać będzie warunki określone w art. 17b ustawy o CIT:

*   zostanie zawarta na czas oznaczony stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji przedmiotu leasingu,
*   suma opłat (bez podatku od towarów i usług), tj. opłaty wstępnej oraz rat leasingowych odpowiadać będzie co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu.

Umowa zostanie zawarta z podmiotem profesjonalnie zajmującymi się udzielaniem finansowania w formie umów leasingu operacyjnego. Pomiot ten nie będzie powiązany ze Spółką, tj. nie będą zachodzić pomiędzy Spółką a leasingodawcą relacje, o których mowa w art. 11 ustawy o CIT.

Spółka przewiduje, iż przedmiotowa umowa leasingu może być zawarta zarówno przed końcem 2018 r. jak i w 2019 r. Jednym z warunków zawarcia umowy leasingu, określonym w umowie, będzie wniesienie przez Spółkę bezzwrotnej opłaty wstępnej, odrębnej od płatności późniejszych rat leasingowych. Poniesienie tej opłaty wstępnej będzie warunkiem koniecznym zawarcia umowy leasingu lub jej uruchomienia, tj. w przypadku, gdy Spółka nie wniesie opłaty wstępnej określonej w umowie leasingu, umowa nie zostanie uruchomiona i przedmiot leasingu nie zostanie wydany. Opłata wstępna będzie zatem wydatkiem jednorazowym związanym z zawarciem umowy leasingu, a w konsekwencji wydaniem samego przedmiotu leasingu i uiszczona jest jeszcze przed zawarciem lub uruchomieniem umowy (umowa leasingu będzie rozwiązana lub nie zostanie uruchomiona w przypadku, gdy Spółka nie uiści opłaty wstępnej).

Opłata wstępna jest wliczana w wartość przedmiotu leasingu i jest brana pod uwagę przy wykupie przedmiotu leasingu po zakończeniu okresu, na który umowa leasingu została zawarta.

Spółka przewiduje, iż opłata wstępna będzie wynosiła od 10% do 45% wartości przedmiotu leasingu. Ponadto, z uwagi na charakter przedmiotu leasingu, tj. fakt, że maszyny i urządzenia, które będą przedmiotem leasingu stanowią specjalistyczny sprzęt, który będzie przygotowany przez producenta według wskazań i wymogów Spółki, przedmiot leasingu może zostać Spółce dostarczony w ciągu kilku miesięcy od momentu skutecznego zawarcia umowy leasingu, tj. także od momentu wpłaty opłaty wstępnej. Spółka przewiduje, że gdy do zawarcia umowy leasingu oraz do zapłaty opłaty wstępnej dojdzie przed zakończeniem 2018 r. i także przed zakończeniem 2018 r. Spółka otrzyma fakturę dokumentującą opłatę wstępną, wydanie Spółce przedmiotu leasingu nastąpi w 2019 r. Natomiast, w przypadku zawarcia umowy, zapłaty opłaty wstępnej oraz otrzymania faktury dokumentującej opłatę wstępną dojdzie w 2019 r., również w tym samym roku Spółka otrzyma przedmiot leasingu.

Spółka nie wyklucza także, iż dla celów prowadzonej ewidencji księgowej, opłata/opłaty wstępne będą rozliczane w czasie.

Rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy, tj. rok podatkowy rozpoczyna się 1 stycznia i kończy 31 grudnia danego roku kalendarzowego.

Spółka nie wyklucza, że zostanie zawarta więcej niż jedna umowa leasingu, według zasad opisanych powyżej.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy kwota zapłaconej opłaty wstępnej warunkującej zawarcie lub uruchomienie umowy leasingu stanowi koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodem i jako taki może być rozpoznana jako koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia w przypadku, gdy umowa leasingu zostanie zawarta przed końcem 2018 r., opłata wstępna zostanie zapłacona w 2018 r., Spółka otrzyma fakturę dokumentującą opłatę wstępną w 2018 r., a przedmiot leasingu zostanie wydany Spółce w 2019 r.?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota zapłaconej opłaty wstępnej warunkującej zawarcie lub uruchomienie umowy leasingu, w przypadku, gdy zawarcie umowy leasingu, zapłata opłaty wstępnej, otrzymanie faktury dokumentującej opłatę wstępną ma miejsce w 2018 r., a wydanie przedmiotu leasingu ma miejsce w 2019 r. stanowi koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodem i jako taki może być rozpoznana jako koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia.

Podobnie jak w przypadku uzasadnienia stanowiska wyrażonego przez Spółkę w odniesieniu do pytania Nr 1 należy podnieść, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów które zostały wyłączone przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Z powyższego uregulowania wynika, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ustawy o CIT, stanowić mogą koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Z kolei, dla ustalenia momentu zaliczenia ponoszonych wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, ważne jest rozpoznanie rodzaju powiązania kosztów z przychodami.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym.

Natomiast, do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. Kosztami takimi są więc w szczególności wydatki związane z całokształtem działalności podatnika, wynikające z konieczności wywiązywania się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa, czy warunkujące prowadzenie tej działalności. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że związek poniesionego przez Wnioskodawcę wydatku w postaci wstępnej opłaty w ramach umowy leasingu operacyjnego nie ma charakteru bezpośredniego (nie można przyporządkować go do konkretnych przychodów Spółki, przy czym cel poniesienia tego wydatku pozostaje niezmiennym tj. uzyskanie przychodów ze sprzedaży produktów wytworzonych przy użyciu leasingowanych maszyn/urządzeń), zatem jest to koszt pośrednio związany z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opłata wstępna jaką Spółka zamierza ponieść w związku z planowanym zawarciem umowy leasingu operacyjnego, powinna, jako koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodami, zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z regulacjami art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT.

Powyższego, zdaniem Spółki nie zmieni fakt, iż przedmiot (przedmioty) leasingu zostaną wydane Spółce w późniejszych, niż moment uiszczenia opłaty wstępnych, okresach. Oczywistym jest, iż przepisy ustawy o CIT nie warunkują możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków - opłat wstępnych, które stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami od tego, czy przedmiot leasingu został wydany czy też wydanie to nastąpi w późniejszym okresie. Co więcej, z istoty umowy leasingu wynika, iż dopiero po jej zawarciu, tj. w momencie, gdy finansujący (leasingodawca) ma pewność, że korzystający (w tym przypadku byłaby to Spółka) faktycznie skorzysta z usługi oraz po uiszczeniu opłaty wstępnej warunkującej zawarcie lub uruchomienie umowy leasingu (co stanowi potwierdzenie, że korzystający faktycznie będzie z przedmiotu leasingu korzystał) przez korzystającego finansujący podejmuje działania zmierzające do nabycia przedmiotu leasingu. W związku z tym, że w znacznej ilości sytuacji przedmiot leasingu nie jest dostępny „od ręki” (np. w przypadku, gdy przedmiotem leasingu jest samochód, musi zostać złożone zamówienie na jego produkcję, co oznacza, że od momentu zawarcia umowy leasingowej do momentu dostarczenia samochodu upływa zwykle kilka miesięcy), lecz musi być wyprodukowany bądź przynajmniej dostosowany do wymogów korzystającego. Podobnie będzie w przypadku Spółki, gdyż przedmiot (przedmioty) leasingu, tj. środki trwałe stanowiące przedmiot inwestycji muszą zostać wyprodukowane zgodnie z wymogami Spółki (tego rodzaju urządzenia/maszyny/linie technologiczne nie są produkowane „na magazyn”, lecz wyłącznie na zamówienie). Zatem, uznanie, iż moment wydania przedmiotu leasingu warunkuje moment uznania za koszt uzyskania przychodów opłaty wstępnej będzie pozbawione nie tylko uzasadnienia ekonomicznego, lecz przede wszystkim nie znajduje oparcia w jakichkolwiek przepisach ustawy o CIT. 

Podsumowując, należy uznać, że przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego opłata wstępna uiszczana przez Spółkę w 2018 r. w związku z planowanym zawarciem umowy leasingu operacyjnego będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami i jako taki podlegający zaliczeniu do kosztów podatkowych w momencie jego poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, niezależnie od tego, że przedmiot leasingu będzie wydany Spółce w 2019 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zauważyć należy, że z dniem 1 stycznia 2018 r. zmianie uległo brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm.). Zgodnie z obowiązującym brzmieniem tego przepisu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Powyższa zmiana nie ma jednakże wpływu na ocenę istoty przedstawionego przez Wnioskodawcę stanowiska w sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jednocześnie nadmienić należy, iż w zakresie dot. pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 3 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.